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COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE LIMA

IMPUESTO A LAS GANANCIAS
EXIGENCIAS CONTABLES Y TRIBUTARIAS DE LAS
DIFERENCIAS TEMPORALES
NIC 12
CPCC Jorge Rivera Jiménez
Gerente de Impuestos Perú, Ecuador y Bolivia
Kraft Foods Perú S.A.

Lima, Perú
Abril 19, 2012

Marco legal
1.

NIC 12 (revisada)

2.

Ley del impuesto a la renta

3.

Reglamento de la ley del impuesto a la renta

4.

Ley general de sociedades

5.

Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad N
013-98/93.01

Objetivo
Establecer el tratamiento contable del impuesto a la renta de los
efectos tributarios corrientes y futuros de:
i.

La recuperación (liquidación) futura del valor contable de los
activos (pasivos) que están reconocidos en el balance
general de la entidad; y, de

ii.

Las transacciones y otros hechos del ejercicio corriente que
están reconocidos en los estados financieros de la entidad.

Requerimiento
Esta norma exige que las entidades contabilicen las
consecuencias fiscales de las transacciones y otros sucesos de la
misma manera que contabilizan esas mismas transacciones o
sucesos económicos.
Así, los efectos fiscales de transacciones y otros sucesos que se
reconocen en el resultado del periodo se registran en los
resultados.

Los principios contables y las normas tributarias
Las normas tributarias determinan afectaciones impositivas sobre
los resultados de las transacciones, los activos o sobre la
realización de las mismas; sin embargo, éstas no siempre definen
conceptos fundamentales.
Es por ello que la jurisprudencia fiscal se remita a las normas
contables dado que a partir de ellas se determinan las
transacciones y los resultados y, por ende, la obligación tributaria.

Preparación y presentación de estados financieros
El artículo 223 de la Ley General de Sociedades señala que los
estados financieros de una entidad se preparan y presentan de
conformidad con las disposiciones legales sobre la materia y con
principios de contabilidad generalmente aceptados en el país.(*)

(*) De conformidad con el Artículo 1º de la Resolución Nº 013-98-EF/93.01, se
precisa que los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados comprende a
las NICs y las normas establecidas por Organismos de Supervisión y Control para
las entidades de su área siempre que se encuentren dentro del Marco Teórico en
que se apoyan las Normas Internacionales de Contabilidad.

Valor en libros
Es el importe por el que un activo o pasivo está registrado en los
libros contables y presentado en los estados financieros.
Su reconocimiento está en función de los Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados:
¾
¾
¾
¾

NIIF
NIC
SIC
CINIIF

Valor fiscal
Es el importe atribuido a un activo o pasivo conforme a lo
establecido en la legislación tributaria.
Su reconocimiento está en función de las normas que regulan el
impuesto a la renta.
¾
¾

Ley del impuesto a la renta
Reglamento de la ley de impuesto a la renta

Diferencias contables y tributarias
Las discrepancias existentes entre el tratamiento contable y el
tributario, originan que ciertos hechos económicos sean
apropiados incluirlos o no en:
i.
un ejercicio determinado; o,
ii.

en diferentes períodos, generándose diferencias que las
podemos clasificar en dos grupos, según sean revertidas en el
período o en períodos futuros:
9
Diferencias temporales
9
Diferencias permanentes

Definiciones
¾

Resultado contable: es la utilidad o pérdida de un ejercicio
determinado de conformidad con las normas establecidas por la
autoridad tributaria y sobre la cual se produce un impuesto a la
renta por pagar (por recuperar).

¾

Gasto (Ingreso) tributario: es el monto total de impuestos
incluido en la determinación de la utilidad o pérdida neta que
comprende al impuesto corriente y al impuesto diferido.

¾

Impuesto corriente: es el monto del impuesto a la renta por
pagar determinado sobre a la utilidad gravable de un periodo; o,
por recuperar determinado sobre la pérdida tributaria de un
periodo.

Definiciones
¾

Diferencias permanentes: son las diferencias entre el monto de
un activo o pasivo en el balance general y su base fiscal que
nunca serán revertidas.

¾

Diferencias temporales: son las diferencias entre el monto de un
activo o pasivo en el balance general y su base fiscal, pudiendo
ser: (i) diferencias temporales gravables; o, (ii) diferencias
temporales deducibles.

Base fiscal de un activo
Es el importe que será deducible de los beneficios económicos
que, para efectos fiscales, obtenga la entidad en el futuro, cuando
recupere el importe en libros de dicho activo.
Si tales beneficios económicos no tributan, la base fiscal será igual
a su importe en libros.

Base fiscal de un activo
Los intereses por cobrar tienen un importe en libros de 100.
Finalmente, estos ingresos por intereses serán objeto de
tributación cuando se cobren.
La base fiscal de los intereses por cobrar es cero.

Base fiscal de un pasivo
Es el importe en libros menos cualquier importe que
eventualmente sea deducible fiscalmente respecto de tal partida
en periodos futuros.
En el caso de ingresos de actividades ordinarias que se reciban de
forma anticipada, la base fiscal del pasivo correspondiente es su
importe en libros menos cualquier eventual importe de ingresos de
actividades ordinarias que no resulte imponible en periodos
futuros.

Base fiscal de un pasivo
Entre los pasivos corrientes se encuentran deudas provenientes
de gastos acumulados por un importe en libros de 100. El gasto
correspondiente será deducible cuando se pague.
La base fiscal de las deudas por estos gastos acumulados es cero.

Registro de las diferencias temporales
El impuesto a la renta corriente y diferido se reconoce como
ingreso o gasto del periodo, de tal manera que forman parte de los
elementos que determinan el resultado del periodo.
Se derivan de ingresos y gastos que se reconocen en distintos
periodos o ejercicios económicos.

Registro de las diferencias temporales
a)

Ingreso contable pero aún no tributario: ventas a plazos,
método de avance de obra vs método de obra concluida.

b)

Gasto contable pero aún no tributario: desmedro de
inventarios, desvalorización de inventarios, vacaciones,
diferencia en tasas de depreciación.

c)

Ingreso tributario pero aún no contable: retroarrendamiento
financiero.

d)

Gasto tributario pero aún no contable: depreciación de
arrendamiento financiero con base en el contrato.

Registro de las diferencias temporales
Existen partidas que se reconocen directamente en el patrimonio
como es la revalorización de los bienes del activo fijo (NIC 16).
Téngase presente que en este caso, las normas tributarias no le
reconoce valor alguno a una revaluación de activos fijos o de
activos en su totalidad.
Existen partidas que se reconocen directamente al crédito
mercantil (goodwill) en la medida que se cumplan con los criterios
del párrafo 24 de la NIC. Por otro lado, no se reconoce diferencia
temporal por el crédito mercantil si la amortización del mismo no
es deducible para fines del impuesto a la renta.

Pérdidas Tributarias no Utilizadas y Créditos Tributarios
no Utilizados
Un activo tributario diferido proveniente de las pérdidas tributarias
y de los créditos tributarios no utilizados se debe reconocer
cuando es probable que las utilidades gravables futuras serán
suficientes para aplicar dichas pérdidas tributarias y créditos
tributarios gravables trasladables no utilizados.

Pérdidas Tributarias no Utilizadas y Créditos Tributarios
no Utilizados
En el caso de las pérdidas tributarias, sólo se debe reconocer
como activo tributario diferido e incluirse en el resultado del
ejercicio, sólo siempre que:
a)

Sea probable que las utilidades gravables futuras sean
suficientes para aplicar dichas pérdidas.

b)

Existan suficientes diferencias temporales gravables o
evidencia que se podrá aplicar la pérdida tributaria durante el
periodo en el cual la pérdida puede ser reclamada como
beneficio tributario.

Pérdidas Tributarias no Utilizadas y Créditos Tributarios
no Utilizados
En el caso de las pérdidas tributarias, sólo se debe reconocer
como activo tributario diferido e incluirse en el resultado del
ejercicio, sólo siempre que:
a)

Sea probable que las utilidades gravables futuras sean
suficientes para aplicar dichas pérdidas.

b)

Existan suficientes diferencias temporales gravables o
evidencia que se podrá aplicar la pérdida tributaria durante el
periodo en el cual la pérdida puede ser reclamada como
beneficio tributario.

Activo tributario diferido
Se origina por:
¾ Diferencias temporales deducibles
¾ Pérdidas tributarias no utilizadas
Es decir, por diferencias temporales que se espera recuperar o
aplicar en el futuro.
Es el importe que será deducible para efectos fiscales contra
cualquier beneficio económico gravable que fluirá a la empresa
cuando éste recupere el valor en libros de dicho activo.

Pasivo tributario diferido
Se origina por:
¾ Diferencias temporales gravables
Es decir, por diferencias temporales que se espera será exigible en
el futuro.
Es el importe que será gravable para efectos fiscales.

Impuesto diferido
Es el impuesto que se presenta en el balance general ya sea como
activo o pasivo dependiendo de las diferencias temporales que lo
haya originado (sean diferencias temporales deducibles o
gravables).
Este concepto es distinto al impuesto corriente determinado
conforme las normas del impuesto a la renta.

Ejemplos de diferencias temporales
Contratos de construcción
Tratamiento Tributario
Se difiere los resultados de la construcción de una obra que dura
más de un período, hasta la finalización de la misma.
Tratamiento Contable
De acuerdo con la NIC 11 se reconoce la utilidad de cada período
en función del avance de obra.
Efecto
Impuesto diferido pasivo en cada período a revertirse al final de la
obra cuando se pague el impuesto.

Ejemplos de diferencias temporales
Valuación de inventarios
Tratamiento Tributario
La valuación es el costo de fabricación, aún cuando sea mayor al
valor neto de realización.
Tratamiento Contable
La valuación es el costo o valor neto de realización el que sea
menor.
Efecto
Impuesto diferido activo a recuperarse cuando las existencias se
vendan al valor neto de realización.

Ejemplos de diferencias temporales
Depreciación de activos fijos

Tratamiento Tributario
Utiliza las tasas señaladas por la ley, sin ninguna base técnica
Tratamiento Contable
Se determina la tasa de depreciación sobre la base de una
estimación razonable de la vida útil del bien.
Efecto
Impuesto diferido activo (pasivo) a revertirse cuando se llegue a la
mitad de la vida útil del bien.

Ejemplos de diferencias temporales
Ventas a plazos
Tratamiento Tributario
Las ventas a plazos mayores a 12 meses se difieren hasta la fecha
de su vencimiento.
Tratamiento Contable
Las ventas se reconocen en una sola operación.
Efecto
Impuesto diferido pasivo, se revierte a medida que se va
reconociendo como ingreso para el impuesto a la renta.

Ejemplos de diferencias temporales
Ventas con Cobro Diferido, sin Intereses
Tratamiento Tributario
Se reconoce como ingreso en la fecha que se efectúa la
transacción
Tratamiento Contable
Se determina el valor presente de la venta que es el reconocido
como venta y la diferencia se registra como intereses no
devengados.
Efecto
Impuesto diferido activo a recuperarse cuando se vayan
reconociendo el devengo de los intereses como ingreso financiero.

Ejemplos de diferencias temporales
Pasivo por Garantías
Tratamiento Tributario
Será reconocido como gastos cuando se ejecuten las garantías.
Tratamiento Contable
Cuando se realicen ventas con garantías, se puede reconocer
mediante provisión para esa contingencia.
Efecto
Impuesto diferido activo, a recuperarse cuando efectivamente se
cubra el servicio de garantía.

Medición
Los pasivos (activos) tributarios corrientes de los ejercicios
corriente y anteriores deben medirse al monto que se espera
pagar a (recuperar de) las autoridades tributarias, utilizando las
tasas impositivas (y las leyes tributarias) vigentes, o
sustancialmente vigentes a la fecha del balance general.
Los activos y pasivos tributarios diferidos deben medirse a la tasa
impositiva que se espera aplicar en el ejercicio en que el activo se
realice o el pasivo se liquida, en base a las tasas impositivas (y las
leyes tributarias) vigentes a la fecha del balance general.

Medición
La medición de los pasivos y activos tributarios diferidos debe
reflejar los efectos tributarios resultantes de la forma en que la
empresa espera recuperar o liquidar el monto de sus activos y
pasivos a la fecha del balance general.

Efecto en la participación de los trabajadores
Los trabajadores (siempre que excedan de 20) tienen el derecho a
una participación en las utilidades de las empresas.
La base de cálculo es la renta neta anual antes de impuestos; es
decir, el saldo de la renta imponible del ejercicio gravable
resultante después de haber compensado pérdidas de ejercicios
anteriores de acuerdo con las normas del Impuesto a la Renta.
Sin embargo, por disposiciones del CNC, SMV y SBS, desde el
2011 se aplica en Perú la NIC 19 – Beneficio de los empleados
según la cual “el costo de la participación en ganancias e
incentivos debe reconocerse como un gasto y no como un
componente de la distribución de la ganancia”.

Caso Práctico

Caso práctico
COMPAÑÍA TITANICA PERÚ S.A.
Determinación del impuesto a la renta diferido al 30 de Noviembre de 2011
En miles de nuevos soles

Descripción
Caja y bancos
Cuentas por cobrar comerciales
Provisión para cobranza dudosa
Cuentas por cobrar empleados
Recuperación de impuestos
Otras cuentas por cobrar
Inventarios
Provisión para desvalorización de existencias
Impuesto a la renta diferido
Gastos pagados por adelantado
Acitvos fijos
Costo
Contrucción en proceso
Depreciación acumulada
Inversiones en valores
Goodwill, neto de amortización acumulada
Otros activos
Total activos

(1)
Base
Fiscal
9,384
32,276
2,578
4,484
302
22,209
4,993
332

(2)
Base
Contable

(1) - (2)
Diferencias

133,945
26,957
(59,784)
46,845
111

9,384
32,276
(1,884)
2,569
4,484
302
25,886
(605)
4,993
332
172,342
27,932
(83,411)
46,845
5,531
111

1,884
9
(3,677)
605
(38,397)
(975)
23,627
(5,531)
-

224,632

247,087

(22,455)

Diferencias
Permanentes
(5,531)
-

Diferencias
Temporales
1,884
9
(3,677)
605
(38,397)
(975)
23,627
-

Clasifficación
Diferencia
Temporal

DTA
DTA

DTP
DTA

DTP
DTP
DTA

Caso práctico
COMPAÑÍA TITANICA PERÚ S.A.
Determinación del impuesto a la renta diferido al 30 de Noviembre de 2011
En miles de nuevos soles

De scripción

(1)
Base
Fis cal

(2)
Base
Contable

(1) - (2)
Dife rencias

Cuentas por pagar comerciales
Impuestos por pagar
Provisión para sueldos y beneficios
Préstamos corto plazo
Provisión para comerciales
Otros pasivos
Impuesto a la renta por pagar
Saldos con intercompañías
Otros pasivos a largo plazo
Patrimonio

39,541
2,627
788
3,167
33,615
(2,405)
(20,088)
16,286
151,101

39,574
2,627
8,182
10,513
34,627
(2,405)
(20,088)
16,286
157,771

33
7,394
7,346
1,012
6,670

Total pas ivos y patrim onio

224,632

247,087

22,455

Participación trabajadores 10%
Bas e para dete rm inar im pue sto a la renta dife rido
Im pue sto a la renta dife rido

Difere ncias
Perm ane nte s
6,670

Dife rencias
Tem porales
33
7,394
7,346
1,012
(1,139)
(1,139)
(342)

Im porte registrado al 31.12.10
Participación trabajadores 10%
Im pue sto a la renta dife rido

(404)
(1,091)

Im porte a re gis trar al 30.11.11
Participación trabajadores 10%

404

Im pue sto a la renta dife rido

749

Clas ifficación
Diferencia
Te m poral
DTA ST
DTA ST
DTA ST
DTA ST

MUCHAS GRACIAS

•37