ENSAYO: LOS ILICITOS TRIBUTARIOS

SAMIRA JACOBO
A lo largo de la historia se ha registrado una tendencia en los pases en vas de
desarrollo, a sustentar sus economas en la recaudacin de tributos para cubrir
las necesidades del colectivo; producto de un inadecuado sistema econmico, el
cual es incapaz de obtener ingresos a travs de medios productivos. Esta
ineficiencia, desequilibrio y/o relacin asimtrica entre los sistemas fiscales y
los contribuyentes, han generado un incremento en las obligaciones tributarias;
razn por la cual los contribuyentes incurren en ilcitos tributarios, lo cual
representa un obstculo para el desarrollo integral y/o socio-econmico de un
pas, por una notable merma en la recaudacin fiscal; adems de, la imposicin
de sanciones a los contribuyentes.
Un ilcito tributario es toda accin u omisin que represente violacin de
normas tributarias, y el estado tiene el derecho de castigar penalmente, a
quienes vulneren dichas normas, puesto que estas irregularidades, afectan
bienes fundamentales de la sociedad. Segn el Cdigo Orgnico Tributario
(COT), se puede definir como: "toda accin u omisin violatoria de las normas
tributarias".
Los principios fundamentales del Derecho Penal, como por ejemplo los de bien
jurdico, culpabilidad, pena, tipicidad, proporcionalidad, reserva legal, entre
otros; son aplicables en toda su extensin al ilcito tributario, con la salvedad
de las limitaciones que, constitucionalmente, impongan las leyes penales
tributarias.
De acuerdo con Villegas (1998): Cada conjunto de tributos es el resultado de
las instituciones jurdicas y polticas de un pas, de su estructura social, de la
magnitud de sus recursos, de la forma de distribucin de los ingresos, de su
sistema econmico (p. 513), es decir que el sistema tributario est formado y
constituido por el conjunto de tributos que estn vigentes en un pas
determinado y por supuesto, en una poca establecida. Esto explica que cada
sistema tributario es distinto a otro, ya que cada uno de ellos est integrado y
formado por los variados impuestos que cada pas adopte segn sea su
produccin, formas polticas, tradiciones, y naturaleza geogrfica de los
mismos.

Ahora bien, lgico es pensar que no todos los sujetos obligados cumplen
voluntariamente en tiempo y forma con los deberes formales (obligaciones de
hacer, no hacer o tolerar) y materiales (obligacin de dar) a su cargo.
Ello hace que adquiera particular relevancia en materia tributaria la violacin
de la ley que regula las relaciones tributarias entre el Estado y los
particulares, integrando el vasto sector denominado ilcito tributario, que ha
sido definido desde antao como aquella situacin que expresa la contradiccin
entre una conducta o hecho y el contenido de una norma de la ley tributaria.
Hemos de prestar atencin primeramente a los denominados deberes
formales a cuyo cumplimiento resultan obligados los contribuyentes,
responsables y aun terceros.
La administracin tributaria resulta protegida por el expediente de castigar
infracciones a los deberes formales, entendiendo por tales aquellos deberes
jurdicos impuestos como medios para lograr que los contribuyentes
desarrollen un accionar propio que le permita al fisco acceder al conocimiento y
ejecutoriedad de los tributos.
Generalmente, consisten en omisiones o actividades que denotan el peligro de
una merma en la recaudacin fiscal por falta de informacin del rgano
recaudador.
A su vez, en las denominadas infracciones materiales el contribuyente o
responsable incumple, deliberadamente o no, el pago del impuesto en debida
forma, en violacin a su deber material establecido como la principal obligacin
que las leyes tributarias ponen a su cargo. Es decir, en este caso el
contribuyente se sustrae, culposa o fraudulentamente, del acatamiento al
deber de contribuir.
La administracin tributaria ser la encargada de promover el efectivo
cumplimiento del referido mandato constitucional (deber de contribuir) y de
una ms plena realizacin de la justicia tributaria, toda vez que lo que unos no

paguen debiendo pagar, lo tendrn que pagar otros con ms espritu cvico o con
menos posibilidades de defraudar.
La omisin o, en su caso, la defraudacin fiscal sustancial resultan castigadas
en general con sanciones de multas usualmente proporcionales al impuesto
dejado de ingresar o con penas privativas de libertad.
Segn la legislacin venezolana, los ilcitos tributarios son los actos y acciones
que van contra o atentan contra las normas tributarias (Art. 80 Cdigo
Orgnico Tributario). De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 343 del Cdigo
Orgnico Tributario, entraron en vigencia las disposiciones establecidas en la
Seccin Cuarta del Captulo II del Ttulo III, relativas a los Ilcitos
Tributarios Sancionados con Penas Restrictivas de Libertad. El artculo 115 del
Cdigo, ubicado en la citada Seccin Cuarta, hace referencia a los tres tipos de
ilcitos tributarios que comportan la pena de prisin. Ellos son: primero, la
defraudacin tributaria; segundo, la falta de enteramiento de anticipos por
parte de los agentes de retencin o percepcin, y tercero, la divulgacin o el
uso personal o indebido de la informacin confidencial proporcionada por
terceros independientes que afecte o pueda afectar su posicin competitiva,
por parte de los funcionarios o empleados pblicos, sujetos pasivos y sus
representantes, autoridades judiciales y cualquier otra persona que tuviese
acceso a dicha informacin.
El artculo 116 define la defraudacin como la induccin en error a la
Administracin Tributaria, mediante simulacin, ocultacin, maniobra o
cualquier otra forma de engao, obteniendo para s o para un tercero un
enriquecimiento indebido superior a dos mil unidades tributarias (actualmente
veintinueve millones seiscientos mil bolvares) a expensas del sujeto activo a la
percepcin del tributo.
De acuerdo con esta definicin, los requisitos exigidos para que exista
defraudacin tributaria son: primero, el dolo, o la intencin de cometer delito;
segundo, la obtencin de un enriquecimiento indebido en beneficio propio o de
un tercero a expensas del fisco, y tercero, dicho enriquecimiento debe ser
superior a dos mil unidades tributarias.
Si analizamos el concepto en detalle, la defraudacin tributaria puede ser un
delito de accin o de omisin. Por su parte, los coautores, cmplices y

cooperadores del delito, en principio, habrn de recibir el mismo tratamiento

punitivo que el autor principal.
En este orden de ideas y a ttulo de ejemplo, quien no emite las facturas
correspondientes pudiera ser imputado del delito de defraudacin tributaria
por omisin, as como lo sera quien acepta una factura que no coincide con la
operacin real.
La defraudacin en materia tributaria es penada con prisin de seis meses a
siete aos (cuyo trmino medio es de cuarenta y cinco meses, o bien, de tres
aos y nueve meses) aumentada de la mitad a dos terceras partes, cuando sta
se ejecute mediante la ocultacin de inversiones realizadas o mantenidas en
jurisdicciones de baja imposicin fiscal, conocidas como parasos fiscales.
Si la defraudacin se ejecuta mediante la obtencin indebida de devoluciones o
reintegros por una cantidad superior a cien unidades tributarias sta ser
penada con prisin de cuatro a ocho aos.
Para determinar la existencia del delito con base a la cuanta sealada, segn el
Cdigo, se atender a lo defraudado en cada liquidacin o devolucin, cuando el
tributo se liquide por ao. Si se trata de tributos que se liquidan por perodos
inferiores a un ao o tributos instantneos, como sera el caso del Impuesto al
Valor Agregado, se atender al importe defraudado en las liquidaciones o
devoluciones comprendidas en un ao.
Con respecto a la prueba de la comisin del hecho punible, por tratarse de un
delito de intencin, el legislador ha previsto en el artculo 117, una serie de
indicios que establecen la presuncin de existencia de dolo por parte del
infractor. Ellos son: 1. Declarar cifras o datos falsos u omitir deliberadamente
circunstancias que influyan en la determinacin de la obligacin tributaria; 2.
No emitir facturas u otros documentos obligatorios; 3. Emitir o aceptar
facturas o documentos cuyo monto no coincida con el correspondiente a la
operacin real; 4. Ocultar mercancas o efectos gravados o productores de
rentas; 5. Utilizar dos o ms nmeros de inscripcin o presentar certificado de
inscripcin o identificacin del contribuyente falsos o adulterados en cualquier
actuacin que se realice ante la Administracin Tributaria oen los casos en que
se exija hacerlo; 6. Llevar dos o ms juegos de libros para una misma
contabilidad, con distintos asientos; 7. Contradiccin evidente entre las
constancias de los libros o documentos y los datos consignados en las

declaraciones tributarias; 8. No llevar o exhibir libros, documentos o

antecedentes contables, en los casos en que los exija la ley; 9. Aportar
informaciones falsas sobre las actividades o negocios; 10. Omitir dolosamente
la declaracin de hechos previstos en la ley como imponibles o no se
proporcione la documentacin correspondiente; 11. Producir, falsificar,
expender, utilizar o poseer especies gravadas cuando no se hubiere cumplido
con los registros o inscripcin que las leyes especiales establecen; 12. Ejercer
clandestinamente la industria del alcohol o de las especies alcohlicas; 13.
Emplear mercancas, productos o bienes objeto de beneficios fiscales, para
fines distintos de los que correspondan; 14. Elaborar o comercializar
clandestinamente con especies gravadas, considerndose comprendidas en esta
norma la evasin o burla de los controles fiscales, la utilizacin indebida de
sellos, timbres, precintos y dems medios de control, o su destruccin o
adulteracin; la alteracin de las caractersticas de las especies, su ocultacin,
cambio de destino o falsa indicacin de procedencia; 15. Omitir la presentacin
de la declaracin informativa de las inversiones realizadas o mantenidas en
jurisdicciones de baja imposicin fiscal.
Por lo que respecta a los delitos provenientes de la falta de enteramiento de
anticipos por parte de los agentes deretencin o percepcin, el artculo 118 del
Cdigo consagra que: Quien con intencin no entere las cantidades retenidas o
percibidas de los contribuyentes, responsables o terceros, dentro de los plazos
establecidos en las disposiciones respectivas y obtenga para s o para un
tercero un enriquecimiento indebido, ser penado con prisin de dos a cuatro
aos.
Al igual que en el caso de la defraudacin, este tipo de infraccin, enmarcada
en los delitos relativos a la apropiacin indebida, requiere que exista dolo, as
como la obtencin de un enriquecimiento indebido en beneficio propio o de un
tercero a expensas del Fisco, mas no existe una base cuantitativa mnima.
Tanto en el caso de la defraudacin, como en el de los delitos relativos a los
agentes de retencin y percepcin, la accin penal se extingue si el infractor
acepta la determinacin realizada por la Administracin Tributaria y paga el
monto de la obligacin tributaria, sus accesorios y sanciones, en forma total,
dentro del plazo de veinticinco das hbiles de notificada la Resolucin
Culminatoria del Sumario. Dicho beneficio no es procedente en los casos de
reincidencia.

Con referencia al ltimo tipo penal, los funcionarios o empleados pblicos, los
sujetos pasivos y sus representantes, las autoridades judiciales y cualquier
otra persona que directa o indirectamente revele, divulgue o haga uso personal
o indebido, a travs de cualquier medio o forma, de la informacin confidencial
proporcionada por terceros independientes que afecte o pueda afectar su
posicin competitiva, sern penados con prisin de tres meses a tres aos.