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ET
LES DROITS DE CONSOMMATION
Abdelmajid ABOUDA
Professeur agrg de droit priv lIHEC
Mars 2008
A. ABOUDA
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() Au Maroc La TVA a t institue par la loi n 85-30 du 20 dcembre 1985 alors quen
Algrie elle na t institue quen 1990 par la loi n90-36 du 31 dcembre 1990 mais
qui nest entre en vigueur quen 1992.
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() Article 1er II- 3 ; Sont galement soumis a la taxe sur la valeur ajoute...
3 - Les reventes en ltat effectues par les commerants grossistes exerant dans
dautres secteurs et qui approvisionnent dautres commerants revendeurs.
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() Les articles 16 et 17 du code de la TVA contiennent les dispositions rgissant les
rgimes forfaitaires; il est a prciser que larticle 105 de la loi n92-122 du 29 dcembre
1992 a abrog les dispositions de larticle 16 et celles du 1 de larticle 17 du code de la
TVA.
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() Article 46 de la loi n95-109 du 25 dcembre 1995.
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La TVA a t adopte pour remplacer les trois taxes sur les chiffres
daffaires; savoir, la taxe la production, la taxe de consommation, la taxe
sur les prestations de services. Ces taxes ont t qualifies de vtustes et
archaques, elles ont t juges dune application difficile et complique et
elles ont t considres dune importante rmanence.
1 - Les taxes sur le chiffre daffaires sont vtustes et archaques :
La premire cration dun impt gnral sur la dpense en Tunisie a eu
lieu avec le dcret du 30 dcembre 1947 instituant une taxe frappant
certains produits de luxe viss par un tableau. Celle-ci a t rapidement
abandonne pour tre remplace le 25 juin 1948 par une taxe cascade, la
taxe sur les transactions, elle frappe cumulativement le montant de chaque
transaction intervenant depuis la production jusqu la distribution.
Le dcret du 29 dcembre 1955 et son arrt dapplication de mme
date ont institu, en remplacement de la taxe sur les transactions, les trois
taxes constituant le systme des taxes sur le chiffre daffaires : la taxe la
production (la TP), la taxe de consommation (la TC) et la taxe sur les
prestations de services (la TPS).
Le dcret et larrt de 1955 ont connu plusieurs modifications et ce,
dans le but dintroduire et de consolider une certaine neutralit.
La taxe la production frappe principalement les affaires faites en
Tunisie par les personnes qui, habituellement, accomplissent des actes de
fabrication, de production ou de prsentations commerciales de
marchandises, ainsi que les importations. Les assujettis bnficient de la
dduction de la TP ayant grev les achats de matires premires et produits
assimils, ces dductions sont dites dductions physiques ; ce nest qu
compter de 1974 que les dductions couvrent, en outre, la TP ayant frapp
les investissements ncessaires lexploitation et ce dans la mesure o elles
ne sont pas exclues par une disposition expresse, ces dductions sont dites
dductions financires .
La taxe de consommation sapplique aux produits limitativement
numrs par les tableaux A, Abis et Ater annexs larrt du 29 dcembre
1955; elle sajoute, pour ces produits la TP. Les dispositions applicables
la TC sont les mmes que celles de la TP.
La taxe sur les prestations de services grve les oprations
commerciales autres que les ventes, les affaires portant sur les
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()le nombre des taux applicables en matire de TP, selon le rgime normal en dehors
des rgimes spciaux, sans lintervention dune autre taxe (La TC) slve six (6% 8% - 10%- 11%- 12%et 14,4%).
Ce nombre est port seize dans la mesure o la TP est applique en mme que la TC :
(6,38% - 8,69% - 11,11% - 12,36% - 13,63% - 16,82% 18,55% 20,68% - 23% - 9,52% 10,52% - 11,59% - 21,02% - 23,19% - 25,86% et 28,91%).
Le nombre des taux applicables en matire de TC sans lintervention dune autre taxe (la
TP) slve trois (8% - 16% et 23%). Ce nombre est port neuf dans le cas o la TC
est applique en mme temps que la TP : (10,31% - 22,98% - 36,74% - 9,52% - 2 1,05%
- 33,33% - 12,88% - 28,73% et 45,92%).
Le nombre des taux applicables en matire de TPS en rgime normal (en dehors des
rgimes spciaux) est de trois (5,5% - 5,66% et 12,5%).
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()A titre exceptionnel, les producteurs sont autoriss dduire la TPS de la TP et les
hteliers de dduire la TP et la TC de la TPS.
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Base de calcul
100
118 + 20 = 138
162,840 + 30 = 192,840
Taxe
18
24,840
34,711
Charge fiscale
18
24,840
34,711
77,551
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Taxe
-
Charge fiscale
0
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Fabricant
100
18
118
18
Grossiste
100
100 + 20 = 120
21.6
141.6
18
3.6
Dtaillant
120
120 + 30 = 150
27
117
21.6
5.4
Charge
fiscale
totale.
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de
commission,
de
courtages
et
( ) H. AYADI, Droit fiscal, TVA, droits de consommation et contentieux fiscal, CERP, Tunis
1996.
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artisanal. Dun autre ct, les ventes dimmeubles par les promoteurs
immobiliers ne constituent nullement des oprations commerciales autres
que les ventes.
Ces oprations de ventes dimmeubles par les promoteurs immobiliers
ne peuvent pas constituer ce titre des oprations soumises la TVA.
Sur un autre plan, ces oprations ne peuvent pas tre soumises la
TVA en application de lalina 7 du II du code de la TVA, ce texte ne
concerne que la vente dimmeubles ou de fonds de commerce effectue
par les personnes qui habituellement, achtent ces biens en vue de leur
revente .
Lassujettissement de la promotion immobilire la TVA ncessite
lintervention du lgislateur dans ce domaine.
Section II Les oprations imposables par numration de la loi
Le II de larticle 1er du code de la TVA numre les oprations qui ne
rpondent pas la dfinition lgale des oprations imposables et qui sont
assujetties la TVA par la dtermination de la loi.
I - Les importations
Les importations de biens sont imposables du seul fait de leur
introduction matrielle sur le territoire tunisien, et ce quel que soit :
-le statut de limportateur : personne physique ou morale, commerant
ou non commerant, assujetti ou non assujetti ;
-la nature du bien : que les biens similaires aux produits imports
soient, sur le plan local, imposables, situs en dehors du champ
dapplication de la TVA ou encore exonrs. Les biens imports sont, dans
tous les cas, imposables sauf exonration expresse de limportation ;
-la destine du produit : revente ou consommation personnelle.
II - Les reventes en ltat effectues par les concessionnaires de
biens dquipement industriels et de biens dquipement de travaux
publics.
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- Elle doit tre ralise par un assujetti ; ainsi la livraison soi mme
ralise par un non assujetti nest pas imposable dans ce cadre. Or si, pour
tre imposable, la livraison soi mme doit tre ralise par un assujetti ;
celui-ci doit, dun ct, collecter la TVA mais il a le droit, dun autre ct,
de dduire cette mme TVA ; cette situation conduit une opration
blanche et permet de poser la question relative lintrt dune telle
imposition.
Cette imposition est juge ncessaire, elle permet dune part, dviter
une distorsion de concurrence et dautre part, lapplication des rgles
relatives aux rgularisations susceptibles dintervenir dans les annes
ultrieures en cas de cession, de changement daffectation, de variation du
pourcentage de dduction.
XI Les livraisons soi-mme de biens autres
quimmobilisations corporelles que les assujettis se font eux-mmes
pour leurs propres besoins ou ceux de leurs diverses exploitations, dans
la mesure ou ces biens ne concourent pas la ralisation doprations
passibles de la taxe sur la valeur ajoute et quils ne sont pas admis au
bnfice du droit dduction.
Larticle 83 de la loi n2002-101 du 17 dcembre 2002, en modifiant
lalina 10 du II de larticle 1 er du code de la TVA, a prvu le
remplacement du terme immobilisations par lexpression
immobilisations corporelles .
Dans le cas o une livraison soi-mme faite par un assujetti et portant
sur des biens ne constituant pas des immobilisations corporelles,
limposition nest exige que dans les cas expressment dsigns par le
lgislateur. Il sagit des cas o :
- La livraison soi-mme est ralise par lassujetti pour ses propres
besoins.
- La livraison soi-mme concourt la ralisation dune opration
situe hors du champ dapplication de la TVA ou exonre. Cest le cas 18
notamment des aliments composs pour btail fabriqus par les exploitants
agricoles pour satisfaire soit partiellement soit totalement leurs propres
besoins dlevage, ceux-ci ne concourent pas la ralisation doprations
passibles de la TVA, ils demeurent soumis la TVA.
( ) BODI, Texte DGI n91/31, note commune n27, p.121
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Pour la dtermination de cette limite de 100 000 dinars il doit tre tenu
compte de toutes les ventes ralises par le commerant dtaillant quelque
soit le rgime fiscal des produits vendus au regard de la TVA.
A ce titre, cette limite comprend :
- les ventes des produits soumis la TVA;
- les ventes des produits exonrs de la TVA figurant an tableau A
annex au code de la TVA ou en vertu de tout autre texte ;
- les ventes ralises lexportation;
- les ventes en rgime suspensif ;
- les ventes des produits exonrs de la TVA au stade du dtail savoir
les produits alimentaires, les mdicaments, les produits pharmaceutiques, et
les produits soumis lhomologation administrative des prix.
Exemple N1
Un commerant dtaillant procde la vente de produits alimentaires
et dautres produits a ralis en 2002 le chiffre daffaires suivant :
-85.000 D provenant de la vente de produits alimentaires
-40.000 D provenant de la vente dautres produits
Le chiffre daffaires prendre en considration pour lapprciation de
la condition relative la limite de 100.000 D est constitu par le montant
total des ventes raliss par ce dtaillant, soit : 85.000 + 40.000 =
125.000D.
Avec ce chiffre daffaires, la condition se trouve remplie, et le
dtaillant est soumis la TVA compter du 1er janvier 2003.
Exemple N2
Un pharmacien a ralis en 2002 le chiffre daffaires suivant :
- 80.000 D provenant de la vente des mdicaments
- 10.000 D provenant de la vente de produits pharmaceutiques
- 30.000 D provenant de la vente dautres produits.
Le chiffre daffaires total a prendre en considration est de : 80.000 +
10.000 + 30.000 =120.000 D.
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Exemple
Un dtaillant en produits alimentaires et en autres produits a ralis au
cours de lanne 2002 un chiffre daffaires total de 400.000 D ainsi
rparti :
- 280.000 D au titre des produits alimentaires
- 120.000 D au titre des autres produits
Ce commerant est assujetti la TVA compter du 1er janvier 2003 et
ce au titre des produits autres que les produits alimentaires. Il bnficie
dun crdit de TVA au titre des marchandises en stock et des
immobilisations dtenues au 31 dcembre 2002, linventaire en
marchandises et immobilisations se prsente comme suit :
-
* Pour les produits alimentaires, aucun crdit nest admis du fait quils
ne sont pas soumis la TVA au stade du dtail.
* Pour les autres produits, leur vente est soumise la TVA, et par
application de la rgle de laffectation le crdit de TVA est constitu par le
montant intgral de la TVA sur ces produits :
26.000 x 18 % x 1,25 x 100
= 4957,627
118
* Pour les immobilisations le crdit de TVA est dtermin en
application des rgles de laffectation et du prorata.
Le prorata de dduction est gal :
120.000 x 100
= 30%
120.000 + 280.000
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= 6.406,719
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Le local est utilis pour les 2 activits, le crdit de TVA est dtermin
en application du prorata soit :
6.406,719 x 30 % = 1.922,015
* Le crdit de dpart total : 4.927,762 + 512,542 +1.922,015 =
7.392,166 D.
Section III Les oprations Exonres
Les exonrations sont limitativement numres et dfinies par la loi.
Larticle 4 du code du code de la TVA dispose que sont exonrs ce la
TVA les oprations reprises au tableau A figurant en annexe . De son ct,
le n 11 du II de larticle 1er du mme code prvoit que sont exonrs de
la TVA, lors de la vente par les commerants dtaillants, les produits
alimentaires, les mdicaments, les produits pharmaceutiques et les produits
soumis lhomologation des prix.
II y a exonration lorsquun produit ou une opration, bien que se
trouvant dans le champ dapplication de la TVA, est dispens de la TVA par
une disposition particulire de la loi.
Lexonration lgale sapplique de plein droit, elle ne ncessite pas, en
principe, une autorisation pralable.
Nanmoins, certaines exonrations nonces au tableau A annex au
code de la TVA ncessitent la prsentation dune attestation ou dune
autorisation administrative pralable ou encore dune caution bancaire ou le
paiement dune consignation, cest le cas de lattestation devant tre
prsente loccasion de limportation, la fabrication et la vente des
lments entrant dans la fabrication des station dirrigation par goutte
goutte, cest le cas de la caution bancaire ou de la consignation dune
somme gale au montant de la TVA due loccasion dimportation, de
fabrication ou de vente du papier journal.
Lexonration par disposition de la loi entrane, sauf dans le cas
doption, la perte du droit dduction de la TVA qui a grv les lments
du prix de la vente exonre.
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c- Produits utiliss dans les arts plastiques et dont la liste est fixe par
le dcret n 88-1609 du 7 septembre 1988 faisant bnficier les produits et
articles culturels imports de la rduction des taux de droit de douane au
minimum lgal de perception et de la suspension de la taxe sur la valeur
ajoute et du droit de consommation.
25 a - La fabrication et la vente de chauffe-eau solaire;
25 b - Limportation des absorbeurs pour capteurs solaires usage
domestique.
25 c - Les matires premires et produits semi-finis servant la
fabrication dquipements utiliss dans la matrise de lnergie ou dans le
domaine des nergies renouvelables ainsi que les quipements utiliss dans
la matrise de lnergie ou dans le domaine des nergies renouvelables.
La liste de ces produits et quipements et les conditions doctroi de
lexonration sont fixes par le dcret n 95-744 du 24 avril 1995 tel que
modifi et complt par les dcrets n 96-859 du 1er mai 1996, n 96-2520
du 30 dcembre 1996 et n 97-995 du 26 mai 1997.
26 - Limportation, la fabrication et la vente du matriel de forage et de
sondage ainsi que leurs parties et pices dtaches.
27 - Limportation, la fabrication et la vente daronefs destins au
transport public arien, et de tous matriels destins tre incorpors ces
aronefs.
28 a - Le transport maritime et la consignation des navires.
28 - b - Le transport arien international lexclusion des services
rendus en contrepartie de la vente de billets de voyage.
28 c - Les services ariens sous rserve de rciprocit.
La doctrine administrative32 considre que la notion de services ariens
couvre notamment les oprations suivantes:
- usage des dispositifs dclairage et le balisage des pistes;
- lmission et la rception des messages de trafic et de mto;
- latterrissage et le dcollage des avions;
- les visites de scurit et les expertises techniques;
( ) BODI, texte DGI n 92/02, note commune n1.
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ltranger ainsi que des services lis au transbordement dans les ports
tunisiens des navires utiliss dans le transport maritime international.
Il sagit des prestations de services effectues pour les besoins directs
des bateaux pralablement leur dpart vers ltranger savoir notamment:
- le pilotage ;
- le remorquage ;
- le dsamarrage, cest--dire lensemble des oprations ayant pour but
de dtacher le navire de son point dimmobilisation au quai ;
- lutilisation des installations portuaires, et notamment la manoeuvre
des ponts et lclairage des installations et du chenal.
Il sagit aussi des prestations de services effectues pour les besoins
directs de la cargaison des bateaux et de lembarquement des voyageurs
savoir:
- le chargement des bateaux ;
- la manutention de la marchandise accessoire au chargement du
bateau ;
- la location de contenants et du matriel de protection de la
marchandise destine lexportation ; il sagit de la location pour une
utilisation, quai ou bord, de conteneurs, cadres, caisses, palettes, agrs,
bches ;
- le magasinage de la marchandise destine lexportation tel que
lutilisation dentrepts, magasins, silos, chambres froides y compris la
manutention affrente au magasinage ;
- le gardiennage de la marchandise destine lexportation bord du
bateau ou pendant la priode dattente de la marchandise dans le port ;
- le stationnement et la traction des wagons de marchandises destines
lexportation sur les voies de quai ;
- lembarquement des passagers et de leurs bagages, ainsi que les
oprations dassistance aux passagers depuis la gare maritime jusquau
bateau et les oprations relatives lenregistrement des passagers et celui
de leurs bagages destination de ltranger ;
- la location de matriels et dquipements ncessaires aux oprations
dembarquement des passagers et de leurs bagages tels que passerelles,
chariots de manutention.
Il sagit enfin des prestations de services effectues pour les besoins du
transbordement dans le transport maritime international.
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non soumises la taxe sur la valeur ajoute selon le rgime rel au titre
dune autre activit et la location des locaux meubls destins
lhbergement des tudiants conformment au cahier des charges approuv
par arrt du ministre de lenseignement suprieur du 4 juin 1996.
30 bis - Les prestations de restauration rendues aux tudiants et ce,
conformment un cahier des charges tabli par le ministre charg de la
tutelle du secteur.
31 - Les oprations dassurances et de rassurances soumises la taxe
unique sur les assurances.
La doctrine administrative35 considre que la commission concde par
les socits dassurance leurs agents gnraux en rmunration de
lexercice de leurs fonctions de producteurs et de gestionnaires
conformment au statut des agents dassurances, fait partie du chargement
de la prime dans le cadre de son cot de gestion.
Ayant dj fait partie de lassiette imposable la taxe unique sur les
assurances au niveau de la compagnie, cette commission ne peut tre
soumise la TVA entre les mains des agents gnraux.
Toutefois, les oprations de courtage ralises par les agents gnraux
dassurance demeurent soumises la TVA au taux de 18% hors TVA.
31 bis - Les commissions payes par les socits dassurance aux
intermdiaires en assurance qui font partie des lments de la prime
dassurance soumise la taxe unique sur les assurances.
Dans le but de supprimer la double imposition supporte par les
commissions dassurance, larticle 43 de la loi n2003-80 du 29 dcembre
2003 portant loi de finances pour la gestion 2004, en ajoutant un n31 bis au
tableau A annex au code de la TVA, a prvu lexonration des
commissions payes par les socits dassurance aux intermdiaires en
assurance qui font partie des lments de la prime dassurance soumise la
taxe unique sur les assurances.
32 - La fabrication et la vente des produits de lorfvrerie et de la
bijouterie locales soumis au droit de garantie.
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Cette opration est dfinie par larticle 1er de ladite loi comme une
opration dachat de valeurs mobilires et des effets de commerce un prix
convenu la date de lachat, qui comprend, obligatoirement et
irrvocablement, respectivement, lengagement du vendeur de racheter les
valeurs mobilires et les effets de commerce objet de lopration et
lengagement de lacheteur la date de lachat.
Larticle 11 de cette mme loi considre que les revenus rsultant de la
diffrence entre le prix de revente et le prix dachat au titre de ces
oprations constituent des intrts.
En application des dispositions du code de la TVA, les intrts
constituent une opration imposable.
Dans le but dencourager ces oprations qui constituent un mode de
financement, larticle 47 de la loi n2003-80 du 29 dcembre 2003 portant
loi de finances pour la gestion 2004, en ajoutant un tiret au a du n39 du
tableau n39 du tableau A annex au code de la TVA, a prvu lexonration
de la TVA des oprations dachat avec lengagement de revente des valeurs
mobilires et des effets de commerce vises par la loi n2003-49 du 25 juin
2003.
39 b - La commission de garantie prleve au profit du fonds
national de garantie.
39 c - La commission de prquation des changes prleve au profit
du fonds de prquation des changes et des taux dintrt.
39 d - Les intrts bancaires dbiteurs.
La doctrine administrative36 considre que lexonration des intrts
bancaires dbiteurs se traduit par lexonration des rmunrations perues
par les banques de leurs clients personnes physiques ou morales en
contrepartie de certaines oprations de crdits savoir les crdits long,
moyen ou court termes, dcouverts bancaires et escomptes.
39 e - Les intrts des prts consentis par la Caisse des Prts et de
Soutien des Collectivits Locales.
39 f - Les commissions et intrts affrents aux micro - crdits
accords par les associations cres dans le cadre de la loi n 59-154 du 7
( ) BODI - Texte DGI n 88/464 du 23 dcembre 1988 page 2975.
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qualit dassujetti total ou partiel la taxe sur la valeur ajoute peut tre
demande par les personnes qui :
* ralisent des oprations exonres de la taxe sur la valeur ajoute
destines lexportation,
* approvisionnent les personnes assujetties la taxe sur la valeur
ajoute en produits et services exonrs de ladite taxe.
III - Les modalits de loption
Loption doit tre demande auprs du service du contrle des impts
dont dpend lactivit.
Elle peut tre demande toute priode de lanne et prend effet au
premier jour du mois suivant celui au cours duquel elle est accepte par le
service du contrle des impts comptent.
Elle est demande pour une priode expirant le 31 dcembre de la
quatrime anne qui suit celle au cours de laquelle elle a pris effet.
Elle est renouvelable par tacite reconduction par priode de quatre ans
sauf dnonciation trois mois avant lexpiration de chaque priode.
Elle est globale, cest dire elle couvre lensemble des activits de
loptant. Elle entrane lassujettissant la TVA de toutes les oprations
correspondantes et lapplication des mmes obligations que pour les autres
assujettis.
Afin de permettre aux personnes qui ralisent des oprations exonres
de la taxe sur la valeur ajoute dopter la TVA sur une partie de leur
activit, larticle 2 I 3 du code de la TVA prvoit que Nanmoins,
peuvent opter pour la qualit dassujetti la taxe sur la valeur ajoute
totalement ou partiellement les personnes qui ralisent des oprations
exonres de la taxe sur la valeur ajoute destines lexportation ou
approvisionnent les personnes assujetties la taxe sur la valeur ajoute en
produits et services exonrs de ladite taxe .
Loption ouvre un droit rcuprer dune part la TVA acquitte sur les
biens et marchandises dtenus en stock et dautre part une fraction de la
TVA acquitte sur les investissements (depuis 9 ans pour les immeubles et 4
ans pour les autres immobilisations), ce qui se traduit par la constitution
dun crdit de dpart .
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- La dnonciation de loption
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1re situation : Le loyer est pay terme chu, que ce soit pendant le
mois, pendant le trimestre ou pendant lanne. Dans ce cas, le propritaire,
dpose chaque mois une dclaration. La taxe est reverse dans le cadre de
la dclaration du mois qui suit celui de la perception du loyer ; le fait
gnrateur tant dans ce cas situ lchance.
2me situation : Le loyer est paye avant son chance. Dans ce cas, le
propritaire qui dpose chaque mois une dclaration, acquittera la taxe sur
le loyer chu et sur celui peru davance dans le cadre de la dclaration du
mois qui suit cette perception.
3me situation : Le loyer nest pas pay lchance. Dans ce cas,
mme non peru, le loyer subit la TVA au titre du mois de son chance. Il
sera intgr dans la dclaration du mois qui suit cette perception
IV - Les oprations de livraison soi mme
Pour les biens que les assujettis se livrent eux-mmes, le fait
gnrateur est constitu par la premire utilisation des biens.
En ce qui concerne les biens que les assujettis se livrent eux mmes,
faute de livraison juridique et fortiori dencaissement de prix, le fait
gnrateur est constitu par la premire utilisation.
V - Les travaux immobiliers
Pour les travaux immobiliers, le fait gnrateur est constitu par
lexcution partielle ou totale de ces travaux.
Toutefois, lorsque ces travaux donnent lieu un encaissement
davances, dacomptes ou de mmoires ou de factures avant la livraison
finale des ouvrages, le fait gnrateur est rput intervenir la date de cet
encaissement et ce quelle que soit la destination des sommes verses. En
tout tat de cause, la constatation du fait gnrateur ne peut tre postrieure
la facturation totale.
Cependant, pour les entreprises de travaux publics et de btiment
travaillant dans le cadre de marchs rguliers pour le compte de lEtat, des
collectivits publiques locales et des tablissements publics caractre
administratif, ce qui exclut ceux caractre industriel ou commercial, le
fait gnrateur est constitu dans tous les cas par lencaissement que celuici soit partiel ou total.
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= 135 D
* TVA due par les dtaillants non assujettis : 14.000 x 1,25 x 18% =
3.150 D
* TVA due par les dtaillants assujettis : 23.000 x 18% = 4.140 D
Ainsi, dans le cas dune vente par un assujetti la TVA un non
assujetti, la TVA due est gale :
(Prix de vente hors TVA + 25% du prix de vente hors TVA) x taux
TVA relatif au produit.
Dans un souci de simplification la doctrine administrative permet la
conversion de la majoration dassiette en une majoration de taux de la TVA
de 25 % selon la formule suivante :
Taux TVA major de 25 % = taux lgal de la TVA x 1,25
La conversion de la majoration les taux de la TVA majors de 25 %
suivants :
Taux lgal de la TVA
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6%
10%
18%
29%
6% x 1,25
10% x 1,25
18% x 1,25
29% x 1,25
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= 7,5%
= 12,5%
= 22,5%
= 36,25%
=
=
=
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468 D
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- Durant le mois qui suit celui au cours duquel les dons en nature ont
t accords dans les autres cas.
Pour bnficier de ce rgime, le c du n 1 bis prvoit que les
assujettis ayant accords les dons en nature doivent dposer pendant le
mois qui suit celui au cours duquel les dons nature ont t accords au
bureau de contrle comptent, un tat comportant notamment :
* Le nom et adresse des personnes bnficiaires des dons en nature et
leur matricule fiscal.
* La date de la livraison des dons en nature.
* La liste des dons en nature, le cot de revient et le taux de la TVA
applicable au produit objet du don en nature.
E - Lexigibilit de la taxe doit tre intervenue chez le fournisseur
Le droit dduction prend naissance chez lentreprise cliente lorsque
la taxe facture par le fournisseur est devenue exigible chez ce dernier.
Cest ainsi :
- en cas de livraison de biens, pour le client, le droit dduction prend
naissance, indpendamment de la date de paiement, la date de livraison,
date laquelle intervient lexigibilit chez le fournisseur, et ce mme si ce
dernier omet dacquitter la taxe au trsor.
- en cas dune prestation de service pour laquelle lexigibilit
intervient lors de lencaissement du prix, cest la date des paiements, et
concurrence de ceux-ci, que prendrait naissance le droit dduction.
Mais dans tous les cas, il ne suffit pas que le droit dduction ait pris
naissance, il faut encore que ce droit puisse tre, exerc, ce qui suppose que
dautre conditions soient satisfaites.
F - Les biens ou services ne doivent pas tre exclus du droit
dduction par la loi
En application
Le droit dduction nest pas applicable dans les cas expressment
dfinis par les dispositions de larticle 10 du code de la TVA. Il sagit des
cas suivants :
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EXEMPLE
Une socit anonyme a enregistr un crdit de TVA provenant de
son activit normale d'un montant de 120.000 D qui apparat sur les
dclarations dposes au titre de 6 mois conscutifs : daot 2004
janvier 2005, et qu'elle a dpos une demande de restitution dudit crdit
en date du 6 mars 2005.
L'entreprise bnficie de la restitution immdiate d'une avance au
taux de 25% du montant global du crdit dans le cas o elle prouve la
certification de ses comptes au titre du dernier exercice cltur pour
lequel le dlai de dpt de la dclaration de l'impt sur les socits au
titre de ses rsultats est chu la date du dpt de la demande de
restitution du crdit.
La date du dpt de la demande de restitution du crdit : 6 mars
2005.
La dernire anne financire clture dont les comptes ont t
certifis est 2003 ; celle-ci doit tre retenue puisque le dlai de dpt
de la dclaration de l'impt sur les socits au titre de ses rsultats est
chu.
- Le montant de l'avance est gal : 120.000D x 25% = 30.000D
- Le montant du crdit restituable aprs vrification approfondie
est gal : ( 40.000 D x 50% ) - 30.000 D = 30.000 D
Dans le cadre de la poursuite des efforts de simplification du
remboursement du crdit de TVA aux entreprises dont les comptes sont
lgalement soumis au contrle dun commissaire aux comptes et pour
lesquels la certification est intervenue au titre de la dernire anne pour
laquelle le dlai de la dclaration de limpt sur les socits au titre des ses
rsultats est chu la date du dpt de la demande de restitution du crdit
de la TVA, larticle 31 de la loi n 2005-106 du 19 dcembre 2005 a port
le taux de lavance de 25% 35%.
Enfin, le III de l'article 15 du code de la TVA tel que modifi par
l'article 15 de la loi n2006-80 du 18 dcembre 2006 prvoit le paiement
d'une avance de 15% du montant global du crdit de TVA dgag sur les
dclarations de la TVA au titre de 6 mois conscutifs sans contrle
pralable. Le taux de l'avance est relev 35% pour les entreprises dont les
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REPUBLIQUE TUNISIENNE
MIN ISTERE DES FINANCES
-----Direction Gnrale du Contrle Fiscal
Centre de Contrle des Impts
De .
Demande de restitution du crdit de TVA
Copie n1 rserve la restitution de lavance de 15%
Dcision de restitution n ..
(Rserv au demandeur de la restitution du crdit de TVA)
Jai lhonneur de vos demander la restitution du crdit de TVA dgag par (*)
.................... slevant (en lettre)
dinars figurant sur la dclaration de TVA
dposes au titre de 6 mois conscutifs du mois . au mois .
* Adresse : ...........
* Matricule fiscal :
*Ndu CCB ou CCP : ...
* Date : .................
Cachet & Signature
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REPUBLIQUE TUNISIENNE
MIN ISTERE DES FINANCES
-----Direction Gnrale du Contrle Fiscal
Centre de Contrle des Impts
De .
Demande de restitution du crdit de TVA
Copie n2 rserve la restitution de lavance de 15%
Dcision de restitution n ..
(Rserv au demandeur de la restitution du crdit de TVA)
Jai lhonneur de vos demander la restitution du crdit de TVA dgag par (*)
.................... slevant (en lettre)
dinars figurant sur la dclaration de TVA
dposes au titre de 6 mois conscutifs du mois . au mois .
* Adresse : ...........
* Matricule fiscal :
*Ndu CCB ou CCP : ...
* Date : .................
Cachet & Signature
(Rserv au Chef de Centre de Contrle des impts)
Le Chef de Centre de Contrle des impts de .
Vu la loi n 98-111 du 28 dcembre 1998 portant loi de finances pour lanne 1999 et
notamment son article 53 :
Autorise le receveur des finances de .
Rembourser au profit de (*) ... par voie de virement son compte courant la
somme de (en lettre) .. dinars reprsentant le reliquat du crdit de la TVA ayant
fait lobjet davance selon dcision n(**) ..
Date :
Cachet & Signature
(Rserv au receveur des Finances)
Je soussign. receveur des finances de ..
avoir restitu la somme de (en lettre) : ..
au profit de (*).
par virement son CCB ou CCP n ... Date : .
Cachet & Signature
(*) Nom et prnom ou raison sociale.
(**) Indiquer le numro et la date de la dcision de restitution de lavance de 15%
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Ces rgles diffrent selon que la dduction concerne des biens ou des
services affectables ou non affectables .
I - Les biens ou services affectables
Les biens ou services sont dits affectables, lorsquil est techniquement
possible de savoir quelle partie, taxable ou non, de lactivit de
lentreprise ils sont utiliss.
Tel est le cas par exemple :
- en ce qui concerne les biens, des matires premires ;
- en ce qui concerne les services, des transports, des faons, des
locations, de la publicit.
Pour ces biens, les modalits de dduction sont dtermines selon la
rgle daffectation selon la quelle la dduction est totale pour les biens
et services affects la partie de lactivit taxable et elle est exclue pour les
biens et services affects lautre partie de lactivit exonre.
II - Les biens et services non affectables
Un bien ou un service est dit non affectable, lorsquil est impossible de
dterminer sa part dutilisation des oprations taxables ou non taxables.
Il sagit le plus souvent de biens constituant des immobilisations ; cest
le cas par exemple dun immeuble ou dun matriel.
En ce qui concerne les biens ou services, il sagit de certaines dpenses
communes engags pour lensemble de lactivit de lentreprise ; tel est le
cas par exemple des frais dlectricit.
Pour ces biens et services, la dduction est effectue par rfrence
une variable conomique chiffre facilement accessible : le rapport des
affaires taxables aux affaires totales. Il sagit de lapplication de la rgle du
pourcentage de dduction ou du prorata .
Ainsi, pour les assujettis partiels, le dispositif les concernant consiste
en :
- Une dduction de la taxe sur les biens et services affectables selon la
rgle daffectation.
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ces produits tel que le papier destin limpression des livres, journaux et
priodiques ;
- Les recettes provenant des ventes de dchets neufs.
* Au dnominateur :
- Les sommes qui figurent au numrateur;
- Les sommes provenant doprations exonres. Il sagit des
oprations figurant au tableau A annex au code lexclusion de celles
dont lexonration est subordonne lutilisation des produits, des
oprations exonre en application du n 11 du II de larticle 1 er du code
de la TVA et de toute autre exonration prvue par un texte particulier ;
- Les recettes provenant dactivits situes hors du champ
dapplication de la TVA;
- Les subventions dexploitation.
Il est prciser que lemploi du terme recettes par larticle 9-II - 1 de
la loi vise le chiffre daffaires avec les tiers. Ce qui exclut des deux termes
du rapport, notamment les sommes correspondantes notamment :
- aux livraisons soi-mme de biens soumis la TVA;
- aux cessions dlments dactif ;
- aux remboursements des frais ;
- aux recettes provenant de la vente de timbre quittance qui constituent
une charge personnelle du client consommateur ;
- aux subventions ne constituant pas la contrepartie dune affaire :
subventions dquipement et dquilibre ;
- aux factures complmentaires ou rectificatives ne se rapportant pas
lanne dexigibilit ;
- aux avances reues sur livraison future de biens pour lesquels le fait
gnrateur ninterviendra quaprs la date de clture de lexercice concern.
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relatives
aux
biens
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Le principe : la rgularisation
Plusieurs vnements entranent lobligation de rgulariser la TVA
dj dduite, il sagit de :
- de la cession dun bien : il sagit de toute forme de cession titre
onreux ou gratuit y compris les apports en socit quelle quen soit la
forme et lobjet de la socit bnficiaire de ces apports;
- de la disparition dun bien : il sagit de tout vnement qui a, en fait,
pour consquence de soustraire le bien de lactif de lentreprise, tel que le
vol nayant pas entran le dpt dune plainte, la distribution gratuite, le
dtournement au profit du personnel ou du chef de lentreprise ;
- de la cessation de lactivit : elle vise le cas des entreprises
obligatoirement assujetties qui arrtent de se livrer toute opration
soumise la TVA..
- de labandon de la qualit dassujetti : elle vise les assujettis la
TVA par option.
- du changement daffectation dun bien, cette situation peut rsulter
dun changement dutilisation dun bien considr, par exemple, local
commercial transform en local dhabitation.
Lexception : le dfaut de rgularisation
II ny a pas rgularisation dans trois cas :
-1er cas : la disparition justifie du bien : cest le cas, titre dexemple,
de lentreprise qui va justifier de sa destruction la suite dun sinistre ou
mme dune manire volontaire.
- 2me cas : la concentration, la fusion ou la transformation juridique de
socit : cette mesure tant prvue pour permettre lentreprise bnficiaire
de lapport ou transforme de se substituer lentreprise qui a initialement
acquis le bien en ce qui concerne le reste de la dduction.
- 3me cas : dans le but de faciliter la cession dentreprises suite la
survenance de lge de la retraite ou dune incapacit quelconque de grer
lentreprise ou dune liquidation judiciaire dentreprises en difficult,
larticle 20 de la loi de finances pour lanne 2007, en ajoutant un second
alina au deuximement du IV de larticle 9 du code de la TVA, prvoit le
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Exemple
Un assujetti partiel acquiert en mars 2001 un immeuble grev dune
TVA 18.000 D mentionne par le fournisseur sur la facture, son prorata
dfinitif de 2001 stablit 70% et la dduction initiale est par consquent
de 12.600 D ; le bien est cd en octobre 2003, le reversement effectuer
serait de : 12.600 D - (12.600 D x 3/l0 ) = 8820 D.
La forfaitisation cinq ou dix ans de la priode de rgularisation est
avantageuse pour les entreprises. Aprs ce dlai, aucun reversement nest
possible, quand bien mme il sagirait dun quipement ou dun immeuble
industriel ou commercial dont la dure normale dutilisation est suprieure
cinq ou dix ans ; en outre, la priode thorique est plus courte : lanne
dacquisition du bien est dcompte pour une unit, quelle que soit la date
effective de lacquisition ; il en est de mme pour lanne de cession ; la
limite, un bien dquipement acquis le 31 dcembre de lanne N et cd le
1er Janvier de lanne N+3 ne donne lieu aucune rgularisation ; or sa
dure effective dutilisation a t de trois ans ( N+1, N+2, N+3 ).
- Consquences de la rgularisation
* Comptabilisation du bien
Le reversement de la fraction de la TVA initialement dduite entrane
une augmentation dgal montant de la valeur comptable des biens
considrs et par consquent une augmentation de la base damortissement
pour les biens amortissables.
* Droit dduction du nouveau dtenteur du bien
Lentreprise cdante doit mentionner la taxe ayant fait lobjet de
rgularisation sur la facture ou le document dapport dlivrer
lacqureur ou au bnficiaire de lapport. Ces derniers ont la possibilit de
dduire cette taxe sils ont la qualit dassujetti la TVA.
II - Rgularisation des dductions relatives aux biens autres que
les immobilisations et aux services
A - Cas de rgularisation
1 - Disparition des biens
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La rgularisation doit tre opre lorsque les biens ont disparu avant
davoir reu lutilisation en vue de laquelle ils avaient t acquis par
lentreprise et ce, dans le cas o celle-ci ne peut pas justifier la disparition.
Les biens dont la disparition motive une rgularisation de la dduction
initiale comprennent aussi bien les marchandises destines la revente en
ltat ou aprs transformation que les biens dont lachat correspond des
frais gnraux de lentreprise ds linstant o lassujetti est juridiquement
propritaire au moment de leur disparition. Le lieu o intervient cette
disparition na aucune influence, la disparition peut avoir lieu au cours du
transport, dans les locaux ou magasins de lentreprise ou bien chez un tiers.
La rgularisation doit intervenir quelle que soit lorigine de la disparition
mme sil sagit de vol ou de dtournement nayant pas entran le dpt
dune plainte
2 - Lutilisation des biens et services pour des oprations qui ne
sont pas effectivement soumises la TVA
La rgularisation concerne, non seulement la taxe ayant grev des
biens, mais aussi des services, lorsque les uns ou les autres sont utiliss
pour une opration qui nest pas effectivement soumise la TVA.
En principe , si un bien ou un service ayant donn lieu dduction
vient tre utilis pour une opration non soumise la TVA, il convient de
procder une rgularisation. A titre dexemple, tel est le cas des biens ou
des services utiliss pour la ralisation :
- dune opration exonre,
- dune opration situe hors du champ d de la TVA.
Il est noter que certaines oprations, biens que non imposables,
entranent la dduction de la TVA ayant grev les biens et les services qui
concourent leur ralisation, cest le cas titre dexemple des exportations,
des oprations ralises en suspension de la taxe, ventes de produits
exonres lorsque lexonration est subordonne lutilisation des produits.
B - Forme de la rgularisation
La rgularisation consiste dans le reversement de lintgralit de la
taxe dont la dduction avait t opre.
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ne
va-t-elle
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entraner
des
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dun droit lautre contractant contre un prix que ce dernier aoblige lui
payer .
De son cot larticle 828 du COC a dfini le contrat de louage de
services (idjara) ou de travail, cest un contrat par lequel lune des parties
sengage, moyennement un prix que lautre partie soblige lui payer,
fournir cette dernire ses services personnels pour un certain temps ou
accomplir un fait dtermin.
Le louage douvrage est celui par lequel une personne sengage
excuter un ouvrage dtermin, moyennant un prix due lautre partie
sengage payer.
Le contrat est dans les deux cas parfait par le consentement des
parties .
Ces deux dfinitions ne peuvent nullement concerner le march priv
encore moins le march public.
Les contrats ne peuvent avoir le caractre de marchs publics que dans
la mesure o ils sont conclus dans les conditions et selon les procdures
nonces par le dcret n2002-3158 du 17 dcembre 2002 et qui consistent
notamment dans le cahier de charges, lappel doffre, les garanties.
Lassiette de la retenue est constitue par le montant brut des
paiements effectus, y compris les taxes sur le chiffre daffaires et
notamment la taxe sur la valeur ajoute.
B Taux et assiette de la retenue
Lors de lordonnancement ou du paiement de chaque dcompte sur un
march public, il est opr une retenue de 50% du montant de la TVA
factur par le fournisseur de biens ou de services.
La retenue la source est opre lors de chaque paiement. Le terme
paiement dsigne la mise disposition des rmunrations tels que le
paiement en espces, la remise dun titre de paiement ou le crdit dun
compte.
La retenue est opre que les paiements soient effectus titre
davance ou darrirs et quelle que soit la priode la quelle ils se
rapportent.
C - Dlivrance des certificats de retenue de la TVA
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toute personne qui utilise des factures non numrotes ou numrotes dans
une srie irrgulire ou interrompue.
Les amendes vises par cet article sont doubles en cas de rcidive dans
une priode de deux ans.
Section II - Lobligation de dposer une dclaration en vue de
limposition
Les assujettis au rgime rel sont tenus de dposer une dclaration en
vue de leur imposition et de payer au comptant le montant de la TVA
lorsque la dclaration dgage un solde dbiteur et au cas contraire, cest
dire, lorsque la dclaration dgage un solde crditeur, ils doivent dposer
une dclaration ngative dgageant ainsi un crdit de taxe.
La dclaration doit tre dpose :
- dans les 15 premiers jours de chaque mois qui suit le mois au titre
duquel la taxe est due pour les personnes physiques.
- dans les 28 premiers jours de chaque mois qui suit le mois au titre
duquel la taxe est due pour les personnes morales.
Les personnes effectuant occasionnellement une opration passible de
la TVA doivent souscrire dans les quarante huit heures une dclaration la
recette des finances du lieu o sest effectue lopration et acquitter
immdiatement la taxe.
La dclaration doit comporter notamment :
- le montant du chiffre daffaires au cours du mois prcdent ;
- le montant des achats ;
- le montant de la TVA..
La dclaration doit tre signe par les assujettis, et doit tre, en
application du 3 de larticle 3 du code des droits et procdures fiscaux au
lieu du sige sociale ou de ltablissement principal pour les socits et
autres personnes morales. A dfaut de sige social ou dtablissement stable
en Tunisie, la TVA doit tre retenue la source et dclare au lieu de la
personne ayant effectu la retenue la source ; en cas de dclaration par la
personne nayant pas dtablissement stable en Tunisie, la TVA doit tre
tablie et dclare au lieu de la source.
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BIBLIOGRAPHIE
ABOUDA A Code des Droits et Procdures Fiscaux : Contrle,
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