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Perspectiva Sociolgica ...................................................................................

ISSN 1983-0076
ASPECTOS DA JUSTIA TRIBUTRIA
Diogo Oliveira Muniz Caldas
Resumo
O presente estudo vem fazer uma breve anlise histrica a respeito da justia tributria vinculada aos seus
principais aspectos. Com base nas pesquisas realizadas, tambm so citadas de forma importante no estudo: os
princpios inerentes justia tributria, o liberalismo, o iluminismo, a liberdade nos diversos tipos de Estado e as
questes paralelas. Aps analisar diversos setores, ser feita uma breve explanao dos autores e estudiosos que
contriburam para o desenvolvimento e expanso do referido assunto.

Palavras-chave:
Justia, Liberdade, Tributos.

1. Introduo
Inicialmente, vlido frisar a importncia da questo da Justia Tributria no s nos dias
atuais, mas em grande parte da historia. Nos tempos antigos, a figura do Rei era considerada uma
liderana no s militar, mas tambm espiritual ao seu povo. Ao ocupar o posto mximo em
determinada sociedade ele tinha que satisfazer as necessidades dos seus seguidores de acordo
com as suas possibilidades. No entanto, essas possibilidades surgiam ao passo que aquele lder
possua ou no condies financeiras para arcar com suas vontades.
A tributao surgiu com o objetivo de apoiar financeiramente o lder de certo povo,
revertendo o produto daquela em vantagens e servios individuais ou gerais, de acordo com as
necessidades do povo. Porm, deve ser analisada em conjunto com a parte histrica do tributo, a
questo do que realmente deveria ser entendido como justia.
Aps uma simples busca do que se entende por justia, de fcil verificao que seu
significado varia de acordo com a posio do sujeito na ordem social. Uma definio bsica
entende que, ser justo respeitar de forma igual a todos os sujeitos de uma sociedade. Na viso
de Aristteles, justia aquele que representa no s o tratamento de forma igual a todos os
sujeitos de uma sociedade mas tambm que a lei seja cumprida pelos mesmos.
Apesar de cada um ter um significado particular para o termo justia, no estudo
apresentado justia ser entendida como a vontade constante de dar ao outro o que lhe devido.

Advogado. Professor Universitrio. Mestrando em Direito das Cidades.

Ano 2, n 3, mai.-out./2009

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Aps a verificao isolada dos termos surge o principal ponto de questionamento do estudo: seria
possvel fazer justia na rea tributria? Para alcanar o objetivo de tal estudo, sero analisados:
os institutos bsicos aprendidos no decorrer de pesquisas, o conceito de tais instrumentos, a parte
histrica e outros fatos que compem uma melhor explicao para o entendimento e compreenso
da importncia do referido assunto para a cincia jurdica.
A pesquisa consistir em um estudo bibliogrfico onde,

ser baseada na coleta de

informaes e anlise de doutrinas publicadas em diversas pocas que daro base histrica
indicando a origem do referido objeto de estudo e acrescentar a pesquisa uma riqueza de
detalhes que subsidiaro a um fcil entendimento do assunto.

2. O Que Justia?
2.1. Conceito de Justia
A justia tida como: um valor, um princpio e uma virtude. Viver conforme a justia
viver eticamente. O professor Miguel Reale escreveu em uma de suas obras: ...a justia um
valor franciscano cuja funo bem servir a todos e a cada um.1 Sua ligao com a questo
tributria a tributao e o gasto da administrao. Pode-se relacionar que tributar e gastar de
forma tica faz-lo na forma da justia tributria.

2.2. Justia Material

aquela que utiliza como base contedos de igualdade para se alcanar um certo fim.
vinculada as idia de Estado Material de Direito, Estado Social e igualdade material (justia
tributria => igualdade material => proibio da arbitrariedade). Esse pensamento foi utilizado
pela Corte Constitucional alem at a dcada de 70.

2.3. Justia Formal

aquela que indica certos procedimentos para alcanar um determinado fim. No perodo
ps-positivista desdobrou-se em duas vertentes, so elas:
1

REALE, Miguel. O Direito como experincia. So Paulo:Saraiva, 1968 Pg.118

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a) Contratualismo (Rawls, Dworkin e Buchanan);
b) Argumentao Jurdica Racional (Habermans, Alexy e Apel).

O principal nome do Direito Tributrio que analisou a justia formal foi Klaus Tipke,
onde utilizando como base as obras de Rawls e Kant, deu destaque aos aspectos formais de
justia mesmo muitas vezes fazendo relao com a justia material.
3. A Liberdade e o Tributo
3.1. Aspectos Histricos
O Tributo tem sua origem na era moderna da sociedade, assim, os estudos mais profundos
sobre a questo da justia tributria s aconteceram a partir do trmino da idade Mdia. Na poca
medieval porm, importante ressaltar que, o tributo tinha uma forte ligao com a questo do
pecado. O Rei era considerado um lder divino de certo povo, ento, pagar o que necessrio
para este estar em conformidade com Deus, sendo assim, a pessoa que no pagasse aquele
tributo estaria cometendo um determinado pecado.
Sobre os impostos indiretos, o Frei Pantaleo Rodrigues Pacheco, em uma de suas obras,
defendeu como justa a sua cobrana, pois no mais dura a condio dos pobres que a dos ricos,
porquanto o fato de os pobres s vezes comprarem mais coisas que os ricos, que abundam em
muitas coisas, sucede por acidente e, pelo contrrio, at algumas vezes os ricos compram mais
coisas, e sempre mais preciosas. Esta posio tinha como objetivo retardar a cobrana dos
impostos diretos, assunto de interesse direto da aristocracia.2 Como cita o professor Ricardo Lobo
Torres: O relacionamento da liberdade e tributo dramtico, pois vive sob o signo da
bipolaridade: O tributo garantia de liberdade e, ao mesmo tempo, possui a extraordinria
aptido para destru-la....3 Na poca moderna, o tributo surgiu como fonte de substituio
gradual das relaes de vassalagem do feudalismo pela fora de vinculao do Estado
Patrimonial.

Tratactus de iuste exactione tribute. In: AMZALAK, Moses Bensabat. Frei Pantaleo Rodrigues Pacheco e o seu
Tratado da Justa Exao do Tributo. Lisboa: Academia de Cincias, 1957, p.83.
3
TORRES, Ricardo Lobo. A Idia de Liberdade no Estado Patrimonial e no Estado Fiscal. Rio de Janeiro: Renovar,
1991. p.2.

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3.2. A Liberdade no Estado Patrimonial
No Estado Patrimonial, se encontra a atividade da fiscalidade divida entre a Igreja, o rei e
o senhorio. As populaes em geral so pobres e a tributao feita basicamente de tributos
diretos que incidem somente aos pobres (justia comutativa), sendo imunes a nobreza e o clero.
Aqui tem grande destaque a sua caracterstica de liberdade estamental, ou seja, autolimitao do
poder dos sditos facultando ao rei o direito de tributar.
O nico meio de salvao aqui era o rei ser rico e a populao ser pobre, j que a pobreza
a virtude que levar o povo a salvao. A Igreja aqui define que a riqueza a maneira crist de
auxilio aos pobres. Entendia-se de uma forma geral que a moral e a salvao estariam ligados de
forma direta, ou seja, para obter a salvao e vida eterna os homens deveriam agir moralmente de
acordo com o que foi estabelecido pela religio. A questo da liberdade foi objeto de estudos de
trs importantes grupos na poca:

a) Os moralistas: condenavam a riqueza excessiva e justificavam a pobreza. Tiveram


como alguns de seus principais representantes o Padre Antonio Vieira (1608-1697)
que defendeu o retorno dos judeus ricos e Feliciano de Souza Nunes (1730-1808) que
condenou a riqueza;
b) Os juristas: entendiam que o poder do rei era derivado de Deus de uma forma indireta,
atravs de uma intermediao do povo. Tiveram como alguns de seus principais
representantes Diogo Lopes Rabelo que examinou a legitimidade da tributao e o frei
Pantaleo Rodrigues Pacheco que estudou a origem do tributo e sua obrigatoriedade;
c) Os economistas: tambm condenavam a riqueza excessiva e defendiam o
mercantilismo. Tiveram como alguns de seus principais representantes: Ferno Rabelo
(1547-1608) que analisou os aspectos cambiais e Duarte Ribeiro de Macedo (16181680) que foi um dos pioneiros na defesa da industrializao.

O tributo ento era entendido como o preo pago pela liberdade j que o mesmo afastava
o individuo das proibies jurdicas impostas pelo Estado. Nos Estados Patrimoniais Estamentais
s vinculava-se o tributo com a liberao dos servios militares, ou seja, s estaria liberado do
tributo aquele que se comprometesse ajudar na guerra, j os que no queriam ajudar pagariam o
tributo como meio de liberao da guerra.
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Na sociedade patrimonial tambm era proibido o luxo j que o mesmo, com exceo dos
que estiverem nas igrejas, era uma afronta aos bons costumes e ofendia a Deus (Uma verdadeira
contradio j que as classes mais ricas eram conhecidas pelo luxo). A liberdade estamental
seguiu dois caminhos: um que a limitou pela adoo da Razo de Estado, que era baseada na
necessidade do prncipe, expandindo o absolutismo (na Frana, adotando a verso de Maquiavel e
Bodin); e uma segunda vertente que no adotou a Razo de Estado, predominando assim, a forma
estamental (em Portugal, at o sculo XVIII, e na Alemanha at o sculo XVII). Na vigncia
patrimonial, tambm era comum: a venda de cargos, as crises financeiras, inflao e os gastos
exagerados com a mordomia da corte e em decorrncia das guerras.

3.3. A Liberdade no Estado de Polcia


No Estado de Polcia, ocorre o aumento do poder do prncipe em detrimento do poder do
resto da sociedade. Encontra-se como caracterstica principal a liberdade do prncipe em busca do
bem estar da sociedade e tem como origem a Alemanha e a ustria. um tipo de estado que
promove a luta contra a nobreza e a igreja (fontes perifricas de poder) sendo basicamente:
intervencionista, modernizador, centralizador e paternalista. A moral como idia de salvao
modificada para a felicidade dos sditos e do Estado. A opinio dos principais grupos da poca
sofrem modificaes:

a) Os moralistas: entendiam que a felicidade do Estado e dos sditos como objetivo


principal. Tiveram como alguns de seus principais representantes Lus Antonio
Verney (1713-1792) e Matias Aires (1705-1763);
b) Os juristas: entendiam que o poder no mais de origem divina e sim de direito
eminente de soberania. Tiveram como alguns de seus principais representantes
Pascoal de Mello Freire (1738-1798) e Antnio Ribeiro dos Santos (1745-1818);
c) Os economistas: defendem a criao e aumento dos monoplios, investimentos em
agricultura e a instituio de impostos indiretos. Tiveram como alguns de seus
principais representantes Alexandre de Gusmo (1695-1753) e Marqus de Pombal
(1669-1782).

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Ocorre a diminuio das garantias individuais j que o rei justifica suas aes atravs da
Razo do Estado. A Respeito das Razes de Estado, tambm valido citar que este instituto
ganhou grande repercusso com o iluminismo onde, o rei decreta os tributos em decorrncia
daquele. No iluminismo, o cameralismo tem origem na Alemanha para englobar todas as
atividades do soberano (economia, cincia poltica e a cincia das finanas). Tambm de suma
importncia citar que as reformas sociais e econmicas foram colocadas em pratica.
Com o Estado de Polcia e a valorizao da liberdade do prncipe, ocorre a centralizao
poltico-financeira e, como conseqncia, o processo de finalizao da fiscalidade perifrica
(igreja e nobreza). Duas idias justificavam a fiscalidade no Estado de Polcia, so elas:

a) A idia de Majestade: O prncipe defende a sociedade e por isso ele deve ter o direito
de instituir os tributos necessrios para a conservao do Estado;
b) A idia do Domnio Eminente: Toda vez que houver necessidade ou interesse pblico,
o prncipe pode retirar os bens de seus vassalos j que possui um domnio eminente
sobre estes bens.

As restries se fazem marcantes nessa poca, a igreja, o clero e a nobreza sofrem severas
intervenes nos seus privilgios e imunidades (ex: diminuio no numero de missas e de
conventos, interveno no dzimo, extino da jurisdio do senhorio e donatrios, publicao
dos forais entre outras mudanas).
Tambm no Estado de Polcia a concepo de pobreza sofre alteraes. Aqui, procura-se
diminuir a tributao dos pobres e quem deve auxili-los o Estado, j no Estado Patrimonial
Estamental, entendia-se que os pobres deveriam tambm pagar os impostos e quem deveria
prestar qualquer ajuda seria a Igreja e os catlicos ricos. Um exemplo que deve ser citado a
mudana da proporcionalidade (Estado Patrimonial) para a progressividade tributria com defesa
do mnimo necessrio (Estado de Polcia).
Por fim, se tem uma nova viso de tributo inerente na liberdade. Se no Estado Patrimonial
o tributo libertava o homem do servio militar mas o condenando pela riqueza e usura, no Estado
de Polcia o imposto tem papel de fiador na busca pela riqueza, felicidade e liberdade com certo
incentivo as prticas comerciais e ao cmbio, culminando inclusive com a criao dos Bancos
Nacionais.
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Todavia, algumas restries liberdade foram mantidas, entre elas: a derrama, o confisco
(com maior rigor aos bens dos judeus e da Igreja) e a proibio ao luxo. D. Luis da Cunha faz
fortes crticas ao consumo de produtos suprfluos, principalmente, a uma droga chamada moda
por serem de pouca durao, de nenhuma utilidade ao estado.
A respeito da derrama, se deve entender que ela foi utilizada pelo rei de Portugal no Brasil
com a justificativa de pagamento da dvida que o povo tinha com o imprio. O quinto foi um
sistema inicialmente implantado para a cobrana sobre a produo de ouro da populao porm,
foi prontamente substitudo pela capitao que calculava a incidncia do imposto devido pelo
nmero de escravos que trabalhavam em minerao. Posteriormente, o sistema do quinto foi
restabelecido e com ele veio junto a derrama, que era a cobrana forada para completar 100
arrobas anuais devidas pelo quinto. Um fato curioso foi a sugesto de um oficial do exrcito,
onde o mesmo props que o imposto fosse cobrado embutido no preo dos escravos ou da
cachaa j que os principais consumidores desses produtos no teriam problemas em pagar um
pouco a mais por eles.
3.4. A Liberdade no Estado Fiscal
No Estado Fiscal surgem como principais caractersticas: a liberdade individual, a
economia capitalista e seu liberalismo poltico e financeiro. As alteraes a respeito dos dzimos
e dos forais em conjunto com a centralizao do poder fiscal extinguiram a figura da Igreja e do
senhorio como responsveis pela fiscalidade perifrica. Lamentavelmente os privilgios do clero
e da burguesia permaneceriam no Estado Fiscal.
A questo da pobreza tambm sofreu modificaes no Estado Fiscal. Dois eram os pilares
bsicos das alteraes:

a) Imunidade do mnimo existencial: Serve como complemento do princpio da


capacidade contributiva. Limita a ao de tributar do Estado, protegendo um mnimo
necessrio para garantir a dignidade humana;
b) Privilgio dos Pobres: Pode ser entendido como uma exceo moral dos privilgios,
no sendo caracterizados como odiosos. Seria a permitir a concesso de certos
privilgios em casos comprovados de pobreza relativa de acordo com a sade e
disponibilidade das finanas pblicas.
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Um interessante fato foi utilizao dos dzimos eclesisticos como garantia das despesas
pblicas geradas pelas alteraes anteriormente mencionadas. Com o Capitalismo, o sistema
oramentrio foi modificado com o objetivo de aumentar a arrecadao, diminuir os privilgios e
realizar uma reforma tributria que aperfeioou as finanas pblicas. Outro fato que merece certo
destaque foi o aumento das iniciativas individuais que, junto com a limitao de impostos e a
diminuio da interveno estatal, resultaram no crescimento industrial e comercial.
A questo do tributo em si tambm sofreu modificaes com a proclamao da
Declarao de Direitos do Homem e do Cidado e com o constitucionalismo que alterou a forma
de cobrana transitria e de acordo com as necessidades para a cobrana permanente e de acordo
com a capacidade contributiva individual. A publicizao da fiscalidade alterou a forma de
entendimento da figura do imposto, que passou a ser qualificado como coisa pblica.
de fcil verificao ento que liberdade e tributo seguem uma mesma linha evolutiva do
Estado Financeiro, especulando-se assim uma liberdade fiscal. Nota-se tambm que o carter
tributrio do estado transferido do ingresso no patrimnio do prncipe para os derivados do
trabalho e patrimnio do contribuinte (Separao entre fazenda pblica e fazenda do prncipe).
de suma importncia fazer uma distino entre os pases que passaram pelo Estado de
Polcia antes de ingressar no Estado fiscal e os pases que ingressaram de forma direta ao Estado
Fiscal. So exemplos do primeiro grupo o Brasil, Alemanha e ustria que, a passagem pelo
feudalismo, mercantilismo, cameralismo retardou as idias capitalistas e liberais.
J em um segundo grupo esto presentes os Estados Unidos e a Inglaterra, que tiveram
como base histrica os ideais liberais e por isso no passaram pelo Estado de Polcia. A Frana,
onde tambm no houve a passagem pelo Estado de Polcia, merece certo destaque, pois sua
transio do patrimonialismo para o liberalismo ocorreu atravs de vias revolucionrias. Outras
questes relevantes a respeito do Estado Fiscal que sofreram alteraes foram:

a) O trabalho: Foi considerado um instrumento tico que este estreitamente vinculado ao


preo da liberdade de iniciativa;
b) O luxo: Ao contrrio do Estado Patrimonial, o consumo de produtos suprfluos foi
incentivado como conseqncia do fortalecimento do capitalismo;
c) A usura: Ocorreu uma drstica queda nas restries anteriormente impostas, surgindo
inclusive alguns adeptos defendendo a liberao na fixao de juros.
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Finalizando, valido entender que no Estado Fiscal as formas de opresso como as
anteriormente mencionadas no existem mais porm, o preo pago para a conquista dessas
liberdades o pagamento do imposto.
4. O Liberalismo
4.1. Os Aspectos Gerais do Liberalismo
No inicio do sculo XIX, com a Constituio do Estado Fiscal e baseado em certas idias
iluministas, houve a consolidao do liberalismo. Com o liberalismo, as idias de liberdade e
legalidade de Locke, Thomas Paine e Burke foram usadas como base de considerao. Nesta
poca tambm foi instituda a cobrana dos impostos diretos e os ideais de justia foram
colocados a segundo plano em razo da liberdade sendo desenvolvida a teoria da resistncia a
opresso da liberdade. Mais uma vez, os principais grupos alteraram seus pontos de vista com o
fortalecimento do liberalismo:

a) Os moralistas: entendiam que para se conquistar a liberdade dois elementos so


fundamentais: riqueza e o trabalho. Um de seus principais representantes foi Silvestre
Pinheiro Ferreira (1769-1846);
b) Os juristas: entendiam que o estado deveria ter seu poder limitado com o aumento das
liberdades e separao dos seus poderes. Um de seus principais representantes foi
Rodrigues de Britto;
c) Os economistas: defendem os investimentos na industria e no comrcio apoiados no
aumento do nmero de emprstimos e a concesso de mais incentivos fiscais. Um de
seus principais representantes foi o Visconde de Cairu (1756-1835).

Tambm foi no liberalismo que o tributo passou a ser categoria bsica de receita e foi
instituda a proibio ao confisco vinculada liberdade. Tributo e liberdade so assuntos
vinculados, que podem ser verificados na seguinte citao feita por Ricardo Lobo Torres: No
existe tributo sem liberdade, e a liberdade desaparece quando no a garante o tributo.4

TORRES, Ricardo Lobo. A Idia de Liberdade no Estado Patrimonial e no Estado Fiscal. Rio de Janeiro: Renovar,
1991. p.109.

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Encontra-se tambm a unio da Liberdade com o Estado Financeiro originrio para
alcanar a liberdade em seu ponto maior dentro do liberalismo. Com o liberalismo ento, se
protegia o mnimo existencial e o mnimo de propriedade. Tambm entendido que o tributo
seria um preo pago pela liberdade individual de cmbio e comrcio.
Outro importante instituto do liberalismo foi o contrato social que, no s assegurava e
garantia os direitos da liberdade dos cidados em troca de uma parcela mnima desta, mas
tambm foi a base da centralizao e publicizao da fiscalidade. Por fim, valido dizer que a
figura do confisco como opresso da liberdade deixou de ser utilizada. Em casos de necessidade
publica o Estado utilizar a desapropriao como instrumento para agregar ao seu patrimnio o
bem do particular.
5. O Positivismo e suas Vertentes
5.1 O Positivismo Sociolgico e o Causalismo
As bases institucionais do Mercosul foram estabelecidas em 1994 com a assinatura do
Protocolo de Ouro Preto, que complementou o que tinha sido estabelecido no Tratado de
Assuno. Ser visto a seguir a estrutura bsica do Mercosul. No sculo XIX, no advento das
idias positivistas, o tributo comeou a ser analisado de acordo com as consideraes utilitaristas.
Bentham, que foi inspirador do liberalismo no Brasil e Portugal entendia que, a razo e o direito,
seriam utilizados como condutores, que tinham como objetivo principal, levar a felicidade para o
maior nmero de pessoas possvel.
O princpio da utilidade era ento o destino aos estmulos do governo visando seguir a
tendncia que era aumentar a felicidade e no diminu-la. John Stuart Mill (1806-1873), em sua
contribuio para a construo tica utilitarista do tributo, entendia que, quanto maior a riqueza
individual menor a sua utilidade para o detentor do capital (utilidade marginal do tributo).
Com a chegada do sculo XX, o causalismo foi a doutrina que mais influenciou nos
estudos sobre o fundamento da tributao. Basicamente, o causalismo queria buscar uma
justificativa para a transferncia de parcela do patrimnio do contribuinte para os cofres do
Estado. Os adeptos dessa doutrina estudavam a causa dos tributos como base de uma construo
da referida justificativa.
O causalismo, principalmente por ter como base o positivismo, no conseguiu prosperar
pois a doutrina apresentava uma srie de contradies como:
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a) A no conexo entre o princpio geral da tributao e o elemento da obrigao
tributria;
b) No conseguir estabelecer uma forma de compatibilizar os princpios da Cincia das
Finanas com os do Direito Tributrio;
c) A no distino da causa como elemento da obrigao concreta e individualizada e
elemento da obrigao concreta.

Outro estudioso do problema da causa foi Bhler, que pautou seu estudo na anlise da
causa principalmente em seu sentido estrito onde, a causa jurdica seria elemento subsidirio de
interpretao ao Direito Tributrio interno em relao ao Direito Tributrio Internacional. Como
aconteceu com Stuart Mill, a tese de Bhler esbarrou nas contradies do positivismo causalista,
separando os princpios gerais da lei e da obrigao concreta por serem produto da especulao
tico-poltica (Cincia das Finanas). Vanoni, seguindo uma linha diferenciada das anteriores,
entendeu que tributo era o retorno aos cofres do Estado do que foi por ele utilizado na prestao
dos seus servios de acordo com as necessidades da sociedade. Foi tambm diferenciada a causa
da fonte de obrigao, onde aquela era entendida como justificativa econmico-jurdica da
relao e esta a conseqncia na qual se encontra o vnculo entre o Estado e cada indivduo da
sociedade.
Com o decorrer dos estudos, foi tambm possvel verificar a causa como justificativa dos
pontos de vista do Estado e do sujeito passivo (contribuinte). Para o Estado, o tributo seria o meio
para satisfazer as obrigaes que so inerentes a ele, j para o sujeito passivo, o tributo teria como
causa as atividades que o Estado realiza para a satisfao individual ou coletiva dos indivduos.
As principais crticas a teoria de Vanoni so:

a) A recusa do controle judicial da causa, no estabelecendo uma conexo entre


os princpios gerais do direito, a relao jurdica individual e a causa da
obrigao tributria;
b) Reduziu o Direito Tributrio ao sentindo meramente cientfico da Cincia das
Finanas.

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5.2. O Positivismo Formalista
O principal responsvel pelo aspecto formal do positivismo foi Kelsen, onde trs de suas
afirmativas contriburam ao impasse da questo da justia:

a) A justia absoluta um ideal irracional e a justia cientifica relativa (fazer o bem e


evitar o mal);
b) A justia uma virtude, assim como toda a virtude uma qualidade moral, ento,
conclui-se que, a justia esta inserida no campo da moral;
c) A liberdade seria composta da: justia da paz, justia da liberdade e da justia da
tolerncia.

A obra de Kelsen, rejeitando a possibilidade de se obter um juzo de valor a respeito da


justia fiscal e da capacidade contributiva teve relativo xito no Brasil. Uma vlida citao: ...as
modernas constituies canonizaram o princpio da capacidade contributiva, convertendo-o em
regra constitucional do Estado. a constituio do equvoco.5
Aps a Segunda Guerra Mundial, era necessrio buscar contedos a questo da justia,
inclusive com a volta da justia material. Perelman foi um dos autores que tentaram resgatar o
caminho da justia material. Inicialmente em seu estudo, ele observou o conceito formal de
justia resumindo nos seguintes princpios: A cada um a mesma coisa; A cada um segundo o seu
mrito; A cada um segundo o seu trabalho; A cada um segundo as suas necessidades; A cada um
segundo a sua classe; A cada um segundo o que a lei lhe atribui. Para Perelman, os princpios
citados anteriormente no possuam qualquer valor, j que no havia um conceito exato do que
seria mrito ou necessidades de cada um por exemplo. O autor no conseguiu solucionar a
questo relativa a justia material.
Outro importante estudioso que analisou a questo da justia material foi Karl Larenz.
Teve como principal objetivo, buscar contedos para a analise de justia. Para Larenz, a justia
material era necessria para regular de forma adequada a relao de vida. Entendia tambm, que a
justia material s poderia ser alcanada atravs dos princpios do direito justo, que serviriam de
intermedirios entre as regras concretas do direito positivo e a idia do direito.

Cf. por todos, BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributrio. So Paulo: Saraiva, 1972, p.442.

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A materialidade da justia s foi por este alcanada aps a positivao das regras atravs
da intermediao dos princpios do direito justo. Ambos os autores tiveram grande influencia
para o desenvolvimento da doutrina e idias de Tipke.

6. Justia Tributria
6.1. Aspectos Gerais da Justia Tributria
a possibilidade processual do justo na rea tributria, focando principalmente a
cobrana dos impostos, contribuies, taxas e emprstimos compulsrios. Pode-se sintetizar esse
tema como sendo um limite tico entre o Direito Tributrio e o Excesso Tributrio. valido
ressaltar, que aquele tributo que possuir a caracterstica da extrafiscalidade, no dever ser
confundido com o de carter confiscatrio se no estiver intimamente ligado proporcionalidade
ou proibio de excesso.
A atividade de tributar do Estado, que uma parcela da ao deste na economia, tem total
ligao com a realidade. O legislador deve se vincular mais no tipo de obrigao social (Typus
der Sozialpflichtigkeit) do que na prpria realidade, assim, a maior justia se obtm pela
observncia da situao tpica, constante e usual, capaz de suportar a carga tributria no mercado.
Nessas decises tributrias orientadas pela economia e pela tipicidade do mercado aproxima-se a
justia tributria.
Entende-se, por exemplo, que o IPTU seria um instrumento de justia tributriodistributiva, j que: socializa a propriedade, angaria recursos para investimentos em reas mais
necessitadas e desconcentra riqueza imobiliria. Para alguns autores, a justia tributria,
juntamente com a financeira e a oramentria, esta contida na justia fiscal. Existem aqui dois
princpios intimamente ligados: o da capacidade contributiva e o da solidariedade.
6.2. Princpios Gerais
6.2.1. Principio da Capacidade Contributiva
O Principio da Capacidade Contributiva seria, a graduao dos impostos segundo a
capacidade econmica do contribuinte, devendo cada um respeitar e contribuir de acordo com sua
aptido econmica, originando assim o ideal de justia distributiva. Esse princpio pode ser
considerado o pilar da justia tributria, sendo ainda base para o princpio constitucional da
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igualdade, j que, alm de minimizar as injustias e diminuir as desigualdades, busca a igualdade
impondo tributos maiores sobre os que tiverem maior riqueza em sua posse. Deve aqui o
legislador observar a peculiaridade dos cidados, considerando a capacidade de cada um
individualmente, harmonizando a capacidade econmica com certas medidas, inclusive, tratando
de forma diversa os desiguais. Resumindo de forma simples e clara: Quem dispe de maior
riqueza deve, proporcionalmente, pagar mais tributos do que aquele que tem menor poderio
econmico, para ser realizada a conservao do patrimnio pblico.
6.2.2. Princpio da Solidariedade
O Princpio da Solidariedade tem fundamentao na Constituio Federal, no seu artigo
3, inciso I. Tem como objetivo central, atravs de aes pblicas e privadas, construir um estado
ideal, buscando a formao de uma sociedade livre, justa e solidria. Na questo tributria, deve
ser observado o Cdigo Tributrio Nacional, no seu artigo 145, 1, onde se trata da capacidade
contributiva. Neste ponto de fcil concluso que a Repblica Federativa do Brasil, com o
objetivo de uma melhor distribuio da riqueza, tributa mais intensamente os que auferem mais
renda, para compensar a falta de receita dos menos favorecidos, ou seja, dos que possuem menos
condies. Esse objetivo de buscar uma melhor distribuio de renda e implementao da
capacidade contributiva, une o princpio da solidariedade idia de justia.
6.3. Jurgen Habermas
Entre os anos 60 e 80, o alemo Jrgen Habermas firmou duras crticas a certos pontos
vistos aqui anteriormente, entre eles: o aumento da despesa pblica, o constante intervencionismo
estatal, a valorizao do feudalismo gerando um atraso no ingresso do capitalismo e a poltica
excessivamente paternal que estavam a ruir o Estado do Bem Estar Social. A respeito da justia
tributria e j iniciando os anos 90, Habermas chega a afirmar que as normas jurdicas tributrias
so privadas de moral principalmente pela sua transferncia de renda injustificada.

6.4. John Rawls


Um dos grandes contribuidores para o desenvolvimento do estudo a respeito da justia
fiscal e poltica. As obras de outros estudiosos que posteriormente sero analisadas ajudaram a
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desenvolver e ampliar os trabalhos de Rawls. A origem de suas idias a respeito do tema
estudado a defesa do contrato social como base da justia procedimental.
A breve reflexo de suas idias parte do estado natureza do homem onde este, envolvido
pelo chamado vu da ignorncia, no tinha a minha idia do que o contrato social poderia fazer
pela sociedade. Mais a frente aps uma ponderao de valores Rawls define que s injusta uma
situao se ela no traz benefcios a sociedade como um todo, podendo assim uma situao
desigual ser justa se esta trouxer vantagens de forma equnime. Uma outra importante
contribuio no campo da justia fiscal foi a teoria do maximin, na qual conclui que, as pessoas
menos afortunadas devem aceitar certas desigualdades apresentadas na sociedade se estas
garantirem, pelo menos, o mnimo tolervel para se viver em dignidade.
A chamada justia distributiva, que consiste em proporcionar oportunidade para a plena
liberdade de conscincia, se apia nos seguintes pontos: auxilio especial aos desempregados e
enfermos, complemento dos rendimentos mais baixos e a garantia e um sistema de educao
eficaz e de acesso amplo a populao. Para conseguir os resultados mencionados Rawls elaborou
os seguintes objetivos:

a) Manuteno de preos razoveis e que esses estejam ao alcance de todos;


b) Disponibilidade de emprego para as pessoas que assim desejarem;
c) Repasse de recursos para a populao menos favorecida com o objetivo de prover o
bem social;
d) Fazer a manuteno peridica do oramento pblico, garantindo atravs de reservas,
os fundos necessrios para colocar em prtica as aes visando a justia distributiva.
6.5. Klaus Tipke
O alemo Klaus Tipke, publicou diversas obras a respeito da questo de justia fiscaltributria, foi catedrtico na Universidade de Colnia e entre seus principais trabalhos, encontrase, a anlise da questo do justo nos diversos impostos do sistema tributrio alemo. No seu
estudo, Tipke entendeu que existia um termo mgico na expresso justia social. A palavra
social era entendida como uma garantia de diretos, no atribuindo quaisquer tipos de deveres
ao receptor daquela norma.

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Em decorrncia da influncia recebida de John Rawls, formula duas regras de justia
financeira, onde receberam o nome de regras de ouro que atinge a cada um de acordo com sua
necessidade e de acordo com a sua capacidade. Klaus Tipke tambm:

a) Desenvolveu a teoria de Klaus Vogel no sentido de que o princpio da justia


contributiva seria concretizado pelo princpio da igualdade, cuja determinao seria feita a
partir de critrios de comparao eleitos a partir do exame das regras jurdicas
disciplinadoras do objeto examinado, resultando no chamado principio da tributao
isonmica segundo a capacidade econmico-contibutiva6;
b) Definiu que, normas de finalidade social, so aquelas subordinadas a interesses
econmicos ou de conjuntura do Estado e, as normas de finalidade tributria, so aquelas
que so obedientes ao princpio da capacidade contributiva;
c) Defendeu o fim dos privilgios injustificveis, como, por exemplo, os incentivos fiscais;
d) Buscou a tica fiscal que seria a base da construo de uma teoria da justia;
e) Valorizou o Poder Judicirio, principal defensor social contra abusos do legislador,
principalmente na questo do tratamento desigual entre pessoas em igual situao.
6.6. Klaus Vogel
Para Klaus Vogel, a justia tributaria ultrapassa os limites de mera justia distributiva, no
sentido aristotlico (enquanto distribuio justa da carga estatal) e passa a ser uma justia
estruturante ( Gestaltende Gerechtigkeit). Enquanto a primeira reativa, j que parte das
relaes que os contribuintes vivem, a justia estruturante ativa, visto que atua no sentido de
uma modificao planejada da prpria estrutura social.7

6.7. James McGill Buchanan


O norte americano James McGill Buchanan Jr., adepto da corrente econmica neoliberal,
focou sua presena na rea econmica e no magistrio (Instituto Politcnico da Virgnia). Autor

SOUZA, Ana Ceclia Mendona de. Confisco Tributrio: Uma Anlise Comparativa de Sua Evoluo Doutrinaria.
Estado de So Paulo. Abril de 2006
7
SCHOUERI, Lus Eduardo. Normas tributrias indutoras e interveno econmica. Rio de Janeiro:Forense,2005
p. 03.

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da teoria da Escolha Pblica (Public Choice) e de vrias obras importantes, Buchanan foi
ganhador do prmio Nobel de Economia de 1986 (Pelo desenvolvimento das bases para uma
teoria contratualista e constitucional da tomada de deciso econmica e poltica) e com sua
explicao da sociedade atravs do contrato social (Hobbes, Kant, Locke), influenciou o
pensamento neocontratualista junto com outro grande nome, John Rawls.
As principais preocupaes analisadas pelo autor na elaborao da teoria anteriormente
mencionada, foram: a constante busca pelos agentes polticos para a manuteno do seu poder, a
acentuada politizao nas decises econmicas (influncia Keynesiana) e o excesso de artifcios
matemticos utilizados nas contas pblicas sem nenhuma motivao das suas decises. Atravs
de sua teoria da Escolha Pblica, Buchanan recomendou que deveriam ser estabelecidos limites
nas constantes interferncias dos polticos nas decises econmicas. Esses limites deveriam ser
votados pelos representantes eleitos democraticamente pelo povo, com uma posterior insero na
constituio do pas em caso de aprovao (Motivo pela qual a teoria da Escolha Pblica tambm
citada como Teoria Constituinte).
tambm de certa relevncia citar que, as idias de James Buchanan nos anos 80 tiveram
forte influencia na Amrica Latina, j que a Economista Chefe do Banco Mundial, Anne Krueger,
prescrevia medidas sociais e polticas, influenciada pela sua obra. Buchanan teve principal ponto
de estudo relativo a reconstituio fiscal, e para isso utilizou novas reflexes do contrato social
influenciado pelas finanas publicas, sem se preocupar em ditar princpios de justia. Entendia-se
que a idia de democracia estava ligada diretamente a uma justia fiscal onde encontra na
constituio, principal ponto de regras da ao poltica, ou seja, se estiver de acordo com a
constituio estar tambm de acordo com as regras polticas.
A respeito do tributo, entendia que o mesmo sempre implicava em perda relativa da
liberdade (one degree of freedom is lost). entendido que, a imposio tributria seria uma
reciprocidade fiscal que equipararia o setor publico ao setor privado. Para Buchanan, as finanas
precisavam ser reformuladas, era necessrio estabelecer estatisticamente a chance de prevalecer
certa escolha em determinada poca. Sua teoria do contrato tem estado inicial de natureza
hobbesiano, assim, uma situao de guerra de todos contra todos, sendo explicada em funo do
carter racional mximo de utilidades que o autor pressupe como: constituinte da natureza
humana e da ausncia de um poder coator.

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Verificando, aps estarem num estado de equilbrio natural, que os custos para manter
seus bens superam a sua utilidade marginal de usufruto, os indivduos concluem que racional
discutir os termos no qual se fundar uma sociedade, firmando assim, um contrato social.
Aps estabelecer tal contrato social, a poltica passa a ser divida em duas esferas: uma
quotidiana, na qual os interesses mais imediatos dos indivduos so discutidos, e a outra,
constitucional, onde se requer um consenso (ou 5/6 propostos por Wicksell) para a aprovao de
leis formais que versaro sobre regras decisrias.
6.8. Ronald Dworkin
Dworkin, tambm estudioso sobre a questo da justia, tem sua teoria baseada na
igualdade onde, separa a igualdade de recursos da igualdade de bem-estar. Defendia que o
desenvolvimento econmico no poderia ser condio de uma melhor distribuio de rendas e do
bem-estar social. Um dos principais pontos de sua teoria a elaborao de decises coordenadas
para ser feita uma melhor distribuio dos recursos.
7. Concluso
Aps relevante pesquisa, utilizando como base a doutrina e apontamentos das mais
diversas reas de estudo, hora de concluir o que foi estudado. O ponto de partida do presente
estudo se encontra na atribuio da busca de um conceito simples para as questes de justia e
tributo e o resultado da unio de ambos os conceitos em um nico instituto.
Ponto de vital importncia a breve conceituao e distino do entendimento da justia
material e justia formal, onde os primeiros autores que so utilizados como referencias so
citados. Mais adiante, de fcil verificao que a justia, o tributo e a liberdade so uma das
questes mais estudadas na histria, onde nas mais diversas pocas sua definio sofre alteraes
de acordo com os aspectos ideolgicos dominantes em determinado perodo. So abordadas
ainda, as principais questes nos estados: patrimonial, de polcia e fiscal.
Outras importantes fases retratadas no ponto anterior so: o iluminismo, o liberalismo, as
fases positivistas formais e materiais. A justia tributria enfim ganha uma breve definio, onde
tem como ponto de ligao os princpios que lhe so intimamente ligados.
Em uma parte final, so analisados os principais autores que contriburam para o estudo e
evoluo da justia tributria, entre eles: Tipke, Vogel, Buchanan, Rawls, Habermas e Dworkin.
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Conclui-se que, a questo da justia tributria tem importante destaque na histria mundial,
passando por constantes evolues e sendo base de anlise de vrios autores de grande
importncia das mais diversas reas de estudo. A liberdade, justia e tributo caminham juntos em
uma mesma direo que atravs das dcadas influenciaram no somente a evoluo dos mais
diversos povos, mas principalmente a direo a ser seguida pelos seus lideres.
Bibliografia
BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributrio. So Paulo: Saraiva, 1972.
BUCHANAN, James. The Limits of Liberty. Chicago: University of Chicago Press, 1975.
REALE, Miguel. O Direito como experincia. So Paulo: Saraiva, 1968.
SCHOUERI, Lus Eduardo. Normas tributrias indutoras e interveno econmica. Rio de
Janeiro: Forense, 2005.
SOUZA, Ana Ceclia Mendona de. Confisco Tributrio: Uma Anlise Comparativa de Sua
Evoluo Doutrinaria. Estado de So Paulo. Abril de 2006.
TORRES, Ricardo Lobo. A Idia de Liberdade no Estado Patrimonial e no Estado Fiscal.
Rio de Janeiro: Renovar, 1991.
_____. Tratado de Direito Constitucional Financeiro e Tributrio. V.2. Valores e Princpios
Constitucionais Tributrios. Rio de Janeiro: Renovar, 2005.

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