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S3C4T2

Fl.1.334

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1.333
S3C4T2
MINISTRIODAFAZENDA
CONSELHOADMINISTRATIVODERECURSOSFISCAIS
TERCEIRASEODEJULGAMENTO

Processon 10510.721517/201109
Recurson Voluntrio
Acrdon 3402002.0924Cmara/2TurmaOrdinria
Sessode 23dejulhode2013
Matria PIS/PASEPECOFINS
Recorrente G.BARBOSACOMERCIALLTDA.
Recorrida FAZENDANACIONAL

ASSUNTO:PROCESSOADMINISTRATIVOFISCAL
Perododeapurao:01/04/2006a31/12/2010
PIS E COFINS. REGIME NO CUMULATIVO. BONIFICAES E
DESCONTOS COMERCIAIS. NATUREZA JURDICA DE REDUO
DECUSTOS.
Porforadosarts.109e110,doCTNesegundoadefinio,ocontedoeo
alcance dos institutos, conceitos e formas de direito privado (Direito
Societrio), nos termos do art. 177, da Lei n 6.404/76, e conforme as
Deliberaes CVM n 575, de 05 de junho e n 597, de 15 de Setembro de
2009, e CPC ns. 16 e 30, de 2009, temse que as bonificaes e descontos
comerciais no possuem natureza jurdica de receita, devendo ser tratados
como redutores de custos, e como tal devem ser reconhecidos conta de
resultado ao final do perodo, se o desconto corresponder a produtos j
efetivamentecomercializados,oucontaredutoradeestoques,seodesconto
referirseamercadoriasaindanocomercializadaspelaentidade.
PISECOFINS.REGIMENOCUMULATIVO.DESCONTOSOBTIDOS.
RECLASSIFICAO PARA PRESTAO DE SERVIOS DIVERSOS.
PRESUNOFISCAL.NUSDAPROVA.
Devesercanceladoolanamentobaseadoempresunofiscalnahiptesede
ausnciadeprovado elementovolitivodaspartesemcelebrarocontrato de
prestao de servio, consistente em uma obrigao de fazerda compradora
em favor dos seus fornecedores, voltados prestao servios diversos por
um preo certo, determinado ou determinvel. Do mesmo modo, havendo
contratos atpicos, que veiculam acordos comerciais prevendo o
preenchimentode condiesparaaobtenodedescontose/oubonificaes
em operaes comerciais, eno para a prestao de servios deuma parte
outra, deve prevalecer a prova documental da existncia dos acordos
comerciaistendentesconcessodedescontoscomerciaisebonificaesem
detrimentodospresumidoscontratostpicosdeprestaodeservios.

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9/2013 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO, Assinado digitalmente em 21/08/2013 por J OAO CARLOS CASSUL
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PISECOFINS.REGIMENOCUMULATIVO.DESCONTOSOBTIDOS.
NATUREZADERECEITAFINANCEIRA.
Segundo a dico do art. 373, do RIR/99, no s os juros, mas tambm os
descontos so considerados como sendo receitas financeiras, sujeitas
alquotazerodascontribuies,porforadoDecreton5.146/2004.
RecursoVoluntrioProvido.
CrditoTributrioExonerado.

Vistos,relatadosediscutidosospresentesautos.
ACORDAM os membros do Colegiado, por maioria de votos, dar
provimento ao recurso. Vencidos os Conselheiros Gilson Macedo Rosenburg Filho e
WinderleyMoraisPereiraqueincluamosvaloresdasbonificaesnosclculosdasexaes.
FezsustentaooralDr.LuizPauloRomanoOAB/DF14.303.

(assinadodigitalmente)
GilsonMacedoRosenburgFilhoPresidenteemexerccio

(assinadodigitalmente)
JooCarlosCassuliJuniorRelator

ParticiparamdojulgamentoosConselheirosGilsonMacedoRosenburgFilho
(Presidente Substituto), Fernando Luiz da Gama Lobo DEa, Winderley Morais Pereira
(Substituto), Silvia de Brito Oliveira, Leonardo Mussi da Silva (Suplente) e Joo Carlos
CassuliJunior(Relator).
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Processon10510.721517/201109
Acrdon.3402002.092
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Relatrio
Trata o processo administrativo fiscal de Autos de Infraes que veiculam
lanamentos tributrios relativos s Contribuies Sociais ao PIS/Pasep e Cofins, no valor
totalconsolidadodeR$37.076.077,00(trintaesetemilhes,setentaeseismilesetentaesete
reais),incluindoprincipal,multadeofcionopercentualde75%ejurosdemora,referenteaos
perodos de apurao compreendidos entre abril de 2006 e dezembro de 2010, fundado na
falta/insuficinciaderecolhimentodasreferidascontribuies.
Os autos de infrao do conta que a falta/insuficincia de recolhimento
constatadadecorredaprticaimputadaaocontribuintededeixardesubmetertributao as
receitas oriundas da prestao de servios aos seus prprios fornecedores, tambm
conhecidas como pedgios, como, por exemplo, a cobrana pela cesso de espao especial
nas gndolas. A descrio detalhada dos fatos e das concluses a que chegam os autuantes
so encontradas no Termo de Verificaao Fiscal (TVF) anexo aos autos de infrao. E,
ainda,relativamenteaoperododeapuraodeoutubrode2007,deteromitidotributaoa
receita proveniente de Acordo de Fornecedores, embora para todo o perodo fiscalizado
tenhaefetivamentesujeitadotaisvaloresincidnciatributria.(ConformeRelatrioAcrdo
DRJ/Salvador).

DAIMPUGNAO
Cientificado do Auto de Infrao em 27/04/2011, o contribuinte apresentou
em26/05/2011,sfls.613eseguintes(numeraoeletrnica)suaImpugnao,opondoseaos
fundamentos constantes do lanamento tributrio, mediante os argumentos que foram
sintetizadospelaDRJ/Salvador,abaixoreproduzidos:
Notocanteaoitem3.1doTVF,arequerenteesclarecequeirrecolhero
PISeaCofinssobreovalorindicado(R$3.641.716,98),vistoquenoforam
recolhidosparaoperiododeoutubrode2007pormerolapso.
Quanto aos pedgios, tratamse de descontos que resultam de
negociao com a concordncia das partes (Requerente e fornecedores).
No h, no caso, nenhuma prestao de servios queresulte em pagamento
(remunerao) ou, ainda que seja prestao de servios, no h qualquer
intuitodelucro.
A Fiscalizao cita reportagens publicadas em revistas e trechos de CPIs
com o intuito de induzir a uma realidade diversa da que efetivamente
ocorreu e ocorre. A nenhum dos fornecedores imposto um desconto ou
pedgio. O que h, na certa, uma prtica de mercado decorrente da
concordnciadaspartes.
Nos termos das Leis n 10.637/02 e n 10.833/03, certo que o PIS e a
Cofins incidem sobre receita. Receita consiste nos ingressos que se
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incorporem de maneira positiva e definitiva ao patrimnio da empresa,
resultantes da remunerao ou contraprestao de seus atos ou atividades
sociais.
Assim, cabe observar que desconto no pode ser considerado receita
decorrente de prestao de servios ou de qualquer outra atividade. Isso
porqueodesconto,grossomodo,eredutordeumadespesa/custoenouma
receita. Logo, no ha como concluir que despesa se transforma em
receita.
Essesdescontos,apesarderedutoresdopreo/custo,soregistradoscomo
crdito em conta de receita, pelo que, to somente pelo aspecto contbil e
levando em conta a definio contida nas Leis n 10.637/02 e n 10.833/03,
poderia, ad argumentandum, ser considerada base de clculo do PIS e da
Cofins.
Masessesdescontostmanaturezadedescontosfinanceiros,e,porserem
financeiros, esses descontos so levados a crdito na conta de receita
financeira,estandosujeitasalquotazero.
No caso dos descontos recebidos pela Requerente, no ocorre uma
prestao de servios pela Requerente a seus prprios fornecedores. Em
primeirolugarporquenohumaobrigaodefazer,mesmoporquenoh
um contrato que imponha obrigaes e direitos s partes quanto suposta
obrigaodefazer.Emsegundolugar,nohsequerumpreoquepoderia
remunerar uma suposta prestao de servios e, assim, servir de base de
clculo para o PIS e a Cofins. No caso, alis, h to somente um desconto
quevemaserumareduodecustoclassificadacontabilmentecomoreceita
(financeira)pelosmotivosjexpostos.
Quanto multa aplicada, de 75%, tmse que o valor praticamente se
equipara ao imposto supostamente devido, devendo ser cancelada, pois a
penalidadenopodeimplicaremconfisco.
No que se refere aos juros de mora, tmse que a taxa Selic inaplicvel
aoscrditostributrios.Ademais,osjurosdevemtersuaaplicaolimitada
ao crdito tributario principal, sendo flagrante a impossibilidade de sua
incidnciasobreamultadeofcio.
Portodooexposto,requerocancelamentointegraldaexigncia.Seainda
assim restar dvida quanto exatido do procedimento adotado pela
Requerente,requerarealizaodediligncia.

DOJULGAMENTODE1INSTNCIA
Emanliseaosargumentossustentadospelosujeitopassivoemsuadefesa,a
4 Turma daDelegacia daReceita Federal do Brasil de Julgamento em Salvador (DRJ/SDR),
houveporbememconsiderarimprocedenteaImpugnaoapresentada,proferidoAcrdon.
1529.038,ementadonosseguintestermos:

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Processon10510.721517/201109
Acrdon.3402002.092
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ASSUNTO: CONTRIBUIAO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADESOCIALCOFINS
Periododeapuraao:01/04/2006a31/12/2010
VALORESRECEBIDOSADIVERSOSTITULOS.INCIDNCIA
A denominao dada a uma receita ou o tratamento contabil a ela
dispensadonotemocondaodeexcluladocampodeincidnciada
Cofins.
ASSUNTO:CONTRIBUIAOPARAOPIS/PASEP
Periododeapuraao:01/04/2006a31/12/2010
VALORESRECEBIDOSADIVERSOSTITULOS.INCIDENCIA
A denominaao dada a uma receita ou o tratamento contabil a ela
dispensadonaotemocondaodeexcluiladocampodeincidnciada
ContribuiaoparaoPIS.
ASSUNTO:NORMASGERAISDEDIREITOTRIBUTARIO
Periododeapurao:01/04/2006a31/12/2010
MULTADEOFICIO.
Tratandose de lanamento de oficio, decorrente de infraao a
dispositivo legal detectado pela administraao em exercicio regular
da aao fiscalizadora, e legitima a cobrana da multa punitiva
correspondente.
JUROSDEMORA.TAXASELIC.
Os juros moratorios calculados com base na taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidaao e Custodia Selic, ale m de amparar
se em legislaao ordinaria, nao contraria as normas balizadoras
contidasnoCodigoTributarioNacional.
ImpugnaoImprocedente
CreditoTributarioMantido.

EmapertadasnteseaDRJ/SDRhouveporbememmanterolanamento,por
entender que os pedgios cobrados pelo sujeito passivo junto seus fornecedores, e
operacionalizados mediante obteno de descontos comerciais nas respectivas
faturas/duplicatas, revestemse da natureza de desconto, porm, mesmo tratandose de
desconto, o fato de ser contabilmente registrado mediante crdito em conta de receita e
dbito em conta depassivo, aumentando consequentemente o patrimnio lquido da entidade,
enquadrase no conceito amplo de receita previsto nas Leis ns. 10.637/02 e 10.833/03,
devendosujeitarsetributaopelascontribuiesaoPiseCofins.Por taisrazes,entendeu
notrataremsetaisvaloresderedutoresdecustos.

Alm disso, entendeu a DRJ/SDR que os descontos obtidos pelo sujeito


passivo no revestemse da natureza de receita financeira, por no estarem atrelados a
abatimento de juros incidentes na operao comercial pela antecipao do pagamento em
relaoaovencimentopactuado.

Consequentemente, por entender que tais valores esto compreendidos nas


receitasdapessoajurdica,independentementedotratamentocontbilquedadopelosujeito
passivo,devemcomporabasedeclculodascontribuiesaoPiseCofins.

DORECURSOVOLUNTRIO
Cientificado do v. Acrdo da DRJ em 06/12/2011, e, inconformado com a
manuteno do lanamento, o sujeito passivo protocolizou, em 02/01/2012, Recurso
Voluntrio dirigido a este Conselho, atacando os fundamentos utilizados pela deciso
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recorrida,reprisandoosargumentosjalinhadosemsuaimpugnao,suportadosemdoutrinae
jurisprudncia, no sentido de que os valores por ela registrados conta de receitas
financeiraspossuemnaturezadedescontosobtidos,ecomotalnoamoldamseaoconceito
de receita para fins de tributao ao Pis e Cofins, e, mesmo que o fossem, tratarseiam de
receitas financeiras, que no so restritas aos juros recebidos, conforme entendimento
consagrado pela prpria Administrao Tributria, e, como tal, sujeitas alquota zero das
contribuies ainda, que no se comprovou os elementos para a existncia dos supostos
contratosdeprestaodeserviosdosquaisdecorreriamasreceitassubmetidasaolanamento
tributrio, por lhe faltar os elementos essenciais para a consumao dos referidos contratos.
Superadoomrito,semantidaaautuao,pleiteiaaRecorrenteaaplicaodoprincpiodano
cumulatividade para se lhe conceder direito aos crditos sobre os valores que seriam ento
suportadospelosseusfornecedores,assimcomoreiteraopleitodeilegalidadedaSELICouao
menos sua no incidncia sobre a multa de ofcio. Ao final, requer o provimento de seu
RecursoVoluntrio,reiterandopartedospedidosjdeclinadosquandodesuaimpugnao.

DADISTRIBUIO
Tendo o processo sido distribudo a esse relator por sorteio regularmente
realizado,vieramosautospararelatoria,pormeiodeprocessoeletrniconumeradoatafolha
851(oitocentosecinqentaeum),estandoaptoparaanlisedestaColenda2TurmaOrdinria,
da4Cmara,da3SeodoConselhoAdministrativodeRecursosFiscaisCARF.
orelatrio.
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Acrdon.3402002.092
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Voto
ConselheiroJooCarlosCassuliJunior,Relator.
O recurso atende aos pressupostos de tempestividade e admissibilidade, de
modo que dele tomo conhecimento. No h preliminares a serem apreciadas, de modo que
passoanlisedasquestesdemritoalinhadasnovoluntrio.
Versam os autos de lanamento tributrio de Pis e Cofins por
falta/insuficincia de recolhimento, sob a acusao fiscal de que os valores registrados pelo
sujeito passivo conta de receita financeira, no subgrupo de descontos obtidos, na
realidade revestemse da natureza de receita operacional em decorrncia da prestao de
servios, pelo contribuinte em favor deseus fornecedores, pelos quais quele imporia a esses
como condio de aquisio de seus produtos para coloclos venda, o pagamento de
pedgiosprovenientes dediversos contratos,taiscomodelocaodeespaosespeciaisde
vendanointeriordaslojas(espaoemgndola,exposiocheckoutepontoadicional),
de logstica, de publicidade/marketing (VPC, tablide semanal, mega desconto,
verba cooperada marketing, aniversrio), ou ainda, de fidelidade comercial,
financeiro,inauguraooureinaugurao,lanamentodeprodutosemensalidadeedi.
A Recorrente sustenta que todos esses valores decorrem de ajustes ldimos
entabulados entre as partes contratantes, que no decorrem de contrato de prestao de
serviosentreaRecorrenteeseusfornecedores,esimdeajustescondicionaisque,seaceitos
de parte a parte, acarretam na obteno, pela Recorrente, de descontos financeiros sobre suas
duplicatasapagar,oquenaessnciaimportaemreduodoscustosrelativosquelarespectiva
aquisiodeprodutos,ejamaisemumingressodereceita.Sustentaaindaqueaoregistrartais
descontos obtidos em conta de receita financeira, flo por entender que no conceito de
receitas financeiras no se enquadram apenas as decorrentes de juros negativos, mas
tambmdedescontos,demodoque,mesmoqueentendaqueosdescontosobtidosnosejam
redutoresdecustos,prevalecendotrataremsedereceitas,seriamelasdenaturezafinanceira,
sujeitasalquotazerodascontribuiesaoPiseCofins,nostermosdoDecreton5.164/04.
Porseuturno,houvemanutenodolanamentopelainstnciadepiso,sendo
queaessnciadoentendimentodadecisoproferidapelaDRJ/Salvador,estassimfirmada:
Porm notese que essa tese no merece prosperar. Como o
desconto e operacionalizado por meio de um lanamento
contbil de crdito em conta de receita (e dbito em conta de
passivo), fica assim caracterizado o aumento patrimonial que,
por seuturno,implica naocorrncia do fato gerador da receita
como situao jurdica definitivamente constituda (artigo 116,
incisoII,doCTN).Oargumentodacontribuintedequesetrata
demeroredutordecustosfalacioso,porquetodareceitaserve
deumaformaoudeoutraparafazerfrenteaoscustose,no
caso da Cofins e do PIS, o simples incremento patrimonial
suficiente para a subsuno hiptese de incidncia (tendo em
vistaqueofatogeradordessascontribuiesareceita,enoo
lucro).Portanto,tornasesemimportnciaseodesconto/pedagio
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reduzcustos,sendosuficienteofatodequetalrubricaaumentao
patrimniodacontribuinte.
O prprio desconto financeiro, contabilizado como uma receita
pelocomprador/pagador,umexemploclarodequenemsempre
uma receita tem relao direta com ingressos positivos de
numerrio.
Alis, a prpria contribuinte reconhece que contabilizou os
descontos(pedgios)comoreceitasfinanceiras(logo,receitas!),
de forma que sujeitas alquota zero segundo a legislao do
PISedaCofins.
Mas h que se ver que tais descontos, no presente caso, no
podem ser considerados de natureza financeira. Os descontos
financeiros, por definio (Introduo Contabilidade, So
Paulo: Ed. Atlas, 2003, p. 159), decorrem do pagamento
antecipado de um ttuloou emfunodo cumprimento deprazo
estipuladopelofornecedor.
Uma forma bem simples de se compreender os descontos
financeiros (contabilizados como receita pelo comprador)
enxergloscomojurosnegativos.(...)Grifei.

IdentificadosospontoscentraissobreosquaiscontrovertemaRecorrenteea
Administrao, resta claro que o objeto com contedo econmico eleito pela autoridade
autuanteparacolhercomolanamentotributrio,foijustamenteosabatimentosdepreoquea
Recorrenteobtevejuntoaosseusfornecedoresemvirtudedediversosacordoscomerciais,que
lhepropiciaramdiminuirosmontantesapagarsobreascomprasefetivadas,obtendo,comisso,
uma vantagem adicional no mercado concorrencial em decorrncia de sua poltica de
comprasjuntoaosfornecedores.
Nesse mister de identificar a verdadeira natureza jurdica do evento que
culminaranaobtenodeumavantagemadicional,pelaRecorrente,consistentenareduo
do valor do preo das faturas/duplicatas a pagar, feitas por concesso comercial pelos seus
fornecedores, em cumprimento de acordos comerciais de diversas modalidades, cumpre
conceituaroquevenhaaserabonificao.
Nesse sentido, a prpria Administrao Tributria, por meio de sua
CoordenaodoSistemadeTributao,emitiuentendimentoacercadotratamentofiscalaser
dadoparaasbonificaesemrelaoaoimpostoderendadaspessoasjurdicas,oquesedeu
noParecerCST/SIPRn1.386/1982,cujostrechospertinentessoabaixotranscritos:
Bonificao significa, em sntese, a concesso que o vendedor faz ao
comprador,diminuindoopreodacoisavendidaouentregandoquantidademaior
que a estipulada. Diminuio do preo da coisa vendida pode ser entendido
tambm como parcelas redutoras do preo de venda, as quais, quando constarem
daNotaFiscaldevendadosbensenodependeremdeeventoposterioremisso
desse documento, so definidas, pela Instruo Normativa SRF n 51/78, como
descontos incondicionais, os quais, por sua vez, esto inseridos no art. 178 do
RIR/80.(destaquesausentesnooriginal)

BuscandoareferncianacitadaInstruoNormativan51/78,encontramosa
seguinteregra:
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4.2 Descontos incondicionais so parcelas redutoras do preo de venda,
quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de servios e no
dependeremdeeventoposterioremissodessesdocumentos.

EsseentendimentodaAdministraoTributriatambmfoiestendidoparao
PIS/PasepeCofins,consoanteseverificanasPerguntaseRespostas,disponibilizadonosite
daReceitaFederaldoBrasilnainternet
1
,cujotextotranscrevo:
370 As bonificaes concedidas em mercadorias compem a base de
clculodoPIS/PasepedaCofins?
Os valores referentes s bonificaes concedidas em mercadorias sero
excludos da receita bruta para fins de determinao da base de clculo da
Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins, somente quando se caracterizarem
comodescontosincondicionaisconcedidos.
Descontosincondicionais,deacordocomaINn51,de1978,soasparcelas
redutorasdopreodevenda,quandoconstaremdanotafiscaldevendadosbense
no dependerem de evento posterior emisso desse documento. Portanto, neste
caso, as bonificaes em mercadoria devem ser transformadas em parcelas
redutoras do preo de venda, para serem consideradas como descontos
incondicionais e conseqentemente excludas da base de clculo das
contribuies.(destaquesdooriginal)

No entender da Fiscalizao, portanto, para que as bonificaes possam ser


excludas da base de clculo do PIS/Pasep e da Cofins, h de serem caracterizadas como os
descontos incondicionais concedidos assim definidos na IN SRF n 51, de 1978, isto ,
atenderemaduascondies:aprimeira,dequeconstemdanotafiscaldevendadosbense,a
segunda,dequenodependamdeeventoposterioremissodessedocumento.
Desses entendimentos acima transcritos, entendo que se podem atingir, no
mnimo,asseguintesconcluses:
a. Bonificaes podem se caracterizar por concesses de vantagens dadas
pelo vendedor ao comprador mediante diminuio do preo da coisa
vendida ou entrega de quantidade maior de produtos que aquela
estipulada. Ou seja, pode darseem abatimento depreo (a), em moeda
enquantorebachedepreo(b),ouemmercadorias(c)
b. Se a concesso da vantagem comercial do vendedor ao comprador
estiver consignada no documento fiscal no prprio ato da venda, e no
depender de evento futuro e incerto, estarse diante de desconto
incondicional
c. Se a concesso da vantagem comercial do vendedor ao comprador no
estiverconsignadanodocumentofiscalnoprprioatodavenda,estarse
diantededescontocondicional

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http://www.receita.fazenda.gov.br/pessoajuridica/dipj/2004/pergresp2004/pr363a430.htm
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d. Se a concesso da vantagem comercial do vendedor ao comprador,
estandoounoconsignadonodocumentofiscalnoprprioatodavenda,
masdependerdeeventofuturoouincerto,estarsediantededesconto
condicional.
A nica ressalva que se faz quanto as concluses acima, que se houver
documentofiscalrelativoapenasbonificao,comoexigemalgunsEstadosdaFederaoou
ainda por ajuste entre as partes, mas esta bonificao estiver vinculada/atrelada uma venda
especfica, se poder estar diante de um desconto incondicional, ainda que em documentos
distintos,conformesepuderavaliaressavinculao,nocasoemconcreto(nessesentido, vide
Processo n 10865.900378/200854, Rel. Conselheiro Odassi Guersoni Filho, Acrdo n
3401002.117,julgadoem31dejaneirode2013).
De todo modo, pelas concluses acima, as bonificaes, sejam elas
veiculadas mediante abatimento de preo, em moeda com objetivo de rebache de preo ou
em mercadoria, sero sempre descontos condicionais ou incondicionais. Ou seja, tm sempre
natureza jurdica de desconto, e como tal deve ser tratadas pelo Direito, seja Privado seja
Tributrio, cabendo, ento, aprofundar ainvestigao do conceito, contedo e alcancedo que
venha a ser bonificao ou desconto, e os correspondentes tratamentos determinados pelo
ordenamentoptrio,paraseaquilatarosefeitostributriosquedelesdevamemanar.
Iniciando sob o ponto de vista contbil, cumpre investigar como devem ser
registradasasbonificaeseosdescontoscomerciaisporpartedoscompradores,aexemploda
Recorrenteedoquesevnocasoemconcreto.
O Comit de Pronunciamentos Contbeis emitiu o pronunciamento tcnico
CPC n 16, aprovado pela Comisso de Valores Mobilirios atravs da Deliberao CVM n
575,de05deJunhode2009,queregulamentaoregistrodosestoques,dispondo,emseusitens
9,10e11,que:
Mensuraodeestoques
9. Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser
mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizvel
lquido,dosdoisomenor.
Custosdosestoques
10. O valor decusto dos estoques deve incluir todos os custos
de aquisio e de transformao, bem como outros custos
incorridosparatrazerosestoquessuacondioelocalizao
atuais.
Custosdeaquisio
11.Ocustodeaquisiodosestoquescompreendeopreode
compra, os impostos de importao e outros tributos, bem
como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros
diretamente atribuveis aquisio de produtos acabados,
materiais e servios. Descontos comerciais, abatimentos e
outros itens semelhantes so deduzidos na determinao do
custodeaquisio.(destaquesausentesnooriginal)

Resta claro que o item 11 do CPC, aprovado pela Deliberao CVM n


575/2009,determinaqueosdescontoscomerciaiseabatimentos(eoutros itenssemelhantes
vantagens em geral), devem ser deduzidos do custo de aquisio dos estoques. Ou seja, as
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Processon10510.721517/201109
Acrdon.3402002.092
S3C4T2
Fl.1.339

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bonificaes e os acordos comerciais, para os efeitos contbeis do adquirente, importam em
reduodocustodoestoque.
No que diz respeito ao tratamento contbil de receita, que auferida pelo
fornecedor de produtos que concede os descontos aos adquirentes, tambm o Comit de
Pronunciamentos Contbeis emitiu o pronunciamento tcnico CPC n 30, aprovado pela
ComissodeValoresMobiliriosatravsdaDeliberaoCVMn597,de15deSetembrode
2009, pelo regulamenta o registro contbil da receita, dispondo, em seus itens 9 e 10, as
seguintesprescries:
Mensuraodareceita
9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo da
contraprestaorecebidaouareceber.
10. O montante da receita proveniente de uma transao
geralmente acordado entre a entidade e o comprador ou
usurio do ativo e mensurado pelo valor justo da
contraprestao recebida, deduzida de quaisquer descontos
comerciais e/ou bonificaes concedidos pela entidade ao
comprador.(destaqueausentenooriginal)
De acordo com o item 10 do CPC n 30, as bonificaes ou os descontos
comerciais no devem ser considerados como receitas pela sociedade, mas antes, devero ser
deduzidasquandodeseuregistrocontbil.
Os termos dos itens dos Pronunciamentos ns. 16 e 30, aprovados pelas
Deliberaes CVM ns 575 e 597, ambas de 2009, acima transcritos, se coadunam com o
entendimento do eminente Professor ELISEU MARTINS, que entende que os descontos
comerciaiseasbonificaessoredutoresdopreodeaquisiodamercadoria,nopodendo
serclassificadoscomoreceita,senovejamos:
No caso de descontos comerciais e abatimentos, no h
dvidas: devem ser considerados como reduo do preo de
aquisio. (in Contabilidade de Custos, Editora Atlas, 6
edio,pg.126).
Os Professores JOS ANTONIO NAVARRETE e REINALDO
GUERREIRO, debruandose sobre as regras internacionais de contabilidade veiculadas na
International Accounting Standards 2 IAS 2, no que diz respeito ao tema sob anlise, se
posicionam:
A IAS 2 tambm especifica que descontos comerciais,
abatimentos e outros itens semelhantes, so deduzidos na
determinao do custo de aquisio. Dessa forma, descontos,
abatimentos (rebates) e outros diretamente atribuveis ao
produto, so, como regra geral, atribudos ao custo de
aquisio e no devem ser reconhecidos como receita. Em
todas as circunstncias, a substncia econmica da transao
deveseranalisada.
()
Os custos de aquisio compreendem o preo de compra e
impostos que no sejam recuperveis pela empresa, custos de
transporte, seguros, manuseio e outros custos diretamente
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atribuveis aquisio dos bens. Descontos comerciais,
abatimentos e outros simulares so deduzidos na
determinaodoscustosdeaquisio.
O pargrafo 11, da IAS 2 define que os descontoscomerciais,
abatimentos e outros itens semelhantes so deduzidos na
determinao do custo de aquisio do estoque. Na norma
brasileira, no h meno a tais redues ao custo de
aquisio, mas a literatura sugere esse procedimento, bem
como esse procedimento amplamente utilizado na prtica
pelas empresas. (in Manual de Normas Internacionais de
ContabilidadeIFRSxNormasBrasileirasEditoraAtlas,pg.
62e67)grifosausentesnooriginal.
O Financial Accounting Standart Board FASB, que o rgo equivalente
aotupiniquimComitdePronunciamentosContbeisdosEstadosUnidosdaAmrica,orienta
que as sociedades devem registrar os descontos comerciais ou bonificaes, com redutora do
custonoresultadodoexerccio,oucomoredutoradoestoque(quandoamercadoriaaindano
foi comercializada). Tais concluses constam de estudos realizados por JERNIMO
ANTUNES e VINCIUS DE CASTRO ALVES SAMPAIO, abaixo parcialmente
reproduzidos:

O Financial Accounting Standard Board (FASB),


preocupado com as dificuldades enfrentadas pelos contadores
norteamericanos no processo de identificao, mensurao,
registro e divulgao das receitas ou ganhos decorrentes de
acordos comerciais entre fornecedores e varejistas, que
proporcionam os diversos tipos de bonificaes anteriormente
identificadas, se pronunciou, atravs do seu grupo de tarefas
emergenciais Emerging Task Issues Force no sentido de
estabelecer um mtodo comum de tratamento contbil para
essestiposdetransaesfinanceiras.
Em decorrncia, foi publicado o EITF N 0216 Accounting
byaCustomer(IncludingaReseller)forCertainConsideration
Received from a Vendor, que, em traduo livre poderia ser
assimentendida:ContabilizaoporpartedoCliente(Inclusive
Revendedor) de Certas Contraprestaes Recebidas de
Fornecedores.
A manifestao do FASB justificase, uma vez que a margem
bruta de vendas dos varejistas se constitui em importante
elemento nas anlises do desempenho econmico e financeiro
destetipodeatividade.Aformaderegistrodarecuperaode
custos, bem como a rubrica contbil eleita para tal ato, pode
apresentar o reconhecimento de ganhos ou receitas no
efetivamenterealizadossobomandatodoprincpiocontbilda
competnciadosexerccios.
O EITF N 0216 orienta que todas as bonificaes recebidas
de um fornecedor por um varejista devem ser reconhecidas
como uma reduodo custo dos produtos vendidos (conta de
compras no resultado do perodo) e/ou como reduo dos
saldos patrimoniais de estoques, para as bonificaes
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Acrdon.3402002.092
S3C4T2
Fl.1.340

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pertinentes aos produtos ainda no comercializados (conta
redutora dos estoques no ativo circulante). (in ABCustos
Associao Brasileirade Custos Volume 2, pg. 52). grifos
ausentesnooriginal.
Conhecidas as regras contbeis vigentes no Brasil segundo os CPC ns 16 e
30, de 2009 e Deliberaes CVM ns 575 e 597, de 05 de junho e 15 de Setembro de 2009,
respectivamente, assim como as regras internacionais contbeis, s quais o Brasil est em
convergncia especialmente aps a edio da Lei n 11.638/07 (que promoveu significativas
alteraesnaLein6.404/76LSAs.),restaclaroqueasbonificaesedescontoscomerciais
obtidos tm tratamento contbil de reduo de custos, sendo que devem ser reconhecidos
contaderesultadoaofinaldoperodo,seodescontocorresponderaprodutosjefetivamente
comercializados, ou conta redutora de estoques, na hiptese do desconto referirse a
mercadorias ainda no comercializadas pela entidade. No podem ser reconhecidas como
receitapelovendedorassimcomonosocustospelocomprador.
Essas so, portanto, as regras que devem ser observadas no tocante aos
efeitoscontbeis,e,consequentemente,anveldeDireitoSocietrioenarelaodasociedade
com seus scios e com terceiros, para fins de anlise das demonstraes financeiras das
sociedades, decorrendo da uma gama imensa de efeitos que permeiam todo o mercado. Ou
seja, segundo as melhores prticas contbeis, os registros das bonificaes e descontos
comerciaisdevemserprocedidoscomredutoresdecustos,excludosqueestodasreceitas.
Destas concluses, se pode afirmar que a tcnica contbil eleita pela
Recorrentepara reconhecer emsua escritaasbonificaesedescontoscomerciaisobtidos,na
contadereceitasfinanceiras,destoadasmelhoresprticasditadaspelosCPCsns.16e30,e
pelas Deliberaes CVM ns. 575 e 597, ambas de 2009, assim como das Normas
InternacionaisContbeis.
No entanto, considerando que a contabilidade em si no cria os fatos, mas
apenas os registra segundo uma tcnica consagrada e determinada, temse que seus registros,
embora no devessem estar em contradio com as disposies que determinam a natureza
jurdica dos fatos registrados, se, porventura, eventualmente estiverem, no ter o condo de
alteraraessnciadofatoemsi.
Ouseja,atcnicacontbil(CPCsns16e30eDeliberaesCVMns.575
e597/2009),analisandoaessnciadofatobonificaooudescontocomercial,identificando
sua natureza jurdica, determinou seu registro a conta de reduo de custos, excluindoas da
receita. O fato de ter sido registrado pela Recorrente conta de receita financeira, embora
seja uma atecnia contbil e um equvoco quanto a anlise da essncia do fato contbil, no
transforma o referido fato em receita financeira, pois que se assim o fosse, bastaria
registrar quaisquer elementos em contas equivocadas para se lhes transformar a natureza, o
que,atodaevidncia,nopossvelenemmesmoaceitvel.
Nesse mesmo sentido, e j referindose ao conceito de receita para fins
tributrios,segundodeterminadopelaLein9.718/98,masquetambmseaplicaaoconceito
de receita, delineado pelas Leis ns. 10.637/02 e 10.833/03, RICARDO MARIZ DE
OLIVEIRA(PublicaoIOB,2002),discorrenoseguintesentido:

Nocenrioatual,emvistadanormacontidanopargrafo1
o

do art. 3
o
da Lei n. 9718/98 segundo a qual a receita bruta
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deve ser entendida independentemente da classificao
contbil adotada, interpretaes mais desavisadas admitem
que toda e qualquer prtica contbil possaconduzir receita,
pornoserrelevanteaclassificaocontbilpraticada.
Todavia, como bem adverte Marco Aurlio Greco receita e
faturamento, para efeito de incidncia da COFINS e da
contribuioaoPIS,soconceitosjurdicosubstanciaiseno
contbeis, de tal modo que essas contribuies somente
alcanam o que efetivamente for receita ou faturamento,
qualquer que seja a sua forma de contabilizao, mas no o
inverso, arrematando esse autor com a explicao de que
primeiro preciso ter a natureza de receita ou faturamento,
paraque,depois,aformadecontabilizarsejairrelevante.
Nem de outra forma poderia ser porque, se assim no fosse,
bastaria um lanamento conta de receita para incidirem as
duas contribuies, ou um no lanamento a essa conta para
eliminlas. Portanto, pressupese que a contabilidade v
procurar o conceito de receita fora dos seus procedimentos, e
queestesoadotemcorretamente.(destaquesausentesnooriginal).
Chegaseaoponto,portanto,deverificarainflunciadoentendimentodoque
sejabonificaooudescontocomercial,paraaCinciaContbil,eseusreflexosnatributao.
Dizendo mais claramente: cumpre perquirir se diante do fato de a contabilidade classificar a
bonificaooudescontocomercialcomoreduodecusto,excluindoasdoconceitodereceita,
essaclassificaocontbildeveounoserobservadapelaCinciadoDireito,especificamente
peloDireitoTributrio,e,aindamaisdetalhadamente,parafinsdeincidnciadascontribuies
aoPISeCOFINS.
E a matriz legal para essa interpretao o Cdigo Tributrio Nacional que
emseusartigos109e110,prescrevemque:
Art. 109. Os princpios gerais de direito privado utilizamse
para pesquisa da definio, do contedo e do alcance de seus
institutos, conceitos e formas, mas no para definio dos
respectivosefeitostributrios.
Art. 110. A lei tributria no pode alterar a definio, o
contedoeoalcancedeinstitutos,conceitoseformasdedireito
privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela
ConstituioFederal,pelasConstituiesdosEstados,oupelas
Leis Orgnicas do Distrito Federal ou dos Municpios, para
definiroulimitarcompetnciastributrias.
Resta patente que a definio, o contedo e o alcance do instituto receita,
que tipicamente uma grandeza de natureza econmica, amplamente utilizada na
contabilidade para organizar as demonstraes contbeis, deve ser interpretada segundo as
regras que lhe so prprias, no podendo ser alteradas em sua essncia para atender aos fins
nicos da incidnciatributria. E quem competenteparadar adefinio do quevenha aser
receita das empresas, estas quais serviro a diversos fins (societrios, de crdito e tambm
tributrios)oDireitoPrivado,especificamenteaLegislaoSocietria.
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Acrdon.3402002.092
S3C4T2
Fl.1.341

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Essarefernciadebuscadeconceitosnodireitoprivadoparafinstributrios
data de muitos anos, sendo marcante o ainda vigente DecretoLei n 1.598/77, que assim
prescreve:
Art6Lucrorealolucrolquidodoexerccioajustadopelas
adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas
pelalegislaotributria.
1Olucrolquidodoexerccioasomaalgbricadelucro
operacional (art. 11), dos resultados no operacionais, do
saldo da conta de correo monetria (art. 51) e das
participaes, e dever ser determinado com observncia dos
preceitosdaleicomercial.(grifei)
Sabese que o lucro lquido, por seu turno, tm como principal elemento
positivo, a receita, de modo que a definio do contedo e alcance do que venha a ser
receitaestintrnsecoaprpriatarefadesedefiniroquevenhaaserlucrolquido,ambas,
portanto,devendoserconceituadadeacordocomaleicomercial.
Ealegislaocomercial(atualmentemelhorconceituadacomolegislao
societria) busca amparo para a definio, contedo e alcance deseus institutos, conceitos e
formas dos elementos que comporo as Demonstraes Financeiras (Balano Patrimonial,
Demonstrao dos Lucros e Prejuzos Acumulados, Demonstrao do Resultado do Exerccio
etc.),nosPrincpioseNormasContbeis,segundoexpressamentereguladopeloart.177,da
Lein6.404/76:
Art. 177. A escriturao da companhia ser mantida em
registros permanentes, com obedincia aos preceitos da
legislao comercial e desta Lei e aos princpios de
contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos
ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as
mutaespatrimoniaissegundooregimedecompetncia.
1(...)
2 A companhia observar exclusivamente em livros ou
registrosauxiliares,semqualquermodificaodaescriturao
mercantil e das demonstraes reguladas nesta Lei, as
disposiesdaleitributria,ou de legislaoespecial sobrea
atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam
ou incentivem a utilizao de mtodos ou critrios contbeis
diferentes ou determinem registros, lanamentos ou ajustes ou
a elaborao de outras demonstraes financeiras. (Redao
dadapelaLein11.941,de2009)
3 As demonstraes financeiras das companhias abertas
observaro, ainda, as normas expedidas pela Comisso de
Valores Mobilirios e sero obrigatoriamente submetidas a
auditoria por auditores independentes nela registrados.
(RedaodadapelaLein11.941,de2009)
4(...)
Fl. 866 DF CARF MF
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5 As normas expedidas pela Comisso de Valores
Mobilirios a que se refere o 3 deste artigo devero ser
elaboradasemconsonnciacomospadresinternacionaisde
contabilidade adotados nos principais mercados de valores
mobilirios.(IncludopelaLein11.638,de2007)
6 As companhias fechadas podero optar por observar as
normas sobre demonstraes financeiras expedidas pela
ComissodeValoresMobiliriosparaascompanhiasabertas.
(Includo pela Lei n 11.638,de 2007) Grifos ausentes no
original.
A leitura do preceito legal acima permite concluir que o Direito Privado
(legislao comercial ou societria), expressamente se utilizou dos Princpios Contbeis
Geralmente Aceitos para interpretao e delineamento dos elementos das demonstraes
financeirasquedecorremdaescrituraosocietria.
E mais: em funo da convergncia das Normas Internacionais de
Contabilidade (IFRS), a legislao societria outorgou competncia para a Comisso de
Valores Mobilirios CVM editar normas sobre a definio, o contedo e o alcance dos
institutosdedireitosocietriorelativossuacompetncia (matriasocietria)dentreosquais
encontrase tanto o custo quanto a receita (elementos fundamentais das demonstraes
financeiras),e,conformejfoivistoanteriormente,acaboueditandoasDeliberaesCVMns.
575e597/2009,queaprovouosCPCsns.16e30,doComitdePronunciamentosContbeis,
determinandoqueasbonificaese/ouosdescontoscomerciaisdevemserexcludosdareceita
daentidade,porsetratardereduodecustosdosestoques.
Com efeito, na esteira dos arts. 109 e 110, do CTN, e considerando a
legitimidadedasDeliberaesCVMns.575e597,de2009,baixadasobopliodoart.177,
da Lei n 6.404/76, as bonificaes e/ou os descontos comerciais obtidos pela entidade no
compem a receita da pessoa jurdica, mas antes devem ser dela deduzidas, para fins de
composiodesuasdemonstraesfinanceiras.
Noentanto,comojiniciadoaabordaranteriormente,parafinsdeincidncia
das contribuies ao PIS e COFINS, a legislaes que regulam as suas bases de clculo,
elegeramatotalidadedasreceitasdapessoajurdica,independentementedesuaclassificao
contbil.Vejamosoquepreceituamosarts.1s.,dasLeisns10.637/2002e10.833/2003:
LEIN10.637/2002:
Art.1AcontribuioparaoPIS/Paseptemcomofatogerador
o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas
auferidas pela pessoa jurdica, independentemente de sua
denominaoouclassificaocontbil.
1 Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas
compreende a receita bruta da venda de bens e servios nas
operaes em conta prpria ou alheia e todas as demais
receitasauferidaspelapessoajurdica.
2 A base de clculo da contribuio para o PIS/Pasep o
valordofaturamento,conformedefinidonocaput.
LEIN10.833/2003:
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Art. 1 A Contribuio para o Financiamento da Seguridade
Social COFINS, com a incidncia nocumulativa, tem como
fatogeradorofaturamentomensal,assimentendidoototaldas
receitas auferidas pela pessoa jurdica, independentemente de
suadenominaoouclassificaocontbil.
1 Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas
compreende a receita bruta da venda de bens e servios nas
operaes em conta prpria ou alheia e todas as demais
receitasauferidaspelapessoajurdica.
2 A base de clculo da contribuio o valor do
faturamento,conformedefinidonocaput.
Verificase que a legislao de regncia determinou a incidncia das
contribuies ao PIS e COFINS sobre todas as receitas da pessoa jurdica, ressalvando
expressamentequeessaincidnciaindependedasuadenominaoouclassificaocontbil,do
quedecorreduaspossibilidadesinterpretativas:
1.pretendeualegislaotributriaalteraradefinio,ocontedoeoalcance
do instituto receita determinada pela legislao comercial (art. 177, da
LSA)
2. pretendeu coibir que a denominao ou classificao dada pela pessoa
jurdica aos valores por ela registrados, inibissem ou dificultassem a
tributaodaquiloque,emessncia,efetivamentetratasedereceita.
Tenho que a nica possibilidade interpretativa vlida a 2 hiptese acima
apontada,poisqueaprimeiradelascolidiriacomospreceitosdosarts.109e110,doCTN,j
citados,poisquealterariamadefinio,ocontedoeoalcancedoinstitutoreceitaregulado
pelos Princpios Contbeis Geralmente Aceitos, agasalhados pela lei comercial segundo
previsocontidanoart.177,daLein6.404/76.
Defato,temsequeaoutorgadecompetnciaparaainstituiodacobrana
das contribuies ao PIS e COFINS (arts. 195, I, a e 239, da CRFB88), permite que seja
colhido com a tributao efetivamente o que seja receita da pessoa jurdica, e no outra
grandeza que a ela no se amolde em termos de sua definio, contedo e forma. Desta
maneira, a interpretao conforme a Constituio da base de clculo das contribuies em
questoaincidnciasobreareceita,eaquestodadenominaoouclassificaocontbil
diz respeito atividade do contribuinte ao proceder seu registro, e no da Lei Comercial ao
determinaradefiniodoseucontedoealcance.
Significa dizer que se o contribuinte classificar contabilmente como
despesa ou custo algo que na essncia uma receita, segundo os ditames da Lei
Comercial, ter que sujeitarse a tributao das contribuies em questo. Por outro lado,
mesmo classificando contabilmente como receita algo que seja despesa ou custo, pode
buscarnosujeitarse tributao,se assimodefiniraLeiComercial,poisqueaessnciada
natureza do fato deve se sobrepor denominao ou classificao contbil adotada pelo
contribuinteemsuaescrituraocontbil.
Portanto,amenocontidanosarts.1,dasLeisns.10.637/02e10.833/03,
queaincidnciasedarsobreareceita,independentementedadenominaoouclassificao
contbil, quer inibir ou coibir fraudes que pudessem ser praticadas pelos contribuintes, mas
Fl. 868 DF CARF MF
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9/2013 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO, Assinado digitalmente em 21/08/2013 por J OAO CARLOS CASSUL
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nopodempermitirquehajaincidnciasobreumagrandezaqueefetivamentenosejadefinida
pelaLeiComercialcomoalgoquenoefetivamentereceita.
Noquedizrespeitoaoconceitodereceita,voltamosentoaanalisaroCPC
n30,aprovadopelaDeliberaoCVMn597,de15desetembrode2009:
Mensuraodareceita
9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo da
contraprestaorecebidaouareceber.
10. O montante da receita proveniente de uma transao
geralmente acordado entre a entidade e o comprador ou
usurio do ativo e mensurado pelo valor justo da
contraprestao recebida, deduzida de quaisquer descontos
comerciais e/ou bonificaes concedidos pela entidade ao
comprador.(destaqueausentenooriginal)

Assimsendo,atendendoaLeiComercial,especialmenteanormacontidano
art.177,daLein6.404/76,asbonificaese/oudescontoscomerciaisdevemserdeduzidosda
receita da entidade, pois que tratamse, na sua essncia e conforme a definio do Direito
Privado, de redues dos custos das transaes (CPC n 16, aprovado pela Deliberao CVM
n575/2009).

Portanto no sepoderia classificar como receitatodos os registros contbeis


lanados a crdito no resultado do exerccio, como, por exemplo, as recuperaes de despesa
ou custo que nada mais so do que lanamentos que no representam ingresso de recursos
novosparaasociedade,masmerarecomposiopatrimonial.Oimportanteaanlisejurdica
decadalanamento,desorteaverificarseamesmaounoreceita.

AjurisprudnciadesteConselhoAdministrativodeRecursosFiscaisCARF
vemenfrentandootema,eemborasejaumaquestoqueestejalongedeestarpacificada,cabe
citaradecisoabaixotranscrita:

Ementa: COFINS. MERCADORIAS RECEBIDAS EM


BONIFICAO.NOINCIDNCIA.
O recebimento de mercadorias em bonificao implica mera
reduo do respectivo custo unitrio de aquisio. Reduo de
custo no equivale a receita e, portanto, no pode ser fato
gerador da COFINS, nem mesmo aps a vigncia da EC n
20/98.
(ACRDO340300.393em25/05/2010PublicadonoDOU
em:24.03.2011)

Do voto do relator, Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz, cabe destacar os


seguintesexcertos:

A bonificao consiste em uma poltica de relacionamento


comercial pela qual o fornecedor entrega ao adquirente uma
quantidade de itens do produto vendido maior do que a
quantidadecontratada,semacrscimodopreototal.Talsed
como forma de estimular a fidelizao entre as partes, de
reconhecer a relevncia da compra realizada pelo adquirente,
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S3C4T2
Fl.1.343

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enfim, de cultivar e fomentar a relao com um parceiro
comercialqualquer.
Tratase, a meu ver, de fenmeno de idntica natureza
jurdica do desconto obtido. Neste, o fornecedor mantm a
quantidadevendida,masreduzopreototal(portanto,ajusta
seofator"preo").Nasbonificaes,ofornecedormantmo
preo,masaumentaaquantidadevendida(portanto,ajustase
ofatorquantidade).
Numaenoutrahipteses,aocorrnciarelevanteamesma:a
reduo do valor unitrio do produto adquirido no mbito de
ummesmonegciojurdico,eeisofundamentalreduo
decustonoequivaleageraodereceita.
A confuso conceitual entre reduo de custo e receita no
traziamaioresdistoresquandoapenasoresultadodapessoa
jurdica era tributado. Nesse ambiente, era mesmo indiferente
considerar um desconto obtido como receita ou como estorno
decusto,poisqualquerdesseslanamentosreceitaeestorno
repercutiriaigualmentenaapuraodoresultadotributvel.
Contudo,nomomentoemque,comaediodaECn20/98,a
receita passa a ser uma grandeza econmica elegvel como
base imponvel autnoma, ento a distino rigorosa entre
essesdoisfenmenostornaseimperiosa.
(...)
A anlise da questo pela tica do regime nocumulativo das
contribuies revela, com ainda maior clareza, a inexistncia
dereceitaquandodorecebimentodemercadoriasbonificadas.
(...)
Assim,aoadquirir,porexemplo,1000itensdeumprodutopelo
preo total de R$1.000,00, o comerciante apropriar crditos
dePISeCOFINScalculadossobreovalordeR$1.000,00,que
o total dos itens adquiridos. Agora, se, nessa negociao, o
fornecedor resolve bonificar o comerciante, remetendolhe
1010 itens pelos mesmos R$1.000,00, os crditos continuaro
sendo apropriados pelo comerciante sobre a base de
R$1.000,00. As mercadorias bonificadas, portanto, no
ensejam valor maior de crditos no regime nocumulativo, o
que demonstra que no h, a, riqueza adicional a ser
percutida.
Por tudo isso, entendo que as mercadorias recebidas como
bonificaes no integram a base de clculo de PIS e de
COFINS.
Registro, ademais, o seguinte. A perspectiva terica desta
incidncia sobre mercadorias bonificadas somente se instaura
aps o alargamento da base de clculo do PIS e da COFINS,
do faturamento para a receita bruta. Nem mesmo o Fisco
cogitava tal incidncia enquanto a base das contribuies
estavaconfinadanoslimitesdofaturamentodapessoajurdica,
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afinal absolutamente indisputvel que bonificaes e
descontos no decorrem da venda de mercadorias (e, sim, da
aquisio destas). Assim, para a prpria Receita Federal, a
tributao em comento somente seria vivel aps a edio da
Lei n 9.718/98 (nesse sentido, Acrdos nos 0217.458,
DR.I/BeloHorizonte15129.93.3,DIU/Salvador).
(...)(Osdestaquessonossos)

O entendimento acima referido j se encontrava pacificado no mbito do


antigo2ConselhodeContribuintes,conformerevelaacrdoabaixotranscrito:

BONIFICAO DE MERCADORIAS. NOINCIDNCIA.


No se subsume ao conceito de faturamento, nem no conceito
de receita, a obteno de descontos mediante a bonificao de
mercadorias,eisquetaisvantagensnoseoriginamdavendade
mercadorias nem da prestao de servios, mas esto ligadas
essencialmenteaoperaesqueensejamcustosenoreceitas.
(2 Conselho de Contribuintes, 3 Cmara,RVn 223.405, Rel
Cons.JosHenriqueLongo,j18.05.05)

Embora se tratem, os precedentes acima, de bonificao em mercadorias,


pensoqueoregimejurdicodasbonificaeseadosdescontoscomerciaissorigorosamente
os mesmos, seja porque esto ambos tratados nos CPCs ns. 16 e 30, aprovados pelas
Deliberaes CVM ns 575 e 597/2009, seja porque, independentemente disto, na essncia o
fato do vendedor oferecer vantagem ao comprador para incrementar as vendas, preenche o
conceitodebonificao,conformejreconhecidopelaprpriaAdministraoTributria,noj
citado Parecer CST/SIPR n 1.386/1982 e na IN SRF n 51/78, os quais conceituam as
bonificaeseosdescontoscomerciaiscomovantagensofertadaspelovendedoraocomprador.

Assim,seavantagem(bonificaooudescontocomercial)sedermediantea
entrega de mercadoria (a.), em moeda para rebaixe/rebate de preo (b.) ou em desconto em
duplicataavencer(c.),tratase,naessncia,dereduodecustosdeaquisiodeprodutos,que
no revelam ingresso de recursos novos no caixa da entidade, e, como tal, nos termos da Lei
Comercial, no preenchem o conceito de receita, mas antes servem reduzir o custo de
aquisiodeseusestoques.

Cumpre,finalmente,analisarsehouve,efetivamente,aprestaodeservios
da Recorrente em favor de seus fornecedores, e que teriam sido veiculados atravs do
pagamento do preo mediante a concesso de descontos em duplicatas (descontos obtidos),
registradospelaRecorrenteequivocadamente,nomeusentir,comoreceitasfinanceiras.

De plano cabe observar que no h prova da existncia de tais contratos de


prestao de servio, interpretando a Administrao que tais contratos seriam celebrados
verbalmenteeseriampresumidospelaprticacostumeiraexistenteentreaspartes,demodo
que a Recorrente concederia vantagens aos seus fornecedores em troca de uma remunerao
determinada,veiculadaatravsdedescontosobtidosemduplicatas.

Tenho, no entanto, que no se trataram de prestaes de servios, e sim de


acordoscomerciaisqueefetivamentevinculavamasoperaesdecomprasevendassucessivas
de mercadorias, ecujo objeto, invariavelmente, era o incremento das vendas departea parte,
tanto dos fornecedores quanto da Recorrente. Falta prova do elemento volitivo das partes em
celebrar o contrato de prestao de servio, consistente em uma obrigao de fazer da
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Acrdon.3402002.092
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Fl.1.344

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contratadanocasoaRecorrenteemfavorebenefciodatomadoraseusfornecedores.Ao
contrrio,hcontratosatpicos,queprevemregrasdiversasparaincrementodevendasdos
produtos vendidos pelos fornecedores Recorrente, com o que atenderseiam objetivos
mtuosdaspartes,queaocabooaumentodasvendas.

Taiscontratos,noentanto,ameusentirsoacordoscomerciaisqueveiculam
regrasparaopreenchimento(ouno)decondiesparaaobteno(ouno)dedescontose/ou
bonificaes em operaes comerciais, e no de prestao de servios de uma parte outra.
Atendidos esses preceitos dos contratos atpicos, se concediam descontos comerciais e/ou
bonificaes, mediante abatimento nas duplicatas a pagar pela Recorrente, procedimento
esseque,naessncia,veiculaepreencheoconceitodebonificaesoudescontoscondicionais,
e,comotais,nostermosdaLeiComercial(Art.177,daLSA,CPCns16e30eDeliberaes
CVMns.575e597/2009),nosesubsumemnoconceitodereceitas,masantesdevemser
delasexcludos,poisqueredutoresdeestoque.

certo que apenas os descontos incondicionais tm previso de excluso


dasbasesdeclculodascontribuiesaoPISeCOFINS,masigualmentecertoquenose
podetributarcomoreceitaumagrandezaquesegundoaLeiComercialreceitanoo,de
modo que no caso concreto, no se est criando hiptese de excluso da tributao para
descontoscondicionais,masantes,permitindoquenoincidatributaosobreumelemento
que no definido como sendo receita pela legislao comercial, estando excludo da
tributao pelo prprio caput dos arts. 1, das Leis ns. 10.637/02 e 10.833/03, ante sua
prprianaturezajurdicadereduodecustosdoestoque.

Deveficarigualmenteconsignadoque,aoobterumareduodecustosna
aquisiodeumamercadoria,registrandoaporumpreodeaquisioinferior,nohingresso
derecursosnocaixadapessoajurdica.Porm,quandosederavendadetalmercadoria,pelo
preofinal,adiferenaentreacompraporumpreomaisbaixoeopreodevenda,aumentar
o valor agregado, e consequentemente, far com que haja a incidncia sobre toda a diferena
no regime no cumulativo das contribuies ao PIS e COFINS. Ou seja, sob o aspecto
econmico,oregistrocontbildasbonificaese/oudescontoscomerciaiscontadereduo
decustos,importaapenasempostergaodatributaosobreessavantagemcomercialqueo
comercianteobtevejuntoaoseufornecedor,eque,muitasdasvezes,seprestamparafazercom
que aumente o giro de um determinado produto ou viabilize promoes de outros que se
encontrem muito tempo parados no estoque, aumente a oferta, visibilidade ou volume de
produtos, incrementando ao fim e ao cabo, a prpria atividade econmica, sem que hajafalta
derecolhimentodetributos,jque,comcustosmenores,atributaodarsesobreumvalor
agregadomaiornomomentodavenda,semprejuzoarrecadaotributria.

Portanto,tenhoquenosetratadetpicoscontratosdeprestaodeservios,
massimdecontratos atpicos,lcitos,livrementepactuadospelaspartesequedevemterseus
efeitos preservados pelo ordenamento jurdico. O contedo econmico das avenas, por seu
turno, revestese da natureza de vantagens comerciais do vendedor ao comprador, no
interesse de incrementar a venda de ambas as partes, e se concretiza mediante abatimento de
preos, o que, conforme j discorrido, importa em reduo de custos dos produtos adquiridos
pelaRecorrente.

Novejocomosubsistir,portanto,aautuaosobregrandezasquenosejam
receitas e sobre ajustes contratuais que no veiculem contratos de prestao de servios,
devendosercanceladaaexignciaquesesustentamnessaspremissas.
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Porm e finalmente, para que no seja objeto de embargos ou ento, para a


hiptese de eventualmente se interpretar que tais descontos obtidos seriam receitas o que
entendo destoar dalegislao comercial, e, consequentemente, tributria , cumpre abordarse
os descontos compreenderiam, para fins tributrios, as receitas financeiras, e, como tal,
estariamsujeitasalquotazerodascontribuiesaoPISeCOFINS.

Isto porque, a Recorrente registrou os descontos obtidos como receitas


financeiras, sujeitandoas alquota zero das contribuies ao PIS e COFINS, e, por outro
lado,adecisodepisoentendeuqueapenaspoderiamserclassificadascomosendoreceitasde
naturezafinanceiraaquelasprovenientesdejurosnegativos,decorrentesdeantecipaodo
pagamentodeumafaturaantesdeseuvencimento,doquedivergeaRecorrenteemsuasrazes
recursais.

Tenho, no entanto, que para se configurar como receita de natureza


financeira, no necessrio que decorra de uma obteno de desconto pelo clculo de um
juronegativo,masquesejalheconcedidoumabatimentonopreoapagardeumaobrigao
futura, independentemente do motivo, mesmo que seja a concesso de um desconto
desvinculadodeumjuronegativo.

Paraassimconcluir,partodaanlisedoquevenhaaserreceitafinanceira,
nostermosdoquepreceituaoart.373,doRIR/99:

Art.373.Osjuros,odesconto,olucronaoperaodereporte
e os rendimentos de aplicaes financeiras de renda fixa,
ganhospelocontribuinte,seroincludosnolucrooperacional
e, quando derivados de operaes ou ttulos com vencimento
posterior ao encerramento do perodo de apurao, podero
ser rateados pelos perodos a que competirem. (DecretoLei
n1.598,de1977,art.17,eLein8.981,de1995,art.76,2,
eLein9.249,de1995,art.11,3)grifei.

No mesmo sentido, temse ainda o art. 9, da Lei n 9.718/98, que assim


preceitua:

Art. 9 As variaes monetrias dos direitos de crdito e das


obrigaesdocontribuinte,emfunodataxadecmbiooude
ndices ou coeficientes aplicveis por disposio legal ou
contratual sero consideradas, para efeitos da legislao do
impostoderenda,dacontribuiosocialsobreolucrolquido,
da contribuio PIS/PASEP e da COFINS, como receitas ou
despesasfinanceiras,conformeocaso.

Desse ltimo preceito legal, se conclui que a pessoa jurdica possuidora de


obrigaoemmoedaestrangeira,everificaroscilaopassiva,diminuindoovalorapagar,ou
ao contrrio, tiver um recebvel em moeda estrangeira, e ocorrer oscilao ativa, terreceita
financeira,semquetenhahavidoqualqueroperaodejuronegativooudejuropositivo,
de modo que efetivamente no se deve compreender que as receitas financeiras sejam
decorrentes apenas de obteno de descontos pela incidncia de um juro negativo pela
antecipao de pagamento, mas sim, toda vez que o montante financeiro a pagar
relativamente a uma obrigao, ou um montante a receber, proveniente de um direito, sofra
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aumento em funo de um desconto obtido ou de um encargo recebido (no apenas juros,
mas pode ser comisso de permanncia, multa contratual etc.), casos em que terse um
incremento patrimonial de ordem financeira, pois que impactar no contas a pagar ou a
receber.

Portanto, segundo a dico do art. 373, do RIR/99, no s os juros, mas


tambmosdescontossoconsideradoscomosendoreceitasfinanceiras,demodoque,para
aqueles que entendam que os descontos obtidos sejam receitas o que efetivamente
entendo no se subsumir ao previsto na Lei Comercial, neste caso em concreto , se deveria
qualificar tais abatimentos recebidos como sendo receitas financeiras, e, como tal,
efetivamentesujeitosalquotazerodascontribuies,porforadoDecreton5.146/2004.

Assimsendo,sejapelanaturezajurdicadereduodecustosquerevestem
seasbonificaesedescontoscomerciaisobtidospelaRecorrente,sejaporquenohprovade
quehouveraprestaodeservios(provaessaacargodacargodaAdministrao),eporoutro
lado, pelo fato de haver prova da existncia de contratos atpicos que veiculam acordos
comerciais que objetivam a concesso condicional de descontos comerciais, ou ainda,
finalmente,sejaporquesedereceitasetratassemosdescontosobtidosemduplicatas,seriam
elesdaespciereceitasfinanceiras,sujeitasalquotazerotenhoquenohcomosubsistir
olanamentosobexame.

Na esteira das consideraes acima, voto por dar provimento ao Recurso


Voluntrio.
(assinadodigitalmente)
JooCarlosCassuliJuniorRelator.

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