You are on page 1of 205

Cuprins

Cuvânt înainte............................................................................................................ 5
CAPITOLUL I OBIECTUL ŞI OBIECTIVELE CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE......................6
1.1. Conceptul contabilităţii de gestiune........................................................6
1.2. Comparaţie între contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune.7
1.3. Prevederi generale privind contabilitatea de gestiune............................9
1.4. Obiectivele generale ale contabilităţii de gestiune................................10
1.5. Factorii care determină organizarea contabilităţii de gestiune..............11
1.6. Funcţiile şi rolul contabilităţii de gestiune şi ale calculaţiei costurilor....13
1.7. Teste grilă de autoevaluare...................................................................14
CAPITOLUL II STUDIUL GENERAL AL COSTURILOR...................................................17
2.1. Costurile – definiţie, concept, clasificare...............................................17
2.1.1. Noţiunea, conţinutul şi clasificarea costurilor..................................17
2.1.2. Clasificarea cheltuielilor care formează costul producţiei...............25
2.1.3. Clasificarea calculaţiilor privind costul producţiei...........................35
2.1.4. Principiile calculaţiei costurilor........................................................37
2.2. Producţia – generatoarea costurilor.......................................................40
2.2.1. Clasificarea producţiei şi importanţa acesteia pentru contabilitatea
de gestiune şi calculaţia costurilor....................................................................41
2.2.2. Obiectul şi unitatea de calculaţie a costurilor.................................43
2.3. Costul de producţie – instrument al conducerii firmei...........................44
2.4. Teste grilă de autoevaluare...................................................................48
CAPITOLUL III ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI PROCEDEELE
UTILIZATE ÎN CALCULAŢIA COSTURILOR...................................................................53
3.1. Organizarea sistemului de conturi de gestiune pentru evidenţa
cheltuielilor şi a producţiei........................................................................................
53
3.2. Etapele metodologice privind contabilitatea de gestiune şi calculaţia
costurilor de producţie..............................................................................................
62
3.3. Aplicaţie privind înregistrarea cheltuielilor în contabilitatea financiară şi
contabilitatea de gestiune şi calcularea costurilor efective..................................66
3.4. Procedee utilizate în calculaţia costurilor..............................................69
Procedee de calcul privind producţia de fabricaţie interdependentă............85
3.5. Teste grilă de autoevaluare...................................................................88
CAPITOLUL IV SISTEMUL METODELOR CLASICE DE CONTABILITATE DE GESTIUNE. .97
4.1. Clasificarea sistemelor de calculație a costurilor......................................97
4.2. Conceptele de bază ale sistemelor clasice de calculaţie a costurilor........99
4.2.1. Metoda globală................................................................................. 101
4.2.2. Metoda pe faze de fabricaţie............................................................107
4.2.3. Metoda pe comenzi..........................................................................122
4.3. Teste, aplicaţii şi studii de caz.................................................................132
CAPITOLUL V METODE DE CALCULAŢIE A COSTURILOR PARŢIALE..........................135
5.1. Metoda direct –costing (metoda costurilor variabile)..............................135
5.2. Metoda costurilor directe........................................................................143
5.3. Teste, aplicaţii şi studii de caz.................................................................144
CAPITOLUL VI METODE MODERNE SAU EVOLUATE DE CALCULATIE A COSTURILOR
147
6.1. Metoda standard – cost...........................................................................147
6.2. Metoda THM............................................................................................ 157
6.3. Alte metode moderne de calculaţie........................................................164
6.4. Sistemul de calculaţie pe activităţi. Metoda ABC....................................165
6.5. Teste şi aplicaţii pentru autoevaluare.....................................................170
CAPITOLUL VII BUGETUL- COMPONENTĂ MANAGERIALĂ A CONTABILITĂŢII DE
GESTIUNE............................................................................................................... 173
7.1. Conceptul şi principiile bugetării.............................................................173
3

7.2. Conţinutul şi structura bugetului de venituri şi cheltuieli........................175
7.3. Tipologia bugetelor................................................................................. 176
7.4. Elaborarea bugetelor.............................................................................. 179
7.4.1. Bugetul vânzărilor............................................................................ 181
7.4.2. Bugetul producţiei............................................................................ 183
7.4.3. Bugetul costurilor de producţie........................................................184
7.4.4. Bugetele costurilor pe purtătorii de costuri......................................189
7.4.5. Utilizarea analizei valorii în fundamentarea bugetelor de costuri.....190
7.5. Dimensionarea veniturilor şi cheltuielilor bugetate................................191
7.6. Aplicaţie privind bugetarea costurilor pe centre de cheltuieli.................197
Bibliografie..................................................................................................... 203

4

Cuvânt înainte
Contabilitatea de gestiune reprezintă un prețios instrument pentru conducerea
oricărei entități economice. În acest context, în prezenta lucrare, autorul a încercat să prezinte
multitudinea și complexitatea aspectelor ridicate de conceptele contabilității de gestiune. Prin
contabilitatea de gestiune ca instrument de cunoaștere se completează informa țiile furnizate de
contabilitatea generală.
Obligativitatea organizării și contabilității de gestiune este menționată în articolul 1
din Legea Contabilității, OMFP 3005/2009, dar și în OMFP 1826/2003. Totuși modul de
organizare a acestui segment al contabilității este lăsat la latitudinea fiecărei entități, fiind adaptat
la specificul și necesitățile fiecărei entități.
Lucrarea se adresează deopotrivă profesioniștilor contabili, managerilor de societăți
comerciale, precum și studenților economiști. Fără a avea pretenția că tratează toate problemele
pe care le presupune titlul, lucrarea poate contitui un real sprijin pentru to ți cei care vor avea
curiozitatea și răbdarea de ai parcurge conținutul.
Autorul,
Galați, 2014

5

1)CAPITOLUL I
OBIECTUL ŞI OBIECTIVELE CONTABILITĂŢII
DE GESTIUNE
1.1. Conceptul contabilităţii de gestiune
Un management eficient al oricărei entităţi economice se sprijină pe existenţa unui
sistem informaţional economic, bine structurat care se alimentează cu informaţii din interiorul şi
exteriorul unităţii economice.
Principala sursă sistemului informaţional economic, dar şi componentă a acestuia o
reprezintă contabilitatea. În calitate de disciplină ştiinţifică, cu obiect şi metodă proprie de
studiu, contabilitatea este considerată activitatea specializată în măsurarea, evaluarea,
cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, precum şi a
rezultatelor obţinute din activitatea persoanelor juridice şi fizice prevăzute în lege, prin
înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu
privire la poziţia financiară, performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru
cerinţele interne ale acestora cât şi în relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii
financiari şi comerciali, clienţii, instituţiile publice şi alţi utilizatori.
Conform cadrului legislativ din ţara noastră, unităţile patrimoniale trebuie să organizeze
şi contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activităţii. Rezultă necesitatea şi utilitatea
practică, dar şi presiunea administrativă de a organiza şi conduce contabilitatea în două circuite,
contabilitate financiară şi contabilităţii de gestiune sau managerială sau contabilitate internă.
Contabilitatea de gestiune poate fi definită ca fiind procesul de identificare, măsurare,
interpretare şi de comunicare a informaţiei contabile (financiară şi de exploatare) utilizată de
conducere pentru a planifica, evalua şi controla întreprinderea şi pentru a asigura utilizarea cu
bună ştiinţă a resurselor sale1. Prin urmare contabilitatea de gestiune face parte integrantă din
procesul de management şi furnizează informaţii esenţiale pentru management în cel puţin trei
direcţii2:
a. conducerea şi controlul activităţilor curente întreprinderii,
b. planificarea strategiilor, tacticilor şi activităţilor viitoare şi orientarea asupra
deviaţiei de la plan;
c. alegerea celor mai bune soluţii ale problemelor operaţionale cu care se confruntă
întreprinderea;

1 Mihai Ristea (coordonator), Contabilitatea societăţilor comerciale, vol.II, Editura
CECCAR, Bucureşti, 1999, p.335.
2 Horia Cristea, Contabilitatea şi calculaţiile în conducerea întreprinderii, Ediţia a
II-a, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureşti, 2003, p. 7;
6

clienţi şi furnizori. performanţele realizate de decupajele întreprinderii până la nivelul obiectelor de evidenţă şi de calcul al costurilor. devenind un instrument de modelare a întreprinderii. Aceasta asigură: . politici contabile şi note explicative. Numai pe baza acestor informaţii este posibilă luarea în timp oportun a deciziilor ce permit adaptabilitatea unităţii economice la condiţiile pieţei concurenţiale. modalităţile de calcul ale costurilor. 7 . situaţia fluxurilor de trezorerie. transparenţa informaţiilor contabile. financiare şi monetare ale unităţilor patrimoniale cu exteriorul. Contabilitatea financiară oferă informaţii publice. şi nu permite nici analiza rezultatelor acestora.pe de o parte. prezintă prin lucrările de sinteză contabilă rezultatele întreprinderii în ansamblul lor. necesare utilizatorilor externi. acţiune. decidenţilor. prestaţie turistică.2. contabilitatea financiară oglindeşte consumul de resurse după natura lor. Comparaţie între contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune Sistemul de contabilitate aplicat în unităţile economice din România. în baza Legii Contabilităţii nr.pe de altă parte. situaţia modificării capitalurilor proprii. respectiv. din interiorul entităţii economice. organele financiare şi de credit. destinaţia consumului de resurse. accesul nestingherit al tuturor utilizatorilor la aceste informaţii în concordanţă cu imperativele democratizării vieţii economice. . Informaţiile furnizate de către contabilitatea de gestiune sunt sistematizate. serviciu. fără a asigura calculul costului produselor. lucrare. care servesc gestionarilor sau managerilor. Ea are ca obiect înregistrarea cronologică şi sistematică a fluxurilor reale. organizarea şi conducerea unei contabilităţi de gestiune care să ofere această categorie de informaţii nu poate fi impusă agenţilor economici prin acte administrative ale organismelor naţionale cu atribuţii în domeniul normării contabilităţii. secretul economic. Deci. avându-se în vedere că economia de piaţă este o economie concurenţială. organele fiscale. gestionarilor de la diferite nivele organizatorice. confidenţialitatea datelor. care să asigure oferirea acestor informaţii oficiale este impusă prin reglementări normative emise de la organismele naţionale cu atribuţii în domeniul normării contabilităţii. precum şi întocmirea situaţiilor anuale ale întreprinderii: bilanţul. Această contabilitate asigură informaţii privind gestiunea internă a unităţii. administraţia de stat. relativ unitare. respectiv: asociaţi. 82/1991 este conceput ca un sistem dualist. Organizarea şi conducerea unei contabilităţi financiare. până la nivel de produs. care urmăresc procesul de transformare a resurselor în rezultat. Prin urmare. de regulă în documente şi analize destinate uzului intern. Contabilitatea de gestiune oferă informaţii confidenţiale. acţionari. Confidenţialitatea acestei categorii de informaţii reprezintă o recunoaştere a autonomiei agenţilor economici într-o economie de piaţă concurenţială. în sensul alcătuirii lui din două subsisteme: contabilitatea generală sau financiară şi contabilitatea de gestiune. la contracararea factorilor perturbanţi endogeni şi exogeni a fiecărei unităţi patrimoniale.1. lucrărilor şi serviciilor. Furnizarea informaţiilor publice constituie atributul principal şi scopul declarat al organizării şi conducerii contabilităţii financiare. contul de profit şi pierdere.

departamente. Managerul trebuie să dispună de informaţii capabile să-1 sprijine în variatele situaţii de elaborare a deciziilor. Book Company. De exemplu. Contabilitatea financiară este obligatorie şi standardizată. respectiv situaţiile financiare. divizii. Şi în contabilitatea financiară putem întâlni evidenţierea veniturilor şi costurilor pe subdiviziuni. bănci şi alţii). Pentru scopuri interne conducătorul are nevoie de informaţii total diferite de cele solicitate de utilizatorii externi (acţionari. Managerul este cel mai adesea concentrat asupra conţinutului informaţiei care constă în relevanţa şi flexibilitatea ei. Scopuri Obiective Utilizatori Scopul contabilităţii financiare este să furnizeze situaţii financiare (situaţii de sinteză) care vor fi utile atât pentru utilizatorii interni cât şi externi. Robert M. înregistrările fiind făcute numai după ce tranzacţiile au avut loc. precizia. Spre deosebire. Fiecare companie este complet liberă privind organizarea contabilităţii interne pentru conducere. examinării de contabili profesionişti autorizaţi. În general. vânzările bazate pe impresia noului produs. în formularea deciziilor. Costul istoric şi alte informaţii istorice sunt folosite în planificare. 3 Jack L. Smith. bazându-se pe reguli precise stabilite de instituţii bine definite. vânzările teritoriale. analiza abaterilor şi calculul rezultatelor analitice Informaţiile contabilităţii financiare sunt destinate utilizatorilor interni şi externi. Prin contrast. timpul de lucru pierdut. decât asupra completei obiectivităţi sau regularitatea în fiabilitate a informaţiei. Spre exemplu. Scopul contabilităţii de gestiune este să ajute managerii în planificare şi control. Contabilitatea financiară pune accentul în prezentarea activităţilor pe tratarea firmei. Pe de altă parte. Informaţiile contabilităţii financiare trebuie să fie determinate cu obiectivitate şi să fie foarte fiabile. informaţia privind costul. fundamentarea deciziilor interne. necesare desfăşurării curente a activităţii sale. întreprinderii ca un întreg. situaţia modificării capitalurilor proprii) Obiectivele contabilităţii de gestiune constau în: calculul costurilor. Managerii. dar şi în planificare. Contabilitatea de gestiune nu este standardizată. Managerul solicită informaţii speciale. Managerial accounting. Utilizatorii externi firmei trebuie să fie asigurate că informaţiile ce li se adresează sunt elaborate şi se bazează pe un set comun de reguli generale sau principii contabile. Alte deosebiri între contabilitatea financiară şi ea de gestiune se referă la: Orizont de timp Cadrul de organizare Relevanţa şi flexibilitatea datelor Imaginea asupra întreprinderii Natura informaţiilor Principii contabile Contabilitatea financiară se bazează pe înregistrările istorice.a. trebuie elaborate în concordanţă cu principiile contabile generale acceptate. în vederea stabilirii preţului transferului de bunuri şi servicii între secţii. în rezolvarea problemelor. Prin contrast. William L. Solicitările managerului sunt deseori bazate pe bune estimări şi aproximări şi prevalează cifrele. managerii firmei. exactitatea. Informaţiile contabilităţii de gestiune sunt destinate doar utilizatorilor interni. secţii sau orice altă componentă ce poate fi obţinută prin secţionarea întregului. întreprinderi ale aceleiaşi societăţi. cont de profit şi pierdere. Produsele finale ale contabilităţii financiare.Există trei aspecte fundamentale care diferenţiază contabilitatea financiară de contabilitatea de gestiune3. calculul poziţiei financiare şi întocmirea situaţiilor financiare (bilanţ. calculul rezultatului întreprinderii. datele nonmonetare sunt foarte importante pentru contabilitatea internă şi mai puţin pentru contabilitatea financiară. Keith. situaţia fluxurilor de trezorerie. informaţiile acesteia având ca principale caracteristici acurateţea. starea vremii ş. manageri de la diferite niveluri organizatorice. prognoze. contabilitatea financiară nu permite acest tratament. Stephens. 8 . şi care cu greu pot fi cuantificate sau exprimate în termeni monetari. în obţinerea şi utilizarea informaţiilor. Contabilitatea de gestiune este puternic orientată spre viitor. nu sunt conduşi de principiile generale de contabilitate. privind formatul şi conţinutul informaţiei care este folosită în interiorul firmei. Ea este operaţională. contabilitatea de gestiune pune accentul pe părţile componente sau pe secţiunile acesteia: o linie de fabricaţie. creditori. contabilitatea financiară nu realizează estimări şi proiecţii ale viitorului. Obiectivele contabilităţii generale constau în: înregistrarea fluxurilor reale şi monetare. majore. dar ca ceva secundar. McGraw-Hill. Înregistrările contabilităţii financiare sunt supuse auditării. Aceste informaţii solicitate în diferite scopuri pot fi confuze sau fără valoare pentru acţionari şi alţi terţi prin forma în care informaţiile sunt pregătite şi folosite. este diferită de informaţia privind costurile în vederea stabilirii preţurilor de vânzare către comercianţi. pot stabili reguli proprii. întocmirea bugetelor. controlul respectării bugetelor. 1988.

etc. în principal.informaţii care stau la baza bugetarii şi controlului activităţii de exploatare. Bucureşti.E. s-au adus îmbunătăţiri de substanţă sistemului contabil prin armonizarea acestuia cu Directiva a IV-a a C. prestări de servicii. contabilitatea de gestiune furnizează în principal informaţii privind elementele constitutive ale costurilor şi rezultatelor. ceea ce prezintă interes deosebit pentru managerii unităţilor patrimoniale. lucrărilor executate şi serviciilor prestate.E. Monitorul Oficial. 23 din 12/01/2004 9 . Modernizarea contabilității și controlului de gestiune. Astfel. 1826/2003 din 22/12/2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele masuri referitoare la organizarea si conducerea contabilităţii de gestiune.- Principalele asemănări dintre contabilitatea financiară şi cea de gestiune se referă la4: Ambele tipuri de contabilitate formează sistemul contabil al întreprinderii. Aşadar. “Contabilitatea de gestiune care asigură. pag. facultativ fiind doar modul concret de organizare a acesteia.C. Prevederi generale privind contabilitatea de gestiune Transformările economico-sociale ce au avut şi au loc în ţara noastră. respectiv activităţi. contabilitatea de gestiune furnizează informaţii necesare elaborării de rapoarte şi analize interne utilizate de managementul unităţii în luarea deciziilor. lucrărilor. Editura C. În funcţie de specificul activităţii desfăşurate şi în consonanţă cu cadrul legislativ din ţara noastră. …. 2003. Principalele categorii de informaţii oferite de contabilitatea de gestiune pot fi grupate 6 astfel : . unităţile patrimoniale au obligaţia să organizeze contabilitatea de gestiune. 18-23 6 OMFP nr. 5 Neculai Tabără. Conform regulamentul de aplicare a Legii Contabilităţii nr. Răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune adaptate la specificul activităţii revine administratorului sau altei persoane juridice care are obligaţia gestionarii unităţii respective. etc.C. Partea I nr.informaţii legate de costul bunurilor. 11.3. convenţiile şi normele contabilităţii din ţările cu economie de piaţă dezvoltată5. precum şi de costul bunurilor vândute pentru persoanele juridice care desfăşoară activitate de comerţ. pe centre de cost / profit. corespunzător obiectului de activitate desfăşurate”. . costul bunurilor vândute. republicată. Actualități și perspective. producţiei în curs de execuţie. acesta aflându-se într-un proces continuu de armonizare cu principiile. Editura TipoMoldova. înregistrarea operaţiilor privind colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe destinaţii. secţii. regulile.A. au determinat mutaţii importante şi în domeniul financiar-contabil.R. 4 Horia Cristea. Iași 2006. faze de fabricaţie. serviciilor.E. şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate. pentru persoanele juridice care desfăşoară activităţi de producţie. Cadrul legislativ din ţara noastră a favorizat şi favorizează schimbările notabile în domeniul doctrinei contabile. Contabilitatea şi calculaţiile în conducerea întreprinderii. imobilizărilor în curs. după anul 1989. decontarea producţiei precum şi calculul costului de producţie al produselor fabricate. Ambele se bazează pe conceptul de responsabilitate. în funcţie de specificul activităţii. Cerinţele de prezentare şi analiza a informaţiilor oferite de contabilitatea de gestiune nu sunt limitative.82/1991. 1. nefiind incompatibile. De asemenea.. pag. Ediţia a II-a.

Obiectivele generale ale contabilităţii de gestiune Contabilitatea de gestiune.fie prin dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiară. determinarea veniturilor şi a rezultatelor în funcţie de activitatea care le generează. produs. serviciu în rezultatul global. lucrare. 10 . Contabilitatea de gestiune se organizează de administratorul persoanei juridice . b. 17. în mod cronologic şi sistematic. respectiv: evidenţierea fluxului costurilor. Folosirea conturilor contabile. La organizarea contabilităţii de gestiune se va urmări ca informaţiile obţinute să satisfacă atât necesităţile de informare existente. 1. pe calculul şi analiza abaterilor dintre previziuni şi realizări. precum şi de particularităţile activităţii desfăşurate. Aplicabilitatea în sens restrâns a acestor reglementări normative ar îngusta mult câmpul de aplicabilitate al contabilităţii de gestiune. în calitate de disciplină ştiinţifică. pag. Actul normativ precizează că “modul de organizare a contabilităţii de gestiune este la latitudinea fiecărei unităţii patrimoniale. Corina Grosu. Obiectivele esenţiale ale contabilităţii de gestiune sunt regrupate în trei mari categorii 7. . Procedeele şi tehnicile utilizate în contabilitatea de gestiune se stabilesc în funcţie de caracteristicile calitative ale informaţiilor cerute de utilizatori. . Contabilitate și control de gestiune.fie cu ajutorul evidentei tehnico-operative proprii.alte informaţii impuse de realizarea unui management performant. cât şi pe cele în continua schimbare. analiza performanţelor întreprinderii cu identificarea contribuţiei fiecărei activităţi. determinarea costurilor aferente stocurilor. București. Obţinerea acestor informaţii trebuie să se sprijine pe crearea şi dezvoltarea sistemelor informaţionale economice proprii. fluxurile intrapatrimoniale ale unităţilor economice. în expresie valorică şi uneori cantitativă. pe calculul periodic al costurilor şi a rezultatelor. . Editura Economică. în funcţie de 7 Mihail Epuran. reţinându-se faptul că informaţiile furnizate de contabilitatea de gestiune sunt indispensabile pentru o gestiune previzională. şi c. Valeria Băbăiță. caracterizate prin elasticitate. asigurarea informaţiilor necesare controlului de gestiune desfăşurat într-un anumit mediu şi care se bazează pe procedura de stabilire a previziunilor bugetare. efectuarea de previziuni etc. cu ajutorul mijloacelor proprii de lucru.- informaţii necesare analizelor financiare în vederea fundamentării deciziilor manageriale privind conducerea activităţii interne. înregistrează. precum şi simbolizarea acestora se efectuează astfel încât sistemul de stocare şi de accesare a informaţiilor obţinute să fie flexibil şi să permită o gama larga de opţiuni. şi anume: a. Lista conturilor de gestiune este adaptată în funcţie de scopurile urmărite. precizie şi operativitate. flexibilitate. În cadrul acestor sisteme informaţionale un loc important ocupă contabilitatea în general şi cea de gestiune în special. 1999. pe ajutor în luarea deciziilor de gestiune.4.fie utilizând conturi specifice. urmăreşte şi centralizează.

determinarea preţurilor. orientate spre previziunea nivelului şi structurii costurilor şi în special spre controlul operativ al acestora. Aristiţa Rotilă. În doctrina contabilă vest-europeană şi în special în Franţa. d. toate influenţând evoluţia sistemelor de contabilitate de gestiune. Editura TipoMoldova. în funcţie de opţiunea fiecărei unităţi patrimoniale.necesităţile proprii de informaţii şi de specificul activităţii”. este într-o foarte mare măsură influenţată de condiţiile concrete ale întreprinderilor din diferitele ramuri şi subramuri ale economiei naţionale9. e. a cheltuielilor. sau produs modificări în poziţia dominantă pe piaţă. pe măsura dezvoltării producţiei de mărfuri şi a economiei concurenţiale. Vasile Pătruţ. prin intermediul costurilor8. deci de subproducţie. Manualul expertului contabil şi contabilului autorizat.5. controlul condiţiilor interne de exploatare prin nivelul şi structura costurilor. fiind o contabilitate analitică a exploatării. următoarele obiective fundamentale: a. Ediţia a V-a. a lucrărilor executate sau a serviciilor prestate de o întreprindere şi controlul condiţiilor interne de producţie. Actualități și perspective în contabilitate și control de gestiune. În condiţiile în care piaţa era în exclusivitate a producătorului ca urmare a penuriei de bunuri solicitate de consumatori. Cu timpul. determinarea sau calculaţia costurilor produselor. a) Profilarea întreprinderii presupune stabilirea obiectului principal de activitate al acesteia şi orientarea activităţii ei în scopul asigurării resurselor materiale şi umane corespunzătoare realizării obiectului său. 8 Neculai Tabără. tarifelor de vânzare şi controlul rentabilităţii acestora. în principal. evaluarea componentelor activelor patrimoniale obţinute din producţie proprie. 2000. 1. pe lângă conturile de cheltuieli pe destinaţii şi de calculaţie a costurilor. Sorin Briciu. realizarea contabilităţii analitice a stocurilor. Contabilitatea de gestiune a evoluat din punct de vedere istoric. de la producători la consumatori. 9 Vasile Darie. pag. se defineşte contabilitatea de gestiune „drept o tehnică de analiză” a activităţilor unei întreprinderi şi a produselor fabricate de aceasta având ca obiect evaluarea produselor fabricate. respectiv a puterii economice. pot fi utilizate conturi de venituri şi rezultate analitice corespunzătoare. lucrărilor şi/sau serviciilor unităţilor productive sau prestatoare de servicii. precum şi datorită apariţiei unor noi moduri de management. ca urmare a intensificării concurenţei. rolul contabilităţii de gestiune putea fi rezumat la calculul costurilor complete care să permită producătorului să-şi adapteze preţurile la procesul de mişcare a costurilor. 9-50.. 11 . contabilitatea de gestiune trebuie abordată pragmatic. b. De aceea. vizând. Iași 2012. accelerării evoluţiei tehnologiilor etc. veniturilor şi rezultatelor economico-financiare. Bacău. f. Editura Agora. Emilian Drehuţă. În acest sens. furnizarea informaţiilor privind întocmirea şi urmărirea bugetelor de venituri şi cheltuieli. c. Constantin Gorbănescu. Factorii care determină organizarea contabilităţii de gestiune Contabilitatea de gestiune.

ateliere şi alte locuri de 12 . Prin obiect de calculaţie se înţelege o unitate. Caracteristice producţiei complexe îi sunt tipurile de producţie individuală (pe unicate) şi de serie mică sau mijlocie (pe loturi mici şi mijlocii). lucrare sau lot de producţie pentru care se previzionează cheltuieli şi în funcţie de care se organizează evidenţa analitică a cheltuielilor. ca subansamblu al operaţiilor succesive. se va utiliza metoda globală sau metoda pe faze.p. de comerţ. număr de vagoane de marfă cu două osii. motoare autoturisme. Unităţile de calculaţie pot fi: unităţi fizice (naturale): bucăţi . tractoare. Sub influenţa particularităţilor tehnologiei producţiei şi ale organizării producţiei. cărămizi. agricolă. produsul finit obţinându-se după parcurgerea ultimei faze de prelucrare (de exemplu: producţia de ciment. în care scop se foloseşte o unitate de măsură omogenă. lucrările şi serviciile obţinute din procesul de producţie. dar şi în ceea ce priveşte rezultatele în care se concretizează diferitele activităţi: bunuri materiale. Astfel. fabricaţia fiind organizată pe unicate (în cazul producţiei individuale) sau pe loturi mici (în cazul producţiei de serie). locomotive etc. distribuirea bunurilor etc.. kg. acele procese de producţie în care produsul finit se obţine prin asamblarea unor piese sau subansamble fabricate anterior prin procese tehnologice independente.. Producţia complexă cuprinde. petrol etc) fie în prelucrarea succesivă a materiei prime. în speţă pe purtătorii de costuri (produse. bere. prestaţii de serviciu. respectiv gruparea acestor activităţi pe sectoare. în sfera sa.). În consecinţă. Profilul şi obiectul de activitate al întreprinderii îşi pun amprenta nu doar pe procesele de muncă ce au loc.Profilul întreprinderii şi obiectul de activitate necesită anumite procese tehnologice. perechi. la întreprinderile cu producţie simplă. ulei etc. fabricaţia fiind organizată în flux continuu sau pe laturi mari. de turism etc. La întreprinderile cu producţie complexă. producţia întreprinderii industriale poate fi simpla sau complexă. necesită determinarea cantitativă a producţiei căreia i s-a atribuit această calitate. maşini-unelte. în funcţie de acestea. c) Structura organizatorică a activităţii de producţie (exploatare) şi administrative a întreprinderii. generând cheltuieli. sunt total diferite obiectele de calculaţie sau purtătorii de costuri. Determinarea costurilor pe obiecte de calculaţie. numită unitate de calculaţie. cu organizarea fabricaţiei în flux continuu (producţia de masă) sau pe serii (loturi) mari de produse. prin intermediul cărora materiile prime sunt transformate în produse finite sau prin care se execută lucrări sau servicii. gruparea şi ordonarea informaţiilor cu ajutorul conturilor în vederea determinării mărimii lor efective. se va aplica metoda de calculaţie pe comenzi. Caracteristice producţiei simple sunt tipurile de producţie de masă şi de serie mare. diferite în funcţie de tipul întreprinderii. Producţia simplă constă fie în extragerea din natură a unor bunuri materiale (de exemplu produsele de extracţie: minereuri.. b) Tehnologia producţiei. Producţia complexă se întâlneşte îndeosebi în întreprinderi industriale constructoare de maşini şi aparate complexe. metodele de calculaţie corespunzătoare. şi unităţi convenţionale: număr de tractoare de 30 cai putere. desfăşurate în paralel. industrială. kWh etc. de construcţii. trebuie să le suporte). secţii. Din punctul de vedere al tehnologiei sale. în locuri (secţii sau întreprinderi) diferite. m. constituie un important factor de influenţă asupra organizării contabilităţii cheltuielilor de producţie şi calculaţiei costurilor. tone de brânzeturi cu un anumit procent de grăsime etc. se stabilesc obiectele de calculaţie şi.

funcţie ce-şi găseşte expresia în bugetele costurilor pe sectoare (locuri) de cheltuieli şi pe purtători de costuri. pag. îndeosebi în ceea ce priveşte opţiunea pentru o metodă de calculaţie de tip clasic (metoda globală.: stabilirea producţiei neterminate). în primul rând determinarea cheltuielilor de exploatare pe purtătorii şi sectoarele de cheltuieli pe baza documentelor justificative şi apoi înregistrarea acestor cheltuieli în analiticele deschise în cadrul conturilor din clasa 9 "conturi de gestiune " şi. în literatura de specialitate. 1. Această funcţie presupune.6. organizarea contabilităţii de gestiune. al eşalonării lucrărilor de calculaţie. determinând posterior eventualele abateri de costuri. îndeplineşte mai multe funcţii10.cheltuieli influenţează organizarea contabilităţii cheltuielilor de exploatare şi calculaţiei costurilor îndeosebi sub aspectul localizării cheltuielilor. 10 Neculai Tabără. şi în acest fel vor fi evidenţiate în conturile sintetice şi analitice de gestiune. pe sectorul de administraţie generală a întreprinderii etc. Iași 2012. d) Metodele şi tehnicile de management adoptate într-o întreprindere pot influenţa. cu condiţia de a exercita acest control bugetar în mod operativ pe parcursul desfăşurării activităţii. Funcţia previzională care constă în prestabilirea nivelului şi structurii costurilor pentru fiecare produs in parte şi pentru întreaga producţie programată a fi executată de către fiecare întreprindere. metoda pe faze sau metoda pe comenzi) sau modern. Tot în acest sens trebuie menţionată posibilitatea întreprinderii de a opta între o metodă de calculaţie de tipul costului total (full costing) sau a uneia de tipul costului parţial (direct costing). Actualități și perspective în contabilitate și control de gestiune. Metodele clasice necesită două rânduri de calculaţie: antecalculaţia şi postcalculaţia. 25. pe unităţi prestatoare de servicii etc. Funcţiile şi rolul contabilităţii de gestiune şi ale calculaţiei costurilor Contabilitatea de gestiune. o constituie înregistrarea analitică curentă a cheltuielilor de exploatare pe perioade de gestiune şi de calcul a indicatorilor ceruţi de metodele de calculaţie folosite la un moment dat. respectiv centre de responsabilitate.. Cheltuielile de exploatare vor fi delimitate pe locuri de cheltuieli. Funcția de control şi analiză comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi implicit a costurilor calculate pe baza lor constituie este o altă funcţie a contabilităţii de gestiune şi calculaţiei costurilor. Aşadar. în final. Acţiunea de determinare a costurilor are un rol deosebit datorită funcţiilor care informaţia costurilor o îndeplineşte în procesul decizional în toate faze acestuia. sunt cunoscute sub denumirea de zone (sectoare) de cheltuieli. Înfăptuirea acestei funcţii este legată de îndeplinirea celorlalte două şi serveşte la optimizarea deciziilor în procesul conducerii laturii valorice a activităţii de exploatare. în ceea ce priveşte calculaţia costurilor. A doua funcţie a contabilităţii de gestiune. 13 . repartizarea cheltuielilor indirecte şi execuţia altor lucrări necesare (ex. Editura TipoMoldova. a controlului costurilor. adică pe secţii de bază şi auxiliare. în materie de costuri. Sorin Briciu. Metodele moderne (de exemplu metoda costurilor standard) asigură accentuarea caracterului previzional şi creşterea operativităţii informaţiilor. în funcţie de acest factor sunt delimitate de cele ce. de asemenea.

legislaţia în domeniu. relevanţa şi operativitatea. d. tehnologia producţiei. contabilitatea de gestiune îndeplineşte următoarele funcţii: a. profilarea întreprinderii. profilarea întreprinderii. tehnologia producţiei. c. În materie de costuri. b. tehnologia producţiei. tehnologia producţiei. b. asigurându-i-se exactitatea. 3. profilarea întreprinderii. monist. ca indicator economic şi mijloc de măsurare sintetică a cheltuielilor ce se efectuează la nivel de întreprindere pentru obţinerea şi desfacerea producţiei. 14 . e. d. poziţia întreprinderii pe piaţă. Nivelul și dinamica acestora oferă posibilitatea managerilor să cunoască modul în care sunt utilizate și eficiența utilizării resurselor materiale și umane. Factorii care determină organizarea contabilităţii de gestiune sunt: a. b. Sistemul de contabilitate aplicat în unităţile economice din România. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi implicit a costurilor calculate pe baza lor. e. structura organizatorică a activităţii de producţie şi administrative şi metodele şi tehnicile de management. 2. inclusiv cele referitoare la rezultate financiare.7. înregistrarea analitică curentă a cheltuielilor de exploatare pe perioade de gestiune şi de calcul a indicatorilor ceruţi de metodele de calculaţie folosite la un moment dat. nici un răspuns nu este corect. unitar. 82/1991 este conceput ca un sistem: a. tehnologia de fabricaţie. toate răspunsurile de mai sus sunt corecte. 1. standardele internaţionale de contabilitate şi metodele şi tehnicile de management. c. este rezultanta calculaţiei costurilor. duplicitar.Pentru a-şi îndeplini în toate cazurile adevăratul său rol. Pe această bază se pot trage concluzii cu privire la întreaga activitate. structura organizatorică a activităţii de exploatare şi administrative. costul de producţie. c. utilizate în procesul decizional. Teste grilă de autoevaluare 1. în baza Legii Contabilităţii nr. metodele şi tehnicile de management şi nevoia de informaţii a utilizatorilor externi. structura organizatorică a activităţii de exploatare şi administrative. trebuie să fie ştiinţific calculat. Informaţia costurilor ca ansamblu de informaţii privitoare la costuri. întocmirea bugetelor costurilor pe sectoare (locuri) de cheltuieli şi pe purtători de costuri. profilarea întreprinderii. utilizatorii externi ai întreprinderii. dualist. structura organizatorică a întreprinderii. normele legislative şi normele organizaţiilor profesionale. Funcția de informare se referă la datele și informațiile necesare factorilor de decizie. d.

e. calcularea costurilor produselor. Este orientată spre viitor şi are un caracter prospectiv. c. e. d. serviciilor. depinzând de obiectul de activitate. bazându-se pe reguli precise stabilite de instituţii bine definite. 7. d. înregistrarea fluxurilor reale şi monetare. modul de organizare fiind la latitudinea fiecărei întreprinderi. 5. Este nestandardizată. b. în expresie valorică şi cantitativă. Partenerilor comerciali – clienţi şi creditori. întocmirea situaţiilor financiare. Salariaţilor întreprinderii. b. pot stabili reguli proprii. e. Are ca scop întocmirea bugetelor de venituri şi cheltuieli. Contabilitatea de gestiune poate cuprinde următoarele activităţi. e. b. întocmirea registrelor contabile. Formatul şi conţinutul informaţiei contabile destinată utilizatorilor externi. cu ajutorul mijloacelor proprii de lucru: 15 . Elaborarea situaţiilor financiare. urmăreşte şi centralizează. 6. Formatul şi conţinutul informaţiei contabile care este folosită în interiorul firmei. Informaţiile contabilităţii de gestiune sunt destinate: a. gestiunea analitică a stocurilor. privind a. 8. c. Formatul şi conţinutul informaţiei contabile destinată proprietarilor întreprinderii. e. Contabilitatea financiară spre deosebire de contabilitatea de gestiune: a. b. Contabilitatea de gestiune înregistrează. activităţilor şi funcţiilor. c. Scopul contabilităţii de gestiune este: a. Doar utilizatorilor interni. c. 9. 4. c. f. d. exhaustiv. b. Care este aceasta?: a. Doar utilizatorilor externi. previziunea cheltuielilor şi veniturilor prin întocmirea bugetelor interne. d. d. Managerii. e. în mod cronologic şi sistematic. determinarea rezultatelor analitice prin compararea costului produselor cu preţul lor de vânzare. manageri de la diferite niveluri organizatorice. întocmirea declaraţiilor fiscale. Este obligatorie şi standardizată. Creditorilor financiari. să ajute managerii în planificare şi control. înregistrarea fluxurilor financiare şi monetare. Formatul situaţiilor financiare. majore. una din ele nefiind corectă. Nu este obligatorie. controlul respectării bugetelor.

Structura organizatorică a activităţii de exploatare şi administrative a întreprinderii. rezultatelor în care se concretizează diferitele activităţi . opţiunii pentru o metodă de calculaţie de tip clasic sau modern. localizării cheltuielilor. Fluxurile intrapatrimoniale ale unităţilor economice. stabilirii unităţilor de calculaţie. d. al eşalonării lucrărilor de calculaţie b. secţii. Fluxurile globale specifice relaţiei de finanţare a elementelor patrimoniale. c. 16 . prestări de servicii sau lucrări. 10. respectiv gruparea acestor activităţi pe sectoare.bunuri materiale. e. b. d. Fluxurile globale specifice relaţiei de investire şi finanţare a elementelor patrimoniale. c.a. ateliere şi alte locuri de cheltuieli influenţează organizarea contabilităţii cheltuielilor de exploatare şi calculaţiei costurilor îndeosebi sub aspectul: a. stabilirii obiectelor de calculaţie şi metodelor de calculaţie corespunzătoare. Operaţiuni economico-financiare ce produc modificări de volum sau de structură ale patrimoniului.

Gheorghe Cristea.1. muncă. Obiectul calculaţiei îl reprezintă cele două elemente ale raportului şi anume: . 11 Oprea Călin. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor. un cost este o sumă de cheltuieli efectuate pentru a obţine şi/sau vinde o utilitate (un produs. Acesta constituie ceea ce îl costă de fapt. Costurile – definiţie. a fixa ceva. 2. 17 . clasificare În general termenul de cost se foloseşte cu înţelesul de mărime de sinteză ce cuprinde cheltuieli de producţie şi de desfacere ale întreprinderii11.1. o activitate etc. un serviciu. Din punctul de vedere al economic costul reprezintă “acea parte a preţului de vânzare a unui bun economic care compensează cheltuielile suportate de unităţile economice pentru producerea şi vânzarea acelui bun”. pentru a putea fi reflectat. trebuie să aibă la bază o expresie valorică.). natură şi capital.cheltuielile de exploatare exprimate în unități monetare .1. concept. iar calculaţia costurilor se poate defini ca fiind totalitatea procedeelor ce conduc la cuantificarea corelaţiei dintre cheltuielile de producţie şi de desfacere ale întreprinderii exprimate în bani şi producţia care le-a ocazionat. conţinutul şi clasificarea costurilor Cea mai simplă definiţie consideră costul ca fiind „totalitatea cheltuielilor determinate de realizarea mărfurilor. Cheltuielile cu factorii de producţie utilizaţi şi consumaţi în procesul obţinerii unor bunuri şi servicii trebuie să se regăsească în preţul (tariful) de vânzare al bunurilor sau serviciului. Prin obiectul său. Costul este o categorie economică care are la origine verbul latin “constare”. 2002. determinată organizatoric pe locuri de cheltuieli şi cantitativ pe purtători de costuri. fapt ce constituie baza cheltuielilor cuprinse în costuri.producţia care le-a ocazionat. Noţiunea. Ulterior de la această noţiune s-a ajuns la noţiunea de „cost” al cărei conţinut este legat de un consum de valori care l-a ocazionat şi care. Folosirea productivă a acestor trei factori determină consumarea (epuizarea) lor. pe întreprinzător producerea unui bun sau prestarea unui serviciu. produselor sau serviciilor”. contabilitatea de gestiune se circumscrie ca sferă aplicativitate la nivelul întreprinderilor productive şi al celor prestatoare de servicii. Desfăşurarea procesului de producţie este legată de folosirea productivă a factorilor de producţie. Din punct de vedere contabil. în calitatea lor mărimi economice determinabile prin măsurare şi calcul. Fiecare dintre aceste elemente constituie obiect de studiu pentru calculaţia costurilor în cadrul raportului menţionat şi cu scopul urmărit. pentru a putea fi recuperate. care înseamnă a stabili. Editura Genicod. până în stadiul în care ajunge ca ofertă pe piaţă.2)CAPITOLUL II STUDIUL GENERAL AL COSTURILOR 2. Includerea acestor cheltuieli în preţul (tariful) de vânzare al bunului serviciului se efectuează prin costul de producţie. Bucureşti.

şi anume: costul fizic (real sau în natură) reprezintă suma cantităţilor de bunuri şi a cantităţilor de muncă (consumuri de factori de producţie necesare pentru realizarea unui bun). şi O.M.Noţiunea de cheltuială este specifică contabilităţii propriu-zise. sau care nu generează plăţi (cum sunt cheltuielile calculate cu amortizarea şi provizioanele). trebuie ierarhizate şi clasificate. care este inseparabil legat de folosirea celor trei factori de producţie indispensabili oricărui proces de producţie: natura. spaţiu şi pe obiecte ale producţiei materiale.A.S. cheltuielile reprezintă diminuări ale beneficiilor înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii acestora sau creşteri ale datoriilor care se concretizează în reduceri de capital propriu. altele decât cele rezultate din distribuiri către acţionari. un cost al renunţării şi cuprinde cantitatea ce s-ar fi produs dacă nu s-ar fi optat pentru producerea altui bun. Costul trebuie considerat un element “subiectiv”. costul reprezintă. Putem distinge trei mari interpretări.1802/2014. expresia bănească a tuturor cheltuielilor materiale şi de muncă vie ocazionate de întreprindere pentru producerea şi desfacerea de bunuri materiale. care constituie baza formării cheltuielilor de producţie şi desfacere. Astfel. Pornind de la necesitatea calculării costurilor şi rezultatelor analitice. munca. costul psihologic sau costul de oportunitate este. Prin urmare noţiunea de cost de producţie cuprinde evaluarea eforturilor implicate de un act economic determinat. 18 . Cheltuielile reprezintă elemente constitutive ale costurilor şi. Consumul factorilor de producţie utilizaţi pentru obţinerea bunurilor şi servicii poate fi considerat la diferite niveluri.). constituie conţinutul calculaţiei costurilor care face obiectul contabilităţii de gestiune. Sunt cele doua extreme între care pendulează calculaţia costurilor pe produs.P nr. precum si costuri variabile si costuri fixe. Folosirea productivă a acestor trei factori determină epuizarea lor. execuţii de lucrări şi prestare de servicii. două scheme de clasificare au fost adoptate: costuri directe si costuri indirecte. o comandă etc. Aşa deci. în consecinţă. care depinde de opţiunile privind metodologia de evaluare (calcul) şi de deciziile de gestiune ale managementului firmei. Această localizare şi cuantificare a corelaţiei dintre cheltuielile de exploatare ale întreprinderii exprimate în bani şi producţia care le-a ocazionat. de fapt.B. costul monetar exprimă suma evaluărilor în monedă a costului real.F. (un produs. o lucrare. cheltuieli care pot fi urmate de plăţi (cum este cazul cumpărărilor de la terţi). Deci un cost este o regrupare de cheltuieli referitoare la un obiect determinat. Conform Cadrului general al I. se disting:  consumul global. capitalul. servicii) presupune localizarea cheltuielilor de producţie în timp. lucrări. iar prin costul produsului si costul perioadei determinarea rezultatului analitic pe produs şi funcţii ale întreprinderii. care generează costul global al producţiei -  consumul sau costul la nivelul purtătorilor de costuri (produse. Aceste cheltuieli sunt determinate de desfăşurarea continuă a procesului de producţie.

Diana Stanciu.000 de automobile. Chișinău. 2006.costuri cu salariile personalului TESA13. Volumul constant al costurilor fixe se păstrează pe perioade scurte de timp. Exemple de costuri fixe sunt: .costuri cu amortizarea clădirilor şi mijloacelor fixe de interes general. apa şi combustibil în scopuri tehnologice. costul fix are o valoare pozitivă şi are aceeaşi mărime ca şi costul total. Exemple de costuri variabile sunt: . iluminatul şi încălzirea. .Analizând relaţia care se creează între evoluţia diferitelor cheltuieli şi modificarea producţiei. reviste. o consecinţă a deciziei de investiţie.costuri cu consumurile de energie.000 lei (1. Într-o observare de lungă durată. x 150 lei/buc.). costul de producţie este format din cost variabil şi cost fix12. respectiv de distribuţie a întreprinderii. în principiu. În cazul în care volumul producţiei este zero.). iar dacă întreprinderea asamblează 4.  Exemplu 12 Horngren Charles T. Editura Arc. etc. Reprezentarea grafică a acestei categorii de cost este realizată în figura nr. etc. cu atât mai multe volane vor fi achiziţionate şi deci cu atât mai mari vor fi costurile. Această categorie de costuri este dependentă de capacitatea potenţială de producţie. Dacă întreprinderea asamblează 1. dobânda. 1. 13 TESA este acronim pentru Tehnic. Costurile fixe sunt angajate într-o manieră permanentă şi constituie. . salarii directe. deoarece întreprinderea cumpără volanele doar atunci când are nevoie de ele. . Aceasta înseamnă că. . inclusiv costurile cu contribuţiile aferente acestor salarii. de structura acesteia. materiale. traducereRodica Levi țchi.000 lei (4. .  Exemplu Un producător de automobile cumpără volane pentru automobilele pe care le asamblează la un preţ unitar de 150 lei/buc. odată cu volumul producţiei. inclusiv contribuţiile aferente acestor salarii. etc.000 buc.costuri cu salariile personalului direct productiv. Contabilitatea costurilor – o abordare managerială. Cu cât produce şi asamblează mai multe autoturisme.000 buc.costuri pentru cărţi. se modifică şi aceste costuri în mod proporţional. Dacă volumul producţiei este zero. etc. publicaţii şi abonamente de interes general. Costul volanelor este un cost variabil. Costul fix (CF) rămâne constant în valoare totală. atunci volumul costului variabil este zero. atunci costul volanelor va fi de 600. Economic și Socio-Administrativ. x 150 lei/buc. energie. Ediția a XI-a.000 de automobile. . Vasile Levi țchi. 107. Costurile fixe (de structură) sunt indispensabile existenţei şi funcţionării normale a întreprinderii. 19 .costuri cu serviciile poştale şi de telecomunicaţii.costuri cu energia electrică pentru iluminat. Exemple de astfel de costuri includ chiria. pag.. modificarea capacităţilor de producţie duce la modificarea costului fix. Datar Srikant M.costuri cu consumurile de materii prime şi materiale directe. Foster George. Costul variabil (CV) este acela care variază în volum total în mod direct proporţional cu schimbările intervenite în activitatea de bază şi cuprinde cheltuieli cu materii prime. . atunci costul total al volanelor este de 150.costuri cu deplasări în interes de serviciu. în timp ce volumul activităţii se modifică..

CT = CV + CF Costul fix.000 lei pentru închirierea și întreținerea unor hale de producţie. Modalitatea de calcul a costurilor unitare este raportarea tuturor cheltuielilor de producţie şi desfacere la volumul total de bunuri produse.000 500.000 4. în medie.000 5.1 .000 100. Costul mediu poate fi variabil. Utilizarea costurilor unitare se bazează pe faptul că toate consumurile care se cuprind în costuri sunt efectuate într-un scop unic care este producţia. nr. serviciu sau lucrare).2 – Reprezentarea grafică a costului total După modul de raportare a costurilor de producţie (totale.000 600. firma efectuează în medie aceleaşi cheltuieli. fixe sau variabile). 1. pe o unitate de produs.000 3. Aceste costuri rămâne neschimbate. 2. Reprezentarea grafică a acestei categorii de cost este realizată în figura nr.000 400.Producătorul de automobile suportă lunar un costuri de 120. iar pentru fabricarea unei unităţi de produs.000 0 0 1. la producţia realizată obţinem categoriile de costuri medii sau unitare (pe unitatea de produs. nr.000 productie Fig. fix şi total.000 200.Reprezentarea grafică a costurilor fixe şi variabile Cele două categorii de costuri însumate formează costul total (CT).000 costuri 300. obţinându-se cheltuieli ce revin. 2. indiferent de numărul de automobile asamblate într-o perioadă dată. servicii sau lucrări într-o anumită perioadă de timp. costul variabil şi costul total pot fi reprezentate grafic astfel: costuri producţie Fig. 20 . 700.000 2.

servicii sau comenzi. deoarece poate fi cu uşurinţă atribuit unei băuturi răcoritoare. atunci costul chiriei pe unitatea de produs va fi de 30 lei/buc.000 automobile). De aceea costurile fixe trebuie analizate pe total şi nu pe unitate.000 de automobile.000 de automobile. activităţi. atunci costul chiriei pe unitatea de automobil va fi de 120 lei/buc.Pentru un producător de băuturi răcoritoare. indiferent dacă întreprinderea asamblează 1. 15 Idem.000). Dacă ne raportăm la unitatea de produs. . București. costurile fixe capătă un caracter variabil.000/1. Editura Universitară. executarea mai multor lucrări. Costurile directe (CD) sunt legate de obiectul de cost (produs. Odată cu creșterea activității. lucrare sau serviciu) şi pot fi atribuite direct acestuia într-un mod fezabil din punct de vedere economic. (120. Costul mediu fix (CFM) se calculează prin raportarea costului fix la producţia obţinută. costul de producţie este format din costuri directe şi costuri indirecte. se produce fenomenul de degresivitate a costurilor fixe. dar nu pot fi atribuite direct acestuia într-un mod fezabil din punct de vedere economic. salariile inginerilor care supraveghează producţia numeroaselor sortimente de băuturi răcoritoare reprezintă un cost indirect. iar dacă întreprinderea asamblează 4. Corina Ioanș. CF CV CTM = CFM + CVM = Q + Q În funcţie de modul în care pot fi atribuite purtătorului de cost. ca obiecte de calculaţie în cadrul 14 Corina Grazilella Dumitru. Costurile indirecte sunt privesc fie fabricarea mai multor produse.000 de automobile.000 de automobile sau 4. costul cutiei de aluminiu sau costul sticlei este un cost direct.Costul mediu variabil (CVM) se calculează raportând costul variabil la producţia fizică obţinută.Pentru un producător de băuturi răcoritoare. costurile variabile unitare capătă un caracter constant 14. Costurile indirecte sunt repartizate obiectului de cost pe baza unor procedee de repartizare. 21 . 35.  Exemplu . Costul mediu total (CTM) reprezintă suma costurilor variabile medii şi a costurilor fixe medii. pag. cu utilizarea unor baze de repartizare. Revenind la exemplul anterior. CF CFM  Q Costurile fixe unitare variază o dată cu numărul de produse fabricate. (120. pag. dacă întreprinderea asamblează 1.000/4. Costurile indirecte (CI) sunt legate de obiectul de cost. 35. Revenind la exemplul anterior. costul volanului este 150 lei/buc. Contabilitatea de gestiune și evaluarea performanțelor. respectiv faze. respectiv revin în medie mai puține costuri pe unitatea de produs15. CVM  CV Q Raportate la unitatea de produs. 2005.  Exemplu .

cum ar fi: amortizarea utilajelor şi echipamentelor. având în vedere pierderea de capacitate rezultată din întreținerea planificată a echipamentelor. unei comenzi.460. fie de gradul de utilizare a capacităţii de producţie sau de alţi factori. NR 460    Cost de subactivitate = CF   1  = 500. Aşadar: Cheltuieli indirecte de repartizat = Cheltuieli indirecte – Costul de subactivitate  Exemplu La o întreprindere cheltuielile indirecte sunt de 2. fie de numărul de ore de funcţionare a utilajelor. Capacitatea normală de producție reprezintă producția estimată a fi obținută.. precum şi cheltuielile cu conducerea şi administrarea secţiilor. unui serviciu. iar volumul normal de activitate este de 500 ore. Volumul real al activităţii este de 460 ore. care variază direct proporţional sau aproape direct proporţional cu volumul producţiei. în medie. se procedează la diminuarea acestora cu costul de subactivitate.000   1 = 40. Relaţia de calcul a costului de subactivitate este: nivel efectiv de activitate  Cost de subactivitate = Cheltuieli fixe   1  nivel normal de activitate  Nivelul de activitate se poate calcula în funcţie fie de volumul producţiei. din care cheltuielile fixe reprezintă 500. costul subactivităţii reprezintă costurile sau cheltuielile fixe generate de producţia inferioară capacităţii normale. ale formării cheltuielilor de producţie. Costurile directe reprezintă suma mărimii absolute a cheltuielilor directe aferente unei lucrări. volumul mediu al activităţii este de 480 ore. potrivit fluxului de activitate. dar care nu se regăsesc în costul producţiei fabricate. în condiții normale. de-a lungul unei perioade. Aceste costuri se mai numesc și costuri de regie şi cuprind: .regia variabilă de producţie constăîn acele costuri indirecte de producţie. 22 .000 lei.000 lei În cadrul unităţilor economice. cum sunt costurile indirecte cu materiile prime şi materialele şi cu forţa de muncă.500. se disting următoarele categorii de costuri: costuri directe. secţie etc.000 lei NN 500    Cheltuieli indirecte de repartizat = 2. întreţinerea secţiilor şi utilajelor.000 – 40.regia fixă de producţie. Practic. La repartizarea cheltuielilor indirecte.500.000 lei. fie chiar întreprinderea în ansamblul ei. în funcţie de un criteriu stabilit.unui atelier. Acesta poate fi definit ca un cost operaţional care include pierderile din rebuturi cauzate de eşecul tehnic al producţiei. în funcţie de etapele consumării muncii. costuri complete.000 = 2. costuri de secție. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacităţii normale de producţie. . formată din acele costuri indirecte de producţie care rămân relativ constante indiferent de volumul producţiei. Neutilizarea la maxim a capacității de produc ție generează un cost de subactivitate.

lucrărilor executate sau serviciilor prestate. Mărimea costului fix nu este influenţată de volumul producţiei. Sub aspectul contabilităţii financiare. dacă se procedează la o ajustare a acestuia prin eliminarea anumitor cheltuieli în vederea stabilirii unei mai bune expresii economice a costului. Costuri parţiale. măsurile corespunzătoare. respectiv acele costuri care regrupează totalitatea cheltuielilor generate de consumul factorilor de producţie. uneori. În funcţie de conţinutul lor.se mai numesc costuri istorice sau costuri reale şi sunt costuri de producţie aferente produselor obţinute. a costurilor standard sau a unor simple previziuni. al cheltuielilor de transport. el va deveni un cost complet economic. chiar dacă acesta este zero. şi costuri “indirecte” sau “investite” şi reprezintă cheltuieli pe care o firmă le face cu plata chiriei corespunzătoare spaţiilor cu destinaţie productivă sau administrativă.Costul de secţie cuprinde costuri directe şi costuri indirecte din secţiile de producţie (cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor. prin urmare. costurile de producţie se grupează astfel: Costul global sau cost total cuprinde ansamblul costurilor ce corespund unui volum dat al producţiei. variaţiile costului variabil. Costul complet sau comercial este format din costul de secţie la care se adaugă cheltuieli de interes general şi administrativ ale firmei şi cheltuielile de desfacere a mărfurilor. pentru a evita repartizarea arbitrară. cu achitarea obligaţiilor contractuale ce decurg din achiziţionarea unor echipamente. Ele sunt costuri care au fost calculate după realizarea faptelor care le-au angajat. deci. a lucrărilor sau a serviciilor executate în cursul lunii până în momentul determinării costului efectiv de producţie şi corectarea acestuia cu diferenţe de preţ. cheltuielile cu amortizarea capitalului fix). aprovizionare. Unele din aceste costuri pot varia strict proporţional cu volumul producţiei (consumul de materii 23 . fluctuaţiile acestuia reproducând. Un astfel de cost este un cost tradiţional. se pot determina abaterile care apar şi. Astfel. Costurile prestabilite sunt costuri care sunt stabilite înaintea producerii faptelor care le angajează. cu plata dobânzilor la împrumuturi. Se disting astfel: Costul fix este costul suportat de firmă în orice condiţii. costurile pot fi: Costuri complete. a sumelor necesare pentru obţinerea diverselor autorizaţii. Costul variabil este acela a cărui mărime e schimbă în funcţie de volumul producţiei. După momentul calculării putem diferenţia două tipuri de costuri: Costuri efective . adică acele costuri care încorporează numai o anumită parte din cheltuieli. În acest caz. Ele pot îmbrăca forma normelor. spre exemplu. oricare ar fi nivelul activităţii sale. deoarece. În contabilitatea de gestiune. costurile prestabilite permit urmărirea pe parcurs a încadrării consumurilor efective în nivelul lor deja stabilit. aşa cum este cazul. Costurile fixe sunt denumite. costurile prestabilite servesc la înregistrarea produselor finite. se preferă a se lua în considerare numai cheltuielile pertinente în raport cu problemele urmărite sau de a se renunţa la repartizarea anumitor cheltuieli. Costul total este suma costurilor fixe şi variabile. Având în vedere legătura diverselor categorii de costuri cu nivelul producţiei. reparaţiile.

o analiză pertinentă a acestuia nu poate fi realizată fără studierea elementelor componente ale acestuia. De asemenea. salariile muncitorilor care lucrează pe liniile de montaj. în contabilitatea de gestiune costurile se clasifică în: . Costurile variabile cuprind cheltuieli cu achiziţionarea materialelor necesare producţiei. Costul de oportunitate al unei decizii include toate consecinţele adoptării acestora. fixa si variabila. Costul variabil reprezintă partea din costul total care creşte odată cu producţia. manipulare. materialelor consum abile. 24 . În scopul determinării costurilor unitare astfel încât bunurile. alte servicii incluse în costul aprovizionării. precum si costurile cu conducerea si administrarea sectiilor. materialelor. cum sunt costurile indirecte cu materiile prime si materialele si cu forta de munca.cuprind valoarea materialelor consumate în procesul de producție precum şi cheltuielile cu prelucrarea acestor materiale. . cost variabil mediu şi cost total mediu. alte taxe nerecuperabile. Din preţul de vânzare previzionat se deduce profitul sau marja aşteptată şi prin diferenţă se obţine costul ţintă. întretinerea sectiilor si utilajelor.Costurile de prelucrare a stocurilor includ costurile direct aferente unitatilor produse. costul energiei electrice. Regia variabila de productie consta în acele costuri indirecte de productie care variaza direct proportional sau aproape direct proportional cu volumul productiei. cum sunt: amortizarea. serviciile să poată fi evaluate și recunoscute în contabilitatea financiară. cu amortizările. Prin definiţie. precum și pentru analiza costurilor și a eficien ței activităţii. de gradul concurenţei şi de tipul de produs fabricat. energie. costul variabil este zero când producţia este zero.cuprind totalitatea cheltuielilor efectuate în procesul de aprovizionare a materiilor prime. creşterea lui CT fiind egală cu creşterea lui CV.Costuri de achiziţie/aprovizionare . Costul de oportunitate reprezintă valoarea bunului sau serviciului la care se renunţă. lucrările. taxe vamale. cum ar fi costurile cu manopera directa. aici fiind incluse cheltuielile salariale. altele pot oscila neproporţional. Indiferent de modul în care este clasificat costul. indiferent de volumul productiei. Costul marginal (Cmg) este definit drept creşterea costului determinată de creşterea producţiei cu o unitate. apă. iar prețurile de vânzare să poată fi stabilite și verificate. Costul ţintă reprezintă un cost de producţie estimat după valorile previzionate ale unui preţ de vânzare concurenţial şi se determină în perioada de concepţie a produsului în funcţie de piaţa vizată. depozitare. etc. accize. indiferent dacă ele sunt sau nu consecinţele unei tranzacţii de ordin bănesc.Costuri de producţie . C Cmg  Q Costul mediu sau unitar se calculează raportând componentele costului global la unitatea de produs. cheltuielile de transport.prime). . Aici se includ valoarea din factură. generata de transformarea materialelor în produse finite. ele includ si alocarea sistematica a regiei de productie. Distingem trei categorii de costuri medii: cost fix mediu. Regia fixa de productie consta în acele costuri indirecte de productie care ramân relativ constante.

energie. instalaţii. funcția de distribu ție. natură şi capital. etc) îmbracă forma cheltuielilor cu materii prime. combustibil. materiale auxiliare. costurile se împart în costuri de achiziție sau aprovizionare. consumul mijloacelor de muncă (clădiri. etc) generează cheltuieli cu amortizarea acestor mijloace. Structura cheltuielilor de producţie în funcţie de diverse criterii este utilă în elaborarea unor analize de natură economico-financiară. servicii şi alte prestări cu alte destinaţii. reflectate în structura organizatorică și funcțiile entității. maşini. la rândul său. în vederea identificării lor trebuie să urmărim procesul prin care se ob țin bunurile sau se prestează serviciile. Deoarece costurile reprezintă resursele consumate pentru a obține bunuri și pentru a presta servicii. Această clasificare permite calculul rezultatului după funcțiile întreprinderii. Cheltuielile de producţie le putem defini ca fiind expresia bănească a oricărui consum de muncă vie şi materializată din cadrul unui anumit proces economic. etc. economice. În principiu. este inseparabil de factorii de producţie: muncă. cheltuielile de desfacere.1. şi care are ca rezultat obţinerea de bunuri. func ția administrativă. etc. În general aceste centre sunt create pe structura funcțiilor unei întreprinderi. Spre exemplu. sociale. costuri de distribuție costuri de administrație. materiale.2. serviciu sau lucrare sunt în legătură directă cu modul de desfăşurare şi conţinutul procesului de producţie şi care.. la contribuţia lor diferită la formarea cheltuielilor care însumate constituie costul. în realizarea unor comparaţii între agenţii economici cu acelaşi profil de activitate pentru 25 . Costurile se identifică deci pe baza structurii organizatorice. 2. Acest lucru permite regruparea costurilor pe funcții (funcția de aprovizionare.- Costul perioadei cuprinde toate cheltuielile recunoscute de rezultatul exercițiului în care au fost angajate fără a se cauta o legătura cu produsul obținut și vândut. la nivelul unităților numite secții sau centre în funcție de specificul entității. Cheltuielile care formează costul unui produs. costuri de producție. Aceste centre pot fi clasificate în centre de producție sau în afara producției. Folosirea factorilor de producţie în procesul productiv duce la consumarea acestora şi. consumarea obiectelor muncii (materii prime. Clasificarea cheltuielilor care formează costul producţiei Costul reprezintă un element special în construirea şi aplicarea deciziilor la orice nivel. cheltuielile financiare și cele excepționale sunt costuri ale perioadei și în consecin ța nu se includ în costul produselor. funcția de producție. cheltuielile generale de administrație. în corelarea costurilor cu ceilalţi indicatori ai firmei. Locul suportării costului îl reprezintă centru unde se consumă resursele. în centre principale și centre auxiliare. motiv pentru care trebuie să se cunoască amănunţit cheltuielile care îl compun. Dacă ținem cont de diferitele aspecte ale activității unei entități. Scopul acestor centre este să localizeze urmărirea costurilor. productiv sau comercial ocazionat de îndeplinirea unor sarcini sau a unor obiective tehnice. în strânsă legătură cu caracteristicile activită ții. implicit. utilaje. iar consumarea forţei de muncă se concretizează prin cheltuieli cu salariile şi asimilatele acestora. reflectându-se direct în rezultatul exerci țiului care le-a angajat.

. nu se include în costul produselor. servicii şi lucrări. rezultă că nu se au în vedere cheltuielile financiare (excepţie .cheltuieli de exploatare. care. respectiv de transmitere a bunurilor de către deţinătorul lor către beneficiari. Întrucât obiectul contabilităţii de gestiune îl reprezintă colectarea şi repartizarea cheltuielilor de exploatare în scopul calculării costurilor produselor. necesitatea asigurării structurii costurilor de producţie. semifabricate. precum şi în elaborarea şi realizarea unor strategii la nivel de firmă. manipularea. Cheltuielile de fabricaţie se delimitează pentru producţia de bază. la unităţile cu ciclu lung de fabricaţie) şi nici cheltuielile extraordinare care nu sunt cheltuieli încorporabile. De asemnea.cheltuieli extraordinare. transportul şi expedierea mărfurilor. imobilizări corporale sau de aprovizionarea cu mărfuri care se poate face de pe piaţa internă. Pentru organizarea contabilităţii de gestiune. ci se reflectă doar în rezultatul exerciţiului. 1. Clasificarea cheltuielilor în funcţie de principalele destinaţii economice: • Cheltuielile de aprovizionare • Cheltuielile de fabricaţie • Cheltuielile de desfacere • Amenzile şi penalităţile • Cheltuielile care nu sunt generate şi care nu afectează producţia Cheltuielile de aprovizionare care sunt determinate de aprovizionarea cu materii prime şi materiale pentru producţie. prezintă un deosebit interes cunoaşterea diferitelor aspecte care caracterizează cheltuielile ce formează costul producţiei. Paleta clasificării cheltuielilor este variată. Cheltuielile întreprinderii sunt grupate corespunzător celor trei fluxuri de activităţi în: . producţia auxiliară şi producţia sau utilităţile anexe. Cheltuielile de desfacere reprezintă întregul consum de muncă vie şi materializată care rezultă din activitatea de livrare. externă sau din producţie proprie.cheltuieli financiare şi . Cheltuielile de fabricaţie deţin ponderea cea mai mare în ansamblul cheltuielilor şi fără acestea procesul de producţie nu ar putea avea loc. legătura în costul producţiei. în special clasificarea cheltuielilor din diferite puncte de vedere. locul lor de efectuare.cheltuielile cu dobânzile aferente împrumuturilor. Cheltuielile de desfacere pot fi ocazionate de desfacerea pe piaţa internă şi/sau piaţa externă a produselor şi a mărfurilor. ci se includ în costul perioadei.stabilirea asemănărilor sau deosebirilor existente. Între criteriile de clasificare a acestor cheltuieli. În această categorie de cheltuieli se includ cheltuieli ocazionate de păstrarea. ambalarea. menţionăm: natura (conţinutul) lor economică. este necesar să se asigure determinarea costului subactivităţii. în sensul de a fi incluse în costul produselor. comportamentul lor faţă de evoluţia volumului producţiei. Constituie substanţa din care se desprinde costul unui produs şi constau în ansamblul cheltuielilor generate de consumul de capital fix şi de capital circulant destinat obţinerii unei anumite producţii de bunuri finite. 26 .

să se regăsească înregistrate în contabilitatea A gestiune. Această clasificare influenţează modul de organizare a contabilităţii cheltuielilor în sensul că sunt rezervate conturi anume pentru categoriile respective de cheltuieli. structurate pe articole de calculaţie. În această grupă se includ consumurile de materii prime şi materiale directe. alte cheltuieli de exploatare Această clasificare se are în vedere în contabilitatea financiară (generală). Clasificarea cheltuielilor după legătura lor cu procesul de producţie. Evident că este necesar ca totalul cheltuielilor de exploatare înregistrate în contabilitatea financiară. apar regrupate pe articole de calculaţie. efectuarea de donaţii. se repartizează asupra analiticelor corespunzătoare obiectelor de calculaţie (purtătorilor de costuri). atât ca structură cât şi ca volum.Amenzile şi penalităţile sunt rezultatul producerii unor aspecte negative generate de activitatea firmei şi nu se includ în costul de producţie. Clasificarea cheltuielilor după natura (conţinutul) lor economic are la bază natura resurselor consumate. ▪ ▪ ▪ ▪ ▪ ▪ 3. cheltuieli (directe şi indirecte) ale activităţii de bază. Cheltuielile care nu sunt generate şi care nu afectează producţia şi desfacerea cuprind cheltuieli pentru prevenirea sau înlăturarea efectelor unor calamităţi naturale. în care scop se folosesc conturile corespunzătoare din clasa 6 "Conturi de cheltuieli". 4. combustibilul. în planul general de conturi. 923 "Cheltuieli indirecte de producţie". lucrările şi serviciile executate de terţi. cheltuieli ale activităţii comerciale (de desfacere a producţiei). amortizările şi provizioanele privind activitatea de exploatare. Cheltuielile tehnologice sunt dependente strict de procesul de producţie. cheltuielile de exploatare înregistrate în contabilitatea financiară (generală). După legătura lor cu procesul de producţie. pe structurile menţionate mai sus. de unde apoi. energia şi apa (tehnologice). În contabilitatea de gestiune. cheltuielile de exploatare (producţie) se împart în: . respectiv în clasa 9 "Conturi de gestiune". salariile personalului direct productiv 27 . în structurile specifice acesteia. cheltuieli generale de administraţie (la nivelul întreprinderii). În funcţie de locul unde se efectuează. aşa-numitele cheltuieli indirecte se colectează iniţial în conturile de colectare şi repartizare. 924 "Cheltuieli generale de administraţie " şi 925 "Cheltuieli de desfacere ". lucrări şi servicii şi totodată pe locuri de ocazionare. în vederea calculării costurilor de producţie. grupa 92 "Conturi de calculaţie": 921 "Cheltuieli activităţii de bază". impozite. cheltuieli ale activităţilor auxiliare. Clasificarea cheltuielilor după locul lor de efectuare. cheltuielile de exploatare se grupează în: cheltuieli tehnologice sau cheltuieli de bază cheltuieli de regie. distingându-se cheltuielile materiale. taxe şi vărsăminte asimilate. etc. cheltuieli cu personalul (remuneraţiile asigurările şi protecţia socială). 922 "Cheltuieli activităţilor auxiliare ". Aceasta ca o consecinţă a faptului că unele dintre cheltuieli. în sensul evidenţierii cheltuielilor unităţii patrimoniale pe aceste structuri proprii contului de profit şi pierdere. subvenţii. 2. urmărindu-se determinarea costurilor pe produse. fiind suportate direct din profit.

unele dintre ele fiind variabile. Spre deosebire de cheltuielile tehnologice care au caracter direct şi variabil. Regulamentul de aplicare a Legii Contabilităţii prevede următoarea structură a costurilor: a. Atribuindu-se nemijlocit diferitelor produse care le-au ocazionat. în sensul că se pot identifica pe diferitele locuri (sectoare) de cheltuieli (secţii. 28 cheltuieli directe  materii prime şi materiale directe  remuneraţii directe. cheltuielile cu întreţinerea şi reparaţia clădirilor. prin colectare sau prin repartizare. cu încălzirea spaţiilor de producţie sau spaţiilor administrative. sunt repartizate la contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. cheltuielile de regie. dar şi în raport cu locurile (sectoarele) de cheltuieli. sunt.). aşa cum sunt cheltuielile generale de administraţie evidenţiate la contul 924 „Cheltuieli generale de administraţie”. Cheltuielile indirecte (comune) cuprind acele cheltuieli care nu se pot identifica şi repartiza direct pe fiecare produs. convenţional . cheltuielile cu salariile personalului TESA.  contribuţia privind asigurarea şi protecţia socială (asupra salariilor directe). ateliere etc. în costul de producţie al diferitelor bunuri materiale. lucrări.Cheltuielile de regie cuprind elemente de cheltuieli care nu sunt dependente direct de procesul de producţie. servicii). Clasificarea cheltuielilor după necesităţile asigurării structurii costurilor de producţie. etc. în cazul secţiilor cu producţie eterogenă (atelierul de întreţinere şl reparaţii. existând posibilitatea de a apare ca poziţii distincte în structura costurilor produselor respective. cheltuielile de producţie sunt: cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte. ulterior. Alte cheltuieli sunt indirecte. dar nu şi în raport cu locurile de ocazionare. evidenţiate . au caracter indirect. unele directe.la acelaşi cont 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. Aceste cheltuielile sunt numite cheltuieli indirecte de producţie şi. lucrări sau servicii. pe bază de calcule. în funcţie de modul cum cheltuieli se atribuie diferiţilor purtători de costuri. În funcţie de modul de includere în costul produselor. alături de cheltuielile directe. de asemenea. prin folosirea diferitelor procedee de repartizare. iar altele. Cheltuielile activităţilor auxiliare. Unele dintre aceste cheltuieli sunt indirecte în raport cu produsele. în analitice distincte. Clasificarea cheltuielilor după modul de includere (repartizare) în costul producţiei. în general. Cheltuielilor directe cuprind acele cheltuieli care se pot identifica (atribui) pe produsele a căror fabricare le-a ocazionat chiar în momentul efectuării lor. Pentru calculaţia costurilor produselor (purtătorilor de costuri) o importanţă deosebită o are structura (nomenclatura) cheltuielilor pe articole de calculaţie care reprezintă o regrupare a cheltuielilor în procesul calculaţiei costurilor. aceste cheltuieli sunt evidenţiate mai întâi la contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” de unde. nu doar în raport cu purtătorii de costuri (produse. În această categorie se includ cheltuielile cu iluminatul. indirecte. se includ. sculărie etc. iar altele. . ele având rolul de a asigura menţinerea structurii de producţie şi funcţionale a întreprinderii.). ▪ ▪ 5.constante (fixe). ele se mai numesc şi cheltuieli specifice sau individuale şi se evidenţiază direct în contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. 6.ambele categorii . Aşadar.

amortizări directe. cu plata contribuţiei unităţii la fondul de şomaj etc. respectiv prin consumul de mijloace de muncă şi de obiecte ale muncii. reparaţii capitale etc. lăsând la latitudinea unităţilor patrimoniale modul de adaptare a actualelor reguli de bază privind evidenţa şi calculaţia costurilor de producţie în funcţie de specificul activităţii. având un caracter complex. e. uzura sculelor. respectiv pe articole de cheltuieli.  cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (CIFU).b. cheltuieli indirecte de producţie (cheltuieli comune ale secţiei). cheltuielile directe plus cheltuielile indirecte de producţie repartizate raţional asupra produselor fabricate. combustibili. respectiv al conţinutului economic. materiale auxiliare. cheltuielile indirecte. 29 . eterogen se structurează pe feluri de cheltuieli. dispozitivelor şi verificatoarelor cu destinaţie specială. Din punct de vedere al conţinutului poziţiilor respective de cheltuieli. cu plata contribuţiei unităţii la asigurările sociale. cheltuielile de desfacere şi cheltuielile generale de administraţie. Cheltuielile materiale de producţie sunt reprezentate prin consumurile de mijloace de producţie. Prin adăugarea la costul de producţie a cheltuielilor generale de administraţie şi a cheltuielilor de desfacere. c.ocazionate de vânzarea produselor fabricate cheltuieli generale de administraţie COSTUL COMPLET (c+d+e) Această clasificare are la bază îmbinarea dintre natura cheltuielilor şi modul de repartizare şi includerea lor în costul producţiei fabricate în funcţie de destinaţie. La rândul lor. d. 7. Clasificarea cheltuielilor după destinaţie se foloseşte în cadrul unităţii patrimoniale pentru organizarea contabilităţii de gestiune şi calculul costului unitar al produselor. iar consumul de obiecte ale muncii.  cheltuieli generale ale secţiei (CGS)____ costul de producţie (a+b) cheltuieli de desfacere . Consumul de mijloace de muncă îmbracă forma de cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor (necorporale şi corporale). respectiv cheltuielile indirecte de producţie. lucrărilor executate şi serviciilor prestate formează costul de producţie al acestora. lucrărilor şi serviciilor. se obţine costul complet al producţiei. putând apărea şi alte articole de calculaţie. După componenţa (structura) sau omogenitatea conţinutului cheltuielile de producţie se împart în  cheltuieli simple şi  cheltuieli complexe. se diferenţiază pe ramuri industriale în raport cu o serie de factori ce generează cheltuielile de producţie şi în special în funcţie de particularităţile tehnologiei şi organizării producţiei din ramura respectivă. 8. cheltuielile de producţie se împart în  cheltuieli materiale sau de muncă materializată şi  cheltuieli salariale sau de muncă vie. Regulamentul de aplicare a legii contabilităţii nu prevede nomenclatura acestor cheltuieli. Din punct de vedere al naturii. ca de exemplu: combustibil tehnologic. pe aceea de cheltuieli cu consumul de materii prime. Astfel. cu uzura obiectelor de inventar etc. piese de schimb etc. Cheltuielile salariale sunt reprezentate prin consumul de forţă de muncă şi îmbracă forma de cheltuieli cu plata remuneraţiilor cuvenite personalului.

În această categorie se cuprind cheltuielile cu consumurile de materii prime şi materiale consumabile directe.Cheltuielile simple sunt acelea care au un conţinut omogen. motiv pentru care mai poartă denumirea şi de cheltuieli ineficiente. cheltuielile ocazionate de neutilizarea integrală a activităţii etc. cu consumul de materii prime. aferente perioadei. cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi cheltuielile generale ale fiecărei secţii. precum şi cheltuielile indirecte de producţie repartizate raţional ca fiind legate de fabricaţia produselor. cheltuielile cu impozitul pe profit. Cheltuielile complexe sunt acelea care au un conţinut eterogen. de regulă. In această categorie se cuprind: cheltuielile de administraţie şi de conducere ale unităţii. Din această categorie fac parte cheltuielile financiare şi cele extraordinare care. pierderile din rebuturi. contribuţia privind asigurările şi protecţia socială şi alte cheltuieli directe de producţie. care nu se mai poate descompune în alte elemente constitutive.  cheltuieli neincorporabile şi  cheltuieli supletive. Cheltuielile productive sunt acelea care au drept rezultat crearea de noi valori. 30 . Cheltuielile neincorporabile sunt acelea care în mod normal nu trebuie să se includă în costul producţiei fabricate. Cheltuielile neproductive sunt acelea care nu au ca rezultat crearea de noi valori. cu amortizarea imobilizărilor etc. cheltuielile de producţie se împart în  cheltuieli productive sau eficiente şi  cheltuieli neproductive sau ineficiente. De asemenea. care împreună formează cheltuieli indirecte de producţie etc. Cheltuielile încorporabile sunt acelea care se includ în mod normal în costul producţiei fabricate. Din punct de vedere al includerii cheltuielilor în costurile de producţie. 9. Din punct de vedere al modului cum participă la crearea de noi valori. acestea sunt  cheltuieli încorporabile. fiind formate dintr-un singur element de cheltuială. nu se includ în costul producţiei. în această categorie se cuprind: cheltuielile cu salariile. în această categorie se includ toate cheltuielile ocazionate de desfăşurarea normală a procesului de producţie. 10. motiv pentru care sunt socotite cheltuieli eficiente. ci ele se datorează existenţei unor lipsuri pe linia organizării şi conducerii producţiei şi a unităţii în ansamblul ei. de materiale auxiliare. în această categorie se cuprind. nu trebuie să se includă în costul producţiei costul subactivităţii. fiind formate din mai multe elemente de cheltuieli simple. pierderile din întreruperi. depăşirea standardelor de consum la materiale şi manoperă. Aceste cheltuieli se reflectă direct în rezultatul exerciţiului. motiv pentru care se mai numesc şi cheltuieli monoelementare. motiv pentru care se mai numesc şi cheltuieli polielementare. Tot în categoria cheltuielilor încorporabile se pot include şi dobânzile la creditele bancare contractate pentru producţia cu ciclu lung de fabricaţie. remuneraţiile directe. de exemplu.

Sub aspectul planificării evidenţei şi calculul cheltuielilor. În această categorie se încadrează:  remuneraţia întreprinzătorului şi a membrilor familiei sale. Totalul cheltuielilor cu munca vie (e+g+h+i) j) taxe şi alte cheltuieli prevăzute de lege 31 Cheltuieli pe articole de calculaţie a) materii prime şi materiale consumabile directe b) materiale recuperabile şi refolosibile c) salarii directe d) contribuţii aferente salariilor I. deci în contabilitatea financiară. Astfel. Totalul cheltuielilor directe (a-b+c+d) e) cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajului f) cheltuieli generale ale secţiei II. de producţie. de desfacere şi de administraţie. nu se înregistrează în contabilitatea financiară. materiale consumabile b) materiale recuperabile şi refolosibile c) amortizarea imobilizărilor d) alte cheltuieli materiale I. indiferent de natura sau conţinutul lor economic. Cheltuieli supletive sau adiţionale sunt acelea care nu se înregistrează în contabilitatea financiară. calculată la nivelul ratei medii a dobânzilor capitalurilor împrumutate. Costul de producţie (I+II) sau costul de secţie g) cheltuieli generale ale întreprinderii h) cheltuieli de desfacere i) cheltuieli financiare legate de producţie . fie de numărul de ore de funcţionare a utilajelor. dar este bine să se includă în costuri pentru a se putea face o comparaţie a costurilor produselor obţinute de o unitate individuală cu cele obţinute de societăţile comerciale ai căror conducători au o remuneraţie inclusă în cheltuielile de exploatare. clasificare utilă pentru corelarea diferitelor părţi componente ale programului economic al întreprinderilor. Cheltuieli pe articole de calculaţie ce grupează cheltuielile după posibilitatea localizării lor pe produse. în cazul unităţilor individuale şi/sau familiale şi care. pe activităţi. Totalul cheltuielilor comune (e+f) III. ca elemente primare şi omogene de cheltuieli care nu se mai descompun în alte cheltuieli. dar se includ în costul producţiei obţinute. Această structură permite să se acţioneze direct asupra factorilor care generează cheltuielile în vederea reducerii sistematice a costurilor de achiziţie. de regulă. cheltuielile se clasifică în: • Cheltuieli pe elemente primare • Cheltuieli pe articole de calculaţie Cheltuieli pe elemente primare. fie de gradul de utilizare a capacităţii de producţie sau de alţi factori. structura cheltuielilor de producţie pe elemente primare şi articole de calculaţie se prezintă astfel: Cheltuieli pe elemente primare a) materii prime. Structura cheltuielilor pe elemente primare asigură cunoaşterea analitică şi concretă a cheltuielilor după natura sau conţinutul lor economic. Nivel real al activităţii  Costul subactivităţii = costuri fixe   1  Nivel normal al activităţii  Nivelul de activitate se poate calcula în funcţie fie de volumul producţiei. 11. pe secţii. Această structură dă posibilitatea identificării factorilor ce au generat aceste cheltuieli. Totalul cheltuielilor materiale (a-b+c+d) e) salarii f) contribuţia la asigurările sociale g) contribuţia pentru protecţia socială h) contribuţia pentru asigurările de sănătate i) alte cheltuieli cu munca vie II.  remuneraţia capitalurilor proprii la unităţile individuale şi/sau familiale.

manoperă. asupra acestora ş. sumele plătite pentru abonamente. . mai restrânse.a. se caracterizează prin aceea că mărimea lor rămâne relativ neschimbată sau se modifică în proporţii nesemnificative. Pentru exprimarea cifrică a comportamentului cheltuielilor faţă de modificarea volumului producţiei care le-a ocazionat se utilizează indicele de variabilitate cheltuielilor. în cazul creşterii sau micşorării volumului producţiei. Astfel. nomenclatura articolelor de calculaţie cuprinde numai două poziţii: . Editura Genicod. calculat astfel: Ch1  Ch0  100 Ch0 Iv  Q1  Q0  100 Q0 16 Oprea Călin. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor. se disting cheltuieli variabile şi cheltuieli convenţional-constante sau fixe. ▪ ▪ 12. 32 . calculate în cazul fiecărui produs pe centre de producţie prin intermediul unui tarif orar de funcţionare a maşinilor. Clasificarea cheltuielilor după comportamentul lor faţă de evoluţia volumului fizic al producţiei. consumurile de furnituri de birou. Bucureşti. suma cheltuielilor determinate pe articole de calculaţie trebuie să fie egală cu suma cheltuielilor stabilite pe elemente primare de cheltuieli. . Totalul cheltuielilor (I + II + j) IV. 2002.cheltuieli (costuri) de transformare.materiale. Cheltuielile convenţional-constante. salariile personalului retribuit în regie. Există şi alte nomenclaturi de articole de calculaţie. reviste. în cazul metodei standard cost. cărţi. Aşa sunt: consumul de materii prime. După raportul dintre cuantumul lor şi volumul fizic al producţiei fabricate. . Cheltuielile variabile cuprind acele cheltuieli care îşi modifică volumul ÎN mod corespunzător şi în acelaşi sens cu modificarea volumului fizic al producţie. materiale de tip energie electrică. Gheorghe Cârstea. sunt cheltuielile cu amortizarea imobilizărilor (calculate în sistem liniar) sau chiriile plătite.III. Astfel. aburi. Costul complet/comercial (I+II+III+g+h+i) La nivelul întregii producţii a întreprinderii.cheltuieli de regie. salariile de bază ale lucrătorilor direct producători.valoarea materiilor prime şi materialelor consumate. cunoscute şi sub denumirea de cheltuieli fixe. Acolo unde se utilizează metoda THM. primele de asigurare etc. pentru necesităţi tehnologice. cheltuielile de producţie şi desfacere se structurează pe trei articole de calculaţie: . specifice unor metode de calculaţie16. apă.

vis-a-vis de evoluţia volumului producţiei. Cheltuielile fixe. cheltuielile fixe sunt determinate de capacităţile de producţie prin simple lor existenţă. cheltuieli variabile. după ce o perioadă s-au afla "revizie la rece". au unele cheltuieli de întreţinere a spaţiului de producţie. aceste cheltuieli rămân.. cheltuieli progresive. la punerea în funcţiune. prin intermediul coeficientului de variabilitate. În această categorie de cheltuieli. apoi progresiv ş.. fără ca prin aceasta să se asigure creşterea productivităţii muncii. cât şi în cazul cheltuielilor fixe. în ipoteza că.fixe. degresiv. Aceste cheltuieli "supraproporţionale" au diferite cauze: scăderea productivităţii muncii. au loc consumuri foi mari de combustibil (energie) tehnologic. c) Cheltuielile de producţie degresive ("subproporţionale") au caracteristic faptul că cresc odată cu creşterea volumului producţiei. se pot distinge atât în cazul cheltuielilor variabile. La un volum al producţiei egal cu zero. Analizând cheltuielile variabile pe baza indicelui variabilităţii se pot distinge: cheltuieli proporţionale.. rămânând constante cheltuielile unitare (pe unitatea de produs). Studiind comportamentul diferitelor cheltuieli faţă de evoluţia volumului fizic al producţiei. scad semnificativ. Un astfel de comportament. cheltuielile cu remunerarea muncitorilor auxiliari etc. mai multe categorii de cheltuieli ale căror particularităţi nu pot fi neglijate în conducerea valorică a procesului de producţie. relativ constant. În timp ce cheltuielile variabile sunt determinate producţie. e) Cheltuieli flexibile sunt cheltuielile variabile care evoluează alternativ: proporţional cu volumul producţiei. Exemple de asemenea cheltuieli: consumul de materii prime. creşterea volumului producţiei prin folosirea unor materiale mai scumpe. b) Cheltuielile de producţie progresive sunt acele-cheltuieli al căror ritm de creştere este superior ritmului de creştere al volumului fizic al producţiei. cheltuieli degresive. cu efect negativ asupra profitului. salariile muncitorilor plătiţi în acord simplu etc. creşterea tarifului de salarizare a personalului unităţii. centrale electrice termoficare etc. Creşterea ponderii cheltuielilor degresive în costul producţiei are un efect favorabil asupra profitului întreprinderii. Asemenea cheltuieli se întâlnesc în cazul unor instalaţii şi utilaje ale căror funcţionare are loc "la cald". micşorarea randamentului unor utilaje şi instalaţii. d) Cheltuielile de producţie regresive sunt acele cheltuieli care. Aceste cheltuieli au indicele de variabilitate zero. dar într-o proporţie mai mică.).Indicele de variabilitate se calculează ca raport între modificarea procentuală a cheltuielilor în cauză şi modificarea procentuală a volumului fizic al producţiei. consumurile de materiale auxiliare. la repunerea în funcţiune a agregatelor. odată declanşat procesul de producţie. în afara cheltuielilor fixe propriu-zisă se includ şi cheltuielile relativ .d. În asemenea cazuri (furnale.m. nu există astfel de cheltuieli. Cheltuielile variabile. într-o perioadă dată de timp. a) Cheltuielile variabile proporţionale se caracterizează prin aceea că totalul lor se modifică direct proporţional cu volumul fizic al producţiei. Evident că. privite pe o perioadă de timp îndelungat. care manifestă totuşi o anumită sensibilitate faţă de modificarea 33 . se desfăşoară normal şi volumul fizic al producţiei obţinute. esenţă. oţelării electrice. cheltuieli flexibile.a. după care consumul lui dă să descrească.

m.000 u. Pentru exercițiul financiar N.. rămânând constante pe total. sold final: 40.m. reviziile tehnice.cheltuieli cu salariile muncitorilor: 30.m. cu primele şi concediile de odihnă). .000 u.cheltuieli cu chiriile şi asigurările pentru fabrică și pentru spațiul productiv: 10. . Cheltuieli preliminate(contabile sau calculate) sunt cheltuieli care se includ în costul producţiei executate în perioada curentă.m.m.. Spre exemplu. sporind volumul fizic producţiei.volumului fizic al producţiei. cota de cheltuieli fixe ce revine unitate de produs fabricat de întreprindere.. scade sau creşte.000 u. etc.m.500 u.m. materiale.000 u.000 u. . În general. după cum volumul fizic al producţiei creşte sau scade.m.stoc iniţial al producţiei în curs: 25.stoc iniţial de materii prime: 5.000 u.cheltuieli cu salariile indirecte: 12....stoc iniţial de produse finite: 30.. sold final: 15. De exemplu: cheltuieli cu materii prime.000 u. Se cere: a. chirii.  Exemplu Alfa este o companie din domeniul industriei prelucrătoare.000 u. se va diminua costul pe unitatea de produs şi în consecinţă va creşte profitul pe unitate şi pe total. 13. .500 u. din contabilitatea societății Alfa s-au extras următoarele informa ții despre costurile şi stocurile societăţii: . Cheltuielile curente sunt cheltuieli ce se efectuează la momentul desfăşurării procesului de producţie şi se includ în costul producţiei din perioada respectivă. furnituri de birou şi alte cheltui administrative..m..000 u.m.cheltuieli de întreţinere a echipamentelor: 2.achiziţii de materii prime: 62.. dar care se vor realiza practic în perioadele următoare de gestiune (cheltuieli cu provizioanele. Realizarea unei analize aprofundate a cheltuielilor de producţie nu o putem pune în discuţie fără luarea în considerare a procesului economic ce reprezintă izvorul acestora.cheltuieli cu amortizarea instalaţiilor: 15. sold final: 20.. . respectiv „producţia”.m.. .m. .m.000 u. . .m. abonamente.000 u. În funcţie de momentul efectuării cheltuielilor raportat la momentul executării producţiei. salariile personalului de administraţie şi conducere ale întreprinderii şi secţiilor.m. întocmiţi foaia de calcul al costului de producţie pentru produsele finite obţinute în cursul perioadei.cheltuieli materiale indirecte: 10.cheltuieli cu salariile managerilor: 10.. .000 u.000 u. cheltuielile cu protecţie mediului înconjurător.cheltuieli cu publicitatea: 15. cheltuielile de producţie pot fi: • Cheltuieli anticipate • Cheltuielile curente • Cheltuieli preliminate(contabile sau calculate) Cheltuieli anticipate (înregistrate în avans) sunt cheltuieli care sunt efectuate în perioada de gestiune curentă şi care privesc producţia care se va efectua în perioadele următoare.. De aici concluzia că. . 34 .

2. şi anume:  antecalculaţii şi  postcalculaţii. 2.000 10.Contul de profit și pierdere – clasificarea după natură a cheltuielilor: Cifra de afaceri (venituri din vânzarea produselor finite) 400.000 Cheltuieli cu personalul 52.000 12. Clasificarea calculaţiilor privind costul producţiei Studierea sistematică şi înţelegerea conţinutului diferitelor feluri şi forme de calculaţii.000 Cheltuieli cu publicitatea 15.000 Costul produselor vândute 127.500 Cheltuieli cu amortizarea instalațiilor 15.Contul de profit și pierdere – clasificarea după natură a cheltuielilor: Cifra de afaceri (venituri din vânzarea produselor finite) 400.000 Marja brută de profit (1-2) 273.2. precum şi a legăturilor dintre ele impun o clasificare a acestora după anumite criterii esenţiale.000 Tabel nr.000 Cheltuieli generale de administrație 10.000 2. Din punct de vedere al momentului elaborării calculaţiilor în raport cu procesele şi fenomenele economice la care se refera.3. momentul elaborării calculaţiilor.000 52.000 Rezultatul exploatării (3-10) 248.1.000 Total venituri din exploatare 405. întocmiţi contul de profit şi pierdere simplificat cu clasificarea cheltuielilor după funcţii și contul cu clasificarea cheltuielilor după natura lor pentru exerciţiul N.000 82. ca de exemplu.000 137.m.Foia de calcul a costului de producție: Valoarea producției în curs de execuție la începutul lunii Cheltuieli directe (din cursul lunii).000 162. Ştiind că veniturile din vânzarea produselor finite sunt de 400.000 30. . 35 . Tabel nr. 1. . 2. .000 Total cheltuieli de exploatare 157.500 Chirii şi asigurări pentru fabrică 10.000 15. din care Cheltuieli cu salariile muncitorilor: Cheltuieli cu materii prime Cheltuieli indirecte (din cursul lunii).000 Cheltuieli de întreţinere a echipamentelor 2.000 15.000 50. sfera de cuprindere a acestora.000 20.000 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 5..000 u.b.500 10.000 Rezultatul exploatării (3-4-5) 248.3. intervalul de timp la care se întocmesc etc.000 10.500 2. din care Cheltuieli salariale indirecte Cheltuieli de întreţinere a echipamentelor Chirii şi asigurări pentru fabrică Cheltuieli cu materiale consumabile Cheltuieli cu amortizarea instalațiilor Valoarea producției în curs de execuție la sfârșitul perioadei Costul de producție Cheltuieli cu salariile managerilor Cheltuieli cu publicitatea Cost complet 25.1.000 Tabel nr.000 Cheltuieli de desfacere (publicitate) 15. acestea sunt de două feluri.000 Cheltuieli cu materiile prime și materialele 62.

calculaţiile standard sau normative etc. lucrare sau serviciu numai o parte din cheltuielile ocazionate de acesta. Calculaţiile parţiale sunt acelea care iau în considerare la determinarea costului unui produs.  Calculaţiile contabile sunt acelea care se bazează pe datele contabilităţii. Ele au drept scop previzionarea unor indicatori care stau la baza adoptării deciziilor privind desfăşurarea proceselor şi fenomenelor respective. cât şi în mărimi relative. calculaţii contabile. Deci aceste calculaţii se bazează pe mărimi efective înregistrate în diferitele forme de evidenţă cu privire la desfăşurarea proceselor şi fenomenelor economice la care se referă. Postcalculaţiile. în categoria antecalculaţiilor. lucrărilor. se cuprind: calculaţiile de proiect. pot fi. lucrare sau serviciu. Pe baza lor se determină abaterile care stau la baza adoptării deciziilor. limitând deci 36 . Stabilirea lor se face pe baza metodologiei contabile. calculaţiile de buget sau de plan. la rândul lor. calculaţiile se împart în  Calculaţii totale şi  Calculaţii parţiale.Antecalculaţiile sunt acelea care se elaborează înainte de desfăşurarea proceselor şi fenomenelor economice Ia care se referă. de exemplu. calculaţiile de deviz. motiv pentru care se mai numesc şi calculaţii complete. 2. serviciilor etc. în special pe termen scurt. Exemplu: calculul costului complet al producţiei fabricate prin luarea în considerare a tuturor cheltuielilor de producţie şi desfacere ocazionate de fabricarea şi vânzarea unui anumit produs. putându-se exprima atât în mărimi absolute. Postcalculaţiile sunt acelea care se elaborează după desfăşurarea proceselor şi fenomenelor economice la care se referă.  Calculaţiile statistice sunt acelea care au la bază datele furnizate de evidenţa statistică. calculaţii pentru întreaga producţie fabricată etc. După sfera de cuprindere a cheltuielilor în costul produselor. pot fi calculaţii pe produs. iar indicatorii stabiliţi au la bază o metodologie proprie statisticii şi se pot exprima atât în mărimi absolute. calculaţii statistice şi calculaţii de analiză şi control ale activităţii economico-financiare a unităţii patrimoniale în cauză. iar indicatorii pe care îi determină se exprimă în mărimi absolute. obţinute. Calculaţiile totale sunt acelea care iau în considerare la stabilirea costurilor obiectelor de calculaţie toate cheltuielile ocazionate de acestea. motiv pentru care se mai numesc şi calculaţii efective. Toate aceste calculaţii se bazează pe mărimi prestabilite şi îmbracă diverse forme în raport cu obiectul la care se referă.  Calculatele de analiză şi control ale activităţi economico-financiare a unităţii patrimoniale sunt acelea care au la bază datele furnizate atât de contabilitate cât şi de statistică şi se elaborează după o metodologie proprie analizei şi controlului. calculaţiile standard. Acestea au drept scop determinarea indicatorilor efectivi cu privire la fenomenele şi procesele economice respective pentru a controla modul şi măsura în care s-au realizat previziunile prevăzute în antecalculaţii. în raport cu scopul urmărit şi metodologia folosită. calculaţii pe centre de responsabilitate sau locuri de cheltuieli. Astfel. cât şi în mărimi relative.

care se întocmesc anual. nu şi a celor indirecte de producţie ocazionate de fabricarea unui anumit produs sau numai a cheltuielilor variabile. un serviciu. o serie de postcalculaţii. Acesta diferă în raport cu particularităţile şi organizarea proceselor economice sau a activităţii care necesită calculaţia respectivă. pentru care se face calculaţia. şi anume a cheltuielilor directe.4. In sectorul producţiei. București. 2. In această categorie se cuprind. Editura CECCAR. un material consumabil. în sectorul aprovizionării. 131. un loc de cheltuieli. Principiile calculaţiei costurilor Principiile de aplicat în calculaţia costurilor sunt grupate în cadrul principiilor teoretice generale.conţinutul Iui numai la anumite cheltuieli. fie în totalitatea lor. 37 . producţia în ansamblul ei etc. Alegerea metodei de calculaţie reprezintă o problemă cu implicaţii deosebite în determinarea conţinutului şi exactităţii indicatorului care constituie obiect de calculaţie. Sunt considerate principii sau reguli generale ale calculaţiei costurilor următoarele17: 1. Determinarea obiectului calculaţiei reprezintă punctul de plecare în organizarea calculaţiei costurilor şi este delimitat prin obiectul pentru care se efectuează calculaţia. Contabilitate de gestiune.1. calculaţiile standard etc. Cunoaşterea obiectului calculaţiei are importanţă deosebită în scopul determinării volumului cheltuielilor pe care le ocazionează o anumită entitate pentru care se calculează costul. se pot utiliza diverse metode în funcţie de particularităţile tehnologiei şi organizării producţiei. Din cauza marii diversităţi a indicatorilor economico-financiari care se calculează în contabilitate şi metodele de calculaţie prin care se determină indicatorii în cauză sunt diferite. Leontina Bețianu. o lucrare. 17 Dorina Budugan. Astfel. pot fi:  calculaţii periodice şi  calculaţii neperiodice. dar şi antecalculaţiile de proiect şi de deviz şi altele. 2. Calculaţiile neperiodice sunt acelea care se întocmesc Ia intervale inegale de timp. pag. Exemplu: calculaţiile de buget sau de plan. Calculaţiile periodice sunt acelea care se întocmesc la intervale de timp egale. în general. Ioan Berheci. de exemplu. de o anumită marfă sau grupă de mărfuri etc. nu şi a celor fixe. în funcţie de scopul urmărit. motiv pentru care se mai numesc şi calculaţii limitative. Iuliana Georgescu. pentru calculul costului producţiei fabricate. 2007. Exemplu: calculul costului de producţie prin luarea în considerare numai a unei părţi din cheltuielile de producţie. 3. Astfel. aplicabile oricărei metode de calculaţie a costurilor. o comandă. obiectul calculaţiei este reprezentat de o materie primă. obiectul calculaţiei poate fi un produs sau o grupă de produse. Din punct de vedere al intervalului de timp la care se întocmesc. de obiectivele urmărite în activitatea de conducere a procesului de producţie etc. fie numai parţial.

4. se poate asigura ca în costul de producţie al unui produs să se includă numai cheltuielile aferente acestuia. Astfel în raport cu procesele care le ocazionează. pe comenzi. de desfacere şi de administraţie şi conducere. debitând. 924 "Cheltuieli generale de administraţie" şi 925 "Cheltuieli de desfacere". alături de cheltuielile curente. precum şi unele cheltuieli preliminare (de exemplu pentru constituirea provizioanelor. producţie. care constau în stabilirea cât mai justă a indicatorilor economico-financiari privind costurile la nivelul fiecărei structuri funcţionale. În continuare. care impun responsabilitatea conducătorului. În acest scop. cheltuielile de exploatare se împart din punct de vedere al calculaţiei în patru grupe. 38 . după caz. din grupa 92: 921 "Cheltuielile activităţii de bază" şi 923 "Cheltuielile indirecte de producţie". şi anume: cheltuieli de aprovizionare. 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare". prin debitul unui cont de cheltuieli privind activitatea curentă. din clasa 6. Delimitarea în spaţiu sau pe locuri (centre) de cheltuieli a datelor şi informaţiilor caro stau la baza calculării costurilor. care urmează a se suporta eşalonat pe cheltuieli. în sistemul românesc de contabilitate. cheltuieli cuvenite producţiei din perioada în care se efectuează. Astfel. se folosesc. Pentru delimitarea cheltuielilor anticipate sau efectuate în avans. unul din conturile de calculaţie din clasa 9. Delimitarea în timp a cheltuielilor de producţie presupune includerea în costurile unei perioade doar a consumurilor de factori din perioada respectivă. respectiv grupa 92 şi creditând contul 901 "Decontări interne privind cheltuielile". Acest principiu constă în delimitarea datelor şi informaţiilor contabile pe principalele procese la care se referă. de producţie. în contabilitatea generală (financiară) se utilizează contul 471 "Cheltuieli înregistrate în avans".3. pe faze. localizarea acestor cheltuieli se poate adânci tot după criteriul spaţial pe ateliere. în funcţie de locurile de producţie prin care a trecut în fluxul fabricaţiei. În ceea ce priveşte cheltuielile de producţie. delimitarea şi localizarea lor trebuie să se facă în primul rând pe fiecare secţie a activităţii de baza şi auxiliare. Deci delimitarea în spaţiu sau pe locuri (centre) de cheltuieli a datelor şi informaţiilor furnizate de contabilitate se face atât în scopul necesităţilor de evidenţă şi calculaţie. deci sunt incluse în costul acestei producţii unele cheltuieli înregistrate în avans sau de repartizat pe mai multe exerciţii financiare. Ca urmare a aplicării acestui principiu în organizarea contabilităţii de gestiune şi calculaţiei costurilor apar. conturile de calculație. după caz. Delimitarea în spaţiu pe principalele procese economice presupune înregistrarea în mod separat pentru fiecare din ele a tuturor cheltuielilor şi veniturilor în vederea calculării eficienţei activităţii acestora şi implicit efectuarea controlului activităţii respective în aceeaşi structură. desfacere si administraţie şi conducere. pe produse şi chiar pe locurile de producţie sau pe grupele de maşini cu caracteristici asemănătoare. cât şi în scop funcţional. corespunzător sectoarelor de activitate în care se realizează funcţiile de bază ale întreprinderii: aprovizionare. Acest principiu este o formă de manifestate în domeniul calculaţiei costurilor a principiului independenţei exerciţiilor. iar în contabilitatea de gestiune aceste cheltuieli se vor include în costuri. în funcţie de metoda de calculaţie a costurilor aplicată de întreprindere. pe baza unui scadenţar în perioadele sau exerciţiile viitoare. de conducere eficientă a activităţii desfăşurate în locurile respective pe baza criteriilor de rentabilitate.

care nu au legătură cu activitatea de exploatare. şi anume cheltuielile financiare şi cele excepţionale. se impune ca la organizarea contabilităţii de gestiune să se ţină seama de aceeaşi divizare a întreprinderii pe secţii faze de fabricaţie. să se folo-seacă aceeaşi nomenclatură a produselor. analiza şi controlul indicatorilor respectivi pe întreprinderi. Acestea se suportă direct din rezultatele financiare ale unităţii patrimoniale. indicatorii respectivi trebuie să cuprindă numai date care se referă la o anume activitate. Astfel. pe diferite feluri de activităţi din cadrul unităţii patrimoniale. Organizarea calculaţiei contabile în concordanţă cu celelalte forme de calculaţie economică (previzională şi statistică). iar urmărirea şi determinarea indicatorilor economico-financiari să se facă în aceeaşi structură. Ultimele categorii de cheltuieli (cu unele excepţii. instalaţii. nu trebuie să se includă în costul producţiei obţinute. întrucât ele se determină în mod unitar în cadrul fiecăreia dintre componentele menţionate şi la nivelul fiecărei structuri organizatorice a economiei naţionale. ca locuri (centre) de cheltuieli care au fost avute în vedere cu ocazia programării costurilor de producţie. este necesar ca datele şi informaţiile furnizate de contabilitate să fie delimitate şi localizate pe feluri de activităţi. Potrivit acestui principiu.5. implicit pentru aprecierea eficienţei fiecărei activităţi. pentru controlul desfăşurării acestor activităţi. Delimitarea pe feluri de activităţi a indicatorilor economico-financiari care fac obiectul calculaţiei costurilor urmăreşte delimitarea cheltuielilor recuperabile prin costuri de producţie (cheltuielile de exploatare) de cheltuielile ocazionate de celelalte activităţi: activitatea financiară. Determinarea cu exactitate a datelor şi informaţiilor furnizate de contabilitate. urmăririi şi analizei indicatorilor de costuri prestabiliţi (programaţi). veniturilor şi rezultatelor etc. adică cheltuielile ocazionate de fabricarea producţiei propriu-zise. pe activităţile organizate şi desfăşurate în cadrul unităţii în cauză şi. organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor este necesar să se facă potrivit obiectivelor urmărite şi după aceeaşi metodologie de calculare a costului de producţie folosită cu ocazia programări acestuia. Potrivit acestui principiu. a cheltuielilor. datele furnizate de diferitele componente ale sistemului informaţional economic se pot centraliza pentru calculul. în conformitate cu acest principiu. grupe de maşini etc. Necesitatea aplicării acestui principiu în programarea. 6. lucrărilor şi serviciilor. ramuri şi pe întreaga economie naţională. Respectarea acestui principiu este valabilă şi pentru celelalte componente ale sistemului informaţional: previziunea şi statistica. Restul cheltuielilor. contabilizarea şi calcularea costurilor de producţie este dictată de faptul că organizarea contabilităţii de gestiune şi obţinerea informaţiilor în legătură cu consumurile materiale şi salariale care iau naştere în cadrul procesului de producţie şi a căror expresie bănească reprezintă costul de producţie nu constituie un scop în sine ci un mijloc principal pentru furnizarea datelor necesare întocmirii. activitatea excepţională. respectiv. ex: dobânzile aferente împrumuturilor la unităţile cu ciclu lung de fabricaţie) nu se include în costurile producţiei şi nu fac obiectul contabilităţii de gestiune. precum şi articolelor de calculaţie care s-au utilizat cu ocazia întocmirii 39 . care privesc activitatea întreprinderii în ansamblul ei. Aşadar. Astfel. costul producţiei nu trebuie să cuprindă decât cheltuielile de exploatare grupate după destinaţia lor. prezintă o deosebită importanţă pentru calculul cu exactitate a indicatorilor economico-financiari. cele cu impozitul pe profit şi costul subactivităţii. In acest sens.

Astfel. Producţia – generatoarea costurilor A doua componentă a obiectului contabilităţii de gestiune o constituie producţia. se creează posibilitatea centralizării datelor furnizate de contabilitate pe diverse verigi ale economiei naţionale în vederea calculării de către statistică a mărimilor relative şi chiar absolute în legătură cu indicatorii urmăriţi. pentru a asigura astfel o corectă calculaţiei a costurilor. iar omogenitatea unui centru să permită măsurarea activităţii cu ajutorul unei unităţi fizice. care să se folosească atât în lucrările de contabilitate cât şi în cele de previziune şi statistică. Editura Dacia. de unde şi denumirea de centre de activitate. 40 . 7. Planificare. există posibilitatea repartizării corecte a acestora asupra produselor. al modului de desfăşurare în timp. producţia conferă contabilităţii noţiunea de locuri de cheltuieli. fie unei diviziuni reale a întreprinderii care corespunde cel mai adesea unei activităţi. 18 Achim Baciu.antecalculaţiilor pe produs. a celor generale şi de administraţie ale unităţii. aceleaşi criterii de repartizare a cheltuielilor indirecte de producţie şi. Astfel de diviziuni contabile sunt cunoscute sub denumirea de centre de analiză şi pot corespunde fie unei diviziuni a întreprinderii care corespunde cel mai adesea unei funcţii.2. este necesar să se apeleze la diviziuni de unităţi contabile în care să poată fi grupate atât cheltuielile care se identifică pe produs. dacă este cazul. 2. De asemenea. cât şi în previziune şi statistică a unui sistem comun de indicatori. Control si Analiza. necesităţile organizării calculaţiei contabile în concordanţă cu celelalte forme de calculaţie economică impun adoptarea atât în contabilitate. Prin respectarea acestui principiu. De asemenea. Sub aspectul analizei şi controlului costului de producţie. 2001. după care s-a făcut repartizarea acestora şi cu ocazia elaborării antecalculaţiilor privind costurile de producţie să se aplice aceeaşi metodă de calculaţie a costurilor care s-a aplicat şi cu ocazia programării lor etc. Calculatie. Cluj Napoca. denumită unitate de lucru. Costurile – Organizare. respectiv. cât şi cele cu caracter indirect ce urmează a fi repartizate asupra produselor realizate. Ea este studiată sub trei aspecte: al modului de desfăşurare în spaţiu. Contabilitate. ca rezultat concret material. Acestea sunt expresia tehnico-economică a structurilor organizatorice la nivelul cărora se desfăşoară operaţii tehnologice sau activităţi distincte18. Privită în spaţiu. statistica poate să determine diverşi indicatori economico-financiari pe ramuri şi pe întreaga economie naţională. Centrele de analiză trebuie astfel determinate încât cheltuielile directe regrupate la nivelul acestora să aibă un caracter de omogenitate. precum şi norme metodologice unitare pentru determinarea acestor indicatori. Centrele de analiză sunt utile pentru calculul costurilor deoarece regrupând cheltuielile indirecte pe categorii omogene. se creează premisele necesare comparabilităţii datelor efective din contabilitate cu datele antecalculate şi se asigură contabilităţii rolul de principal instrument de efectuare a controlului cu privire la modul de îndeplinire a indicatorilor programaţi în scopul determinării abaterilor. delimitarea cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie necesită determinarea cu exactitate a producţiei neterminate.

producţia de masă şi producţia de serie. Cunoaşterea modului de prezentare a purtătorilor de costuri. În altă ordine de idei. După destinaţie şi importanţă. în majoritatea cazurilor. Centrele de analiză în raport de importanţa pot fi centre auxiliare al căror cost este repartizat asupra altor centre de analiză şi centre principale al căror cost este repartizat asupra produselor. baraje pentru hidrocentrale. Obţinerea ei are loc în cadrul secţiilor principale de producţie ale întreprinderii. prezintă o importanţă deosebită pentru organizarea contabilităţii sub aspectul colectării şi repartizării cheltuielilor de producţie şi de desfacere. costul fiind determinat în raport cu acest aspect. în serii. Producţia de masă se concretizează în fabricarea. precum şi al procedeelor utilizate în scopul determinării costului pe unitatea de produs. Producţia (activitatea) de bază este aceea care formează obiectul activităţii principale (de bază) a întreprinderii şi constă din obţinerea de produse finite. felul lor şi particularităţile pe care le prezintă. etc.1. Privită ca un rezultat concret material al activităţii desfăşurate. lucrări şi servicii care sunt destinate. cu schimbarea periodică a procesului tehnologic. nave maritime . cimentului. A. înţelegând prin aceştia un produs. 19 S-au ales pentru exemplificare întreprinderile industriale întrucât acestea sunt cele mai numeroase în economie şi au cel mai diversificat proces de producţie. dup o anumită reţetă şi tehnologie de fabricaţie. Această delimitare a producţiei este necesară deoarece ea generează cheltuieli şi în acelaşi timp le şi suportă. etc. a unor produse pe baza aceloraşi reţete. De exemplu fabricarea zahărului. producţie (activitate) auxiliară şi producţie (activitate) anexă. semifabricate. către alte unităţi patrimoniale. în cadrul unor perioade de timp îndelungate şi în cantităţi mari. în practica unei întreprinderi. cu aceleaşi utilaje şi operaţii tehnologice. o lucrare executată sau un serviciu prestat. De exemplu fabricarea unor utilaje grele. producţia conferă noţiunea de purtători de costuri. Clasificarea producţiei şi importanţa acesteia pentru contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor Pentru calcularea corectă a costului producţiei este necesar ca la înregistrarea cheltuielilor ocazionate de aceasta să se ţină seama de destinaţia şi importanţa ei. vânzării în afară. în industrie sunt cunoscute trei tipuri de organizare a producţiei: producţia individuală (de unicate).2. urmărirea cheltuielilor indirecte la nivelul centrelor de analiză. de locurile de producţie care au ocazionat cheltuielile respective. subansamble. dispozitive.Condiţia principală este de a determina corect unitatea fizică (de lucru) şi baza de repartizare pentru care se poate defini un consum. producţia (activitatea) întreprinderilor19 este de trei feluri: producţie (activitate) de bază. motoare. pe loturi. Producţia individuală constă în fabricarea unui produs unicat. De exemplu: fabricarea unor modele de confecţii şi încălţăminte. uleiurilor. 41 . B. facilitează instituirea responsabilităţilor în evoluţia centrelor lor. 2. etc. Din punct de vedere al modului de organizare a producţiei. Producţia de serie – se fabrică în general.

cheltuieli care se pot include în costul produselor fabricate de întreprindere (în raport cu conceptul care stă Ia baza conţinutului acestuia). prognoză. care se face după criterii diferite şi într-o anumită ordine de succesiune. care le-au ocazionat şi. de unde le vine şi denumirea de secţii anexe. Desfăşurarea activităţii în cadrul acestor unităţi ocazionează. clasificarea producţiei are importanţă pentru calculaţia costurilor pe feluri de producţie şi pe unitate. care au drept scop îndeplinirea funcţiilor de bază ale întreprinderii. Producţia (activitatea) auxiliară este aceea care asigură desfăşurarea normală a producţiei (activităţii) de bază. respectiv de gestiune. având drept scop satisfacerea anumitor nevoi social-culturale şi de trai ale personalului muncitor al unităţii patrimoniale. de costuri. Acesta conţine în structura sa o serie de unităţi funcţionale (servicii. a centralei electrice. Obţinerea acestei producţii are loc deci în cadrul secţiilor auxiliare de producţie. Obţinerea ei are loc în cadrul unor secţii neindustriale ale întreprinderii care au caracterul de anexă faţă de activitatea principală a acesteia. Această clasificare a producţiei prezintă o importanţă deosebită pentru organizarea contabilităţii cheltuielilor de producţie şi calculul cu exactitate al costului său. respectiv de gestiune. auxiliare şi anexe şi a întreprinderii în ansamblul său se realizează la nivelul unităţii patrimoniale de către sectorul administrativ şi de conducere. delimitarea şi înregistrarea cheltuielilor se fac pe secţiile şi locurile de producţie. In această categorie se încadrează gospodăria comunală şi de locuinţe. financiar-contabilă etc. respectiv de cheltuieli. gospodăria agricolă anexă etc. care mai poartă denumirea şi de secţii ajutătoare.care mai poartă denumirea din această cauză şi de secţii de bază. pe produsele fabricate în cadrul secţiilor şi locurilor respective. Ca şi secţiile auxiliare. de costuri. în contabilitate. respectiv de gestiune. ci şi pentru a fi livrată altor unităţi patrimoniale. de abur. de asemenea. Producţia auxiliară poate fi destinată nu numai pentru desfăşurarea normală a producţiei de bază a întreprinderii respective. în continuare. atunci când depăşeşte necesarul pentru consumul intern al producţiei de bază. a atelierului de întreţinere şi reparaţii. ca: producţia secţiei de sculărie. De asemenea. 42 . a secţiei de transporturi etc. care constituie un loc (centru) distinct de cheltuieli. Producţia (activitatea) anexă este aceea care nu are legătură directă cu activitatea de bază a întreprinderii. Administrarea şi conducerea producţiei din secţiile de bază. de costuri. cum sunt cele de: aprovizionare. folosind conturi diferite în raport cu felul producţiei şi posibilităţile de identificare a cheltuielilor la nivelul produselor sau al secţiilor. de apă. în contabilitate. birouri etc). producţie. de costuri. desfacere. acestea sunt cunoscute sub denumirea de locuri (centre) principale de producţie sau de cheltuieli. În producţia (activitatea) auxiliară se cuprinde fabricarea de produse secundare sau executarea de lucrări şi servicii. numai după ce în prealabil au fost colectate într-un cont distinct pentru sectorul respectiv. în sensul că determinarea. şi cele anexe sunt considerate în contabilitate locuri (centre) secundare de producţie sau de cheltuieli. motiv pentru care mai poarta denumirea şi de producţie (activitate) ajutătoare. ele sunt cunoscute sub denumirea de locuri (centre) secundare de producţie sau de cheltuieli.

2.2.2. Obiectul şi unitatea de calculaţie a costurilor
Obiectul de calculaţie al costurilor îl poate reprezenta un produs finit, o lucrare, un
serviciu, un semifabricat, o piesă, un lot sau o serie de produse, un ansamblu sau un subansambu,
o anumită operaţie sau o oră de lucru la o maşină sau la un grup de maşini, o fază sau un stadiu
de fabricaţie, o comandă etc.
Varietatea obiectului de calculaţie a costurilor este dată de: natura ramurii
economice, obiectul activităţii unităţii economice şi complexitatea acestuia, particularităţile
procesului de fabrica ţie şi modul de organizare a producţiei şi a muncii etc.
În sens restrâns, obiectul calculaţiei costurilor poate fi definit prin rezultatul concret
al activităţii, adică latura cantitativă a rezultatelor unităţii.
Produsul sau producţia pentru care se calculează costul se poate exprima cu ajutorul
unei unităţi de măsură omogenă, care poartă denumirea de unitate de calculaţie. Aceasta trebuie
să corespundă formei de prezentare, stării de agregare fizico-chimice şi altor caracteristici ale
produselor. În funcţie de natura lor, se întâlnesc două feluri de unităţi de măsură sau de
calculaţie:
- unităţi de măsură fizice sau naturale şi
- unităţi de măsură convenţionale,
Fiind un rezultat concret material, purtătorii se comensurează, pentru aceasta ei
trebuind să aibă acelaşi mod de exprimare cantitativă. În acest scop se utilizează unitatea de
măsură, care trebuie să corespundă formei de prezentare, stării fizico-chimice, stării de agregare
şi altor caracteristici ale produselor.
a) Unităţile de măsură naturale sau fizice se folosesc de întreprinderile cu
producţie omogenă în care se regăsesc proprietăţile tehnice şi economice ale materialelor din
care se obţin, aşa cum simt: kilogramul, metrul, litrul, duzina, perechea, etc. In cadrul aceleiaşi
întreprinderi, datorită caracterului eterogen al producţiei se utilizează mai multe entităţi de
calculaţie. De exemplu, în întreprinderile de industrializare a laptelui, se întâlnesc ca unităţi de
calculaţie litrul de lapte, kilogramul sau tona de unt, brânzeturi, etc; în întreprinderile de
confecţii şi tricotaje, se întâlnesc ca unităţi de calculaţie: bucata, completul, perechea, metrul
pătrat etc.
b) Unităţile convenţionale se folosesc atunci când producţia nu este perfect
omogenă, în special la producţia sortodimensională sau cuplată când produsele obţinute prezintă
deosebiri esenţiale unele faţă de altele, dar sunt legate între ele prin tehnologii şi organizare de
aceleaşi cheltuieli de producţie. Aceste unităţi se structurează în;
- unităţi tehnice, stabilite în raport cu o anumită caracteristică, de ordin calitativ
sau funcţional pentru produsul în cauză, ca de exemplu: metrul pătrat de geam tras de 3 mm
grosime, la fabricile de geamuri; tona de unt cu 90% grăsime, în industria alimentară; unităţi
internaţionale (u.i.), în industria antibioticelor, vagon marfă cu două osii în industria
constructoare de maşini etc.
- forma unor cifre de echivalenţă obţinute prin calcul. în aceste situaţii se alege
un parametru (o caracteristică) comună tuturor produselor, ca de exemplu, consumul specific de

43

materii prime, timpul de funcţionare a utilajului, orele de activitate productivă etc, a cărui
mărime se raportează la mărimea corespunzătoare celui mai reprezentativ produs sau cel
considerat ca bază de calcul. Astfel se obţin diferiţi coeficienţi care se folosesc pentru
omogenizarea calculatorie a producţiei. Aceste unităţi de calculaţie convenţionale au un rol
intermediar, întrucât costul se calculează, în final, tot pe unităţi naturale (fizice) pentru produsul
finit obţinut din procesul de producţie. Numai în puţine cazuri costul se stabileşte exclusiv pe
unităţi convenţionale, cum ar fi: hantrul arătură normală, la o mie de borcane convenţionale etc.

2.3. Costul de producţie – instrument al conducerii firmei
Desfăşurarea procesului de producţie, respectiv realizarea produselor, desfacerea
acestora pe piaţă, prestarea de servicii, executarea de lucrări implică întotdeauna consumuri de
muncă şi mijloace de producţie, consum exprimat în formă bănească. Aceste îmbracă forma
cheltuielilor20. Orice întreprinzător, înainte de a începe o anumită activitate productivă, recurge la
un calcul relativ simplu, strâns legat de următoarea întrebare: care va fi profitul adus de
producerea şi desfacerea bunului sau serviciului pe care intenţionează să-l ofere
cumpărătorilor?
Profitul este definit ca un rezultat financiar pozitiv al unei activităţi lucrative,
reprezentând diferenţa dintre valoarea produselor vândute şi cheltuielile ocazionate de obţinerea
acestora. Profitul oferă o imagine asupra modalităţilor în care se desfăşoară activitatea într-o
firmă, dacă aceasta reuşeşte sau nu din veniturile obţinute în urma vânzării producţiei să-şi
acopere cheltuielile efectuate pentru obţinerea producţiei respective. Profitul dezvoltă iniţiativa
economică a proprietarilor şi determină stimularea materială a lucrătorilor, în condiţiile realizării
unei activităţi eficiente.
Organizarea şi desfăşurarea oricărei activităţi economice trebuie să fie concomitent
utilă - adică să răspundă unor nevoi reale ale societăţii şi rentabilă asigurând, pe lângă acoperirea
cheltuielilor, obţinerea de profit. Rentabilitatea sintetizează acţiunea tuturor factorilor implicaţi
în procesul de producţie şi reflectă capacitatea unei firme de a obţine profit în vederea dezvoltării
sale ulterioare.
Ea arată eficienţa cu care sunt folosite resursele materiale şi umane în activitatea de
producţie. Rentabilitatea se poate determina la nivel de produs, de grupă de produse, firmă sau la
nivel de ramură şi se exprimă atât în formă absolută, cât şi în formă relativă, cu ajutorul ratei
rentabilităţii. Rata rentabilităţii este o mărime relativă şi exprimă măsura în care resursele
avansate sau consumate aduc beneficii, respectiv profit şi poate căpăta forme diverse, după cum
se exprimă numărătorul – profit, precum şi numitorul raportului – capital cheltuit, capital
avansat, costul unui factor de producţie sau costul mai multor factori de producţie.
Printre căile de creştere a rentabilităţii se regăseşte şi reducerea costurilor de
producţie care poate avea loc atât prin reducerea cheltuielilor cu munca vie, cât şi a cheltuielilor
cu munca materializată, fapt ce se reflectă în nivelul rentabilităţii prin creşterea profitului.
Reducerea costurilor de producţie se obţine prin introducerea progresului tehnic care
acţionează în direcţia perfecţionării activităţii de aprovizionare tehnico-materială, micşorării
20 Horia Cristea, Contabilitatea şi calculaţiile în conducerea întreprinderii, Ediţia
a II-a, Editura CECCAR, Bucureşti, 2003;
44

cheltuielilor materiale, a cheltuielilor de exploatare a utilajelor, creşterii productivităţii muncii, ,
diminuării cheltuielilor administrative, a cheltuielilor de desfacere, a cheltuielilor neproductive,
reproiectării produselor cu caracteristici tehnico-economice necorespunzătoare, utilizării cât mai
complete şi eficiente a capacităţilor de producţie.
De aici se desprinde concluzia că analiza costurilor este necesară în scopul urmăririi
contribuţiei activităţii desfăşurate la obţinerea rezultatelor.
Urmărirea activităţii se realizează sub diverse aspecte:
• productivitate,
• eficienţă globală.
Productivitatea proprie a unui factor de producţie reprezintă capacitatea acestuia
rezultată din nivelul său de perfecţionare tehnică de a contribui la crearea unui volum de bunuri
materiale şi servicii în condiţiile menţinerii unui nivel constant de performanţă a celorlalţi factori
care contribuie la realizarea procesului de producţie. Nivelul productivităţii se poate exprima fie
prin cantitatea de produse obţinută prin utilizarea unei unităţi dintr-un factor de producţie, fie
prin consumul de factori de producţie necesar obţinerii unei unităţi de produs. Indiferent de
modul de exprimare a productivităţii, pentru creşterea acesteia trebuie să se acţioneze asupra
consumului de factori de producţie.
Eficienţa globală rezultă din studiul alocării optime a resurselor în scopul
maximizării tuturor formelor de eficienţă astfel încât să se realizeze o compatibilitate între
politica actuală şi viitoare a firmei şi cea definită de autorităţi în scopul realizării echilibrului
economic, social şi ecologic dorit, respectiv calitatea produselor şi preţul acestora să se afle în
concordanţă cu nevoile consumatorilor, calitatea vieţii să nu fie compromisă de poluare,
menţinerea puterii de cumpărare a salariilor, a nivelului ocupării forţei de muncă.
Oriunde se desfăşoară activităţi de producţie, prestări de servicii şi executări de
lucrări, există şi costuri. În condiţiile în care resursele sunt relativ limitate, firmele trebuie să
depună eforturi pentru a obţine ceea ce este necesar pentru desfăşurarea activităţii. Cunoaştem
faptul că obţinerea unor costuri supradimensionate duce la diminuarea profiturilor şi, în
consecinţă, trebuie să ţinem seama de acest lucru în momentul în care stabilim planul de
desfăşurare al unei activităţi.
Inginerul preocupat în permanenţă pentru cunoaşterea ultimelor noutăţi ale ştiinţei
este tentat să afirme că, pe plan tehnic, totul este posibil. În acelaşi timp, economiştii, având în
vedere latura financiară, moderând acest optimism, vin cu întrebarea “Da! Dar cu ce cost?”.
În asemenea condiţii, costul este singurul mijloc de testare a utilităţii şi oportunităţii
realizării activităţii propuse în ceea ce priveşte măsurarea eficienţei resurselor ce vor fi
consumate. Astfel, trebuie avută în vedere multitudinea de întrebări care se poate formula şi a
căror răspunsuri pot asigura luarea celor mai bune decizii, întrebări care privesc diagnosticul,
evoluţia viitoare a costurilor şi a vieţii produsului şi, implicit, fundamentarea şi luarea propriuzisă a deciziilor.
Din varietatea acestora, se pot evidenţia întrebări precum:
Cât costă producerea bunului sau serviciului care face obiectul de activitate al
firmei? Această întrebare derivă din două considerente; primul rezultă din faptul că resursele au
un caracter limitat, iar al doilea este dat de dorinţa întreprinzătorului de a obţine un profit cât mai
mare. Cheltuielile ocazionate de consumul factorilor de producţie sunt integrate în preţ care
45

reprezintă un element principal prin care produsele sunt apreciate şi cunoscute de către
consumatori. Deci, costul care reprezintă element fundamental al preţului, alături de profit, poate
determina succesul sau insuccesul firmei. Astfel, de costul de producţie al firmei depinde atât
volumul fizic de activitate, cât şi profitul firmei.
Costurile practicate sunt competitive şi pentru ce perioadă este evitat riscul de a fi
deficitare? În economia de piaţă concurenţa este trăsătura esenţială a acesteia, iar producătorii
urmăresc să-şi impună produsele prin calitate şi, implicit, prin preţ. Costul de producţie
determină, de fapt, mărimea preţului, micşorându-l sau nu. Aşadar, pentru ca firma să devină
competitivă, iar produsele acesteia să fie căutate, trebuie acţionat, în afara aspectului calităţii,
asupra reducerii preţului, respectiv asupra costului, deoarece firmele a căror costuri sunt ridicate
în procesul concurenţei pierd, se ruinează.
Cum se pot reduce costurile şi asupra căror componente ale acestora se poate
acţiona? Reducerea costului este o problemă esenţială dacă se are în vedere caracterul limitat al
resurselor de materii prime şi combustibil şi care îndeamnă la utilizarea raţională a acestora. De
asemenea, producătorul urmăreşte ca producţia sa să fie rentabilă, el fiind preocupat ca, la o
cheltuială de producţie dată, să obţină maximum de producţie şi de profit sau, la o anumită
producţie şi un anumit nivel al profitului, să realizeze o cheltuială de producţie cât mai mică.
Astfel, pentru reducerea cheltuielilor se poate acţiona în toate fazele de viaţă a unui
produs: de concepţie, de proiectare, de fabricaţie propriu-zisă, de desfacere a bunurilor
respective. Se poate acţiona în direcţia înlocuirii materialelor deficitare cu altele mai ieftine şi
pentru care nu există pericolul epuizării imediate, a utilizării unor forme neconvenţionale de
energie, a redimensionării stocurilor, perfecţionării tehnologiilor de fabricaţie, a creşterii
productivităţii muncii, a reducerii diferitelor categorii de cheltuieli ce intră în componenţa
costurilor, etc., cu respectarea condiţiei esenţiale de a nu fi afectată calitatea produsului.
Evoluţia costurilor fiecărei secţii, atelier şi sector de activitate este normală? Este
dificil de dat o definiţie a costurilor normale. Teoria şi practica consideră ca fiind costuri
normale:
- nivelul cel mai redus al cheltuielilor care s-a înregistrat pentru produs sau în ramura
de activitate respectivă;
- standarde de cheltuieli stabilite pe baza tehnologiilor de fabricaţie care asigură
realizarea produselor în parametrii proiectaţi;
- costurile care asigură un profit net anual echivalent dobânzii aferente capitalului
propriu. În legătură cu această problemă, în literatura de specialitate se întâlnesc anumite mărimi
ca, de exemplu, 12% din capitalul propriu.
La nivelul firmei trebuie să existe un plan al costurilor care să constituie permanent o
bază de raportare pentru realizările fiecărei perioade. Costurile trebuie adaptate permanent, orice
supra sau subdimensionare generând aspecte negative în cadrul activităţii.
Creşterea ocazională a cheltuielilor chiar într-o singură lună este sau nu justificată?
Orice manager trebuie să aibă în vedere două aspecte: pe de o parte, întreprinzătorul
ştie că fiecare leu cheltuit inutil înseamnă reducerea profitului cu acel leu şi, pe de altă parte, el
ştie că a economisi nu întotdeauna înseamnă a nu cheltui sau a nu consuma, ceea ce ar fi foarte
simplu, ci trebuie avut în vedere cât se cheltuie dacă nu se pierde un leu.
Evoluţia vânzării produselor la preţurile practicate se încadrează în programul
stabilit sau există abateri ce trebuie corectate? Aprecierea veniturilor firmei este esenţială pentru
46

a aptitudinilor acesteia de a iniţia şi dezvolta diferite activităţi profitabile. compararea 47 . legături ce se stabilesc între agenţii economici. minimizarea lor. a poziţiei sale pe piaţă. atunci firma îşi reduce la minim costul de producţie. Aşadar. Calculul şi analiza costului de producţie sunt deosebit de importante la nivelul firmei datorită informaţiilor furnizate care stau la baza fundamentării deciziilor în firmă. pentru a ajunge la rezultatul dorit. sunt considerente care sunt luate în calcul în alegerea unui anumit proces tehnologic sau scheme de producţie. costul determinat de producerea şi desfacerea lor. Între venituri şi cheltuieli se face corelaţie în sensul că realizarea unui venit presupune efectuarea unei cheltuieli sau invers. Contribuţia costurilor în fundamentarea deciziilor este de necontestat şi se reflectă în: alegerea variantei optime de producţie. cât şi pe întreaga producţie. sunt importante determinarea şi analiza costului în calitatea sa de indicator central în sistemul indicatorilor economici ai firmei. în condiţiile economiei de piaţă. producţiei. Reducerea costului de producţie în cele mai bune condiţii trebuie să aibă la bază analiza aprofundată a factorilor de producţie implicaţi în procesul de producţie sub toate aspectele. atât pe produs. costul de producţie exprimă esenţa unui întreg sistem de legături care iau naştere în sfera aprovizionării. se poate aprecia dacă firma este suficient de importantă. la organizarea şi perfecţionarea muncii şi a producţiei. De aceea. în situaţia în care pentru fiecare factor de producţie produsul marginal unitar este identic. anticiparea evoluţiei vânzărilor şi realizarea lor conform programului stabilit are implicaţii asupra stabilirii costurilor şi invers. Regula celor mai mici costuri spune că dacă. poate supravieţui în cazul în care obţine venituri care să depăşească cheltuielile de producţie. putându-se lua decizii strategice în consecinţă. O firmă. circulaţiei. În funcţie de veniturile firmei. Mărimea costurilor şi. este necesară stabilirea cauzelor care au generat aceste abateri şi măsurile care pot fi luate pentru ca aceste abateri să fie corectate. materiale. Astfel. trebuie să-şi minimalizeze costurile de producţie. se bazează pe modul în care întreprinzătorul reuşeşte să-şi recupereze. combinarea eficientă a factorilor de producţie. astfel încât din venitul său obţinut să realizeze profit sau să obţină sume necesare pentru alte obiective. raportând rezultatele sale la cele ale sectorului. O firmă. dacă are semnificaţie. determinarea volumului de activitate. o firmă va încerca să obţină produsul dorit cu cele mai mici costuri. trebuie urmărite şi în dinamica lor. în scopul obţinerii producţiei se regăsesc în costul de producţie. precum şi de obţinerea profitului. costurile de producţie trebuie urmărite periodic. De aceea. astfel încât această minimizare să nu deterioreze calitatea bunurilor obţinute. precum şi extinderea sa. între agenţi economici şi consumatori la un moment dat. iar păstrarea competitivităţii. Recuperarea cheltuielilor de producţie şi realizarea unui profit corespunzător sunt elementele menţinerii şi dezvoltării firmelor. comparate cu standardele de costuri sau cu previziunile costurilor efectuate anterior procesului productiv şi. a prestigiului firmei. prin vânzarea produselor. respectiv dacă cota sa de piaţă este neglijabilă. a unor anumite categorii de materii prime. etc. În acest sens.determinarea locului firmei în sectorul său de activitate. De aceea. la baza introducerii raţionalizării şi invenţiilor în procesul de producţie. o preocupare deosebită pentru conducerea firmelor este reducerea costului de producţie. În situaţia în care apar abateri de la programul stabilit. în special. bineînţeles. Desfăşurarea activităţii firmei.

200.000) în situaţia în care nu există costuri de subactivitate? a. b. e. Una din următoarele categorii de cheltuieli nu poate fi inclusă în categoria cheltuielilor de producţie: a. Bani. Din punct de vedere contabil. profit. b. Ce reprezintă diferenţa dintre costul de producţie (10. cheltuieli extraordinare. suma cheltuielilor totale efectuate de întreprindere în cursul unei perioade de gestiune. Teste grilă de autoevaluare 1. 48 . de gradul de înzestrare tehnică. 2. putându-se realiza anumite programe privind evoluţia unor indicatori ai firmei. orientarea potenţialilor investitori asupra eficienţei economice a unor noi activităţi sau asupra înfiinţării de noi firme. b. 2. sprijinirea decidenţilor în alegerea soluţiilor ce permit identificarea unor căi care să pună rapid în evidenţă anomaliile care apar. 4. cheltuieli cu amortizarea. un serviciu sau o activitate etc. de modul de organizare a muncii şi de calificare a acesteia. c. d.000) şi costul complet – comercial (11. c. d. de modul de utilizare a fondului de timp. preţul de vânzare al unui bun sau serviciu stabilit în mod liber pe piaţă prin confruntarea cererii cu oferta. crearea posibilităţii exercitării tuturor funcţiilor activităţii de conducere. acea parte a preţului de vânzare a unui bun economic care compensează cheltuielile suportate de întreprindere pentru producerea şi vânzarea acelui bun. totalitatea plăţilor pe care le efectuează o întreprindere în cadrul relaţiilor financiare pe care le promovează. cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor.. cheltuieli de desfacere.4. pierdere. 3. e. b.: a. un cost este o sumă de ………. Cheltuieli. cheltuieli generale de administraţie. crearea unui instrument prin utilizarea antecalculaţiei pentru planificarea financiară internă. efectuate pentru a obţine şi vinde un produs. c. Plăţi. cheltuieli de administraţie. c.000. cheltuieli de administraţie şi cheltuieli de desfacere. d.costului produsului propriu cu cel al produselor similare fabricate de concurenţă pentru determinarea diferenţelor ce rezultă din modul de organizare a activităţii. Din punctul de vedere al economic costul reprezintă: a. cheltuieli de desfacere.

d. d. cheltuieli indirecte generate de producţia inferioară capacităţii inferioare de producţie. includerea cheltuielilor în costuri trebuie efectuată în perioada de când are loc fabricaţia produselor de care sunt legate. e. d. cheltuieli variabile generate de producţia inferioară capacităţii normale. 6. deosebim: a. Antecalculaţii şi postcalculaţii. 49 . c. 1 + 6. 8. nu sunt dependente direct de procesul de producţie. cheltuielile fixe generate de producţia inferioară capacităţii normale. cheltuieli financiare. sunt dependente strict de procesul de producţie. e. 2. cheltuieli curente generate de utilizarea neadecvată a capacităţii de producţie. Raportând momentul elaborării calculaţiei la perioada în care are loc procesul de fabricare al produselor. c. 6. cheltuieli fixe. 8 + 9. b. Calculaţii de deviz şi calculaţii de buget. 5. b. 7. d. delimitarea cheltuielilor pe exerciţii financiare. independent de perioada când s-au efectuat cheltuielile în cauză. rămân relativ neschimbate sau se modifică în proporţii nesemnificative. 9. d. având rolul de a asigura menţinerea structurii de producţie şi funcţionale. 1 + 7. b. Calculaţii pe articole de calculaţie şi calculaţii pe elemente primare de cheltuieli. Costul subactivităţii constă în: a. c. 8. Principiul delimitării cheltuielilor în timp presupune: a. 6 + 8. Cheltuielile de regie cuprind acele elemente de cheltuieli care: a. Calculaţii periodice şi calculaţii neperiodice. cheltuieli directe. cheltuieli variabile. Venituri. Calculaţii pe unitatea de produc şi calculaţii pe întreaga întreprindere. cheltuieli directe generate de capacitatea de producţie. cheltuielile de exploatare se grupează în: 1. lucrările sau serviciile a căror fabricare le-a ocazionat chiar în momentul efectuării lor. separarea cheltuielilor de producţie de cheltuielile ocazionate de restul activităţii desfăşurate de întreprindere. cheltuieli extraordinare. După legătura lor cu procesul de producţie.d. cheltuieli tehnologice cheltuieli de exploatare. e. b. 7. cheltuieli indirecte. a. e. în cazul creşterii sau micşorării volumului producţiei. nici un răspuns corect. 4. 3. c. indiferent de momentul plăţii. 2 + 3 + 4. lucrărilor şi serviciilor. 5. atât ca structură cât şi ca volum. b. Credite. se pot identifica pe produsele. cheltuieli de regie. cheltuielile de producţie trebuie defalcate şi delimitate pe procesele care le-au ocazionat. c. e. 9.

cheltuieli cu materii prime şi materiale directe + cheltuieli cu manopera directă + cote aferente cheltuielilor cu manopera directă. al căror ritm de creştere este superior ritmului de creştere al volumului fizic al producţiei. se înregistrează în contabilitatea financiară şi nu se includ în costul producţiei obţinute. totalitatea cheltuielilor de exploatare la care se adaugă cheltuielile financiare şi cele extraordinare repartizate proporţional asupra purtătorilor de costuri. cheltuielile activităţii de desfacere. care se modifică proporţional cu volumul fizic al producţiei. cheltuielile activităţii auxiliare. b. d. dar se includ în costul producţiei obţinute. lucrările sau serviciile a căror fabricare le-a ocazionat chiar în momentul efectuării lor. în mod normal nu trebuie să se includă în costul producţiei fabricate. costul de secţie + cheltuieli generale de administraţie repartizate proporţional + cheltuieli de desfacere repartizate proporţional asupra purtătorilor de costuri. c. c. e. Cheltuielile regresive sunt acele cheltuieli: a. cheltuielile activităţii de bată. cheltuieli tehnologice şi cheltuieli de regie. rămân relativ neschimbate sau se modifică în proporţii nesemnificative. d. Cheltuieli supletive sunt acele cheltuieli care: a. Costul complet sau comercial este egal cu: a. b. evoluează neregulat în raport cu volumul fizic al producţiei. c. nu se înregistrează în contabilitatea financiară. e. costul de secţie + cheltuieli generale de administraţie repartizate proporţional. cheltuieli de exploatare. b. b. 13.10. b. c. cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe. 12. d. cheltuieli generale de administraţie. cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte. nu se înregistrează în contabilitatea de gestiune. în cazul creşterii sau micşorării volumului producţiei. e. După modul de repartizare în costul produselor lucrărilor şi serviciilor. care se includ în mod normal în costul producţiei fabricate. cheltuieli financiare şi cheltuieli extraordinare. dar se includ în costul producţiei obţinute. 50 . 14. 11. se pot identifica pe produsele. c. costul de secţie sau costul de producţie. d. care scad pe măsură ce volumul fizic al producţiei creşte. Cheltuielile de regie cuprind acele elemente de cheltuieli care: a. atât ca structură cât şi ca volum. al căror ritm de creştere este mai mic decât cel al volumului fizic al producţiei. sunt dependente strict de procesul de producţie. cheltuielile de producţie se împart în: a. e.

b. Creşterea producţiei la 1000 buc. c.000 lei. ar determina creşterea cheltuielilor cu salariile muncitorilor auxiliari la 30. şi determină cheltuieli totale de 40. e.000 lei.500 lei.590.000 buc. cheltuieli degresive.000 lei. 50 lei/buc.000 lei. 600. 2. cheltuieli regresive. d.73 lei/buc.200 buc. 105 buc 51 . 2. Dispuneţi de următoarele date: cheltuieli variabile pe unitate 21. 636.000. preţul unitar de vânzare 47.000 lei. c. primul este format din 2. 21. O societate comercială obţine un volum fizic al producţiei de 500 buc. 16. cheltuieli progresive. şi determină cheltuieli totale de 50. e.43 lei/buc. b. 78 buc d. 15. În cazul în care costurile variabile s-ar micşora cu 10 % determinaţi numărul de unităţi ce trebuie vândute pentru a obţine un profit de 640. 42. d.000 lei. 47 buc b. 552.000 lei/buc: a. b.000 lei.500 lei. 18. Precizaţi care este mărimea indicelui de variabilitate şi tipul de cheltuială în care se încadrează: a. 0.000 lei.000 lei. 34 buc c. 0. 0. pentru care efectuează cheltuieli cu salariile muncitorilor auxiliari de 20. Care este profitul ce s-ar obţine în cazul în care societatea măreşte numărul produselor vândute cu 20 % şi micşorează preţul de vânzare cu 1. Costul marginal este: a.000 lei. având rolul de a asigura menţinerea structurii de producţie şi funcţionale. 20 lei/buc.000 lei. 22.000. costuri fixe totale 1.5.73 lei/buc. 117 buc e. cheltuieli degresive. O întreprindere obţine două loturi succesive de produse.cheltuieli progresive. nu sunt dependente direct de procesul de producţie. c.5. Dispuneţi de următoarele date: cheltuieli variabile pe unitate 21. 2.316. preţul unitar de vânzare 47. 17.142. e. 2.d.000 lei.590.000 lei.5. costuri fixe totale 1. În cursul anului s-au vândut 70 produse. iar lotul următor este format din 2.800 lei: a. d.

000. iar cele indirecte 250. din care variabile 50. d. Dispuneţi de următoarele date: preţ de vânzare unitar 1.000 unităţi pentru produsul B.000 buc.000 unităţi produs B. 7.000 lei.125 buc.000 unităţi pentru produsul A şi 60. 15.000. 25. c.000 buc.19. 13. cost variabil unitar 800 lei/buc. Ştiind că în anul N.000. 20. d. c.000 lei.000 lei. b.000 unităţi din produsul A şi 58. cheltuielile totale au fost de 400.000. 10. capacitatea normală de producţie fiind de 40. 110.000. cheltuieli fixe 5. 160.000. O societate fabrică două produse A şi B.000 lei. e.000 lei: a.000 lei.500 lei/buc.000 lei. Care este costul subactivităţii? a.000 lei. 52 .500.000. În exerciţiul curent societatea a fabricat 32.000.000. 714 buc.000 lei. b.000 lei. 20. Ce cantitate trebuie fabricată şi vândută pentru a obţine un profit de 5.

lucrărilor executate. Privită prin această prismă. c. serviciilor prestate.) sau preţuri de vânzare (en gros.. standard. 3. Realizarea practică a intenţiei teoretice cuprinsă în metodă presupun folosirea a diferite procedee. înregistrarea. tehnici fi instrumente prin care se realizează un sistem de lucrări privind procesul de prelucrare a informaţiilor generate de cunoaşterea laturii cantitative şi valorice a procesului de producţie. urmărirea şi controlul producţiei fabricate.cheltuieli indirecte pe secţii. . urmărirea şi controlul cheltuielilor bugetate în structurile: .). preluarea din contabilitatea financiară a cheltuielilor ce urmează a fi încorporate în costuri. b. aşa încât metod mai poate fi definită ca fiind ansamblul acestora. La aceste procedee ne referim în continuare. fie prin dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiară. lucrări şi servicii. CIrep . în decursul unei perioade de calculaţie a costurilor. care în funcţie de opţiuni ar putea fi: costuri antecalculate (normate. contabilitatea de gestiune se organizează de către administratorul întreprinderii fie utilizând conturi specifice (clasa 9 „Conturi de gestiune”). acţiuni şi prestaţii turistice.suma cheltuielilor directe aferente unităţii de produs. Conform OMFP 1826/2003. fie cu ajutorul evidentei tehnicooperative proprii.cheltuieli directe pe produse.suma cheltuielilor indirecte aferente unităţii de produs. activităţi. etc. tehnici şi instrumente corespunzătoare. CD . etc. compartimente. 53 . magazine. înregistrarea. en detail etc. Organizarea sistemului de conturi de gestiune pentru evidenţa cheltuielilor şi a producţiei. Cu ajutorul conturilor rezervate contabilităţii de gestiune prevăzute prin Precizările referitoare la organizarea şi conducerea acestei contabilităţi se pot efectua următoarele operaţiuni: a.3)CAPITOLUL III ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI PROCEDEELE UTILIZATE ÎN CALCULAŢIA COSTURILOR Modelul general al calculaţiei costurilor se poate exprima generic prin ecuaţia Cu = CD+CIrep Cu = reprezintă costul unitar. metoda de calculaţie a costurilor de producţie poate fi definită ca reprezentând un ansamblu de procedee logice. în aşa-zisele preţuri înregistrate.1.

901 “Decontări interne privind cheltuielile” . producţiei. cu condiţia determinării corecte a costurilor de producţie la care înregistrează stocurile în contabilitatea financiară. lucrărilor şi serviciilor în curs de execuţie. Acest cont joacă rolul unui cont oglindă sau de reflectare a cheltuielilor. fixe şi variabile. cu ajutorul căruia se ţine evidenţa deconturilor interne privind cheltuielile directe din secţiile de bază şi auxiliare. serviciilor prestate. lucrărilor executate. şi anume: .903 “Decontări interne privind diferenţele de preţ” Fiecare dintre aceste conturi au roluri şi funcţii contabile distincte. lucrărilor executate. structurate pe elemente primare de cheltuieli sau articole de calculaţie care au fost înregistrate în contabilitatea financiară. operaţional. e. urmărirea şi controlul producţiei aflate în curs de execuţie (fabricaţie). Precizările referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune au instituit şi nominalizat următoarele grupe de conturi: grupa 90 “Decontări interne” grupa 92 “Conturi de calculaţie” grupa 93 “Costul producţiei” Utilitatea conturilor din clasele prevăzute este orientativă şi nu este obligatorie. prin debitul conturilor de calculaţie. cheltuielile indirecte. semifabricatelor. înregistrarea. la sfârşitul unei perioade de calculaţie a costurilor.este cont sintetic de gradul I. evaluată în costuri efective sau reale.902 “Decontări interne privind producţia obţinută” . cheltuielile generale de administraţie precum şi cheltuielile de desfacere şi stabilirea diferenţelor între costurile standard şi costul efectiv de prelucrare al produselor finite. având funcţie distinctă şi anume:  în creditul său înregistrează mărimea cheltuielilor de exploatare calculate în cursul lunii (unei perioade de calcul) pe destinaţii în funcţie de posibilităţile de identificare ale acestora pe locuri de cheltuieli şi obiecte de calculaţie. Contul 901 “Decontări interne privind cheltuielile” . realizând legătura dintre contabilitatea financiară şi cea de gestiune. urmărirea şi controlul diferenţelor dintre costurile efective ale producţiei fabricate.d.colectarea cheltuielilor directe pe baza documentelor justificative: % 921 “Cheltuielile activităţii de bază” 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare” - 901 “Decontări interne privind cheltuielile” colectarea cheltuielilor indirecte de producţie pe baza documentelor justificative: 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” - = = 901 “Decontări interne privind cheltuielile” colectarea cheltuielilor generale de administraţie şi cheltuielilor de desfacere: 54 . iar persoanele juridice pot dezvolta şi adapta conturile de gestiune în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile proprii de informare. CONTABILITATEA DECONTĂRILOR INTERNE În grupa 90 “Decontări interne” s-au instituit şi nominalizat trei conturi şi anume: . înregistrarea. de pasiv. serviciilor prestate şi preţurile de înregistrare ale acesteia.

se înregistrează. 6 . 55 . inclusiv a producţiei în curs de execuţie. evaluate la cost standard (preţ de înregistrare). serviciilor obţinute / executate. deci depăşirile. iar în cadrul acestora pe elemente primare de cheltuieli.  În debitul contului se înregistrează.% 924 “Cheltuielile generale de administraţie” 925 “Cheltuielile de desfacere” = 901 “Decontări interne privind cheltuielile”  în debitul său. la sfârşitul lunii. exprimând diferenţele favorabile. exprimând diferenţele nefavorabile. este un cont sintetic de gradul I.  În creditul contului se înregistrează.decontarea costului efectiv al producţiei finale obţinute. dacă acestea privesc cheltuielile de exploatare şi sunt integral încorporabile. Soldul său reprezintă diferenţele între costul standard (preţ de înregistrare) şi costul efectiv al acesteia şi producţia obţinută în cursul lunii şi care poate fi creditor. servicii prestate: 901 „Decontări interne privind cheltuielile” - % 931 „Costul producţiei obţinute” 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” decontarea costului efectiv al producţiei. bifuncţional. respectiv economiile.a. dintre preţul de înregistrare (cost standard) şi costul efectiv al aceleiaşi producţii obţinute. utilizat pentru evidenţierea decontărilor interne privind costul producţiei obţinute în cursul lunii. corespunzător bugetarii cheltuielilor directe pe obiecte de evidenţă şi calcul. lucrărilor şi serviciilor în curs de execuţie: 901 „Decontări interne privind cheltuielile” - = = 933 „Costul producţiei în cure de execuţie” decontarea costului perioadei: 901 “Decontări interne privind cheltuielile” = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” Un asemenea tratament contabil al contului 901 “Decontări interne privind cheltuielile” face ca la sfârşitul lunii rulajul său debitor să fie egal cu suma rulajelor debitoare ale conturilor din clasa a 6 . conform înregistrărilor: . lucrărilor. în cursul lunii. Contul 902 “Decontări interne privind producţia obţinută”. precum şi pentru decontarea la sfârşitul lunii a costului efectiv al acestei producţii obţinute. sau debitor. prin formularea contabilă: % 931 „Costul producţiei obţinute” 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” Contul 902 “Decontări interne privind producţia obţinută” se detaliază în analitic până la nivel de obiect de evidenţă şi calcul al costurilor. la sfârşitul lunii. iar a celor indirecte la nivel de centru de analiză sau activitate. precum şi mărimea diferenţelor favorabile sau nefavorabile. conform relaţiei: RD 901 =  RD cl. lucrările executate şi serviciile prestate. decontarea costului efectiv al produselor.a „cheltuieli exploatare”. lucrări executate. evaluat la cost standard (preţ de înregistrare). producţia finită.

Conturile de calculaţie a costurilor Au fost instituite şi nominalizate.922 “Cheltuielile activităţii auxiliare”. conform înregistrării: 901 “Decontări interne privind cheltuielile” = 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” În urma acestor înregistrări. prin înregistrarea: 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” - = 921 „Cheltuielile activităţii de bază” decontarea costurilor perioadei.923 “Cheltuielile indirecte de producţie”. 5 conturi.- decontarea costului efectiv al producţiei terminate. oferind astfel o largă posibilitate de analiză a costurilor. deci între contul 902 “Decontări interne privind producţia obţinută” şi contul 901 “Decontări interne privind cheltuielile”. care oglindesc în fapt activităţile generatoare de cheltuieli. acest cont este un cont de “transfer” a diferenţelor dintre preţurile de înregistrare şi costurile efective ale producţiei fabricate. decontarea diferenţelor de preţ aferente producţiei obţinute. prin înregistrarea: 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” = % 924 “Cheltuielile generale de administraţie” 925 “Cheltuielile de desfacere” Soldul contului 902 ne arată diferenţele de preţ favorabile sau nefavorabile.  În debitul său oglindeşte. conform datelor din fişele de post calcul.924 “Cheltuieli generale de administraţie”. mărimea diferenţelor de preţ favorabile sau nefavorabile aferente producţiei finite obţinute din procesul de producţie. care se poate detalia în analitic pe obiecte de evidenţă şi calcul a costurilor. . iar în cadrul acestuia pe elemente primare de cheltuieli sau pe articole de calculaţie. . finisate. El oglindeşte diferenţele de preţ calculate la sfârşitul lunii (perioadei de calcul a costurilor) între costul efectiv al producţiei obţinute şi costul standard (preţul de înregistrare). cont de activ. 56 . contul 903 “Decontări interne privind diferenţele de preţ” nu prezintă sold. respectiv: . Reglementar. la sfârşit de lună. 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” 901 “Decontări interne privind cheltuielile” = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” Contul 903 “Decontări interne privind diferenţele de preţ” este cont sintetic de gradul I. la sfârşit de lună. prin înregistrarea: 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” = 902 “Decontări interne privind producţia obţinută”  În creditul său se înregistrează. în grupa 92 “Conturi de calculaţie”. la sfârşit de lună. Indiferent de soldul său contul 902 se închide la sfârşitul lunii prin contul 903 care preia diferenţe favorabile sau nefavorabile de cost aferente producţie obţinute sau prin contul 901 pentru partea reprezentând costul perioadei. .921 “Cheltuielile activităţii de bază”.

în contabilitatea de gestiune. conform înregistrării: 921 “Cheltuielile activităţii de bază” = 924 “Cheltuieli generale de administraţie”  în creditul contului se înregistrează. În cazul producţiei auxiliare eterogene trebuie să se instituie conturi analitice pentru cheltuielile 57 . în măsura în care sunt costuri suportate pentru a aduce stocurile la forma şi în locul în care se găsesc în prezent. care se detaliază în analitic pe secţii. Contul 921 “Cheltuielile activităţii de bază”. urmărirea şi controlul.colectarea cheltuielilor directe pe baza cheltuielilor 921 “Cheltuielile activităţii de bază” - = 922 “Cheltuielile activităţii auxiliare” repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie alocabile producţiei de bază: 921 “Cheltuielile activităţii de bază” - 901 “Decontări interne privind cheltuielile” prelucrarea valorii prestaţiilor secţiilor auxiliare imputabile nemijlocit producţiei activităţii de bază: 921 “Cheltuielile activităţii de bază” - = = 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” repartizarea cheltuielilor generale de administraţie. în cursul lunii. cu precizarea elementelor primare de cheltuieli sau articolelor de calculaţie. la sfârşit de lună. conform formulei contabile: % 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” = 921 „Cheltuielile activităţii de bază” Contul 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare” este un cont sintetic de gradul I. decontarea costului efectiv al producţiei finite. serviciu. detaliat în analitic pe secţii. Se utilizează pentru înregistrarea. operaţional. acţiune sau prestaţie turistică. lucrare. În cazul secţiilor auxiliare cu producţie omogenă poate fi utilizat un singur cont analitic pentru înregistrarea globală a cheltuielilor directe cât şi a celor indirecte. cont de calculaţie. urmărirea şi controlul execuţiei bugetelor de cheltuieli directe ale activităţilor auxiliare. Se utilizează pentru înregistrarea. iar în cadrul acestora pe elemente primare de cheltuieli sau pe articole de calculaţie. de activ. componentă a producţiei de bază. este un cont sintetic de gradul I. cont de activ. colectarea cheltuielilor directe aferente producţiei de bază. a bugetelor de cheltuieli directe elaborate pe fiecare produs.- 925 “Cheltuieli de desfacere”. precum şi a producţiei în curs de execuţie. prin formulele contabile: . cont de calculatie.  În debitul contului se înregistrează. obiecte de calculaţie ale producţiei auxiliare. obiecte de evidenţă şi calcul al costurilor ce constituie obiect al activităţii de bază.

se impune deschiderea pentru fiecare secţie a câte unui cont analitic. în caz contrar. prin înregistrarea 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” - = 901 „Decontări interne privind cheltuielile” mărimea cheltuielilor generale de administraţie alocate raţional costului producţiei auxiliare destinate vânzării. ori sectorul desfacerii. prin înregistrarea: 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” = 924 „Cheltuieli generale de administraţie”  în creditul contului se înregistrează. serviciu produs sau executat în acea secţie. cu precizarea în cadrul acestora pe fiecare element primar de cheltuieli sau articol de execuţie. la sfârşit de lună: . Pentru aceasta se impune utilizarea unor criterii convenţionale de repartizare a cheltuielilor indirecte de fabricaţie pe obiectele de evidenţă şi calcul al costurilor. lucrare.directe ale fiecărui produs. nu este necesară detalierea în conturi analitice pe locuri de cheltuieli. acţiune sau prestaţie turistică ce constituie obiect al activităţii secţiilor auxiliare. urmărirea şi controlul bugetelor de cheltuieli indirecte cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi ale cheltuielilor comune ale fiecărei secţii de bază sau auxiliare. în cursul lunii: 58 . Contul este utilizat pentru înregistrarea. sectorul administrativ. lucrare. ce au fost contabilizate şi în contabilitatea financiară.mărimea cheltuielilor directe privind activităţile auxiliare colectate. operaţional de activ. În cazul adoptării de către unitatea economică productivă a detalierii cheltuielilor pe articole de calculaţie. de obicei.valoarea producţiei livrate de secţiile auxiliare pentru activităţile de bază. fiind suficientă dezvoltarea doar pe elementele primare sau pe articole de calculaţie. şi anume: Cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (CIFU) şi Cheltuieli comune ale secţiilor (CCS). Dacă unitatea are o singura secţie de producţie. precum şi costul produselor finite destinate vânzării şi respectiv al producţiei în curs de execuţie.  În debitul contului se înregistrează. pentru cheltuielile indirecte se formează două articole de calculaţie. cu identificarea regiei variabile respectiv fixe. pentru a asigura formarea costului de secţie a fiecărui produs. conform înregistrării: % 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” 921 „Cheltuielile activităţii de bază” 923 „Cheltuielile indirecte de producţie” 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 925 „Cheltuieli de desfacere” 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” = 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” Contul 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” este un cont sintetic de gradul I. cont de colectare şi repartizare a cheltuielilor indirecte de producţie. serviciu.  În debitul contului se înregistrează în cursul lunii: . detaliat în analitic pe secţii. pentru secţii.

utilizat pentru ţinerea evidenţei cheltuielilor de administraţie şi conducere ale activităţii economice. var 924 / Ch. operaţional. preluate din contabilitatea financiară. fixe încorporabile La sfârşit de lună. de organizare şi conducere a unităţii. fixe - = 901 “Decontări interne privind cheltuielile” contravaloarea produselor. urmărirea şi controlul bugetului de cheltuieli administrativ . în urma efectuării repartizării cheltuielilor indirecte de producţie. prin formula contabilă: % 902 Decontări interne privind producţia obţinută” 921 „Cheltuielile activităţii de bază” 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” = 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” 923 / Ch. lucrărilor şi serviciilor primite de la secţiile auxiliare pentru necesităţile activităţii de bază. detaliat în analitic în structură pe elemente primare de cheltuieli sau pe articole de calculaţie. care nu se identifică pe obiecte de evidenţă şi de calcul a costurilor. cheltuieli considerate dublu indirecte. Contul este utilizat pentru înregistrarea.  în debitul contului se înregistrează. cont de colectare şi repartizare. imobilizărilor în curs obţinute. la sfârşitul lunii: . reflectate. prin preluarea din contabilitatea financiară. precum şi producţiei în curs de execuţie. var = 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare”  în creditul contului se înregistrează.valoarea cheltuielilor ocazionate de administrarea şi conducerea societăţii. contul 923 nu prezintă sold. de activ. Contul 924 “Cheltuieli generale de administraţie” este un cont sintetic de gradul I. prin formula contabilă: 924 “Cheltuieli generale de administraţie - = 901 “Decontări interne privind administraţie” valoarea lucrărilor şi serviciilor primite de la secţiile auxiliare pentru necesităţile sectorului administrativ şi de conducere. la sfârşit de lună. prin înregistrarea: 923 “Cheltuieli indirecte de producţie 923 / Ch. var 924 / Ch.- valoarea cheltuielilor indirecte de producţie privind activitatea de bază. în cursul lunii: . prin înregistrarea: 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” 923 / Ch. prin înregistrarea: 924 “Cheltuieli generale de administraţie 59 = 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare” .gospodăreşti. lucrărilor şi serviciilor. deci atât faţă de obiectele de evidenţă şi cadrul cât şi faţă de decupajele organizatorice din unitatea economică. conform documentelor justificative.mărimea regiei variabile şi regiei fixe alocate costului producţiei.

costului producţiei auxiliare (922). lucrărilor şi serviciilor primite de la unitatea auxiliară pentru necesităţile sectorului de desfacere. Se detaliază în analitic pe elemente primare de cheltuieli sau pe articole de calculaţie specifice sectorului de desfacere. al costului complet al producţiei obţinute. cum ar fi: cheltuielile cu ambalarea produselor după predarea lor la magazie.  în debitul contului se înregistrează. în cursul lunii: . la sfârşit de lună. prin înregistrarea: % 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” 921 „Cheltuielile activităţii de bază” 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” 60 = 925 “Cheltuieli de desfacere” . cheltuielile de administraţie direct atribuite costului producţiei (921). al costului complet al producţiei obţinute. conservare. prin înregistrarea: % 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” 921 „cheltuielile activităţii de bază” 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” 925 “Cheltuieli de desfacere” 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” = 924 „Cheltuieli generale de administraţie” În urma acestor repartizări. sau cheltuielile administrative repartizate costului în scopul stabilirii pentru necesităţi proprii de informare. producţiei în curs de execuţie (933). asigurare. depozitare. În creditul contului. conform înregistrării: 925 “Cheltuieli de desfacere” = 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare”  În creditul contului se înregistrează cheltuilelile de desfacere atribuibile cheltuielilor perioadei (902). imobilizărilor în curs. perisabilităţi legale şi alte cheltuieli generate de desfacerea producţiei fabricate şi/sau a mărfurilor vândute. costului producţiei auxiliare (922). serviciilor. după formula contabilă: 925 “Cheltuieli de desfacere” - = 901 “Decontări interne privind cheltuielile” contravaloarea produselor. cu funcţie de calculaţie a costurilor mărfurilor vândute. contul 924 “Cheltuieli generale de administraţie” se soldează. prin preluarea lor din contabilitatea financiară. înmagazinare. cont de colectare şi repartizare. costului lucrărilor. cheltuieli de manipulare. urmărirea şi controlul global sau pe unităţi operative a cheltuielilor efectuate în legătură cu desfacerea producţiei. operaţional. Contul 925 “Cheltuieli de desfacere” este un cont sintetic de gradul I. cheltuilelile de administrație atribuibile cheltuielilor perioadei (902). se înregistrează.mărimea cheltuielilor ocazionate de sectorul de desfacere. de activ. cheltuielile de desfacere direct atribuite costului producţiei de bază (921). în scopul stabilirii pentru necesităţi proprii de informare. activității de desfacre (925) alocate acestora. Se utilizează pentru înregistrarea. cheltuielile de transport când mărfurile sunt transportate pe cheltuiala producătorului.

evaluate la cost standard. operaţional.  în debitul contului se înregistrează. cu care intervine în corespondenţă.CONTURILE COSTULUI PRODUCŢIEI. în cursul lunii mărimea valorică a producţiei obţinute. În fapt. imobilizări sau alte activităţi în curs de execuţie. evaluată la preţ de înregistrare. respectiv elemente primare de cheltuieli sau articole de calculaţie şi partea de plus valoare. denumirea adecvată ar fi “Venituri din vânzarea producţiei” sau venituri din vânzarea mărfurilor în unităţile cu ridicata. prin înregistrarea: 61 .  Se debitează. constând în produse. reprezentată de produsele finite. Contul se poate detalia în analitice pe fiecare produs. Contul este utilizat pentru “tranzitarea” preţului de înregistrare (standard. preţ de înregistrare sau de vânzare. Această structurare este superfluă. din alimentaţia publică sau din turism. reflectă mărimea veniturilor din vânzarea producţiei. vânzare) al producţiei obţinute între contul 902 “Decontări interne privind producţia obţinută” şi contul 901 “Decontări interne privind cheltuielile”. lucrări executate şi servicii prestate pentru terţi. operaţional cu funcţie de activ. detaliat în analitic pe obiecte de evidenţă şi calcul al costurilor. prin operaţia contabilă: 901 “Decontări interne privind cheltuielile” = 931 “Costul producţiei obţinute” În urma acestor înregistrări. la sfârşit de lună. cont de activ. Contul este folosit pentru ţinerea evidenţei costului efectiv al producţiei în curs de execuţie. contul 931 “Costul producţiei obţinute” se soldează la sfârşit de lună. iar în cadrul lor pe componentele costului sau ale preţului de înregistrare. cu amănuntul. prin formula contabilă: 931 “Costul producţiei obţinute” = 902 “Decontări interne privind producţia obţinută”  în creditul contului se înregistrează. contul 931 “Costul producţiei obţinute”. decontarea costului efectiv al producţiei obţinute sau a mărfurilor desfăcute.931 “Costul producţiei obţinute” . Din grupa 93 a “Costului producţiei” fac parte conturile: . a mărfurilor desfăcute şi deci. în funcţie de specificul fiecărei activităţi. cu mărimea costului efectiv al producţiei în curs de execuţie din activitatea de bază sau din activităţile auxiliare. Contul 933 “Costul producţiei în curs de execuţie” este un cont sintetic de gradul I. deoarece reclamă informaţii ce se obţin cu ajutorul contului 902 “Decontări interne privind producţia obţinută”. semifabricate. serviciu. la sfârşit de lună. evaluate la preţ de înregistrare sau vânzare. iar în cadrul lor pe elemente primare de cheltuieli sau pe articole de calculaţie. lucrare.933 “Costul producţiei în curs de execuţie” Contul 931 “Costul producţiei obţinute” este un cont sintetic de gradul I. investiţii proprii sau alte activităţi. cu ajutorul căruia se ţine evidenţa producţiei finite. lucrări şi servicii. acţiune turistică.

în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile proprii. decontate pe seama cheltuielilor. fie la un cost prestabilit al perioadei curente. dar pentru calculul acestuia este necesară decontarea livrărilor reciproce. ale cărei etape se prezintă în continuare. fie prin folosirea altor procedee. conform înregistrării contabile: % 901 “Decontări interne privind cheltuielile” 902 “Decontări interne privind producţia obţinută” = 933 “Costul producţiei în curs de execuţie” 3. debitându-se conturile de calculaţie pe analiticele corespunzătoare fiecărui cont în parte şi creditându-se contul 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.) ca obiecte de calculaţie şi a cheltuielilor indirecte pe secţii şi sectoare de activitate în funcţie de posibilităţile de identificare şi localizare a lor pe destinaţii. % 921 “Cheltuielile activităţii de bază” 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare” 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” 924 “Cheltuielile generale de administraţie” 925 “Cheltuielile de desfacere” = 901 “Decontări interne privind cheltuielile” II.  În creditul contului tot la sfârşit de lună cu mărimea costului efectiv al producţiei în curs de execuţie.933 “Costul producţiei în curs de execuţie” = % 921 “Cheltuielile activităţii de bază” 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare” 923 “Cheltuieli indirecte ale producţiei” 924 “Cheltuieli generale de administraţie” Mărimea cheltuielilor efective aferente producţiei în curs de execuţie se determină pe baza metodei directe sau a inventarierii.2. schema prezentată este o schemă de principiu. În astfel de situaţii. Această operaţie se realizează cu ajutorul conturilor de calculaţie prin preluarea cheltuielilor de exploatare din contabilitatea financiară şi ordonarea lor după destinaţie în contabilitatea de gestiune. ori a metodei indirecte sau contabile. lucrări. Etapele metodologice privind contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor de producţie Lucrările de contabilitate de gestiune şi calculaţie a costului efectiv se desfăşoară într-o anumită succesiune logică. servicii. Decontarea livrărilor reciproce de produse. Efectuarea decontării livrărilor reciproce dintre secţiile auxiliare necesită cunoaşterea costului efectiv al producţiei care face obiectul livrărilor respective. acestea se decontează fie la costul efectiv al perioadei precedente. Reflectarea în contabilitate a decontărilor reciproce dintre secţiile auxiliare se face cu ajutorul conturilor analitice ale contului sintetic 922 „Cheltuielile 62 . În această etapă are loc colectarea cheltuielilor directe pe purtători de costuri (produse. Având în vedere că modul de organizare a contabilităţii de gestiune rămâne la latitudinea fiecărei unităţi patrimoniale. lucrări şi servicii între activităţile auxiliare pentru nevoile lor de producţie. întrucât costul efectiv al prestaţiilor reciproce dintre secţiile auxiliare este greu de stabilit. comenzi etc. I. Colectarea cheltuielilor de producţie.

care. Cota de cheltuieli indirecte de producţie astfel determinată se adaugă la cheltuielile directe ale produsului respectiv. comandă etc. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie asupra produselor fabricate în cadrul activităţii de bază. lucrare. 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”. 925 „Cheltuieli de desfacere” etc. fabricate în cadrul activităţii de bază. % 921 “Cheltuielile activităţii de bază” 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” 924 “Cheltuielile generale de administraţie” 925 “Cheltuielile de desfacere” = 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare” IV. fără ca prin aceasta să se altereze rulajul contului sintetic. pe analiticele corespunzătoare şi creditarea contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. în urma acestei operaţii. 924 „Cheltuieli generale de administraţie”. Reflectarea în contabilitate a operaţiei de repartizare a cheltuielilor generale de administraţie în costul efectiv al produselor fabricate de întreprindere se face prin debitarea 63 . Pentru stabilirea cheltuielilor indirecte de producţie ce revin pe fiecare produs. Această operaţie de repartizare a cheltuielilor activităţilor auxiliare se reflectă în contabilitate prin debitarea conturilor de calculaţie corespunzătoare locurilor de activitate (cheltuieli) consumatoare. V. care corespund fiecărei secţii auxiliare în parte. precum şi a cheltuielilor de desfacere.constituie o altă etapă de calculaţie a costului efectiv. Calculul costului efectiv al producţiei auxiliare şi repartizarea cheltuielilor aferente producţiei respective consumată pentru nevoile activităţii de bază şi ale celorlalte sectoare de activitate din cadrul întreprinderii. serviciu. etapele calculaţiei trebuie completate cu repartizarea acestor cheltuieli. se folosesc procedee de repartizare a cheltuielilor prezentate anterior. lucrărilor executate şi serviciilor prestate de întreprindere sau asupra costului perioadei – după caz . 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” / Secţia Consumatoare = 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” Secţia furnizoare III. se debitează conturile care reprezintă secţiile auxiliare consumatoare de produse. lucrări şi servicii şi se creditează conturile analitice corespunzătoare secţiilor auxiliare furnizoare ale producţiei respective. se soldează. 921 “Cheltuielile activităţii de bază” = 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” În situaţia în care condiţiile generale de exploatare justifică luarea în considerare la calculul costului efectiv al producţiei şi a cheltuielilor generale de administraţie.activităţilor auxiliare”. ce se găsesc deja înregistrate în debitul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază” şi se obţine costul de producţie al acestuia. Reflectarea în contabilitate a operaţiei de repartizare a cheltuielilor indirecte de producţie în costul efectiv al produselor fabricate în cadrul secţiilor respective se face prin debitarea contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază” şi creditarea contului 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”. respectiv 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. Astfel. Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie asupra produselor fabricate.

şi creditarea contului 925 „Cheltuieli de desfacere”. şi a cheltuielilor de desfacere pe care le-au ocazionat. în debitul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază” sunt colectate la sfârşitul lunii toate cheltuielile ocazionate de fabricarea producţiei. de asemenea. iar o altă parte în costul efectiv al producţiei în curs de execuţie existente în secţii la sfârşitul lunii. se obţine costul complet al producţiei. care în urma acestei operaţii se soldează. care în urma acestei operaţii se soldează. ele pot fi repartizate asupra costului produselor respective. proporţional cu greutatea sau volumul produselor livrate sau în funcţie de alte criterii. % 921 “Cheltuielile activităţii de bază” 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” = 925 “Cheltuieli de desfacere” Reflectarea în contabilitate a operaţiei de repartizare a cheltuielilor generale de administraţie în costul perioadei se face prin debitarea contului 902 „Decontări interne privind cheltuielile” şi creditarea contului 925 „Cheltuieli de desfacere”. dacă a necesitat cheltuieli de desfacere. iar sub aspect valoric. dacă producţia auxiliară este destinată vânzării la terţi sau sectorului propriu de investiţii şi deci are caracterul de producţie marfa şi creditarea contului 924 „Cheltuieli generale de administraţie”. de cheltuieli de desfacere. care în urma acestei operaţii se soldează. % 921 “Cheltuielile activităţii de bază” 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare” = 924 “Cheltuielile generale de administraţie” Reflectarea în contabilitate a operaţiei de repartizare a cheltuielilor generale de administraţie în costul perioadei se face prin debitarea contului 902 „Decontări interne privind cheltuielile” şi creditarea contului 924 „Cheltuieli generale de administraţie”. 902 “Decontări interne privind cheltuielile” = 925 “Cheltuieli de desfacere” VII. producţia în curs de execuţie se stabileşte pe calea inventarierii la locurile de muncă. Sub aspect cantitativ. de control. o etapă necesară în anumite condiţii de exploatare. După repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie şi a cheltuielilor generale de administraţie. numai pentru producţia-marfă rezultată de la aceste activităţi. prin 64 . iar în cazul în care identificarea lor pe produs nu este posibilă. respectiv. Aceste cheltuieli reprezintă costul efectiv total al producţiei întreprinderii şi sunt încorporate o parte în costul efectiv al producţiei finite. Această etapă presupune adăugarea la costul de producţie al produselor pe lângă o cotă de cheltuieli generale de administraţie. care în urma acestei operaţii se soldează. Repartizarea cheltuielilor de desfacere asupra produselor fabricate sau asupra costurilor perioadei reprezintă. 902 “Decontări interne privind cheltuielile” = 924 “Cheltuielile generale de administraţie” VI.contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază” şi a contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. prin adăugarea la costul de producţie şi a cotelor de cheltuieli generale de administraţie şi. Reflectarea în contabilitate a operaţiei de repartizare a cheltuielilor de desfacere în costul efectiv al produselor fabricate de întreprindere se face prin debitarea contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază” şi a contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. Astfel. de depozitare special amenajate etc. Determinarea cantitativă şi valorică a producţiei în curs de execuţie.

Costul producţiei în curs de execuţie” În final costul efectiv al producţiei va fi: Costul efectiv al producţiei finite = Cost efectiv aferent producţiei neterminate la începutul lunii + Cheltuieli aferente lunii - Cost efectiv aferent producţiei neterminate la sfârşitul lunii VIII. din totalul cheltuielilor de producţie aflate în debitul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază” şi. dacă rezultă din activităţile auxiliare. acesta se reflectă în contabilitatea de gestiune prin debitarea contului 933 . care se închid. IX.evaluare. ţinând seama de gradul de finisare tehnică. Costul producţiei în curs de execuţie” şi creditarea contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. prin trecerea cheltuielilor cu producţia în curs de execuţie în conturile de calcul a costului pe faze şi produse : % 921 “Cheltuielile activităţii de bază” 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. Costul producţiei în curs de execuţie. dacă rezultă din activitatea de bază şi respectiv. Pe baza costului efectiv calculat la sfârşitul lunii se face decontarea producţiei finite obţinute şi depozitate pe parcursul lunii. rata rentabilităţii etc. de asemenea cu influenţe nefavorabile asupra activităţii întreprinderii. 933 . costul efectiv al acestei producţii. a contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. După cum subevaluarea producţiei în curs de execuţie are efecte inverse. supraevaluarea producţiei în curs de execuţie conduce la diminuarea nejustificată a costului producţiei finite majorând în mod artificial profitul şi respectiv rata rentabilităţii. precum şi a altor indicatori de eficienţă ai activităţii întreprinderii. operaţie care se face. derivaţi din acesta. se face după unul din procedeele de stabilire a costurilor pe unitatea de produs prezentate anterior. la costul efectiv. se obţine suma cheltuielilor efective aferente producţiei finite. Prin scăderea cheltuielilor aferente producţiei în curs de execuţie astfel stabilită. Stabilirea costului efectiv pe unitatea de produs. de regulă. adică de numărul fazelor de fabricaţie parcurse şi stadiul de prelucrare în care se află.. respectiv. Înregistrarea producţiei obţinute la cost antecalculat / standard 65 . Observaţie: Dacă există producţie neterminată la începutul şi sfârşitul lunii atunci la începutul lunii se reia producţia neterminată din luna precedentă. 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. Determinarea corectă a costului producţiei în curs de execuţie prezintă o importanţă deosebită pentru calcularea cu exactitate a costului producţiei finite. respectiv.Costul producţiei în curs de execuţie” = % 921 “Cheltuielile activităţii de bază” 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. prin debitarea contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” şi creditarea contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază” şi. respectiv. cum ar fi profitul... dacă este cazul. Astfel. 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” = % 921 “Cheltuielile activităţii de bază” 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. = 933 .

000 la secţia de baza. o secţie auxiliară şi un sector administrativ. potrivit statelor de salarii înregistrate in contabilitatea financiară se repartizează astfel: .000 lei este repartizat astfel: .materii prime: 16.000 lei 66 .000 922 7.salariile personalului din secţia de baza: 18.000 bucăţi.materiale consumabile: 20.000 lei.000 602 = 302 20.. din care 7. 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ”.000 lei. Decontarea costului efectiv al producţiei şi închiderea contului de diferenţe de preţ.000 lei .000 923 13.000 lei . Contabilitate financiară 601 = 301 16.000 2. Determinarea şi înregistrarea diferenţelor de preţ care se trece asupra contului 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ”. În cursul perioadei de gestiune s-au înregistrat următoarele cheltuieli 1. Decontarea costului efectiv al producţiei în curs de execuţie 901 “Decontări interne privind cheltuielile” = 933 .Costul producţiei în curs de execuţie” 3. Costul unitar standard al produselor realizate este de 160 lei/buc.931 „Costul producţiei” = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” X. = % 931 „Costul producţiei” 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ”. Aplicaţie privind înregistrarea cheltuielilor în contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune şi calcularea costurilor efective.000 921 16.3.000 Contabilitate de gestiune % = 901 36. 000 lei .000 lei la secţia auxiliara si 13. = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” XI. Consumul de materii prime si materiale consumabile in valoare de 36. 901 “Decontări interne privind cheltuielile” XII. În cadrul secţiei de bază se fabrică un singur produs în cantitate de 1.salariile personalului din secţia auxiliara: 6. O întreprindere industrială dispune de o secţie de bază.salariile personalului direct productiv: 36. Salariile personalului unităţii in suma de 80.

valoare totală produse 160.7% din salariile personalului. Obţinerea din procesul de producţie a 1. potrivit facturilor fiscale înregistrate in contabilitatea financiara.000 921 36. care vor afecta costurile unităţii.000 924 20.000 lei .160 Contabilitate de gestiune % = 901 18.000 lei.740 4.la secţia de baza: 15.5%). respectiv 18.422 923 4. Amortizarea imobilizărilor corporale preluata din contabilitatea financiara este in suma de 24.960 lei.000 922 3. Contribuţiile societăţii pentru: asigurările sociale (18%). 345 67 Contabilitate financiară = 711 160.000 bucăţi produse la cost unitar standard de 160 lei/buc.000 924 6.532 922 1.000 4426 2.000 lei.000 Contabilitate de gestiune % = 901 80. Reparaţiile curente executate de terţi sunt in valoare de 14.000 lei.000 lei .la sectorul administrativ si de conducere: 3.la secţia de baza: 10.000 923 15.000 . repartizata astfel: .400 6452 = 4371 400 6453 = 4313 4.960 921 8. Contabilitate financiară 641 = 421 80. asigurările sociale de sănătate (5.- salariile personalului din sectorul administrativ si de conducere a unităţii: 20.la secţia auxiliara: 3.200 lei Contabilitate financiară % = 401 16.000 lei Contabilitate financiară 6811 = 2813 24.000 6..000 922 6. ajutorul de şomaj (0.000 Contabilitate de gestiune 931 = 902 160. Cheltuielile respective se repartizează astfel: .266 924 4.660 611 14.2%).800 lei .800 924 = 901 3200 5.000 Contabilitate de gestiune % = 901 24. reprezentând 23.000 923 18.660 Contabilitate de gestiune 923 = 901 10. Contabilitate financiară 6451 = 4311 14.000 3. potrivit înregistrărilor in contabilitatea financiara.la sectorul administrativ si de conducere: 6.000 lei.

960/1.la secţia de baza: 11.000 .960 12.122 lei.960 (RD 921) şi închiderea contului 921 “Cheltuielile activităţii de baza”. Cost unitar efectiv = 172. Decontarea costului produselor finite si a diferenţelor dintre costul standard si costul efectiv şi închiderea conturilor 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.960 Contabilitate de gestiune 903 = 902 12. Decontarea costurilor aferente activităţii auxiliare în valoare de 17. Înregistrarea diferenţei de preţ între costul standard şi costul efectiv al produselor.000 = 12.300 lei şi .960 . .366 lei (RD 923) şi închiderea contului 923 “Cheltuieli indirecte de producţie”.960 Situaţia conturilor în registrul Cartea Mare la sfârşitul perioadei se prezintă astfel: 68 .960 – 160.96 lei Contabilitate financiară - Contabilitate de gestiune 902 = 921 172.diferenţa de cost nefavorabilă 172. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie de 72.960 Contabilitate financiară 348 = 711 12. Contabilitate financiară - Contabilitate de gestiune % = 922 17.960 11.122 8. 931 „Costul producţiei obţinute” şi 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” Contabilitate financiară Contabilitate de gestiune 901 = % 172.062 10.300 924 6.000 903 12. Contabilitate financiară - Contabilitate de gestiune 921 = 924 40.7.366 9. Contabilitate financiară - Contabilitate de gestiune 921 = 923 72.422 923 11.000 = 172.960 931 160.cost efectiv = 172.cost standard = 160.422 lei (RD 922) furnizate de secţia auxiliară astfel: . Decontarea costului efectiv al producţiei de 172.la sectorul administrativ: 6.062 lei (RD 924) şi închiderea contului 924 “Cheltuieli generale de administraţie”. Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie de 40.

comparaţia.000 4.960 12.000 6.960 922 17.000 1.000 18.960 D 7.960 D 20.960 172.000 12.4. Procedeele specifice folosite în calculaţie se subordonează în final calcului matematic care se utilizează direct şi nemijlocit pentru determinarea costurilor. inducţia.422 3.000 80.366 D 160.960 12.740 3.960 C 921 C C 12.000 24.960 901 36.000 160.000 C C 160.000 36.800 15.960 172. raţionamentul. Principalele categorii de procedee utilizate în calculaţia costurilor sunt: 1.266 10.366 40.960 902 923 C 72.422 D 12.122 924 40.300 72.062 172.960 17.000 8.000 72.000 6.366 3.000 11. deducţia şi calculul matematic.960 172.960 931 C 160.366 C 172.000 4.960 14. analogia. Procedee utilizate în calculaţia costurilor Metodele de calculaţie a costurilor folosesc fără excepţie o serie de procedee cu caracter general.D 172.062 40.000 18. Procedee de calculaţie şi delimitare a cheltuielilor pe purtători de costuri şi pe centre de cheltuieli.960 D 13.062 40.200 6. 69 .000 160.000 172.062 D 172.422 17. cum ar fi observaţia. clasificarea.422 903 D 16.532 72.000 172.

în funcţie de timpul efectiv lucrat şi cu condiţia îndeplinirii sarcinilor de serviciu. Salarizarea în regie presupune acordarea salariului de bază stabilit pe oră. având în vedere ca element timpul de muncă şi tariful de salarizare. în raport de modul de identificare a acelor cheltuieli care au la bază consumuri specifice exprimabile cantitativ. cheltuielile cu salariile de bază ale muncitorilor direct productivi se calculează după formula: n th = timpul de muncă în ore pe perioada luată în calcul.  Exemple 70 . precum şi de formele de salarizare utilizate: în acord individual. cum sunt consumul de materii prime. în acord global sau în regie. 3. suprafaţa de întreţinut. Salarizarea în acord se utilizează în cadrul muncitorilor direct productivi care-şi desfăşoară activitatea în secţiile de bază sau auxiliare ale întreprinderii. 1. Ch. pentru cheltuielile cu lucrările de întreţinere şi reparaţii. 6. de echipament de protecţie etc.sal. Acest procedeu se poate utiliza şi în determinarea cheltuielilor cu salariile ce revin pe purtător de costuri (cheltuielile cu manopera) şi pe sectoare. lună. munca nu poate fi normată şi nu se poate ţine o evidenţă a rezultatelor pe fiecare angajat. iar în postcalculaţie se iau în considerare cantităţile efectiv consumate conform documentelor. iar evaluarea lor se efectuează ia nivelul preţurilor efective. cantitatea de materii prime pentru curăţenie necesară pe m 2 şi preţurile acestora. Procedee de determinare cantitativă şi valorică a producţiei în curs de execuţie. pentru curăţenia clădirii. Procedee de calculaţie şi delimitare a cheltuielilor pe purtători de costuri şi pe centre de cheltuieli a) Procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile se utilizează pentru determinarea pe purtători sau pe sectoare. Procedee de calcul privind producţia de fabricaţie interdependentă. de diferite materiale consumabile. de obiecte de inventar. În antecalculaţie se utilizează normele de consum specifice şi preţurile previzionate. pentru cheltuielile cu furnituri de birou etc. Pentru a determina această cheltuială se ţine cont de categoriile de personal. de timpul de lucru şi de rolul lor în cadrul întreprinderii. zi. numărul personalului administrativ şi cantitatea normată de rechizite de birou pe persoană şi preţul acestora. Aplicarea acestei forme de salarizare este condiţionată de normarea muncii în întreprindere. Procedee de delimitare a cheltuielilor de producţie în variabile şi fixe. i 1 i = nr. care au în general caracter fix. Salarizarea în regie nu este influenţată de volumul de activitate şi de rezultate şi se aplică în situaţiile în care cantitatea de produse sau activităţi nu depinde de efortul executantului. de muncitori din secţie În determinarea pe sectoare a cheltuielilor administrativ-gospodăreşti ale secţiilor şi ale întreprinderilor. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte. În cazul salarizării în regie. calitatea produselor este mai importantă decât cantitatea.   ( t h  Tsh ) i Tsh = tarif de salarizare orar. în locul volumului producţiei se iau în calcul (în faza antecalculaţiei) alţi parametri de care depinde mărimea lor: suprafeţele desfăşurate ale clădirilor (în m2) şi normativul financiar. 4. Procedee de determinare cantitativă şi valorică a producţiei în curs de execuţie. 5.2.

000 = 10. având preţul de 5000 lei/t .015 x 800) = 4343 lei/t. Ţinând cont de aceste informaţii se calculează salariul de bază pe oră pentru fiecare muncitor: Muncitor 1 Muncitor 2 Muncitor 3 Muncitor 4 - 1020 /170 850 /170 816 /170 808 /170 = = = = 6 lei/h 5 lei/h 4.9 h 0. 3. Pentru obţinerea unei unităţi din produsul A se execută operaţii tehnologice de către muncitori din profesia „p” şi categoria de calificare „c”.098 t.980 lei/t.020 850 816 808 Conform contractului colectiv de muncă muncitorii sunt obligaţi să lucreze 170 h/lună. 71 .din fabricaţie rezultă şi 0. treaptă.celofibră: 0. fabrică de textile are la secţia vopsitorie.150 h.77 x 5. astfel: Meseria/funcţia Muncitor 1 Muncitor 2 Muncitor 3 Muncitor 4 Vopsitor – şef Vopsitor Vopsitor Vopsitor Salariul lunar conform grilei (funcţie de categorie.3 x 42 + 1.25 x 2. 4 muncitori. muncitorul 1 a lucrat conform pontajului 160 h.5 x 40 = 136.015 t scamă care se valorifică la preţul de 800 lei/t Valoarea consumului de materii prime şi materiale pe tona de fir va fi: (0.5 h Felul operaţiei ştanţare – debitare lăcătuşărie prelucrare mecanică vopsitorie Tariful de încadrare pe oră 40 lei/h 42 lei/h 45 lei/h 40 lei/h Forma de salarizare aplicată este cea în acord.000) + (0. în legătură cu care se cunosc următoarele: Norma de timp (ore) 0. următoarele materiale: .098 x 10.75 lei/h Presupunem că într-o lună. .100 lei 4.5 h 0.1. etilenă al cărei preţ este 10. având preţul de 500 lei/t. iar muncitorul 4 . Cheltuielile efective cu executarea operaţiilor tehnologice pentru obţinerea produsului A de către muncitorii direct productivi sunt de: 0.deşeuri: 0.25 t. 2. Ch/t polietilenă = 1. calificare) 1.77 t. conform normelor de consum. având preţul de 2000 lei/t . Pentru a produce o tonă de polietilenă o uzină petrochimică are nevoie.01 x 500) – (0. muncitorii 2 şi 3 au lucrat conform pontajului câte 170 h. pentru producerea unei tone de sortiment de fir.5 x 45 + 0. Întreprindere textilă utilizează.000) + (0.01 t.3 h 1.poliester: 0. de 1.8 lei/h 4. direct productivi.9 x 40 + 0.000 lei/t.

Salariile muncitorilor direct productivi din atelierul de vopsitorie vor fi: 6 lei/h 5 lei/h 4. în acest mod se calculează.a sumelor înregistrate drept cheltuieli efective la poziţiile în cauză. folosit numai în antecalculaţie. la fondul de şomaj ş. prin cote-părţi determinate raportând totalul sumei cheltuielilor la numărul perioadelor de gestiune care trebuie să le suporte.8 lei/h 4. c) Procedeul statistico-matematic. Acest procedeu se bazează pe luarea în considerare. cu sau fără vreun corectiv . Aşa se procedează pentru defalcarea cheltuielilor înregistrate din cele suportate de mai multe exerciţii pe perioadele de gestiune la care se referă.000 x 110% = 59. din care 40.  Exemple: La o întreprindere din domeniul chimic s-a cheltuit în exerciţiul precedent (de bază) suma de 50.000. fapt ce duce spre normarea muncii şi formei de salarizare în acord. valoarea echipamentului de lucru suportată de întreprindere.000 lei d) Procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune presupune repartizarea valorii anumitor consumuri productive asupra purtătorilor sau sectoarelor care le-au ocazionat.000. în alt mod nu se pot calcula.000.000. amortizarea obiectelor de inventar.000 x 120% + 10.a.  Exemple: O societate închiriază un depozit. iar preţurile substanţelor de denocivizare cu 20%.000.5 3.75 lei/h x x x x 160 h 170 h 170 h 150 h = = = = = 960 850 816 712. Contractul de închiriere este încheiat pe o perioadă de 3 ani. contribuţiile la asigurările sociale. la nivelul sectorului de cheltuieli.000 lei. impune o evidenţă a timpului de muncă pe produs.338.000 lei materiale şi 10. spre a determina unele cheltuieli care. cum sunt: amortizarea mijloacelor fixe. Cheltuielile planificate vor fi: 40. 72 . în care amenajează un spaţiu frigorific al cărui cost se ridică la 72. suma respectivă se repartizează pe produse fără nici o dificultate.000.000 lei salarii. folosind procedeul diviziunii simple. o serie de consumuri productive în expresie bănească.000.5 Dacă producţia este omogenă. b) Procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute. Pentru anul următor se are în vedere faptul că salariile vor creşte cu 10%.000. Dacă producţia este variată (de exemplu: construcţii de maşini) repartizarea salariilor lucrătorilor direct productivi pe produse. în anul precedent.

Cota lunară de amortizare a cheltuielilor de construcţii montaj la depozitul luat cu
chirie este de: 72.000.000 / 36 luni = 2.000.000 lei / lună.
2. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte
Costurile indirecte sunt legate de un anumit obiect de cost, dar nu pot fi atribuite în
mod direct acestuia în mod fezabil din punct de vedere economic. Costurile indirecte sunt
repartizate obiectelor de cost folosind o metodă de repartizare a costurilor 21. Prin repartizarea
costurilor indirecte asupra zonelor (sectoarelor) şi, în final, asupra purtătorilor de costuri, se
adaugă la cheltuielile directe identificate pe purtătorii de costuri şi cheltuielile de regie sau
cheltuielile indirecte. Elementul esențial în repartizarea costurilor sau cheltuielilor indirecte îl
reprezintă alegerea criteriului sau bazei de repartizare. Baza de repartizare a costurilor este un
factor care face legătura dintre o cheltuială indirectă sau un cost indirect și un obiect de cost.
Alegerea bazei de repartizare trebuie făcută cu mare atenție deoarece aceasta poate influen ța în
mod semnificativ costul obiectului de cost și, implicit rentabilitatea acestuia. Baza de repartizare
poate fi atât financiară (de exemplu costurile cu manopera directă), cât și nefinanciară (de
exemplu numărul orelor de funcționare a utilajelor, număr ore de manoperă directă, etc). Baza de
repartizare aleasă trebuie să facă o legătură logică între cheltuielile indirecte și producția
fabricată. De exemplu dacă o operațiune consumă mai multe ore mașină decât ore de lucru atunci
ora mașină va reprezenta o bază de repartizare adecvată.
Un alt element important în procesul de repartizare a cheltuielilor indirecte îl
reprezintă momentul repartizării cheltuielilor indirecte.
Repartizarea cheltuielilor indirecte se poate face înainte sau după finalizarea
activității de producție. În practică managerii au nevoie de informații privind costurile înainte de
fabricarea produselor sau înainte de prestarea serviciilor. O soluție în acest sens ar putea fi
repartizarea cheltuielilor indirecte pe baza uneor core prestabilite. Cotele prestabilite de
repartizare a cheltuielilor indirecte de producție se bazează pe valori estimate ale cheltuielilor
indirecte, producției și bazelor de repartizare. În general cheltuielile indirecte sunt estimate în
cadrul procesului de elaborare a bugetelor.
a. Procedeul suplimentării, in forma sa clasică, presupune:
 alegerea unui criteriu (baze sau chei) de repartizare constând dintr-un element
comun tuturor produselor, lucrărilor, serviciilor etc. şi altor forme ale obiectelor de calculaţie
(zone de cheltuieli sau purtători de costuri) asupra cărora trebuiesc repartizate cheltuielilor
indirecte;
 calculul coeficientului de suplimentare de suplimentare prin raportarea
cheltuielilor de repartizat (Chr), care sunt de fapt cheltuielile indirecte la mărimea bazei de
repartizare selectate, după relaţia:
Ks 

Chr
n

b
j 1

j

în care: Ks reprezintă coeficientul de suplimentare;
Chr - cheltuieli de repartizat;
j - numărul de ordine al zonei de cheltuieli sau purtător de costuri;
bj - baza de repartizare corespunzătoare unei zone de cheltuieli sau
purtător de costuri;

21 Charles T. Horngren, Srikant M. Datar, George Foster, Contabilitatea costurilor
– o abordare managerială, Ediția a XI-a, Editura Arc, Chișinău, 2006,
traducereRodica Levițchi, Vasile Levițchi, Diana Stanciu, pag. 107;
73

n - numărul zonelor de cheltuieli / purtători de costuri asupra cărora se
face repartizarea cheltuielilor indirecte.

 calculul cotei de cheltuieli CIj ce revine unui produs, lucrare sau alt purtător de
costuri, cu relaţia: CIj = bj x Ks

-

Procedeul suplimentării în forma sa clasică, în activitatea practică se poate aplica în
mai multe variante şi anume:
procedeul unic de suplimentare;
procedeul coeficienţilor diferenţiaţi de repartizare
procedeul coeficienţilor selectivi de repartizare
Procedeul unic de suplimentare presupune că pentru repartizarea unei întregi
categorii de costuri indirecte, se utilizează o singură bază de repartizare şi, în consecinţă, un
singur coeficient de suplimentare.
 Exemplu:
La o întreprindere care fabrică produsele A, B, C se efectuează cheltuieli indirecte de
producţie (comune de secţie) în sumă de 54.000 lei şi se alege drept criteriu pentru repartizarea
lor pe purtători de costuri salariile directe ale căror valori sunt: pentru produsul A – 28.000 lei,
pentru produsul B – 24.000, pentru produsul C- 20.000 lei;
Se cere determinarea cotei de cheltuieli indirecte ce revine pe fiecare produs folosind
procedeul suplimentării, forma clasică, varianta coeficientului unic, folosind ca bază de
repartizare salariile directe.
54.000
Ks 
 0,75
72.000
lei/1 leu cheltuială directă (75% din cheltuielile directe)
Cota de cheltuieli de secţie ce revine pe fiecare produs va fi:
Pentru A: 0,75 x 28.000 = 21.000 lei;
Pentru B: 0,75 x 24.000 = 18.000 lei;
Pentru C: 0,75 x 20.000 = 15.000 lei;
= 54.000 lei;
În contabilitatea de gestiune, repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie, pe cele
trei produse se înregistrează astfel:
921
921.A
921.B
921.C

=

923

54.000.000
21.000.000
18.000.000
15.000.000

Procedeul coeficienţilor diferenţiaţi de repartizare, implică repartizarea
cheltuielilor indirecte cu ajutorul unor coeficienţi care diferă de la un fel de cheltuială la altul,
aşa cum diferite sunt şi bazele de repartizare alese în acest scop. De exemplu, amortizarea unei
clădiri în care funcţionează mai multe secţii sau ateliere se repartizează pe aceste zone
proporţional cu suprafaţa acestora; consumul de energie electrică în scopuri motrice, în cazul
existenţei unui singur contor, se repartizează proporţional cu puterea instalată a motoarelor
electrice din fiecare zonă; cheltuielile cu retribuirea personalului auxiliar şi tehnic se repartizează
74

pe zone, în funcţie de orele efectuate de acesta; cheltuielile cu întreţinerea spaţiului productiv se
repartizează pe sectoare, proporţional cu suprafaţa acestora ş.a.m.d.
 Exemplu:
O unitate cu profil industrial dispune de trei secţii de producţie S1, S2, S3.
Cheltuielile indirecte înregistrează următoarele valori: cheltuieli cu amortizarea - 15.200.000 lei;
Cheltuielile cu energia electrică – 16.240.000, iar cheltuielile cu apa sunt de 6.000.000 lei; Se
cunosc următoarele informaţii: suprafaţa celor trei secţii este: S1: 1200 m 2, S2: 1.500 m2 şi S3:
1300 m2; Consumul de energie electrică în cele trei secţii este: S1: 11.000 Kw, S2: 8.000 Kw, S3:
10.000 Kw; Consumul de apă în cele trei secţii este: S1: 2.000 m3; S2: 1980 m3, S3: 1020 m3.
Se cere determinarea cotei de cheltuieli indirecte ce revine pe fiecare secţie, folosind
procedeul suplimentării, forma clasică, varianta coeficienţilor diferenţiaţi.
Repartizarea cheltuielilor cu amortizarea pe secţii:
15.200.000
15.200.000
Ksamortizare 

 3.800 lei/m 2
1.200  1.500  1.300
4.000
Se calculează:
Se determină cota de cheltuieli cu amortizarea ce revine pe fiecare secţie:
Pe S1:
Pe S2:
Pe S3:

1.200 m2
1.500 m2
1.300 m2

x 3.800 lei/m2
x 3.800 lei/m2
x 3.800 lei/m2

= 4.560.000
= 5.700.000
= 4.940.000
15.200.000

În contabilitatea de gestiune, înregistrarea cheltuielilor cu amortizarea pe secţii se
înregistrează astfel:
923
923.S1
923.S2
923.S3

=

901

15.200.000
4.560.000
5.700.000
4.940.000

Repartizarea cheltuielilor cu energia electrică pe secţii:
16.240.000
16.240.000
Ksen.el 

 560 lei/kw
11.000  8.000  10.000
29.000
Se calculează:
Se determină cota de cheltuieli cu energia electrică ce revine pe fiecare secţie:
Pe S1:
Pe S2:
Pe S3:

11.000
kw
8.000 kw

x

10.000
kw

x

560
lei/kw
560
lei/kw
560
lei/kw

x

=
=
=

6.160.000
lei
4.480.000
lei
5.600.000
lei
16.240.000

În contabilitatea de gestiune, înregistrarea cheltuielilor cu energia electrică se
înregistrează astfel:
923

75

=

901

16.240.000

923.S1
923.S2
923.S3

6.140.000
4.480.000
5.600.000

Repartizarea cheltuielilor cu apa pe secţii:
5.000.000
6.000.000
Ksapa 

 1.200 lei/m 3
2
.
000

1
.
980

1
.
020
5
.
000
Se calculează:
Cota de cheltuieli cu apa ce revine pe fiecare secţie se determină astfel:
Pentru S1:

2.000
m3
1.980
m3
1.020
m3

Pentru S2:
Pentru S3:

x 1.200
lei/m3
x 1.200
lei/m3
x 1.200
lei/m3

= 2.400.000
lei
= 2.376.000
lei
= 1.224.000
lei
6.000.000
lei

În contabilitatea de gestiune, înregistrarea cheltuielilor cu energia electrică se
înregistrează astfel:
923
923.S1
923.S2
923.S3

=

901

6.000.000
2.400.000
2.376.000
1.224.000

 procedeul coeficienţilor selectivi de repartizare presupune folosirea unor
coeficienţi care diferă nu doar de la o categorie la alta de cheltuieli indirecte, dar şi de la o secţie
la alta, pe considerentul că unele dintre produse suportă operaţii tehnologice în anumite secţii, iar
altele, evitându-le, ocupă spaţii productive în celelalte secţii, pentru ca o altă parte din produse să
parcurgă itinerarul tehnologic prin toate secţiile. În asemenea condiţii, cheltuielile de regie ale
anumitor secţii vor trebui repartizate numai asupra acelor produse care au suportat operaţii
tehnologice în acea secţie.
b. Procedeul suplimentarii mai poate îmbrăca şi forma cifrelor relative de
structură, caz în care lucrările presupuse sunt următoarele:
- alegerea bazei de repartizare;
- calculul ponderii pe care o are baza de repartizare corespunzând fiecărui obiect
de calculaţie în totalul bazei de repartizare, conform relaţiei:
Gj 

bj

b
j 1

-

Gj 

n

j

sau

bj

100

n

b
j 1

j

in care:
G - ponderea bazei de repartizare a fiecărui obiect de calculaţie,
faţă de total bază de repartizare,
b - nivelul bazei de repartizare corespunzând obiectului de
calculaţie,
j - obiectul de calculaţie (zonă, purtător de costuri) asupra căruia
trebuie repartizate cheltuielile.

aplicarea coeficienţilor sau procentelor (G) respective asupra cheltuielilor de j
repartizat (Chr), determinându-se cote de cheltuieli indirecte ce revin fiecărui obiect
de calculaţie.
Prin aplicarea acestei variante se obţin aceleaşi rezultate ca şi în cazul variantei
clasice a procedeului suplimentării. Avantajul coeficienţilor de structură este că ei, spre
76

Primele două procedee se întemeiază pe relaţia ideală dintre cheltuielile de producţie şi volumul producţiei. Calculul abaterii (xt) volumului activităţii (producţiei) faţa de volumul mediu al acesteia. an).Q în care: xt. reprezintă abaterea volumului producţiei faţă de volumul mediu al acesteia.numărul perioadelor de gestiune luate în calcul. 4. a) Procedeul celor mai mici pătrate implică: 1.volumul producţiei dintr-o perioadă de activitate. trimestru. atât în cazul aplicării metodei direct-costing. în care sens sunt de luat în seamă o serie de recomandări 3. utilizând relaţia: 77 . Procedeele folosite în scopul delimitării anumitor cheltuieli de producţie în variabile şi fixe sunt: procedeul celor mai mici pătrate. Indiferent de varianta adoptată pentru aplicarea procedeului suplimentării. reprezintă abaterea cheltuielilor de producţie supuse repartizării faţă de cheltuielile medii. t . n . Cht cheltuieli din perioada de referinţă şi care trebuiesc separate în variabile şi fixe. de la media cheltuielilor. procedeul punctelor de maxim şi minim.) cheltuielilor de producţie considerare. Această delimitare este aplicabilă şi în cazul unui total oarecare de cheltuieli în procesul de analiză a cheltuielilor de exploatare. Determinarea volumului mediei de activitate pentru o perioadă de referinţă (precedentă). 3. Procedee de delimitare a cheltuielilor de producţie în variabile şi fixe Delimitarea cheltuielilor de producţie în variabile şi fixe apare ca necesară pentru cheltuielile de regie mixte. n .numărul perioadelor de activitate luate în calcul. Determinarea cheltuielilor medii corespunzătoare perioadelor luate în calcul: n Ch   Ch t 1 t n în care: Ch reprezintă cheltuielile medii din perioada considerată. cu relaţia: xt = Qt . Calculul cheltuielilor variabile unitare (Chv). vis-a-vis de evoluţia volumului activităţii.perioada de activitate (lună. procedeul analitic ş. folosind relaţia: yt = Cht – Ch în care: y. Calculul abaterii (yt.. consta în faptul că se pot folosi o perioadă mai îndelungată de timp.deosebirea de forma clasică. folosind relaţia: în care: Q reprezintă volumul mediu al producţiei.a. 5. n Q Q t 1 t n 2. Qt . problema esenţială a acestuia o reprezintă alegerea celei mai potrivite baze de repartizare. cât şi pentru elaborarea antecalculaţiei sau bugetelor de costuri indirecte în cazul aplicării metodelor costurilor clasice sau al metodei costurilor standard.

000 93.000.600.000 -500 -2. Determinarea cheltuielilor variabile totale în baza relaţiei: Chv =chv x Q 7. activ.000  4.300 10.000 40. 1 n x 2 t 1 6.000 2.600.200.000 1.000 6.000 .000 490.600.000 160.000.000 +400 +1.000.000.960.000.000 lei. vor fi: Chv = 4000 lei/buc x 10.480. se pot calcula cheltuielile variabile unitare:  xy  6.000 -700 -2.800. – situația cheltuielilor și a volumului producției Abat.200.000.000 Volumul mediu de activitate: Q = 60.400 10.000.000 78 .000 lei / buc chvu   x 2 1.480.620. Martie Aprilie Mai Iunie Total Volumul activităţii Qt 10.000 -200 -800.000 91. Cheltuielile fixe aferente lunii mai vor fi: Chf= 91. adică: Chf = Chr-Chv.620.  Exemplu: Pentru ilustrarea metodologici de aplicare a procedeului şi utilitatea sa.000 buc.000 89.000 Produsul abaterilor de volum şi cheltuieli xy 160. de exemplu în luna mai.800 60.000.800 9.200.000.000 250.000. se prezintă tabelul de mai jos: Luna Ian Febr.000.800.000 ore) se pot stabili cheltuieli indirecte aferente aceste luni: cheltuielile fixe (se menţin) = 50.000. vol.000. Determinarea cheltuielilor fixe totale prin diferenţa între totalul cheltuielilor de repartizat (Chr) şi cheltuielile variabile (Chv).000 +200 +800.000 +800 +3.000 540. / lună Media lunară a cheltuielilor generale pe secţie: Ch = 540.000 lei şi volumul activităţii pentru o lună viitoare (de exemplu iulie: 12.000 = 50.000 88.000 lei.000 87.560.000 40.000.000 160. Cunoscând cheltuielile fixe totale în valoare de 50.000 Tabel nr. Abaterea de la Abaterea Cheltuieli faţă de medie a medie comune ale producţia medie cheltuielilor pătratică a secţiei (total) volumului xQQ x  Cht  Ch activităţii (x2) 90.200 9.000 1.000 buc.000 640.000 640. / 6 luni = 10.000 lei.000 Cheltuielile variabile totale.000.600. În baza acestor date.200. 3.400 = 41.000.n Ch v   (x t y t ) în care t reprezintă perioada de gestiune luată în calcul.500 9.000/6 luni = 90.000 0 0 1.600.41.1.

dacă se obţine din activitatea de bază şi respectiv. precum şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.000 chvu    4. Ion Ionescu.000 ore = 48. care se face.Cheltuielile fixe ale oricăreia dintre luni vor fi aceleaşi (de exemplu aprilie) = 87. Procedee de determinare cantitativă şi valorică a producţiei în curs de execuţie Pentru calcularea costului efectiv al producţiei finite este necesară separarea din totalul cheltuielilor a celor aferente producţiei în curs de execuţie.000 b. 2007.200.000.000 Total: 98. 79 .800  9. Contabilitatea de gestiune conformă cu practica internațională. Editura Universitaria. de asemenea.000. precum şi produsele nesupuse probelor şi inspecţiei tehnice sau necompletate în întregime. Determinarea valorică constă în evaluarea cantităţilor preluate din lista de inventariere.000 Q max  Q min = 10. de exemplu iulie (volumul activităţii = 12.000.000. de regulă.000. pag.000 lei. lucrările şi serviciile. dacă rezultă din aceste activităţi. acesta se preia în debitul contului 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” în corespondență cu creditul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”.(4000 x 9300) = 50. adică a etapelor (fazelor) de fabricaţie parcurse şi stadiul de prelucrare în care se află22. după stabilirea costului producţiei în curs de execuţie. Daniel Goagară. vor fi 50.300 buc = 37. Procedeul punctelor de maxim şi minim Acest procedeu necesită următoarele relaţii de calcul: (se vor folosi datele din exemplul anterior) .300 1. 82. Se consideră producţie în curs de execuţie producţia care nu a trecut prin toate fazele de prelucrare prevăzute în procesul tehnologic.000 6.000 + (4000 x 12.000 buc.000 .Stabilirea cheltuielilor variabile aferente unei cantităţi de producţie Qt: Chv = chvu x Qt De exemplu Chv (aprilie) = 4. În cazul utilizării sistemului conturilor de gestiune din clasa 9.Determinarea cheltuielilor variabile unitare ca raport între variaţia cheltuielilor în două puncte extreme şi variaţia producţiei în două puncte extreme: Ch max  Ch min 93.200. având în vedere gradul de finisare tehnică.000 4. la costul efectiv.000  87. Cantităţile stabilite se înscriu în listele de inventariere. 933 933 = = 921 922 22 Constanța Iacob.000. Din punct de vedere cantitativ.200. . Craiova.cheltuielile variabile: 4000 lei/buc x 12.000) = 98.200.000 . Valoarea producţiei în curs de execuţie se poate determina prin metoda inventarierii (directă) sau prin metoda contabilă (indirectă).500 lei/buc.000 lei/buc x 9. producţia în curs de execuţie se determină prin inventariere la locurile de muncă sau de depozitare potrivit normelor de inventariere. creditul contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. .Cheltuielile totale pentru o lună viitoare. În cazul producţiei în curs de execuţie se cuprind.

Prin urmare. Q . Chi reprezintă suma cheltuielilor dintr-un articol de calculaţie. Supraevaluarea. procedeul cantitativ. prin electroliza clorurii de sodiu. Procedee de calcul a costului pe unitate de produs Pentru determinarea costului unitar pe purtători se folosesc procedee diferite.000 7. procedeul cifrelor de echivalenţa procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul principal şi procedeul valorii rămase.000 lei / t 600.000 lei. b) Procedeul cantitativ se utilizează pentru calculul produselor colaterale. respectiv subevaluarea producţiei în curs de execuţie influenţează direct asupra costului efectiv al produselor finite.000   8.000 80 . a) Procedeul diviziunii simple este folosit pentru determinarea costului unitar în cazul producţiei omogene şi are la bază următoarea relaţie matematică: n Cu   Ch i 1 Q în care: cu reprezintă costul unitar.. în funcţie de numărul produselor fabricate. costul unui produs j.000  2.000 tone hidroxid de sodiu. rezultă suma cheltuielilor efective aferente producţiei finite. exprimată cu ajutorul aceleiaşi unităţi de măsură. Astfel. în cazul când acestea au valori de întrebuinţare apropiate şi sunt considerate în totalitate produse principale. luându-se în considerare cantitatea efectiv valorificată (qj) se determină cu relaţia: qj Cu j  cu  q1 Acest procedeu de calcul se poate utiliza în producţia sodei caustice.Astfel că.216. cheltuielile ocazionate de instalaţia de electroliza a clorurii de sodiu sunt de 7. calculul cu exactitate a costului producţiei finite depinde de determinarea corectă a costului producţiei în curs de execuţie.. înregistrate în creditul acestor conturi. 2000 tone hidrogen şi 300.reprezintă cantitatea obţinută din fabricaţie în cazul unui anumit produs. de corelaţia ce există între produse şi cheltuieli etc.reprezintă felul produselor fabricate. dar şi asupra indicatorilor de eficienţă. Relaţia de calcul este următoarea: n Cu   Ch i 1 m qj în care: q .000.000. Deci costul mediu al tonei de produs electrolitic este de: 7.000  300.  Exemplu: Într-un combinat chimic.cantitatea producţiei care formează obiectul calculaţiei. iar producţia obţinută constă din 600. j .216. prin scăderea din totalul cheltuielilor de producţie a cheltuielilor aferente producţiei în curs de execuţie. Deci.000 tone clor. se cunosc următoarele procedee: procedeul diviziunii simple.000. fabricaţia semicocsului etc. 1 Ceilalţi termeni ai relaţiei au aceleaşi semnificaţii ca în cazul procedeului anterior prezentat.000 902.216.

700 . grinzi etc. şi produse secundare. 8.600 lei/t 250. zinc şi plumb şi. neputându-se delimita pe produse. De pildă. În procesul de electroliză a apei. Producţia sorto-dimensională sau tipo-dimensională se caracterizează prin aceea că în urma procesului tehnologic se obţin produse într-o gamă largă de tipuri. Procedeul coeficienţilor de echivalenţă se poate aplica în mai multe variante: coeficienţii de echivalenţa simpli. dimensiune etc. Prin înmulţirea acestui cost cu coeficienţii de echivalenţă stabiliţi pentru fiecare tip. În cazul obţinerii. De exemplu. ▪ Varianta coeficienţilor de echivalenţă simpli constă în exprimarea producţiei eterogene printr-o unitate de măsură convenţională şi. întrucât întreaga cantitate obţinută se valorifică.000 tone clor. respectiv preţuri diferite. şipci. Utilizarea indicilor de echivalenţă calculaţi ca raport invers devine necesară atunci când o parte din cheltuielile de producţie repartizabile (de obicei cele de prelucrare ) se află în raport invers proporţional faţă de mărimea unui anumit parametru care exprimă efortul de fabricaţie. aur şi argint. Utilizarea procedeului coeficienţilor de echivalenţă în cazul producţiei cuplate este determinată de faptul că cheltuielile sunt evidenţiate global. pe lângă produsele principale. dimensiuni sau calităţi diferite şi. dulapi. prin raportarea cheltuielilor totale sau şi pe fiecare articol de calculaţie (care au fost global colectate) la volumul producţiei convenţionale. De asemenea.000  300. rezultă oxigen şi hidrogen etc.412 lei/t 1. concentrate de cupru. de aceea.000 .pentru hidrogen: . în industria lemnului prin prelucrarea buştenilor rezultă sortimente diferite de cherestea.pentru clor: Notă: costul hidroxidului de sodiu va fi egal cu costul mediu de 8000 lei. În cazul producţiei sorto-dimensionale.Presupunându-se ca pe timpul depozitării se pierd 300 tone hidrogen şi nu-şi găsesc utilizarea 50. Producţia cuplată se caracterizează prin faptul că din aceeaşi materie primă şi acelaşi proces tehnologic rezulta mai multe produse principale cu sau fără produse secundare. c) Produsul coeficienţilor de echivalenţă se aplică în întreprinderile cu producţie cuplată şi în cele cu producţie sorto-dimensională sau tipo-dimensională. se determină costul unitar al fiecăruia dintre aceste produse.000  9. ca produse principale. procedeul coeficienţilor de echivalenţă se utilizează pentru calculul costurilor produselor principale.000 8. după scăderea din totalul cheltuielilor a celor aferente produselor secundare. sort. din procesul de concentrare a minereurilor neferoase complexe rezultă. întrucât materia primă şi procesul tehnologic sunt unice. Pentru stabilirea coeficienţilor de echivalenţă se pot utiliza diferite criterii 81 . coeficienţii de echivalenţă complecşi şi coeficienţii de echivalenţă agregaţi. utilizarea acestui procedeu este determinata de necesitatea simplificării lucrărilor de calculaţie în condiţiile unei atât de numeroase game de sorto-dimensiuni.000   9. căpriori. se calculează costurile celor doua produse astfel: 2. trebuie să aibă costuri. reprezentând valori de întrebuinţare diferite. se determină costul pe unitate convenţională. sulf.. ca produse secundare. coeficienţii de echivalenţă pot fi calculaţi ca raport direct sau ca raport invers. fiecare dintre acestea pot avea dimensiuni şi calităţi diferite.

560 = =0.000 60. etc. sort.700 82 . consumul specific de materii prime.280 0.7 Cs L2 0.calcularea indicilor de echivalenţă: pi Iei = pb pi = parametru produs i  ca raport direct: Iei = - pb pi  ca raport invers: pb = parametru produs de bază determinarea cantităţilor exprimate în unităţi echivalente: Quei  Qi  Iei calculul costului pe unitatea echivalentă Cheltuieli totale cue = n  Quei i=1 - determinarea costului pe unitatea fizică de produs.8 0. se consideră. volumul.490 Cs L4 0. diferenţiaţi în timp ca nivel de la un produs la altul (aceşti parametri pot fi de natură tehnică: suprafaţă. CsL1 0.280 = =1 = =0.000 60.000 lei. după cum urmează: Produs L.700 .1 L. preţul de livrare pentru fiecare tip. lungime.4 Cantitatea (buc. suprafaţa. dimensiune. valoarea salariilor directe).7 Cs 0. .) 100. de exemplu o secţie de ambalaje din mase plastice.3 L.7 = =0. cum ar fi.alegerea unui produs reprezentativ (de bază) din gama produselor. greutate. care fabrică 4 tipuri de lădiţe. densitate.de echivalare a producţiei. precum şi alţi parametri tehnico-economici specifici diferitelor domenii ale producţiei.490 0.000 80.7 K3 = Cs L1 K4 = Cs L1 0.2 L. lăţime.000 Consum specific de materie primă (kg/buc.300. ca produs între costul unităţii echivalente şi indicele de echivalenţă. cu i = cue × Iei  Exemplu: Pentru explicarea şi demonstrarea acestui procedeu. .560 Totalul cheltuielilor directe şi indirecte efectuate în cadrul secţiei respective în perioada de gestiune este de 33.700 L1 L1 K1 = K2 = Cs L3 0.alegerea unui parametru comun tuturor produselor.4 Cs 0.) 0.produs etalon 0. Etapele de calcul în cazul utilizării indicilor de echivalenţă simpli sunt: . timpul de muncă. sau de natură economică: valoarea materiilor prime consumate.

x 1 = 100. dimensiune. Metodologia de calcul a costurilor unitare. x 0.000 buc = 150 lei/buc. tip.4 = 32.Se exprimă întreaga cantitate de producţie fabricată în unităţi echivalente prin înmulţirea cantităţilor obţinute din fiecare produs cu coeficienţii de echivalenţa. timpii de lucru pentru cheltuielile cu manopera directă etc. .În continuare. sunt aceleaşi ca şi în variantele anterioare. L. Se calculează costul unei unităţi echivalente prin raportarea totalului cheltuielilor directe şi indirecte la totalul cantităţii produselor exprimate in unităţi echivalente: Cue = 33.e. la diferitele produse.7 = 42. se iau două sau mai multe criterii de echivalare conjugate între ele. sort. obţinându-se.000 lei / 222. sorturilor etc.4 60. Cu4 = 150 x 0. la stabilirea coeficienţilor.000 buc.e.300. după care rezultatele se însumează astfel: L. L.e. Cu2 = 150 x 0.4 = 60 1ei/buc.însumarea coeficienţilor de echivalenţă complecşi aferenţi fiecărui produs.8 = 120 lei/buc. coeficienţii corespunzători diferitelor tipo-dimensiuni (1.determinarea pentru fiecare articol de calculaţie a coeficienţilor de echivalenţă complecşi prin ponderarea coeficienţilor de echivalentă simpli cu greutatea specifică a fiecărui articol de calculaţie în totalul cheltuielilor de producţie. De exemplu.000 u. x. se vor determina pe baza prestaţiilor Cs T Cs T Cs T Cs T K1= 1 × 1 K2 = 2 × 2 K3 = 3 × 3 K4 = 4 × 4 Cs1 T1 Cs1 T1 Cs1 T1 Cs1 T1 ▪ Varianta coeficienţilor de echivalenţă agregaţi are caracteristic faptul că înlătură gradul de convenţionalism pe care îl prezintă variantele anterioare.7 = 105 1ei/buc. dacă drept-criteriu de echivalare se consideră consumurile specifice (Cs) şi timpii de muncă corespunzători (T). .8 = 48.l 100. etapele de parcurs pentru determinarea costurilor unitare ale produselor.000 buc.000 buc. L. coeficienţii de echivalenţă agregaţi. astfel. d) Procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul principal se aplică în acele unităţi de producţie (industriale sau agricole) în care din procesul tehnologic se 83 .0.3 80 000 buc. luat ca etalon.000 u. conform acestei variante impune: . x 0. Cu3 = 150 x 0. Exemplu: consumul specific pentru materii prime. care nu ţin seama de diferenţierea ponderilor pe care le deţin diferitele categorii de cheltuieli faţă de total.stabilirea coeficienţilor simpli pentru fiecare articol de calculaţie în parte pe baza de criteriului cel mai potrivit acestuia. ▪ Varianta coeficienţilor de echivalenţă complecşi se caracterizează prin aceea că. .e..2 80.000 u. 2 şi 3) în raport cu produsul 1.000 u. Se determină costul efectiv unitar pentru fiecare produs prin înmulţirea costului unităţii echivalente cu coeficienţii de echivalenţă: Cu1 = 150 x 1 = 150 lei/buc.000 u.e Total cantitate în unităţi echivalente = 222.

prin însumarea acesteia cu cantitatea de produs principal. e) Procedeul valorii ramase Acest procedeu se aplică în situaţiile când dintr-un proces de producţie unitar rezultă simultan un produs principal şi unul sau mai multe produse secundare. calculul costului unitar al produsului principal se face cu relaţia: în care Cht  Vs cu  Ch = suma absolută a cheltuielilor cuprinse într-un articol de calculaţie. determinarea cheltuielilor totale ce revin produsului principal. Cost total produs secundar = 1. Q f . greutatea viţeilor se transformă în hectolitri lapte pe baza unui coeficient de transformare. prin urmare. Relaţia produs principal . de exemplu 1 kg = 5. Exemplu: La o întreprindere cheltuielile totale sunt de: 51.200 t = 5000 lei/t. Cantitatea totala teoretică de produs secundar este 10.000. ponderând costul unitar al acestuia (determinat în etapa precedentă) cu cantitatea reală a acestui produs.000. stabilită pe calea evaluării.000 m3) = 10. să se afle costul unitar al produsului respectiv (cu).produs secundar: 1000 m3 = 1 t. determinându-se costul unitar al acestui produs. producţia de gaz de cocs se echivalează cu cea de cocs metalurgic după relaţia 2000 m3 gaze = 1 t de cocs. obţinându-se cheltuielile aferente produsului secundar.cantitatea de produs secundar.000 lei / 10. Cost total produs principal = 10. 3. 2.000 lei. Cost total produs secundar = 51.1. Calculul costului pe baza acestui procedeu presupune următoarele operaţii: transformarea cantităţii obţinute din produsul secundar în cantitate echivalentă de produs principal şi.000. obţin un produs principal şi un produs ce se considera secundar.000. în producţia zootehnică. şi viţei. producţia obţinută: la produsul principal A: 10. 4.articolele de calculaţie componente ale acestuia. de regulă. În varianta cea mai simplă a acestui procedeu. la bateriile de cocs. se obţine cantitatea totală teoretică de produs principal. să se poată transforma. în acest mod.200 t Cost unitar pentru produsul principal = 51. se raportează la cantitatea acestuia (Q) pentru ca. 84 . pe baza unei anumite relaţii. sau qs . De exemplu în schelele petroliere.000 lei . pe lângă lapte.7 litri lapte.50. raportarea totalului cheltuielilor la cantitatea totală teoretică de produs principal. Potrivit acestui procedeu. la categoria vaci de lapte.000 lei = 1.000 tone A şi la produsul secundar B: 2000 m3.000. cheltuielile de producţie evidenţiindu-se global. separarea din totalul cheltuielilor a celor aferente produsului principal.000 lei.000 t x 5000 lei = 50.000. care se raportează la cantitatea reală a produsului secundar. obţinându-se. producţia de gaze de sondă se echivalează cu producţia de ţiţei după relaţia 1000 m3 gaze = 1 t ţiţei. obţinându-se costul unitar pentru produsul principal.000 t + (2000 m3 x 1 t / 10.000 lei. pe plan teoretic.000 lei / 2000 m3 = 500 lei/m3. la preţuri convenţionale. Restul cheltuielilor (valoarea rămasă) se consideră ca fiind ocazionate de produsul principal şi. dacă există posibilitatea ca. cantitatea produsului secundar în cantitate echivalenţă de produs principal). totalul cheltuielilor de producţie (Cht) este diminuat cu suma cheltuielilor aferente producţiei secundare (Vs).000.

Cantităţile de produse şi servicii evaluate astfel se scad de la secţia furnizoare şi se adaugă la costurile secţiei primitoare. . Aceste preluări se repetă până când diferenţele devin atât de mici.018. j . costurile acestor produse.500 cu A   1. Pentru obţinerea acestei producţii s-au cheltuit 10. Cantitatea de produs secundar consumată productiv în interiorul întreprinderii poate fi evaluată la preţul de vânzare 5.78 lei/kg 9. preţul de vânzare al produsului secundar este de 5.100 kg.000 – 5.preţul convenţional al produsului secundar.000.450 mii lei.500 x 5. Q . încât pot fi neglijate.100 Procedee de calcul privind producţia de fabricaţie interdependentă Una din caracteristicile activităţii auxiliare o constituie livrările reciproce de produse. Astfel 12. pentru că nu s-au calculat.000  768. iar 12.500 se vând terţilor.000 mii lei.cantitatea de produs principal obţinută din fabricaţie.500 se consumă producţiv în aceeaşi întreprindere. n  chi i 1 Exemplu: Dintr-un proces de producţie rezultă într-o anumită perioadă 9. Evaluarea prestaţiilor reciproce la un preţ prestabilit.700 lei/kg.000.felul produselor secundare obţinute.000 = 62. Livrări reciproce pot avea loc şi între secţiile de bază ale unei unităţi (fabricaţie interdependentă).700 lei/kg. Costul produsului principal va fi: 10. iar profitul minim 6%. Problema care se ridică în asemenea situaţie este aceea a modului de calcul a costurilor efective ale acestor produse atâta vreme cât decontarea livrărilor reciproce nu a avut loc şi aceasta nu s-a putut efectua.500 mii lei.000 kg. întrucât nu se cunosc. lucrări şi servicii ce au loc între secţiile şi atelierele unei unităţi . Calcule iterative. 4. sau procedeul reiterării constă în efectuarea unor prelucrări repetate şi succesive.n Cu  m  chi   (q p) j1 1 s j p . Din cele 176.000 lei/kg. Acest procedeu este folosit mai ales în etapa de elaborare a antecalculaţiilor. = 768.000 x 0. fără a ţine seama de prestaţiile reciproce. lucrări sau servicii.000 produs secundar B. pentru nevoile de producţie. de către secţiile primitoare.. Se determină cheltuielile aferente cantităţii de produsului secundar B care se vinde terţilor: 5. - - - 85 Se pot utiliza următoarele procedee: elaborarea calculaţiilor privind costul fiecărui produs.500 kg.450  62.06 = 4.000 lei/kg. produs principal A şi 176. cote care sunt proporţionale cu volumul fizic al producţiei preluate de la aceste secţii. x 163. produs secundar 163. a unor cote părţi din cheltuielile secţiilor furnizoare de produse sau prestaţii reciproce.

situaţia cheltuielilor secţiilor cu producţie de fabricaţie interdependentă şi a producţiei realizate şi furnizate celorlalte secţii se prezintă astfel: Tabel nr. Chp – cheltuieli aferente producţiei preluate în sistemul prestaţiilor reciproce.200 CA 100. Qt – cantitatea totală a producţiei. centrala termică (CT).800 8.000 10. . iar pe de altă parte furnizează utilităţi şi secţiilor principale.Etapele care se parcurg în cazul utilizării procedeului reiterării sunt: . cu producţie de fabricaţie interdependentă. Calculele se reiau până când diferenţele care apar la nivelul secţiei auxiliare furnizoare şi care reprezintă preluări de cote de cheltuieli în sistemul prestaţiilor reciproce nu mai sunt semnificative pentru nivelul costului.000 Kw 150.Determinarea ponderii producţiei livrate fiecărei secţii auxiliare beneficiare ca raport între cantitatea livrată şi cantitatea totală a producţiei realizată de secţia auxiliară furnizoare. Într-o perioadă de gestiune. centrala de apă (CA). se notează producţia (în expresie valorică) a fiecărei secţii în funcţie de costul unitar ca fiind egală cu cheltuielile iniţiale ale secţiei producătoare la care se adaugă contravaloarea prestaţiilor primite de la celelalte secţii în funcţie de costul unitar. Secţiile de producţie auxiliară îşi furnizează reciproc utilităţi.000 16.000 65.000 400. Qi K Qt – cantitatea totală a producţiei realizată în secţia auxiliară. astfel: Qi – cantitatea livrată.000 10. lei) CE CT CA de bază administrativ furnizoare CE 180. y. există trei secţii auxiliare şi anume: centrala electrică (CE).000 Gcal 5.000 11.000 85.000 CT 150. Qt K – ponderea producţiei livrate fiecărei secţii beneficiare.000 40. .2. .000 100.000 41.Calculul costului pe unitatea de produs. Chc – cheltuieli aferente producţiei cedate în sistemul prestaţiilor reciproce.Situaţia producţiei obţinute şi a cheltuielilor de producţie în cele trei secţii auxiliare Secţii Destinaţie primitoare Total cheltuieli Producţie Secţii interdependente (auxiliare) Alte destinaţii iniţiale obţinută Secţia Sector Secţii ( mii. conform relaţiei: cu  Chi  Chp  Chc Qt  Qc Chi – Cheltuieli iniţiale ale secţiei furnizoare.667 m3 20. Qc – cantităţile cedate. - Procedeul algebric presupune calcularea costurilor producţiei de fabricaţie interdependentă simultan prin formarea şi rezolvarea unui sistem de ecuaţii liniare avându-se în vedere următoarele: costurile unitare ale diferitelor produse ale secţiilor auxiliare se consideră necunoscute (x. obţinându-se astfel cheltuieli aferente producţiei livrate fiecărei secţii auxiliare beneficiare.procedeul reiterării: Într-o întreprindere cu profil industrial.  Exemplu .667 86 . 3.Ponderile calculate anterior se aplică succesiv la cheltuielile înregistrate la secţia auxiliară furnizoare. etc).

187.500.000 67.440. CA/CT = 0.25 x (27.25 (25%) 400. CT/CE = 0.667 K CA / CT  10.Se cere să se evalueze şi deconteze prestaţiile secţiilor cu producţie de fabricaţie interdependentă prin cele trei procedee enumerate mai sus.721.000) = 95.792.875 lei.219 .375.850.25 x (13.375 x (27.813 13.000 45. Reiterarea III: CE/CT = 0.000 = 45.700.010 lei.375 x 180.000 + 46.000.375. CA/CT = 0.009.792. CT/CA = 0.000.850.48 x (30.483.000) = 54.48 x (100.000 + 54.741.48 x (9. CA/CE = 0.000 lei.875 + 23. Reiterarea II: CE/CT = 0.000 46.000 + 46.203) = 13.483.000.5%) K CE / CA   0.000.154 lei.125 x (150.000 lei. CT/CA = 0.000 26.500 95.018.48 (48%) 41.500 + 95.000.018.602 lei.375 x (11.000 + 67.000.700.700.000  0.000 + 54.602 +26.000. 150.009.219 lei.187.25 x (150.850.438 13.5%) 40.721.000 + 45.203 lei.010 + 6.000 27.875 23.24 x (9.500.25 x (47.895.000 lei CT/CE = 0.741.219 + 14.082.25 x 180.009.000 11.009.018.000  0. CA/CT = 0.203 95. CA/CE = 0.500 + 95.308 lei.082.813 lei.000  0.000) = 47.24 x (100.015 lei.000) = 30.203 CA 100.000 K CT / CA  10.000 K CA / CE  20.018.813) = 11.438) = 9.000.000 45.018.000 = 67.010 + 6.440. Situaţia cheltuielilor se prezintă astfel: CE Chi: 180.000.438 lei.500.813) = 23.000 47. CT/CA = 0.875 CT Chi: 150.513 lei.015) = 6.187.438 11.721.000  0.187.000 30.000.082.308) = 3.203) = 26.000. Se determină ponderea producţiei livrate fiecărei secţii auxiliare beneficiare ca raport între cantitatea livrată şi cantitatea totală de producţie realizată de secţia auxiliară.000 lei. CA/CE = 0.125 x (47.219 27.160.500.000 400.850.483.667 Reiterarea I: CE/CT = 0. CE/CA = 0.483. CE/CA = 0.125 x (13.850.721.187.000 26.308) = 7.602 87 67.700.219 + 14.25 (25%) 40.160.000 lei CE/CA = 0.741.24 (24%) 41.438 ) = 14.721.125 (12.25 x (11.483.602 +26.741.000.000.000 100.396.082.375.813 30.000) = 27.015) = 3.792.375 (37. CT/CE = 0.756 lei.700.875 + 23.000 K CE / CT   0.009.375.791.000 + 67.24 x (30.082.000) = 46.500.000 47.440.500 lei.500 54.000 54.000.602 23.000 + 45.741.000 46.160.375.000 CE: CT: CA: K CT / CE  5.

904.000 - Alte secţii beneficiare SI 8.000 lei/kwh pentru energia electrică şi 300. iar restul este destinat secţiilor de bază (SI .791.712 cu Kw   926.000  6475 lei/m3  Exemplu .812.380 mc.600  5.000 kwh.015 9.380 mc) şi pentru sectorul administrativ 40 mc.975.767 Chc 215.513 3.10.396 194.000. costul unitar al energiei termice este: 180. 40.154 6.000 kwh 1.010 6.000 Kwh.160.975.264. - - - la centrala de apă.100 mc.792.400  300  300  5.497.396.802  126.207  212.3 lei/Gcal 41.000 380 SII 10.513 14.756 3.756 Chp:171.440.160.309 9.000 kw.000.925 Chc 75.667  30.035 Chp: 169.3.88 lei/Gcal. Pe baza „Situaţiei de repartizare a cheltuielilor activităţilor auxiliare" se înregistrează decontarea consumurilor reciproce între secţiile auxiliare Tabel nr. Producţia centralei de apă este de 1.000  250.904.000  169.000 lei/mc pentru apa. 3. din care destinată centralei de apă 5.000 Kwh.000  8621 lei/Gcal.925 cu m3   6.000 205.792.494 Chp: 192.547.835. SII .250 lei/mc 1.000 380 administraţie 2.Evaluarea prestaţiilor reciproce la un preţ prestabilit La o centrală electrică producţia este de 25.000  171.010 14.100 mc 11 lei/kwh 300 lei/mc Secţii interdependente beneficiare CE 300 CA 5.000.000 Kwh) şi sectorului administrativ 2.895.309 7.2 lei/Kwh 400.812. SII .000  11  17.791.3.015 3.767 cu Gcal   8620.000  192. .000  926 lei/Kwh la centrala termică.154 7.000  15.000 40 Se determină costurile unitare pentru producţia omogenă de fabricaţie interdependentă: Chi  Chp  Chc cu  Qi  Qc 318.497.712 Chc 138. Decontarea reciprocă a cheltuielilor privind producţia de fabricaţie interdependentă se face utilizând procedeul evaluării şi decontării prestaţiilor reciproce la preţuri prestabilite: 11.396.835.400 205.802 126.471 Costurile unitare ale producţiei auxiliare sunt următoarele: la centrala electrică.522.475.440.207 212. din care pentru centrala electrică 300 mc pe. costul unitar al energiei termice este: 150. costul unitar al unui metru cub de apă este: 100.670 lei/kwh 25.000  11  300  300   213.000  5.396  194.100  300 cuCE  cuCA 88 Chi = cheltuieli iniţiale Chp = cheltuieli aferente prestaţiilor primite Chc = cheltuieli aferente prestaţiilor cedate Qi = producţia iniţială C = producţia cedată celorlalte secţii auxiliare. – Decontarea consumului reciproc între secțiile auxiliare Cheltuieli iniţiale sectia CE CA 318. iar restul pentru secţiile de bază (SI .264.930.8.895.600 - producţia Cost unitar antecalculat 25.

b. în cazul produsului B 80 cm iar în cazul produsului C 24 cm.000 lei.80 lei/t 163. costul pe unitatea de produs finit este: a.25 lei 4.000 buc. Să se calculeze costul unitar al produsului principal potrivit datelor: cheltuieli totale 400.5 lei 2. producţia fabricată 2.5 lei 20 lei 625 lei 23. C = 100.25 lei 3. în cazul produsului B 60 cm iar în cazul produsului C 120 cm. Parametrul utilizat pentru calculul indicilor de echivalenţă este lungimea produselor care în cazul produsului A este 30 cm.000 lei: a. c.25 lei 4. b.5.1 lei 340. Preţul de valorificare al producţiei secundare este 25 lei/t iar cheltuielile suplimentare pentru producţia secundară livrată terţilor sunt în valoare de 3. c.8 lei 40 lei 17 lei 17 lei 1 000 lei 11. Teste grilă de autoevaluare 1. d.000 buc.000 buc sunt în sumă de 510. 158. e.2 lei 10 lei 4.000 lei.000 buc.37 lei 5. Baza de comparaţie este produsul B. c. d.82 lei 1.54 lei/t 166. Parametrul utilizat pentru calculul indicilor de echivalenţă este lungimea produselor care în cazul produsului A este 40 cm.55 lei 7. b.50 lei/t 162.000 lei 4. Baza de comparaţie este produsul A. costul pe unitatea de produs finit este: a.5 lei 2. C = 50.53 lei . Se presupune că într-o întreprindere cheltuielile generate de obţinerea următoarelor cantităţi de produse: A = 20.000 buc sunt în sumă de 3.67 lei/t 162. B = 40.000 lei 1.74 lei 2.25 lei 8.29 lei/t 2.53 lei 425. B = 80.400. Se presupune că într-o întreprindere cheltuielile generate de obţinerea următoarelor cantităţi de produse: A = 10.000 lei 8. În condiţiile utilizării indicilor de echivalenţă simpli calculaţi ca raport direct. d. Destinaţia producţiei secundare este: 100 t consumată în întreprindere şi 420 t livrată terţilor. e.55 lei 85. 89 4. 500 lei 5.6 lei 20 lei 8.000 lei.3. e.000 buc.400 t produs principal şi 520 t produs secundar. În condiţiile utilizării indicilor de echivalenţă simpli calculaţi ca raport invers.

000 lei 923 923 = = 901 921 175. 400.B 175.000 lei 175.000 tone produs principal A şi 600.000 lei d.000 3. Ştiind că o tonă de produs principal echivalează cu 400 m3 de produs secundar şi folosind procedeul echivalării produsului secundar cu cel principal. Cheltuielile indirecte de 90 .B 175.000 lei 620.A 923. O societate fabrică 2. O societate comercială fabrică două produse: A şi B. 921 = 175.000 lei 931/A 931/B = = 902/A 902/B 80.000 5.000 lei % 921.000 lei b.000 lei 350.000 lei. 6.000 lei e. 350. pentru produsul B 7.000. % 921.B = 923 350.000.000 3. 3. Cheltuielile totale de producţie au fost de 700.000. 80. c.000 lei pentru B.000.000 lei 300.000 3.000 lei 175. Cheltuielile directe contabilizate sunt: pentru produsul A 5.000. b.000 lei 931/A 933/B = = 902/A 921/B 400.000.000 lei 300.000 lei 175.B 175.000 Kg produs finit la cost standard de 16.000. a costului efectiv al producţiei finite obţinute? a. a.A 923. d.000 lei. 350.000 3.000 lei. în contabilitatea de gestiune.000 lei 350.000 lei 7. Formula contabilă privind repartizarea cheltuielilor indirecte este: a. 350.000 lei e.000 lei 300.000 m 3 de produs secundar B.000 lei 175.000 lei 175.000 lei 350. Care este formula de înregistrare la închiderea perioadei. b.000 lei d.000 lei pentru B.A 921.000 lei 175.000 903 903 902 902 901 = = = = = 901 902 903 901 903 3.000 3.000 lei 350.000 3.000 lei 620.A 921.000 lei c.000 lei/Kg. repartizabile pe produse în funcţie de totalul cheltuielilor directe.000 lei pentru A.000 lei 300.000 lei 921 = % 923.000 lei 175.000 3.000 lei % 923.000 3. salarii directe 600.000.000 lei 902/A 902/B = = 921/A 921/B 400. O întreprindere efectuează pentru obţinerea şi vânzarea a două produse distincte A şi B în luna mai a anului curent următoarele cheltuieli: consum de materii prime: 400.A 901.000 lei. Dispuneţi de următoarele date: din procesul de producţie se obţin 6.000 lei 931/A 902/B = = 902/A 921/B 350.000 lei 175. La produsul A există producţie în curs de execuţie la începutul lunii de 800 lei.000 lei pentru A. 400.000.000 lei 175.000.4. e.000 lei. c. Precizaţi formula contabilă de înregistrare a diferenţelor de preţ. cheltuieli indirecte de producţie imputate: 350. 650.000 lei 902/A 902/B = = 921/A 921/B 350.000 lei 350. cost efectiv 93.B = = % 901.000.000 lei 175.

c.400 lei 4.700 lei 902/A 902/B = = 921/A 931/B 5.300 lei 7.700 lei c. 9.120 ore maşină Aprilie Mai iunie Cost total 8. cheltuielile de exploatare calculate în cursul lunii pe destinaţii.700 lei 931/A 931/B = = 902/A 902/B 6. cheltuielile de exploatare calculate pe destinaţii. în funcţie de posibilităţile de identificare ale acestora pe locuri de cheltuieli şi obiecte de calculaţie.000 10.700 lei 902/A 902/B = = 931/A 931/B 6.000 lei.300 lei 7. costul variabil trimestrial pe oră maşină şi costurile fixe lunare aferente trimestrului au fost de: a.000 8. 2. în funcţie de posibilităţile de identificare ale acestora pe locuri de cheltuieli şi obiecte de calculaţie.700 lei 902/A 902/B = = 921/A 921/B 5.600 lei 7. 91 . evaluate la cost standard.000 lei.300 lei 4.000 lei.978.700 lei e.000 Folosind metoda punctelor de maxim şi minim.300 lei 4. 2.300 lei 4. repartizarea cheltuielilor indirecte supra activităţii de bază. c.300 lei 4.540.230. 5. La produsul B există producţie în curs de execuţie la sfârşitul lunii de 3.800 lei 7. baza de referinţă cheltuielile directe. Dispunem de următoarele date privind costurile energiei electrice: Luna Nivel de activitate 960 ore maşină 940 ore maşină 1.700 lei b. e. dintre cost standard şi costul efectiv al producţiei.800 lei 7. 5. precum şi mărimea diferenţelor favorabile sau nefavorabile.450. lucrărilor. colectarea cheltuielilor directe aferente producţiei de bază.700 lei 8.800 lei 8.200. d.842. 6.000 lei. Care este costul producţiei finite la finele lunii pentru produsele A şi B şi cum se înregistrează obţinerea producţiei? a. lucrările executate şi serviciile prestate.000 lei. 1. b.000 lei. e. 6. În debitul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile” se înregistrează: a. costul efectiv al produselor finite. d. 6. 6.200 lei.066. b. serviciilor. În creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile” se înregistrează: a.700 lei 8.700 lei d. inclusiv al producţiei în curs de execuţie. 10.890.200 lei 2. 2.800 lei 7.700 lei 931/A 931/B = = 902/A 902/B 6. producţia finită.800 lei 7.producţie totale sunt de 1.

b. precum şi a producţiei în curs de execuţie. lucrărilor. finisate. B = 3.260. 1. dintre costul standard şi costul efectiv. d.185 lei/buc. evaluate la cost standard. precum şi mărimea diferenţelor favorabile sau nefavorabile. c.000 buc. 2. d. evaluate la cost standard. b. În contabilitatea de gestiune.140 lei/buc.140 lei/buc. Care este costul efectiv unitar de producţie. B = 2.200 lei/buc. 1.000 400. b. precum şi mărimea diferenţelor favorabile sau nefavorabile. dintre cost standard şi costul efectiv al producţiei.000 lei. În creditul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” se înregistrează: a. serviciilor obţinute/executate. C = 1. 11.b. 1. c.425 lei/buc. e. d. inclusiv a producţiei în curs de execuţie e. decontarea costului efectiv al producţiei terminate. producţia finită.140 lei/buc.. 1.500 lei/buc. se înregistrează astfel: a.. d. 2. 2.425 lei/buc. ştiind că preţurile de vânzare unitare sunt: A = 1. c. prin preluarea din contabilitatea financiară. cheltuielile ocazionate de administrarea şi conducerea societăţii.175 lei/buc. 1.100 lei/buc. colectarea şi repartizarea cheltuielilor indirecte aferente producţiei de bază şi auxiliare. 2. 2. a cheltuielilor generale de administraţie şi a cheltuielilor de desfacere asupra activităţii de bază. Din „Situaţia de repartizare a salariilor şi contribuţiilor la asigurările şi protecţia socială” rezultă că salariile muncitorilor de bază din secţiile principale de producţie sunt de 400. repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie. conform documentelor justificative.000 400.140 lei/buc.000 buc.425 lei/buc. iar costurile de producţie totale sunt de 10.425 lei/buc.000 lei. Într-o fabrică de porţelan s-au obţinut trei sortimente de produse în cantităţile A = 2. lucrările executate şi serviciile prestate.. costul efectiv al produselor. c. 1. 12. decontarea costului efectiv al producţiei finite.000 400. producţia finită.000 buc.000 400.000 14. A B C a. la cheltuieli cu manopera. 1. C = 1. includerea acestor cheltuieli în costuri.200 lei/buc. 1. 13. e. 1.300 lei/buc. preluate din contabilitatea financiară. e. conform datelor din fişele de post calcul. lucrările executate şi serviciile prestate.100 lei/buc. 1. cheltuielile indirecte de producţie privind activitatea de bază. 921 923 924 921 922 = = = = = 902 901 931 901 901 400.185 lei/buc. Din „Situaţia de repartizare a salariilor şi contribuţiilor la asigurările şi protecţia socială” rezultă că salariile personalului direct productiv din secţiile auxiliare sunt de 92 .425 lei/buc.

200. 923 = 901 900. 923 922 924 922 925 = = = = = 901 902 901 901 901 200. d.000 lei. b. În contabilitatea de gestiune. 923 922 = = 901 902 150.000 200. Includerea în costul produselor a cotelor de cheltuieli generale de administraţie se înregistrează astfel: a.000 200. 923 924 = = 901 901 500.000 260. e. 921 923 = = 901 901 500.000 c. e. c.000 260. c. d. 901 902 921 902 921 = = = = = 921 923 924 921 901 18.000 15. d.000 b.000 16. 923 924 = = 901 901 150. 921 923 924 921 921 = = = = = 924 924 901 923 901 17. Din „Situaţia de repartizare a salariilor şi contribuţiilor la asigurările şi protecţia socială” rezultă că salariile personalului TESA din secţiile principale de producţie sunt de 150. În contabilitatea de gestiune. Decontarea costului efectiv al producţiei finite obţinute se înregistrează astfel: a. b.000 400.000 e.000 e. Din „Situaţia de calcul şi repartizare a amortizării mijloacelor fixe” rezultă că amortizarea mijloacelor fixe din secţiile auxiliare este de 400.000 lei.000 400.000 400.000 lei. 923 922 = = 901 901 500.000 200. 921 923 = = 901 901 150. 924 = 901 900.000. În contabilitatea de gestiune. c. includerea în costuri la cheltuieli cu manopera se înregistrează astfel: a. e.000 b.000 .000 c. b. includerea în costuri se înregistrează astfel: 93 a.000 260.000. iar salariile personalului din sectorul administrativ şi de conducere sunt de 260. iar amortizarea mijloacelor fixe din secţiile principale este 500.000 d.000 d.000 200. 923 = 901 410. includerea în costuri la cheltuieli cu manopera se înregistrează astfel: a. 924 = 901 410.

440. Într-o perioadă de gestiune.500.000. situaţia cheltuielilor secţiilor auxiliare şi a producţiei realizate şi furnizate celorlalte secţii se prezintă astfel: CE CA CT 94 Total cheltuieli iniţiale (lei) 40.400. 14.040.000. centrala de apă (CA). 14. 21.000 931 931/A 931/B = 902 6.000 2.000. În baza centralizatorului notelor de predare produse se înregistrează producţia finită obţinută pe parcursul lunii.000.000 mc 3.000 2.500. cu producţie de fabricaţie interdependentă.760.000 4. 6.200 30 - De bază 210.000 b.000 2.000 2. există trei secţii auxiliare: centrala electrică (CE).700 1. cu producţie de fabricaţie interdependentă.000 25.000 2.500 30.897. 744.273.500.19. Într-o perioadă de gestiune.000 4. 6. secţia de transport (ST). secţia de transport (ST).000 Producţie obţinută Costuri standard 250.000 Producţie obţinută 250.500.000 902 = 931 931/A 931/B 6. la cost unitar standard de 250.000 4.000 d. cotele de cheltuieli ce se virează de la CE la CA şi CT în cadrul rundei a doua sunt: a.000 20.000 4.245.456.500. la costul unitar standard de 200.000.500.000. a.207.000 923 923/A 923/B = 931 931/A 931/B 6. centrala termică (CT).800 42.000 2.770 .000 e. 2.200 1. b.000 4.000 Kwh 80.000 gcal 170 lei/Kw 130 lei/m3 9. 1.000. 13.800 1.000 2.000.600.420.500.000 73.000. e.000 10. Într-o întreprindere cu profil industrial.500. Într-o întreprindere cu profil industrial.000.000 mc 3.000.000 Kwh 80.000 lei/buc.000 4.000 110. 347. 6. 310.000 30. d. 852.000 30.000 2.000.000 lei/gcal Din care destinată secţiilor Interdependente CE CA CT 15.000 921 921/A 921/B = 902 6.500.000 25. centrala termică (CT). situaţia cheltuielilor secţiilor auxiliare şi a producţiei realizate şi furnizate celorlalte secţii se prezintă astfel: CE CA CT Total cheltuieli iniţiale (lei) 40. c.216. ştiind că din produsul A s-au obţinut 20 buc.000 c.500.000 gcal Din care destinată secţiilor Interdependente De bază CE CA CT S1 S2 15.000 4.000 10.000. 6. 347.000.000 931 931/A 932/B = 901 6.000 100.000 4. centrala de apă (CA).500.200 30 890 880 În cazul în care pentru calcularea costurilor producţiei de fabricaţie interdependentă se aplică procedeul reiterării.500.500.000 lei/buc.600.. există trei secţii auxiliare: centrala electrică (CE).500. iar din produsul B s-au obţinut 10 buc.500.500. 6.

b. b. c.000. 901 „Decontări interne privind cheltuielile” d. Evidenţa decontărilor interne privind cheltuielile activităţii de bază şi auxiliare. Nici o variantă 22. Evidenţa producţiei finite obţinute se ţine cu ajutorul contului: a.400. 210.000 lei. Nivelul de activitate exprimat în ore de funcţionare a utilajelor este de 4.600.În cazul în care pentru calcularea costurilor producţiei de fabricaţie interdependentă se aplică procedeul evaluării la cost prestabilit.0 lei/Kw.76 lei/Kw. din care fixe 8. f. 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. 901 „Decontări interne privind cheltuielile” c. c. d. c. e. b.4 lei/Kw. 190. 170.000 h nivel normal de activitate şi 3. 931 „Costul producţiei obţinute”. 902 „Decontări interne privind producţie obţinută”. d. 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”.000. 921 923 924 921 921 = = = = = 924 924 901 923 901 25. Cheltuielile indirecte de producţie se ridică la 24. 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”. atunci costurile unitare sunt: a. d. precum şi a cheltuielilor de desfacere preluate din contabilitatea financiară de ţine cu ajutorul contului: a. b. Cheltuielile de producţie directe efective sunt pentru A 48. Care este costul efectiv al celor două produse şi înregistrarea reală în contabilitatea de gestiune? 95 . O societate fabrică două comenzi A şi B. e. e. b. c.000. 208. 931 „Costul producţiei obţinute”. 23. cheltuielile generale de administraţie. 24. 902 „Decontări interne privind producţie obţinută”. e. 921 „Cheltuielile activităţii de bază”.3 lei/Kw. Colectarea cheltuielilor directe aferente activităţii auxiliare se înregistrează astfel: a. Colectarea cheltuielilor generale de administraţie se înregistrează astfel: a.000 lei. 204.200 nivel real de activitate.000 lei şi pentru B 51. d. cheltuielile indirecte de producţie. 921 923 922 921 922 = = = = = 901 901 901 922 921 26. e.2 lei/Kw.

a.400 51. c. Obţinerea produselor finite la cost de producţie efectiv se înregistrează astfel: a. 96 .000.000 28.500.241.400.000 62. c.100. Cum se înregistrează costul producţiei neterminate aferente la începutul şi la sfârşitul lunii? a. 921 901 933 931 931 = = = = = 931 931 902 902 901 62. O întreprindere produce un produs pentru care efectuează următoarele cheltuieli: materii prime 6.000. Colectarea cheltuielilor generale de administraţie la începutul lunii. Capacitatea de producţie a fost utilizată pentru 80% din nivelul normal de activitate.400 27.000 63.000.000 lei.600 63. începutul lunii: sfârşitul lunii: 921 933 = = 901 921 900. lucrărilor executate şi serviciilor prestate de întreprindere b. Costul producţiei neterminate la începutul perioadei este 1.000 800.158.000 29.000 63.000.600 60.000 63. salarii directe 20.000.016. Eliminarea din costul de producţie a cheltuielilor generale de administraţie.000 b. 30.984.000 59.000 62.241.000.000 e. începutul lunii: sfârşitul lunii: 921 933 = = 933 921 900. Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie asupra produselor fabricate. e. 901 901 931 931 931 = = = = = 931 921 902 902 921 59.600.000.000 lei. iar la sfârşitul perioadei 800.000 lei.400 63.250.000 lei. Înregistrarea costului complet al producţiei. cheltuielile generale ale întreprinderii sunt de 7. colectarea cheltuielilor indirecte de producţie la începutul lunii. d.000 lei.000 lei şi cheltuielile comune ale secţiei 5. începutul lunii: sfârşitul lunii: 933 902 = = 901 902 900.241. Ce semnificaţie are următoarea înregistrare contabilă? 921 „Cheltuielile activităţii de bază” = 924 „Cheltuielile generale de administraţie” a.158.000.000 d.600 59. b. Pentru a fabrica produsul A o întreprindere a efectuat cheltuielile următoare: cheltuieli directe 45.158.100.000 800.000 800. Determinarea cantitativă şi valorică a producţiei în curs de execuţie.241.000 lei. începutul lunii: sfârşitul lunii: 933 921 = = 921 933 900. începutul lunii: sfârşitul lunii: 933 921 = = 931 933 900. cheltuieli indirecte de producţie 18.000 c. b.000 lei. Ce semnificaţie are următoarea înregistrare contabilă? 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” = 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” a.600 59.000 800.000 lei. din care variabile 13. e.000.000 50.000 lei.000 800. d. Cheltuielile extraordinare sunt de 9. d. e. c.

c. repartizarea cheltuielilor aferente producţiei auxiliare consumată pentru nevoile generale ale secţiilor de bază.b. colectarea cheltuielilor aferente activităţii auxiliare la începutul lunii. d. 97 . repartizarea costurilor aferente producţiei de fabricaţie interdependentă.

cuprind ansamblul proceselor prin care se determină corelaţia dintre cheltuielile de producţie şi desfacere ale firmei şi producţia care le-a ocazionat.Metoda pe comenzi 2.Metoda normativă . Succesiunea calculelor efectuate este cunoscută sub denumirea de calculaţia costurilor. În funcţie de obiectivele urmărite. numite şi sisteme şi metode de conducere prin costuri. deosebim: 1..Metoda G.Metoda standard-cost . Metode de calculaţie care au ca scop determinarea costului produselor. lucrare sau serviciu.Metoda PERT-COST . pentru luarea deciziilor și pentru controlul eficienţei realizărilor. cu ajutorul căruia se poate aprecia activitatea unei firme și reprezintă un instrument indispensabil pentru diagnostic.Metoda direct-costing . Sistemele şi metodele de calculaţie a costurilor.Metoda globală . sistemele şi metodele de conducere prin costuri se pot grupa în următoarele categorii: 1. Putem clasifica sistemele de conducere prin costuri după o serie de criterii. 98 .Analiza valorii În funcţie de entităţile la nivelul cărora se calculează costurile. Metode de calculaţie care urmăresc obţinerea altor informaţii necesare managementului firmei. Sisteme şi metode evoluate de conducere prin costuri . Metode de calculaţie pe purtători de costuri – cuprind acele metode a căror orientare. Metode clasice de conducere prin costuri . lucrărilor sau serviciilor. După modalităţile de calculaţie şi apariţia lor în timp. în vederea determinării costului unitar. . 2. Determinarea costurilor se desprinde din efectuarea de calcule desfăşurate prin intermediul unor metode specifice.P.1.4)CAPITOLUL IV SISTEMUL METODELOR CLASICE DE CONTABILITATE DE GESTIUNE 4. se realizează la nivel de produs.Metoda pe faze de fabricaţie . Clasificarea sistemelor de calculație a costurilor Costul de producție reprezintă unul din cei mai importanți indicatori. metodele de calculaţie se clasifică în: 1.Metoda THM .

în vederea determinării costului unitar. iar aplicarea lor în cadrul unităţilor economice depinde de o serie de factori. etc. ABC. există: 1. metoda ABC. Calcularea costului unitar. distingem următoarele metode de calculaţie: 1. metoda pe comenzi. pe felul de cheltuieli. modul de organizare şi desfăşurare a lucrărilor de contabilitate şi de calculaţie a costurilor. etc. Metode de calculaţie absorbante (globale. metoda pe faze. informaţiile rezultate din conţinutul economic al costurilor necesită parcurgerea mai multor etape: 1. Fiecare sistem sau metodă de conducere prin costuri prezintă etape distincte. mai ales. Exemple: Metoda globală. metoda Standard cost. Metode de calculaţie cu caracter mixt – cuprind acele metode a căror orientare în vederea determinării costului se realizează la nivel de loc de cheltuieli. full-costing) – cuprind acele metode care iau în considerare toate resursele utilizate şi cheltuielile aferente unui obiect al costului. proiectului. produse). 3. 4. Din punct de vedere al sferei de cuprindere. Metode de calculaţie previzionale. activităţi. În firmele mici.Exemple: metoda globală. Metode de calculaţie istorice (cu caracter postfaptic). 2. comenzi. 99 . Exemple: metoda globală. se realizează la nivel de loc de cheltuieli. metoda pe comenzi. etc. pe felul de activităţi şi. Exemple: metoda direct-costing. Metode de calculaţie pe sectoare de cheltuieli – cuprind acele metode a căror orientare. metoda Georges Perrin. După modul de integrare a calculaţiei în sistemul de programare şi urmărire valorică a activităţii productive a unităţii economice. 23 Obiectul costului reprezintă numele tehnic al produsului.. etc. activităţii sau scopului pentru care costurile sunt măsurate. sectoare. metoda Standard-cost. . 3. Stabilirea abaterilor de la costurile postcalculate. metoda pe faze. în general. Organizarea evidenţei cheltuielilor de producţie prin folosirea metodelor contabilităţii pe obiectul de calculaţie (faze. 2. Exemple: metoda pe centre de responsabilitate. metoda costurilor directe 2. 2. Metode de calculaţie limitative (metode parţiale) – cuprind acele metode care iau în considerare doar anumite resurse şi cheltuielile aferente unui obiect al costului23. Separarea cheltuielilor privind producţia în funcţie de gradul ei de finisare. Pentru a fi utile. etc.Profilul şi mărimea unităţii economice determină. mai ales în ultimele două faze ale procesului de management (operativă şi de comensurare şi interpretare a rezultatelor). sectoare activităţi.

producţia de autoturisme). profilare. În cazul producţiei de masă se utilizează metoda pe faze.caracterul procesului de producţie (continuu sau sezonier). unde se foloseşte varianta cu semifabricate. . producţia de bere).gradul de integrare al unităţii. va creşte şi numărul și complexitatea calculaţiilor de costuri. iar în cazul producţiei de serie se poate folosi oricare din metodele menţionate mai sus. . principiul utilizat este cel al descentralizării. cu atât delimitările cheltuielilor pe fabrică.specificul procesului tehnologic şi modul de organizare a producţiei. secţie. spre deosebire de întreprinderile integrate. Luând în considerare acest factor. . 100 . există şi activitatea de montaj (ex.nivelul de mecanizare şi automatizare a proceselor de producţie. sector vor fi mai mari şi. a numărului de calculaţii intermediare folosite pentru determinarea costului produsului.complexitatea produselor fabricate. atelier.gradul de concentrare. . În funcţie de tipul de producţie. întreprinderile se împart în: întreprinderi cu producţie de masă. vom urmări clasificarea metodelor de calculaţie a costurilor în funcţie de modalităţile de calculaţie şi apariţia lor în timp. . Cu cât structura organizatorică este de dimensiuni mai mari. în cadrul firmelor ce au o producţie individuală se foloseşte metoda pe produs sau pe grupe de produse şi chiar pe comenzi. În firmele mari. desigur. . dar care sunt privite din puncte de vedere diferite.periodicitatea şi momentul efectuării calculaţiilor.contabilitatea şi calculaţia costurilor se realizează centralizat. este vorba despre aceleaşi metode de calculaţie.modul de formare. . reducerea volumului de muncă necesar prelucrării şi contabilizării informaţiilor rezultate din aceste documente şi. . . Indiferent de criteriul utilizat în clasificarea metodelor de calculaţie. în consecinţă. cu producţie de serie şi cu producţie individuală. întreprinderile se caracterizează fie printr-o producţie simplă (ex. Pentru întreprinderile specializate calculaţia costurilor este mult simplificată şi mai puţin costisitoare. În ceea ce ne priveşte. Într-o întreprindere cu producţie simplă numărul calculaţiilor privind costul pe produs este mult mai mic decât în cazul producţiei complexe. Pentru întreprinderile neintegrate se foloseşte cel mai des varianta fără semifabricate. fie intră în categoria producţiei complexe în care. specializare. grupare şi evaluare a costurilor. Automatizarea procesului de producţie are drept consecinţă reducerea numărului de documente primare.structura organizatorică a firmei presupune împărţirea activităţii productive în secţii şi ateliere. pe lângă procesele specifice de producţie.

exprimabilă într-o unitate fizică (kg materie primă prelucrată. dar care nu pot fi atribuite direct acestuia. O „ bună” unitate de măsură. costurile de exploatare a autovehiculelor se repartizează între canalele de distribuţie.sunt costurile legate de un anumit obiect de cost. cifra de afaceri. a celor indirecte (pentru care relaţia cu obiectul de cost nu este evidentă şi nu poate fi stabilită decât în baza unor calcule convenţionale). buc. Dimensiunea şi numărul centrelor de analiză poate fi foarte diferit. ore manoperă. Structurarea cheltuielilor în costuri directe şi costuri indirecte – este esenţiala în orice calculaţie fiind determinată de relaţia stabilită între cheltuielile implicate şi obiectul de cost stabilit. sectoare de vânzări sau alte obiecte de cost stabilite.) sau nonfinanciară.). Costul reparaţiei unui computer). centre de profit).sunt costurile legate de un anumit obiect de cost şi care pot fi atribuite direct acestuia. între mai multe obiecte de cost. sunt imputate obiectelor de cost. Burlaud. Determinarea costurilor are rolul de a-i ajuta pe manageri în luarea deciziilor. etc. Conceptele de bază ale sistemelor clasice de calculaţie a costurilor În conceperea unui sistem de calculaţie a costurilor intervin următoarele elemente fundamentale: Obiectul de cost – reprezintă orice element pentru care se doreşte o cuantificare a costurilor. Alegerea unităţii de lucru trebuie efectuată având în vedere legătura de cauzalitate dintre variabila care o măsoară şi nivelul cheltuielilor centrului de analiză. activitate sau funcţie economică) sau / şi din cea a responsabilităţii exercitate (ca centre de responsabilitate – centre de cost. etc. Centrele de analiză – reprezintă structuri de regrupare a cheltuielilor care formează costurile indirecte.4. de exemplu un produs (un computer) sau un serviciu (ex. Încorporarea cheltuielilor în fiecare obiect de cost se realizează prin afectarea celor care formează costurile directe şi prin repartizarea. etc. Unitatea de lucru – este variabila măsurabilă de prorată după care costurile indirecte. este un inductor de cost (de exemplu. regrupate într-un centru de analiză. Un centru de analiză omogen este un centru de regrupare a activităţilor care consumă diferitele resurse în aceeaşi proporţie pentru toate operaţiile.2. costurile de întreţinere şi funcţionare ale utilajelor sunt repartizate între obiectele de cost – produse. 24 Procedeele de repartizare au fost analizate în prima parte a cursului 101 . Aceasta variabilă poate fi de natură financiară (costul cu manopera directă. proporţional cu numărul de km parcurşi. lucrări – proporţional cu orele de funcţionare.). totalul costurilor directe. ore funcţionare utilaj. Aceste centre pot fi concepute din perspectiva naturii analizei (ca centre de gestiune – operaţionale şi de structură – organizate să îndeplinească o anumită sarcină. Costurile indirecte sunt repartizate obiectelor de cost utilizând diferite procedee de repartizare24. Progresul tehnic şi evoluţia tehnicilor de culegere a informaţiilor cresc posibilităţile de administrare a unui număr tot mai mare de centre de analiză. lucrările. km parcurşi. nivelul lor optim (pentru a asigura pertinenţa calculaţiei costurilor) fiind realizat prin respectarea principiului omogenităţii. - Costurile directe . - Costurile indirecte . după cum remarca A.

Metoda globală se mai foloseşte şi în cazul unor ateliere auxiliare cum ar fi: centralele sau staţiile de apă. Contabilitatea de gestiune conformă cu practica internațională. folosindu-se diferite criterii şi procedee de repartizare. 2007.1. caolin).metoda pe comenzi Caracteristica principală a acestor metode este că prin intermediul lor se calculează la nivel de purtător de costuri costul total. Cheltuielile de producţie se identifică pe produs sau serviciu. Întreprinderile adoptă. pentru imputarea cheltuielilor bunurilor sau serviciilor pe care le produc: Din această categorie fac parte: . care produc un singur produs omogen şi sunt organizate independent. Craiova. Deși toate cheltuielile au caracter direct față de prosusul realizat.000 ore = 75 lei / oră). pietriş. Metoda constă în colectarea cheltuielilor de producţie şi de desfacere global la nivelul întreprinderii (sau zone) şi pe produs. Exemple de întreprinderi industriale în care se aplică această metodă sunt: centrale hidroelectrice. respectiv directe și indirecte. 106. Modelul de calcul al costului unitar efectiv este: 25 Constanța Iacob. Ion Ionescu. una din următoarele sisteme considerate de bază sau clasice.000 lei pentru 2. s-a stabilit la 150. analizării și controlului acestora25. 4. serviciu cât şi cheltuielile indirecte afectate purtătorilor de costuri prin repartizare. eviden ța se ține în mod distinct pe cele două grupe de cheltuieli. Metoda globală Se aplică la unităţile productive la care din procesul tehnologic rezultă un singur produs sau când se obţin mai multe produse cuplate din aceeaşi materie primă şi prin acelaşi proces tehnologic. ci doar o simplă virare. nisip. costul unităţii de lucru – ora de funcţionare utilaj . pag. luând în calcul atât cheltuielile directe identificate direct pe produs. fabrici de oxigen. reprezintă cota-parte din totalul costurilor indirecte repartizate unui centru de analiză.2. Costul unităţii de lucru se exprimă valoric (de exemplu.Costul unităţii de lucru – pentru o perioada dată. iar calculul costului unitar rezultă prin raportarea cheltuielilor colectate la cantitatea de produse obţinute. lucrare.metoda pe faze . fără a avea loc o repartizare efectivă a acestora. pentru funcţionarea utilajelor dintr-un centru de analiză. Cheltuielile comune ale secţiilor şi cheltuielile generale de administrare se colectează în conturile de colectare şi repartizare. organizate independent. 102 . staţiile de transformare a energiei electrice etc. aspect impus de necesitatea cunoașterii structurii costurilor.000 ore de funcţionare. dacă nivelul costurilor indirecte ale unei luni. centrale de frig. cariere pentru extracţia de substanţe minerale utile (talc. având caracter de cheltuială directă. în general.000 lei / 2.metoda globală . prin numărul de unităţi de lucru al acelui centru.este egal cu 150. staţiile de compresoare. centrale termice. Editura Universitaria. Daniel Goagară.

Filiera înregistrărilor contabile: 1. Înregistrarea cheltuielilor d desfacere 925 = 901 5. Repartizarea cheltuielilor simplu indirecte sau comune ale secţiei 921 = 923 7.Diferenţa nefavorabilă: cost efectiv > preţ standard se înregistrează în negru. Decontarea prestaţiilor reciproce dintre secţiile auxiliare 922 = 922 6. Înregistrarea cheltuielilor generale de administraţie 924 = 901 4. Înregistrarea (colectarea) cheltuielilor directe şi indirecte pe purtători de costuri şi locuri de cheltuieli 921 = 901 2.Cd  Ci cue  Q cue = costul unitar efectiv Cd = Cheltuieli directe Ci = Cheltuieli indirecte Q = cantitatea de producţie obţinută Dacă din procesul de producţie rezultă din prelucrarea aceleaşi materii prime mai multe produse. Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie 921 = 924 Sau 902 901 = = 924 902 8. Repartizarea cheltuielilor de desfacere 921 = 925 sau 902 901 = = 925 902 9. Determinarea şi înregistrarea diferenţelor de preţ dintre costul efectiv şi preţul de înregistrare: . 903 103 = 902 . Decontarea cheltuielilor efective 902 = 921 11. cheltuielile se repartizează pe produse prin procedeul indicilor de echivalenţă.Diferenţa favorabilă: cost efectiv < preţ standard se înregistrează în roşu. . Înregistrarea (colectarea) cheltuielilor indirecte sau comune ale secţiei 923 = 901 3. Înregistrarea producţiei obţinute la cost antecalculat / standard 931 = 902 10.

700 lei (amortizarea autoturismului utilizat de manager 700 lei.400 lei. amortizarea mijloacelor de transport 1. de produs finit următoarele cheltuieli: .Cheltuielile cu amortizarea 9.  Exemplu de calculație a costului prin metoda globală O societate comercială obține ca produs finit cornuri cu dulceață de 100 grame și efectuează pentru obținerea unei cantități de 1.300 lei. 260.Cheltuieli de reclamă și publicitate – 3. . amortizarea autoturismului utilizat pentru livrările efectuate clienților – 1.000 lei. din care salariile muncitorilor din sec ția de producție 5. dar cantitatea de produse finite este împărţită în producţie fabricată şi producţie vândută.Cheltuieli cu materii prime (lapte. un sector administrativ și un sector de desfacere. Ioan Berheci. din care 300 sunt consumate în secția de producție. biroul administrativ are o suprafață de 40 m 2. Iuliana Georgescu.12.  în funcţie de cantităţile de produs fabricate şi vândute b. Bucureşti. iar biroul sectorului de desfacere are o suprafață de 26 Dorina Budugan.000 kg. iar 100 la sectorul administrativ) .000 lei. . pe feluri de cheltuieli  în funcţie de cantitatea de produs fabricată – cheltuielile de producţie sunt defalcate pe feluri de cheltuieli şi apoi sunt raportate la cantitatea totală de produse finite obţinute într-o perioadă de gestiune – cheltuielile totale sunt defalcate pe feluri de cheltuieli.Cheltuieli cu gazul metan necesar încălzirii: 1.000 lei Compania are în structura organizatorică o secție de producție. lavete) – 400 lei. zahar.000 lei. 2007. amortizarea clădirii 6. Cheltuielile directe sunt împărţite doar la cantitatea de produse obţinute.000 lei). Cele trei sectoare ale societății își desfășoară activitatea într-o clădire cu o suprafață totală de 140 m2.000 lei . pe locuri de cheltuieli – calculul costului se face pe locuri de cost în funcţie de costurile acelui loc şi cantitatea fabricată.000 lei. dulceață.Cheltuieli cu materiale consumabile (detergent. Leontina Beţianu. Contabilitatea de gestiune. din care amortizarea utilajelor de producție 1. salariile personalului administrativ 3. Închiderea la sfârşitul perioadei a conturilor de gestiune: 901 = % 931 903 Metoda globală este utilizată în două variante26: a. salariile personalului de desfacere 2. Editura CECCAR.000 lei. Cheltuielile generale de administraţie şi cheltuielile de desfacere se raportează la cantitatea fabricată.000 lei. 104 . . etc) – 5. pag.Cheltuieli cu salariile 10.Cheltuieli cu energia electrică 500 lei . iar cheltuielile indirecte sunt împărţite la cantitatea de produse vândute în acea perioadă de gestiune.Contribuțiile aferente salariilor reprezintă aproximativ 30% din salarii. din care spațiul aferent secției de producție are o suprafață de 80 m 2. .

sectorul administrativ: 0.700 29. . iar întreprinderea a vândut întreaga cantitate de cornuri.500 1.800 700 900 1. în sectorul administrativ sunt 5 becuri de 100 w. .Să se întocmească contul de rezultate simplificat în varianta grupării cheltuielilor după natura lor și în varianta clasisificării cheltuielilor după criteriul funcțional.000 300 800 300 5.000 7.800 Explicații * Cheltuielile cu gazul metan se repatizează celor trei sectoare ale întreprinderii (produc ție.Să se determine costul de producție. 105 . În spațiul productiv sunt amplasate 20 de becuri cu putere electrică de 75 W.000 100 400 100 3.000 3. iar la biroul de desfacere sunt amplasate tot 5 becuri de 100W. costul complet și prețul de vânzare pe care trebuie să-l fixeze societatea pentru cornurile produse pentru a acoperi cheltuielile și pentru a obține profit. ** Cheltuielile cu energia electrică se repartizează celor trei sectoare în func ție de puterea instalată a becurilor din societate: Ks= 500 lei =0. iar celălalt este utilizat pentru livrarea produselor către clienți. Ks= 1. . Rezolvare Tabel nr. – Conversia cheltuielilor de producție Explicatii Total Cheltuieli cu materii prime Cheltuieli cu materiale consumabile Cheltuieli cu energia și apa (gaz metan)* Cheltuieli cu energia și apa (energie electrică)** Cheltuieli cu salariile Cheltuieli cu contribuțiile aferente salariile – 30% Cheltuieli cu amortizarea utilajelor Cheltuieli cu amortizarea clădirilor Cheltuieli cu amortizarea mijloacelor de transport Cheltuieli de reclama Total cheltuieli 5.300 1.sectorul administrativ: 10 lei/m2 x 40 m2 = 400 lei.2 lei/W 2500 W Cheltuielile cu energia electrică repartizate celor trei sectoare sunt: .000 1.400 lei =10 lei/m 2 140 m 2 Cheltuieli cu gazul metan repartizate pt: . administrativ și desfacere) în func ție de suprafața ocupată.000 6.400 500 10. știind că prețul de vânzare practicat este de 4 lei/buc.2 lei/W x 500 W = 100 lei . Se cere: .sectorul de desfacere: 0.000 Cheltuieli directe CGA Cheltuieli de desfacere 5. din care unul este utilizat de managerul unității.000 600 1. 4.2 lei/W x 1500 W = 300 lei .600 11.500 6.300 CIP 1. administrativ și desfacere) în funcție de suprafața ocupată de acestea.secția de producție: 0.20 m2.Să se întocmească contul de rezultate simplificat în varianta grupării cheltuielilor după natura lor și în varianta clasificării cheltuielilor după criteriul funcțional. În evidențele societății există două autoturisme.2 lei/W x 500 W = 100 lei *** Cheltuielile cu amortizarea clădirii se repatizează celor trei sectoare ale întreprinderii (produc ție.000 7.000 3.000 3.1.Să se efectueze înregistrările în contabilitatea de gestiune și în contabilitatea financiară. iar întreprinderea a vândut 80% din producția obținută.000 400 1. .000 900 200 100 2. știind că prețul de vânzare practicat este de 4 lei/buc.secția de producție: 10 lei/m2 x 80 m2 = 800 lei. .sectorul de desfacere: 10 lei/m2 x 20 lei/m2 = 200 lei.

Cheltuieli directe 2.000 buc Pentru a obține profit. Cost complet Valoare 11.300 17. Marja brută (1-2) 22.23 lei/buc. Fișa costului de producție: Elemente 1.500 4.000 buc. generează pierderi și înseamnă că societatea nu î și acoperă cheltuielile administrative și de desfacere.000 Total venituri din exploatare 40. Cheltuieli cu energia și apa 1. 4.900 3. Costul de producție al bunurilor vândute (10. Rezultat brut (3-4-5) 7.) 40.000 buc. Cifra de afaceri (10.500 6.800 lei.000 Total cheltuieli de exploatare 32.700 Tabel nr. Cheltuieli generale de administrație 5. Cheltuieli de desfacere 7. Cost de producție (1+2) 4. cheltuieli de protocol 3. Cheltuieli cu personalul (salarii și contribuții) 13.000 17.300 lei Ks= =45lei /m 140 m2 Cheltuielile cu amortizarea clădirii repartizate celor trei sectoare sunt: .000 7. . Cheltuieli de desfacere 6.300 Rezultat brut din exploatare (venituri exploatare – Cheltuieli exploatare) 7.Contul de profit și pierdere cu gruparea cheltuielilor după criteriul funcțional – cazul vânzării a 80% din cantitatea produsă 106 .600 lei.000 1. x 4 lei/buc. 4.2 6.000 5.3. Cifra de afaceri (10.2. x 4 lei/buc.75 lei/ buc .) 40. .000 4. x 1. Tabel nr.800 32.000 5.4. 10.sectorul administrativ: 45 lei/m2 x 40 m2 = 1. Cost complet unitar: Ccu= 10. 4. .sectorul de desfacere: 45 lei/m2 x 20 lei/m2 = 900 lei.400 2.000 2.75 lei/buc) 17. Contul de profit și pierdere cu gruparea cheltuielilor după criteriul funcțional – cazul vânzării întregii cantități produse Elemente Valoare 1.5. Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor corporale 9. Un pre ț de vânzare mai mic de 3. Cost unitar de producție: Cpu= Tabel nr.000 buc.000buc 32.500 3.Contul de profit și pierdere cu gruparea cheltuielilor după natură – cazul vânzării întregii cantități produse Elemente Valoare 1. Cheltuieli cu materii prime și materiale 5.500 7. . Cheltuieli generale de administrație 7.23 lei/buc.700 Tabel nr.500 lei =1. prețul de vânzare trebuie să fie mai mare de 3.300 lei =3. 4.secția de producție: 45 lei/m2 x 80 m2 = 3. Cheltuieli indirecte de producție 3.800 6.23 lei/buc .

Cifra de afaceri (8. Înregistrările în contabilitatea de gestiune 1.200 Tabel nr. x 4 lei/buc. Daniela Artemisa Calu. pag. Editura CECCAR.000 5. Marja brută (1-2) 4.000 7.800 2.000 buc. Rezultat brut (3-4-5) Valoare 32. x 1.000 Total cheltuieli de exploatare 32.000 2. iar în cadrul contabilității de gestiune se urmăre ște criteriul destinației acestora27. Cheltuieli cu personalul (salarii și contribuții) 13. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producție în costul produselor 921 = 923 6. Cifra de afaceri (8. Cheltuieli de desfacere 6.500 Total venituri din exploatare 35. Cheltuieli cu energia și apa 1. Costul de producție al bunurilor vândute (8.300 11. Sisteme contabile comparate. pe când în sistemele contabile moniste colectarea cheltuielilor se face în mod dual: în cadrul contabilității financiare.) 2.200 Observăm că rezultatul brut din exploatare este același indiferent de modul de grupare a cheltuielilor în contul de rezultate.300 Rezultat brut din exploatare (venituri exploatare – Cheltuieli exploatare) 3.000 buc.000 4. 183.400 2.) 32.Contul de profit și pierdere cu gruparea cheltuielilor după natură – cazul vânzării a 80% din cantitatea produsă Elemente Valoare 1. 2006.500 1. Lavinia Olimid.800 3.000 7. Cheltuieli cu materii prime și materiale 5.000 18. Colectarea cheltuielilor de producție pe destinații % 921 923 924 925 = 901 29. . cheltuieli cu reclama 3. x 4 lei/buc.900 3. În sistemele contabile de tip monist cheltuielile sunt colectate potrivit destinațiilor acestora. Din acest punct de vedere diferențele dintre cele două sisteme contabile țin de tehnica înregistrărilor contabile.000 14.75 lei/buc) 3.6. 107 . iar clasificarea cheltuielilor după natura lor este proprie sistemelor contabile de tip dualist (așa cum este sistemul românesc). cheltuielile se înregistrează potrivit naturii acestora. Cheltuieli generale de administrație 5. București.000 buc.000 4.Elemente 1. 4.000 7. Venituri aferente costului produselor stocate (costul produselor stocate) 3.000 27 Mihai Ristea.500 6. Un alt element care diferențiază cele două sisteme contabile în reprezintă momentul recunoașterii veniturilor în contabilitate (în momentul vânzării. în momentul obținerii producției sau în momentul încasării). Clasificarea cheltuielilor după func ții este proprie sistemelor moniste de contabilitate. Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor corporale 9.

000 4. 931 = 902 18. 4. iar cotul standard este de 18. ceramicii.3. uniform și continuu.2. Înregistrarea diferențelor de cost favorabile. Rezultă o diferență favorabilă de 500 lei. Costul efectiv este de 17. argile) Omogenizare calcar și argile Obținere semifabricat clincher Măcinare clincher Ambalare și expediție Amestec materii prime (cioburi. concomitent cu închiderea conturilor de gestiune pentru partea reprezentând aceste cheltuieli.2.000 lei.500 18. 901 = % 931 901 17. textilelor. 902 = 901 = % 924 925 902 11. zahărului. caracterizate printr-un proces tehnologic simplu. oţelului etc. fibrelor sintetice. Metoda pe faze de fabricaţie Metoda de calculație pe faze se aplică de întreprinderile cu producţie de masă sau de serie mare.500 5. Industria alimentara Industria cimentului Industria sticlei Fabricarea berii Obtinerea cimentului Obținerea sticlei F1 F2 F3 F4 F5 F1 F2 F3 F4 F5 F1 F2 Curatire orz Fabricare malt Fierbere Fermentatie Imbuteliere Preparare materii prime (calcar. De exemplu un astfel de sistem de calculație se poate aplica în unităţile din industria cimentului. berii. Închiderea conturilor costurilor de producție și a celor de diferențe de cost.1.800 7.Exemple de domenii de activitate în care se poate aplica metoda de calculație pe faze: 108 . Decontarea cheltuielilor generale de administrație și a cheltuielilor de desfacere (neincluse în costul de producție) ca și cheltuieli ale perioadei.800 7. Decontarea costului efectiv al produselor obținute 902 = 921 17.000 4. Înregistrarea produselor obținute la cost de producție standard 1.000 500 4.8 lei/buc. nisip) Arderea materiilor prime în cuptoare Fig. sticlei. desfăşurat în stadii sau faze succesive de prelucrare a materiilor prime şi materialelor. în urma cărora rezultă produsul finit.500 lei. 903 = 902 500 6. .800 11.

4. ajutând din punct de vedere tehnic-contabil la determinarea şi delimitarea cheltuielilor de producţie. aplicarea sistemului de calculație pe faze de fabricație presupune soluţionarea mai multor probleme. sunt create două produse sau semifabricate distincte. – Exemplu de succesiune a fazelor fluxului tehnologic Exemplul din figura 4. reprezintă un alt model de organizare a procesului de producție.În funcție de particularitățile fiecărui domeniu de activitate. – Exemplu de succesiune a fazelor fluxului tehnologic Prin urmare. Fazele tehnologice constituie zonele de cheltuieli sau locurile generatoare a cheltuielilor de producţie. 109 . există nenumărate modalități în care circuitul produselor poate fi combinat cu etapele tehnologice din fiecare secție28.3. Fig. 28 Belverd Needles. 4. Editura Arc Chișinău. De obicei. Principiile de bază ale contabilității. 4. Cârstea Gheorghe. Fig. unul în secția 1. Ambele produse sunt transferate în secția 3 unde se combină cu un al treilea input de materii prime. Figura nr. Din nou există trei secții. Produsul finit al unei secții devine input de materii prime directe în secția/faza următoare. în funcţie de condiţiile concrete din unităţi 29. nr. Fazele de calculaţie constituie expresia tehnico-economică a fazelor de fabricaţie caracterizate printr-un an anumit specific al nivelului şi structurii cheltuielilor de producţie şi a costurilor de producţie. pag 996. dar și în funcție de particularitățile producției: stabilirea fazelor de calculaţie. reflectarea costurilor de producţie pe faze de fabricaţie. 4. 29 Călin Oprea. altul în secția 2. a poziţiei şi rolului lor în calculaţia costurilor. reprezintă o succesiune de trei faze realizate în trei sec ții diferite. secţiilor. În exemplul oferit prin figura nr. în care se execută una sau mai multe operaţii care contribuie la obţinerea produsului finit. delimitate din punct de vedere organizatoric.3. însă produsul nu circulă prin toate aceste secții într-o succesiune simplă 12-3. fabricilor. repartizarea cheltuielilor de producţie între produsele obţinute în aceeaşi fază de fabricaţie. Henry Anderson. 2002.2. Ele se constituie în locuri de cheltuieli. Costul unitar al produsului finit va fi suma elementelor de cost din toate secțiile. Editura Genicod. București.2. fazele procesului tehnologic se realizează în cadrul atelierelor. 2001.3. sectoarelor de producţie . nr. precum cea din exemplul anterior. Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor. James Caldwell.

ci numai pentru produsul finit care rezultă după ultima fază sau etapă de prelucrare. Editura ContaPlus. București. Cheltuielile indirecte se colectează la nivel de fază sau unitate. la sfârşitul perioadei de calculaţie a costurilor pentru producţia ce a parcurs şi ultima fază de fabricaţie. deci asupra analiticelor corespunzătoare contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”.Prin urmare. iar semifabricatele sau produsele obţinute în cadrul acestora constituie purtătorul de cheltuială. Cheltuielile de producţie directe se colectează separat pe fazele de calculaţie şi pe purtători în funcţie de natura acestora şi anume : 30 Dumitru Mădălina. de unde ulterior cheltuielile se vor repartiza asupra produselor fabricate în fazele respective. Costul unitar se calculează prin procedeul diviziunii simple. fără depozitare intermediară sau dacă aceasta are loc. pag. A. afectând purtătorul de cheltuială. indiferent de fazele de calculaţie. dacă în faza respectivă se obţine o cantitate omogenă de semifabricat sau produs finit. Metoda pe faze de fabricaţie – varianta fără semifabricate În cazul aplicării acestei variante nu se determină costul după fiecare fază. Cheltuielile de producţie nu se transferă de la o fază la alta. În cazul utilizării sistemului de conturi de calculație. Calu Daniela Artemisa. 2008. concretizându-se în produs finit. creându-se un număr mai mic sau mai mare de faze de calculaţie. 110 . contul 921 „ Cheltuielile activităţii de bază” se va dezvolta pe analitice corespunzătoare fazelor de fabricaţie (având rolul de zone de cheltuieli) şi în cadrul acestora pe produse sau semifabricate (având rolul de purtători de costuri). Aceasta pe considerentul că din toate fazele de calculaţie anterioare ultimei faze nu rezultă semifabricat. ci numai producţie în curs de execuţie. Cheltuielile directe de producţie se determină şi se delimitează pe faze de calculaţie. respectiv semifabricatul sau produsul obţinut în cadrul acestora. deoarece în funcţie de aceasta depinde delimitarea cheltuielilor în cadrul fazelor de calculaţie pe purtători de cheltuieli. ea se face pentru o perioadă scurtă de timp şi nu reclamă calculul costurilor intermediare30. 105. Stabilirea corectă a fazelor de calculaţie are importanţă deosebită. evaluarea corectă a producţiei în curs de execuţie sau sectorizarea pierderilor tehnologice. Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor. Metoda de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie cunoaşte două variante : a) fără semifabricate şi b) cu semifabricate. Fazele de fabricaţie stau la baza stabilirii fazelor de calculaţie. după care sunt supuse repartizării. în raport cu care se determină şi se delimitează cheltuielile de producţie ocazionate. ele se însumează extracontabil. iar contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” se va dezvolta pe analitice corespunzătoare fazelor de fabricaţie. Pentru stabilirea costului unitar al producţiei terminate se procedează astfel : 1. în cadrul fazelor de fabricaţie. Obiect de evidenţă şi calcul îl reprezintă semifabricatul sau produsul obţinut. care trece de la o fază de prelucrare la alta. fazele de calculaţie se stabilesc prin secţionarea procesului tehnologic.

Q = cantitatea de produse obţinute.• în prima fază sau etapă de prelucrare cheltuielile de producţie nemijlocit afectabile (directe). - Observaţie: Dacă există producţie neterminată la începutul şi sfârşitul lunii atunci: la începutul lunii se reia producţia neterminată din luna precedentă. 2. Înregistrarea contabilă va fi: 933 - = la sfârşitul lunii se decontează costul producţiei în curs de execuţie: 901 = În final costul efectiv al producţiei va fi: 111 921 933 . determinându-se astfel producţie în curs de execuţie. Chd = elemente sau categorii de cheltuieli directe (d=l. Cheltuielile de producţie indirecte se colectează numai pe fazele de calculaţie. pentru fiecare fază de calculaţie a costurilor.. Chi = elemente sau categorii de cheltuieli indirecte (i=l. Se determină costul total şi pe unitate de produs prin însumarea extracontabilă a cheltuielilor aferente fiecărui purtător de cheltuială.m). 3.. din care se deduc cheltuielile aferente producţiei neterminate de la sfârşitul perioadei. cum sunt cele cu materiile prime. cu materialele directe sau cele de prelucrare directe se identifică pe fază şi pe purtători de cheltuială în structura pe elemente primare de cheltuieli sau articolele de calculaţie. • în fazele următoare se colectează pe faze şi purtători numai cheltuielile de prelucrare directe sau eventualele consumuri de materiale directe. conform procedeelor de repartizare a cheltuielilor indirecte. însumând cheltuielile aferente producţiei în curs de execuţie de la începutul perioadei de gestiune cu cheltuielile efective ocazionate în cursul perioadei de gestiune.. prin trecerea cheltuielilor cu producţia în curs de execuţie în conturile de calcul a costului pe faze şi produse : 921 - = 933 la sfârşitul lunii se separă cheltuielile aferente producţiei neterminate. toate redate în structura pe elemente primare de cheltuieli sau articole de calculaţie. urmând ca la sfârşitul perioadei de calculaţie a costurilor să se repartizeze pe purtători de costuri în cadrul fiecărei faze. ocazionate în fazele respective.n). Cf = Cheltuieli totale pe faze de fabricaţie (f = l . 4.. conform următoarei relaţii : în care : Cf 1  Cf 2  Cf 3.  Cfn Cu  Q n m d 1 i 1 Cft   Chd   Chi Cu = costul unitar pe produs.. Cheltuielile totale astfel determinate se raportează la cantitatea de produse obţinute rezultând costul unitar.t). dar tot în structura pe elemente primare de cheltuieli sau articole de calculaţie. în structura elementelor primare de cheltuieli sau articolelor de calculaţie. Se determină cheltuielile de producţie directe şi indirecte aferente produselor finite. din toate fazele care au participat la fabricarea produsului respectiv..

elemente sau categorii de cheltuieli directe (d=i. Cp = costul de producţie pe unitatea de produs  Exemplu . Chif .t). Csf consumul efectiv de semifabricate în faza „f” provenite din faza “f-l” . De exemplu pentru o întreprindere în care procesul de este divizat în 3 faze.. Q2.n) ocazionate în faza „f”. Q3 = cantitatea de semifabricate sau produse obţinute în fazele 1. C în 3 faza de fabricaţie. în variantă fără semifabricat. Caracteristic pentru această variantă este faptul că are loc translocarea cheltuielilor de la o fază la alta.f”. Cuf-1 . cum ar fi cazul unităţilor din industria pielăriei.costul efectiv al semifabricatelor obţinute în faza .. filaturilor. relaţiile de calcul sunt următoarele: Faza I: Sm1 = Cf1/Q1 Faza II : Sm2 = (Sm1 +Cf2)/Q2 Faza III : Cp = (Sm2 + Cf3)/Q3 Cf1. Costul unitar efectiv al semifabricatului obţinut în fiecare fază de fabricaţie se poate determina pe baza următorului model general de calcul :  Cuef  C sf  Cuef 1    n m  d 1 i 1   Chdf   Chif  Qsf Cuef .n) ocazionate în faza . Cf2.cantitatea de semifabricate obţinute în faza de fabricaţie „f”. varianta fără semifabricat. Q1.costul unitar efectiv al semifabricatului în faza de fabricaţie f (f=i. O societate comercială produce 3 produse A. B.Costul efectiv al producţiei finite = Cost efectiv aferent producţiei neterminate la începutul lunii + Cheltuieli aferente lunii - Cost efectiv aferent producţiei neterminate la sfârşitul lunii B. Cf3 = Cheltuieli totale efectuate în faza de calculaţie respectivă care includ atât costul materiilor prime cât şi cheltuieli de prelucrare. ţesăturilor etc.elemente sau categorii de cheltuieli indirecte (i=l.f-l”. Chdf . cunoscând că nu există producţie neterminată iar evidenţa cheltuielilor de 112 . Se aplică în cazul unităţilor integrate.2 sau 3. Metoda pe faze de fabricaţie – varianta cu semifabricate Varianta cu semifabricate se poate aplica la unităţile productive caracterizate prin producţie de masă şi la care după fiecare fază de fabricaţie se obţin semifabricate care se depozitează.Aplicaţie – metoda pe faze. Qsf .

000 6.000 ore-maşină.240 total faza II 58. 113 .Faza I – produsul A: 8.440 total CIFU 28.840 B 14.000 5. B. produsul C: 7.000 ore-maşină. C – 400 buc.000 5.520 total faza I 75.000 40.480 C 16.Pentru repartizarea CGS.500 6.000 22.000 18.produsul A: 2.160 B 32.Faza II . .800 faza II A 18.500 ore-maşină.500 5.000 CGA - 35. Pentru repartizarea CGA.000 13.000 13.560 faza III A 12. baza de repartizare o reprezintă numărul de ore de funcţionare a utilajelor şi anume: .Cheltuielile generale de administrație se repartizează asupra activității de bază.producţie se organizează pe articole de calculaţie.000 3.000 16. produsul C: 1.000 12. Situaţia cheltuielilor de producţie este redată în tabelul nr.Să se calculeze costul unitar al celor 3 produse prin procedeul diviziunii simple Criteriile de repartizare a cheltuielilor indirecte sunt: . produsul B: 1.000 18.7 – Situația cheltuielilor de producție Art.produsul A: 2. . 4. .1000 buc.000 4.Faza III .000 3.120 total faza III 42. Cantitatea de produse lansate în fabricaţie: A600 buc.000 Se cere: Sa se preia cheltuielile în contabilitatea de gestiune în structura pe articole de calculaţie .120 C 18.000 ore-maşină.000 20.7. cu produsul A şi 5% cu produsul B şi de 2% din totalul cheltuielilor de producţie ale fazei a II-a cu produsul A şi 4% cu produsul B.000 11.000 ore-maşină. produsul B: 5.000 ore-maşină. . 4. produsul C: 1. baza de repartizare o reprezintă costul de secţie Producţia în curs de execuţie la sfârşitul perioadei de calcul a fost de 6% din totalul cheltuielilor de producţie ale fazei I. produsul B: 1.000 CGS 27.000 4. : Tabel nr. baza de repartizare o reprezintă salariile directe din fiecare secţie.000 ore-maşină.000 ore-maşină.000 30.Pentru repartizarea CIFU.920 B 20.500 ore-maşină.400 C 19.de Materii prime Cote aferente calc şi materiale Salarii directe salariilor Faze directe faza I A 25.

000 22.160 53. Înregistrarea cheltuielilor indirecte CIFU şi CGS. 923 923/II/CIFU 923/II/CGS 901 52. Înregistrarea cheltuielilor directe ale activ.000 20.000 1.000  7.000 28.000 28.000 5.400 1.000 30.000 Etapa II – Repartizarea cheltuielilor indirecte CIFU şi CGS 28. Înregistrarea cheltuielilor indirecte CIFU şi CGS.400 = = 11.560 24.120 6.740 4. de bază aferente produselor obţinute în faza I: 921 921/I/A 921/I/B 921/I/C = 901 127. Colectarea cheltuielilor generale de administraţie 924 = 901 35.000  5. în faza I.840 18. repartizarea CIFU şi CGS în faza I : A: B: 114 8.120 32. 923 923/III/CIFU 923/III/CGS = 901 38. Înregistrarea cheltuielilor indirecte CIFU şi CGS. Înregistrarea cheltuielilor directe ale activităţii de bază aferente produselor obţinute în faza II: 921 921/II/A 921/II/B 921/II/C = 901 76.440 15.000 18.400 25.000 .420 26.800 42.000 5.000 3. Înregistrarea cheltuielilor directe ale activităţii de bază aferente produselor obţinute în faza III: 921 921/III/A 921/III/B 921/III/C = 901 55.200 7.000 X X 1.520 2. 400 8.480 21. 923 923/I/CIFU 923/I/CGS = 901 55.000 KsCIFU / I /    1.Rezolvare: Etapa I – Colectarea cheltuielilor pe destinaţii: 1.000 20.000 27.000 7. în faza I. în faza III.

000  3.000 KsCGS / I /  A: B: C: X 1.500 22.500 58. 6 5.800 27.500 7.000 15.500  20.000 A: B: C: 2.3793 921 921/II/A 921/II/B 921/II/C 921 921/II/A 921/II/B 921/II/C = = = 7.3793 0.675 = = = 8.000 4.500 7.000 9.000 2.000 27.5 7.800 7.500 22.400 = 9.800 7.000 18. 3793 18.425 921 921/I/A 921/I/B 921/I/C 921 921/I/A 921/I/B 921/I/C = 923/I/CIFU = 923/I/CGS 28.000  1.000  16.6 = X 3.000   0.6 = X 3.5 7.675 0.500 20.000 18.425 2.000  11.500 1.200 7.000 8.586 7.6 = 18.000 5.775 10.000 11.5 = = = 15.C: 7. 675 13.000 13.675 0.000 X 3.500 X X X 0.397 = 923/II/CIFU = 923/II/CGS 3.5 2.000 KsCIFU / II /    7.000  1.017 7.017 7.600  30.000 40.000 1.400 3.500  1.775 10.000 19.586 7.000 16.000 22.000  19.000 30.500 1. repartizarea CIFU şi CGS CIFU şi CGS în faza II 30.000 9.397 . repartizarea CIFU şi CGS CIFU şi CGS în faza III KsCIFU / III /  A: B: C: 115 2.800 27.000 7.000 11.000 7.000 7.000 KsCGG / II /  A: B: C: X X X 7.500  1.3793 0.000   0.000 X X X 0.000 1.

953 10.920 15.360 10.637 32.160 11.000 14.554 FI F II F III 32.017 5.126 CGS repartizat e 8.611 .000 F III Cost de secţie produs A = 139.775 7.619 4.000 4.425 7.500 14.865 0.000  16.520 9.500 6.000 5.000 4. Repartizarea CGA.400 7.000  14.120 3.000 9.120 7.126 142.865 = = = 12.714 6.000 3.619 49.547 FI F II F III 18.721 7.721 X X X 0. în funcţie de costul de secţie.4762 0.4762 0. 4762 12.000 20.000 6. Pentru aceasta este necesar să calculăm costul de secţie al celor trei produse A.240 7.000 5.500 16.714 6.000 X X X 0.000 16.745 40. – Calculul costului de secție al produselor Cheltuieli Salarii Cote CIFU Faza cu materii directe salarii repartizate prime 25.619 = 923/III/CIFU = 923/III/CGS 18.920 41.600 Cost de secţie produs C = 122. 4.667 7.029 12.000 13.400 Cost de secţie produs B = 142.800 139. C Produs A Tabel nr.KsCGS / III /  A: B: C: 12.800 19.4762 921 921/III/A 921/III/B 921/III/C 921 921/III/A 921/III/B 921/III/C = = = 5.480 5.953 122.000  0.667 70.000 3.135 46.000 20.800 7.000   0.397 7.000 C 11.714 Cost de secţie 62.8.000 42.400 3.000 5.486 30.667 7. B.586 6.339 KsCGA  A: B: C: 116 35.000 20.437 30.865 0.200 FI 18.865 404.600 20.000 B 16.840 9.000 5.500 5.000 F II 12.

097 149.009 B: 45.514 2.C 921/I/C 921/II/C 921/III/C = 924 35.657 133.372 4.519 din care A: 33.052 = 3.611 35.800 Producţie în curs de execuţie la sfârşitul lunii .000 144.656 6.000 Cost complet 146.cheltuieli totale faza III = 101.803 Tabel nr.611 4.507 producţie neterminată 6% x 67. .C = 7.5.A 921/I/A 921/II/A 921/III/A 921.331 439.Costul complet al celor trei produse Produs Cost de secţie CGA repartizate Cost secţie + CGA A B C total 139.009 1.676 din care: A: 50.046 cheltuieli totale faza II = 139.073 = 1.5.720 404.000 165.796 5.953 122.029 5.cheltuieli totale faza I = 198.301 3.313 133.642 12.052 producţie neterminată 5% x 77.059 .921 921.853 C: 54. Decontarea producţiei la cost efectiv: 117 902 468.853 1.029 12.800 12.000 159.050 B: 77.B 931.803 C: 44.132 3.641 10. 35.015 2.188 C.196 B: 33.156 155.452 producţie neterminată 2% x 50.A 931.507 = 4.452 = 1.B 921/I/B 921/II/B 921/III/B 921.073 producţie neterminată 4% x 45.135 933/I/A 933/I/B 933/II/A 933/II/B = = = = 921/I/A 921/I/B 921/II/A 921/II/B 4.360 6.9.587 2. Determinarea şi înregistrarea producţiei în curs de execuţie la sfârşitul perioadei : . Înregistrarea producţiei obţinute la cost standard: 931 931.127 142.605 din care: A: 67.360 10.151 .000 12. 4.331 .050 3.000 151.

600 33. consum de materii prime în faza I . Înregistrarea diferenţelor de preţ produsul A B C total Cost efectiv Cost standard 146.000 lei din care 42.000 lei pentru semifabricatul A şi 280.669 9.000 38.457 46. salarii personal direct productiv din faza I – 80. repartizate în funcţie de cantitatea de semifabricate obţinute: semifabricatul A – 10.331 429.343 10.009 1.000 aferente semifabricatului A şi 38. varianta cu semifabricate O întreprindere cu producţie de masa produce 2 produse A şi B .000 159.915 38.803  Exemplu .043 43.A 903. 118 .085 63.000 468. 4.000 lei.600.270 33. cunoscând următoarele date: 1.000 aferente semifabricatului B.000 lei din care 320.Aplicaţie la metoda pe faze.343 -10.000 165.C 933/I/A 933/I/B 933/II/A 933/II/B Diferenţa -12.B 903.000 kg. amortizarea utilajelor şi maşinilor în faza I de fabricaţie – 10.B 903. 2.000 kg .904 15.000 144.669 -38.135 8.000 pentru semifabricatul B.669 4. în două faze succesive de fabricaţie – varianta „cu semifabricate”. semifabricatul B – 14.196 76.343 10.915 12.050 3.904 15.000 144.096 149.853 1.915 12. Închiderea conturilor: 468.188 54. consum de energie şi apă în faza I – 30.000 165. 3.C 159.904 -15.000 lei repartizate în funcţie de numărul de ore de funcţionare a utilajelor: pentru semifabricatul A 1200 h şi pentru semifabricatul B 800 h.046 44.000 = 902 901 = 901 = 901 = 931 931A 931B 931C 903 903.657 133.A 903.150 35.084 903 903.902 = 921 921/I/A 921/I/B 921/I/C 921/II/A 921/II/B 921/II/C 921/III/A 921/III/B 921/III/C 429.

160 4.000 lei şi cele folosite la prelucrarea produsului B – 150. amortizarea utilajelor din faza II . în funcţie de cantitatea de semifabricate obţinută.000 320. 10.000 Ks   1.000 Calculul cotelor de cheltuieli cu energia şi apa ce revin fiecărui semifabricat: A: 10.000 x 1.440 12.000 lei 9. 921 921/I/A 921/I/B = 901 80.Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a cheltuielilor conform metodei pe faze – varianta cu semifabricat. 7. Costurile standard sunt: A : 50 lei / kg şi B : 32 lei / kg Se cere : . consum de energie şi apă în faza II – 32.produsul A şi 6000 h . repartizate funcţie de valoarea de inventar a utilajelor 350.Să se determine costul unitar şi abaterea unitară pentru cele 2 produse Rezolvare 1.000 lei din care 38.250 = 12.5.000 38. preluarea cheltuielilor cu salariile personalului direct productiv în faza I. din care cele folosite la prelucrarea produsului A200.342 lei.000.000 lei pentru semifabricatul B.000 42.250 = 17.14. repartizarea cheltuielilor cu energia şi apa. Întreaga cantitate de semifabricate obţinută în prima faza se consumă în faza următoare la cost efectiv. .000 280.000 lei repartizate funcţie de numărul de ore de prelucrare a produselor A şi B : 4000 h . preluarea cheltuielilor cu energia şi apa 923/I = 901 30. 6.000 5.000 6. cheltuieli de administraţie şi conducere generală 62.000 x 1.000 3. Preluarea cheltuielilor cu amortizarea 923/I 901 10.000  14.250 10.000 2. salarii personal direct productiv din faza II – 75.000 lei.produsul B 8. utilizând procedeul suplimentării: 30.500 B: 14.600 13.000 lei pentru semifabricatul A şi 37.500 119 . înregistrarea cotelor aferente salariilor directe (32%) 921 921/I/A 921/I/B = 901 25. preluarea din contabilitatea financiară în contabilitatea de gestiune a cheltuielilor cu materii prime în faza I : 921 921/I/A 921/I/B = 901 600.000.

000 351.440 18.940  39.000 X X 60% 40% = = 6.160 21.000 393.000 42.500 17.160 280.940 330.660 Costuri unitare în faza I Semifabricatul A: Semifabricatul B: cu smA  393.940 351.660 .000 4. crt 1 2 3 4 5 6 7 8 = 923/I 10.500 4. fabricaţie nr. Decontarea costului efectiv al semifabricatelor obţinute în faza I 902 120 = 921 921/I/A 921/I/B 745.440 320.000 12.394 lei/buc.500 6.118 lei/buc.500 12. Înregistrarea obţinerii semifabricatelor A şi B în faza I la costuri efective de secţie 931 931/I/A 931/I/B = 901 745.faza I materii prime si materiale directe salarii directe cote salarii directe Cheltuieli indirecte – faza I energie şi apă amortizare Total A B 375.000 4. repartizarea cheltuielilor cu amortizarea în funcţie de numărul de ore de funcţionare a utilajelor. 10.000 12.600 393.000 10.500 7.000 cu smB  351.000 9.940 351.000 13.Înregistrarea repartizării cheltuielilor cu energia şi apa: 921 921/I/A 921/I/B = 923/I 30.000 Determinarea costurilor totale si unitare ale celor două semifabricate în prima fază de Elemente de cheltuieli Cheltuieli directe .000 Înregistrarea repartizării cheltuielilor cu amortizare: 921 921/I/A 921/I/B 8.660 10.500 17. Pentru repartizare utilizăm procedeul cifrelor relative de structură: 120 80 GA  100  60% GB  100  40% 200 200 Calculul cotelor de cheltuieli cu amortizarea ce revin fiecărui semifabricat: A: B: 10. 14.000 38.000 6.660  25.600 393.

660 13.200 Înregistrarea repartizării cheltuielilor cu energia şi apa: 921 921/II/A 921/II/B = 923/II 32.04 200.000 12.600 393. Consumul semifabricatelor A şi B obţinute în faza I. în funcţie de numărul de ore de prelucrare a produselor A şi B : 400 h . în funcţie de valoarea de inventar a utilajelor folosite la prelucrarea celor două semifabricate.000 38.000 Ks   0.000 14.000 37. Pentru repartizarea acestor cheltuieli vom utiliza procedeul suplimentării.800 B: 600 x 32 = 19. în faza II „prelucrare şi montaj” (preluare cheltuielilor din faza I) 921 921/II/A 921/II/B = 901 745.000 12.produsul A şi 600 h .840 15. Preluarea cheltuielilor cu salariile în faza II 921 921/II/A 921/II/B = 901 75.000 Calculul cotelor de cheltuieli cu amortizarea ce revin fiecărui produs: 121 .000 Ks   32 400  600 Calculul cotelor de cheltuieli cu energia şi apa ce revin fiecărui semifabricat: A: 400 x 32 = 12. Preluarea cheltuielilor cu energia şi apa în faza II 923/II = 901 32.940 351. Pentru repartizare vom utiliza procedeul suplimentării: 14.000  150. Închiderea conturilor de cheltuieli aferente semifabricatelor obţinute în faza I 901 = 931 931/I/A 931/I/B 745. Repartizarea cheltuielilor cu energia şi apa în faza II.600 393. Înregistrarea cotelor aferente salariilor directe din faza II 921 921/II/A 921/II/B = 901 24.940 351.200 18. Preluarea cheltuielilor cu amortizarea în faza II 923/II = 901 14. Repartizarea cheltuielilor cu amortizarea în faza II.000 17.000 16.produsul B. 32.160 11.11.660 12.800 19.

04 0. Decontarea costului efectiv al produselor: Tabel 4.800 12.700 890.200 6.000 6.200 19.600 Calculul cotelor de cheltuieli generale de administraţie ce revin fiecărui produs: A: B: 464.342 Ks    0.000 12.543 29.342 21.342 62.A: B: 200.160 20.000 buc.100 393. x 32 lei/buc.000 6. Înregistrarea producţiei obţinute la cost standard: A: 10.543 Cost complet 497. = 500.000 425.000 lei. Determinarea costului total şi unitar de producţie pentru produsele obţinute în faza II nr.000 x x 0. Preluarea cheltuielilor generale de administraţie: 924 = 901 62.10 .500 351.000 Înregistrarea repartizării cheltuielilor cu amortizarea: 921 921/II/A 921/II/B = 923/II 14.000 lei. = 448.799 Înregistrarea repartizării CGA: 921 921/II/A 921/II/B = 924 62.443 . x 50 lei/buc.07 464.000 448.660 37.Determinarea costului complet al producţiei şi decontarea acestuia: produs A: 122 Cost de secţie / producţie 464.543 29.800 8.000 buc.000 150.900 400.000 11. crt 1 2 3 4 5 6 7 8 Elemente de cheltuieli Cheltuieli directe semifabricatele din faza I salarii directe cote salarii Cheltuieli indirecte energie şi apă amortizare Cost de producţie - A B 444. Repartizarea CGA. 931 931/II/A 931/II/B = 902 948.940 38.04 = = 8.000 500.900  425.342 32.799 22.000 464. în funcţie de costul de secţie al fiecărui semifabricat consumat pentru obţinerea celor două produse.900 425.000 8.700 x x 0.840 25. 62.900 CGA repartizate 32. B: 14.07 0.000 19.000 23.700 20.07 = = 32.

600 29.499 Diferenţă nefavorabilă 4.942 Înregistrarea decontării costului efectiv al producţiei: 902 = 921 921/II/A 921/II/B 952. 10. Unitățile individuale de produs finit nu pot fi distinse unele de altele tocmai din cauza omogenității.557 Diferenţă favorabilă 7.942 Diferenţă nefavorabilă Înregistrarea diferenţelor de preţ: 903 903.pierderi normale și anormale .000 = = = Diferenţe -2.557 7.conceptul de producție echivalentă. 4. Astfel. 24.B 948.499 25.B: total 425.3.557 7. .942 2.499 901 = 901 = 931 931/II/A 931/II/B 903 903.342 455.499 Costurile unitare ale celor două produse sunt: 497.5356 lei/buc.7443 lei/buc.443 cu A   49.942 497.000 952.499 cu B   32. Caracteristica de bază a proceselor de producție organizate în flux continuu o reprezintă omogenitatea producției.942 2.799 62.000 448.000 500.499 952.443 455.700 890.000 buc.2.000 4. Metoda pe comenzi 123 . 14. în procesele continue vor exista produse lansate în execuție.000 buc.produse simultane sau produse reziduale.000 448. vor exista produse lansate în execuție și terminate. Calculul şi înregistrarea diferenţelor de preţ aferente producţiei obţinute în cursul lunii: produs A B Cost efectiv 497.942 948.443 455.B = 902 4. 455.499 - Cost standard 500. Închiderea conturilor: În sistemul de calculație pe faze de fabricație există câteva aspecte de bază ce se cer a fi evidențiate și detaliate: .A 903.A 903. dar neterminate sau finisate parțial.

luna) rămân comenzi neterminate. stabilirea profitabilităţii pe fiecare comandă. Codul 124 .  In cazul decontării parţiale a unei comenzi (livrarea unei părţi din comanda lansată) evaluarea se realizează la un cost prestabilit urmând ca la finalizarea întregii comenzi să fie calculat şi decontat costul efectiv al acesteia. de locuinţe. reparaţii de utilaje etc. Aceasta presupune „alunecarea” costurilor spre ultima parte din comandă care trebuie să suporte şi diferenţă dintre costul efectiv şi cel prestabilit la care s-a realizat decontarea parţială a comenzii. mobilă. maşini-unelte. expedierea unui catalog la adrese selecţionate printr-un fişier. respectând structurarea în costuri directe şi indirecte.  Fiecare comandă are caracteristici proprii şi în funcţie de particularităţi necesită tratamente speciale cu parcurgerea unui traseu specific.în domeniul producţiei – realizarea de produse asamblabile (automobile. fiscală. De asemenea.în domeniul distribuţiei – lansarea unui produs nou. Caracteristic pentru acest tip de producţie este faptul că produsul final se obţine într-un singur exemplar sau într-un număr mic de exemplare. etc. în activitatea de construcţii (industriale. cantitatea comandată. de mobilă.În general această metodă se aplică de către întreprinderile cu producţie individuală inclusiv şi de cele cu producţie de serie mică. ca obiect de cost – pe baza comenzii ferme a clientului sau a comenzii interne stabilită prin dispoziţie de lansare. promoţional. pe comenzile lansate. . este posibilă adaptarea metodei şi pentru alte sectoare de activitate. prestările de servicii realizate de un cabinet de audit financiar şi expertiză contabilă. Pot fi date ca exemple următoarele: . ceea ce impune determinarea şi evaluarea producţiei în curs de execuţie. electronice. agenţii de turism care asigură „pachete turistice” etc. pentru un lot de produse lansat în execuţie pe o perioada determinată. data terminării comenzii. de birouri. care nu se repetă sau dacă acesta apare este cu totul accidental. de către compartimentul responsabil. data începerii. Identificarea comenzii. Aşa ar fi de exemplu: producţia unităţilor constructoare de maşini.  Obiective specifice urmărite: determinarea costurilor unitare ale produselor sau serviciilor pentru a fi utile managementului în fundamentarea deciziilor privind preţurile şi / sau tarifele. Procedura generală de determinare a costurilor pe comenzi cuprinde: 1. activităţile prestate de o agenţie de publicitate sau de cabinete de consultanţă managerială.  Cheltuielile se colectează pe sectoarele de execuţie şi. controlul costurilor. .) Sistemul de calculaţie pe comenzi prezintă următoarele particularităţi: Obiectul de calculaţie îl reprezintă comanda individuală stabilită fie pe baza cerinţelor clientului (când produsul sau serviciul este personalizat) fie prin ordin intern de fabricaţie. se deschide Fişa comenzii în care se specifică: numărul şi codul comenzii. descrierea (conţinutul) comenzii.în domeniul serviciilor – activităţile prestate de un cabinet de avocatură. la finele perioadei (de regulă. electrocasnice. în cadrul lor. evaluarea stocurilor (a producţiei în curs de execuţie). confecţii etc. confecţii. etc.  Durata de execuţie a comenzilor fiind diferită.).

la terminarea acesteia. Se va întocmi.) prezintă importanţă pentru evidenţa cheltuielilor de producţie şi pentru calculul costurilor. evitându-se astfel crearea de stocuri inutile şi fără mişcare.comenzii se acordă din Registrul de comenzi31. pe fiecare centru de analiză. etc.costul de achiziţie aferent materiilor prime şi materialelor directe consumate pe comandă conform bonurilor de consum sau fişelor-limită de consum. Colectarea şi repartizarea cheltuielilor centrelor de analiză – conform naturii cheltuielilor. chitanţe. În ceea ce priveşte manopera se întocmeşte pentru fiecare comandă în parte un document intitulat repartiţii cheltuieli salarii. iar purtătorul de cheltuială este producţia lansată cu o comandă. Ioan Berheci. se consemnează: . a statelor de salarii şi a situaţiei lucrărilor executate. o situaţie de calcul şi repartizare a costurilor indirecte pe comenzi. situaţii de calcul. etc. serviciul tehnic întocmeşte o listă cu necesarul de materiale. tariful orar şi de cantitatea de produse executate din comandă. Contabilitate de gestiune. Obiectul unei comenzi de fabricaţie diferă în funcţie de faptul dacă purtătorul de cheltuială îl reprezintă producţia individuală. . Întocmirea devizului estimativ are rolul de a asigura respectarea nivelului bugetat al cheltuielilor ce deţin o pondere semnificativă în structura costului. Prin raportarea costului total al comenzii la cantitatea executată se determină costul unitar pe comandă. În baza necesarului de materiale. 2. pe baza bonurilor de lucru. se colectează în baza documentelor justificative (bonuri de consum. Editura CECCAR.costurile salariale directe stabilite în funcţie de timpul efectiv lucrat. ele formează costurile indirecte şi se repartizează pe comenzi. Cantitatea de materii prime şi materiale directă necesară pentru execuţia comenzilor se înscrie într-un document numit necesar de materiale. repartitii cheltuieli salariale. 4. prin adăugarea la costurile directe a costurilor indirecte eferente centrelor de analiză implicate în realizarea comenzii. borderouri. Calculul costului comenzii – se realizează în Fişa comenzii. Deşi nu constituie baza înregistrărilor în contabilitate aceste documente (devizul estimativ de cheltuieli. Leontina Beţianu. lista necesarului de materiale. Aceste documente servesc la întocmirea programului de aprovizionare. în acest scop. care ajută doar la delimitarea cheltuielilor. În derularea etapelor de lucru un rol important ocupă comanda de fabricaţie.). facturi. 2007. 3. care se organizează de obicei în varianta fără 31 Dorina Budugan. 283. Bucureşti. Identificarea costurilor directe pe fiecare comandă – pe baza documentelor corespunzătoare naturii consumurilor de resurse cu caracter direct şi pe care trebuie specificat codul comenzii respective. pag. care arată consumul specific de manoperă pe fiecare comandă. în funcţie de traseul specific al acestora şi de unitatea de lucru sau baza de repartizare aleasă. 125 . care de cele mai multe ori se concretizează într-un deviz estimativ al comenzii. Iuliana Georgescu. După simbolizare se întocmesc standarde de consum pentru fiecare comandă.

Modelul general de calcul al costului unitar diferă în funcţie de modul de organizare a producţiei şi de faptul dacă se aplică varianta fără sau cu semifabricat. component. situaţie în care modelul general de calcul al costului unitar ar fi: C ue  p  n m  r 1  d 1 i 1   Cr  Cur   Ch d   Ch i  Q Cue – costul unitar al produsului finit.  Contul 923 „ Cheltuielile sectoarelor de producţie” – cuprinde cheltuielile centrelor de analiză dezvoltându-se în conturi analitice pe fiecare centru implicat în realizarea comenzii. Cr – consumul specific din reperul “r”. acestea se pot produce în unitate sau se pot cumpăra din afară.semifabricate sau producţia de serie care se poate organiza atât în varianta fără semifabricat cât şi în varianta cu semifabricat. manoperă directă) şi indirecte (regia de fabricaţie) pentru centrele de analiză parcurse. În cazul în care se pretinde un control mai riguros al cheltuielilor.p . O astfel de structurare permite şi determinarea regiei fixe (la regia generală de fabricaţie se adaugă partea de regie tehnologică fixă - 126 . Chd – element de cheltuieli directe Chi – element sau articol de cheltuieli indirecte Qp – cantitatea de produse finite lansate în fabricaţie pe fiecare comandă. prin urmărirea distinctă a regiei tehnologice şi a regiei generale de fabricaţie. Organizarea contabilităţii de gestiune în cazul sistemului de calculaţie pe comenzi presupune. în procedura contabilă. următoarea structurare a conturilor de calculaţie şi de calcul a costurilor produselor:  Contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” – se dezvoltă pe fiecare comandă în parte şi în cadrul ei pe structura costurilor directe (materiale directe. contul 923 se dezvoltă în analitice de gradul II. varianta fără semifabricat: t  n C ue    m  i 1   Ch d   Ch i  s 1  d 1  în cazul producţiei pe bază de comandă cu mai multe unităţi de produse lansate în fabricaţie. component al produsului “p”(r . 1 ) Cur – costul unitar al unui reper.  în cazul producţiei individuale. varianta fără semifabricat: t C ue    n m  i 1     Ch d   Ch i  s 1  d 1 Q  În cazul producţiei de serie mică organizată în varianta cu semifabricate.

........ Contul 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” – se dezvoltă în analitic pe fiecare sector auxiliar urmând a fi decontate costurile utilităţilor realizate pe centrele beneficiare în care se realizează comenzile sau pe alte destinaţii..100...) pentru o alocare rezonabilă şi o imputare a costurilor pe comandă...........2: 50...000 lei.  salariile muncitorilor auxiliari şi ale personalului TESA din secţiile principale de producţie: 300. Cheltuielile cu salariile......... ...000 lei. În cadrul secţiilor de bază se execută doua comenzi (comanda — cd.... Cheltuielile efectuate într-o lună de activitate se prezintă astfel: 1......000 lei.. cd... Contul 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” – cuprinde costul de producţie efectiv al comenzii......000 lei.2: 150.... 1 şi comanda — cd......000 lei...... . în sumă de 1............ la cd....la SII: 140........... SII: 80.SI: 400......000 lei.1: 60.. -........ astfel:  materii prime:600....000 lei....SII: 160.. SI : 120..  materiale consumabile : 500........................ 127 .....000 mii lei pe baza „Situaţiei de repartizare a consumurilor de materiale".000 lei..2: 60.... structurat în costurile directe şi regia de fabricaţie..... ................000 lei..................SI: 240........... 2..000 mii lei...... ... -...000 lei... .....2: 100.. Contul 931 „Costul producţiei obţinute” – evidenţiază pentru fiecare comandă.................secţiile auxiliare: 160..la centrala de apă: 80..1: 180....... aferent stadiului de realizare a comenzii.. ..........  Exemplu .SII: 200.000 lei.. în funcţie de gradul de ocupare a capacităţii.. centrala electrică: 100... 2)... chiria echipamentelor........000 lei. etc.000 mii lei...... -.000 lei.1: 150....la centrala electrică: 120....000 lei.................000 lei.. iar unitatea lucrează cu întreaga sa capacitate şi nu necesită cheltuieli de desfacere...000 lei şi cd..  salariile personalului din secţiile auxiliare: 200.....000 lei...000 lei..000 lei.000 lei......000 lei şi cd.000..secţiile principale de producţie: 200. la cd... cd..000 lei şi la cd....000 lei şi la cd....la SI: 160... valoarea în cost prestabilit a producţiei realizate...   amortizarea utilajelor........000 lei...1: 250... la finele perioadei... sectorul administrativ şi de conducere: 140.........000 lei.... -.....000 lei... două secţii auxiliare — centrala electrică (CE) şi centrala de apă (CA) şi un sector administrativ şi de conducere...... repartizate astfel:  salariile muncitorilor de bază din secţiile principale de producţie: 400.000 lei........... centrala de apă: 60.Aplicaţie metoda pe comenzi O societate comercială cu activitate industrială dispune de două secţii de bază (SI şi SII)... cheltuielilor cu consumul de materii prime şi materiale consumabile în sumă de 1.

..8...la centrala electrică: 60...000 lei -......000 51..........036 lei cd.......600 229...000 60..000 57..000 lei  secţiile principale de producţie: 160....1...000 Kwh..... Decontarea reciprocă a cheltuielilor privind producţia de fabricaţie interdependentă se face utilizând procedeul evaluării şi decontării prestaţiilor reciproce la preţuri prestabilite: 11 lei/kwh pentru energia electrică şi 300 lei/mc pentru apa. Producţia finită obţinută pe parcursul lunii........ 4..000 487...600 19.......... salariile personalului din sectorul administrativ şi de conducere: 100........ 1 cd.. iar restul pentru secţiile de bază (SI .....000 160.............000 lei  la sectorul administrativ şi de conducere 40....800 60.000 140..200 182.. SII .....2 250..000 kw...........000 205............... Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie se face folosind drept bază de repartizare salariile directe şi contribuţiile la asigurările şi protecţia socială aferente salariilor directe.000 lei.000 ...... Cheltuielile cu asigurările şi protecţia sociala care reprezintă 32% din salarii: 3.10......200 32.11.....983 lei şi SII: 15..000 312..................000 100.....la SII: 60..................000 100.. Cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe 300... 2: SI: 51......000 lei 4........ 4........ 1 cd.......000 431... iar din comanda 2: 10 buc............ Producţia în curs de execuţie la sfârşitul lunii se prezintă astfel: cd 1: SI: 124....Centralizarea cheltuielilor de producție pe secții și feluri de cheltuieli este prezentată în tabelul nr..400 40.000 lei.... ....la SI: 100..697 lei şi SII: 28.....282 lei. -..000 150..000 120...600 40...000 150...000 120.000 180. din care pentru centrala electrică 300 mc pe.200 60.......000 140...000 Kwh) şi sectorului administrativ 2..380 mc) şi pentru sectorul administrativ 40 mc...000 Kwh...400 25.. la costul unitar standard de 90. Producţia centralei de apă este de 1...200 19..100 mc.. din comanda 1: 12 buc......000 80... Elemente -cheltuieli cu materii prime -cheltuieli materiale consumabile -Cheltuieli cu salariile -Cheltuieli cu contribuții salariale -Cheltuieli cu amortizarea TOTAL 128 Tabel nr.........000 lei/buc.......000 80......200 44.2 cd.000 kwh..200 229. Rezolvare ....000 100.........000 lei/buc..000 lei...000 50............000 60...........800 38.000 60.000 318... Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie se face folosind drept bază de repartizare costul de producţie...000 lei -..... SII ..000 100.... astfel:  secţiile auxiliare: 100.... Producţia centralei electrice este de 25.380 mc.............Centralizarea cheltuielilor de producție pe secții și feluri de cheltuieli Cheltuieli sectii Cheltuieli directe Cheltuieli indirecte CGA auxiliare S1 S2 S1 S2 CE CA cd........000 lei -..000 324.600 32..... iar restul este destinat secţiilor de bază (SI . la costul unitar standard de 120.la centrala de apă: 40... din care destinată centralei de apă 5.......

3).530 lei 1.600 lei – ch.700 lei 2.100  300 cuCE  cuCA Între secțiile auxiliare producția se decontează la costurile anteclaculate.000 kw 17.000 40 Se determină costurile unitare pentru producţia omogenă de fabricaţie interdependentă: cu  Chi  Chp  Chc Qi  Qc Chi = cheltuieli iniţiale Chp = cheltuieli aferente prestaţiilor primite Chc = cheltuieli aferente prestaţiilor cedate Qi = producţia iniţială C = producţia cedată celorlalte secţii auxiliare. 17.25 lei/mc 81.000 kwh 1.000 kw 11 lei/kw* 55.035 lei 380 mc 213. 318. 4.100 mc 260.000 kw 408. Secția furnizoare CE Total cheltuieli = 408.000 380 adminis traţie 2.100 mc 11 lei/kwh 300 lei/mc Cheltuiel i iniţiale CE CA 318.000 kw 17.400  300  300  5.- Calculul costului producției auxiliare (tabelul 4.600 - Secţii interdependente beneficiare CE 300 CA 5.000 lei – de la CA CA Total cheltuieli = 260.250 lei/mc 1.25 lei/mc.670 lei / kwh 25.12. initiale 90.000 kw 17.000  5.600 205.000  11  300  300   213.035 lei 40 mc 213. la centrala de apă (tabel nr.600 lei *între secțiile auxiliare cu producție de fabricație interdependentă decontarea producției se face la costuri prestabilite.13.000 205.360 lei 10. 4.340 lei 25. 4. . conform enunțului - Calcularea cheltuielilor indirecte de produc ție și a cheltuielilor generale de 129 .400 205.67 lei/kw 35.67 lei/kw – la centrala electrică și 213.25 lei/mc 8.000 lei 380 mc 213.67 lei/kw 141. – centralizarea datelor privind producția și cheltuielile secțiilor auxiliare 25.25 lei/mc 81.000 lei – de la CE Secția beneficiară CA S1 S2 Sector administrativ Total CE S1 S2 Sector administrativ Total Tabel nr.000 lei 8.400 lei 300 mc 300 lei/mc* 90.600  5.400 lei – ch.Decontarea cheltuielilor secțiilor auxiliare Productia Cost unitar Valoare cheltuieli decontată 5.000 - Alte secţii beneficiare SI 8.67 lei/kw 176.) producţia Cost unitar antecalculat Tabel nr.400 318.000  11  17.2. iar de la sec țiile auxiliare către secțiile de bază și sectorul administrativ producția se decontează la costurile unitare calculate anterior.000 380 SII 10. initiale 55.

1 Cheltuieli directe.651 182.2 cd.000 35.2 cd.1505 = = 147.758 = = secţia II cd.399 79.600 79. din care .14 .1505 0.000 19.Calcularea costului de producţie: SI Elemente de cheltuieli Cheltuieli directe.600 229.000 180.595 Cheltuieli initiale Decontari de la CE Decontări de la CA Total Cheltuieli generale de administrație 312. 4.196 = 163.385 82.200 150.796 392.451 447.098 67.196 977.1 cd.200 150. – Calculul costului complet al comenzilor SI SII Elemente de cheltuieli cd.2 977.000 180.000 60.200 150.2 237. baza de repartizare fiind costul de produc ție din fiecare sec ție (costul de sec ție) 355.700 81.200 150.1505 977.000 19.530 355.081 546.1 cd.Contributii aferente salariilor directe (32%) 130 487.758 2.000 57.758 79.200  132.000 50.000 60.796  392.600  79.1 cd.000 se calculează cotele de cheltuieli indirecte de producţie cuvenite fiecăreia din cele două comenzi.000 19.600 250.600 490.000 100.870 355.063 2.Salarii directe .081 2.796 229.1 cd.081 X X X X 0.651 546.200 132.15.595 Ks CIP / SI   2.Salarii directe .399 392.000 19.187 59.Materii prime şi materiale directe .800 176.000 50.599 447.063 237.2 218.Materii prime şi materiale directe .200 x x 2.035 653.000 x x 2.2 182.535  2.200 SI: Ks CIP / SII  SII: - 582. astfel: secţia I cd.063 = 490.1 cd.1 cd.1 cd.000 57.1505 0.000 60.2 487.535 - Repartizarea cheltuielilor indirecte din fiecare sec ție asupra costului comenzilor în funcție de salariile directe și contribu țiile aferente 653.599 229.364.000 364. din care .451 364.200 cd.1505 0. 4.651  546.000 60.000 32.084 Tabel nr.127 SI SII cd.200 229.2 cd.870 Ks CGA    0.870 S2 324.599  447.200 163.000 100.081 - Repartizarea cheltuielilor generale de administra ție și calcularea costurilor complete.200 141.administra ție Cheltuieli indirecte Elemente S1 431.600 250.201 Tabel nr.Contributii aferente salariilor directe (32%) CIPrepartizate proporţional Cost de producţie SII cd.000 .035 582.360 81.200 218.340 8.000 32.

000.000.1 921/I/cd.000 28.000 60.000 100.081 82.000.187 163. Înregistrarea cheltuielilor contribuţiile unităţii la asigurări şi protecţie socială care reprezintă 32% din cheltuielile cu salariile (CAS – 22%.600 51.CIPrepartizate proporţional Cost de producţie CGA repartizate costul producției în curs de execuție la sfârșitul lunii Cost complet de producție 490.2 922/CE 922/CA 923/I 923/II 924 = 901 320.399 392.000 180.1 921/II/cd.201 124.000 120.000 140.000 80.000 150.000 lei pe baza „Situaţiei de repartizare a consumurilor de materiale” % 921/I/cd.200 32.1 921/II/cd.1 921/II/cd.599 59. pe baza „Situaţiei de calcul şi repartizare a amortizării mijloacelor fixe” 131 .000.000 50.000 100.282 600.500.000 38.036 500.2 922/CE 922/CA 923/I 923/II 924 = 901 1.000 60.983 1.000 150.385 364.800 32.000 80.000 250.2 921/II/cd.2 921/II/cd.081 546. CFS 3%) pe baza „Situaţiei de repartizare a salariilor şi contribuţiilor la asigurările şi protecţia socială” % 921/I/cd.000 60. CASS 7%.000 Cost comanda 2 = Cost complet S1 + cost complet S2 = 400. Înregistrarea cheltuielilor cu salariile pe baza „Situaţiei de repartizare a salariilor şi contribuţiilor la asigurările şi protecţia socială” % 921/I/cd.697 400.196 977.100.000 120. înregistrarea cheltuielilor cu consumul de materii prime şi materiale consumabile în sumă de 1.000 + 500.000 = 1.000 140.2 921/II/cd.000 3.451 447.098 218. Înregistrarea cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe.200 19.000 = 1.1 921/I/cd.796 147.600 19.000 Cost comanda 1 = Cost complet S1 + cost complet S2 = 1.400 25.000 57.000 160.2 922/CE 922/CA 923/I 923/II 924 = 901 1.651 67.1 921/I/cd.000 Fluxul înregistrărilor contabile este următorul: 1.000 + 600.000 15.100.200 44.000 51.000 4.000 100.000 2.

Pe baza „Situaţiei de repartizare a cheltuielilor activităţilor auxiliare” se înregistrează decontarea cheltuielilor secţiilor auxiliare către secţiile de bază şi sectorul administrativ: % 923/I 923/II 924 % 923/I 923/II 924 = 922.000 100.1 921/II/cd.451 364.CE = 922. Pe baza „Situaţiei de repartizare a cheltuielilor generale de administraţie” se înregistrează repartizarea acestora.000 60.CA = 922.870 147. cunoscând că pe comenzi se prezintă astfel: 933. Pe baza „Situaţiei de repartizare a cheltuielilor indirecte de producţie”.399 582. se înregistrează repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie.035 8.% 922/CE 922/CA 923/I 923/II 924 = 901 300.CE = 922.1 132 = % 921/I/cd.600 81.983 15.036 .187 59. folosind drept bază de repartizare salariile directe şi contribuţiile la asigurările şi protecţia socială aferente salariilor directe.2 = 923/I = 923/II 653.1 921/II/cd.2 921/II/cd.535 218.035 81.530 7.1 921/II/cd.196 163.098 67.000 6.CA 90.000 40.340 170. Pe baza „Situaţiei de inventariere aproducţiei în curs de execuţie"se înregistrează costul acesteia.CA 333.201 9.cd.019 124.2 = 924 355.2 % 921/II/cd.1 140. Pe baza „Situaţiei de repartizare a cheltuielilor activităţilor auxiliare" se înregistrează decontarea consumurilor reciproce între secţiile auxiliare 922.000 922.CE 55.000 5.000 60.400 141.595 490.1 921/I/cd. folosind drept bază de repartizare costul de producţie și Includerea în costul comenzilor a cotelor de cheltuieli generale de administraţie % 921/I/cd.700 35.1 921/I/cd.000 40.084 8.360 176. % 921/I/cd.385 82.

500.1 921/I/cd.000 400. Închiderea conturilor (Decontarea costului efectiv al producţiei obţinute.000 900.979 Costul efectiv (complet) al comenzi Cantitatea (nr.019 140.cd.2 2.1 931.cd.000 1. Se calculează costul efectiv al producţiei finite obţinute şi se înregistrează decontarea cheltuielilor aferente acesteia.2 219.979 79.998 140.1 Comanda 1 921/I/cd.2 Comanda 2 - Costul efectiv al Totalul producţiei în curs cheltuielilor de execuţie la (costul complet) sfârşitul lunii 1. se înregistrează producţia finită obţinută pe parcursul lunii.019 451.1 903.979 51. buc.036 15.079.cd. adică în total 900.cd.983 515.000 500. iar din comanda 2 s-au obţinut 10 buc.933.cd.640.000 1.1 903.000 600.) Costul efectiv unitar 12 125.000 60.cd.124.697 628.000 100.440. adică în total 1.000 400.000 12.2 921/II/cd.000 lei/buc 1.000 lei.500.000 11.cd.cd.cd. decontarea costului efectiv al producţiei în curs de execuţie.000 1.2 921/II/cd.1 933.2 921/II/cd.282 10.282 28. decontarea diferenţelor de preţ prin repartizarea lor asupra costului producţiei obţinute) 901 = % 931/cd.000 500.000 133 .2 = 902 2.000 100.340. la costul unitar standard de 120.019 79. Simbolul contului analitic 921/I/cd.983 124.500. Calculul şi înregistrarea diferenţelor de preţ % 903.440. Pe baza „Centralizatorului notelor de predare produse”. ştiind că din comanda 1 s-au obţinut 12 buc.000.000.1 921/II/cd.2 2. la costul unitar standard de 90.282 1.000 1.2 = 902 160.000.979 931/cd.000 lei/buc.000 lei % 931/cd.cd.000 1.000.000 Decontarea cheltuielilor aferente producţiei obţinute 902 = % 921/I/cd.000 600.500.000 lei/buc.036 1.000 lei/buc 10 100.1 921/II/cd.1 931.697 51.2 79.000 901 = % 933.697 28.2 = % 921/I/cd.000 1.2 60.2 = = 903.1 931.000 13.

Cheltuielile de producţie se transferă de la o fază la alta.4. c.A.440 lei. cheltuieli cu materiale consumabile 1. însumarea extracontabilă a cheltuielilor aferente fiecărei faze pentru a determina costul produsului finit. 134 . c. b. lei/buc. Construcţii de nave.88 694.06 lei/buc. Cheltuielile de producţie se repartizează pe faze de fabricaţie. c. Cheltuielile de producţie ale unei faze de fabricaţie se adună la cheltuielile fazei următoare. cheltuieli cu salariile directe 3.200 lei. 407. iar pentru realizarea comenzii s-au consumat 670 ore maşină. determinarea costurilor pe semifabricate şi apoi pe faze. pentru producţia ce a parcurs şi ultima fază de fabricaţie. e. produce mobilier de birou.460 lei. Cheltuielile generale privind producţia obţinută au fost alocate pe baza cotei de 35 lei/oră maşină.50 232. cheltuieli cu salariile indirecte 5. Cheltuielile de producţie nu se transferă de la o fază la alta ci se însumează extracontabil. În cursul lunii ianuarie. S. c. 3. Cheltuielile de producţie se repartizează pe faze de fabricaţie. Construcţii de autostrăzi.40 476. pentru executarea comenzii BS_032 (bănci scolare) au fost efectuate următoarele cheltuieli: cheltuieli cu materiile prime 12. Caracteristica metodei pe faze – varianta cu semifabricat este: a. În care din următoarele domenii de activitate se va utiliza cel mai probabil un sistem de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie: a. Producţia cimentului 2. lei/buc. iar în cadrul fazelor pe semifabricate. d. aplicaţii şi studii de caz 1. d. astfel încât costul ultimei faze de fabricaţie reprezintă costul producţiei finite. al căror cost se include apoi în costul produselor finite. Teste. lei/buc. care a fost costul de producţie al unei bănci: a. iar în cadrul fazelor direct pe produse.3. b. MARTA S. b. d. translocarea cheltuielilor de la o fază la alta. În cazul în care comanda a fost formată din 96 bănci şcolare. b. În cazul metodei pe faze de fabricaţie – varianta fără semifabricate: a. utilizarea de semifabricate în cadrul procesului de producţie secţionat pe faze de fabricaţie.C.210 lei. 4. d. Construcţii de poduri.

administraţia generală 400 mp. Conform antecalculaţiei.000.000. cheltuielile cu materiile prime fiind pentru A 6. .000 lei. b.prestaţii efectuate de terţi 2.000 lei pentru sectorul turnare piese şi 6.000 lei B 32.000 lei pentru XC. două sectoare principale (turnare piese şi asamblare) şi sectorul administraţie generală.250.000 lei pentru modelul AL şi 35.250.000 lei şi pentru B 9. 4.000 lei pentru sectorul întreţinere utilaje.000 lei 29. costurile planificate la care este evaluată producţia sunt de 22.750.000 lei pentru sectorul asamblare şi 3.000.000 lei şi pentru B 15.000.200 lei pentru sectorul turnare piese şi 2. 135 .000 lei pentru modelul XC.100 lei pentru administraţie generală.000 lei.000 lei 24. salariile directe pentru A 20. Cheltuielile secţiei 1 sunt de 5.comanda AL – 23 autoturisme.000. 2. 2. La produsul A costul producţiei neterminate la începutul perioadei este 1. Cheltuielile generale ale întreprinderii sunt de 7.300 lei pentru sectorul asamblare. sectorul asamblare 4.500.250.000 lei 33.000 lei. din care: 9. din care 18.000 lei. din care 150. Dispuneţi de următoarele date: într-o întreprindere se produc 2 produse A şi B.5.500 lei pentru administraţie generală. Care este costul de producţie aferent produselor finite A şi B: a. . sectorul turnare piese 500 mp. .000 mp. 1.000 lei.800 lei pentru sectorul turnare piese.000.400 lei pentru sectorul asamblare şi 1.500.200 lei pentru sectorul turnare piese. . În luna curentă au fost constatate următoarele consumuri de resurse: .900 lei. O întreprindere constructoare de maşini fabrică două modele de autoturisme: AL şi XC.750. corespunzătoare celor două tipuri de autoturisme astfel: . .comanda XC – 17 autoturisme.reparaţii efectuate la clădiri 10.materiale indirecte 12.000.000 lei pentru AL şi 17.prime de asigurare pentru utilaje 3. La produsul B costul producţiei neterminate la începutul perioadei este 1. .000 lei 29.000 lei. .000 lei.600 lei pentru sectorul întreţinere utilaje. din care 3.000 lei.materiale directe 35.000 lei 27.comisioane bancare 400 lei. .200.750.000 lei.000 lei 6. e.000 lei pentru sectorul asamblare.servicii de telecomunicaţii 500 lei aferente administraţiei generale. Pentru luna analizată firma a lansat în fabricaţie două comenzi. Produsul A se fabrică numai în secţia 1 iar B în secţiile 1 şi 2.000 lei 30. din care 1.000.materii prime 350.000 lei iar cele ale secţiei 2 de 6.000 lei pentru AL şi 200.000 lei 23. din care: 8. Baza de repartizare a cheltuielilor secţiei o reprezintă salariile directe. c.000.000 lei. .energie pentru iluminat şi încălzit 14.200. A 29.100 lei aferente administraţiei generale.000 lei pentru XC. d. În structura organizatorică a întreprinderii se regăsesc: un sector auxiliar (întreţinere utilaje).000 lei 32.energie tehnologică 14.000 lei.000.700 lei. . Aplicaţie privind calculaţia costurilor pe comenzi. Aceste sectoare ocupă următoarele suprafeţe: sectorul întreţinere utilaje 100 mp. iar la sfârşitul perioadei 800.

6. 136 . valoarea manoperei directe (inclusiv asigurări şi protecţie socială) pentru sectorul asamblare. 51. d. costuri indirecte de producţie 41. .000 lei.050 ore sectorului asamblare. 156.000 lei. respectiv.asigurări şi protecţie socială 32%.sectorul întreţinere utilaje prestează servicii sectoarelor de bază astfel: 700 ore sectorului turnare piese şi 1.000 lei pentru sectorul turnare piese. Se cere: a.300 lei pentru sectorul turnare piese şi 3. Se mai dau următoarele informaţii: .700 lei pentru sectorul asamblare. salarii 404. din care: 84. c.000 lei pentru modelul XC. să se determine costurile de producţie aferente celor două comenzi.amortizarea clădirii 20. să se întocmească fişele de postcalcul pentru cele două comenzi. impozit pe clădire 1.pentru repartizarea costurilor indirecte de producţie se utilizează ca baze de repartizare: valoarea materiilor prime şi materialelor directe consumate pentru sectorul turnare piese şi.000 lei.000 lei. 78.120 lei. să se înregistreze în contabilitatea de gestiune operaţiunile aferente lunii curente. . .715 lei (materii prime şi materiale 83. pentru care mai sunt efectuate cheltuieli în valoare totală de 132.la finele lunii curente sunt finalizate şi predate 15 autoturisme model AL şi 17 autoturisme model XC.- cheltuieli de protocol 1.000 lei pentru sectorul asamblare şi 29.500 lei.800 lei.915 lei) să se înregistreze în contabilitate operaţiunile pentru această perioadă.000 lei pentru administraţie generală.000 lei pentru sectorul întreţinere utilaje. manoperă directă 7. .000 lei pentru modelul AL. b. . din care: 2.amortizarea utilajelor 6. ştiind că în luna următoare se finalizează cele 8 autoturisme model AL.

ci se deduc direct din rezultatele financiare brute. În aceste condiţii. Cheltuielile fixe sunt considerate cheltuieli de structură sau cheltuieli ale perioadei care se efectuează. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor. după următorul model sintetic: CV cvu  Q Prin metoda direct-costing nu se urmăreşte în primul rând determinarea costului unitar pe fiecare produs în parte. cheltuielile variabile apar numai în cazul desfăşurării unei activităţi de producţie şi desfacere. 2002. fiind în funcţie de timp. întrucât cresc sau descresc în raport cu mărirea sau micşorarea volumului producţiei şi desfacerii. motiv pentru care mai sunt denumite în literatura de specialitate şi metode limitative. ci ele sunt evaluate numai la nivelul cheltuielilor variabile. Cheltuielile variabile se identifică şi se colectează direct pe purtătorii de cheltuieli. Costul variabil unitar (cvu) se calculează. ci calcularea şi analiza rentabilităţii totale. 381. Pe fiecare produs în parte se calculează numai contribuţia brută la profit sau profitul brut sau. adică a profitului sau a pierderii. 5.32 Contribuţia brută unitară la profit (cbu) se calculează ca diferenţă între preţul de vânzare unitar (pu) şi costul unitar (cvu) calculat în funcţie de cheltuielile variabile. marja sau contribuţia de acoperire etc. Metoda direct –costing (metoda costurilor variabile) Concepţia de bază a acestei metodei direct costing constă în fundamentarea calculării costului de producţie numai pe baza cheltuielilor variabile. Bucureşti. la nivelul întregii întreprinderi. indiferent de volumul producţiei.1. aşa cum se mai numeşte în literatura de specialitate. Din acest motiv. nici stocurile de producţie în curs de execuţie şi produse finite existente la sfârşitul perioadei de gestiune nu sunt afectate de cheltuielile fixe. 137 .5)CAPITOLUL V METODE DE CALCULAŢIE A COSTURILOR PARŢIALE Caracteristica acestor metode este aceea că limitează conţinutul costului de producţie numai la cheltuielile care depind direct de volumul producţiei şi desfacerii. Editura Genicod. astfel: cbu = pu – cvu Pentru determinarea rezultatului financiar total (R) la nivelul întregii întreprinderi. se înmulţeşte cantitatea vândută din fiecare 32 Oprea Călin. şi privesc în ansamblu capacitatea întreprinderii de a produce şi a vinde. Gheorghe Cristea. ele se programează şi se urmăresc global sau în raport cu un număr redus de locuri de cheltuieli sau centre de responsabilitate şi nu se includ în costul fiecărui produs. pag. deoarece se consideră că numai ele depind de fabricarea şi desfacerea acestora. Deci. prin raportarea cheltuielilor variabile totale (CV) la cantitatea de producţie finită obţinută (Qf).

București. Punctul de echilibru poate fi exprimat în unităţi fizice sau monetare. lucrare sau serviciu n = numărul de produse. 2006. din care se scade apoi totalul cheltuielilor fixe din perioada respectivă (Chf). 4. pag. Modelul de calcul este următorul: n R   qv i  cbu i  CF i 1 R = rezultat (profit / pierdere) CF = cheltuieli fixe totale i = produs. poate fi redat astfel: CT = CV + CF R = CA – CT = CA – CV – CF CA . 247-270. acest model de determinare a profitului sau pierderii. adică rezultatul financiar este nul. Pragul de rentabilitate în unităţi fizice diferă în funcţie de caracteristicile producţiei (omogenă sau neomogenă). coeficientul de siguranţă dinamic. Punctul indică mărimea vânzării. Pragul de rentabilitate în unităţi fizice. producţie (desfaceri) şi profit. Această analiză se numeşte şi analiza cost-volum-profit şi are rolul de a furniza informaţii necesare conducerii întreprinderii în adoptarea deciziilor. lucrări sau servicii Într-o formă mai concentrată. punctul de echilibru sau pragul de rentabilitate. 138 . Corelaţiile dintre cele trei elemente se exprimă cu ajutorul unor indicatori cum sunt33: 1. de la care orice vânzare suplimentară este aducătoare de beneficii şi orice reducere a vânzărilor. intervalul de siguranţă 1. 2. Editura Economică. prin deducerea din volumul total al desfacerilor la preţ de vânzare (CA) adică cifra de afaceri. prag de rentabilitate sau punct de echilibru Punctul de echilibru reprezintă acel punct în care vânzările sunt egale cu costurile variabile aferente plus costurile fixe totale. a cheltuielilor variabile totale aferente produselor vândute şi a cheltuielilor fixe din perioada respectivă. 3.CV = CB  R = CB – CF CT = cheltuieli totale CV = cheltuieli variabile totale CF = cheltuieli fixe totale CA = cifra de afaceri CB = contribuţie brută totală R = rezultat (profit / pierdere) Metoda direct – costing oferă posibilitatea efectuării analizei corelaţiilor între cheltuielile fixe şi variabile. în cadrul aceleaşi structuri generează pierdere. Contabilitate managerială – aspecte teoretice și practice. când producţia este omogenă: CF CF qe   pu  cvu cbu CF = costuri fixe totale cbu = contribuţia brută unitară/ marja brută unitară pu = preţ unitar de vânzare cvu = costul variabil unitar 33 Briciu Sorin. factorul de acoperire.produs în perioada respectivă (qv) cu contribuţia brută unitară la profit a produselor în cauză (cbu) şi se obţine contribuţia brută totală la profit (CB).

Acest indicator va orienta producţia întreprinderii către produsele care au factorul de acoperire cel mai ridicat. 139 . scăderea ce o pot înregistra vânzările pentru ca întreprinderea să nu intre în zona pierderilor sau să ajungă la punctul de echilibru. Acest indicator se calculează conform relaţiilor: CA  CA * R Ks  100 Ks   x100 CA CB sau CA = cifra de afaceri CA* = cifra de afaceri critică R = rezultat (profit/pierdere) CB = contribuţia brută totală Coeficientul de siguranţă dinamic mai poate fi calculat şi ca diferenţă între gradul de activitate maxim (100%) şi gradul de activitate la punctul de echilibru (Ge%) Gradul de activitate la punctul de echilibru se determină raportând producţia la punctul de echilibru la producţia totală q Ge  e 100 q iar Ks  100%  Ge 4.n) Pragul de rentabilitate în unităţi valorice exprimă cifra de afaceri la nivelul punctului de echilibru sau cifra de afaceri critică şi se determină înmulţind producţia la punctul de echilibru cu preţul de vânzare (pv). dar se exprimă în aceeaşi unitate de măsură: qe  CF cbu  cbu iar cbu CB n q i 1 i = contribuţia medie brută unitară/ marja brută medie unitară Cb = contribuţia totală / marja brută totală qi = cantitatea de produse (obţinută/programată) din fiecare produs i. în mărime absolută.000 buc. qe = pragul de rentabilitate/ punctul de echilibru 2. Factorul de acoperire (Fa) exprimă procentul contribuţiei fiecărui produs la acoperirea cheltuielilor fixe şi la obţinerea beneficiului. (i = 1. din care cheltuieli fixe (CF) 15. la preţul de vânzare unitar pu = 5 lei/buc. cbu CF CB Fa   100 Fa   100 Fa  100 pu CA * CA sau sau 3. Is = CA – CA*  Exemplu O întreprindere produce şi vinde în cursul unei perioade de gestiune cantitatea q=20.Pragul de rentabilitate în unităţi fizice. când producţia este eterogenă.000 lei. Cheltuielile totale (CT) ale perioadei sunt de 75. scăderea ce o poate înregistra cifra de afaceri astfel încât întreprinderea să nu intre în zona pierderilor.000 lei. CA *  q e  pv CA* = cifra de afaceri critică. Orice micşorare a vânzărilor sub limita coeficientului de siguranţă dinamic face ca întreprinderea să înregistreze pierderi. Coeficientul de siguranţă dinamic (Ks) este un indicator ce exprimă în mărime relativă. Intervalul de siguranţă (Is) exprimă.

000 lei sau CB = CA – CV = 100.000 – 75.000 qe    7.000 – 60.5% CA 100.5% şi se determină astfel: CA  CA* 100.000 = 40.500 buc.500).000 Cheltuielile variabile unitare sunt: Contribuţia brută unitară la profit este: cbu = 5 – 3 = 2 lei/buc.500 x 5 = 37.5% din producţia marfă pentru a-şi acoperi integral cheltuielile variabile şi fixe.000 cvu   3 lei/buc.000 Fa   100   100  40% Fa   100   100  40% pu 5 CA 100.000 R 25. 20.Cifra de afaceri a perioadei este: CA = q x pu = 20.000 = 25.000 lei Rezultatul perioadei este: R = CA – CT = 100. 2.000 lei 1.5% pentru ca întreprindeea să nu intre în zona de pierderi 4. x 5 lei/buc. Orice unitate de produs fabricată şi vândută suplimentar peste această cantitate va influenţa rezultatul total cu diferenţa dintre preţul de vânzare şi costul variabil unitar. Intervalul de siguranţă este 62.500  100   100  62.000 cbu 2 CB 40. (37.000 buc.000 Ks   x100   100  62.5% CB 40.500 lei Aceasta înseamnă că întreprinderea trebuie să producă şi să vândă în perioada respectivă 7.000 – 15.000 CA = q x pu = 20. în sensul că va aduce un profit de 2 lei/buc. Punctul de echilibru este de 7.000  37.000 = 40. pu  cvu 53 Cifra de afaceri critică este CA* = qe x pu = 7.500 bucăţi şi se determină astfel: 60.500 lei şi se determină astfel: Ks  140 .500 3. Coeficientul de siguranţă dinamic (Ks) este 62.000 = 60. adică 37.000 Fa   100   100  40% * CA 37.000 x 5 = 100. Factorul de acoperire (Fa) este 40% şi se determină astfel: CB = cbu x qv = 2 x 20. = 100.000 sau sau CF 15. Producţia la punctul de echilibru sau pragul de rentabilitate este: CF 15. adică contribuţia brută unitară la profit.000 Aceasta înseamnă că vânzările pot să scadă cu 62.500 buc.000 lei Cheltuielile variabile totale (CV) se determină pornind de la ecuaţia: CT = CV + CF  CV = CT – CF = 75.

000 – 176. Se determină contribuţia brută la profit: CB = CA – CV şi contribuţia brută unitară cbu = CB/Q: CBA = 50. CVD = 176. Cheltuielile fixe ale perioadei sunt de 43. CVC = 55.500 115.000 = 32. B.700 cvu D   1. 20 25 55. CBE = 120. puD = 2.000 lei/buc CAE = 1. 25 buc. C. Contribuţia brută unitară se mai poate determina şi ca diferenţă între preţul de vânzare unitar şi cheltuielile variabile unitare cbu = pu . CVB = 43.650 lei/buc. 100 80 cvu C  2.500 = 23..500 = 62.000 – 43. QC = 30 buc.300/80 = 53.500 – 1650 = 850 lei/buc.500 lei/buc Cifra de afaceri totală: CA x x x x x 20 buc.500 Deci vânzările pot să scadă cu 62.000 – 55.720 lei/buc.000 200. cvu E   1. 100 buc.cvu cbuA = 2.280 lei/buc.  Exemplu O întreprindere produce şi vinde 5 produse A.500 lei/buc CAB = 3.000 – 1720 = 1. şi QE = 80 buc.000 lei. CBC = 105. Se determină cifra de afaceri totală: CA = CAA + CAB + CAC + CAD + CAE Cai = Qi x pui . 30 176. D.000 120.000 lei/buc CAC = 3.860 lei/buc.. = = = = = = CA   CA i 50.200/30 = 1640 lei/buc.700 lei. 80 buc.500 lei. Se cere să se determine contribuţia brută la profit şi indicatorii specifici metodei direct costing. puE = 1.300 lei  cbuE = 4. CVE = 115.765 lei/buc. iar cifra de afaceri: CAA = 2.500 lei/buc. Se determină cheltuielile variabile unitare: 33..75 lei/buc.000 lei. CBB = 75.25 lei/buc.000 lei  cbuA = 17. cvu B   1.500 lei/buc.000/20 = 850 lei/buc. Preţurile de vânzare unitare ale celor cinci produse sunt de: puA = 2.800  1.000 lei/buc. cbuB = 3.500 lei pentru ca întreprinderea să nu intre în zona de pierderi.000 cvu A   1.000 1.800 lei.000/25 = 1. E în următoarele cantităţi: Q A = 20 buc.. iar cheltuielile variabile totale pe produse sunt CVA = 33.000 – 37.446. puB = 3. 141 .700 = 4.500/100 = 235 lei/buc.000 – 115. 30 buc.000 lei/buc.500 lei/buc.000 43.000 550.000 lei  cbuB = 32.000 = 17.280 lei/buc.000 lei. QD = 100 buc.000 – 33.200 lei  cbuC = 49.500 lei  cbuD = 23..800 = 49.000 105. QB = 25 buc.000 75. CBD = 200. puC = 3.000 lei 3.500 lei/buc CAD = 2. 1..Is = CA – CA* = 100. CB pe unitate: 126.

3413 = 5.46 43.75 lei/buc. procedându-se astfel: . În continuare. toate cheltuielile trebuie să fie acoperite integral din veniturile încasate. Editura Genicod. pentru a avea profit 0.se stabileşte nivelul cheltuielilor fixe pentru fiecare produs în parte. 2002.801.019.500 x 0. Bucureşti.3413 = 1.300 x 0. 494 . Deoarece întreprinderea fabrică şi vinde mai multe produse.500 – 1860 = 1640 lei/buc. Acesta se determină luând ca bază cheltuielile fixe la 1 leu contribuţie brută totală la profit. 12 cbu .25 = 53.000 qe    87 buc.48 CFD = 23.000  494.920.3413 CB 126. cbuD = 2.467.000 x 0.1446.790.000 x 0. în funcţie de structura contribuţiei brute totale la profit.000 La acelaşi rezultat se poate ajunge dacă se ponderează cheltuielile fixe totale cu structura contribuţiei brute la profit pe fiecare produs în parte. în punctul de echilibru.200 x 0. 142 . 5.84 CFE = 4. 20  25  30  100  80 i Unitatea trebuie să producă 87 buc. 34 Oprea Călin. deci are o producţie eterogenă este necesar să se determine punctul de echilibru pentru fiecare produs în parte. Orice unitate de produs fabricată şi vândută suplimentar peste această cantitate va influenţa rezultatul total cu diferenţa dintre preţul de vânzare şi costul variabil unitar. nici pierdere34.3413 = 16.3413 = 10.12lei / buc.Punctul de echilibru: cbu  CB  n q i 1 126.cbuC = 3.58 CFB = 32. pe baza relaţiei: CFi = CBi x CF/1 leu CB CFA = 17.000 CF / 1 leu CB    100  0. cbuE = 1. Se determină indicatorii specifici metodei direct-costing: CF 43.63 CFC = 49. care se calculează astfel: CF CF / 1 leu CB  CB Acest mod are în vedere raţionamentul potrivit căruia. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor.500 .000 – 1765 = 235 lei/buc. astfel încât întreprinderea să nu obţină profit.3413 = 8. În exemplul nostru cheltuielile fixe la 1 leu contribuţie brută totală la profit se determină astfel: CF 43. adică contribuţia brută unitară la profit. Gheorghe Cristea.000 Acestea reprezintă de fapt cheltuielile fixe unitare la nivelul punctului de echilibru. se calculează şi structura punctului de echilibru.

qe = qeA + qeB + qeC + qeD + qeE = 7 + 9 + 10 + 34 + 27 = 87 buc La acelaşi rezultat se ajunge şi dacă înmulţim punctul de echilibru la nivelul întreprinderii cu ponderea fiecărui produs în total producţie.000 Unitatea trebuie să-şi orienteze producţia spre produsul C.801.În funcţie de structura respectivă a cheltuielilor fixe se calculează structura punctului de echilibru.75  27 buc.500 Fa B  cbu B 1280  100   100  42.84  34. q eC  16.13 buc 235  34 buc.078.500 Fa C  cbu C 1.500 Fa E  cbu E 53. 20 25 30 100 gA   0.790. q eB  q eD  10.000 .63  8. q eE  1467. Produsul cel mai puţin rentabil este produsul E.59  6.58% pu E 1.019. În acest caz se va determina ponderea fiecărui produs în total produse. 143 Coeficientul de siguranţă: Ks  R 83. g C   0. Deci conducerea întreprinderii trebuie să adopte decizia de sporire a producţiei şi desfacerii la produsul C.313.098.000  x100   65.75% pu D 2. g D   0. 255 Apoi se va determină punctul de echilibru pe fiecare produs în parte înmulţind ponderile mai sus calculate cu producţia la punctul de echilibru la nivelul global al întreprinderii: qei = qe x gi gE  - Factorul de acoperire: cbu A 850 Fa A  100  100  34% pu A 2.87% CB 126.920. 8. ceea ce înseamnă că aduce cel mai mic profit.48  10. adică volumul fizic al producţiei din fiecare produs la nivelul punctului de echilibru: q ei  Cf i cbu q eA  5.000 Fa D  cbu D 235  100   100  11.67% pu B 3.3 buc 53.39.24 buc 1640  10 buc.75  100   100  3.86% pu C 3.46  27.53 buc 1280  9 buc. deoarece acesta acoperă cel mai bine cheltuielile şi obţine cel mai mare profit.117. având factorul de acoperire cel mai mare.83 buc 850  7 buc. g B   0. deoarece are cel mai mic factor de acoperire.640  100   100  46. 255 255 255 255 80  0.

la nivel de loc de cheltuială.87%. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor. Pentru decontarea cheltuielilor fixe se pot constitui 5 trepte: la nivel de produs.500 = 17.Volumul desfacerilor (cifra de afaceri) poate scădea cu 65. Metoda direct costing se poate aplica şi într-o variantă evoluată. 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. deschise pe locuri de ocazionare. în funcţie de nivelurile organizatorice şi introducerea standardelor şi a bugetelor de cheltuieli.în cadrul conturilor de calculaţie. la nivel de secţie. va fi dezvoltat în analitice pe 35 Sorinel Căpuşneanu. în cadrul lor. 2002.500 = 40. Dacă volumul desfacerilor scade peste acest procent atunci unitatea va intra în zona pierderilor. Varianta evoluată presupune calculul contribuţiei brute la profit în trepte.000 = 27. conturile 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”. la nivel de sector de activitate şi la nivel de unitate. doar cheltuieli directe care sunt în totalitate variabile şi. defalcate pe analitice corespunzătoare locurilor de ocazionare. Astfel.000 = 68. iar bugetele de cheltuieli celor fixe. pag. iar în cadrul lor pe elemente componente ale consumurilor. 144 . acesta evidenţiind. administrare). Aplicaţii.000 lei poate scădea cifra de afaceri pentru a ajunge la nivelul punctului de echilibru. adică nu va mai înregistra profit. Editura Economică.500 3. .35 Organizarea contabilităţii cheltuielilor de producţie în metoda direct .000 2. În ceea ce priveşte contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. se dezvoltă în subanalitice pe cele două categorii de cheltuieli (variabile şi fixe). Bucureşti. pe elemente componente ale consumurilor.000 = 362.000 – 188.cheltuielile fixe şi cheltuielile variabile indirecte să fie evidenţiate distinct. CA *   q ei xpu i CA*A = CA*B = CA*C = CA*D = CA*E = 7 9 10 34 27 x x x x x 2. Cifra de afaceri critică totală se determină prin însumarea cifrelor de afaceri critice pe fiecare produs.000 lei Cu 362. ca urmare. 197. Conturile 924 „Cheltuieli generale de administraţie” şi 925 „Cheltuieli de desfacere” se dezvoltă şi ele pe analitice corespunzătoare cheltuielilor fixe şi celor variabile şi. astfel încât unitatea să atingă pragul de rentabilitate (punctul de echilibru). Intervalul de siguranţă: Is = CA – CA* Cifra de afaceri critică pe produs se determină înmulţind producţia la punctul de echilibru din fiecare produs în parte cu preţul unitar al produsului respectiv. apare necesitatea ca . Standardele se aplică cheltuielilor variabile. nu este influenţat de separarea cheltuielilor în fixe şi variabile.000 Is = CA – CA* = 550.costing Ca urmare a faptului că în costul de producţie sunt cuprinse numai cheltuielile variabile. desfacere.500 * CA = 188. în etapa de colectare a cheltuielilor.000 1. Treptele de decontare a cheltuielilor fixe se constituie ţinând cont de procesele care le-au ocazionat (producţie.500 = 35.000 3.

dezvoltate pe analitice. în directe şi indirecte şi luarea în considerare la calculul costului unitar numai a cheltuielilor directe. lucrare sau serviciu.2. 922/CT/cheltuieli variabile. 922 “Cheltuielile activităţilor auxiliare”: 922/AIR/cheltuieli variabile. 922/CT/cheltuieli fixe. cheltuielile fixe fiind decontate în totalitate asupra rezultatului întreprinderii şi conturile în care acestea apar înregistrate se vor închide. 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”: 923/S1/cheltuieli variabile. 923/S2/cheltuieli fixe. Metoda costurilor directe Esenţa acestei metode constă în împărţirea cheltuielilor de producţie după modul de identificare a lor în momentul efectuării. pe produs. motiv pentru care se numeşte metoda costurilor directe. 924/cheltuieli fixe. conturile de calculaţie. 924 “Cheltuieli generale de administraţie”: 924/cheltuieli variabile. se prezintă astfel: 921 “Cheltuielile activităţii de bază”: 921/S1/A/articole de calculaţie. 925 “Cheltuieli de desfacere”: 925/cheltuieli variabile.„Centrala termică”) care fabrică două produse simbolizate A şi B. 145 . Pentru calcularea costului variabil se vor repartiza pe purtători de costuri doar valorile colectate în conturile corespunzătoare cheltuielilor variabile.locuri de ocazionare şi purtători de costuri. conform structurii costului unitar prevăzuta în Regulamentul de Aplicare a Legii Contabilităţii. 922/AIR/cheltuieli fixe. iar în cadrul acestora pe articole de calculaţie. Pentru ilustrarea modului de organizare a contabilităţii cheltuielilor. considerăm o întreprindere constructoare de maşini cu două secţii principale de producţie (S1 „Prelucrări mecanice” şi S2 „Montaj”) şi două secţii auxiliare (AIR . ambele fiind supuse operaţilor tehnologice din cele două secţii principale de producţie. 921/S1/B/articole de calculaţie. 921/S2/B/articole de calculaţie. 925/cheltuieli fixe. In aceste condiţii. creditându-le prin debitul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile” 5. 923/S1/cheltuieli fixe. 921/S2/A/articole de calculaţie.“Atelierul de Întreţinere şi reparaţii şi CT . 923/S2/cheltuieli variabile.

Teste.contribuţia brută unitară şi totală la profit.coeficientul de siguranţă dinamic. din punct de vedere al conţinutului însă. Din cele prezentate rezultă că aplicarea metodei costurilor directe are.Cd = CB  R = CB – Ci CT = cheltuieli totale Cd = cheltuieli directe totale Ci = cheltuieli indirecte totale CA = cifra de afaceri CB = contribuţie brută totală la profit R = rezultat (profit / pierdere) Indicatorii care se calculează în cazul utilizării metodei costurilor directe sunt tot aceia prezentaţi la metoda direct-costing şi anume: . . aplicaţii şi studii de caz 146 . . aplicarea metodei costurilor directe prezintă avantajul faţă de metodele de tip absorbant prin aceea că înlătură lucrările complicate de repartizare a cheltuielilor indirecte (alegerea criteriilor de repartizare. dar prin deducerea din volumul vânzărilor a cheltuielilor directe şi nu a cheltuielilor variabile ca în cazul metodei costurilor variabile. . . . Dacă din punct de vedere al metodologiei de stabilire a indicatorilor respectivi nu există particularităţi faţă de metoda direct-costing. metoda costurilor directe nu urmăreşte în primul rând determinarea costurilor pe fiecare produs în parte. Ca şi metoda costurilor variabile. avantajul că evită dificultăţile pe care le prezintă separarea cheltuielilor de producţie şi desfacere în fixe şi variabile. cheltuielile indirecte nu se repartizează în în costul produselor. bazat numai pe cheltuielile directe.intervalul de siguranţă etc. 5. CT = Cd + Ci R = CA – CT = CA – Cd – Ci CA .punctul de echilibru. în scopul adoptării deciziilor pe linia conducerii procesului de producţie.costul unitar. calculul coeficienţilor de repartizare sub diferitele lor forme. Delimitarea cheltuielilor de producţie şi desfacere în directe şi indirecte se poate efectua mai uşor cu ocazia colectării lor fără a necesita în acest scop calcule speciale şi o anume organizare a contabilităţii de gestiune. ci calcularea şi analiza rentabilităţii la nivelul întreprinderii. se deosebesc prin aceea că la calculul lor se ia în considerare separarea cheltuielilor de producţie în directe şi indirecte şi nu în variabile şi fixe.Potrivit metodei costurilor directe. faţă de metoda direct-costing. calculul cotelor de cheltuieli de repartizat etc). lucrărilor sau serviciilor ci se deduc pe total din rezultatul brut al întreprinderii. De asemenea. Pe fiecare produs în parte se calculează tot contribuţia brută la profit.factorul de acoperire.3. Prin utilizarea acestei metode se urmăreşte deci calculul cu operativitate al costului unitar al producţiei obţinute.

30 lei.022.720 lei 4. costuri de vânzare variabile 3. Indicați noua componență a nomenclatorului (în ordinea profitabilității). 60 buc 7.000 60.F C.B nici o variantă de mai sus 2.700 96.500 lei b. b. 108.000 F 90.587.612. care va fi marja totală a contribuţiei la rezultat (marja din vânzări) dacă au fost vândute 10. 60 buc 8.C A.500 41. 6. c.90 lei.590.D.60 lei.340 lei f.500 lei e. costuri indirecte de producţie variabile 2.000 lei.E E.E.1.10 lei.200 Kg la preţul unitar de 25 lei: b.960 lei e.10 lei şi costuri de vânzare fixe 1. A B 150.000 D 270.D. În care situaţie poate fi contestată relevanţa calculaţiilor de tip parţial? 147 . precum și cele două produse la care se renun ță.500 lei c. Care este pragul de rentabilitate în unităţi fizice şi profitul realizat ştiind că în cursul anului s-au vândut 325 produse: Prag de rentabilitate Profit realizat a.F C.500 lei d. iar cel iniţial 0 Kg.B. d. O unitate industrială realizează 6 produse și se află în situația de a-și schimba nomenclatorul de produse prin renunțarea la fabricarea a două dintre produse. Care este utilitatea sistemelor de calculaţie parţială? Cum definiţi şi care este utilitatea marjelor contributive? Explicaţi statutul costurilor fixe în sistemele de calculaţie parţiale.B F.000 C 110.40 lei.000 E 86. 75 buc 8.000 42. costuri fixe totale 1. 7. Dispuneţi de următoarele date: cheltuieli variabile pe unitate 21.000 lei.000 85.500 155. Produsul „X” prezintă următoarele costuri unitare: materii prime 4. Dacă stocul final de produse finite conţine 1. O societate comercială utilizează pentru scopuri interne metoda costurilor variabile.200 Noul nomenclator Produsele la care se renunță A.612. 5. 150.C.240 Kg din produsul „X”. cunoscând nivelul desfacerilor (cifra de afaceri) la nivelul fiecărui produs precum și cheltuielile variabile: Explicatii Cifra de afaceri Cheltuieli variabile a. e.120 lei c. costuri indirecte de producţie fixe 1. 170. 75 buc 5.565.720 lei d. preţul unitar de vânzare 47.000 lei 3.B.F A.500 lei.D E.A. 170. manopera directă 1. 138. 33 buc 12.000 150.D.

Costul variabil poate fi utilizat în evaluarea stocurilor? Motivaţi răspunsul.8. 148 .

6)CAPITOLUL VI METODE MODERNE SAU EVOLUATE DE CALCULATIE A COSTURILOR 6. etc. condiţii standard pentru desfăşurarea proceselor de aprovizionare. utilaje. abateri de la condiţiile normale. Metoda standard – cost Costul standard este un cost complet. . constituind şi o bază de orientare a preţului de vânzare. Calcularea costurilor standard. Calculul. de calităţi standard. Etapele metodei standard cost sunt: I. Metoda costurilor standard sau normate constă în determinarea cu anticipaţie faţă de punerea în fabricaţie a produselor. Acest cost reprezintă un etalon de măsură şi un mijloc integral de control al costurilor de producţie36. calculaţia standard fiind astfel utilă managementului prin excepţie.costuri standard cu materiale directe. dispozitive standard. Este considerat un cost normal.costuri comune standard. Standardele cantitative de materiale. La baza calculării costurilor standard stau standardele fundamentale sau primare.1. instalaţii. urmărirea şi analiza abaterilor de la costurile standard în vederea luării deciziilor. În metoda costurilor standard se utilizează gruparea costurilor pe produs în: . Organizarea sistemului de evidenţă a abaterilor. calculaţia costului standard fiind singura calculaţie de cost pe produs. pag. urmând a afecta rezultatul exerciţiului. abateri ce influenţează rezultatele finale ale întreprinderii. 197-241. II. Pe baza standardelor fizice se determină standarde valorice. atât a costurilor directe cât şi a costurilor indirecte cuprinse în costul de producţie sub forma unor antecalculaţii. fabricaţie. 149 . Bucureşti. care cuprinde costurile directe standard de producţie (materiale directe. Toate abaterile care apar în desfăşurarea procesului de producţie sunt considerate excepţii. . 2002. Cârstea Gheorghe. de timp. în unităţi fizice (mai sunt numite şi standarde fizice sau naturale). Editura Genicod.costuri standard cu manopera directă. forţă de muncă standard. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor. Metoda presupune calcularea costurilor standard şi a abaterilor de la costurile standard. manopera directă) şi costurile indirecte standard (regia de producţie) fundamentate prin bugete. au la baza fundamentării lor produsul ce trebuie fabricat şi care la rândul său necesită anumite materiale. 36 Călin Oprea. III.

dimensiunea. cantităţile 150 . calitatea materialului. costul standard cu manopera directă. adică un sistem adecvat de control al costurilor. pentru care sunt necesare cantităţi tehnologice unitare diferite. dar din materiale cu caracteristici identice. Calculul costului standard cu materialele directe Costul standard cu materialele directe se stabileşte pe baza: - standardelor de materiale sau normele de consum preţurilor standard Standardele de materiale se elaborează pe baza documentaţiei tehnice. Calcularea costurilor standard. avându-se în vedere condiţiile în care se va desfăşura procesul de producţie. Există posibilitatea ca în bonul de material să se înscrie mai multe categorii de piese care se execută în număr diferit. Bonurile de materiale şi fişa limită de consum au ca scop stabilirea cantităţilor de materii prime şi materiale necesare executării componentelor cuprinse în programele de producţie operative. Metoda se suprapune metodelor clasice.I. Astfel grupate. 2-3 ani. Informaţiile de intrare provin în principal din sistemul de elaborare a programelor de producţie referitoare la cantităţile programate. diferenţiate în funcţie de utilajul tehnologic aflat în dotare sau de procedeele tehnologice prevăzute. schimbarea acestora fiind impusă numai de apariţia unor modificări în tehnologia de fabricaţie sau a unor situaţii noi faţă de cele anterioare. se însumează valorile bonurilor pentru a determina valoarea borderoului. ca forme de organizare utilizează un ansamblu de reguli noi privind evaluarea costurilor şi calculul abaterilor. valoarea totală a bonului. 3. cantitatea materialului. Purtătorii de informaţii sunt "bonurile de materiale" şi "fişa limită de consum" ce cuprind date privind cantităţile de materii prime şi materiale necesare executării programelor de producţie. Calcularea costurilor standard se referă la: 1. cantitatea totală care trebuie să se calculeze pe bon este o sumă a cantităţilor parţiale. În acest caz. în care se înscriu toate bonurile de materiale. indicându-se pentru identificare: numărul bonului. Standardele de materiale se calculează pentru fiecare fel de material prevăzut în componenţa produsului ce se fabrică. referitoare la caracteristicilor materiilor prime şi la consumurile specifice. în momentul elaborării standardelor. standardele cantitative stabilite se trec în "lista standardelor cantitative" Pentru stabilirea costurilor standard cu materiile prime şi materialele. calitatea. termenele de începere şi terminare etc. informaţiile se folosesc la elaborarea pe comandă şi loc de cheltuieli a borderourilor de materiale. Aceste standarde se caracterizează prin valabilitatea lor lungă în timp. În final. Pentru facilitarea lucrărilor de calcul al costurilor. astfel încât cele două categorii de metode (clasice şi standard cost). Materiile prime şi materialele directe folosite la fabricarea produselor trebuie precizate în cadrul bonurilor de materiale prin toate trăsăturile specifice cum ar fi: forma. costul standard cu materiale directe. standardele de costuri comune (indirecte). şi din activitatea de pregătire tehnică. Aceste indicaţii sunt în multe cazuri însă. unităţi de măsură etc. pe baza consumurilor specifice prevăzute în fişele tehnologice ale fiecărui produs. codul piesei sau comenzii pentru care este destinat materialul. 2.

Preţurile stabilite drept standard se înscriu în "lista de preţuri" Relaţia generală de calcul a cheltuielilor standard materiale este: Chsmat. datorită consumurilor materiale mai mari înglobate de produsele finite. categoria de încadrare a executantului şi manopera calculată pe o operaţie. Preţurile de aprovizionare standard se stabilesc folosind metoda istorico-statistică în una din următoarele variante: varianta preţurilor medii dintr-o perioadă de 5-10 ani. modificările de preţuri şi tarife sunt frecvente. asupra SDV-urilor necesare. ponderea acestor cheltuieli va fi mai mare. termenele de începere şi terminare etc. În sectorul serviciilor. actualizate în funcţie de evoluţia preţurilor. referitor la cantităţile programate. norma de timp. . preţurile de achiziţie standard ar trebui determinate în funcţie de preţurile de achiziţie realizate în perioada imediat precedentă etapei pentru care se elaborează standardele.= NCS x PS Chsmat. În acest context. a categoriei de încadrare etc. în timp ce în industria prelucratoare ponderea acestor costuri va fi mai mică. Dispoziţiile de lucru se elaborează cu scopul informării executanţilor direcţi asupra operaţiilor ce urmează a se executa. 151 . 6. În condiţiile economiei actuale.5 1.= cheltuieli standard cu materialele. a formaţiei de lucru. QS = consumul standard de materii prime si materiale (norma de consum) PS = preţ standard Exemplu Tabel nr. varianta folosirii datelor din perioada imediat precedentă etapei pentru care se elaborează standardele. Fişa tehnologică a comenzii este un document ce cuprinde lista operaţiilor necesare executării unei comenzi. Cheltuielile cu salariile directe şi implicit contribuţiile la asigurările şi protecţia socială aferente acestor salarii deţin o pondere importantă în structura costului de producţie.Calculaţia standard cu materia primă – produs Model „M” Denumirea materiei prime Materia primă m1 Materia primă m2 Total Standard fizic norma de consum (ml / buc) 2.8 Preţ standard (lei / ml) 120 150 Cost standard (lei / buc) 300 270 570 Calculul costurilor standard pentru manoperă Costul standard pentru manoperă se determină în funcţie de: - Timpul standard de manoperă. varianta trendului care ţine seama de direcţia mişcării preţurilor în perioada luată în calcul. şi din activitatea de pregătire tehnică referitoare la: caracteristicile tehnice ale produselor. ceea ce conferă standardelor valorice.- standard se ponderează cu preţurile de aprovizionare standard. ca expresie valorică a standardelor fizice. tehnologia de fabricaţie etc.1. Tariful standard pentru ora de manoperă. Informaţiile de intrare provin din programul operativ. o stabilitate mai mică în timp. Documentele primare care stau la baza calculării salariilor directe standard şi a includerii acestora în costuri sunt fişa tehnologică şi dispoziţiile de lucru.

Ele se compun din mai multe elemente de cheltuieli simple care sunt de natură diferită şi au destinaţie economică 152 . Relaţia generală de calcul a cheltuielilor standard cu manopera: Chsmanop= HS x TS Chsmat. Timpul standard. 6. a datelor referitoare la salariile plătite în perioadele anterioare şi a condiţiilor de muncă şi viaţă din perioada următoare pentru care se calculează standardele. ocazionează pe lângă cheltuielile directe şi o serie de cheltuieli cu caracter indirect. . HS = timp standard (ore) tS = tarif standard Exemplu: Tabel nr. Stabilirea lor se realizează pe fiecare loc generator. acord individual. şi timpul de punere în funcţiune repartizat asupra unităţilor componente ale comenzii. Tarifele de salarizare standard se stabilesc pe baza calificării standard a muncitorilor.= cheltuieli standard cu manopera. precum şi timpul de pauză fizic necesar după efort. exprimat în minute sau ore. a caracterului complex pe care îl au şi a varietăţii lor. determinate.75 Operaţia 3 15 85 21. La determinarea timpului standard trebuie avute în vedere pe lângă timpii teoretici necesari executării fiecărei operaţii. calculul timpului teoretic pentru fiecare operaţie.Calculaţia standard cu manopera directă – produs Model „M” Operaţia Standard fizic . calificarea muncitorilor. Costurile standard indirecte au următoarea structură: activitate standard costul standard al unităţii de lucru x (bugetată) (costul bugetat) Organizarea şi desfăşurarea procesului de producţie în secţiile de bază ale întreprinderii. Determinarea cheltuielilor standard cu salariile directe. este prevăzut în fişele tehnologice pentru executarea unui produs. tehnologice şi organizatorice necesare desfăşurării producţiei. acord global etc.norma de Tarif standard Cost standard timp (min / buc) (lei / oră) (lei / buc) Operaţia 1 20 60 20 Operaţia 2 25 141 58.Costul standard pentru manoperă se determină înmulţind timpul standard cu tariful de salarizare standard.25 Total manopera directă 60 100 Calculul cheltuielilor de regie standard Determinarea regiei de producţie standard pe unitatea de produs ridică probleme deosebite din cauza structurii neomogene a costurilor care o compun. fiind generate de activitatea privind asigurarea şi menţinerea în stare de funcţionare a capacităţii de producţie a întreprinderii.2. fie de activitate de organizare şi conducere a procesului de producţie din secţiile principale. fie de activitatea de întreţinere şi funcţionare a utilajelor. cu ajutorul bugetelor de costuri. De exeplu stabilirea standardelor de timp în întreprinderile din industria constructoare de maşini are la bază analiza lanţului operaţiilor tehnologice. şi pe această bază a cheltuielilor privind contribuţia la asigurările sociale şi protecţia socială depinde de forma de salarizare utilizată: regie. Aceste costuri sunt legate de crearea condiţiilor tehnice. considerat centru de responsabilitate în structura organizatorică a întreprinderii.

abateri de consum. Consemnarea cheltuielilor indirecte de producţie se realizează în documentele primare şi centralizatoare. pe de o parte. C = (Ce-Cs) x Ps . facturi. în mor operativ pe cauze generatoare. dar ţinând seama de caracterul lor variabil sau fix. P = Ce (Pe-Ps) 153 . Metoda dispune de un sistem de evidenţă operativă şi o contabilitate a acestor abateri. necesare conducerii curente. bonuri de lucru. state de salarii. cheltuielile de regie apar ca poziţie globală. Metoda standard cost prin variantele sale furnizează informaţii. Cheltuielile indirecte de producţie cuprind diferite cheltuieli materiale şi băneşti care. în raport de elementul de cheltuieli simple din structura cheltuielilor indirecte respective. Calcularea costurilor standard. respectiv diminuare a producţiei şi apoi cu un „factor de stimulare” ce reprezintă o sarcină de reducere a costurilor. Abaterile de la costurile standard pentru materiale directe pot fi negative matematic. Acestea se pot corecta cu indicele de creştere. în funcţie de particularitatea fiecărui fel de cheltuială în parte.diferită. considerând ca bază de calcul: - fie cheltuielile medii determinate pe baza datelor din ultimii 5-10 ani. Întrucât în structura costului standard. dar pozitive economic (diferenţe favorabile: costul efectiv  costul standard) sau pozitive matematic. se utilizează. din punct de vedere al includerii în costul producţiei au caracterul de cheltuieli directe fată de secţiile în care se efectuează şi indirecte faţă de produsele fabricate în secţiile respective. Atunci când se utilizează procedeul analitic. cheltuielile de regie se stabilesc pe feluri.. diverse acte pentru cheltuieli băneşti etc. centralizatorul statelor de salarii. bonuri de consum. temeinic fundamentate. iar pe de altă parte repartizarea cheltuielilor generale de administraţie şi vânzare asupra bugetului cheltuielilor de regie ale secţiei de bază. Utilizarea procedeului global presupune determinarea cheltuielilor de regie pe grupe de cheltuieli. ca şi în cazul cheltuielilor directe. - fie cheltuielile din anul precedent. având aceeaşi bază de calcul ca şi mai sus. este necesară. dar negative economic (diferenţe nefavorabile: costul efectiv > costul standard). a proceselor întreprinderii. decontarea cheltuielilor secţiilor auxiliare asupra secţiilor de bază. Aceste abateri pot fi: . Pentru calculul cheltuielilor indirecte standard pe fiecare poziţie în parte. II. privind abaterile consumurilor valorice de la mărimea lor standard. centralizatorul consumurilor de materiale. cum ar fi: fişe-limită de consum.abateri de preţ. fie pe bază de standarde financiare. fie procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile sau tarifele. În structura pe articole de calculaţie a costului standard aceste cheltuieli se regăsesc sub forma cheltuielilor de regie. prin costuri. Literatura de specialitate recomandă două procedee pentru calculul cheltuielilor indirecte: - procedeul global şi - procedeul analitic pe grupe şi pe feluri de cheltuieli.

Abaterile de la costurile standard comune: Având în vedere caracterul complex şi neomogen al cheltuielilor indirecte. Chs = cheltuieli standard. urmărirea şi analiza abaterilor de la costurile standard în vederea luării deciziilor.abateri de timp.  Exemplu Dintr-o cantitate de 100 m2 materie primă s-au croit și obținut 200 de piese. .abateri de tarif T = He x (Te-Ts) He = timp efectiv. . energetice. Cs = consum standard. Metoda permite realizarea unui control al comportamentului evoluţiei costurilor în cadrul fluxurilor materiale. costul de achiziţie al materiei prime este 40 lei/m 2. umane şi informaţionale ce se produc în unitatea economică. Prin sesizarea abaterilor faţă de costurile standard se realizează şi un control ciclic. În funcţie de sensul economic al abaterilor se iau decizii fie de corecţie.unde: Ce = consum efectiv. Ts = tarif standard. Calculul.49 m2/buc. Chs Chs    AR   Qe AN Qs . Abaterea de capacitate reprezintă cheltuielile de regie standard corespunzătoare nivelului sau orelor cu care programul de activitate a fost depăşit sau nu a fost îndeplinit. Analiza abaterilor permite identificarea cauzelor care au determinat abaterile. H = (He-Hs) x Ts. Hs = timp standard. Ps = preţ standard. Se pot distinge: . consumul standard fiind de 0.abateri de bugetul iniţial / abateri de volum: Ch = Che – Chs Che = cheltuieli efective. Determinați abateriale costurilor materiale directe de la nivelul standard. pentru cantitatea de produse fabricată. abaterile se determină diferit. Qs = producție standard Abaterea de randament reprezintă cheltuieli de regie standard aferente diferenţei dintre orele efectiv lucrate şi cele admise prin buget. - c  Chs  Chs  AR AN abateri de capacitate: AN = nivel de activitate normală. - În afara acestor două categorii de abateri port exista şi abateri de structură.Determinăm consumul efectiv de materie primă pentru fiecare piesă: 154 . fie de menţinere sau de dezvoltare. iar cunoaşterea cauzelor stă la baza fundamentării deciziilor. Abateri de la costurile standard pentru manoperă pot fi: .abateri de randament: Qe = producție efectivă. Pe = preţ efectiv.. Te = tarif efectiv. nivel real de activitate. III.

consum total de materie prima
100m 2

productia fizica totala
200 piese =0,5 m2/buc.
- Determinăm abaterea costurilor directe cu materialele:
m = [0,5 m2/buc. – 0,49 m2/buc.] x 200 buc. x 40 lei/m2 = (0,50 – 0,49) x 200 x 40 = 80 lei.
 Exemplu
Se consideră următoarele date: cheltuieli de regie efective, conform datelor contabile
11.788.000, cheltuieli de regie standard, conform bugetului iniţial 12.000.000, cheltuieli de regie
recalculate , conform bugetului recalculat: 11.660.000. Volumul de activitate standard 11.000
ore, volumul activităţii (ore efective): 9.200 ore, volumul efectiv al producţiei . 4.800 buc.,
volumul standard al producţiei. 5.000 buc.
1. Calculul abaterii de capacitate în funcţie de bugetul recalculat:
- cheltuieli de regie standard iniţial: 12.000.000 lei
cheltuieli
de
regie
standard
aferente
orelor
efective
de
activitate:
12.000.000
 9.200  11.040.000 lei;
10.000
2. calculul abaterii de capacitate în funcţie de bugetul recalculat:
- cheltuieli de regie conform bugetului recalculat: 11.660.000
- cheltuieli de regie standard aferente orelor efective de activitate: 11.040.000
- abatere: 620.000
3. calculul abaterii de randament:
- ore efective: 9.200
10.000 ore
 4.800 buc.  9.600
ore standard aferente producţiei efective: 5.000 buc.
ore

-

costul de regie al unei ore: 12.000.000 / 10.000 = 1.200 lei;
abaterea de randament: (9.200 – 9.600) x 1.200 = - 480.000 lei,

 Exemplu - aplicaţie metoda standard cost37
Consideram o unitate cu profil industrial care prezintă următoarele informaţii in
vederea fabricării produsului numit “Jacheta femei” in cantitate de 1.920 de bucăţi, produs ce se
realizează in cadrul a unei secţii, astfel:
Tabel nr. 6.2. Situaţia cheltuielilor materiale standard
Norme de
Denumire material
U.M.
Preţ unitar standard
consum
Tercot Felix
ml
3,50
12
Căptuşeală
ml
1,50
7,5
Pulvotex
ml
0,40
6,8
Aţă
ml
500
0,01
Fermoar
buc
2
1
Perniţe
per.
1,00
1,5
Nasturi
buc
11
0,02
Copcă
buc
1
0,15
Umeraş
buc.
1
2

37 Sorinel Căpuşneanu, Contabilitate de gestiune. Studii applicative şi teste
grilă, Editura Economică, Bucureşti, 2006, pag. 174;
155

Tabel nr. 6.3. Situaţia cheltuielilor standard cu manopera
Denumire operaţie

U.M.

Timp standard

Tarif standard

Croire
Asamblare
Cusut
Finisat
Călcat

ore
ore
ore
ore
ore

15’
20’
45’
15’
15’

1,2
2
11,5
5
3

Tabel nr. 6.4. Evoluţia cheltuielilor indirecte
Anul
Explicaţii
2003
2004
2005
1. Volum activitate (ore)
1.600
1.700
1.800
2. Cheltuieli fixe
330
330
330
- amortizari
33
33
33
- salarii
297
297
297
3. cheltuieli variabile
800
832,5
872,5
- reparaţii terţi
375
395
420
- energie electrică
425
437,5
452,5
4. cheltuieli semivar
665
693
700
- salarii pers. Aux
380
396
400
- energie electrică
285
297
300

2006
1.900
330
33
297
924
457
467
704
398
306

2007
2.000
330
33
297
945
470
475
721
412
309

Volumul de activitate la nivel de unitate este de 3.300 ore, iar volumul de activitate
standard aferent secţiei este de 2.700 ore. Factorul de stimulare 3%. Costul manoperei directe
aferent secţiei în care se execută produsul se ridică la 2.000 lei.
Se cere să se determine costul unitar standard al produsului „Jachetă femei”
- Determinarea cheltuielilor standard cu materialele, utilizându-se datele din tabelul nr.
6.4.
Tabel nr. 6.4. - Determinarea cheltuielilor standard cu materialele
Norme de
Preţ unitar
Denumire material
U.M.
valoare
consum
standard
Tercot Felix
ml
3,50
12
42
Căptuşeală
ml
1,50
7,5
11,25
Pulvotex
ml
0,40
6,8
2,72
Aţă
ml
500
0,01
5
Fermoar
buc
2
5
1
Perniţe
per.
1,00
1,5
1,5
Nasturi
buc
11
0,2
2,2
Copcă
buc
1
0,15
0,15
Umeraş
buc.
1
2
2
Total
67,82

-

Determinarea cheltuielilor standard cu manopera, utilizându-se datele din tabelul nr.
6.5
Tabel nr. 6.5. - Determinarea cheltuielilor standard cu manopera
Timp
Denumire operaţie
U.M.
Tarif standard
Valoare
standard
Croire
ore
15’
1,2
0,3
Asamblare
ore
20’
2
0,66
Cusut
ore
45’
11,5
8,625
Finisat
ore
15’
5
1,25
Călcat
ore
15’
3
0,75
Total
11,585

156

Determinarea cheltuielilor standard de regie, utilizându-se datele din tabelul nr. 3,
presupune determinarea cheltuielilor standard pentru cheltuielile variabile şi cele semivariabile,
întrucât cele fixe sunt considerate cheltuieli de structură care nu afectează în nici un fel volumul
cheltuielilor de regie. (se menţin constante în perioada 2003-2007).
- Pentru determinarea cheltuielilor variabile se parcurg următoarele etape:
 Determinarea producţiei medii ca raport între suma volumului producţiei
raportată la cei 5 ani luaţi în considerare:
1.600+1.700+1.800+1.900+2.000
Q=
=1.800 ore
5
- Determinarea cheltuielilor medii pentru reparaţiile efectuate de terţi şi pentru cele de
energie electrică, ca raport între suma cheltuielilor aferente fiecărei categorii de
cheltuială la cei 5 ani luaţi în considerare.
375 + 395 + 420 + 457 + 470
Chrep =
= 423,4 lei
5
425 + 437,5 + 452,5 + 467 + 475
Chen.electr. =
= 451,4 lei
5
- Determinarea ponderii producţiei standard în producţia medie, astfel:
Q
2.700
×100 - 100 =
×100-100 = 50%
Q
1.800
Determinarea cheltuielilor variabile corelate

p% =

-

-

-

CHVcorelate (reparaţii) = 423,4 + 423,4 x 50% = 635,1 lei
CHVcorelate (en.electr) = 451,4 + 451,4 x 50% = 677,1 lei
Determinarea cheltuielilor variabile standard
CHVstd (reparaţii) = 635,1 – 3% x 635,1 = 616,047 lei
CHVstd (en.electr) = 677,1 – 3% x 677,1 = 656,787 lei
Pentru determinarea cheltuielilor semivariabile se parcurg următoarele etape:
Determinarea unei cheltuieli variabile unitare pentru fiecare categorie în parte de
cheltuieli (salarii personal auxiliar, energie electrică) cu ajutorul punctelor extreme,
astfel:
chmax - chmin
412 - 380
chvusal.pers.aux =
=
 0, 08 lei/ora
Qmax - Qmin
2.000 - 1.600
chvuen.electr =

chmax - chmin
309 - 285
=
 0, 06 lei/ora
Qmax - Qmin
2.000 - 1.600

-

Determinarea cheltuielilor variabile aferente volumului de 200.000 ore:
Chv (2.000 ore) salarii personal = 2.000 ore x 0,08 lei/oră = 160 lei
Chv (2.000 ore)energie electrică= 2.000 ore x 0,06 lei/oră = 120 lei

-

Determinarea cheltuielilor fixe:
ChF salarii pers. aux = 412 – 160 = 252 lei
ChFenergie electr. = 309 - 120 = 189 lei

157

-

Determinarea cheltuielilor corelate
Chcsalsrii = 2.700 x 0,08 = 216 lei
Chcenergie el = 2.700 x 0,06 = 162 lei

-

Determinarea cheltuielilor variabile standard
CHVstd(salarii pers.aux) = 216 – 216 x 3% = 209,52 lei
CHVstd (energie electr) = 162 – 162 x 3% = 157,14 lei

-

Determinarea cheltuielilor semivariabile standard:
CHsv salarii pers aux = 209,52 + 252 = 461,52 lei
CHsvenergie electrica = 157,14 + 189 = 346,14 lei

tabel nr. 6.6 Bugetul cheltuielilor standard
Explicaţii
Medie buget
Buget standard
1. Volum de activitate
1.800
2.700
2. Cheltuieli variabile
874,8
1.312,2
- reparaţii terţi
423,4
635,1
- energie electrica
451,4
677,1
3. Cheltuieli semivariabile
696,6
807,66
- salarii personal auxiliar
397,2
461,52
- energie electrica
299,4
346,14
4. total buget de producţie
1.571,4
2.119,86
5. cheltuieli fixe
330
330
- amortizări birouri
33
33
- salarii personal de conducere
297
297
6. Total buget administrativ
3.300
3.300

-

-

-

Determinarea cotei de CGA, după formula:
CHadm
330
k=
 Vh(S) 
 2.700  270
Vh(T)
3.300
lei
Determinarea volumului total al cheltuielilor de regie standard, după formula:
CHBST = CHBP + K1 = 2.119,86 + 270 = 2.389,86 lei
Unde
CHBST = cheltuieli buget de regie standard total
CHBP = cheltuieli buget de producţie
Determinarea cotei de cheltuieli de buget standard se va regăsi în costul unitar al
produsului „jachetă femei”, după formula:
CHBST
2.389,86
K2=
 CHSmanop 
11,585  13,843 lei
CHmanop
2.000
Unde
CHBST = cheltuieli buget de regie standard total
CHmanop = cheltuieli cu manopera directa aferente sectiei in care se executa
produsul
CHSmanop = cheltuieli standard cu manopera

158

Fişa de cost standard a produsului jacheta femei Preţ unitar Denumire material U.82 II manoperă Croire ore 15’ 1.02 2.7. Considerând că maşina este o unitate economică fundamentală.00 1.50 12 42 Căptuşeală ml 1.3 Asamblare ore 20’ 2 0. se înţelege suma costurilor necesare pentru funcţionarea unei anumite maşini sau a unui grup de maşini dintr-un centru de producţie.15 0.5 8.50 7.2.- Determinarea costului unitar standard al produsului „Jacheta femei”: cus = CHSmat + CHSmanop + K2 = 67.82 + 11.66 Cusut ore 45’ 11.2 Copcă buc 1 0. Prin tarif-oră-maşină. se stabileşte tariful orar de funcţionare a acesteia. 1 2 2 67.843 = 93. 1.585 cota de cheltuieli bugetate regie standard 13. Bucureşti. cheltuielile comune sau indirecte de fabricaţie. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor. Toate aceste cheltuieli sunt denumite generic costuri de transformare.25 Pulvotex ml 0.2 0. Metoda THM Această metodă a apărut ca urmare a dezvoltării automatizării proceselor de producţie. 26 6.25 Călcat ore 15’ 3 0.85 Cost unitar standard 93.8 2.585 + 13. materiale Tercot Felix ml 3. Tariful oră maşină cuprinde deci: manopera.M.15 Umeraş buc.248 Unde: cus = cost unitar standard CHSmat = cheltuieli standard cu materialele CHSmanop = cheltuieli standard cu manopera K2 = cota de cheltuieli de buget standard tabel nr.40 6. timp de o oră. precum şi cheltuielile generale de administraţie şi cheltuielile de desfacere. Editura Economică . Aplicaţii.5 11.75 11. care a determinat înlocuirea tot mai mult a muncii omului. 6.625 Finisat ore 15’ 5 1.5 1.01 5 Fermoar buc 2 1 1 Perniţe per. Norme de consum standard I. 38 Căpuşneanu Sorinel. 159 . 2002. făcând abstracţie de costul materiilor prime şi materialelor directe 38.72 Aţă ml 500 0.5 Nasturi buc 11 0.

randamentul maşinilor.Prin urmare. valoarea de intrare a maşinilor şi utilajelor. etc). maiştri. executarea unei lucrări sau prestarea unui serviciu la o anumită maşină sau grup de maşini. 2. 2. 5. 2002. Această etapă constă în divizarea unităţii în centre de producţie şi locuri de muncă. de fapt caracteristicile tehnico-funcţionale şi economice ale maşinilor şi utilajelor.efectivul de muncitori pentru fiecare centru de producţie. înălţime). . Unui centru de producţie îi pot fi afectate: . 3.una sau mai multe maşini şi utilaje care execută aceeaşi operaţie sau un mic grup de operaţii tehnologice. numărul de ore lucrate anual la o maşină (ore-producţie). precum şi a indemnizaţiilor ce revin acestora. tipul maşinilor şi durata existenţei în unitate. pag. determinarea bugetului operaţional. 160 . precum şi a fondului de salarii corespunzător. . 4. 3. stabilirea centrelor de producţie.unul sau mai multe locuri de muncă unde se execută aceeaşi operaţie sau un grup restrâns de operaţii tehnologice productive.M. Editura Genicod. servind scopurilor calculaţiei şi gestiunii.salariul orar pe centru. determinarea efectivelor centrelor de producţie. 6. un semifabricat. lăţime. puterea instalată a motoarelor care acţionează maşinile. controlori de calitate. mai puţin costul materialelor. liftieri. considerate entităţi economice fundamentale nu trebuie înţeleasă ca o restructurare tehnică a întreprinderii prin mutarea utilajelor ci ca o sectorizare şi structurare a activităţii procesului de fabricaţie. București.o linie tehnologică de unde se obţine o piesă. Rezultă că pot exista centre de producţie cu maşini şi centre de producţie manuale (fără maşini). 39 Oprea Călin. În scopul grupării maşinilor şi utilajelor pe centre de producţie se au în vedere mai multe criterii. caracteristici dimensionale (lungime. Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor. felul produselor fabricate. . recepţioneri.H. stabilirea T. . Gheorghe Cârstea. tariful cuprinde totalitatea costurilor directe şi indirecte ocazionate de fabricarea unui produs. Gruparea maşinilor.stabilirea efectivului de muncitori indirect productivi pentru întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (manipulanţi. . stabilirea centrelor de producţie. 283-306. repartizarea costurilor pe centre de producţie. stabilirea costului unitar. cum ar fi: felul operaţiei tehnologice. Aplicarea acestei metode presupune parcurgerea următorilor paşi39: 1. În această etapă se stabilesc: .salariul orar al fiecărui muncitor din centru. determinarea efectivelor centrelor de producţie. numărul persoanelor de deservire. un produs.

Procedeul de calcul utilizat este procedeul suplimentării. fapt care implică bugetarea lor în funcţie de caracterul pe care-l au: cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe. costurile care fac obiectul bugetului operaţional sunt grupate în variabile şi fixe. repartizarea costurilor pe centre de producţie.cheltuieli indirecte de fabricaţie. Conţinutul bugetului are însă o importanţă deosebită pentru calculul unor THM-uri şi în final a unor costuri cât se poate de reale. la grafice etc. salarii indirecte etc). În vederea uşurării lucrărilor de calculaţie. care au o structură relativ obligatorie. Nu se trec în acest buget consumul de materii prime şi materiale directe şi nici manopera directă. Pentru determinarea cheltuielilor ce se înscriu în bugete se foloseşte în principiu metodologia întâlnită şi în cazul metodei standard-cost. 5.cheltuieli de vânzare (desfacere). În cadrul primului capitol. În această etapă se stabileşte cota parte ce revine fiecărui centru de producţie din cheltuielile cuprinse în bugetul operaţional. caracterul lor complex implică însă alcătuirea un bugete ajutătoare separate. Cheltuielile de administraţie şi cele de vânzare se trec în buget sub forma unor poziţii globale. cheltuieli cu maşinile şi utilajele. aplicat în varianta coeficienţilor diferenţiaţi pentru cheltuielile indirecte de producţie şi în varianta coeficientului unic sau global. . bugetul operaţional sistematizează cheltuielile pe destinaţii.4. diferitele feluri de cheltuieli indirecte de fabricaţie sunt grupate în funcţie de criteriile folosite pentru repartizarea lor pe centre de producţie (cheltuieli cu spaţiul productiv. sau volumul de muncă ce ar trebui depus este prea mare. determinarea bugetului operaţional. . în cazul cheltuielilor generale de administraţie. recurgându-se în acest scop la calcule matematice. şi se aleg luând în considerare în primul rând legătura lor cauzală cu cheltuielile de repartizat. De exemplu: 161 . depinzând practic de experienţa dobândită de întreprindere în domeniul bugetarii costurilor. administraţia şi desfacerea necesare pentru desfăşurarea activităţii întreprinderii timp de un an. Criteriile utilizate pentru repartizarea diferitelor categorii create în cazul cheltuielilor indirecte de fabricaţie sunt foarte diferite. Spre deosebire de formularele specifice celorlalte etape implicate în antecalculul THM. în raport cu procesele principale care se desfăşoară în întreprindere. se utilizează şi alte procedee statistico-experimentale. Acestor cheltuieli li se aduc modificările impuse de activitatea anului următor. cheltuieli pentru scule de uz general. bugetul operaţional poate avea forme diferite. acolo unde nu există alte posibilităţi. În cuprinsul său. cheltuieli pentru energie motrice.cheltuieli de administraţie. cerându-se în acest scop colaborarea organelor competente din întreprindere. La baza bugetului operaţional stau cheltuielile înregistrate în contabilitate în anul precedent. pe trei capitole: . În această etapă se planifică cu ajutorul bugetului operaţional cheltuielile indirecte privind fabricaţia.

lucrării sau prestaţiei. costul energiei termice cu caracter tehnologic se repartizează proporţional cu suprafaţa utilajelor încălzite (aceasta. Calculul THM se face folosind formula: THM   W  Ch if  Ch ap  c h pc În care: W = manopera aferentă producţiei anuale programate. în raport cu costul de producţie. la care se adaugă cota de cheltuieli de administraţie. întreţinerea. care are următoarele componente structurale: . cheltuielile cu energia electrică folosită în scopuri motrice se repartizează proporţional cu puterea instalată a motoarelor care acţionează maşinile din centre. sau cu numărul standard de lucrători. Astfel. cheltuielile privind asigurările sociale se repartizează în raport cu salariile determinate pe centre etc. puterea instalată (în waţi) şi regimul de iluminat artificial (ore de funcţionare a lămpilor). ponderată cu orele de funcţionare (kw*h). asigurarea etc.M. 6. salariile indirecte se repartizează în funcţie de numărul orelor de producţie programate. cheltuielile de energie electrică folosită pentru iluminat se repartizează ţinând seama de numărul locurilor de lampă afectate centrelor.) se repartizează în funcţie de valoarea acestuia.H. sau cu efectivul standard al muncitorilor direct productivi. În scopul repartizării cheltuielilor cuprinse în bugetul operaţional pe centre de producţie. costul energici electrice utilizate în scopuri motrice poate fi repartizat şi proporţional cu cantitatea producţiei fabricate. salariile indirecte pot fi repartizate şi în funcţie de salariile directe (manopera) pe centre. Chip = cheltuieli indirecte de fabricaţie aferente centrului. c = centru de producţie. numite în metodologia THM şi cheltuieli în afara producţiei. deşi cu caracter complex. cheltuielile cu utilajul (amortizarea. Pentru oricare centru de producţie. cheltuielile indirecte de fabricaţie şi cheltuielile din afara producţiei ce revin pe oră maşină. stabilirea T. reparaţiile. 7. se pot folosi şi alte criterii decât cele menţionate anterior. se repartizează pe centre în raport cu costurile de prelucrare propriu-zise ale centrelor (manoperă plus cheltuieli indirecte de fabricaţie). sau cu cantitatea producţiei vândute etc. Cheltuielile generale de administraţie şi cheltuielile de desfacere. cheltuielile de administraţie pot fi repartizate şi în raport cu costul de producţie. cheltuielile ocazionate de spaţiul productiv al secţiilor pot fi repartizate şi proporţional cu suprafaţa brută a centrelor. Este un cost programat. bineînţeles dacă lipsesc aparatele de măsură). iar cele de desfacere (vânzare). hpc = ore anual pe centru. 162 . stabilirea costului unitar.costul materiilor prime şi materialelor pe produs. tariful – oră – maşină (THM) cuprinde manopera directă.costurile de transformare ce revin produsului. Chap = cheltuieli anuale în afara producţiei. .- - - cheltuielile cu spaţiul productiv al secţiilor se repartizează proporţional cu suprafaţa netă a centrelor de producţie.

680. 6. Reparaţii cladiri Amortizare mobilier de birou Alte costuri generale 300.000. inclusiv cotele aferente salariilor de 9.000 387.200 8.000.704 61.000 8.750.000 27.000 30 4 1.000 26 3 1.000.000 12.000.000 30. Din situaţia efectivului de muncitori.750.000.000 lei şi salarii directe.000. lei.000 500.000.250.000.000 18 6 1.250.000.000.Cmp  Cp cu  Qi n Cp    THM  t  Ci c 1 Cmp = cost materii prime şi materiale directe. S4: 2. lei. S3: 1. 6.000 60.928.000 Lista criteriilor adoptate pentru repartizarea cheltuielilor este prezentată în tabelul nr.000.000.000. S2: 1.8.000.080.000 130 Puterea instalată (kW) 56 60 78 36 140 370 Timp de lucru anual ore/norma 12.000 mil. S5: 1. – situația secțiilor de producție Număr de utilaje Valoarea maşinilor pe Suprafaţa existente în centre de producţie de lucru fiecare (lei) (m2) centru 6 1.000.528 16. lei.10. execută lunar o cantitate de 5.000 12.000 28 X 7.750.000.000 12.000 33. 163 .000 buc.500.9. Cp = cost prelucrare.000 Din care Fixe Variabile 180.000.500. i = produse  Exemplu: Presupunem că o societate comercială cu profil industrial.500.740.000.000 166.000 40.500. rezultă următoarele valori ale cheltuielilor cu manopera directă: S1: 2.000 73.952 Număr muncitori 6 8 4 4 8 30 Cheltuielile directe sunt compuse din cheltuieli cu materii prime de 120.000 40.000 8. lei.Situaţia costurilor indirecte se prezintă astfel: Elemente de cheltuieli Total cheltuieli Reparaţii utilaje Amortizare Energie Materiale Uzura SDV Reparaţii clădiri Amortizare clădiri Salarii indirecte+accesorii Alte cheltuieli comune Salarii personal de conducere Cote aferente salariilor de cond.000 35. Tabel nr.500.200.000. lei. oră.500.050.000 45.000.000 45.000 35.000.000 30.000.000. Qi = cantitatea de produs i t = timp de prelucrare (ore/centru) THM = tarif.320 8.000 12.000 120.000.000 28 8 2.200 16.000 73.000.928. c = centru de producţie.700 mil.000.000 166.100 mil.000. .000 500. 6.000. maşină.500.000 lei.800 mil.000 35.900 mil. din produsul A şi dispune de 5 secţii de producţie a căror situaţie se prezintă astfel: Centru de producţie S1 S2 S3 S4 S5 TOTAL Tabel nr.000 387.000.000 35.

000 12.000.050.000 Criterii de repartizare Valoare utilaj Valoare utilaj Puterea instalată Valoare utilaj Ore funcţionare Suprafaţa Suprafaţa Efectivul de muncitori Ore funcţionare 858.740.000.500.000 x 1.000.000.928.250.000 1.200.Tabel nr.000 Ks   1.000 x 1.000 45.000 9.000 Energie electrica in scopuri 166.000.000.000.339.000 387.000.500.600.500.000 Amortizare mobilier de birou 387.000 Amortizare 8.178.000.175.000 500.000 Alte cheltuieli comune 12.000 variabile 120.000 2.000 Alte costuri generale 35.000 35.000.000 1.000 35.000.500.11 .197.000.680.000.100. întreţinerea şi reparaţiile utilajelor.428.000.000 Total general 10.000 Amortizare clădiri 73.000.688.000.080.000 ▪ S1 S2 S3 S4 S5 ▪ Fixe 180. 9.000 73.000. 6.25 = 1.678.25 = 2.000.000 Salarii personal de conducere 35.25 = 2.000 Efectiv de muncitori Efectiv de muncitori Suprafaţa de producţie Valoare utilaj Ore funcţionare 858. în funcţie de valoarea utilajelor.500.000 8.100.000 130 164 .928.928.500.000 1.250.000 509.500.000.000 Salarii indirecte+cote 60.000 1.000 Ks   1.000.687.500.000.25 7.000 12.000 x 1.Bugetul operaţional: Cheltuieli indirecte Total Reparaţii utilaje 300.000 Cote aferente salariilor de cond.500.000. 12.750.500.000.312.000 Repartizarea cheltuielilor indirecte cu amortizarea şi reparaţiile clădirilor în funcţie de suprafaţa centrelor 143.829.25 = 2.25 = 1.000 9.750. Repartizarea cheltuielilor indirecte asupra centrelor de producţie: Repartizarea cheltuielilor indirecte cu amortizarea.000.000 8.000.750.000 Reparaţii clădiri 30.000.000 30.750.000 uzura SDV 45.000.000 27.000.000.000 2.000 x 1.000 x 1.000 Total costuri generale 509.000 motrice Materiale de întreţinere 500.000.000 Reparaţii cladiri 40.500.500.000 Total costuri comune 9.000 40.687.000.000 33.10 – lista criteriilor de repartizare a cheltuiellor Criterii de repartizare Costuri ce se repartizează Valoarea utilajului Reparaţii utilaje Amortizare Materiale Amortizare mobilier de birou Suprafaţa de producţie Reparaţii clădiri Amortizare clădiri Efectivul de muncitori Salarii si contributii aferente Puterea instalată Energie electrica in scopuri motrice Timp de funcţionare a maşinii uzura SDV Alte costuri generale 1 2 3 4 5 Tabel nr.000 7.000.750.000 166. 6.750.

792.500 61.600.000 = = = = = 30. 6.000 = 14.800.000 370 56 x 450.000 36 x 450.600.000 16.600.600.000 61.000.000 Ks   450.000 30.600. în funcţie de numărul de ore de funcţionare a maşinilor: 92.000 8.300.000 1.500 = 18.000 8.000.4.100.000 Ks   3. în funcţie de numărul efectiv de muncitori: 108.000 = 28.000 Repartizarea cheltuielilor indirecte cu salariile şi cotele aferente salariilor.000 8 x 3.000 8 x 3.953 12.100.320 x 1.500 = 25.100.800.200 x 1.000.600.800.000 33. din care: Întreţinere şi reparaţii utilaje Amortizare şi reparaţiiclădiri Salarii şi cote aferente salariilor 165 Tabel nr.800.000 78 x 450.200.000 30 6 x 3.000.000 Ks   1.600.000 28.000 = 63.704 x 1.000 30 108.000.100.000 2.100.100. Repartizarea cheltuielilor indirecte cu energia electrică în funcţie de puterea instalată a motoarelor: 166. Stabilirea THM-urilor pe centre de producţie: Elemente de cheltuieli Cheltuieli cu manopera directă Cheltuieli indirecte.000.000 143.000 60 x 450.500.000 = 35.928.000 S1 S2 S3 S4 S5 ▪ S1 S2 S3 S4 S5 28 30 26 18 28 130 Repartizarea cheltuielilor indirecte cu uzura SDV-urilor şi altor cheltuieli comune.928.000 140 x 450.952 92.000 1.000 = 14.200 x 1.500 = 24.400.000 4 x 3. – calcul THM pe ore de producție S1 S2 S3 S4 2100000 1700000 1900000 2000000 2196392 2713280 1590400 1375200 2100000 2600000 1500000 1312500 30800 33000 28600 19800 21600 28800 14400 14400 S5 1800000 2322656 2175000 30800 28800 .S1 S2 S3 S4 S5 ▪ S1 S2 S3 S4 S5 x x x x x 1.800.056.200.000 = 27.500 = 12.000 19.000 = 21.000 1.000 = 28.300.000 16.528 x 1.500.000 = 16.000 3.12.000 4 x 3.500 = 12.600.000 1.000 = 25.000 370 166.480.400.

473.851 Cost materiale directe = 256. iar coeficienţii de echivalenţă ai celorlalte produse exprimă raporturile dintre cheltuielile de producţie necesare fabricării fiecăruia dintre produsele respective şi costul total de prelucrare al produsului de bază. Presupunem că din situaţia volumului de ore necesare prelucrării rezultă următorii timp de lucru pe secţii: S1: 100 h. 6.851  256.928..780 S5 60 x 246.P. S5: 60 h.704 246.851 Cost de prelucrare = 143.81 = 14.000 lei/buc.320 270.42 = 18. 166 .Energia electrică Uzura SDV-uri şi alte cheltuieli comune Total cheltuieli centru Ore de funcţinare THM 25200 27000 35100 16200 63000 18792 24480 12300 12300 25056 4296392 12. G.000 143.526.391 Total cost de prelucrare: Cp = 143. S4: 80.000 10.294. Alte metode moderne de calculaţie - Metoda George Perrin Metoda PERT COST Metoda bazată pe costuri normate Metoda George Perrin Metoda George Perrin face parte din categoria metodelor de tip absorbant.808.200 411.317 S2 70 x 270. în funcţie de volumul de ore necesare pentru pregătirea şi prelucrarea materialelor se determină costul prelucrării. S3: 100 h.61 = 32. Costul unitar de prelucrare va fi: centre de producţie total ore THM Total lei S1 100 x 342.94 = 34.000. În esenţă GP-ul este o unitate generală de măsură a producţiei şi anume efortul de producţie.81 În continuare.uri.000 10.473.929. S2: 70h. precum şi cheltuielile cu consumul de materii prime şi materiale directe.94 4413280 16.510 S3 100 x 425.149 400.854 S4 80 x 411.200 425.-ul este un coeficient de echivalenţă care exprimă costurile de prelucrare necesare unei unităţi din produsul cel mai reprezentativ al întreprinderii.000 cu A    40.66 = 42. considerat produs de bază.526.61 4122656 16.528 342. stabiliţi cu anticipaţie după o metodologie deosebită.000.149 Cost total = 400.66 3375200 8.565.42 3490400 8. care iau în calculul costurilor toate cheltuielile de prelucrare.526. Metoda GP este o metodă de programare şi urmărire a cheltuielilor de producţie şi a costurilor şi are ca scop calcularea cât mai exactă a costului pe unitatea de produs cu ajutorul unor coeficienţi de echivalenţă numiţi GP.3.

Metoda ABC (Activity Based Costing) este parte esenţială a eforturilor de perfecţionare şi reengineering ale întreprinderilor moderne.obiectiv (Target -Costing) vizează o gestiune îndreptată spre piaţă. determină costul output-urilor şi în final identifică posibilităţile de perfecţionare şi de creştere a eficienţei şi eficacităţii activităţii întreprinderii. raţional. plecând de la noţiunile de lanţ al valorii şi de organizare transversală. Metoda asociază costul produsului cu tehnologia de fabricaţie. cu gradul de organizare a producţiei şi a muncii. Organizarea evidenţei calculaţiei costurilor. pe activităţi.sistemul de calculaţie a costurilor pe bază de activităţi sau sistemul "ABC" . Etapele metodei sunt: Elaborarea calculaţiilor costurilor normate (normative) Organizarea evidenţei costurilor normate (normative). . În general. 3. 4. Aplicarea metodei PERT-COST se bazează pe folosirea la calcularea costurilor a teoriei matematice a grafurilor pentru reprezentarea structurii logice a produselor. 1. prin care se urmăreşte.sistemul de calculaţie a costurilor . Sistemul de calculaţie pe activităţi. 6. atât optimizarea termenelor de execuţie. 2. în condiţii individualizate şi nu medii. care reprezintă costuri antecalculate . cât şi a costurilor de producţie. În contextul economico-social actual mult mai complex şi incert. Metoda ABC măsoară performanţa activităţilor şi proceselor. mai adaptate nevoilor de informare. în noul context de organizare a producţiei se disting următoarele: . ca o metodă de calcul a costurilor mai precisă decât sistemele de contabilitate tradiţionale.ţintă sau a costurilor . înainte de toate. sistemele clasice 167 .care pretinde un nou „decupaj” mai realist al întreprinderii. Activity Based Costing (ABC) se prezintă. Organizarea evidenţei abaterilor şi modificărilor de la norme. Metoda ABC Dintre numeroasele experimente întreprinse în "construcţia" unor modele de costuri. întreprinderea are nevoie de un sistem de calcul al costurilor global şi pertinent. orientată către reactivitatea şi satisfacerea clientului. Metoda bazată pe costuri normate Metoda presupune utilizarea costurilor normate. prin folosirea raţională a mijloacelor materiale şi băneşti în vederea optimizării rezultatelor finale. control al consumului de factori şi de calcul a abaterilor de la comportamentul normal. lucrărilor sau serviciilor. precum şi efectuarea unui control operativ privind modul cum se repartizează optimul respectiv.Metoda PERT COST Metoda PERT-COST are drept scop principal minimizarea costurilor de producţie în raport cu termenele de execuţie impuse.4. Costul normat este instrumentul de măsurare.

în costuri fixe şi variabile şi considerarea tuturor cheltuielilor ca fiind variabile în funcţie de noile determinante ale costurilor. etc. calculaţia costurilor. dar care necesită manipulări şi o logistică foarte importantă. În metodologia de alocaţie a costurilor prin metoda ABC există trei elemente cheie: 1. adică se interesează de toate costurile generate de un produs în toate etapele fabricării sale. Prin urmare. sunt imputate fiecărui produs în funcţie de diferite chei de repartizare. conceputul de bază al metodei este cel de activitate. ca o serie de activităţi consumatoare de resurse. Aceasta presupune revederea conceptului fundamental al contabilităţii de gestiune tradiţionale conform căruia. deci a cheltuielilor directe. Adesea. Fiind un mijloc de calcul şi stăpânire a costurilor. În acest scop trebuie să fie utilizate informaţiile interne. distribuţie. definit ca un ansamblu de sarcini elementare complementare orientate spre o finalitate40.. Metoda ABC presupune găsirea celui mai bun inductor de cost pentru fiecare articol de cheltuieli. 2004. un produs fabricat şi distribuit în cantităţi mare. dar puţin pertinente. traducere Neculai TABĂRĂ. cercetare. lucrările sau serviciile obţinute. 168 . marketing. 3. Analiza activităţilor Pentru implementarea metodei ABC întreaga activitate a întreprinderii trebuie împărţită într-un set de activităţi. în timp ce un alt produs a cărui cifră de afaceri este în scădere. inductorii de costuri. O altă caracteristică fundamentală o constituie constă în abandonarea clasificării tradiţionale a cheltuielilor în raport cu volumul producţiei. În aceste condiţii metoda ABC impune orientarea atenţiei managerilor pe conceptul de activitate. având la bază activităţile şi nu produsul. un mijloc de pilotaj strategic care ajută la luarea deciziilor şi la ameliorarea performanţei. metoda ABC reprezintă un mijloc de cunoaştere al întreprinderii. va avea atribuită o cotă minimă de cheltuieli indirecte. activităţile consumă resurse în timp de produsele consumă activităţi. 2. Contabilitate de gestiune. activitate ce generează valoare pentru întreprindere. Astfel de activităţi ce pot fi identificate într-o întreprindere se referă la activităţile de concepţie. de la aprovizionare până la distribuţie. inductorul de cost mai cel mai bun este o variabilă non financiară. produsele sunt cele care consumă resurse şi substituirea acestuia cu conceptul conform căruia. În felul acesta. Inductorul de cost cel mai bun este acela care captează relaţia cauză – efect între produse şi cheltuieli. a consumurilor în funcţie de structura activităţilor întreprinderii. cu particularităţi stabile. iar diferitele produse utilizează aceste activităţi într-o manieră neomogenă. Editura TipoMoldova. va avea atribuită o cotă mare din cheltuielile indirecte. Iaşi. etc.evaluează costul de producţie pe baza forţei de muncă şi a materiilor prime. Activităţile devin obiecte de agregare a cheltuielilor directe şi indirecte. cifra de afaceri sau orele de lucru necesare fabricării sale. ca şi cele legate de funcţionarea întreprinderii. de întreţinere. de realizare. din 40 Henry BOUQUIN. Exemple de astfel de chei de repartizare sunt: volumul cheltuielilor directe. deoarece se bazează pe o viziune asupra întreprinderii. având rolul de intermediar între consumul de resurse şi produsele. Cheltuielile indirecte legate de aprovizionare. analiza activităţilor. Costurile indirecte sunt cauzate de o varietate de activităţi. Abordarea pe bază de activităţi corectează această distorsiune. Metoda ABC presupune colectarea cheltuielilor.

gradul de „controlabilitate“ în interiorul sistemului analizat. etc. O dată definite activităţile se poate calcula costul fiecărei activităţi. Pentru a stabili activităţile cerute de implementarea metodei. Competive Advantage – Creating and Sustaining Superior Performance. Pentru alocarea corectă a cheltuielilor pe fiecare activitate trebuie identificaţi inductorii de cost pentru fiecare categorie de cheltuială. inductor de calitate. materii prime şi materiale. gradul de uzură al utilajelor sau nevoia de înlocuire a acestora. numărul de componente active pentru planificarea producţiei şi controlul acesteia. cheltuieli de întreţinere etc. O activitate poate include diferite categorii de cheltuieli. factorii de piaţă. Într-o altă abordare se pot identifica două feluri de activităţi: activităţi care pot fi ataşate produselor. diagramele fluxurilor tehnologice.activităţi legate de infrastructură. în literatura anglo-saxonă). în general: . activităţile sunt declanşate de anumiţi factori. Acest factor reprezintă cauza principală a nivelului activităţii (de exemplu. stabilindu-se astfel două categorii de activităţi omogene. gestiunea stocurilor. USA.întreprindere. gradul de automatizare al procesului productiv. Free Press publishing house. Costurile activităţilor descrise variază nu în legătură cu volumul producţiei ci în legătură cu alţi factori cum ar fi gradul de diversificare al producţiei. numite şi activităţi secundare şi care nu au legătură cu produsele. De exemplu activităţile axate pe produse trebuie separate de activităţile axate pe clienţi. La rândul lor. în sens larg. un factor de mediu). gestiunea stocurilor. contactele cu furnizorii etc. care consumă resurse..posibilitatea de a fi măsurat. generatori de costuri. numite şi activităţi primare sau principale şi activităţi efectuate pentru susţinerea activităţilor principale. . controlul calităţii. Pentru o anumită activitate. chiar dacă factorul nu este controlabil (de exemplu. factori de evoluţie a costurilor (sau cost driver. Inductorii de costuri Cauzele apariţiei costurilor sunt activităţile. Aceste activităţi pot fi clasificate în trei categorii: . . nu trebuie să fie eliminat – managerul poate acţiona asupra sensibilităţii întreprinderii cunoscând acest factor 41 Michael E. . analizele efectuate în cadrul proiectelor. având ca obiect.activităţi de susţinere a producţiei. etc. de la crearea fizică a bunului la distribuirea acestuia şi asistenţa clienţilor. inductorul poate fi exprimat prin intermediul unui parametru. 169 . aprovizionarea cu materii prime şi materiale. Aceasta presupune identificarea categoriilor de cheltuieli referitoare la fiecare activitate. numiţi inductori de costuri. caracteristicile unui inductor sunt. . inductor de termen. proiectarea de noi produse. Porter. cum ar fi salarii. 1998. furnizori. decupajul secţiunilor bugetare. definiţiile posturilor şi funcţiilor. Porter41 atrăgea atenţia asupra analizei activităţilor care generează valoare. Inductorul de cost este un „factor a cărei apariţie creează un cost”.). cum ar fi organigrama. trebuie identificate şi grupate procesele omogene. sunt acele activităţi referitoare la gestiunea de ansamblu a societăţii.activităţi primare – sunt toate activităţile legate de produs.tipul de performanţă pe care o influenţează: inductor de cost.

Metodele tradiţionale ale contabilităţii de gestiune se concentrează exclusiv pe analiza costurilor.Schema de funcţionare a demersului ABC  Exemplu . Costurile aferente acestui utilaj sunt legate de amortizare. prin raportul dintre totalul consumurilor de resurse ale activităţilor de bază şi volumul inductorului caracteristic al fiecărui centru de regrupare. de unde importanţa interdependenţelor în interiorul întreprinderii. Studiu comparativ simplificat După apariţia contabilităţii pe activităţi. întreţinere şi reparaţii. Avantajele contabilităţii bazată pe activităţi faţă de metodele contabile tradiţionale. de asemenea.1. eventual manoperă directă (dacă aceasta n-a fost deja integrată costurilor activităţilor) şi costurile pe produs ale diverselor activităţi regrupate pe inductori. salariile operatoriilor şi se prezintă astfel: Salariile muncitorilor ce manevrează încărcătorul 80. Această diferenţă în repartizarea cheltuielilor poate obtura preţul final al ieşirilor şi. Costul de revenire include elementele directe: materii prime şi materiale. datorită manierei mai degrabă de alocare decât de trasare a cheltuielilor generale asupra obiectelor de cost. componente. Metoda ABC oferă o vedere în profunzime privind formarea acestor costuri.000 u.- poziţia faţă de activitate: inductorii externi (factori controlaţi printr-o altă activitate decât cea analizată) sunt mult mai importanţi şi mai numeroşi decât inductorii interni (factori controlaţi în cadrul activităţii analizate). 170 .Determinare a costurilor la o întreprindere din domeniul textil utilizând metodologia tradiţională şi metodologia ABC O întreprindere din domeniul textil fabrică două produse A şi B şi utilizează un încărcător cu braţ pentru transportarea rolelor de stofă de la departamentul de aprovizionare la secţia de croitorie şi apoi acelaşi încărcător este utilizat transportul produselor la departamentul de desfacere. 6.m. Figura nr. poate conduce la decizii eronate de management.4. . s-a descoperit că metodologia calculaţiei tradiţionale a costurilor poate crea diferenţe semnificative în costurile ieşirilor. 4.2. Calculaţia costurilor După ce volumul inductorului a fost determinat. se calculează costul unitar al inductorului..

498. Pentru produsul B: 0. Într-o prima etapă are loc repartizarea costurilor pe două direcţii sau activităţi: aprovizionare şi desfacere.148 u.498.m.000 200.000 u.m.) 420.636 / 200. pentru B: 35.000 40. Abordarea ABC: I. Total costuri indirecte = 1.500 20..) 52.000 Ore de muncă 70.m.750 640 Vânzări (buc.636 u./buc.000 2 Consum de material (m ) 1.500 u. iar 171 .m..364 u. Costurile unitare indirecte aferente fiecărui produs sunt de: pentru A: 62.m. vânzărilor. totalul costurilor aferente utilajului este de 98. În abordarea metodei ABC se pot identifica două etape de alocare.500 u.000 u. Această abordare porneşte de la faptul că produsele care cântăresc mai mult sau care sunt mai voluminoase necesită un efort suplimentar din partea departamentelor de aprovizionare şi desfacere./buc. Alte cheltuieli indirecte sunt de 1.000 Abordarea tradiţională Pentru repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie se calculează coeficientul de suplimentare: Ks = 1.62 iar dacă ne referim strict la cheltuielile aferente utilajului atunci coeficientul este Ks = 98.000 Într-o abordare tradiţională. Prima etapă constă în alocarea costurilor pe activităţi. iar cota de cheltuieli indirecte repartizată pe fiecare produs este: Pentru produsul A: 0.m.000 / 110.89. iar costurile departamentului de aprovizionare pot fi alocate pe produse în funcţie de numărul de role necesare pentru obţinerea unui produs.400.000 = 62.000 / 110.- cheltuieli de întreţinere şi funcţionare a utilajului: 8. Produse A B Producţie (buc.000 = 0. Pe baza observaţiilor anterioare s-a constatat că 70% din timpul de utilizare utilajul este folosit pentru activitatea de desfacere.178 u.000 = 13.000 u.364 / 420.m. Într-o a doua etapă costurile aferente departamentul de desfacere ar putea fi alocate fiecărui produs în funcţie de numărul desfacerilor.89 x 70. un produs care necesită mai multe sau mai puţine operaţii de prelucrare în atelierul de producţie nu presupune neapărat şi eforturi suplimentare ale activităţilor de aprovizionare sau desfacere.000 = 35.m. alte costuri: 2.89 x 40. iar pe de altă parte.m.000 = 0. amortizarea încărcătorului: 7. repartizare efectuată în funcţie de timpii estimaţi de utilizare ai utilajului pentru fiecare activitate. alocarea costurilor legate de acest utilaj presupune cumularea acestora cu alte cheltuieli indirecte şi apoi repartizarea lor în ansamblu în funcţie de numărul de ore de muncă necesare pentru fabricarea produselor sau în funcţie de salariile muncitorilor direct productivi de la atelierul de croitorie.000 = 0.

Utilizând metoda ABC cota de cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajului repartizată pe produs este mai mare pentru produsul A şi mai mică pentru produsul B.m. A doua etapă constă în repartizarea costurilor activităţilor pe produse:  Aprovizionare Se determină cota de cheltuieli generale aferentă unui metru pătrat de material consumat 29..000 = 29. cheltuieli aferente produsului A: 0. cu mai puţine alocări şi repartizări arbitrare întâlnite.m.500 = 49.3 x 640 = 7.000 = 0.m. Aceasta se datorează timpilor de prelucrare pe produs mai mari pentru produsul B şi mai mici pentru produsul A.924 u.946 x 20.000 = 0. Prin urmare costurile de 98.3 u./buc.203 u.m. utilizând metoda tradiţională de repartizare a cheltuielilor se constată o cotă mai mare de cheltuieli alocată pentru produsul B şi mai mică pentru produsul A.000 = 68.m. Chiar dacă exemplul a fost simplificat în scop demonstrativ.400 u. 71.m. 30% x 98.000 u.5.946 u.676 u.m/m2 cheltuieli aferente produsului A: 12.m.676 = 71.134 u.797 / 200. 26. Se poate concluziona că determinarea pe bază de activităţi a costurilor conferă o mai mare acurateţe costurilor produselor finale ale unei organizaţii prin atribuirea cheltuielilor indirecte (generale) activităţilor desfăşurate pentru producerea ieşirilor respective decât prin alocare a acestor cheltuieli.restul de 30% din timp utilajul este folosit în activitatea de aprovizionare.m. Desfacere: Se determină cota de cheltuieli aferentă fiecărui produs vândut: 68.600 u.m/buc.m./buc produsul B: 7.873 u. pentru activitatea de desfacere.m.. 6. În concluzie. - Costul utilajului repartizat asupra celor două produse: produsul A: 21. II.m cheltuieli aferente produsului B: 0. Aceasta se datorează efortului diferit de manipulare şi transport al utilajului Acest exemplu simplificat demonstrează că metodele tradiţionale de repartizare a cheltuielilor generale direct asupra ieşiri lor (produselor finale) pot conduce la exagerarea sau minimizarea adevăratelor valori ale costurilor înregistrate atunci când se analizează modul intern de formare a costurilor.3 x 1750 = 21.000 = 18.500 = 0.600/72.527 + 49.527 u.873 + 18924 = 26. de regulă. aferente utilajului vor fi repartizate astfel: 70% x 98.203 / 420.797 u. Teste şi aplicaţii pentru autoevaluare 172 . el constituie fără îndoială o reprezentare precisă a modului în care un demers ABC repartizează mult mai corect costurile. pentru activitatea de aprovizionare.400/2. cheltuieli aferente produsului B: 12. la procedurile tradiţionale de determinare şi gestiune a costurilor.946 x 52.390 = 12.17 u.

luând ca bază de repartizare pentru regia de producţie numărul orelor manoperă directă. b. Se cere: a. previziunile pentru luna analizată sunt: . .preţurile de vânzare practicate de către firmă sunt de 900 lei / unitate pentru modelul LAN şi 1. Aplicaţie privind sistemul de calculaţie pe activităţi O firmă fabrică două tipuri de imprimante: imprimante cu laser alb-negru (LAN) şi imprimante cu laser color (LC).fiecare model de imprimantă necesită 20 ore manoperă directă. Calculul şi analiza abaterilor de la costurile standard O întreprindere fabrică un singur produs. . Pentru perioada analizată se cunosc următoarele: . se 173 .tarif de salarizare = 10 lei / h. să se determine şi să se analizeze abaterile de la costurile standard. . b.000 lei. În realitate s-au constatat următoarele: . din care costuri fixe 20.timp total de prelucrare = 1. 2. costuri variabile 17 lei / ora manoperă şi costuri fixe 200.700 lei. .000 h.volumul producţiei = 2. Procesul de fabricaţie se derulează în cadrul a două sectoare productive.000 buc. .costuri indirecte de producţie = 36.cost de achiziţie al materiei prime = 18 lei / kg. modelul LAN necesită 5 ore în sectorul 1 şi 15 ore în sectorul 2.volumul fizic al producţiei = 2.costuri indirecte de producţie = 35.timp unitar de prelucrare = 24 min / buc.cost de achiziţie al materiei prime = 19 lei / kg. În acest sens.300 lei / unitate pentru modelul LC.1. Astfel. Se cere: a. pentru ambele sectoare.700 kg. .000 buc. . contabilitatea fiind ţinută în costuri standard.200 lei (activitatea sectorului productiv este exprimată în ore manoperă). Determinaţi costurile pe unitatea de produs pentru fiecare model de imprimantă. Calculaţi apoi rezultatul din exploatare a firmei. .200 lei.norma de consum (pentru materia primă) = 1. .tarif de salarizare = 12 lei / h. iar modelul LC 15 ore în sectorul 1 şi 5 ore în sectorul 2. din care costuri fixe 20. .tariful de salarizare pentru muncitorii direct productivi este de 15 lei / oră. . .000 de unităţi din fiecare model. să se întocmească fişa costului standard.cantitatea de materie primă consumată = 2.costurile indirecte aferente celor două sectoare sunt: pentru sectorul 1. . .700 lei. .3 kg / buc.materialele directe necesare fabricaţiei sunt de 250 lei / unitate pentru LAN şi 450 lei / unitate pentru LC. se identifică principalele activităţi desfăşurate în cadrul ambelor sectoare. iar pentru sectorul 2 costuri variabile 5 lei / ora manoperă şi costuri fixe 200.000 lei. Firma decide să implementeze un sistem de calculaţie pe activităţi.firma produce 1.

S. produs finit.000 36.C.200 ore proiectare d.000 buc. Activitatea Setarea maşinilor Recepţia materialelor Controlul calităţii Funcţionarea utilajelor Proiectare Total Cheltuieli totale (lei) 86. b.000 800. 2.000 operaţii 590 inspecţii 1. c. 12.000 ore de funcţionare 2. 174 .000 kg. d. Determinaţi abaterea de preţ aferentă materialelor consumate în luna noiembrie: a. În luna noiembrie.800 ore proiectare 6.grupează activităţile omogene şi se identifică generatorii (inductorii) de cost pentru fiecare categorie în parte. Pentru realizarea unei unităţi de produs finit sunt necesare 2 kg.500 lei favorabilă.500 lei. 12. b.000 88.000 lei nefavorabilă. 25. În cursul lunii s-au cumpărat 35.000 operaţii 60. 24.500 lei nefavorabilă. 5 lei/kg. 3. Alfa utilizează un sistem al costurilor standard pentru fabricarea unui singur produs. 6 lei/kg. c. 2.000 lei şi a fost identificată o abatere cantitativă nefavorabilă de 2.500 lei nefavorabilă. Analizaţi diferenţele apărute între rezultatele din exploatare determinate la punctele a şi b. 15.000 Inductori de cost LAN LC 45 setări 155 setări 20.5 lei/kg. materie primă. c.000 80. d. costul standard pentru cheltuielile directe cu materiale fiind de 60. întreprinderea a realizat 12.000 kg.000 ore de funcţionare 40. 3 lei/kg.000 lei.  Determinaţi preţul standard al materiei prime: a. anul N.000 kg.000 510. 2.  Determinaţi cantitatea totală de materie primă consumată în luna noiembrie: a. 23.010 inspecţii 20. b. Utilizând informaţiile din tabelul următor privind costurile indirecte (comune) determinaţi costul unitar pentru fiecare model de imprimantă şi rezultatul din exploatare degajat.000 kg materie primă la un cost total de 105. c.000 kg. d.

Editura C.întocmirea bugetului de venituri şi cheltuieli pe feluri de activităţi. în sfera bugetării se înscriu bugetele. 7. bugetul este un document de planificare. Luând ca bază planurile pe termen scurt. având drept scop ţinerea sub control a activităţii agenţilor economici prin intermediul programării şi urmăririi cheltuielilor ce pot fi acoperite din venituri sau din alte surse. companiile naţionale cu capital de stat. Deci. format din date financiare. Bucureşti. defalcate din programele pe termen mediu se elaborează bugetele anuale care se cuantifică şi se alocă resursele necesare. conducerile oricăror unităţi economice trebuie sa-şi previzioneze veniturile şi cheltuielile. Ediţia a II-a. Bugetarea este larg utilizată în întreprinderile din ţările cu economie dezvoltată42. precum şi încasările şi plăţile pentru o anumita perioada de timp. precum şi toţi agenţii economici cu capital privat. Elaborarea bugetului de venituri şi cheltuieli constituie un obiectiv principal al contabilităţii de gestiune. Rezultă că. de regulă. societăţile naţionale. În acest scop fiecare unitate economica îşi elaborează bugetul propriu de venituri şi cheltuieli ca principal instrument al previziunii financiare a unităţii patrimoniale.. întrucât o gestiune previzională presupune a bugeta principalele domenii de activitate ale întreprinderii şi a controla respectarea prevederilor bugetelor.7)CAPITOLUL VII BUGETUL.E. anuale şi controlul bugetar. Contabilitatea şi calculaţiile în conducerea întreprinderii. precum şi a unităţii patrimoniale în ansamblul său. 175 . Conceptul şi principiile bugetării Principala componentă a controlului de gestiune o constituie bugetarea. punând în evidenta posibilitatea de finanţare a cheltuielilor diferitelor structuri organizatorice. Managementul modern se bazează pe bugetare şi buget. 133.C. 2003. instituţiile naţionale de cercetare-dezvoltare.1. Se inserează printre obiectivele contabilităţii de gestiune şi . în condiţiile de rentabilitate. pentru a asigura anumite relaţii de echilibru.A.R. date operaţionale nefinanciare sau combinate respectiv „o expresie cantitativă a unui plan de acţiuni şi un ajutor pentru coordonarea şi 42 Horia Cristea. pag. stabilindu-se responsabilităţile pentru realizarea obiectivelor întreprinderii.C.urmărirea şi controlul execuţiei acestuia în scopul cunoaşterii rezultatelor şi furnizării datelor necesare fundamentării deciziilor privind gestiunea unităţii patrimoniale.COMPONENTĂ MANAGERIALĂ A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Pentru desfăşurarea unei activităţi profitabile. Editura. întocmit înaintea derulării operaţiunilor anticipate. . În țara noastră se prevede obligativitatea întocmirii bugetului de venituri și cheltuieli de către regiile autonome.

bugetele constituind un instrument de referinţă în luarea deciziilor. . . . El presupune compararea permanentă a rezultatelor reale cu previziunile cuantificate ce figurează în bugete. p. al producţiei. Teoria pieţelor financiare. depăşesc costurile privind alcătuirea şi gestionarea bugetelor.implementarea obiectivelor previzionale. în vederea stabilirii cauzelor abaterilor. luării măsurilor corective necesare aprecierii activităţii responsabilului de buget etc. existenţa unor programe prin buget poate conduce la lipsă de flexibilitate sau inerţie în activitate. .”43 Bugetele sunt o caracteristică importantă a celor mai multe sisteme de control. fie cu un buget. - Dezavantajele bugetării sunt: frecvenţa cu care se manifestă abaterile prin modificarea condiţiilor de producţie sau incompetenţa conducerii. al costurilor pentru atingerea beneficiului prevăzut: . .supravegherea modului de administrare a resurselor.reducerea timpului de organizare a producţiei. care trebuie să ţină cont de incertitudini. Analiza şi gestiunea financiară. informării conducerii de la diferite niveluri ierarhice. 176 .controlul sistematic al activităţii. cât şi a executanţilor. . fie fără el. 1996. deoarece indică parametrii pe care firma trebuie să-i realizeze în timp pentru atingerea obiectivelor stabilite: nivelul vânzărilor. . .obligă responsabilii centrelor de responsabilitate de a prevedea consecinţele deciziilor luate sau de luat.asigură conducerea prin excepţie. Înscrierea în bugete a datelor rezultate în urma previziunilor constituie bugetarea. Susţinătorii bugetari afirmă că beneficiile asigurate prin utilizarea bugetelor.permit existenţa unui sistem contabil eficient. . Bugetul schimbă comportamentul uman şi deciziile în sensul dorit de manager. Controlul bugetar urmăreşte desfăşurarea efectivă a gestiunii în vederea atingerii obiectivelor strategice. Finanţele întreprinderilor. Editura Economică. elaborarea bugetelor pe structuri organizatorice adesea neadecvate situaţiei actuale. 416.participarea la activitatea de planificare atât a conducerii.impun folosirea planificării în conducerea afacerilor şi asigurarea de obiective precise de realizat.promovează comunicarea şi coordonarea în vederea angrenării şi echilibrării tuturor departamentelor şi funcţiunilor întreprinderii încât să-şi poată realiza obiectivele preconizate. Elaborarea şi funcţionarea eficientă a sistemului bugetar presupune respectarea următoarelor principii44: 43 44 Ion Stancu – Finanţe. Folosirea bugetelor în gestiunea întreprinderilor prezintă următoarele avantaje: . aproape întotdeauna.reprezintă cadrul pentru judecarea performanţelor.creşterea motivaţiei personalului.

cu defalcare pe trimestre. 206-228. controlul realizării lor şi responsabilitatea acestora. societate naţională pe baza informaţiilor furnizate de contabilitate. . Dacă se prevede aprobarea BVC (bugetul de venituri şi cheltuieli) agenţilor economici de către Guvern. Ministerul Finanţelor Publice va elabora şi transmite autorităţilor administraţiei publice modelele de bugete de venituri şi cheltuieli.principiul adaptabilităţii (supleţii) impune adaptarea sistemului bugetar la modificările mediului sau previziunilor imperfecte. Finantele întreprinderii. deci spre mobilizarea rezervelor interne. companie.principiul totalităţii presupune bugetarea tuturor activităţilor întreprinderii.. Conţinutul şi structura bugetului de venituri şi cheltuieli Bugetul de venituri şi cheltuieli se întocmeşte la nivel de unitate economică. prin asigurarea echilibrului între diferitele compartimente funcţionale şi operaţionale ale întreprinderii. Nicolae Stefanescu. 25/1995. în funcţie de necesităţile pentru fundamentarea veniturilor.2. pag. pentru perioada expirată şi a celor rezultate din calculele efectuate pentru perioada prognozată45. solicitate de autorităţile administraţiei publice centrale sau locale. 2003. Bugetele de venituri şi cheltuieli ale agenţilor economici se aprobă de organele prevăzute în actele normative. instituţiilor naţionale de cercetare dezvoltare. pentru a se asigura realizarea obiectivelor din buget. 7. cuprinzând următoarele componente46: 45 Horia Cristea.principiul suprapunerii sistemului bugetar pe sistemul de autoritate din întreprinderi în vederea asigurării responsabilităţii privind realizarea lui (directorul comercial răspunde de bugetul vânzărilor etc.principiul solidarităţii între departamente şi al implicării lor pentru realizarea în condiţii de eficienţă a obiectivelor întreprinderii. în cadrul termenelor stabilite. 46 Ordinul 616 din 4 mai 2000. Editura CECCAR. vor fi transmise organelor care le avizează şi vor fi aprobate de Guvern în termenul prevăzut prin bugetul de stat.). Deci este necesar ca bugetul să se identifice cu o persoană responsabilă. . societăţilor naţionale. Elaborarea bugetelor de venituri şi cheltuieli se face pe formulare tipizate sau specifice. Bugetul se întocmeşte pentru un an. București. Bugetele de venituri şi cheltuieli ale regiilor autonome. precum şi societăţilor comerciale cu capital de stat. pentru aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea bugetului de venituri si cheltuieli de către agenţii economici 177 . Pentru o bugetare eficientă. a costurilor de producţie şi a subvenţiilor sau transferurilor ce urmează să fie primite. a potenţialului acestor factori. . companiilor naţionale. care funcţionează în baza OG nr. Aceasta presupune ca atenţia să se4 îndrepte în primul rând spre valorificarea cât mai completă a capacităţii lor economico-productive. . conducerea la toate nivelurile trebuie să studieze cu atenţie factorii activităţii producţiei.principiul motivaţiei şi adeziunii personalului pentru bugetarea activităţilor. regie autonomă.

respectiv determinarea cash-flow Această componentă a bugetului de venituri şi cheltuieli realizează o sinteză a resurselor proprii. fie în lei. putând fi detaliat până la zile pe fiecare loc de muncă. societate comercială cu capital de stat. companie naţională. Bugetul activităţii generale 02.- 01. Bugetul activităţii de trezorerie. respectiv determinarea cash-flow. In acest mod se creează premisele pentru încadrarea în exigenţele bugetare. 03. Prin acest formular se oferă informaţii privind datoria efectivă la începutul şi la sfârşitul perioadei. cheltuielile şi rezultatele preconizate a se realiza în anul curent. fie în valută. luni şi săptămâni. Împrumut garantat de stat. 04. Principalii indicatori economici şi financiari. în cuprinsul cărora se detaşează fluxurile financiare ale perioadei de gestiune. 7. această anexă reprezintă ultima componentă a bugetului de venituri şi cheltuieli. grupate în funcţie de provenienţă. urmărind păstrarea echilibrului pentru desfăşurarea curentă a exploatării. Principalii indicatori economico – financiari Conform actualelor reglementări. generate de veniturile şi cheltuielile perioadei. acordate de fiecare bancă finanţatoare. În mod sintetic conţinutul şi structura bugetului de venituri şi cheltuieli se prezintă în continuare.3. comisioane şi speze bancare. Tipologia bugetelor Bugetul reprezintă un plan financiar sub forma unui tabel conţinând date previzionate pe un an calendaristic cu defalcare pe trimestre. care oferă posibilitatea de a caracteriza în detaliu activitatea previzionată a unei regii autonome. Bugetul activităţii generale Această componentă a bugetului de venituri şi cheltuieli furnizează informaţii referitoare la veniturile. Bugetul activităţii de trezorerie. 178 . Întocmirea “Bugetului activităţii de trezorerie” (determinarea cash-flow) presupune existenţa a cel puţin trei documente de evidenţă şi previziune. sursele de finanţare a investiţiilor. Împrumuturi garantate de stat Această componentă a bugetului se întocmeşte pe baza acordurilor şi contractelor de credite garantate de stat. comparativ cu cele realizate în anul precedent. sau a unui agent economic privat. dobânzi. societăţi naţionale. precum şi alte date referitoare la profitul de repartizat. cheltuielile pentru investiţii şi date de fundamentare. încasările şi plăţile din împrumuturi.

punct de lucru. investirea fiecărui centru cu răspunderi privind gestionarea resurselor şi antrenarea acestora în realizarea unei activităţi rentabile. Bugetul de tip financiar potrivit căruia veniturile reprezintă intrări în sistemul condus în calitate de fonduri alocate pentru acoperirea cheltuielilor care reprezintă ieşirile din sistemul condus. joacă rolul de “regulator” sau “feedback” a maximizării rezultatelor economico – financiare calculate ca diferenţe între venituri şi cheltuieli. Ştiinţifică şi Enciclopedică. la nivelul căreia se pot identifica cheltuielile efectuate. care reprezintă ieşirile din sistemul condus În acest caz. descentralizarea procesului de conducere pe centre de responsabilităţi. dintre care..). Bugetul de tip economic potrivit căruia cheltuielile reprezintă intrări în sistemul condus în calitate de resurse necesare realizării de venituri. Clasificarea bugetelor de venituri şi cheltuieli se poate face după o diversitate de criterii. Dacă asupra centrului respectiv se poate elabora un buget şi se poate exercita un control. Bugetul asigură integrarea activităţilor de previziune. rolul său de “regulator” sau de “feedback” constând în determinarea excedentului sau deficitului de trezorerie ca diferenţă între încasări (I) şi plăţi (P). Acest tip de buget modelează fluxurile băneşti din sistemul condus. în întreprindere se creează subsisteme autonome numite centre de cheltuieli care să se ocupe de optimizarea folosirii resurselor şi obţinerea de profit. În raport cu concepţia care stă la baza elaborării bugetelor de venituri şi cheltuieli se disting: a. respectiv partea întreprinderii generatoare de venituri şi cheltuieli. În acest sens. VENITURI – CHELTUIELI a. 1984 179 . Bucureşti. avem un centru de profit. iar plăţile reprezintă ieşiri. atelier. bugetul. Deci. bugetul ca instrument de management. evidenţă şi control a cheltuielilor şi veniturilor. Centrul de cheltuieli reprezintă o parte a întreprinderii. Bugetul de tip bănesc potrivit căruia încasările reprezintă intrări în sistemul condus. avem un centru de buget. o subdiviziune (secție. etc. – Bugetul în economia întreprinderii. se elaborează bugete cu caracter flexibil care să poată face faţă noilor situaţii. joacă rolul de “regulator” sau de “feedback” a cheltuielilor în funcţie de resursele alocate.Întrucât activitatea întreprinderii este variabilă. În acest caz. cele mai uzuale sunt 47: 1. precum şi cu un centru de profit. 47 Ristea M. Ed. Dacă la nivelul centrului se poate identifica şi profitul realizat. ca instrument de management. Zara Şt. Ecuaţia fundamentală a acestui tip de buget este: FONDURI ALOCATE – CHELTUIELI EFECTIVE b. centrul de buget poate coincide cu un centru de cheltuieli sau cu un grup de centre de cheltuieli.

b. După sfera de cuprindere a activităţii bugetate se disting: a. comercială. În raport de factorul timp se disting: a. unitatea operativă. b. Bugete periodice.bugete de bază (bugetul producţiei). Bugete de venituri şi cheltuieli structurale. cercetare-dezvoltare. 5. executarea unei lucrări sau prestarea unui serviciu ce face obiectul de activitate al unei unităţi patrimoniale. care se întocmesc pe ansamblul activităţii unei unităţi patrimoniale. etc.) 180 . de regulă un an calendaristic. sau chiar a unităţii patrimoniale în ansamblul său. program sau pe activitate). b. b. 5. Bugetul de venituri şi cheltuieli operaţionale (bugete de proiect. Bugete generale. Aceste bugete servesc la definirea unor obiective generale ale întreprinderii. În raport cu obiectul activităţii bugetare se disting: a. c. care srevesc activităţii de control prin compararea costurilor prevăzute cu cele efective. Bugete de venituri şi cheltuieli funcţionale. ateliere. administrativa etc. Bugetele flexibile cuprind cheltuieli care se adaptează volumului previzibil al activităţii. 4. prin care se evaluează veniturile şi/sau cheltuielile unei subdiviziuni organizatorice a unei unităţi patrimoniale cum ar fi: secţii. Elaborarea lor presupune separarea cheltuielilor în variabile şi fixe. în funcţie de importanţa lor avem: . Bugete glisante. Bugete parţiale. etc. 3.ÎNCASĂRI – PLĂŢI 2. În acest caz cheltuielile nu sunt influenţate de oscilaţiile volumului de producţie. În funcţie de nivelul activităţii: a.prin care se evaluează veniturile şi/sau cheltuielile generate de fabricarea unui produs. activităţi şi subactivităţi ale unei unităţi patrimoniale cum ar fi: producţie. bugetul investiţiilor. neavând importanţă în privinţa controlului costului de producţie. . cu defalcarea trimestriala şi/sau lunară. agenţie. Bugetele fixe cuprind cheltuieli stabilite pentru un anumit nivel de activitate considerat neschimbat. care presupun actualizarea veniturilor şi/sau cheltuielilor ori de câte ori apar schimbări în cerinţele perioadei curente sau a celor imediat următoare: lună.bugete rezultante (bugetul aprovizionării. care se întocmesc pe diferite segmente ale activităţii unei unităţi patrimoniale. care evaluează veniturile şi/sau cheltuielile generate de principalele funcţii. trimestru etc. care sunt elaborate şi au o valabilitate pentru o anumită perioadă de timp. bugetul trezoreriei.

cât şi pe întreprindere sunt folosite pentru a dimensiona volumul de activitate. se prezintă demersul general privind construcţia bugetelor.4.etc. volumul programat de activitate şi modul de evaluare. felul şi mărimea consumului fizic de resurse şi alţi indicatori specifici fiecărui buget. bugetele. ca: delimitarea sectoarelor de activitate şi integrarea lor în sistemul bugetar. 7. cheltuieli de regie . firmă. Fig.Etapele construcţiei bugetelor Bugetele alcătuite pe fiecare loc generator de costuri. costurile pe elemente primare şi articole de calculaţie. Activitatea de elaborare şi coordonare a bugetelor se realizează în întreprindere de către un comitet de buget format din specialişti pe domeniile importante. În vederea construirii unitare a sistemului de bugete este necesar să fie luate în considerare o serie de elemente. stocuri de materiale. 7. indici de prospectare ai pieţei. ce explică modalitatea prin care întreprinderea vizează atingerea obiectivelor cu mijloacele de care poate dispune. asistat de un responsabil de buget care asigură informaţiile necesare pe durata elaborării.  date externe privind tendinţele în economie. .7. alegerea criteriilor de repartizare (alocare) a resurselor. Elaborarea bugetelor se face pornind de la cunoaşterea următoarelor elemente:  obiectivele întreprinderii pe termen lung. În prognozarea acestor date se folosesc: materiale statistice şi 181 .1. controlul şi analiza costurilor.  rezultatele şi evoluţiile anterioare. calcularea costului pe unitate de lucrare. alocarea volumului de activitate planificat pe destinaţie. brigadă. care estimează în termeni monetari efectele planurilor prevăzute. integrarea în sistemul de prelucrare automată a datelor.1. asigurarea bazei de date pentru decizii la nivelul ierarhic. salarii. În fig nr. pentru a se stabili cuantumul şi condiţiile de alocare şi utilizare eficientă a resurselor. stabilirea nivelului şi a limitelor de responsabilitate privind gestiunea bugetului. preţuri.  date interne privind capacităţile disponibile şi resursele. precum şi răspunderile şi competenţele cu privire la gospodărirea mijloacelor alocate şi la realizarea obiectivelor propuse. nr. volumul vânzărilor programate având în vedere prospectarea pieţei. produs serviciu. atelier. Comitetul de buget selectează datele privind prognozele de vânzări. Elaborarea bugetelor Previziunea pe termen scurt prin planificare bugetară face apel la următoarele elemente: planurile de acţiune. indici de inflaţie. capacitatea de producţie a sectorului (locului de activitate) bugetat.

Resursele limitate să fie distribuite în funcţie de necesităţi. efectul influenţei acestuia se propagă asupra altor bugete.  determinarea factorilor purtători ai abaterilor favorabile şi nefavorabile şi identificarea compartimentelor care să ducă la îndeplinire rezolvarea situaţiilor nefavorabile. . cercetare. Managerii sau cei însărcinaţi cu elaborarea bugetelor trebuie să ţină seama de următoarele cerinţe48: . . respectiv veniturile şi cheltuielile efective în raport cu cele prognozate. (traducere). Controlul bugetului este eficient prin aplicarea sistemului de premiere respectiv penalităţi pentru personalul unităţii. marketing etc. p. 1998.statistico-matematice. . investiţii. ceea ce implică evaluarea realistă a veniturilor şi utilizării capacităţilor productive.Să stabilească obiective realizabile. ele se condiţionează reciproc. Procesul de urmărire şi control a execuţiei bugetului presupune următoarele etape:  înregistrarea rezultatelor reale.  raportarea acestor abateri către conducere (periodic se elaborează rapoarte de control care furnizează date privind modul de realizare a bugetului. costurilor directe şi a celor indirecte. 107-109.Să participe la discuţie în scopul stabilirii obiectivelor şi al formulării strategiei necesare atingerii obiectivelor toate persoanele interesate. analiza şi prezentarea măsurilor de control asupra abaterilor). Dacă un buget este influenţat de un anumit factor. producţie. . întrucât un buget ce prevede indicatori nerealizabili este posibil să fie respins de către personalul implicat în execuţia sa. Editura Teora. a lichidităţilor etc. 182 . negocieri şi acceptarea unor compromisuri. încât la începutul perioadei respective bugetul în ansamblu să poată fi pus în aplicare. În funcţie de ele se elaborează mai multe variante de buget din care se aleg cele mai fezabile.Să cunoască faptul că între bugete există o strânsă legătură. Pregătirea în avans a bugetelor reprezintă una din condiţiile esenţiale ale unei bugetări eficiente. cu caracter secund se reunesc în bugetul principal care se supune aprobării conducerii. – ceea ce presupune discuţie. .Necesitatea stabilirii unui program de elaborare a bugetelor. De asemenea eficienţa controlului este condiţionată de claritatea obiectivelor şi comunicarea lor pe niveluri ierarhice.  compararea lor cu datele previzionate din buget şi înregistrarea abaterilor. Contabilitate de gestiune.  formularea soluţiilor pentru abaterile identificate prin exercitarea controlului bugetului. Din momentul aprobării bugetul devine obligatoriu şi indică pentru fiecare centru de buget programul de activitate viitor şi nivelul cheltuielilor în care trebuie să se încadreze. Bucureşti. 48 Leslie Chadwick. Aceste bugete.Să lucreze în armonie şi să adopte o viziune practică pe parcursul elaborării.

Comportamentul oamenilor. Bugetul vânzărilor În economia de piaţă. luni. Previziunea vânzărilor constituie cea mai importantă etapă. beneficiari. previziunea vânzărilor cantitativ şi valoric şi a cheltuielilor de desfacere.4. de modul în care li s-au adus la cunoştinţă prevederile din bugete. . care să poată fi revizuite în funcţie de schimbările apărute în mediul firmei. într-un ansamblu coerent de previziuni cifrate. 183 . După elaborarea bugetelor. Persoanele responsabile cu execuţia bugetului sunt obligate să menţină cheltuielile.fie modele bazate direct pe evoluţia trecută a vânzărilor. incluzând totalitatea studiilor şi evaluărilor pieţei potenţiale de desfacere şi a părţii pe care firma intenţionează să o menţină şi să o cucerească. ce apelează la modele integrate pe previziune. aprovizionare. în limita din buget.1.fie modele integrate pe previziune. Procesul de elaborare a bugetelor se desfăşoară într-un cadru uman şi de aceea factorii comportamentali nu pot fi ignoraţi. . 7. defalcarea prevederilor (anuale) bugetare. de gradul de instruire şi pregătire al oamenilor etc.Să stabilească angajaţilor responsabilităţile privind execuţia fiecărui buget. Studiile de marketing.Să ia în calcul schimbările ce pot interveni în ceea ce privesc ipotezele ce au stat la baza întocmirii bugetelor. numărul şi structura personalului şi investiţiile necesare. aprovizionarea. Aceasta impune elaborarea de bugete flexibile. pe trimestre. acestea sunt transmise persoanelor responsabile de execuţia lor. cifra vânzărilor reprezintă indicatorul dominant al activităţii economice a unei întreprinderi. b.. bugetele trebuie să vizeze activităţile de exploatare. cât şi produsele noi ce urmează a se fabrica. deoarece în funcţie de vânzări se reglează producţia. În domeniul previziunilor pe termen scurt. Ţinând seama de interdependenţa dintre ele. În elaborarea lui se disting două etape: a.Să urmărească periodic (lunar) modul de execuţie a bugetelor. produse sau grupe de produse. Reprezentând un mod de gestiune pe termen scurt şi înglobând toate aspectele activităţii întreprinderii. desfacere. explicând cauzele depăşirii lor. bugetele de vânzare şi de producţie reprezintă bugetele care determină parametrii tuturor celorlalte bugete. tehnică cunoscută sub denumirea de control prin responsabilităţi. serviciile comerciale utilizează: . Bugetul vânzărilor prezintă cantitativ şi valoric vânzările ce urmează a fi realizate pe perioade. reacţia lor privind utilizarea bugetelor este influenţată de modul în care bugetul a fost conceput. de implicarea lor în elaborarea bugetelor. iau în considerare: produsele deja existente pe piaţă şi fabricate de întreprindere. investiţii etc. produse şi/sau grupe şi destinaţii. .

este în funcţie de raportul dintre volumul fizic al vânzărilor şi gradul de utilizare a capacităţii instalate. Interdependent de previziunea vânzărilor se efectuează previziunea cheltuielilor de desfacere. fluctuaţia sezonieră a activităţii etc. competenţele agenţilor comerciali.). Si. publicitate. deplasări) în raport cu volumul vânzărilor. 184 . O problemă importantă o constituie separarea cheltuielilor de desfacere în cheltuieli variabile (ambalaje. previziunea vânzărilor se face prin simulări succesive între diferite volume de vânzări şi volumul unitar de vânzare. Volumul fizic al producţiei ce urmează a fi fabricate este preluat în bugetul producţiei. volumul fizic al vânzărilor posibile (QV). la rândul ei.2. încălzirea şi iluminatul depozitelor. În ultima etapă a elaborării bugetului vânzărilor. luni).). De aceea. CA = Qv x pv Între cei doi indicatori există o strânsă corelaţie. mediul extern (concurenţa.volumul vânzărilor anterioare. 1. Stocul final este influenţat de politica de stocaj a întreprinderii. mediul intern (capacitatea de producţie existentă. valoarea vânzărilor (cifra de afaceri CA) determinată cu ajutorul preţului de vânzare unitar (pv). Deci. cheltuieli semivariabile (salariile personalului din compartimentul comercial etc. trezorerie şi al cheltuielilor de desfacere (fig. Pentru aceasta se folosesc procedeele de soluţionare a costurilor indirecte. obiectivele anuale de vânzare. elaborându-se bugetul cheltuielilor de desfacere.) şi cheltuieli fixe (amortizarea. politica comercială. nivelul preţurilor etc. studii de piaţă.). 7. b. materiale de ambalat. starea economiei. Rezultatele previziunii vânzărilor se vor concretiza în estimări privind: a. comportamentul cumpărătorilor. salariile distribuitorilor. nr. un volum mare de vânzări face posibilă reducerea preţului de vânzare unitar şi invers. prevederile privind vânzările şi cheltuielile de desfacere anuale şi globale pe întreprinderi se defalcă pe produse sau grupe de produse şi pe perioade scurte de timp (trimestre. care. politica de preţuri a întreprinderii. cheltuieli de transport etc. Sf = stocurile iniţiale şi finale de produse finite. Un exemplu de buget se prezintă în tabelul nr. comisioane.). Bugetul vânzărilor trebuie corelat cu bugetul de producţie. care rezultă din relaţia: QV = Si + Q f – Sf în care: Qf reprezintă volumul fizic al producţiei ce urmează a se fabrica.

comercial Marja comercială (CA – D) 7.iluminat c) semivariabile . 7.salariile personalului din comp. 49 În cadrul trimestrului detalierea se poate face pe luni. care determină dimensionarea celorlalte bugete rezultante. Tabel nr. pe trimestre. c) Evaluarea volumului fizic al producţiei Obiectivul principal al planului de producţie este corelarea prevederilor din bugetul vânzărilor cu capacitatea de producţie. Corelaţia dintre bugetul vânzărilor şi celelalte bugete.2.2. în condiţiile utilizării depline a ei. nr.produs B CA = Qv x pv Rabaturi acordate Cifra de afaceri netă (CA) Cheltuieli de desfacere din care: a) variabile .deplasări .Fig.ambalaj . Elaborarea bugetului producţiei presupune: a) Prelucrarea informaţiilor din bugetul vânzărilor cu privire la cantităţile de produse ce urmează a se fabrica (programul de producţie). 7. 185 . Bugetul producţiei Bugetul producţiei alături de bugetul vânzărilor constituie bugetele principale. luni a cantităţilor de produse prevăzute şi pe centre de producţie.1.publicitate .salariile distribuitorilor b) fixe .produs A .4.amortizare . b) Eşalonarea în timp. – Bugetul vânzărilor Explicaţia Cifra de afaceri (CA) .

elaborarea bugetului costurilor secţiilor auxiliare. metoda PERT. pe purtători de costuri pentru producţia ce urmează a se defalca. Bugetele centrelor de costuri Bugetele centrelor de costuri se elaborează în mai multe etape. programe de consumuri de materii prime şi de utilizare a personalului direct şi indirect productiv. pe de altă parte. realizarea programului de producţie în condiţiile maximizării profiturilor etc. modernizări.4. în fiecare etapă rezultând bugete parţiale. ceea ce relevă complexitatea acestei probleme. extinderi de capacitate. nr. Fig. b. optimizarea stocurilor. c. liste de amenajări. 7. la programarea liniară. Corelaţia bugetului producţiei cu celelalte bugete 7. Sf = stocuri iniţiale şi finale de produse finite. care se integrează în bugetul general al centrelor de cost şi anume: a. care estimează. teoria firelor de aşteptare. Pentru aceasta se recurge.3. În figura nr.3. După stabilirea producţiei fizice şi valorice din exerciţiul bugetat se trece la eşalonarea în timp a acestuia pe trimestre. 186 . totalitatea costurilor de exploatare pe centre de costuri. adesea. elaborarea bugetului costurilor generale de administraţie. elaborarea bugetelor sectoarelor principale de fabricaţie. urmărindu-se utilizarea optimă a lor în funcţie de capacitatea instalată. Previzionarea programului de producţie trebuie să respecte anumite restricţii privind caracterul limitat al factorilor de producţie în privinţa volumului şi a randamentului acestora. Bugetul costurilor de producţie Bugetul costurilor de producţie este un buget de sinteză. Cantitatea fizică de produse ce urmează a se fabrica.7. este evaluată la preţul de vânzare. iar. tehnici informatice (programe de programare optimă a producţiei)..3 se prezintă corelaţia bugetului producţiei cu celelalte bugete. pe de o parte. preluată din bugetul de vânzări. asigurându-se corelaţia dintre cele două bugete. luni şi pe centre de producţie. Si.Volumul fizic al producţiei bugetate (Qv) este preluat din bugetul vânzărilor şi rezultă din relaţia: în care: Qf = Qv – Si + Sf Qv reprezintă cantitatea de produse prevăzută a se vinde.

Cheltuielile centrului. separat pentru fiecare produs ce urmează 187 . structurate după natura lor. care. Costul propriu bugetat serveşte analizei şi controlului gestiunii centrului. în primul rând. activităţi concretizate în servicii proprii legate de activitatea secţiei şi care sunt costuri indirecte ale locului de activitate şi activităţi prestatoare de servicii secţiilor principale sau la terţi. prin prisma responsabilizării factorului de autoritate delegat. a. de la alte centre de cost. determinarea costurilor şi serviciilor executate. divizare utilă pentru urmărirea şi controlul costurilor de producţie şi b) costurile prestaţiilor primite prin decontare de la alte centre. grupate în costuri directe şi costuri indirecte în raport de grupa de produse fabricate. la nivelul cărora este posibilă afectarea în mod rezonabil a cheltuielilor şi veniturilor identificate sub aceeaşi autoritate şi responsabilitate. pot fi percepute sub aspectul analizei şi controlului de gestiune centre de profit. Costul complet bugetat permite imputarea costului centrului în funcţie de destinaţia prestaţiilor către alte centre de responsabilitate. fiind costuri controlabile.Elaborarea bugetelor pentru activitatea de producţie presupune. în cadrul sectorului respectiv. Centrele de profit corespund activităţilor unde accentul este pus fie pe rezultatul obţinut la nivelul lor. Costurile secţiilor auxiliare. asigurându-se determinarea unui cost complet bugetat al centrului. ca centre operaţionale principale. b. Elaborarea bugetului secţiilor auxiliare Pentru fiecare activitate auxiliară (secţie) considerată centru de costuri trebuie să se stabilească modul de evaluare a volumului de activitate în unitatea de măsură caracteristică. pot fi regrupate în funcţie de controlabilitate în: a) costuri proprii ale centrului. la nivelul centrului.  Bugetarea costurilor cu materii prime şi materiale directe Costurile directe cu materiile prime şi materialele se determină pe baza normelor de consum stabilite pe feluri de materii prime şi materiale. considerate centre de costuri. fie pe contribuţia acestora la profitul obţinut de întreprindere. Elaborarea bugetului sectoarelor principale de exploatare Sectoarele de producţie organizate pe baza tehnologiei de fabricaţie. permit determinarea costului propriu bugetat şi b) costuri preluate. conţinutul lor în a) costuri proprii. întocmirea bugetelor secţiilor auxiliare datorită problemelor specifice pe care aceste secţii le ridică şi anume: decontarea serviciilor reciproce. vizând analiza şi controlul resurselor alocate prin prisma purtătorilor de valoare care le-au ocazionat. procedurile pentru evaluarea şi decontarea serviciilor reciproce între secţiile auxiliare. prin decontare. sunt structurate pe criteriul contabilităţii. prin raportarea la numărul unităţilor de lucru specifice centrului. încărcarea capacităţii pe baza unui nomenclator de lucrări şi servicii prestate şi a destinaţiei acestora.

Pierderile tehnologice (pt) sunt considerate acele cantităţi din materia primă (de bază) care intră în procesul tehnologic şi care în urma prelucrării nu se regăsesc în structura materială a piesei sau a produsului şi sunt considerate „pierderi inerente ale procesului de producţie şi tehnologiilor folosite” (capete. În structura acesteia sunt cuprinse cantitatea aferentă elementelor „consumului util. Este principalul element al normei de consum. în condiţii tehnice şi organizatorice precizate. pt”. combustibil. Prin delimitarea acestor elemente de conţinut se formează două categorii de norme de consum. energie etc. Norma de consum este principalul instrument de bugetare şi de normare a utilizării resurselor materiale. care au o deosebită utilitate operaţionaldecizională în autogestiunea economică. potrivit procesului tehnologic şi în condiţii tehnico-organizatorice normale. Ea este formată din „consumul tehnologic nt c” şi pierderile netehnologice. manipulare. preţurile unitare standard (normate) de materiale şi programul de producţie al perioadei bugetate. operaţii. folosind ca elemente de fundamentare normele de muncă. tarifele de salarizare pe unitate de timp şi programul de producţie al perioadei bugetate.). care are calificarea corespunzătoare şi lucrează cu intensitate morală.a fi fabricat. 188 . Norma de consum tehnologic (nct) este definită în literatură metodologii şi considerată în practică ca mărime care fixează cantitatea de materie primă. lucrări. fâşii. pierderi din transport. şi anume: norme de consum tehnologic şi norme de consum de aprovizionare. respectiv cantitatea de materii prime prevăzută (efectiv) încorporată în piesă sau produsul finit. necesară a se consuma în procesul tehnologic pentru fabricarea unei cantităţi de produs în condiţii tehnico-organizatorice normale de producţie. iar în cadrul acesteia în gestiunea costurilor. resturi. nca = nct + pnt  Bugetarea costurilor cu manopera directă Costurile cu manopera directă se determină prin calcul analitic pentru fiecare produs fabricat. depozitare). Cu” şi „pierderile tehnologice.  Consumul util de materiale (Cu) este consumul specific net. păstrare. pnt. şpan etc. servicii sau pentru exercitarea unor funcţii de către executant. Pierderile netehnologice (pnt) sunt cantităţi de materiale irosite în afara procesului tehnologic. din cauze datorate condiţiilor tehnico-organizatorice (folosirea unor materiale necorespunzătoare dimensional sau calitativ. nct = Cu + pt Norma de consum de aprovizionare (nca) reprezintă cantitatea de materiale care este necesară a fi aprovizionată în vederea executării unei unităţi de produs. Norma de muncă (nm) reprezintă consumul necesar pentru executarea unor produse. pierderile tehnologice (pt) şi pierderile netehnologice (pnt) . Elementele care dimensionează norma consumului de materiale în majoritatea ramurilor industriale sunt: consumul util (net) de materiale (Cu).

ţinând seama de realizările perioadelor precedente şi de indicele de inflaţie. În vederea includerii în costuri a costului de achiziţie a materialelor. în funcţie de conţinutul acestora: cheltuielile cu salariile personalului indirect productiv se estimează în funcţie de politica de personal. sfera de atribuţii (ns) prin care se apreciază zona în care executantul îşi îndeplineşte atribuţiile din cadrul procesului de muncă la care participă. două mari categorii de activităţi: determinarea normelor fizice de consum. energie. 189 .) se procedează în mod similar ca la costurile directe. pe lângă manopera directă se mai includ şi alte cheltuieli salariale suportate de firmă. evaluarea normelor fizice de consum. reprezentând contribuţia la asigurări sociale şi fondul de şomaj. În cadrul acestui buget. rezultând volumul total al costurilor indirecte de producţie. în structura căreia se cuprinde: timpul de pregătire şi încheiere. apă – din afară etc. Estimarea costurilor indirecte proprii ale centrului are în vedere comportamentul lor faţă de volumul producţiei.Normele de muncă pot fi exprimate în mai multe forme: norma de timp (nmt). se adaugă la valoarea acestora în preţ standard de achiziţie. normele de timp (nmt). Astfel. timpul de deservire a locurilor de muncă. pentru costurile indirecte variabile proprii (combustibil. amortizarea se calculează având în vedere sistemul de amortizare adoptat şi de modificările prevăzute în structura mijloacelor fixe. de modificările previzibile în structura personalului şi de nivelul salarizării prevăzut pentru perioada bugetată. Din cele prezentate se desprinde ideea că metodologia costurilor normate directe cu resursele materiale şi de muncă vie cuprinde următoarele elemente: normele de consum tehnologic (nct). Cu ajutorul lor se determină costul normat direct pe unitatea de produs: n cnd = n ctj i 1 n  pi   nmtj  rtej j 1 Normarea costurilor directe presupune. care exprimă consumul de timp pentru efectuarea unei unităţi de produs sau a unei operaţii. calculate prin aplicarea cotelor procentuale stabilite de lege la salariile directe. atelier etc. norma de producţie (nmp). se divid în costuri proprii ale centrului şi costuri ale prestaţiilor primite prin decontare de la alte centre. Pentru costurile cu caracter fix. cu corecţiile impuse de conjunctura economică a perioadei bugetate. costurile indirecte ale fiecărei secţii. Pentru normarea costurilor directe cu manopera. categoria tarifară de încadrare a lucrării (e). timpul de întreruperi reglementare. de regulă se utilizează norma de timp. În buget se evidenţiază la costuri indirecte pe grupe separate costurile prestaţiilor primite prin decontare de la alte centre (prestaţiile secţiilor auxiliare etc.  Bugetarea costurilor indirecte ale centrului productiv Aşa cum s-a menţionat. materialele consumabile şi alte cheltuieli în funcţie de realizările perioadei precedente. timpul operativ.). se procedează în mod diferit. deci. preţurile sau tarifele în vigoare (p). care exprimă cantitatea de produse ce trebuie realizată într-o unitate de timp. dacă există posibilitatea determinării lor pe bază de calcule sau pe bază de corelare cu volumul producţiei. retribuţia tarifară a categoriei (rte). costul de stocaj decontat de centrul de cost.

de Peter Pyhrr. plecând de la „zero”. Peter Pyhrr. o descrie astfel: „Decât să se procedeze la o ajustare superficială a bugetului existent. Reducerile de costuri sunt propuse. a costurilor controlabile de către responsabilul centrului. pe de altă parte. fiecare centru de profit oferă posibilitatea determinării. Prima aplicaţie a analizei valorii cheltuielilor generale a fost realizată de societatea Mc Kensey.A. ele apărând simultan în S. în grupa de cheltuieli a fiecărui centru se mai include costul administraţiei generale decontat din bugetul „Administraţiei generale” şi costul distribuţiei. Iniţiatorul acestei tehnici. Din bugetul centrului de profit rezultă profitul aferent producţiei bugetare. Gervais. reduceri ale inconvenientelor renunţării la aceste servicii şi în decizia de reducere a cheltuielilor generale pentru serviciile la care economia de cost prin abandonarea lor este mult mai mare decât inconvenientele rezultate. pe de o parte. reprezentate de costurile proprii ale centrului. mai degrabă ar trebui reconsiderate total activităţile şi priorităţile şi reconstruit un ansamblu de alocare a resurselor nou şi mai bun pentru anul bugetar. după cum remarcă M. responsabilii fiind mai sensibilizaţi la raportul costuri/beneficii. Analiza valorii cheltuielilor generale permite deci diminuarea cheltuielilor prin reconsiderarea radicală a valorii activităţilor. cele mai puţin utile fiind eliminate. în acelaşi timp. În acest mod. dintre care prezentăm: a) analiza valorii cheltuielilor generale. cu modulele de activităţi. Aceste tehnici prezintă analogii în anumite puncte.U. iar decizia generală este luată de direcţia generală. evaluată în cost de producţie standard (normat). iar cea de bugetare cu bază zero. în acest scop. fără riscuri. începând. prin adăugarea costurilor decontate de alte centre rezultă volumul total al costurilor de producţie aferente producţiei bugetate şi costul complet al producţiei vândute. în funcţie de volumul producţiei vândute. la care se adaugă valoarea producţiei decontate altor centre. evaluată la preţ de producţie. la Texas Instruments. prin anii ’70. Veniturile centrului de profit sunt estimate în buget. de responsabilii serviciilor („furnizorii”) şi de către cei care beneficiază de ele („utilizatorii”). În literatura şi practica internaţională s-au conturat unele tehnici de raţionalizare a cheltuielilor generale. b) bugetarea cu baza zero (zero base budgeting). Separarea costurilor în variabile şi fixe asigură construcţia unui buget flexibil pentru costurile indirecte. a) Analiza cheltuielilor generale constă în examinarea sarcinilor generatoare de cheltuieli generale. ca diferenţă între venituri şi cheltuieli.„Aprovizionare”. decontat de centrul de cost „Distribuţie” (Desfacere). cele mai utile. determinat în funcţie de costul mediu de stocaj bugetat şi de volumul materiei prime şi materialelor destinate consumului productiv pe centrul de profit respectiv. De asemenea. este un procedeu de planificare şi bugetare care pretinde din partea fiecărui responsabil dintr-un centru de decizie de a justifica în detaliu şi chiar de la originea sa (de unde 190 . b) Bugetarea pe bază zero constă în reconstrucţia aparatului funcţional. stabilind activităţile în care pot fi efectuate.

şi diminuarea de bază zero) toate posturile bugetului asupra cărora are autorităţi şi pentru care
oferă dovada necesităţii de a efectua aceste cheltuieli”50.
Repartizarea lor pe centre de costuri se face în funcţie de anumite criterii luate ca
bază (costul de secţie sau alte criterii).

7.4.4. Bugetele costurilor pe purtătorii de costuri
Bugetele centrelor de costuri estimează costurile directe şi indirecte pe centre de costuri,
stabilind responsabilitatea pe fiecare centru, nerezultând costurile pe purtători de
costuri. De aceea este necesară determinarea costului unitar antecalculat pe fiecare
produs, lucrare sau serviciu şi a bugetului purtător de costuri, adică a costurilor
produselor planificate.
Costul unitar antecalculat pe produs se calculează pe articole de calculaţie, în funcţie de metoda
de calculaţie adoptată.
În cazul metodelor absorbante de calculaţie, aşa cum am văzut, el rezultă din relaţia:
Cup = Cd + Ci
în care:
Cup = costul unitar
Cd = costurile directe
Ci = costurile indirecte
Costurile indirecte sunt estimate pe centre de costuri şi repartizate pe fiecare purtător de costuri
în funcţie de procedeele de repartizare cunoscute.
La metodele de calculaţie parţiale, costul unitar al produsului este un cost incomplet, cuprinzând
numai costurile variabile în raport cu volumul producţiei rezultând din relaţia:
Cup = Cdv + Civ
în care:
Cdv = costurile direct variabile
Civ = costurile indirect variabile
Pe baza costului unitar antecalculat al fiecărui produs şi a cantităţii de produse ce urmează a se
fabrica din fiecare produs, preluată din bugetul producţiei, se elaborează Bugetul
costurilor pe purtători de costuri (fig. nr. 4).

Costul unitar
pe produs

Bugetul
producţiei

50 P. Pyhrr, International
Conference
for the Planning ExecutiveInstitute, New
Bugetul costurilor
pe
York, mai 1972, citat
de
M.
Gervais
în
opera
citată,
p. 440.
=
Bugetele pe centre de costuri
purtători de costuri
191

Fig. nr. 7.4. Bugetul costurilor pe purtători de costuri
Bugetul costurilor pe purtători de costuri estimează pentru fiecare produs cantitatea
ce urmează a se fabrica, costul unitar şi costul total, rezultând în final totalul costurilor pe
purtători de costuri pentru toate produsele.
Totalul costurilor în structura pe purtători de costuri trebuie să fie egal cu suma
costurilor în structura bugetelor pe centre de costuri.

7.4.5. Utilizarea analizei valorii în fundamentarea bugetelor de costuri
În procesul valorificării resurselor şi a fundamentării bugetelor de costuri, analiza
valorii s-a dovedit a fi metodă avansată şi eficace pentru ridicarea performanţelor tehnicoeconomice ale activităţii producţiei
Analiza valorii constituie un amplu studiu al relaţiilor reciproce între proiectare,
funcţie şi costurile acestora prin modificări în proiect, în tehnologie, a consumului de materiale,
prin schimbarea surselor de achiziţie ori prin eliminarea sau adăugarea unor părţi la produsul
respectiv. problema de bază a acestei metode nu constă în cum producem cel mai ieftin produsul,
ci cum asigurăm în modul cel mai raţional funcţia produsului.
Urmărindu-se satisfacerea unor necesităţi cu ajutorul diferitelor produse, prin
„analiza valorii” se definesc funcţiile produsului care se referă la serviciile sau la nevoile pe care
produsul respectiv le satisface. Pe această bază nu se evoluează costul la nivelul produsului sau
al piesei, ci la nivelul unor funcţii ale acestora. Costul unei funcţii trebuie să fie egal cu cel mai
mic preţ care trebuie plătit pentru ca serviciul cerut să fie satisfăcut, ţinând seama de ansamblul
condiţiilor existente.
Procesul de gândire în „analiza valorii” cuprinde următoarele etape: analiza
necesităţilor actuale şi în perspectivă şi a modului în care produsul, prin serviciile aduse,
satisface aceste necesităţi pe baza funcţiilor produsului; stabilirea în structura materială a
produsului, a costurilor necesare pentru obţinerea funcţiilor; evidenţierea pentru fiecare funcţie a
părţii din structura materială care serveşte direct la obţinerea serviciului; analiza funcţiei de
concepţie care are pondere importantă în costul produsului, determinată de structura adoptată şi
de elementele interioare ale produsului; analiza fiecărei piese din care se compune produsul,
identificarea şi evaluarea costurilor pentru funcţiile elementare.
Analiza complexă a funcţiilor produsului şi a costului acestora pune în evidenţă
posibilităţi de optimizare a parametrilor şi costului prin determinarea şi examinarea funcţiilor
principale, elementare şi de concepţie şi a costului acestora, precum şi structura costului pe
funcţii de serviciu-scop şi pe funcţii de concepţie constructivă.
Corelaţia dintre importanţa funcţiilor şi costurile acestora este stabilită şi
caracterizată cu ajutorul indicilor de cost şi funcţiilor, calculaţi prin raportul dintre ponderea
costului funcţiei şi ponderea importanţei funcţiei în ansamblul produsului. Indicele de cost cel
mai corespunzător este 1 sau 1. Indicii de cost ai funcţiilor subunitari exprimă costul redus de
192

obţinere a acestei funcţii, iar cel supraunitar, costul ridicat al realizării elementelor constructive
pentru acea funcţie.
Avantajele deosebite pe care le oferă „analiza valorii” în optimizarea economică a
producţiei şi creşterii eficienţei economice o recomandă pentru a fi însuşită şi aplicată în fiecare
unitate autogestionară în vederea concretizării şi realizării programelor de modernizare şi
ridicare a nivelului tehnic şi calitativ al producţiei pe care se întemeiază dimensionarea
normativelor de costuri.

7.5. Dimensionarea veniturilor şi cheltuielilor bugetate
Un principiu de bază în dimensionarea veniturilor şi cheltuielilor bugetate îl
constituie localizarea acestora din perspectiva a două criterii distincte şi anume:
1) Localizarea veniturilor şi cheltuielilor după criteriul operaţional, deci pe produse
fabricate, lucrări executate şi servicii prestate care constituie concomitent generatori de
venituri, pe de-o parte, şi purtători de cheltuieli, pe de altă parte.
În general veniturile pot fi integral identificate pe “generatori de venituri” în
momentul realizării lor, pe când cheltuielile pot fi identificate pe “purtători de cheltuieli”
în momentul efectuării lor numai la nivelul cheltuielilor directe.
2) Localizarea veniturilor şi cheltuielilor după criteriul structural, deci pe sectoare de
activitate, secţii de producţie de bază şi auxiliare, agenţii, unităţi operative etc. Această
localizare are un câmp larg de aplicabilitate, în special, pentru cheltuielile indirecte, care
în momentul efectuării lor nu pot fi identificate pe purtători şi cheltuieli, ci numai pe
locuri sau sectoare de cheltuieli. În funcţie de necesităţile de informare ale managerilor
unităţilor patrimoniale şi de specificul activităţilor desfăşurate nu este lipsită de interes
teoretic şi practic, nici localizarea veniturilor pe “locuri sau sectoare de venituri” prin
adiţionarea corespunzătoare a bugetelor de venituri operaţionale.
Localizarea veniturilor şi/sau cheltuielilor, atât după criteriul operaţional, cât şi după
cel structural, trebuie să se facă în funcţie de anumite etaloane de măsură a cauzelor generatoare
de venituri şi cheltuieli cunoscute sub denumirea de “mărimi de referinţă”, care pot fi:
a) Mărimi de referinţă directe, dacă sunt generate de volumul fizic al produselor fabricate,
lucrărilor executate şi serviciilor prestate. Ele pot să aibă la bază:
- Cauze omogene, dacă veniturile sau cheltuielile pot fi dimensionate cu ajutorul unei singure
mărimi de referinţă. Este cazul secţiilor de fabricaţie în care se produce sau se prelucrează un
singur produs, se execută o singură lucrare, sau se prestează un singur serviciu, ce poate fi
exprimat într-o singură unitate de măsură (volum, greutate. lungime etc.) care constituie o
mărime unică de referinţă.
- Cauze eterogene, dacă veniturile sau cheltuielile sunt dimensionate cu ajutorul mai multor
mărimi de referinţă de acelaşi fel sau de feluri diferite.

193

b) Mărimi de referinţă indirecte, derivate din volumul fizic al producţiei altor centre de
activitate (locuri sau sectoare de activitate). De exemplu, veniturile şi cheltuielile sculăriilor,
atelierelor de întreţinere şi reparaţii etc. Se stabilesc în funcţie de mărimi de referinţă ale
centrelor de activitate beneficiare, respectiv pe care le deservesc.
Dimensionarea veniturilor şi cheltuielilor bugetate presupune:
1) stabilirea generatorilor de venituri şi a purtătorilor de cheltuieli;
2) stabilirea locurilor sau sectoarelor de venituri şi cheltuieli;
3) alegerea metodelor de dimensionare a veniturilor şi cheltuielilor.
Generatori de venituri şi purtători de cheltuieli
Prin generatori de venituri şi purtători de cheltuieli se înţeleg produsele fabricate,
lucrările executate şi serviciile prestate în calitate de rezultat material, concret al procesului de
producţie. Generatorii de venituri şi purtătorii de cheltuieli îndeplinesc, împreună sau separat,
mai multe funcţii, cum ar fi:
1) identificarea veniturilor totale şi a cheltuielilor directe pe fiecare produs, lucrare sau
serviciu turistic sau comercial;
2) preluarea la finele perioadei de gestiune, a cheltuielilor indirecte, dimensionate şi
identificate iniţial pe zone sau sectoare de cheltuieli, în vederea determinării costurilor
efective ale produselor, lucrărilor şi serviciilor turistice şi/sau comerciale;
3) controlul rentabilităţii fiecărui produs, lucrare sau serviciu turistic sau comercial, care
face obiectul de activitate al unei unităţi patrimoniale.
Cea mai reprezentativă mărime de referinţă a generatorilor de venituri şi a
purtătorilor de cheltuieli este producţia fabricată la nivel de produs, semifabricat, lucrare,
serviciu, comandă.
În multe cazuri, se impune detalierea purtătorului de cheltuieli la “nivelul
subansamblelor, pieselor sau chiar a operaţiilor de prelucrare, fie la nivelul fazelor sau al
stadiilor de fabricaţie având ca rezultat un semifabricat stabil, comensurabil”. Alteori în
detalierea purtătorilor de cheltuieli se ţine seama de calitatea produselor sau de sortimentul lor,
iar “dacă nomenclatorul produselor fabricate de întreprindere este foarte larg, se efectuează o
grupare a producţiei în calitate de purtătoare de costuri la nivelul grupelor, loturilor sau seriilor
de produse, al garniturilor de piese etc. Gruparea produselor pe loturi, serii etc., se face ţinând
seama de materia primă comună de la care se porneşte în fabricarea lor, de tehnologie, de
durata procesului de fabricaţie etc.” De asemenea, o atenţie deosebită trebuie să se acorde
separării cheltuielilor în funcţie de gradul finisării producţiei, scop în care pot apare în calitate de
purtători de cheltuieli: producţia terminată, producţia neterminată şi producţia rebutată.
Diferite segmente ale pieţelor de desfacere pot genera cheltuieli diferite de prezentare
şi comercializare. Nu este exclus ca în calitate de generatori de venituri, respectiv de purtători de
cheltuieli să apară pieţele de desfacere: 1) interne. şi 2) externe, iar în cadrul lor diferenţierea se
poate realiza până la nivel de client.
Stabilirea, în fiecare caz concret, a generatorilor de venituri şi a purtătorilor de
cheltuieli este influenţată de nomenclatura producţiei fabricate, de complexitatea acesteia, de
tehnologia de fabricaţie, de organizarea producţiei şi a muncii. În funcţie de fazele de elaborare,
194

conducere şi administrare. Aşa este cazul fabricării mai multor unităţi de produs. costul unitar final stabilindu-se prin raportarea totalului cheltuielilor de producţie la cantitatea de produse obţinute. urmărirea şi controlul activităţii acesteia. în cadrul căruia se desfăşoară procese şi operaţiuni de prelucrare distincte. când pe parcursul procesului de producţie. numai de venituri sau numai de cheltuieli sunt subdiviziuni ale cadrului tehnico-productiv. 2) zone sau sectoare de cheltuieli funcţionale grefate pe locuri de muncă în care se desfăşoară activităţi de organizare. cum este cazul producţiei de unicat. În cazul producţiei sortotipodimensionale sau cuplate. deci în ultima etapă a formării costului producţiei. Acesta apare pe toată durata procesului de producţie şi în toate etapele formării costului. numai a celor de venituri sau numai de cheltuieli pot fi identificaţi: 1) generatori de venituri. respectiv. lucrare sau serviciu pentru care se calculează costul unitar. În alte situaţii purtătorii de cheltuieli finali funcţionează numai la sfârşitul procesului de fabricaţie. desfăşurat în fluxul său normal. respectiv purtători de cheltuieli intermediari utilizaţi în anumite faze de elaborare a bugetelor şi de calculaţie a costurilor. Un rol aparte îl joacă zonele sau sectoarele de cheltuieli care pot fi definite ca reuniuni de mai multe locuri de muncă sau de producţie. deosebindu-se purtători finali şi purtători intermediari.urmărire şi control a bugetelor de venituri şi cheltuieli. Zonele sau sectoarele de venituri şi cheltuieli Zonele sau sectoarele de venituri şi cheltuieli. Purtătorul intermediar poate fi constituit şi din grupe de produse cu funcţii asemănătoare seriilor sau loturilor. Prin loc de muncă sau de producţie se înţelege un spaţiu productiv precis delimitat. 195 . 2) constituie centre de responsabilitate la nivelul cărora se urmăreşte realizarea veniturilor şi încadrarea în cheltuielile bugetate. respectiv purtători de cheltuieli finali utilizaţi în elaborarea bugetului general şi calculaţiei costului unitar. Zonele sau sectoarele de venituri şi cheltuieli îndeplinesc mai multe funcţii. după o structură. cum ar fi: 1) constituie criterii de delimitare şi sectorizare a veniturilor şi/sau cheltuielilor pe substructuri organizatorice formale ale unei unităţi patrimoniale. fie din ansamblul activităţilor de organizare. Contabilitatea de gestiune face distincţie între purtătorii de costuri după rolul lor în diferite momente ale procesului de formare a costului producţiei. care decurg fie din ansamblul procesului tehnologic. zonele sau sectoarele de cheltuieli pot fi: 1) zone sau sectoare de cheltuieli operaţionale grefate pe locurile de muncă în care se execută operaţii tehnologice de obţinere a produselor sau se execută lucrări. pe serii sau loturi de produse care au rol de purtători intermediari. corespunzător stadiului de fabricaţie. Purtătorii de cheltuieli finali sunt reprezentaţi de unitatea de produs. În funcţie de natura activităţilor desfăşurate la locurile de muncă pe care se grefează. purtătorul intermediar de cheltuieli poate fi constituit în formă globală. respectiv. cheltuielile se colectează. conducere şi administrare. 2) generatori de venituri. organizatoric şi administrativ al unei unităţi patrimoniale în raport cu care se organizează bugetarea.

pe produsele. respectiv cheltuială. Pentru bugetarea veniturilor pe generatori de venituri şi a cheltuielilor pe purtători de cheltuieli. în funcţie de raportul de cauzalitate dintre elementul de venit sau cheltuială bugetat şi variabilele care îl generează.Bugetarea. conducerea şi menţinerea potenţialului productiv al acestora. qij . în calitate de cheltuieli directe. 5) sectorul comercial. se execută o lucrare sau se prestează un serviciu. Metode folosite ]n dimensionarea veniturilor şi cheltuielilor bugetare Pentru bugetarea veniturilor şi cheltuielilor se pot folosi mai multe metode. pentru bugetarea diferitelor elemente de venituri şi cheltuieli pot fi utilizate. dintr-o bandă de fabricaţie etc.elementul “i” de venit. 2) ateliere de producţie în calitate de subdiviziuni organizatorice ale secţiilor de producţie sau subordonate direct conducerii tehnice a unităţii patrimoniale. precum şi la nivelul zonelor sau sectoarelor de venituri şi cheltuieli se utilizează frecvent următoarele procedee de calcul matematic: a. 4) sectorul administrativ constituit din totalitatea locurilor de muncă funcţionale reunite în diverse servicii. bugetat. fiind ineficientă practic. lucrările şi serviciile care fac obiectul de activitate a respectivelor zone sau sectoare de producţie. La nivelul zonelor şi sectoarelor de cheltuieli sunt bugetate numai cheltuielile generate de organizarea activităţii. o parte componentă a acestuia. 196 . Metoda analitică constă în fundamentarea fiecărui element de venit sau cheltuiala bugetat pe baza unor modele relaţionale de tipul unei funcţii de una sau mai multe variabile. urmărirea şi controlul cheltuielilor la nivelul locurilor de muncă.. executare a lucrărilor şi prestare a serviciilor fiind bugetate. cele generate direct de executarea operaţiilor tehnologice de fabricare a produselor. În cadrul metodei analitice. o paletă largă de procedee îmbrăcând diferite forme de calcul matematic. 1. Modelul general de calcul este: în care: Ebi = q ij × pij Ebi . denumit frecvent şi sectorul de aprovizionare şi de desfacere care reuneşte activităţile de aprovizionare pentru producţie şi comercializare a producţiei proprii şi/sau a mărfurilor cumpărate în scopul revânzării lor ca atare. dintre care cele mai uzitate sunt: metoda analitică şi metoda sintetică. în care se desfăşoară o faza a procesului de producţie. dintr-o linie tehnologică. lucrarea sau serviciul “j” pentru care se bugetează elementul de venit. 3) centre de producţie în calitate de subdiviziuni ale secţiilor sau atelierelor de producţie constituite din una sau mai multe maşini. ar fărâmiţa nejustificat munca de evidenţă. un produs în întregime. birouri şi/sau compartimente funcţionale.mărimea de referinţă cantitativă din produsul. locuri de muncă manuale în care se execută aceeaşi operaţie. Procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile sau tarifele utilizat pentru dimensionarea acelor elemente de venit şi/sau cheltuială care sunt generate de mărimi de referinţă exprimate cantitativ. cum ar fi: 1) secţii de producţie. motiv pentru care se realizează numai la nivel de zone sau sectoare de cheltuieli grefate nemijlocit pe structura organizatorică a unei unităţi patrimoniale. concretizate în subdiviziuni structurale bine conturate administrativ. respectiv cheltuiala “i”.

qij – cantităţile din produsul. Cheltuiala salarială a personalului de conducere.timpul de muncă normat sau legal exprimat.pij – preţul sau tariful unitar al mărimii de referinţă qij pentru care se bugetează elementul de venit sau cheltuială “i”. Elementele de cheltuieli materiale care au la bază consumuri specifice exprimate cantitativ. sectorul de cheltuieli “s”. fabricat în zona sau sectorul “j”. tehnice. Elementelor de cheltuieli cu munca vie. f=1 i=1 wfi – salariul tarifar orar sau zilnic al personalului din profesia sau funcţia “f” şi  197 . lucrare sau serviciu “j”. fabricat în zona sau sectorul productiv “j”. potrivit următorului model relaţional: n Cb j   q ij  nt ij  st ij i 1 în care. lucrare sau serviciu. wpc – salariul tarifar orar al muncitorilor din meseria sau profesia “p” şi de calificarea “c”. Astfel. economic şi de altă specialitate se poate determina la nivelul sectorului administrativ. în ore sau zile ale personalului din Cbsa = t fi ×w fi  Ic profesia sau funcţia “f” şi treapta de încadrare “i”. pij – preţul unitar de înregistrare al produsului. etc. potrivit modelului relaţional: n VPFj =  q ij×pij i=1 în care: VPFj – venituri din producţia fabricată în zona sau sectorul de activitate “j”. Se foloseşte cu predilecţie pentru bugetarea veniturilor privind producţia fabricată în cadrul diferitelor zone sau sectoare productive. aburi. de categoria de calificare “c” a muncitorilor care lucrează în zona sau sectorul de activitate “s”. În funcţie de modalitatea de organizare a muncii. în ore a meseriei sau profesiei “p”. modelul relaţional de bugetare a unor elemente de cheltuieli cu munca vie poate fi particularizat. cum ar fi cheltuielile cu consumul de materii prime şi materiale directe. pe lângă notaţiile anterioare intervin: Cbj – elementul de cheltuială bugetată “j” Csij – consumul specific din materia primă. tpcs . lucrarea sau serviciul “i”. potrivit relaţiei: în care: Cbsa – Cheltuiala salarială bugetată la nivelul sectorului administrativ. lucrare sau serviciu “j”. semifabricate. cu caracter exemplificativ: Cheltuiala salarială a muncitorilor direct productivi care lucrează în accord simplu se poate determina pe purtători de cheltuieli potrivit relaţiei: n m Cbs =  t pcs ×w pc p=1c=1 în care: Cbs – cheltuiala salarială bugetată pe zona. combustibili. care au la bază norme de timp pe unitatea de produs.. alături de notaţiile anterioare intervin: ntij – norma de timp a calificării “i” pentru obţinerea unei unităţi de produs. lucrare sau serviciu “j”. n m tfi – timpul normat sau legal exprimat. apă. energie. materialul direct sau utilitatea “i” pentru obţinerea unei unităţi de produs. stij – salariu tarifar al calificării “i” pentru obţinerea unei unităţi de produs. lucrării sau serviciului “i”. folosiţi în scopuri tehnologice. potrivit următorului model relaţional: n Cb j   q ij  cs ij  p ij i 1 în care.

cota procentuală a comisionului practicat la marfa “i”. Modelul general de calcul este: Eb = St v/ch N pg în care: Eb – elementul de venit sau cheltuială bugetat. financiară. Acest procedeu se utilizează pentru determinarea cotelor părţi din veniturile constatate în avans din cheltuielile anticipate şi din rezervele pentru cheltuieli preliminate ce urmează a fi incluse în veniturile. Amortizarea liniară anuală şi/sau lunară a imobilizărilor utilizate la nivelul zonelor sau sectoarelor de cheltuieli. Nai – norma analitică de amortizare a imobilizării “i”. Vasi – valoarea de amortizare a imobilizărilor “i” din zona sectorului de cheltuieli “s”. Contribuţiei patronale la fondurile de asigurări sociale. cota procentuală. respectiv.treapta de încadrare “i”. Ic – indemnizaţia de conducere b. potrivit modelelor relaţionale: În cazul amortizării liniare anuale: n Vasi × Na i 100 i=1 Aa s =  În cazul amortizării lunare: n Vasi ×Na i i=1 100×12 Als =  în care: Aas. Stv/ch – suma totală a venitului sau cheltuielii. şi fiscală în vigoare. potrivit modelului relaţional: în care: CASj/s – Cheltuiala patronală cu contribuţia la asigurările sociale bugetată pe n St j/si × C CAS purtătorul de cheltuieli “j” sau sectorul de cheltuieli ”s”. Eb = 100 Vab – valoarea absolută. i=1 Ccomi . Se foloseşte cu predilecţie pentru bugetarea: Veniturilor din vânzări de mărfuri în consignaţie potrivit modelului relaţional: n P ×C în care: pci comi Vcom – venituri din comisioane: Vcom = 100 Ppci . Als – amortizarea anuală/lunară a zonei sau sectorului de cheltuieli “s”. CAS j/s = St j/si – salariul tarifar de încadrare a salariatului “i” care lucrează direct la 100 i=1 obţinerea purtătorului de cheltuieli “j” sau. în regie. Modelul general de calcul este: în care: Vab ×Cp Eb – elementul de venit sau cheltuială bugetat. cheltuielile perioadei de gestiune curente. Procedeul aplicării unor cote procentuale asupra unor valori absolute se foloseşte pentru bugetarea unor elemente de venituri şi/sau cheltuieli a căror mod de calcul este autorizat practicii consacrate sau de legislaţia economică. Procedeul abonamentelor sau al defalcării veniturilor şi cheltuielilor în raport cu numărul perioadelor de gestiune constă în raportarea sumei totale a veniturilor şi cheltuielilor ce se referă la mai multe perioade de gestiune. 198 . Cp – cota procentuală. la numărul acestora. în sectorul de cheltuieli “s”.  c.preţul de preluare în consignaţie a mărfii “i”. Npg – numărul perioadelor de gestiune care generează venit sau cheltuială.

de regulă pe ultimii 5 – 10 ani. prin însumarea acestora rezultă bugetele costurilor de producţie pe secţii. 2. folosind pentru fiecare produs două tipuri de materii prime. administraţia. normele de consum de materii prime şi materiale pe unitatea de produs. Elaborarea bugetului costurilor de producţie a secţiilor - - Aceasta presupune parcurgerea următoarelor etape: elaborarea bugetului cheltuielilor cu materii prime şi materiale directe. Aplicaţie privind bugetarea costurilor pe centre de cheltuieli - Sistemul de bugete privind costurile de producţie are în vedere principalele funcţii ale unităţilor: producţia. În perioadele de inflaţie când calculele la materiile prime şi materiale sunt în creştere. elaborarea bugetului cheltuielilor cu manopera directă. a.  Exemplu: Considerăm o întreprindere care fabrică două produse. În funcţie de datele obţinute se elaborează separat bugetul costului pe unitatea de produs. Pentru elaborarea bugetului general al costurilor de producţie şi desfacere se parcurg următoarele etape: se elaborează bugete pe centre de costuri operaţionale (pe locuri de muncă). iar prin însumarea lor. Însumând ultimele două bugete cu bugetul costurilor pe întreprindere rezultă bugetul general (al costurilor complete).6. Metoda sintetică se bazează pe folosirea unor normative economico – financiare cu caracter complex. pe total producţie programată. Separat. Elaborarea bugetului cheltuielilor cu materii prime şi materiale directe presupune parcurgerea următoarelor elemente: cantitatea de producţie programată. desfacerea. „a” şi „b”. costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor.Cu ajutorul acestui procedeu se asigură practic delimitarea veniturilor şi cheltuielilor în timp. se elaborează bugetele cheltuielilor de administraţie şi bugetele cheltuielilor de desfacere. b) metoda realizărilor perioadei imediat precedente ajustate cu influenţa factorilor previzibili a acţiona în perioada bugetată. Înmulţind cele trei elemente obţinem cheltuielile previzionate cu materiile prime şi materiale pe fiecare produs. elaborarea bugetului cheltuielilor activităţii auxiliare. Se cunosc datele: 199 . 7. trebuie să se ţină cont în previzionarea cheltuielilor de indicele de modificare a preţurilor care corectează nivelul actual. elaborarea bugetului cheltuielilor indirecte ale secţiei. A şi B. Variante ale metodei sintetice sunt: a) metoda realizărilor multianuale. prin însumarea acestora rezultă bugetele costurilor de producţie pe întreprindere. utilizat în stabilirea preţurilor de vânzare şi în efectuarea controlului bugetar.

000 828.000 450.000 450.000 A B Total Consum materie primă „b” Cantitate Valori 120.000 200.timpul normat pe unitatea de produs (norma de timp). - a.000 200.300 Total cheltuieli cu salariile 378.000 15.000 945. .50 lei/kg pentru b: 3.000 420. conform procesului tehnologic.000 Cunoaştem că pentru materiile prime.Materie primă „a” (kg) Produsul Producţie programată (bucăţi) Normă de consum (kg/buc) Necesar total (kg) A B Total 60.200 4.500 4.000 150.000 2. Elaborăm bugetul cheltuielilor cu materii prime pe produs şi pe total.6 2 0.000 b. care însumate dau cheltuielile la nivel de întreprindere. comisioane la camera de muncă).100 Cheltuieli cu salarii pe produs Prelucrări Montaj mecanice 6. .000.025.5 0.000 500.000 1.S.50 lei/kg.000 525.000 1.000 950..400 9. presupune cunoaşterea următoarelor elemente: .000.cantitatea de produse programată. De asemenea. Prin înmulţirea celor trei elemente rezultă cheltuielile cu salariile pe fiecare produs.000 Total valoare 370.000.000 389. fondul pentru handicapaţi.000 110.000 3 kg/buc 150.000 270.000.000 110.000 Materie primă „b” (kg) Normă de Necesar total consum (kg) (kg/buc) 2 kg/buc 120.000. fondul pentru susţinerea învăţământului.000.000.000 50.7 Tarif salarii (lei/h) Prelucrări Montaj mecanice 4.tarifele de salarizare pe unitatea de timp.000 .000.000 Cheltuieli cu salariile pe bucată 6.000 50. fondul de şomaj. Se cunosc datele: Produsul A B Normă de timp h/buc Prelucrări Montaj mecanice 1.895. Bugetul cheltuielilor cu manopera directă. fondul de sănătate.000 5 270.300 9. Elaborarea bugetului cheltuielilor cu salariile trebuie să ţină cont şi de eventualele indexări de salarii pentru perioada următoare.000 3 kg/buc 4 kg/buc 7 kg 180. Produs Consum materie primă „a” Cantitate Valori 180.300 2. costurile de achiziţie sunt următoarele: pentru a: 2. Normele de timp pe produse îi putem afla însumând timpii de execuţie pe fiecare operaţie.A.000 4. bugetul va include şi cotele aferente salariilor programate pentru producţia următoare (cotele înregistrate pe cheltuieli: C.000.000 380.870 Determinăm cheltuielile cu salariile pe fiecare secţie: Secţia Prelucrări mecanice Total secţie 200 Pro dusul A B Cantitatea programată (buc) 60.

000.200 ore pentru secţia de montaj.000 50.545 78. iar 1.115.400) 11.cu energie şi apă 2.151.080.750 144. Bugetul atelierului de întreţinere şi reparaţii: 201 .000 2.000 ∑ baze de repartizare - Din care: pentru secţia I (prelucrări) = K x Br = 6.284 mil. Calculăm coeficientul de suplimentare: Cheltuieli de repartizat 33.1 830. .000 lei pentru secţia II (montaj) = K x Br.400 2.300 + 2. .600 x 1. . Cheltuielile previzionate pentru AIR sunt în funcţie de nivelul producţiei precedente de 33 mil. Presupunem că întreprinderea are o singură secţie auxiliară.000 ore de funcţionare din care 3.Montaj A B Total secţie Total general 60.cu lucrări şi servicii 8.840 15.000 lei pe total şi pe articole de calculaţie având drept bază de repartizare numărul de ore de funcţionare pe cele 2 secţii productive.800 ore pentru secţia prelucrări mecanice.cu salarii muncitori auxiliari 7. AIR. = 6.200 = 7.870 (9.870) Salarii directe lei/buc 522.660 130. lei.570 17.700 (6.000 + 2. lei.500 287.870 5.000 Produs A B Total Salarii directe lei/buc 8.cu amortizări de imobilizări 7.800 = 25.000 Ks= = =6.000 110.085 c.410 33. lei. Vom repartiza cheltuielile activităţii auxiliare de 33.000 lei.600 lei / ora functionare utilaje 5.2 mil.465 Sănătate 7% 36.cu materiale consumabile 4.000 220. lei. Produs Cantitate programată A 60.500 1.5 mil.366 mil. lei din care: .000 .115.500 Determinăm bugetul cheltuielilor cu manopera directă cuprinzând salariile directe şi cotele aferente salariilor.600 x 3.500 Pe unitate de produs CAS 22% Şomaj 3% Sănătate 7% 1. Aceasta efectuează 5. Bugetul cheltuielilor pentru activităţi auxiliare Cheltuielile auxiliare se repartizează pe destinaţii şi sunt integrate în bugetul cheltuielilor indirecte în funcţie de destinaţia producţiei auxiliare.4 356.270 20.805 245.540 41.9 Pe total producţie mii lei CAS Şomaj 22% 3% 114. .500 1. respectiv.000 593.000 B 50.2 mil.45 mil.914 261 609 4. .cote aferente: 3.920.000 143. lei. lei.

200.200 Lucrări terţi Energie apă Salarii auxiliari Cote salarii Amorti zări 6.422.472 2.840 lei.000 1.Secţia Prelucrări mecanice Montaj Total Cheltuieli de repartizat 25. .028 8.000 lei.pentru secţia II: 1.200 = 788.000 k  1. Energie – apă: 2. .440 x 1.192 7.160 lei.000 lei.450.000 lei.284 1. - Cote salarii: 3.728.800 = 2.8 x 3.450 600 2.000 k  500 5. pentru secţia II: 676.pentru secţia II: 1.pentru secţia I: 500 x 3.200 = 1.900 5.8 5.500 1728 7.690 x 3.690 x 1.500.pentru secţia I: 1.000 lei.000 Din care: .767.84 7.200. Lucrări terţi: 8.028.900.008.495.800 = 1.16 3.200 = 2.000 lei.000 k  1440 5.000 lei.422 1.pentru secţia I: 840 x 3.000 k  656.284.008 4.8 x 1.pentru secţia II: 840 x 1.440 x 3.pentru secţia I: 1.000 k  840 5. Amortizarea: 202 . .598. .000 Din care: .200 788.495.800 = 5.000 Din care: .000 lei.000 Din care: pentru secţia I: 656.192.16 2.800 = 3.84 5.000 Din care: .800 = 6.000 lei.690 5.080 Materiale consuma bile 3.366 Pentru fiecare articol de calculaţie determinăm mărimea coeficientului de suplimentare şi defalcăm cheltuielile pe fiecare secţie: Materiale consumabile: 4.472.920 33. Salarii auxiliari: 7.pentru secţia II: 500 x 1200 = 600.200 = 1.

000 20.400 193.500 140.000 200.300 4.000 12. 203 .000  1.000 2.500 8.400 15.000 98.300 31.000 9. Bugetarea cheltuielilor se face în funcţie de nivelul realizat în perioada precedentă. Presupunem următoarele date: Denumire cheltuieli Cheltuieli cu protecţia muncii Cheltuieli cu protecţia mediului Cheltuieli gospodăreşti Total total 4. pentru secţia II: 1. iar în cadrul lor.000 8.000 35.100 30.800 = 5.200 4.000 3.500 1.000 65.400 53.500 Cote salarii 8.500 8. pe feluri de cheltuieli.473.7.840 lei.100 62.200 4.800 Se elaborează bugetul cheltuielilor de desfacere în funcţie de nivelul realizat în perioada precedentă pe feluri de cheltuieli.000 16.100 amortizări 38.2 x 3.500 1.500 Cote salarii amortizăr i 800 830 45.266.000 79.600 6.000 152.000 6.453.000 15.300 46.000 Lucrări terţi 22. corectat cu eventualele creşteri sau scăderi ale producţiei programate.000 77.800 24.500 25.cheltuieli comune ale secţiei (CCS).130 32000 32.500 36.2 x 1.000 3.400 7.500 2.473.000 156.000 75.000 3.500 17.400 83. cheltuieli cu protecţia mediului.000 102.500 32.000 Din care: pentru secţia I: 1.200 = 1.600 4.800 800 8.000 Se elaborează bugetul CGA ale întreprinderii pe următoarele grupe: cheltuieli cu protecţia muncii.100 5.600 18.000 11.600 Energie apă 41.400 296.300 7.800 27. k - d.500 100.000 57. 2 5. .din care: Total CIFU Total CCS - Total cheltuieli 144. Aceste cheltuieli se bugetează pe secţii şi pe articole de calculaţie în funcţie de nivelul realizat în perioada precedentă.900 5.000 630 2.200 800 10.200 1.600 36.500 Salarii indirecte 27.000 Materiale consum.cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (CIFU).500 20.767. Bugetul cheltuielilor indirecte ale secţiilor activităţii de bază Cheltuielile indirecte pe secţii se grupează pe două categorii: .100 72.630 salarii 2.400 Material e consum abile 70 70 4. Presupunem următoarele date (mii lei): secţia PM CIFU CCS Montaj CIFU CCS Total general .598.160 lei.100 60.500 11. 5.000 19. cheltuieli gospodăreşti.340 Energie apă Lucrări terţi 3.

080 Se elaborează bugetul general al cheltuielilor de exploatare ca situaţie centralizatoare a tuturor bugetelor parţiale ţinând cont că bugetul cheltuielilor cu activitatea auxiliară a fost introdus în bugetul cheltuielilor indirecte.800 27.500 1.980 1.500 20.000 1.770 Lucrări terţi salarii 250 250 15.895.000 11.500 414.800 46. cheltuielile generale de administraţie şi cheltuieli de desfacere bugetate anterior.Denumire cheltuieli Cheltuieli de desfacere la extern total Total Materiale Energie cheltuieli consumabile apă 26.130 3.056.200 1.1.710 Pentru a elabora bugetul costului unitar pe fiecare produs A şi B trebuie să repartizăm cheltuielile indirecte.500 32.895.400 4.500 200.000 Cote salarii Amortiz.639.770 77.000 1.800 1.560 145.000 250 15.000 15. 4.630 102.340 3.000 98.500 356.100 4.295.080 1.100 26.895.800 1. En+ apă Lucr.770 1.000 4.960 - - - 296. terţi cheltuieli prime consum 1.100 62. Mat.080 38.570 26.000 - salarii cote - amortiz - - . 204 .640 1.000 15.100 72.200 3.115.100 3.800 4.200 22. Denumire buget Bugetul materiilor prime Bugetul cheltuielilor cu manopera Bugetul cheltuielilor indirecte Bugetul cheltuielilor de administraţie Bugetul cheltuielilor de desfacere total Total Mat.

107-109. CÂRSTEA GHEORGHE. Editura Genicod. 2003. Gala ți. Bacău. Contabilitate managerială – aspecte teoretice și practice. contabilitate. Editura Intelcredo. Deva. Editura Cantes. Editura Dacia. Editura CECCAR. CRISTEA HORIA. CĂPUŞNEANU SORINEL. Editura Economică. Ediţia a V-a. Bucureşti. 1998. pag. 2000.Bibliografie ANGHEL OANA Contabilitatea de gestiune. București. PĂTRUŢ VASILE. BERHECI IOAN. 2007. 2002. BACIU ACHIM. BEȚIANU LEONTINA. București. CRISTEA HORIA. Contabilitate de gestiune. Deva. BOUQUIN HENRY. 2004. Contabilitate de gestiune. IOANĂȘ CORINA. Contabilitate de gestiune – studii aplicative și teste grilă. București. 2005. BUDUGAN DORINA. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor. traducere Neculai TABĂRĂ. Ediţia a III-a. Manualul expertului contabil şi contabilului autorizat. 2004. Contabilitate de gestiune aplicată. calculaţie. Modele de gestiune internă a stocurilor şi calculaţia costurilor. STEFANESCU NICOLAE Finantele întreprinderii. Editura Economică. Contabilitate de gestiune. Editura Agora. Bucureşti. Costurile – organizare. Aplicaţii. BERHECI IOAN. DUMITRU CORINA GRAZILELLA. GEORGESCU IULIANA. CHADWICK LESLIE. 2001. Editura Economică. Editura Funda ției Universitare “Dunărea de Jos”. Contabilitatea de gestiune și evaluarea performanțelor. 2000. BRICIU SORIN. Contabilitatea şi calculaţiile în conducerea întreprinderii. București. 205 . p. DARIE VASILE. Editura Teora. 2002. 35. Editura Universitară. control şi analiză. (traducere). Buureşti. ROTILĂ ARISTIŢA. planificare. CĂLIN OPREA. DUMBRAVĂ PARTENIE. Iaşi. 2006. Editura CECCAR. 1998. CĂPUȘNEANU SORINEL. GORBĂNESCU CONSTANTIN. BUDUGAN DORINA. 2006. Editura CECCAR. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor. Iaşi. Editura TipoMoldova. DREHUŢĂ EMILIAN. Bucureşti. București.

Iaşi. Ediția a XI-a. IONESCU ION. pag. DATAR SRIKANT M. p. GROSU CORINA.. 1995. pag. citat de M. FOSTER GEORGE. București. IACOB CONSTANȚA. ANDERSON HENRY. 1998. PORTER MICHAEL E. Asachi. OPREA CĂLIN. SMITH JACK L. MIHAI (COORDONATOR). Ed. Principiile de bază ale contabilității. ZARA ŞTEFAN Bugetul în economia întreprinderii. Bucureşti. Analiza şi reglarea firmei prin costuri. KEITH ROBERT M. Vasile Levi țchi. Editura CECCAR. 17. p. New York. Editura CECCAR. HORNGREN CHARLES T. pag.GHEORGHE Contabilitate de Gestiune. CALU DANIELA ARTEMISA. Competive Advantage – Creating and Sustaining Superior Performance. Editura Arc. EPURAN MIHAIL. Diana Stanciu. 206 Editura CECCAR. 1999.335.. București. Contabilitatea societăţilor comerciale. LEPĂDATU V. Contabilitate și control de gestiune. Free Press publishing house. GOAGARĂ DANIEL. Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor. Editura ProUniversitaria. 1999. Book Company. 2010 NEEDLES BELVERD. . pag 996. 2006. Bucureşti. Contabilitate și control de gestiune. 2008. mai 1972. București. Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor. București. Editura ContaPlus.DUMITRU MĂDĂLINA. Chișinău. 1984 RISTEA. Mcgraw-Hill. BĂBĂIȚĂ VALERIA.. 2002.II. 2001. Bucureşti. Managerial accounting.II. BĂBĂIȚĂ VALERIA. RUSU COSTACHE. CÂRSTEA GHEOGHE.. Ştiinţifică şi Enciclopedică. RISTEA MIHAI (COORDONATOR). Bucureşti. vol. International Conference for the Planning ExecutiveInstitute. traducereRodica Levi țchi. USA. 183. Editura Gh. vol. Gervais în opera citată. Sisteme contabile comparate. 2007. 1999. PYHRR P. Craiova.. Contabilitatea societăţilor comerciale. Editura Genicod. Editura Economică. OLIMID LAVINIA. 17. CALDWELL JAMES. Editura Universitaria. Contabilitatea costurilor – o abordare managerială. EPURAN MIHAIL. RISTEA MIHAI. Editura Economică. Editura Arc Chișinău. 1999. CALU DANIELA ARTEMISA. 105. 2006. Bucuresti. GROSU CORINA. Contabilitatea de gestiune conformă cu practica internațională. pag.335. RISTEA MIHAI.

BRICIU SORIN. 1826/2003 din 22/12/2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele masuri referitoare la organizarea si conducerea contabilităţii de gestiune. Actualități și perspective în contabilitate și control de gestiune. TABĂRĂ NECULAI. TABĂRĂ NECULAI. Editura TipoMoldova.STEPHENS WILLIAM L.. pag. 1996. Modernizarea contabilității și controlului de gestiune. 2004. TABĂRĂ NECULAI. p. 1988. Analiza şi gestiunea financiară. Partea I nr. 18-23 *** OMFP nr. Finanţele întreprinderilor. Iaşi. Editura TipoMoldova. Iași 2012. STANCU ION Finanţe. Editura Economică. Editura TipoMoldova. Teoria pieţelor financiare. 416. Iași 2006. Contabilitate şi control de gestiune. pentru aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea bugetului de venituri si cheltuieli de către agenţii economici 207 . 23 din 12/01/2004 *** Ordinul 616 din 4 mai 2000. Monitorul Oficial. Studii şi cercetări. Actualități și perspective.