You are on page 1of 182

SUNAT

Control de Lectura
Módulo:

Perspectiva Jurídica de la Tributación

Tema:

I

- ----_fInterpretación de las Normas Tributarias
Actividad asociada:
Control de Lectura 1

Referencia
Bibliográfica:

Texto elaborado en base al libro: Interpretación de las
Normas Tributarias., de Mardal Rubio Correa.

1

1

IW

Edición de circuiación restringida sustentada en la
Legis ac ión sobre Derechos de Autor
Artícu'lo 43..- Rffpaclo d ll a$ obras ya divlll' lgadas lliciblmente, as pamiiUda si'n
autorización de!I autor:
la re¡:m;>d11cció111 por medio lli!progréfico, d'9ital u 'ºtro similar para ra ernseñanza a la
rr.ealizaci6nde ,&xámenes eo inS'liluciones educativas,, siempre que 110 llaya iiines de
1ucro, y en la medida tuslirficadai por ,el objeUvo ¡perseguido, de a111cu1os,
discursos, frases
,originares, ¡poemas unitarios, o de breves exlr:actos de obras o del Integro de obras
aisladasde carácter plásfü:::o y fotografiro ,lré:iramenklpublicadas y a oondii:::ilinde que mi
utiliión se lhaga confatrme ¡¡¡ ros usos honrados {cita 10b'ligator a de1 autor) y
que la misltlá m> sea objeto de venita1 u otra tranS3c(:ióo a Utulo oñeroso, ni
teng$, directa º' indireciarnenite liines de lucro."(inciso a1 del artícu1o 43 dela l·&y
3027·6)

l11111i\u1o Aduanero y Tributario

Cutttrol di!' l t'4 lur.1

1.

INTRODUCC IÓN

Cuando abordamos la labor de apl.icación de las normas
jurídi cas, debemos distinguir varios planos de análisis, distintos
entre sí. En cada uno de ellos debernosrecurrir a proced imientos
de trabajo diferentes, que se guían por reglas generales
(principios generales podemosdecir) que son también diferentes.
Por ejemplo,esdistinto discutir si una ley puede delegar la
deter· rninación de la alícuota de un impuesto a un decreto
supremo, que analizar si en un caso determinado es posible aplicar la
co111idemción eco11ó111ica para la determi nación del hecho
imponible; o si tal gasto realizado pertenece o no a la clase de los que
son deducibles de acuer· doa ley.
1.1. Los grandes planos de aplicación del Derecho.

El primer plano consiste en deterrn.inar si la norma existe o
no y, en caso de existi r, qué es lo que dice: correspond e a una
etapa muy elemental de la aplicación del Derecho, pero
indispensable como pri mer paso. Las preguntas que nos
podemos formu lar para trabajar adecuadamente en él son:
¿Existe norma aplicable? Si la respuesta es afirmativa:¿Qué
dice·Ja norma?

Pag 2

Cuttlrof di!' l l't.l ur.1

Hay un segu ndo plano de aplicación del Derecho que busca
en· tender qué q11ieredecir la norma .Estamos aquí en el mundo
de la imer· pretación y, en él, son necesarias dosetapas de
análisis:
La primera consiste en determina r las reglas de juego de
la interpretación . La pregunta puede ser formulada así:
¿En base a qué reglas de principio y de contenido voy a
proce der a hacer la interpretación ju rídica ? Por ejemplo:
¿Voy a preferir la consideración económica o la
aplicación formal de las normas jurídicas?

La segunda etapa del plano interpretativo del Derecho
con· sisteen laaplicación de los métodos de interpretación,
guiada por las reglasdejueg o establecidas en la primera
etapa men· cionada inmediatamente antes.
Finalmente, podémosllegar a un tercer plano de la aplicación del
Derecho al que la teoría denomina i11tegració11¡i1ridica y que
consiste en el uso de las analogías y del argument o a contrarío para
i:re111·nuevas normas bien a parti r de las existentes, bien a panir de la
síntesis de los mandatos de los principios generales para solucionar
casos concre· ros.
Éste es el esquema general de trabaijo de la teoría de
aplicación del Derecho desde el punto de vista operativo.
Seguido corno u n método, es deci r,como la aplicación de todos
sus pasosen un orden determinado,pone cada uno de los
elementosa considerar en s11 sitio y am inora el riesgo de incurrir
en equivocaciones.
Este esquema requiere de precisiones para su aplicación
detalla· da a cada subconjunto o raJ11(( del Derecho y, en lo que
sigue, preten demosaplicarlo en el campo del Derecho
Tributario,desarrollando brevemente cada plano y etapa cuand o
los hay.

34

Pag 3

Es preciso recordar al principio de legalidad!!) que es la norma general reguladora en este primer punto de trabajo. que en la Constitución de 1993 n o puede ser un decreto de u rgen cia ni la ley de presupuesto. derogn r o establecer una exoneración en relación a u n tributo. tanto la del Tribunal Constitucional como la del Tribunal Fiscal. brevemente. cada uno según su propia significación en el sistema ju rídico como conjunto.2. el Código Tributario en nuestro caso y la jurisprude ncia. Existencia de la nor ma. también se hace excepción a Estt prlncipiose apliot.is regbs de inttrprttx1ón.iplrtt p1r:. como luego. :tliz'. revisaremos aquí. En base a él.i. 1.tnto en 01.lr Jos requisitos¿!" bnomu tribuun. son necesarios lossiguien tes requisitos esencia· les: . es posible crear. El pla no d e la existencia de la nor ma y de lo que ella dice.1. Para que ésta exista.1. que manda en esencia lo si guiente: a. los concep· tos relativos a la existencia de las normas y a lo que ellas dicen. la norma tiene que cum pl ir con codos los mandatos superiores ent re los que están incluidos los que establecen la Constitución. El elemento central a considerar en este aspecto esel principio de ruen'O de la lry en materia t ributa ria.2.Desde el pun to de vista formal. al csubl«:cr l. Sólo mediante no1:ma de rango de ley. modificar. Solamente para e(ectos de manejo integral de la metodología de aplicación del Derecho. 35 Pag·4 . no todo mandato dentro del Estado de Derecho esuna norma ju rídica. Quedan exceptuados los aranceles y tasas que se regulan mediante decreto supremo y.

. b. modificar y suprimir contribuciones y tasas o exonerar de éstas demro desu ju risdicci6n y dentro de los límites de la ley. para aquellos casos en los que los gobiernoslocales puedan crear.Es importante notar que la Constirución no crea una posibilidad abierta de regulación tributaria para las Municipalidades: al ejercer este tipo de función deberán sujetarse a lo establecido en las normas de rango de ley respectivas (Ley Orgánica de Municipal ida- Peg •5 .Todo esto se dice en el artículo 74 de la Constituci6n cuyo textoestablece: "Comtitutión. En efecto.. No surtm tftcto las 11omtas tributarias dictad111 ljlle esta· b!ete tipresente arlíat!o •. según el artculo 74 que hemostrascrito.rpeto de /01 derecho! ji111da111e11taks de laperrona. artimlo 74.. El Estado. debe respetar los principios de re1erm de la !!)'.Ni11glÍ11 tliblltopued ete11er efecto co11fi1catorio. al yercer la potestad tributaria. Los derretos de 11rgmda 110 putdm ro11tener materia trib11t11ria (. pueden dictar normas de naruraleza tributaria "(. modifican o derogan.Los tributossecre11JJ.. s11/i-o los am11alesy lasas. o exrmerar de éstas dmtro de Sii j 11risdictió11y con los límites ljllt se1iala la l!JI. Las municipalidad es. o Je estable<e111111 exrmeradón. los Ola/es se rtg11la11 111tdia11te tÍu:rtlo supremo. que ordena tener por ineficaces a las normas de contenido tributario dictadas contra las disposiciones constitucionales. t11 violotió11 de lo Hay que destacar el mandato final de este artículo.. 111odJjicary mprimir to11fri b11do11uy tasas.) ro11 /01 límitesr¡11e mia/11 lo ley". txtl11silw11t11/epor lq o dweto ltfjslatii-o t11 t11so de deleg. Los gobiemos kxalu p11tdt11 rrear. así ha sucedido en multitud de resoluciones tanto del Tribunal Fiscal como del Tribu nal Constitucional.esta parte del principio de reserva legal tributaria.ació11 defaa tlt11dts.) Lo! l'!)•ts depres11p11esto 110p11edt11 ro11lt11tr normas 10bre 111atelia trib11t111ia.y /01 de igualdady re.

des, Ley de Tributación Municipal u otras).Aqu í el término ley debe
ser entendido en el s.en tido de norma cQn rango de /912>, es decir
Ley, tratado aproba do por el Congreso si es el caso, o Decreto
Legislativo (en la medida que los decretos de urgencia n o
contienen materia tributaria).
c. En el plano del rango de ley, el Código Tributario ha

añadido ciertos elementosde juici o importantes para precisar
el concepto de reserva de ley en materia tributaria que son los
siguientes:
"Código Tributario,NORMA IV· PRINCIPIO DE LEGALIDAD
- RESE RVA DE LA LEY
Sólopor Lq opor Decreto LegiJlativo, en caso de delegaci4n, sepuede:
a) Crear, 111odificary suprimir tributos; se1ia/ar el hecho

gmerador de la obligación hibutaria, la basepara m cálcr loy la
alícuota; elacreedor tribu tano; el deudor tlibutarioy el agente de
retención opercepción, sinperjuir:io de lo cstabler:ido en elArticulo
1O;
b) Conceder exoneracionesy otros beneficios tributa1ios;
c) Nom101·losprocedimientos;i11isdi&cio11ales, así co1110 los

nd111iniJtmtivos en cuanto a derechos ogarantías del de11d.or
trib11ta1io;
d) Definir las ilifracr:ionesy establecer sanciones;
e) Establecerp1i11ileg1os,p referenciasy garanliaspara la deuda tributaria,:;¡

./) NonJ/arform as de extinción de la obligación trib11ta1ia distintas
a las esfrl blecidas en este Código.
z El Código Tribu tarioda en la Nor ma mde su Tirulo Preliminar una definición de
esta$ normas con rango de Jcy. Dice: "(...)So1111or111a1df' mt{PjJ rquira/ttJtt a ft1 lry,
tlf}:tllla1por la1'J"t ttJnfanNr

fl la Ctin1tti11rió11 sr p11rdt rn-ar, 111odijia11; 1111prudrr q 111pnfl1ir
tributosy (()r.trdtT lknifitt()J 1rib1,1an'os. TOda nftr11u10 a la lg st rnltndr-rd rtfinda /<.I111bii11 a las
1uJr111a1 Jr ra tquiroltnlt "'.

37

Pag 6

......

Los Gobiemo1 Ltxolts, 111tdia11/e Ordt1101/ Zf1, p11tdt11 crtor,
11Jodijirory
mplilllirs11s
co11tri!J11rio11u,
orfJitrios,dererho1y
licenciaso exo11emrde ellos, dentro de mj 111isdicrió11)'ro11 los límitu
¡¡11e minio la Li}J<.
lvf edionte Decreto S11prt1111> refrmdado por el J\ifi 11Í!tro de
C.co110111íoy Fi- 11r111z.os se regula los tarfiaI amncelorioJ.
Por Decreto Suprt1110 txpedido co11 el tt/J/'1oprobotorifi del
Co111efo de J\ fi - 11istros, seJ!ja la a1011tío de las lasas".

Por otro lado,la p ropia Constitución exige otros requisitos
for males que deben ser observados para la aprobación de
normas tributarias y que no pertenecen al principio de reserva
legal tributaria_ Los principales están en el anículo 79 de la
Constitución que dice:
"Co11slit11rió11, ortk11lo 79.- (...)
El Co11greso 110 puede aprobar /lib11tos conji 11upredeter111i11odos
Jttlvopor 1olidt11d del Poder E¡emtii:o.

En malq11ier olro roso, las l ·f.;de í11dole trib11toria referidas a
bt11ejirios o exr111emrio11es req11ierm pretio i1f1a r111e del Aif
i11iJterio de Eco110111íoy Fí- 11011zo. s.
Sólo por lry expreso, aprobada por dos /errios de los co11gresiJtas,
puede ntabluerse selectivay lm1poralnm1/e1111 lmla111imlo
trib11tario upedalpara 11110 deter111i11ada z.0110 delpaú'

Todosestos elementos de juicio normativosdeben ser
tomados en cuenta paradeterminar si,desdeel punto de vista
formal, tenemos o no tenemos norma tribucaria. Si alguno de
escos elementos n o exis te en la norma de que se trata, se ha
producido una irregularidad en la dación y no existe norma
jurídica de acuerdo a la Constitución y al Código Tributario.
JS

Cuutrol di! l •• 1 ur.1

El principio de legalidad fue aplicado por el Tribu nal de
Adua nas, entre muchos casos, en una con t roversia en la que se
había des conocido el crédito fiscal sustentado por la recurrent e en
una factura anotada en el Registro de Com pras con posterioridad a
los dos meses de haber sido emitida. El Decreto Legislativo 775
había establecido los requisitos de fondo y forma que debían
cumplir los con tribuyen tes pa ra tener derecho a deducir el
crédito fiscal generado por sus adquisiciones y el artículo 37de
dicho cuerpo legal decía que las ano tacionesde las adquisiciones en
el Registro de Compras debían reali zarse conforme a reglamento.
Sin embargo, el Tribunal señala que el requisito de anotación de la
factu ra dentro de los dos meses de su emisión no estaba previsto
como exigible para deducir el crédito fis cal en la norma con rango
de ley y, por consiguiente, no podía con vertirloen requisito el
reglamento,norma.de menor jerarquía,porque este reghunento era
de ejecución y no podía desnatu ralizar el tributo tal como estaba
regulado en la disposició.n con rango de ley: acepta r tal desna t u
ralización era ir contra el princi pio de legalidad.
Incidentalmente, el Tribunal recuerda también que según
elprincipio de la realidad económica, dentro del sistema de nuestro
impuesto al valor agregado, aceptar el recorte que establecía el
reglamento era aplicar una desnaturalización al método de cálculo
del valor agregado en un determi nado momemo(3 .

J

d,Co111idrrt11Jdo:

Que en el prcsenrc caso el exrrem.o materia de controversia es el desconocim iento
del crédito fiscal susrentado por la recu rrente en una factura anotada en el Registro
de Com pr>s con posterioridad a losdos (2) meses de haber sido emitida;
Que los a rtículos 18y 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por
el DccrétO Legislativo 775, norm a aplicable en el presente caso,establecían los
requisitos sustanciales y de forma que dcbian cumplir loscontribuyentes para
tenerderecho a dedu- cir el crédito fiscal generado por sus adquisiciones; .
Que al esiablecer el anícu lo 37 de b m isma ley que 'las anotaciones de tales
adquisiciones
en el Registro deCompras debía rea li>-1rse con forme a lasnormas del Regla mento,ello
no i mpliC"ba que al exceder el pl azo de 2 meses prcvi.sto para tal fin por el artículo 10
del Decreto Supremo 29-94-E.F, un comribuyente perd iera el derecho a deduci r crédito
fiscal . previsto por b ley;
39

es el de deduccionesfinancieras y tipo consu mo respecto al tratamiento de l os bienes y servicios adquiridos. Que al rcsp<. sobre impucstogenernla losvenras). Que en este sentido. pues otorgan derechoal crédi10fiscal todas las adquisiciones que re>licecl sujetopara el desarrollo de sus actividades.C$natu. siendoesto úlcimo un límite impuesto a las normassubordimdas a fin de preservar el Orden jurí dico establecido. valor agregado que result•de la diferencio entre el valorde los bienes y servicios adquiridos y el valor de losbiene.ispuede •preciarse queel anirulo 18depm-efa la Leydel Impues Generallasa normas las Ventas vigente durante el periodo fi=liz3dn.ación del crédito fiscal no dispuesta por la ley. en tanto que el arúrulo 19 señalaba los rc'quisitos de forma Pª"' el mismo fin. 40 . dentro de su propiedad y por acuerdo de Concejo. locual no es otra cosa que un método para llegar al valor agrcg:ido en un determinado momentopara efectos de su imposición.raliz. pues su funcion et3 precis0t.t que 11 teorí2 del impuesto a1 valor agregado que adopiael Perúcon respecto al crédito fise:tl.m ente a.para cobrar por el derecho de dejar los vehículosen ellas.ral dtbtprtftn'rIn norti/(t dt'"t!J'Tfl""1tr¡u10 f. parte de los cuales seencontrab>n relacionados con el propio Regí. el principio de legalidad para dar la razón a una cooperativa azucarera a la que. al reglamento que efectú. tl7"n'buua/ }-::¡:. es in'1portance indic3.s quese deben cumplir para la a. y• que ello significa una aheración en la naturaleza del tributo contenida en la propi•ley y desconocer el hecho sustancial soponado en la realidad económica de las adquisiciones efcctu. desde luego. las citadas ren'lisione.rgiJlatiro 816. objetode regubción pord arúculo37de l.El Tribunal Fiscal utilizó. como es el casode ""ñalar un plazo para el registrode opera ciones cuyoincumplimiento impedirla ejercer el derecho a deducir crédito fiscal. estoes. Que en misenúdo.-J-· (Resolució11 del Ttibun3l de Aduanas 119-4-99 emi 1ida el 9de febrero de 1999 en el expedieme 4006-97 seguido por Walier Varga< S. no h:abiéndose establecido la pérdida del crédi10fiscal en el caso ciudopor el Reglamento.El Tribunal Fiscal de- Que en to efecto.urode Compras.vl:i.1 la ley se encuentnn referidas exclusivamente a los requisitos íorm:ile.1das¡ Q11r r11 i·irl11d a lo 1/iJpuurop r rl 11r1ír1d(J 101 t!rl Códi¿o 1iib111anO aprobadoporrl Drf1'tll 1_.segurar la ejecución de la Ley sin d. entre muchosotroscasos.A. además.notación de las operaciones en elRegistro de Comprosy no establecede modo alguno la posibilidad de que mediante el Reglamento se estableua una res<ricción para la utiliz.de citad. vulnera el Principiode leg:llidad rec1ordel Derecho Tributario.><:to.el gobierno local había decidido cobrarle impuesto al patrimonio predial no empresa rial por lasviviendas y terrenossinconstruir y. debe incidirse en queel Decreto Supremo 29-94-EF pcnenece algrupo de lo 9-ºe en doetrin::l se conoce como Reglam eni-os deejecución =:wci• osubordinados.ley.que esde deduc-· cioncsamplias.por el mismo acuerdo había determinado declarar zonas de estacionamiento mwú cipal dentro del predio de la cooperativa. los requi$i1os les ode fondo p•m tenerderecho •1 crédi10fiSQJ. el desco11ocimiento del crédito fisca] pormotivos no señal1dos en la ley sinoen su reglamento. Que en consecuencia.s y servicios transferidos oprestados.

. 111t11lifirnr./fiirnn o átr06'1n o:dUJi1'0111tn1t por k:J orlrmro ltgiJlati1d.:ción de •mpa· ro interpuesto porG•ming and Serviccs S.ná1J1J llrrt!IDI 1i11 t0nslr11ir tll rl ZfJltttJ át 111ariont1111it11fo 1111u1itifltJI árta.modificar. .\ntmr Át rl/01.contra la Superintendencia Nacional de Ad minis1rnción Tributaria {SUNA1)y d Ministerio de Economía y Finanl. de1crmirurcl hecho imponible. fiµrb C\W1Ú3del tributo y la base para sucíkulo.J::F odntra tipnnri · pioár k¡pltáaáoátmm...!t11do1 ti 1ut pt1ra /01 gob1tr110J fO((J /tJ Juiala que p11rtltn trrar. rslrrndo par tat:lo los gobitrr.:J. Y.'\I [MEF]).mJo ti mntrol átl r01t:trrio a111b11!atorio. lo que era materia de res rva legal y.:1oó11 tn'buldn'a.-.tntrador de la oblí/•. 1)9 dt la Con1titurió11 dtl E.. (Sentencia del Tribunal Coruuruoonal en el expediente Nº 022-2000-AAITCsobre :i.ul:ir:ilcontribuyc:nu: y el incisoe) del a.14.. Que tipri11tipio de ltg.J diaada..por ti Conrt¡o Distrito/ tft Pirri.sí ro1110 Jt1ialar ti /xeho ¡.mtt t1taWut '1'"lo1 1rihu:o1 Jt maw. cobl'OUlz. 111odifi"''.1 1:.01lor11/r1s19t10111/prii:ripio de ltgaliánrl m motma rrilmtan'ao.1111111/f1 a fo 111ñquinm tru-gnmMtáas 11:rd1actr rl Drm10 Supm110 N'O!IJ-96..t.A) del An. al 9tmr lapo1t1taá tnb1<1ana. !V del Titulo Preliminar del C6digoTribuwioseñabquc solopor ley sepuedecrear. suprimir oexonerar suscon· tribucionesarbitrios y derechos conforme a b Constitución y la ley.po r lo t11n1 ti t11a/Jlm111imto dt la alit1101a árl '"'P""'º Stltrtil al C.N.A. modificar osuprimir tributos. a1i tomo ti /><{ dt! imp:1r1to ni patrimonio prufial no tmpmarial por la1 . l'Dntl'rl tiAnmJo OOT -81-CDP.nitit11din ri¡. q11t ne 111rt1n tftt10 la1 norn:a.ltado.833 emj¡ida por elTribun. o.J Fiscal el 17de noviembre de 1981en el proocdimiemo seguido porla CAP Tumán L1da.N."'"'"''f>la:lo mdprmtad oartirnloát la Ctm1t1:11nór.1ilariro 1t pmdt trtnr.y sc.1DA. la 'l"\or111t1 1 V drl Título Preli111inar del Códi!l' 1iibutario..J 11tprl. ro1!for111t a lt.n. rirrt1 dt h1 /'(t1/rrtnlty tlttlrtr1111tio (. la bast para 1. rltbt ruptrar /aJ prindpio1áe r11trtuJ1 !:t 19.{Resolución 16.Jg. arbitrios y tlrrtthos o t. por consiguiente. Dt fTY fo Ltgislarh N'816 ·oplitt1blt 11/ ""º dt a11!01· 1t1lala 'fJlt 1ólopor o Dmt10 l. 41 Pa11-10 . También el Tribunal Constitucional ha aplicado el principio de legalidad para establecer que la determinación de la alícuota del im puesto selectivo al consumo no debe hacerse por decreto supremo sino por norma de rango de ley(5l. • •Vúta la apd11tiin 1nttrp1111tapor la 01P TN1111in l.. ralflll•J lo alimota.una decisión del Concejo cont raria al principio de legalidad(•).'llttnd.1trol tlP lK r• terminó que mediante acuerdo del Concejo de la Mu n icipalidad se estaba creando un impuesto y derermi n ando sus rasgos esenciales. 14 sobre Impuesto al Pat rimonio Predi:il no Empresarial. áupon.1 trib. '1'"tit:..1>rin1ir tt111lr'iburi1u1.z átla!.a de csucionamiemode "chículosy terrenos sin const ruir).11ir 1nh11/01.ilulad 'i"'mog111 /0J Artir11/0111n1tsri1udo1umrmntra toa1cgmJo m tiArt. •Que rl artin1/o N' át la C.J dt la rooptrt1lir 'l1'.r tn 1ioL1n"ó11 dt lo tjUL tJtab!ttt dít/J o nrtlrulo.49 del Decrc10LcgUlativo 5lblcccn que hu Municip3lidades pun crear.. A1lini11110..C.) Ouyedel cx:uncn de losantecedentesque en re:üidad el Concejocst:íextrnlimi1:índoseen susfunciones al prc1enderporw1simple Acuerdo deConccjodc1ennin:ircl hecho imponible creando moclilicbdcs de tributxión sin tener en cuen1a que el inc. IOc incüo e)del an. txpttliáo ti 7 tlr111bo át 1981..

tiOtrrtlo1 l.ición. Que el anículo 18del Decreto Supremo4-94-IT!NCI.(t [J Jd rÍifpo1Í!ir'O Íf'JPI nlfl!tÍO!JttdO t!J tfji uU/(Jl1:tJJ/() '}litprttttft.1s /tz¡liptr111101u1tontt11id111111 /01 apindirs /)' J/.runulo to11 rl ln1p11ulo Cn:rrol 11k11 J/tn· del Tribuna) Constiruclona J emitid:\ el 2 de junio de 1999 en el expediente ln.n'r1. mediante éste. sobre impuesro a los juegos)- •!. Qur tl1 t()r.ldo por el Decreto Legislativo776.ifr(JJd11tlo por ti flo'finiltro dt Eronq111í11y Fir.quinas t rag:unoncdas estaba afecto al pago del Impuesto• los Juegos trc.¡\1\ITCsobre acción de Amp:iroseguido por \fiacon1Internacional S.11/ó..tr .101rxo1unuión. Qut ti artir11/o • drl 111u:n"anr1do ditp01itit'O Irga! dúp1110 q:tr r111b:111 t)l. elTribunal Constitucional ha aceptado que cuando la ley delega la determinación deciertos asuntosde la reserva de la ley al reglamento.i\.«zilatÍt'() 776 1tgJÍ11 tn<t() z¡i /nlr nrlrr ti 1 dt tJttro dt 1994. scn:UJJ"el hecho generador de laobligaci6n tributaria yel agen1edc percepción.utitn dtgem111.. rl uuo dt!/11!pu1110 a /t>J }11tg/Jlpara la1i 1áqJ(ino1 Tra¡. 11uu:ula1..sepueda. t190J tfirtoJ !WJ 111atmO dr la p rutr.al dt Aá111it:11trar16n Trihutr. tltff't olro1. dictar válidan1ente lasnorma#>...prrn10.Qut ti Dttrrlo S11prt111() 1\J. sólopor leyodecretolegi$1ati"º· encasodedelcg.98·EF.)•. arguyend!o que dichoprincipio exige que se respete escrupulosamente la regla de la reserva tributaria de la ley y que.Jrtuuuia. ro11 ti :'Oto aprobalotio dtf Con190 dt f'lif ir.d11'"to11trf1trJtrir1. . 111tiptn'odo amir.do no Je potlia drlrrn1inar la f'4a11/i dtl ln. 2. t:rrat!o1 dtl lt11p11tJ/o G111tra/ a /m Vl'1Jf. dispusoque el titularde una autorización para la instalación y explotaci6n de m. en el expediente 2071-98seguido por l\fomastcr S.s tn este caso Ja tasa del impuesto.p1ulio:da 1rr 111()(/ijiradaJ t1/1u 0:01rtrnriotttl 111rdianlt durtlo 11. 11 tfuto dt dflr.'ff(ll :/ tft/ . Que de acuerdo con lo dispueSto en el aniculo 102 del Código Tributario. anículoSO inciso e).modificarysuprimiruibutos. sin perjuicio deloesrablecido enelanículo lOde dichoCódigo.•Q)J..t\y otros conu':\el vlinisterio de Econo1nía y Finanz-.1u:za.c.t:z.rebtivoa losagenttS depcrctpci6n oretención.1io Je 1997. (Resolución 0104 2·99 del Tribun•I Fiscal emitida el í9 de Enero de 1999. co1no e.tfpi1:r/•. IU//Íll!j t ti ff'XfO dt/ lltU/.Lo propio fue establecido por elTribunal Fiscal al negar validez a la alícuota de un impuesro cuando ella ha sido establecida por nor ma de rango inferior al de la ley. tJ!Jtrntio dr txhibirióu dt pdkulaJ qut ¡r rl / lpi11dirt 1/. con el 7% de b UITpor cada n1:íquina por mes o fracclón de mes de e.'<plotación. Iros. u y fo Prcsidtnci.por consiguiente.'lraba tontr11ido rn quráar. Sin embargo.g. Rctl:unemo de Uso y faplotación de Máquinas Tragarnonedas. regula un aspecto reservado a l:tS norinas con rango de ley.rl 1mino tlt t. 110 l> -Q1tt tr1 tJtab!uió /111dir11ola q11e dtbilt ttplitarst sobrt la bnJt inrponib!t a q¡¡t Je rrftria tiartlndo 50 dtl n:isn10. Que esta norn11rcglamcnrariJ. una norma de rango de Decreto Supremo no puede fijar por sí misma dicha alícuota(&). ron ophut11 timlta de la S1tp!rinlnul!t:ria Notior. (Senlenci:l ibitiól! dtptlit11hu. el Tribunal Fisc:U deber:\ aplicar la nonna de mayor jerarquía. ftJffH.1del Consi:joclc Minlstros} 42 .se puede creor. 1.11inarrl r1-01110 dd tn'buro apn/¡ilr¡ Quesegún loesrablecidocn el anículo74 de Ja Constitución PoUticadcl Pcrúdc 1993yel inciso a) dela Norma N delTítulo Prdiminardcl CódigoTributario.J ti 19Je.W. (()11Jprtr.99.iJ. lnP.1.buto ni txigir 111pago (.

estimamos que no podrían ser delegadas pues.VV. el artículo 74 de la Carta dice textualn1ente que la materia de la reserva de ley se legisla «(.aunque tal delegación no está prohibida en el artículo 101de la Constitución y por tanto tampoco en el 104. loscuales se regulan mediante decreto supremo». l.a Con. póg. El principio de igualdad en materia tributaria recogido en el artículo 74 de la Constitución segú n el cual. -Desde el pu n to de vista del contenido.)exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades. Femández Segado.. salvo los arancelesy tasas. elgra11a111e11 se debe establecer en talJor111a que malq1tierperso11a. son los siguientes (en adición al de reserva de la ley en materia tributaria que acabamos de ver y que es de naturaleza formal): a. debe quedar Stfjela a él "(s). como dice Armando Zolezzi: "E11 oimspalabra¡..En nuestro criterio esta decisión del Tríbunal Constitucional esuna desnaturalización del principiode reserva legal tributaria porque el principio constitucional es que las normas tributarias las discuta y apruebe el Poder Legislativo y. hay que contrastar la norma con los principios del Derecho Tributario aplicables que. al menosdesde el pu nto de vista de Derecho positivo peruano.. "El régimen tribumio en la nueva Constitución" .J1it:rrió11 1/e 199J..A110/i1JSJ· <0111(11/anOr. /\rmando. añade la idea de la progresividad del tributo como un elemento de laigualdad (refirién dose al concepto de just icia distribu tiva como preferible a la conmutativa).constitucionalisra español. por consiguiente. 149 1 43 . Esta última norma impide que la determinación de los aspectosesencialesdel impuesto sea de legada al Poder Ejecutivo para regularla a través de normas de rango inferior al de ley. Cl!Ja si11tació11 coincida co11 la se1ialada cO!llO hechogenerador del '1ib11to. Lima Con1isión Andina deJuristas. 1994. Dice: s ZOLEZZI MÓLLER.En: AA.

"El régimen 5'0Cio-ccon6mico y hacendístico en el lO ordcnarniencoconscitucionJ. •Sr?a.iónpersonal.El ' FERNANDEZ SEGADO. 1995. Francisco.o..de ahíque la igualdfld SM peifeclamente compat ible con laprogresividad delimpues/on('I¡. número 10.I es-p. Lim:i. J)nfi111ro11 1111 1111ba7.. En: DtrrdXJyS"txud.. a partir del primero de enero de mil novecientos noventa y tres.1Ur1) tp't /aJ rxo1tr. io do111:il.micosequivalía a gravar vía el lmpuesro de Promoci6n Municipal y con la misma tasa. consider6 la inconsti tucionalidad de un decreto ley que dis puso se aplicara una tasa del dieciocho por cien como Impuesto de Promoci6n Municipal.tr. A esta igualdad/omlfllhqy q11e 01ifldir la exigencia de 1111a ig11flldad real n mate1iaf. "'ª deji11ició11 de éstay el método pflra deler1J1inr1rlfl han de ser establecidos mediante normas q11e efectivamente de11 a todos los s1y'e!os 1111 hvlo igualy 110 i11t1'0d11Zfan entre ellos diferencias re. en luga r del dos por cien.f:l_/ .rit: h:uttJ ti trri111a y 11t11) dr dini111brt dtl ru.. Co1110 lfl cargfl llib11taria fl q11e &fida s1geto ha de hflcerfre11/e enfu nción de JI/ capacidad económica. Asociación Civil Dere cho y Sociedad. lo que en términos econ6.110 0jif1al .96-97. l'lron (/tu dtn1imrlc..iñol''.aoOnr1 tj:tr lt1 t(l. o de lfls relacio nes que exislm mire ellos)' otms personas cuando ni aquella condición ni es/as relflcio11es son elementos determi11a11tes delimpuesto m cuestión» (STC 45/ 1989).2 CE. Jtp11h!itD t1• ti DíC. Es evide11/e que In ig11nldr1d se predica de lfl situación a11/e In Ley regulrdora del lri/JJ1t()de que se Ira/ e.0 q11r. 1tgún lo dilp11r1to 01dcrti ulo 14 1º dt /a I -!]' 13407. El principio de igualdad en materia tributaria ha sido aplicado varias veces por elTribunal Constitucion¡¡¡J. a las operaciones exoneradas del Impuesto General a las Ventas. Así.)' que eu este ámbito del Derecho Tlilmt01io resulta especialmente 11ecesmia. p3gs."Nuestro s11pre1110 inlérprele de lfl Co11slil11r:ión hfl 11i11c11lfldo elpni1cipio de ig11flldfld tributaria del ortfculo 31. 1 CE con elpti11cpi iogeneml deig11al df1d t'OllSflgrado por el fl rlk11lo 14 CE.rullantes de supropia condir. de todos los s1jetos del l//ÍflJIO. a quienes habían sido exonerados del IGV('ºl. rl i-rintitrb dt d1riu11brr 1Ü 11ulJ1Dt'tát1:tos IJ(Jt'f'TJtJ) r/q¡.tt1ponánian tinun t!P. e11 sti1to11ítt con la exigencia del artímlo 9..rf.

cspccífic:uncntc).<Ot1tratla1tÍtf /11Jpuo10 Crnrral 11 ltJJ Vt11ta1. por consiguiente.J.J tll<lbltdt11do }(11 fr.·a q11t 11 tJtti t1lab/1n'tndo 1i11ita1Jt1ttlt 110 tltJ1áort1 rnb11t11rio1 a b1r11tprt1a1 ' q11t ltt'la. ¡.que Jilp1110 q11t 111iplitnn1una lnJa dtlái1ti01ho¡Hrtit11 rrm10 /111p11tsto dt Pro111orión A t1111irpi a tn l"g"rdtl1/01por dt11... tiÍlttrtflttnlo tle la lasa dtf l111put1/o dt J>ro111otirht iV/1111itipt1/ J '11!1ura tiprinnj>10 át 11nifarn1iJatl t11 la1 'ª'l/111n"b11tan'a1.go11 ro111.A y otroscon tr:i el Supremo Gobierno.SUNAT/R2 22CO.OflOI tft StÍl'lty/ Ojro 1tltrt1 1 1i110 qut St ftspr1((11d1i1 dar IJll lnlfa111itnlo igna/ a/ Je /iJ¡ que flir1t11 to11n1dt1ortollada1 rll tiptui.Que.pnablt. 11/t Coltgiado <0111itltra q11t ti if1rr1n1t11t<1 dt la lasa dtl /11¡1n1tJIO dt Pron1Mó11 1\f1111ín'pal 11pont 111111 1ra1grr1iti11 ni dtrrrho dr ig11nldad 111ritlira. las empresas afec tadas no debían pagar dicho tributo.inpab.ronjorn1láad (()n tiartitu/o 1° átl Dtrrtlo Lq 25980. Agrtgaran qru to11l11t>. obrantes a fojascuourocien¡os quince y cuatrocientos dieciséis del cua· 45 .op11rlir dtlpni111ro át tntro át 111il 1101'trir111011101'fnlaJ trrs.q11t" trotarduig"'''11los duig1m/e.Jt oly11i1uy ru:r.titt dr bo:tjitio1 tn'b"latioJ al tu11poro 1/r la 1... •2. E1 tlt '1pluatió11 a /111 r11tprtsn1 tle11:r11ulantt1 ti artint/q 4ª dr In Con1lituriór1 debido 11 lar1tg111(11tr1r11z. 11 •(-.id'.cxpcd.Jt totll'tRiOJ dt f.. Q11t..97 en el expediente 158-95-AA/TC sobre acción deamparo interpuesto por Adolf L:mgcloh Peruana S. a las o¡nrariofltJ t'.i.)'ft qut Jó/o Jt utaba 1111tif'!)'tndo útt ron ti inmnl(1t/() ár la 111111 dtl /111put1f() át Pro111orió11 /\111. t11p1 rtl4J El Tribunal Consideró: .•1.Tribunal actuó correctan1ente en nuestro criterio si toman1oscomo punto de partida que la exoneración di ctada era razonable (cosa que no correspond e discµtir aquQ y.. En un segundo caso el Tribunal Constitucional establecióque el derechode igualdad tributaria se vulnera cuando se crea un Impuesto de Promoción Municipal Adicional para gravar a las empresas que por convenio de beneficios tributarios. t'lronorido tll ti i11ri10 2° dtl nrtít1'10 2°y tll ti nffimlo I 39° tle la Co111ti111riti11.0.estén exoneradas del impues to selectivo al consumo< 11l.asimismode las esquelas de notificación Nº 009-96-SUNAT/Rl2200 y Nº 20. 11dt1JJÓJ 1/t 1u!f>t1tdtrtf btntjirio trib111arifJ dt 1nmntrarst txont· r. debien· doentenderse lo pretensión con losS<:norcs Mininros integran tesdel Consejo de Ministros y tiMinisterio de Economía y Finanzas.1/0 t!i1mint"11t1/0IÍD 1b1ba.El argumento del Tribunal es correcto si se toma como axioma que la exoneración mediante convenio ha sido bien establecida.ptá1'ttáJ1dt Jitho DrrrtltJ l. b)ti111tdio e111plt1u!oporrl ltgulaáor 1101.iáaJ tití /1JJp11t1to Ctntrnl '/a1 Vt11/tl/.ty 110 1élo Jt r11aba á11ro1totitndo 1111a gcnu1t1í111111In q11r rontaban paru iniáar11rtil'ÜÍ11· tltl tll Z.11artla Jirtrla t 1w1uáinlapr" rrión ron ti finqur 1t pmigue. 1u1: a). (Sentencia del Tribunal Constitucional emitida el 14 de julio de 19. 5.ul0Jt únirm11rnlt '°"'° Jruáons 1t:b11tf1do1 11 ku t11tprt11u 4tq1tt trn.-i!J f\t° 2)407y Jt nUlftnlrrn tx011rrndfJ 1 dI }11'PfltJIO Srltrlito "'c 1u111110.y111'o1 dt gore áe br11tjirio1 trib111anºo1•al D111/'f1f0 tft li1 l-!J i\10 }}401 y Jt t1tt1111:lro1 txo1umtla1 dtl 1'11put1/o Stkrhr'O 111 Co1uu111fl 11 11:1í 1·uln1n1ndo ti dtr«!Jo t!t ig:111/Jad.) al11tnblttrrtttl lt11p11t1to dt Pro111orión Nl111un'pa// ldin'onalu1abltn'f.96.\Sa laentidad actora por la Superintendencia Nacional de Admi · nistración Tributari. Ptrno11o!J ti Dtrrtlo L9 25980.

il Adjcion. Señala elTribunal con razón quelas exoneraciones deben reconocerse hasta el plazo en que fueron originalmente estable cidas.ut# dt tlufar¡zn¿.1d if'lllm11111od¡.ucn zonas de frontera ode "'""' Dich.continuó. ley del lmpu<:StO General • las Vencse lmpuesro Selecti\'oal Consumo:st dejen sin electo l:u órdenesde J>. " En cru:COJO. Fi nalmente. rontr.f 11hli?f'"'· (Sen· 46 PaQ • 15 .elaniculo 141º de la rtferida norm• cstablecióquccl térrnino parn l:a vigencia de los incentivos pvistos en dicha ley.\lica. tihubo i111po111blt.tntc.¡] Consumo y.111TP1tttinfl. cr. f'xoncró de todo impucstot ere.ugoen forma de mención sobre sus cucnus bmcari:i$.leyGmcraldc lndumias. Las primeras empresasque invinieron firmaron contr.cto :tllmpueSloSelcctivo .por \Íobr sus derechosconslitucion.ad.C. . es posible 2prtt:Í. sobre todo si estos últ. EUo.cion.15323.Jnc queel Impuesto de Promoción j\1unicip.%-AAITC sobre acci6n deamparo sc¡uido por Duilio Cuneo y c a S.u!01 de setiembrede 1997en el expediente 780. t'XOncrnión induí.ímitcdcstin•do •I••prob.publiadacl 29de m•yode 1982.ion>IT>en>).Un tercer caso fue elsiguieme: se dictaron normas de exoncmción tributaria a las inversiones endeterminado lugar del país.Y.:-ido pltU. el lmpucstoSclectivoal Conrumo.J.1c16n dcconvcniosde estabili<l. interpone Acci6n de Amp>ro contra el Ministerio de Economi• y Finonzas.i de b Sun>l p= que se dccl•re Ín•plica· ble a su cmpreso lodispuesto el Decreto Legisbtivo Nº 821.ut 1111ponibkJ lantan:ia J1/ tribNt Jt tnt11t1:lrun . Ltda.11l 1J11t n¡.s a l. El anículo 7del Decreto Legislacivo 621.imos no los firmaron porque hubo norma que lo impidió expresameme(l:!l_ dcrno principll.no tcxrual: tndwtrias Gnu S.Jcsde igwkbdante b ley y de libre cmprl'S:l. tcncia del Tribuntl Constitucional expedid. la li.fa.represenlada por don A ngel EdU3rdo Añ:u\os Jcri. l•Sun3l y b Intendencia Regional Piur.R.determinación de la obligación tribut:ari:a se constituye con el hec:ho de noC11contr•nnC.suspcndi6 l. por l>squese leoxige el pagodel lmpuestoSclcclivo ol Con sumo cormpondicnte •noviembre y diciembre de 1997.ildeAdminisuxiónT nbut:W -Ofiám Rq.itos deestabilidad tributaria pero.y b ejecución de una medid• cautclor de cmb. Elaniculo71° b Ley Nº 2H07. b.u-loquccon d Impuesto Selectivo al Consumo segrov>.A..a.tanto a quienes firmaron como a quienes no firmaron convenios de estabilidad tri butaria.l con el que se pretende grJvar a Ji entidad accion. en rc2lid:ad constituye un tributo 3 lravés del ct1al sepmende cobr.. luego. sin embargo.a bSupmnt<ndenci> N.suscripd6n nsr como todo tr..i el treinta y unoderuc1e1nbrcdcl dos mil.ustri:ales CS1J· blecid.a l.. por las complicaciones prescnia el textode la resoluci6n.La inversión.tor.1"11/ lmp'"'"Stltm'N al ú'11)•far-111.. se encuentraexonerada y:a que::a.bleció con'lo requjsi10 p•ra go1-irdc los beneíicios tributarioscl que hubiera 1111 convenio de estabilidad tribUlnria.goNºs OSl-1·15559 y 08 l·J. hemosdccjdido h•cer una cita ideogr. Noest. y del que )3 ac. una norma legislativa impidió firmar nuevoscontratosde este tipo.o opor crenc.lllftltl.cntre otros tn'butos.public•docl 30dc noviembre de 1992. se emitió una norma respetando las exoneraciones sólo a quienes tenían convenio de estabilidad tri butaria.i.1.u empresas ind. cuando no se hubiese prccis.O.

En el orrículo 79º del Decreto Legislativo N.suprimiéndose los beneficiostributarios otor· gados a lasempresas industriales establecidas en la zona de fromera odeselva respecto del Impuesto Selectivo al Consumo. el Poder Ejecu tivo estabo facultado a celebrar.lasupresión de los beneficios tributari os otorgados a las empresas industrial e$ esta· blecidas en la zona de frontera o de selva. estableciéndose en Sullana. Continúa diciendo que el arrículo74°delo Constitución Política del Estado prescribe que el Estado alejercer lapotestad tribmaria debe respeur entre otros principios el de igualdad tri butaria.16 . 47 Pa11. l ndustr ios Grau S.sigu.se le requirió el pago de tributos por concepto del lmpucstoSdectivo al Consumo .b.hasta el treinta uno de diciembre del dos mil. jurldic:ts clmbién iguales.irn l empr fa firma de un convenio de estabilidad tributaria a fin de garontizar que se mantuvieran los beneficios rribuurios otorgodosen el artículo 71°de la Ley N. porque ninguna tributaria que. Este pri ncipi o orienta a establecer que en iguolcs circunstoncios de hecho no debe legislarse generando consecuencias de de. Y.pub cado el23 de abril de 1996.se aplica a empres•sque no han celebrado convenios de estabilidad tributaria con el Estado.A. Piura a fin deacogerse a los beneficios tributarios esublccidos en elarúculo 7J0 la Ley N° 23407.A la fecho en que se estableció la empresa deman dame se habío suspendido la firma deconvenios de estabilidod tributaria¡es decir era un imposible j11rí1fü. respecto del Impuesto Selectivo ol Consumo. El articulo 1°de lo Ley N. mantuvo en suspenso lo suscri¡xión así como todo trámite destinado o laaprobación de convenios de estabilidad tribu taria que.0 23407.0 775 promulgado d 30de rucicmbre de 1993. es incenti"or y fomentar el desorroUo econó mico de determinada zona oterritorio reduciendo la carga tributaria a empresas que efee· ti\'3mcnte inviert('ln sus capital es en zonas fronteri zas. fueconstiruía el 13de octubre de 1994. ante supuestos de hecho igu:lles deben :iplic:irse consecucnci:t. como inicialmente se había emblccido. En realidad. modificó el artículo 73º del Decreto Legislativo Nº 775. Si la finali dad de detcrminoda ley tributaria. a la empresa demandante a partir de uno de enero de mil novecientos no.31de diciembre de 1995. El principio de respeto a los de. el Poder Ejecut ivo estaba facultado a celebrar. entre otras.entonces. por lo tanto.o p.0 26565. publicodo el . En virtud de lodispuesto en el Decreto Legislativo Nº 775 promulgado d 30de diciembre de 1993las exonerac iones al Impuesto Selectivo al Consumo p•ra las empresas industriales de zonas de frontera y seka tenían vigencia hasta el treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y cinco.0 821. en vi rtUd del artículo 131de hLey Nº 23407.ruce el Tribunol. se trata simplemente de expresar en forma tex tual un mandato ya existente en el sisrema j urídico.ildad en d trato impositi\'o.Es asíque. La Primera Disposición Transitoria del Decreto Legislativo N. sen el Titulo fldel Decreto Legislativo Nº 775 y modificatorias se man tendrían vigentes en tantoseaprobara el Reglamento correspondiente.•cnta y seis. seruspuso que las nonn ascomenid1.echos fu nda mentales de la pe rsona establecido en el artículo 74 de la Const it ución (haciendo notar que el de igualdad ante la ley contenido en el artícu lo 2 inciso 2 de la Constitución ya está específicamente protegido por el principio an terior). en virtud del a rtícu lo 131 de lo Ley Nº 23407.

arlkulo 3.a. 48 ..n6 ti rtfrrido m·di10 ha. El Tribunal Fiscal ha aplicado variasveces losderechos constitu cionales para proteger al contribuyente . (littn'o rJJt1h!1rid"11:rdio1tlt Rr1ol11r.. l1Sun:'lc y la lmendencia Rcgion•l Piurade la Sunat).g:a:icJ 1tt.(Sen1enci> del Tribun.11plid'1tOrJ 1111ohl.utmr Ir:fatt1rr.J Constiwcion.Ji1at 11 J11 prt.1 q1u lt hubtrrt m:t'riJoJ•'".bt 11r. En consecuencia..i111ta1:dn tlt ttth111.J expedid> el 05 de noviembre de 1999 en el cxpcdien1c l l 57. aplicó la regla de que «Nadie está obligado a hacer lo que la ley no manda.'tra lx.alal httho 111.r en este capítulo 110 exc'19•e los de111ás que la CoJ1. do aljiHo y.nz:u.sN raso. Por consiguiente. no t':'\ÍJ!t 1Jin. 11i otros de 11at11raleZf1 análoga o que sejJ111da11 en la dignidad del ho111bre.1 1r:'b11tt1r7'a1 ti dtrir.tt r. re.Ju 1id4 t1npoz. 1vr.el caso en el que la Administración había rechazado el crédito fiscal al que había recu rrido el contribuyente porque se había demostrado la inexistencia del proveedor que extendió la factura. sostjene que uh..Jcs materia de esu acción de g>rantÍ>. ttJIJ tip:. El Tribunal Fiscal señaló que no existe ningún dispositivo que obligue a la recurrente a verificar si el proveedor ha registrado la factura y.'Jpo11tiro1ltg.(Resolución del Tribunal Fi!C\INo395- 2·96del06de noviembre de 1996).ltJ 11n1t1níados110 tondlt:'onar.. aun._l'j:J 1 a.1\. ni impedido de hacer lo que ella no prohíbe»Clll. del Estado de111ocrático de derechoy de la fam1a republicana degobiem0». 1in áispolitiro qm obfi ut a la IYfllmr. Es importante recordar qué dicen las normas del artículo 3 de la Constitución sobre cuáles son losderechosconstitucionales reconocidos: «Constitución.u:6r1 n. tfttmr.'on 129· Z 96•.ai la violación de los derechos constÜu· cion.:.JJpttlo dt la innaitt11tia dtl prot ftMr. U cR. 1uoJ a1i11. los de naturaleza análoga indicadosen el artículo citado.!!' é4imp:111:u ru/'ftli19.1n.twdor ha ar11.ath tn In .a cornprobad.r fl tJtlWT dr hjíut. También todos los que puedan ser identificados a lo largo del texto de la Constitución y. por tanto.r establecido.plido w11 rr¡.Por ejemplo. 'fNt ti tlibit1J qut tJñ'¡¡.t1J1dr tmtr dr inj J1:irri6nrtljJ«liws..contra el 1inisteriode Economía}' Fin1.9S·AA/TC sobreacción dcomparo seguido por industr ias Grau S. o eu los pn11cipios de soberanía delp11eblo.Lo m11111eración de los derccho. titÍff't(/Jo alrrid1/4Jisr.rtilució11gara11tiZf1. no sólo se trata de respetar los derechos esta blecidos en el artículo 2 de la Constitución.11/t Jo¡ nq11ttl· 1nirr.hrqu1 los á:.ley podrá contravenir losderechosconstitucionales..tdi'a.

T" tlr L.J fl qut tip rtJ 111110 ntlo ltJli'fJ Jt hnbri11 1011111111aá.J 1u1t: 1:0p111át tot:J1dtrar1t tontf 41111/tM tlt 1t\... 'I'" la no 1011/1a:tión tltlpnna{'to Slh t ti rtfJtft prtmu rn tiiq>t•tlt¡. t!t 1111 pl¡. J.u!:s1 "rtnbtr las uliat•tlts •farmu lanupttra ¡. p:tt.imrfa Jd 'I'" IS •(. ¡111.t1tabltrt r¡Nt l.o Jt 48 !xJfllJ.. cabía dar un plazo para subsanar posibles defectosantes de rechazar la petición< 14>. ''ª"'"""' "'ª" . bo/o rlptt ttxto tlt ur. 1ftn10 J. Es una interpretación adecuadaen nuestro criterio... ro111t1l1!J t Nna tltlpl'OfHim1i1:ada rt.'o 2 dr Co.u/11 1r1 tf hui10 20 dtf artltu.. tiproruo dt lo"''""' / i111paro q11t1lt dt111rl11..11ntlo. pNtl ti ob¡tlo dt l1 inttrpo1t't11J n dt tJlt rtmtdio to11111111t1011al to111tÍl1!)t. El Tribu nal Fiscal dijo que la presenta ción del recursoera un derecho constirucional que debía ser respeta do y que.rr /ÍJJJ/Jndo o tNrJtionndo.:1ni11 t#rrtl/Ji'lfáitn1t.trd rl tltrt<f.ig... tot¡forrtt lt tiupra:r!1tlr la tr"""'4•'{•t #r•a faJa 1 nnt11tnl11.z_o r.t1ii11 alplibh'ro.1 atln111urtralu':1. 1n1°"'tlopor la '{Nt}'t•.nttnfo.¡zo rtfm. pn«tÍl»11tnt11aJ111t NJtn1/11'01q"tuprtJtrtltn 11n nmtpllr ""t.11l:J tn ti 1.J Jtrd dtnullo 11/ nltrtJudo: Qut'" lt1I 111t1irlo.n Jt 1ub1an.rial_) dr111..1nOJ t!t !tu t!t rntila4t1puhlua1 oh'... r(Jafomu lt rtt01:tNt tl artimlo 1)9•..(Resolución del Tribuna l Fiscal 282 5 96emitida el 08de mano de 1996en el expedienteseguidopor Chonch•moyo lndwufal S._ o.1t1l11:r111t..i.¡..(•t .J¡. t• ut1•J tfd n<al ti tkparta. d. p1tt1 ti/o t0rrttptJ 11tle a !t11 ojit11u11 tomJN lttlltJ liJJ 1ig1111111/o tip1111t1/1111it1J IO 111/m111iJ1m111 ptrr/11111/t tfuidirri11 J obrt la ad111111biúáadJ promlrnria tfr lo mlirirad. elTribunal Constitucional ha detenninado queexigir el pagode lo acotado por la Administración Tributaria como requisito previo a cualquier reclamación. A su vez.J '"'lr. n "!)O tYr. en todo caso.iá ntti. ""'d1tp11t1lapo r / tntu/.foi' 1111Í'"\• 1'n/:¡111al il 11/frt('f!tr'"ú J1:1r11:1uti11 t!t 1. ti artl0t!o 64 tltl 11)0 tlt la / -':)' tlt Norm111 Crntmlr1 tlr Prort1!11mrn/41 Abt1ml1"'/1J'OI ap'°""'1•por Dtml•S•f'"""01-9·JUS.A. !tu Ojirituu dt Trá11111t Dot11t11u1tano tJldn fJ b!..·igt. garar.. ti dtx11mt11to Jt ltntll'J por 110prtJttilado...11adt1 Jtl pafjl t!el 1nb1tf t1 q11t Jt tousidtra lt1i1tJ. ú.-ult1.Jtrirnórt t!tl t!rrtrbo " / 1:11tla..111 49 ..CW1lrol lho l '• También se ha recurrido al derecho de petición para amparar a un contribuyente al que se había cuestionado la posibilidad de pre sentar un recurso ante la Administración bajo el pretextode una me jora en la atención al público.n ojiar&tk trúntu tJ..Q11t.:z. rn lt...na q•t ""'"•'la •rJmIÍ•p. titNPI nopuulr J.1pd11'1tfllt 1rtt¡Mntu._.u:.10 tlr mh•flKIO'ftl tft '4 ttta0>:3!Ía <MIÍ1n••Í /J m1trpo11t1ór.n.111n1dunonal." " kt1 J/M:/a.. vulnera el derecho constitucional al debido proceso<1s>...Qltu1:1t1110 Jt la ri prm11 q111ti11Tfl t'll/it 27'dt IJ 142))06 .p11u dio h11bitrt tomp<rtt11!0'I'"l1jin11kdad qut 1t/'"1'. 1'1·"'.AtUf/tllnf.anón tlr alpmio f"ll' Jd f •llf. t1d11lo.·n.111 JtnhtÍo.Jn. 111: In 1ub1ar. ton:o rond1nón al t'ttlnnHt dr iJlt.n 111r¡or alrr.1ordt11 dr f'll. Jr1rtntr10 tk rttlt.sobrequejo).1t'Om. ton1n r. tnbni.•)" dt atltrt11f/r artit1'/o 119º Jrl Dtmto LrjuloJ::'O 77). d· la C.1t/J11riti11 Politita dtl I:.t 1oáo1 f'<t1r>n 4 a tr ol/.vn1. 14 dt «-Q11t !t1p rt1t11latz'ó11 t!t t1rrz'ro1 librt1 dt 1odt1 lrn/"1 u olutn·an'ti11 nu11tntrn J N J f tnto tn ti Drrttho ¡.rrn1r.1... Pr11rión.g_aá1u a n:/1111/ir '41 11rrito1 tJNI prr1111tt11 !01i11t1rt1t1rlo1J lrt tttltjitnr 111 ton1t11u/o..::é. rn tllt .prrri111111t1tlt1 rf rf t tl'ltar '/"'Jt baJn tftrtÍl'O tirobro prt11110111 l.

11uy11 rJt:.ra-.. bien puede ocurrir que un tributo a loscigarrillossupereel 100% del valor del bien .136.Ai::thisyaJl!:mf.J 25• tltl Pntto dr Sanj o#de R.pt.t lrr dt la 50 .Si no lo dedica a tal finalidad.#$.9r\A/TC sobrcacci. Sin embargo. César. es aquel en el que el Tribunal Constitucional utilizó el principio de no confiscatoriedad tributaria para declarar que cuando el Estado recau· da un tributo para finalidades específicas. cuando se trata del impuesto a las ventas.. 7 «Sir11do ti F01WI V111n 1n·b":o de.contra hSuperimenclencia Nacio1131 de Administración Tributaria y el Ministerio de Econom!a).OnadaJ. Un caso que resulta interesan te de resalta r respecto de este tema. como viene dicho. tiWaJonq s dtb:O a'. Es un concepto de contenido general claro. debe dedicarlo a tales fina· lidades porque es ésa la razón que justificó la recaudación correspon · ieme..1 c. 1tg1í11 st duprn:dt dt los artimlo1 8 1J«11ttral J. ' OCHOA CARDICH.En: A. siflo.ón deamparo inrerpuesta por el Consor cioTcxtil del PacíficoS. César Ochoa ha hecho recordar que la Corte Suprema argentina estableció que el límite de renta que podía ser considerado no confiscatorio era el de 33%< 16l.1. ro1u1i111iráfl ll01run átl Fonio Al/l /'f f "IE DA o drl l3tuuo dt J 1t1Jnialu. 1ulnnñ.J Con$1Ítucional ''ª emitidael 29de ocrubre de 1996 en el expediente 68Q. Carácter de no confiscaroriedad del tributo establecido en el artÍculo 74 de la Constitución.yJr1e:r111inadfJs. esasumodebatible. 1994.. l.Sin embargo.Cuutrol di! l •• 1 ur.# la mattdadtfn tlt !tu 111on101pr 11du111r1 dt pago drl 111is1110. 11Ji n. cuánto es la proporción del valor del bien que aún no se convierteen confiscación.A.rsp. Lima.pero imposible de precisar con exactitud. dtr«hf)J y obl11f1t1'c11tJ Je ordo. Comisión l\ndin deJuristas.1po1u1•q11r las ru1ptrario11t1 q111Jr dtnrrn dt ltJ apliauióu de las normas flll."Consrirución financien:b3SCSdd Derecho Constirucion•I Tribut'ario".(Sentencia del Tribun.A. entonces se estaría produciendo una confiscación que es contraria al principio que aquí tratamos(l7).Jrt. El contenido claro consiste en que el cobro de un tributo no debe ser equivalente a to· mar todo o buena pa rte del bien sobre el que dicho tributo es im· puesto. clarosen la conceptuali· zación general.W. Son aspectos que en su determinación concreta resultan debatibles pero que son.tfkt .JiJ1ado aJir.La jurisprudencia tiene mucha importancia para pre· cisar contenidos. dtbiti tSlabltur q11t tifa1:tlo átl rifffldo 1ribu10..r.fistal.Jz ú1:11i1:1a'tnde 199}.. pág.

l/TiU pa"1bnu.c1o 1 . 'I"'• •I rontl>ttr tiprw. A partir del análisis hecho hasta este punto.ra. ftZrtbiút f"'lt dfa111111r pmtt Jtl Ñ•tl•M I VIVIENDA •tkl &mro dt Mattrialt. l. u 1by que recordar quel•Norma !lldelTítulo Prrlimin:u-del CódigoTtibutouioreconoce como fuentes.A Ñn1ra po1ibi!tJaJ lJNt lltNI l1 tlilp<ltiti6n 6. fl¡11áo tn IM no'1. o bien que tenemos entre manos una cierta norma jurídica con validez formal o bien que tenemos un mandato con deficiencias referentes a su misma existencia como norma.u. 111011tlt11Nd1 rtJultrn nrnJo nu9tJrU. ¡tiE.. lo ú nico que debe mos aceptar por cierto dentro de nuest ra metodología es.. porqueen efectoen el Derecho se recono ce quecncasodeconílieto entre rrat:idoy leydbe primarel pri mero.111tnlfl ron /01pa1Ít'lfJJ ttojim1tona 111f 11rnÑ.0 26969.inJllr!aJ n la t¡uttllab•drltJ•ada la r«a•JaliÓlt /ti tn.11u1111 la totaliúJ Jt 11rf11'tll.2J'tlamt1'#6º Jt ¡. 11/ 1ipropit1flt Jrl 111/do po1llh'Oa lraiiJ dtl J\/lnlJtrnO át Eto110111í11J F111ant.'<Ílf11 Jlr' 111/t!o rugatiio o po11tuo.J1>4ñ1'01 rr1N fl11nt11 Jt tlitl>a fi'Juu/an61&..illrt1 : r!monormit ¡.A1'7•..entrr 13Constirución y b Ley loque les da preeminencio.Jo Nt:il f'i'l1t J. •I menos nomin•I. o qut 111n/101 Jt tnrtuntrrn u¡uip11nu/(JJ 11'11 q11t t.tt. tfJnnrliináost tll to.J putt1J1.l. 2707 1 y Decreto Supremo 041·99-EF}.st FO.2.dospor el Congreso y r.dos están en segundo lugar. es necesario estudiar la integración sistemática con otras normas porque el Derecho debe ser siempre visto como u n conju nto armónico <le normas y no como contradictorio dentro de sí mismo. po siseobscrv• el orden de enunciación d3do porI•Nomu lll.N l'i'fllts. •los 1r.J n•tÚIJ»•tr tn ti tMu 6.. 27044.entre 01r.en todo momen to.dosporcl Pcxkr Ejecutivo.J F11111n\.. 51 Pag 20 .t'r to111111111101ta/.A VI. las disposiciones específicas relativas a un tributo deben ser armonizadas con las de más normas tributarias.\'.j.losu·ot:i.anículosdelas leyes 26969. lo que nos lleva rá a impugnar su aplicación UTC-FOJ' !AV1 al n1omtnto dt /(') 1 igtntia Jt "1111ornu11 tu11tionad.tiMmJlm• tk Enc. J1 ktp<11/1mi• Jtf f-01'\'. p•t11•q•t 1t tftuon«ttia la ttn1trruntia111rídka t• 1rrr1oJ tlt la. (Senten· ci2del Tribunal Constitucionalemiúdacl 11de mayodel 2001 encl cxpcdienteOOl -1999· Al/TC sobre acción de inconstirucionalid>d interpuesta por basociación Frrnte Uniwio de los Pueblosdel Perú (l'UPP) contra diversos.. para J.. tl a. 11nt1J 11'1nlad11.t. al dtl f ':Qf\fA VJ.i1111/o. rl 1:...11adosoprob.a no 1tnári11 la •b41. Jtria q:tr. en especial con el Código Tribu tario.a1.t IA1 r:i¡tt41 Jt J. especialmen te las constitucionales pero también las contenidas en los tratados aprobadospor el Congreso<1il. -Finalmente.Estoesmuy importante por dos ruones:la primera. Esto noest:\ dicho expresamente tn la Constitución de J 993 pero ho qued:ido establecido cn la doc1rin•y en la practica.. 27045..ptn1ar11 /01 dtti1011:.Crentt •bs normas de r:tngo deley en cisode conflicto. la segundo. Esto quiere decir que.uific. L!J N.a1.pn'ó11 IÍt tlarlt a tJt ""'" ti tltstino pnátltrr1Í '111tlo.y con las normas de rango superior. Dt h ton/rano._ 1111ritltró r:iñJa "dttin'4J rtra#llatlora 101J:11..st3.

a menudo. 12. separar nuestros buenos deseosde la significación de las normas hasta don de ello es posi ble. Por ejemplo esnorma declarativa la Norma 1del Título Prelimi nar del Código Tributario: "Elprm11/e Códigoestablecelosp1i11rpi ios< enr •"ales. o bien es una proposición implicativa que podemosgraficar así: s e La norma declarativa y la que constituye una proposición irnplicativa tienen que ser tratadas de distinta manera en el plano de lo que dim1. Es preciso por tanto. 1iulilucio11es.2. esto último se hace indistinguible de lo que quien aplica la norma quiere que e/In dign. La norma. Un segu ndo paso en este plano consiste en determi nar q11édice la norma.r del orde11nmie11to. es preciso notar que una cosa es el contenido lógi co-jurídico de la norma. Lo que la norma dice.tlral -- bien median te mecan ismos de control difuso.imaico-tlib11tn52 PaQ • 21 -'-- dli lft • . Algu nas consideracionesimportantes son las siguientes: -En este estadio de aplicación del Derecho es preciso determi nar lo que la norma dire y no lo que quieredecir porque. proredi111ien101J' 11or111n. o bien es una declaración (norma declarativa) que contiene un mandato sin supuestosy consecuencias. Para logr:1rlo. en primer lugar. y otra su expresión lingüística. anículo 200 incisos4 y 5 respectivamente). bien mediante los pro cesosde ju risdicción constitucion al que resultaren aplicables: acción de inconstitucionalidad de las leyes o ac<:ión popular (Constitución.

. su enu nciación lógico-jurídica suele ser distinta. En otras palabras.Aquí no hay supuesto y consecuencia.entonces dicho tributo es una contribución". entonces dicho tributo es una contribu ción". tal como está escrito. hay un mandato y para conocer quédice basta con leerlo enunciativamente . Contiene proposiciones implicativas.análisis anterior.quema S C: Una que lógico-jurídicamente dice:"Si se trata de un tributo cuya obligación tiene como hecho generado r beneficios derivados de la realización de obras públicas. proceder al. Simplemente. Otra que lógico-ju rídicamente dice:"Si se trata de un tribu to cuya obligación tiene como hecho generador beneficiosderivados de la realización de acti idades estatales..Cuando la norma tiene que ser sistemáticamente correlacionada con otra. en realidad. a su enunciación literal). es preciso añadirle lo que corresponda en el plano de qué dice. dos normas que corresponden al es. como podemos ver.lio". lo más pegado posi ble al tex to de la norma (esto es especialmente importante en las proposicio nes implicat ivas porque. y a veces completamente distinta. no tiene que pasar nada para que este Código establezca lo que allí se dice.22 . para determinar quédice la norma jurídica te nemos que ver si es declarativa o si es una proposición implicativa y.)el térlllinogenélico t1ib11to co111prende: ( . . según ello.En este caso tenemos. 53 Pa11.) Contnb11ció11: Es el tributo c191a obligación tiene como hecho generador benpcios den'vados de la realización de obraspúblicas o de actividades estatales ( . en cambio y sólo a manera de ejemplo. el inciso b) de la Norma lldel Título Preliminar del Có digo Tributario que dice: "(..)" .

nnaJ Gn1.a coJctiva). .rclt1 de Prortdin:ür.LJ dr Plr. tÍtjtindJr ro11sta1uia dr J11 11on1hrt)' dt 11-1 rtlaáón a11 ti n1rijitatÍo•.Por ejemplo. disp:1utopqr fa Srxta Di11'411dtn C:r11nplr111tn1an·ay Tnin1i· ton'a dt la L!J tlt Pr«ttlin:inuo de 4¡ta1riqn Coar!hw. donde el Art. (Resoluci ón del Tribunal Fiscal 861-2.· Qt1e si bien dicha disposición no prtcisasi 13 •11orificación personal» con acuse de recibo en el domiciliodel obligadooporcorreoccrtiGcado debe ser realizada almismo obligado o. la 1101't firanOr.•i· 1tis1ra1i:'OJ. rr. 18434 dice «exención» debe entenderse «exoneración».lCUv:i. ello debe ser expresado en lo que la norma dice. csaplic. es preciso ind icar que conforme con lodispuesto por h Segunda Disposición Final ge la ley de Procedimientode Ejecución Co'.L. el Tribunal Fiscal ha determinado que para notifi car adecuadamente hay quecorrelacionar la Ley deProcedimiento de Ejecución Coactiva con la Ley de Procedimiento Administrativo General (en aquel entonces el Texto U' nico Ordenado de la Ley de Normas Generales de Procedimientos Administrativos). Jt1iala qur tlfar:do rl flbflJPIÍ # no u tncurntrt tlT 1u deu11in/Jo al n10.i11J ésto podrá 111tou!rrst ton lapn'JOJtet qut tJ!l "' r1r n:r.-911 i1utio a) se prtti la nolijiradinptnonal ron 11u11r dt rrrib tn ti dt)J11/rili'1drl ohliváo oPorrorrto trl'fijitotfo. átbít1 tjtct1u1r1t ro1ifórn1t ron ¡. porque la norma está referida directamente al con- l9 •Qtt! dt at11trdo ro11 lo t:o.tos Adn. en loqueresulte perunence.irauiótt Conrti1·a t\J. el Tribunal Fiscal declaró que la exención sólo es constitucional y por tanto no legislativa y que. Por ejemplo.p11a:o. Qut ti 11rt/rulo 8) dt!J(xJ o Úni('(} Ordtnaáo dr la l. Esto.De acuerdo aello determinó que la notificació n en el domicilio podía entenderse con la persona que se encontrara en él. en su defecto a la persona que se encuentre en el domicilio del prirnero. por consiguiente. 2000· EC-1"/ PI..Cuando del primer paso del análisis aquí propuesto (existencia de la norma ) se desprenda alguna irregu laridad de contenido. r.i inich1ción de un p 1·ocedi 1nientode cobraJ11. que es una interpreta ción sistemática.2001emitidael2Sde jutiodel2COJ enel expediente 1152001llevadopor AugustoAmilbqu c Clcn1entc por queja contr. 54 .'de la Leyde Norma. J09J .fJJttt!O 1/r tftrru11r1r ltt 1:01ijitoni.sGenenles de Procedimientos Adminisrraúvos.. 4 del D. dr ltt Rt10/11riOn dt E. debe incorporarse al qué dice la norma de notifica ción de la Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva<19>.1blesupletori:unemeel Texto UnícoOrdc nad'.11:r1J/(I n: dirl)(I do111ia'h'o.

debía considera rse que exisría una exención. Hecho este trabajo tendremos identificado y juríd icamente ex presado el contenido de la norma que posteriormente procederen1os a mterpretar. se trata de u na inter pretación de ratio legis porque incide en el objeto de la n or ma y n o en su tex to ya.'<D11e1·ariD11t1110 Que la inmunidad tributaria que la recurrente sostiene.ir:i di> o para sus íiliales dispositivo simibr al ><'l.N.). 13638.rri buyen re<20>. ?O •Q11t ti tlrntino fXfflla tmpltado tn d /lrt.:r de fecha posterior al período materia de reclamación.porlo que la exoner.w:ula carecedesustento pues además de nocs1ar :unparada por una nonna constin1cional.o'n en este caso concreto.c1.Por otro lado.ición contempl:ub en el an. sin embargo. .egislativo. 4 del D. pero no por una ley.pnsado en ti 1il11i110 ptirrafo 1/tl 111111110 arlír11/o. 19839 nunca operó. 18434 en lo referente aJ impuesto creado poal D. por ser norma interpretativa.. rige desde la vigencia de la ley interpretada.L. 4 dd D./ dd D. cuando más adelan te el Tribu nal men ciona u na nonna que se refiere «f1 es/a exoneración» hace u n aná lisis sistemá tico por compa ración de normas y considera que debe re forza rse el entender la palabra «exeJJció11» como el concepto «exo11tra Todo ello deberá añadirse oportunamente al quédife la disposi.1 Potable y Alcantarillodo (SEl'11\PA) empresa matriz de la recurr<nle y noconsign•p. ao11».to rft Art1J11ipa.. Que el Decreto l. tlt tlkhaJ t. ya está interpretando porque uno mismo da sentido a las palabras..j>rtln 1j11t n/J11 ro111prrntlido1 /01'"bilriot dr n/11111brado) baja polirín.. entre otras. es preciso hacer la siguiente aclaración: esta mos trabajando desde un pun tode vista pragmático o aplicativo del Derecho.L 184)4 r1tá rifmao al ro111rib19t111r o srn a /11 J3. taJcs como lasos. H deeste último Decreto Ley.L. tal como lohadej:idoestablecido este Tribunal en diversas resoluciones. En el caso reseñado en la cita. esu. 18.jirnu1 <on lb r>. de acuerdo a éste.\s des.24 . la faculmd de legislarsó lopucdeser n:stringid:i por la Constirución. se refiere bás1camen1c a lo Empr= Nacional de Abastecimiento de Agu. Que el Decreto ley 219 12. 55 Pa¡¡ . 16202 y 17011. 111 ti Jr111ido de rxo11trndóny 110 dr txnuió11 lo qur Jt 1 1or.aun cuando uno pretenda ex-traer solamente lo que la norma dice. al considerar que ninguna ley puede gr.ndoa la derogatoria contenicb en el inc..¡¡1prr1n dt Santa111itr. y sólo desde él puede decirse que hasta aquí no hemos in terpretado. t:1a11do se t \. Aquí.adem.En realidad.que.E) del an.L. 150.

ri.ar¡r ár 11ntt t0Jt1: Q11t rn tJt ordt11 deldrtu.gnunnliral.ntin:ita tn rl tW.A. que el uso del Diccionario no se limita.a.irio1 Jtan uri'1za.""'"'ª'"mitas). r» 1ig11ifira aproi·td.s'rrha1t:it1Jlo.sptrto ti DifaOnr1nódt l:i U1:g1u1 Es¡x:r.ti artltu/o 9 dtl Rrgla111t11/q dt In 1--9 dtl lmp:usto Cuurnl a las Vt111n1 1iprqbcdo por el Dtrrt:o SuprtJ110 19 94 t.Q11t tspr(riJo nl(tiliz. 56 Pa11. sobre intp. al ámbito del Derecho privado: también sirve eneldel De rechoTributario. m"ltn 411t /xJ1trn'orrJ1tnltf:1r ntogido por rl lilrml ti).rst dr 1111n tnlf>rt.Jtl D. teóricamente.inado. qut !I . (Rnof 11ri01J dtl 1n·b111:al Fiual 001 2.••qur dithlJJ 1rr.184)4 ro1110 llT. 2 drl D..'a rn1pnsa i11d1u:n·a1drl fi¡ tpdo.15 Je fl:tro r!tl2000 111 titxptditn/f 4·1751r. 17230 expedida el 6 deju lio de 1982 en el procedimiento seguido porla Empre"'de Saneamiento de Arcquipa (ESAR) sobre impuesto a las remuneraciones por servicios personales).r.111 tptt prtJla 1u:1rr:.ómi· tan:r1Ut 111 rl c 1tn0r».t111t1 d11.Un ejemplo es el siguiente: El Tribunal Fiscal ha utilizado el método literal haciendo recurso del Diccionario de la Lengua Espa ñola Qa edición oficial de la Real Academia).. ts dtnT. do1ttor. Otro casoque trae dificultades para encontrar la significación de las palabras esmás antiguo y en él tamlbién se utilizó el Diccionario de la Lengua Española: la Administración Tributaria había acotado el impuesto al pat rimonio neto de la empresa por un período de doce meses. 11ñalabnn qui dtbla n11tndtrtt por Nliliza fitf . sobre impuesrogeneral> las ventas). rl /Jtntjitio que propordo111. Es interesante notar.1ivo dtl i1tp11u10por m"ndatr> r. indira_11do alre.(Resolución del Tribu· na! Fiscal N.g. prno .(Resolución del Tribu nal Fiscal 001-2·2000 expedida el 5de enerodel 2000 en el expediente 475 seguido por MSA Dd Pení S.lo. en'cr.:bitt ptTlát1tirt't1J ti txlrriOr. anotarqur ni la Lgdtl ln:putslo Gnuml a las Vtt1/dJ 11pro/.2000 t.-:fio príbliro.1.esclaro pero que puede prestarse a diversas interpretaciones<21>. tJO alttra tn ab1olt110 111 n·111ariin ti. t!tbt 1ntt11tltf'lt qur Jt rifaba refin'rndtt a tpu ti apn. para esclarecer el signifi cado del verbo «utilizar» que..p:tts 11/ str r1tiljiradr1 tn tiar/..á(). ptdidn e.(lrando la lg bada rtftrtnda a (i. de paso. en tanto queelcontribuyentesostenía que sólo debía acotársele por nueve meses.L l98J9" .A. La norma aplicable decía que «el impuesto se deter minará en función de la relación que exista entre el lapso al que se refiere el ejercicio y el período anual» . como tradicionalmente ha ocurrido.aáaporti Drmlo 14"1/a. rtt..ba tslt stnirio.' rl rato txa11.por lo que dtbt rto1mNe o IN artptiór. tiJ1fjttopn. d.El Tribunal interpretó con el Diccionario en la mano.v. 1r11•11tra/ 1 ti...us/o f.F.guulqpcr A'1JA Dtl Ptni S.25 . que el concepto «enjimció11» tiene la significa- Q11t tihttho dt lrat. IÍL'()666niJH RtgkuNtr.r u1u tlptn'od'1nrol.u/a.

19654. 096·7J ·E R rtgl<111un.por el contrario. que es de naturaleza matemática!22J. Obviamente. intereses y concepciones con los que contiene el texto de la norma. qut tJfflblttt qut Htl ÍJt1pursto Jt d1t1rn1t'narti tnfiu:niin át la rrlatión q11t e.EF de 29. Es siempre indispensable revisar la aplicación espacial y tempo· ral de las normas.L N. Sin embargo.19654. hacemos no· tar que es muy importante fijarse en esta etapa de la aplicación del Derecho para determinar si.{Resolución 16064 del Tribunal Fiscal emitid.1.uiame:mea lo interpretado por l• Administra· ción Tributario.)». el impuesto al Potrimonio Empresarial a su cargo correspondien teal ejer· cicio 1974.2. Los problemas de aplicación espacial y temporal. 1. ttJ11. ti ¡xrioditidatl an11nly'"bl11t Í111poniblt ttlá to1111.1. le estamos prestando nuestros propios contenidos conceptuales o de interés. es decir.o 1/tl t1Nu:lo lota/ dtl b11¡n1e1to 11l 1110111r11t(J tlt pr11e111ar In dttlarott'ónjuro t!a.fan11 alArt.Cuutrol di! l •• 1 ur.'tr rjrm·no&mn1bk.dt dtl át otra 11 oJm¡ tr111tid11dt11't1n'ab/111tg1in la t!rjint'tión dtl Ditn'o11nrt'o dr lt1 Rtal Art:. o Jta ((}JI/O rnnliáad "'JO tulor t!tptr.5.S.uo Espaiiola: 110 debiltulm <0nfimdir tltt lirmir..n el procedimientoseguidoporCompa .en un primer momento.1ario dtl'fílultJ / tltl D.3.o 1011 la famJO dt pago (.iional Corpor:i1ion Suc.estamosmane jando la norma camo ella es o si.tlt111ia tlt la / J11J!. 29 drl D. aquí tenemosprofundos temas epistemológicosque evitamos pragmát icamente en este texto.'tuida por rlpntniJ1t>1110 ntlo dt /aJ tn'}Jrt.1 ción de «cantidad ª!Yº valor depende del de otro 11 olra.tninDs 11:tnor'1 dt 1211u1tJ. r/ dtl D.S. Qut la h1ttrpr11t1dó11 dadopor la Adn1Í11ÍJlratión 'Iiibulan·a a!/111.JtJJ alfinal tití 9tl'n·tio to11tabley q11t no dtbe to1if1111dir1r tJlt tn'rrn'() ton la fan11a d1 polf' qut. rtgla1J1t111ario dr/ Tí111lo J drl D. 196$: Que lo firma apelontcconsidcrn. En el caso de lo espacial por la existencia de tribull -Q11t la Ad111inislrarió1J Tn'b{tlaria int/JlttJID ti tlt soslitnt q11t. 111 ti taJIJ tft r.Perú. 29 dtl D. 57 Pa11·26 .1:uitode la reclamación como de la apela ción interpuest.¡wro Jí al'fttÍitar rl p11¡.1.-ex Ray-0·Yac lmern. rn inttrprttatt'ón tltl Art.'tr.A. 096/ lJ.debió e>lcularsc sobre un período de 9 meses (1·4-74 al 31 12·74}conforme a su Dcchrnción ju r:ida presentacl. que contr. 110 obli¡¡u:a rtaliz.1'iía de Pilasy linternas S. La primera regla de oro al apli car el Derecho es la de no confu ndir nuestros deseos..1:\] efectoy no por 12meses como lohizo dicha Adminis· trnción posición que constituye el fund:tmcmo. 111alln11ilita.sobre impuesto al Patrimonio empresarial).vista t11/rt ti !apio ni q11t rt refitrt ti yt 1ririoy tiptriotfo 1Ulflt1!»1 110 11l1í arrrglatla a ltyp11tJID qur ti tlrn1i110 (1/lt fi111rión» 11tri ID111aátJ tn 111 rlltpt.al tiempo que sostenemos que es ella la que los dice.'el Sdesetiembrede 1980e.r.r co11tidodes vmiableS».73.rf>' OJ 11 t1u11ta por tipri11.

No hay que olvidar tampoco.salvo m materiapenal.specciva carecerá de validez. sako las exrtpaunupmislas tJJ la Comlilu rión Político del Peni" .. Complementa estedispositivo el artículo IDdel Título Preliminar del Código Civil que manda que las normas jurídicas sean aplicadas a las relaciones y situaciones jurídicas exisrentes.(. artíc11lo 111 del Tí/11/0 Preli111i11ar.\'o lime f11erz. que como regla general. según el segundo párrafo del artículo 103 de la Constitución que dice: "Co11stil11rió11.tosmunicipales y por la aplicación de ciertas disposiciones tributarias sólo en ciertoslugares del territorio. r¡probodo por r/01 terriot de los ro11gruislo1..La I:.es decir.a 11i efectos rrlroartfr os. (...) ".) i\li11g11110 19 limefuerz a 11itf«io rtfr<>artfr ot.. la norma re. Para la aplicación en el tiempo..• se aplica a las ro11semt11rias de las rtlodo11tJy sil11aao11u.. las normas se aplican plena men te a los supuestos por ellas reguladosdesde el día en que entran en vigencia. Si no se cumplió esre requisito. puede ttlablucrse telectimy te111poral/Jie11tf 1111 lra/0111imto lribulono tJf>«iolparo 1111a delermi11ada ZPllª delpaíl'.que existe laparte ftnal del artÍculo 79de la Constitución ya antes citada y que dice: "Comlil11rió11..i1ridicas rxislmlu. Dice lo sigu iente: "Códi¡¡J Citil. En lo que a aplicación temporal se refiere la regla es la irrerroacrividad de las normas jurídicas. arlimlo 103..man dojat'Ornt al reo. Este es un caso muy :Jaro al respecto: 58 Pag 27 .(.el Tribunal iscal recurre al ar Jculo illdel Título Preliminar del Código Civil.. artículo 79.) Sólo por ly exprew.

11es que deter11Jinen una menor obligación. Que este di.'.rpo11da en efercicio de s111ahibucümu.L. q11t hizo extrnn'r'O a /111 rtl.)' en la actualidad tie11e 11110 de sesenta diaJ hábiles.-01 140 12. JJJor!ificado po. la Ad111inistn11ió11 110 e111itiera pro 111111cia111ien to sobre la veracidad)' exactitud de los datos contenidos en ella. es importan te destacar que el Tribu nal Fiscal ha admitido que la interpretación autén tica retrotrae la vigenciá de la norma interpretativa a la fecha de vigencia de la norma interpretada< 24l. ha dicho también que no 1J Resolución del Tribunal Ióiscal 206·4·2001 emitida el 21 de febrero del 200 l en el expe diente 2797-97 seguido por Kentón MOlors S. publicada e11 el diano oficial (rE/ PemcmOJ> el 31 deJidio riel 2000.11t ltt re1/a11:anlt sostit1ut¡11r rJtd txo11rr1uln dt!pago drl li11¡H1r110 liquidr1do porc111111to rs:á n111p:1rada por t11 exr11ríó11 fo11trdid11 par ti Arl... 27335. Que según la recurrente se definió así el alcance de la norma exoncratoria del Art.fiscalizaciónpostelior que corre. 2 «Q.°. ge11eral o tf/>(rinl que grtJ1't' lat at1itidt1tlt1 dt las uuprtJnl nario11t1/11 dt lrtu:spfJrlt t1Írto. "!Yª verfiicaciónpor la Ad1111ilis lmció11."::":::'. Que el Decreto uy 21891 señala en su t\1't. 5 que s:e adar:1cl An.Sin embargo.---------------------------------c. 18161. co1110 la de autos. En materia de aplicación en el tiempo.sobre impuesto Gene ral a las Ventas.r la ·N . Je hanpresentado con anten'oridad a lafa cha de su entrada eu vigen cia.la dedaradón rectjiitatoria que deter111i11e 1111a 111enor obligación. caso eu elerra/ elplazo de sesenta días seco111p11ta desde dichafe cha » (ll).A. 5 dd Decreto Ley 18161 hasta el 26 de jul io de 1977 fedia de promulgación del Decreto Ley 2 189 l ..1 <<Que de co1ifor111idad con el cuarto párrafo del arlimlo 88 del Texto Único Ordenado del Código Triblllario aprobado por Decreto S11pre1110 135-99. que rxo11tra t!rl pa§J ár todo i111p11t1/q o atbltn'o 11a(l'o11nl. Que rle co1iformirlad con el artículo llI del Título Preli11Jinar del Código Ci11i este rliJpositivo J e aplica i11d11sive a las remjicatolias que. a11te1ionJJenfe 110 estaba sujeta aplazo. s11rtirá efecto si en 1111 plazo rle sesenta días hábiles siguientes a suprese11/ación.'pr11a1 1u11itra1 ti btntjino otorgado por ti 4rt. 2 dr la l .. Sdcl Decreto Ley IS 161 59 Pa112a . J dd Durrto 4J 18161 dtl J dr JJ/lll'Zf' de 1970.EF.disposit ivo que deroga y deja sin efecto en lo que se refiere específicamente al impuestocreado por el Decreto Ley 19839 la exoner:1ción genérica del D.dI! l••l ur.'. /oral ngi()Jttt! o 1111111iripal.rpoJifivo modifica el texto anterior m lo relativo a las dedaracio. sinpeJj11icio del derecho de dicho órgano de efectuar la ve1ificació11 o.

es un argumento adicional fuera del tema que aquí nosocupa.$ concedidas a las cmprC$:iS navieras n.96. siemprequeel textocontenido en la nuev. 125-96EF.EF.UtÍidaJ of()ll en:ttri()n'Jad fa¡ 1V11t1r. c:Aclárese•. 14 dtl D.adoen e1 DecretoSupremoN. esque la Ley interprciativa rige desde la fochade vigencia de la ley interprer..o.L 198)9 tÍtr()/11 IOrÍaJ /aJ <Xf>!JmzfÍmUJ unirÍ<aJ fOf1.tción retroact iva. sólo pod tener vigcnci• a futuro pero nodesde la focha de la ley supuestam ente interpret•da: Queen el caso de autos\ el término .a!ts-.idf l't11f'11 rlt Jtt'tet'a t11ltJ!)n"a.5% de c•rgo de los empleadoreseSl3blecido por el Decreto Ley 19839.. reflllÍt!ttJ al ?S intp11e¡/o a •Q11r sin rmbar¡. sinosimple y llananlence se modifica una ley anterior. aquí el Tribunal Fiscal utilizó también el principio de legalidad por que resulta que la segunda norma era un Decreto Supremo en tanto que la primer a (cuyo significado se pretendía «predsar»} era una nor ma de rango de ley.L.f o 11) de lo L!J drl / 111putJl'111/:: Rt1ua. (Resolución 16202del Tribun al Fiscal.tosicndo uni aorm.aeio nales. ley tenga el sentido quedesdesiempre quiso c:br el legislador a la ley interpretada.la retroactividad se aplica automáticamente. quien aplica el Derecho podrá considerar que hay una modificación y tratarla como tal aunque del texto.Jnterprétese. tra apl"rablt 11 /t>J eonrriblf)tr.Prccísase. bter. toruidtnt qut ti i11ri10 t} Q11t aát111tiJ ti tfttto1 Jt dtlArt. en la legishción comparada y en nuestra juris· prudencia./ts IÍtl lmj»ttllo q11t hubitrar. u otra similar no se decl:ll":l el correcto sentidode una norma OSCW'3.rmrio11tspo. en forma t:1I queaunque promulgado el D. Que la posición mis odmitic:b en doet. tiene aplic. como puede apreciarse de la cita.L 198)9.«adara11d0» o «i11lerpreta11do» o si.utiliz. t11 t19·a Prin1tra Dispo1iti6n 1ran1itonl:y J-:¡1u1I Jrpntisa qur lo li:aftrloriGn dtl lnip1tt-1!0 Mir. 12$. el método literal pueda e>'. no comprenden el <ributo del 2. l:ue1npres:ispro- 60 Pa1129 9 .porque el legislador diga que está interpretando.traer que se pretende una interpreta ción retroactiva<25>. por el contrario . Que si a través de la fórmula •Precisase.'iui ti Dtmlo S11prt1110 N.D.. represent3 un:tmodifico:lción ya que l:t norma original :lludfr1a toda.rino. es forzoso concluir que surte sus efectosa panir dela promulgaci6ndel Decreto Ley 19839: dtl taJo prttÍJ<if' t¡1't rl D.. en el sentidoque lasexoneraciones y íranqujtia.i dccaric:tcr interprettivo. 21891el26-7·77.A.sobre impues to a las remuneraciones por'servici0$ pel"Sonlles). aunque de validez indudable. En este último caso..el propio Tribunal Fiscal sos tiene que quien aplica la norma debe analizar si es razonable que se esté •<flrecisa11d0». emitida el 1 1 de noviembre de 1980en el procedimiento seguidopor Naviera Neptuno S.L 21912 qut tiure tartÍfffr hrurprt!dtit'O y tDtJto tal 1u1 rttrolratn a lofttha dt pro11ru:zriOn drl D. . a) Jrl af1i(u/o 116ytl artífl.in10 a la R. Que por tl. se está modificando.tnta a qt Jt rtjúia tibttt)(.rsrniti01pmor.ida. no existid interpretación sino innovación y por" cal r:tzón. Pero éste. r/ 27 tÍt Jititmb"dt 1996 sr p11b.Al contrario.Desde luego.

(Resolución del Tribunal Fiscal 0055-2-99 emitida el 12 de Enero de 1999 en el expediente 514298 scguido por Cés>r Augusto Alegría Rodsiguozsobredevolución).IRRETROA CITVIDAD DE LAS l'!ORJWAS SAJVGONATORIAS Los nor111011tib11tario1que mpri111011 o red11Zfo11 so11cio11espor iiifracdo11ei trilmtorins. n•rmtr1prt1tt1alr1son 61 rur. Esta norma es ductivas. l 74. en este c. "'tllt r1110. mientros que la norm• interpret•tivo nb:a.JJ.'lcistc .. 110 exli11g11irá11 ni red11cirá11 la1que Je encuentren m trámite o e11 efet11ció11".1(.99.)• .EF.las normas beneficiosas en materia de sanción tributaria se aplican desde su vigencia en adelante pero no a los procedimientos ya iniciados oa aquéllos que se hallen en ejecución. esdecir. desde luego.pr«tát fflWar /a.que la norma nueva se aplica a losprocedimientosen trámite y.jntcrprmción• sinomodifiación de la norm• original.¡. "'rt1olr.J Rr. loque significa además que a mvés de un Decreto Supremo seestó modificando una norm> de mayor jerarquía locual vulncra d Principio de Lcg. 1JJ.. fa¡ drtrí'5tatié11a101promlin:imtos m tráu.011ntrol c1P l En estos aspectos generales de aplicación en el tiempo.iso no l. -í"i<drh R0'7ff'1" 11119orl''ª'fJN/a. QM< tk trt•mÍ•"" rl trrti"'lo 102 Jrl Tt><I• Únu• OnkuJ•Jrl CJJ'C' Tnb•lan•"P"""".rca sóloo loscontribuyentes del lmpucs ro queobtienen rentasdetercera categoría.ili. Por tanto.J»r <I º'"'"s"P'"'" 'l'" ""'"'""' N.r1/1nbNnal Final. esdecir.•.. TV1oluri1ttl dtl 0l iib1ou1/ l iral 1400·1 átl 11 át 11011nnhrt dr 1994.nlJ.. Dtltrlltl· •:zti0.n"otttl tlt. Hay que hacer la aclaración. 2• •QNr 1 1i11 1/ m'1tno t1tablltirlo rn /11.cl lOde marzodel 2000en d cxpcdientcseguido por Dragados -Sagitario Dyctelso Asociadossobre impuesto a 13 rcnt:i). sin embargo. 007·2-96 dt !)dr abril rlr 1996}' 166·1·98 rlr I 7 dtfil irtr•dr 1998. .hay que recorda r que el Tribunal Fiscal ha determinado que las normas de naturaleza procesal son aplicables inmediatame nte. a los que se inicien con posterioridad a ella<26l. ti Dtrrtlo Ugillan1-o 1\1.ornado 168.innituci6n r<etora dd D<r<eho Tnbuurio y cuyos fundamentos que deben ser obsuv•dos por ellcgislador al momentode expcdir las nonms..(Rcsoluci6n 22-2000dcl Tribunal Fiscil cmitid.de que el Código Tri butario tiene la siguiente disposición específica para la aplicación en el tiempo de las normas de sanción tributaria: "Código Tributario..

Por ejemplo. Según la opinión de nuestro especialis ta en Derecho Admin is trativo (que ha escrito el t rabajo que citamosdesde el punto de visea administrativo general y no con especial referencia al ámbito tt'ibuta rio}.r a todas /ns 111aniftsta riones de lapotestad snnrionndora de la /ld111inistmción P!Íb/ica: (. 152·154. como queda claro por las razonesdadas... "Notos ACCro de la potestad sancionadora de la Administra · c1ón Públic3·En: l11sr1 l'rnfn$.Jorge DanósOrdóñez tiene una perspectiva dis únta del tema.po r lo que s11 vinc11/ació11 ron elp1i11cipio de legalídad es inrl11rlnble " (?1).Jorgc.la opinión que nosotros mantenemos en este punto..pedir su no aplicación mediante procedi mientos de control constitucional difuso. sin embargo. N6 l0jul io. pg:. 62 Pa11. 11 DANOSORDÓÑEZ .se podría objetar de inconsútucional el artículo 168 del Código Tributario y. J 99S.De bemos señalar.31 .correcta porque la retroacúvidad benigna de la Constirución se refie reexclusivamente a materia penaly en esre caso estarnosantesancio nes adrninisrraú vas por lo que el Código Tributario puede. que e11 11uesfra opinión ruulf (IJJ nplicable. interpretar la disposición constitucional en este sentido.) b) Principio de rtlroarti11idad de la 1101wa penal 111rísfavo rable: El 111a11dato de irretroacti1idad absoluta de /ns 1101wns snncio11ndoras se derim 110 sólo del artímlo 1OJ q11e ro11fr(J/io se11su prohíbe In aplicnrió11 relroartim de las nor111aspenales110Jnvorah/essino tn111bié11 del antesglosa do inriso d) del 1111111eral 24 del a1tírulo 2 rle la Constit11ció11. dado el caso. que no hay criterios u niformes al res pecto. No es. en nuestro criterio. i\iio V.Dice: "A co11/im1ndónpasare111os so111ern revisln a af§ 111os de los plincipios de orden conslit11rionnl o extraídos del orrfenn111iento nd111inislrnlivo)'pen"I ordinario.

Que la norma naturalmente aplicable a una infracción es la vigente en el mom ento desu comisión. que" .entre este hecho y la apli cación de la sanción. El contribuyen te que había cometido la infracción sostuvo que la sanción ya no existía y que en aplicación de la regla consrituciona l de retroactividad tributaria benigna.e 110 ob1t:111tt l}"t lo r«11rr11tlf 110 10/iriJa la ttp!irntión drl p1inripio dt tt/rqartin'dnd btuigua.. hborol o t ributa ria.ya no dependía exclusivamente de la volu ntad del contribuyente.. num eral 24. se oc4pÓ del siguiente caso:la legislación autorizaba la trans ferencia del crédito fiscal por libre vol u ntad del contribuyente y casti gaba con el décu plo los casos de tra nsferencia fraudulenta. al desaparecer el sistema de transferencia.1d asu vigencia (ret roactividad): Que la Constitución entoncesvigente. el régimen de transferencia del crédito fiscal fue sustituido por uno de devolución median te notas de crédito negocia bles cuya circulación.Es interesante anotar que el Tribu nal Fiscal. 63 . debía quedar exonerado de la san ción.respcnivamcnte•. Como es imaginable..icadel Estado. la infracción ya no podía cometerse. había que aplicar la única regla de sanción posible que era la de la sanción con décuplo(2SJ. tal como sederiva del principio •nullum pena sine lcge-.cu. tJ 1:ett1nria rrfirir1t a t:ll! nspttto M. . por consiguien te. por tanto. li teral d) de la Constitución Polí.trabajador ocontribuyente. dado q11e tou po1tt1ion·d11á a lo to1JJiJ ió11 de In titjr11cr1'&11 Je drrogó la 1nnti011 t!t:!diruplo tn/r(lt:do rn z·igtntia ti i111tn dt Jrurrionrs drl Ctdfl.En este caso lo que se había hecho nó era aplicar una sanción más baja o eliminar la san ción sino que se había cambiado el régimen sustantivo tributario y.El Tribunal Fiscal sostuvo que la retroactividad tributaria benig na sólo era aplicable cuando la nueva norma era más benigna con la misma situación ju rídica. Jtr dt lt11porta11da. 2i vQ. bajo la Constitución de 1979 que preveía la aplicación retroacriva benigna en materia tribu taria. establecía en el segund o párraf odel :mículo 187. U n con tribuyente incurrió en esta infracción pero. también desapareció la sanción del décuplo. desde luego.O Trib11torio. salvo en materia pena l .en el artículo 6del Código Penal y en las reglas de aplicación de las normas en el tiempo..ninguna ley tiene Íuef71ni efecto retroactivo.mdo es más favorableal reo. pero que no podía entenderse que ha bría aplicación benigna cuando se cambiaba n las instituciones existentes y.previsto en el artículo2. Que excepcionalmente existen casos en que normas ya derogadas continúan aplicándose {ultractividad) om queéstas se aplican con anteriorid.

n los casos en que existe retroactividad..dl! l••l ur..) "..eru. las leyes referidas a l1ib11tos deperiodicidad anual rgi en desde el primerdía del siguiente mio calmdano. artículo 74.1 Por otra parre.----------------------------------c.'. 64 Pa11·33 .no tsnplittJblt rlpniu1piodr ttlf'(.ello no signiíic:ique la misma no sea aplic3ble a los casos que se produjeron duran te la vige. (..":="'. la derogación de la sanción del décuplo se debe a laelimina· ción del régimen de libre tl'ansferencia del crtdito fisul con efectos jurldicos y no a su sustitución por una sanción más benigna. "Código Trib11tario... Que el fundamcn10 de la aplicación del principio de retroactividad benign• c$ cVilM b injusticia que se cometería si dos sujetos que realizan un mismo acto punible en fechas diferentes. o al hecho que la libre transferencia siga siendo pcrmit ida y no sea penada¡ Q11t al habtr ra1nbiad(J ti tigima1. en el expediente 622 96seguido por Granja Avícola G•leb E.(lfli t-idnrl ftt1. inír..l no reconoce ya b rctrooaividad benign. Decreto SNpremo o la Resol11ció11 de S11perinlcndencia.'0 Str dt1b!t qur dcJ hrtho11g:1alt1St11..R.nciade la norm2 que sl la tS't:tblec:ía.) Traldndose de ele111e11los contemplados en el indso a) de la Norma IV de es/e Título. esto es. lo que sólo puede producirse en vinud de cambios ocurridos en la 1egisbción vigente en ti momento en que C:Jda hecho punible fue cometido..)'" 1:0 tJ pon.SO de las infracciones cributariis.<apción de la sNpresión de 11ib11. sobre multo).'gi Jzr. Que en b:neaello. la norma 3plic:ablee.Ís benigna. (..lm malesrigen desde la vigmcia de la Ley.pc. de ser el caso. Lo dicen ramo la Constitución como el Código Tributario: "Constil11ción.) "..) Lm lf!yes relativasa tributos depeiiodiddad an11al rigeu apartir delp 1i111e ro de enero del mio siguiente a Sii promulgación. entran en vigencia al comenzar el siguiente año a aquél en el que fueron aprobadas.. Que en el coso que nos ocupo.son sancionados en forma disti nta .":'. ffl IJlle 11/ 1..bit t¡11r a 11un tmnJjirto un 111/d<t a far or ron tfldos ¡11riditos.l.L.(. NORNJA X del Titulo Preliminar. (Resolución del Tribuna l FiscaJ 2000-1 96 emitida el 01 de agosco de I99ó. Que de acuerdo a 11doctrina preponderante. hay que señalar también que las normas que regu· Jan rriburos de periodicidad anual.1111:aun11 dt difrrtnlt ta11riOn.iccjoncs cometidas hasta la errtroda en vigencia del Código Tributario aproba do por el Decreto L<-giSl31ivo Nº 773. es cu.·(.aun cuando el Código Tributario>.. a e:'...tosy de la designación de losagentes de re/maon opercepción.tlquiera de lasinlerntedias en la medida que sea la m.i en el C-3..

este Tri/J111J(ll co11sidera -co1110 lo ha hetho m faJOJ análogos. no afectando a la obligación que el contribuyente tiene de pagar el tributo del caso.Como se puede notar. la NORMA X del Títu lo Prelimina r del Código Tributario da una interpretación específica a la enunciación general del anículo 74 9e la Constitución en la parte antes citada:dice que sólo los aspectos referentes a la configuración del tribute como institución que genera obligaciones tribu tarias entran en vigencia a partir del año calendario siguiente. Dice respecto de ellos el artículo 62 de la Constitución: "Co11sliludó11." (.. La supresión de tributosy la de signación de agentes de retención o percepción puede entrar en vi gencia de inmediato. Este dispositivo qué pare_ce absoluto a pa rtir de su redacción.Lor co1iflirto1dtril'OdOJ de la relación fon frat f ual sólo se 1oh1dona11 m la vía ar/Jitral o en la¡i1dilial.Lor tir111il10!ro11fradualt1no pmdm 1er 111odifi'4do1por ltyer 11 otra1dirpo1icio11e1dt ma!q11ier dore.) PaQ 34 .) ".La líber/ad de f 011fralar gara11liZf1 que 101 portt1puedm pallar i·álida111mle 1tg1í11 /01 11or111a1 vigmte1 al titJllpo del ro11trato.. arlímlo 62.. La interpretación es completamente razonable porque.) 9. fue interpretado por el Tribunal Constirucional. stgtíll 101 111ua11i111101 de protecdó11previsto!e11 el con/mio o co11fev 1j>lado1 m la le... en el primer caso (el de la supresión del tributo) opera a favor del contribuyente que es alque protegen estas disposiciones y. la modificación es solamente de procedimiento..Por todo lo r111te1ior.que <da i11la11gibilidad de los f Onlralos de ro11ce1ió11prottgi dnpor el artímlo 62 de la Co1111itudó11».(. en el segundo caso (agente de retención o de percepción). Caso especial de aplicación en el tiempo es el de los con tratos. El siguiente fundamento de la resolución citada es interesante para nuestro propósito: « FUNDAMENTOS. el 111i11110 q11e se 1i1terpreta t11 co11rordo11ria 6. .

para el caso. raz6n por la cual se han dictado normas razonables y proporcion adas que modifican las disposiciones con tractttalesy que el Tribunal Constitucional estima compatibles con la Constituci6n.<19>.Al/TCexpedida el 11de abtil del 2002. las 111ismas q11e c11111plen co11 elp1incipio de 1'azonabilidady proporcionalidad. por otro lado.en su texto. se ve expresado en losfi 111dame11f os de las normas que se i11p111g11a11.procede la rnodificaci6n del contrato por ley posterior como en este caso. por :tcción de incon. " Semencildel Tribun al Constitucional en el expediente 006-2000. esto es. la materia aquí discutida es referi da a u n contrato de concesi6n de recursos natu ralescuya ejecuci6n afecta al interés general.asuntosque pertenecen a la esfera del interés pú blico en los cuales. razón por la cual las normas pueden modificarlo si cumplen los requisitosde razonabilidad y proporcionalidad. El tema tiene interés desde el ángulo tributario porque. podría ocurrir (y aquí subrayamos nuestro uso con dicional del verbo) que lo tuviera por aceptable: en el caso resuelto y citado se dice que se trata de un contrato de concesi6n de recursos naturales cuya ejecuci6n afecta al interés general. eventualmente.Ley Foresial de la Fauna Silvestre )' el Decreto de U'l\cnci• 085·2000.stirucionalid d interpuesta por Glliomar Seijas O.asun tos que pérténecen a la esfera del interés privado cuyos contratosson inmodificables y.lvil. c11a11do JI/ realizació11 afectare el i11teréJ ge11eral. 11i m·qjena al cambio en las circ1111Jf a11cias q11epo1ibilita que éJto.a )' sesenta y seisCongresims de la República comra la Ley 27308. Puesta en susjusto s términos. aunque el Tribunal Constitucional no ha esgrimido el argumento que a conti nuación damos.r arlít11los 1403y 1404 del mismo cuerpo legal.rpierdan 11alidez.. el mal.co11 101precepto!ge11erales que la lry de la 111ateria di!po11e. El Tribunal está contraponiendo. en el Título Preli111i11ar V del Código Civil concordado co11 lo. 66 Pa1135 . ron11ir tiéndo1e la obligación e11 ilícita oprohibida. 110 puede estarpor encima.

en cier· tas circunstancias. Pues bien. osí también es razón determinante el hecho de que se trate je un contrato de concesión de recursos natu rales. 67 Pag •36 . fuera éste de concesión de recu rsos natu rales o de algún otro tipo. será bien que la norma identificada no se aplica o bien que sí se aplica.Lo que el Tribunal Constitucional no ha dicho en la resolución citada essí la razón determinante para autorizar la modificación del cont rato por ley posterior es exclusivamente la afectación del interés general. EL PLANO DE INTERPRETACIÓ N: QUÉ QUIERE DECIR LA NORMA. pasamos al plano de la interpretación jurídica. En este último caso. Esto es algo que queda como hipótesissimplemente verosímil en el actual estado de cosas. Cuando aplica mos las normas ju rídica. En realidad.en la estructura de pensamiento del Tribunal Cons· titucional podría bien bastar que se afecte el interés general en un con trato. está conscituici1por ladiferenciación de los efectosdel interés particular y del interésgeneral: éste es el que autoriza a intervenir y modificar legislaúvamente loscontratos. y a pesar de que tratemos de hacerlo de la maner:i más objetiva. u n significado. La conclusión general. 2. bien podría suceder queel Tribunal Constitucional vuelva a encontrar que existen razones para modificar determinados contratospor leyesque también tengan razonabilidad y proporciona lidad. nosparece. Creemos que esto no puede ser evitado pero sí debe ser conocido por el intérprete. en materia tributaria existe el interés general y. La pieza clave del argumento del Tribunal. luego de abordar elpunto de laaplicación espacial y temporal. podemosafirma r que en todo proceso de inter· pretación del Derecho hay una dosisde subjetividad.s 1impre les da mos u n sentido.

el que debe tener conciencia de los diversos aspectos que hay que considerar cuando tratamos de dar significación a las normas jurídicas. tienda a hacerla llegar a conclusiones interpretativas uniformes.la vigencia de los derechosde las persona. Además.hay que hacer algunas precisiones que resultan de mucha utilidad para continuar con nuestro trabajo. por consiguiente. todavía no sabemos bien qué es el Derecho. Sin embargo. llamados métodos de i111erprclació11. La teoría de la interpretación jurídica no ha sido elaborada si guiendo un plan sistemático que le dé unidad de criterio y que.cado de las normas.Lejosde ello.esdelDerecho y de distintos procedimiento sde aclaración del signifi. son valores que dan conducción general al Derecho e informan de conrenido a las normas particulares). precisameace. el Dere· 68 Pa11· 37 . y a menudo lo hacen. muy genéricamente enun ciados en la Constitución y losinstru menros inrern2cionales porque. Es por ello quedosbuenosy hones tos intérpretes del Derecho pueden llegar. procedimientos que no tienen unidad de criterio y que coexisten entre sí dando diver· sosresultados de interpretación. El propio Código Tributario lededica la NORMA VIIl de su Título Preliminar. Tiene normas jurídicas positivas. En realidad.s. para introducirnos luego a su estudio más detallado. está constituida más bien por la sedimenta ción progresiva dediversas concepcion. tiene conductas cotidianas (varias de ellas contra la ley y a pesar deello toleradas) y tiene valores(por ejemplo. Cada libro de presentación conceptual del Derecho tendrá cuando menos un capÍ· tulo dedicado a estamateria. a diversas conclusiones aplicando las mismas normas a los mismos he chos. Existe t0da una teoría de la interpretación jurídica. usualmente diseñados dentro de u n determi nado sistema jurídico y en un determinado tiempo.Veamos primero rápidamente los temas de concepción del de recho y de métodos de interpretaci6n.

nt.ncmtatl#por k.J """'41 u"rf'mi tÍt pnudutntnl .p>tético por su signifiación el aso de Picro C:ihmandtti {Estepequeño rcbto sobre Calam.lndicJción. en un caso drJ. Calamondtti polemiza contra "(. siempre habrá u n elemento de hecho nuevo. Y así.andrci estó basado en la informaci6n que obruvimos en la siguienrc fuente: BORGNA . Inclusive. o un matiz en rela ci6n a casossimilares previos.i11Jituilprir. t>mbién.Calamandrei es un juristadestocadí simoen el siglo XX. criticando el libro de Flavio Lópcz de Oñatc La "rtrza.n1ático.. Además de las concepcionesdel Derecho y su influencia en la interpretaci6n. Margheriu . están también los métodosde interpretación. según cita tcxtuol de nuestros mismos autores ya ciudos.millon esdeseres in<k fensos desfilaron hnci• I• muerte en los campos de concentración.ll/. no pueden ser nu nca preconcebidas en toda su riqueza y diversidad: así.pam rrmrdiar h/a/JJ tk ".. Ello porque. No eséste un caso de matcrio rributaria pero es ilustr.Oonuli editorc. por ejemplo..11 hhllnklt1j ml0111n:n. aprobando el proceso de Nu remberg.cioncs sobre loque: es el Derecho varían con tu ci1·n111StJncias :Jun par:i los intclccl0$ mis sólidos.:¡u qRt ptnr.inclusive.. cómo nucs1nu convic.tdtrrl txal111ndo la "1111id11d tlr !111 l9·r1 dr1ár /a¡ q11r lt sa/t 11/ r11mtutro In 11111trtt».. de maneras distintas en situaciones diferentes. Sócrates por la de Antigona. las variables intervinientes en la conforma ci6n de un determi nado hecho que deba ser resuelto por el Derecho.:ano.if<J' J •.r'"'"' -h1 s '1'" no utñn tJm/nJ rn lo1 tótÍ!iJ'I Ji/ 11 f4S lf#< Jm1 A•li-"""": hs '9t1dt la bN. Transcurricron los 1erribles años en los que. Sirve para ver.cho da soluci6n a diversos intereses que tienen las personas y las instituciones. dtl Dcmbo en 1942.áp<.1n •pr<ei:acioncs subjetivas y conceptos sobre la namrnku de la vKb y de b..Deélsc nta que. losque a veces colisionan enere sí.s reglas de deben gobernarla.tcivo porque Piero Calamandrci es una notable person•lidod del mundo del Derecho y porque el fascismo fue una tragedia debido a la cual caducaron muchas convicciones jurídic>S puramente positivistas que h. lccrual: en ól jueg. 69 PaQ • 38 . "'mpliendo normas trágicas y execrables.1 sarrfit<«las JÍ11 Nn.Roma. 1997. defendía el culto de la• ltgaúdada todataita• poniendo como ejemplo •tltk Sómilll m ¡.Cap.mdntf•. ibiar la cst:impa de bí3ll florecido previamente.que nos hagan variar en mayor o me nor grado nuestra apreciaci6n jurídica de las cosasllOl. llQ. deque nuestro concepto del Derecho noespuramente int. a fines de 1946.. que son JO Es. Es probable que éada uno de nosotros dé algo de peso a cada uno de estos aspectos dentro del Derecho y que dicho peso sea pon derado...}tlt1miµlo f<tp liJratlttit""1111t1111t mi/Jtnutle .. C:Jam>ndrei se ve obligodo a c:m. al fin y al cabo. CASSANO.Paolo.

en la interpretación literal una coma puede ser el elemento decisivo para adoptar un sentido de la norma comoválido). difícil mente se hace la pregunta que acabamos de formular. trabajaremos con más detenimiento estos temas dentrodel ámbito tributario.Pero con los n1étodos ocu rre u n fenóme no importante de tomar en cuenta: si utilizo por ejemplo el método literal estaré utilizando como variables exclusivas de interpretación el significado de las palabras.estaré utilizando la variable de la realidad como elemento determinante de sign ificado de las norm as. 2. la gramática y la sintaxis (por ello. mientras tanto. Por ello. La etapa de deter minación de las reglas de j uego de la inter pretación .1. procedimientos a t. . Es evi dente que no hay posibilidad alguna de armonización de estos dos métodosde interpretación.Cat trol lho lf'C.Generalmente 70 P&!J • 39 .la tarea del intérprete exigeno sólo maestría en el manejo de las variables técnicas de inter pretación sino tam bién criterio consistente para realizar el proceso interpretativo y determinar un resultado para el mismo. Los métodos están alli y recogen variables diversas.ravésde los cuales encon tramos en lo concreto el significado de las normas. puesto que el ángulo desde el cual miran al Derecho es completamente distinto:el idioma en que están escritas las normas y la ocurrencia de los hechos tal como se presentan.. A continuación. Dijimos que la pregunta que n os introduce a esta parte puede ser formulada así:¿En base a qué reglas de principio y de con tenido voy a proceder a hacer la interpretación ju rídica? Cuando una persona de profesión de Derecho busca dar una solución de interpretación j urídica en u n caso determinado.si utili zo el métodosociológico. Se fueron estableciendo en nuestra teoría de la interpretación y coexisten sin pretender univocidad en el resultado.

pero que sí se trata de eltgjrla! rtjk>..- - . con criterio poco reflexivo. 1 embargo. luego. nos hará más fácilmente entendibles las fortalezas y debili dades de las otras argumentacione s que se viertan sobre el mismo tema. Desde luego. Esto no de suceder al hacerse un trabajo profesional. ello no quiere decir que n o h. Desde luego. Cada uno de estosciernentos nos lleva a perseguir finalidades distintas cuan do los utilizamos exclusivamente. fmal jdades..-=:':"::". : pasa de l argo y en1pieza a t abajar directamen te sobre lasdisposicio nes legales y los hech?s.ª. ni si quiera quiere decir que exista una predefinición específica de reglas de juego para cada caso o para cada ámbito del Derecho. .En síntesis. es decir.: :'.Yª h cho l detern:11nac1on de las regl'.15 de juego de la interpreta c1on .valores.-.40 l .más.polémica de naturaleza jurídica_ Los elementos con los cuales formamos nuestra particular con figuración de reglas de juego para la interpretación jurídica son cua troen nuestro concepto:normas. cuando utilizamos uno con prescindencia de los demás.conduc:w .Ello es especialmente importante para loscasos en losque hay contención y..si loscom bi namos en dosis diversas.Esto nos permitirá conocer cla ramente las fortalezas y debilidades de nuestra propia interpretación y.. . pod remos fácilmente damos cuenta que es posible que existan muy diversas formas de definir las reglas de 71 Pa¡¡.Solo quiere decir que lo h a hecho sm tomar conciencia de ello en forma empírica. creemos que no se trata de dtimbrir las reglas de juego aplicables a la interpretación (porque ellas no existen como reglas predeterminadas a aplicar)..utilizn los métod os de interpretación de forma que conduzcan mas eficientemente al propósito deinterpretación. acle. Para configurarse.ivame11tey de enunciarlas claramente para nosotros mismos antes de intentar fas soluciones interpretativas propias del Derecho..sesirven de deter minados principios que existen dentro del Derecho y. consiguienteme nte. esdecir. estas observaciones no pretenden llevarnos a la conclusión de que reflexionando sobre las reglas de j uego de inter pretación pod remos todos ponern os de acuerdo para elegirlas.

o . loque incluye unto su teno.elim ina varios otros eL &riltOS del Dcttcho. w Esta manera de concebir dDerecho nos habla de tres elementos i•Mn u L.. 2. juego de la interpretación..na forma de definir el Derecho como el conjun to de nor rmsque loconstiruyen y nada más queeso.:: late.disposici: n nibnwia existente debe ser m'1'5 q : _ _ . en esudefinición._ urdac iÓn asrem#ia deada..por ejemplo.":::'. cotejada<f'OO 12 Pag •41 lmos hmtbmentales . ...a sino que seenrique mutuamenre ime:rpretáadose unas a laluzde otras..•Pdosy queCXJIJiribuyen a darsignificaOO a lanormarividad: EJ co decada norma individualmente considerada.de ci e a a.li Las normas como elemento determinante de las reglas de jue go de la: inttTp.rctación juridica.son las que constan en la Constitución.PI).i. Estas normas son mandatos escritos y se agru· pan de CÚ\"etsas maneras formando coosrelaciones normativas que no sóloadquieren significadonorma por oorm.--. Debemos ser cuidadosos y entender que. noestamos incluyendo solamente cada norma individualmente considerada."" ·1y.• .---=':":.nnmp COQ elresto del De .'::':.Estas normas legisladas. Sí escierto que quien asu me qued. decretosy resoluciones que constituyen la legisbción en el Perú._ EslQes muy. d_ .Derecho son sólo lasnormaslegisladas .leyes. Hay o. A estos últi moslos denominamos Óf!'! *.Sicil de DOt2r niando.como su f'lZlio kgis y los con ceptoS juridicos que se hallen dentro de ella. Veamos uno por uno cada un o de estos elemenos..

I tsp«UikIporqu a./ariq.arrt 11()1711lJ.J i. aunque no estén expresamente legislados en cada norma o constelación de normas.APUCA QOJ:\.riloexige la nat11rakz..stJPLETORL4 DE LOS PRIXOPIOS DEL DEF. :!A IX del TÍbllú Prelimir.s Pri11cipios Gmeraks del Derrdxr.r demablrofian.) Pa¡¡ 42 et)te .rán los Pmuipio. ¡\ OR\.¡ /a..t de la persona por mandato del anículo 74 de la Constitu ción. son reconocidos en el Derecho positivo como aplicables a la generalidad de las situaciones.J''.SllJllelmiamma aplica.S ói. por virtud del mandato del artÍculo 103 de la Constitución en la parte que dice:.. será una disposici6n tributaria inválida. La utili za ción de los principios normativos existentes cuan do sea procedente y que. los Prüuipws del Dtredio Aw. Si agravia ra a algu no de ellos.E CHO.o en s11 def«io..a de las cosas1 per o Ipor raz_6n de fa áfi tremta depusona. Esto se halla reconocido ex presamente en el Código Tributario: '" Código Tribllfario. Desde luegoj es también imperativo aplicar la nonna. En lo no pm:úto ¡»r em C o m otras ntJnUJ tri"1dariar poJnía aplir..t JáDtt'ldlo Trib1/. constituciooal: (-.<:!!! ln.stinlaJ o las tn1mlariaI mmpn fj1le 1lD /eJ J ..Ptmlm expedirre l!Je.ar.Lo mismo ocurre cuando decimos que ninguna norma tribu ta ria puede ser dictada en funci6n de la diferencia de las personas..

ro /01 p iincipio. hasta. Existen t res asuntos a comentar en referencia a la com patibili dad que debe haber entre el artículo 139 in ciso 8 de la Constitución y la NORMA IX del Título Prelimi na r del Código Tributario. La pri mera consiste en que el Código Tribu tario plantea que si no hay pre visión normativa en la legislación tribu taria. Siempre se parte por losprincipios más próximos a la materia.Reservamos tt..-. deben ap/11:ar. finalmen te. a los principios generales del Derech o.r. antes de ir a los princi pios habrá que recurrir a otras normas ju rídicas del sistema jur ídico.ea ala..r del Código Tributario se refie . La tercera consiste en que la Constitución recurre tam bién al Derecho consuetudinario en tanto que ni la NORMA IX nitampoco la NORMA ID del Tírulo Prelimina.·-- ------- La segunda consiste en que el Código Tributar io no habla sola mente de aplicación de losprincipios generales del Derecho.resolver el asunto.s©<l:Qpinaz:ío sobre este tema para el momento en que tratePa11.Tampoco hay inconstirucionalidad en estoporque la Constitución no exige (y en rigor técnico tampoco podría exigir) que se apliquen indistin tamente todos los principios generales entremezclados. siempre que su plicación no se oponga y no desnaturalice las nor mas tributarias.r.· sentan p-roo te rñasíremeaICa5oaiegular.sino que establece un orden de prelación llamando primero a los Principios del Derecho Tributario. después a los d el Derecho Administrativo y. excluyendo los más lejanos.) vacío o deficiencia de (a 96lo cuando Jas1n rIJUIS'dd Q' i-xs>1(yu10-s610 las t-t l.cestumbre como fuente del Derecho Tributario.Esta es una previsión razonable y perfectamente com patible con el artículo 139 inciso 8 de la Constitución porque en él debemos entender que hay "(.1trol llP l C.11 tal 1ru1J.43 -- .ltañaS} pre.·-..genera/eJ del deretho_y rl derecho conJ111'111dil/t11io.

74 Pa11.44 .

la NORMA IX del Título Preliminar del Códi go Civil02l. la realidad social o la dramática situa ción de las necesidades de ciertas personas o de ciertos grupos de. 3511 y_ !gir_una de. desde luego.dea t!!. )2 Esto es lo que en el libro !Si..as. rudoo..1nosel ele1nen to de conductas dent ro de esta n1isma parte de nuestro trabajo pues. no siempre nos guste. t.. Esto sólo debe hacerse :Arc@traicciór:i cuando no quede otra posibilidad pero. que no lo sea·a pfeñit üd). En síntesis. desde el punto de vista de las normas el Derecho es interpretado por el mandato de cada norma. según el caso. la importancia de Jas conductas se mani fiesta precisamente en las costumbres ju rídicas que son lo que llama mos derecho coJ1J11et11dina110.ell. por los significados sis temáticos que se producen al compa rar las normas de los mismos grupos normativos entre sí enriqueciendo el contenido de unas con el de las otras.. m(r Como puede notarse. Todo ello pertenece a los demás elementos de • interpreta. desd _eJ punt_?_d istde las normas jríE_!:cas el Derecho debe ser siempre considerado un todo armónico (a Esa_r de que a veces no f!_ec_esarirn. 75 . oy el_s. ellas con9ilvoergencia s principios Dere cho.Pas.9n es co rec üera erndel !"e no.e o. y aplicando los principios generales delDerecho como manda. tomar la norma como elemento de inter pretación jurídica excluye la intervención de aspectos extrajurídico s como por ejemplo la justicia.c1on que trataremos a conttnuac1on. I • • Por ello.elo_s.r1M1aJ11riJiro he denominado. La regla básica de aplicación del Derecho en este punto consiste en que siempre debemos buscar la farma aplicativa que armonice hasta donde sea posible las cjiversas normas jurídic as _ existentes./mºttrio 1w1icú1.rmas. por lo menos. generalmente. en el Derecho. la posibilidad de armoni zación existe aunque. personas.

responden.es trabajo de cada resolución el tratar de dar trato equitati76 . Es este un principio de justicia distributiva según el cual a cada uno según sus posibilidades (su cupaddad C01ftributiw sedirá tribuwiarnente). Los valores coino elemento detcrn1in antc Je l as reglas de juego de la interpreta ción jurídi ca. vinculados al Derecho desde siempre.pero nliy11sto". por ello.recho tan formal como el Tributario. a veces.La equidad analiza caso por caso y compara resultados homologando donde hay que homologar y estableciendo diferencias donde ellas cor.su referente conceptual (así como su justificación).por con siguiente. La justicia está muy vincUiada a cienas instiniCiones consu5tanciales alDerecho Tributario.son lajus ticia y la equidad. es pre cisamente lajusticia distributiva. La equidad es el trato igual a losiguales y el trato desigual a los desiguales. es posi ble que tengan cieno grado de colisión con él. Los valores son pri ncipi os de. no son de los pri ncipios que llama mos de/ Derecho porque no pertenecen a él con exclusividad. aun que no los únicos.La equidad en materia tributaria también es frecuente pues sepresentan multitud de casos que tienen grandes semejanzas entresípero también significativas diferencias y.1. Los valores fundamentales que intervienen en este punto.1plic. particularmente cuan· do tenemos que coteja r la legalidad con la justicia: no es raro encon trar situaciones en las que escuchamos decir:"será legal. pero todas estas insti tuciones enunciadas son parte de la argumentación cotidiana en esta materia y. La justicia enteggida co_m_? elprincipio de dar a cada uno lo que le corresponde en cargas y beneficios.1ción a la vida humana en general y.2. Parece que la consideración de lajusticia está un poco alejada de un conjun to del De.2. tales como el repart o de las cargas tributarias o la progresividad de las alícuotas cuando se trata de impuestos a los ingresos o a la propiedad . Es más.

en espe cial.por ejemplo. la buena fe. la libertad y la igualdad.aplicarle el principio de la consideración económica de los actos contenido en el segundo párrafo de la NORMA VIll del Título Preliminar del Códi go Tributario:una conducta honesta hará a la Administra ción menos proclive a ejercer su discrecionalidad para aplicar esta figura. La honestidad en la conducta como contribuyente tiene también significación dentro del Derecho Tributario:existen los bumoiamtri b1.vo a los contribuyentes. Desde luego. no en su significado técnico-jurídi co) es otro aspecto fundamen tal para la comprensión del Derecho Tributario: t odos contribuyen en la medida de sus posi bilidades (teóricamente al menos) a soporta r el costo de la vida social en su conjunto y. en cada caso específico.ryente. el derecho a la propiedad. es u na expresión paten te del princi pio de equidad . la falta de honestidad en las decisiones del contribuyente puede ser definitoria para . Especialmente caros son los valores de la vida. muchos otros aspectos valorativos que al mismo tiempo constituyen principios del Derecho. Otros muchos valores de la vida social general úenen aplicación en el Derecho Tributario.r que obtienen jurídic amente ciertos beneficios por su conduc ta ejemplar. De allí que sea plenamente reconocida en el Derecho la posibilidad de establecer tributos a favor de una región o de una actividad pro ductiva o social determinada (ambos casos tienen norma constitucio nal expresa en los párrafos segundo y cuarto del artículo 79). la salud. Al propio tiempo. El solo hecho de que la ju risprudencia admi n istrativa en materia t ributa ria tenga carácter de fuente y sea prece dente de observancia obligatoria. pueden ser incorporados al análisis valorativo para proceder a inter pretar lo jurídic o. Todos ellos actúan dentro del Derechopara esclarecer el significado de las normas (lo que pertenece al elemento de las normas ya visto 77 . en los casos en los que el apoyo a terceros resulta indispensable.La solidaridad (entendida como la preocu pación por los demás.

.

para analizar wu determinada normatividad y considerarla inaplicable o inválida por razón de principio general (y no sólo de principio jurídi co). . a su relación siste mática y a su vinculación con los principios ju rídicos.punto 1. la necesidad de aplicarlas. » Eo d Jjbro 1 1Sütt11111J11rfdiL11 a esto denomínamo5 r/mrmo axioló¡¡ro. aplican dovalores de justi cia o de equidad desde fuera del Derecho. Si no es conforme a ellos no será Derecho sino arbt. a pesar que con la urilización del elemento de las normas mantendríamo s su vigencia y.para tener validez. Llma.. Pondo Edítorial de 12 Pontificia Universid.C:ipfnalo XD.Cootrol di! l•• lur. el Derecho positivo debe ser siempre conforme a los mandatos del Derecho natural. nuestra aproximación a las normas es distinta que cuando u tilizamos exclusivamente el elemen to de las normas: recor demos que con este último elemento nuestro esfuerzo estaba puesto en dar significados ju rídicos en base a las normas. el Derecho positivo está generalmente son1etido a evaluación de calidad frente a losvalores y.alísmo puwc verse en n uestro libro 1:/ S111m111 jllrftlitq. U112 11újó0 general del lusrunur. 1'X12.¡f)n-uix(. 78 Pa1147 .. Cuando interpretamos el derecho exclusivamen te en virtud de estos valores<n>. En el caso del elementovalorativo..tran•edad04J . El elementovalorativo en la interpretación tiene mucha v:inculación con la concepción iusnaturalísta del Derecho que considera que existen dos Derechos: el Derecho natural compuesto por valores y el Derecho positivo que son las reglas humanas: según el iusnaturalismo./ 11 .1 antes) pero tam bién pueden actua r desde iuera del Derecho. podre mos descartar algunas normas como injustas oinequitativas. en consecuencia. por ende.id Católica dd Perú.

La costum bre puede aplicarse en el Derecho de diversas maneras: -La forma usual es aquélla en la cual el Derecho llama a su uso.table que dice: "seg1í11 las normasde to11tabilidadgene· ralmmte aceptadas".c1o1.Capítulo VI. Por ejemplo.lJ. Las cond uctas repetidas por las personas que viven en la socie dad y que tienen las características de uso generalizado.diroríal de la Pontificia Univmidad. antigüedad y concien cia de obligatoriedad <ni pasan a ser consideradas costumbres jurídi cas y pueden ser aplicadas en el Derecho como n ormas válidas. en el Derecho Tributario se reconoce en varios aspectos a esa expresión con.Lima. 2. Pag 4a .. la Admi nist ración Tribu taria :suele hacer la observación res· pectiva y se produce la corrección (o se discute en el procedimiento consiguiente la opinión de la Administración).2002. desde luego y especialmente en la contabilidad pú blica sí existen algunas reglas generales que.Cat6 1ica del Perú. no cubren ni con mucho todos los complicados aspectos de llevar b contabilidad de una institución significativa). Fondo E.Cuando un asien to está fuera de las normas de contabilidad generalmente aceptadas y produ ce una dismi nución de las obligacionestributarias del contribu yen te. Las conductas como elemen to determinante de las reglas de juego de la interpretación ju rldica. Este es u n tÍpico concepto consuetudinario: una disciplina del saber humano ha establecido ciertas normas contables y según ellas se realizan los asientos que luego tendrán efectos tribu tarios específicos sin que exista nada parecido a un Código de la contabi lúlad dentro del Derecho (aunque. -Una segunda forma es aquélla en la cual la costumbre no es mencionada ni prohibida en la ley y se aplica simplemente porque va l U na referencia más amplia a ene tel!l2 puede verse eo nuestro trabajo libro CIS{J jNrit/iro -/r¡lrrllfNm@t1/ 0trnho. sin em bargo.

79 Pag 4a .

exigibles o proscribibles..reglas de.permisos especa1es\por los cuales inclusive se tributa). aunque sea parcial.árt'.como normas dentro del Derecho. entonces noshallamosante unas. f.d os el e.s de lo. que van contra los man datos expresos de las normas jurídic as. por ejempltí>.Son. está terminan · temen te prohibida salvo en los ámbitos en los que se ha establecido zonas rígidas.eando. ·No se esconde al lector que tras la aceptación de las costumbres .Dti:é.deber ser :. de las actividades de los comer ciantes ambulantes contribuye al orden general en la sociedad.fenómeno de la venta ambúlator.( ci6. .no nos importan los <f.nter. es decir. las costumbrescontra la ley deben carecer de espacio por que se trata de una disciplina jurídica muy fortnalizada. es decir. de prohibición de comercio ambulatorio.9.omercio ambulatorio es una forma migen.Sesos tiene que no puede haber una gran distancia entre la realidad y el Derecho porque.de· u . en rigor. existe un elemento de ideología social según elcual se debe tratar de vincular el Derecho a los senti mientos y apreciaciones de las personas de una determinada sociedad respecto delas conductas aceptables. .f. A'. -Una tercera es la de la cosnunbre contra la ley.o.el Derecho.clrl .l:Í nto al.d$.s .s deJ.relevanc.en el mismo sentido'del ordenamiento jurídico.En la aplicación del Derecho Tributari.pretar'elDerecho.Ch »nilbs :ores. Ca.ciePa!!49 . .el reco nocimiento de conductas con valor jurídico. l0s varios casosen los cuales las autoridades municipales (particularrnen· te las distntal ) han dado una forma de encarr:! l. q.::té.ia. p:arª las <rqnductas de la so. .énot'ar queel c.mS que ni está permitida ni.andola consideraciónde estos asptos de conducta se vuel ve exclusiva paraÍ. rosanterior. e. de producirse. Hay qu. el Derecho formal no tendría aplica ción práctica y lo que ocurriría esla ihformalizacíón generalizada de la vida sociai: ei Derecho dirá que se debe actuar de cierta manera pero las personas actuarán de otra muy distinta.juego de interpretación qµe se han vuelto muy distin tas la. El ordenamiento.es:ya .

.w Pa!!49 .

.'PPX den± $.¡. Si bien es cierto que el elemento conductas no tiene demasiada influencia en la interpretación jurídica.¿i : .o.unoprttendeu':n t¡¡tt: al Derecho exclusivamente para satisfacer sus inr : Mtda ¡¡)il.1 Pa11.1. no es correcto negar.asume-la .1Ii:1.a lograr la satisfacción de sus propios inteteseJ..Muchas veces Qa inmensa mayoría podemos asegurar) dichos intereses son debidamente armonizados pot las partes mis• mas.Qda. .nre librQ. pero teniendo en cuenta que son dos: cosas distintas la existencia de conflictosy la capacidad o. también dentro del Derecho Tributario la costum bre jurídic a tiene cabida. sevuelve sumamenteviolenta.ii1ri'f i¡.dio-d.e. en honor a la verdad.capacidad: para concertar a fin de solucionarlos.parte busca instrumernt:J. eventualmente.porques•1.es jurídic as siempre tienen inte.dad!J 6l. Las partes dentro de las relacion. Cuando llegamos a esta situaciOl. .ú' 8. eI u•camente muy cliseutt'ble. Un aspecto incontrovertible de la vida jurídic a es el que transcu rre entre intereses diversosy aun encontrados. 2. con clesme. estamos én aqüeliasi . regulando sus alcan ces y.in.4. gíq¡ en nu.no sin. .par.Los intereses como elemento deternúnante de las reglas de juego de la interpretación jmídica.-· reses propios.Como hemos visto...54 . y contra la opinión generalizada en los mediosjurídico s.r.conflicto esverdad. solucionando los problemas que se presenten entre ellos cuando el conflicto se enciende . - !l6 A esco he. sin em bargo mantiene alguna presencia que. .most\amado el tri .. entonces una de las características que·. Cuando se llega a situaciones en las que no s. .1.a:plica ción del Derecho es la de que cada.e puede concertar soluciones.i'!:k>s de la otra parte.

Sin embargo.· .tnado una decisión ponderada 21respecto. Hace:mashincapiéen esto porque.. sí puede ocurrir que crea que está adoptando la posici. 2..rpretación correcta cuan· do.•..S."de pl·rs<.do un profesional procede a interpreur el Derecho.r st. el con tribuyt> n te pu<. u tiliza r muchas forn1as de in terprecación j urídir. no ha debatido para sí mismo el problen1a y no ha to.dcbe.::ir distorsion \damen te las normas.1. •. ní ngu n. como ya viene dicho. A su turno.ácticamente n unca que adopte uno sólo de los elementos an teriores descartando a los demás. no su cede p:r.l.ción jurídica de elementos.ar..lu as:de juego·con lasqueva a interpreur y consideran1os que . .1nipulación dd Derecho: la Ad ministración Tribu ta ria puede persegui r in tensame n te el objetivo de elevar la recaudación y con tal fin puede aplic. sabiendo cómo va a úti l i orla te0tía del Derecho para proceder a interprer. Desde luego. esroes. ·mterpt · ción del DercchoWl_ · En el ámbito tributario el elemen to de los intereses puede llev.1 . penona quese acerca a la ioterpreu.ctirudes es correcta dentro'del Derecho Tributario (ni tam· poco dentro de la ética tan to individual como social).t· .1de estasdos.5. pa ra ell o. La pos id ón tniomática di! interpretación.dándolespesosponderados·diferen- • ·R. . siempre todapmolla quehace interpretación jurídica adopta una posición frente a.i foulidad de hacer Óptima su capacid Jd de eludir el tributo y.geneta. pero desafortu· nadamente son más frecuences que lo aconseja ble."gui r l.Ja. in.eeso d..Cu11trol di! l •f 1ur el demento de losinte. : >.t. conciente:y ddibetadamente.Ja .t-á-doniínilndo cl pro. Cuan.asumif.en realidad.i.ón de int.u fácilmente a la pola rización en la m.

f:.1 p rque dé. En efecto.. Lo que pasa es que al aplicar el Derecho. purame-nte los valores.lf discusión entre un contribuyente y la Adm. La ll amamos . las conductas o los intereses Ésta es una metateorizaeión del Derecho como disciplina del sabe. .l ur.\1D. tente no sólo esun problema ceóríco.o:.e11 JI El mtidoqw:elDicciodefa Lengua 'Española da. c:i.rech.ición y porqu en b2Se_2: ella. e.reriomrente. te esta operación de definición conceptual para fines.G: Tii ª : que aquél sostiene que la decisión suya tomada.1 trabajar en base a ellos. s:ino que tiem tam. Es una posición axior:n.:'.. si asumimos que el Derecho es tan to de cada unn de dichos elemen tos.:r. La llainan1ospo. en rigor.o.r huma. es propia de la Filosoffa del Oe.bíe c:to cuencias prácticas muy imponantes.itústració. hac_emos con..c..e estamos hacie:ndo es defi:niflQ.r/aó11 porque es u na actitud que la persona asume frente a la interpretación que realizará: to1nará diversos elementos ponderados según su crite1io y se pondrá .h. esencia y que. po:r: emp. $tantem.ego a fa qu e llama remos posiáóu 11>tioJJ1ál1cade interpretación.2 i. diferentes grados de importancia para lograr el resultarle final) y eso constitu id u na posición frente a las reglas de ju.o que arañe asu.'¡.. en realidad lo qu.:t.ática de iitterpretad4t. elegiremos qué métodos de interprecadón usaty cÓinóutrfítitr' los. ínem.. D $r pués de todo.á natu raleza misma del proceso de interpre.prácticos.mis.1_ -ion1áticJ lBJ porque es un punto de partida no de mostrab le dent ro del Derecho y porque sustenta todo el proceso de interpretación a realizar.dl!' l l't.te.rmfn.os.ti.".De los métodos de interpretación hablaremos pos..cpt5r.> · El plantearse una posición axiomática de interpreta:ci6n.I. dentro del Derecho no podemos fundamentar que debemos seguir puramente la$ normas.ii( ..o.1 res (es decir.ID1.

.· ...ae·O. ¡-.biiot enqu.uuomas y postu'. _ .·..te' Con¡llllto defm1ciones. . .Jf.·" • &3 .

Porque si de lo que se trata es de que las partes encontradas en una discusión ju rídica tienen una posición axiomática distinta la una de la otra. Porque tendrá la posi b:ilidad de diseñar una posición axiomática propia. que cu. Por ello. un elemento sumamente im portante para det:erminar la posición axiomática de interpretación. en definitiva.taria. Hemos utilizado el ejemplo de la conrideradón económica y ésta es. Saber que esto es así resulta importante tanto para el abogado del con tribuyente como para el de la Administración Tributaria por las siguientes razones: Porque quien conoce la posición axiomática del contrario y la suya propia.. Sobre la c()fltiáerad411 t&aMtltica se debate Íntensamen te desde hace va rios años y ha aparecido en la práctica de fiscalización de nuestra Ón Tribu. puede elaborar su argumentación mejor que quien no las conoce. sino ante dosposiciones axiomáticas de interpretación distintas. y no un resultado de interpreta ción diStínto. consideramosindispensable dar84 . Aquí no estamos ante u na diferencia en la aplicación de los métodos de interpretación. en tanto que la Adminisr raci6n sostiene que lo que el contribu yen te está haciend o es una elusión y que ella va a utilizar la co11tidera· ción uo11timica para realizar la interpretación correcta de los hechos tributarios concernidos.detenninada debe ser evaluada exclusivamen te en base al texto de la ley. dentro-del Derecho Tributario actual. dependen de ella.entecon mayor riqueza de conte· nido que la de aquél que n u nca reflexiona sobre este punto. entonces darse cuenta de ello permitirá poner el énfasis de la discusión donde debe ser puesto:en la com binación de criterios de interpretación que dan origen a la p<lSÍción axiomática y no en los resultados interpretativos que.

le un t ratamien to específico den tro de este t. Abdalo Pcrrot. BllCDQ$ Aires.ele la siguiente manera: n JARACH.enteJlióptaao po_i reafízar un actQ i rídic9 Jí ito que no conff va el pago del tributo.rabajo. lo/ f-l uho Jm¡-1blr.oáfJ. } 1/e. Lo hacemos a . La ro11sirlcradrJ11 eco11ó111ica o tam bién llamada el criterio cc1J11ófljt¡o con duce al está6 1ecimícn to deJa >.o.elación jurídico -tributaria en cíertas ci rcu!lst as_ en i" 9. .143 1+4. sino en la 11aluraleza del hecho imponible.1. Todo comienza con la constatación de que el criterio ea>nómko tie!lefundamento en la naturaleza del hecho imponible.. É 11e 110 consiste en la naturaleza de prulació11 pecuniaria prop ía del im puulo.más que definid.. 1971. <Jllé 110 1e reconoce a la vohmlad de la1parles más que una ínfluenáa indirecta sobre el f!aárnienlo de la ob/ígadón it! tpOIÍIÍtJa¡ desde e/p11nlo de mla dqg málico-s11bslancial e1 un hecho de naturaleza económica. en base a &a 1flag11i1ud 1e mide la obligación. con unuac1on .6. Dice de ella Dino Jarach: «Para recomxer el significado del criterio uonómíco hay q1te reconocerprim e ro exaclamenle cuáles sufimdan1c11/o concep111al verdadero. -l!-º. La consideraci6n económica en el con texto de los elementos que contri buyen a determinar fas reglas de juego de la inter pretación. · El hecho imponible es explicado. el P!. 2. Ttoria gt1Nr11/ Jtl Dtr""9 1'rilm111rio 1111/lllÍ/i#. deide 11n punto de tJÍ!la dogmálicofor mc1I eJ Iiempre un hecho_y nunca 1111 ntt. según elpn'ncpi io de la capaádad contrib11lilkI»(J9). . Dino.p2p. coñt"ríbüy. es tkár.

unfli@ el tituladopre.sj!!_do 11 otra entidad púb J111t1a rle du!!!·o. Este ré¡jmen es impuesto p ()r la voluntad de la I teglÍt1 elpre111p 11esto q11e la lq ha establecido. m man/o se verjfi.j). nace la 9bli ación tributaria que es la relación entreacreedor tributario con· trihu.-aquél. al pago de 1111r1 pre. también llamada. El H"ho bwjJdJlib!t. Siempre hay que diferenciar los aspectos objetivos de los subjeti· vos al producirse el hecho imponible: «La libertad de lasparte! de concluir los 11egocio1 con lasfor masjuríd icas que más les gusten es. Ttorfll t. La primera es que debe ser establecido por la ley pues pertenece al ámbito de la reserva de la ley t ributaria o.'lm!f!1J_i1 t111general¡ desde elp1111t1 de vista ¡111idtco. .J. e'! virl11d rJ.etsOllfl o rrspomal>!.ace11 deP-mder del verificarse de "" hecho.e> JAMCld.)Mll.«U ohl gacio11 tn. cuando se verifica el hecho imponible. o hecho i111po11ible»(•O) _ '\.e. Esto quiere decir que.. absol11ta111mte insig11ifüa11te para el régimen impositivo de s11s relaciones eco11ómicas. principio de legalidad. rslá hra.que el dckJ:uzmadJJ. co11/nh11)11'11te obl{gnrla_haria_r! f.:).<nlnJI tltl Demhii Trib111ario 1111tat11it11J. varias características.r1yrto pasivo principal. La segunda es que se t rata de un hecho ju rídico. en fan ción delcritmQ de apreciación que el legislador ha elegidopara la obliga· . . así.ú-f El hecho imponible tiene.o.s 11pt t. -e-seF<J.rlo legal_ di:f t!f uto. esdecir.ino. es 111/fl relación Jllid1cr1 t'Y lqg.e (. de un suceso objetivo en la realidad.e pag-0-tin · iaero que-éste debe-a. sin embargo. la ami 1111q_ f>.11tp11esto de hecho Por vqlimtad de la lvr la obligaaiín del contrib_!!Jenle)' lfl pretll_!1sió11 corre lativa del Fisco S!. D. que se produce en un momento y espacio determinados: ambos elementos son m uy importan tes porque el momento determinará la oportunidad en que se debe pagar el tributo y el espacio la norma territorial a la que dicho tributo estará sujeto.

AbeledoPertot. 1971. 86 .Buenos Aite$.73.pág.

L. negocios e1té11 10111etidos. Pa ra que no quede duda de su posición.scomo tampoco la e la_ogiÓJl. Jarach plantea.· ti derecho trib11tario debe dt1em11nar .npaádad co11tributiva q11e rts11lto de In relaáó11 eco11ó111icn.!!.!:. de esta manera.ni.011 hhres df ha&er lo. la licil11d o la 1/idllf d de ltJ¡ negoao1.no_deben interve. Jarach hace u n impof(ante ere las intenciones sub jetivas de las parcet_de u n negocio y el hecho objetivo de que se pro duzca o no el hecho imponible en la realidad. el que no tendrá que tomar en consideración las particula ridades de las otras ramas del Derecho para determinar si ocurrió o no el hecho imponible.r el huho 8 7 PaQ 62 .de los 11egoao1up rohlc1110 del d1:recho av1/. para calip ar l ii.rión i111positim. de la "'is"'ª manera es indi fer enteporo el dere<ho impositivo la libertad de laspartes o la a11/0110111ía de la volu11tadprimda.llTi dt<aJ que luparezcan f!JÓJ opo 1111110.s f_ormas jurídica.a. dice lo siguiente: «u que es releva11/e para el derecho ünposilii'O e.t11p11uto le laci1iJJ. 11eg.. una total independencia en la calificación del hecho imponi ble pa ra el Derecho Tributario. <011 101JornHJT.Dttiliva ei siem pre)' solamente la relación eco11ó111i<a que &0111/ifl!Je elpres1p1 11e1to de hecho delÍtfl/Jf.do. bqjo r¡11épre. scglÍ11 las 111edirlaI deler111i11odas por la I .re11/e para el derecho civil el régit11en i111p0Iitivo al mal lo.le!l0»(4 l l . Lr1sp (lr/es . dice.!!Iperlo a malquier negocio cond11i.. tle molquiermanero la t'fJfidtz. Co1110 ei i11dif¡.ill® naturaleu de los tributos a que los actosju rídicos están sujetosdebe intervenir para calificar su procedencia o improcedencia.. civil omercantil. e e_ lpa rtes.odos q11e q11itrt11.. n sro enJí111ció11 de In r..s. 1í1 .

tpondm J ARACH.purpost1>. la inle11tio foc t1. el <rbusi11es. Abclcdo Pcrrot. "ftrl({a 1tnrrol 11t/ D Tnb#tmo t#/14Buenot Aires. Dino. 1971. /:.págs. para 11sar u11a txp re. 15S-1S6.sión empleada en lajuri . •1 8 7 PaQ 63 ./ Ht<bo Jn¡pombk.rp1"lldentia 11orteamerica11a. Si la.r '°"e.rfo rmasJllTidica.económico. o.

141) .pág.bk_ 1. en eféao.'/t0n•#IWrll tÑI Omtbo l'nb111t1no Buenos Aitts.1 H<th. lt1J. ISO.ISI. q11r u e_-·.sin tmhargo. sino más bienjNndados 1obre tÚ illkreses. q11r n uo11ón! Íro_y 110..11ridJ(o. 139. od111111r lo m11trono eborario ronlm lo na/11ralrZf1 drl hubo ÍlllJ>onibk.iq. Hay intereses y finalidades concretas de promover el pago del tributo al aplicar esta figura:: «L:i doctrina aiemONJ.Puede ser utilizada a favor del contribuyente). y además co11tro laf11 t11/r dt la rrlodó11 i111posili11t1. en ciertas circunstancias.no tÚ coráder dcgmáli&O. º"" Los intereses aquí referidos no pueden ser otros que los del fisco de recibir el pago de los tributos y las finalidades son las de hacer que •1 ] ARACH. Dino l:. la &irhklbgobmmbrNng¡lajNrisprlllimcía JNÍ· Z.schaftlidJe Be1ro&hbmgnwist»)¡Írk ha JÍiÍo klmbiin fÍÍd«/o (f)mo norma en la l!J lribNlaria genero/.ip. AbeledoPerrot. ha afirmado por primtra vez el criJt:rio de Ínlerprtloció11 de Jas kJts jisc a/es conoado C01110 mltrio tCOllÓmÍ<o (<<Wirt.64 '"""""'°' ttl . lwf»'Jibk. p.I H. Oíno.d Jt ha 1111ido o tJ/l mimo por Jo llltnOI tfl 111111 pri111tra Í/J«o. d111i11t1mmlr la lry)' 110 lo 111a11iftstar1ó11 de vobmtod de lmporle. Jobre lafotaliJad in manente en el dnwho imposilzi. atendiendo más bien a los hechos que a las formas adoptadas por las panes y a los ropajes jurídico s que se baya colocado a los hechos realizados (aun cuando luego veremos tam bién que. /MJ». LaI roZfJneJ de es eriterio ha1t Jidc. Pa11.fon11as¡111idlfaS rlfJ!. 1971. en la ro11sideraaiín ero1wmira hay una mar cada orientación a lograr el pago del tributo por la autoridad adminis trativa correspondiente.J>.r-<•2l.1dm 1011 mdi_fr rmlu pam rl dtrrcho lnlfXJJllwo. Como podemos apreciar. Abdcdo Perrot..-n•#"'"''"''Ot1Wbo Tnb111'"'• 1111111•'""' Buenos Aitts..Dlf1lrol lho lK o 11110 intmtw¡11ns. 1::. 4J JARACH. 1971.. rp1t' 111jl11ye so/N r la du11pl1110 dtl derel'hoptimdo onf'll f ál/flola m d1rrcno11 difrrmte de In q11r 1111 1111111ifrs lar1ó11 de l'Oh1111nd habría ndo s 11odnpo r el drrrcho ob¡dn'O.

88

Pa11- 65

CW1trol lho l

' •

cuando exista capacidad contributiva '«> y secumpla en la realidad
el hecho imponible, entonces el contribuyente deba pagar el
tributo.
De esta manera, la con1irúroaó11 rm11ó1111{a constitu ye u na
forma particular de determinar las reglas de interpretación del
Derecho Tri buta.rio y, por consiguiente, se ubica en el ámbito de
la pos¡cvin axi{)lflálico rúinterpnlodón y no dentro del proceso
interpretativo mismo,es decir, de la aplicación de los métodos de
interpretación.
La ron1ideració11 económica es un pu 1110 de partida para el
proceso interpretativo y, por consiguiente, debe ser analizada en
el contexto que acabamos de tratar líneas arriba: el de las normas,
los valores, las conductas y los intereses.
Como vimos hace un momento, tras la consideraaón
uo11Ómi<a exis te el interés de cobrar los tributos, con algunas
excepciones. Este es un elemento de interés que,si no se desorbita,
resulta perfectamente legítimo de pa rte de la autoridad tributaria
pues ella, dent ro de la legalidad vigente, debe recaudar lo que
corresponda: ésta es en efecto la finalidad para la que existen las
normas jurídicas.

44

Dice Jarach sobre la capacidad contributiva:•Totl.u "'1/1/#ddo•J.)1*"-1/o/ b«bos
olti1-'u uU ti"'*'-# ti Jt -oMtJlá"6 llllf»llRN fU11<11 C-.
J. Jt JWrkrll;u
n

<lúM 1 •• .,,,..,,.,.. ti.
; ufil 11 .-pnttba'"' 1111•óluu s•"-tt•• tltl tlrrNI» po1111,..J
"'"'lp#IM .J mltM fi 11a"'1tr0 q11t ti """"" J.l sMlf-110: ti t:.Jw/o t:X1f! """ -J. ,
¡,,,,,_ ar 111MtNi-J q1umi"""111111 c4J>MitlmlcMtrib•li•w. l::.s nrrto qw tiHitoJopK s•po;kr Jt
1111/>'ri"poJri4 ca¡jr 111tf»lt1IOJ "' "'111 " l1111/t¡llÑr prrsllf>"'lll tJr ht<bo, por caprid,.so
qw¡,..,., Prro ti t:.Jtatlo
11foml""'-•'•..hlrt 111/.
E•t/t<lo. 11/tÓnc_,•lt,11 titar, opriori.
n.1,,,lt.J<1po111;,.,,, /fUP"ll' -'OIÓ/tJ ,.,,
lti1mltri.s f"'""""" ,,.rftt!O.s par. _,,,.lti1co•lnb'!J'f'IU ",,;;..1qs.) f"' 'º"""""40s. porv qw
til:.shlM . .,,fHO/'Í11' .,..llllf#-111111 lrtlll"'""" U1"1,MÍt11•. _,.,•lrihli..,.,""' """'"
••11roio1Jtl l:.sW.; 11 IOJ q"' na/Jm •""
11
1111
·•"IOJ 'I"'J»J- "1"'P«'tÚrl

P"""'"''""'

"'"°"""""o"""'º•bow.

,.,.,'P "'""°"""

S1nrtprr "'"'""' '"""' l<Mco /'f"Í'*' "''b'W'd1rt1 cllkg>ri.u Jt
pttMtr pm"1/N O {l.U.U}, 111 l'fl'tl<I. (ld•t>i -1111).)111ltrrm> (úttpwsS.S)• QARA CH, Dino. l:.I H<tl>o /lllf>#IUl>ll . 1ion11,tf"""IJtl Drmbtl
Tnb11t<1n.1•sta111110.Bu· nos Aires, Abcledo Perro!,1971,págs. 8>86).

tJr /'Rll"·•

t>ib.1111. lti1q11t""'

89

90 .es preciso reconocer que tras la ronsideratúJ11uo11ó nlim ponderadamente aplicada. pues descorre el velo de la forma ju rídica utilizada por la parte interesada y se dirige a mira r tras él.siuno paga tributos y el otrono.pág.En: /J11d Vintas. debiendo tenerse ·en cuenta que la tributación está ubicada en el corazón de la realidad económica de la sociedad.1 Al mismo tiempo.."Declinaci6n del principio de legalidad en recho Tributa· rio:una connacaci6n objetiva•. además. al tiempo que estos mismosactos difieren solamente en la forma. N• 10. merece cier ta atención pues no hay que olvidar que el Derecho Tributario tiene el principio de reserva de la ley que también es llamado elprincpi io de legalidad. También hay un elemento de conducta porque. por consiguiente. 197. debe ser gravado tributariamente. hacía los hechos ocurridos en la realidad. Como recuerda Medrano<4 sJ. Lo que esteprincipio señala es que ciertos aspectos fundamenta lesde latributación deben ser fijados exclusivamente por una norma de rango de ley. hay un criterio valorativo orientado al trato equitativo de las personas: si dosde ellas cubrieron la misma finali dad con los actosque realizaron y. quitando el velo jurídico que ha vestido al acto económico. Eviden temen te. mostraron la misma capaci dad contributiva a través de susactos. seviviría una situación inequitariva en la que las puras formas traen consecuencias disímiles en la realidad económica común. entonces se producirá una situación en la que.julio 1995. antes esto significaba •S MEDRANO C. la consideración eronómica va en el sentido contra rio al de tomar a las normas como el elemento central de determina ción de las reglas de interpretación.Cootrol di! l•• lur. sin embargo. Estoque aquí llamamos descorrer e/ ve/().Humberto.éste aparece en su verda dera dimensión social: como un hecho de aquellos que demuestra capacidad contribu tiva y que.Ai\o V.

Jlativo en caso de delegación defa c11/ladu.el deudor tributario y el agente de re tenci6n o percepci6n ... Dice a propósito de España Tulio Rosembuj: PaQ • 60 . en laspartes pertinentes.dicen losiguiente: "Co111tiluri 1 arlfculo 74. (. se puede: Crear. la base para su dlculo y la alícuo ta¡el acreedor tributario. salvo las excepciones establecidas pa. El hecho imponible no puede ser determinado por hecho admi nistrativo ni menos aún bajo formas de analogía. señalar el hecho genera dor de la obligación tributaria.RESE RVA DE LA LEY Sólo por Ley o por Decreto Legislativo.sin perjuiciode lo establecido en el Artí culo 10. modificar y suprimir tributos. 111odjiica11 o derogan. Todo ello está consagrado en la Constitución y en el Código Tributario que.exd111ivame11tepor ley o decreto legi.. /01 c11ak1 se reg11/a11 mediante decreto JllfJremo" .ra los aranceles y tasas. ón o Je eilablece u11a exoneración. a) b) Conceder exoneraciones y otros beneficios tributarios.que los tributos los debía aprobar el Congreso de la República. pero ahora se admite la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo. NORMA W:PRINCIPIO DE LEGALJDAD . 1al1JO 101 aranceluy faJaJ. en caso de delegación./'. De manera que el hecho generador de la obligación tributa ria (que es expresión sinón ima de la de h«ho imponibk que venimos utili zando) sólo puede ser establecida por norma con rango de ley. "Códgi o Tributario.Lo1tribNIOJ Je crean.

91 PaQ • 60 .

. Madrid.. 1999.Jideración e«J11fJmi&a (texto al que nosabocaremos luego): "Códgi o Triblttario. co"'edene exoneraciones. Ello es consecuencia del principio de legalidad ode reserva de la Ley: si median te la consideración económica va mos a extender analógicamente el hecho imponible determinado por ley. Tulio. Y elart. Nuestro Código Tributario es aún más estricto pues no sólo ex cluye la posibilidad de la analogía:tampoco permite la interpretación extensiva para incorporar detemúnadoshechosno directamente men cionados en lanorma que creó el tributo.nderá qHe no existe extensión del hecho imponible mando se graven hechosy actos o negociosjurídi cos re.« El art. utabkcme sanciones.J. estaremos actuando contra dicho principio y eso será inconstitucional.. el ámbito dtl hecho i111po11ible o el de lai exencio11e1 o boni.a/izados ron dpropósito de eludir elpago deltributo tiempre qHeproduZfan un ruultado equivalente al derivado del hecho impo11ible•<46>. NORMA VIII de/ Título Preliminar.¡Jmrho 1rib1ttario.Id ti-larion r tiabNso tk la1fa.(. t11 la Sección 2.. ROSEMBUJ.. U¡m. a otras cir cunstancias no previstas por la norma.xtmder 111á.r disposiciones tributaria.) En vía de inítrpretadón no podrá crearse tributos. eitabkce qHe no Jt ad111itr la analogía pam e. Interpreta ción.. pág. ni extenderre la.. Marcial Pons. Decimos que el Código es más e:stricto que elcomentario hecho por Rosembuj porque la analogía es una forma extrema ele extensión .71 . 24 de la Lry Gmeral TribHtaria que:para evitar el jr aHde de f!J Je mtt.r allá de mi término! estricto..... 92 Pa11.. 107..dentro de la realización del hecho imponible. tk .3 dt la Gmeral Tributaria.ftcacionu.i aperso nas o s11JJ11eslos distintos de los señalados en la f!J ".... 23. Dice su NORMA VIl1 precisamente después de haber consagrado el principio de la con.

a partir del texto que acabamos de transcribir.pos1to: LA e/NJión. es mayor in novación la analogía que la interpretación extensiva. pro. sino también de la interpretación extensiva. Por eso. « La elusión fiscal significa esquivar la aplicación de la norma tributaria para obtener una ventaja patrimonial por parte del contri buyente. . no sólo a través de la analo gía. Como puede verse. Entonces. procede la interpretación extensiva. En este caso. En la interpretación extensiva. que no se realizaría si no sepusieran en práctica por su parte hechos y actos jurídico s oprocedimientos contractuales con la finali dad dominante de evitarla. y que sólo hacemos la aplicación analógica porque consideramos que hay una semejanza grande entre el hecho previsto y el hecho ocurrido. en la fr onkra de_k/mJ!i1to de tal forma que no hay abso luta seguridad de que el hecho esté considerado o no lo esté dent ro de la norma.ifttt¡ltad o unproblema se elude mando se esquiva o evita co11 astucia o maña J>. ¿cuándo puede la Administración Tributaria recurrir al principio de la conJideración económica para interpretar los hechos de naturaleza tributaria? La siguiente reflexión de Rosembuj es importante para este . se excluye de la aplicación del Derecho Tri butario peruano la incorporación de un hecho de la realidad a la con dición de hecho imponible real y actual.de una norma jurídica a un caso determinado:en la analogía sabemos positivamen te que la situación planteada en la realidad no existe den tro de la norma a aplicar. es la acción y efecto de eludir. para así incorporar al caso dudoso. por decirlo spacialmente. el hecho que ocurre en la realidad está dentro de lossupuestosde la norma existente. desde un punto de vista Jingiiistico. consi deramos que en nuestro Código Tributario. pero lo está de manera ambigya o. que consiste en dar mayor flexibilidad al contenido de la norma a aplicar. en cam bio. Una d. 93 .

94. en modo que no integren el hecho imponible.r»(47) .r de rodear o .) obtener una ventajapatrimonialporparte del contrib11Jmte.1<.r lémira.. M3drid. a11nq11e no rongruente. En otras palabras. mediante lagestión lícita de medios negocia/es.rieran enprátJicapor.. 1111 modopam desig nar esq11emáticamenle la. n uest ro autor réquiéré que la finalidad dominante de haber adoptado la forma elegida por las par tes sea evitar la realización del hecho imponible.re realizaría .r con la IJ(J/untas legis".¡. de otro modo sujetas.r /es trib11taria.r lf!!.is. «U eltmo11Ji.Jfr 1111tlt'tk *..pág. Rosembuj exige dos cosas como puede verse de su propio texto: "(.real e. Complementariamente.ry acto.El presupuesto de la elusión consiste en sustraer del tributo ma nifest aciones de cap..r rontractuales con lafina lidad dominante de evitarla''. a través de configu raciones de Derecho civil.ri deración económica. que no .r oprocedimiento.¡o M k11fo r111au11 11tlmrbo trib111u17u. Los particulares pueden configu rar el negocio jurídico en forma lícita. Para ello.r legalr. exige que produzca el hecho de del trib11to manfits tacicnes de capacidad económica re cogidas en la / . El significado de elusión fiscal es el de eludir la aplicación de la norma tributaria que determina el hecho imponible.r11parte hecho.r una categoria lógica de rejlex1011.1111111'4nti11J ti.J.1999.. de otro modo sujetas.aunque no congruen tes con la l'Ohmtt1.repu.t..:idad económica recogidas en la ley.. ¡.) INJ/raer forma utilizada para eludir 47 ROSEMBUJ. Tulio.r juridico. mediante la gestión lícita de medios negociales..rino . impidiendo que nazcan los deberes tri butarios (Blumenstein).se requiereque la "(.Es evidente que paira aplicar el principio de la ron.Marcial Pons.roslqyar el mmplimiento de la. 94 .

. mucho menos. JARACH . « •• MAZZ. bajo forma de doble negación: En resumidas fll enlas.erarpagar mmo/' (.pág. PaQ 74 .y que laspartes h'f)·an ele¡1.1do uasfo rmas a11or111altspara el'ik1r 1111 impuesto o lo.11rídicas toda vez que értas sea// i11adec11a daspara aquélla. se haya manejado en contra de la mlunlas l ws es decir.. 1971. la a11tonomía dogmática del derecho impositiw timepo r co1uemencia que el impuesto dehr ser aplicado a la relación econó n1icaprescindiendo de lasfo m1as.uia. A ño V.SJ . Trflfln ¡:tll<ral tlt! Dotd"' 1nb1t1ano ""'""'"'O Burnos Aires.la aplicación de la ley tribut. Dino 1:11-lrrJlO l11tpo111b/. pág. exúla o no k1 intención de ewdir el impuesto_ y sea este criteriofawrahl e al 1. En tal caso. con t ra la razón de ser de la norma rrusma. analogía. "El principio dr srgurnbd iurídicacn lacreaci6n y aplicación dd tributo 49 En:!HJ rt 1'rnlaJ.225. expresa Addy Mazz en un artículo pu blicado en n uestro medio: "LL1 evasión sr m11/ig11raría cna11do oc11rrierm los siguientu eln11enlos: las Jór111asj 11n'rliws rll'iles el idas por l11tpa rles 110 sum las 11or111alnpam k1 relación eronó111ica q11e desean o/Jlener: es/ Q se trad11zra m dismin11ció11 del i111p11e1lo.-. si la forma elegida por las partesno es la prevista en la legislación tributaria para configurar el hecho imponible. Prácticamente las mismas consideraciones.Addy. 1ulio 1995. con otra forma de ex presión. deberá primar el principio de legalidad o de reserva de la ley tributaria y no podrá aplicarse el principio de co1JJitltmdóneconómica. Nº JO. Por consiguiente.Abdcdo Prrrot. <•9J.'sco o al contribuyente . entoncesen tal caso la consecuencia doctrinal consis te en que se debe respetar la forma elegida por las panes y no se debe hacer ni interpretación extensiva ni. pero sí es normal para la relación económica que sedesea obtener y no cont ra ría la vo/Jmtas kgis. 161. Esto mismo es declarado por Jarach en la siguiente cita.

95 PaQ 75 .

El hecho imponible tiene que tomar en consideración estos dos elementos y analizar su ajuste o desajuste para determinar si respeta o no la forma jurídica dada al acto. si las formas jurídicas son adecuadas a dicha relación.Y la razón es la siguiente:en una situación en la que la forma ju rídica elegida por las partes sea ajustada a la relación económica que existe entre ellas.. Cuando la comideradón t(()11ómica se hace presente en la aplicación del Derecho Tributario..Si no fuera así. dentro de la determinación de la posición axiomática de in terpretación. sucede lo inverso. su conflicto es clarísimamente esbozado contra la norma como elemento de determinación de las reglas de interpretación. Sin embargo. habrá que respetar las formas.De tal mane ra que si las formas son inadecuadas pa ra la relación económica se aplica el impuesto a dicha relación económica. los valores y las conductas como elemen tos determinantes de las reglas de juego de la interpretación. entonces. entonces debe primar el principio de legalidad que es el que se funda en la norma como elemento de la determinación de las reglas de juego de la interpretación (asumiendo la posición axiomática de interpretación correspondiente). fueran ellas adecuadas o no para dicha relación".. por el contrario. entonces según la expresión del mismo autor. una relación adecuada oinadecuada entre las for mas jurídic as elegidas y la relación económica que subyace.Ocurre así que.Como hemos determinado antes.. o vence el principio de la ro1tsideración eronómicoy sucum be el de legalidad o.) p run11dimdo de lasfo rmaJ Jllrfdicas toda vez q11e iJfaJ UO/I inodtcuodasporo oquillo (.) ". tendría que haber expresado simplemente que "siempre se aplica el impuesto a la relación económica sin tomar en absoluto en consi deración las formas ju rídicas. Que losconflictos de principiosen el Derecho obliguen a delibe rar sobre ellos y a optar entre unos y otros no es extraño al . Hay. el principio de la amsidtrotión eamómim per tenece al ámbito del interés.Enla expresión utilizada porJarach sedice que el impuesto debe ser aplicado a la relación económica: "(.

Derecho: 96 .

A.A.J M J.píg. Manuel. Atienza y Ruiz en este texto.) en 1111estros sistemasj 11rídicos no exi1ten IÍnicamente normas tk los tipos antes tkscri/01 (reglas tk accióny reglas tkfin).2000. SI ATIENZA.Sobrr. exigen tal deliberación. C11an do los tkstinatarios son los órganos kgislatitJOs o administrativos. y a menudoS<" hace. losprincipios -a diferencia de las reglas. sino también otras a las q11e s11ele llamar.. 50 97 Pa11. rljraNdt dr -. tk lasJ>aNlas especfíi cas (. RUIZ MANERO. Los principiospara ellos actúan de la siguiente manera: "(.1 «De estafo rma.19. EditorialTronaS. distinglfir mire principios en sentido estricto y diremices o n()mtas programáJicas. estos deben determinar bajo qué condiciones un ciertoprincipio (en sentido estricto) pre valece sobre otroP> C50l..Manuel.. ellos recurren siste ticamau:e a los principiosincorporados dentro del Derecho y no a los de fuera..nMaiiW JopMr.nop retenden ex cluir la deliberación del destinatario como hase de la tkterminación dt la conducta a seguir sino que. /oJ principios C111f1! Jlm también 1111afo n dón tk reg11/ación tk la (()lltÍllcla1 especialmente tk la rond11da ronsiJfente en establecer normas o en aplicar las normas exiJfmtes a la resoÚ«ión tk Ca' IOJ ronmto1(..RUIZMANERO.Solxr N"".Juan. NOIOU'05 hemosdichoqueenel elementovalorativoa«>SÍ puedehacerse.) Pero. Lo que estosautores dicen esloque precisamente hemos venido sosteniendo:la posición axiomática de interpretación se elabora en base a elementos de juicio que no son normas jurídicas positivas sino principios(s21. l/lawtlllpitM.ltldu"ho.Juan. Editorial Trotta S.-.y en las q11e cabe. com()Jilstiftcación tk las reglas.2000. Madrid.pág.Cootrol di! l•• lur.¡""""1Jl.por 11n lado. bien al contrario...llláúntdf/lim.J M tÍtnÚtió#dr f'«/w.tltrrcho. a 111 z. por otro lado.establecen una diferencia entre los principios y las reglas que es preciso aclarar: las reglas son para ellos las normas de Derecho positivo.78 ..re principios. S2 Al citar a Atienza y Ruiz es preciso decir que. espreciso l=cr laadanción sobre esta difermcia. Madrid. Es del debate entre ellos que se adopta finalmente el ATIENZA. 18.J"'(5tJ. el/ra11dt J. por loqueal referiralaobradeestosdosautom. Talu principio1sirven. dentro de su obra. pautas específicas de conducta.

Ya refiriéndonos específicamente al caso del Perú es preciso se ñalar que mientras el principio de legalidad o de reserva de la ley en materia tributaria tiene rango constitucional en el artículo 74 de la Constitución..sin embargo..¡. el principio de la co1J.. cuando uno de ellos excluya al otro.Trawnosd ttmaespecíficamen y con yor detalle en la parte de ute trabajo te al abuso del dertcho.) " En estepunto. Finalmente.ritkración eccnó!fJica no tiene rango constitucional sino sólo de ley porque se halla contenido en la NORMA VIII del Título Preliminar del Código Tributario.en páginas .wll4Hlkt1 por la Administraci6n Tributaria esel recurso a la instituci6n del abuso del dem:hoye1Jasíe$Úcoostitucianalizadaen nuatromedio. meren .(.En otras palabras.debemos indicar umde las formas de aplicar la tfNllltÍlm· .criterio final de utilización de los métodos de interpretación para dar una solución interpretativa en el D'erecho. "Código TribNtario. y está ratificado en l:a NORMA IV del Título Prelimi nar del Código Tributario. postenores.. porque el principio de legalidad esconstitucional y el de considera ción económica no. es importante que analicemos la forma cómo ha sido recogido en el Código Tributario. Si el principio de consideración económica fuera constitucionalizado (puede ocurrir en la reforma constitucional que se discute al escribir este texto) entonces su rango normativo se incrementaría y su aplicación sería sustantivamente más fácil en la medida que debería ser forzosamente armonizado con elprincipio de legalidad cuando el agente que aplica el Derecho se encuentra con ellos dos entre manos<53l..Dice la NORMA VIII del Título Preliminar. NORMA VIII del Tímio Preliminar.inclusive por razones de rango normativo. en este tratamiento sumario delprincipio de consiáe radQn wnómica.el principio de la consideración eccnómica no podrá enfrentarse al principio de legali dad en nuestro medio jurídi co.

J relaciones económicasque efectivamen te realicen.persigan o eitabkzfan los deudores tributarúu. Para que la Administraci6n Tributaria peruana (SUNAT) pueda establecer la existencia del hecho imponible a partir de la '°'1S'iJem¡. JiJuaciones. la precisión de tal hecho puede ser hecha en base a la consideración ecunómica aquí autorizada. diga:"Envía de interpretación nopodrá morse tributos.en gene ral..)" .¡ón «onómica. determinada la existencia del hecho imponible por los hechos objetivos de las partes..Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponi ble. (. de la modificación de las condiciones en que se lleva adelante la relación jurídicotributaria de que se trate. no se autoriza a establecer la existencia del hecho imponible allí don de las formas utilizadas por las partesno le dan forma de vida. Más bien. (. la SuperinJendencia Nacionalde Administración Trib11Jaria .. loque se traducirá en la variación del tributo a pagar o de las deducciones posibles o.Por esomismo esperfecta mente congruente que el siguiente párraf o de la misma Norma VIII ya citado antes.. Un tema al margen pero no menos importante jurídicamente hablando esel siguiente: cuando la Administra ción Pública adopta el 99 .. Es decir. Establecer que medianteella sepuede establecer la existen cia del hecho imponible (y no sólo determinar s11 verdatkra nalNraltza) como dice actualmente el texto del Código Tri butario./'.) ni extenderse las dispoficio nes trib11tarias a personas o s11fJuestos distintos de Jos señalados en la ". deberían suceder dos cosas en relación a esta autorización: Constitucionalizarla.SUNATto mará en cuenta los anos..) determinar la verdadera nahlrakza del hecho imponibk (. Hay que notar que la autorización dada por la norma es la de "(..

El tribunal consideró que la Administración había actuado correctamente. en nuestra opinión.la Administración tiene interés de parte y deberá resolver sohre ese conflicto de intereses.Esa conf usión de funciones no debe ocurrir en el Derecho. el usuf ructo. es muy probable que la cooperativa no se h ubiera 100 . Éstees.en el que la forma elegida fue muy barroca y escondía en realidad la t ransferencia de un valor que era precisamen te el del usuf ructo (al que la señora renuncia al venderse el fundo a la coope rativa porque. Este es u n problema ent re partes con intereses contradictorios en la nlater ia. desde luego.a pesar de que no se trata de un procedimiento de naturaleza jurisdiccional sino administrativo.Por consiguiente. un caso típico de criterio económico bien aplicado.gravó la transmisión de dicho derecho con el impuesto a la herencia por tratarse de un acto de liheralidad. La analogía es pertinente porqu e. Cinco años después los hijos vendieron el fundo a una cooperativa de vi vienda. inclusive.al renunciar la señora al usufructo.Se vul nera. haciendo ana logía a aquel principio de que nadiep uede serJi1ezyparte. La consideración económica ha sido u·tilizada por el Tribunal Fiscal para gravar con el impuesto a la herencia la siguiente situación: una madre de familia adjudicó a título gratuito a sus hijos la nuda propie dad de un fundo y se reservó el derecho de usufructo en vida. La Administración gravó al principio como anticipo de legítima el valor de la nuda propiedad y luego.criterio de ronsidemdón eco11ó111im en u n caso determ inado. de no producirse dicha renuncia. La n1adre intervino en esta transferencia extinguiendo cual quier derecho que le pudiera corresponder incluido. está enfren ta ndo dich o prin cipio al de legalHlad q ue esgrimirá el cont ribu y en te. no es en absoluto procedente que la propia Administración Pú blica tenga capacidad de decisión sobre el proce dimiento administrativo respectivo:sería parte interesada y autoridad con atribución de resolver sobre la materia en forma simultánea . un principio elemental de la resolución jurídica de con flictos: el juzgador debe ser imparcia en el caso. el precio sería muy bajo e. así.

..convienen en undivisión y putición desuperficies del fundo G=agay Alto.interesado en la adquisición). loqueorigina laacotación dd correspood.TlllW lfl llDI• Jntrt.J /Jmlartlo la """"propitJill tltlJllndo Caro¡.. Que la Adminis1nci6n Tribu acep16 lasiruación especial creada. Que por Escritura dela misma fecha 3 de noviembre de 1969.gravando solamente como anticipo delegitima elvalor de la nuda propic<bd. ¡..p.. losque transfieren la tot:llidad de la propiedad ya con.f>'JknonJM o..solidada a la cooperativa antes referida. Que los reclamantes sostienen que la renun cia efectuada no constituye una transferencia por cuanto el usufructo sólo puede constituirse a través de la voluntad de quien es el propietario.oni Acrolti a favorde laCooperativa deVivienda El Pacífico.. la reclamante renuncia al usufructo sobre ladifercnciade extensión superficial de 88 ha.'!)' A/14J Jt rrStrt'Ó ti tlnwho dt ltSltfr11rto "' n"1: Que posteriormente por Escritura de fccha}de noviembre de 1969 secf«nia la venl3 por los hermanosHugoy Bernardo Forz. 6J48 m2c::xprcsandoque como consecuencia se consolida la propiedad a favor desus hijos Hugo y Bernardo ...f. (Resolución 16194 del Tribunal Fiscal tmitidad 7de noviembre de 1980en d procedimiento seguido por Rosa Valle de Fon:oni Accolti sobre impUC$1osucesorio al anticipo de legítima).icnte impuestodeanticipo de legítima... locual implica la trammisión a útulo gratuito de su derecho de usufructuaria a Í'avor desus hijos antes mencionados.los cuales a su vez.ut•11 ¡..872 m2 integrantes del citado fundo Garagay.ta . pero sí admitida en doctrina y no prohibida en nucstra legislación mediante la retención por parte de la propietaria dd derecho de usufructo. el Tribunal Fiscal aplicó la consideración econó mica para dar la razón a un contribuyente al que le ocurría la siguiente situación: había comprado un departamento en el décimo piso de un «Q11t Jtl tXll111t• "'"' "''""""""""l/ Nt """'º"''""'""'PJib/1((1 tlt 17 "' "'º"° tlt 1964 lo rm<rrrnlt ntl¡NdJ fÓ 11 tít11/ol(llfllil11 a 1111 lx¡ot H1t.r de sus hijos en d año 1%4 y por tanto la consecuencia de la renuncia es la conso lidación dela propiedad.. interviniendo la ttCWTente en su calidad de usufructuaria pandeclarar qlll!extingue c:w. del área de 4n..produciéndose así nuevamente una uaslxión a ótu!ogratuito de losderechos reteni dos de usufructo."""""' ¡. 11ft .. 101 PaQ 70 Jd . Que el usufructo en el caso de autos se ha constituido en una forma inusual.ya que la mwedejódeserloen virtud de la enajenación a favo... ti .. nosiendo ¡xisibkque d propiel3rioconstituya usufructo a favor desímismo.lquicr derecho qut pudiese corresponderle. Por otro lado.ya queeselemento imprcscindibk del DerechoRealdeUsufructo que d bien sea ajeno. Por todas estas razones es que compar tirnos la posición del Tribu nal Fiscal en este caso:procede la acota ción por lo que ocurrió en la realicladCS•).en estecaso loshijos...Stsiont M AmJti tr41UM1k ""1rhtí11 11 1111n111JoJ hi¡ot f>"' tJm/lmlJ f>#Wi"'1dt ) M11111t-brt "' 1969 tt/lkntll'-llk rtftritW. />"' truffJllltlltÍll tn1/4ru dt n a<to dt lbu1/itlo4o . Q11t tó1o ..1ransmitiendo median wiacto de liberalidad la nuda propiedad a sus hijos.

. denegó la exoneración que se fundaba en el requisito de tener propiedad ú nica./ _ 19654 ba1ándost tn q11t ¡.txOMrad4"i11"°'""""· (Resolución 16382 del Tribunal Q111 11111/o Pise. ambos elemen tos forman u na unidad económicaCS>> .sprt11Jult 1111/01. para que finalmente concluyera las casas y las adjudicara a los asociados.eo el procedimiento seguido por Ruth Uerena Álvarez sobre Impuesto al PatrimonioPredial no Empresarial) . y que han sido considerados por el Concejocomo dospropieda des en virtud de figurar inscritos en fichas diferentes: '""'° '°"'º tiD1f'Drl41#t11/o s11 t1/arro11amit11lo aJq11iriáos 11ni"'1dy q11t j>ofrJ ft 11e1 Jtl rit/••n tit p..71 .desde el punto de vista de la consideración económica el departamento era u na unidad de natu raleza inmobiliaria con el estacionan1iento y.. o11m1lori11 SC'!fI. ufa11""'4t!. l.al..ontal.p.Juufimn la ndamaaón soliak1ftdo tx01ftradó11 tkl. Lima. que incluía un estaciona mient o en suelo. Pa11. Dilpo· 1id61f Tf'(llf nlorta titl D. 'fNr m-M 41lNlllf'Ú#tÍtlllo tÍt '4sdemás txi§llfÍllJ dt In fl(Jl"llfll <v.ry dt serpropüdnd lllflfd "'Z:Ó"por ¡. 110 r11mp/itll<ÍIJ ti m¡lli1i10 d1propitdnJ JÍnirn txigrJofJDr dithD duposi1mo. Por SS •Qw tiCo11a. desde el punto de vis ta del mercado de bienes inmuebles.el Concejo Municipal los tratócomo dos inmueblesdistintos y por con siguiente.. emitida el 17de febrero de 1981. Evidentemente. trflfrrt11/t ti propitloria dt do1 inm11tble1.JNd4J hDritfJ"lal/". El depa rtamen t o y el estacionamiento fueron independizados para finesde propiedad horizontal y..4'. además.. según el cual era obvio que había dos inmuebles desde que estaban independizados. Que en autoscorre el contrato decompra-venta del inmueble ubicado e.... En base a la consideración económica.pt11tlitatlos """"""1 tir"IMisim prni110 " ¡. 1....J. El Tribunal Fiscal también aplicó el método de ratio le¡js asociado a la consideración económica en un caso en el que una cooperativa de vivienda tuvo un problema de corte de financiamiento en un proyec to de construcción de casas habitación y los terrenos revinieron a ella.Íll sr J. 11tslot1l 11flfJ>4'0 dt ¡. El problema era que existía una exoneración para el caso de primera transferencia de dominio y en este caso habían habido dos:la reversión a la Cooperativa y la adjudicación a los socios... en este caso se dejó de aplicar el método literal de interpretación.. en base a ello.n el décimo piso del edificio con frente a la Avenida Bcnavidesesquinacon Grimaldodd SoLir y delestacio namientocorrespondiente al citado departamento el cual fue independizado para fines de la propiedad horiz.edificio en el distrito de Miraílores.

102 Pa11.71 .

548. Considerarnos que con lo dicho están tratados los aspectos ge nerales del tema de la «>múleraaón tco11ómica.1176)8 por /ro/uNt tlt ••u ltf. apjt. 1 o.a Asincoop-Los CipresesLtda.rfirrnaa.ó t11 llJI t0lflÍlnolftlJ pt. lrok c1t la /JfrMffll 1r1111.. la 9"" """'101 ..).¡ altk 11/mb.. 176}8 rr111//Q 'i'"'" ti coJo n>111Nlt""'1 la J.176}8.¡ D.. El criterio de considera ción económica está claramente aplicado al considerar que la rever sión de los terrenos a la cooperativa no fue una transferencia de inte rés comercial sino solamente el restablecimiento de las condiciones de equidad en ganancia y pérd ida al haber fracasado la operación financiera respectiva.. se había exonerado la reversión a la cooperativa pero se ha bía gravado la adjudicación a los asociados..s.z.. atl¡Ndm1nÓll 'I"' Jt rr/it1 Pa11 • 72 . Qw ttliltfllo n lo a11/1J '·'1'""'ºJ 11 la ji1<11J 11"1d .o JJ IJll/'llU'-.30en la que la liccnáa de con.consiguiente. ubicada la institución en su contexto general dentro de la interpretación del Derecho. la C"l" tk Abo.¿. Ju ."<tJTl" J. a JN 1Uotiotk part1 ltr Otllf'dda por pnmrm "'t r•11tplt ti ol>jthlJO a la #Of'lftll al mialar '1"' ..¡.z.r ti D. """"""'p.¡.rr.¡.. N. 317.trucción fue expc&da a nombre de b rauv de Viviend. 16 J.0111 la t>:t111tra0ó11 tkl D.(Resolución 16461del Tnbunal Fix:il.. bido a la Murual fue ésta b que terminó las ca5as y las.r de la norma es expresamente tomada cuando la resolución dice: •(.. El Tribu nal sostuvo que la f inalidad de la n orma exonera toria era favorecer la prin1era transferencia al ocupante directo y.. coMr. e1niucbd 08de abril de 1981 m el procedimiento seguido por Felipe Huamin Peña y de Ahorro y Pro pan Vivienda Asincoop en ma1eri2 de impuesros de alc:abala y adicional al de alcabala).Jn1 tf-¡.ww p./ . Lt:J 1181JJ Wf'"t 1tpro1'b' la t0lm111Z!' tkli"'f»ttlto J. La ratio /i.'I"'proatk tkj11rst 11•tfrr• ti!!"''" <Ohrrur ttt porlJll/'Mt'# J.i:i.J.I.r •• 1n-lt J. S4 •Qw la fV Jo/Jtm11 (OltlJIÚMÚ ltj.i.. par t.. 521peroque al haberse producido b rescisión delcontrato de préswno depre-financixión y de muruo hipotecario con b re versión de los terrenos y Liadjudicación de bs obras como compensación deldinero .#"411 trrt!ISftmt<w: Quedel examen del caso aparece que se cr ta de una vivienda de in1ués social con un valor de SI .....alcultaltto.J Pn11-/'<"" li1n1uld A1t11l«lf' nr•pl1u1<1i11 tkl An. determinó que no se grava ra ningu na de las dos t ra nsfe rencias del casol56l..a.) la adjudicación de la vivienda a su asociado para ser ocupada por primera vez cumple el objetivo a que se refiere la norma al señalar que se trate de la pri mera transferencia (.\Cljudicó a sus asociados. y resuel tos los problemas de aplicación más importantes. ... por consiguien te..

103 Pa11 • 72 .

por ello mismo.) 'Lz Consfihltión no ampa ra el almsO' delderecho". Es ésta una norma declarativa importante porque consagra en el plano constitucional a la figura. Dice: "Código Civil.. arli&Nlo 11del Tílll/() Preliminar. dón 11 otra p retensión. LEl abuso del Derecho dentro de la aplicación de la considera ción económica en materia tributaria. 2.16. y que son el abusodel derecho y el fraude a la ley o fraude de ley. En nuestrosistema ju rídico.debe104 Pa¡¡ 73 . Al tkmandar indtmniz.. pero no nosdice nada sobre su con tenido.es preciso reconocer quehay dos instituciones jurí dicas que están muy estrechamente relacionadas al tema de la ro11Jilit ración tcrmómica en materia t ributa ria. El abuso del derecho tiene normas en la Constitución y en el CódigoCivil.La no ampara ti eferddo ni la omisión abHri/IOs de Hn derecho.a. riempre q11e no sean inrompatibks ron s11 nafll ralezfl°'..Sin embargo.. tiinlert1adopuede solicitar las medidas ca11telares apro piadas para evitar o suprimirprovisionalmente el abuso"..(.o Civilse aplican slljJktoriah1mte a lm relaa'onuy siflla aonesjuridi cas reg11/admpor otras leyu. tratamos a conu nuac1 o n.o Civil. por mandato del artículo IX del Tí tulo Preliminar del Código Civil las disposiciones de este cuerpo le gislativo se aplican supletoriamente a todo el Derecho: "'Códi¡. El Título Preliminar del Código Civil tiene vocación de regular la vida del Derecho en general dentro del Perú y. arli&'lllo 103. "Consfi fll aón. Por su trascendencia en el tema los .El Código Civil es más explícito. arlí&'lllo IX tkl Tít11lo Preliminar.Las dispoririones dtl Códi¡. ' .

Por otro lado.En lo nopre vistopor esk: Código o en otras normas trib11tariaspodrán aplicane normas distintas a las trib11tarias siempre q11e no 1e les opongan ni las desnal'llrali ctn.ttraJi1JOy los Principio1 Gene ra/u del Derecho". Si en nuestro criterio hubiera alguna desnaturalización. Es necesario discutir tres rasgos del abuso del derecho entre no sotros:el primero es su caracterización como ejercicio de un derecho que siendo originariamentelegítimo. s1 Usamos laexpresión toAnvma/ Dtrrdlo y no la de 160/o paracaracterizar al abusodd dere cho. la haremos notar.1 mos entender que el artículo II de su Título Preliminar es la norma que especifica para todonuestrosistema jurídic o la regla de no ampa ro del abuso del derecho establecida en el artículo 103 de la Constitu• I aon.por ejemplo. fo ¡Principio1tkl DerechoAd111ini. NORMA IX tk/ Tít11/o Preliminar.a fin de no facilitar su confusión con losilícitos propios. El uso de esta expresión no tiene otra fmalidad que la aqu. 105 Pa1174 . De la aplicación integrada de todas estas normas podemos con cluir que. Como veremos inmediawnentc.í =-da. las consecuencias del abuso no son las de cumplir Cote una deuda (casode la responsabilidad contractual) o la de reparu (caso de la cxtracontncruaQ.Supletoriamtnte Je aplicarán fo¡Princpi io1tklDerecho Tributario. o en 111 defecto.de la mporua bilidad civil. la NORMA IX del Título Preliminar del Código Tributario dice: "Código Tributario..sevuelvecontrario al Derecho!57J.Cuutrol di! l ••1 ur. sus reglas le son aplicables en la materia.El tercero es determinar quién es competente para declararlo. El segundo son sus consecuencias: ¡pretensiones varias y medidas cautelares para evitar osuprimir el abuso. a menos que encontremos que el Título Preliminar del Có digo Civil produce una desnaturalización en el Derecho Tributario con su conceptualización del abuso del Derecho.

por consiguiente. De aquí se dedu ce.dderechociudadanoal voto. estas caracterizaciones pro vienen del desarrollo jurisprudencial del abuso del derecho dentro de un orden ju rídico estatal determinado. por· queaveces dderecho esconsiderado simulú. se fu nda en una norma perm isiva que dice que alguien puede hacer (o puede no hacer) algo de manera jurícücamente váJiclaCSSl..uridica. en realidad.spmdencia desde el 14 dtfe brero de 1944 son: 1) Uso dt sm Derecho oi?Jetiwy utriclamenlt leg. lmtitucionesquesean deberes ydetcchouimultáo oteson el derecho al 1r. En realidad. se convierte en un ejercicio contrario al Derecho.en talcaso.os reqllisitos señalados por laj 11ri. vale la pena hacer notar las diferencias con nuestro concepto.neammie un deber y. no existe abuso del derecho. .ro delderecho comienza necesariamente con alguien que ejercita u no o más derechos. por su cercanía a nuestra cultura jurídica. Ladoctrina caracteri za de diversas formas esta transform:ición de ejercicio lícito en ejerci cio contrario a Derecho.Es el caso español en el que. El ab11.. Muchas veces. salvo raras excepciones.sivuioo.El pri mer rasgo que resal ta del abuso del derecho es que.simulrc. 2) dano a un intem noprotegidopor u11t1 eipecialnorma. se produce cuando uno ejercita o no ejercita un derecho.ui en normu permisivassalvo rarucxcepciones._ Decimos que losderechos se fund. Si no.Dice Rosembuj sobre los requisi tos señalados jurisprudencialment e para el abuso del Derecho en España: d. 106 Pa¡¡ • 75 . en el cami no entre el inicio de dicho ejercicio y la conclusión de la acción. que en su origen el abuso del derecho es un acto lícito: se está ejercitando u n derecho que.ya noseestá solamente anteuna norma pemu.al.en el Perú.1bajo y. ante una norma imperauva. se trata del ejercicio de un derecho que.

1ma 107 Pag 76 1 •1t1.ro" con lo que en la primera de las dos posibilidades. Marcial Pons. el daño no necesita adjetivaciones para que se presente la instituci6n del abuso del dere cho..como dice el C6digo Civil. el abuso del derecho puede ser esgri mido preventivamente.El segundo rasgo que interesa destacar consiste en que las con secuencias que plantea el artículo Il del Título Preliminar del Código Civil. son la interposici6n de medidas cautelares (y seentiende que por consiguiente » ROSEMBUJ.) elinteresadopuede 10/iátar las medidaJ c011telaruop ropuulaspara evitaro . como hemos visto. que es un result. . # " Madnd. y que pertenecen estrictamente al Abuso del Derecho.ambién válido en nuestro Dere cho pues. "(. En el Perú . el primer requisito es t. La inmoralidad o anlisoaalidml del daño tampoco tiene que estar presente en nuestroderecho nien forma subjetiva ni en forma obje tiva.ado objetivo de la acci6n de quien agravia._tl.3) 111111ora/idad o anlÍJoaaúdod dt ule d01io moniftstoda.pie.Cuando el abuso aún no se produjo no hay dafio. De éstos.40....r11primirprovisio110/n1ente elab11.sinoporque aun cuandosehaya producido un daño. El segundo requisito no es indispensable en nuestro medio porque. J.Entre nosotros. 1999. por ello mismo. no s6lo porque el abuso del derecho puede funcionar como una instituci6n preventiva.fl awlt tlt lr¡.eraao 011or111aldel Den c/Jo) (Sentencia de 22/ 9/ 1959). Tulio 1:. el abuso del derecho comienza con el ejercicio o la omisi6n de un derecho legítimo.10 enjo 1711o 111b jtl 1tVJ {inlt11ao11 de dañar}J'º mfo m1a ob¡etitJo (e. exmtk y no necesariamente expost desde el mismo enunciado del Derecho objetivo que lo instituye.ltrJf'-.<9l.t11 tltltmlM flf . basta con que él exista objetivamente por }¡forma cómo el titular ha ejercido su derecho. puede ser evitado.el abuso será inminente pero aún nose ha produci do y.

. por consiguiente. de manera expresa e intqNÍIJ()(a. como infracciónp11nib/e.el actor está alegando el cum plimiento de derechos varios que pueda tener frente a la actuación del agresor. hay que tener en cue. resulta evi dente que la decisión en materia de abuso es de naturaleza jurisdic cional y.De esta manera.77 . El Código dice que "Al de111a11dar indtmnizació11 u otrap el interesado puede JOlidtm·las medi 1 retemió11 das cautfl t1res apropiadas para t'l'Út1r o sup 1il111rp rorisio11almente el abuso". Además.Es evidente que al demanda r indem nización u otra pretensión . en el proceso. será necesario presentarse ante el juez con la pretensión correspondiente. a evitar o suprimir el abuso. no se está esgrimiendo en contra de quien ha actuado en ejercicio de su derecho.)" que se apliquen las consecuencias propias del abuso del derecho y que son las que conducen. . para que la sanción proceda la conducta del agresor tiene que tener una tipificación: plenamente exigible en el Derecho Penal ("NaLlieseráprocesado nico11<knadopor acto 11 omisión q11e al tiempo de cometerse no esllpreviamente calijUado en la 19.elintere sadop 11ede solicitar (. falta penal o inclusive en un delito. es que pueda pedir que se evite o suprima. La institución del abuso del derecho. la vulneración de una norma pro hibitiva específica. contrario al Derecho. provisional o definitiva mente. es razonable por que no olvidemos que se trata del ejercicio originalmente lícito de un derecho que se vuelve.El tercer rasgo importante consiste en lo siguiente: el Código Civil establece que "Aldemandar i11de11mizació11 u otrapretennón. cumple su finalidad con su primir o evitar el abuso del ejercicio u omisión de los derechos cuan do éstos han devenido en ilegítimos. nisandonado co11pena 110 prevista en la lq" dice el literal d) del inciso 24 del artículo 2 de la Pa11..En cada uno de estos tres casos mencionados. por consiguiente. como ocurre cuando alguien incurre en una in fracción administrativa. pero lo típico del abuso del derecho.pretensiones) para evitar o suprimir el abuso. Ello. vía medida cautelar o pretensión.nta que al invocarse la existencia de abuso del derecho. desde luego. el ejercicio originalmente lícito de un derecho.

77 .108 Pa11.

"Now acande la¡xxewdsancionmra dc la Adrrunistn· caón Pública ". págs.• . Año V. aq11i ti ltgúlatlor se limita aprohibtr aque/laJ accionu q11e mtrez:an 1er ca/Jfiradas t0 DANOSORDÓÑEZ.. roMO prohibidas.)"(fil).En:INJ ttl mi.t11 términos deprop iedades dumpli vaJ. Ji11amparo dt normas con rango de k_y. 152·lS4.jorgt'.r11aliosos :Y• ronsiguimttmmlt.dt amas contÍNdos (las <lfípitamtnlt antij11ridiUJS»).Constitución) y exigible por extensión en el ámbito de la sanción administrativa según especialistas en la materia: <</! co11ti1111ació11 pasart11101 so111tra revista a alg11110J dt /01 pni1apio. que en nuestra opinión rtsulta11 aplicables a todas las 111a11ífuta cio11u de lapotestad sanáonadora de la Administración Pública: a) Principio de legaúdad: E1tá con1agrado por el i11cido d) delnumeral24 delarfÚ'lifo 2 dt la Cons li/J1ción: (. Pa¡¡ 78 .. (. en el caso del abuso del derecho.julio l995.la calijfración como di.) El prindpio de legalidad o de rtserw de k_y.r dt orden co111tilucio11al o extraídos del ordmamienlo ad111iniltrati1!() y pmal ordinario.rs. Por el contrario. s"f>Ont la prohibinón dt la irnpondón de sanciones desprovistos tk cobm1m1 legaly la prohibición de que los reglammtos estabkZfan infraccionesy sanciones por iniciativa pro pia. las cqndicionu de apú(atión de. razonamiento que debe hacer un juzgador y no un administra dor que tiene por función aplicar la ley: «En materia penal la idealidad liberal -&01110ya señalamos. A "''!J álf trmte Jll"M con el «ab1110 deldtrahOJ>. estamos apli cando una prohibición genérica de utilizar los derechos de cierta manera contraria a principios de orden general aplicables en el Dere cho.Nº 10.exige que ti kgúlador determine 11119pretisamente.

109 Pa¡¡ 78 .

lK . ai1. ÜCUY2 cdición. es una institución que comienza con u n ejercicio lícito de derechos (incluida desde luego la omisión) y que en el trayecto se convierte en un ejercicio contrario a Derecho... 2001. m qui ro11duio11n tlflfl nerln aaió1111/f rtrt In/ (flhfi rntió11 t'aloratitJO..2000. No tiene coloraciones subjetivas ni requiere. La declaración de existencia de abuso corresponde a la administra ción de justicia :no puede haber declaración de abuso en vía adminis traova.:P.u. por lo que se puede pedir que el ejercicio abusivo se evite {si es inminente pero aún no se ha consumado) o se suprima {si ya hay abuso actual de los derechos).\g..pgs. •1 ATIENZA .A .lltntos 11t. El abuso del derecho en el Perú. que se haya producido un daño. entonces. rlfraN<Ñ tk "r.Juan. Marcnl .Manud .- - - = "::". Dtter111inar dirhai ro11dirio11n de apliradó11 u.SolwttltÑ1wutltltltrrrt.dnd.pero q11e por una lag11na eipedfica del Derecho eJ tratado tomo 110 líti/Q al atentar &011tra la armo11ía de la vida sodaL Tal talificadón no proviene ni de la aplitadón de las normas robre rupot11abiliáad ri1111..< .tltn11mi<I tltp#tr M. el abuso del d recho se convierte en contrario al Derecho? En una obra anterior ensayamosla siguiente descripción: "Así.Editorial Troua S.36. - - - - - -- 11<1/oralitl(lllttnle rk «abusivas" (o de usobreprunr 111m11/irsln111t11/e los /Í/111 / es 11or111alu del t¡erdao de 1111 dererho») s1i1 nperificar. e11 tinmnos de propie dadu dumphvaJ. 110 Pa11 79 .para funcionar propiamente. Fondo Ednonal de la PonuÍlc!'Um· versidad Católtca dd Pení.:':d. el qb11so delderetho comistiria en 1m ada enprincip io llcito.ptco1. éCÓmo es que siendo originalmente licito.R UIZ MA NER O.lo Pttl""""'·Luna.J ¡. Pero.Trn. p. lino q11e se realiza po r el111ez. aJu11/o que el legislador e1uo111imda ) al aplicador 61 del Derecl. ni de otras normas expruas rutridivas de la libtrtad.40-41 w RUBIO CORREA.aphca11do los métodos de integraaonjmid ica"<Ul.

u ATIENZA. particularmen te la propiedad pero también la libertad de actuación. 2000..2000.Según dice la doctrina. sí debiera considerarse como rtkva11Jt»(IA). Ob1endria n1os.1J. tlfr""tlt tl•lt. de acuerdo con 111 hipótesis de rekvancia derivada de los pnncipios de ese tistema.RO. Editorial Trona S. págs.P.nronift Jr poh.. si las reglas de ese sistema juríd ico solucionan el taso.pág..de nk11ancia defaria de ser exterior al sistemapara deri11arse de losprincipiOs de ese sutemaj11ridico.Dicen Atienza y Ruiz: «Elab11so del derechoy elfr a11de de lf!Y surgen apartir de 1111 cierto1110111e11lo de desarrollo de 11111chos Derechos. Sobre la existencia de una laguna del Derecho que es la que per mite considerar como contrario al Derecho el abuso en el ejerciciode los derechos.67-68..si..JJ J.1"1Jt.pero sin q11e dichas "!!l.19. "4 ATIENZA .A. 111 Pa11-BO .as conJideren como rek vantepara esa sol11ción 1ma ciertapropiedad que. RUIZ MANERO.uridico.nÓll . a las reglas de un cierto sistemaj urídicoy la hipótesis. cua11do islospltrrden elfa r111aásmo carac Jeristico de laspritneras etapas de s11 evolucióny comienza a serposible una interpretación de las nor111as que tenga en cuenta lasJi11alidadesy los valores que s11f?yacen a las mismasy que.idrid. quepodría mos definir co1no sigue: Uncierto caso constituye Jma laguna axiowgica m ti niwl de las reglas de 1111 cierto tistemaju rídico. M. no h ubo abuso del derecho antes del si glo XIX y apareció pa ra controlar los excesos en el ejercicio de los derechos.extensamente reconocidos por la revolución liberal de los siglos XVIII y XIX.62. IX!Yª 111ás allá de la i11terprela ción merammte «lileralm•(bl) .rlfrmitlt ti. la noción de laguna axiológica en el niwl de las reglas. así. Manuel.por tanto.fobru/.110J111fJ» s.}flatos uápKoJ.Manuel. estos mismos autores se refieren al concepto de laguna axiowgica de la siguiente manera: «La noción de lag""ª axiowgica quedaría referida.Juan.podtr Madrid. entonces. Editorial Ttrona S.1otkltkr«/Jo..¡. RUlZ MANE.Ju:111..A./li.l'obrrrlulw tltltlerrf bo. .

En ver<Lid..Jto1. pero Ji11 to111ar como relt1111nllpara esa sol11aón alg1111apropiedad que.. ATIENZA .62. Manuel."'-'¡. hay que concebir necc namcnte que éste se halla conformado no sólo por normas posi t ivas y concretas sino también por principios.nuai"tkfJ«kr.de manera que el recurrir a los principios del Derecho es algoperfcc· ta.pntc no impont no existen" OARACH..<"">..Es un concepto más preciso que el que utilizarnos nosotros an teS y tiene que ver con lo siguiente: las reglas de Derecho positivo dan u n a cierta norma de conducta pero no toman en cuenta un cierto valor que está recogido en uno o más princi pios de Derecho y.A._.1/fr1111tlt J.. se vulnera el valor del principio. y. no existen verdaderas lagunas:lasobligaciones que la ley cx.la!:1e trata tÚ ca101q11e la! regla! del súte111a solucionanp ermiJwa111e11te. 1í debiera to111arre en CNenta co1110 relevanlt para 1ol11cionarprobibiliva111e11te el caJo. 2000.162).RUIZ MANER O.. .1Ct1rud St afuma que en las leyes tribuurias como en todas las leyesque imponen obligaaoncs dc derecho público.pág.. «Lo! Con mayor omenor detalle de concepto..Juan. Madrid. de n:uerdo con la hipótuiJ de rekvancia q11e 1e deriva de Jo¡pri11cpi io1.en todoesto es fundamental stñahr que tiabuso del derecho es imposibledc concebir si sóloconsideramos que existen las reglas concretas de Derecho positivo.como el Derechoes un conjun to de reglas y prin cipios(6S).1tk/Thrr<bo TnbNJ4. pág. Abeledo Perrot. MÍ. ""-"""""" Buenos Aires. Dino../ Hrrbo !1NJ-11'1. consideramosque nues tra opinión es conforme a la de estos autores<41l.así lo concibe nuestra Constitución en d artículo 139inciso 8. En consecuencia. Atienza y Ruiz sostienen que el abuso del Derecho se funda en este concepto de laguna axiológica: 1up11u/01de ab1110 drl derrrhopuedm Jer vi.. En el Perú también u Desde luego.En el casodcl abuso del dere cho en materia tributaria (como a su turno veremos que tambi¿n ocurre en el caso de Pa¡¡ 81 . estos últimosson aplicadosy sedetermina que el mandato de la regla de Derecho no se aplique..tlt./lia101alÍpuoL S#brr rlab11»titltltmho. al producirse el acto del sujeto de acuerdo con la regla..r Por lo aquí sostenido no estamos deacuerdo con Dinojarach cuando dí "Con t'X. 1:-.Para que el abuso del derecho tenga consistencia con el resto del sistema juríd ico. como 111p 11nto1de laguna a:xiológica en el 11i1Jtl dr la! reg. Editorial Trotu S.mente constitucionalen nuestro medio¡urídico. .... 1971.

112 Pa¡¡ 81 .

·rr. la lagun.Por lo demás.que sevuelve contraria al Derecho porque vulnera no una norma específica de Derecho positivo.Ues en materia tributaria sóloabona a favor de esu opiruón.í.do en un .1 ha trabajadosobre el tema Carlos Fernández Sessarego y dice al res pecto: "Altituarse elprobklfla delabHso dtlderuho den/ro del marco de la sihla ciónj Hridica subje tiva es reciénpo.y duso consiguiente de losprocesos consutucionalesd"'1omin•· dos por nosotros h'"'"''LI ro. Culos et al. desde que las Constituciones en su parte económica C'St.en el máximo mvcl normauvo posible.mbo Cml ·uma."El abuso delderecho .. La primacía de losderechos huma nos en el plano jurídico . FERNÁNDEZ SESSAREGO.ribk comprender.ablecen pnnap1os mlm111no1. es evidente que hay principios sobre las nonnas y esosóloseestablece así en las Constituciones para salvar. las l. no es sino otra muestra de que sí hay lagunas en el 0.siderar al abuso delderecho como una figura autónoma que desborda el campo de la responsabilidadpara ingresar en el de la Teoría 61 GeneraldelDencho"l >. Con matices.. 113 Pa1199 . l p. por tamo. t. Univenid•d dc Lima.Jh/MflO#aÍts en nuestra Carta de 1993. lo que parece anunciar que podría fraude a la ley) hay una laguna como la que hemos aquí trar. En·Femández Scssarcgo. .t.mb1tosdel que hacer jurídico . rómo el acto abusivo Jignifica frtJJcender el límite de lo lícitopara ingresar t11 elámbito dt lo ilícito al haberse tra111gredido unafu ndamental norma de convivencia Jocial. apknilud. 1990. Nuestro autor le da la particularidad de ser una norma fun damental de la convivencia social. sino un principio del Derecho. lo quepermite con.ímbito jurídico en el que se juman el Derecho Tribuwio y otns ranusdel Derecho.-recho y que deben ser solucionadas con pnnc1pios generales..t cret'mos que efect ivamente está tamb1cln en el Derecho Tributario.particularmente el hm:• dado de Kdscn aunque no sólo por cll. Por ello.Carlos. nada menos que un principio general del derecho dentro del qHe se aloja el genérico deber de no perj udicar el i11teri1 '!}tilo en el á111bito del ejercicio o del no Hso de Hn derechop:atrimoniaL Se trata. L2 referencia del artículo 74 de b Constitución a la vtgenci de losderechos fundament. estimamos queFemández Sessarego está en esen cia en la misma posición que hemos relatado antes:una conducta inicialmente legal..ígs.igunasquese prnduzetn en el texto y que. 139·140.y en las últim as décadas del siglo XX retrocedió largamente en todos los .Cu11trol di! l •f 1ur . deban ser resueltas en base a los principios. de una ilicitud tuigeneris.Jodd>..por cierto.L2 idea de que no hay lagunas en el Derecho fue fuertemente patrocinada por el positivismo jurídico .

Dicen: «Todo Jo 011/trior nospn-miteprumlar 11110 definidó11 de lafigura delabuJo del derecho (.la reg111ativa q11epermiteaS rtaliZflrA en /aJ ciram1Úlll cia¡ X..la reg. 11110 2) Como consea1encia de A.2) Q11e D es 11n Jañq exmivo o tm0rmal. llalol tRípim s.Ollf1lrol dP l ser. La deft11idón eJ Ja siguiente: «La acrió11 A rtaliZf1dapor X t1abusiva Jiy 1ó/o Ji: 1) Exi.ste 1111 111jeto S m las a. págs.). 56-S7.nutl.alrealizarA.. . D.ación de 3.Juan.derecho 111bjeli vo...1} Q11e. cuya exigencia puede ser extendida al Derecho..111a de los prindpibs q11e¡tulijican la reglapermitiva a q11e se amde en 1}y q11e 111rja 11u1111ew regla t¡M establea q11e m las rim1nstancias X ' [X más alg1111a rimmstancia q11e sllj>onga 111taform a de reaú'z.la t11n1 ek111tnlo del haz depoiiciones nor'l1/ah·vas en q11e se mmntlra S como hhilar de 1111 dtrlo . Atienza y Ruiz dan u na definición del abuso del derecho que conviene revisar.A. Madrid.stamias: 3. .. Edi1orUI Trona S.llÍa otraftnaliMd discernible más q11e COHsar D o q11e S reaú'zf A Jin ningúnfin serioy legítimo discernible.11""'"6ltl""""'- ú""""'Jr "'1.mm1ta11ciOJ rtt. otro 11 otros rlljelos sufren 11n dono. un principio general de la vida humana.2)} la acción A estáprohibiáaJJ »<69>.¡. rin embargo. 3) D.Slifa:ado delJañq tklnmina '1114 la am'ón A ql«tÚfaera del akt.2000. E1ta rt¡. 3.1'-'---"'fXN1rr.3 o 3. también. apana como 11n dmW injJtstfiaadoporq11e 1e da tÚfJ'na de las sgi NWtlU cimm.M. RVIZ MANERO. " ATIENZA.11/ativa q11eprohíba ca111ar D.S no /Jmtf. 4) El car«ter i'!fll..y no existe 11na rtt.

114 .

. la aplicación de la figura del abuso del derecho al ámbito tributario requeriría de la misma circunstancia que ya vimos al anali zar en general la figu ra de la co111idtración económi<a: en el punto 3.i.2. si tal vínculo entre forma jurídica y contenido económicoexistiera. consideramos que se puede aplicar el abuso del dere cho al ámbito tributario para efectos de viabilizar a travésde él el principio de la connderadó11 m!IÓ111ik. La Administración Tributaria.t('qWÓmiaJ.1ó de 3. entonces el daño no es mayor omenor en una circunstancia sino que siempre es igual: la evasión no reviste más o menos grave dad por su monto:es en sí misma nociva.trol cht 1ft La explicación de los autores es clara y lo único que en nuestro criterio cabe añadir es losiguiente: al justificar el punto 3 a través de 3. al utilizar la vía del abuso del dere cho para aplicar la COIUiJlrrxiq. En síntesis. entonces no habría razón para considerar que se trata de la existencia de un abuso del derecho en perjuicio de la entidad administradora del tributo. Por ello. consideramos que la Administración Tributaria no puede utiliza r esta vía para aplicar el criterio de amsidmxió11 tirJ#Ómiat. dicha vinculación entre forma jurídica y contenido económico del acto existiera.1. no deberíamos tomar en cuenta 3. al aplicar el razo namiento de Atienza y Ruiz a los tributos. debeser utilizada sin ninguna vinculación con el contenido económi codel acto.2 no es aplicable por grados en el caso de los tributos. Si por el contrario. El requisito 3. Para ello.1 .Por el contrario. es decir de contri buyente. tiene la ventaja de usar una institución que tiene rango constitucional en el artículo 103 de la 115 Pag 102 r.2 sino solamente 3. la Administración Tributaria tendrá que demostrar que no existe vinculación alguna en tre la forma jurídic a elegida por el sujeto para su acto y el contenido económico del mismo que lo convierte en un hecho imponible de acuerdo a la legislación tributaria .1.porque si a con secuencia de utilizar una determinada forma jurídica la persona no queda en condición de tributariamente obligada. la norma que utilice el contribuyente para dar forma jurídic a a su acto.

envir tud de suspropiasatribuciones. se deberá forzosamente armonizar losdosprincipiostratando deencontrar su forma de coexistencia más adecuada.El abuso del derecho no consiste en la aplicación de la sanción proveniente de una norma jurídica prohibitiva.que impida considerarlocomo u n hecho imponible). una falta penal ouna infracción de naturaleza administrativa. Consideramos que la Administración Tributaria nopuede. consideración Dice Rosembuj respecto al fraude a la ley (ojrttMde de lfj como lo llaman en España): «Eijr llllde de lfJ 11 verfiica (f Qlando Je intenta amparar eireJ11/tado contra rio a 11na f9 en otra dilpo1iaon dada en verdad con 11nafina lidad dji eren/e.fra11de a la /9 con1iJte 111 11/ilizar 1111 tipo de negoao o 11n proadimimto negocia/ ron elq11e Je bnrca evitar la. sea que tipifique un delito. 2. por consiguiente.16. 116 Pa¡¡ 103 . una tal norma del Derecho positivo no es aplicable (en elcaso tributario. las resoluciones sobre aplicación de la institución del abuso del derecho deben ser (y sólo pueden ser) de naturaleza jurisdiccional porque dicha figura consiste en decir que.Constitución y.2 El fraude a la ley denuo de la aplicación de la económica en materia tributaria.J didada1para reg11iar otro negocio:aq11eiprra!amenle.en virtud del agravio a un principio general. acotar por sí y ante síen virtud de la aplicación de la institución del abuso del derecho:ello excede sus atribuciones y competencias en materia de aplicación dela ley. rtg¡11atión eJ la q11e correspon de aire111Jtado q11e Jep nttnde &0n1egNir un la a&lividadp 11e1ta enp rtÚIÍta>> (De Caitro). esta norma de Derecho positivo es la que permite al contribuyente urilizar una forma jurídica para su acto.t norma.puedeenfrentarla consistentemente al principiode legalidad ode reserva de la ley tributaria establecido en el artículo 74 de la Constitución: al resolver el problema . Sin embargo. Ei negado en.

la investigación de la racionalidad dellegis lador en el caso conírelo. dice Rosembuj en esta cita. dirigida a rejórz. en tanto que la otra no produ ce el hecho imponible porque el acto al que conduce su puesta en acción no es considerado como tal en fa legislación tributaria. lg.una de las normas tiene como con secuencia el que se genere el hecho imponible porque es la recogida en la ley tributaria que establece el tributo del caso (de acuerdo a los términosde la reserva legal tributaria). 1999. Tulio. trtiHltart°' Madrid. lo 1111111/oaó. Cl!Ja dJjermda del contrario a la ky espo r el uso de rodeos: «ÍOS que evitando el choque directo del negocio con la lq.de distinta naturaleza.. 117 Pa11-B6 .usprimeros apuntes que s1tgieren los significados delfim 1de a la lry orien tan sobre dos puntosjir mei: Primero.Enton ces. aunque no contrario a la I \que regula elnegocioj urídico al a11¡paro de otra disciplina legal con una ft 11alidad dfierente. la búsqueda de 1111 ruultado elusivo.23. en el caso de la tributación. .las dos con ducen a un resultado semejante para el interés del sujeto que actúa pero.el sujeto es coge la norma que no genera el hecho imponible y obtiene el mismo resultado de la vida cotidiana (o uno muy similar) que si usara la nor- 70 ROSEM8UJ. El resultadoy elmedio al que se recurrepasan a ser 1111prius necesariopara la califtcación del negocio ¡i1rídico en fraude a la lq. Seg111uw. el etnpleo de negocios ju rídicos o contratos como medios licitas de obtenerel resultado que sepretende. Queda entonces. J. apesar de lo dispuesto en la kyJJ. l:!IfraJttl.1rl dÚMSP dr "11fom 1tu'" d1/md.. Marcial Pons. hacen esperar el resultado que se busca.ar la coherencia lógica e ideo/Qgica delordenamientoj urfdiCO»l1°>. Comienza indicando lo esencial del fraude a la ley: se trata de que existen dos normas positivas dentro del sistemajurídico. Varias cosas. encuadrada la categoría delfr aude a la ky en una actividad de interpretación de las normas.como los resultados extratributariosson semejantes.

pues él ha utilizado una norma positiva permisiva para reali zar su acto y eso tiene un amparo cuando menos formal e inicial en el Derecho. por tanto. El segundo párrafo.el resultado no es sólo la elusión tributaria (dar una circunvolución a la ley para evi tarla).de ratio ftti. Dice a continuación que el fraude queda encuadrado en una ac tividad interpretativa. como viene dicho. sino que se ha producido una evasión tributaria aunque. sin embargo. es el mismo o sustantivamente el mismo que el que obtendría con el uso de la norma que sí genera el hecho imponible. se considerará que el acto que el sujeto ha realizado es el de la norma defraudada y no el de la norma de cobertu ra.como mostraremos luego. no obstante evadir el tributo en el caso de la disciplina que aquí nos ocupa. se produce el resultado de la vida cotidiana que el sujeto actuante pre tende y que. también dice que en el fraude de ley.no hemos necesitado en absoluto recu rrir a una explicación en base a losprocesos interpretativos. se ha actuado aparentemente de acuerdo a ley. Esto consideramosque esequivocado por todo lo dicho hasta aquí: en realidad.Todo ello ocurre. tal como hemosdescrito la actuación del sujeto en el fraude a la ley. históricos o sociológicos.Cootrol di! l•• lur. Lo que el sujeto ha hecho es buscar una finalidad predeterminada (eso es lo que prima en 118 Pa11105 . El segundo párrafo dice que el fraude a la ley busca un resultado elusivo pero nosotros creemos. sin que en las apa riencias superficiales de la actuación del sujeto se haya producido la evasión.1 ma que genera el hecho imponible :con ello usa una norma como protección (se la llan1a normade cobert11m) para evadir el efecto tributa rio de la norma que no utiliza (y que se llama 11orn1a defra11dada). parte final. sistemáticos.No sabe mos si ha utilizado procedimientos literales. Eso vendrá después.s. Aquí es donde ingresa a operar la consideración eco11ó111ira dent ro del fraude a la ley: la autoridad adininistrativa dirá que en realidad se ha utilizado una cobertura para no pagar el tributo y. que cuan do verdaderamente se ha producido un fraude a la ley. es verdad.

txpUJo ejemplarmente q11e «la ley en q11e se wnpara elacto o anos (ley de cobert11ra) no tenga elfin de protegerlos.ho tnl1•tano. todo ello utilizando la norma de cobertu ra y absteniéndose de usar la defraudada. 119 .Marcial Pons. es. La ley de cobtrfllra nop 11ede ser sino insiificientepor eUa miS111apara convalidar el negocioj 11ridico q11e b11sca Sii pro/eccióm>. la llJJtNlatiuN_J ti ab1110 . Madrid .tos que. absolu. 71 ROSEMBUJ.l/fll11tk J. anús de la re. Nuestro autor vuelve a plant ear el problema en términos . 1999. fue instituido ya antes de dicha introducción legislativa mediante procedimien tos jurisprudenciales : «La Sentencia del 13 dej 11nio de 1959. Si la norma es la q11t procede aplicary 110 se traiciona enfi nalidad. En efeclo.también reciamente interpretada como la '9 defi·1111dada. prec1Somatizar. 27-28.por no constifllir el tllj)11esfo normal o sermedio de v11lntrar abier/(lHlen/e otras '9•es opuj11dicar a terce ros. que es evadir el pago del tributo y lograr u n resultado equivalente osimilar al que seproduciría con la norma que genera el hecho imponible. é:.1 su posición axiomática de interpretación). Tulio.creemos. páp.sila ley de cobtrlllra. El fraude a la ley está ahora legislado en el Código Civil de Espa ña con el nombre dejr11J1dede '9· Sin embargo. no habráfra11dem•(7I ).IP '/º'"''"rn ti tkrr. En cada u no de estos pasos lo que ha operado es el punto de pa rtida que el sujeto ha utilizado para aplicar el Derecho (vía interpretación o por otros medios).Cu11trol di! l •f 1ur .forma del Código Civil.¡. no ht!J 111p 11eslo defr a11de en la l'!J. ofrece 11naprotección completay perfectapara q11ien se cobija en ella. fi no de ronmrrenda o choq11t de '9e1y habrá q11e elegir co1f1or 1f/e a lajer arq11ía q11e ostentan de at'lltrtÍo a los princpi ios generala del Derecho: «Todas las normas p11eden ser de lícita roberl11ra pam qllien las 11/iliza reciamente.

que la nor ma de cobertura no protegiera el resultado que el sujeto actuante ha buscado (en el caso del Derecho Tributario éstesería el hecho eco11ó111ito dentro de la terminología de Jarach utilizada anteriormente) porque no es la forma normal de alcanzarlo o porque al utilizar la norma de cobertura se está vulnerando otras leyes o perjudicando a terceros. no tiene que escoger la aplicación de la norma que de protección completay petftcta.cualquiera de las formas norma/e¡de obtener el resultado bastará porque "nadie utá obligado a hacer lo que la I no "1dllda. la norma de cobertu ra tiene que ser "(. si estamosen el ámbito de la contratación. nemprequeno secontraven gan es de ordenpúblico" (artículo 2 inciso 14 de la Constitución). Dice también Rosembuj. no está diciendo lo mismo que la sentencia:ésta re quiere que la norma utilizada sea suficiente porsímisma para convali dar el negocio y no sea usada anormalmente o para vulnerar la ley o perjudicar a terceros..Si se analiza cuidadosamente. Rosembuj invierte los términosdel argumento y dice que n o hay fraude a la ley cuando la norma de cobertu ra "(. es perfecta mente constitucional que elija cualquiera. sin que ninguna de ellas sea de uso imperativo. basta que sea la norma que otorga protección slljiciente.Rosembuj se mueve en el ámbito del tercio excluido (según el cual una proposición sólo puede ser verdadera o falsa). Por lo demás. no hay que olvidar que toda persona tiene derecho "aC()frtralarconJints /ítitos. que 'el fraude a la ley no es una figura que tome en consideración 120 . esdecir.La sentencia exigía. para que hu biera fraude a la ley.ente por ella misma para convalidar el negocio jurí dico que bHsca Sii protección". ni impedido de haterlo que ella noprohíbe" (artículo 2 inciso 24 literal a) de la Constitución) por lo que si el sujeto actuante puede elegir entre más de una norma permisiva.) úis1ifici. en lQ que estamos en total acuerdo con él.. En estesentido.) ofreceunaprolectión completay perfttta/>araquien se cobija en ella". En esecaso. Peroacontinuación. Esto que sostenemos se puede apreciar claramente cuando hay más de una norma permisiva para lograr un determinado resultado. La sentencia dice que para que haya fraude a la ley.

_/nni".sino elado de incumplimiento de las leyes (Sentmcia 20/ 5/ 1988). Basta que el fenómeno como tal ocurra porque es una institución objetiva: se evalúa por el resultado. 1111a lon1a de po1idón exprt.Por esta razón..fra11de es la defensa delmmplimimlo de las leyes. ha dejado de aplicar la ley tributaria y no ha 1l ROSEMBUJ 1"' ti""""° tnb#tan. S1 luegode la deliberación del caso seencontrara que laconducu cslim:&.. Lo d«trina cimfijica predominante entiende q11e no ts necesaria la intención o propó!ito defraudatorio.Asi esta smtenda adepta la mdor doctrina (De Cutro). no de represión delconaerlo o intención malicio101 del q11e se encargan otras imtit11done. 121 PaQ • 90 .J.l''ab11.33. ya diji mos antes que cuando el fraude a la ley se produce en el ámbito tributario. sq.fraude tenga intmción o co11ciencia de b11rlar la ley 11i co111ig11ientemmte la prueba de la mÍJma.¡.t no cs líciu sano fnudulen1a. 1999.Elfau«k J. de laprneba de la intenciónjr011tbJenta»CTll.fraude a la ley no es la malafa o la intención malido1a delagente. haya o no ""malafa o la intención maliciosa del agente"'. porque elfi n único de la doctrina del. 7l . suponmios que pse h• deliberado sobre su ac:ruaaón y se ha ckterminado que la condoct. anlts de la reforma deJ Códi¡. la cualdestaca la dijimltad.tl en el.Marcial Pons.ún los cri1. la ky.las situaciones subjetivas de la actuación del sujeto.111 ..pág.porque h que se Janciofl.fra11de de ley. al actuar. La razón es clara:lo que ha ocurrido es que se ha vulnerado la ley tributa ria. famta Madrid. No es necesario probar el dolo o la culpa de quien actúa en frau de a la ley<7'l. Y C\Wldodecimos qur alguitn actúa m fraude a.o. Tulio.r>>..lg.rrios que hemos adoptado m este traba.nuonces obVlammte no habrá fraude a la ky y esu consideración que hactmos no podrá seraplicada a dicha saruaoón . caJi imposibk de sHfJtrar. afir.o Civil. no estamos ante un caso de elusión sino ante uno de eva sión. La institución es objetiva y tiene que ver solamente con el incumplimiento de la norma defraudada: «Lo Jt11lt11cia de 13 de pmio de 1959 orienta.1a 1obre la 11«tJidad o no de intmcionalidad del a11tor de co11seg11ir 1111 ru11/tado en.1T1ando que <mo siendo necesmio que laperro 11a q11e realice el acto o actos en . El hecho es que.

' """dr "11.Siempre volvemos a ver que el mo!Ívo. sea que esté motivada por otras nzones.en las oporturudades en que ella existe. RoscmbuJ elige una concepción subjetiva citando a Hensd: "La elusión tributaria sedife rencia de l. sinouna disconforme e 11udecuada a la intentio lacti". págs.Espor ello. 152-153). . eso es un dato fenornénico de los actos realizados por los suje tos que actúan.De la misma opinión es Di no Jarach en este texto:•Agréguese que el motivodeevasión no puede ser probado sino a travésdel h('Ch O ob¡etivode la ausencia de una finalidad económica que juslifique lasnormas jurídicas elegidas. Si en el caso del fraude a la ley existe una norma de cober tura. pero no varía en absoluto el hecho de que la ley tributaria fue incu mplida porque no se aplicó la norma defraudada cuando ella debía ser aplicada: esa conducta es una evasión(7•>.1una limitada autonomía dogmática del derecho impositJvo respecto al civil. orig<nada váhdammre por I realización del hecho imponible.La evasión -dice este autor-. Marcial Pons.Hcnsel señala que la evasión fiscal se tr.Sí es cierto que son dosCOS<lS distintas la evasión tribu taria comofenómeno :idmirustrativo y como fenómeno penal ES!'a últulla requenr. ya hedu en este tr. Tulio. 7' Es interesante not:u que tenemos dosdefin1ciones de evasión. Buenos Ai res. exigeun comportamien to fraudulento o sea deshonesto. una ob¡etiva y la otra subje tiva.cuando la manifes· tación de voluntad de l.pág. 122 Pa11109 . '/ ellfi11g<t1rmldd DtrtdXJ Tnb1danu r11.1evasión fiscal. y que del nt-gocio jurídico que las partes crean solme tiene importancia la intentio facti.onómica.la intención deevadir al impuesto. por haberse verificado el hecho imponible. Por otro lado.no esel motor que da nacimiento.rtn11tn-o.de paru del sujetopasivo". OARACH.pagado el tributo que debía según el hecho económico que ha realiza do y que.is partes no se limita a querer la disciplina jurídica que decualquier manera el derecho objetivo hubiera dado a la relación ec. por consiguiente. sino que la relación económica que las partesproponen en la vida determina la obligación fiscal.u las condiciones de culpabilidad qur son propias del Derecho Penal..sedaba una definición obje tiva: "La evasión se configunría cuando ocurrieren los siguientes elementos:las formas ¡urídicas civiles elegidas por las partes nosc•n las normales para la relación económica que dese. /::. /. En cita anterior de Addy Mazz. sea que ésta esté motivada por una razón fiscal (en cuyocaso existe el fenómen ode la evasión fiscaQ. ltt 111n11/a11ó11 ''. es de insuficiente fundameniación porque no es razonable o porque no es proporcionada./ H rcho /111jXJmbk. no la intentio¡uns.tbajo. Abcledo Perrot./Jra11dr dr lry.(ROSEMBUJ. 96). puesto que en esta úluma hay un comportamiento ilegal del coninbuyeme tendente a la no satisfacción del t ributo ya debido. y que las partes hayan elegi do esas formas anormales par evitar un impuesto o lograr pagar menos". pr<'CÍsamcme. Dino.ue a la norma de cobertura.Í de tod. mientras que laelusión impide el nacimiento de la obligación tribuuria esquivando el pre supuesto de hecho previsto en la ley. ha producido la existencia del hecho imponi ble. Madrid.m obtener: esto se tracluu:a en disminución del impocsto. 1971. antitributario.fomms t1t tidmtho llihHtuno.ua de un incumplimiento (culpa ble) de la deutla tri buraria. 1999. Nosotrosconsideramos que lavasión esun tenu objetivo:sedeja de pagar el tributo concientemcntede que la actuación que el contn buyente ha rc¿Jizado en b.

otro de valora ción al requerir que por haberseproducido el hecho imponible debe haber equidad en el trato con los otros contribuyen tes y en conse cuencia cobrarse el tributo.5"entencia 13/ 3/ 19SO A T Su•illa) "i7Sl.#tJ l rl . creemo> nosocrosque hay queevaluar en cad•casos1hay sólo u na evasión de efecco admm1s1rauv.o S• wnbtén tuy una de efecto penal. 1999.para demostrar que no es procedente aplicar la nor· ma de cobertura sino la defraudada. .. su interpretación frente a un caso de fraude a la ley será una combinación de elementos de interés con un formalismo primario que se centrará en la literalidad. En el caso del fraude • l• ley.adrid. / . Consideramos que éste es un error de apreciación porque al de terminarse la existencia de un fraude a la ley.Rosem buj dice citando ot ra senten· c1a: l 1calijicació11 por los lribm1alu drl arto enf raude df lry ohliga a interpre tar enfo rma e:-x:ter111J1a_yJinalúla la 110r"1a e/11dida_r m 111odo eslnáo lo. ROSEtBuJ' Tuho. en ella.Man:i l Pons.uiv. lo que e luego.Ís procesado en lavía penal.esverosinul que ocui ra. e'•dem..1bN. ocros. probablemente tomará un elemento de interés que será el de cobrar el tributo.'O dr /t. }9. Si es un potencial cont ribuyente que busca no pagar el impuesto..{ fru1i1d" dt . Si se trata de la Administración Tributaria.r preceptos usados ro1110 robert11ra (.unente en troto que.1 . y también una dosis de elemento norma tivo sistemático.¡. cada parte instrumentará los métodos de interpretación para llegar a la conclusión que. h. pág. para poder aplicarla con comodidad.. desde 1$ que a ve<· el e"•sor s61o escastigado adm1nis1r. El problema es distinto: todo parte de la posición axiomática de interpretación que se adopte y de la posición que ocupe el agente que aplica el Derecho dentro de la relación jurídico-tributaria.f /f/ 171/d.¡#(/ !t'll11t:. . Esa será la discusión central y.J f l( . inclus1ve. y tal vez la ratio legis de la norma de cobertura.Al ensaya r una conclusión.JIHJNltttt(. no es necesario dar interpretaciones diversas a las dos normas.1n11 M...

l .12.

. según una cita ya hecha. Atienza y Ruiz se han ocupado también del fraude a la ley.urídico. amsideradas todas las ciretmstancias. si las reglas de ese sistemaju rídico so/11ciona11 el caso. Manuel.Juan. sí debiera considerarse co11Jo rekvante". el concepto de laguna axiológica que tienen Atienza y Ruiz es el siguiente:"Un cierto caso conslif 19'e una lag11na axiológica en el nivel de las reglas de 1111 cierto sistemaj 111idico.fralllk tft lg.desgi 11a unapropiedad valoraliva¡ los sup11estos de <rfraude de ley» so11 sup11eslos de «lag11na axiológicw> en el nivelde las reglas¡y el análisis adecuado de lafig11ra exige partir de que la dimensión regulativa del Derecho está compuesta por dos niveles. Recordamos que.inciden. RUIZ MANERO. pág.• la dwiaaón dtpo.uitijicado de la regla en cuestión" < . prohibidos como consecuenda de la a<Ción de los principios que ) 76 delimitan elalcance. le parece más adecuada al Derecho. Editorial Trotta S..2000. /li111alif-1. Estan1os ante una discusión sobre los criterios de interpre tación y no en una discusión sobre cómo se aplican los n1étodos. dentro del Derecho. estos autores ponen a la institución en el punto en el que co.ante. Como en el caso del abuso del derecho. la acción de las reglas del Derecho positivo y la de los principiosgenera les aplicables. '• ATIENZA. 124 . Es muy import. de acuerdo con la hipótesis de releva11cia derivada de los principio¡ de ese sistema. que tanto quien defiende al contribu yente potencial como quien defiende a laAdministración Tributaria. se den cuenta de la naturaleza de la discusión y adopten las argumen taciones consistentes con ella. Una primera reflexión suya que parece importante es la siguiente: "(.pero sin que dichas reglas co11sidere11 co1110 rekva11te para ua solución una cierta propiedad que. 11. el de las reglasy el de Josprincip io1: lo1actos enfraude de lq están permitzdos pni11af aciepor una regla.lt1: Madrid.su posición axiomática de interpretación. en este punto.pero resultan.Sobrt dolm1qik/rkr«IJO.) <1hmde» o <frOJ1de de leyJ> es 11na expresión q11e.67.A.

vitfle a ser 11na OT'f/111iza. ocuál de las dos es posterior sison del mismo rango. cuyas consecuencias tributarias se oponen: según la norma de cobertu· ra no se produce el hecho imponible y según la norma defraudada sí.1trol d" E'sta es una manera correcta de t ratar el tema porque colocan la discusión. en el ámbito de lo que hasta aquí hemos llamado la posición ax10111áti<a de mterp retacirm. Entonces. Dicen: «LA dtjiniaon dejra11de q11e 11010/ros proponemos y q11e en dertc modo.Se trata de que presentado el problema de un posi ble fraude a la ley. No se trata. Si hacemos sólo esto último. y luego aplicar la regla adecuada.JiJ pr«etlen les u la 1igllie11f t: 1 <<LA acció11 A realizyda por tis1yeto S en las ai-cu11sta11ci01 X tIfra11dulen la si)' 1óh Ji: 125 Pag 94 1 PC. precisamente.Es muy claro que la discusión está en el plano de los principios y no en el enfrenta miento de dos normas de Derecho positivo en la realidad. tió11 JiJtemáliía (¡11ntilka) de kJ1 a11áá.ienza y Ruiz dan una definición del fraude a la ley que es inte resante por sus aspectos prácticosde aplicación.1 .El problema es más complejo y consiste en que hay cuando menos una duda o una discre pancia sobre qué principios se aplican en este caso:si los que obligan a respetar las formas que las partes eligen o los que tienen que ver con la finalidad de las normas y con la equidad del trato a la actualiza ción concreta de loshechos imponibles en la realidad. At. en relación a la norma de cobertura y a la norma defraudada. la alternativa es elegir cuál de las dos normas aplicare mos. debemos definir cómo interpretamos para dar coherencia a todo el sistema ju rídico. corno hemos observado antes.Esto sólo puede hacerse aplicando principios generales y no las dos normas enfrentadas del caso. de que int erpretemos en forma extensiva y finalista la norma defraudada y en forma estriicta la de cobertu ra . r. lo único que habría que determinar es cuál es la norma de mayor jerar quía dentro del orden jurídico.

S 110ptrseg11ía otra Ji11alidad t!isrer11ible n.. MJ nurl. R UIZ MA NER O.P1J.tió11 011/e n"or.y otros pn 11dpios di•/ sistm10.1/irn queproh íbaprod11d r R.rar la n:e. al producirse la consecuencia propia de la regla de cober t u ra (R en su redacción) hay un efecto colateral E que en n uestro 11 ATIENZA.\obtulub1m J. al rtalizar /1..r lt111aas .!Jm.! o J.2) bim en . por medio de R.juJn . la co11..for111a que se akance. Por ello. I) bien rn smti. mpone 1111 da1io i1y11slijirado o 1111 bmefi ao i11d1'hido.rmt1do ol!Jetill(): dado q11e R es ol!Jelivammte ademado para E..:.a suficiente parage11erar u11a 1111e11t1 regla que establece que t11 las ciromstancias X ' (X f!lás alg1111a dromsta11cia q11e suponga unaform a de realización de 2y de 3. 4) El bala11ce mire lospniuipios l!ltnáonados m 2) limefú erz.2) nltí proh ibido 11rar la regla que confiere poder de. En el punto 2 nuest ros autores dicen que.\". Co1110 <oll!emenria de R.io s111!Jetfr o:dado que. de arurrdo ro11 el halmrce entre 101 p 1111tip1os q11e.la q11e Ir co11/il'r1• /l<ldrr p 1111 prod H cir el rrJllltado R al rralizar / 1 1'11 /r¡¡rirr1111.1) Existe 111111 n:1. 2) J) R es 1111 111edio para E: J. f /Jo101uti¡vro1.11/1.áJ que alcanzar. El pu n to 1 se refiere a la existen cia de la re/a de rohert11ra de la que ya h emos h ablado hasta aquí. a1111qlf e S 110 t1111iera esepropósito al reaú'zarA.remmcia E.1 regla dirigida a c1'Í/t1r L. el remltado R debe co11siderane COJJ/(J i11/!álido (reg11/n/1va111mte) en la medida e11 q11e co11duce a r.11l11ti1•a </lle pen111te a ·s 11..11stifium laper 111i. Pa11114 .1/a rr11. J. por 111tdio de R..y 110 h<!J mra rcg/a re)!. seprod11fr 1111 rierlo eslado rle cosas E q11e. la co11seme11cia Ey q11I' R ts ()/Jjeli11al!lenle adeC11adopara E. <11111q11e p 11ede haht'r 1111.IKJ.

126 Pa11115 . 78-79.¡. p.k¡y /.ittrk .tl¡r. Edi1orial TroltJ S.A.i tlmumU11 dt f"'<lrr M•drid. 2000.Íg$..

hay una regla que dice que cuando ocurran ciertos hechos que configuran el hecho imponible. con10puede verse.caso consiste en que por h<J berse utilizado la regla del cobertura. sedebe tributar.sinoen la de los principios y esta constatación escorrecta porque. por el cont rario. En el punto 3 debaten el resultadodel fraude a la norma defrau dada tanto en términos subjetivos (en 3. que sedeterminará si hay fraude a la ley ono lo hay. en consecuencia. Esto sucede porque si bien no hay regla que prohíba la consecuencia de la norn1a escogida por el actor (es decir. pues tenemosque definir si aplicamos una posición de interpretación en la que se protege la libertad de elección de forn1as jurídicas del sujeto que actúa o si. se protege el pri ncipio de que se debe pagar los t ributos. Finalmente. Esta discusión. es decir. no se configu ra el hecho i mponi ble y no surge la relación jurídico-t ributaria . no está en el plano·de las normas positivas. no puede no ser pagado. en el punto 4 se produce el debate de principios:o rigen los que autorizan al agentea actuar eligiendo las formas jurídicas origen losque conducen a sostener que el hecho imponible ha ocurri do en el caso y que. como en términos objetivos al decir que al producirse R (el resultado de la aplicación de la norma de cobertura) coincide causal y objetiva mente E Qa no generación del hecho imponible). es en virtud de la mayor fuerza de unos u otros principiosen el caso. sin embargo síhay una regla dirigida a evitar E. que no hay norma que prohíba que ocurra R).hay que pagar el tributo correspondiente y que. 127 . en conse cuencia. en realidad.1 donde se analiza la intencionalidad del sujeto actuante de buscar exclusivamente la con secuencia deno pagar el tributo con elusode la norma de cobertura). Aquí estamos ubicados en el centro del conflicto jurídico del fraude a la ley.

cuando existe porque el uso de la norma de cobertura no es normal en el sentido arriba dado a la palabra. 128 P&!J • 97 ' • . ·Una última reflexión sobre el fraude a la ley:en el Perú no está legisladoC71l y entonces cabe preguntarse si puede ono ser utilizado en el ámbito tributario.aude a la ley en materia tributaria entre la Administración y el potencial contribuyente.CW1lrol lho l En nuestro criterio. como ya viene dicho. porque seestá produ ciendo una laguna axiológica que no es otra cosa que un vacío o defi ciencia de la ley de los que habla el inciso 8 del artículo 139 de la Constitución y. sin necesidad de que conste en norma positiva. Si existe tal normalidad. 11 Sm embargo.Si tal normalicl!ad noexiste. entonces.Habrá qur ver si esta figura es fanalmrntr io1roducida en dichocuerpo jurídico por el legislado r.su indusi6o en dTirulo Pttlimioar I C6digo Civil ha sidopropuesta hace ya algunos allos. entonces debemos respetar la voluntad de la persona que ha elegido tal norma de robertura como la correspon diente a su conducta. la existencia o no de fraude a la ley es determinada por el hecho de que el uso de la llamada nom1a de cohert11ra sea razonable y proporcionado (es decir. puede ser aplicado perfectamente dentro de la vida jurídica . tanto como en los demás que son propios del Derecho. Es en este campo en el que deberá producirse el debate sobre la existencia o inexistencia del f. Consideramos que el fraude a la ley. procede que el juez resuelva el caso aplican do los principi os generales del Derecho. norma para las circunsta ncias y las finalidades para las que ha ac tuado el interesado . estamosen el ámbi to del fraude a la ley y habrá que aplicar lanorma defraudada.

Por elcontrario. diremos que el fraude a la ley en el ámbito tributario seproduce cuando existen dos reglas de Derecho positivo que tienen una consecuencia equivalente osemejante en el plano de la vida cotidiana (hecho económicoen términos de Jarach)pero con una importante diferencia:la regla que elsujeto eligeno conduce a la realización del hecho imponible (es la regla de cobertura) y la otra SÍ conducea la realización delhecho imponible (es la regla defraudada). No se resuelve en el plano de las normas mismas sino 129 Pa11118 .la competencia que serequierepara resolver el asunto no es la de un administrador sino la de un juez: es a éste al que el anículo 139 inciso 8 de la Constitución da la atribución de resolver losvacíosy deficiencias de la ley con los principios y. no resulta razonableoproporcionado. desarrollando argumentaciones en función de los principios generales. es decir. La discusión que ocurra en todo alegato de fraude a la ley es de principio y atañe a lo que hemos denominado posiaón axÍOllltÍJi&a de interprekxió11.en circunstancias en que el uso de la norma de cobertura paraefectivizar el hecho económico está insuficientemente fundado. como se trata de la even tual postergación de la aplicación de la norma de cobertura por asun to de principio. donde sea apli cable. En ese caso. se trata de una elección per fectamente legal y aplicable desde el punto de vista tributario. resulta proporcionada y razonable. todo ello.a manera decon clusión sobre este punto. con el Derecho consuetudinario. es decir. Sin embargo.estimamosque la Administración Tributaria está en per fecta posibilidad de aplicar el concepto de fraude a la ley para enfren tar casos de posible evasión.Por ello. Si intentamos resumir lo sostenido hasta aquí.No creemos que esté dentro de las competencias de la autoridad administrativa adoptar ella mis ma la decisión de no aplicar una cierta norma del sistema jurídic o para aplicar otra (la defraudada). no habrá fraude a la ley si la elección de la llama da normade mberhlra por el sujeto actuante es 111Jf111ai.

El hecho de que el fraude a la ley no esté expresamente legislado en nuestro Derecho. El tema se tiene que ver caso por caso y se resuelve antes de proceder propiamente a interpre tar las normas.1 manejando los distintos elen1entos que determinan las reglas de jue go Í11terpretativas. la nornia genérica de autorización para resolver según los principios generales los problemas que presenta la legisla ción está. porque nos hallamos frente a un conflicto de princi pios que consiste en la siguiente alternativa: 130 . deben pagar el tribu to correspondiente. Después de todo. sea la aplicación pura de la considuadón ecu11ómúa o sea su utilización vía el abuso del derecho o vía el fraude a la ley. No hay una fornia ju rídica de trazar el borde entre estas dos alternativas de manera clara e inequívoca. no quiere decir que no pueda ser utilizado. en la propia Constitución . el resolver vacíos o deficiencias de la ley con principios.Si la autori dad tributa ria considera que debe esgrimir el argumento de la exis tencia del fraude a la ley en u n determinado caso.A manera de conclusión. 216.3.Cuutrol di! l ••1 ur. tanto en general como en el ámbito específico del Derecho Tributario. estimamos que no puede argumen tarlo por sí y ante sí y aplicarlo porque.consideramos que el debate central es uno en el que chocan los principios:o se respeta la autonomía de la voluntad de las partes y el principio de legalidad que sostiene que sólo la ley puede establecer la existencia del hecho imponi ble o se respeta el principio de equidad según el cual todos los que obtienen cierta consecuencia (el hecho económico de J arach) dentro del ámbito de la validez jurídica. es tarea del juez según está establecido en el inciso 8 del artÍculo 139 de la Constitución (y en el artículo VIIl del Título Preliminar del Código Civil que muestra consistencia con la Constitución en esteaspecto). Como podemos apreciar. como hemos visto. en función de los ¡principiosaplicables.

crear una vía especial para estos casos que evite las demoras propiasde los procesos judiciale s con etapa probatoria de hechos. No habrá hechos que probar porqu e. si el uso de esa norma es razonable y proporci onal al resultado económico que espera. entonces estamos ante un caso de uso legítimo del Der. mediante el recurso a la ronndrranó11 econón11ra. es decir.echo y no hay razón para que. es recomendable que la Adnlinistra ción Tributaria no sea 11vpm1I para lo cual deberá demandar ante la instancia judicial. al abuso del Derecho o al fraude a la ley. Eso sí. estimamos que en todo caso en que se presente el argu· mento de ro11sideradó11 ttoflólllita.en vez de utilizar la posible "11or111a defra11dada". el uso de la norma que el actor ha elegi do es anormal en el sentido de que no tiene justificación suficiente porque es poco razonable o desproporcionado. porque lo que se va a discutir es un asu nto de puro Dernho: si se aplica tal o cual norma.rol dtt 1 " . consideramos que desde el pu nto de vista del procedi miento. Si por el contrario. Se podría sí. Además. so bre el hecho objetivo de la conducta del cont ribuyente. se considere que hay que descorrtr rl velo111ridico y proceder a acota r el tributo. todos están de acuerdo:utilizó la posible "rwrma de tol1trhrra"..no del funcionario administrati vo. la Administración Tributaria debe ejercer la pretensión correspondiente ante la administración de justicia porque tal forma de aplicar el Derecho (oponer principios a normas de Derechoposi tivo) corresponde al trabajo del juez.. Si dentro del Derecho existe jusLificación suf icien te pa ra escoger la norma que el sujeto ha elegid o para actuar. entonces podemos recurrir a estas Ciguras y establecer que el velojl tridico debe ser ducorrido. Es loque corresponde en un Estado de Derecho 1J1 Psg ·100 .según los casos. especialmente cuando se utilicen el abuso del derecho y el fraude a la ley.1t.

pro cede que ernpecemosa estudiar el significado de lostérminos que tienen las normas jurídicas con las cuales trabajam osen cada circunstancia . es elno pago intencional del tributo. Por ello.Cuutrol di! l ••1 ur. sometida a mecanismos de control para evitar posibles :1c1os decorrupción a través de esta vía.deberá existir un procedimiento de duración razona ble(7'JJ. Una vez que dent ro del ámbito tributario se llega a probar que la actuación del sujeto ha sido de simulación. Una anotación de colofón para esta parte: en general. Crumos que si se usa en cont ra de él se debe ir de todas maneras a sede judicial.1 y. cuando se trata de la co11Jideradó11 econónlica. En nuestro concepto ello es u n error porque en la simulación siempre hay la intención del actor de ocultar el acto verdadero y realizar el simulado (simulación relativa) o hay la intención de simular sin que rer hacer ningún acto (simulación absoluta). 132 Pag .121 .1del contribuyente. 79 Cabe todavía en este punto preguntarse si siempre que se recurra a la t011Jidtrotió11rronóJJJita es requisito recurrir al juez. 2.2. desde luego. como ha ocurrido algunas veces en el Perú. La etapa de aplicación de los métodos de interpretación. estoes. entonces estamos simple y llanamente ante la evasión tribut aria porque eldaño infligido. Si en cambio se usa en su favor. sea a través de la forma relativa o de la forma absoluta. creemos que su tratamiento dentro de este ámbito de la aplicación del Derecho Tributario es improcedente. Pa ra ello se utilizan los llamados métodos de i111erpretació11 que po demos definir como procedimientos de aplicación de variables interpretativas para desentrañar el significado de las normas jurídicas. eso si. los autores añaden la sim11/adó11. Ello puede ser hechodiscrecionalmente por la autoridad tributaria misma. seuse tal figura a favor o en contr.entoncesconsidera· mosquetal recurso a la instancia judicial no esnecesario pues en tal circunstancia loque se está haciendo esdar mejor protección al derecho del contribuyente sobre su patrimonio. Una vez que se ha realizado todo el trabajo anterior y que hemos elaborado inclusive nuestra posición axiomática de interpretación.

no hay procedimiento de interpretación ju rídica que hacer. si no hay norma aplicable. La rela ción entreposición axiomática de interpretación y la aplicación de los métodos debe ser entendida como una de naturaleza dialéctica: tomo conciencia de mi posición axiomática y aplico los métodos con ella. pues si hemos elegido una que descarte el uso de algu no de ellos. utilizaremos todos aqué llos que razonable y proporcionadamente se puedan aplicar. 133 . el uso de todos los métodos y va riables de interpretación es un mecanismo de control a nuestra posición axiomática de interpretación.Cootrol di! l•• lur. que ellossóloson utilizados cuando existe una nor ma a la cual hay que dar sentido. De esta manera. no siempre todos los métodos y variables pueden aplicarse a cada circunstancia. 1t:odos los métodos de interpre tación. Entonces. compara resultados interpretativosy busca u n significado consisten te. Si no existe tal norma. en relación a la aplicación de los métodos de interpretación. Co1no podrá notarse. Pero.1 Es importante señalar. todavía po dremos utilizar procedimien tos de aplicación de Derecho que se lla man de i11tegració11jun'dica y que son la solución de los vacíos y defi ciencias de la ley mediante los principios generales. Luego comparo el resultado de esta aplicación de métodos con el contenido de mi posición axiomática y reviso lo que haya que revisar. no habrá equivocaciones ni olvidos al interpretar en el Derecho. en cada caso. Tam bién es importante hacer notar que un buen procedimiento de interpretación aplica. este procedimiento de aplicación integral nos permitirá bien ratificarnos en la corrección de la posición axiomática de interpretación elegida. bien nos permitirá corregirla a la luz de los diversos resultadosde interpretación obtenidos. En estos casos. Desde luego. las analogías y el argu mento a contrario Qos vemos posteriormente). utiliza todas las variables a disposición. es decir.

estaba exonerado. Es importante señalar que siempre se usa el método literal para encontrar el significado de las normas. Las variables de interpretaciónson parámetros de análisis en base a loscuales 1nedimos.2. Utiliza como variable de interpre tación el lenguaje con el que está construida la norma y. toma en cuenta la gramática.El método literal.Los métodos trabajan en base a diferentes variables que son di versas entre síy que. A continuación los revisamos. A veces. el contenido de las normas jurídicas. El primer método es el literal. no conducen necesariamente al mismo resultado interpretativo. Este último puede ser el común o el técnico-jurídico si la pala bra es usada con contenido específico dentro del Derecho. Los nombres varían mucho en la teoría del Derecho. pero que figu134 . Nosotros usamos los términos que consideramos más adecuados para referir nos tanto a las variablescomo a los métodos. la norma usa la nüsma pala bra una vez en su sentido co mún y otra en su sentido técnico. aunque después busque significados complemen tarios en otros métodos. inclusive. desdediferentes ángulos. además. lo impor tante no estanto retener losnombres como el contenido de lasvaria bles y el modo de operar de los métodos para llegar al resultado interpretativo. porque es con él que toma mos el primer conocimiento de lo que ellas dicen. Del método literal sesirve cualquier interpretación que se haga. para ello.En todo caso.1. Un caso interesante de interpretación literal fue éste en el que el Tribunal Constitucional aplicó formalistamente el método literal para dar la razón a la Ad ministración Tributaria cuando obligó al contri buyente a pagar el impuesto del quP. 2. la sintaxis y el significado de las pala bras.

collS(!cuentcmemc. el demandante adquirió lo condición de agente de percepción del tributo.¡Fnin (nlrmaaanal dt !11 P11tha111ancai.o IO •l.traba tlt lodo impMut o..il expe dida el30dcjuniode 1997en elexpediente 1609>AAITCsobre:io:ióndc amparoseguido porJuan Fcm:utdo Aneo Mcscw comra t.sobre impuesto ge ner:il a l:uventas).eJ rt11!i-.ulo a la autoñdadcorrcspondicnu.dispone que las notificacionessuncn ruscfectosdcsdceldía hbilsiguicntcaldcsu rttepción odc b última publicación.o txutr r·11"1rrarión de a!J.Uicbd demandada. 011t. nunca debió inducin error al dem:mdante sellando los boletos con un vnlor dondese incl11fa impuestos y haciéndolo comprometer· víadocumemoque obra 2 foj:is 43.J u k rxor. J. dicha suma no le pertenece al actor. pues como consecuencia de tal cobranza. r.ml11ritin Dirutora/ N' 009-INCD)-9). Habien do cobrado d nctor un momo por concepto de impuestos. áoudt" /u t!"14jo dtl 1al#rt!tt11tr11t!D. 135 Psg ·104 .1deju l io del 2001 en el expediente 5617·98 seguido por Grifo Ramírcz HermanosS.El problema es más complejo de lo que parece porque resulta que fue la municipali dad del lugar la que exigió al contribuyente que pusiera un sello en los boletos que indicara la recaudación del impuesto. fnrt(t tk 1111trnrola dr111011dno../ ador. Primó en este caso la interpretació n literal estricta.. 1i bit11 rl ár111aná11111t obt11"°árl lmtiMo Nr. In R.do11nl át C.. (Resolución del Tribunal Fiscal 926-4- Q11t 2001 dictado el 2. A veces el método literal se apoya en apotegmas de interpreta ción como el de «110 h'!J que dúti11g11ir donde la ley 110 diJti1g1 11e»: existe el caso en el que el Tribunal Fiscal dijo que valía una notificación hecha en día inhábil porque la ley dice que las notificaciones rigen desde el día hábil siguiente al de su recepción.dondt orgcr.s. intlll)tttdo la1rftrtN11tln1111di11 111hdbil.1i111rn. 2. J11rtr11 rfrtlOJ nJN1rl1r del din hti(JJ'/ J 11it11tr 11!rlr 11J f'rfl'JX11Írr-. sin especi ficarque la recepción del actoadministr:uivo debacíectuanc ncccsariamcnte en día hábil..(Sentenci2del 1t Tribunal Constitucion. '4111ottjitnrior.a pag:ir y/o rec:iudar un tributo de un ClJ>CCtáculoquc estaba exonerado.. relponsable decntrc g. t11/r01.A. ti lin'1ir.indopor. t:il como lo ñabel :uticulo 10ºdel Código Tributa· rio. inrluid1 i111jJ11t1Jo1. raba como retenido en los boletos que expendió<80l. pero no manda que la notifica ción misma sea hecha en día hábil<81>. dmornina· Jt rnliflrabato1110 <Jf>tffll(tf ftJ ""''"'''tit1Y11/o áo . Municipalicbd Provincial de Huancayo).Qm. r11 111/ unfido.No obstantela Municip. fOI Utnl(n/111111/fc. •Q11t tinrtk11/o 104 dd rit11tlo Gáigo Tnb11tado.il.. illr. ton1tn1r11Jt111rnft.ado1 111rdiafJ/t r1urlq11irra dt las far11:f1J rJ1t1h/rni/111 r11 ti r<ft1 1do 11rf/tulo 104.pr«dió a «bntr Íl/J/'11tlftJI. rJlablmr /aJ t!ishn/111 fonn4J m '1'"átbr rft1t11anr la 11otijitarió11 tlt /oJ (1ffOJ atln1inulml11v1 1• Que por 'U parte eJ articulo 106del referidocuerpo leg.la mliJntlt!tmar:M Jn "'1prordídoa robrar"'ár111a11dnntt -a_(( ntr dtpttrr¡xii11 árl trib11:0° tnplmo gttricio dr 1111 ""ibHdonu.fo r Jtl bo/t((J '/"'obnz 11foJlll .11110 de "11dm1bo1 <on1lil11trc11a!11átl 11<1or.11rol "" 1" .

Es más difícil combinarlo con el elemento de conductas. Ir enronlraba txpliritn111rnlt f':\ 0t/J1idC1 tÍt los 1rlronttl dtl arllt11!0 21 1 'i11d1&ro1110 20Atlol."i1tln 11tJr11111 101111it11rio11al 11pttia" ti nrfi(IJ/o 1)9'.:prtJo t inrq111ito árJtr111iuaba ttJ·ó/.s de la norma..r. crn 1 r(Jf1Jlt1 F111trln1/1t!ll'1/.. El método de ratio legis es extensivamente utilizado en el Derecho. 'l"'tll tjrtlo. En todos estos casos de dificultad de aplicación . inclusive.. 111cdijira11 o111pri11lr11 trib11tu1.#..)' q11r rtt lodo taJo.po1ti1111 mngoy J11rrza. como con el interés y las finalidades.2. 111rr1t1f1ÍI · 111t11tr.ordar1t.. su razón de ser y. tÍtbt r1r. por l!J t. el Tribunal Constitucional también aplicó literalmente el artículo de reserva legal tributario de la Constitución.A.nlri111d. (Senten cia del Tnbunal Constitucionalemitida el 8deenero de 1998en el expediente 248-93-AA/ TCsobre Acción de Amparo seguido por la Compailía de Aviación FaucL'ft S. sepuede encontrar más de una ratio legis para la misma norma. Un segu ndo método es el que utiliza con10 variable la ratio legi. 10 t.2. A veces.. rl prhuipio dt ltJ.contr.. dt fty..ndid11>."ifiror. 1111110 y rn tu111tlt>. 136 Pag 105 . trottó111ira ofi 11n11ritro1 110 p1udep111anr por alto.rontmido m la tifmila 11om1n. t. tt!)"Jtn tt. en base a ello. Con el elemento norma porque la ratio leg. a In rrranó11 dr 11na <OJJl1ib11rión. qur /01 Dtn'tto1SNprt11101 obj"rto dt la prt1tnlr liliJ. qut a111u¡11t la rforlrina corutit11n'o1111/ ptnto11a. 1r t11ro11traban 11prríjita1J1t1tlt rrftn.r11r1a. sino que busca su sentido. ICJ ']Ht q11itrt Ji?... 1110 ti. extrae una consecuencia interpretativa. El método ratio legis.is es 82 •Q11f JtJbrt tJ/epartit11/ar. 2. No se fija solamente en lo que la norma dice de mane ra literal. JJJ to11ditionn1111t1110 pn·ndpal. 1'11riablt t¡1tr 1u1 ob11aulr Jtrgruirifa111tnlr tto11ó111it11.). El método de la ratio legis puede ·utilizarse tanto con la norma como elemento de fijación de reglas de juego de la interpretación. los dtno11Ji11ndos D((rt/OJ S11prrmos dt Ntmidady Ur. t¡11t /01 nor11u11jurídicaJ t)(:p1Jida1 dt confarntitlnd ron rl rita doprtrtpto. para invalidar la dación de normas tributarias mediante decreto de urgencia bajo la Constitución de 1979<82l.En 1998.do1 11 111ottria tn'b11lan'111 rn tllt raso. el resu ltado interpretativo del método pierde contun dencia.rwpio eft11irvmu111r IJ"' l1>11u. l'tllÍtt darlopo r In 111nlrnP oJitlo dt rtg11/ati611 q11e 1 dtbia Jtr. No siempre la norma tiene una ratio legis.f11r dndr 1mp.1el Estado).prtJ<I lt rrta11. tn 111111ot11tnto1 101/uro llll!)'OrilnnOn1rolt.

Ollf•trol dP l

,..

un elemento técnico de la norma misnrn. Con los elementos del inte
rés y de las finalidades porque la razón de ser de la norma, su
sentido, a menudo es coincidente con ellos.
El Tribu nal Fiscal recu rre muchas veces de manera genérica a la
ratio legi.r d e las normas. Por ejemplo:
<<Q11e al re¡pcclo, espreciso hacer referencia al oijeto de la de
Procedi miento de Ejec11ció11 Coactiva, el mal seglÍ11 el artículo 1
de la 111is111a, u ulablecer el 111arro legal de lor actor de ejemdón
coacti11a que ejercen las enhdader de la Admli1islració11 P1íblica
Natio11a y co111tituir el marco kgal que garantice a lor obligodor
el deiorro/lo de 1111 debidoprocedi111imlo coacfi w.,.!I».

También el Tribunal Fiscal ha utilizado la ralio legis en
asuntos procesales cuando, por ejemplo, se h:anotificado en el
domicilio y se ha entregado la cédu la no al interesado directo en
el procedimiento (porque no estaba alli), pero sí a una persona
que habita en dicho domicilio, entendiendo que si quien es parte
en el procedimiento es dueño de dicho domicilio, deberá ser
enterado de la notificación por quien la recibió<••>.

o Resolución del Tribun:tl Fiscal 861-2-2001 emi1id•cl 25 de julio dtl 2001 en el
cxpedien1c 115-2001 llev•do por Augusto Amifüque Clementepor queja contr:l
iniciación de un pro cedimiento de cobranza coactiva.
S• •Q11t ni ""JQINtr ti JMtiri!io t!tl obliytlo tiINJdr 'I"'u moun/1>1 befa JJI afim dt rontrol. tn rl ami

át1arrollD 1111 arti11t!111ftJ.J / 0-11 e11t11mtr11n IUJ rrlari1111111iralt1, rxi1tn1 r1izon11 ob;i1u•r11para
tonr.i:ltriff qut iJlt 10111arri ronon111itnl"tl1/ atto notijitatlo, lo:1.m11® tou 1//g q11t rlm11n10 Ita
tjiraz.tOJI prunndtnria dt ftr rolu11tarl tftl ntl1m111t1rmlo,pqr lo qur ltr M101iftrorió11 pmonnl» n
qut tt trjitrr la i111/iratlo Srxto
Disposirió11 Cti111plrrilttll11n iiy Tr11n1ilon'a, drbt tJlltfttlt1Jt 110 1ok:111t11lt 'º"ti obli¡¡ulo 1i110 tm11biin ton
la ptr1ontJ qur lt n101rnlft tn ti dontit:ilio dtl pr j111rro, 1it111pn q11t sr r111upln11 lasJor111111idadtJ Jrt!t1/nda1;
Q11t t11 ti tato tlt tr11lo1, la Rao/Jm'i11 dt J:,¡uun611 Cont1m1 l\'.)09J -2000-l::C·M P/ fi 1t 110/ijiraJn <n
rl tlo111in'li1tl1/ q1u¡o10 o 11nnptnona 'i"'n1nmft1tó 1rrrl tJ11t!ador t!tl 1nr.111rWr, por lo q11r tn 11lr txtn11t0

'ª"'/JD<O Jt bo 1Rjnn¡¡tl1 lo diJ!'littlo r In 1.I)' dt Pr0<ttfuu1t11to tlt l:. m1rió11 Conttit1

prorrt!íuulo nffl..r/J/'infantl""'1"1q119a rnt11uxtrr1,_,(Resolución del Tribun:il Fiscal 861

2-2C01cmicid2
d25dc juliodc.l 2001 en
AncillaqucClementc
por
decobr:ln2"1coac1iva).

el cx. pcdien1e 115-2001 llcvdopor Augusto
quejJ
conlr:l
inic1>cióndeun
proccdimicmo
137

Pag ·106

Inclusive, a veces, el Tribunal Fiscal menciona expresamente
la ratio legis en su aplicación de las normas t ributarias. El
siguiente caso es elocuente:
<<Que re¡pecto alex/remo de la 11111/ta qlfe refiere quepor cada dio de
retraso ti/ lapresentación de la Declaración, rorrerponde adicionar al
111011to ú1icial deter111i11ado, el 0.025 de la UITpor día
calmdano, debe se1ialar1e que, inlerpreto11do el li1ci10 e) del
artic11lo 103 del Decreto Ltgillativo 809 así
como elp1111to 1.5. de la Tabla de Sa1uio11e1 aplicable a las
ilifraccio11e1 previJlaJ en la 1-!J de Adt1a1101, remlt.a claro q11e la
ratio legiJ de tales diJpositivoi u dit11adir a 101potencia/u i1f1raclores
afin q11e afll rplan con
presmtar la Declaración Única de Exportación rerpediva;por
/",•milo iólo es lógico que ie iancionepor dicha on1iJió1.1 1ie111p re
que laAduanaposibilite dicha pruentación, es decir, que se 1a11a"o11e
tomando etJ Clltllla 1Í11icamen/e los días e11 que la Aduana per111ite
la reg11/arizació11 de lai e:>p. o rlacio11e1 efect11adas 111edia11/e
lapresmtación de la reipectiva De&!aració11»( 8Sl.

El método de ratio lrgft ha servido al Tribunal Fiscal, junto
con la coniideración eco11ó111ica, pa ra dar la razón a una
contribuyente contra lo que permitÍa interpreta r el método literal
en el siguiente caso:u na vivienda que figuraba a nombre de la
hija de un matrimonio, cuyo terreno fue comprado y cuya fábrica
fue construida durante la vigen cia de la sociedad conyugal, fue
transferida por ésta a su madre bajo la forma de compraventa pero
sin que exista constancia algu na de pago de la madre a la hija. La
Admi nistraci6n consideró que en este caso había un incremento
patrimonial de origen injustificado para la ma dre, pero el Tribu
nal decidió que estaban claros los hechos y que el inmueble
estaba económicamente hablando en el patrimonio de la sociedad
conyugal aunque, formalmente, se hallara registrado a nom-

ss Resolución del Tribun:iJ Fi1e.1l 0070.A-2000 emitid• d 18de enero del 2000 en el
expe diente 99-A-1789 seguido por Comercial Adu:iner:i San Isidro S.A. agente de
Aduana Di seño y Color S.A. sobre multa referida al :1nículo 103i nciso e) del
Decreto Lcgislati"o809.
138

Pag 127

brc de la hija quien, en la época de adquisición del terreno y de
cons trucción de la casa, era n1enor de edad. En consecuencia,
resolvió que no existía in.cre1nento patrimonial en la
n1aclre<86l.De esta forma, el método mti() legis u nido al criterio
económico, desplazó la interpre tación literal y formalista que
encontraba incremento patri monial no justificado por la existencia
del contrato de compraventa entre madre e hija.
Un último caso interesan te en el que el Tribunal Fiscal u
tilizó la ratio /egispara favorecer al cont ribuyente fue el
siguiente:una empresa había acordado con los trabajadores pagar
las gratificaciones de Fies tas Patrias y Navidad en sendos dozavos
con la remu neración men sual. La autoridad tributaria consideró
que debía pagarse el impuesto

16

•QJJt la trptlarión Jr ronlmt a tfi1tttpar tlt In n10!11tió11 rtr11m'da tn r1ta11to r.1011/itnr ti rtporo por
11dq11i11iión dtl in11111eblt ubiratlo tll rA F/orrJ!a N. 120 por lrntarst Út intftllttn/IJ ptitri111011i11/ ª!JO
or¡i ,t11 110 ho 1idoJi11tijitmlopor lo ruum111r rn <1plirari6n dtf Ar/. 100 dd Durtlo S11prtnlb
287-68- HC;

Que del examen del caso aparece que mediante minut:t de compravenra de fecha 19 de
agosto de 1974 elevada a Escritura Pública el 26 de marzo de 1976, la señorita
Melissa C'lStañed.1Forero,hija de la recurrente letransfiere a su señora m:tdreel
inmueble ubicado en La Floresta 120 Chacarilla del Estanque, no constando en dicha
Escritura fe notarial de entrega dd precio;
Que el terreno sobré ti qút se h:\ conmuido el mencionado inmueble fue adquirido duJ<.1'.1·
te la minoría de edad de la señorita Mefosa Castañeda y tamo la adquisición del terreno
como la construcción de la f:íbric1. seefectuaron durante la vigencia de la sociedad
conyu gal Castañeda-Forero;
Que para regularizar esta situación anormal, ya que en rigor el inmueble era un bien
común apareciendo consignado en ladeclaración de Ua recurrente del ejercicio 1973,
las pa rtes optaron por la transferencia mediante la figura de la compra-venta;
Que el :ui:. 100del Decreto Supremo 287 68-HC se.ñalaque la Dirección General de
Con- 1rib11ciones proceder:í a acotar y liquidar deoficio el impuesto cuando
compruebe la exis tencia de incrementos pat rimoniales, cuyo origen no pueda
serj1t.Stificado por el contribu yente; o responsable;
Q11r r1/,111do al ii11rulfJ dt pnre11fr1ro t11/rr la l"t(l.lrrt11ley lo t 'fndtdora tftl i11n1utblr.J c1 Í11J nºrt11r111a1uir1J

dt la ndt¡11i1irii11por In rruátdora tlrl n11J1J10 111i ro1110 (1 que no hay tonstantin alg11r.n dt r11trrgn tltl
díJJtt'O, hrrbcJ 1Jlftj11stijira11 ti oti,gtn dtl rtfinila bir11 r11 rl p.,,1n·111011io de In runtn'blf)tt1lr 110
"'9' bt11r pnra 1;rotar
"' oplirotió11 drl ""· 100 drl Drmto Sup,.rmo 187-68-HC•. (Resolución 1657; del

Tribunal Fisc.11 emitida el 07 de octubre de 1981, en d procedi miento seguido
por Elda Forero Vargas sobre impuesto a la rema).
139

3.J Nmidad.19839 tJf ablrrr que 110 strá dt nplüarión rl i111p11t1/o a r01go dt los tlJlpltadortJ por lasgmtifir11ni11w qut Ir ro1utdo11 (11 los 11/tJtl dtju lio.n ti r11r1irltr dt /01111ÍJn1as.varta111tnlt dt /ns rntijitariontJ dt f-if1trt1 Patri111 .El método sistemático por comparación de normas.¡irodo11ts rle losfu nrio11nno1ddpropio Fondo los 111011101111t11111a!t1 abonados rorrt1pontlt11 tt! il11po rtt r..rsonalcs).El método siJlemático tiene dos modalidades..l. 7 drl D. C) dtl art. Se supone que el legisla&7 •Q11r tiinc. El método sistemático.:0111rt1lló11 q11r la /9' ltJ ronttdr-. comparar una con otra permite enriqu ecer la interpretación de una en función de la otra.Fue la aplicación del método de ratio legiI porque se atendía a la natu raleza del pago más que al hecho objetivo del pago por dozavos. (Resolución 16926del Tribunal Fiscal emitida el 03 deEnero de 1982 en d procedimiento seguido por el Banco Agr. El método sistemático se funda en la variable de que todas las normas tienen principios subyacentes que les dan sentido y que. 2./ .uio del Perú Sucursal de Huancayo sobre Impuestosa bs Remu· neracionespor Servicios Pc.1por la11/11 110 le hatrprrdtr lt1 r.Por consiguiente.J diritmbrtpo rn1otitfJI rlt rinfns Patridl y Nnz•idarl.2. 140 .correspondiente porque las doce alícuotas se habían incorporado al sueldo gravado. La. por consiguiente.2. se puede enriquecer el significado de las normas . buscando y aplica ndo los principios incorporados tras el Derecho positivo vigente.3. primera modalidad es la del método sistemático por compa ración de normas: si hay dos normas que son más o menos homogé neas en sus mandatos. Qut drl txn11:t11 rlt lo nttuado nparm que ug1in las 1-... El Tribunal dijo que la forma de pago era cosa distin ta al derecho pagado y que.. siempre se trataba de las gratificaciones que estaban exoneradas del impuesto respecti vo. determinó quedichos pagos mensuales de gra tificación no debían ser gravadoslS7J . se pagaran Íntegramente en julio y di ciembreoen dozavosequivalentes durante el año. 2.-. po r lo q111 In fom1a dt dí11db11tió11 atortlada ron rl a1t111tiJJintlo dr los traúajndorrs 110 dtJnnluraliz. que formal y literalmente había lleva do a la Administración a realizar la acotación.

también seafirma.salvo disposición leg:il en contrario. impli· citamcntc.d quese pmcndía alcanz.iado . queen ese mismo aaocxiste. no determinen aspectos importantes en la decisión final.imcntcel •p•ratoostar. no disminuyan las g=rías del procedimiento . siempre queSc:ul S<!parablos. dt nrNmlo t011 lo utabk· ni/opor In Norn1a I X dr JJI Titulo l'rr!i111innr.. por consiguien te. queseñala que la nulidad parcial del acto administrntivo no al=a las otras partes del acto que resulten independientes de la parte nula. necesariamente.Tocio ello fue complementado con recurso dogmático a la teoría respectiva<s•>.b nulidad parcial sesustenta en el principio deconservación del acto.2 de la Ley 27444 y al artÍculo 224 del Código Civil para establecer una nulidad parcial. en u n caso recu rrió al numeral 13.1cual la nulidad de un3 o más de las disposicionos de un actojurídico no perjudica a las otr.raúvo General. en la parte que no :idolcudevicio alguno. lo que es totalmente esperable desde que lo tributario es una espe cie de lo adnünistrativo. Así. pero tam bién en relación al Córugo Civil am parado en la norma IX del Título Prelinúnar del Código Tributario. Además. Por ejemplo.s.u. Cuando seafimu queexiste un acto quesufre de nulidad parcial. s•lvo que su conse cuencia. 111 fo 110 pmillopor ditbo f/ftrpo 11orn:ath'1.dor imprime los mismos principios t ras las normas af ines y. la institución de 111 nulidad parcial se encuen tra sUStentada en el principio de efic:u:U del actoadministrativo.lS.Ipant llegar al mismo rcsuJ. 3probada por Ley No 27444.en cuanto a la prte indemne se refiere. ni impide la producción de efectos par.se pretende evitar poner en marcha nucv.podrán aplirar11 nol'111aJ tl11t1nlaJ 11 las tr·ib11tari111.de•a. El método sistemático por comparación de normas es intensa mente utilizado en el Derecho Tributario. un acto p:irci:Wncmc valido. 14l Pag ·l 10 .criterioque lu sido recogidoaCW3lmente por el num ral 13-2 del:inículo·13dela Ley del Procedimiento Administ. tado que se conseguirla deconS<!rvar la p>rte que no adoleo:de vicio alguno. porCU3ntO mediante b institución de la nulidad pucia!. Enese sentido.i loscualesel acto pueda ser idóno.se debe 2plicarsuplctoriamcntc elarúculo 224del Código Civil. U . celeridad y cconomÍ2.según elcual debe hacerse pmralcur elcumplimiento de b fmalidad del acto procedimental sobre aqudlos formalismoscuya rcaliz:ición no incida en su validez. Asimismo. 1ir111prr 9"'no Jt lts cpttngan ni /111 tf1111at11raú'rtn.rúcausen indefinición a losadministrados. el principio comú n puede clarifica r el significado de cada u na de ellas. el Tribunal Fis cal lo usó en relación a laLey del Procedimiento Adminjstrativo Gene ral. A su vez resultan aplicabl<S losprincipios desimplicidad. b1t11 tiJ1'fJ11r//o tlt 1111litladpardal 110 tJfd prrri1t1> tn tiCdtligo TriblltaniJ.de acuer· doal cual deben protegerse losactos administ r:iúvos cuando sean Cólpaces deconseguir la finalid.

e. podría concluirse que los mismos se gcnernn comoconsecuencia del uso decualquier bien de propiedad de la municipalidad. LI t1111f rJtoblrrr /01 pttrtÍJJttlro1¡/:11tra!t1 tll 111atrnit 1rib11tnn·atn 1111t1tro poí1 ti tabro dt un ..cedido a favordeun particular.075-4-2000.sino los bienes de dominio público y que la cesión del uso o disfrute de una entidad pública a favor de paniculares respecto de un bien dederecho privado no puede dar origen a un tributo. Consiguientemente.partiendo del concepto de tributo. ii) qur ti 1irio sólo afttlr a unaparte dt! aflO.debe entenderse. dt bim de 1110públito. aJ1011i111do q11r co1iforn1t ton r/Tí111/o Prtlin1i11nr tlrl CóffJ fO Tn'b111nrio. E11 rnzpn de lo t>. según consta en el Acta suscrita el 22 de agostode 2002. aplicó este principio a la Ley de Tributación Municipal y determi nó que la merced conductiva atrasada a cobrar no ten ía natu raleza tributariaCS'IJ.¡ dt Tnf!lllatión M1111itipnl. 4 dc ocrubre de 2001 y 18de enero de 2002. sea este dedominio público o dedominio privado. nprobnd•.8299· 2 2001 y 265-4-2002 de fechas 2dc febrero de 2000.2002 emitida el 11deocrubre del 2002 en elexpe diente 2359-00seguido por el Consorcio Nacional deComercio S. en un caso en el que se discutía sobre el cobro que la Municipalidad hacía a una persona por la merced conductiva atra sada sobre un puesto de mercado.p11rJI•. el Tribunal se enfrentó a determi nar si tal cobro era o no un derecho y. In 1.Ahora bitu. En esesentido.A. si bien de una interpretación literal del inciso b) del articulo 68de la citada ley. 89 -. la dtdaratontf dt 111¡/iátf dpnrrial m¡uim dr ln:J ro11diriontJ q11r dtbtn prtlrll· /arte r11fort1111 «uyi1111n:1) fJ"t ti ronttJJido t!rl arlo 1r11 rlirisiblr t11 11nid11du iiulrpcuditnlrs. una tasa.1do.Jrrttho)•prortdt 111 /01 tn101 r11 iJ"'ti bim "!Y" 1110 o11promhamitnlo ha sido uditfo limt la 11n/11rnlezn. en consecuencia.Por otro lado. que define a los derechos como las tasasquedebe pagar el contribuyente por el apro vechamiento particular de bienes de propiedad dela municipalidad. por ti Dttrtlo Ltgisfntfr o Nº 776 dtbt ur inttrprttndo gi¡anfm1do colxrr11na to11 tlitha dtjinin'ón.J ' iii) q11t Inparle 110 efrt1adn por rl l'irio dr 1111/idnd Jt ronsrri• fi'"'"'· (Resolución del Tribunal Fiscal 05847-S. en las que ha señalado que los bienes a que se refieren las normas antes citadas no son los de dominio priv. 8296-2-2001. Este criterio ha sidoadoptado por unanimidad mediante Acuerdo de Sal a Plena No 2002-09.cuya administración y tutela ha sidoconcedida según la normatividad a las municipalidades .Asilo ha entendido con anterioridad este Tribunal en sus Resoluciones Nos. que esta referido únicamente al caso de los bienes deuso público y por tanto dedominio público.. en este último cuerpo normativo encontró que el cobro de u n «derecho» pro cede en los casos en que el bien cuyo uso o aprovechamien to ha sido cedido tiene la natu raleza de bien de uso público. Recurrió a interpretar la Ley de Tributación Municipal en base a su comparación con elTítulo Preliminar del Código Tributario y. 142 Pag . sobre Impuesto Ge neral a las Ventas y otros).131 .

'I'"u tn(IJrntra bo/o dominiopnrado de InM11nin'pnlidnd Dislnlnl dt Sn11!111lf' dt S11rro. El Tribunal dice encon tr:i r dos partes en es1a norma: el supu esto que es el p roceso de recla mación iniciado •mesde la vigencia del Decreto Legislativo 809 y el mandoto de 143 •f 1 . la recurr nte consideró que eran aplicablesen vim1d a lo dispuesto por la Disposición Transitoria Unica del Decreto Legis· larivo809. u In ori_(illndnpor In oruparió11 drl P11t1to No )62 dt!Mtrrado M mliripol No 001ubitntlo'" In Av. no denota ba cualquier reclamo del contribuyen te en cualquier etapa del proce dimiento contencioso-tributario. sino que se refería exclusivamente a la etapa de reclamación. la dmda "!)'"prmriprió11 1oúd111 In rtturrt11tr. por consiguiente.rtit11ir 1111 bit11 p1Íbliro r11 ll11 lir11d1101 tSfPblrr1do1 linra1 arriba. Ctrrado. (Resolución del Tribunal Fiscal 05434-5-2002 emitida el 90 18de setiem· bre del 2002 en el expediente 1946-02 seguido por Rita Baca Huayta sobre merced conductiva).más restricti va.1 También utilizó el Tribu11alFiscal el métodosistemático por com paración de normas para aplicar u na interpretaci ón distinta de lo que permitÍa asumir el método literal en el siguiente caso:el contribuyen te interpuso un recurso de reconsideración contra una resolución de intendencia en virtud de normas que no estaban vigentes en el mo mento de realizar la impugnación porque consideraba que dichas normas eran aplicables en virtud de la Disposición Transitoria U' nica del Décreto Legislativo 809 que decía:ccLorprocesos de reclamacióninicia dos antes de la vigencia de la presente Lry conli11uará11 Ju trámite según las 11orr11asprocesales con lar qNe re iniciaron ».Cu11trol d i! l ur. Esta disposición transitoria decía textualmeme: Los procesos de recl amación iniciados ames de la vigencia dela presente Ley continu:u·án su trámite cgún las norm asprocesales con lasque se iniciaron•. Santiago deSurrc. El Tribunal tomó la descrip ción del procedimiento contencioso-tributario hecha en el artículo 124 del Decreto Legislativo 806 y. La interpretación sistemática.Jory Omi. interpretó restrictivamente el sentido de la Disposición Transitoria pues señaló que la palabra «reclamación» en la Disposición Transitoria antescitada. bresolución esextensa y. /::11 tip rmnlt taJo.a pesar que noestaban vigentes en ese mom ento. con ella.a 1nbt11mia». por lo que 1/ tobro tfitt11ado no titne 11n111r11L-z. primó en este caso sobre la literalCl0>. aquí si nteti11mos la a rgumentoción en una ficha ideogr:ífica: Perúu·ans inrerpuso un recurso de reconsideración con1ra la resolución de Intendencia 000250. ol r.:u/ 11.97-Il\TRA del 20 de marzo de 1997 en vinud de los artículos 223 y 224 del Decreto Supremo 045-94-EF y el artíwlo 34 l del Decreto Supremo 058-92-EF porque.6 ro11.

dtb. concluye en su rcsoluci6n que siendo lasnormas proces:ilcs de:1plicaci6n in mediata y deconformidad con el articulo 111de la Ley Geocnl de Aduanas y con el artículo 143 del C6digo Tributario.f. y proced i mientoe$eladministr.1Jlati10 780. Así.se desprende que la rundnci6n o formación de una sociedad es u n proceso que se inicia con el otorgamiento de b escritura pública y culmina con la inseripci6n dela misma en los Regist ros Públicos.A.. 1 91 Quede loseñalado en los artículos 1.. Así continúa argumentandoque el CódigoTriburario •probado por el Decreto Legislativo 816 establece en su artículo 124 que lasetapas del procedimiento contencioso-t ributario son la redamaci6n interpuesta ame la Administmci6n Tributaria y la apclaci6n interpuesta anted Tribunal Fiscll. y también en base a normas no tributarias.establecían 144 .). conúnúa. Dice que la palabu proceso se usa mal en la norma antes citada porque proceso esel trámite juclici:il en el que se admiten todas las pruebas y seda la cosa juzgada.siendo que con el primero de dichos términos sehacia alusi6n al momento dci proceso de formación dela socicdod en el que lossociosse reunían .aportab3J"I bienes pm1pagar el capital. •Qtu tn tM J((llr#dO.).considera d Tribunal. acto con el cual la sociedad adquiere el derecho a la personalidad jurídica.El método sisten1ático por comparación es utilizado en este ám bito jurídico interpretando normas tributarias en base a otras normas tributarias.a". -•f>D'rl Dttrrto l4..Entonces. Lavinculación continuar el trámite según las normas procesales con lasque se inici6el proceso de recb maci6n . m tJlr rmo a ÚI /"9 Gtttmrl dt S0<itdadr1 f'!JO Trxlo Úlliro Orrf111mlo/11r nprobmfoportl Drtrrlo S11prrmo OOJ -85. fecha devigencia del Decreto Ltgisb úvo 800. De esta manera. (Resoluci6n 1279-97del Tribunal Fiscal·emitida el 23 deoctubre de 1997 en el procedimiento seguido por Perutrans S... la rcclamaci6n es una etapa del procedimiento con· tcncioso-tributario y podemosconcluir que la disposici6n transitoria única se refiere sola mente a las reclamaciones interpuestas ante la Administraci6n Aduanen contr.ron 1tl11ir rl promlimirnt11 tttabluitfottitlCidigo 1nbJlf nrio (. Jl'Otrtfr tÍ::Jtrminar tftJt(r mando Jrbt tn/tntÍmt ottonJ IÍINltfa¡.y para ello hizo una interesanteargu· mentación aplicando la Ley General de Sociedades(91>. todo quedará aclarado definiendo el concepto •proceso de m:lamaci6n iniciado ames de la vigencia de la presente ley•.lir-o lutrt mwario ruumr" lo q11t sobrt ti JMr:imklr tJ/nWt(/011 lat non1101t1]1tdnl'1tnlonw 1'isf1tltl q11t rrgnlnbon a lm 1ontdatlu.a/ OU!f1. apreciándose adicionalmente que la nonna analiz:ida distinguú entre la •constitución• delasocicdul y '2•mscripci6n• dela misma en el registro.el Tribunal Fiscal debió definir cuándo se entiende constituida u na so ciedad para la aplicación de la exoneración al impuesto predi al otor gada porel Decreto Legislativo.JUS.i :iaos deb misma iniciadas antes del 25 dediciembre de 1996.así como del resto de su a rticulado.JI/JO Jodrtfntf pora tjrrtos dt In nplun11Ó1J tft la cxonm:tión al lmp11rJ10 Prt.)tfrbt prtdlafl< 'JHt /ns il11pngna11onr1'/'"1tinrer¡>Dngan ronlto lnt rt10/11rio11r1 q11r l"!J""rtrnldo 1obrt rttla111tfrion11 f)Nt 1r tnCJ1tntr111p1ndit11lt1dr rr10/lvr ttl 25 dr dlfw11bn dt 99d J "'111tlla1 q11e 1t i11idm t1 partir dt ""ftth n.lo qur el no ba/ur 11Jo mablmJo p<r tfirlJD Jrmto ltgul. <r{.itivo. 3 y 385 de In ley mencionada.Porejemplo.

El Tribunal Fiscal ha recu rrido a veces al método sistemático por comparación (más la doctrina). que basta que un empleador seencuentre obligado a pagar remuneraciones o trabaja· dores dependientes pa ra que automáticamente quede afecto a dicho t ributo. que el 6% será decargo del empleador sobreel total del as remuneraciones mensuales que abonen a sus trabajadores. puede afirmarse que b Contribución al FONA VI no califica como una contri· bución sino como u n impuesto. en este caso las normas del pacto social y del estatuto y suscribían la minuta y la escritura pública que daría origen a la sociedad. 6y 423.' Que durante el período acotado. la Nor111a 1l dtf Tit11lo Prrbi11inar dtl Código Trib11· la1io al dtl . entre otros.a.lf"iello ló1J1ó '"'tri bulodtl119·0 fJiiiipliillitllló no ór!iJlla una tonlraprt1!41i611 dimidiltfi11r aja1'11r ro11tril11f7tnlt porpnrte J::. tal como puede apreciarse de lolectura desus anículos 5.Juhot.dt obr01p1íbli""o áe artirMadu tJ1att1· ltJi). Que inclusive esta distinción se mantiene en 1a Ley General de Sociedades actualmente vigente.dena Real S. que ero cuando la sociedad adquiría el derecho a la personalidad jurídica. respecto dela Cont ribución al FONAVI deCuenta Pro pia.ad.el FONAVI es un impuestoC92l. por lo quepara tjtao dt In tstJ11tratió11 dtl fotpHeJ/O Pm!ial pm•iJ/a m ti Drtrtto Lrgi1/otil 780 dtbt ro111idtram q11r la 1oritdt1d 1t ha co111titHido "'lafitha dt la utrituropúbl1ta. Que de:icuerdo a lo señalado por la doctrina y a la definición contenida en el Código Tribumrio.losapones al FONAVI csruvicron regulados por la Ley 26233. para refutar al método literalesta bleciendo que el FONAVI no era una co11trib11ció11 aun cuando la letra de la ley decía que sí lo era. "' 1111<1/ro dmcbopolitit. es teórica y prácticamente aplicableen el Peru. sobre impuesto precüal).Como puede verse. 110 tltbt 1tr ronji111didfJ ron rl 11101J1t11to tn elt11al la 1111i111a obtitrtt 111 in1mpnD11 rn ti rrgi1tro.. 92 •Q11r dtl 1J1i1mo modo. cuyoanículo l señaló la estructura del:aContribución al FONAVI. 5-2001 emitida el 21 de mayo del 2001 en el expediente 4382-98 seguido por Hoteles a. Dice el Tribunal que por naturaleza y por comparación con la norma II del TítuloPreliminar del Código Tribu tario.. disponiendo entre otros...1111dou. habida cuent• que su pago no genera ningun• cont raprestación del Esrado ni beneficio para el empleador. 145 Pag ·114 . mientras que con e'l segundo se hada referencia al momento culminante del proceso. Q11e 1it11áo t1Ji q1:tda tlaro IJNt la rtfmnda al tirn1íi:o «ro1:1tit11riOn1J tn ti taJo dt una 1orird. f11irnlra1'/ "a lt1 ro11ttib11rió1J to1110 .A. Que dicha nonna sedesprende. tiór.oclcrivado dela realización de obras públic:is odeactividades estatales.tnrrador wntfitio1 dtri1rido1dt la re. aprobada por loLey 26S87.(Resolución del Tribunal Fiscal 0500.sin que a cambio reciba ohaya recibido beneficio algun. ¡ trib11to ''9'ª obilgarió11 tiwt romo /.sistemática de co1nparación entre normas tributarias y no tributarias para interpretar a las primeras..aliz.

La regente de la casa de citas había argu mentado que su estableci miento pagaba ya licencias especiales de policía que eran el tributo que le correspondía. 1í11icay exclmiw111e11te apareja1co111til11ido1p or hombrey mr!f er.) ceder a 1111aptrso11a elusoy goce ptm]ico rle 1ma habitacit111por elpago de 1111a tarfia (.to1Hprtntlimtlo dtnlrotlt t1/01tilti"101altribu:o t!tf Fo11tlo l\'ationfll tk f '11'l1ntla.abltrr11 q11r tiS1.1)' t!t RlltionnliZf1nÓn tftlS11ttma 1nb111atio NamnalJ tlt J:. Al mismo tiempo.. 1//0110 11111tlifira ... rano11al tJlti (lu111ituitlo/J"f' ln/JNffl"Jpartt ti Cobirf" '"Cm1rnl.ste11111 J "nb111nrio . si btr111r rrjí1n11nrJ/ t 1nb1110 rr. fllo/l(ID am/JaJ 11orp111. según el dicta n1en del vocal correspondiente.)» y que esto era lo que ocurría en una casa de citas porque el Regla mento de Licencias Espe ciales de Policía. por el giro que tenía) y que además no prestaba alojamien toporqu e las parejas tecúan estancias cortas y las dedicaban a sus encuentros íntimos...td S:ut 1V! anín de Porrcs sob1e contribu ción al FONA VI)...f 111 l. 11i la 11t11la de licores. sobre los servicios de alojamiento..1lrol dtt I " . la t}llt ro11.rpor hora. Esto fue u na clara aplicación del método siste mático por comparación de nonnás... Hace ya algún tie1npo. indicaba que su esta blecimiento era ilegal (probablemente..iOSJ Sobrtto1101 np robntln r Drmlo l-!J 2i988 tld 14 tlt tlititmbrt dt 1992.. n'11 r1ubarg. E11 ei/aJ CaJaJ 110 estáper111ihno el baile..tgiJlnliio 771.mlt n p11rtir dt 1994. consideró que las casas de cita eran establecimien tos legales regulados por el Reglamento de Licencias Especiales de Policía y que estas licencias Qut rtJpttlo t!t h 1-.El Tribunal conside ró que sí se prestaba alojamiento porque éste consistía.1 t1t. entre otros... tll'!)'ore1de edad. el Tribuna1utilizó el método sistemático por comparación de normas para gravar a u na casa de citas con el impuesto a los bienes y servicios que recaía.u.pnra los Cob1trno1 f paks. (Resolución del Tribuna l Fiscal 5234-97 emitida º'"'' el 16de mayode 1997 en eltxpcd ieme 3869-96seguido por b Univtrsid. 1is.o 1r ha 11ilo t111trriorn1r11ft. def inía a estos establecimientos como el <<fomlen el que Je alquila deparlt1111e11to.cinanón tlt Priiilr· . 146 Psg 135 . en «(. se inaplica el métod o literal apoyándose en la teoría y en el método sistemático por comparación de normas.1uo •rtontnbNtiin.111 tJr11rit1. Talllpoco lo ulá la pert11011enda de1111geres ».f'po11rft o'" 11a1J1mlfZ1" drl 111'.PNrlttJy 110 á ln1on1riblfnót. ta11lo en el día como en la noche. r1J1orrr.J.·p ra Jir.ty M arro tlt! Siitt111n '/'rib111atio Nnrionnl nprobatln p or Drtrtlo l.

1mente por el Regla· mentode Licencias Especiales dePolicía y que no prestaservicio temporal de alojanúento. interactúa con 9) •Qmla aptlada to1!fir111a /aJ arotad011espnutirarlai. Que como se puede apreciar la ley grava. Que tal como seexplica detalladamente en d dictamen sustc. Que el hecho de tratarse de un alojamien to condicionado no le quita la naturaleza de alojamiento. de manera genérico.)r n 11i11¡.ón odepammento por un tiempo determinado. Que jurídicamente se trata de un contraro de ho ·spedaje con lascaracterísticas de ser bilate ral. al ron1idtr11r qJJt /01 Jtnitios que prtlln una tala dt rita ti dt alojn 111imto lt11lf>ora/. tanto más que el otorgado por hcneles. hostales. tlll.11lo. La otra modalidad sistemática de interpretación es el recu rso al método sistemático por ubicación de la norma. Que la circunstancia de estar sujctaS al Rcglamc:ntode Licencias Especiales de Poi. Que el último aspecto a detcnni nares siese alojamiento seencuentra gravado por el im· puesto a los bienes y servicios.ntatorio de la presenreresolu ción elservicio que presta una casa de cita esel dealojamiento. la cuestión a determinar es si el servicio que presta una c:isa de cita es el de alojamiento y si él seencuentra gravado por el impuesto a los bienes y servicios. verbal y deadhesión.ty 19620.f'tlOI obttnirl•1porr1r ro11rrpto utti11 ttf"to1 t1!i111¡mut•11 luI bit11t1. rl dr alo.111111. dejando al reglamento los criterios para establecer lascategorías. disponiendo que el Reglamento señalará loscriterios a fin de establecer las categorías.a t:rulo oneroso. tiqut Jt ttm1t11/ra grm'tlrlopor rl nrf.ida y a. )' dndo qur /11 Í!'f 110 t>i". etc.·1mirio!o.en el caso del impuesto a los bienes y servicios..ros rributos. no excluye la aplicación de ot.1utgft1 11111 <011 tii11p1 11utoa /01 bitntl)'ltrtidoJ. loque además. En ese lugar.también son condicionados. debe ser por ley expresa estando a lonormado en el an. 110 hay d11á'1 que 101 "'!. pues a cambio de una tarifa cede eluso y goce pacifico deuna habitaci. señala que los ingresosque se obtengan por aloja miento y/o expendio decomidas o bebidas en establecimientos de primeracategoríaesdn afectos a la tasa del 11% y en los de segunda con la tasa del 7%. Que el art.3. 147 Pag 136 . 30del Decreto·Ley 19620.1. no pudiendo ser usados para una finalidad disti nta.especiales no sustituían a los demás impuestos según norma algu na<9j> .l pagode licencias. 47 del Decreto-Ley 19620: Que por tanto. Toda norma tiene uno o más lugaresdentro del Derecho. 011r ro1110 autrs Jr ha i11dír11do Ji111t/q el 1rnirio q11r Je praln tll rl !fJral q11e to11d11rt la nrurrc11tr. moteles. consenswl. el servicio de alojamiento..11 1ipo rlr al't1111ir1110. La conclusión fue que dicha casa de citas debía pagar el im puesto a los bief!es y servicios. Que la recurrente sostiene que el negocio que conduce se rige únic. 21.· la rrt11rrt11lr. (Resolución del Tribunal Fiscal 17137 emitida el 12 de mayo de 1982 en el expediente seguido por Hortensia Gil Ruiz sobre Impuesto a los Bienes y Servicios). 101 ingrrso1 ob/t11ido1 po.2 El mét0do sistemático por u bicación de la norma. JO rlrl Dttrtlo·T .

por tanto. Por ejemplo.. Al mismo tiempo forman parte de los lími tes que tiene el gobernante para ejercitar el poder público.en virtud de lo que cada uno d_e ellos tiene en común con las demás normas del respecti vo grupo. nrtir11/o }. pernúte que dentro de esa ubica ción cada norma enriquezca su significado y regule específicamente un determinado campo de la realidad excluyendo a los demás. 11i o/ros dr 11af 1ot1lrz.Cuutrol di! l ••1 ur. dd l:. e 111 /01 pn"11dpic1 ¿. losprincipios tributarioscontenidos en el artículo 74 de la Constitución son Derecho·Tributario. Porello puedeser útil para el elemento norma.Por ello./11 farnra np11bli"11111 degobitrno". el Tribunal Fiscal sostiene que la relación de servicios del director con la empresa se rige por la ley de sociedades y no por la 94 "Co11sfÍ l11ciún.Y/19Y los tftn1ó1 qut la C'1111Jil11rió11 g11ra11tiz. 148 . 1obrm11ia dtl p11d1'0. el método sistemáticopuede tener un uso extensivo.t1 análoga o que Jtfi11ula11 r11 /11 di. El método sistemático por ubicación es utilizado cuando. El método sistemáticopertenece a la dimensión técnica del siste ma jurídicopues la variable de los principios que informan a las nor mas es constitutiva delDerecho mismo.stado drmomítiru dr drmhc_¡.a.cuatro ubicacionesdentro del Derecho.La interacción de esas normas entre síenriquecerá el signi ficado de nuestros principios. Podremosinterpretarlos.Por consiguiente. el conjuntode ellas. pero también son Derecho Constitucional.1 otras normas y. También puede serútil al elemento valoracivo por que varios de los principios incorporados en las normas pueden te· ner contenidosde naturaleza ética. ...¿. cuando menos. Es usual que toda norma pueda ser incluida sistemáticamente dentro del Derecho.nidnd tÍtl hc1J1b1t.También son derechos constitucionales para loscontribuyentes en virtud del mandato del artículo 3de la Carta(94l. Es menos aplicable por sí mismo al elemento de interés o al de finalidad. por ejemplo.losprincipios tributariosaludidostienen.I A t1111111rr11ri611 dt /01 rltrrcho1 11tabltados 111 tlft t11pi111/o no t.

l r.= Ulll Df &ftii legislación laboral: la ubicación de la relación dircctor-en1presa está en el ámbito del Derecho Co1nercial. no en ladel Derecho Laboralt95l.. La consecuencia crá que al director no se le aplican las reglas labora les.. E l m é t o d o s i s t e m á t i c o p o r u b i c a c i ó n t a m b i é n Pag ·138 ..-- ......

por consiguiente.ar d 10111tp1u dr rt1111111muión tstabltcitlo tn ti 1111ü11'46 tlt tlirbo Drrrtt•l_.como es el caso de la r<•solución que <h inicio al referido procedimie nto. órdenes depago. que tiene la rcprcscnooón lcg•l y lasfacultadesdegestión necesarias para la adminis tración dela socicd>d.(Resolución del Tnbunal Fiscal N.deben ser notificados conforme con lodispuesto por la Sexta Disposición Complementaria y Transitona dela Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva. según la cual forman panc de un órgano colegi•do (el Directo rio).1ilfn1/J1f11a q111 lt trfitrtn M I úpitn/01 IJ J /JI tl1 la 1-9.lción o multa. Z259I.J Transilorin tlt kr 1-')' dt J>rorrtli111icnto tlt J:jt"'no11 Úadi1u rtJlri11gt 111 timbito tft apluarión al uiialar q11r rrt.r "11 ónlmu nm111nm para la rj(runºón tft /aJ n1i1111a11• Que los directores de sociedades se sujetan. Inpropia S"""Dispo1i11ó11 Co11p1 lu11t11tndn. cQ1« rl rltJJ1tnJo átltrn11ir11n/t par11 id111tijirnr 11n11 rtlnnón laboral r1 la r.resoluciones que resuch·en recursos impugnativos 1 4 9 Pag ·139 . ti111ÍJmo l:tspart1ripntion11.por lo que no manüencn un vinculo de $\lbordinxión con la sociedad. la Jupuuta pmüió11 rfirtuodn portl ortirnlo 8 dtl Durtlo S11pm110 N. los directores no están sujetos a b normatividad que se aplica a los demás tr:ib•jadorcsde la sociedad nia las órdenes dictadas para la realizaáón de l:islabores que. 101"'ª'"titan rtfnitl•1111#1 Prolttfi· mitntoJ dt Cobran'° Co.· Que en tal sentido. por abuso de facuh:ide. ti rin01/4 drl "'"I tlmou tiJmr/Jo tltl tc¡pkllfl•r tlt tlirig la 11rti1idatl qut d rr11ba.. entre otrascausales. toda notificación que estuviera dentro de dicho es pacio debía ser regulada por dicha norma(%).los actos derivados del Procedimiento de Cobranza Coactiva .. como representantes deaquélla. talescomo las resoluciones de deiermin.no11t1 no 1nb11tanasy Obli!f'tiontJ Trib11t11ri111 tlt '41 Cobirr· 1101 1.ula la notifirnmln tlt '41 art•I ad1J:j.Oblig.trtim J. estando sujetosa responsabilidad.\s Jetos. 632-4-2001 emitid3 el 22de m:iyodcl 2001 en el expediente 334-98 seguido por el Banco Finanáero del Perú en referencia al impuestoa favor del FON AV1).s.fue utilizadocuando el Tribunal Fiscal dijo que u na determinada forma de notificación regía exclusivamente para el procedimiento de cobranza coactiva y. norma rtgla111t11Jnr1i 1 tftl DNnto 1-9 N. no htrtt otra 10Ja r¡111 txtmd1ry dr111afHmliz. a lo previsto en la Ley General deSocied:ides. t!itktsJ /Jo11!Jmn0s tk lo1tlirrrtoru tlt sonthtft.:aittnrio tlt 1ubordinaritJn o tft¡wntltnri11. putlinulo #Om:or l:u laborrsJ tÍid(..g alintbJir tr.athrpor. 96 •Q11ea11m111110.Es un razonamiento en t. ellos mismos dictan direcumentc o que se emiten por b gcrenci. y la notificaci6n de losdem.JJrttlts. al ser esta disposición aplicable exclusiva mente" los:teros:tdministrativos que se lleven a cabodentro del propio Procedimiento de Cobr:tnza Coactiva. Q11t portl/().en su actuación comot:iles. 1IJ-l!Mi F. Que de tal mwera.1 11 s11 tlhpo1irión.. u dttir.

mlutión dt qtrurión Con(lim N. dol":l Peruana S. Q11t .J r10 "'srtlr romlrluriMIJ.1dr ln¡11ri1clim&n 01'rlirinri<1.. rn dt ft11tiM. "'puriclnd no pNrdtn ro1111clmmt dtmllf1 ton1lilutí011alu qur dinpmda lil111f 11... produceuna interpretación restrictiva o.}091-2000· EC·MPI.1btr initiatlo 1u1 optrnti or..S.il11r11 1ribRt11rio r1ptri11/. a lo sumo. JJI 110!.. e1i· \'3). no en vía constitu· cional que sólo procesa vulneraciones o amenazas de derechos cons titucionales?l.pmúlotµr ti arti(IJfo 71' tlt In 1-9• N' 2)407. Por su parte..10>.ty Crnmrl tlt luclu1mns. IDJ Jrrrtho1 ronJ /1111110 . y que por tanto su cumpli mientodebe ser ex:igidoante los juecesordinarios.debe rlizane conforme con loestablecido pord articulo IOl dd Código Tnbuwio.elTribunal Constitucional ha u tilizado el método sistemático por ubicación de normas para señalar que las exoneraciones dictadas en disposición de rango de ley no son derechos constitucio nales porque no están en la Constitución.. resoluciones del Tribunal Fiscal. ola resolución que decl3ra la pérdida del fraccionamiento.. (Resolución del Tribunal Fiscal 861-2-2001 cmitidad 2Sdcjulio del 2001 en el expediente 115 2001 llev:1do por Augusto A ntillaqu e Clemente por quejacontr:i iniciación de un procedimientodecobrnnui co1. «tpn011 Jr /oJ 1rlatirYJ1 a /111 tvntnb11tio11t1 ni /n11Jtul<J Pm((1no ár J'rg11ntl1uf .comr:i d Ministerio de Economía y Finanzas y el Presidente del Consejo de Mi!ll$tros). Este tipo de argumentación excluye la aplicación de analogías y.nrifi•r!tlcdo oporrortro((mjira.estricta de la nor ma. y las que no son de este procedimi ento no»..-. 101 drt>fflof dr i11tpor1ntió11)' /01 1db11to1muniripaltJ.m:aonu cidpa Jr tocio tn'l1Nto1o lt)1J/11b11áot1t'l.-uutrol dWt el que el argu mento central es: «como la norma está referida a la cobranza coactiva..nmmlo ron lo tspmtlo.dtbín rjtrt11nr1.t tl:fOll/rar tutrfn o 1n11.1. ni lt11tr 1111 1/nlNI ¡xnihro tl11t1nto.·n.:¡_r1r.. en ese sentido. o sol icirudes no contenciOS.. utr Tnbur.fotial.al clt In ynstil•nD'f::hclctl rs/1111a 'l"fnt twir. 91 •Q11t.. nn/11.J' qur Jt lw nlab!<ritfo afi uor tft In r11tidad nttiMalllt lnu IJ.111W1 P m11tnn?.ry N• z1407. menos aún.onnt l.ronfarmt'º"lo di!¡mrtlopor la Stx/11 Dúµ1irió11 Collp! f tn1t11lario)'Tr11111i· loria dt la 1-!r dr Proatfi111it11I•clt l::. l . 150 1Htur• . 1t r'. RJ:fl qnr.u t11 z. p11<1 fo q1ir'" mrhdatl Jt bn dffpn uto ajat'Or dr nqurlln1 r111pr11a1 11bitndn1 "zy1101 dtfro11 ltr11y dr Jt/. t¡Nr n() 10IJ1111t1llt 110P"rtlr anclnnt tt la 1tat1trult'-"..'3uiz1. Nu nca conduce a una interpretación extensiva y._a rk riofntlón ha l. (Sentencia del Tri bunal Cons· titucional emitida el 22de octubre de 1996en el expediente 533·96-AA/TC sobre acción de . 1·1ia ti nt1kulo 11 •dr t.¡.A .1mpa roseguido por Gal. la noliji"1rió11 tÍt la R. propia J.r frontm 1 o tÍt 11/rv. l. todas las notificaciones de esteprocedimiento se rigen por ella. a fenómenosde integración jurídica..¡mmón Ccat:nll. ti"" ri¡. tn t190 inmo a) 1tprtri la norjifrarii11ptr10t1Jf <M afll tdr rrnbo tll rlcl.

Es verdad.la (1(a/ CQllJO se destaca sólopuede ser m111plida 1imtpre que laAdua11a 1e dúpo11ga e11 atender ta/u requeni11ie11lot»( 9•>. Que el Tribunal Fiscal en su Resolución 17230.que el Tribu nal no explicó da91 Resolución del Tribunal Fisc:il 0070. frente a un impuesto que no exige que la exoneración deba ser expresa.025 de la U!Tpqr día de retraso. loque seconfirma con locxpre sodo en b últi ma portede dicho onículo. el Tribunal indicó que en este caso se trataba de una cont ribución y. sin embargo.5. en elque se establece que •nocst. w Pag • 120 . Sin embargo. aquellos antecedentes referidos a impuestos no eran aplicables(99l. arguyendo que en resoluciones anterio res el propio Tribunal había determinado que prevalecía la exonera ción de impuestos otorgada en forma genérica. agente de Aduana Di señoy Color S. En esta resolución las normas de sanci6n y las de in tereses moratorios son consideradas distintas y no se cruzan entre sí en la aplicación del Derecho.A. mti t:oM. /11drlpago tÍt 10thtnb11to. sobre mulu reíeridiahnículo 103 incisoe) del Decreto Lcgisbtivo 809.A-2000 emitida el 18 de enero del 2000 en el expe diente 99·A-l789 seguido por Comcrciil Adu3nel':l Sin Isidro S. Jwmtrtloton ti on 4 tlrl T>.!rmino «CXcnt. /al concepto 110puede es/ar direc/amenle ligado a las 11or111as que regulan los intereses 111oratorios.Un caso muy claro de uso del método sistemático por ubicación de la norma es el siguiente: «Q11e sit11do así resHlla claro q11t rl cák11lo de 0.1>o.1cio11es los pogosde arbitrios de alumbrado y b•ja policía•. Otro caso igualmen te claro es el siguiente: El Tribunal utilizó el método sistemático por ubicación pa ra desestimar u n pedido de exo neración del contribuyente. 9'I •Q11t /11 rrr11rm1lr 1olmt11 J11wlt1rion t!t lot ron1rib11t1onrJ al F01v1VI 11bonoJ111 111'" t411dad tÍt 1mpltnd1Jr11J>Drt1titJ:11rt¡11r.cst¡ referido a la contribuyente en el scmidodeexoneración. m la reg11!arizprió11 de la Dedararió11 Ú11ica de E"<jJ ortació11 previsto eu elpHnlo 1.án comprendi dosen estas exoncr. ya ha dcjadocsiabl doqueel t.por lo que en s11 aplicació11 110 debe aJ11111ine los mtenos co11te11idos Cfl dichas 11or111as¡ ello debido a q11e ambo! co11ceptos Je refieren a rtg11lar a!/Jetlos disli11los mientras que los inlereser 1e refierm alplazo para elpago de la deuda. L 184J-1. la 1011dó11 e11 auálirú está referida a rma obligaa'ó11 fo rmalpend imte 011te laAduana. empicadoen el articulo4 ames ciudo. por consiguien te. df 1 la Tabla de Sanciones co111ti119e parle de 1111a sanción. al pronunciarst en una 2pebción de la propia nxurrcntc respecto dcl lmpuesto:a Remun eraciones porSavicios Pcr10nales.A.

151 Pag • 120 .

exposiciones de motivos.. El método histórico. El método histórico puede ser en general utilizado dentro del Derecho por la antigüedad que éstetiene. 17246 emitida el 14 de ju liode 1982 en el procedimiento seguidopor la Empresa de Saneamiento de Arcquipa (ESAR) sobre Con· uibuci6n al FONAVl). la ocasión en la que fue dictada.'1Jrt1t1. 152 Pag . aunque sí pod rá aplicarse antecedentes de natu raleza análoga. Como puede apreciarse.fn11Jt n 1111 i1Jtp11t1lo q11r 110 t '-·igt que In t:\·onrratió11 rftbt Jtf'r.. pertene cientes a ramas afines del Derecho. desde luego. Es el caso. la manera particular como se la haya entend ido en el pasado. es decir. Que la pretendida inmu nidad tributaria . En estos casos el método histórico es de poca significación . tfitha1 Rr10/11rio11r1 :1 rtjitrtn a ti11p11r1to1y 110" t011triburio11t1q11t1011 tn'b11101J11111/11mlrZf1 tlil11n1. Q11t 1i bim la1 R110/11do1m tlr/ Tribu11al FilralNºL 1615Jy 1665J tJlablrrm '!'"prtmlrre /<1 r.4. disci plinas nuevas cuyas normas casi no tienen antecedentes rescatables.2.121 .alegada por la recurre n te no tieneamparo legal ni jurisprudenci a).. de la legislación de las telecomunicaciones o de la reproducción humana asistida.(Resolución del Tribunal Fiscal N. siendodel caso precisar que las inmunidades tributarias sólo pueden esta· blecerse mediante norma constitucional.11p11r1101 oturgnda rnfar111n grnln'ta. 2. que regulan fenómenos que son nuevos por la introducción reciente de las tecnologías respectivas. El método histólico tiene como variable todos los antecedentes de la norma que se está interpretando: lo que sostuvieron los legislado res si se tiene acceso a ello. el método que aquí tratarnos es usual n1ente utilizado en el ámbito del Derecho Tributario.<0111· rarión dr ¡.ramente porqué lo que servía para los impuestos no servía en este caso para una contribución. por ej emplo. Habrá. las normas antecedentes y la forma como fueron modificadas. las actas. etc.

aro. también. ti } 153 Pag ·122 . De esta mane. l:./ 111urnanado anltNlll 81 rro INirrpnbl1tlr ¿.Unapri111tra..rjisN lí. 2.guido por el Consorcio NJcion:tl de Comercio S_A..(Resolución del Tribunal Fisal 05847-S..ra.. 11t11tlo lJllt una '"Z t!tgttfo rl r¡rmdoportl tNal 11 iba a i11itiar krji 1tnli'-ariOn.Ot1'11tl Jmtro tlr 1'11m (J)pn111rro1 ltltuJ tltl tjtrrido siglfirnlr al wal tlrrtlJOlltÍrJ qur nrnt11olmrfl ltpodria rrq1ttrim tm (J) lrrJ mrsrs m! iaonaftl pom. el Tribunal cont ribuyó a explicar las atribu ciones de la Administración Tributaria en el caso sometido a su cono curuento. q11t Jr rr1J101111111 11/ Drtrtlo 1-tgislatil No 200.2002 emi t ida el 11de octu· bre del 2002 en el expedie nte 2359-00.. l 9 tfrl l111j)Jm/o n In Rmln r .t'dóa portir¡trritio anlmoro rlprttitftn!r al antrrior.25. para rfir111nr la Jrtm11111nti¿n tfr JN J oÚÚ/f.rtltulo 8I . Se atiene a las costumbres pero. En el ámbito tributario no hemos encontrado muchos casosen losque haya sido utilizado. la Atl111iniJtrariin lrnf a lajimd:atlJ no la oblilf'ÓÓn tlr i11itinr laJi1tt1hz.1nttrprr1attont1. Finalmente está el método sociológico que tiene como variable el contenido de las conductas consideradas obligatorias en la socie dad. sobre Impuesto General a las Ventas y otros). 1tgli11 la "'41apamrdtl 1Yn'"11itn10 o IÍll<rN11natiin tlr la obl§i lfÍÓll printifJ"I) IM1t11 <I nm tlr fanm Jrl 9rrtid4 tn g11r u mt!iZflbD 111ji1tJb'<!'tiin..ptilin 11tmtfímdo 11 q11r ti ronlribJfJtnlr titnt tOIJJO p "1zo.pero sí formó parte de la fundamentación sobre la razón de ser de una norma vigente aJ momento de emitir la resolución. tco •é:. pu111itii11tlolr lJNt pmlitrJ pror 111fnt11// 11tl tl1fi 11n/1:.:110 ír11rrprr1nridn fnrtJnlmrín Jtlllt11/o tJt /01 nnterrtftnltl 11or111rJ IÍl'OJ dr /11 11orn1n. a las ideas predomi nantes en el n1edio social general oespecializado que se trate de normar y toma todo ello como punto de vista para dar significado a las nor masjurídicas. fundándose en el sentido que tuvieron las normas pre viasC100l.rrrlt lmJ/n 1 tft dititmbrr tft I 991. No tiene víncuL:> especial con ninguno de ellos.El método sociológico.. rrr lanlo "' Ínlt11CÍÓ11 h11brl11 11tlo 111 tfe/atililar /a¡laúom tft In /ldn1ini1tmtión.011ntrol clP l tur• El método histórico puede ser utilizado virtualmente con cual quier ele1nento de determinación de los criterios de interpretación. tra Jo/o ÍJ lt rl q11t r11/ifiraba '°'"º ú/ltllJIJ ytmtio para tjtr101 át lo tJlabltriJopa r ti rü11do r.

El Código Tributa rio trae u na norma específica sobre el te1na de . 'n: m terpretac1o "Código Trib111ario.El mérodo sociológico incorpora a la interpretación del Derecho pu ntos de vista que vienen de fuera del Derecho. El método sociológico sirve..1. Recapitulación del tratamiento de la interpretación juáclica. 2. tomar una decisión . Pag • 123 . En la revisión de la ju risprudencia especializada que hemos hecho. Al aplicar los normas lriblf lmias podrá umrsl' todos l(Js milodos de i111rr preloció11 admitidospor rl f )errdJfl . . Esto es posible siempre que se considere que el Derecho no es sino u na más de las disciplinas sociales de regulación de la conducta hu ma na.3. de este trabajo) que indudablemen te tienen que ver con las conductas y las consideracionesde la vida hu mana cotidiana. mterpretauva.ll'l significado y éstos son divergentes entre sí. si encont ramos sólo u n significado pa ra la n orma éste deberá ser el resultad o aceptado del proceso de interpretación. . deberemos retorna r a los elementos asumidos en n uest ra posición ax iomática de in terpretación. salvo las referencias a la consideración eco11ó111ica (ver el punto 2. en función de ellos. se refiere a las costumbres y concepcio nes de la sociedad. Si encon t ra mos más de \. no hemos encon trado mayor argu mentación sociológica en la in ter pretación tributaria. Una vez aplicados todos los métodos. Si toma mos como pu nto de partida que el Derecho es u na disciplina válida por sí misma e independien te de la sociedad.5. reevaluarlos y luego. fundamentalmente al elemento con ducta porq ue. el método sociológico no puede ser aplicado. precisamente. 1\'0RA1A 1 1JI.

r disp0Iidom1 tn'bularias apmo. situado11eIJ' re/mio11ueco11ómira1r¡ue /rctii. hay que revisa r la posición axiomática de interpretación y en base a ella. la S11pen11tmdwda Nadonal de Admi11iJtmrió11 Tnlllllnria .= 0111 Df b Pnrn ddermú1ar la 11erdadrra na/11ralezp del huho i111po11ih/e... En cualquier caso.<aneracio11u. entonces sí se ha producido el hecho i mponible y debe sometersea la 155 Pag 124 l f' . Ya los hemos revisado en las páginas an teriores y. 'ATto mará en {l(en(¡J los arios. ratificaremos lo ya señalado:no sólo se puede sino que se debe aplicar todos los métodos de interpretación.S[ '. eslablecene sa11do11e1.tr rralire11. repetimos también que cuando el contribuyen te hace un uso insuficientede mecanismos alternativos porque no los utiliza razonable o proporcionada mente pa ra el f in propuesto (y con ello incu rre en forn1as de abuso odt' fraude a la ley).11as o supHeJtos disti11los de los setlalado1 en la le)' · El primer párrafo del artículo autoriza la utilización de todos los métodos de interpretación.. Desde luego. Oportunamente.-- .. En vía de li1terpretaáó11 110 podrá crearse trib1tlo1. la autorización del primer párrafo de la NORMA VIII del Título Preliminar del Có digo Tributario autoriza a ello.. ratificada o reformulada. Hemos tratado extensamente el tema de la ro11sideraao11 eco11ónlira que es materia del segundo párrafo. Lo que ocurre es que. si de ellos parten sentidos de interpretación diversos. ni exlenderJe la. hemos hecho ver que el segundo y tercer párrafos no se siguen el uno al otro por casualidad. dar la opinión ju rídica definitiva.. Estamos viendo la norma general sobreinterpretación en materia tributaria en el Perú y de ella queda claro que por vía de inter pretación no se puede crear t ributos ni extenderse disposiciones tributa rias a personas·o supuestosdistintos a los señalados en al ley... la co111ideradó11 eco11ó111ira no ha sido legislada en el Perú para hacer aparecer el hecho imponible allí donde no existe for malmente hablando..'t/1111:11. co1ueder1e t'. Por consiguiente.. persigan o estableZfarl los deudore¡tribularioJ. en adición a lo establecido en dicho párrafo.

pero no autoriza a dar por existente median te ella a un hecho imponible que. 101 •Contidrm11tlo (.. lo que autoriza la NORMA VIII es a que la co11sidcradó11 uo11ó111ira de termi ne ft11rrdadrra 11af1fraleZf1 del hecho imponible ya existen te. la norma con ra ngo de ley decía que el"exportador podía compensar automáticamente el saldo a favor con la deuda t ributaria por pagos a cuenta o de regularización del Impuesto a la Renta. C. no existiría.unrntc el s:tldo a favor con I•deuda tributaria por p•gos a cucn u ode regularización del lmpucSto a la Rema. porque «110 bqy que diit:inguir donde la I 110 distlit1.relación obligacional del tributo en calidad de deudor.aprobada por Dccnto Lcgi5Ja1ivo821. de otra manera.cuha al export•dor :a comprnsar automicic. sindistinguir que la misma pro. 156 Pag • 125 . Que el utículo 3S de la Ley del Impuesto General a las Ventas vigen te. Un aspecto fundamental que ya apareció en algunas resolucio nes comentadas antes. En todo caso. hen1os visto 1nuchas ve ces aplicado el apotegma "110 hl!J que diiti1g1 11ir do11de la lq110 diitingue". lo que dice la norma con rango de ley es que puede compensar tanto deudas contraídas en calidad de cont ri buyente. como deudas contraídas en calidad de responsable< 101l. el saldo a favor por exportación sólo podrá ser compens.11CJ> y 1 en consecuencia. el Tribunal Fiscal dijo que era ilegal que el Decreto excluyera la compensación en aquellas deudas que el exponador tuviera no como contribuyente sino como responsable. por su vinculación con el Principio de legalidad. sin importar que esta deuda proviniera de su calidad de contribuyente ode responsable.1do con la deucb tributaria corre5pondientc a tributos respecto deloscuales el sujeto tenga la calidad decontribuyente. pon · sable. El decreto supremo limi taba la compensación sólo con los tributos en relación a los cuales el exportador era contribuyente.) Que la Admi nistración señala en 13 apelada que de conformidad con el numeral 4 del aruculo 9 del Decreto Supremo 136-%·EF. En el Derecho Tribu tario. precisamente.. es el del uso de los apotegmaJj11rfd ico1 pa ra la resolución de casos de interpreta ción. En este caso.·cnga de su condición deconuibuycnteode rc. En el caso que citamos a contin uación.

Sólohay que recordar que la utilización de los princi pios para casos de defecto odeficiencia de la ley está autori zada por el artículo 139 inciso 8de la Constitución y por el artículo Vllldel Título Preliminar del Código Civil.Hay que nota r que los principios sólo actúan en defecto odeficiencia de la ley. aplicar el proceso como lp he1nos descrito aquí. Por ello. en elForm 1ex S. que la interpretación jurídica casi siem pre presenta conclusiones abiertas a la discusión. lo:pNtJlfl Ct11rml n ln1 l 'rnlat an111 ri111d111 11/ li11111ar 'or1init1111Nnl' 111a11"r1J 157 Pag ·148 ti/a .f .1J dtl 'l"' a111prnsan·ó11 Jr /01 1altlo1 11 fa 'º" 1rib11101 rrJJNtlo tlt /01t1u/111cxportr:Jor Jt. finalmen te. La integración ju rídica se hace creando normas pero en el proceso de aplicación del Derecho.[. La integración se hace por tres procedimientos largamente reco nocidos en el Derecho: El primero es el de aplicación de los principios generalesdel Derecho en caso de defecto o deficiencia de la ley. no se podrá invadir el área de la reserva legal tributaria establecien do proced imientosde integración jurídica en base a princi pios en losámbitosen los que tal reserva legal tributaria fun ciona. al igual que sucedecon la analogía. \.tlDtrrtlo S1'f'""" 1J6-96· l::F lo 1111111191 /Ja ""1"tdtdo fo diJp:mto t11 timtit11lo JJ de Inl.t"1 fOJltn'b'!)tlfl<. 3.A. fortifica la argumentación ha ciendo ver sus lados fuertes y débiles y mejora la utilización del Dere cho por quienes lo aplican.do Jt aq11tllo1<n 'I'"por '"@"nf""""" dt 11Jabl.Yfll). Podemos decir.como un producto del razonamiento jurí dico mismo.94..1 l.n.-. (Resolución 1013·l 98 del 13de noviembre de"11 1998. EL PLANO DE LA INTEGRACIÓN: CREAR NUEVAS NORM AS APUCANDO EL DERECHO. por lo que.sobre expediente 4495-98seguido impuesto• la rema).01111tro1 c1P l rur. por lo que es un procedimien to de trabajo perfectamente legitimaQ11t tn fOnJtrNmrin In uor111n ronluridn t11 tin11mtml4 drl nrtir11{0 9 dtl Dtrrt/O S11prrmo 29.

Les dan1os los nombres más utilizados en la doctrina{I02l: Apari.·Capírulo XI. 1999 (tiene reimpresiones poneriorcs). pero esto no sucede sólo con el Derecho Tributario sino con codo el Derech o:en todas las ramas oconjuntos normativos existen principiosque funcionan con ellos y otros que no.1. la culpa objetiva puede funcionar en el procedi1niento administrativo (una demora en lapresentación de una decla ración de unpuescos. en esta disciplina habrá que aplicar los principios que correspondan a su natu raleza. que puede enu nciarse diciendo que a igualmzy11 igual derecho. tienen cuatro formas. al desarrollar el tema de los elementos que determinan las reglas dejuego de la interpretación. Por ello. dentro del Derecho.Por ejem plo. Las analogías.por ejemplo). no lo desarrollaremosn1ayormenteaquí.Lima.Olllllrol dto l KlUr• do dentro de nuestro Derecho y tru. Las analogías se fundan en la semejanza y. 102 H3ccmos un desarrollo más 3mplio del 1em:i en nucs1rotnb•jo El Sistcm1Jurídico lnlrOducción al Derecho. pero no funcionará en el ámbito penal para considerar por sí misma como delito de evasión la nopresentación de una declaración tributaria. El segu ndo procedimiento es el de las analogías. De losprincipiosyahemos tratado con bastante extensión en el punto anterior.nbién dentro del Derecho Tributario. El tercer procedimiento es el argumento a contra rio. Ab 111aioris ad 1J1Í11us que se enu ncia diciendo quienpuede lomás puede lo 111mos. 3.Desde luego. 158 . Trabaja remossobre estos dosúltimos procedimientos. Fondo Edi1orial dt Lt Pontifici1UniversicbdC11ÓliC3del Perú..

por la aplicaci6n supletoria del Código Civil a las demás ramas del Derecho siempre que no las desnaturalice.Por ejemplo. Es fácil darse cuenta que aparies una analogía de equivalencia en tanto que las otras tres son de desequiparidad. que equivale a quim 110 p uede lo mmos 110 puede lo 111á1. en todas ellas hay un elemento de razonabilidad y proporcionalidad para ex tender la prim era norma a la segunda.Ab minoris ad 1nai11s.J Bünt1/or S•rinl n1icomo .(.Esta nor· ma.ntiórr o/ hobrr oplntÍo rl """"""portiprout!irtritnl•mit1/ndo r11 ti11rtipilt / ) tltl11rl. ser ilegal.pero sí hay r.fl. cal ha declarado que las deducciones permitidas son taxativas y que sobre ellas no se puede utiliz. En otros ca5os. fo 11tlo Notion•I tlt Snltrtl. es también aplicable a las normas de excepci6n o a las que restrinjan derechos dentro del ámbito tributario. es indispensable que la analogía en sí misma no esté prohibida expresa o tácitamente en el Derecho.ario(como en los demásimbitos dd Dcr«ho).11 r.el artículo IV del Título Preli minar del Código Civil dice que"Li lfyque utablece excepcion es o rerfnilf.n la reJ tN't1 tlt intltt11rriz.40 vigenteen el período acotado señala dosprocedimientos para cs12blecer 13 renta neta de la cuarta categoría. Desde luego. la analogía puede ser incompatible con una nor ma determinada y. e11to11res B p 11ede.ar la analogía ampliando el campo de aplicación(I04l_ 10J IOI Las normas que restringen derechos o impon en sanciones son de nominadas en el Dere cho normo1ot!i11101."I Jl#r 1i1t1brt1.281·68-HC/'""t1lobltrtr J.J..11ta nrta tlt r11ttl1n tdlr.om:tJJ otlio1ardt: dentro del DerechoTribut. consecuentemente. que en el Derecho quiere decir: siApuedey B time nll!)'Or razp11 que A pa ropoder. el prim ero de los cuales autoriza a deducir de la renta 159 . A fa rti1Jri. En este caso la analogía está expresamente prohi bida y no pued e ser llevada a cabo<1º''. Así. el Tribunal Fis.e derecho1 110 se aplica por analogía".(Jrin.Jtg11ro 1Mi11I.40 tlel D. •Q11t la t!fKWnmnnlÍCllt /01rtparo1fom1ulmlo1por la tÍ«Ílmuin tÍt !o1/"l. Sin embargo. Queel m.Las normas del Derecho Tributario no sonper 1< odiosas (como antes muchos consider:non).

J t0J1tnb11nc11r1 ni ''!JI'º 1otialJ faruío nlláo1taf tlt 1al11J . •OS ROSEMBUJ..honorarios. Tulio. Debemos entender. Interpreta ción. IC6 Madrid. .tampocose podrá proceder a interf crircn el :írea de la reserva legal tributuia mediante la aplicoción de los principiosgenerales del Ocn:cho y por la misma ra?Ón: si tales aspectoshan quedadoen manos de la decisión legisl21i. 107. Y elar/. Desd e luego.3 de la Lgi General Trib111aria.J por ro11Ji¡./ priJJ:rrpnKrdi1J1irnlflo. (Resolución 16706 del Tribunal Fiscal emitido el 14 de sctiembrc de 1981en el procedimient oseguido por Hcmand odcLavallc Vargas sobre impuesto• la rema) . 24 de la 1-q Genero/ Tn'b11tmia que:pa ra evitar el f ra11de de lry se mteuderá q11e no exiite exlemión del hecho i111po11ible a1ando se graven hechosy actoi o mgocioij11rídico1 realiZf1dos con elpropósito de e/11dir elpago del 1tib1110 1ie111pre queprod11z:m1 1111 res11ltado eq11ivalenle al derimdo del hecho o11ible»<105>.Hl/T<U1tl1 dt lry.por lo 11u la1 tl1tlmáont1 rrali11tl111por ti rrfllrrru trpor llmbrvji1Mlr1. derechos y beneficios sociales y de más retribuciones por servicios prestados en rdaci6n con las actividod cs productoras de la renta gravada. i11p1 La primera parte de la cita establece que no procede la analogía pa ra extender el hecho imponible. aunque el autor 1110 lo dice expresamente. las exenciones o bonificaciones. p. entonces es improcedente que se llegue al mismo resultado por vía de la aplicación del DerechoC106>. e11 la Secrión 2.. que la prohi bición a la analogía se establece en el ámbito del principio de legalidad o de reserva legal tributaria y eso es razonable porque si sólo la ley puede establecer determinadas instituciones de la tributació n.uí11J1t no p11ttft11 ampltaru o utili\_ar la allttlfJf.íaparo aUJpliar 111 tnJNpo Jr apkraáón. N uestra legislación específicamente tributaria no dice nada so bre las analogías.participaciones. a mal puede quien aplica el Dere chosustituirse a ella por via de la integración jurídico en base a principios. gratificaciones. In 1im11lanoir) tiab1uo dr ln1fa rmnt "'ti tlrmho rnbJano. Q11r tld propio lrxto Jt tlaprrntlr t¡nr ts/01 tlrtl11rnon<1 ton t!r ranirttr laxnri10. 23..Rosembuj trae el siguiente párrafo : «El arl. 1999. establece que 110 ie adv!Íte la a110/ogía pam e'.<lmder 111ás allá t!e s111 tér111i1101 estridos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bo11ificacio11es.1btr11r11ar1onal1Dn 1i1¡protrJrntt111/ bttbrrY opraJopor. bruta del ejercicio gravable el 15% más los gastos pagados que realice por concepto de sueldos. Marcial Pons.

160 .

el Tribunal de Aduanas recurrió a la analogía npan («donde hqy In n1is111n razón hqy elmismo derecho») de manera expresa para 161 Pag ·130 . Por esta razón de concepto es que consideramos perfectan1ente compatible la norma del Código Tributario con el artículo 74 de la Constitución y. En el Perú. no queda configurado un tributo si no hay hecho generador (sinónimo de hecho imponible) y los demás elementos allí mencionados. el deudor tributario y el agente de retención opercepción.-----""'= b l¡tt f' 0111 of En el Perú el ám bito de la reserva legal tributa ria odel principio de legalidad en materia de tributación. desde el punto de vista conceptual. cuando menos desde el punto de vista conceptual. En la NORMA IV del Título Preliminar del Código Tribu tario se incorpora dentro de la reserva legal tributaria el crear. estimam os que todo lo en ellas contenido forma parte del principio de reserva legal tributaria. Por consiguien te en estos aspectos la integración jurídica no puede crear normas dentro del Derecho Tributario. En efecto. señalar el hecho generador de la obligación tributaria. No hay una identidad entre las dos normas pero. sí es posible desarrollar normas por vía de analo gía en materias distintas a las de la reserva de ley. está descrito en la Constitu ción y en el CódigoTributario: En el ar tículo 74 de la Constitución están dentro de la re serva legal la creación . la base pa ra su cálculo y la alí cuota.el acreedor tributario. modif icación o derogación de tribu tos y el establecimiento de exoneraciones. por consiguiente. Al mismo tiem po debemos entender al cont rario que. se puede bien entender que dentro de la creación de tributos se hallan comprendidas las partes esenciales del mismo y todas y cada una de las señaladas en la NORMA IV del Título Preli minar del Código Tributario loson. modificar o suprimir tributos.

..ur...:.} tn la1qJJr 111 Ir hn tli1pJ1t1to ÍIJ !itmaOn dt lat Cartn1·rin11zt11. que el Tribunal utiliza el argumento analógico opan-<10TJ.(.por los pn11dpios tÍ< "1fiúd11JJ 1'1..t /..t (. en aquellos casos en los cuales las adua nas daba n soluciones di versas a la misma conducta del contribuyen te:en algunos casos eje cutaban la carta fianza y en otros no. '1'" """"'"la a¡ulct!11 (.(iitl((D Tnb11111tioy" dtbt ' npbmdó11 dtl p1imipio pmilirt> tÍ< 11 igual r11?_611 w111/ tÍtmho. Pag ·131 . Tal fue el caso de quien en base a u na norma que establecía: «loJ 11ormo1tributaria.11 nm1l1m qnt la dt on.) aqué llas que no se encuentren en trámite o ejecución».10/11tió11 q11t110 J t/¡.A . tn olro. 11 drlir 111pmm< / JtÍ111111t1 {SIC}'"" 1f ut1/rtl1ul tfr rn"ttn·o11 at!op1tfrul1r 11na n1oh1n·ó11 11nifor11Jr 1obrr tJ!r n1prrto.111ile» pidió que a contrario se estableciera que «las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones sí extinguen o reducen (. nprobntlo por Drmlo S11prm1u N 058-92-liF 101J(m/n11/t ron ti11u11Jrrnl . En realidad.·Q11r 11/rnditndo d lo rlispurJ · 10 po1·rl i11tiso b) tltl Arrlril/o J11 tlrl IVJ..la111t11/o tlr 1Jj Cmmrl tlt Atl111111111. Es fácil darse cuen ta que hay tres circunstancias importantes en este caso: las infraccio nes tribuLarias nuevas que se rigen por la ley que redujo la sanción.fr ardo11er lrib11tario1 110 exti11guirá11 110 reducirán las que se enmentrm e11 lrá. (Resolución 10484emi1icb el 26 de Diciembre de 1994 por d Tribu· nal de Aduanas en el Expcdimtc 11099 seguido por Mar y Mar Agcncía de Aduana S. la argumentación del Tribunal de Aduanas en este caso es perfectamente adecuada.. sobre pcdidode importación temporal)..11rrtlatl111ridira. lt adopta (S/ Q tfJtnbtÍ4d tft mltnos)11 f/Jlt tn af. 170 tld Ourtlo l-'3iJlnli10 N.Dice el Tribu nal que este dife rente Lratocontraría los principiosde legalidad y de segu ridad jurídica y es pa ra aplicar a la realidad estos pri ncipios. También el Tribunal Fiscal utilizó el argumento oparipara desar ticula r una 1nala aplicación del argumento a contrario propuesta por un contribuyente. 77.2) 1/rl /lrti(Jl/o N.. IC 1 .QN<.itÍJ"irtit111lo 11/ molrYr rrr/a. Por ello. Je tfispor. precisamen te.) d T11/111110/ {dt Ad1111nt11) 1itnt . la uni formidad de la resolución de casos similares por la jurispru dencia se fundamenta en la equidad (que consiste en tratar igual a los iguales y desigual a los desiguales) y eso sólo se puede hacer aplicando la ana logía.ru. dar solución de equidad u niformando la jurisprudencia administrati va.01 Ctt!OI COR/O tf tftf prtit Ult..••)-.que 11ipri111011 o red11zf ot1 1a11do11espor i11. npl1t11r1óa tlt tJa JtJ11r1óu1 ..atior...

162 Pag ·131 .

. Desde luego. 1riiala1110J q11t ti arlitulo 168 drl Cóá{(O Trib111anO.) aqHil/a¡ q11t no lt r11r11r11/rt1t tl1 trti111itt tJ 9tt11áú11.1 Las infraccionesque ocurrieron bajo la ley anterior y cuyo trámitede impugnación se halla en procesamiento actual.1fJ1i111t-u tJ rrtl11Zf1J11 J1111n·aur1por i11/rarrio11r1 1rib111nria1 110 rxtitJ!.to11 Jaftáonr1 po i·i11/r11rrio11r1 ttib11tnriaJ uo o. deben ser utilizadas restrictiva y cuidadosamente.R. dtbirntlo tlllt11drr1t que vlas 110111101 trib11tnritt1 q11t s11prin1011 o rttl11z. por lo tanto.J•. indudablemente la analogía puede ser de m ucha u tilidad en todos los ámbitos del Derecho y. más bien y ante una norma que indudablemente había sidoescrita en forma impropia. lmtdndosr dr 111J1ltns. en el cxpedienae 622-96 seguido por G r:inja Avícola Galcb E. 108 «Q11r adrn1ti1 {la rrtlama11tr) oia ti ar1í0tlo 168 del Código 1iib11tmio qur intlira q11r «lm 11on11a1 1n·b11larin1qut 111prin1an o rtd11z. vigilando sobre todo que no haya disposición jurídica que las haga inviables.En nuestro criterio fue una decisión correcta. aplicó el prin cipio de que «dondehqy la llJÜl/la razón hqy el111is1110 derecho» y declaró que este tercer tipo de caso era semejante al segundo y no al primero por lo que la sanción ni se reducía ni se extinguía< 105>. en el de la tributación . a las cuales se les apli ca la norma de sa(lción vigente cuando se cometieron.11 111udo11r1 !Í c<ling11t11 o rttÍ11re11 (.l.rr.·h"t1guriá11 tJ ru/11rirñ11 la1 l/"'Jt t11t11t11/rtn tn lrán1itt». Es a uno de estos últimos casos al que el contribuyente quería aplicar el argumento a contrario para que la sanción fuera de clarada extinguida.».11q11r110 rllinpngatln1 (. (Resolución del Tribunal Fiscal 2000+ %emitida el 01de agosto de 1996..11irti11 o r1d11á'rá11 la1 t¡11t Jr tnt11tnltr11 tll rtá111itr o 9Tr11tiQn. están las infracciones que ocurrieron bajo la ley anterior. 163 Pag 132 .. t'lrarttfo t1la/1ltrr q11t !tu llOl"IJtaJ rribJ. J t rtjirrr a 1"'las infrartio11r1 tDllJtlidaJ d11ra11lt 1111 árttr111i11oáo tigi111tlljJJrídirt11rrri1111u1rü:n1ntla1 (q1ifor111r lo r1t11Wrria dirha r«i111t11.1tan·a1q11t JJ. cuya san ción aún no fue aplicada y sobre las cuales. 111111 r11n11do la Ja11tió11 r. Finalmente. nfllit1111do unn inltrprttcrión ro11trnnO 1111111.L. ta mbién. como todo procedimiento de inte gración jurídica . Q11r ftlptc lo 11 tJ/tt arg11111r11lati0 11 dtl co11trib19·r11le.no hay trámi te alguno. Con estas precauciones. El Tribunal Fiscal..Cuutrol di! l ••1 ur. <1!11tlr" to:las 11111tl/. las analogías.sobre multa).o '111bir 1irfo 11plirad111 1111: rl tir1111ntt rll 11-dn1ilr tJ r11 jrc11riti'1.

/ . El argumen to a con t ra rio. con el argu mento a contrario se crea u na n ueva norma jurídica en el procesode aplicación del Derecho y. Fondo Editorill del Congreso del Pen'. Lima.VV.. hay que guardar las mismas precauciones que ya hemos señalado para el caso de las analogías:estar seguros de que la inver sión de la norma es posible y que no tiene prohibic ión. No corresponde aquí hacer un análisis exhaustivo del argumen to a con trario< 109l.1. Fondo Editorial b Pon1ifici• Universidad Católica del Perú. 164 Pag • 133 ln.:!.<. 2000. En este caso el adver bio 1alvo establece dos normas: "El Congreso 110 puede aprobar tributos co11fines predetermi11ado11i 110 hqy solici111d del Potler E/emtivo" y la inversa que es "El Con greso pued e aprobar ln'b11to1co11fines predeter111i11ado1a 10/idt11d del lt. 1999(tiene reimpresiones poste riores).. más bien.Li ma. Si las dos normas están en el texto. integración jurídica.2..11 tfr n11rd1t1 H •ntn•'/' 11 Jo. pero no es tal cosa.. En realidad. entonces estamos haciendo pura interpretación literal y no hay argumento a contrario ni. en el Derecho positivo.110 ".n IJmiuulwnn. los aspectos que creemos fundamen tales para aplicarlo. consiguientemente. págs 321 y sgtes. Son los siguientes: Hay que diferenciar cuándo el dispositivo legal tiene en su texto tanto la norma como la que sería su a co11tmrio.l:/!wtrN1t1f1uidiro. 1<111./nuod11aion u/ Dmrl».t . Tal es el caso de la siguiente disposición: "ElCongreso 110puede aprobar tri butos co11fi 11e1predetrr1111i1ndos 1nlvo p fJr solicitud delPoder Ej emti. 3. El argumento a con trario consiste en hacer u na doble inversión del mandato de la norma con la finalidad de ex'traer una n ueva norma j u rídica del texto de la existen te.) En: J\A.Presentaremos.'9 Hemos 1rabaj2do sobre el tema.Muchas veces el argu mento a con trario pa rece utilización del método de interpretación literal. expresa o tácita. CapÍlulo XI y umb1én en "Una c:ilobiót ica social no obnoxi2 de frangirse scnescememeate" {sobre d tema de b normA ju rídic. por consiguiente.

la mejor manera de invertir esta norma a su expresión positiva sea: "1ólo (pero 110 1ie111pre) que la non11a hibutaria 1ea dictada ..surten efecto (. Aquí la doble negación se halla en la expresión "No. la parte final del artícu lo 74 de la Constitución dice: "No 1nrle11 efeclo laI 11orma11rib11tan·a1dictadas en violación de lo q11e establece elpre. l-la)' ouoselernentos más que son necesarios pau que el 165 Pag 158 l .amos c.se transforma a una nom1a 11t1rn1i1tt al quicirsele la doble negación. pero aún así podría establecer algo contra rio por ejemplo al Código Tributario y carecerde validez de fondo. .rm te articulo" . tal como 3parece en el artículo 74 de la Constitución) dice "Siempre que una norma sea dictada en violación de lo que establece el presente artículo.) en 11iolació11 (.. dos negaciones se anula n muruamente.Es decir. cuando una norma de doble negación es extensiva. se ut ilizó aspectos formales de producción de la norma equivocados.-- -== Ull Df tlfw.isurtir. dicha 11or111a 111rlirá efecto" (llOJ _ Por supuesto. Probablemente. en su versión original la norma esuna implicación extensiva (usa 1üJ11¡>rr).\ tener efecto pero dicho efecto no depen de sólode cumplir el artículo74.odebemos lccr"sólo(pero nositrnpn:)quebnorma tributaria se•dictada sin violar lo que establece este anículo.) ".. aquí no cabe el attmtrmio. Poder Hjecntim". etc. porque es verdad que la norma que cumple los requisitos del artículo puede tener validez formal. ésta es sólo una verdad a medias.r priva· da de efecto por muchas otras razones:no fue publicada.. y la recíproca dice "siempre y sólo si A.quedará privada de efecto". Esto quiere decir que la norma puede invertirse según su propio texto y decir:"Surten efectoku11orn1a1trib11tariaI dictad011Ji1 violarlo que e. Ahora bien.Pues bien. Las dos son literales..\ efecto•. entonces B".la intensiva dice "sólosi A. Siempre se ha djcho que la doble negación también afirma porque. Como están las dos normas. podr. entonces s•. en este caso no 110 Este osotiene que vercon l.•as y reáprocas.Por esoal convertir esta norma a posici. Entonces.rente arlic11lo ".No dice sólo" porque b norm• puede qued.s que si la nom1a esdicc:u:bsin violar el rtículo 74.s implicaciones extensivas intensi.Por ejemplo. Es bie n claro que la norma en su versión dedoble negación (es de<:ir.dicha norm.uimplici· ci6n extensiva dice:"siempre que A.entonces B". lo que cm afirmación quiere decir en el lenguaje: medio formaliz:ido que ucili7.rtablece elpre. de acuerdo a la lógica.sin violar lo que utablece ule arlimlo. Tambíén hay que tener cuidado con la doble negación ..

Cuutrol di! l ••1 ur. la SUNAT denegará la devol11ció11 solicitada.¡fo 1i/11111n 111lrrpre!11tió11. por lo '}lit ba1ti11dose. la versión en positivo dir:«Sino secot11pn1eba11 los hechos r fe ri- pleno efecto seproduzca.t11 drlr.r.:.. uu/o 11/ fiJ(o.•arnos r.pu ede IJe. como ya dijimos. 1iHpliron'adr1to11ortr Inpr'1hibin'On t:\. según la cual el derecho del exportador a devolución de pende de que se haya pagado el ) 111 impuesto al Estado< . estimamos que esto es un error porque la norma establecida en el Reglamento de Noras de Crédito Negociab les..r.(Resolución 03294·2·2002 expedida por el Tribunal Fiscal el 21de junio del 2002 en el expediente número 31 29·2000. El Tribunal Fiscal se enfrentó al artÍculo 11del Reglamen to de Notas de Crédito Negociables que dispone lo siguiente: «De co111probarsr los becbos referidos../11n"ó11 po r In par.. En base a este dispositivo. el Tribu nal Fiscal dijo que aplicando el argumento a contra rio.rtimlo 11 drl l{(glr. hemos iden ti ficado los dos sentidos de la norma jurídica contenida en el último párrafo del artículo 74. establece una doble negación y. /. procede que se reconozca el derecho a la devolución por la parte del impuesto sí pagado porque debe enten derse que la norma existente no es una sanción sino más bien u na condición.p.r/ oiditojiHa¡. 110 Jft7rno1jr(JJft11 11r.11111110 dt Notds dt Cridilo Ntgon'1b!r1 dispone 'l'"Jt dt11itg11t la d1t/Jmo11 Jo/iritadn hn1l11pnr rl 11101110 drl h11p11r1lo n11 pagrrdt>. Lodicho aquí. De esta manera. . consecuenten1ente. tJ drtir.íccica en orros ejemplos.fo44 dr rnon•trrtlrl<Tr<ho. ttt «E/ r.A. seguid opor Engelhard Perú S.11i. tll rl tnJO dr opemriu11tJ 110 rr11lr. en este tipo de dispositivos hay dos normas:la que establece la doble negación y la que elimina las dos negaciones y establece.sobre impuesto general a las ventas). En realidad.1 drl Ílllf>lleJIO 1 tt!)'tl nbcno al J=j1ro si boyn 11ilfJ debida111e11ft' arrrditado.con un poco de pr. prc«dtn·a q11r Ir trfOllV-Zf" ti tlrrt!ho a la ár. hr1slr1por el11101110 CT!JO abono alFisco 110 hf! J 'ª sido debidamente acreditad0>> .1 habremos hecho u n a ron/rano. u na afirmación.t1 Jlfnn"ón 1i110 n f()lldi(lo11ar ti árruho drl "f'Orlodor al Ít((rrI• dtl . 166 .Simplemente.rll 111u1 inf (rprt! ntiU11 rn to11trn1io.ípidamcncca manejar con claridad el tema de la doble negación y a diferenciarlo del a contrario.prr.

en este caso no hay u tilización del argu men to a contra rio sino in versión de la doble negación . esdecir. No se trata de que hemos creado la segunda norma:ella está en el tex to.En cam bio. con eluyo que por canto "Losgobiernoslocales110podrán crearimpuestos''. arlíC1ilo 109. lo SUN/IT nlllOriZf1rá In de1'{J1l 1dó11 10/iritada. Este a cont rario es u na aplicación correcta de integración ju rídica. modificar)' suprimir co11/ 1ibucio11e.do1. pero estimamos que ese a con trario sería equivocado porque la misma ley pod ría decir que entra en vigencia al año subsiguiente en virtud de la parte final del artículo 109 de la Constitución y que hay que interpretar sistemáticamente con ella: "Co11stitució11. el artículo 74de la Constitución dice: "La1/es relalivaI a trih1dos deperiodicidad alllf nl rige11 aparlir delprimero de mero delatio 1iguieule a s11p ro111ulgadó11". El Tribu nal Constitucional ha aplicado también el argumento a contrario de forma expresa en materia t ributaria al decir lo siguiente: 167 Pag ·136 .ry tams. si en virtud de la norma contenida eo el segundo pá rrafo del artículo 74 de la Constitución que dice: "Lmgobier1101loca lespueden cre01. En definitiva. -También hay que tener en cuenta que no haya norma que impi da el a contrario. .La lq es ohligatoria dude el dia sig11ie11te de s11p 11blicació11 en el iario oficial. Por ejemplo. bailn por el 11101110 C1!)'0 abono niFiiro h'!)'n1ido dehidammle arreditad0».A partir de esta norma podría hacerse como a contrario una integración diciendo que la ley relativa a estos tributos no puede regi r en fecha distinta al primero de enero del año siguiente a su promulgación. o exonerar de éslas dentro rle s11ji1risdicció11y con los /í111iles que 1c1lala la li:/' . salvo disposidó11 contraria de la misma lq que po1/erga 111 vigmcia en torio o en parte". estoy en lo correcto porqu e este artículo no los autoriza a ello y tampoco lo hacen otras normas por lo que no tienen posibilidad de ejercita r esa atribución. perte nece al ámbito del método literal de interpretación.

como hemos visto a parti r de estos ejemplos de las normas consti tucionales. 4. emitida por lo Municipalidad Provincial de Piura.a Municipl N. (. En lo q11e ataiie al ii1Jp11estopredialy a lar universidades. También seaplica en el Derecho Tributario pero. q11e se el/C11t11ira11 afe ctos a él. Hemos puesto ejemplos de los dos ca sos.r. «1.161 . A MANERA DE COLOFÓN En realidad. achºvidadesy serviciospro p ios de sufinalidad educativay c11ltural.< 112>. hay que diferenciar cuidadosamente los casos en los que estamos haciendo una adecuada interpretación literal Qos dos prime ros) y los casos en los que estarnos haciendo argumentos a contrario Q os dos últimos). la in terpretación reposa sobre el correcto análisis de 1a existencia de las normas ju rídi111 Senrcncia del Tribunal Constitu cional emitida el 20dediciembredel 2001 en el expediente 008-2001-Al/TCseguido por el Defensor del Pueblo contra la ordcnan1.debe i11terprelar1e <<contrmio semm. Esto obliga a tomar cuidado especial en utilizar este instrumento poderoso pero lleno de dobleces. ésta es u na obra más relacionada con la aplicación general del Derecho que con el tema de la interpretación .0 089-97-C/CPP.. 168 Pag . 110 estén dedicados a lafina lidad educativay El argumento a contrario convive permanentemente con noso tros en el Derecho. Como puede verse. los argumentos a contrario pue den estar bien o mal hechos..gozan de inafectación de todo impuesto directo e i11direc/o que afe cte los bienes. lospred iosde las 1111iversida des que mltural .mente el Derecho. iwtitutos s11peiioresy de111ás cenh·os educativos co11sti t11idos ro1iforme a la legislación en la materia.1 La Co11stitució11 Política del Estado establece en su artíCJ1/o 19º que <'Las 1111itiersidade. en realidad. como puede verse al concluir la lectura.Cuutrol di! l ••1 ur.) Para las i11stit11ciones educati vasp 1ivadas quegeneren ingresos qfle por lry sean calificados como utilida des.puede establecerse la aplicació11 del impmsto a la ren/m). a la hora de aplicar creativa. Es que.

La integración jurídic a. es terreno resbaloso que debemos utilizar con precaución. t11rrnlr1. p3g.Ji'º"'º la m11/ti111tlt!t /1y1<1n1Jun11tl•exm1a át /01d1Gt•1.'. or Drgpniz. 11J Dice Dcscancs:«A. Si no hay otra a mano ésta.Es recién a partir de allí que podemos diseñar una adecuada posición axiomática de interpretación y proceder a aplicar métodos y variables para concluir con el sentido que extraigamos al Derecho. boJtarion ku tuatro rtg/01 1ig1tit111r1.tr purtl11 11ad1r.so/11ritin dt no Jefar ár ob1tnnt/n1 1..empezando por los mis sencillos y fáciles.J tonrlanlt r1. tll /11gnr dtl gran 1uin1rro dr prtrtplol de qut tJftÍ fOll'fJlltJ/n lo /Dgirn.adoJ ion dq11tl/01 q11t rurnlan tonporo1 lo·e11prro t1tn'rtan1r11/t rrspttotl111. r¡11t . para elevarme poco a poco y como por grados hasta los miscomplejos. ser luego adaptada a las necesida des y conveniencias de quien aplica el Derecho de manera frecuente. no dando cabicb en mis juicios sinoa aquello que se presentase a mi espíritu en íomia tan clara y distima que no admitiese la más mínima duda..estableciendo también cierto orden eo los que naturalmente no lo tienen. hay que recurrir a las diversas herramien tas de la teoría del Derecho y a un método de trabajo que las utilice sucesivamente. Parte 169 [J. desde que tenemos los hechosy las normas previsiblemente aplicables. aun.¡.i uun Jo/a •TZ· La primera deellasconsisúa en no :iaptar nunca como verdadero lo que con toda eviden· cu no reconociese como tal. La aquí propuesta trata de ordenar y separar los diferentes aspectos jurídicos a tratar en ese proceso.::i.c.40).110Ú•Útr o11111id Aires. ton !ni dt qut lon1a1t lajir111r . hasta que diseña mos la solución final..va allende la interpretación al producir nuevas normas con la aplicación del Derecho. har(r Ji(11¡pr( nu1111rrnrio11t1 :1111 fOll !fJlrtnJ )' rr1i1ta1 ln11 .quecvimfa cuidadosamente b precipitación y la prevención.1tado1111tJ. Por el contrario. Para ese trayecto sirven muchas metodologías. Todo esto hacever que para aplicar adecuadamente el Derecho no sólo hay que tratar de i11te1pretarlo bien.y t! rl 111i:m•111•do '!"' los E./111r1ot!d Buenos lr1ur lt1 1wm"dud .adcsquc hallara a mi paso en tanus panes como fuere posible y requiera su mis fácil solución.l_d• l••l ur.1 cas y sobre su decir. René. Dilmrt•. fftÍ q11t./. La segunda era dividi r cada una de las dificult.. 1959. inspirada mucho en las cuatro reglas centrales del Discurso del Método de René Descartes<10>. . Editorial Sopena Argenuna S. Sin embargo. aún más. La tercera.".vale decir. ordenar losconocimientos.-----------------------------_. puede servir y.t:n:. )· la últi11111.'. (DESCARTES.A.

Autor: Adolfo Valencia Gutiérrez) . Hacia la Eliminación de lnequidades en el Sistema Tributa rio: Propuestas para una Reforma Tributaria Integral con Equidad.Tema: Asp ectos Genera les (Pa rte 2.

4.-1 equ ity beL use.M INTEGRAL WITH EQUITY" ADOLFO V.. 171 Pag 140 .e tnjustkes that .. l i$9ir.s.ll con equidad.a tribuUcíón es b ::.::aliclcd of rutes .unicnh Je b: p<ititi< e<.ideo reforma tribut-ari.:tive: pro 6s..Peru 1SSN: 156(). cquity. st J>"r·ciben altos grcdos de .:al Con1ablts·UN iSM ( :Ari do 20091Cooloomd3d:Maro& 2009) RESUMEN AllS'J'RACT el ciudadino c::ntrega al Estado ckrt.itio11of resout'Cc:5. pcrcci\·ed high Jc\•ds of horirontaJ ln equai· fity :ind opadt)'of the mechanimis implcmen t d aod 01'1 th e i.s y servicios pti · blicos.mc-ntc ticnc fines recau · dJ. incquidad horitontd.1ni hC""rr. bo1h in te. 1'9. No existe uru legitinución ni 1. ck J.ation is thc actiou with which the cit1tc ns surrtndered to the Su.C!.REZ .f0 p.s de Ja pobla· quaJity. b tnDutadón no es un fin en s.c<ión con que :r >-.ir«tri«S con que ti gobic::rno oríeüta fa producción y disUlbución de la no legitin1acy or riqueza en un pais.Juid<ld.ide of the dtstin."llVKAMI'v1.Lima.ct oftc-n cau.186 (2<m) VNMSM.11..n.uncotc un objetivo:fa pr0fuc:iJ1d:. reforme tributcria.¡s d.cd honwnt.Aln4ill»!I VOi.oef'd.-dopmcnt o( our oountJ '/ <"ión.u \'KCS devienen en injustas convirtiendose en un obsticulo para eJ desarro1lo de r'l.\l'.tio e2l la 1nedida que.es decir.l! obstad6 to the dc. Pcl.d. 1t1.d de los tributos. There Is tir.n. dibilidad eo el $lste-ma 11lbuu.:rcdibilit}'to thc tU S)'Stém in that sido:! of l):iying t::axes. as it hJ.sol.ic polky..ace mucho 11tn1po tiende a en1e.l comprchcn· sn·c:: tu refom1witb te.anci.ltadde Oend. t1l!l\O tn tnnin9$ df «>b«tV:rn_ wn\9 4f calidad .ira el fi.x.:u1d ser· 'icc-s.i 1nismo: es 1.ab-le to dcsisn proposals to improvt.th e 11:itio11 1 t::.Uención a bs necesi.te 1l certaitt an1ow1t of n1ottcy i.icu.1W. in othe1· wC1rds..16N"32.Es pc-rtincntc bosquejar propuestas pan mejorar cl sistc tributario nacional )' propug· nar una .J)derse qu tic-ni!' . w:itlon artd UJ1 refonn.a illtegr.nto de 1.agc and iocqu1d. sola. Kywo rds: Econom.ido del po de íinputttos. Ue$1.. por d 1.nish oitly has revenue th. Fi.eVlSl8 oe 111 r acun.¡bnS c:b1Ye:Tnbutación.ide..unie.es o( econon\ic polic y or guiddiJ1cs that thc de· goVC'r• runeot direcied the prQduction and dinribu tion of wcalth ln a «:OucHfy.ao oe viel\Clas \.LENClA GUTI ÉR..m cnd in ill>clí:it ís a too! funcione.torios que much... no se percibe una adecu:Mb .0nón1i.J y opacida d de los mccmismos imple-mentados y.JC syste1n and advocate . Ooccnte Au:Dlur de b f.u 1. 11$ not seeo :idequate ancntion to thc months of lthc popubtion.atiou is not . politia t<o11ó1111. potque lo que f<t Yiene.h:adendo des· de h.i cantidaJ de:: dinero p..9103{reisiónimpresa) l ISSN:1609-8196 (VersióneloC1r6nica) HACIA LA ELIMINACIÓN DE INEQUIDADES EN EL SISTEMA TRIBUTARIO: PROPUESTAS PARA UNA REFORMA TRIBUTARIA INTEGRAL CON EQUIDAD "TOWARDSTHE ELIM!NATION OF IN EQUlTIES lN THE TAX SYSTEM: PROPOSALS FORTAX REFOR.n 6nandng its piblic (unct k1ns . por d lado dcl destino de los recursos.:1Í$.rms oí cover.S (or a Jong time tc-nds to understand that has only 011e objc. ta.

trataré en es· pecial las inequidadt.a tvlagistral: Mmutl Estela Senavides en mano del 2002.i tri· hutario }'cuáles son las princ ipales inequid.a. La tributac ió1l es un aporte del contribuyente en aras del bien común. Por eJlo. en consecuenciaJ el ineludible desafío nacional. C-On ello.La tributac-ión no es un fin eo simismo: es una hetralt'tienta de la política económica.l · des y de qué n'lanera se legisla en detrin1eoto de los contribuyentes.erso ciclo subdesarroUanto peruano es una penosa realidad protegida por una niebla impenetrable? ¿Es posible ene.tptual. la polltica económka.fere11cj.i el cambio. Quien no percibe e) bien común está inc.-¡gente..INTRODUCCIÓN "La tribu tación es la acción con que el ciu dadano entrega al Est•do cierta cantidad de dinero para el financ:iamiento de las fun cio nes y s.>s del sisten1a tributario . 171/ Q\/ll'\IKAM4VOC 1VOl16(1)2009 Pag .a partir dela nonnatividad engorrosa vige11te han surgido nuevas moda · lidadcs de c'1mhio a la informalidad de los ya forn-.de las directrices con que el gobiet no orienta la producción y distribución de la riqueza en un p. trataremos de analizar den tro de.\s tributa· rías y sobre todo por la imperante aplicaci61' de los aspectos formoles en detrimento de los aspectos sustanciales.apacitado para aceptar la ttibutació11. En efecto.está indisolublemente lig•d• al diagnóstico del presente.sbalance regional expres.ren1os los prirh:i pios y características del sistema tributario. damentales del Estado a fin de propone r las deliJnitaciones y establecer su real respon· sabilidad directa como consecuencia de sus actividades que le son inherentes.e.ús. sur· jan nuevos análisis que pennitan profundizar }p aport-1. considero que se tendrá un pa· Jloraina de cómo está regulado el sistcm.entrar un. ANTECEDEDENTES En este sentido. los aspectos fun.lévolame nte impi· de que las decisiones nzon•bles y las medí· das correct:IS puedan ver la lui deldía.xplic. El abismo social y el d. De ahí que 'tlre la elemental interrogante: ¿Córno avanzar de la pobreu al crccitnie11to sostenible? La '·isión de futuro del Ptrú -tema de frecuente alusión. <le modo tal que el estudio de nuestra legis· lación y de las Jegislaciones comparadas. sin perjuicio de la necl! saria profund i-z:i. cuntplamos nuestrl misió11y hag.I matc:O conc.3 que afecta a más del SO por ciento de la población es.to.acer. técnica fiscal y adminis· tración fiscal.aliiadllS por las excesivas c:arg:.después de explicar lo r•cfcrente al sisten1a tributario.ervicios públicos.s. desde hace n1ucho tien1po. En n1atetia tributaria en el Perú. se ha sabido qué es lo que hay que h.. por eso comp3rtimos es- t. La sjtuación de pobre'Z.. En primer lugar.· Creemos firmemente que todo es posi· ble para el que cree.i sa lida? Extractos de la Con. es decir.in1oslo todo con pasión.r ideas pa ra su perfecciooan1ien.as propuestas par. En segundo lugar.m y sintelllan los problemas que afee· tan ¿ la sociedad y a la economía peruanaJ desde el inicio de la República hasta nuestros dr:i.ción de c-ada u no de los temas tratados o del análisis critico o "ªlora· tvo de tales djsposiciones que bien pueden ser objeto de trabajos posteriores. entonces es fácil colegir que en la causa del problema peruano hay una fueru oscura que ma.165 . porque corno peruano s tenemos fo v-isióo de un futuro 1ne· j-0r. haré un comentario de las princi· pales características del sistema tribut:uio. en el cual se hallarán los obstáculos y hechos absurdos que tienen sus orígenes en el pasado ¿Acaso el per.

FinJ.l.mente,es pertinente bosquejar pro·
puestas para mejorar el sistema tribu tario
naciooal y propugnar una verdadera refor
n1a tributaria integral con equjdad, porque
lo que se viene haciendo des.de hace mu cho
rjempo tiende a entenderse que riene sola
mente ua objetivo: la prolisc>.lidad de los
triburos, es decir, sol:unentc tiene fines rt·
caudatorios que 1nuchas veces devienen en
injust s convirtiéndose en un obstáculo para
el desarrollo de nuestro país.

informal,s?

6.¡El traslado de la responsabilidad para re
caudar tributos ajenos, constituyen una
·delegación de facultades onerosas no
sólo
financieras
sino
también
repe.rcuten
en
la
tranquilidad
sicológica del contri buyente?
7. ¿Es equ itativa o just:t la aplicación de los
regímenes de rete11cio11es1percepcione
s, detracciones y estas últllnas que
muchas veces por la comisión de una
formalidad
devienen en Sustracciones al transferir
los fondos al Tesoro Público y por el
cual
el contribuyente >'ª no puede solicitar
la devolución de los fondos constituidos
:i su nombre, por cobros 3dclanfj:dos
sobre el ptet:io de venta y no
reahnente sobre el IGV?

INTERROGANTES PARA EL
DESARROLLO DEL TEMA:

l. ¿El siste1na tributario vigente conside
todos los principios tributarios que taxa·
tivamente indic la Constitución Poüti
ca: de reserva de la ley, de igualdad, r
peto de los derechos fundamentales de
la persona y la no conñscatorieda d?
2. ¿La legislación tributaria vigente fomen
ta la creación de nue'1as empresas o es
1o contrario, los ahuyenta con las
excesivas
cargas
fiscales
y
formalidades exigidas
que van en detrirnento de los contribu
yentes?

3. ¡La prevalencia de los aspectos
formales sobre los aspectos sustanci.lles
oo son motivo acaso pa r;1 que muchos
formales,

por la onerosidad

de los

1nismos tengan que cerrar el negocio?
4. ¡El Est•do re.Jmente tiene interés que
l:is micro empresas, pequeñas y 1nedia

na.s

empresas

se

form:ilicen

y

consoUdcn, sabiendo que constituyen
aproxi1nad:i. mente el 90% de las
empresas en el país?
S.¡Es consciente el Estado de que las me
didas administr.itivas con un sinnúm
ero de íormolidades confunden y le
gcncron
sobrcostos
a
los
contribuytntes, por lo cu 1nuchos
form.Ues se reconvierten en

CONCEPTO GENERAL DEL ESTADO
El Estado surge como resu.ltado de un largo
>roceso de evo1ución de Ja convivencia
hu# rrnana. Evidentemente el hombre
desde que empieza a vivir en comunidad
siente que se torna indispensable el establt!
cimiento de un
..orden" que le pernlite asegur.ir su existen

cia.
Es la etapa del surgimien to de las prim
e- 1 as estn..ic.:tura s asocíati\•as. Se
consolida Ja familia, dando paso a
organizaciones supe· tiores con10 la tribu, el
clan, la polis y, en ese orden, con10
consecuencia
prec.:isamente
de
esa
interacción huinana, el Estado.
El Estado dtvicnc asjen una organ
ii:ición con ciett.os presupuestos. Con él,
se alcanza el grado más alto de la
org.u1izac.ión social,el de una unidad
colectiva dotada de capacidad para la
autodeterminación y regida por una
ordenación jur(dic:a.'

Vol 161112009 I Vll'\/IVIMAV( /17

l

l;¡organización del hombre en sociedad
conformada a lo fargo de su historia p>ra
hacer posibJe su realiució1\ ple.na, origina
necesidades diferente de las privadas o indi·
viduales que bien podriamos designar como

"colectivas desde elpunto de vista del
desti natario individual o social de su
satisfacción. Este tipo de necesidades ha de
satisfacerbs el Esrado, pero 1\0 001\stiruye
su único ni ex· elusivo campo de acción.
Porque, en mayor o menor grado y según
las ideologías imperan
tes,puede ser a su cargo J. función de
suplir
ocomplementar laórbita de acción de lo
que suele llamarse eJ "sector privado": Del
mismo modo,, es posible que los
particulares se en· carguen de suministrar
bienes meritorios y, en general, satisfacer
necesi<Udes en benefi ·
cío de J. colectividad.
P>ra el cumplimiento de tales fu1es son
ne cesarios n.. rsos que penniun una acción
e.fi. ca7 e ininterrumpida. Más también es
posible que b percepción de recursos por el
Estado no tenga como objetivo primordial la
obten ción de medios financieros sino la
regulación en materia económica, política y
social,de tal forma que su captación sea
con. uencia del cumplimiento de esa
finalidad principal.'
El concepto clásico de la áencia de bs

w

ciencia

de las fin>'!nzas y ciet1cia fiscaJ

es e1

finanzas y ciencia fiscal indica:
coojun.

to de reglas y principios que detemünan la
manera de constituir, adniinistrar e: invertir
el patrimonío público. En la constirución del
patrimon io público, la ciencia fiscal estudia
Ja manera de formarlo,analizando detallada
mente las distintas fuentes de ingresos que
componen ti tesoro o t-1 erario, así de
aque·
llos que en1anan de la comunidad misn\a,
co1no de los que provienen del tesoro de los
P'arricuJares. En l.a ad.minjstraci6n del
expre sado patrimonio, la ciencia fiscal
estudia la

organización que debe darse al manejo y re
c-audación de los dineros públicos, señalan·
do las normas para que aquellas funclones se
desempeñen con la 1nayor eficacia, equidad

y econon1Ja. Y por último, C•'I la invers ión
de Jos tOndos públicos, dicha ciencia
etablece los principios fundamentales de
J os gastos comunes, • fin de que aquellos
se decreten
y- se realicen eo forma u l y en cu.antí:i tal que
correspondan
debidamente
a
la
satisíacción de las necesidades colectivas
dentro de las necesidades económicas de
la respectiva en· tid:id política·.l

CARACTERÍSTICAS DE SISTEMAS
TRIBUTARIOS
La

174/llVll'\l!W.IAY.X

1VOi,16(1)2009

"sistema"

sugjere

un

comunes al
todo y a las partes.
Según Tarantino: "4.-.. uando las reglas se
imponen, o se siguen, sin orden y sin inves·
tigac-ión de causa, col'I el solo propósito de
lograr 1nás fondos,se está en presencia de un
régimen y no de un sistema tribu t-ario ·
El Esi.do para el cumplimiento de su
finalidad esencial, i. ue es el bien comlln,
re· quiere conur c:on los !'e-cursos
econ61nicos
necesarios que J e pennitan financiar sus ac·
tivldades. Parte significativ;i de tales
recurso$ está inregr.ida por los ''ingresos
originarios"' o llamados también "ingresos
ordinarios",que s.on los tributos que deben
satisfacer" quienes resu lten incluidos en la
hipótesis legal.

3
2

cxprCsi6n

conjun· to coordinado e interdependiente
de partes que conforman un todo cuyos
lineamientos generales dan sentido a cada
uno de sus com· ponentes. En 1nateria
fiscal,la doctrina alude
al "sistem.a'" para referirse a un conjunto
de ir-ibutos que responde a u na serie de
caracte rísticas, fundaincntos y objetivos

De ello surge la ciencia de las finanZ>S y
ciencia

fiscal. Ésta es el conjunto de rcgl•s

y principios que determinan la manera de
constituir, adnlinistrar e invertir eJ patrimo
·
nio público. En la constitución del patrimo ·
nio público,bciencia fisc estudia l.a manera

de forrn.tl'lo, analizando dtralladarnentc las
distintas fuentes de ingreso que co1nponen el
tesoro oel erario,así de aquellos que emanan

de la comuoidad n isma, con'lO de los
que provien en del tesoro de los
particulares.En la administración del
expresado patrimonio, la ciencia fiscal
estudia la organización que debe dirsela al
m;uiejo y recoudadón de los
dineros públicos, señaland o las normas para

que .iquellas funciones se desempeñen con
la m:i.yor t:6Qcia, equidad y economía. Y por

lo Ultitno, en la inversión de los fondos
pú· blicos, dicha c-iencia establece los
principios fund amentales de los gastos
comunes, a fin de que aquellos se decreten y
se realicen en fom1a tal y en cuantía ta) que
correspondan debidamente a la satisfacción
de las nec:esi ·
d•des colectivas dentro de las necesid•des
eco1161nica.s de la respectiva entidad
politi· ca.5
El Derecho disciplina esta facultad
esta· tal con el objeto de impedir
-csencialmen· te a través de norn1as
constituciona1es- la confiscación o
exacción arbitrarl.:t, 1nediante la aplicación
de determinados principios que tienden a
garantizar lo que,de manera sinté· tic.a,
podría denominarse justicia en la impo·
sición.6
Los principios hegemónicos del Dere·
cho Tribut.lrio son la garantía de que gozan
los co11tribuyel\tes Ín':nte al Estado, cuyo pO·
der tributario o capacid.id jurídica para crear
tributos se encuentra limitada precisamente

por estos principios.'
Una de tales

garantías

está

constituida por el principio de legalidad,
(Art.74 de la Constitución Polf tic• 1993
•... b crtación,

modificación o derogación de ur1 tributo
sólo puede efectuarse por ley"),y constituye
1a piedra angular del Derecho Tributario. El
rnismo puede resun1i1·se señal.indo que
los tributos sólo deben ser establee.idos con
la
aceptación de las personas que resulten obli
gJdas a s:uisfucerlos. En el 1nundocollte1npo·
rá11eo eUo implica que Jos tributos sólo pue·
den ser creados por el Poder LegisU.tivo, ya
que sus miembros son elegidos por el pueblo

y representan, teórican1e11te,la ª'eptación
de aquél.'
"El principio de leg•lidad signili.ca que
l.a ley que establece el tributo debe definir
cuáles son los elementos y supuestos de la
obligación tl'ibutaria, esto es, los hechos im·
ponibles, los sujetos pasivos de la obligación
que \'3 a nacer,así como el objeto y la ca1ni
dad de las ptestaciones,por lo que todos esos
e1e1nentos no deben quedar al arbitrio o
dis· credón de la autoridad administ
rativa.Ll ley debe establecer tam bién l;tS
c•eociones '
La parte final del segundo párrafo de la
Constitución Política trata de los principios
en materia tributaria como:
La reserva de la ley,quiere decir que
sólo por normas con rango de ley pueden
creu, 111odificar,suprirnir o exonerar
tributos. Nadie rit1ds puede arrogarse es:a
función. La igualdad,
que debe entenderse como la aplicación de
los impuestos sin privilegios, a todos aquellos
que deben p•garlos,segtin se estable<ca en
la ley. Respeto a losderechos fundamentales
de la persona .La no c:onfiscatoriedad,que
signi fica que el impuesto pagado sobre un
bien no puede equivJler a todo el precio del
bien,<J :l unJ parte apreciable de su
valor.Té<:1\icamen · re hablando,
confiscar es quitar la propiedad de un bien
sin pagar un precio a c;unbio.Aqui,
obviamente, Sé utiliz.a cl ténníno en

sentido analógico,no estricto.10
Sin e1nbargo, observamos que desde al

gún tie1npo de n1aner3: miis o 1nenos i.Jnper·

I

VOi. 16(1) 2009 Qllll'Vlw-14VC

Pag •
144

/!75

ares del tributo es un fun.Por este principio se en tiende que los impuestos no deben interferi r con el logro de óptimos niveles d• vida. La estructura impositiva debe concebirse de tal (orma que elimine toda interferencia con el 176/ Q\lll'Vl<AMl. ni int rodu cir desarrollos normativos . Por tanto. an tes.11 NEUTRALIDAD. 16(1) 2009 Pag 145 logro de un. Estos pri ncipios deben re.lUSados a Jos contribuyentes por el pago de impuestos. legislación d e urge ncia .es decir..:s y tt1. Se infringe la Constitución cuando la ley deja librado al criterio discrecional del Gobierno la fijación de los elementos estructurales del tributo. damento irrebatible pa.se debe intemaliz. 'º"'º' El reglamento tribu tario ostenta un ca r3cterejecutivo. sino será mayor en quieo\". Principio por el que se requiere que los tri· bu tos se estable-zcan en forma tal que Ueven los costos eftivos de recaudación a u1\ rnl· ni1no. .1ci6n debe adecua rse a la realidad económi ca del contribuyente. Neutralidad y Economía en la Recaud.ton.r· los irreconocibles en otros.se J imlt. así con10 tam· bién en función de Jos inconvenientes direc· tos c::.ativ:i y e. CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. Sin embargo.se vea t•entado de pro1nover la progresiva d1-.ra que se pueda tachar de inconstiruciona.onsiclernrse e in cluirlos rc. La exigencia consHtucionaJ derivada del principio de legalidad tributaria según el cual.grad'1.S tengan una superior cap.ición estos.en ese sentido no todos pagan los mismos tri'butos.:canis.hast. jurídico que permite trazar una curva descendente en l•aplicación del principio de legalidad.1os de protec cióncontra la discruionalidad arbitraria de los goberna 1tes de turno.e1 fin último de todo sistema tributario es una reducción al nlíni· r.s .ni invadir el contenido propio de Ja ley en los supuestos de las materias rt S:t!rvada.X j Vol.V. de ser posible.. que contribu}'ª a ese obj tivo.I a todas aquellas nonnu que pretendan introducir deslegiliucion<S en materias cubiertas por la reserva legal..:onstitucionaltnente a la ley.debemos considerar que si bien es cierto que por intereses especiales y particulares no se ha incluido en l• Constitu· ción PoUtica de 1993 otros princip ios tribu tarios importantes co1no el de la Capacidad Contributiva..no de sus eíectos advetsos.1 bac::erlo desaparecer en unos c:aso.3 .s y volve.a óptin1a distribu ción y uso delos recursos y.:011tradictorios con las disposi ciones legales. en función de los recursos necesarios para percibir los in1puestos. una suerte de áre3 priv. la ley debe establecer los elementos esenciales o nucle.. ECONOM!A EN LA RECAUDACIÓN.ll de cada tributo disposiciones que otorgue facultades al gobierno o a la •d· ministrac ión tributaria para regular o intro· .ción del cargo de la ley d e Ja materia tribu taria por el fácil exp('dicntc dé incorporar el rigimen leg.· La tribu t.Esta tendencia ha conducido al paulatino despla=niento del Congreso del campo tributario que era. Es obvio qu e no puede suplantar lo dís pusto por la ley.'I completar cuestiones de detalle o adoptar las 1ned idas estrictamente nece-s4rias para la aplicación de la ley sin que se pueda oñadir a los precep tos de ésta otros ouevos no just ificados por dicha necesidad.ar den· tro del marco jurídicot'ributario.xclusiV3. Debe coad)'Uvar y no ser obstáculo para el desarrollo econó· mico.icJdad económica y no al contrario como se viene aplicando en los momentos acruales. Es n1enester estar vigilantes a fin de in1pedir que un Poder Ejecutivo desprovisto del recurso a fo.ceptible se ha venido produciendo en e1Perú una variación en el Msentimiento.

con10 lo destacan Tarantino y Villeg:as.umó nico de los tributos. Mas esa dependencia de los uibutos de las condiciones inlperantes e.ducir modíficacjones a través de normas de fango inferior a la ley.sis de incidencia logran el efecto contrario de. de forma tal que los vacios normativos no den lugar a inequidades ni de jen a Jos adntinistrados en medio de la duda y la inseguridad.es acertado porque sus condicio· nes estrucrurales. sln unos fines precisos hacia los cuales se oriente el ordena· miento fiscal no sería viable afirmar que hay un verdadero sis·tema sinoun simple régimen tributario . el ordenamiento jurídico tributarlo debe f:\ t. tributos y en· dcudamiento. afianzadas a lo lugo de la histocia.lÍS .n el nlomento de que se trate. tributaria. pensamientos y de.11 Para la racionalidad del sistema tributa· rio. rilinenre la fiscal El curso de la historia incide en el sistema tributario porque si el ordenamiento en ge· neral es dinánüco y en manera aJguna puede qued. " VOi.3$ l3S expresiones ju· rídicas que le son propias y. A pesar de que Ja Pol!tica Económica '-'Omprende un conjunto significativo de nle· didas. 16(1)2009 l'1VIM<AW. d1áfan.radares de la obligación tributaria deben ser descri· tos en una forma simple.. naru. inciden e11 tod.cisiones que adopta el Gobierno de un Es ttado para conseguir sus objetivos econónti· cos y sociales a través de medidas vinculadas al ingreso y gasto públ ico.anales de evasión y de fraude? que desquicien los objetivos perseguidos con el conjun to .l país. POLÍTICA FISCAL Conjunt o de orientaciones. Fiscal viene de la palabra "Fisco" que significa .1 y amplia.ad. Esta polí rica tiene conto objetivo facilitar e incentivar el buen desen1peño de la econo.s o sob1·esalientes tle crecirniento.ficien· te para definir la verdadtra confornlación sisten1itica del conjunto porque.11 Ja uga de los acontecimientos.de acuerdo con el cual los sistemas tributarios vatian de p.lr que los trrorcs o im· precisiones en las normas (Onlleven e. El planteamiento de Víllegas.u SINOPSIS DE CONCEPTOS BÁSICOS APLICABLES l'OLÍTICA ECONÓMJCA Conjunto de med idas que da un gobierno en el ámbito económico y que esún dirigidas a '-'umplir sus fwlciones de acuerdo a su óptica y pensamiento.ició11 y desempleo.t por la n1is absoluta certeu. Las descripciones excesivas y J inclusión de nunlerosas hipóte.entre ellas. bu sc3 evitar fluctuaciones en la cconomfa: (Ciclos Económicos).lo que en apariencia pre· tenden.Tesoro del Estado tesoro público que pertenece a todos. no es su. en aspectos sustancia· les de los tributos cubiertos por el principio constitucional de reserva de la ley.los objetivos eonó· 1nicos vadan de acuerdo al pensamiento del grupo humano que está gobernando en una determinada Nación y en un determinado periodo de tiempo. es indispensable que la realidad jurídica alrededor de I• cual se consolide la oblijl"· ción tributaria sea caracterit. entre otras variab les.VOC Pag ·170 /!77 . estas concuerdan entre sí y s orientan hada el logro de sus detenninadas finalida des. La Politica FisC'al es el proced imiento que sigue el Sector Público relacionado con sus decisiones sobre eJ gasto. inH."' En el (nundo actual.ne..arse .no a otra conclusión distint<l pu ede arribarse en materfo. Desde la perspectiva de la administración. Los hechos ge. iguaJmcn· te.1nía nacional para lograr niveles aceptable.

" ACTIVIDAD FINANCIERA Y SU INTE GRACIÓN Esta debe responder a razonamientos técni. conforme a Ley para cum plir lo. concordante en tirc sí que contribuyen a un objetivo prede· temtinado.El supu esto.as.ados por las instituciones públicas. Integración: Actividad Financiera: Objetivo fundamen· tal posibilita que el Estado cumpla con sus fines. como deber/ obligación de entregar el tributo. EL CONTRIBUYENTE : (sostenedo r del Estado) (Deud or tributario).Reserva de la Ley). La i. "ciega.Son las prestado · nes (entregas) en dinero y/ o en especie que el Estado..:onsecul!ncia. c::ia o el efecto. " saturan la "'presión tributaria" ocapacidad de soportar del contribuyente. Dere cho a pn:ibir y exigir inclusive coactivanlcn te (imposición) la entrega del Tributo. So· dales. 13 modelo Código Tributario para América La· tina) Progranu de Tributación O.o de principios. Aplicación de Políticas: Económic.i capacidad de en· deudam.16(1} 2009 río. Conjunto de tiibutos vigentes en un país o época (tiempo) determinado el análisis o estudio del conjunto debe hacerse como un todo y no al<ladamente yo que los efectos que . normas o reglas.ic.e traduce er\ cargas tributaria. Vínculo entre el supuesto y la consecuen. en ejercicio de su poder de impe- 178/ QV11'VXAMl..wado (generado r de Tribu por tos). APLICACIÓN NORMATIVA EN EL PAÍS Contenido sustancial de la norma tributaril. SigniJica conocer: donde. exige con el objeto de obtener recursos para el cu mplimiento de sus fines (Art. Se define c:omo el tmpleo de medios ecooó1nicos realiz. EL ESTADO Y NORMA TRIBUTAIUA Tributo. NACIMIENTO . RELACIÓN O viNCU · LO ENTRE LA PERSONA.stario y conducen a otro tipo de problemas muy complejos como la inflación.a satisfac· ción de las necesidades públicas..) Nexo lógico jurídi co. estudia normas jurídicas sobre leyes que determinan distribución de "Car gas' públicas con el objeto de indicar su in terpretación '"exacta": DEl'lNIClÓN DEL TRIBUTO Es Ja obligación generalmente dineraria ge· nerada por un hecho económico que se en cuentra gravado según Ley.iento• Si s. Relación (vin· culo jurídico tributario. NATURALEZA)UIÚDI CA DE LA OBLI· GACIÓN TRIBUTARIA EL ESTADO: (Acreedor tributario). Técnicas.a l.Aspecto Juríd ico: Derecho Financiero. TCNICA Y ADMlNlSTRACIÓN FIS· CAL Conjun to ordenado i:acional y annón.Son los desembolsos de dinero que realiza el Estado. desde cuándo y a quienes se aplican las normas.EA/BID).VOC 1Vol.. l!fccto. Nace por la realización hecho eco nómico gr. cos y a limites muy precisos : Si rebasan indiscriminadamente (présta· mos excesivos) agot. Tributo establecido sólo Ley (Principio de Legalidad.GASTO PÜBLICO Es la defiJtición de las invcrsiooes de recursos estatales.s fines que no son otros que l. Situaciones que provocan desequilibrio y problemas muy se· rios a nivel presupue.

SISTEMA TRIBUTARIO Sistema Tributario Histórico (Evolución Histórica) Cuando la "armonía entre los objetivos por medio de la Tribut•ción y medios empleados s. Un sistema tributario injusto lleva inevi table1nente a la evasión tributariot.ncipio de E<¡uidad·Capacidad de Pago.:ilidades para el pago y/o cumplimiento de bs obligaciones tribu tarias.con el solo 6n de lograr mayo res ingresos para el Tesoro Público (Fisco).ra ble a circunstanciilS que Ja Administración del Est. No debe ser un sistema vulne..16(1)2009 I Q"'l'V1'MlAV. U carga tributar ia dcbl!. sin orden y sin investigación de causas. Los tesuJ tados son suficientes en épocas normales o anormales. lnlposición de reglas o seguimientos in· orgánicos. Debe sacrific. Debeex.:on la técnica fiscal. las caracter ísticas generales del tributo en función a lainformación económica y psi· cológica de la población .1 produzcan los tributos pueden equilibrarse y corregirse entre sí.ic.. Aspecto $Ocial Un sistema tributario racional bueno esta blece: Un sacrificio rrúnimo en el contribuyen te.e producen por espontaneidad de la Evolu· ción Históri ca. Aplicación Pd. Conjunto de nonnas e institucio nes que sirven de instrumento para la transferencia de recursos de las personas al Estado con el objeto de sufragar el gasto público.is· tir armonía entre Ja recaud:tciórt tribu taria y la redistribución vía gasto público social.Estas tienen ínti ma conexión con la política presupuestaria y<.ri3Sestatales). Aspecto administrativo Un sistema tributario r. Oebe ser concebido conlo un instrumento de política económica de incentivo a la pro ducción nacional. Debe ser ficiente y a bajo costo.1.¡do no puede manejJr.u el tecnicismo y perrnitir Ja claridad. ser distributiva de acuerdo con la capacidad contributiva (Paga tnis quien tiene más rentas). Aspecto financiero Un sistema tributario racional es bue. Paga más quien tiene mayor cap3ci· rl•d económic." RÉGIMEN TRIBUTARIO Reglas que imponen tribu tos sin armonía.\. Un sistema tributario racional y bueno no debe atentar contra la producción nacional. Vol. con el sólo propósito de lograr mis fondos. Realnlente no existe "annooía"de los tri· butos. una vez acordado el principio de re<audJción por ingreso fis· cal.sin orden o sin investigación sobre la cap•cidad contributiv¡.i. (Repertorio de Tributos sur gidos de 1\eces-idades pecuni.no SISTEMA TRIBUTARIO IOEAL cuando: Los uibutos son productivos.X Aspecto rconómico Pag 148 /1 79 . Debe brinda r fa . POLITICA TRIBUTARIA-FISCAL SISTEMA TRIBUTARIO RACIONAL Disciplina que detl!rm in.CoulrDI di! l ••1u.ional bueno debe ser: Simple y entendi ble.

como por ejemplo.Debe lograr: . esto se debe en particular a una intport.iontal: Se denomina al objetivo de busca r que las personas con recursos igua1cs paguen mon tos por rributos iguales •trabr igua1 a Jos iguales Ejem plo: Estudio Castos deducibles para determinar la Renta lrnponible en base a la capacidad de pago. El Perú tiene una füerte dependencia de los impuestos indirectos y un litnitado snenú de impuestost1l C.inte eva.iones básicas del Es· tado. Equidad vertical: Se denomina al objetivo de buscar que las personu con mis ingresos paguen mayores montos por tributos "tratar desigual a los desigua les" o "pud ientes deben pagar más que los no pudientes"'. .icto de objetivos a distintos rúveles que se superponen er\trc sí. se trata de un conA. 16(1) 2009 Pag ·149 Con la .idad hori.apli· cación y cumplimiento por los contribuyen · tes.lfia en el Perú tiene un oi\•el tnedio en el contexto latinoamericano. prescripción y riesgo.zo. entre presiones de corto plazo y metas de n1ediano pla. 1 / V.:\pital y a b renta. for malid•d. aho ra podemos inferir la situación de nuestro Sistema Tributario vig·eJ\te: PRINCIPALES CARACTERÍSTICAS DEL ACTUAL SISTEMA TRIBUTARIO J!>l!RUAN O La carga tribut.Partes de este principio: Equidad hori zontal y equidad vertical . entre intereses políticos y aspectos técrúcos. lo que eleva su inestabil idad y vulnerab i lidad ante los ciclos económicos y crisis externas. pro baja respecto al resto de regiones y de las ne· cesidades básicas del país. cierta falta de capacidad dela administración tribu taria y una frágil gobernabihdad . para recaudar y otorgar seguridad jurid ica) Actualización y desarrollo eficiente - - Profund idad y rapide• <on caUdad.sinopsis arriba mencionada. ión. CONCO RDANCIA ENTRE TRIBUTOS Un sistema tributario racional debe mostrar con simplicidad tributos equitativos concor dadosy •rmoniudos para su ejecución. La brecha entre el sistema tributario legal y el efectivo.X 1Vd. Esta equidad est. - Tributos prod u ctivos (que se puedan pa· g. La débil fiscalidad radica en la debilidad del pacto socia) entre e1 Estado y la socie· dad.El conflicto de objetivo. El factor politicojuega un rol central yhas· ta prepond erante por sobre lo técnico.u en cualquier época del aiio) - Incentivar a la producción nacional (ins· trumento de poUtic• económica) Un buen y sostenido t1poyo administra tivo (responsabilidad básica del admi nistrador de un Estado: Gobierno.Equ. a me· nor costo Fiscalización: Factores objetividad.i vinculada intímamen· te con el concepto de progresividad (Escalas progresivas) . entre func. el gobierno ejerce control sobre el sisteJna tributario legal pé«> tie ne poca influl!ncia en el sis:te1na efectivo y entre ambos la brecha es significativa. El limitado impacto de los programas sociales no pcrmit€ contrartestar las in eficiencias y los efectos negativos del sis tema tributario sobre la distribuci61\ de ingresos .La presión tributaria adecuada para pro ducir efectos reales en la economía.

í(. Las disposiciones tributarias no son cla· ras.1• No existe en el país un siste1na tributario estable.Los objetivos de recaudación de corto pla20 han caracteri-.a.174 f 181 ..minada1nente la . impuestos tem· porales y excesivas formalidades careo· Bajo objetivos considerados progresi · vos y equitativos. encargándose a la propia administración la labor legislativa.i'ia tri butuia . sin embargo. boto en témúnos de cobertura corno de calidad. Existe un divorcio n1acto-micro que no b¡_ permitido una consistencia entre el crecimiento económico y J¡¡ reducción de la pobr<L' 'I.entendido éste en su con· nota ción de metas y planes de desarrollo del pa.j) con1prensión para los contribuyentes. en espe<:ial para los 1nicro y pequeños e1npresarios que no cuentan con asesores ni especialistas en tan con1plicada 1nateria. quienes perci ben que las notnias tributarias por un sistema ttibut.nido exi· giendo lograr objetivos múltiples de roa· ner3 simultjD.is .mentario1 donde pueden analizarse las diversas tendencias para gravnr o no los hechos imponibles.precisas nide f. El diseño del sistema tributario tiene en esencia los principios básicos deseados tes de prO>•e<:ción en el mediano >' largo plazo.-a rec-audar n1ás.i. Al sistema tributario se le ha ve... Tampoco existe una filosofia tributaria definida hacia Ja imposición directa o pareciera que los dictara el . haciéndola siempre con tendencia "'Pro Fisco y simple afán recaudatorio. se han introducido mee.S p. Se usa indiscri. Si bien la administración tributari-a ha lo· grado avancesimportantes.por el fado del destino de los recursos1 no se percibe una adecuada •tendón a las necesidades de la pobla ción.rio. La política tributaria <'Stá basada en l in· cremento de t3.ado a las reformas y n1odificaciones del sisten1a tributario. planificar al mediano y tanto al fisco como a soporte al Esto impide largo plaws la empres3. Lo que existe son regimenes tributarios con 1\or1nas corl'oplacista..hon\bre ar.en· bios et) el sistem. La legislación vigente tiene excesos for· 1nalistasque no son pro1notoras del desa· rrollo. privada.potestad tributaria deJegada''. linütació1t de gastos.porc. 16(1) 2()00 olVltlJl(AMAVJC Pag . diente político.Sas.por el lado del pagode impuestos. se perciben •ltos grados de inequídad hori· wntal y opacidad de los mecanismos im· plementados y. y se le agrega el conoci1njef1to especializado y el ingre.•SI l'RINCIPALES INl!Q.que se convierten en sobrecostos y en barreras burocráticas que afl!ctan a 1os que siempre soportan la carga fiscal.úa''porque todo se configura como una telara. indirecta.mismos que han erosionado el sis· tenia generando efectos contrarios a los deseados. Constmtrmente se realizan ca.1. La ley tributaria debe ser frutodel debate p3. se ha ido deteriorando y perforando pro gresivamente durante los últimos años. impuestos adelantados.1ue se sustenta en 1necanisn1os coyunturales para recaud ar}'gastar aho· ra.rla. sin visión de futuro.la eficienci¡¡y la eficacia de la recaudación deben seguir n1ejorando No existe un3 legitimación ni credibili· dad en el sistema tributario el\ la medida que.. que sirva de sisten1a tributario vigente.UJDADilS DEL SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO l Vol.i impositivobajo la ópti· ca estataJ y considerando únicamente las necesidades de caja fiscal.

20 Entre las principales ínequidades del sis· tema tributario destacan: En el impuesto a la renta a las personas naturales.o el siste· ma tributario no como un objetivo c:entnl sino como una variable de diseño estrecha .lsión y elu. Ademis. 3ctividades o regiones.ria hac:ia una co1npleji· dad e inequidad afcct•ron precisamente la suñcie11c:ia. a la. combatir eficazn'\ ente la evasión tribu taria.l mayoóa y debid o a la concentra · ción de la rique"3 se da un bajo nivel de l'ccaudación dadoque los contribuyentes de mayores recursos tienen mis alterna tivas para evitar el pago del impuesto. sin mayores evaluaciones costo·beneficio de lo que esto representa en términos de re· caudación. se hao die· tado leyes exonerando del pago del IGV a diferentes productos y regiones y otor gando e.réditos fiscales especiales..ribubrio de los inás pobres es cerca del doble del de los más ricos. En el impuesto general a las ventas. estos contra tos "congelan" el régimen tribut. La proliferación de cambios legales. por ello.El impuesto a l:i rent3 es. la progresividad se ha expresa· do en una cada Ve'? más alta tasa marginal máxin1a y en w1núnin10 nivel di! ingreso deducible. vez.el esfuer. Los conven ios de estabilidad y los regí· menes especia le. Sin emb3r'g-O. mente vinculada y compleme-nt. Incidencia regresiva de la tributación indirecto que tiene el IGV respecto de la distribución del ingreso. los contri· bu yentes exentos del impuesto a la renta son 1. la progres ividad del sistema sin causar mayores distorsiones económicas.lria a los principios esenciales de simplicidad.ontal. progresivo y podría llegar a contrarrestar los efectos regresivos de los in1puestos indirectos.lrio de estas empresas y brindan beneficios de libre remesa de .Es necesario entender la equid2d e. ampliar la base tributaria 1nás que elevar las tasas de impuestos y por otra partí:.to t.les y exenciones qu e perfil aron la estructura tributa. podemos concluir que el pa · norama de incentivos o exoneraciones tribu tarias es sto y con'\plejo.a. por naturalna. propi · ciando ello mayores oportun idades de ev. si tcr1en'\OS en cuenta que los incent ivos y exoneraciones tribu ta· rías se sobreponen y con1binan. los in1puestos indjrectos tienen un peso n1u cho más sig nificativos dentro de la estructu ra tiibuta ria y l• magnitud de los efectos positivos de la tributación directa está significati va mente disminuido por la proüferación de gastos tributarios. evasión y elusión.sión. Tasas marginales muy eleva das promueven la evasión. de 1nodo que algunos agentes pueden tener dife· ren tes tipos de beneficios derivados de tra ta1nientos preferenc i3l c-s proveniente de diversos impuestos (según tipos de impuestos. com o o! 53% de la población vive en situ3c:ión de pobr t.bajo uo enfoque de seudoequidad.neutra lidad y eficiencia.s acentúa n la i11equidad horiz. La equidad es necesaria. lle gando a estJblecer tJntos regíme nes es· pecia. pero su correcta implen1entación es decisiva. lo que muestra el grado de inequi· dad que supone Ja aplicación de este tipo de impuestos.Pese a que el 10% de I• pobl>ción de m•yores ingresos til!ne un nivel promedio de h1gresos por familia 21veces mayor que el de menores irlgresos. por' ejemplo). . Los objetivos de redistribución de ingresos se beneficiarán en la medida que se tenga la capacidad de elevar la recaudación y favore:ter.pa ra combatir eficazmente este aspecto se dcb<.

El pacto fiscal debe tener obje tivos de mediano plaio. sianplicidad.d.. etc. Es al revés. g"lciones.11.laborac-iórt de un pacto fiscal pata tinaln1en te sentar las bases de la gobernabili· dad del sistem. il.i1 e Qué es un Pacto Pisca!? El pacto fiscal es un acuerdo sociopolítico l!iásico que legitima el papel del Estado y el ámbito de alcan ce de las responsabilidad es guberna1ncnta les en la esfera económica y social.tores e intere ses público y privado.n de ir sentando las bases par3 13 e. . a tres gobien1os sucesivos. Existe una suerte de an. 2.r.. Es imprescindible mo· derniu. de forma tal que se incremente el nivel de presión tributria a 14% en el corto pino y a 1696 en el mediano. t<\nto f:n el ámbito de los ingresos CQn10 de los egresos.l tribu t.Nada se gana con arbitrar recursos si no se recu pera la credibilidad. la polític. involucrando . equidad.J con Equidad reside en la necesaria aropliacl6n de la base tributaria. porque lo relev•nte es el estableci miento de reglas de juego claras y estables que permitan el desarrollo de la acti· vid. etc.i todos los actores (sector público.l no debe red u cirse a que las "cuentas cuadren·: Para logr:ar la equidad. y no los recursos en sí mis· mos. simplificar y dar mayor progresivi· dad al sistema.i formaliza· ción de la economía y la reforma del Estado. no debatiendo propuestas específic:as ni tratan · do de lograr acuerdos sobre ellas.iria fotegr. Lograr y consolid. W propias de un sistenia de tributación de tipo gt:néral por una parte y la carga tributaria por otra.forma trib!Jtaria integral con equidad. con el 6.rte de los diferentes se. El proceso hacia una re. sector privado y sociedad civil).id económica. coherentes y complementuW. social y político con miras a consolidar la modem i· ación del sector público y promover el bien· cstal' soc:iaJ y el desarrollo económico.i. Pr'on1ove. PROPUE1> A PARA UNA REFORMA TIUBUTAIUA LNTEGRALCON EQUIDAD El reto fund. por pa. sino discu · tiend o los grandes tem as tribu tarios co1no la eficiencia. iniciar W1 proceso de diálogo abierto en temas tributarios y bien informa· utilidades..do actual. Cinco deben ser los objetivos de un páC· to fisc¡¡]. Es necesario tener en cuent que en el Perú existe w1problema de credibilidad de la política tributario.l. informali· dad. Con>olidar la sostenibilidad fiscal. en la mayorla de los casos. tipo de cambio preforcnci. el me jor indicador de la sostenibilidad fiscal es el ratio deuda publica/ PSI.unpliando l• hose impositiva y reduciend o la informalidad y la evasión. Su imple1nentación no debe corresponde r :a un solo pe. 16(1) 2009l '11111'V1'AMAVOC / UJ . tanto la poHtica tributa ria co1no el gasto pú · Vol.i 6sca. sino al 1neno.iogfa entre los regímenes especlales de tributación y las exenciones de impuestos.o.ce· so a recursos y ello es posible con reformas sustanciales. pu td concebirst con· sjderando J.1 buta.unental de la Reforma Tribut.Cootrol di! l••lur.riodo de gobierno.r la equid'1. económico. hay que recuperar la credibilidad para tener ac.durante 1O ailos.ario integral con equ_i· dad sustentada en un pacto fiscal que cuente c:on el funcionamiento de un conju nto de mecanismos que garantice el cuntplin1iento de dicho pacto soci.is etapas ineludjbles como: •timpiar " gradualmente el Sistema Tri· dos.ir un pacto fue<1l impli· ca aunplir requisitos y coniprornisos clave. ya que ambos pretnden que determinado¡contribu· yentes se exitnai1de deternlinadas obJi.o.

ello no debiera conducimos a bios e. por el lado del destino de coil requier(' d" instituciones sólid.CoulrDI di! l ••1u.icistils para l'ec.rio legal pero tiene poca influenc ia en i?:I sistema efectivo y entre ambos la brt!cha es 6cativa . han demostrado que son inc. plementados y.aciones y otros beneficios tributarios. riiación en los programu de ga.mpu estos i ndirectos y un limltado económico (infraestructura) y en su im· menú de i1npuestos al c3pit31 y a la renta... s. el impues· neces id>des de caja fiscal. un pacto fis. a una importante recauda· ca estatal y considerando únicamente las ción del irnpuesto . CONCLUSIONES Respecto a la politic. servicios de salud pública de calidad y sigl\iservicios de segurid•d ciudadana de ca[. refon. 6. se los recursos. Respecto al son regiln 11es tributatios coo nor1n:is gasto público. pacto en los más pobres (educación prilo que eleva su inestabilidad y \'Ulncrahi· maria y salud preventiva) lidad ante los ciclos e'onómicos y crisis 3. La transparencia de la plazo han caracterizado a las reforrnas y gestión no debe Ümltust a la diseminamodificacio nes de) sisten1a tdbutario.ivés de diversos canales.im ie1ltO los i.arniento de I autonomla de la Su· 7.dad.ación generando efectos contrarios a los dese'l· de instrumentos fiscales como las exodos. ellos oo están dispuestos a contribuir con 1pago de sus tributos si a cambio no se observa educación pública de calidad. Mejorar la calidad del gasto público.u recaudar lo miximo estable.a tributaria. Constantemente se reali:ian cam· posible." triburaria deleg:id3'. se regiones o sectores econónúcos espec.a )3 renu.. Existe una brecha entre el sistema tribu . iste to equitativo por excelencia.s.orto te de corrupción. Mejorar la transparencia de la gestión h>Sta preponderante por sobre lo técnipública.6caces e in· dad en el sistema tributario en la medida eficientes para promo"er el desarrollo de que. 3. ner.to que i-. no se percibe una adecuada necesit3 fortalece. Bajo objetivos considerados progresivos cióu de información • tr. Lo que ex. El factor político juega un rol central y 4. en este caso a los gobiernosloca· cobertura les y regionales.por el ladodel pago de impuestos. si bien debiéramos concentrarnos en su simpli· l. zontal y opac:idd dt los mecmismos im· s. ciudadanos dem:indan mejores servicios.aspectos en el que se han logrado y equitativos.n el sisten1a in1positivo bajo la 6pti· ·renunciar. El Perú tiene un.. encargándose a lo .. Se usa indiscrinúnadamente la "'potestad nat y del Tribunal rtSC31. tacio legal y el efectivo.ífi· perciben altos grados de iuequidad hori· CO$.Asi· nismos que han erosionado el sisten1a mismo.a fuerte dependencia de mayor impacto tienen en el crec. Unto en térnlinos de débiles. se han introducido n1eca· avances con los portales de Internet. debiera reducirse la utiliz.la falta de transparencia es fuenco¡ los objeti vos de recaudación de i..¡s. No existe una legitimación ni credibili. es imprescindi'ble su pciocortopl.1 blico de-sempe1lan un papel importante. el gobierno ejerce eco11trol sobre el sistema tribu t3. No existe en el pals un sistema tributa rio cidad1 pua asegur. No se debe descuidar el con\O de calidad. 4.au dar lllás.. Fortalecer las instituciones.ra las instihlciones mis atención a las necesidodes de )3 pobl>ci6n. los externas.

remeutar tributos. en espe·cial para los micro y pequeños empresarios que no cuentan con asesores ni esp«ialistas en tan complicada materia.as injustificadas e irracionales que limiten el acceso o pennanencia de las e1npres.porque se sustenta en 111eC311isn1os coyunturales para recaudar y gostar abo· ra. 2. se debe ellmin.taria No inc.. Constantemente.as par3 una refor ma tributaria integral con equidad ': ben eliminarse tod. limitación de gastos. • ALGUNAS RECOMENDACIONES J. l1.el cód igo y las leyes tributarias deben ser drásticas ben que las normas tributarias pare.ma tribut'3rio y el dtsarrollo económico El sistem• tributario propuesto deberi Tributos antité:cnicos.is las barreras y trabas burocrátic. 8. . impuestos tem· porales y excesiva$ formalidades caren· tes de proyección en el mediano y largo plazo. quienes perci inscribirse dentro de un plan de desarro llo económico a largo plazo.como es nuestro aso. La legislación vigente tiene excesos for· malistas que no son promotoras del desa· rrolJo. Simplificación administrativa. impuestos adelantados. para el contribuyente formal la presión tri butJria es 30%. nuestras institu ciones reclaman que se u tilice al tributo co1no factor de pro1noción y desarrollo y oo como si..prop administr>ción la labor legislitiva.in recaudato(io.sión. ITF. 9.na reforma tribu. 10. la tributació n deviene en t3ctor que traba el desarrollo en lugar de.do peruano y su reforma en un'1 perspectiva de largo plazo y en el contex vuelva al n1arge11 de la ley. L'1 política tributaria está basada en el in· cremento de tasas. De lo con tratio.!"hombre porque parece que todo pareciera una telaraña tributaria. Lineamientos para u. propi ciarlo.as en el n1ercado. qu e obligan a pagar impuestos que el contribuye n te no debe. El siste.el todo el qe ie9eien· nabilidad en la evaluación dd sistem¡ yen general co•l tributa.sin visión de futuro.Tene1nos la in1periosa necesidad de abor dar los criterios de equidad y gober· araña y eje1nplares para con el evasor.iera que los dictara e. el falsi ficador. Propuest.que se convierten en sobostos y en barreras burocráticas que afectan a los que siempre soportan la carga fiscal.el informal contrabandista. deben elimi narse los tributos antitécnicos. tales como el ITAN. con n1ero sentido recaudatorio. a fin de propender la visión: "Hacia la eliminación de inequidade:s en el sistema t.:orresponde al sector informal que no paga impues tos formales.inple esque1na de las finanzas públicas.lf disposiciones pro fiscalistas como las percepc iones del IGV. Las disposiciones tributarias no son cla ras ni precisas nj de fáci1 comprensión para los contribuyentes.ribut3rio . El tl'ibuto se usa incluso co1no elemento corrector de losciclos económicos. espe cialmente para reactivar economías que atraviesan problemas coyuntu rales de tipo rece-sivo. considcrnndo que ol 60% de la economía .. haciéndola siempre con teodcocia •pro Fisco. y simple af. Sancionar la eva.. de· to más amplio de la reforma del Estado.

rac:io· nalizM y posteriormente eliminar las exoneraciones tributarias (actual mente estarf an bordeando el 10% del presupuesto nacional) en lugar de las exoneraciones podrían.1 y que ningún tributo tiene efecto cotúiscatorio) Reducir el nUmero de los tributos. costo o crédito fiscal. a1 contri· bu yente. rebajar se las tasas impositi vas (ejemplo: sector agrario).ha· ciendo intolerable e.Jn:nalismos. igualdad. reforma tributaria debe desterrar los fomla lismos. es preciso implantar un sistema de tribu tación simple y equitativa. desmoti'Y<l. en casos es peciales.uios que la Constitución prescribe (reserva de la ley. 3. b. • Tributo único para MYPE. respeto de los derechos fundamentales de la persoll.YOC j Vol 16(1)2009 .entre otras cosa. Por lo tmto. Exoneraciones tributarías. de tal mner3 que el sistema tributario descanse en el 1S6/ QV!l'VKAMf.encarece e] costo administraüvo y minimíia la recaudación. Simplificación del sistema tributario Un sistema tributario con1plejo atenta contra los objetivos principales de la tri· bu tación vale decir.M.s o de fondo.para lo cual se reqoiere. en especial los muni cip31es. que muchas veces prevalecen sobre las cuestiones esendale. las que deben estar facultadas a emi· tir boletas de venta que permitan de ducir el 100% del gasto. : Que las disposicionestributarias observen rigurosamente los principios tribut.Mejorar el RUS o establecer un régimen tri butario promociona! para las MYPE .I sistema imposi· tivo par el contribuyente fonml. El incumplimient o dt fonnalid•dcs de ben sancionarse con multas y no con el desconocimiento del derecho de deducir gasto.

CoulrDI di! l ••1u. las cuales de persistir. .tmos obligados a pagar nuestros impuestos en función de la capacidad contributiva de c3dól quien. de la distribución equitativa de la carga tributari a.tbilidad de las normas legales y que además deben ser técnican1ente elaboradas para que la tri butación sf'a en efecto instru1uento pro motor del desarrollo.'.ado del cumplimien to de los contribu yentes.En ta) senti do. Centralizar la administración de los itn puestos en una sola entidad del Est. Reiteran1os que la carga tributaria.1 menor nú1nero posible de impustos y contribuciones.ico en ejecución .. debe recaer en todos los contribu}'entes.simplltidad y est. de n1odo que el cumpli miento delas normas tributa rias no signifique una carga onero sa de por sí para los contribu}'entes. permane nte y actuali· . de la fis.íciles de aphcar.ión de las exo neraciones. pues todos est.tdo que ejerta un acción fiscaliiador eficaz. de pende mucho de la simplificación de la tributación. sólo deberían establecerse para detenninados bienes o transacciones claramente espe cificados en la ley. uno de cuyos basamentos debe ser precisamente la claridad. liución efectiva y de la elünina<. ut ilicen medios di! inform ación a tono con Jos avance. Establecer reglas f.. La ampliación de la base tributaria La ampliación de la base tributaria.Al nlismo tiempo que mantienen un control efectivo. de 13 tecnologí3 de la infonnación . 4. Ja ad1ninistración tributaria no sólo . lo cual requiere de cuerpos c-spcci:Uiiados que. Reiteran1os la necesidad de perfeccionar el siste1na in1positivo del país en forma expeditiva }' coherente con el modelo conóm.

16(1)2009 IQ\/ll'V1'AW. La Garz. El liberalismo y la Teoria de los Tributos. JO. aunado a gran imaginación gerencial para usar el REFERE NCIAS BIBLIOGRÁFICAS l. g·enera competencia desleal a la empresa el Poder Ejecutivo.clón 4. antes de ser aprobadas. Derecho Tri butario Moderno p. Sergio.VC /J S7 .ilistas. de modo que. indi. p. Derecho Financiero Mexicano. economistas. esuna tarea multidisciplina. lust et Vcrit:tS No. Humberto Medrano. todos los sectores de la población hayan sido <lebid•mentc in formados de sus efectos. tributaristas. p. cuando se3n S. Debe prevalecer en esta tarea el alto interés deJ país. Editorial Porrúa.ín incorpo rarse a miles de contribuyen tes potencia les. de· Juan Velásquez Calderón.o co1npleja corno la que vivi mos. as muy altas. pen. La ela_bora. lust et Veritas No.n.S. contadores. Plazas Vega. Creemos que deben participar todos los que tienen algo qué aportar para logl"a. empresarios y docentes.rect. 18 7.15 tributa rias La concepc ión y rtdacci6n de 1-35 normas tributarias deberra cor1siderat la partici· pación de especialistas en diversos cam· pos profesionales. 189 S.Al igual que las ta. La ampliación de la bas. dando oportunidad a que la ciudadanía tenga los elementos de juicio necesarios para debe fisC1liiar al contribuyente cautivo sino al informal que no paga los impues plantear sus puntos de vista. pági nas 251 y 252 JO. 1995 9. Las normas. Mau ri"io A. Plazas Vega. . Marcial Rubio Correa. no puede ser tnanejada sóJo por técnicos fiscales. 20 de la ley tributaria debe recibir aportes de abogados. El liberalis1no y la Teorfa de los Tributos.a.p. en 6. pero con el avance tecnológico y la simplificación efectiva de la ley tributa ria.p.Mud»s vecesla oscuridad de laley la complejidad de los fom1ularios y requi sitos burocráticos desalientan el pago de 2. 200 J.CuulrDIdi! l••1ur. El liberalismo y la Teoría de losTributos.i. que tienen relación con la ciencia tributaria. Mauricio A. Mauricio A. 1995 6. Humberto Medrano.ncionadas por el Poder Legislativo y promulgadas por tos y que ademas. La concepc:íón de las norm. Plazas Vega.ativ-a Sabemos que la administración de los impuestos es cara. Tri butario Moderno p.1 ben ser difundidas profusamente. Plazas \lega. Juan Velásqu ez Calderón. podr. 10. El liberalismo y la Teoria de los Tributos.208 tributos y en forma. 189 tributo como factor de pro· m°"ión del desarrollo.l.e trihuwia no puede reposat sólo en la base "cualitati· v3"' sino en la base "cuantí t.r que la norma gene· ral sea completa y no se busque eludirla o evadirla con dolo.rii en una realidad ta. adn1inistradores de en1presas. J'ara conocer la Const itución de 1993 Vot. Mauricio A. 1983. propicim el incumplimiento de la ley. legalmente estible cida. Derecho 8.

Exposic ión Curso Au ditoria Tributaria.ión Curso Auditoria 'fributaria.UT GV 13. Ponencia Ha· cia un Sistema Tribut. Revista El 14. E6. Plazas Vega. Pedro M. CCPL. UIGV 1 U/ QVIM(AMAV.261 19.11. Mayo 2005 Cámara de comerdo de Lima CCL . Pedro M. 259 13. Ramírez Rossel. UIGV 15.Pedro M. 16(1)2009 Contador Público. Ramfrez Rossel. UIGV l 7. Adolfo Valencia Gutiérrez.p.Tributa 95. Plazas Vega. Pedro M.. Ramirez Rossel. El liberalismo y la Teoría de los Tributos. Exposición Curso Auditoria Tributaria. Ramirez Rossel.X 1VOi. UlGV 12. Exposición Curso Auditoria Tributaria.no temporal. Exposi. Ramíre-t Rossel. Exposición Curso Auditoria Tributaria.trio Moderno .. Reforma integral del sistema Tributa do.p. Enero-Febrero 2005. El liberalismo y la Teoría de los Tributos. Pedro M.7 20. Mauricio A.p:ig. Mauricio A.