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2008R1126 PT 01.01.2014 012.

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B
ANEXO

NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE

IAS 1 Apresentao de Demonstraes Financeiras (revista em 2007)

IAS 2 Inventrios

IAS 7 Demonstraes dos Fluxos de Caixa

IAS 8 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabi-


lsticas e Erros

IAS 10 Acontecimentos aps o Perodo de Relato

IAS 11 Contratos de Construo

IAS 12 Impostos sobre o Rendimento

IAS 16 Activos Fixos Tangveis

IAS 17 Locaes

IAS 18 Rdito

IAS 19 Benefcios dos Empregados

IAS 20 Contabilizao dos Subsdios Governamentais e Divulgao de


Apoios Governamentais

IAS 21 Os Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio

IAS 23 Custos de Emprstimos Obtidos (revista em 2007)

IAS 24 IAS 24, Divulgaes de Partes Relacionadas

IAS 26 Contabilizao e Relato dos Planos de Benefcios de Reforma

IAS 27 Demonstraes Financeiras Separadas

IAS 28 Investimentos em Associadas e Empreendimentos Conjuntos

IAS 29 Relato Financeiro em Economias Hiperinflacionrias

IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentao

IAS 33 Resultados por Aco

IAS 34 Relato Financeiro Intercalar

IAS 36 Imparidade de Activos

IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes

IAS 38 Activos Intangveis

IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao, com


excepo de certas disposies relacionadas com a contabiliza-
o de cobertura
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B
IAS 40 Propriedades de Investimento

IAS 41 Agricultura

IFRS 1 Adopo pela Primeira Vez das Normas Internacionais de


Relato Financeiro

IFRS 2 Pagamento com Base em Aces

IFRS 3 Concentraes de Actividades Empresariais

IFRS 4 Contratos de Seguro

IFRS 5 Activos No Correntes Detidos para Venda e Unidades


Operacionais Descontinuadas

IFRS 6 Explorao e Avaliao de Recursos Minerais

IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Divulgaes

IFRS 8 Segmentos Operacionais

IFRS 10 Demonstraes Financeiras Consolidadas

IFRS 11 Acordos conjuntos

IFRS 12 Divulgao de Interesses Noutras Entidades

IFRS 13 Mensurao pelo Justo Valor

IFRIC 1 Alteraes em Passivos por Descomissionamento, Restauro e


Outros Semelhantes Existentes

IFRIC 2 Aces dos Membros em Entidades Cooperativas e Instrumentos


Semelhantes

IFRIC 4 Determinar se um Acordo contm uma Locao

IFRIC 5 Direitos a Interesses resultantes de Fundos de Descomissiona-


mento, Restauro e Reabilitao Ambiental

IFRIC 6 Passivos decorrentes da Participao em Mercados Especficos


Resduos de Equipamento Elctrico e Electrnico

IFRIC 7 Aplicar a Abordagem da Reexpresso Prevista na IAS 29 Relato


Financeiro em Economias Hiperinflacionrias

IFRIC 9 Reavaliao de Derivados Embutidos

IFRIC 10 Relato Financeiro Intercalar e Imparidade

IFRIC 12 Interpretao IFRIC 12, Acordos de Concesso de Servios

IFRIC 13 Interpretao IFRIC 13, Programas de Fidelizao de Clientes

IFRIC 14 Interpretao IFRIC 14, IAS 19 O Limite sobre Um Activo de


Benefcios Definidos, Requisitos de Financiamento Mnimo e
Respectiva Interaco

IFRIC 15 Interpretao IFRIC 15 Acordos para a Construo de Imveis

IFRIC 16 Interpretao IFRIC 16 Coberturas de um Investimento Lquido


numa Unidade Operacional Estrangeira

IFRIC 17 Interpretao 17 do IFRIC Distribuies aos Proprietrios de


Activos que No So Caixa

IFRIC 18 Interpretao 18 do IFRIC Transferncias de Activos Prove-


nientes de Clientes

IFRIC 19 Interpretao IFRIC 19, Extino de passivos financeiros


atravs de instrumentos de capital prprio

IFRIC 20 Custos de descobertura na fase de produo de uma mina a cu


aberto
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B
SIC -7 Introduo do Euro
SIC -10 Apoios Governamentais Sem Relao Especfica com
Actividades Operacionais
SIC -15 Locaes Operacionais Incentivos
SIC -25 Impostos sobre o Rendimento Alteraes na Situao Fiscal
de uma Entidade ou dos seus Accionistas
SIC -27 Avaliao da Substncia de Transaces que Envolvam a
Forma Legal de uma Locao
SIC -29 Divulgao Acordos de Concesso de Servios
SIC -31 Rdito Transaces de Troca Directa Envolvendo Servios de
Publicidade
SIC -32 Activos Intangveis Custos com Web Sites

Reproduo autorizada no Espao Econmico Europeu. Todos os di


reitos reservados fora do EEE, excepo do direito de reproduo
para uso pessoal ou outra finalidade lcita. Podem ser obtidas informa
es suplementares do IASB no seguinte endereo: www.iasb.org
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Este documento constitui um instrumento de documentao e no vincula as instituies

B REGULAMENTO (CE) N.o 1126/2008 DA COMISSO


de 3 de Novembro de 2008
que adopta determinadas normas internacionais de contabilidade nos termos do Regulamento (CE)
n.o 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho
(Texto relevante para efeitos do EEE)

(JO L 320 de 29.11.2008, p. 1)

Alterado por:

Jornal Oficial

n. pgina data
M1 Regulamento (CE) n.o 1260/2008 da Comisso de 10 de Dezembro de L 338 10 17.12.2008
2008
M2 Regulamento (CE) n.o 1261/2008 da Comisso de 16 de Dezembro de L 338 17 17.12.2008
2008
M3 Regulamento (CE) n.o 1262/2008 da Comisso de 16 de Dezembro de L 338 21 17.12.2008
2008
M4 Regulamento (CE) n.o 1263/2008 da Comisso de 16 de Dezembro de L 338 25 17.12.2008
2008
M5 Regulamento (CE) n.o 1274/2008 da Comisso de 17 de Dezembro de L 339 3 18.12.2008
2008
M6 Regulamento (CE) n.o 53/2009 da Comisso de 21 de Janeiro de 2009 L 17 23 22.1.2009
M7 Regulamento (CE) n.o 69/2009 da Comisso de 23 de Janeiro de 2009 L 21 10 24.1.2009
M8 Regulamento (CE) n.o 70/2009 da Comisso de 23 de Janeiro de 2009 L 21 16 24.1.2009
M9 Regulamento (CE) n.o 254/2009 da Comisso de 25 de Maro de 2009 L 80 5 26.3.2009
M10 Regulamento (CE) n.o 460/2009 da Comisso de 4 de Junho de 2009 L 139 6 5.6.2009
M11 Regulamento (CE) n.o 494/2009 da Comisso de 3 de Junho de 2009 L 149 6 12.6.2009
M12 Regulamento (CE) n.o 495/2009 da Comisso de 3 de Junho de 2009 L 149 22 12.6.2009
M13 Regulamento (CE) n.o 636/2009 da Comisso de 22 de Julho de 2009 L 191 5 23.7.2009
M14 Regulamento (CE) n.o 824/2009 da Comisso de 9 de Setembro de L 239 48 10.9.2009
2009
M15 Regulamento (CE) n.o 839/2009 da Comisso de 15 de Setembro de L 244 6 16.9.2009
2009
M16 Regulamento (CE) n.o 1136/2009 da Comisso de 25 de Novembro de L 311 6 26.11.2009
2009
M17 Regulamento (CE) n.o 1142/2009 da Comisso de 26 de Novembro de L 312 8 27.11.2009
2009
M18 Regulamento (CE) n.o 1164/2009 da Comisso de 27 de Novembro de L 314 15 1.12.2009
2009
M19 Regulamento (CE) n.o 1165/2009 da Comisso de 27 de Novembro de L 314 21 1.12.2009
2009
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M20 Regulamento (CE) n.o 1171/2009 da Comisso de 30 de Novembro de L 314 43 1.12.2009


2009
M21 Regulamento (UE) n.o 1293/2009 da Comisso de 23 de Dezembro de L 347 23 24.12.2009
2009
M22 Regulamento (UE) n.o 243/2010 da Comisso de 23 de Maro de 2010 L 77 33 24.3.2010
M23 Regulamento (UE) n.o 244/2010 da Comisso de 23 de Maro de 2010 L 77 42 24.3.2010
M24 Regulamento (UE) n.o 550/2010 da Comisso de 23 de Junho de 2010 L 157 3 24.6.2010
M25 Regulamento (UE) n.o 574/2010 da Comisso de 30 de Junho de 2010 L 166 6 1.7.2010
M26 Regulamento (UE) n.o 632/2010 da Comisso de 19 de Julho de 2010 L 186 1 20.7.2010
M27 Regulamento (UE) n.o 633/2010 da Comisso de 19 de Julho de 2010 L 186 10 20.7.2010
M28 Regulamento (UE) n.o 662/2010 da Comisso de 23 de Julho de 2010 L 193 1 24.7.2010
M29 Regulamento (UE) n.o 149/2011 da Comisso de 18 de Fevereiro de L 46 1 19.2.2011
2011
M30 Regulamento (UE) n.o 1205/2011 da Comisso de 22 de Novembro de L 305 16 23.11.2011
2011
M31 Regulamento (UE) n.o 475/2012 da Comisso de 5 de junho de 2012 L 146 1 6.6.2012
M32 Regulamento (UE) n.o 1254/2012 da Comisso de 11 de dezembro de L 360 1 29.12.2012
2012
M33 Regulamento (UE) n.o 1255/2012 da Comisso de 11 de dezembro de L 360 78 29.12.2012
2012
M34 Regulamento (UE) n.o 1256/2012 da Comisso de 13 de dezembro de L 360 145 29.12.2012
2012
M35 Regulamento (UE) n.o 183/2013 da Comisso de 4 de maro de 2013 L 61 6 5.3.2013
M36 Regulamento (UE) n.o 301/2013 da Comisso de 27 de maro de 2013 L 90 78 28.3.2013
M37 Regulamento (UE) n.o 313/2013 da Comisso de 4 de abril de 2013 L 95 9 5.4.2013
M38 Regulamento (UE) n.o 1174/2013 da Comisso de 20 de novembro de L 312 1 21.11.2013
2013
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B
REGULAMENTO (CE) N.o 1126/2008 DA COMISSO
de 3 de Novembro de 2008
que adopta determinadas normas internacionais de contabilidade
nos termos do Regulamento (CE) n.o 1606/2002 do Parlamento
Europeu e do Conselho
(Texto relevante para efeitos do EEE)

A COMISSO DAS COMUNIDADES EUROPEIAS,

Tendo em conta o Tratado que institui a Comunidade Europeia,

Tendo em conta o Regulamento (CE) n.o 1606/2002 do Parlamento


Europeu e do Conselho, de 19 de Julho de 2002, relativo aplicao
das normas internacionais de contabilidade (1), nomeadamente o n.o 1
do artigo 3.o,

Considerando o seguinte:

(1) De acordo com o Regulamento (CE) n.o 1606/2002, em relao a


cada exerccio financeiro com incio em ou depois de 1 de Ja
neiro de 2005, as sociedades regidas pela legislao de um
Estado-Membro cujos ttulos so negociados publicamente de
vem, em determinadas condies, elaborar as suas contas conso
lidadas em conformidade com as normas internacionais de con
tabilidade, na acepo do artigo 2.o do mencionado regulamento.

(2) Determinadas normas internacionais e interpretaes vigentes em


14 de Setembro de 2002 foram adoptadas no mbito do Regula
mento (CE) n.o 1725/2003 da Comisso, de 29 de Setembro de
2003, que adopta certas normas internacionais de contabilidade,
nos termos do Regulamento (CE) n.o 1606/2002 do Parlamento
Europeu e do Conselho (2). A Comisso, aps apreciar os pare
ceres apresentados pelo Grupo de Peritos Tcnicos (TEG
Technical Expert Group) do EFRAG (European Financial Re
porting Advisory Group), alterou o referido regulamento de forma
a incluir integralmente todas as normas apresentadas pelo Inter
national Accounting Standards Board (IASB), bem como todas
as interpretaes apresentadas pelo International Financial Re
porting Interpretations Committee (IFRIC), adoptadas na Comu
nidade at 15 de Outubro de 2008, excepto a IAS 39 (respeitante
ao reconhecimento e mensurao dos instrumentos financeiros),
da qual foram omitidas pequenas partes.

(3) As diversas normas internacionais foram adoptadas no mbito de


diferentes regulamentos, o que cria insegurana jurdica e difi
culta a correcta aplicao das normas internacionais de contabi
lidade na Comunidade. A fim de simplificar a legislao comu
nitria relativa s normas de contabilidade, conveniente, por
razes de clareza e transparncia, incorporar num nico texto
as normas actualmente constantes do Regulamento (CE)
n.o 1725/2003 e respectivos actos modificativos.

(1) JO L 243 de 11.9.2002, p. 1.


(2) JO L 261 de 13.10.2003, p. 1.
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B
(4) O Regulamento (CE) n.o 1725/2003 deve, por conseguinte, ser
substitudo pelo presente regulamento.
(5) As medidas previstas no presente regulamento esto em confor
midade com o parecer do Comit de Regulamentao Contabils
tica,
ADOPTOU O PRESENTE REGULAMENTO:

Artigo 1.o

So adoptadas em conformidade com o anexo as normas internacionais


de contabilidade, na acepo no artigo 2.o do Regulamento (CE)
n.o 1606/2002.

Artigo 2.o

revogado o Regulamento (CE) n.o 1725/2003.


As referncias ao regulamento revogado devem entender-se como sendo
feitas ao presente regulamento.

Artigo 3.o

O presente regulamento entra em vigor no terceiro dia seguinte ao da


sua publicao no Jornal Oficial da Unio Europeia.
O presente regulamento obrigatrio em todos os seus elementos e
directamente aplicvel em todos os Estados-Membros.
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M5
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 1

Apresentao de Demonstraes Financeiras

OBJECTIVO

1 Esta Norma prescreve a base para a apresentao de demonstraes


financeiras com finalidades gerais, de forma a assegurar a compara
bilidade quer com as demonstraes financeiras, de perodos anterio
res, da entidade quer com as demonstraes financeiras de outras
entidades. A Norma estabelece requisitos globais para a apresentao
de demonstraes financeiras, directrizes para a sua estrutura e requi
sitos mnimos para o respectivo contedo.

MBITO

2 Uma entidade deve aplicar esta Norma ao preparar e apresentar de


monstraes financeiras com finalidades gerais de acordo com as
Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS).

3 Outras IFRS estabelecem os requisitos de reconhecimento, mensura


o e divulgao para transaces especficas e outros acontecimentos.

M32
4 Esta Norma no se aplica estrutura e ao contedo das demonstraes
financeiras intercalares condensadas elaboradas de acordo com a IAS
34 Relato Financeiro Intercalar. Contudo, os pargrafos 15-35
aplicam-se a tais demonstraes financeiras. Esta Norma aplica-se
igualmente a todas as entidades, incluindo as que apresentam demons
traes financeiras consolidadas de acordo com a IFRS 10 Demons
traes Financeiras Consolidadas e as que apresentam demonstraes
financeiras separadas de acordo com a IAS 27 Demonstraes Finan
ceiras Separadas.

M5
5 Esta Norma usa terminologia que adequada para entidades com fins
lucrativos, incluindo entidades do sector pblico. Se as entidades no
lucrativas do sector privado ou do sector pblico aplicarem esta Nor
ma, podero ter de emendar as descries usadas para determinadas
linhas de itens nas demonstraes financeiras e para as prprias de
monstraes financeiras.

6 Da mesma forma, as entidades que no tenham capital prprio tal


como definida na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentao
(por exemplo, alguns fundos mtuos) e as entidades cujo capital por
aces no seja capital prprio (por exemplo, algumas entidades coo
perativas) podero ter de adaptar a apresentao das demonstraes
financeiras dos interesses dos membros ou dos detentores de unidades.

DEFINIES
M31
7 Para efeitos da presente Norma, so aplicveis as seguintes definies:

M5
As demonstraes financeiras com finalidades gerais (referidas como
demonstraes financeiras) so as que se destinam a satisfazer as
necessidades de utentes que no estejam em posio de exigir a uma
entidade que prepare relatrios medida das suas necessidades parti
culares de informao.

Impraticvel A aplicao de um requisito impraticvel quando a


entidade no o pode aplicar depois de ter feito todos os esforos
razoveis para o conseguir.
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M5
As Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS) so Normas e
Interpretaes adoptadas pelo International Accounting Standards
Board (IASB). Compreendem:

(a) Normas Internacionais de Relato Financeiro;

(b) Normas Internacionais de Contabilidade; e

(c) Interpretaes desenvolvidas pelo International Financial Repor


ting Interpretations Committee (IFRIC) ou pelo anterior Standing
Interpretations Committee (SIC).

Material As omisses ou distores de itens so materiais se


puderem, individual ou colectivamente, influenciar as decises econ
micas que os utentes tomam com base nas demonstraes financeiras.
A materialidade depende da dimenso e da natureza da omisso ou
distoro ajuizada nas circunstncias que a rodeiam. A dimenso ou a
natureza do item, ou uma combinao de ambas, pode ser o factor
determinante.

Avaliar se uma omisso ou distoro poderia influenciar as decises


econmicas dos utentes, e, por isso, ser material, exige a considerao
das caractersticas desses utentes. A Estrutura Conceptual para a
Preparao e Apresentao de Demonstraes Financeiras dispe
no pargrafo 25 que presume-se que os utentes tenham um razovel
conhecimento das actividades empresariais e econmicas e da conta
bilidade e vontade de estudar a informao com razovel diligncia.
Por isso, a avaliao deve ter em conta como se pode razoavelmente
esperar que os utentes com tais atributos poderiam ser influenciados
ao tomar decises econmicas.

M31 As Notas contm informao para alm da apresentada na


demonstrao da posio financeira, na(s) demonstrao(es) dos re
sultados e de outro rendimento integral, na M5 demonstrao
do rendimento integral separada (se apresentada), na demonstrao
de alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de
caixa. As Notas proporcionam descries narrativas ou desagregaes
de itens apresentados nessas demonstraes e informao acerca de
itens que no se qualificam para o reconhecimento nessas demons
traes.

M31
Outro rendimento integral compreende itens de rendimentos e de
gastos (incluindo ajustamentos de reclassificao) que no so reco
nhecidos nos lucros ou prejuzos, conforme exigido ou permitido por
outras IFRS.

Os componentes de outro rendimento integral incluem:

(a) alteraes no excedente de revalorizao (ver IAS 16 Activos


Fixos Tangveis e IAS 38 Activos Intangveis);

(b) a remensurao dos planos de benefcios definidos (ver a IAS 19


Benefcios do Empregados);

M5
(c) ganhos e perdas resultantes da transposio das demonstraes
financeiras de uma unidade operacional estrangeira (ver IAS 21
Os Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio);

(d) ganhos e perdas da remensurao de activos financeiros dispon


veis para venda (ver IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhe
cimento e Mensurao);

(e) a parte eficaz dos ganhos e perdas em instrumentos de cobertura


numa cobertura de fluxo de caixa (ver IAS 39).
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M5
Os proprietrios so os detentores de instrumentos classificados como
capital prprio.

O lucro ou prejuzo o total do rendimento menos gastos, excluindo


os componentes do outro rendimento integral.

Os ajustamentos de reclassificao so quantias reclassificadas para


lucros ou prejuzos do perodo corrente que tinham sido reconhecidas
em outro rendimento integral nos perodos corrente ou anteriores.

O rendimento integral total a alterao no capital prprio durante


um perodo resultante de transaces e outros acontecimentos, que no
sejam alteraes resultantes de transaces com proprietrios na sua
qualidade de proprietrios.

O rendimento integral total compreende todos os componentes dos


lucros ou prejuzos e de outro rendimento integral.

8 Apesar de esta Norma usar os termos outro rendimento integral,


lucros ou prejuzos e rendimento integral total, uma entidade
pode usar outros termos para descrever os totais, desde que o signi
ficado seja claro. Por exemplo, uma entidade pode usar o termo
rendimento lquido para descrever os lucros ou prejuzos.

M6
8A Os seguintes termos so definidos na IAS 32 Instrumentos Financei
ros: Apresentao e so utilizados na presente norma com o signifi
cado definido na IAS 32:

(a) instrumento financeiro com uma opo put classificado como um


instrumento de capital prprio (descrito nos pargrafos 16A e 16B
da IAS32);

(b) um instrumento que impe entidade uma obrigao de entregar


a outra parte uma parte pro rata dos activos lquidos da entidade
aquando da liquidao e classificado como um instrumento de
capital prprio (descrito nos pargrafos 16C e 16D da IAS32).

M5

DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Finalidade das demonstraes financeiras


9 As demonstraes financeiras so uma representao estruturada da
posio financeira e do desempenho financeiro de uma entidade. O
objectivo das demonstraes financeiras o de proporcionar informa
o acerca da posio financeira, do desempenho financeiro e dos
fluxos de caixa de uma entidade que seja til a uma vasta gama de
utentes na tomada de decises econmicas. As demonstraes finan
ceiras tambm mostram os lucros ou prejuzos da conduo, por parte
da gerncia, dos recursos a ela confiados. Para satisfazer este objec
tivo, as demonstraes financeiras proporcionam informao de uma
entidade acerca do seguinte:

(a) activos;

(b) passivos;

(c) capital prprio;

(d) rendimentos e gastos, incluindo ganhos e perdas;

(e) contribuies por parte dos proprietrios e distribuies aos mes


mos na sua qualidade de proprietrios; e
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M5
(f) fluxos de caixa.

Esta informao, juntamente com outra informao nas notas, ajuda os


utentes de demonstraes financeiras a prever os futuros fluxos de
caixa da entidade e, em particular, a sua tempestividade e certeza.

Conjunto completo de demonstraes financeiras


M36
10 Um conjunto completo de demonstraes financeiras inclui:

(a) uma demonstrao da posio financeira no final do perodo;

(b) uma demonstrao dos resultados e outro rendimento inte


gral do perodo;

(c) uma demonstrao das alteraes no capital prprio do pe


rodo;

(d) uma demonstrao dos fluxos de caixa do perodo;

(e) notas, compreendendo um resumo das polticas contabilsti


cas significativas e outras informaes explicativas;

(ea) informao comparativa para o perodo precedente como es


pecificado nos pargrafos 38 e 38A; e

(f) uma demonstrao da posio financeira no incio do perodo


precedente quando uma entidade aplica uma poltica conta
bilstica retrospetivamente ou elabora uma reexpresso re
trospetiva de itens nas suas demonstraes financeiras, ou
quando reclassifica itens nas suas demonstraes financeiras
nos termos dos pargrafos 40A 40D.

Uma entidade pode usar para as suas demonstraes ttulos que


no sejam os usados nesta Norma. Por exemplo, uma entidade
pode usar o ttulo Demonstrao de rendimento integral em
vez do ttulo Demonstrao dos resultados e de outro rendimento
integral.

M31
10A Uma entidade pode apresentar uma nica demonstrao dos resultados
e de outro rendimento integral, com os resultados e o outro rendi
mento integral apresentados em duas seces. Essas seces devem
ser apresentadas em conjunto, primeiro a relativa aos resultados e logo
a seguir a relativa ao outro rendimento integral. Uma entidade pode
apresentar a seco relativa aos resultados numa demonstrao dos
resultados separada. Se for esse o caso, a demonstrao dos resultados
separada deve ser imediatamente seguida da demonstrao que apre
senta o rendimento integral, que dever comear pelos resultados.

M5
11 Uma entidade deve apresentar com igual proeminncia todas as de
monstraes financeiras num conjunto completo de demonstraes
financeiras.

M31
__________

M5
13 Muitas entidades apresentam, fora das demonstraes financeiras, uma
anlise financeira feita pela gerncia que descreve e explica as carac
tersticas principais do desempenho financeiro e da posio financeira
da entidade e as principais incertezas com que ela se depara. Tal
relatrio pode incluir uma anlise de:

(a) os principais factores e influncias que determinam o desempenho


financeiro, incluindo alteraes no ambiente em que a entidade
opera, a resposta da entidade a essas alteraes e o seu efeito e a
poltica de investimentos da entidade para manter e melhorar o
desempenho financeiro, incluindo a sua poltica de dividendos;

(b) as fontes de financiamento da entidade e o respectivo rcio pre


tendido de passivos em relao ao capital prprio; e

(c) os recursos da entidade no reconhecidos na demonstrao da


posio financeira de acordo com as IFRS.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 12

M5
14 Muitas entidades apresentam tambm, fora das demonstraes finan
ceiras, relatrios e demonstraes tais como relatrios ambientais e
demonstraes de valor acrescentado, sobretudo nos sectores em que
os factores ambientais so significativos e quando os empregados so
considerados um importante grupo de utentes. Os relatrios e demons
traes apresentados fora das demonstraes financeiras esto fora do
mbito das IFRS.

Caractersticas gerais

Apresentao apropriada e conformidade com as IFRS


15 As demonstraes financeiras devem apresentar apropriadamente a
posio financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de
uma entidade. A apresentao apropriada exige a representao fide
digna dos efeitos das transaces, outros acontecimentos e condies
de acordo com as definies e critrios de reconhecimento para acti
vos, passivos, rendimentos e gastos estabelecidos na Estrutura Con
ceptual. Presume-se que a aplicao das IFRS, com divulgao adi
cional quando necessria, resulta em demonstraes financeiras que
alcanam uma apresentao apropriada.

16 Uma entidade cujas demonstraes financeiras esto em conformidade


com as IFRS deve fazer uma declarao explcita e sem reservas desse
cumprimento nas notas. Uma entidade no deve considerar as de
monstraes financeiras como estando em conformidade com as IFRS,
a menos que cumpram todos os requisitos das IFRS.

17 Em praticamente todas as circunstncias, uma entidade consegue fazer


uma apresentao apropriada atravs do cumprimento com as IFRS
aplicveis. Uma apresentao apropriada tambm exige que uma en
tidade:

(a) seleccione e aplique polticas contabilsticas de acordo com a IAS


8 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabi
lsticas e Erros. A IAS 8 estabelece uma hierarquia de orientaes
que faz f, que a gerncia considera na ausncia de uma IFRS que
se aplique especificamente a um item.

(b) apresente informao, incluindo polticas contabilsticas, de uma


forma que proporcione informao relevante, fivel, comparvel e
compreensvel.

(c) proporcione divulgaes adicionais quando o cumprimento dos


requisitos especficos contidos nas IFRS insuficiente para per
mitir que os utentes compreendam o impacto de determinadas
transaces, outros acontecimentos e condies sobre a posio
financeira e o desempenho financeiro da entidade.

18 Uma entidade no pode rectificar polticas contabilsticas no apro


priadas nem pela divulgao das polticas contabilsticas usadas nem
por notas ou material explicativo.

19 Nas circunstncias extremamente raras em que a gerncia conclua que


o cumprimento com um requisito de uma IFRS seria to enganoso que
entraria em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras
estabelecido na Estrutura Conceptual, a entidade deve afastar-se desse
requisito da forma disposta no pargrafo 20 se a estrutura conceptual
reguladora relevante exigir, ou no proibir de outra forma, tal afasta
mento.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 13

M5
20 Quando uma entidade se afastar de um requisito de uma IFRS de
acordo com o pargrafo 19, ela deve divulgar:

(a) que a gerncia concluiu que as demonstraes financeiras apre


sentam de forma apropriada a posio financeira, o desempenho
financeiro e os fluxos de caixa da entidade;

(b) que cumpriu as IFRS aplicveis, excepto que se afastou de um requi


sito particular a fim de conseguir uma apresentao apropriada;

(c) o ttulo da IFRS da qual a entidade se afastou, a natureza do


afastamento, incluindo o tratamento que a IFRS exigiria, a razo
pela qual esse tratamento seria to enganoso nas circunstncias
que entrasse em conflito com o objectivo das demonstraes fi
nanceiras estabelecido na Estrutura Conceptual e o tratamento
adoptado; e

(d) para cada perodo apresentado, o efeito financeiro do afastamento


em cada item nas demonstraes financeiras que teria sido rela
tado no cumprimento do requisito.

21 Quando uma entidade se afastou de um requisito de uma IFRS num


perodo anterior, e esse afastamento afectar as quantias reconhecidas
nas demonstraes financeiras do perodo corrente, ela deve proceder
s divulgaes estabelecidas nos pargrafos 20(c) e (d).

22 O pargrafo 21 aplica-se, por exemplo, quando uma entidade se afas


tou num perodo anterior de um requisito de mensurao de activos ou
passivos contido numa IFRS e esse afastamento afectar a mensurao
de alteraes nos activos e passivos reconhecidos nas demonstraes
financeiras do perodo corrente.

23 Nas circunstncias extremamente raras em que a gerncia conclua que


o cumprimento com um requisito de uma IFRS seria to enganoso que
entraria em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras
estabelecido na Estrutura Conceptual, mas a estrutura conceptual re
guladora relevante proibir o afastamento do requisito, a entidade deve,
na mxima medida possvel, reduzir os aspectos enganadores detecta
dos do cumprimento divulgando:

(a) o ttulo da IFRS em questo, a natureza do requisito e a razo


pela qual a gerncia concluiu que o cumprimento desse requisito
to enganador nas circunstncias em questo que entra em con
flito com o objectivo das demonstraes financeiras estabelecido
na Estrutura Conceptual; e

(b) para cada perodo apresentado, os ajustamentos a cada item nas


demonstraes financeiras que a gerncia tenha concludo serem
necessrios para conseguir uma apresentao apropriada.

24 Para a finalidade dos pargrafos 19-23, um item de informao en


traria em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras
quando no representar fidedignamente as transaces, outros aconte
cimentos e condies que ou d a entender que representa ou possa
razoavelmente esperar-se que represente e, consequentemente, seria
provvel que influenciasse as decises econmicas feitas pelos utentes
das demonstraes financeiras. Ao avaliar se o cumprimento de um
requisito especfico de uma IFRS seria to enganador que entraria em
conflito com o objectivo das demonstraes financeiras estabelecido
na Estrutura Conceptual, a gerncia considera:

(a) a razo pela qual o objectivo das demonstraes financeiras no


alcanado nas circunstncias particulares; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 14

M5
(b) a forma como as circunstncias da entidade diferem das circuns
tncias de outras entidades que cumprem o requisito. Se outras
entidades em circunstncias semelhantes cumprem o requisito, h
um pressuposto refutvel de que o cumprimento do requisito por
parte da entidade no seria to enganador que entrasse em conflito
com o objectivo das demonstraes financeiras estabelecido na
Estrutura Conceptual.

Continuidade
25 Aquando da preparao de demonstraes financeiras, a gerncia deve
fazer uma avaliao da capacidade de uma entidade de prosseguir
como uma entidade em continuidade. Uma entidade deve preparar
demonstraes financeiras numa base de continuidade, a menos que
a gerncia pretenda liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou no
tenha alternativa realista seno faz-lo. Quando a gerncia estiver
consciente, ao fazer a sua avaliao, de incertezas materiais relacio
nadas com acontecimentos ou condies que possam lanar dvidas
significativas acerca da capacidade da entidade de prosseguir como
uma entidade em continuidade, a entidade deve divulgar essas incer
tezas. Quando uma entidade no preparar demonstraes financeiras
numa base de continuidade, esse facto deve ser divulgado, juntamente
com as bases pelas quais as demonstraes financeiras foram prepa
radas e a razo por que a entidade no considerada como estando
em continuidade.

26 Ao avaliar se o pressuposto de entidade em continuidade apropriado,


a gerncia toma em considerao toda a informao disponvel sobre
o futuro, que pelo menos de, mas no se limita a, doze meses a
partir do fim do perodo de relato. O grau de considerao depende
dos factos de cada caso. Quando uma entidade tiver uma histria de
operaes lucrativas e acesso pronto a recursos financeiros, a entidade
pode chegar concluso, sem uma anlise pormenorizada, de que a
base de contabilidade da entidade em continuidade apropriada. Nou
tros casos, a gerncia pode necessitar de considerar um vasto leque de
factores relacionados com a rentabilidade corrente e esperada, esque
mas de reembolso de dvidas e potenciais fontes de financiamentos de
substituio para que ela prpria possa estar satisfeita de que a base
da empresa em continuidade apropriada.

Contabilidade em regime de acrscimo


27 Uma entidade deve preparar as suas demonstraes financeiras, ex
cepto para informao de fluxos de caixa, utilizando a contabilidade
em regime de acrscimo.

28 Quando a contabilidade em regime de acrscimo for usada, uma en


tidade reconhece os itens como activos, passivos, capital prprio,
rendimentos e gastos (os elementos das demonstraes financeiras)
quando satisfizerem as definies e os critrios de reconhecimento
para esses elementos contidos na Estrutura Conceptual.

Materialidade e agregao
29 Uma entidade deve apresentar separadamente cada classe material de
itens semelhantes. Uma entidade deve apresentar separadamente os
itens de uma natureza ou funo dissemelhante, a menos que sejam
imateriais.
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M5
30 As demonstraes financeiras resultam do processamento de grandes
nmeros de transaces ou outros acontecimentos que so agregados
em classes de acordo com a sua natureza ou funo. A fase final do
processo de agregao e classificao a apresentao de dados con
densados e classificados que formam linhas de itens nas demonstra
es financeiras. Se uma linha de item no for individualmente ma
terial, ela agregada a outros itens, seja nessas demonstraes seja
nas notas. Um item que no seja suficientemente material para justi
ficar a sua apresentao separada nessas demonstraes pode justificar
a sua apresentao separada nas notas.

31 Uma entidade no tem de proporcionar uma divulgao especfica


exigida por uma IFRS, se a informao no for material.

Compensao
32 Uma entidade no deve compensar activos e passivos ou rendimentos
e gastos, a menos que tal seja exigido ou permitido por uma IFRS.

33 Uma entidade relata separadamente tanto activos e passivos como


rendimentos e gastos. A compensao quer na demonstrao do ren
dimento integral ou da posio financeira quer na
M5 demonstrao do rendimento integral separada (se apresen
tada), excepto quando a compensao reflicta a substncia da transac
o ou outro acontecimento, diminui a capacidade dos utentes no s
de compreender as transaces, outros acontecimentos e condies
que tenham ocorrido, mas tambm de avaliar os futuros fluxos de
caixa da entidade. A mensurao de activos lquidos de ajustamentos
de valorizao, por exemplo ajustamentos de obsolescncia nos in
ventrios e ajustamentos de dvidas duvidosas nas contas a receber,
no compensao.

34 A IAS 18 Rdito define o rdito e exige que a entidade o mensure


pelo justo valor da retribuio recebida ou a receber, tomando em
considerao a quantia de quaisquer descontos comerciais e abatimen
tos de volume concedidos pela entidade. Uma entidade empreende, no
decurso das suas actividades ordinrias, outras transaces que no
geram rdito mas que so inerentes s principais actividades que
geram rdito. Uma entidade apresenta os lucros ou prejuzos de tais
transaces, quando esta apresentao reflicta a substncia da transac
o ou outro acontecimento, compensando qualquer rendimento com
os gastos relacionados resultantes da mesma transaco. Por exemplo:

(a) uma entidade apresenta os ganhos e perdas na alienao de acti


vos no correntes, incluindo investimentos e activos operacionais,
deduzindo dos proventos da alienao a quantia escriturada do
activo e os gastos de venda relacionados; e

(b) uma entidade pode compensar os dispndios lquidos relacionados


com uma proviso reconhecida de acordo com a IAS 37 Provi
ses, Passivos Contingentes e Activos Contingentes e reembolsada
segundo um acordo contratual com terceiros (por exemplo, um
acordo de garantia de um fornecedor) com o reembolso relacio
nado.

35 Adicionalmente, uma entidade apresenta os ganhos e perdas prove


nientes de um grupo de transaces semelhantes numa base lquida,
por exemplo, ganhos e perdas de diferenas cambiais ou ganhos e
perdas provenientes de instrumentos financeiros detidos para negocia
o. Contudo, uma entidade apresenta esses ganhos e perdas separa
damente, se forem materiais.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 16

M5
Frequncia de relato
36 Uma entidade deve apresentar um conjunto completo de demonstra
es financeiras (incluindo informao comparativa) pelo menos
anualmente. Quando uma entidade alterar o fim do seu perodo de
relato e apresentar demonstraes financeiras para um perodo mais
longo ou mais curto do que um ano, uma entidade deve divulgar,
alm do perodo abrangido pelas demonstraes financeiras:

(a) a razo para usar um perodo mais longo ou mais curto; e

(b) o facto de que as quantias apresentadas nas demonstraes finan


ceiras no so inteiramente comparveis.

37 Normalmente, uma entidade prepara consistentemente demonstraes


financeiras para o perodo de um ano. Porm, por razes prticas,
algumas entidades preferem relatar, por exemplo, para um perodo
de 52 semanas. Esta Norma no impede esta prtica.

Informao comparativa
M36
Informao comparativa mnima
38 A menos que as IFRS o permitam ou exijam de outra forma, uma
entidade deve divulgar informao comparativa com respeito ao
perodo anterior para todas as quantias relatadas nas demons
traes financeiras do perodo corrente. Uma entidade deve in
cluir a informao comparativa para a informao narrativa e
descritiva se tal for relevante para a compreenso das demons
traes financeiras do perodo corrente.

38A Uma entidade deve apresentar, no mnimo, duas demonstraes


de posio financeira, duas demonstraes de resultados e outro
rendimento integral, duas demonstraes separadas de resultados
(se apresentadas), duas demonstraes dos fluxos de caixa e duas
demonstraes das alteraes do capital prprio, bem como notas
conexas.

38B Em alguns casos, a informao narrativa prestada nas demonstraes


financeiras relativas ao(s) perodo(s) precedente(s) continua a ser re
levante no perodo corrente. Por exemplo, uma entidade divulga no
perodo corrente os pormenores de um litgio, cujo desfecho era in
certo no final do perodo de relato precedente e que ainda est por
resolver. Os utentes podem beneficiar da informao de que a incer
teza existia no final do perodo de relato precedente e da divulgao
da informao acerca das medidas adotadas durante o perodo para
resolver essa incerteza.

Informao comparativa adicional


38C Uma entidade pode apresentar informao comparativa para alm das
demonstraes financeiras comparativas mnimas exigidas pelas IFRS,
desde que essas informaes sejam elaboradas de acordo com as
IFRS. Essa informao comparativa pode consistir em uma ou mais
das demonstraes referidas no pargrafo 10, mas no necessitam de
incluir um conjunto completo de demonstraes financeiras. Quando
for este o caso, a entidade deve apresentar em nota as informaes
relativas a estas demonstraes adicionais.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 17

M36
38D Por exemplo, uma entidade pode apresentar uma terceira demonstra
o dos resultados e outro rendimento integral (apresentando assim o
perodo corrente, o perodo precedente e um perodo comparativo
adicional). Contudo, a entidade no obrigada a apresentar uma
terceira demonstrao da posio financeira, uma terceira demonstra
o dos fluxos de caixa ou uma terceira demonstrao das alteraes
do capital prprio (ou seja, uma demonstrao financeira adicional
comparativa). A entidade obrigada a apresentar, nas notas s de
monstraes financeiras, a informao comparativa relacionada com
essa demonstrao adicional de resultados e outro rendimento integral.

__________

Alterao da poltica contabilstica, reexpresso


retrospetiva ou reclassificao
40A Uma entidade deve apresentar uma terceira demonstrao da
posio financeira no incio do perodo precedente, para alm
das demonstraes financeiras comparativas mnimas exigidas
no pargrafo 38a, se:

(a) aplica uma poltica contabilstica retrospetivamente, faz uma


reexpresso retrospetiva de itens nas suas demonstraes fi
nanceiras ou reclassifica itens nas suas demonstraes finan
ceiras; e

(b) a aplicao retrospetiva, a reexpresso retrospetiva ou a re


classificao tem um impacto significativo sobre a informao
contida na demonstrao da posio financeira no incio do
perodo precedente.

40B Nas circunstncias descritas no pargrafo 40A, uma entidade deve


apresentar trs demonstraes da posio financeira:

(a) no final do perodo corrente;

(b) no final do perodo precedente; e

(c) no incio do perodo precedente.

40C Quando uma entidade obrigada a apresentar uma demonstrao


adicional da posio financeira em conformidade com o pargrafo
40A, deve divulgar a informao exigida nos pargrafos 41 - 44 e
na IAS 8. No entanto, no necessita de apresentar as notas conexas da
demonstrao da posio financeira de abertura no incio do perodo
precedente.

40D A data dessa demonstrao da posio financeira de abertura a do


incio do perodo precedente, independentemente de as demonstraes
financeiras de uma entidade apresentarem ou no informao compa
rativa de perodos anteriores (tal como permitido no pargrafo 38C).

41 Quando uma entidade altera a apresentao ou a classificao de


itens nas suas demonstraes financeiras, essa entidade deve re
classificar as quantias comparativas, a menos que a reclassificao
seja impraticvel. Quando uma entidade reclassifica quantias
comparativas, deve divulgar (nomeadamente no incio do perodo
precedente):

(a) a natureza da reclassificao;


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 18

M36
(b) a quantia de cada item ou classe de itens que reclassificado; e

(c) o motivo da reclassificao.

M5
42 Quando for impraticvel reclassificar quantias comparativas, uma en
tidade deve divulgar:

(a) a razo para no reclassificar as quantias; e

(b) a natureza dos ajustamentos que teriam sido feitos se as quantias


tivessem sido reclassificadas.

43 Aperfeioar a comparabilidade de informao inter-perodos ajuda os


utentes a tomar decises econmicas, sobretudo porque lhes permite
avaliar as tendncias na informao financeira para finalidades de
previso. Em algumas circunstncias, torna-se impraticvel reclassifi
car informao comparativa para um perodo em particular para con
seguir comparabilidade com o perodo corrente. Por exemplo, uma
entidade pode no ter coligido dados no(s) perodo(s) anterior(es) de
modo a permitir a reclassificao e pode ser impraticvel recriar a
informao.

44 A IAS 8 estabelece os ajustamentos exigidos na informao compa


rativa quando uma entidade altera uma poltica contabilstica ou cor
rige um erro.

Consistncia de apresentao
45 Uma entidade deve manter a apresentao e classificao de itens nas
demonstraes financeiras de um perodo para o seguinte, a menos
que:

(a) seja evidente, aps uma alterao significativa na natureza das


operaes da entidade ou uma reviso das suas demonstraes
financeiras, que outra apresentao ou classificao seria mais
apropriada tendo em ateno os critrios para a seleco e apli
cao de polticas contabilsticas contidos na IAS 8; ou

(b) uma IFRS exija uma alterao na apresentao.

46 Por exemplo, uma aquisio ou alienao significativa, ou uma revi


so da apresentao das demonstraes financeiras, poder sugerir que
as demonstraes financeiras devam ser apresentadas diferentemente.
Uma entidade altera a apresentao das suas demonstraes financei
ras apenas se a apresentao alterada proporcionar informao que
seja fivel e mais relevante para os utentes das demonstraes finan
ceiras e se for provvel que a estrutura revista continue, de modo a
que a comparabilidade no seja prejudicada. Ao efectuar tais altera
es na apresentao, uma entidade reclassifica a sua informao
comparativa de acordo com os pargrafos 41 e 42.

ESTRUTURA E CONTEDO

Introduo
47 Esta Norma exige determinadas divulgaes na demonstrao da po
sio financeira ou do rendimento integral, na M5 demonstrao do
rendimento integral separada (se apresentada) ou na demonstrao
de alteraes no capital prprio e exige a divulgao de outras linhas
de itens nessas demonstraes ou nas notas. A IAS 7 Demonstrao
dos Fluxos de Caixa estabelece requisitos para a apresentao de
informao de fluxos de caixa.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 19

M5
48 Esta Norma usa por vezes o termo divulgao no sentido lato,
abrangendo itens apresentados nas demonstraes financeiras. Noutras
IFRS, tambm so exigidas divulgaes. A menos que seja especifi
cado em contrrio noutra parte desta Norma ou noutra IFRS, essas
divulgaes podem ser feitas nas demonstraes financeiras.

Identificao das demonstraes financeiras


49 Uma entidade deve identificar claramente as demonstraes financei
ras e distingui-las de outra informao no mesmo documento publi
cado.

50 As IFRS aplicam-se apenas s demonstraes financeiras e no ne


cessariamente a outra informao apresentada num relatrio anual, em
relatrios de reporte a uma autoridade reguladora ou noutro documen
to. Por isso, importante que os utentes consigam distinguir informa
o que seja preparada usando as IFRS de outra informao que possa
ser til aos utentes mas no seja objecto desses requisitos.

51 Uma entidade deve identificar claramente cada demonstrao finan


ceira e as notas. Alm disso, uma entidade deve mostrar a seguinte
informao de forma proeminente e repeti-la quando necessrio para
que a informao apresentada seja compreensvel:

(a) o nome da entidade que relata ou outros meios de identificao, e


qualquer alterao nessa informao desde o fim do perodo de
relato anterior;

(b) se as demonstraes financeiras so de uma entidade individual


ou de um grupo de entidades;

(c) a data do fim do perodo de relato ou o perodo abrangido pelo


conjunto de demonstraes financeiras ou notas;

(d) a moeda de apresentao, tal como definido na IAS 21; e

(e) o nvel de arredondamento usado na apresentao de quantias nas


demonstraes financeiras.

52 Uma entidade satisfaz os requisitos do pargrafo 51 apresentando


ttulos adequados nas pginas, demonstraes, notas, colunas e outros
elementos do gnero. Na determinao da melhor forma de apresentar
tal informao, necessrio ajuizar. Por exemplo, quando uma enti
dade apresenta as demonstraes financeiras electronicamente, nem
sempre so usadas pginas separadas; uma entidade apresenta ento
os itens acima para assegurar a devida compreenso da informao
includa nas demonstraes financeiras.

53 Uma entidade torna muitas vezes as demonstraes financeiras mais


compreensveis pela apresentao de informao em milhares ou mi
lhes de unidades da moeda de apresentao. Isto aceitvel desde
que a entidade divulgue o nvel de arredondamento e no omita
informao material.

Demonstrao da posio financeira

Informao a ser apresentada na demonstrao da posio financeira


54 Como mnimo, a demonstrao da posio financeira deve incluir
linhas de itens que apresentem as quantias seguintes:

(a) activos fixos tangveis;

(b) propriedade de investimento;


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 20

M5
(c) activos intangveis;

(d) activos financeiros (excluindo quantias apresentadas segundo as


alneas (e), (h) e (i));

(e) investimentos contabilizados pelo uso do mtodo da equivalncia


patrimonial (equity method);

(f) activos biolgicos;

(g) inventrios;

(h) contas a receber comerciais e outras;

(i) caixa e equivalentes de caixa;

(j) o total de activos classificados como detidos para venda e de


activos includos em grupos para alienao classificados como
detidos para venda de acordo com a IFRS 5 Activos No Cor
rentes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Desconti
nuadas;

(k) contas a pagar comerciais e outras;

(l) provises;

(m) passivos financeiros (excluindo quantias apresentadas nas alneas


(k) e (l));

(n) passivos e activos para imposto corrente, conforme definido na


IAS 12 Impostos sobre o Rendimento;

(o) passivos por impostos diferidos e activos por impostos diferidos,


conforme definido na IAS 12;

(p) passivos includos em grupos para alienao classificados como


detidos para venda de acordo com a IFRS 5;

(q) M11 interesses que no controlam , apresentados dentro do


capital prprio; e

(r) capital emitido e reservas atribuveis aos proprietrios da


empresa-me.

55 Uma entidade deve apresentar outras linhas de itens, ttulos e subtotais


na demonstrao da posio financeira quando essa apresentao for
relevante para uma compreenso da posio financeira da entidade.

56 Quando uma entidade apresentar activos correntes e no correntes, e


passivos correntes e no correntes, como classificaes separadas na
sua demonstrao da posio financeira, ela no deve classificar activos
(passivos) por impostos diferidos como activos (passivos) correntes.

57 Esta Norma no prescreve a ordem ou formato em que a entidade


apresenta os itens. O pargrafo 54 lista simplesmente itens que so de
natureza ou funo suficientemente diferente para justificar a apresen
tao separada na demonstrao da posio financeira. Alm disso:

(a) as linhas de itens so includas quando a dimenso, a natureza ou


a funo de um item ou agregao de itens semelhantes for de tal
forma que a apresentao separada seja relevante para uma com
preenso da posio financeira da entidade; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 21

M5
(b) as descries usadas e a ordenao dos itens ou agregao de
itens semelhantes podem ser emendadas de acordo com a natureza
da entidade e as suas transaces, para proporcionar informao
que seja relevante para uma compreenso da posio financeira da
entidade. Por exemplo, uma instituio financeira pode emendar
as descries acima referidas para proporcionar informao que
seja relevante para as operaes de uma instituio financeira.

58 Uma entidade ajuza se deve apresentar outros itens separadamente


com base na avaliao do seguinte:

(a) a natureza e liquidez dos activos;

(b) a funo dos activos dentro da entidade; e

(c) as quantias, natureza e tempestividade dos passivos.

59 O uso de diferentes bases de mensurao para diferentes classes de


activos sugere que a sua natureza ou funo difere e que, por isso, a
entidade deve apresent-las como linhas de itens separadas. Por exem
plo, diferentes classes de activos fixos tangveis podem ser escritura
das pelo custo ou por quantias revalorizadas de acordo com a IAS 16.

Distino corrente/no corrente


60 Uma entidade deve apresentar activos correntes e no correntes, e
passivos correntes e no correntes, como classificaes separadas na
sua demonstrao da posio financeira de acordo com os pargrafos
66-76, excepto quando uma apresentao baseada na liquidez propor
cionar informao fivel e mais relevante. Quando se aplica essa
excepo, uma entidade deve apresentar todos os activos e passivos
por ordem de liquidez.

61 Qualquer que seja o mtodo de apresentao adoptado, uma entidade


deve divulgar a quantia que se espera que seja recuperada ou liqui
dada aps mais de doze meses por cada linha de item de activo e de
passivo que combine quantias que se espera que sejam recuperadas ou
liquidadas:

(a) no mais de doze meses aps o perodo de relato; e

(b) mais de doze meses aps o perodo de relato.

62 Quando uma entidade fornece bens ou servios dentro de um ciclo


operacional claramente identificvel, a classificao separada de acti
vos e passivos correntes e no correntes na demonstrao da posio
financeira proporciona informao til ao distinguir os activos lqui
dos que estejam continuamente em circulao como capital circulante
dos que so usados nas operaes de longo prazo da entidade. Essa
classificao tambm reala os activos que se espera que sejam rea
lizados dentro do ciclo operacional corrente, bem como os passivos
que devam ser liquidados dentro do mesmo perodo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 22

M5
63 Para algumas entidades, tais como instituies financeiras, uma apre
sentao de activos e passivos por ordem crescente ou decrescente de
liquidez proporciona informao fivel e mais relevante do que uma
apresentao corrente/no corrente porque a entidade no fornece bens
ou servios dentro de um ciclo operacional claramente identificvel.

64 Na aplicao do pargrafo 60, permitido que uma entidade apresente


alguns dos seus activos e passivos com uma classificao corrente/no
corrente e outros por ordem de liquidez quando tal proporcionar in
formao fivel e mais relevante. A necessidade de uma base mista de
apresentao pode surgir quando uma entidade tem diversas opera
es.

65 A informao acerca das datas previstas para a realizao de activos e


de passivos til na avaliao da liquidez e solvncia de uma enti
dade. A IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Divulgaes exige a di
vulgao das datas de maturidade de activos financeiros e de passivos
financeiros. Os activos financeiros incluem dvidas a receber comer
ciais e outras e os passivos financeiros incluem dvidas a pagar co
merciais e outras. A informao sobre a data prevista para a recupe
rao de activos no monetrios tais como inventrios e sobre a data
prevista para a liquidao de passivos tais como provises tambm
til, quer os activos e passivos sejam classificados como correntes ou
no correntes. Por exemplo, uma entidade divulga a quantia de in
ventrios que espera que sejam recuperados mais de doze meses aps
o perodo de relato.

Activos correntes
66 Uma entidade deve classificar um activo como corrente quando:

(a) espera realizar o activo, ou pretende vend-lo ou consumi-lo, no


decurso normal do seu ciclo operacional;

(b) detm o activo essencialmente para finalidades de negociao;

(c) espera realizar o activo at doze meses aps o perodo de relato;


ou

(d) o activo caixa ou um equivalente de caixa (conforme definido


na IAS 7), a menos que lhe seja limitada a troca ou uso para
liquidar um passivo durante pelo menos doze meses aps o pe
rodo de relato.

Uma entidade deve classificar todos os restantes activos como no


correntes.

67 Esta Norma usa o termo no corrente para incluir activos tangveis,


intangveis e financeiros de natureza de longo prazo. No probe o uso
de descries alternativas tanto quanto o sentido seja claro.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 23

M8
68 O ciclo operacional de uma entidade o tempo entre a aquisio de
activos para transformao e a sua realizao em dinheiro ou seus
equivalentes. Quando o ciclo operacional normal da entidade no for
claramente identificvel, pressupe-se que a sua durao seja de doze
meses. Os activos correntes incluem activos (tais como inventrios e
dvidas a receber comerciais) que so vendidos, consumidos ou rea
lizados como parte do ciclo operacional normal, mesmo quando no
se espere que sejam realizados num perodo at doze meses aps o
perodo de relato. Os activos correntes incluem igualmente activos
detidos essencialmente para finalidades de negociao (nomeadamente
certos activos financeiros classificados como detidos para negociao
de acordo com a IAS 39) e a parte corrente de activos financeiros no
correntes.

M5
Passivos correntes
M22
69 Uma entidade deve classificar um passivo como corrente quando:

a) espera liquidar o passivo no decurso normal do seu ciclo ope


racional;

b) detm o passivo essencialmente para finalidades de negociao;

c) a liquidao do passivo estiver prevista para um perodo at


doze meses aps o perodo de relato; ou

d) no tiver um direito incondicional de diferir a liquidao do


passivo durante pelo menos doze meses aps o perodo de
relato (ver pargrafo 73). Os termos de um passivo que pode
ria, por opo da contraparte, resultar na sua liquidao atra
vs da emisso de instrumentos de capital prprio no afectam
a sua classificao.

Uma entidade deve classificar todos os restantes passivos como


no correntes.

M5
70 Alguns passivos correntes, tais como dvidas a pagar comerciais e
alguns acrscimos de custos relativos a empregados e outros custos
operacionais, so parte do capital circulante usado no ciclo operacio
nal normal da entidade. Uma entidade classifica esses itens operacio
nais como passivos correntes mesmo que estejam para ser liquidados
mais de doze meses aps o perodo de relato. O mesmo ciclo opera
cional normal aplica-se classificao dos activos e passivos de uma
entidade. Quando o ciclo operacional normal da entidade no for
claramente identificvel, pressupe-se que a sua durao seja de
doze meses.

M8
71 Outros passivos correntes no so liquidados como parte do ciclo
operacional normal, mas est prevista a sua liquidao dentro de
um perodo de doze meses aps o perodo de relato ou esto essen
cialmente detidos para finalidades de negociao. Constituem exem
plos de tal certos passivos financeiros classificados como detidos para
negociao de acordo com a IAS 39, descobertos bancrios e a parte
corrente de passivos financeiros no correntes, dividendos a pagar,
impostos sobre o rendimento e outras contas a pagar no comerciais.
Os passivos financeiros que proporcionem financiamento numa base a
longo prazo (ou seja, no faam parte do capital circulante usado no
ciclo operacional normal da entidade) e cuja liquidao no esteja
prevista dentro de um perodo de doze meses aps o perodo de relato
so passivos no correntes, sujeitos aos pargrafos 74 e 75.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 24

M5
72 Uma entidade classifica os seus passivos financeiros como correntes
quando a sua liquidao estiver prevista dentro de um perodo de doze
meses aps o perodo de relato, mesmo que:

(a) o prazo original tenha sido por um perodo superior a doze meses;
e

(b) um acordo de refinanciamento, ou de reescalonamento de paga


mentos, numa base de longo prazo seja celebrado aps o perodo
de relato e antes das demonstraes financeiras serem autorizadas
para emisso.

73 Se uma entidade esperar, e tiver a possibilidade de, refinanciar ou


substituir sucessivamente uma obrigao durante pelo menos doze
meses aps o perodo de relato segundo uma facilidade de emprstimo
existente, ela classifica a obrigao como no corrente, mesmo que de
outra forma fosse devida dentro de um perodo mais curto. Contudo,
quando refinanciar ou substituir (roll over) a obrigao no depen
der do critrio da entidade (por exemplo, se no houver um acordo de
refinanciamento), a entidade no considera o potencial de refinancia
mento da obrigao e classifica a obrigao como corrente.

74 Quando uma entidade no cumprir uma disposio de um acordo de


emprstimo de longo prazo em, ou antes, do fim do perodo de relato
com o efeito de o passivo se tornar pagvel ordem, ela classifica o
passivo como corrente, mesmo que o mutuante tenha concordado,
aps o perodo de relato e antes da autorizao de emisso das de
monstraes financeiras, em no exigir pagamento como consequncia
do incumprimento. Uma entidade classifica o passivo como corrente
porque, no fim do perodo de relato, ela no tem um direito incondi
cional de diferir a sua liquidao durante pelo menos doze meses aps
essa data.

75 Contudo, uma entidade classifica o passivo como no corrente se o


mutuante tiver concordado, at ao fim do perodo de relato, em pro
porcionar um perodo de graa a terminar pelo menos doze meses
aps o perodo de relato, dentro do qual a entidade pode rectificar o
incumprimento e durante o qual o mutuante no pode exigir o reem
bolso imediato.

76 Com respeito a emprstimos classificados como passivos correntes, se


os acontecimentos que se seguem ocorrerem entre o fim do perodo de
relato e a data em que as demonstraes financeiras forem autorizadas
para emisso, esses acontecimentos so divulgados como aconteci
mentos que no do lugar a ajustamentos de acordo com a IAS 10
Acontecimentos aps o Perodo de Relato:

(a) refinanciamento numa base de longo prazo;

(b) rectificao de um incumprimento de um acordo de emprstimo


de longo prazo; e

(c) concesso, por parte do mutuante, de um perodo de graa para


rectificar um incumprimento de um acordo de emprstimo de
longo prazo que termine pelo menos doze meses aps o perodo
de relato.

Informao a ser apresentada ou na demonstrao da posio finan


ceira ou nas notas
77 Uma entidade deve divulgar, ou na demonstrao da posio finan
ceira ou nas notas, outras subclassificaes das linhas de itens apre
sentadas, classificadas de uma forma apropriada para as operaes da
entidade.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 25

M5
78 O pormenor proporcionado nas subclassificaes depende dos requi
sitos das IFRS e da dimenso, natureza e funo das quantias envol
vidas. Uma entidade tambm usa os factores estabelecidos no par
grafo 58 para decidir a base da subclassificao. As divulgaes va
riam para cada item, por exemplo:

(a) os itens do activo fixo tangvel so desagregados em classes de


acordo com a IAS 16;

(b) as contas a receber so desagregadas em quantias a receber de


clientes comerciais, contas a receber de partes relacionadas, pr-
-pagamentos e outras quantias;

(c) os inventrios so desagregados, de acordo com a IAS 2 Inven


trios, em classificaes tais como mercadorias, fornecimentos de
produo, materiais, trabalhos em curso e bens acabados;

(d) as provises so desagregadas em provises para benefcios de


empregados e outros itens; e

(e) o capital prprio contribudo e as reservas so desagregadas em


vrias classes, tais como capital subscrito e realizado, prmios de
aces e reservas.

79 Uma entidade deve divulgar o seguinte, ou na demonstrao da po


sio financeira ou na demonstrao de alteraes no capital prprio,
ou nas notas:

(a) para cada classe de capital por aces:

(i) a quantidade de aces autorizadas;

(ii) a quantidade de aces emitidas e inteiramente pagas, e


emitidas mas no inteiramente pagas;

(iii) o valor ao par por aco, ou que as aces no tm valor ao


par;

(iv) uma reconciliao da quantidade de aces em circulao no


incio e no fim do perodo;

(v) os direitos, preferncias e restries associados a essa classe


incluindo restries na distribuio de dividendos e no reem
bolso de capital;

(vi) aces da entidade detidas pela prpria entidade ou por


subsidirias ou associadas; e

(vii) aces reservadas para emisso em consequncia de opes


e contratos para a venda de aces, incluindo os termos e as
quantias; e

(b) uma descrio da natureza e da finalidade de cada reserva dentro


do capital prprio.

80 Uma entidade sem capital por aces, tal como uma parceria ou trust,
deve divulgar informao equivalente exigida no pargrafo 79(a),
mostrando as alteraes durante o perodo em cada categoria do ca
pital prprio e os direitos, preferncias e restries associados a cada
categoria do capital prprio.

M6
80A Se uma entidade tiver reclassificado

(a) um instrumento financeiro com uma opo put classificado como


um instrumento de capital prprio, ou
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 26

M6
(b) um instrumento que impe entidade uma obrigao de entregar
a outra parte uma parte pro rata dos activos lquidos da entidade
aquando da liquidao e classificado como um instrumento de
capital prprio

entre passivos financeiros e capital prprio, divulgar o montante reclas


sificado de uma categoria para a outra (passivos financeiro ou capital
prprio), bem como a data e as razes para essa reclassificao.

M31
Demonstrao dos resultados e de outro rendimento integral

__________

81A A demonstrao dos resultados e de outro rendimento integral (de


monstrao do rendimento integral) deve apresentar, para alm das
seces relativas aos resultados e ao outro rendimento integral:

(a) o lucro ou prejuzo;

(b) o total de outro rendimento integral;

(c) o rendimento integral do perodo, composto pelos lucro ou pre


juzo total e o outro rendimento integral.

Se uma entidade apresentar uma demonstrao dos resultados sepa


rada no deve apresentar uma seco de resultados na demonstrao
em que apresenta o rendimento integral.

81B Uma entidade deve apresentar as seguintes rubricas, para alm das
seces relativas aos resultados e ao outro rendimento integral, a ttulo
da afectao dos resultados e do outro rendimento integral do perodo:

(a) lucro ou prejuzo do perodo atribuvel:

(i) a Interesses que no controlam; e

(ii) aos proprietrios da empresa-me;

(b) rendimento integral do perodo atribuvel:

(i) a Interesses que no controlam; e

(ii) aos proprietrios da empresa-me.

Se uma entidade apresentar os seus resultados numa demonstrao


separada, deve apresentar os dados da alnea (a) nessa demonstrao.

Informao a apresentar na seco relativa aos resultados ou na


demonstrao dos resultados
82 Para alm dos elementos exigidos por outras IFRS, a seco relativa
aos resultados ou a demonstrao dos resultados devem incluir rubri
cas que apresentem as seguintes quantias para o perodo:

(a) rdito;

(b) custos de financiamento;

(c) participao nos lucros ou prejuzos de associadas e de em


preendimentos conjuntos contabilizados pelo mtodo da equi
valncia patrimonial;

(d) gastos de impostos;

(e) [suprimida]

(ea) uma quantia nica para o total das unidades operacionais des
continuadas (ver a IFRS 5).

(f)(i) [suprimida]
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 27

M31
Informao a apresentar na seco relativa ao outro rendimento
integral
82A A seco relativa ao outro rendimento integral deve incluir rubricas
que apresentem as quantias do outro rendimento integral para o pe
rodo, classificadas por natureza (incluindo a participao no outro
rendimento integral de associadas e de empreendimentos conjuntos
contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial) e agrupadas
em funo das quantias que, em conformidade com outras IFRS;

(a) no iro ser posteriormente reclassificadas nos resultados; e

(b) iro ser posteriormente reclassificadas nos resultados, logo que


estejam preenchidas determinadas condies.

__________

85 Uma entidade deve apresentar rubricas, ttulos e subtotais adicionais


na(s) demonstrao(es) que apresenta(m) os resultados e o outro
rendimento integral quando essa apresentao for relevante para
uma compreenso do desempenho financeiro da entidade.

86 Dado que os efeitos das vrias actividades, transaces e outros acon


tecimentos numa entidade diferem em termos de frequncia, potencial
de ganho ou perda e previsibilidade, a divulgao dos componentes
do desempenho financeiro ajuda os utentes a compreenderem o de
sempenho financeiro alcanado e a fazerem projeces do desempe
nho financeiro futuro. Uma entidade deve incluir rubricas adicionais
na(s) demonstrao(es) que apresenta(m) os resultados e o outro
rendimento integral e emendar as descries usadas e a ordem das
rubricas quando tal for necessrio para explicar os elementos do de
sempenho financeiro. Uma entidade considera factores como a mate
rialidade e a natureza e funo dos itens de rendimentos e de gastos.
Por exemplo, uma instituio financeira pode emendar as descries
para proporcionar informao que seja relevante para as operaes de
uma instituio financeira. Uma entidade no compensa itens de ren
dimentos e de gastos, a menos que os critrios do pargrafo 32 sejam
satisfeitos.

87 Uma entidade no deve apresentar quaisquer rubricas de rendimentos


ou de gastos como rubricas extraordinrias na(s) demonstrao(es)
que apresenta(m) os resultados e o outro rendimento integral nem nas
notas.

M5
Lucros ou prejuzos do perodo
88 Uma entidade deve reconhecer todos os itens de rendimentos e de
gastos de um perodo nos lucros ou prejuzos, a menos que uma IFRS
exija ou permita de outro modo.

89 Algumas IFRS especificam circunstncias em que uma entidade reco


nhece determinados itens fora dos lucros ou prejuzos no perodo
corrente. A IAS 8 especifica duas dessas circunstncias: a correco
de erros e o efeito de alteraes nas polticas contabilsticas. Outras
IFRS exigem ou permitem que componentes de outro rendimento
integral que satisfaam a definio de rendimento ou gasto na Estru
tura Conceptual sejam excludos dos lucros ou prejuzos (ver par
grafo 7).

Outro rendimento integral do perodo


M31
90 Uma entidade deve divulgar a quantia do imposto sobre o rendimento
relacionada com cada componente do outro rendimento integral, in
cluindo ajustamentos de reclassificao, seja na demonstrao dos
resultados e de outro rendimento integral seja nas notas.

91 Uma entidade pode apresentar as rubricas do outro rendimento inte


gral:

(a) lquidas de efeitos fiscais relacionados; ou


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 28

M31
(b) antes dos efeitos fiscais relacionados, com uma quantia mostrada
como a quantia agregada do imposto sobre o rendimento relacio
nado com essas rubricas.

Se escolher a opo da alnea b), uma entidade deve afectar as ru


bricas de impostos entre aquelas que podero ser posteriormente re
classificadas na seco relativa aos resultados e aquelas que no iro
ser posteriormente reclassificadas nessa seco.

M5
92 Uma entidade deve divulgar ajustamentos de reclassificao relacio
nados com componentes de outro rendimento integral.

93 Outras IFRS especificam se e quando que as quantias anteriormente


reconhecidas em outro rendimento integral so reclassificadas nos
para lucros ou prejuzos. Essas reclassificaes so referidas nesta
Norma como ajustamentos de reclassificao. Um ajustamento de
reclassificao includo com o componente relacionado de outro
rendimento integral no perodo em que o ajustamento reclassificado
para lucros ou prejuzos. Por exemplo, os ganhos realizados com a
alienao de activos financeiros disponveis para venda so includos
nos lucros ou prejuzos do perodo corrente. Estas quantias podem ter
sido reconhecidas em outro rendimento integral como ganhos no
realizados no perodo corrente ou em perodos anteriores. Esses ga
nhos no realizados tm de ser deduzidos de outro rendimento integral
no perodo pelo que os ganhos realizados so reclassificados para
lucros ou prejuzos, de modo a evitar inclu-los duas vezes no rendi
mento integral total.

M31
94 Uma entidade pode apresentar ajustamentos de reclassificao na(s)
demonstrao(es) dos resultados e de outro rendimento integral ou
nas notas. Uma entidade que apresente ajustamentos de reclassificao
nas notas apresenta as rubricas de outro rendimento integral aps
quaisquer ajustamentos de reclassificao relacionados.

M5
95 Os ajustamentos de reclassificao surgem, por exemplo, na alienao
de uma unidade operacional estrangeira (ver IAS 21), no desreconhe
cimento de activos financeiros disponveis para venda (ver IAS 39) e
quando uma transaco prevista coberta afectar os lucros ou prejuzos
(ver pargrafo 100 da IAS 39 em relao com as coberturas de fluxo
de caixa).

M31
96 Os ajustamentos de reclassificao no surgem em alteraes no ex
cedente de revalorizao reconhecido de acordo com a IAS 16 ou a
IAS 38 nem na remensurao de planos de benefcios definidos reco
nhecidos de acordo com a IAS 19. Estes componentes so reconhe
cidos em outro rendimento integral e no so reclassificados nos
lucros ou prejuzos em perodos subsequentes. As alteraes no ex
cedente de revalorizao podem ser transferidas para resultados retidos
em perodos subsequentes quando o activo for usado ou quando for
desreconhecido (ver IAS 16 e IAS 38).

Informao a apresentar na(s) demonstrao(es) dos resultados e de


outro rendimento integral ou nas notas
M5
97 Quando os itens de rendimentos ou de gastos so materiais, uma
entidade deve divulgar a sua natureza e quantia separadamente.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 29

M5
98 As circunstncias que poderiam dar origem divulgao separada de
itens de rendimento e de gasto incluem:

(a) redues dos inventrios para o valor realizvel lquido ou dos


activos fixos tangveis para a quantia recupervel, bem como
reverses de tais redues;

(b) reestruturaes das actividades de uma entidade e reverses de


quaisquer provises para os custos de reestruturao;

(c) alienaes de itens de activos fixos tangveis;

(d) alienaes de investimentos;

(e) unidades operacionais descontinuadas;

(f) resoluo de litgios; e

(g) outras reverses de provises.

99 Uma entidade deve apresentar uma anlise dos gastos reconhecidos


nos lucros ou prejuzos usando uma classificao baseada ou na sua
natureza ou na sua funo dentro da entidade, conforme aquela que
proporcionar informao que seja fivel e mais relevante.

M31
100 As entidades so encorajadas a apresentar a anlise referida no par
grafo 99 na(s) demonstrao(es) que apresenta(m) os resultados e o
outro rendimento integral.

M5
101 Os gastos so subclassificados a fim de destacar componentes do
desempenho financeiro que possam diferir em termos de frequncia,
potencial de ganho ou de perda e previsibilidade. Esta anlise pro
porcionada numa de duas formas.

102 A primeira forma de anlise o mtodo da natureza do gasto. Uma


entidade agrega os gastos nos lucros ou prejuzos de acordo com a sua
natureza (por exemplo, depreciaes, compras de materiais, custos de
transporte, benefcios dos empregados e custos de publicidade) e no
os volta a imputar entre as vrias funes dentro da entidade. Este
mtodo pode ser simples de aplicar porque no so necessrias impu
taes de gastos a classificaes funcionais. Um exemplo de uma
classificao que usa o mtodo da natureza dos gastos o que se
segue:

Rdito X
Outros rendimentos X
Alteraes nos inventrios de produtos acabados X
e em curso
Matrias-primas e consumveis usados X
Gasto com benefcios dos empregados X
Gasto de depreciao e de amortizao X
Outros gastos X
Total de gastos (X)
Lucro antes de impostos X
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 30

M5
103 A segunda forma de anlise o mtodo da funo do gasto ou do
custo de vendas, classificando os gastos de acordo com a sua
funo como parte do custo de vendas ou, por exemplo, dos custos
de distribuio ou de actividades administrativas. Como mnimo, uma
entidade divulga o custo de vendas segundo este mtodo separada
mente dos outros gastos. Este mtodo pode proporcionar informao
mais relevante aos utentes do que a classificao de gastos por natu
reza, mas a imputao de custos a funes pode exigir imputaes
arbitrrias e envolver ponderao considervel. Um exemplo de uma
classificao que usa o mtodo da funo de gastos o seguinte:

Rdito X
Custo de vendas (X)
Lucro bruto X
Outros rendimentos X
Custos de distribuio (X)
Gastos administrativos (X)
Outros gastos (X)
Lucro antes de impostos X

104 Uma entidade que classifique os gastos por funo deve divulgar
informao adicional sobre a natureza dos gastos, incluindo gastos
de depreciao e de amortizao e gastos com os benefcios dos
empregados.

105 A escolha entre o mtodo da funo do gasto e o mtodo da natureza


do gasto depende de factores histricos e sectoriais e da natureza da
entidade. Ambos os mtodos proporcionam uma indicao dos custos
que podem variar, directa ou indirectamente, com o nvel de vendas
ou de produo da entidade. Dado que cada mtodo de apresentao
tem mrito para diferentes tipos de entidades, esta Norma exige que a
gerncia seleccione a apresentao que seja fivel e mais relevante.
Porm, porque a informao sobre a natureza dos gastos til ao
prever os futuros fluxos de caixa, exigida divulgao adicional
quando for usada a classificao com base no mtodo da funo do
gasto. No pargrafo 104, benefcios dos empregados tem o mesmo
significado que na IAS 19.

Demonstrao de alteraes no capital prprio


M29
Informao a apresentar na demonstrao de alteraes no capital
prprio
106 Uma entidade deve apresentar uma demonstrao de alteraes
no capital prprio conforme exigida pelo pargrafo 10. A demons
trao de alteraes no capital prprio inclui as seguintes infor
maes:

(a) o rendimento integral total do perodo, mostrando separada


mente as quantias totais atribuveis aos proprietrios da
empresa-me e aos interesses que no controlam;

(b) para cada componente do capital prprio, os efeitos da apli


cao retrospectiva ou da reexpresso retrospectiva reconhe
cida de acordo com a IAS 8; e

(c) [suprimida]

(d) para cada componente do capital prprio, uma reconciliao


entre a quantia escriturada no incio e no final do perodo,
divulgando separadamente as alteraes resultantes de:

(i) lucros ou prejuzos;

(ii) outro rendimento integral; e


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 31

M29
(iii) transaces com proprietrios nessa qualidade, mos
trando separadamente as contribuies por e distribui
es a proprietrios e as alteraes nos interesses de pro
priedade em subsidirias que no resultam em perda de
controlo.

Informao a apresentar na demonstrao de alteraes no capital


prprio ou nas notas
106A Para cada componente do capital prprio, uma entidade deve
apresentar, na demonstrao de alteraes no capital prprio ou
nas notas, uma anlise por item dos outros rendimentos integrais
(ver o pargrafo 106(d)(ii)).

107 Uma entidade deve apresentar, na demonstrao de alteraes no


capital prprio ou nas notas, a quantia de dividendos reconhecida
como distribuies aos proprietrios durante o perodo e a res
pectiva quantia de dividendos por aco.

M5
108 No pargrafo 106, os componentes do capital prprio incluem, por
exemplo, cada classe de capital prprio contribudo, o saldo acumu
lado de cada classe de outro rendimento integral e os resultados
retidos.

109 As alteraes no capital prprio de uma entidade entre o incio e o fim


do perodo de relato reflectem o aumento ou a reduo nos seus
activos lquidos durante o perodo. Com a excepo das alteraes
resultantes de transaces com proprietrios na sua qualidade de pro
prietrios (tais como contribuies de capital prprio, reaquisies de
instrumentos de capital prprio da entidade e dividendos) e dos custos
de transaco directamente relacionados com essas transaces, a al
terao global no capital prprio durante um perodo representa a
quantia total de rendimentos e gastos, incluindo ganhos e perdas,
gerada pelas actividades da entidade durante esse perodo.

110 A IAS 8 exige ajustamentos retrospectivos para efectuar alteraes nas


polticas contabilsticas, at ao ponto que seja praticvel, excepto
quando as disposies transitrias noutra IFRS o exijam de outra
forma. A IAS 8 tambm exige que as reexpresses para corrigir erros
sejam feitas retrospectivamente, at ao ponto em que seja praticvel.
Os ajustamentos retrospectivos e as reexpresses retrospectivas no
so alteraes no capital prprio, mas antes ajustamentos no saldo de
abertura dos resultados retidos, excepto quando uma IFRS exige ajus
tamentos retrospectivos de outro componente do capital prprio. O
pargrafo 106(b) exige a divulgao na demonstrao de alteraes
no capital prprio do ajustamento total para cada componente do
capital prprio resultante de alteraes nas polticas contabilsticas e,
separadamente, de correces de erros. Estes ajustamentos so divul
gados para cada perodo anterior e no incio do perodo.

Demonstrao dos fluxos de caixa


111 A informao sobre os fluxos de caixa proporciona aos utentes de
demonstraes financeiras uma base para avaliar a capacidade da
entidade para gerar caixa e equivalentes de caixa e as necessidades
da entidade para utilizar esses fluxos de caixa. A IAS 7 estabelece
requisitos para a apresentao e divulgao de informao dos fluxos
de caixa.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 32

M5
Notas

Estrutura
112 As notas devem:

(a) apresentar informao acerca da base de preparao das demons


traes financeiras e das polticas contabilsticas especficas usa
das de acordo com os pargrafos 117-124;

(b) divulgar a informao exigida pelas IFRS que no esteja apresen


tada noutros pontos das demonstraes financeiras; e

(c) proporcionar informao que no esteja apresentada noutros pon


tos das demonstraes financeiras, mas que seja relevante para
uma compreenso de qualquer uma delas.

113 Uma entidade deve apresentar as notas, tanto quanto for praticvel, de
uma forma sistemtica. Uma entidade, para cada item nas demons
traes da posio financeira e do rendimento integral, na
M5 demonstrao do rendimento integral separada (se apresen
tada) e nas demonstraes de alteraes no capital prprio e dos
fluxos de caixa, deve incluir uma referncia cruzada a qualquer in
formao relacionada nas notas.

114 Uma entidade apresenta normalmente as notas pela seguinte ordem,


para ajudar os utentes a compreender as demonstraes financeiras e a
compar-las com demonstraes financeiras de outras entidades:

(a) declarao de cumprimento das IFRS (ver pargrafo 16);

(b) resumo das polticas contabilsticas significativas aplicadas (ver


pargrafo 117);

(c) informao de suporte para itens apresentados nas demonstraes


da posio financeira e do rendimento integral, na
M5 demonstrao do rendimento integral separada (se apre
sentada) e nas demonstraes de alteraes no capital prprio e
dos fluxos de caixa, pela ordem em que cada demonstrao e cada
linha de item for apresentada; e

(d) outras divulgaes, incluindo:

(i) passivos contingentes (ver IAS 37) e compromissos contra


tuais no reconhecidos; e

(ii) divulgaes no financeiras, por exemplo, os objectivos e


polticas de gesto do risco financeiro da entidade (ver
IFRS 7).

M31
115 Em algumas circunstncias, pode ser necessrio ou desejvel alterar a
ordem de determinadas rubricas nas notas. Por exemplo, uma entidade
pode combinar a informao sobre alteraes no justo valor reconhe
cidas nos resultados com informao sobre a maturidade de instru
mentos financeiros, embora as primeiras divulgaes se relacionem
com a(s) demonstrao(es) que apresenta(m) os resultados e o outro
rendimento integral e as ltimas se relacionem com a demonstrao da
posio financeira. Contudo, na medida do praticvel, uma entidade
mantm uma estrutura sistemtica para as notas.

M5
116 Uma entidade pode apresentar notas que proporcionem informao
acerca da base de preparao das demonstraes financeiras e das
polticas contabilsticas especficas como uma seco separada das
demonstraes financeiras.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 33

M5
Divulgao de polticas contabilsticas
117 Uma entidade deve divulgar no resumo de polticas contabilsticas
significativas:

(a) a base (ou bases) de mensurao usada(s) na preparao das


demonstraes financeiras; e

(b) as outras polticas contabilsticas usadas que sejam relevantes para


uma compreenso das demonstraes financeiras.

118 importante que uma entidade informe os utentes sobre a base ou


bases de mensurao usada(s) nas demonstraes financeiras (por
exemplo, custo histrico, custo corrente, valor realizvel lquido, justo
valor ou quantia recupervel) porque a base em que a entidade pre
para as demonstraes financeiras afecta significativamente a anlise
dos utentes. Quando uma entidade usar mais de uma base de mensu
rao nas demonstraes financeiras, por exemplo, quando determina
das classes de activos so revalorizadas, suficiente proporcionar uma
indicao das categorias de activos e de passivos a que cada base de
mensurao seja aplicada.

119 Ao decidir se uma determinada poltica contabilstica deve ou no ser


divulgada, a gerncia considera se a divulgao ajudar os utentes a
compreender de que forma as transaces, outros acontecimentos e
condies esto reflectidos no desempenho financeiro e na posio
financeira relatados. A divulgao de determinadas polticas contabi
lsticas especialmente til para os utentes quando essas polticas so
seleccionadas de entre alternativas permitidas por IFRS. M32 Um
exemplo a divulgao do facto de uma entidade aplicar o justo valor
ou um modelo de custos para as suas propriedade de investimento
(ver a IAS 40 Propriedades de Investimento). Algumas IFRS exigem
especificamente a divulgao de determinadas polticas contabilsticas,
incluindo as escolhas feitas pela administrao entre as diferentes
polticas permitidas. Por exemplo, a IAS 16 exige a divulgao
das bases de mensurao usadas para classes do activo fixo tangvel.

120 Cada entidade considera a natureza das suas operaes e as polticas


que os utentes das suas demonstraes financeiras esperam que sejam
divulgadas para esse tipo de entidade. Por exemplo, os utentes espe
ram que uma entidade sujeita a impostos sobre o rendimento divulgue
as suas polticas contabilsticas para impostos sobre o rendimento,
incluindo aquelas que sejam aplicveis a passivos e activos por im
postos diferidos. Quando uma entidade tem unidades operacionais
estrangeiras ou transaces significativas em moeda estrangeira, os
utentes esperam a divulgao das polticas contabilsticas para o reco
nhecimento de ganhos e perdas cambiais.

121 Uma poltica contabilstica pode ser significativa devido natureza


das operaes da entidade mesmo que as quantias de perodos ante
riores e correntes no sejam materiais. tambm apropriado divulgar
cada poltica contabilstica significativa que no seja especificamente
exigida pelas IFRS, mas que a entidade selecciona e aplica de acordo
com a IAS 8.

122 Uma entidade deve divulgar, no resumo das polticas contabilsticas


significativas ou outras notas, os juzos de valor, com a excepo dos
que envolvam estimativas (ver pargrafo 125), que a gerncia fez no
processo de aplicao das polticas contabilsticas da entidade e que
tenham o efeito mais significativo nas quantias reconhecidas nas de
monstraes financeiras.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 34

M32
123 No processo de aplicao das polticas contabilsticas da entidade, a
gerncia exerce juzos de valor, para alm daqueles que envolvem
estimativas, susceptveis de afectar significativamente as quantias
que reconhece nas demonstraes financeiras. Por exemplo, a gerncia
exerce juzos de valor na determinao:

M5
(a) se os activos financeiros so investimentos detidos at a maturi
dade;

M32
(b) do momento em que, no essencial, todos os riscos e vantagens
significativos da propriedade de activos financeiros e activos lo
cados so transferidos para outras entidades; e

(c) se, no essencial, determinadas vendas de bens constituem acordos


financeiros, pelo que no geram receitas.

(d) [suprimido]

M5
M32 124 Algumas das divulgaes feitas de acordo com o pargrafo 122
so exigidas por outras IFRS. Por exemplo, a IFRS 12 Divulgao de
Interesses Noutras Entidades exige que uma entidade divulgue os
julgamentos que fez para determinar se controla outra entidade.
A IAS 40 Propriedades de Investimento exige a divulgao dos cri
trios desenvolvidos pela entidade para distinguir as propriedades de
investimento das propriedades ocupadas pelo proprietrio e das pro
priedades detidas para venda no decurso normal da actividade empre
sarial, quando a classificao da propriedade difcil.

Fontes da incerteza das estimativas


125 Uma entidade deve divulgar informao acerca dos pressupostos que
faz relativamente ao futuro, e outras principais fontes da incerteza das
estimativas no fim do perodo de relato, que tenham um risco signi
ficativo de resultar num ajustamento material nas quantias escrituradas
de activos e passivos durante o prximo ano financeiro. Com respeito
a esses activos e passivos, as notas devem incluir pormenores do
seguinte:

(a) a sua natureza; e

(b) a sua quantia escriturada no fim do perodo de relato.

126 Determinar as quantias escrituradas de alguns activos e passivos exige


a estimativa dos efeitos de acontecimentos futuros incertos nesses
activos e passivos no fim do perodo de relato. Por exemplo, na
ausncia de preos de mercado recentemente observados, so neces
srias estimativas orientadas para o futuro para mensurar a quantia
recupervel de classes do activo fixo tangvel, o efeito da obsolescn
cia tecnolgica nos inventrios, as provises sujeitas ao futuro resul
tado do litgio em curso e os passivos de benefcios dos empregados
de longo prazo tais como obrigaes de penses. Estas estimativas
implicam pressupostos sobre itens como o ajustamento do risco nos
fluxos de caixa ou nas taxas de desconto, futuras alteraes em sal
rios e futuras alteraes nos preos que afectem outros custos.

127 Os pressupostos e outras fontes da incerteza das estimativas divulga


dos de acordo com o pargrafo 125 relacionam-se com as estimativas
que exigem os juzos de valor mais difceis, subjectivos ou complexos
da gerncia. Uma vez que o nmero de variveis e pressupostos que
afectam a possvel futura resoluo das incertezas aumenta, esses
juzos de valor tornam-se mais subjectivos e complexos, e o potencial
para um consequente ajustamento material nas quantias escrituradas
de activos e passivos aumenta normalmente em conformidade.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 35

M33
128 As divulgaes referidas no pargrafo 125 no so exigidas para
activos e passivos que tenham um risco significativo de que as suas
quantias escrituradas se possam alterar materialmente no prximo ano
financeiro se, no fim do perodo de relato, forem mensurados pelo
justo valor com base num preo cotado num mercado activo para um
activo ou passivo idntico. Esses justos valores podem alterar-se ma
terialmente no prximo ano financeiro, mas essas alteraes no iriam
surgir de pressupostos ou de outras fontes da incerteza das estimativas
no fim do perodo de relato.

M5
129 Uma entidade apresenta as divulgaes referidas no pargrafo 125 de
uma forma que ajuda os utentes de demonstraes financeiras a com
preender os juzos de valor que a gerncia faz acerca do futuro e sobre
outras fontes da incerteza das estimativas. A natureza e extenso da
informao proporcionada variam de acordo com a natureza do pres
suposto e outras circunstncias. Exemplos de tipos de divulgao que
uma entidade faz incluem:

(a) a natureza do pressuposto ou outra incerteza das estimativas;

(b) a sensibilidade de quantias escrituradas aos mtodos, pressupostos


e estimativas subjacentes ao respectivo clculo, incluindo as ra
zes para essa sensibilidade;

(c) a resoluo esperada de uma incerteza e a variedade de desfechos


razoavelmente possveis durante o prximo ano financeiro com
respeito s quantias escrituradas dos activos e passivos afectados;
e

(d) uma explicao de alteraes feitas a pressupostos anteriores res


peitantes a esses activos e passivos, se a incerteza continuar por
resolver.

130 Esta Norma no exige que uma entidade divulgue informao ora
mental ou previses ao fazer as divulgaes referidas no pargrafo
125.

131 Por vezes, impraticvel divulgar a extenso dos possveis efeitos de


um pressuposto ou de uma outra fonte da incerteza das estimativas no
fim do perodo de relato. Nesses casos, a entidade divulga que
razoavelmente possvel, com base no conhecimento existente, que as
consequncias ao longo do ano financeiro seguinte, que sejam dife
rentes do pressuposto, possam exigir um ajustamento material na
quantia escriturada do activo ou passivo afectado. Em todos os casos,
a entidade divulga a natureza e a quantia escriturada do activo ou
passivo especfico (ou classe de activos ou passivos) afectado pelo
pressuposto.

132 As divulgaes referidas no pargrafo 122 de juzos de valor espec


ficos feitos pela gerncia no processo de aplicao das polticas con
tabilsticas da entidade no se relacionam com as divulgaes de
fontes da incerteza das estimativas referidas no pargrafo 125.

M33
133 Outras IFRS exigem a divulgao de alguns dos pressupostos que de
outra forma seriam exigidos nos termos do pargrafo 125. Por exem
plo, a IAS 37 exige a divulgao, em circunstncias especificadas, dos
principais pressupostos respeitantes a futuros acontecimentos que afec
tem classes de provises. A IFRS 13 Mensurao pelo Justo Valor
exige a divulgao de pressupostos significativos (incluindo a(s) tc
nica(s) de avaliao e dados), que a entidade utiliza para mensurar o
justo valor dos activos e passivos que so escriturados pelo justo
valor.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 36

M5
Capital
134 Uma entidade deve divulgar informao que permita aos utentes das
suas demonstraes financeiras avaliar os objectivos, as polticas e os
processos da entidade para gerir o capital.

135 Para cumprir o pargrafo 134, uma entidade deve divulgar o seguinte:

(a) informao qualitativa sobre os seus objectivos, polticas e pro


cessos para gerir o capital, incluindo:

(i) uma descrio daquilo que gere como capital;

(ii) quando uma entidade estiver sujeita a requisitos de capital


impostos externamente, a natureza desses requisitos e a
forma como eles so incorporados na gesto do capital; e

(iii) a forma como est a cumprir os seus objectivos de gerir o


capital;

(b) um resumo dos dados quantitativos daquilo que gere como capi
tal. Algumas entidades encaram alguns passivos financeiros (por
exemplo, determinadas formas de dvida subordinada) como parte
integrante do capital. Outras entidades encaram o capital como
excluindo alguns componentes de capital prprio (por exemplo,
componentes resultantes de coberturas de fluxo de caixa);

(c) quaisquer alteraes nas alneas (a) e (b) do perodo anterior;

(d) se, durante o perodo, ela cumpriu os requisitos de capital impos


tos externamente e aos quais est sujeita;

(e) quando a entidade no cumpriu esses requisitos de capital impos


tos externamente, as consequncias desse incumprimento.

A entidade baseia estas divulgaes na informao fornecida interna


mente ao pessoal chave da gerncia.

136 Uma entidade pode gerir o capital de vrias formas e estar sujeita a
uma srie de diferentes requisitos de capital. Por exemplo, um con
glomerado pode incluir entidades que desempenham actividades de
seguros e actividades bancrias e essas entidades podem operar em
vrias jurisdies. Quando uma divulgao agregada dos requisitos de
capital e sobre a forma como o capital gerido no proporciona
informao til ou distorce a compreenso de um utente de demons
traes financeiras relativamente aos recursos de capital de uma enti
dade, a entidade deve divulgar informao separada para cada requi
sito de capital a que ela esteja sujeita.

M6
Instrumentos financeiros com uma opo put classificados como ca
pital prprio
136A Em relao aos instrumentos financeiros com uma opo put classi
ficados como instrumentos de capital prprio, uma entidade divulga
(na medida em que no sejam divulgados noutro local):

(a) um resumo dos dados quantitativos sobre a quantia classificada


como capital prprio;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 37

M6
(b) os seus objectivos, polticas e procedimentos para gerir a sua
obrigao de recomprar ou remir os instrumentos quando tal
seja lhe imposto pelos detentores do instrumento, incluindo quais
quer alteraes em relao ao perodo precedente;

(c) a sada de caixa esperada em resultado da remio ou recompra


dessa classe de instrumentos financeiros; e

(d) informaes sobre a forma como foi determinada a sada de caixa


esperada em resultado da remio ou recompra.

M5
Outras divulgaes
137 Uma entidade deve divulgar nas notas:

(a) a quantia de dividendos proposta ou declarada antes de as de


monstraes financeiras serem autorizadas para emisso, mas no
reconhecida como distribuio aos proprietrios durante o perodo,
e a quantia relacionada por aco; e

(b) a quantia de qualquer dividendo preferencial cumulativo no re


conhecido.

M6
138 Uma entidade deve divulgar o seguinte, se no for divulgado noutro
local em informao publicada com as demonstraes financeiras:

(a) o domiclio e a forma jurdica da entidade, o seu pas de registo e


o endereo da sede registada (ou o local principal dos negcios, se
diferente da sede registada);

(b) a descrio da natureza das operaes da entidade e das suas


principais actividades;

(c) o nome da empresa-me e da empresa-me de topo do grupo, e

(d) se for uma entidade com um perodo de vida limitado, informao


em relao durao do seu perodo de vida.

M5

TRANSIO E DATA DE EFICCIA


139 Uma entidade deve aplicar esta Norma aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2009. permitida a aplicao mais cedo.
Se uma entidade adoptar esta Norma para um perodo anterior, ela
deve divulgar esse facto.

M11
139A A IAS 27 (tal como emendada pelo International Accounting Stan
dards Board em 2008) emendou o pargrafo 106. Uma entidade deve
aplicar essa emenda aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de
Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 27 (emendada em
2008) a um perodo anterior, a emenda dever ser aplicada a esse
perodo anterior. A emenda deve ser aplicada retrospectivamente.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 38

M6
139B O documento Instrumentos financeiros com uma opo put e obriga
es decorrentes de uma liquidao (Emendas s IAS 32 e IAS 1),
emitido em Fevereiro de 2008, emendou o pargrafo 138 e inseriu os
pargrafos 8A, 80A e 136A. Uma entidade deve aplicar estas emendas
aos perodos anuais com incio em ou aps 1 Janeiro 2009. per
mitida a aplicao mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas
relativamente a um perodo anterior, deve divulgar esse facto e aplicar
as emendas s IAS 32, IAS 39, a IFRS 7 e IFRIC 2 Aces dos
Membros em Entidades Cooperativas e Instrumentos Semelhantes,
que com elas estejam relacionadas.

M8
139C Os pargrafos 68 e 71 foram alterados com base no documento Me
lhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma
entidade deve aplicar estas emendas aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2009. permitida a aplicao mais cedo.
Se uma entidade aplicar as emendas a um perodo anterior, deve
divulgar esse facto.

M22
139D O pargrafo 69 foi emendado pelo documento Melhoramentos Intro
duzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve
aplicar essa emenda aos perodos anuais com incio em ou aps
1 de Janeiro de 2010. permitida a aplicao mais cedo. Se uma
entidade aplicar a emenda a um perodo anterior, deve divulgar esse
facto.

M29
139F Os pargrafos 106 e 107 foram emendados e o pargrafo 106A adi
cionado atravs do documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS
emitido em Maio de 2010. Uma entidade deve aplicar estas emendas
aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2011.
permitida a aplicao mais cedo.

M32
139H A IFRS 10 e a IFRS 12, emitidas em Maio de 2011, emendaram os
pargrafos 4, 119, 123 e 124. Uma entidade deve aplicar estas emen
das quando aplicar a IFRS 10 e a IFRS 12.

M33
139I A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou os pargrafos 128 e
133. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar
a IFRS 13.

M31
139J O documento Apresentao das Rubricas de Outro Rendimento Inte
gral (Emendas IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou os
pargrafos 7, 10, 82, 8587, 90, 91, 94, 100 e 115, aditou os par
grafos 10A, 81A, 81B e 82A e suprimiu os pargrafos 12, 81, 83 e
84. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos perodos anuais com
incio em ou aps 1 de Julho de 2012. permitida a aplicao mais
cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um perodo anterior, deve
divulgar esse facto.

139K A IAS 19 Benefcios dos Empregados (conforme emendada em Junho


de 2011) emendou a definio de Outro rendimento integral no par
grafo 7 e no pargrafo 96. Uma entidade deve aplicar estas emendas
quando aplicar a IAS 19 (conforme emendada em Junho de 2011).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 39

M36
139L O documento Melhoramentos anuais - ciclo 2009 - 2011, emitido em
maio de 2012, emendou os pargrafos 10, 38 e 41, suprimiu os
pargrafos 39-40 e aditou os pargrafos 38A-38D e 40A-40D. Uma
entidade deve aplicar essa emenda retrospetivamente em conformidade
com a IAS 8 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas
Contabilsticas e Erros aos perodos anuais com incio em ou aps
1 de janeiro de 2013. permitida a aplicao mais cedo. Se uma
entidade aplicar a emenda a um perodo anterior, deve divulgar esse
facto.
M5

RETIRADA DA IAS 1 (REVISTA EM 2003)


140 Esta Norma substitui a IAS 1 Apresentao de Demonstraes Finan
ceiras revista em 2003, conforme emendada em 2005.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 40

NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 2

Inventrios

OBJECTIVO
1. O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico
para os inventrios. Um assunto primordial na contabilizao dos
inventrios a quantia do custo a ser reconhecida como um activo
e a ser transportada at que sejam reconhecidos os rditos relaciona
dos. Esta Norma proporciona orientao na determinao do custo e
no seu subsequente reconhecimento como um gasto, incluindo qual
quer reduo para o valor realizvel lquido. Tambm proporciona
orientao nas frmulas de custeio que sejam usadas para atribuir
custos aos inventrios.

MBITO
2. Esta Norma aplica-se a todos os inventrios, com a excepo do
seguinte:

a) produo em curso proveniente de contratos de construo, in


cluindo contratos de servios directamente relacionados (ver IAS
11 Contratos de Construo);

b) instrumentos financeiros (ver a IAS 32 Instrumentos Financeiros:


Apresentao e a IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconheci
mento e Mensurao); e

c) activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola e o pro


duto agrcola na altura da colheita (ver IAS 41 Agricultura).

3. Esta Norma no se aplica mensurao dos inventrios detidos por:

a) produtores de produtos agrcolas e florestais, do produto agrcola


aps a colheita e de minerais e produtos minerais at ao ponto em
que eles sejam mensurados pelo valor realizvel lquido de acordo
com prticas j bem estabelecidas nesses sectores. Quando tais
inventrios so mensurados pelo valor realizvel lquido, as alte
raes nesse valor so reconhecidas nos lucros ou prejuzos do
perodo em que se tenha verificado a alterao.

b) corretores/negociantes de mercadorias que mensurem os seus in


ventrios pelo justo valor menos os custos de vender. Quando tais
inventrios so mensurados pelo justo valor menos os custos de
vender, as alteraes no justo valor menos os custos de vender so
reconhecidas nos lucros ou prejuzos do perodo em que se tenha
verificado a alterao.

4. Os inventrios referidos no pargrafo 3. alnea a) so mensurados pelo


valor realizvel lquido em determinadas fases de produo. Isto ocor
re, por exemplo, quando as culturas agrcolas tenham sido colhidas ou
os minerais tenham sido extrados e a venda esteja assegurada nos
termos de um contrato forward ou de uma garantia governamental ou
quando exista um mercado activo e haja um risco negligencivel de
fracasso de venda. Estes inventrios apenas so excludos dos requi
sitos de mensurao desta Norma.

5. Os corretores/negociantes so aqueles que compram ou vendem mer


cadorias para outros ou por sua prpria conta. Os inventrios referidos
no pargrafo 3. alnea b) so essencialmente adquiridos com a finali
dade de vender no futuro prximo e de gerar lucro com base nas
variaes dos preos ou na margem dos corretores/negociantes.
Quando estes inventrios so mensurados pelo justo valor menos os
custos de vender, eles so excludos apenas dos requisitos de mensu
rao desta Norma.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 41

B
DEFINIES
6. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Os inventrios so activos:

a) detidos para venda no decurso ordinrio da actividade empresarial;

b) no processo de produo para tal venda; ou

c) na forma de materiais ou bens de consumo a serem consumidos no


processo de produo ou na prestao de servios.

Valor realizvel lquido o preo de venda estimado no decurso


ordinrio da actividade empresarial menos os custos estimados de
concluso e os custos estimados necessrios para efectuar a venda.

M33
Justo Valor o preo que seria recebido pela venda de um activo ou
pago pela transferncia de um passivo numa transaco ordenada
entre participantes no mercado data da mensurao. (Ver IFRS 13
Mensurao pelo Justo Valor).

7. Valor realizvel lquido refere-se quantia lquida que uma entidade


espera realizar com a venda do inventrio no decurso ordinrio da
actividade empresarial. O justo valor reflecte o preo ao qual se con
cretizaria uma transaco ordenada entre participantes no mercado
data da mensurao de venda do referido inventrio no mercado prin
cipal (ou mais vantajoso) para esse inventrio. O primeiro um valor
especfico para a entidade; o segundo j no o . O valor realizvel
lquido dos inventrios pode no ser equivalente ao justo valor menos
os custos de vender.

B
8. Os inventrios englobam bens comprados e detidos para revenda in
cluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um retalhista e
detidas para revenda ou terrenos e outras propriedades detidas para
revenda. Os inventrios tambm englobam bens acabados produzidos
ou trabalhos a serem produzidos pela entidade e incluem materiais e
bens de consumo aguardando o seu uso no processo de produo.
No caso de um prestador de servios, os inventrios incluem os custos
do servio, tal como descrito no pargrafo 19, relativamente ao qual a
entidade ainda no tenha reconhecido o respectivo rdito (ver IAS 18
Rdito).

MENSURAO DE INVENTRIOS
9. Os inventrios devem ser mensurados pelo custo ou valor realizvel
lquido, dos dois o mais baixo.

Custo dos inventrios


10. O custo dos inventrios deve incluir todos os custos de compra, custos
de converso e outros custos incorridos para colocar os inventrios no
seu local e na sua condio actuais.

Custos de compra
11. Os custos de compra dos inventrios incluem o preo de compra,
direitos de importao e outros impostos (que no sejam os posterior
mente recuperveis das entidades fiscais pela entidade) e custos de
transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuveis
aquisio de bens acabados, materiais e servios. Descontos comer
ciais, abatimentos e outros itens semelhantes deduzem-se na determi
nao dos custos de compra.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 42

B
Custos de converso
12. Os custos de converso de inventrios incluem os custos directamente
relacionados com as unidades de produo, tais como mo-de-obra
directa. Tambm incluem uma imputao sistemtica de gastos gerais
de produo fixos e variveis que sejam incorridos ao converter ma
trias em bens acabados. Os gastos gerais de produo fixos so os
custos indirectos de produo que permanecem relativamente cons
tantes independentemente do volume de produo, tais como a depre
ciao e manuteno de edifcios e de equipamento de fbricas e os
custos de gesto e administrao da fbrica. Os gastos gerais de
produo variveis so os custos indirectos de produo que variam
directamente, ou quase directamente, com o volume de produo, tais
como materiais indirectos e mo-de-obra indirecta.

13. A imputao de gastos gerais de produo fixos aos custos de con


verso baseada na capacidade normal das instalaes de produo.
A capacidade normal a produo que se espera que seja atingida em
mdia durante uma quantidade de perodos ou de temporadas em
circunstncias normais, tomando em conta a perda de capacidade
resultante da manuteno planeada. O nvel real de produo pode
ser usado se se aproximar da capacidade normal. A quantia de gastos
gerais fixos imputada a cada unidade de produo no aumentada
como consequncia de baixa produo ou de instalaes ociosas. Os
gastos gerais no imputados so reconhecidos como um gasto no
perodo em que sejam incorridos. Em perodos de produo anormal
mente alta, a quantia de gastos gerais fixos imputada a cada unidade
de produo diminuda a fim de que os inventrios no sejam
mensurados acima do custo. Os gastos gerais de produo variveis
so imputados a cada unidade de produo com base no uso real das
instalaes de produo.

14. Um processo de produo pode resultar na produo simultnea de


mais de um produto. Este o caso quando, por exemplo, so produ
zidos produtos conjuntamente ou quando h um produto principal e
um subproduto. Quando os custos de converso de cada produto no
so separadamente identificveis, eles so imputados entre os produtos
por um critrio racional e consistente. A imputao pode ser baseada,
por exemplo, no valor relativo das vendas de cada produto seja na
fase do processo de produo quando os produtos se tornam separa
damente identificveis seja na de acabamento da produo. A maior
parte dos subprodutos, pela sua natureza, so imateriais. Quando for
este o caso, eles so muitas vezes mensurados pelo valor realizvel
lquido e este valor deduzido do custo do produto principal. Como
consequncia, a quantia escriturada do produto principal no mate
rialmente diferente do seu custo.

Outros custos
15. Outros custos somente so includos nos custos dos inventrios at ao
ponto em que sejam incorridos para os colocar no seu local e na sua
condio actuais. Por exemplo, pode ser apropriado incluir no custo
dos inventrios gastos gerais que no sejam da produo ou os custos
de concepo de produtos para clientes especficos.

16. Exemplos de custos excludos do custo dos inventrios e reconhecidos


como gastos do perodo em que sejam incorridos so:

a) quantias anormais de materiais desperdiados, de mo-de-obra ou


de outros custos de produo;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 43

B
b) custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam neces
srios no processo de produo antes de uma nova fase de produ
o;

c) gastos gerais administrativos que no contribuam para colocar os


inventrios no seu local e na sua condio actuais; e

d) custos de vender.

17. A IAS 23 Custos de Emprstimos Obtidos identifica circunstncias


limitadas em que os custos de emprstimos obtidos so includos no
custo dos inventrios.

18. Uma entidade pode comprar inventrios com condies de liquidao


diferida. Quando o acordo contm efectivamente um elemento de finan
ciamento, esse elemento, por exemplo uma diferena entre o preo de
compra para condies de crdito normais e a quantia paga, reconhe
cido como gasto de juros durante o perodo do financiamento.

Custos de inventrios de um prestador de servios


19. At ao ponto em que os prestadores de servios tenham inventrios,
eles mensuram-nos pelos custos da sua produo. Esses custos con
sistem sobretudo nos custos de mo-de-obra e outros custos com o
pessoal directamente envolvido na prestao do servio, incluindo o
pessoal de superviso, e os gastos gerais atribuveis. A mo-de-obra e
outros custos relacionados com as vendas e com o pessoal geral
administrativo no so includos, mas so reconhecidos como gastos
do perodo em que sejam incorridos. O custo dos inventrios de um
prestador de servios no inclui as margens de lucro nem os gastos
gerais no atribuveis que muitas vezes so includos nos preos de
bitados pelos prestadores de servios.

Custo do produto agrcola colhido proveniente de activos biolgicos


M8
20 Segundo a IAS 41 Agricultura, os inventrios que compreendam pro
dutos agrcolas que uma entidade tenha colhido a partir dos seus
activos biolgicos so mensurados no reconhecimento inicial pelo
seu justo valor menos os custos de vender na altura da colheita.
Este o custo dos inventrios nessa data para aplicao desta Norma.

B
Tcnicas para a mensurao do custo
21. As tcnicas para a mensurao do custo de inventrios, tais como o
mtodo do custo-padro ou o mtodo de retalho, podem ser usadas
por convenincia se os resultados se aproximarem do custo. Os
custos-padro tomam em considerao os nveis normais dos materiais
e bens de consumo, da mo-de-obra, da eficincia e da utilizao da
capacidade produtiva. So regularmente analisados e, se necessrio,
revistos luz das condies correntes.

22. O mtodo de retalho muitas vezes usado no sector de retalho para


mensurar inventrios de grande quantidade de itens que mudam rapi
damente, que tm margens semelhantes e para os quais no prati
cvel usar outros mtodos de custeio. O custo do inventrio deter
minado pela reduo do valor de venda do inventrio na percentagem
apropriada da margem bruta. A percentagem usada toma em conside
rao o inventrio que tenha sido marcado abaixo do seu preo de
venda original. usada muitas vezes uma percentagem mdia para
cada departamento de retalho.
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B
Frmulas de custeio
23. O custo dos inventrios de itens que no sejam geralmente intermu
tveis e de bens ou servios produzidos e segregados para projectos
especficos deve ser atribudo pelo uso da identificao especfica dos
seus custos individuais.

24. A identificao especfica do custo significa que so atribudos custos


especficos a elementos identificados do inventrio. Este o trata
mento apropriado para os itens que sejam segregados para um pro
jecto especfico, independentemente de eles terem sido comprados ou
produzidos. Porm, quando h grandes quantidades de itens de inven
trio que sejam geralmente intermutveis, a identificao especfica de
custos no apropriada. Em tais circunstncias, o mtodo de seleco
dos itens que permanecem nos inventrios pode ser usado para obter
efeitos predeterminados nos lucros ou prejuzos.

25. O custo dos inventrios que no sejam os tratados no pargrafo 23


deve ser atribudo pelo uso da frmula primeira entrada, primeira
sada (FIFO) ou da frmula do custeio mdio ponderado. Uma en
tidade deve usar a mesma frmula de custeio para todos os inventrios
que tenham uma natureza e um uso semelhantes para a entidade. Para
os inventrios que tenham outra natureza ou uso, podero justificar-se
diferentes frmulas de custeio.

26. Por exemplo, os inventrios usados num segmento operacional podem


ter um uso para a entidade diferente do mesmo tipo de inventrios
usados num outro segmento operacional. Porm, uma diferena na
localizao geogrfica dos inventrios (ou nas respectivas regras fis
cais) no suficiente, por si s, para justificar o uso de diferentes
frmulas de custeio.

27. A frmula FIFO pressupe que os itens de inventrio que foram


comprados ou produzidos primeiro sejam vendidos em primeiro lugar
e consequentemente os itens que permanecerem em inventrio no fim
do perodo sejam os itens mais recentemente comprados ou produzi
dos. Pela frmula do custo mdio ponderado, o custo de cada item
determinado a partir da mdia ponderada do custo de itens semelhan
tes no comeo de um perodo e do custo de itens semelhantes com
prados ou produzidos durante o perodo. A mdia pode ser determi
nada numa base peridica ou medida que cada entrega adicional seja
recebida, dependendo das circunstncias da entidade.

Valor realizvel lquido


28. O custo dos inventrios pode no ser recupervel se esses inventrios
estiverem danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos
ou se os seus preos de venda tiverem diminudo. O custo dos in
ventrios pode tambm no ser recupervel se os custos estimados de
acabamento ou os custos estimados a serem incorridos para realizar a
venda tiverem aumentado. A prtica de reduzir o custo dos inventrios
(write down) para o valor realizvel lquido consistente com o
ponto de vista de que os activos no devem ser escriturados por
quantias superiores quelas que se espera que sejam realizadas com
a sua venda ou uso.

29. Os inventrios so geralmente reduzidos para o seu valor realizvel


lquido item a item. Nalgumas circunstncias, porm, pode ser apro
priado agrupar unidades semelhantes ou relacionadas. Pode ser o caso
dos itens de inventrio relacionados com a mesma linha de produtos
que tenham finalidades ou usos finais semelhantes, que sejam produ
zidos e comercializados na mesma rea geogrfica e no possam ser
avaliados separadamente de outros itens dessa linha de produtos. No
apropriado reduzir inventrios com base numa classificao de in
ventrios como, por exemplo, bens acabados, ou em todos os inven
trios de um determinado sector ou segmento operacional. Normal
mente, os prestadores de servios acumulam custos com respeito a
cada servio para o qual ser cobrado um preo de venda separado.
Por isso, cada um destes servios tratado como um item separado.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 45

B
30. As estimativas do valor realizvel lquido so baseadas nas provas
mais fiveis disponveis no momento em que sejam feitas as estima
tivas quanto quantia que se espera que os inventrios venham a
realizar. Estas estimativas tomam em considerao as variaes nos
preos ou custos directamente relacionadas com acontecimentos que
ocorram aps o fim do perodo, at ao ponto em que tais aconteci
mentos confirmem condies existentes no fim do perodo.

31. As estimativas do valor realizvel lquido tambm tomam em consi


derao a finalidade para a qual o inventrio detido. Por exemplo, o
valor realizvel lquido da quantidade de inventrio detida para satis
fazer contratos de venda firmes ou de prestaes de servios ba
seado no preo do contrato. Se os contratos de venda dizem respeito a
quantidades inferiores s quantidades de inventrio detidas, o valor
realizvel lquido do excesso baseia-se em preos gerais de venda.
Podem surgir provises resultantes de contratos de venda firmes com
quantidades superiores s quantidades de inventrio detidas ou resul
tantes de contratos de compra firmes. Tais provises so tratadas de
acordo com a IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Activos
Contingentes.

32. Os materiais e outros fornecimentos detidos para o uso na produo


de inventrios no sero reduzidos abaixo do custo se for previsvel
que os produtos acabados em que eles sero incorporados sejam ven
didos pelo custo ou acima do custo. Porm, quando uma diminuio
no preo dos materiais constitui uma indicao de que o custo dos
produtos acabados excede o valor realizvel lquido, os materiais so
reduzidos para o valor realizvel lquido. Em tais circunstncias, o
custo de reposio dos materiais pode ser a melhor mensurao dis
ponvel do seu valor realizvel lquido.

33. Em cada perodo subsequente, feita uma nova avaliao do valor


realizvel lquido. Quando as circunstncias que anteriormente resul
taram na reduo dos inventrios abaixo do custo deixarem de existir
ou quando houver uma clara evidncia de um aumento no valor
realizvel lquido devido alterao nas circunstncias econmicas,
a quantia da reduo revertida (i.e. a reverso limitada quantia
da reduo original) de modo a que a nova quantia escriturada seja o
valor mais baixo do custo e do valor realizvel lquido revisto. Isto
ocorre, por exemplo, quando um item de inventrio que escriturado
pelo valor realizvel lquido, porque o seu preo de venda desceu, est
ainda detido num perodo posterior e o seu preo de venda aumentou.

RECONHECIMENTO COMO UM GASTO


34. Quando os inventrios so vendidos, a quantia escriturada desses
inventrios deve ser reconhecida como um gasto do perodo em que
o respectivo rdito seja reconhecido. A quantia de qualquer reduo
dos inventrios para o valor realizvel lquido e todas as perdas de
inventrios devem ser reconhecidas como um gasto do perodo em
que a reduo ou perda ocorra. A quantia de qualquer reverso de
qualquer reduo de inventrios, proveniente de um aumento no valor
realizvel lquido, deve ser reconhecida como uma reduo na quantia
de inventrios reconhecida como um gasto do perodo em que a
reverso ocorra.

35. Alguns inventrios podem ser imputados a outras contas do activo,


como, por exemplo, inventrios usados como um componente de
activos fixos tangveis de construo prpria. Os inventrios imputa
dos desta forma a um outro activo so reconhecidos como um gasto
durante a vida til desse activo.
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B
DIVULGAO
36. As demonstraes financeiras devem divulgar:

a) as polticas contabilsticas adoptadas na mensurao dos invent


rios, incluindo a frmula de custeio usada;

b) a quantia total escriturada de inventrios e a quantia escriturada em


classificaes apropriadas para a entidade;

c) a quantia de inventrios escriturada pelo justo valor menos os


custos de vender;

d) a quantia de inventrios reconhecida como um gasto durante o


perodo;

e) a quantia de qualquer reduo de inventrios reconhecida como um


gasto do perodo de acordo com o pargrafo 34.;

f) a quantia de qualquer reverso de qualquer reduo que seja reco


nhecida como uma reduo na quantia de inventrios reconhecida
como gasto do perodo de acordo com o pargrafo 34.;

g) as circunstncias ou acontecimentos que conduziram reverso de


uma reduo de inventrios de acordo com o pargrafo 34.; e

h) a quantia escriturada de inventrios dados como penhor de garantia


a passivos.

37. A informao acerca das quantias escrituradas detidas em diferentes


classificaes de inventrios e a extenso das alteraes nesses activos
til para os utentes das demonstraes financeiras. As classificaes
comuns de inventrios so: mercadorias, fornecimentos de produo,
materiais, trabalhos em curso e bens acabados. Os inventrios de um
prestador de servios podem ser descritos como trabalhos em curso.

38. A quantia de inventrios reconhecida como um gasto durante o pe


rodo, que muitas vezes referida como o custo das vendas, consiste
nos custos previamente includos na mensurao do inventrio agora
vendido, nos gastos gerais de produo no imputados e nas quantias
anormais de custos de produo de inventrios. As circunstncias da
entidade tambm podem admitir a incluso de outras quantias, tais
como custos de distribuio.

39. Algumas entidades adoptam um formato para os resultados que resulta


na divulgao de quantias que no seja o custo de inventrios reco
nhecido como um gasto durante o perodo. De acordo com este for
mato, uma entidade apresenta uma anlise dos gastos usando uma
classificao baseada na natureza dos gastos. Neste caso, a entidade
divulga os custos reconhecidos como um gasto relativamente a mat
rias-primas e consumveis, custos de mo-de-obra e outros custos
juntamente com a quantia da alterao lquida nos inventrios do
perodo.

DATA DE EFICCIA
40. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2005. encorajada a aplicao mais cedo.
Se uma entidade aplicar esta Norma a um perodo que tenha incio
antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

M33
40.C. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definio de justo
valor no pargrafo 6 e emendou o pargrafo 7. Uma entidade deve
aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.
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B
RETIRADA DE OUTRAS TOMADAS DE POSIO
41. Esta Norma substitui a IAS 2 Inventrios (revista em 1993).
42. Esta Norma substitui a SIC-1 Consistncia Frmulas de Custeio
Diferentes para Inventrios.
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B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 7

Demonstraes dos Fluxos de Caixa

OBJECTIVO
A informao acerca dos fluxos de caixa de uma entidade til ao proporcionar
aos utentes das demonstraes financeiras uma base para determinar a capacidade
da entidade para gerar dinheiro e equivalentes e determinar as necessidades da
entidade de utilizar esses fluxos de caixa. As decises econmicas que sejam
tomadas pelos utentes exigem uma avaliao da capacidade de uma entidade de
gerar dinheiro e seus equivalentes e a tempestividade e certeza da sua gerao.

O objectivo desta Norma o de exigir o fornecimento de informao acerca das


alteraes histricas de caixa e seus equivalentes de uma entidade por meio de
uma demonstrao dos fluxos de caixa que classifique os fluxos de caixa durante
o perodo proveniente das actividades operacionais, de investimento e de finan
ciamento.

MBITO
1. Uma entidade deve preparar uma demonstrao dos fluxos de caixa de
acordo com os requisitos desta Norma e deve apresent-la como parte
integrante das suas demonstraes financeiras de cada perodo em que
so apresentadas demonstraes financeiras.

2. Esta Norma substitui a IAS 7 Demonstrao das Variaes na Posi


o Financeira, aprovada em Julho de 1977.

3. Os utentes das demonstraes financeiras de uma entidade esto in


teressados em como a entidade gera e usa o dinheiro e os seus
equivalentes. este o caso, qualquer que seja a natureza das activi
dades da entidade e independentemente de o dinheiro poder ser visto
ou no como o produto da entidade, como seja o caso de uma ins
tituio financeira. As entidades necessitam de dinheiro essencial
mente pelas mesmas razes, mesmo diferentes que possam ser as
suas actividades principais de produo de rdito. Elas necessitam
de dinheiro para conduzir as suas operaes, para pagar as suas ob
rigaes e para proporcionar retornos aos seus investidores. Concor
dantemente, esta Norma exige que todas as entidades apresentem uma
demonstrao dos fluxos de caixa.

BENEFCIOS DA INFORMAO DO FLUXO DE CAIXA


4. Uma demonstrao dos fluxos de caixa, quando usada juntamente
com o restante das demonstraes financeiras, proporciona informao
que facilita aos utentes avaliar as alteraes no activo lquido de uma
entidade, na sua estrutura financeira (incluindo a sua liquidez e sol
vncia) e na sua capacidade de afectar as quantias e tempestividade
dos fluxos de caixa a fim de se adaptar s circunstncias e oportuni
dades em mudana. A informao de fluxos de caixa til na deter
minao da capacidade da entidade de gerar dinheiro e seus
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B
equivalentes e facilita aos utentes desenvolver modelos para determi
nar e comparar o valor presente dos fluxos de caixa futuros de dife
rentes entidades. Aumenta tambm a comparabilidade do relato do
desempenho operacional por diferentes entidades porque elimina os
efeitos do uso de diferentes tratamentos contabilsticos para as mes
mas operaes e acontecimentos.

5. A informao do fluxo de caixa histrico muitas vezes usada como


um indicador da quantia, da tempestividade e da certeza de fluxos de
caixa futuros. tambm usada na verificao do rigor de avaliaes
passadas de fluxos de caixa futuros e no exame do relacionamento
entre lucratividade e fluxo de caixa lquido e no impacto de variaes
de preos.

DEFINIES
6. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Caixa compreende o dinheiro em caixa e em depsitos ordem.

Equivalentes de caixa (dinheiro) so investimentos a curto prazo,


altamente lquidos, que sejam prontamente convertveis para quantias
conhecidas de dinheiro e que estejam sujeitos a um risco insignifi
cante de alteraes de valor.

Fluxos de caixa so influxos (recebimentos, entradas) e exfluxos (pa


gamentos, sadas) de caixa e seus equivalentes.

Actividades operacionais so as principais actividades produtoras de


rdito da entidade e outras actividades que no sejam de investimento
ou de financiamento.

Actividades de investimento so a aquisio e a alienao de activos a


longo prazo e de outros investimentos no includos em equivalentes
de caixa.

Actividades de financiamento so as actividades que tm como con


sequncia alteraes na dimenso e na composio do capital prprio
contribudo e nos emprstimos obtidos pela entidade.

Caixa e equivalentes de caixa


7. Os equivalentes de caixa so detidos com a finalidade de satisfazer os
compromissos de caixa a curto prazo e no para investimento ou
outros propsitos. Para um investimento se qualificar como um equi
valente de caixa, ele tem de ser prontamente convertvel para uma
quantia conhecida de dinheiro e estar sujeito a um risco insignificante
de alteraes de valor. Por isso, um investimento s se qualifica
normalmente como um equivalente de caixa quando tiver um venci
mento a curto prazo, seja trs meses ou menos a partir da data de
aquisio. Os investimentos em capital prprio so excludos dos
equivalentes de caixa a menos que sejam, em substncia, equivalentes
de caixa, por exemplo, no caso de aces preferenciais adquiridas
dentro de um curto perodo do seu vencimento e com uma data
especfica de remio.
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B
8. Os emprstimos bancrios obtidos so geralmente considerados como
actividades de financiamento. Porm, em alguns pases, os saques a
descoberto (overdrafts) que sejam reembolsveis ordem formam
uma parte integrante da gesto de caixa de uma entidade. Nestas
circunstncias, os saques a descoberto so includos como um com
ponente de caixa e seus equivalentes. Uma caracterstica de tais acor
dos bancrios a de que o saldo de bancos flutua muitas vezes de
positivo a descoberto.

9. Os fluxos de caixa excluem movimentos entre itens que constituam


caixa e seus equivalentes porque estes componentes so parte da
gesto de caixa de uma entidade e no parte das suas actividades
operacionais, de investimento e de financiamento. A gesto de caixa
inclui o investimento de excessos de caixa em equivalentes de caixa.

APRESENTAO DE UMA DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA


10. A demonstrao dos fluxos de caixa deve relatar os fluxos de caixa
durante o perodo classificados por actividades operacionais, de inves
timento e de financiamento.

11. Uma entidade apresenta os seus fluxos de caixa das actividades ope
racionais, de investimento e de financiamento da maneira que seja
mais apropriada para os seus negcios. A classificao por actividades
proporciona informao que permite aos utentes determinar o impacto
dessas actividades na posio financeira da entidade e nas quantias de
caixa e seus equivalentes. Esta informao pode ser tambm usada
para avaliar as relaes entre essas actividades.

12. Uma nica operao pode incluir fluxos de caixa que sejam classifi
cados diferentemente. Por exemplo, quando o reembolso de um em
prstimo inclua quer juros, quer capital, o elemento juro pode ser
classificado como uma actividade operacional e o elemento capital
classificado como uma actividade de financiamento.

Actividades operacionais
13. A quantia de fluxos de caixa proveniente de actividades operacionais
um indicador-chave, na medida em que as operaes da entidade
geraram fluxos de caixa suficientes para pagar emprstimos, manter a
capacidade operacional da entidade, pagar dividendos e fazer novos
investimentos, sem recurso a fontes externas de financiamento. A
informao acerca dos componentes especficos dos fluxos de caixa
operacionais histricos til, juntamente com outra informao, na
previso de futuros fluxos de caixa operacionais.

14. Os fluxos de caixa das actividades operacionais so principalmente


derivados das principais actividades geradoras de rditos da entidade.
Por isso, eles so geralmente consequncia das operaes e outros
acontecimentos que entram na determinao dos lucros ou prejuzos
da entidade. Exemplos de fluxos de caixa de actividades operacionais
so:

a) recebimentos de caixa provenientes da venda de bens e da presta


o de servios;

b) recebimentos de caixa provenientes de royalties, honorrios, co


misses e outros rditos;
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B
c) pagamentos de caixa a fornecedores de bens e servios;

d) pagamentos de caixa a e a favor de empregados;

e) recebimentos de caixa e pagamentos de caixa de uma entidade


seguradora relativos a prmios e reclamaes, anuidades e outros
benefcios derivados das aplices de seguros;

f) pagamentos de caixa ou restituies de impostos sobre o rendi


mento a menos que possam ser especificamente identificados com
as actividades de financiamento e de investimento; e

g) recebimentos de caixa e pagamentos de caixa de contratos detidos


para fins negociais ou comerciais.

M8
Algumas transaces, tais como a venda de um item de uma fbrica,
podem dar origem a um ganho ou a uma perda que seja includa nos
lucros ou prejuzos reconhecidos. Os fluxos de caixa relacionados
com tais transaces so fluxos de caixa de actividades de investi
mento. Contudo, os pagamentos a partir de caixa para fabricar ou
adquirir activos detidos para locao a outras partes e detidos subse
quentemente para venda, tal como descrito no pargrafo 68A da IAS
16 Activos Fixos Tangveis, so fluxos de caixa das actividades ope
racionais. Os recebimentos em caixa provenientes da locao e de
vendas subsequentes de tais activos so igualmente fluxos de caixa
das actividades operacionais.

B
15. Uma entidade pode deter ttulos e emprstimos para fins negociais ou
comerciais, situao em que so similares a inventrios adquiridos
especificamente para revenda. Por isso, os fluxos de caixa provenien
tes da compra e venda de ttulos para negociar ou comercializar so
classificados como actividades operacionais. De forma semelhante, os
adiantamentos de caixa e emprstimos feitos por instituies financei
ras so geralmente classificados como actividades operacionais desde
que se relacionem com as principais actividades geradoras de rdito
dessa entidade.

Actividades de investimento
M22
16. A divulgao separada dos fluxos de caixa provenientes das activida
des de investimento importante porque os fluxos de caixa represen
tam a extenso pela qual os dispndios foram feitos relativamente a
recursos destinados a gerar rendimento e fluxos de caixa futuros.
Apenas os dispndios que resultam num activo reconhecido na de
monstrao da posio financeira so elegveis para classificao
como actividades de investimento. So exemplos de fluxos de caixa
provenientes de actividades de investimento:

B
a) pagamentos de caixa para aquisio de activos fixos tangveis,
intangveis e outros activos a longo prazo. Estes pagamentos in
cluem os relacionados com custos de desenvolvimento capitaliza
dos e activos fixos tangveis autoconstrudos;

b) recebimentos de caixa por vendas de activos fixos tangveis, in


tangveis e outros activos a longo prazo;
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B
c) pagamentos de caixa para aquisio de instrumentos de capital
prprio ou de dvida de outras entidades e de interesses em em
preendimentos conjuntos (que no sejam pagamentos dos instru
mentos considerados como sendo equivalentes de caixa ou detidos
para fins negociveis ou comercializveis);

d) recebimentos de caixa de vendas de instrumentos de capital pr


prio ou de dvida de outras entidades e de interesses em empreen
dimentos conjuntos (que no sejam recebimentos dos instrumentos
considerados como equivalentes de caixa e dos detidos para fins de
negociao ou de comercializao);

e) adiantamentos de caixa e emprstimos feitos a outras partes (que


no sejam adiantamentos e emprstimos feitos por uma instituio
financeira);

f) recebimentos de caixa provenientes do reembolso de adiantamen


tos e de emprstimos feitos a outras partes (que no sejam adian
tamentos e emprstimos de uma instituio financeira);

g) pagamentos de caixa relativos a contratos de futuros, contratos de


forwards, contratos de opo e contratos de swap, excepto quando
os contratos sejam mantidos para fins de negociao ou de comer
cializao, ou os pagamentos sejam classificados como actividades
de financiamento; e

h) recebimentos de caixa de contratos de futuros, contratos forwards,


contratos de opo e contratos de swap, excepto quando os con
tratos sejam mantidos para fins de negociao ou de comercializa
o, ou os recebimentos sejam classificados como actividades de
financiamento.

Quando um contrato for registado como cobertura de uma posio


identificvel, os fluxos de caixa do contrato sero classificados da
mesma maneira que os fluxos de caixa da posio que esteja a ser
coberta.

Actividades de financiamento
17. A divulgao separada de fluxos de caixa provenientes das actividades
de financiamento importante porque til na predio de reivindi
caes futuras de fluxos de caixa pelos fornecedores de capitais
entidade. So exemplos de fluxos de caixa provenientes de actividades
de financiamento:

a) proventos de caixa provenientes da emisso de aces ou de outros


instrumentos de capital prprio;

b) pagamentos de caixa a detentores para adquirir ou remir as aces


da entidade;

c) entradas de caixa provindas da emisso de certificados de dvida,


emprstimos, livranas, obrigaes, hipotecas e outros emprstimos
obtidos a curto ou longo prazo;

d) reembolsos de caixa de quantias de emprstimos obtidos; e

e) pagamentos de caixa por um locatrio para a reduo de uma


dvida em aberto relacionada com uma locao financeira.
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B
O RELATO DE FLUXOS DE CAIXA DE ACTIVIDADES OPERACIONAIS
18. Uma entidade deve relatar os fluxos de caixa provenientes de activi
dades operacionais usando um dos dois:

a) o mtodo directo, pelo qual so divulgadas as principais classes


dos recebimentos de caixa brutos e dos pagamentos de caixa bru
tos; ou

b) o mtodo indirecto, pelo qual os lucros ou prejuzos so ajustados


pelos efeitos de transaces de natureza no pecuniria, de quais
quer diferimentos ou acrscimos de recebimentos a pagamentos de
caixa operacionais passados ou futuros, e itens de rdito ou gasto
associados com fluxos de caixa de investimento ou de financia
mento.

19. As entidades so encorajadas a relatar fluxos de caixa de actividades


operacionais usando o mtodo directo. Este mtodo proporciona in
formao que pode ser til na estimativa de fluxos de caixa futuros e
que no disponibilizada pelo mtodo indirecto. Pelo mtodo directo,
a informao acerca das principais classes de recebimentos brutos (de
caixa) e de pagamentos brutos (de caixa) pode ser obtida ou:

a) a partir dos registos contabilsticos da entidade; ou

b) pelo ajustamento de vendas, custo das vendas (juros e rditos


similares e gasto de juros e encargos similares para uma instituio
financeira) e outros itens da M5 demonstrao do rendimento
integral relativamente a:

i) alteraes, durante o perodo em inventrios e dvidas opera


cionais a receber e a pagar;

ii) outros itens que no sejam de caixa; e

iii) outros itens pelos quais os efeitos de caixa sejam fluxos de


caixa de investimento ou de financiamento.

20. Pelo mtodo indirecto, o fluxo de caixa lquido das actividades ope
racionais determinado pelo ajustamento dos lucros ou prejuzos
relativamente aos efeitos de:

a) alteraes, durante o perodo, em inventrios e dvidas operacio


nais a receber e a pagar;

b) itens que no sejam por caixa, tais como depreciaes, provises,


impostos diferidos, perdas e ganhos no realizados de moeda es
trangeira, lucros de associadas no distribudos e M11 interesses
que no controlam ; e

c) todos os outros itens quanto aos quais os efeitos de caixa sejam


fluxos de caixa de investimento ou de financiamento.

Alternativamente, o fluxo de caixa lquido das actividades operacio


nais pode ser apresentado pelo mtodo indirecto ao mostrar-se os
rditos e os gastos divulgados na M5 demonstrao do rendimento
integral e as alteraes durante o perodo em inventrios e em
dvidas a receber e a pagar operacionais.

O RELATO DE FLUXOS DE CAIXA DAS ACTIVIDADES DE INVESTI


MENTO E DE FINANCIAMENTO
21. Uma entidade deve relatar separadamente as principais classes dos
recebimentos brutos (de caixa) e dos pagamentos brutos (de caixa)
provenientes das actividades de investimento e de financiamento, ex
cepto at ao ponto em que os fluxos de caixa descritos nos pargrafos
22. e 24. sejam relatados numa base lquida.
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B
O RELATO DE FLUXOS DE CAIXA NUMA BASE LQUIDA
22. Os fluxos de caixa provenientes das actividades operacionais, de in
vestimento e de financiamento seguintes podem ser relatados numa
base lquida:

a) recebimentos e pagamentos (de caixa) por conta de clientes quando


o fluxo de caixa reflicta as actividades do cliente e no os da
entidade; e

b) recebimentos e pagamentos (de caixa) dos itens em que a rotao


seja rpida, as quantias sejam grandes e as maturidades sejam
curtas.

23. Exemplos de recebimentos e pagamentos (de caixa) referidos no par


grafo 22. a) so:

a) a aceitao e o reembolso de depsitos ordem de um banco;

b) os fundos detidos para clientes por uma entidade de investimentos;


e

c) rendas cobradas por conta de, e pagas a, possuidores de proprie


dades.

So exemplos de recebimentos (de caixa) e pagamentos (de caixa)


referidos no pargrafo 22. b) os adiantamentos feitos a, e o reembolso
de:

a) as quantias de capital relacionadas com clientes de cartes de


crdito;

b) a compra e a venda de investimentos financeiros; e

c) outros emprstimos obtidos a curto prazo, como, por exemplo, os


que tenham um perodo de maturidade de trs meses ou menos.

24. Os fluxos de caixa de uma instituio financeira provenientes de cada


uma das actividades seguintes podem ser relatados numa base lquida:

a) recebimentos e pagamentos (de caixa) provenientes da aceitao e


do reembolso de depsitos com uma data fixada de maturidade;

b) a colocao de depsitos em, e o levantamento de depsitos de


outras instituies financeiras; e

c) adiantamentos de caixa e emprstimos feitos a clientes e o reem


bolso desses adiantamentos e emprstimos.

FLUXOS DE CAIXA DE MOEDA ESTRANGEIRA


25. Os fluxos de caixa resultantes de transaces em moeda estrangeira
devem ser registados na moeda funcional de uma entidade mediante a
aplicao quantia em moeda estrangeira da taxa de cmbio entre a
moeda funcional e a moeda estrangeira data do fluxo de caixa.

26. Os fluxos de caixa de uma subsidiria estrangeira devem ser trans


postos s taxas de cmbio entre a moeda funcional e a moeda estran
geira s datas dos fluxos de caixa.

27. Os fluxos de caixa denominados numa moeda estrangeira so relata


dos de maneira consistente com a IAS 21 Os Efeitos de Alteraes em
Taxas de Cmbio. Esta permite o uso de uma taxa de cmbio que se
aproxime da taxa real. Por exemplo, uma taxa de cmbio mdia
ponderada de um perodo pode ser usada para registar transposies
de moeda estrangeira ou a transposio dos fluxos de caixa de uma
subsidiria estrangeira. Porm, a IAS 21 no permite o uso da taxa de
cmbio M5 no fim do perodo de relato quando sejam trans
postos os fluxos de caixa de uma subsidiria estrangeira.
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B
28. Os ganhos e as perdas no realizados provenientes de alteraes de
taxas de cmbio de moeda estrangeira no so fluxos de caixa. Porm,
o efeito das alteraes das taxas de cmbio sobre caixa e seus equi
valentes detidos ou devidos numa moeda estrangeira relatado na
demonstrao dos fluxos de caixa a fim de reconciliar caixa e seus
equivalentes no comeo e no fim do perodo. Esta quantia apresen
tada separadamente da dos fluxos de caixa das actividades operacio
nais, de investimento e de financiamento e inclui as diferenas, se as
houver, caso esses fluxos de caixa tivessem sido relatados s taxas de
cmbio do fim do perodo.

29. [Eliminado]

30. [Eliminado]

JUROS E DIVIDENDOS
31. Cada um dos fluxos de caixa de juros e dividendos recebidos e pagos
deve ser separadamente divulgado. Cada um deve ser classificado de
maneira consistente de perodo para perodo como actividade opera
cional, de investimento ou de financiamento.

M1
32. A quantia total de juros pagos durante um perodo deve ser divulgada
na demonstrao dos fluxos de caixa quer tenha sido reconhecida
como um gasto M5 nos lucros ou prejuzos quer tenha sido
capitalizada de acordo com a IAS 23 Custos de Emprstimos Obtidos.

B
33. Os juros pagos e os juros e dividendos recebidos so geralmente
classificados como fluxos de caixa operacionais quanto a uma ins
tituio financeira. Porm, no h consenso sobre a classificao des
tes fluxos de caixa relativos a outras entidades. Os juros pagos e juros
e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa
operacionais porque entram na determinao dos lucros ou prejuzos.
Alternativamente, os juros pagos e os juros e dividendos recebidos
podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento e
fluxos de caixa de investimento respectivamente porque so custos
de obteno de recursos financeiros ou retornos sobre o investimento.

34. Os dividendos pagos podem ser classificados como fluxos de caixa de


financiamento porque so um custo da obteno de recursos financei
ros. Alternativamente, os dividendos pagos podem ser classificados
como um componente de fluxo de caixa das actividades operacionais
a fim de ajudar os utentes a determinar a capacidade de uma entidade
de pagar dividendos a partir dos fluxos de caixa operacionais.

IMPOSTOS SOBRE O RENDIMENTO


35. Os fluxos de caixa provenientes de impostos sobre o rendimento
devem ser divulgados separadamente devendo ser classificados
como fluxos de caixa de actividades operacionais, a menos que pos
sam ser especificamente identificados com as actividades de financia
mento e de investimento.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 56

B
36. Os impostos sobre o rendimento provm de transaces que do
origem a fluxos de caixa que so classificados como actividades
operacionais, de investimento ou de financiamento numa demonstra
o dos fluxos de caixa. Enquanto o gasto de impostos pode ser
prontamente identificvel com as actividades de financiamento ou
de investimento, os fluxos de caixa relacionados com impostos so
muitas vezes de identificao impraticvel, podendo surgir num pe
rodo diferente dos fluxos de caixa da operao subjacente. Por isso,
os impostos pagos so geralmente classificados como fluxos de caixa
das actividades operacionais. Porm, quando for praticvel identificar
o fluxo de caixa de impostos com transaces individuais que do
origem a fluxos de caixa que so classificados como actividades de
investimento ou de financiamento, o fluxo de caixa de impostos
classificado como uma actividade de investimento ou de financiamen
to, como for apropriado. Quando os fluxos de caixa de impostos
forem imputados a mais do que uma classe de actividade, deve ser
divulgada a quantia total de impostos pagos.

INVESTIMENTOS EM SUBSIDIRIAS, ASSOCIADAS E EMPREENDI


MENTOS CONJUNTOS
M32
37. Quando contabilizar um investimento numa associada, num empreen
dimento conjunto ou numa subsidiria contabilizado pelo uso do m
todo da equivalncia patrimonial ou pelo mtodo do custo, um inves
tidor restringe o seu relato na demonstrao dos fluxos de caixa aos
fluxos de caixa entre si prprio e a investida, por exemplo a ttulo de
dividendos e adiantamentos.

38. Uma entidade que divulgue o seu interesse numa associada ou num
empreendimento conjunto utilizando o mtodo da equivalncia patri
monial inclui na sua demonstrao de fluxos de caixa os fluxos de
caixa respeitantes aos seus investimentos na associada ou empreendi
mento conjunto e as distribuies e outros pagamentos ou recebimen
tos entre si e a associada ou o empreendimento conjunto.

M11

ALTERAES NOS INTERESSES DE PROPRIEDADE EM SUBSIDIRIAS


E OUTRAS ACTIVIDADES EMPRESARIAIS
39. Os fluxos de caixa agregados provenientes da obteno ou perda de
controlo de subsidirias ou de outras actividades empresariais devem
ser apresentados separadamente e classificados como actividades de
investimento.

40. Uma entidade deve divulgar, agregadamente, no que respeita tanto


obteno como perda de controlo de subsidirias ou de outras ac
tividades empresariais durante o perodo cada um dos seguintes ele
mentos:

(a) a retribuio total paga ou recebida;

(b) a parte da retribuio que consista em caixa e seus equivalentes;

(c) a quantia de caixa e seus equivalentes nas subsidirias ou outras


actividades empresariais sobre as quais o controlo obtido ou
perdido; e

(d) a quantia dos activos e passivos que no sejam caixa ou seus


equivalentes nas subsidirias ou outras actividades empresariais
sobre as quais o controlo obtido ou perdido, resumida por
cada categoria principal.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 57

M38
40.A. Uma entidade de investimento, tal como definido na IFRS 10 De
monstraes Financeiras Consolidadas, no precisa de aplicar os pa
rgrafos 40, alnea c), ou 40, alnea d), a um investimento numa
subsidiria que deva ser mensurada pelo justo valor atravs dos re
sultados.

M11
41. A apresentao separada dos efeitos dos fluxos de caixa da obteno
ou perda de controlo de subsidirias e de outras actividades empresa
riais em linhas de itens autnomas, juntamente com a divulgao
separada das quantias dos activos e de passivos adquiridos ou dispo
nibilizados, contribui para distinguir esses fluxos de caixa dos fluxos
de caixa provenientes das outras actividades operacionais, de investi
mento e de financiamento. Os efeitos dos fluxos de caixa da perda de
controlo no so deduzidos dos resultantes da obteno de controlo.

42. A quantia agregada de dinheiro pago ou recebido como retribuio


pela obteno ou perda de controlo de subsidirias ou outras activi
dades empresariais relatada na demonstrao dos fluxos de caixa
pela quantia lquida de caixa e seus equivalentes adquiridos ou alie
nados como parte dessas transaces, acontecimentos ou alteraes de
circunstncias.

M38
42.A. Os fluxos de caixa resultantes de alteraes nos interesses de proprie
dade numa subsidiria que no resultam em perda de controlo devem
ser classificados como fluxos de caixa de atividades de financiamento,
a menos que a subsidiria seja detida por uma entidade de investi
mento, tal como definido na IFRS 10, e deva ser mensurada pelo justo
valor atravs dos resultados.

42.B. As alteraes nos interesses de propriedade numa subsidiria que no


resultam em perda de controlo, tal como a compra ou venda subse
quente pela empresa-me de instrumentos de capitais prprios de uma
subsidiria, so contabilizadas como transaes de capitais prprios, a
menos que a subsidiria seja detida por uma entidade de investimento,
tal como definido na IFRS 10, e deva ser mensurada pelo justo valor
atravs dos resultados. Em conformidade, os fluxos de caixa resultan
tes so classificados da mesma forma que outras transaes com
proprietrios descritas no pargrafo 17.

TRANSACES QUE NO SEJAM POR CAIXA


43. As transaces de investimento e de financiamento que no exijam o
uso de caixa ou seus equivalentes devem ser excludas de uma de
monstrao dos fluxos de caixa. Tais operaes devem ser divulgadas
noutra parte das demonstraes financeiras de tal maneira que propor
cionem toda a informao relevante acerca das actividades de inves
timento e de financiamento.

44. A maior parte das actividades de financiamento e de investimento no


tem um impacto directo nos fluxos correntes de caixa, se bem que
afectem a estrutura do capital e do activo da entidade. A excluso das
transaces que no sejam de caixa da demonstrao dos fluxos de
caixa consistente com o objectivo de uma demonstrao do fluxo de
caixa porque esses elementos no envolvem fluxos de caixa no pe
rodo corrente. Exemplos de operaes que no sejam de caixa so:

a) a aquisio de activos seja pela assuno de passivos directamente


relacionados, seja por meio de uma locao financeira;

b) a aquisio de uma entidade por meio de uma emisso de capital; e

c) a converso de dvida em capital.

COMPONENTES DE CAIXA E SEUS EQUIVALENTES


45. Uma entidade deve divulgar os componentes de caixa e seus equiva
lentes e deve apresentar uma reconciliao das quantias includas na
sua demonstrao dos fluxos de caixa com os itens equivalentes re
latados M5 na demonstrao da posio financeira .
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 58

B
46. Devido variedade das prticas de gesto de caixa e de acordos
bancrios em todo o mundo e a fim de haver conformidade com a
IAS 1 Apresentao de Demonstraes Financeiras, uma entidade
divulga a poltica que adopta na determinao da composio de caixa
e seus equivalentes.

47. O efeito de qualquer alterao na poltica de determinao dos com


ponentes de caixa e seus equivalentes, como, por exemplo, uma alte
rao na classificao de instrumentos financeiros anteriormente con
siderados como sendo parte da carteira de investimentos de uma
entidade, ser relatado de acordo com a IAS 8 Polticas Contabilsti
cas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros.

OUTRAS DIVULGAES
48. Uma entidade deve divulgar, juntamente com um comentrio da ge
rncia, a quantia dos saldos significativos de caixa e seus equivalentes
detidos pela entidade que no estejam disponveis para uso do grupo.

49. H vrias circunstncias em que os saldos de caixa e seus equivalen


tes detidos por uma entidade no esto disponveis para uso do grupo.
Exemplos incluem saldos de caixa e seus equivalentes detidos por
uma subsidiria que opere num pas onde se apliquem controlos sobre
trocas monetrias ou outras restries legais quando os saldos no
estejam disponveis para uso geral pela empresa-me ou outras sub
sidirias.

50. Pode ser relevante informao adicional para os utentes para com
preenso da posio financeira e liquidez de uma entidade.
Encoraja-se a divulgao desta informao, juntamente com um co
mentrio da gerncia, podendo incluir:

a) a quantia das facilidades de emprstimos obtidos no usados que


possa estar disponvel para actividades operacionais futuras e para
liquidar compromissos de capital, indicando quaisquer restries
no uso destas facilidades;

M32
__________

B
c) a quantia agregada de fluxos de caixa que representem aumentos
na capacidade operacional separadamente dos fluxos de caixa que
sejam exigidos para manter a capacidade operacional; e

d) a quantia dos fluxos de caixa provenientes das actividades opera


cionais, de investimento e de financiamento de cada segmento
relatvel (ver IFRS 8 Segmentos Operacionais).

51. til a divulgao separada de fluxos de caixa que representem


aumentos na capacidade operacional e fluxos de caixa que sejam
exigidos para manter a capacidade operacional, pois facilita ao utente
determinar se a entidade est a investir adequadamente na manuteno
da sua capacidade operacional. Uma entidade que no invista adequa
damente na manuteno da sua capacidade operacional pode prejudi
car a lucratividade futura a favor da liquidez corrente e distribuies a
detentores.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 59

B
52. A divulgao de fluxos de caixa por segmentos facilita aos utentes a
obteno de melhor compreenso da relao entre os fluxos de caixa
da empresa como um todo e os fluxos das suas partes componentes e
a disponibilidade e a variabilidade dos fluxos de caixa por segmentos.

DATA DE EFICCIA
53. Esta Norma torna-se operacional para as demonstraes financeiras
que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de
1994.
M11
54. A IAS 27 (tal como emendada pelo International Accounting Stan
dards Board em 2008) emendou os pargrafos 3942 e adicionou os
pargrafos 42A e 42B. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos
perodos anuais com incio em ou aps 1 de Julho de 2009. Se uma
entidade aplicar a IAS 27 (emendada em 2008) a um perodo anterior,
as emendas devero ser aplicadas a esse perodo anterior. As emendas
devem ser aplicadas retrospectivamente.
M8
55. O pargrafo 14 foi alterado com base no documento Melhoramentos
introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve
aplicar essa emenda aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de
Janeiro de 2009. permitida a aplicao mais cedo. Se uma entidade
aplicar a emenda durante um perodo anterior deve divulgar esse facto
e aplicar o pargrafo 68A da IAS 16.
M22
56. O pargrafo 16 foi emendado pelo documento Melhoramentos Intro
duzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve
aplicar essa emenda aos perodos anuais com incio em ou aps
1 de Janeiro de 2010. permitida a aplicao mais cedo. Se uma
entidade aplicar a emenda a um perodo anterior, deve divulgar esse
facto.
M32
57. A IFRS 10 e a IFRS 11 Acordos Conjuntos, emitidas em Maio de
2011, emendaram os pargrafos 37, 38 e 42B e suprimiram o par
grafo 50(b). Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar
a IFRS 10 e a IFRS 11.
M38
58. O documento Entidades de Investimento (Emendas IFRS 10, IFRS
12 e IAS 27), emitido em outubro de 2012, emendou os pargrafos
42A e 42B e inseriu o pargrafo 40A. Uma entidade deve aplicar
estas emendas em relao aos perodos anuais com incio em ou aps
1 de janeiro de 2014. permitida a aplicao antecipada do docu
mento Entidades de Investimento. Se uma entidade aplicar as emendas
de forma antecipada, deve tambm aplicar todas as emendas includas
no documento Entidades de Investimento ao mesmo tempo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 60

B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 8

Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros

OBJECTIVO
1. O objectivo desta Norma prescrever os critrios para a seleco e a
alterao de polticas contabilsticas, juntamente com o tratamento
contabilstico e a divulgao de alteraes nas polticas contabilsticas,
alteraes nas estimativas contabilsticas e correces de erros. A
Norma destina-se a melhorar a relevncia e a fiabilidade das demons
traes financeiras de uma entidade, e a comparabilidade dessas de
monstraes financeiras ao longo do tempo com as demonstraes
financeiras de outras entidades.

2. Os requisitos de divulgao relativos a polticas contabilsticas, ex


cepto aqueles que digam respeito a alteraes nas polticas contabils
ticas, so estabelecidos na IAS 1 Apresentao de Demonstraes
Financeiras.

MBITO
3. Esta Norma deve ser aplicada na seleco e na aplicao de polticas
contabilsticas, e na contabilizao de alteraes nas polticas conta
bilsticas, de alteraes nas estimativas contabilsticas e de correces
de erros de perodos anteriores.

4. Os efeitos fiscais de correces de erros de perodos anteriores e de


ajustamentos retrospectivos feitos para a aplicao de alteraes nas
polticas contabilsticas so contabilizados e divulgados de acordo
com a IAS 12 Impostos sobre o Rendimento.

DEFINIES
5. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Polticas contabilsticas so os princpios, bases, convenes, regras e


prticas especficos aplicados por uma entidade na preparao e na
apresentao de demonstraes financeiras.

Uma alterao na estimativa contabilstica um ajustamento na


quantia escriturada de um activo ou de um passivo, ou a quantia do
consumo peridico de um activo, que resulta da avaliao do presente
estado dos, e obrigaes e benefcios futuros esperados associados
aos, activos e passivos. As alteraes nas estimativas contabilsticas
resultam de nova informao ou novos desenvolvimentos e, em con
formidade, no so correces de erros.

As Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS) so Normas e


Interpretaes adoptadas pelo International Accounting Standards
Board (IASB). Compreendem:

a) Normas Internacionais de Relato Financeiro;

b) Normas Internacionais de Contabilidade; e

c) Interpretaes M5 desenvolvidas pelo International Finan


cial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) ou pelo anterior
Standing Interpretations Committee (SIC).
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B
Material As omisses ou distores de itens so materiais se
puderem, individual ou colectivamente, influenciar as decises econ
micas M5 que os utentes tomam com base nas demonstraes
financeiras. A materialidade depende da dimenso e da natureza da
omisso ou distoro ajuizada nas circunstncias que a rodeiam. A
dimenso ou a natureza do item, ou uma combinao de ambas, pode
ser o factor determinante.

Erros de perodos anteriores so omisses, e distores, nas demons


traes financeiras da entidade de um ou mais perodos anteriores
decorrentes da falta de uso, ou uso incorrecto, de informao fivel
que:

a) estava disponvel quando as demonstraes financeiras desses


perodos foram autorizadas para emisso; e

b) poderia razoavelmente esperar-se que tivesse sido obtida e tomada


em considerao na preparao e na apresentao dessas demons
traes financeiras.

Tais erros incluem os efeitos de erros matemticos, erros na aplicao


de polticas contabilsticas, descuidos ou interpretaes incorrectas de
factos e fraudes.

Aplicao retrospectiva a aplicao de uma nova poltica contabi


lstica a transaces, outros acontecimentos e condies como se essa
poltica tivesse sido sempre aplicada.

Reexpresso retrospectiva a correco do reconhecimento, mensu


rao e divulgao de quantias de elementos das demonstraes fi
nanceiras como se um erro de perodos anteriores nunca tivesse ocor
rido.

Impraticvel A aplicao de um requisito impraticvel quando a


entidade no pode aplic-lo depois de ter feito todos os esforos
razoveis para o conseguir. Para um perodo anterior em particular,
impraticvel aplicar retrospectivamente uma alterao numa poltica
contabilstica ou fazer uma reexpresso retrospectiva para corrigir um
erro se:

a) os efeitos da aplicao retrospectiva ou da reexpresso retrospec


tiva no forem determinveis;

b) a aplicao retrospectiva ou a reexpresso retrospectiva exigir pres


supostos sobre qual teria sido a inteno da gerncia nesse perodo;
ou

c) a aplicao retrospectiva ou a reexpresso retrospectiva exigir es


timativas significativas de quantias e se for impossvel distinguir
objectivamente a informao sobre essas estimativas que:

i) proporciona provas de circunstncias que existiam na(s) data(s)


em que essas quantias devem ser reconhecidas, mensuradas ou
divulgadas, e

ii) teria estado disponvel quando as demonstraes financeiras


desse perodo anterior foram autorizadas para emisso

de outra informao.

Aplicao prospectiva de uma alterao numa poltica contabilstica e


do reconhecimento do efeito de uma alterao numa estimativa con
tabilstica, respectivamente, so:

a) a aplicao da nova poltica contabilstica a transaces, outros


acontecimentos e condies que ocorram aps a data em que a
poltica alterada; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 62

B
b) o reconhecimento do efeito da alterao na estimativa contabilstica
nos perodos corrente e futuros afectados pela alterao.

6. Avaliar se uma omisso ou distoro poderia influenciar as decises


econmicas dos utentes, sendo portanto material, exige a considerao
das caractersticas desses utentes. A Estrutura Conceptual para a
Preparao e Apresentao de Demonstraes Financeiras dispe
no pargrafo 25. que presume-se que os utentes tenham um razovel
conhecimento das actividades empresariais e econmicas e da conta
bilidade e vontade de estudar a informao com razovel diligncia.
Por isso, a avaliao deve ter em conta a forma como se pode esperar
razoavelmente que os utentes com tais atributos possam ser influen
ciados na tomada de decises econmicas.

POLTICAS CONTABILSTICAS

Seleco e aplicao de polticas contabilsticas


M8
7. Quando uma IFRS se aplica especificamente a uma transaco, a
outro evento ou condio, a poltica ou polticas contabilsticas apli
cadas a esse item devem ser determinadas mediante a aplicao da
IFRS.

B
8. As IFRS estabelecem polticas contabilsticas que o IASB concluiu
resultarem em demonstraes financeiras contendo informao rele
vante e fivel sobre as transaces, outros acontecimentos e condies
a que se aplicam. Essas polticas no precisam de ser aplicadas
quando o efeito da sua aplicao for imaterial. Contudo, no apro
priado fazer, ou deixar por corrigir, afastamentos imateriais das IFRS
para alcanar uma determinada apresentao da posio financeira,
desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade.

M8
9. As IFRS so acompanhadas de orientaes para assistir as entidades
na aplicao dos seus requisitos. Todas as orientaes indicam se
fazem parte integrante das IFRS. As orientaes que fazem parte
integrante das IFRS so obrigatrias. As orientaes que no fazem
parte integrante das IFRS no contm requisitos aplicveis s demons
traes financeiras.

B
10. Na ausncia de uma M5 IFRS que se aplique especificamente a
uma transaco, outro acontecimento ou condio, a gerncia far
julgamentos no desenvolvimento e na aplicao de uma poltica con
tabilstica que resulte em informao que seja:

a) relevante para a tomada de decises econmicas por parte dos


utentes; e

b) fivel, de tal modo que as demonstraes financeiras:

i) representem fidedignamente a posio financeira, o desempe


nho financeiro e os fluxos de caixa da entidade,

ii) reflictam a substncia econmica de transaces, outros acon


tecimentos e condies e no meramente a forma legal,

iii) sejam neutras, isto , que estejam isentas de preconceitos,

iv) sejam prudentes, e

v) sejam completas em todos os aspectos materiais.


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 63

M8
11. Ao fazer os julgamentos descritos no pargrafo 10, a gerncia deve
consultar e considerar a aplicabilidade das seguintes fontes por ordem
descendente:

(a) os requisitos das IFRS que tratam de questes semelhantes e


conexas; e

(b) as definies, critrios de reconhecimento e conceitos de mensu


rao para activos, passivos, rendimentos e gastos na Estrutura
Conceptual.

B
12. Ao fazer os julgamentos descritos no pargrafo 10, a gerncia pode
tambm considerar as mais recentes tomadas de posio de outros
rgos normalizadores que usem uma estrutura conceptual semelhante
para desenvolver normas de contabilidade, outra literatura contabils
tica e prticas aceites do sector, at ao ponto em que estas no entrem
em conflito com as fontes enunciadas no pargrafo 11.

Consistncia de polticas contabilsticas


13. Uma entidade deve seleccionar e aplicar as suas polticas contabils
ticas consistentemente para transaces semelhantes, outros aconteci
mentos e condies, a menos que uma M5 IFRS especifica
mente exija ou permita a categorizao de itens para os quais possam
ser apropriadas diferentes polticas. Se uma M5 IFRS exigir ou
permitir tal categorizao, uma poltica contabilstica apropriada deve
ser seleccionada e aplicada consistentemente a cada categoria.

Alteraes nas polticas contabilsticas


14. Uma entidade s deve alterar uma poltica contabilstica se a altera
o:

a) for exigida por uma M5 IFRS ; ou

b) resultar no facto de as demonstraes financeiras proporcionarem


informao fivel e mais relevante sobre os efeitos das transaces,
outros acontecimentos ou condies na posio financeira, desem
penho financeiro ou fluxos de caixa da entidade.

15. Os utentes das demonstraes financeiras precisam de poder comparar


as demonstraes financeiras de uma entidade ao longo do tempo para
identificar tendncias na sua posio financeira, no desempenho finan
ceiro e nos fluxos de caixa. Por isso, so aplicadas as mesmas pol
ticas contabilsticas em cada perodo e de um perodo para o outro, a
menos que uma alterao numa poltica contabilstica esteja em con
formidade com um dos critrios enunciados no pargrafo 14.

16. O que se segue no so alteraes nas polticas contabilsticas:

a) a aplicao de uma poltica contabilstica para transaces, outros


acontecimentos ou condies que difiram em substncia daqueles
que ocorreram anteriormente; e

b) a aplicao de uma nova poltica contabilstica para transaces,


outros acontecimentos ou condies que no ocorreram anterior
mente ou eram imateriais.

17. A aplicao inicial de uma poltica para revalorizar activos em con


formidade com a IAS 16 Activos Fixos Tangveis ou a IAS 38 Activos
Intangveis uma alterao numa poltica contabilstica a ser tratada
como uma revalorizao de acordo com a IAS 16 ou IAS 38, e no de
acordo com esta Norma.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 64

B
18. Os pargrafos 19.-31. no se aplicam alterao na poltica contabi
lstica descrita no pargrafo 17.

Aplicar alteraes nas polticas contabilsticas


19. Sujeito ao pargrafo 23:

a) uma entidade deve contabilizar uma alterao na poltica contabi


lstica resultante da aplicao inicial de uma M5 IFRS de
acordo com as disposies transitrias especficas, se existirem,
nessa M5 IFRS ; e

b) quando uma entidade altera uma poltica contabilstica na aplicao


inicial de uma M5 IFRS que no inclua disposies transi
trias especficas que se apliquem a essa alterao, ou quando
altera uma poltica contabilstica voluntariamente, ela deve aplicar
a alterao retrospectivamente.

20. Para a finalidade desta Norma, a aplicao antecipada de uma


M5 IFRS no uma alterao voluntria na poltica contabi
lstica.

21. Na ausncia de uma M5 IFRS que se aplique especificamente a


uma transaco, outro acontecimento ou condio, a gerncia poder,
de acordo com o pargrafo 12, aplicar uma poltica contabilstica
proveniente das mais recentes tomadas de posio de outros rgos
normalizadores que usem uma estrutura conceptual semelhante para
desenvolver normas contabilsticas. Se, no seguimento de uma
emenda de tal tomada de posio, a entidade optar por alterar uma
poltica contabilstica, essa alterao contabilizada e divulgada como
uma alterao voluntria na poltica contabilstica.

Aplicao retrospectiva
22. Sujeito ao pargrafo 23, quando uma alterao na poltica contabils
tica aplicada retrospectivamente de acordo com os pargrafos 19.a)
ou b), a entidade deve ajustar o saldo de abertura de cada componente
do capital prprio afectado para o perodo anterior mais antigo apre
sentado e as outras quantias comparativas divulgadas para cada pe
rodo anterior apresentado como se a nova poltica contabilstica ti
vesse sempre sido aplicada.

Limitaes aplicao retrospectiva


23. Quando a aplicao retrospectiva for exigida pelos pargrafos 19.a)
ou b), uma alterao na poltica contabilstica deve ser aplicada re
trospectivamente excepto at ao ponto em que seja impraticvel de
terminar ou os efeitos especficos de um perodo ou o efeito cumula
tivo da alterao.

24. Quando for impraticvel determinar os efeitos especficos de um pe


rodo da alterao numa poltica contabilstica na informao compa
rativa para um ou mais perodos anteriores apresentados, a entidade
deve aplicar a nova poltica contabilstica s quantias escrituradas de
activos e passivos ao incio do perodo mais antigo para o qual seja
praticvel a aplicao retrospectiva, que pode ser o perodo corrente, e
deve fazer um ajustamento correspondente no saldo de abertura de
cada componente do capital prprio afectado desse perodo.

25. Quando for impraticvel determinar o efeito cumulativo, no incio do


perodo corrente, da aplicao de um nova poltica contabilstica a
todos os perodos anteriores, a entidade deve ajustar a informao
comparativa para aplicar a nova poltica contabilstica prospectiva
mente a partir da data mais antiga praticvel.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 65

B
26. Quando uma entidade aplicar uma nova poltica contabilstica retros
pectivamente, ela aplica a nova poltica contabilstica informao
comparativa de perodos anteriores to antigos quanto for praticvel.
A aplicao retrospectiva a um perodo anterior no praticvel a
menos que seja praticvel determinar o efeito cumulativo nas quantias
M5 das demonstraes da posio financeira de abertura e de
fecho desse perodo. A quantia do ajustamento resultante relacionado
com perodos anteriores aos apresentados nas demonstraes financei
ras feita para o saldo de abertura de cada componente do capital
prprio afectado do perodo anterior mais antigo apresentado. Normal
mente, o ajustamento feito nos resultados retidos. Contudo, o ajus
tamento pode ser feito noutro componente do capital prprio (por
exemplo, para cumprir uma M5 IFRS ). Qualquer outra infor
mao sobre perodos anteriores, tal como resumos histricos de da
dos financeiros, tambm ajustada para perodos to antigos quanto
for praticvel.

27. Quando for impraticvel a uma entidade aplicar uma nova poltica
contabilstica retrospectivamente, porque no pode determinar o efeito
cumulativo da aplicao da poltica a todos os perodos anteriores, a
entidade, de acordo com o pargrafo 25., aplica a nova poltica pros
pectivamente desde o incio do perodo mais antigo praticvel. Por
isso, ela ignora a parte do ajustamento cumulativo nos activos, pas
sivos e capital prprio que surja antes dessa data. A alterao numa
poltica contabilstica permitida mesmo que seja impraticvel aplicar
a poltica prospectivamente a qualquer perodo anterior. Os pargrafos
50.-53. proporcionam orientao sobre quando impraticvel aplicar
uma nova poltica contabilstica a um ou mais perodos anteriores.

Divulgao
28. Quando a aplicao inicial de uma Norma ou de uma Interpretao
tiver efeitos no perodo corrente ou em qualquer perodo anterior,
pudesse ter tais efeitos nesse perodo mas seja impraticvel determinar
a quantia do ajustamento, ou puder ter efeitos em perodos futuros,
uma entidade deve divulgar:

a) o ttulo da M5 IFRS ;

b) quando aplicvel, que a alterao na poltica contabilstica feita


de acordo com as suas disposies transitrias;

c) a natureza da alterao na poltica contabilstica;

d) quando aplicvel, uma descrio das disposies transitrias;

e) quando aplicvel, as disposies transitrias que possam ter efeitos


em futuros perodos;

f) para o perodo corrente e cada perodo anterior apresentado, at ao


ponto em que seja praticvel, a quantia do ajustamento:

i) para cada linha de item afectada da demonstrao financeira, e

ii) se a IAS 33 Resultados por Aco se aplicar entidade, para


resultados por aco bsicos e diludos;

g) a quantia do ajustamento relacionado com perodos anteriores aos


apresentados, at ao ponto em que seja praticvel; e

h) se a aplicao retrospectiva exigida pelos pargrafos 19.a) ou b)


for impraticvel para um perodo anterior em particular, ou para
perodos anteriores aos apresentados, as circunstncias que levaram
existncia dessa condio e uma descrio de como e desde
quando a poltica contabilstica tem sido aplicada.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 66

B
As demonstraes financeiras de perodos posteriores no precisam de
repetir estas divulgaes.

29. Quando uma alterao voluntria em polticas contabilsticas tiver


efeitos no perodo corrente ou em qualquer perodo anterior, possa
ter tais efeitos nesse perodo mas seja impraticvel determinar a quan
tia do ajustamento, ou puder ter efeitos em perodos futuros, uma
entidade deve divulgar:

a) a natureza da alterao na poltica contabilstica;

b) as razes pelas quais a aplicao da nova poltica contabilstica


proporciona informao fivel e mais relevante;

c) para o perodo corrente e cada perodo anterior apresentado, at ao


ponto em que seja praticvel, a quantia do ajustamento:

i) para cada linha de item afectada da demonstrao financeira, e

ii) se a IAS 33 se aplicar entidade, para resultados por aco


bsicos e diludos;

d) a quantia do ajustamento relacionado com perodos anteriores aos


apresentados, at ao ponto em que seja praticvel; e

e) se a aplicao retrospectiva for impraticvel para um perodo an


terior em particular, ou para perodos anteriores aos apresentados,
as circunstncias que levaram existncia dessa condio e uma
descrio de como e desde quando a poltica contabilstica tem
sido aplicada.

As demonstraes financeiras de perodos posteriores no precisam de


repetir estas divulgaes.

30. Quando uma entidade no tiver aplicado uma nova M5 IFRS


que tenha sido emitida mas que ainda no esteja em vigor, a entidade
deve divulgar:

a) esse facto; e

b) informao conhecida ou razoavelmente calculvel que seja rele


vante para avaliar o possvel impacto que a aplicao da nova
M5 IFRS ir ter nas demonstraes financeiras da entidade
no perodo da aplicao inicial.

31. Ao cumprir o pargrafo 30, uma entidade considera a divulgao:

a) do ttulo da nova M5 IFRS ;

b) da natureza da alterao ou alteraes iminentes na poltica conta


bilstica;

c) da data at qual se exige a aplicao da M5 IFRS ;

d) da data na qual ela planeia aplicar inicialmente a M5 IFRS ;


e

e) ou:

i) de uma discusso do impacto que se espera que a aplicao


inicial da M5 IFRS tenha nas demonstraes financeiras
da entidade, ou

ii) se esse impacto no for conhecido ou razoavelmente calculvel,


de uma declarao para esse efeito.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 67

B
ALTERAES NAS ESTIMATIVAS CONTABILSTICAS
32. Como consequncia das incertezas inerentes s actividades empresa
riais, muitos itens nas demonstraes financeiras no podem ser men
surados com preciso, podendo apenas ser estimados. A estimativa
envolve julgamentos baseados na ltima informao disponvel e fi
vel. Por exemplo, podem ser exigidas estimativas de:

a) dvidas incobrveis;

b) obsolescncia dos inventrios;

c) justo valor de activos financeiros ou passivos financeiros;

d) a vida til de, ou o modelo esperado de consumo dos futuros


benefcios econmicos incorporados em, activos depreciveis; e

e) obrigaes respeitantes a garantias.

33. O uso de estimativas razoveis uma parte essencial da preparao de


demonstraes financeiras, no fazendo diminuir a sua fiabilidade.

34. Uma estimativa pode necessitar de reviso se ocorrerem alteraes nas


circunstncias em que a estimativa se baseou ou em consequncia de
nova informao ou de mais experincia. Dada a sua natureza, a
reviso de uma estimativa no se relaciona com perodos anteriores
e no a correco de um erro.

35. Uma alterao na base de mensurao aplicada uma alterao numa


poltica contabilstica e no uma alterao numa estimativa contabi
lstica. Quando for difcil distinguir uma alterao numa poltica con
tabilstica de uma alterao numa estimativa contabilstica, a alterao
tratada como alterao numa estimativa contabilstica.

36. O efeito de uma alterao numa estimativa contabilstica, que no seja


uma alterao qual se aplique o pargrafo 37., deve ser reconhecido
prospectivamente incluindo-o nos lucros ou prejuzos de:

a) o perodo da alterao, se a alterao afectar apenas esse perodo;


ou

b) o perodo da alterao e futuros perodos, se a alterao afectar


ambos.

37. At ao ponto em que uma alterao numa estimativa contabilstica d


origem a alteraes em activos e passivos, ou se relaciona com um
item do capital prprio, ela deve ser reconhecida pelo ajustamento da
quantia escriturada do item de capital prprio, activo ou passivo
relacionado no perodo da alterao.

38. O reconhecimento prospectivo do efeito de uma alterao numa esti


mativa contabilstica significa que a alterao aplicada a transaces,
outros acontecimentos e condies a partir da data da alterao na
estimativa. Uma alterao numa estimativa contabilstica pode afectar
apenas os lucros ou prejuzos do perodo corrente ou os lucros ou
prejuzos tanto do perodo corrente como de futuros perodos. Por
exemplo, uma alterao na estimativa da quantia de dvidas incobr
veis afecta apenas os lucros ou prejuzos do perodo corrente e, por
isso, reconhecida no perodo corrente. Porm, uma alterao na
estimativa da vida til de, ou no modelo esperado de consumo dos
futuros benefcios econmicos nele incorporados, um activo depreci
vel afecta o gasto de depreciao do perodo corrente e de cada um
dos futuros perodos durante a vida til remanescente do activo. Em
ambos os casos, o efeito da alterao relacionada com o perodo
corrente reconhecido como rendimento ou gasto no perodo corren
te. O efeito, caso exista, em futuros perodos reconhecido como
rendimento ou gasto nesses futuros perodos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 68

B
Divulgao
39. Uma entidade deve divulgar a natureza e a quantia de uma alterao
numa estimativa contabilstica que tenha um efeito no perodo cor
rente ou se espera que tenha um efeito em futuros perodos, excepto
no que respeita divulgao do efeito em futuros perodos quando for
impraticvel calcular esse efeito.

40. Se a quantia do efeito em futuros perodos no for divulgada porque a


estimativa do mesmo impraticvel, uma entidade deve divulgar esse
facto.

ERROS
41. Podem surgir erros no que respeita ao reconhecimento, mensurao,
apresentao ou divulgao de elementos de demonstraes financei
ras. As demonstraes financeiras no esto em conformidade com as
IFRS se contiverem erros materiais ou erros imateriais feitos intencio
nalmente para alcanar uma determinada apresentao da posio fi
nanceira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade.
Os potenciais erros do perodo corrente descobertos nesse perodo so
corrigidos antes de as demonstraes financeiras serem autorizadas
para emisso. Contudo, os erros materiais por vezes no so desco
bertos seno num perodo posterior, e estes erros de perodos anterio
res so corrigidos na informao comparativa apresentada nas
demonstraes financeiras desse perodo posterior (ver pargrafos
42.-47.).

42. Sujeita ao pargrafo 43, uma entidade deve corrigir os erros materiais
de perodos anteriores retrospectivamente no primeiro conjunto de
demonstraes financeiras autorizadas para emisso aps a sua desco
berta por:

a) reexpresso das quantias comparativas para o(s) perodo(s) ante


rior(es) apresentado(s) em que tenha ocorrido o erro; ou

b) se o erro ocorreu antes do perodo anterior mais antigo apresenta


do, reexpresso dos saldos de abertura dos activos, passivos e
capital prprio para o perodo anterior mais antigo apresentado.

Limitaes reexpresso retrospectiva


43. Um erro de perodo anterior deve ser corrigido por reexpresso re
trospectiva excepto at ao ponto em que seja impraticvel determinar
ou os efeitos especficos de um perodo ou o efeito cumulativo do
erro.

44. Quando for impraticvel determinar os efeitos especficos de um pe


rodo de um erro na informao comparativa para um ou mais pero
dos anteriores apresentados, a entidade deve reexpressar os saldos de
abertura de activos, passivos e capital prprio para o perodo mais
antigo para o qual seja praticvel a reexpresso retrospectiva (que
pode ser o perodo corrente).

45. Quando for impraticvel determinar o efeito cumulativo, no incio do


perodo corrente, de um erro em todos os perodos anteriores, a en
tidade deve reexpressar a informao comparativa para corrigir o erro
prospectivamente a partir da data mais antiga praticvel.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 69

B
46. A correco de um erro de um perodo anterior excluda dos lucros
ou prejuzos do perodo em que o erro descoberto. Qualquer infor
mao apresentada sobre perodos anteriores, incluindo qualquer re
sumo histrico de dados financeiros, reexpressa para perodos to
antigos quanto for praticvel.

47. Quando for impraticvel determinar a quantia de um erro (por exem


plo, um erro na aplicao de uma poltica contabilstica) para todos os
perodos anteriores, a entidade, de acordo com o pargrafo 45., reex
pressa a informao comparativa prospectivamente a partir da data
mais antiga praticvel. Por isso, ela ignora a parte da reexpresso
cumulativa de activos, passivos e capital prprio que surja antes dessa
data. Os pargrafos 50.-53. proporcionam orientao sobre quando
impraticvel corrigir um erro para um ou mais perodos anteriores.

48. As correces de erros distinguem-se de alteraes nas estimativas


contabilsticas. As estimativas contabilsticas pela sua natureza so
aproximaes que podem necessitar de reviso medida que se torne
conhecida informao adicional. Por exemplo, o ganho ou a perda
reconhecido no momento do desfecho de uma contingncia no a
correco de um erro.

Divulgao de erros de perodos anteriores


49. Ao aplicar o pargrafo 42, uma entidade deve divulgar o seguinte:

a) a natureza do erro de um perodo anterior;

b) para cada perodo anterior apresentado, at ao ponto em que seja


praticvel, a quantia da correco:

i) para cada linha de item afectada da demonstrao financeira, e

ii) se a IAS 33 se aplicar entidade, para resultados por aco


bsicos e diludos;

c) a quantia da correco no incio do perodo anterior mais antigo


apresentado; e

d) se a reexpresso retrospectiva for impraticvel para um perodo


anterior em particular, as circunstncias que levaram existncia
dessa condio e uma descrio de como e desde quando o erro foi
corrigido.

As demonstraes financeiras de perodos posteriores no precisam de


repetir estas divulgaes.

IMPRATICABILIDADE COM RESPEITO APLICAO RETROSPECTIVA


E REEXPRESSO RETROSPECTIVA
50. Em algumas circunstncias, torna-se impraticvel ajustar informao
comparativa para um ou mais perodos anteriores para conseguir com
parabilidade com o perodo corrente. Por exemplo, podem no ter sido
coligidos dados no(s) perodo(s) anterior(es) de uma forma que per
mita ou a aplicao retrospectiva de uma nova poltica contabilstica
(incluindo, para a finalidade dos pargrafos 51.53., a sua aplicao
prospectiva a perodos anteriores) ou a reexpresso retrospectiva para
corrigir um erro de um perodo anterior, e pode ser impraticvel
recriar essa informao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 70

B
51. frequentemente necessrio fazer estimativas da aplicao de uma
poltica contabilstica a elementos das demonstraes financeiras
reconhecidos ou divulgados com respeito a transaces, outros
acontecimentos ou condies. A estimativa inerentemente subjecti
va, e as estimativas podem ser desenvolvidas M5 aps o perodo
de relato . O desenvolvimento de estimativas potencialmente
mais difcil quando se aplica retrospectivamente uma poltica conta
bilstica ou se faz uma reexpresso retrospectiva para corrigir um erro
de um perodo anterior, devido ao perodo de tempo mais longo que
pode ter decorrido desde que ocorreu a transaco, outro aconteci
mento ou condio afectado. Contudo, o objectivo das estimativas
relacionadas com perodos anteriores permanece o mesmo que para
as estimativas feitas no perodo corrente, nomeadamente, que a esti
mativa reflicta as circunstncias que existiam quando a transaco,
outro acontecimento ou condio ocorreu.

M33
52. Por isso, aplicar retrospectivamente uma nova poltica contabilstica
ou corrigir um erro de um perodo anterior exige que se distinga a
informao que:

a) proporciona provas de circunstncias que existiam na(s) data(s) em


que a transaco, outro acontecimento ou condio ocorreu; e

b) teria estado disponvel quando as demonstraes financeiras desse


perodo anterior foram autorizadas para emisso

de outra informao. Para alguns tipos de estimativas (por exemplo,


uma mensurao pelo justo valor que utiliza dados significativos no
observveis), impraticvel distinguir estes tipos de informao.
Quando a aplicao retrospectiva ou a reexpresso retrospectiva exi
giriam que se fizesse uma estimativa significativa para a qual seja
impossvel distinguir estes dois tipos de informao, impraticvel
aplicar a nova poltica contabilstica ou corrigir o erro de um perodo
anterior retrospectivamente.

B
53. No deve ser usada percepo ao aplicar uma nova poltica contabi
lstica a, ou ao corrigir quantias para, um perodo anterior, quer ao
fazer suposies sobre quais teriam sido as intenes da gerncia num
perodo anterior, quer ao estimar as quantias reconhecidas, mensura
das ou divulgadas num perodo anterior. Por exemplo, quando uma
entidade corrige um erro de um perodo anterior na mensurao de
activos financeiros previamente classificados como investimentos de
tidos at maturidade de acordo com a IAS 39 Instrumentos Finan
ceiros: Reconhecimento e Mensurao, ela no altera a respectiva
base de mensurao para esse perodo se a gerncia tiver decidido
mais tarde no os deter at maturidade. Alm disso, quando uma
entidade corrige um erro de um perodo anterior ao calcular o seu
passivo relativo a baixa por doena acumulada dos empregados de
acordo com a IAS 19 Benefcios dos Empregados, ela ignora infor
mao sobre uma poca de gripe invulgarmente grave durante o pe
rodo seguinte que se tornou disponvel depois de as demonstraes
financeiras do perodo anterior terem sido autorizadas para emisso. O
facto de estimativas significativas serem frequentemente exigidas
quando se emenda informao comparativa apresentada para perodos
anteriores no impede o ajustamento ou a correco fivel da infor
mao comparativa.

DATA DE EFICCIA
54. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2005. encorajada a aplicao mais cedo.
Se uma entidade aplicar esta Norma a um perodo que tenha incio
antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 71

M33
54.C. A IFRS 13 Mensurao pelo Justo Valor, emitida em Maio de 2011,
emendou o pargrafo 52. Uma entidade deve aplicar esta emenda
quando aplicar a IFRS 13.
B

RETIRADA DE OUTRAS TOMADAS DE POSIO


55. Esta Norma substitui a IAS 8 Lucros ou Prejuzos Lquidos do Pe
rodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas,
revista em 1993.
56. Esta Norma substitui as seguintes Interpretaes:
a) SIC-2 Consistncia Capitalizao de Custos de Emprstimos
Obtidos; e
b) SIC-18 Consistncia Mtodos Alternativos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 72

B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 10

M5
Acontecimentos aps o Perodo de Relato

OBJECTIVO
1. O objectivo desta Norma o de prescrever:

a) quando uma entidade deve ajustar as suas demonstraes financei


ras quanto a acontecimentos M5 aps o perodo de relato ; e

b) as divulgaes que uma entidade deve dar acerca da data em que


as demonstraes financeiras forem autorizadas para emisso e
acerca de acontecimentos M5 aps o perodo de relato .

A Norma tambm exige que uma entidade no deve preparar as suas


demonstraes financeiras numa base de continuidade se os aconteci
mentos M5 aps o perodo de relato indicarem que o pressu
posto da continuidade no apropriado.

MBITO
2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao e divulgao de
acontecimentos M5 aps o perodo de relato .

DEFINIES
3. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Acontecimentos M5 aps o perodo de relato so aqueles acon


tecimentos, favorveis e desfavorveis, que ocorram entre a data
M5 da demonstrao da posio financeira e a data em que
as demonstraes financeiras forem autorizadas para emisso. Podem
ser identificados dois tipos de acontecimentos:

a) aqueles que proporcionem prova de condies que existiam


M5 no fim do perodo de relato (acontecimentos
M5 aps o perodo de relato que do lugar a ajustamen
tos); e

b) aqueles que sejam indicativos de condies que surgiram


M5 aps o perodo de relato (acontecimentos M5 aps
o perodo de relato que no do lugar a ajustamentos).

4. O processo envolvido na autorizao da emisso de demonstraes


financeiras variar dependendo da estrutura de gesto, dos requisitos
oficiais e dos procedimentos seguidos na preparao e finalizao das
demonstraes financeiras.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 73

B
5. Nalguns casos, exige-se que uma entidade apresente as suas demons
traes financeiras aos seus accionistas para aprovao aps as de
monstraes financeiras terem sido emitidas. Em tais casos, as de
monstraes financeiras so autorizadas para emisso na data de emis
so e no na data em que os accionistas aprovam as demonstraes
financeiras.

Exemplo

A gerncia de uma entidade conclui o seu projecto de demons


traes financeiras relativas ao ano findo em 31 de Dezembro de
20x1 em 28 de Fevereiro de 20x2. Em 18 de Maro de 20x2, o
rgo de direco rev as demonstraes financeiras e autoriza a
sua emisso. A entidade anuncia o seu lucro e outras informa
es financeiras seleccionadas em 19 de Maro de 20x2. As
demonstraes financeiras ficam disponveis aos accionistas e a
outros em 1 de Abril de 20x2. Os accionistas aprovam as de
monstraes financeiras na sua reunio anual em 15 de Maio de
20x2 e as demonstraes financeiras aprovadas so em seguida
depositadas num organismo regulador em 17 de Maio de 20x2.

As demonstraes financeiras so autorizadas para emisso em


18 de Maro de 20x2 (data da autorizao do Conselho para
emisso).

6. Nalguns casos, exige-se que a gerncia de uma entidade emita as suas


demonstraes financeiras para um conselho de superviso (cons
titudo unicamente por no executivos) para aprovao. Em tais casos,
as demonstraes financeiras so autorizadas para emisso quando a
gerncia autorizar a sua emisso para o conselho de superviso.

Exemplo

Em 18 de Maro de 20x2, a gerncia de uma entidade autoriza a


emisso de demonstraes financeiras para o seu conselho de
superviso. O conselho de superviso constitudo exclusiva
mente por no executivos e pode incluir representantes de em
pregados e de outros interesses estranhos. O conselho de super
viso aprova as demonstraes financeiras em 26 de Maro de
20x2. As demonstraes financeiras ficam disponveis aos accio
nistas e a outros em 1 de Abril de 20x2. Os accionistas aprovam
as demonstraes financeiras na sua reunio anual em 15 de
Maio de 20x2 e as demonstraes financeiras so em seguida
depositadas num organismo regulador em 17 de Maio de 20x2.

As demonstraes financeiras so autorizadas para emisso em


18 de Maro de 20x2 (data de autorizao da gerncia para
emisso para o conselho de superviso).

7. Acontecimentos M5 aps o perodo de relato incluem todos os


acontecimentos at data em que as demonstraes financeiras so
autorizadas para emisso, mesmo que esses acontecimentos ocorram
aps o anncio pblico de lucros ou de outra informao financeira
seleccionada.

RECONHECIMENTO E MENSURAO

Acontecimentos M5 aps o perodo de relato que do lugar


a ajustamentos
8. Uma entidade deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demons
traes financeiras para reflectir os acontecimentos M5 aps o
perodo de relato que do lugar a ajustamentos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 74

B
9. Seguem-se exemplos de acontecimentos M5 aps o perodo de
relato que do lugar a ajustamentos e que exigem que uma enti
dade ajuste as quantias reconhecidas nas suas demonstraes financei
ras, ou que reconhea itens que no foram anteriormente reconheci
dos:

a) a resoluo, M5 aps o perodo de relato , de um caso


judicial que confirma que a entidade tinha uma obrigao presente
M5 no fim do perodo de relato . A entidade ajusta qualquer
proviso anteriormente reconhecida relacionada com este caso ju
dicial de acordo com a IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e
Activos Contingentes ou reconhece uma nova proviso. A entidade
no divulga meramente um passivo contingente porque a resoluo
proporciona provas adicionais que seriam consideradas de acordo
com o pargrafo 16. da IAS 37;

b) a recepo de informao M5 aps o perodo de relato que


indique que um activo estava em imparidade M5 no fim do
perodo de relato , ou que a quantia da perda por imparidade
anteriormente reconhecida para esse activo necessita de ser ajusta
da. Por exemplo:

i) a falncia de um cliente que ocorre M5 aps o perodo de


relato confirma normalmente que existia uma perda
M5 no fim do perodo de relato numa conta a receber
comercial e que a entidade necessita de ajustar a quantia es
criturada da conta a receber comercial, e

ii) a venda de inventrios M5 aps o perodo de relato pode


dar evidncia acerca do valor realizvel lquido M5 no fim
do perodo de relato ;

c) a determinao M5 aps o perodo de relato do custo de


activos comprados, ou os proventos de activos vendidos, antes da
data M5 da demonstrao da posio financeira ;

d) a determinao M5 aps o perodo de relato da quantia de


participao no lucro ou de pagamentos de bnus, caso a entidade
tivesse uma obrigao presente legal ou construtiva M5 no fim
do perodo de relato de fazer tais pagamentos em consequncia
de acontecimentos antes dessa data (ver IAS 19 Benefcios dos
Empregados);

e) a descoberta de fraudes ou erros que mostrem que as demons


traes financeiras esto incorrectas.

Acontecimentos M5 aps o perodo de relato que no do


lugar a ajustamentos
10. Uma entidade no deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas
demonstraes financeiras para reflectir os acontecimentos
M5 aps o perodo de relato que no do lugar a ajustamentos.

M33 11. Um exemplo de um acontecimento aps o perodo de relato


que no d lugar a ajustamentos um declnio no justo valor dos
investimentos entre o final do perodo de relato e a data em que foi
autorizada a emisso das demonstraes financeiras. O declnio no
justo valor no est normalmente ligado ao estado dos investimentos
no final do perodo de relato, mas reflecte circunstncias que surgiram
posteriormente. Portanto, uma entidade no ajusta as quantias re
conhecidas nas suas demonstraes financeiras relativas aos investi
mentos. De forma semelhante, a entidade no actualiza as quantias
divulgadas relativas aos investimentos M5 no fim do perodo de
relato , embora possa necessitar de dar divulgaes adicionais de
acordo com o pargrafo 21.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 75

B
Dividendos
12. Se uma entidade declara dividendos a detentores de instrumentos de
capital prprio (conforme definido na IAS 32 Instrumentos Financei
ros: Apresentao) M5 aps o perodo de relato , a entidade no
deve reconhecer esses dividendos como um passivo M5 no fim do
perodo de relato .

M17
13. Se os dividendos forem declarados aps o perodo de relato, mas
antes de as demonstraes financeiras terem sido autorizadas para
emisso, os dividendos no so reconhecidos como um passivo no
final do perodo de relato porque no existe qualquer obrigao nessa
altura. Tais dividendos so divulgados nas notas de acordo com a IAS
1 Apresentao das Demonstraes Financeiras.

CONTINUIDADE
14. Uma entidade no deve preparar as suas demonstraes financeiras
numa base de continuidade se a gerncia determinar M5 aps o
perodo de relato que pretende ou liquidar a entidade ou cessar de
negociar, ou que no tem alternativa realista seno faz-lo.

15. A deteriorao nos resultados operacionais e da posio financeira


M5 aps o perodo de relato pode indicar a necessidade de
considerar se ainda ou no apropriado o pressuposto da continuida
de. Se o pressuposto da continuidade deixar de ser apropriado, o
efeito to profundo que esta Norma exige uma alterao fundamen
tal no regime de contabilidade, em vez de um ajustamento nas quan
tias reconhecidas no mbito do regime de contabilidade original.

16. A IAS 1 especifica as divulgaes exigidas se:

a) as demonstraes financeiras no forem preparadas numa base de


continuidade; ou

b) a gerncia estiver ciente de incertezas materiais relacionadas com


acontecimentos ou condies que possam lanar dvida significa
tiva na capacidade da entidade para prosseguir em continuidade.
Os acontecimentos ou condies que exijam divulgao podem
surgir M5 aps o perodo de relato .

DIVULGAO

Data de autorizao para emisso


17. Uma entidade deve divulgar a data em que as demonstraes finan
ceiras foram autorizadas para emisso e quem deu essa autorizao.
Se os proprietrios da entidade ou outros tiverem o poder de alterar as
demonstraes financeiras aps emisso, a entidade deve divulgar esse
facto.

18. importante para os utentes saber quando que as demonstraes


financeiras foram autorizadas para emisso, porque as demonstraes
financeiras no reflectem acontecimentos aps essa data.

Actualizao da divulgao acerca de condies M5 no fim do


perodo de relato
19. Se uma entidade receber informao M5 aps o perodo de relato
acerca de condies que existiam M5 no fim do perodo de relato ,
ela deve actualizar as divulgaes que se relacionem com essas condi
es, luz da nova informao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 76

B
20. Nalguns casos, uma entidade necessita de actualizar as divulgaes
nas suas demonstraes financeiras para reflectir as informaes rece
bidas M5 aps o perodo de relato , mesmo quando as informa
es no afectam as quantias que a entidade reconhece nas suas
demonstraes financeiras. Um exemplo da necessidade de actualizar
divulgaes quando fica disponvel evidncia M5 aps o perodo
de relato acerca de um passivo contigente que existia M5 no
fim do perodo de relato . Alm de considerar se deve ou no
reconhecer ou alterar uma proviso segundo a IAS 37, uma entidade
actualiza as suas divulgaes acerca do passivo contigente luz dessa
evidncia.

Acontecimentos M5 aps o perodo de relato que no do


lugar a ajustamentos
21. Se os acontecimentos aps a data de M5 demonstrao da posio
financeira que no do lugar a ajustamentos forem materiais, a no
divulgao poderia influenciar as decises econmicas M5 que os
utentes tomam com base nas demonstraes financeiras. Em con
formidade, uma entidade deve divulgar o seguinte para cada categoria
material de acontecimentos aps a data de M5 demonstrao da
posio financeira que no do lugar a ajustamentos:

a) a natureza do evento; e

b) uma estimativa do seu efeito financeiro, ou uma declarao de que


tal estimativa no pode ser feita.

22. Seguem-se exemplos de acontecimentos M5 aps o perodo de


relato que no do lugar a ajustamentos e que geralmente resul
tariam em divulgao:

a) uma importante concentrao de actividades empresariais


M5 aps o perodo de relato (a IFRS 3 Concentraes de
Actividades Empresariais exige divulgaes especficas em tais
casos) ou a alienao de uma importante subsidiria;

b) anncio de um plano para descontinuar uma unidade operacional;

c) compras importantes de activos, classificao de activos como


detidos para venda de acordo com a IFRS 5 Activos No Correntes
Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas,
outras alienaes de activos, ou expropriao de activos importan
tes pelo governo;

d) a destruio por um incndio de uma importante instalao de


produo M5 aps o perodo de relato ;

e) o anncio ou incio da implementao de uma reestruturao im


portante (ver IAS 37);

f) importantes transaces de aces ordinrias e de transaces de


potenciais aces ordinrias M5 aps o perodo de relato
(a IAS 33 Resultados por Aco exige que uma entidade divulgue
uma descrio de tais transaces, desde que essas transaces no
envolvam capitalizao ou emisses de bnus, desdobramento de
aces ou desdobramento inverso de aces, sendo a todos estes
exigido o ajustamento segundo a IAS 33);

g) alteraes M5 aps o perodo de relato anormalmente gran


des em preos de activos ou taxas de cmbio;

h) alteraes nas taxas fiscais ou leis fiscais decretadas ou anunciadas


M5 aps o perodo de relato que tenham um efeito signifi
cativo nos activos e passivos por impostos correntes e diferidos
(ver IAS 12 Impostos sobre o Rendimento);
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 77

B
i) assuno de compromissos ou passivos contingentes significativos,
por exemplo, pela emisso de garantias significativas; e
j) iniciar litgios importantes que provenham unicamente de aconte
cimentos que ocorreram M5 aps o perodo de relato .

DATA DE EFICCIA
23. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2005. encorajada a aplicao mais cedo.
Se uma entidade aplicar esta Norma a um perodo que tenha incio
antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.
M33
23.A. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou o pargrafo 11. Uma
entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.
B

RETIRADA DA IAS 10 (REVISTA EM 1999)


24. Esta Norma substitui a IAS 10 Acontecimentos M5 aps o perodo
de relato (revista em 1999).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 78

B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 11

Contratos de Construo

OBJECTIVO
O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico de rditos
e custos associados a contratos de construo. Por fora da natureza da actividade
subjacente aos contratos de construo, a data em que a actividade do contrato
iniciada e a data em que a actividade concluda caem geralmente em perodos
contabilsticos diferentes. Por isso, o assunto primordial na contabilizao dos
contratos de construo a imputao do rdito do contrato e dos custos do
contrato aos perodos contabilsticos em que o trabalho de construo seja exe
cutado. Esta Norma usa os critrios de reconhecimento estabelecidos na Estru
tura Conceptual para a Preparao e Apresentao das Demonstraes Finan
ceiras para determinar quando os rditos do contrato e os custos do contrato
devam ser reconhecidos como rditos e gastos na M5 demonstrao do ren
dimento integral . Ela tambm proporciona orientao prtica na aplicao
destes critrios.

MBITO
1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao dos contratos de
construo nas demonstraes financeiras de entidades contratadas.

2. Esta Norma substitui a IAS 11 Contabilizao dos Contratos de


Construo aprovada em 1978.

DEFINIES
3. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Um contrato de construo um contrato especificamente negociado


para a construo de um activo ou de uma combinao de activos que
estejam intimamente inter-relacionados ou interdependentes em termos
da sua concepo, tecnologia e funo ou do seu propsito ou uso
final.

Um contrato de preo fixado um contrato de construo em que a


entidade contratada concorda com um preo fixado ou com uma taxa
fixada por unidade de output, que, nalguns casos, est sujeito a clu
sulas de custos escalonados.

Um contrato de cost plus um contrato de construo em que a


entidade contratada reembolsada por custos permitidos ou de outra
forma definidos, mais uma percentagem destes custos, ou por uma
remunerao fixada.

4. Um contrato de construo pode ser negociado para a construo de


um activo nico tal como uma ponte, um edifcio, uma barragem, um
oleoduto, uma estrada, um navio ou um tnel. Um contrato de cons
truo pode tambm tratar da construo de um nmero de activos
que estejam intimamente inter-relacionados ou interdependentes em
termos da sua concepo, tecnologia e funo ou do seu propsito
ou uso final; entre os exemplos de tais contratos incluem-se os da
construo de refinarias e de outras partes complexas de fbricas ou
de equipamentos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 79

B
5. Para os fins desta Norma, os contratos de construo incluem:

a) contratos para a prestao de servios que estejam directamente


relacionados com a construo do activo, por exemplo, os relativos
a servios de gestores de projecto e arquitectos; e

b) contratos para a destruio ou restauro de activos e o restauro do


ambiente aps a demolio de activos.

6. Os contratos de construo so formulados de vrias maneiras mas,


para os fins desta Norma, so classificados como contratos de preo
fixado e contratos de cost plus. Alguns contratos de construo
podem conter caractersticas quer de um contrato de preo fixado,
quer de um contrato de cost plus com um preo mximo acordado.
Em tais circunstncias, um contratado necessita considerar todas as
condies dos pargrafos 23. e 24. a fim de determinar quando reco
nhecer rditos e gastos do contrato.

COMBINAO E SEGMENTAO DE CONTRATOS DE CONSTRUO


7. Os requisitos desta Norma so usualmente aplicados separadamente a
cada contrato de construo. Porm, em certas circunstncias, ne
cessrio aplicar a Norma a componentes separadamente identificveis
de um nico contrato ou conjuntamente a um grupo de contratos, a
fim de reflectir a substncia de um contrato ou de um grupo de
contratos.

8. Quando um contrato cobrir vrios activos, a construo de cada activo


deve ser tratada como um contrato de construo separado quando:

a) propostas separadas tenham sido submetidas para cada activo;

b) cada activo tenha sido sujeito a negociao separada e a entidade


contratada e o cliente tenham estado em condies de aceitar ou
rejeitar a parte do contrato relacionada com cada activo; e

c) os custos e rditos de cada activo possam ser identificados.

9. Um grupo de contratos, seja com um nico cliente, seja com vrios


clientes, deve ser tratado como um contrato de construo nico
quando:

a) o grupo de contratos seja negociado como um pacote nico;

b) os contratos estejam to intimamente inter-relacionados que sejam,


com efeito, parte de um projecto nico com uma margem de lucro
global; e

c) os contratos sejam executados simultaneamente ou numa sequncia


contnua.

10. Um contrato pode proporcionar a construo de um activo adicional


por opo do cliente ou pode ser alterado para incluir a construo de
um activo adicional. A construo do activo adicional deve ser tratada
como um contrato de construo separado quando:

a) o activo difira significativamente na concepo, na tecnologia ou


na funo do activo ou dos activos cobertos pelo contrato original;
ou
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 80

B
b) o preo do activo seja negociado sem ateno ao preo original do
contrato.

RDITO DO CONTRATO
11. O rdito do contrato deve compreender:

a) a quantia inicial de rdito acordada no contrato; e

b) variaes no trabalho, reclamaes e pagamentos de incentivos do


contrato:

i) at ao ponto que seja provvel que resultem em rdito, e

ii) estejam em condies de serem fiavelmente mensurados.

12. O rdito do contrato medido pelo justo valor da retribuio recebida


ou a receber. A mensurao do rdito do contrato afectada por uma
variedade de incertezas que dependem do desfecho de acontecimentos
futuros. As estimativas necessitam muitas vezes de ser revistas
medida que os acontecimentos ocorrem e as incertezas se resolvam.
Por isso, a quantia do rdito do contrato pode aumentar ou diminuir
de um perodo para o seguinte. Por exemplo:

a) uma entidade contratada e um cliente podem acordar variaes ou


reivindicaes que aumentem ou diminuam o rdito do contrato
num perodo subsequente quele em que o contrato foi inicial
mente acordado;

b) a quantia de rdito acordada num contrato de preo fixado pode


aumentar em consequncia de clusulas de custo escalonadas;

c) a quantia de rdito do contrato pode diminuir como consequncia


de penalidades provenientes de atrasos causados pela entidade con
tratada na concluso do contrato; ou

d) quando um contrato de preo fixado envolve um preo fixado por


unidade de output, o rdito do contrato aumenta medida que a
quantidade de unidades aumente.

13. Uma variao uma instruo dada pelo cliente para uma alterao no
mbito do trabalho a ser executado segundo o contrato. Uma variao
pode conduzir a um aumento ou a uma diminuio no rdito do
contrato. Exemplos de variaes so as alteraes nas especificaes
ou na concepo do activo e alteraes na durao do contrato. Uma
variao includa no rdito do contrato quando:

a) seja provvel que o cliente aprovar a variao e a quantia de


rdito proveniente da variao; e

b) a quantia de rdito possa ser fiavelmente mensurada.

14. Uma reivindicao uma quantia que a entidade contratada procura


cobrar do cliente ou de uma outra terceira parte como reembolso de
custos no includos no preo do contrato. Uma reivindicao pode
surgir de, por exemplo, demoras causadas por clientes, por erros nas
especificaes ou na concepo e de variaes discutidas nos traba
lhos do contrato. A mensurao das quantias de rdito provenientes de
reivindicaes est sujeita a um alto nvel de incerteza e depende
muitas vezes do desfecho das negociaes. Por isso, as reivindicaes
so includas no rdito do contrato apenas quando:

a) as negociaes tenham atingido um estgio avanado de tal forma


que seja provvel que o cliente aceitar a reivindicao; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 81

B
b) a quantia que seja provvel ser aceite pelo cliente possa ser fia
velmente mensurada.

15. Os pagamentos de incentivos so quantias adicionais pagas entidade


contratada se os nveis de desempenho especificados forem atingidos
ou excedidos. Por exemplo, um contrato pode permitir um pagamento
de incentivos entidade contratada pela concluso do contrato mais
cedo. Os pagamentos de incentivos so includos no rdito do contrato
quando:

a) o contrato esteja suficientemente adiantado que seja provvel que


os nveis de execuo especificados sero atingidos ou excedidos; e

b) a quantia dos pagamentos de incentivos possa ser fiavelmente


mensurada.

CUSTOS DO CONTRATO
16. Os custos do contrato devem compreender:

a) os custos que se relacionem directamente com o contrato espec


fico;

b) os custos que sejam atribuveis actividade do contrato em geral e


possam ser imputados ao contrato; e

c) outros custos que sejam especificamente debitveis ao cliente nos


termos do contrato.

17. Os custos que directamente se relacionem com um contrato especfico


incluem:

a) custos de mo-de-obra local, incluindo superviso local;

b) os custos de materiais usados na construo;

c) a depreciao de activos fixos tangveis utilizados no contrato;

d) os custos de movimentar instalaes, equipamento e materiais para


e do local do contrato;

e) os custos de alugar instalaes e equipamentos;

f) os custos de concepo e de assistncia tcnica que estejam direc


tamente relacionados com o contrato;

g) os custos estimados de rectificar e garantir os trabalhos, incluindo


os custos esperados de garantia; e

h) reivindicaes de terceiras partes.

Estes custos podem ser reduzidos por qualquer rendimento ocasional


que no esteja includo no rdito do contrato, por exemplo, rendi
mento proveniente da venda de materiais excedentrios e da alienao
de instalaes e equipamentos no fim do contrato.

18. Compreendem-se nos custos que podem ser atribuveis actividade do


contrato em geral e que podem ser imputados a contratos especficos:

a) seguros;

b) os custos de concepo e assistncia tcnica que no estejam di


rectamente relacionados com um contrato especfico; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 82

B
c) gastos gerais de construo.

Tais custos so imputados usando mtodos que sejam sistemticos e


racionais e sejam aplicados consistentemente a todos os custos que
tenham caractersticas semelhantes. A imputao baseada no nvel
normal de actividade de construo. Os gastos gerais de construo
incluem custos tais como a preparao e o processamento da folha de
salrios do pessoal de construo. M1 Os custos que possam ser
atribuveis actividade do contrato em geral e que possam ser impu
tados a contratos especficos tambm incluem custos de emprstimos
obtidos.

19. Os custos que sejam especificamente debitveis ao cliente segundo os


termos do contrato podem incluir alguns custos gerais administrativos
e custos de desenvolvimento relativo aos quais o reembolso esteja
especificado nos termos do contrato.

20. Os custos que no possam ser atribudos actividade do contrato ou


que no possam ser imputados a um contrato so excludos dos custos
de um contrato de construo. Tais custos incluem:

a) custos administrativos gerais quanto aos quais o reembolso no


esteja especificado no contrato;

b) custos de vender;

c) custos de pesquisa e desenvolvimento quanto aos quais o reem


bolso no esteja especificado no contrato; e

d) depreciao de instalaes e equipamentos ociosos que no sejam


usados num contrato particular.

21. Os custos do contrato incluem os custos atribuveis a um contrato no


perodo que vai desde a data de assegurar o contrato at concluso
final do contrato. Porm, os custos que se relacionem directamente
com um contrato e que sejam incorridos ao assegurar o contrato so
tambm includos como parte dos custos do contrato se eles puderem
ser separadamente identificados e mensurados fiavelmente e for pro
vvel que o contrato seja obtido. Quando os custos incorridos ao
assegurar o contrato forem reconhecidos como um gasto do perodo
em que sejam incorridos, no so includos nos custos do contrato
quando o contrato for obtido num perodo subsequente.

RECONHECIMENTO DO RDITO E DOS GASTOS DO CONTRATO


22. Quando o desfecho de um contrato de construo puder ser fiavel
mente estimado, o rdito do contrato e os custos do contrato associa
dos ao contrato de construo devem ser reconhecidos como rdito e
gastos respectivamente com referncia fase de acabamento da acti
vidade do contrato M5 no fim do perodo de relato . Uma perda
esperada num contrato de construo deve ser reconhecida imediata
mente como um gasto de acordo com o pargrafo 36.

23. No caso de um contrato de preo fixado, o desfecho de um contrato


de construo pode ser fiavelmente estimado quando estiverem satis
feitas todas as condies seguintes:

a) o rdito total do contrato possa ser mensurado fiavelmente;

b) seja provvel que os benefcios econmicos associados ao contrato


fluiro para a entidade;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 83

B
c) tanto os custos do contrato para o acabar como a fase de acaba
mento do contrato na data M5 da demonstrao da posio
financeira possam ser fiavelmente mensurados; e

d) os custos de contrato atribuveis ao contrato possam ser claramente


identificados e fiavelmente mensurados de forma que os custos
reais do contrato incorridos possam ser comparados com estimati
vas anteriores.

24. No caso de um contrato de cost plus, o desfecho de um contrato de


construo pode ser fiavelmente mensurado quando estiverem satis
feitas todas as condies seguintes:

a) seja provvel que os benefcios econmicos associados ao contrato


fluiro para a entidade; e

b) os custos do contrato atribuveis ao contrato, sejam ou no reem


bolsveis, possam ser claramente identificados e fiavelmente men
surados.

25. O reconhecimento de rdito e de gastos com referncia fase de


acabamento de um contrato muitas vezes referido como o mtodo
da percentagem de acabamento. Segundo este mtodo, o rdito con
tratual balanceado com os gastos contratuais incorridos ao atingir a
fase de acabamento, resultando no relato de rdito, gastos e lucros que
possam ser atribuveis proporo de trabalho concludo. Este mtodo
proporciona informao til sobre a extenso de actividade e desem
penho do contrato durante um perodo.

26. Pelo mtodo da percentagem de acabamento, o rdito do contrato


reconhecido como rdito M5 nos lucros ou prejuzos nos pe
rodos contabilsticos em que o trabalho seja executado. Os custos do
contrato so geralmente reconhecidos como um gasto M5 nos lu
cros ou prejuzos nos perodos contabilsticos em que o trabalho
com o qual se relacionam seja executado. Porm, qualquer excesso
esperado dos custos totais do contrato sobre os rditos totais do con
trato reconhecido imediatamente como um gasto, de acordo com o
pargrafo 36.

27. Uma entidade contratada pode ter incorrido em custos do contrato que
se relacionem com a actividade futura de contrato. Tais custos so
reconhecidos como um activo desde que seja provvel que sejam
recuperados. Tais custos representam uma quantia devida pelo cliente
e muitas vezes so classificados como trabalho em curso do contrato.

28. O desfecho de um contrato de construo s pode ser estimado fia


velmente quando for provvel que os benefcios econmicos associa
dos ao contrato fluiro para a entidade. Porm, quando surja uma
incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia j includa no rdito
do contrato, e j reconhecida M5 nos lucros ou prejuzos , a
quantia no cobrvel ou a quantia a respeito da qual a recuperao
tenha cessado de ser provvel reconhecida como um gasto e no
como um ajustamento da quantia do rdito do contrato.

29. Uma entidade est geralmente em condies de fazer estimativas fi


veis aps ter aceite um contrato que estabelea:

a) os direitos a cumprir por cada parte no que respeita ao activo a ser


construdo;

b) a retribuio a ser trocada; e

c) o modo e os termos da liquidao.


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 84

B
tambm normalmente necessrio que a entidade tenha um sistema
eficaz de oramentao e de relato financeiro. A entidade passa em
revista e, quando necessrio, rev as estimativas do rdito do contrato
e dos custos do contrato medida que o trabalho progride. A neces
sidade de tais revises no indica necessariamente que o desfecho do
contrato no possa ser estimado com fiabilidade.

30. A fase de acabamento de um contrato pode ser determinada de vrias


maneiras. A entidade usa o mtodo que mensure com fiabilidade o
trabalho executado. Dependendo da natureza do contrato, os mtodos
podem incluir:

a) a proporo em que os custos do contrato incorridos no trabalho


executado at data estejam para os custos estimados totais do
contrato;

b) vistorias do trabalho executado; ou

c) concluso de uma proporo fsica do trabalho contratado.

Os pagamentos progressivos e os adiantamentos recebidos dos clientes


no reflectem muitas vezes o trabalho executado.

31. Quando a fase de acabamento seja determinada com referncia aos


custos do contrato incorridos at data, somente os custos do contrato
que reflictam trabalho executado so includos nos custos incorridos
at data. So exemplos de custos de contrato que so excludos:

a) custos do contrato que se relacionem com a actividade futura do


contrato, tais como custos de materiais que tenham sido entregues
num local do contrato ou postos de lado para uso num contrato
mas no ainda instalados, usados ou aplicados durante a execuo
do contrato, a menos que os materiais tenham sido produzidos
especificamente para o contrato; e

b) pagamentos feitos a entidades subcontratadas adiantadamente a


trabalho executado segundo o subcontrato.

32. Quando o desfecho de um contrato de construo no possa ser


estimado fiavelmente:

a) o rdito somente deve ser reconhecido at ao ponto em que seja


provvel que os custos do contrato incorridos sero recuperveis; e

b) os custos do contrato devem ser reconhecidos como um gasto no


perodo em que sejam incorridos.

Uma perda esperada num contrato de construo deve ser reconhecida


imediatamente como um gasto, de acordo com o pargrafo 36.

33. Durante as fases iniciais de um contrato d-se muitas vezes o caso de


o desfecho do contrato no poder ser fiavelmente estimado. No obs
tante, pode ser provvel que a entidade recupere os custos incorridos
do contrato. Por isso, o rdito do contrato somente reconhecido at
ao ponto dos custos incorridos que se espera serem recuperveis. Por
o desfecho do contrato no poder ser fiavelmente estimado, nenhum
lucro reconhecido. Porm, mesmo quando o desfecho do contrato
no possa ser fiavelmente estimado, pode ser provvel que os custos
totais do contrato excedam os rditos totais do contrato. Em tais
casos, qualquer excesso esperado dos custos totais do contrato sobre
o rdito total do contrato reconhecido imediatamente como um gasto
de acordo com o pargrafo 36.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 85

B
34. Os custos do contrato que no seja provvel serem recuperados so
reconhecidos imediatamente como um gasto. Exemplos das circuns
tncias em que a recuperabilidade dos custos do contrato incorridos
pode no ser provvel e em que os custos do contrato podem ter de
ser reconhecidos como um gasto incluem contratos:

a) que no sejam inteiramente coagveis, i.e., a sua validade est


seriamente em questo;

b) a concluso dos quais esteja sujeita ao desfecho de litgio ou de


legislao pendente;

c) relacionados com propriedades que seja provvel estarem conde


nadas ou serem expropriadas;

d) em que o cliente no esteja em condies de cumprir as suas


obrigaes; ou

e) em que a entidade contratada seja incapaz de completar o contrato


ou de cumprir as suas obrigaes segundo o contrato.

35. Quando j no existirem as incertezas que impediram que fosse fia


velmente estimado o desfecho do contrato, o rdito e os gastos asso
ciados ao contrato de construo devem ser reconhecidos de acordo
com o pargrafo 22. e no de acordo com o pargrafo 32.

RECONHECIMENTO DE PERDAS ESPERADAS


36. Quando for provvel que os custos totais do contrato excedam o
rdito total do contrato, a perda esperada deve ser reconhecida ime
diatamente como um gasto.

37. A quantia de tal perda determinada independentemente de:

a) ter comeado o trabalho do contrato;

b) a fase de acabamento da actividade do contrato; ou

c) a quantia de lucros que se espere que surjam noutros contratos que


no so tratados como um contrato de construo nico, de acordo
com o pargrafo 9.

ALTERAES NAS ESTIMATIVAS


38. O mtodo da percentagem de acabamento aplicado numa base acu
mulada em cada perodo contabilstico s estimativas correntes de
rdito do contrato e custos do contrato. Por isso, os efeitos de uma
alterao na estimativa no rdito do contrato e nos custos do contrato,
ou os efeitos de uma alterao na estimativa do desfecho de um
contrato, so contabilizados como uma alterao na estimativa conta
bilstica (ver a IAS 8 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Esti
mativas Contabilsticas e Erros). As estimativas alteradas so usadas
na determinao da quantia de rdito e de gastos reconhecidos
M5 nos lucros ou prejuzos no perodo em que a alterao
seja feita e em perodos subsequentes.

DIVULGAO
39. Uma entidade deve divulgar:

a) a quantia do rdito do contrato reconhecida como rdito do pero


do;

b) os mtodos usados para determinar o rdito do contrato reconhe


cido no perodo; e

c) os mtodos usados para determinar a fase de acabamento dos


contratos em curso.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 86

B
40. Uma entidade deve divulgar o que se segue para os contratos em
curso M5 no fim do perodo de relato :
a) a quantia agregada de custos incorridos e lucros reconhecidos
(menos perdas reconhecidas) at data;
b) a quantia de adiantamentos recebidos; e
c) a quantia de retenes.
41. Retenes so quantias de facturas progressivas que s so pagas
depois da satisfao das condies especificadas no contrato para o
pagamento de tais quantias ou at que os defeitos tenham sido recti
ficados. As facturas progressivas so quantias facturadas do trabalho
executado de um contrato, tenham ou no sido pagas pelo cliente.
Adiantamentos so quantias recebidas pela entidade contratada antes
que o respectivo trabalho seja executado.
42. Uma entidade deve apresentar:
a) como um activo, a quantia bruta devida por clientes relativa aos
trabalhos do contrato; e
b) como um passivo, a quantia bruta devida a clientes relativa aos
trabalhos do contrato.
43. A quantia bruta devida por clientes relativa aos trabalhos do contrato
a quantia lquida de:
a) custos incorridos mais lucros reconhecidos; menos
b) o somatrio das perdas reconhecidas e da facturao progressiva
para todos os contratos em curso relativamente aos quais os custos
incorridos mais os lucros reconhecidos (menos perdas reconhecidas)
excedam as facturas progressivas.
44. A quantia bruta devida a clientes pelos trabalhos do contrato a
quantia lquida de:
a) custos incorridos mais lucros reconhecidos; menos
b) o somatrio das perdas reconhecidas e da facturao progressiva
para todos os contratos em curso relativamente aos quais a facturao
em curso exceda os custos incorridos mais os lucros reconhecidos
(menos perdas reconhecidas).
45. Uma entidade divulga quaisquer activos e passivos contingentes de
acordo com a IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Activos
Contingentes. Os passivos contingentes e os activos contingentes po
dem provir de itens tais como custos de garantias, reivindicaes,
penalidades ou possveis perdas.

DATA DE EFICCIA
46. Esta Norma torna-se operacional para as demonstraes financeiras
que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de
1995.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 87

B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 12

Impostos sobre o Rendimento

OBJECTIVO
O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico dos
impostos sobre o rendimento. O assunto principal na contabilizao dos impostos
sobre o rendimento o de como contabilizar os impostos correntes e futuros
consequentes de:

a) a recuperao (liquidao) futura da quantia escriturada de activos (passivos)


que sejam reconhecidos M5 na demonstrao da posio financeira de
uma entidade; e

b) transaces e outros acontecimentos do perodo corrente que sejam reconhe


cidos nas demonstraes financeiras de uma entidade.

Est inerente ao reconhecimento de um activo ou passivo que a entidade que


relata espera recuperar ou liquidar a quantia escriturada do activo ou passivo. Se
for provvel que a recuperao ou liquidao dessa quantia escriturada faa com
que os pagamentos futuros de impostos sejam maiores (menores) do que seriam
se tais recuperaes ou liquidaes no tivessem consequncias fiscais, esta
Norma exige que uma entidade reconhea um passivo por impostos diferidos
(activo por impostos diferidos), com certas excepes limitadas.

Esta Norma exige que uma entidade contabilize as consequncias fiscais das
transaces e outros acontecimentos da mesma forma que contabiliza as prprias
transaces e outros acontecimentos. M5 Relativamente a transaces e outros
acontecimentos reconhecidos fora dos lucros ou prejuzos (em outro rendimento
integral ou directamente no capital prprio), quaisquer efeitos fiscais relacionados
tambm so reconhecidos fora dos lucros ou prejuzos (em outro rendimento
integral ou directamente no capital prprio, respectivamente). No que diz
respeito a transaces e outros acontecimentos reconhecidos directamente no
capital prprio, qualquer efeito fiscal relacionado tambm reconhecido directa
mente no capital prprio. M12 Do mesmo modo, o reconhecimento de activos
e passivos por impostos diferidos numa concentrao de actividades empresariais
afecta a quantia de goodwill resultante dessa concentrao de actividades em
presariais ou a quantia reconhecida do ganho com a compra a preo baixo.

Esta Norma trata tambm do reconhecimento dos activos por impostos diferidos
provenientes de perdas fiscais no usadas ou de crditos fiscais no usados, da
apresentao de impostos sobre o rendimento nas demonstraes financeiras e da
divulgao da informao relacionada com impostos sobre o rendimento.

MBITO
1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de impostos sobre o
rendimento.

2. Para as finalidades desta Norma, o termo impostos sobre o rendimento


inclui todos os impostos no pas e impostos estrangeiros que sejam
baseados em lucros tributveis. O termo impostos sobre o rendimento
tambm inclui impostos, tais como impostos por reteno (de divi
dendos), que sejam pagveis por uma subsidiria, associada ou
M32 acordo conjunto em distribuies entidade que relata.

3. [Eliminado]
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 88

B
4. Esta Norma no trata dos mtodos de contabilizao dos subsdios
governamentais (ver a IAS 20 Contabilizao dos Subsdios Gover
namentais e Divulgao de Apoios Governamentais) ou de crditos
fiscais por investimentos. Porm, esta Norma trata da contabilizao
das diferenas temporrias que possam surgir desses subsdios ou
crditos fiscais por investimentos.

DEFINIES
5. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Lucro contabilstico o lucro ou o prejuzo de um perodo antes da


deduo do gasto de imposto.

Lucro tributvel (perda fiscal) o lucro (perda) de um perodo,


determinado de acordo com as regras estabelecidas pelas autoridades
fiscais, sobre o qual so pagos (recuperveis) impostos sobre o ren
dimento.

Gasto de imposto (rendimento de imposto) a quantia agregada in


cluda na determinao do lucro ou do prejuzo do perodo respeitante
a impostos correntes e a impostos diferidos.

Imposto corrente a quantia a pagar (a recuperar) de impostos sobre


o rendimento respeitantes ao lucro tributvel (perda fiscal) de um
perodo.

Passivos por impostos diferidos so as quantias de impostos sobre o


rendimento pagveis em perodos futuros com respeito a diferenas
temporrias tributveis.

Activos por impostos diferidos so as quantias de impostos sobre o


rendimento recuperveis em perodos futuros respeitantes a:

a) diferenas temporrias dedutveis;

b) o reporte de perdas fiscais no utilizadas; e

c) o reporte de crditos fiscais no utilizados.

Diferenas temporrias so diferenas entre a quantia escriturada de


um activo ou de um passivo M5 na demonstrao da posio
financeira e a sua base fiscal. As diferenas temporrias podem
ser ou:

a) diferenas temporrias tributveis, que so diferenas temporrias


de que resultam quantias tributveis na determinao do lucro
tributvel (perda fiscal) de perodos futuros quando a quantia es
criturada do activo ou do passivo seja recuperada ou liquidada; ou

b) diferenas temporrias dedutveis, que so diferenas temporrias


de que resultam quantias que so dedutveis na determinao do
lucro tributvel (perda fiscal) de perodos futuros quando a quantia
escriturada do activo ou do passivo seja recuperada ou liquidada.

A base fiscal de um activo ou de um passivo a quantia atribuda a


esse activo ou passivo para finalidades fiscais.

6. Os gastos de impostos (rendimento de impostos) compreendem o


gasto corrente de impostos (rendimento corrente de impostos) e o
gasto de impostos diferidos (rendimentos de impostos diferidos).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 89

B
Base fiscal
7. A base fiscal de um activo a quantia que ser dedutvel para fina
lidades fiscais contra quaisquer benefcios econmicos tributveis que
fluiro para uma entidade quando ela recupere a quantia escriturada
do activo. Se esses benefcios econmicos no forem tributveis, a
base fiscal do activo igual sua quantia escriturada.

Exemplos

1 Uma mquina custa 100. Para finalidades de tributao, j foi


deduzida depreciao de 30 nos perodos corrente e anteriores
e o custo remanescente ser dedutvel em perodos futuros,
quer como depreciao, quer por meio de uma deduo na
alienao. O rdito gerado pelo uso da mquina tributvel e
qualquer ganho de alienao da mquina ser tributvel e
qualquer perda na venda da mquina ser dedutvel para
finalidades de impostos. A base fiscal da mquina de 70.

2 Os juros a receber tm uma quantia escriturada de 100. O


rdito de juros relacionado ser tributado em regime de caixa.
A base fiscal do juro a receber nula.

3 As dvidas a receber comerciais a receber tm uma quantia


escriturada de 100. O rdito relacionado j foi includo no
lucro tributvel (perda fiscal). A base fiscal das dvidas
comerciais a receber 100.

4 Os dividendos a receber de uma subsidiria tm uma quantia


escriturada de 100. Os dividendos no so tributveis. Em
substncia, a quantia total escriturada do activo dedutvel
dos benefcios econmicos. Consequentemente, a base fiscal
dos dividendos a receber 100 (a).

5 Um emprstimo a receber tem uma quantia escriturada de


100. O reembolso do emprstimo no ter consequncias
fiscais. A base fiscal do emprstimo 100.

___________
(a) Segundo esta anlise, no existe diferena temporria tributvel. Uma
anlise alternativa que os dividendos acrescidos a receber tm uma
base fiscal nula e uma base fiscal de zero aplicada diferena
temporria tributvel de 100. Segundo ambas as anlises, no h
passivo por impostos diferidos.

8. A base fiscal de um passivo a sua quantia escriturada, menos qual


quer quantia que ser dedutvel para finalidades fiscais com respeito a
esse passivo em perodos futuros. No caso de rditos que sejam
recebidos adiantadamente, a base fiscal do passivo resultante a
sua quantia escriturada, menos qualquer quantia dos rditos que no
sero tributveis em perodos futuros.

Exemplos

1 Os passivos correntes incluem gastos acrescidos com uma


quantia escriturada de 100. O gasto relacionado ser deduzido
para finalidades fiscais, em regime de caixa. A base fiscal dos
gastos acrescidos nula.

2 Os passivos correntes incluem rdito de juros recebidos


adiantadamente com uma quantia escriturada de 100. O rdito
de juros relacionado ser tributado em regime de caixa. A
base fiscal dos juros recebidos adiantadamente nula.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 90

3 Os passivos correntes incluem gastos acrescidos com uma


quantia escriturada de 100. O gasto relacionado j foi dedu
zido para finalidades fiscais. A base fiscal dos gastos acres
cidos 100.
4 Os passivos correntes incluem multas e penalidades acresci
das com uma quantia escriturada de 100. As multas e pena
lidades no so dedutveis para finalidades fiscais. A base
fiscal das multas e penalidades acrescidas (a pagar)
100 (a).
5 Um emprstimo a pagar tem uma quantia escriturada de 100.
O reembolso do emprstimo no ter consequncias fiscais. A
base fiscal do emprstimo 100.
___________
(a) Segundo esta anlise, no h diferena temporria dedutvel. Uma
anlise alternativa que as multas e penalidades acrescidas a receber
tm uma base fiscal nula e uma base fiscal de zero aplicada
diferena temporria dedutvel de 100. Segundo ambas as anlises,
no h activo por impostos diferidos

9. Alguns itens tm uma base fiscal mas no so reconhecidos como acti


vos e como passivos M5 na demonstrao da posio financeira .
Por exemplo, os custos de pesquisa so reconhecidos como um gasto na
determinao do lucro contabilstico no perodo em que forem incorridos
mas podem no ser permitidos como uma deduo na determinao do
lucro tributvel (perda fiscal) seno num perodo posterior. A diferena
entre a base fiscal dos custos de pesquisa, que a quantia que as
autoridades fiscais permitiro como deduo em perodos futuros, e a
quantia escriturada nula uma diferena temporria dedutvel que resulta
num activo por impostos diferidos.
M33
10. Quando a base fiscal de um activo ou de um passivo no for imedia
tamente evidente, til considerar o princpio fundamental em que
esta Norma se baseia: o de que uma entidade deve, com certas ex
cepes limitadas, reconhecer um passivo (activo) por impostos dife
ridos quando a recuperao ou liquidao da quantia escriturada de
um activo ou de um passivo fizer com que os pagamentos futuros de
impostos sejam maiores (menores) do que seriam se tais recuperaes
ou liquidaes no tivessem consequncias fiscais. O exemplo C a
seguir ao pargrafo 51A ilustra circunstncias em que pode ser til
considerar este princpio fundamental, por exemplo, quando a base
fiscal de um activo ou de um passivo depender da maneira esperada
da recuperao ou liquidao.
B
11. Nas demonstraes financeiras consolidadas, as diferenas temporrias
so determinadas pela comparao das quantias escrituradas de activos
e de passivos nas demonstraes financeiras consolidadas com a base
fiscal apropriada. A base fiscal determinada por referncia a uma
declarao de impostos consolidada nas jurisdies em que tal de
monstrao seja preenchida. Noutras jurisdies a base fiscal deter
minada por referncia s declaraes de impostos de cada entidade no
grupo.

RECONHECIMENTO DE PASSIVOS POR IMPOSTOS CORRENTES E DE


ACTIVOS POR IMPOSTOS CORRENTES
12. Os impostos correntes de perodos correntes e anteriores devem, na
medida em que no estejam pagos, ser reconhecidos como passivos.
Se a quantia j paga com respeito a perodos correntes e anteriores
exceder a quantia devida para esses perodos, o excesso deve ser
reconhecido como um activo.
13. O benefcio relacionado com uma perda fiscal que possa ser reportada
para recuperar impostos correntes de um perodo anterior deve ser
reconhecido como um activo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 91

B
14. Quando uma perda fiscal for usada para recuperar impostos correntes
de um perodo anterior, uma entidade reconhece o benefcio como um
activo do perodo em que a perda fiscal ocorra porque provvel que
o benefcio fluir para a entidade e que o benefcio pode ser fiavel
mente mensurado.

RECONHECIMENTO DE PASSIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS E DE


ACTIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS

DIFERENAS TEMPORRIAS TRIBUTVEIS


15. Um passivo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as
diferenas temporrias tributveis, excepto at ao ponto em que esse
passivo por impostos diferidos resultar de:

a) o reconhecimento inicial do goodwill; ou

b) o reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transaco


que:

i) no seja uma concentrao de actividades empresariais, e

ii) no momento da transaco, no afecte o lucro contabilstico


nem o lucro tributvel (perda fiscal).

Porm, para as diferenas temporrias associadas com investimentos


em subsidirias, sucursais e associadas e interesses em
M32 acordos conjuntos , deve ser reconhecido um passivo por
impostos diferidos de acordo com o pargrafo 39.

16. Est inerente ao reconhecimento de um activo que a sua quantia escritu


rada ser recuperada na forma de benefcios econmicos que fluam para a
entidade nos perodos futuros. Quando a quantia escriturada do activo
exceder a sua base fiscal, a quantia dos benefcios econmicos tributveis
exceder a quantia que ser permitida como deduo para finalidades de
tributao. Esta diferena uma diferena temporria tributvel e a obri
gao de pagar os resultantes impostos sobre o rendimento em perodos
futuros um passivo por impostos diferidos. Como a entidade recupera a
quantia escriturada do activo, a diferena temporria tributvel reverter e
a entidade ter lucro tributvel. Isto faz com que seja provvel que bene
fcios econmicos fluiro da entidade na forma de pagamento de impos
tos. Por isso, esta Norma exige o reconhecimento de todos os passivos por
impostos diferidos, excepto em certas circunstncias descritas nos par
grafos 15. e 39.

Exemplo

Um activo cujo custo seja 150 tem uma quantia escriturada de


100. A depreciao acumulada para finalidades fiscais 90 e a
taxa fiscal 25 %.

A base fiscal do activo 60 (custo de 150 menos a depreciao


fiscal acumulada de 90). Para recuperar a quantia escriturada
de 100, a entidade deve obter um lucro tributvel de 100, mas
ser somente capaz de deduzir depreciao de 60. Consequen
temente, a entidade pagar impostos sobre o rendimento de 10
(40 a 25 %) quando recuperar a quantia escriturada do activo.
A diferena entre a quantia escriturada de 100 e a sua base
fiscal de 60 uma diferena temporria tributvel de 40. Por
isso, a entidade reconhece um passivo por impostos diferidos de
10 (40 a 25 %) que representa os impostos sobre o rendimento
que pagar quando recuperar a quantia escriturada do activo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 92

B
17. Algumas diferenas temporrias surgem quando os rendimentos ou
gastos sejam includos no lucro contabilstico de um perodo, se
bem que sejam includos no lucro tributvel num perodo diferente.
Tais diferenas temporrias so muitas vezes descritas como diferen
as tempestivas. O que se segue so exemplos de diferenas tempo
rrias desta espcie que so diferenas temporrias tributveis e que
por isso resultam em passivos por impostos diferidos:

a) o rdito de juros includo no lucro contabilstico numa base de


proporo temporal, mas pode, em algumas jurisdies, ser in
cludo no lucro tributvel quando o dinheiro for cobrado. A base
fiscal de qualquer conta a receber reconhecida M5 na demons
trao da posio financeira com respeito a tais rditos nula
porque os rditos no afectam o lucro tributvel at que seja
recebido o dinheiro;

b) a depreciao usada na determinao do lucro tributvel (perda


fiscal) pode diferir da que foi usada na determinao do lucro
contabilstico. A diferena temporria a diferena entre a quantia
escriturada do activo e a sua base fiscal que o custo original do
activo menos todas as dedues respeitantes a esse activo permiti
das pelas autoridades fiscais na determinao do lucro tributvel
dos perodos correntes e anteriores. Uma diferena temporria tri
butvel surge, e resulta num passivo por impostos diferidos,
quando a depreciao para tributao seja acelerada (se a depre
ciao para impostos for menos rpida do que a depreciao con
tabilstica, surge uma diferena temporria dedutvel que resulta
num activo por impostos diferidos); e

c) os custos de desenvolvimento podem ser capitalizados e amortiza


dos durante os perodos futuros na determinao do lucro conta
bilstico mas deduzidos na determinao do lucro tributvel no
perodo em que sejam incorridos. Tais custos de desenvolvimento
tm uma base fiscal nula porque j tinham sido deduzidos no lucro
tributvel. A diferena temporria a diferena entre a quantia
escriturada dos custos de desenvolvimento e a sua base fiscal nula.

18. Diferenas temporrias tambm surgem quando:

M12
a) os activos identificveis adquiridos e os passivos assumidos numa
concentrao de actividades empresariais so reconhecidos pelos
seus justos valores em conformidade com a IFRS 3 Concentra
es de Actividades Empresariais, mas nenhum ajustamento equi
valente feito para finalidades fiscais (ver pargrafo 19);

B
b) os activos so revalorizados e nenhum ajustamento equivalente
feito para finalidades fiscais (ver pargrafo 20.);

c) o goodwill surge numa concentrao de actividades empresariais


(ver pargrafo 21.);

d) a base fiscal de um activo ou passivo no reconhecimento inicial


difere da sua quantia escriturada inicial, por exemplo, quando
uma entidade beneficia de subsdios governamentais no tribut
veis relacionados com activos (ver pargrafos 22. e 33.); ou
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 93

B
e) a quantia escriturada de investimentos em subsidirias, sucursais
e associadas ou interesses em M32 acordos conjuntos
torna-se diferente da base fiscal do investimento ou interesse
(ver pargrafos 38.-45.).

Concentraes de actividades empresariais


19. M12 Com excepes limitadas, os activos identificveis adquiridos e
os passivos assumidos numa concentrao de actividades empresariais
so reconhecidos pelos seus justos valores data de aquisio.
Diferenas temporrias resultam quando as bases fiscais de activos
identificveis adquiridos e de passivos assumidos no so afectadas
pela concentrao de actividades empresariais ou so afectadas de
forma diferente. Por exemplo, quando a quantia escriturada de um
activo aumentada at ao justo valor, mas a base fiscal do activo
mantm-se pelo custo para o proprietrio anterior, resulta uma diferena
temporria tributvel que origina um passivo por impostos diferidos.
O passivo por impostos diferidos resultante afecta o goodwill
(ver pargrafo 66.).

Activos escriturados pelo justo valor


20. As IFRS permitem ou exigem que determinados activos sejam escri
turados pelo justo valor ou sejam revalorizados (ver, por exemplo, a
IAS 16 Activos Fixos Tangveis, a IAS 38 Activos Intangveis, a IAS
39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e a IAS
40 Propriedades de Investimento). Em algumas jurisdies, a revalo
rizao ou outra reexpresso de um activo para o justo valor afectam
o lucro tributvel (perda fiscal) do perodo corrente. Como resultado,
a base fiscal do activo ajustada e nenhuma diferena temporria
surge. Em outras jurisdies, a revalorizao ou reexpresso de um
activo no afectam o lucro tributvel no perodo da revalorizao ou
reexpresso e, consequentemente, a base fiscal do activo no ajus
tada. Contudo, a recuperao futura da quantia escriturada resultar
num fluxo tributvel de benefcios econmicos para a entidade e a
quantia que ser dedutvel para finalidades fiscais diferir da quantia
desses benefcios econmicos. A diferena entre a quantia escriturada
de um activo revalorizado e a sua base fiscal uma diferena tem
porria e d origem a um passivo ou activo por impostos diferidos.
Isto verdade mesmo se:

a) a entidade no pretender alienar o activo. Em tais casos, a quantia


escriturada revalorizada do activo ser recuperada pelo uso e isto
gerar rendimento tributvel que excede a depreciao que ser
permitida para finalidades fiscais nos perodos futuros; ou

b) a tributao sobre os ganhos de capital diferida se os proventos


da alienao do activo forem investidos em activos semelhantes.
Em tais casos, o imposto tornar-se- por fim pagvel pela venda ou
pelo uso dos activos semelhantes.

Goodwill
M12
21. O goodwill resultante de uma concentrao de actividades empresa
riais mensurado como o excesso da alnea (a) sobre a alnea (b)
adiante:

a) o agregado de:

i) a retribuio transferida mensurada em conformidade com a


IFRS 3, que geralmente exige o justo valor data de aquisi
o;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 94

M12
ii) a quantia de qualquer interesse que no controla na adquirida
reconhecida em conformidade com a IFRS 3; e

iii) numa concentrao de actividades empresariais alcanada por


fases, o justo valor data de aquisio do interesse de capital
prprio anteriormente detido da adquirente na adquirida.

b) o lquido das quantias data de aquisio dos activos identificveis


adquiridos e dos passivos assumidos mensurados em conformidade
com a IFRS 3.

B
Muitas autoridades fiscais no permitem redues na quantia escritu
rada do goodwill como um gasto dedutvel na determinao do lucro
tributvel. Alm disso, nessas jurisdies, o custo do goodwill mui
tas vezes no dedutvel quando uma subsidiria aliena a sua actividade
empresarial subjacente. Nessas jurisdies, o goodwill tem uma base
fiscal de zero. Qualquer diferena entre a quantia escriturada de good
will e a sua base fiscal de zero uma diferena temporria tributvel.
Contudo, esta Norma no permite o reconhecimento do passivo por
impostos diferidos resultante porque o goodwill mensurado como
residual e o reconhecimento do passivo por impostos diferidos iria
aumentar a quantia escriturada de goodwill.

M12
21.A. As redues posteriores num passivo por impostos diferidos que no
seja reconhecido por resultar do reconhecimento inicial do goodwill
tambm so consideradas como resultando do reconhecimento inicial
do goodwill, no sendo portanto reconhecidas segundo o pargra
fo15(a). Por exemplo, se, numa concentrao de actividades empresa
riais, uma entidade reconhecer um goodwill de 100 UM que tenha
uma base fiscal de zero, o pargrafo 15(a) probe a entidade de
reconhecer o passivo por impostos diferidos resultante. Se a entidade
reconhecer posteriormente uma perda por imparidade de 20 UM para
esse goodwill, a quantia da diferena temporria tributvel relacionada
com o goodwill reduzida de 100 UM para 80 UM, com o decrs
cimo resultante no valor do passivo por impostos diferidos no reco
nhecido. Esse decrscimo no valor do passivo por impostos diferidos
no reconhecido tambm visto como estando relacionado com o
reconhecimento inicial do goodwill, estando por isso proibido de ser
reconhecido segundo o pargrafo 15(a).

21.B. Os passivos por impostos diferidos por diferenas temporrias tribu


tveis relacionadas com o goodwill so, porm, reconhecidos at ao
ponto em que no resultem do reconhecimento inicial do goodwill.
Por exemplo, se, numa concentrao de actividades empresariais, uma
entidade reconhecer um goodwill de 100 UM que dedutvel em
termos fiscais taxa anual de 20 % com incio no ano de aquisio,
a base fiscal do goodwill 100 UM no reconhecimento inicial e 80
UM no final do ano de aquisio. Se a quantia escriturada de goodwill
no final do ano de aquisio se mantiver inalterada em 100 UM, uma
diferena temporria tributvel de 20 UM resulta no final do ano.
Dado que essa diferena temporria tributvel no se relaciona com
o reconhecimento inicial do goodwill, reconhecido o passivo por
impostos diferidos resultante.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 95

B
Reconhecimento inicial de um activo ou passivo
M12
22. Uma diferena temporria pode surgir no reconhecimento inicial de
um activo ou passivo, por exemplo, se parte ou todo o custo de um
activo no for dedutvel para finalidades de impostos. O mtodo de
contabilizar tal diferena temporria depende da natureza da transac
o que conduziu ao reconhecimento inicial do activo ou passivo:

a) numa concentrao de actividades empresariais, uma entidade re


conhece qualquer passivo ou activo por impostos diferidos e isso
afecta a quantia do goodwill ou do ganho com a compra a preo
baixo que ela reconhece (ver pargrafo 19);

B
b) se a transaco afectar o lucro contabilstico ou o lucro tributvel,
uma entidade reconhecer qualquer passivo ou activo por impostos
diferidos e reconhecer o resultante gasto ou rendimento por
impostos diferidos M5 nos lucros ou prejuzos (ver par
grafo 59.);

c) se a transaco no for uma concentrao de actividades empresa


riais, e no afectar nem o lucro contabilstico nem o lucro tributvel,
uma entidade, na ausncia da excepo prevista nos pargrafos 15. e
24., reconhecer o passivo ou activo diferido resultante e ajustar a
quantia escriturada do activo ou passivo pela mesma quantia. Tais
ajustamentos tornaro as demonstraes financeiras menos trans
parentes. Por isso, esta Norma no permite que uma entidade reco
nhea o passivo ou activo por impostos diferidos resultante, quer no
reconhecimento inicial, quer subsequentemente (ver exemplo adian
te). Para alm disso, uma entidade no reconhece alteraes subse
quentes no passivo ou activo por impostos diferidos no reconheci
dos enquanto o activo depreciado.

Exemplo que ilustra o pargrafo 22.c)

Uma entidade pretende usar um activo que custou 1 000 durante


a sua vida til de cinco anos e depois alien-lo com um valor
residual nulo. A taxa fiscal 40 %. A depreciao do activo no
dedutvel para finalidades de tributao. Pela alienao, qual
quer ganho de capital no ser tributvel e qualquer perda de
capital no ser dedutvel.

Enquanto recupera a quantia escriturada do activo, a entidade


obter rendimento tributvel de 1 000 e pagar imposto de 400.
A entidade no reconhece o passivo por impostos diferidos de
400 porque isso resulta do reconhecimento inicial do activo.

No ano seguinte, a quantia escriturada do activo de 800. Ao


obter rendimentos tributveis de 800, a entidade pagar imposto
de 320. A entidade no reconhece o passivo por impostos dife
ridos de 320 porque isso resulta do reconhecimento inicial do
activo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 96

B
23. De acordo com a IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentao, o
emitente de um instrumento financeiro composto (por exemplo, uma
obrigao convertvel) classifica o componente passivo do instrumento
como um passivo e o componente do capital prprio como capital
prprio. Em algumas jurisdies, a base fiscal do componente passivo
no reconhecimento inicial igual quantia escriturada inicial da soma
dos componentes do passivo e do capital prprio. A diferena tempo
rria tributvel resultante surge do reconhecimento inicial do compo
nente do capital prprio separadamente do componente do passivo.
Por isso, a excepo estabelecida no pargrafo 15.b) no se aplica.
Consequentemente, uma entidade reconhece o resultante passivo por
impostos diferidos. M5 De acordo com o pargrafo 61A, o imposto
diferido directamente debitado quantia escriturada do componente
do capital prprio. De acordo com o pargrafo 58, alteraes subse
quentes no passivo por impostos diferidos so reconhecidas nos lucros
ou prejuzos como gastos (rendimento) por impostos diferidos.

Diferenas temporrias dedutveis


24. Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as
diferenas temporrias dedutveis at ao ponto em que seja provvel
que exista um lucro tributvel ao qual a diferena temporria dedut
vel possa ser usada, a no ser que o activo por impostos diferidos
resulte do reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa
transaco que:

a) no seja uma concentrao de actividades empresariais; e

b) no momento da transaco, no afecte o lucro contabilstico nem o


lucro tributvel (perda fiscal).

Porm, para diferenas temporrias dedutveis associadas a investi


mentos em subsidirias, sucursais e associadas e a interesses em
M32 acordos conjuntos , deve ser reconhecido um activo por
impostos diferidos de acordo com o pargrafo 44.

25. Est inerente ao reconhecimento de um passivo que a quantia escri


turada ser liquidada em perodos futuros por meio de um exfluxo de
recursos da entidade incorporando benefcios econmicos. Quando os
recursos fluam da entidade, parte ou todas as suas quantias podem ser
dedutveis na determinao do lucro tributvel de um perodo mais
tardio do que o perodo em que o passivo seja reconhecido. Em tais
casos, uma diferena temporria existe entre a quantia escriturada do
passivo e a sua base fiscal. Concordantemente, um activo por impos
tos diferidos surge com respeito a impostos sobre o rendimento que
sero recuperveis em perodos futuros quando seja permitido que
essa parte do passivo seja uma deduo na determinao do lucro
tributvel. Semelhantemente, se a quantia escriturada de um activo
for menor do que a sua base fiscal, a diferena d origem a um activo
por impostos diferidos, com respeito a impostos que sero recuper
veis em perodos futuros.

Exemplo

Uma entidade reconhece um passivo de 100 relativo a custos de


garantia de produtos. Para finalidades de impostos, os custos de
garantia de produtos no sero dedutveis at que a entidade
pague as reclamaes. A taxa fiscal 25 %.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 97

A base fiscal do passivo nula (a quantia escriturada de 100,


menos a quantia que ser dedutvel para finalidades de impostos
com respeito a esse passivo em perodos futuros). Ao liquidar o
passivo pela sua quantia escriturada, a entidade reduzir o seu
lucro tributvel futuro por uma quantia de 100 e, consequente
mente, reduz os seus pagamentos futuros de impostos de 25 (100
a 25 %). A diferena entre a quantia escriturada de 100 e a sua
base fiscal nula uma diferena temporria dedutvel de 100.
Por isso, a entidade reconhece um activo por impostos diferidos
de 25 (100 a 25 %), desde que seja provvel que a entidade
obter lucro tributvel suficiente em perodos futuros para be
neficiar de uma reduo em pagamentos de impostos.

26. O que se segue so exemplos de diferenas temporrias dedutveis que


resultam em activos por impostos diferidos:

a) os custos de benefcios de reforma podem ser deduzidos na deter


minao do lucro contabilstico medida que os servios so
proporcionados pelo empregado, mas deduzidos na determinao
do lucro tributvel quer quando sejam pagas pela entidade as con
tribuies para um fundo, quer quando os benefcios de reforma
sejam pagos pela entidade. Uma diferena temporria existe entre a
quantia escriturada do passivo e a sua base fiscal. A base fiscal do
passivo normalmente nula. Tal diferena temporria dedutvel
resulta num activo por impostos diferidos enquanto os benefcios
econmicos fluiro para a entidade na forma de uma deduo dos
lucros tributveis quando as contribuies ou os benefcios de
reforma forem pagos;

b) os custos de pesquisa so reconhecidos como um gasto na deter


minao do lucro contabilstico no perodo em que sejam incorri
dos mas no so permitidos como deduo na determinao do
lucro tributvel (perda fiscal) seno num perodo posterior. A di
ferena entre a base fiscal dos custos de pesquisa, que a quantia
que as autoridades fiscais permitiro como uma deduo nos pe
rodos futuros, e a quantia escriturada nula uma diferena tem
porria dedutvel que resulta num activo por impostos diferidos;

M12
c) com excepes limitadas, uma entidade reconhece os activos iden
tificveis adquiridos e os passivos assumidos numa concentrao
de actividades empresariais pelos seus justos valores data de
aquisio. Quando um passivo assumido for reconhecido data
da aquisio, mas os custos relacionados no forem deduzidos ao
determinar os lucros tributveis at um perodo posterior, resulta
uma diferena temporria dedutvel que origina um activo por
impostos diferidos. Um activo por impostos diferidos tambm re
sulta quando o justo valor de um activo identificvel adquirido for
inferior sua base fiscal. Em ambos os casos, o activo por im
postos diferidos resultante afecta o goodwill (ver pargrafo 66); e

B
d) certos activos podem ser escriturados pelo justo valor, ou podem
ser revalorizados, sem que um ajustamento equivalente seja feito
para finalidades de impostos (ver pargrafo 20.). Uma diferena
temporria dedutvel surge se a base fiscal do activo exceder a sua
quantia escriturada.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 98

B
27. A reverso de diferenas temporrias dedutveis resulta em dedues
na determinao de lucros tributveis de perodos futuros. Contudo, os
benefcios econmicos na forma de redues nos pagamentos de im
postos fluiro para a entidade somente se ela obtiver lucros tributveis
suficientes contra os quais as dedues possam ser compensadas. Por
isso, uma entidade reconhece activos por impostos diferidos somente
quando for provvel que lucros tributveis estaro disponveis contra
os quais as diferenas temporrias dedutveis possam ser utilizadas.

28. provvel que lucro tributvel esteja disponvel e contra o qual uma
diferena temporria dedutvel possa ser utilizada quando haja dife
renas temporrias tributveis suficientes relacionadas com a mesma
autoridade fiscal e com a mesma entidade tributvel que se esperem
inverter:

a) no mesmo perodo que a reverso esperada da diferena temporria


dedutvel; ou

b) nos perodos em que uma perda fiscal proveniente do activo por


impostos diferidos possa ser reportada ou transportada.

Em tais circunstncias, o activo por impostos diferidos reconhecido


no perodo em que as diferenas temporrias dedutveis surjam.

29. Quando haja diferenas temporrias tributveis insuficientes relacio


nadas com a mesma autoridade fiscal e a mesma entidade tributvel, o
activo por impostos diferidos reconhecido at ao ponto em que:

a) seja provvel que a entidade tenha lucros tributveis suficientes


relacionados com a mesma autoridade fiscal e a mesma entidade
tributvel no mesmo perodo em que a reverso das diferenas
temporrias dedutveis (ou nos perodos em que a perda fiscal
proveniente do activo por impostos diferidos possa ser reportada
ou transportada). Ao avaliar se ter ou no lucro tributvel sufi
ciente em perodos futuros, uma entidade ignora quantias tribut
veis provenientes de diferenas temporrias dedutveis que se es
pere se originem em perodos futuros, porque os activos por im
postos diferidos provenientes destas diferenas temporrias dedut
veis exigiro elas prprias lucros tributveis futuros a fim de serem
utilizadas; ou

b) estejam disponveis oportunidades de planeamento de impostos


entidade que criar lucro tributvel em perodos apropriados.

30. As oportunidades de planeamento de impostos so aces que a en


tidade tomar a fim de criar ou aumentar os rendimentos tributveis
num perodo particular antes de expirar uma perda fiscal ou um
crdito fiscal a transportar. Por exemplo, em algumas jurisdies, o
lucro tributvel pode ser criado ou aumentado ao:

a) eleger ter rendimentos de juros tributados, ou numa base recebida


ou a receber;

b) diferir a reivindicao de certas dedues do lucro tributvel;

c) vender, e talvez relocar, activos que tenham apreciado (valorizado)


mas para os quais no tenha sido ajustada a base fiscal para
reflectir tal apreciao; e

d) vender um activo que gere rendimento no tributvel (tal como,


nalgumas jurisdies, uma obrigao governamental) a fim de
comprar um outro investimento que gere rendimentos tributveis.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 99

B
Quando as oportunidades de planeamento de impostos anteciparem
lucros tributveis de um perodo posterior para um perodo anterior,
a utilizao de uma perda fiscal ou de um crdito fiscal a transportar
ainda depende da existncia de lucros tributveis futuros provenientes
de fontes que no originem futuras diferenas temporrias.

31. Quando uma entidade tenha uma histria de prejuzos recentes, a


entidade considera a orientao dos pargrafos 35. e 36.

32. [Eliminado]

M12
Goodwill
32.A. Se a quantia escriturada do goodwill resultante de uma concentrao
de actividades empresariais for menor do que a sua base fiscal, a
diferena d origem a um activo por impostos diferidos. O activo
por impostos diferidos resultante do reconhecimento inicial do good
will deve ser reconhecido como parte da contabilizao de uma con
centrao de actividades empresariais at ao ponto em que seja pro
vvel que exista um lucro tributvel relativamente ao qual a diferena
temporria dedutvel possa ser usada.

B
Reconhecimento inicial de um activo ou passivo
33. Um caso em que um activo por impostos diferidos surja no reconhe
cimento inicial de um activo d-se quando um subsdio governamental
no tributvel relacionado com um activo seja deduzido para chegar
quantia escriturada do activo, mas, para finalidades de impostos, no
seja deduzida da quantia deprecivel do activo (por outras palavras, a
sua base fiscal); a quantia escriturada do activo menor do que a sua
base fiscal e isto d origem a uma diferena temporria dedutvel. Os
subsdios governamentais podem ser tambm considerados como ren
dimentos diferidos no caso em que a diferena entre o rendimento
diferido e a sua base fiscal nula uma diferena temporria dedutvel.
Qualquer que seja o mtodo de apresentao que uma entidade adop
te, a entidade no reconhece o activo por impostos diferidos resultante
pela razo dada no pargrafo 22.

Perdas fiscais no usadas e crditos fiscais no usados


34. Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para o trans
porte de perdas fiscais no usadas e crditos fiscais no usados at ao
ponto em que seja provvel que lucros tributveis futuros estaro
disponveis contra os quais possam ser usados perdas fiscais no
usadas e crditos fiscais no usados.

35. Os critrios para reconhecer activos por impostos diferidos provenien


tes do transporte de perdas fiscais e de crditos fiscais no utilizados
so os mesmos que os critrios para o reconhecimento de activos por
impostos diferidos provenientes de diferenas temporrias dedutveis.
Porm, a existncia de perdas fiscais no usadas forte prova de que
podem no estar disponveis lucros tributveis futuros. Por isso,
quando uma entidade tenha uma histria de perdas recentes, a enti
dade reconhece um activo por impostos diferidos proveniente de per
das fiscais ou de crditos fiscais no utilizados somente at ao
ponto que a entidade tenha suficientes diferenas temporrias tribut
veis ou que haja outras provas convincentes de que lucros tributveis
suficientes estaro disponveis contra os quais as perdas fiscais no
utilizadas ou crditos fiscais no utilizados possam ser utilizados pela
entidade. Em tais circunstncias, o pargrafo 82. exige a divulgao
da quantia do activo por impostos diferidos e da natureza da prova
que suporta o seu reconhecimento.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 100

B
36. Uma entidade considera os critrios seguintes na avaliao da proba
bilidade de que estar disponvel lucro tributvel contra o qual perdas
fiscais no usadas ou crditos fiscais no usados possam ser utiliza
dos:

a) se a entidade tiver diferenas temporrias tributveis relacionadas


com a mesma autoridade fiscal e com a mesma entidade tributvel,
de que resultaro quantias tributveis contra as quais as perdas
fiscais no usadas ou crditos fiscais no usados possam ser utili
zados antes que se extingam;

b) se for provvel que a entidade tenha lucros tributveis antes das


perdas fiscais no usadas ou que crditos fiscais no usados ex
pirem;

c) se as perdas fiscais no usadas resultarem de causas identificveis


que provavelmente no se repetiro; e

d) se estiverem disponveis oportunidades de planeamento de impos


tos (ver pargrafo 30.) para a entidade e que criaro lucros tribu
tveis no perodo em que as perdas fiscais no usados ou crditos
fiscais no usados possam ser utilizados.

At ao ponto em que no seja provvel que lucros tributveis estejam


disponveis contra os quais as perdas fiscais no usadas ou crditos
fiscais no usados possam ser utilizados, o activo por impostos dife
ridos no reconhecido.

Reavaliao de activos por impostos diferidos no reconhecidos


37. M5 No fim de cada perodo de relato , uma entidade reavalia os
activos por impostos diferidos no reconhecidos. A entidade reco
nhece previamente um activo por impostos diferidos no reconhecido
at ao ponto em que se torne provvel que os lucros tributveis
futuros permitiro que o activo por impostos diferidos seja recupera
do. Por exemplo, um melhoramento nas condies comerciais pode
tornar mais provvel que a entidade seja capaz de gerar suficiente
lucro tributvel no futuro para que o activo por impostos diferidos
satisfaa os critrios fixados nos pargrafos 24. ou 34. Um outro
exemplo d-se quando uma entidade reavalia os activos por impostos
diferidos data da concentrao de actividades empresariais ou sub
sequentemente (ver pargrafos 67. e 68.).

Investimentos em subsidirias, sucursais e associadas e interesses


em M32 acordos conjuntos
38. As diferenas temporrias surgem quando a quantia escriturada de
investimentos em subsidirias, sucursais e associadas ou interesses
em M32 acordos conjuntos (nomeadamente a parte da
empresa-me ou do investidor nos activos lquidos da subsidiria,
sucursal, associada ou investida, incluindo a quantia escriturada de
goodwill) se torna diferente da base fiscal (que muitas vezes o
custo) do investimento ou interesse. Tais diferenas podem surgir
numa quantidade de circunstncias diferentes, por exemplo:

a) a existncia de lucros no distribudos de subsidirias, sucursais,


associadas e M32 acordos conjuntos ;

b) alteraes nas taxas de cmbio quando uma empresa-me e a sua


subsidiria esto localizadas em pases diferentes; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 101

B
c) uma reduo na quantia escriturada de um investimento numa
associada para a sua quantia recupervel.

Nas demonstraes financeiras consolidadas, a diferena temporria


pode ser diferente da diferena temporria associada com esse inves
timento nas demonstraes financeiras separadas da empresa-me se
a empresa-me escriturar o investimento nas suas demonstraes fi
nanceiras separadas pelo custo ou a quantia revalorizada.

M32
39. Uma entidade deve reconhecer um passivo por impostos diferidos
para todas as diferenas temporrias tributveis associadas aos
investimentos em subsidirias, sucursais e associadas e interesses
em acordos conjuntos, exceto na medida em que ambas as seguin
tes condies se encontrem preenchidas:

a) a empresa-me, o investidor, o empreendedor ou o operador


conjunto conseguem controlar o momento da reverso da di
ferena temporria; e

B
b) seja provvel que a diferena temporria no reverter no futuro
previsvel.

40. Dado que a empresa-me controla a poltica de dividendos da sua


subsidiria, capaz tambm de controlar a tempestividade da reverso
de diferenas temporrias associadas com esse investimento (incluindo
as diferenas temporrias provenientes no s de lucros no distribu
dos mas tambm de quaisquer diferenas de transposio de moeda
estrangeira). Para alm disso, muitas vezes seria impraticvel determi
nar a quantia de impostos sobre rendimento que devam ser pagos
quando as diferenas temporrias se revertam. Por isso, quando
a empresa-me tenha determinado que esses lucros no sero distri
budos no futuro previsvel, a empresa-me no reconhece um passivo
por impostos diferidos. As mesmas consideraes aplicam-se a inves
timentos em sucursais.

41. Os activos e passivos no monetrios de uma entidade so mensura


dos na sua moeda funcional (ver IAS 21 Os Efeitos de Alteraes em
Taxas de Cmbio). Se os lucros tributveis e as perdas fiscais (e,
consequentemente, a base fiscal dos seus activos passivos no mone
trios) forem determinados numa moeda diferente, as alteraes na
taxa de cmbio originam diferenas temporrias que resultam num
passivo ou (dependendo do pargrafo 24.) activo por impostos dife
ridos reconhecido. O imposto diferido resultante debitado ou credi
tado nos lucros ou prejuzos (ver pargrafo 58.).

42. Um investidor numa associada no controla essa entidade e geral


mente no est numa posio para determinar a sua poltica de divi
dendos. Por isso, na ausncia de um acordo exigindo que os lucros da
associada no sero distribudos no futuro previsvel, um investidor
reconhece um passivo por impostos diferidos provenientes de diferen
as temporrias tributveis associadas ao investimento na associada.
Em alguns casos, um investidor pode no ser capaz de determinar a
quantia de impostos que sero pagos se ele recuperar o custo do seu
investimento na associada mas pode determinar que igualar ou ex
ceder uma quantia mnima. Em tais casos, o passivo por impostos
diferidos mensurado por essa quantia.

M32
43. O acordo entre as partes de um acordo conjunto trata geralmente da
distribuio dos lucros e identifica se as decises sobre tais assuntos
exigem ou no o consentimento de todas as partes ou de um grupo
das mesmas. Quando o empreendedor conjunto ou o operador con
junto conseguem controlar o momento da distribuio da sua parte
nos lucros do acordo conjunto e provvel que a sua parte dos lucros
no seja distribuda num futuro previsvel, no reconhecido um
passivo por impostos diferidos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 102

B
44. Uma entidade deve reconhecer um activo por impostos diferidos para
todas as diferenas temporrias dedutveis provenientes de investimen
tos em subsidirias, sucursais e associadas e interesses em
M32 acordos conjuntos , at ao ponto em que, e somente at
ao ponto em que, seja provvel que:

a) a diferena temporria reverter no futuro previsvel; e

b) estar disponvel lucro tributvel contra o qual a diferena tempo


rria possa ser utilizada.

45. Ao decidir se um activo por impostos diferidos reconhecido para


diferenas temporrias dedutveis associadas aos seus investimentos
em subsidirias, sucursais e associadas, e seus interesses em
M32 acordos conjuntos , uma entidade considera a orientao
estabelecida nos pargrafos 28. a 31.

MENSURAO
46. Os activos (passivos) por impostos correntes dos perodos correntes e
anteriores devem ser mensurados pela quantia que se espera que seja
paga (recuperada de) s autoridades fiscais, usando as taxas fiscais (e
leis fiscais) que tenham sido decretadas ou substantivamente decreta
das M5 no fim do perodo de relato .

47. Os activos e passivos por impostos diferidos devem ser mensurados


pelas taxas fiscais que se espera que sejam de aplicar no perodo
quando seja realizado o activo ou seja liquidado o passivo, com
base nas taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas ou
substantivamente decretadas M5 no fim do perodo de relato .

48. Os activos e passivos por impostos correntes e diferidos so geral


mente mensurados usando as taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham
sido decretadas. Porm, em algumas jurisdies fiscais, os anncios de
taxas fiscais (e leis fiscais) pelo governo tm o efeito substantivo de
obrigao real, cuja publicao pode aguardar por um perodo de
alguns meses. Nestas circunstncias, os activos e passivos de impostos
so mensurados usando a taxa fiscal (e leis fiscais) anunciada.

49. Quando taxas fiscais diferentes se apliquem a nveis diferentes de


rendimento tributvel, os activos e passivos por impostos diferidos
so mensurados usando as taxas mdias que se espera aplicar ao lucro
tributvel (perda fiscal) dos perodos em que as diferenas temporrias
se espera que se revertam.

50. [Eliminado]

51. A mensurao de passivos por impostos diferidos e de activos por


impostos diferidos deve reflectir as consequncias fiscais que se se
guem derivadas da maneira pela qual a entidade espera, M5 no fim
do perodo de relato , recuperar ou liquidar a quantia escriturada
dos seus activos e passivos.

M33
51.A. Em algumas jurisdies, a maneira pela qual uma entidade recupera
(liquida) a quantia escriturada de um activo (passivo) pode afectar, ou
uma ou ambas, de:

(a) a taxa de tributao aplicvel quando a entidade recupere (liquide)


a quantia escriturada do activo (passivo); e

(b) a base fiscal do activo (passivo).

Em tais casos, uma entidade mensura os passivos por impostos dife


ridos e os activos por impostos diferidos usando a taxa de tributao e
a base fiscal que sejam consistentes com a maneira esperada de re
cuperao ou liquidao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 103

M33

Exemplo A
Um item do activo fixo tangvel tem uma quantia escriturada de 100 e uma base
fiscal de 60. Uma taxa fiscal de 20 % aplicar-se-ia se o item fosse vendido e uma
taxa de tributao de 30 % aplicar-se-ia aos outros rendimentos.

A entidade reconhece um passivo por impostos diferidos de 8 (20 % de 40), se


espera vender o item sem uso adicional, e um passivo por impostos diferidos de
12 (30 % de 40), se espera reter o item e recuperar a sua quantia escriturada
por meio do uso.

Exemplo B
Um activo fixo tangvel com um custo de 100 e uma quantia escriturada de 80
reavaliado em 150. Nenhum ajustamento equivalente feito para finalidades
fiscais. A depreciao acumulada para finalidades fiscais 30 e a taxa fiscal
30 %. Se o item for vendido por mais do que o seu custo, a depreciao fiscal
acumulada de 30 ser includa no lucro tributvel mas os proventos da venda em
excesso do custo no sero tributveis.

A base fiscal do item 70 e h uma diferena temporria tributvel de 80. Se a


entidade espera recuperar a quantia escriturada pelo uso do item, isso deve
gerar rendimentos tributveis de 150, mas somente poder deduzir depreciao
de 70. Nesta base, h um passivo por impostos diferidos de 24 (30 % de 80). Se
a entidade espera recuperar a quantia escriturada ao vender o item imediata
mente com proventos de 150, o passivo por impostos diferidos calculado como
se segue:

Diferena Passivo por


Taxa de
Temporria Impostos
tributao
Tributvel Diferidos

Depreciao acumulada para


efeitos fiscais 30 30 % 9

Proventos em excesso do custo 50

Total 80 9

(Nota: de acordo com o pargrafo 61A, o imposto diferido adicional que surge
na revalorizao reconhecido em outro rendimento integral).

Exemplo C
Os factos so os mesmos que no exemplo B, excepto que, se o item for vendido
por mais do que o custo, a depreciao acumulada para efeito de impostos ser
includa no rendimento tributvel (tributado a 30 %) e os proventos da venda
sero tributados a 40 %, aps deduo de um custo ajustado pela inflao de 110.

Se a entidade espera recuperar a quantia escriturada pelo uso do item, isso deve
gerar rendimentos tributveis de 150, mas somente poder deduzir depreciao
de 70. Neste caso, a base fiscal de 70, h uma diferena temporria tributvel
de 80 e h um passivo por impostos diferidos de 24 (30 % de 80), como no
exemplo B.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 104

M33
Se a entidade espera recuperar a quantia escriturada ao vender imediatamente o
item por proventos de 150, estar em condies de deduzir o custo indexado de
110. Os proventos lquidos de 40 sero tributados a 40 %. Adicionalmente, a
depreciao acumulada para efeitos de impostos de 30 ser includa no rendi
mento tributvel e tributada a 30 %. Neste caso, a base fiscal 80 (110 menos
30), h uma diferena temporria tributvel de 70 e h um passivo por impostos
diferidos de 25 (40 % de 40 mais 30 % de 30). Se a base fiscal no for ime
diatamente evidente neste exemplo, ser til considerar o princpio fundamental
estabelecido no pargrafo 10.

(Nota: de acordo com o pargrafo 61A, o imposto diferido adicional que surge
na revalorizao reconhecido em outro rendimento integral).

51.B. Se um passivo por impostos diferidos ou um activo por impostos


diferidos decorrer de um activo no deprecivel mensurado segundo
o modelo de revalorizao da IAS 16, a mensurao do passivo por
impostos diferidos ou do activo por impostos diferidos deve reflectir
as consequncias fiscais da recuperao da quantia escriturada do
activo no deprecivel por via da venda, independentemente da base
de mensurao da quantia escriturada desse activo. Em conformidade,
se a lei fiscal especificar uma taxa de tributao aplicvel quantia
tributvel derivada da venda de um activo que difira da taxa de
tributao aplicvel quantia tributvel derivada do uso de um activo,
a primeira dessas taxas aplicada na mensurao do activo ou passivo
por impostos diferidos relacionado com um activo no deprecivel.

51.C. Se um passivo ou activo por impostos diferidos decorrer de uma


propriedade para investimento que mensurada de acordo com o
modelo do justo valor da IAS 40, existe um pressuposto refutvel
de que a quantia escriturada da propriedade para investimento ser
recuperada por meio de venda. Em conformidade, salvo se o pressu
posto for refutado, a mensurao do passivo por impostos diferidos ou
do activo por impostos diferidos deve reflectir as consequncias fis
cais da recuperao da quantia escriturada da propriedade para inves
timento inteiramente por meio de venda. Este pressuposto refutado
se a propriedade de investimento for deprecivel e se for detida se
gundo um modelo empresarial cujo objectivo o consumo substancial
de todos os benefcios econmicos incorporados na propriedade para
investimento ao longo do tempo, e no por meio de venda. Se o
pressuposto for refutado, devem ser seguidos os requisitos dos par
grafos 51 e 51A.

Exemplo ilustrativo do pargrafo 51C


Uma propriedade para investimento tem um custo de 100 e o justo valor de 150.
mensurada segundo o modelo do justo valor da IAS 40. constituda por
terrenos com um custo de 40 e um justo valor de 60 e um edifcio com um custo
de 60 e um justo valor de 90. O terreno tem um tempo de vida til ilimitado.

A depreciao cumulativa do edifcio para finalidades fiscais de 30. As alte


raes no realizadas no justo valor da propriedade para investimento no afec
tam o lucro tributvel. Se a propriedade para investimento for vendida por mais
do que o seu custo, a inverso da depreciao acumulada para efeitos de impos
tos, de 30, ser includa no rendimento tributvel e tributada taxa normal de
30 %. No que respeita s receitas da venda em excesso do custo, a lei fiscal
especifica as taxas de tributao de 25 % para os activos detidos por um perodo
inferior a dois anos e de 20 % para os activos detidos durante dois anos ou mais.

Como a propriedade de investimento mensurada de acordo com o modelo do


justo valor da IAS 40, h um pressuposto refutvel de que a entidade ir
recuperar a quantia escriturada da propriedade para investimento inteiramente
por meio da venda. Se este pressuposto no for refutado, o imposto diferido
reflectir as consequncias fiscais da recuperao da quantia escriturada na sua
totalidade por meio da venda, mesmo que a entidade espere obter rendimentos
de rendas da propriedade antes da venda.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 105

M33
A base fiscal do terreno em caso de revenda de 40 e h uma diferena
temporria tributvel de 20 (60 - 40). A base fiscal do edifcio em caso de revenda
de 30 (60 -30) e h uma diferena temporria tributvel de 60 (90 -30). Em
consequncia, o total da diferena temporria tributvel relacionada com a pro
priedade para investimento de 80 (20 + 60).

Em conformidade com o pargrafo 47, a taxa de tributao a taxa que se


espera que seja aplicvel no perodo em que a propriedade de investimento for
liquidada. Assim, o passivo por impostos diferidos resultante calculado como
se segue, se a entidade espera vender a propriedade depois de a deter durante
mais de dois anos:

Diferena Passivo por


Taxa de
Temporria Impostos
tributao
Tributvel Diferidos

Depreciao acumulada
para efeitos fiscais 30 30 % 9

Proventos em excesso do
custo 50 20 % 10

Total 80 19

Se a entidade espera vender a propriedade depois de a deter durante um perodo


inferior a dois anos, o clculo acima ser alterado a fim de aplicar uma taxa
fiscal de 25 %, em vez de 20 %, aos proventos em excesso do custo.

Se, pelo contrrio, a entidade detm o edifcio num modelo empresarial cujo
objectivo o consumo substancial de todos os benefcios econmicos incorpo
rados na propriedade de investimento ao longo do tempo, em vez de o ser por
meio da venda, este pressuposto ser refutado no que diz respeito ao edifcio.
Contudo, os terrenos no so depreciveis. Por conseguinte, o pressuposto de
recuperao atravs da venda no ser refutado no que diz respeito ao terreno.
Daqui resulta que o passivo por impostos diferidos deve reflectir as consequn
cias fiscais da recuperao da quantia escriturada do edifcio pelo uso e da
quantia escriturada do terreno pela sua venda.

A base fiscal do edifcio, caso seja utilizada, de 30 (60 - 30) e h uma


diferena temporria tributvel de 60 (90 - 30), o que resulta num passivo
por impostos diferidos de 18 (30 % de 60).

A base fiscal do terreno em caso de revenda de 40 e h uma diferena


temporria tributvel de 20 (60 - 40), o que resulta num passivo por impostos
diferidos de 4 (20 % de 20).

Consequentemente, se o pressuposto de recuperao atravs de venda for refu


tado relativamente ao edifcio, o passivo por impostos diferidos relacionados
com a propriedade de investimento de 22 (18 + 4).

51.D. O pressuposto refutvel do pargrafo 51C aplica-se tambm quando


um passivo por impostos diferidos ou um activo por impostos diferi
dos decorre da mensurao de propriedades para investimento numa
concentrao de actividades empresariais, se a entidade usar o modelo
do justo valor quando, posteriormente, proceder mensurao dessa
propriedade para investimento.

51.E. Os pargrafos 51B-51D no modificam os requisitos de aplicao dos


princpios enunciados nos pargrafos 24-33 (diferenas temporrias
dedutveis) e nos pargrafos 34-36 (perdas fiscais no usadas e cr
ditos por impostos no usados) desta Norma, ao reconhecer e men
surar activos por impostos diferidos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 106

B
52.A. Em algumas jurisdies, os impostos sobre o rendimento so pagveis
a uma taxa maior ou menor se parte ou todo o lucro lquido ou os
resultados retidos for pago como um dividendo aos accionistas da
entidade. Em algumas outras jurisdies, os impostos sobre o rendi
mento podem ser restituveis ou pagveis se parte ou todo o lucro
lquido ou os resultados retidos forem pagos como um dividendo aos
accionistas da entidade. Nestas circunstncias descritas, os activos e
passivos por impostos correntes e diferidos so mensurados taxa de
imposto aplicvel aos lucros no distribudos.

52.B. Nas circunstncias descritas no pargrafo 52.A., as consequncias no


imposto sobre o rendimento dos dividendos so reconhecidas quando
for reconhecido um passivo para pagar o dividendo. As consequncias
no imposto sobre o rendimento dos dividendos esto mais directa
mente ligadas a transaces ou acontecimentos passados do que a
distribuies a proprietrios. Por conseguinte, as consequncias no
imposto sobre o rendimento dos dividendos so reconhecidas nos
lucros ou prejuzos do perodo como exigido pelo pargrafo 58. ex
cepto at ao ponto em que as consequncias dos dividendos no im
posto sobre o rendimento provenham das circunstncias descritas nas
alneas a) e b) do pargrafo 58.

Exemplo que ilustra os pargrafos 52.A. e 52.B.

O exemplo que se segue trata da mensurao de activos e pas


sivos por impostos correntes e diferidos de uma entidade numa
jurisdio em que os impostos sobre o rendimento sejam pag
veis a uma taxa mais alta nos lucros no distribudos (50 %) com
uma quantia a ser restituda quando os lucros forem distribudos.
A taxa de imposto sobre os lucros distribudos de 35 %.
M5 No fim do perodo de relato , 31 de Dezembro de
20x1, a entidade no reconhece um passivo relativo aos dividen
dos propostos ou declarados M5 aps o perodo de relato .
Em consequncia, no so reconhecidos quaisquer dividendos no
ano de 20x1. O rendimento tributvel de 20x1 de 100 000. A
diferena temporria tributvel lquida do ano de 20x1 de
40 000.

A entidade reconhece um passivo por impostos correntes e um


gasto por impostos correntes de 50 000. No reconhecido
qualquer activo quanto quantia potencialmente recupervel
em consequncia de dividendos futuros. A entidade tambm re
conhece um passivo por impostos diferidos e um gasto por
impostos diferidos de 20 000 (50 % de 40 000) que representa
os impostos sobre o rendimento que a entidade pagar quando
recuperar ou liquidar as quantias escrituradas dos seus activos
e passivos com base na taxa fiscal aplicvel a dividendos no
distribudos.

Subsequentemente, em 15 de Maro de 20x2 a entidade reco


nhece dividendos de 10 000 provenientes de lucros operacionais
anteriores como um passivo.

Em 15 de Maro de 20x2, a entidade reconhece a recuperao


de impostos sobre o rendimento de 1 500 (15 % dos dividendos
reconhecidos como um passivo) como um activo por impostos
correntes e como uma reduo de gasto sobre o rendimento
corrente relativo a 20x2.

53. Activos e passivos por impostos diferidos no devem ser descontados.


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 107

B
54. A determinao fivel de activos e passivos por impostos diferidos
numa base descontada exige calendarizao pormenorizada da tem
pestividade da reverso de cada diferena temporria. Em muitos
casos tal calendarizao impraticvel ou altamente complexa. Por
isso, inapropriado exigir desconto de activos e passivos diferidos.
Permitir, mas no exigir, o desconto resultaria em activos e passivos
por impostos diferidos que no seriam comparveis entre entidades.
Por isso, esta Norma no exige nem permite o desconto de activos e
passivos por impostos diferidos.

55. As diferenas temporrias so determinadas por referncia quantia


escriturada de um activo ou um passivo. Isto aplica-se mesmo quando
essa quantia escriturada seja ela prpria determinada numa base des
contada, como por exemplo no caso de obrigaes de benefcios de
reforma (ver a IAS 19 Benefcios dos Empregados).

56. A quantia escriturada de um activo por impostos diferidos deve ser


revista M5 no fim de cada perodo de relato . Uma entidade
deve reduzir a quantia escriturada de um activo por impostos diferidos
at ao ponto em que deixe de ser provvel que lucros tributveis
suficientes estaro disponveis para permitir que o benefcio de parte
ou todo desse activo por impostos diferidos seja utilizado. Qualquer
reduo deve ser revertida at ao ponto que se torne provvel que
lucros tributveis suficientes estaro disponveis.

RECONHECIMENTO DE IMPOSTO CORRENTE E DIFERIDO


57. A contabilizao dos efeitos de impostos correntes e diferidos de uma
transaco ou de outro acontecimento consistente com a contabili
zao da transaco ou do prprio acontecimento. Os pargrafos 58. a
68.C implementam este princpio.

M5
Itens reconhecidos nos lucros ou prejuzos
M38
58. Os impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos como ren
dimento ou gasto e includos nos resultados do perodo, exceto na
medida em que o imposto resulte de:

M5
a) uma transaco ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo
ou num diferente perodo, fora dos lucros ou prejuzos, seja em
outro rendimento integral ou directamente no capital prprio (ver
pargrafos 61A a 65);

M38
b) uma concentrao de atividades empresariais (que no seja a aqui
sio por uma entidade de investimento, tal como definido na
IFRS 10 Demonstraes Financeiras Consolidadas, de uma sub
sidiria que deva ser mensurada pelo justo valor atravs dos resul
tados) (ver os pargrafos 66 a 68).

B
59. A maior parte dos passivos por impostos diferidos e de activos por
impostos diferidos surge quando os rendimentos ou gastos sejam
includos no lucro contabilstico num perodo, se bem que sejam
includos no lucro tributvel (perda fiscal) noutro perodo diferente.
O imposto diferido resultante reconhecido M5 nos lucros ou
prejuzos . So exemplos quando:

a) o rdito de juros, royalties ou dividendos seja recebido em mora e


seja includo no lucro contabilstico numa base de repartio tem
poral de acordo com a IAS 18 Rdito, mas seja includo no lucro
tributvel (perda fiscal) em regime de caixa; e

b) os custos de activos intangveis tenham sido capitalizados de


acordo com a IAS 38 e estejam sendo amortizados M5 nos
lucros ou prejuzos , mas foram deduzidos para finalidades de
tributao quando foram incorridos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 108

B
60. A quantia escriturada dos activos e passivos por impostos diferidos
pode alterar-se mesmo se no houver alterao na quantia das dife
renas temporrias relacionadas. Isto pode resultar, por exemplo, de:
a) uma alterao nas taxas de tributao ou leis fiscais;
b) uma reavaliao da recuperabilidade de activos por impostos dife
ridos; ou
c) uma alterao da maneira esperada de recuperao de um activo.
O imposto diferido resultante reconhecido M5 nos lucros ou
prejuzos , excepto at ao ponto em que ele se relacione com itens
previamente M5 reconhecidos fora dos lucros ou prejuzos (ver
pargrafo 63.).

Itens M5 reconhecidos fora dos lucros ou prejuzos


M5
__________

61.A. O imposto corrente ou imposto diferido deve ser reconhecido fora dos
lucros ou prejuzos se o imposto se relacionar com itens que sejam
reconhecidos, no mesmo ou num diferente perodo, fora dos lucros ou
prejuzos. Portanto, o imposto corrente e imposto diferido que se
relacione com itens que sejam reconhecidos, no mesmo ou num di
ferente perodo:
(a) em outro rendimento integral, deve ser reconhecido em outro
rendimento integral (ver pargrafo 62);
(b) directamente no capital prprio, deve ser reconhecido directa
mente no capital prprio (ver pargrafo 62A).
62. As Normas Internacionais de Relato Financeiro exigem ou permitem
que determinados itens sejam reconhecidos em outro rendimento in
tegral. Exemplos desses itens so:
(a) uma alterao na quantia escriturada proveniente da revalorizao
do activo fixo tangvel (ver IAS 16); e
(b) [eliminado]
(c) as diferenas de cmbio resultantes da transposio das demons
traes financeiras de uma unidade operacional estrangeira (ver
IAS 21).
(d) [eliminado]
62.A. As Normas Internacionais de Relato Financeiro exigem ou permitem
que determinados itens sejam creditados ou debitados directamente no
capital prprio. Exemplos desses itens so:
(a) um ajustamento no saldo de abertura de resultados retidos resul
tantes ou de uma alterao na poltica contabilstica aplicada re
trospectivamente ou da correco de um erro (ver IAS 8 Polticas
Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Er
ros); e
(b) quantias provenientes do reconhecimento inicial do componente
de capital prprio de um instrumento financeiro composto (ver
pargrafo 23).
63. Em circunstncias excepcionais, pode ser difcil determinar a quantia
de impostos correntes e diferidos que se relacione com itens reconhe
cidos fora dos lucros ou prejuzos (seja em outro rendimento integral
ou directamente no capital prprio). Isto pode ser o caso, por exem
plo, quando:

B
a) haja taxas escalonadas de impostos sobre o rendimento e seja
impossvel determinar a taxa pela qual um componente especfico
de lucro tributvel (perda fiscal) tenha sido tributado;
b) uma alterao na taxa do imposto ou noutras regras de impostos
que afecte um activo ou passivo por impostos diferidos relacionado
(no todo ou em parte) M5 com um item que tenha sido previa
mente reconhecido fora dos lucros ou prejuzos; ou
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 109

B
c) uma entidade determine que um activo por impostos diferidos deva
ser reconhecido, ou deixe de ser reconhecido por inteiro,
M5 e o activo por impostos diferidos se relacione (no todo
ou em parte) com um item que tenha sido anteriormente reconhe
cido fora dos lucros ou prejuzos.

M5
Em tais casos, o imposto corrente e diferido relacionado com itens
que sejam reconhecidos fora dos lucros ou prejuzos baseado numa
imputao pro rata razovel do imposto corrente e diferido da enti
dade na jurisdio fiscal respeitante, ou noutro mtodo que atinja uma
imputao mais apropriada nas circunstncias.
B
64. A IAS 16 no especifica se uma entidade deve transferir ano a ano do
excedente (reserva) de revalorizao para resultados retidos uma quan
tia igual diferena entre a depreciao ou amortizao de um activo
revalorizado e a depreciao ou amortizao baseada no custo desse
activo. Se uma entidade fizer tal transferncia, a quantia transferida
lquida de qualquer imposto diferido relacionado. Consideraes se
melhantes aplicam-se a transferncias feitas pela alienao de um item
de activo fixo tangvel.
65. Quando um activo for revalorizado para finalidades de tributao e
essa revalorizao estiver relacionada com uma revalorizao conta
bilstica de um perodo anterior, ou com uma que se espera que seja
levada a efeito num perodo futuro, os efeitos fiscais da revalorizao
do activo ou do ajustamento da base fiscal so M5 reconhecidos
em outro rendimento integral nos perodos em que ocorram.
Porm, se a revalorizao para finalidades de impostos no for rela
cionada com uma revalorizao contabilstica de um perodo anterior,
ou com uma que se espere que seja levada a efeito num perodo
futuro, os efeitos fiscais do ajustamento da base fiscal so reconheci
dos M5 nos lucros ou prejuzos .
65.A. Quando uma entidade pagar dividendos aos seus accionistas, pode
ser-lhe exigido que pague uma parcela dos dividendos s autoridades
fiscais em nome dos accionistas. Em muitas jurisdies, esta quantia
referida como uma reteno de imposto. Tal quantia paga ou a pagar
s autoridades fiscais debitada ao capital prpro como parte dos
dividendos.

Impostos diferidos resultantes de uma concentrao de actividades


empresariais
M12
66. Tal como explicado nos pargrafos 19 e 26(c), podem surgir diferen
as temporrias numa concentrao de actividades empresariais. De
acordo com a IFRS 3, uma entidade reconhece quaisquer activos por
impostos diferidos (at ao ponto em que satisfazem os critrios de
reconhecimento do pargrafo 24) ou passivos por impostos diferidos
resultantes como activos identificveis e passivos data da aquisio.
Consequentemente, esses activos e passivos por impostos diferidos
afectam a quantia do goodwill ou do ganho com a compra a preo
baixo que a entidade reconhece. Contudo, de acordo com o pargrafo
15(a), uma entidade no reconhece passivos por impostos diferidos
resultantes do reconhecimento inicial do goodwill.
67. Como resultado de uma concentrao de actividades empresariais, a
probabilidade de realizar um activo por impostos diferidos pr-aqui
sio da adquirente poderia sofrer alteraes. Uma adquirente pode
considerar que provvel que venha a recuperar o seu prprio activo
por impostos diferidos que no tenha sido reconhecido antes da con
centrao de actividades empresariais. Por exemplo, a adquirente pode
ser capaz de usar o benefcio das suas perdas fiscais no usadas face
ao futuro lucro tributvel da adquirida. Como alternativa, como resul
tado da concentrao de actividades empresariais, poder j no ser
provvel que um futuro lucro tributvel permita que o activo por
impostos diferidos seja recuperado. Nesses casos, a adquirente reco
nhece uma alterao no activo por impostos diferidos no perodo da
concentrao de actividades empresariais, mas no a inclui como parte
da contabilizao da concentrao de actividades empresariais. Por
tanto, a adquirente no a toma em considerao ao mensurar o good
will ou o ganho com a compra a preo baixo que ela reconhece na
concentrao de actividades empresariais.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 110

M12
68. O potencial benefcio de transportar as perdas para efeitos do imposto
sobre o rendimento no rendimento da adquirida ou de outros activos
por impostos diferidos poder no satisfazer os critrios relativamente
ao reconhecimento separado quando uma concentrao de actividades
empresariais for inicialmente contabilizada mas poder ser posterior
mente realizado.

Uma entidade deve reconhecer benefcios por impostos diferidos ad


quiridos que ela realiza aps a concentrao de actividades empresa
riais do seguinte modo:

a) Os benefcios por impostos diferidos adquiridos que sejam reco


nhecidos no perodo de mensurao e que resultem de novas in
formaes sobre factos e circunstncias que existiam data de
aquisio devem ser aplicados para reduzir a quantia escriturada
de qualquer goodwill relacionado com essa aquisio. Se a quantia
escriturada desse goodwill for zero, quaisquer benefcios por im
postos diferidos remanescentes devem ser reconhecidos nos lucros
ou prejuzos.

b) Todos os outros benefcios por impostos diferidos adquiridos que


sejam realizados devem ser reconhecidos nos lucros ou prejuzos
(ou, se esta Norma o exigir, fora dos lucros ou prejuzos).

__________

B
Impostos correntes e diferidos resultantes de transaces de pa
gamento com base em aces
68.A. Em algumas jurisdies fiscais, uma entidade recebe uma deduo nos
impostos (i.e., uma quantia que dedutvel na determinao do lucro
tributvel) que diz respeito remunerao paga em aces, a opes
sobre aces ou a outros instrumentos de capital prprio da entidade.
A quantia correspondente a essa deduo nos impostos pode divergir
do respectivo gasto cumulativo com remuneraes, e pode surgir num
perodo contabilstico posterior. Por exemplo, em algumas jurisdies,
uma entidade pode reconhecer um gasto relativo ao consumo de ser
vios de empregados recebidos como retribuio por opes sobre
aces concedidas, de acordo com a IFRS 2 Pagamento com Base
em Aces, e no receber uma deduo fiscal at que as opes sobre
aces sejam exercidas, sendo que a mensurao da deduo fiscal se
baseia no preo das aces da entidade data de exerccio.

68.B. Tal como acontece com os custos de pesquisa discutidos nos par
grafos 9. e 26.b) desta Norma, a diferena entre a base fiscal dos
servios dos empregados recebidos at data (que a quantia que as
autoridades fiscais permitiro como deduo em futuros perodos) e a
quantia escriturada de zero uma diferena temporria dedutvel que
resulta num activo por impostos diferidos. Se a quantia que as auto
ridades fiscais permitiro como deduo em futuros perodos no for
conhecida no final do perodo, ela deve ser estimada com base na
informao disponvel no final do perodo. Por exemplo, se a quantia
que as autoridades fiscais permitiro como deduo em futuros pero
dos estiver dependente do preo das aces da entidade numa data
futura, a mensurao da diferena temporria dedutvel deve basear-se
no preo das aces da entidade no final do perodo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 111

M38
68.C. Tal como indicado no pargrafo 68A, a quantia da deduo fiscal (ou
da deduo fiscal futura estimada, mensurada de acordo com o par
grafo 68B) pode ser diferente do respetivo gasto cumulativo com
remuneraes. O pargrafo 58 da norma exige que os impostos cor
rentes e diferidos sejam reconhecidos como rendimento ou gasto e
includos nos resultados do perodo, exceto na medida em que o
imposto resulte de: a) uma transao ou acontecimento que seja reco
nhecido, no mesmo perodo ou noutro perodo, fora dos resultados; ou
b) uma concentrao de atividades empresariais (que no a aquisio
por uma entidade de investimento de uma subsidiria que deva ser
mensurada pelo justo valor atravs dos resultados). Se a quantia da
deduo fiscal (ou da deduo fiscal futura estimada) exceder a quan
tia do respetivo gasto cumulativo com remuneraes, isso indica que a
deduo fiscal diz respeito no apenas ao gasto com remuneraes
mas tambm a uma rubrica dos capitais prprios. Nesta situao, o
excesso do imposto corrente ou diferido associado deve ser reconhe
cido diretamente no capital prprio.

APRESENTAO

Activos por impostos e passivos por impostos


69. [Eliminado]

70. [Eliminado]

Compensao
71. Uma entidade deve compensar activos por impostos correntes e pas
sivos por impostos correntes nas suas demonstraes financeiras se, e
somente se, a entidade:

a) tiver um direito de cumprimento obrigatrio para compensar as


quantias reconhecidas; e

b) pretender liquidar numa base lquida, ou realizar, o activo e liqui


dar simultaneamente o passivo.

72. Se bem que os activos e passivos por impostos correntes sejam reco
nhecidos e mensurados separadamente, eles so compensados
M5 na demonstrao da posio financeira e sujeitos a critrios
semelhantes aos estabelecidos para os instrumentos financeiros na IAS
32. Uma entidade ter normalmente um direito de cumprimento
obrigatrio para compensar um activo por impostos correntes contra
um passivo por impostos correntes quando eles se relacionem com
impostos sobre o rendimento lanados pela mesma autoridade fiscal e
esta autoridade permita que a entidade faa ou receba um nico
pagamento lquido.

73. Em demonstraes financeiras consolidadas, um activo por impostos


correntes de uma entidade de um grupo compensado contra um
passivo por impostos correntes de uma outra entidade de um grupo
se, e somente se, a dita entidade tiver um direito de cumprimento
obrigatrio de fazer ou receber tal pagamento lquido ou recuperar
o activo e liquidar o passivo simultaneamente.

74. Uma entidade deve compensar os activos por impostos diferidos e


passivos por impostos diferidos se, e somente se:

a) a entidade tiver um direito de cumprimento obrigatrio de com


pensar activos por impostos correntes contra passivos por impostos
correntes; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 112

B
b) os activos por impostos diferidos e os passivos por impostos dife
ridos se relacionarem com impostos sobre o rendimento lanados
pela mesma autoridade fiscal sobre ou:

i) a mesma entidade tributvel, ou

ii) diferentes entidades tributveis que pretendam ou liquidar pas


sivos e activos por impostos correntes numa base lquida, ou
realizar os activos e liquidar os passivos simultaneamente, em
cada perodo futuro em que as quantias significativos de pas
sivos ou activos por impostos diferidos se esperem que sejam
liquidadas ou recuperadas.

75. Para evitar a necessidade de escalonamento detalhado da tempestivi


dade da reverso de cada diferena temporria, esta Norma exige que
uma entidade compense um activo por impostos diferidos contra um
passivo por impostos diferidos da mesma entidade tributvel se, e
somente se, eles se relacionam com impostos sobre o rendimento
lanados pela mesma autoridade fiscal e a entidade tiver um direito
de cumprimento obrigatrio de compensar activos por impostos cor
rentes contra passivos por impostos correntes.

76. Em circunstncias raras, uma entidade pode ter um direito de cum


primento obrigatrio de compensar, e uma inteno de liquidar de
forma lquida, para alguns perodos mas no para outros. Em tais
circunstncias raras, pode ser exigido escalonamento detalhado para
estabelecer fiavelmente se o passivo por impostos diferidos de uma
entidade tributvel resultar em pagamentos acrescidos de impostos no
mesmo perodo em que um activo por impostos diferidos de uma
outra entidade tributvel resultar em pagamentos decrescidos por
essa segunda entidade tributvel.

Gasto de imposto

Gasto (rendimento) de imposto relacionado com lucros ou prejuzos


de actividades ordinrias
M31
77. O gasto (rendimento) de impostos relacionado com os lucros ou pre
juzos de actividades ordinrias deve ser apresentado na qualidade de
lucro ou prejuzo na(s) demonstrao(es) dos resultados e de outro
rendimento integral.

__________

B
Diferenas de cmbio em passivos ou activos por impostos estrangei
ros diferidos
78. A IAS 21 exige que certas diferenas de cmbio sejam reconhecidas
como rendimentos ou gastos mas no especifica onde tais diferenas
devem ser apresentadas na M5 demonstrao do rendimento inte
gral . Concordemente, quando diferenas de cmbio de passivos ou
de activos por impostos estrangeiros diferidos sejam reconhecidas na
M5 demonstrao do rendimento integral , tais diferenas po
dem ser classificadas como gastos (rendimentos) por impostos diferi
dos se essa apresentao for considerada como a mais til para os
utentes das demonstraes financeiras.

DIVULGAO
79. Os principais componentes de gasto (rendimento) de imposto devem
ser divulgados separadamente.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 113

B
80. Os componentes do gasto (rendimento) de imposto podem incluir:

a) gasto (rendimento) por impostos correntes;

b) quaisquer ajustamentos reconhecidos no perodo de impostos cor


rentes de perodos anteriores;

c) a quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada


com a origem e reverso de diferenas temporrias;

d) a quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada


com alteraes nas taxas de tributao ou com o lanamento de
novos impostos;

e) a quantia de benefcios provenientes de uma perda fiscal no reco


nhecida anteriormente, de crdito fiscal ou de diferena temporria
de um perodo anterior que seja usada para reduzir gasto de im
postos correntes;

f) a quantia dos benefcios de uma perda fiscal no reconhecida


anteriormente, de crdito fiscal ou de diferenas temporrias de
um perodo anterior que seja usada para reduzir gastos de impostos
diferidos;

g) gasto por impostos diferidos provenientes de uma reduo, ou


reverso de uma diminuio anterior, de um activo por impostos
diferidos de acordo com o pargrafo 56.; e

h) a quantia do gasto (rendimento) de imposto relativa s alteraes


nas polticas contabilsticas e nos erros que esto includas nos
lucros ou prejuzos de acordo com a IAS 8, porque no podem
ser contabilizadas retrospectivamente.

M5
81. O que se segue deve ser tambm divulgado separadamente:

a) o imposto diferido e corrente agregado relacionado com itens que


sejam debitados ou creditados directamente no capital prprio
(ver pargrafo 62A);

ab) a quantia do imposto sobre o rendimento relacionada com cada


componente de outro rendimento integral (ver pargrafo 62 e IAS
1 (tal como revista em 2007));

b) [eliminado];

B
c) uma explicao do relacionamento entre gasto (rendimento) de
impostos e lucro contabilstico em uma ou em ambas das seguin
tes formas:

i) uma reconciliao numrica entre o gasto (rendimento) de


imposto e o produto do lucro contabilstico multiplicado pe
la(s) taxa(s) fiscal(ais) aplicvel(eis), divulgando tambm a
base pela qual a(s) taxa(s) fiscal(ais) aplicvel(eis) (so) cal
culada(s); ou

ii) uma reconciliao numrica entre a taxa mdia efectiva de


imposto e a taxa de imposto aplicvel, divulgando tambm a
base pela qual calculada a taxa de imposto aplicvel;

d) uma explicao de alteraes na taxa(s) de imposto aplicvel


comparada com o perodo contabilstico anterior;

e) a quantia (e a data de extino, se houver) de diferenas tempo


rrias dedutveis, perdas fiscais no usadas, e crditos fiscais no
usados relativamente aos quais nenhum activo por impostos dife
ridos seja reconhecido M5 na demonstrao da posio finan
ceira ;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 114

B
f) a quantia agregada de diferenas temporrias associadas com in
vestimentos em subsidirias, sucursais e associadas e interesses
em M32 acordos conjuntos , relativamente aos quais passi
vos por impostos diferidos no tenham sido reconhecidos (ver
pargrafo 39.);

g) com respeito a cada tipo de diferena temporria e com respeito a


cada tipo de perdas por impostos no usadas e crditos fiscais no
usados:

i) a quantia dos activos e passivos por impostos diferidos reco


nhecidos M5 na demonstrao da posio financeira de
cada perodo apresentado,

ii) a quantia de rendimentos ou gastos por impostos diferidos


reconhecidos M5 nos lucros ou prejuzos , se tal no
for evidente pelas alteraes nas quantias reconhecidas
M5 na demonstrao da posio financeira ;

M12
h) com respeito a unidades operacionais descontinuadas, o gasto
de imposto relacionado com:

i) o ganho ou perda da descontinuao; e

ii) o resultado das actividades ordinrias da unidade opera


cional descontinuada do perodo, juntamente com as quan
tias correspondentes de cada perodo anterior apresentado;

i) a quantia consequente do imposto sobre o rendimento dos


dividendos aos accionistas da entidade que foram propostos
ou declarados antes das demonstraes financeiras serem au
torizadas para emisso, mas que no so reconhecidos como
passivo nas demonstraes financeiras;

j) se uma concentrao de actividades empresariais na qual a


entidade a adquirente causar uma alterao na quantia
reconhecida pelo seu activo por impostos diferidos pr-aqui
sio (ver pargrafo 67), a quantia dessa alterao; e

k) se os benefcios por impostos diferidos adquiridos numa con


centrao de actividades empresariais no forem reconhecidos
data de aquisio mas forem reconhecidos aps a data de
aquisio (ver pargrafo 68), uma descrio do acontecimento
ou da alterao nas circunstncias que levaram a que os
benefcios por impostos diferidos fossem reconhecidos.

B
82. Uma entidade deve divulgar a quantia de um activo por impostos
diferidos e a natureza das provas que suportam o seu reconhecimento,
quando:

a) a utilizao do activo por impostos diferidos dependente de


lucros tributveis futuros superiores aos lucros provenientes da
reverso de diferenas temporrias tributveis existentes; e

b) a entidade tiver sofrido um prejuzo quer no perodo corrente quer


no perodo precedente na jurisdio fiscal com a qual se realaciona
o activo por impostos diferidos.

82.A. Nas circunstncias descritas no pargrafo 52.A., uma entidade deve


divulgar a natureza das potenciais consequncias do imposto de ren
dimento que resultariam do pagamento de dividendos aos seus accio
nistas. Alm disso, a entidade deve divulgar as quantias das potenciais
consequncias do imposto de rendimento praticamente determinveis
e se existem ou no quaisquer potenciais consequncias no imposto de
rendimento no praticamente determinveis.

83. [Eliminado]
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 115

B
84. As divulgaes exigidas pelo pargrafo 81.c) faz com que os utentes
das demonstraes financeiras compreendam se o relacionamento en
tre os gastos (rendimento) de impostos e o lucro contabilstico no
usual e compreendam os factores significativos que podem afectar
esse relacionamento no futuro. O relacionamento entre gasto (rendi
mento) de impostos e lucro contabilstico pode ser afectado por fac
tores tais como rdito que seja isento de tributao, gastos que no
sejam dedutveis na determinao do lucro tributvel (perda fiscal), o
efeito de perdas fiscais e o efeito de taxas de tributao estrangeiras.

85. Ao explicar o relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e


lucro contabilstico, uma entidade usa uma taxa de tributao aplicvel
que proporcione a informao mais significativa aos utentes das suas
demonstraes financeiras. Muitas vezes, a taxa mais significativa a
taxa domstica interna de impostos do pas em que a entidade est
domiciliada, agregando a taxa aplicada de impostos nacionais com as
taxas aplicadas de quaisquer impostos locais que sejam calculados
num nvel substancialmente semelhante de lucro tributvel (perda
fiscal). Porm, para uma entidade que opere em vrias jurisdies,
pode ser mais significativo agregar reconciliaes separadas prepara
das em que se use a taxa interna em cada jurisdio individual. O
exemplo seguinte ilustra como a seleco da taxa de imposto aplicvel
afecta a apresentao da reconciliao numrica.

Exemplo que ilustra o pargrafo 85.

Em 19X2, uma entidade tem um lucro contabilstico na sua


prpria jurisdio (pas A) de 1 500 (19X1: 2 000) e no pas
B de 1 500 (19X1: 500) A taxa de imposto de 30 % no pas
A e de 20 % no pas B. No pas A, gastos de 100 (19X1: 200)
no so dedutveis para efeito de impostos.

O que se segue um exemplo de uma reconciliao com a taxa


de imposto domstica.

19X1 19X2

Lucro contabilstico 2 500 3 000


Imposto taxa domstica de 750 900
30 %
Efeito fiscal de gastos que no
sejam dedutveis para fins fiscais 60 30
Efeito de taxas de impostos mais
baixas no pas B 50) (150)

Gasto de imposto 760 780

O que se segue um exemplo de uma reconciliao preparada


por agregao de reconciliaes separadas para cada jurisdi
o nacional. Por este mtodo, o efeito das diferenas entre a
taxa de tributao domstica da prpria entidade que relata e a
taxa domstica em outras jurisdies no surge como um item
separado na reconciliao. Uma entidade pode necessitar dis
cutir o efeito de alteraes significativas em taxas quer de im
postos quer no mix de lucros obtidos em jurisdies diferentes a
fim de explicar alteraes na(s) taxa(s) de imposto(s) aplicveis
como exigido pelo pargrafo 81d).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 116

Lucro contabilstico 2,500 3,000

Imposto s taxas domsticas


aplicveis a lucros no pas em
causa 700 750
Efeito fiscal de gastos que no
sejam dedutveis para fins fiscais 60 30

Gasto de imposto 760 780

86. A taxa efectiva mdia o gasto (rendimento) de impostos dividido


pelo lucro contabilstico.

87. Seria muitas vezes impraticvel calcular a quantia de passivos no


reconhecidos por impostos diferidos provenientes de investimentos
em subsidirias, sucursais e associadas e interesses em
M32 acordos conjuntos (ver pargrafo 39.). Por isso, esta
Norma exige que uma entidade divulgue a quantia agregada das sub
jacentes diferenas temporrias mas no exige divulgao dos passi
vos por impostos diferidos. Contudo, quando praticvel, as entidades
so encorajadas a divulgar as quantias no reconhecidas de passivos
por impostos diferidos porque os utentes das demonstraes financei
ras podem achar til tal informao.

87.A. O pargrafo 82.A. exige que uma entidade divulgue a natureza das
potenciais consequncias do imposto sobre o rendimento que resulta
riam do pagamento de dividendos aos seus accionistas. Uma entidade
divulga as caractersticas importantes dos sistemas do imposto de
rendimento e os factores que afectaro a quantia das potenciais con
sequncias dos dividendos no imposto do rendimento.

87.B. No seria algumas vezes praticvel calcular a quantia total das poten
ciais consequncias do imposto sobre o rendimento que resultariam do
pagamento de dividendos a accionistas. Pode ser o caso, por exemplo,
em que uma entidade tenha um grande nmero de subsidirias estran
geiras. Contudo, mesmo em tais circunstncias, podem ser facilmente
determinveis algumas parcelas da quantia total. Por exemplo, num
grupo consolidado, uma empresa-me e algumas das suas subsidirias
podem ter pago impostos sobre o rendimento a uma taxa mais alta
sobre os lucros no distribudos e estar ciente da quantia que seria
restituda no pagamento de dividendos futuros aos accionistas a partir
dos lucros retidos consolidados. Neste caso, divulgada a quantia
restituvel. Se aplicvel, a entidade divulga tambm que existem po
tenciais consequncias do imposto sobre o rendimento no pratica
mente determinveis. Nas demonstraes financeiras separadas da
empresa-me, se existirem, a divulgao das potenciais consequncias
do imposto sobre o rendimento relaciona-se com os resultados retidos
da empresa-me.

87.C. A uma entidade que se exija que proporcione as divulgaes do


pargrafo 82.A. pode tambm ser-lhe pedido que proporcione divul
gaes relacionadas com diferenas temporrias associadas a investi
mentos em subsidirias, sucursais e associadas ou interesses em
M32 acordos conjuntos . Em tais casos, a entidade considera
isto ao determinar a informao a ser divulgada de acordo com o
pargrafo 82.A. Por exemplo, pode ser exigido a uma entidade que
divulgue a quantia agregada de diferenas temporrias associada a
investimentos em subsidirias relativamente aos quais no foram re
conhecidos quaisquer passivos por impostos diferidos (ver pargrafo
81f.). Se for impraticvel calcular as quantias de passivos por impos
tos diferidos no reconhecidos (ver pargrafo 87.) podem existir quan
tias de potenciais consequncias do imposto sobre o rendimento de
dividendos no determinveis praticamente relacionados com estas
subsidirias.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 117

B
88. Uma entidade divulga quaisquer passivos contingentes e activos con
tingentes relacionados com impostos de acordo com a IAS 37 Provi
ses, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Podem surgir
passivos contingentes e activos contingentes, por exemplo, de desen
tendimentos no resolvidos com as autoridades fiscais. Semelhante
mente, quando alteraes nas taxas de impostos ou de leis fiscais
sejam decretadas ou anunciadas M5 aps o perodo de relato ,
uma entidade divulgar quaisquer efeitos significativos dessas altera
es nos seus activos e passivos por impostos correntes e diferidos
(ver a IAS 10 Acontecimentos M5 aps o perodo de relato ).

DATA DE EFICCIA
89. Esta Norma torna-se operacional para as demonstraes financeiras
que cubram os perodos que comecem em, ou aps, 1 de Janeiro de
1998, excepto como especificado no pargrafo 91. Se uma entidade
aplicar esta Norma a custos de benefcios de reforma para demons
traes financeiras que cubram perodos que comecem antes de 1 de
Janeiro de 1998, a entidade deve divulgar o facto de que aplica esta
Norma em vez da IAS 12 Contabilizao de Impostos sobre o Ren
dimento, aprovada em 1979.

90. Esta Norma substitui a IAS 12 Contabilizao de Impostos sobre o


Rendimento, aprovada em 1979.

91. Os pargrafos 52.A., 52.B., 65.A., 81.i), 82.A., 87.A., 87.B., 87.C. e a
supresso dos pargrafos 3 e 50 tornam-se operacionais para as de
monstraes financeiras anuais (1) que cubram os perodos que come
cem em ou aps 1 de Janeiro de 2001. encorajada a adopo mais
cedo. Se a adopo mais cedo afectar as demonstraes financeiras,
uma entidade deve divulgar esse facto.

M5
92. A IAS 1 (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada
nas IFRS. Alm disso, emendou os pargrafos 23, 52, 58, 60, 62, 63,
65, 68C, 77 e 81, eliminou o pargrafo 61 e adicionou os pargrafos
61A, 62A e 77A. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos
perodos anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2009. Se
uma entidade aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a um perodo anterior,
as emendas devero ser aplicadas a esse perodo anterior.

M12
93. O pargrafo 68 deve ser aplicado prospectivamente a partir da
data de eficcia da IFRS 3 (conforme revista pelo International
Accounting Standards Board em 2008) ao reconhecimento de ac
tivos por impostos diferidos adquiridos em concentraes de acti
vidades empresariais.

94. Portanto, as entidades no devem ajustar a contabilizao de concen


traes de actividades empresariais anteriores se os benefcios fiscais
no satisfizeram os critrios para o reconhecimento separado data de
aquisio e forem reconhecidos aps a data de aquisio, a menos que
os benefcios sejam reconhecidos no perodo de mensurao e resul
tem de novas informaes sobre factos e circunstncias que existiam
data de aquisio. Outros benefcios fiscais reconhecidos devem ser
reconhecidos nos lucros ou prejuzos (ou, se esta Norma o exigir, fora
dos lucros ou prejuzos).

(1) No pargrafo 91 faz-se referncia s demonstraes financeiras anuais, em conformi


dade com a linguagem mais explcita adoptada em 1998 para a data de eficcia. O
pargrafo 89. faz referncia s demonstraes financeiras.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 118

M12
95. A IFRS 3 (conforme revista pelo International Accounting Stan
dards Board em 2008) emendou os pargrafos 21 e 67 e adicionou
os pargrafos 32A e 81(j) e (k). Uma entidade deve aplicar estas
emendas aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de Julho de
2009. Se uma entidade aplicar a IFRS 3 (revista em 2008) a um
perodo anterior, as emendas tambm devero ser aplicadas a esse
perodo anterior.
M33
98. O pargrafo 52 passou a figurar como 51A, o ponto 10 e os exemplos
que se seguem ao pargrafo 51A foram alterados e os pargrafos 51B
e 51C, assim como o exemplo seguinte e os pargrafos 51D, 51E e 99
foram aditados por Impostos Diferidos: Recuperao de Activos Sub
jacentes, publicado em Dezembro de 2010. Uma entidade deve aplicar
estas emendas aos perodos anuais com incio em 1 de Janeiro de
2012 ou aps essa data. permitida a aplicao anterior. Se uma
entidade aplicar as emendas a um perodo anterior, deve divulgar
esse facto.
M32
98.A. A IFRS 11 Acordos Conjuntos, emitida em maio de 2011, emendou
os pargrafos 2, 15, 18(e), 24, 38, 39, 4345, 81(f), 87 e 87C. Uma
entidade deve aplicar estas alteraes quando aplicar a IFRS 11.
M31
98.B. O documento Apresentao das Rubricas de Outro Rendimento Inte
gral (Emendas IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou o
pargrafo 77 e suprimiu o pargrafo 77A. Uma entidade deve aplicar
estas emendas quando aplicar a IAS 1 (conforme emendada em Junho
de 2011).
M38
98.C. O documento Entidades de Investimento (Emendas IFRS 10, IFRS
12 e IAS 27), emitido em outubro de 2012, emendou os pargrafos
58 e 68C. Uma entidade deve aplicar estas emendas em relao aos
perodos anuais com incio em ou aps 1 de janeiro de 2014.
permitida a aplicao antecipada do documento Entidades de Investi
mento. Se uma entidade aplicar as emendas de forma antecipada, deve
tambm aplicar todas as emendas includas no documento Entidades
de Investimento ao mesmo tempo.
M33

REVOGAO DA SIC-21
99. As alteraes feitas por Impostos Diferidos: Recuperao de Activos
Subjacentes, publicado em Dezembro de 2010, substituem a Interpre
tao SIC 21 Impostos sobre o Rendimento - Recuperao de Activos
No Depreciveis Revalorizados.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 119

B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 16

Activos Fixos Tangveis

OBJECTIVO
1. O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico
para activos fixos tangveis, de forma a que os utentes das demons
traes financeiras possam discernir a informao acerca do investi
mento de uma entidade nos seus activos fixos tangveis, bem como as
alteraes nesse investimento. Os principais aspectos a considerar na
contabilizao dos activos fixos tangveis so o reconhecimento dos
activos, a determinao das suas quantias escrituradas e os dbitos de
depreciao e as perdas por imparidade a serem reconhecidos em
relao com os mesmos.

MBITO
2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de activos fixos tan
gveis, excepto quando uma outra Norma exija ou permita um trata
mento contabilstico diferente.

3. Esta Norma no se aplica a:

a) activos fixos tangveis classificados como detidos para venda de


acordo com a IFRS 5 Activos No Correntes Detidos para Venda
e Unidades Operacionais Descontinuadas;

b) activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola (ver a


IAS 41 Agricultura);

c) o reconhecimento e mensurao de activos de explorao e ava


liao (ver a IFRS 6 Explorao e Avaliao de Recursos Mine
rais); ou

d) direitos minerais e reservas minerais tais como petrleo, gs natu


ral e recursos no regenerativos semelhantes.

Contudo, esta Norma aplica-se aos activos fixos tangveis usados para
desenvolver ou manter os activos descritos nas alneas b)-d).

4. Outras Normas podem exigir o reconhecimento de um item do activo


fixo intangvel com base numa abordagem diferente da usada nesta
Norma. Por exemplo, a IAS 17 Locaes exige que uma entidade
avalie o seu reconhecimento de um item do activo fixo tangvel
locado na base da transferncia de riscos e vantagens. Porm, em
tais casos, outros aspectos do tratamento contabilstico para estes
activos, incluindo a depreciao, so prescritos por esta Norma.

M8
5. Uma entidade que use o modelo do custo para propriedades de in
vestimento em conformidade com a IAS 40 Propriedades de Investi
mento deve usar o modelo do custo desta Norma.

DEFINIES
6. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Quantia escriturada a quantia pela qual um activo est reconhecido


aps deduo de qualquer depreciao acumulada e perdas por impa
ridade acumuladas.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 120

B
Custo a quantia de caixa ou seus equivalentes paga ou o justo valor
de outra retribuio dada para adquirir um activo no momento da sua
aquisio ou construo ou, quando aplicvel, a quantia atribuda a
esse activo aquando do reconhecimento inicial de acordo com os
requisitos especficos de outras IFRS, por exemplo, a IFRS 2 Paga
mento com Base em Aces.

Quantia deprecivel o custo de um activo ou outra quantia subs


tituta do custo, menos o seu valor residual.

Depreciao a imputao sistemtica da quantia deprecivel de um


activo durante a sua vida til.

Valor especfico para a entidade o valor presente dos fluxos de


caixa que uma entidade espera que resultem do uso continuado de um
activo e da sua alienao no final da sua vida til ou em que espera
incorrer ao liquidar um passivo.

M33
Justo Valor o preo que seria recebido pela venda de um activo ou
pago pela transferncia de um passivo numa transaco ordenada
entre participantes no mercado data da mensurao. (Ver IFRS 13
Mensurao pelo Justo Valor).

B
Uma perda por imparidade a quantia pela qual a quantia escriturada
de um activo excede a sua quantia recupervel.

Activos fixos tangveis so itens tangveis que:

a) sejam detidos para uso na produo ou fornecimento de bens ou


servios, para arrendamento a outros, ou para fins administrativos; e

b) se espera que sejam usados durante mais do que um perodo.

M8
Quantia recupervel o valor mais elevado entre o justo valor de um
activo deduzidos os custos de vender e o seu valor de uso.

B
O valor residual de um activo a quantia estimada que uma entidade
obteria correntemente pela alienao de um activo, aps deduo dos
custos estimados de alienao, se o activo j tivesse a idade e as
condies esperadas no final da sua vida til.

Vida til :

a) o perodo durante o qual uma entidade espera que um activo esteja


disponvel para uso; ou

b) o nmero de unidades de produo ou semelhantes que uma enti


dade espera obter do activo.

RECONHECIMENTO
7. O custo de um item de activo fixo tangvel deve ser reconhecido
como activo se, e apenas se:

a) for provvel que futuros benefcios econmicos associados ao item


fluiro para a entidade; e

b) o custo do item puder ser mensurado fiavelmente.


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 121

M36
8. Os itens como por exemplo peas sobressalentes, equipamentos de
reserva e equipamentos de manuteno so reconhecidos de acordo
com esta IFRS quando satisfazem a definio de ativos fixos tang
veis. Caso contrrio, so classificados como inventrio.

B
9. Esta Norma no prescreve a unidade de medida para reconhecimento,
i.e., aquilo que constitui um item do activo fixo tangvel. Assim,
necessrio exercer julgamentos ao aplicar os critrios de reconheci
mento s circunstncias especficas de uma entidade. Pode ser apro
priado agregar itens individualmente insignificantes, tais como mol
des, ferramentas e bases, e aplicar os critrios ao valor agregado.

10. Uma entidade avalia segundo este princpio de reconhecimento todos


os seus custos de activos fixos tangveis equipamento no momento em
que eles sejam incorridos. Estes custos incluem custos incorridos
inicialmente para adquirir ou construir um item do activo fixo tangvel
e os custos incorridos posteriormente para adicionar a, substituir parte
de, ou dar assistncia ao mesmo.

Custos iniciais
11. Podem ser adquiridos itens do activo fixo tangvel por razes de
segurana ou ambientais. A aquisio de tal activo fixo tangvel,
embora no aumentando directamente os futuros benefcios econmi
cos de qualquer item particular existente de activo fixo tangvel, pode
ser necessria para que a entidade obtenha os futuros benefcios eco
nmicos dos seus outros activos. Esses itens do activo fixo tangvel
qualificam-se para o reconhecimento como activos porque permitem a
uma entidade obter futuros benefcios econmicos dos activos relacio
nados para alm dos que teria obtido se no tivesse adquirido esses
itens. Por exemplo, uma indstria qumica pode instalar novos pro
cessos qumicos de manuseamento a fim de se conformar com exi
gncias ambientais para a produo e armazenamento de qumicos
perigosos; os melhoramentos nas instalaes relacionados so reco
nhecidos como um activo porque, sem eles, a entidade no est em
condies de fabricar e vender tais produtos qumicos. Contudo, a
quantia escriturada resultante desse activo e activos relacionados
revista para imparidade de acordo com a IAS 36 Imparidade de
Activos.

Custos subsequentes
12. Segundo o princpio de reconhecimento do pargrafo 7., uma entidade
no reconhece na quantia escriturada de um item do activo fixo tan
gvel os custos da assistncia diria ao item. Pelo contrrio, estes
custos so reconhecidos nos lucros ou prejuzos quando incorridos.
Os custos da assistncia diria so primordialmente os custos da mo-
-de-obra e dos consumveis, e podem incluir o custo de pequenas
peas. A finalidade destes dispndios muitas vezes descrita como
sendo para reparaes e manuteno de um item do activo fixo
tangvel.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 122

B
13. Partes de alguns itens do activo fixo tangvel podero necessitar de
substituies a intervalos regulares. Por exemplo, um forno pode exi
gir ser restaurado (com tijolos refractrios) aps uma quantidade de
horas de uso ou os interiores dos avies tal como assentos e cozinhas
de bordo podem exigir substituio algumas vezes durante a vida da
estrutura. Itens do activo fixo tangvel tambm podem ser adquiridos
para efectuar uma substituio recorrente menos frequente, tal como a
substituio das paredes interiores de um edifcio, ou para efectuar
uma substituio no recorrente. Segundo o princpio de reconheci
mento do pargrafo 7., uma entidade reconhece na quantia escriturada
de um item do activo fixo tangvel o custo da pea de substituio
desse item quando o custo for incorrido se os critrios de reconheci
mento forem cumpridos. A quantia escriturada das peas que so
substitudas desreconhecida de acordo com as disposies de des
reconhecimento desta Norma (ver pargrafos 67.-72.).

14. Uma condio para continuar a operar um item do activo fixo tangvel
(por exemplo, uma aeronave) pode ser a realizao regular de ins
peces importantes em busca de falhas, independentemente de as
peas desse item serem ou no substitudas. Quando cada inspeco
importante for efectuada, o seu custo reconhecido na quantia escri
turada do item do activo fixo tangvel como substituio se os crit
rios de reconhecimento forem satisfeitos. Qualquer quantia escriturada
remanescente do custo da inspeco anterior (distinta das peas fsi
cas) desreconhecida. Isto ocorre independentemente de o custo da
inspeco anterior ter sido identificado na transaco em que o item
foi adquirido ou construdo. Se necessrio, o custo estimado de uma
futura inspeco semelhante pode ser usado como indicador de qual o
custo do componente de inspeco existente quando o item foi adqui
rido ou construdo.

MENSURAO NO RECONHECIMENTO
15. Um item do activo fixo tangvel que seja classificado para reconhe
cimento como um activo deve ser mensurado pelo seu custo.

Elementos do custo
16. O custo de um item do activo fixo tangvel compreende:

a) o seu preo de compra, incluindo os direitos de importao e os


impostos de compra no reembolsveis, aps deduo dos descon
tos comerciais e abatimentos;

b) quaisquer custos directamente atribuveis para colocar o activo na


localizao e condio necessrias para o mesmo ser capaz de
funcionar da forma pretendida pela gerncia;

c) a estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoo do


item e de restauro do local no qual este est localizado, em cuja
obrigao uma entidade incorre seja quando o item adquirido,
seja como consequncia de ter usado o item durante um determi
nado perodo para finalidades diferentes da produo de invent
rios durante esse perodo.

17. Exemplos de custos directamente atribuveis so:

a) custos de benefcios dos empregados (tal como definidos na IAS


19 Benefcios dos Empregados) decorrentes directamente da cons
truo ou aquisio de um item do activo fixo tangvel;

b) custos de preparao do local;

c) custos iniciais de entrega e de manuseamento;


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 123

B
d) custos de instalao e montagem;

e) custos de testar se o activo funciona correctamente, aps deduo


dos proventos lquidos da venda de qualquer item produzido en
quanto se coloca o activo nessa localizao e condio (tais como
amostras produzidas quando se testa o equipamento); e

f) honorrios profissionais.

18. Uma entidade aplica a IAS 2 Inventrios aos custos das obrigaes de
desmantelamento, remoo e restauro do local em que um item est
localizado que sejam incorridos durante um determinado perodo
como consequncia de ter usado o item para produzir inventrios
durante esse perodo. As obrigaes por custos contabilizados de
acordo com a IAS 2 ou a IAS 16 so reconhecidas e mensuradas
de acordo com a IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Activos
Contingentes.

19. Exemplos de custos que no so custos de um item do activo fixo


tangvel so:

a) custos de abertura de novas instalaes;

b) custos de introduo de um novo produto ou servio (incluindo


custos de publicidade ou actividades promocionais);

c) custos de conduo do negcio numa nova localizao ou com


uma nova classe de clientes (incluindo custos de formao de
pessoal); e

d) custos de administrao e outros custos gerais.

20. O reconhecimento dos custos na quantia escriturada de um item do


activo fixo tangvel cessa quando o item est na localizao e na
condio necessrias para que seja capaz de funcionar da forma pre
tendida pela gerncia. Assim sendo, os custos incorridos na utilizao
ou na reinstalao de um item no so includos na quantia escriturada
desse item. Por exemplo, os custos seguintes no so includos na
quantia escriturada de um item do activo fixo tangvel:

a) custos incorridos enquanto um item capaz de funcionar da forma


pretendida pela gerncia ainda no tenha sido colocado em uso ou
esteja a ser operado a uma capacidade inferior sua capacidade
total;

b) perdas operacionais iniciais, tais como as incorridas enquanto


cresce a procura dos bens produzidos com o item; e

c) custos de relocalizao ou reorganizao de uma parte ou de todas


as operaes de uma entidade.

21. Algumas operaes ocorrem em ligao com a construo ou o de


senvolvimento de um item do activo fixo tangvel, mas no so ne
cessrias para colocar o item na localizao e na condio necessrias
para que este seja capaz de funcionar da forma pretendida pela ge
rncia. Estas operaes ocasionais podem ocorrer antes ou durante as
actividades de construo ou desenvolvimento. Por exemplo, podem
ser obtidos rendimentos atravs do uso de um local de construo
como um parque de estacionamento at a construo ter incio.
Dado que no so necessrias operaes ocasionais para colocar um
item na localizao e na condio necessrias para que este seja capaz
de funcionar da forma pretendida pela gerncia, o rendimento e os
gastos relacionados das operaes ocasionais so reconhecidos nos
lucros ou prejuzos e includos nas suas respectivas classificaes de
rendimento ou de gasto.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 124

B
22. O custo de um activo construdo pela prpria empresa determina-se
usando os mesmos princpios quanto a um activo adquirido. Se uma
entidade produzir activos idnticos para venda no decurso normal das
operaes empresariais, o custo do activo geralmente o mesmo que
o custo de construir um activo para venda (ver IAS 2). Por isso,
quaisquer lucros internos so eliminados para chegar a tais custos.
De forma semelhante, o custo de quantias anormais de materiais, de
mo-de-obra ou de outros recursos desperdiados incorridos na
auto-construo de um activo no includo no custo do activo. A
IAS 23 Custos de Emprstimos Obtidos estabelece critrios para o
reconhecimento do juro como componente da quantia escriturada de
um item do activo fixo tangvel construdo pela prpria empresa.

Mensurao do custo
M1
23. O custo de um item de activo fixo tangvel equivalente ao preo a
dinheiro data do reconhecimento. Se o pagamento for diferido para
alm das condies normais de crdito, a diferena entre o equivalente
ao preo a dinheiro e o pagamento total reconhecida como juro
durante o perodo de crdito a no ser que esse juro seja capitalizado
de acordo com a IAS 23.

B
24. Um ou mais itens do activo fixo tangvel podem ser adquiridos em
troca de um activo ou activos no monetrios, ou de uma combinao
de activos monetrios e no monetrios. A discusso seguinte
refere-se simplesmente a uma troca de um activo no monetrio por
outro, mas tambm se aplica a todas as trocas descritas na frase
anterior. O custo de um tal item do activo fixo tangvel mensurado
pelo justo valor a no ser que a) a transaco da troca carea de
substncia comercial ou b) nem o justo valor do activo recebido
nem o justo valor do activo cedido sejam fiavelmente mensurveis.
O item adquirido mensurado desta forma mesmo que uma entidade
no possa imediatamente desreconhecer o activo cedido. Se o item
adquirido no for mensurado pelo justo valor, o seu custo mensu
rado pela quantia escriturada do activo cedido.

25. Uma entidade determina se uma transaco de troca tem substncia


comercial considerando a extenso em que espera que os seus futuros
fluxos de caixa sejam alterados como resultado da transaco. Uma
transaco de troca tem substncia comercial se:

a) a configurao (risco, tempestividade e quantia) dos fluxos de


caixa do activo recebido diferir da configurao dos fluxos de
caixa do activo transferido; ou

b) o valor especfico para a entidade relativo parte das operaes da


entidade afectada pelas alteraes na transaco como resultado da
troca; e

c) a diferena na alnea a) ou b) for significativa em relao ao justo


valor dos activos trocados.

Para a finalidade de determinar se uma transaco de troca tem subs


tncia comercial, o valor especfico para a entidade relativo parte
das operaes da entidade afectada pela transaco deve reflectir os
fluxos de caixa aps impostos. O resultado destas anlises pode ser
claro sem que uma entidade tenha de efectuar clculos detalhados.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 125

M33
26. O justo valor de um activo mensurvel fiavelmente se: (a) a varia
bilidade no conjunto de mensuraes razoveis pelo justo valor no
significativa para esse activo; ou (b) as probabilidades das vrias
estimativas no intervalo podem ser razoavelmente avaliadas e utiliza
das ao mensurar pelo justo valor. Se uma entidade capaz de men
surar fiavelmente o justo valor do activo recebido ou do activo cedido,
o justo valor do activo cedido utilizado para mensurar o custo do
activo recebido, a no ser que o justo valor do activo recebido seja
mais claramente evidente.

B
27. O custo de um item do activo fixo tangvel detido por um locatrio
segundo uma locao financeira determinado de acordo com
a IAS 17.

28. A quantia escriturada de um item do activo fixo tangvel pode ser


reduzida por subsdios governamentais de acordo com a IAS 20 Con
tabilizao dos Subsdios Governamentais e Divulgao de Apoios
Governamentais.

MENSURAO APS RECONHECIMENTO


29. Uma entidade deve escolher ou o modelo de custo do pargrafo 30.
ou o modelo de revalorizao do pargrafo 31. como sua poltica
contabilstica e deve aplicar essa poltica a uma classe inteira de
activos fixos tangveis.

Modelo do custo
30. Aps o reconhecimento como um activo, um item do activo fixo
tangvel deve ser escriturado pelo seu custo menos qualquer deprecia
o acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas.

Modelo de revalorizao
31. Aps o reconhecimento como um activo, um item do activo fixo
tangvel cujo justo valor possa ser mensurado fiavelmente deve ser
escriturado por uma quantia revalorizada, que o seu justo valor
data da revalorizao menos qualquer depreciao acumulada subse
quente e perdas por imparidade acumuladas subsequentes. As revalo
rizaes devem ser feitas com suficiente regularidade para assegurar
que a quantia escriturada no difira materialmente daquela que seria
determinada pelo uso do justo valor M5 no fim do perodo de
relato .

M33
__________
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 126

B
34. A frequncia das revalorizaes depende das alteraes nos justos
valores dos activos fixos tangveis que esto a ser revalorizados.
Quando o justo valor de um activo revalorizado diferir materialmente
da sua quantia escriturada, exigida uma nova revalorizao. Alguns
itens do activo fixo tangvel sofrem alteraes significativas e volteis
no justo valor, necessitando, por conseguinte, de revalorizao anual.
Tais revalorizaes frequentes so desnecessrias para itens do activo
fixo tangvel apenas com alteraes insignificantes no justo valor. Em
vez disso, pode ser necessrio revalorizar o item apenas a cada trs ou
cinco anos.

M33
35. Quando um elemento do activo fixo tangvel for reavaliado, qualquer
depreciao acumulada data da reavaliao tratada de uma das
seguintes formas:

a) reexpressa proporcionalmente com a alterao na quantia escritu


rada bruta do activo, a fim de que a quantia escriturada do activo
aps a reavaliao iguale a quantia reavaliada.

Este mtodo muitas vezes usado quando um activo reavaliado


por meio da aplicao de um ndice para determinar o seu custo de
reposio (ver a IFRS 13).

B
b) eliminada contra a quantia bruta escriturada do activo e a quantia
lquida reexpressa como a quantia revalorizada do activo. Este
mtodo muitas vezes usado para edifcios.

A quantia do ajustamento proveniente da reexpresso ou da elimina


o da depreciao acumulada faz parte do aumento ou da diminuio
na quantia escriturada que seja contabilizado de acordo com os par
grafos 39. e 40.

36. Se um item do activo fixo tangvel for revalorizado, toda a classe do


activo fixo tangvel qual pertena esse activo deve ser revalorizada.

37. Uma classe do activo fixo tangvel um agrupamento de activos de


natureza e uso semelhantes nas operaes de uma entidade. O que se
segue so exemplos de classes separadas:

a) terrenos;

b) terrenos e edifcios;

c) maquinaria;

d) navios;

e) avies;

f) veculos a motor;

g) mobilirio e suportes fixos; e

h) equipamento de escritrio.

38. Os itens integrados numa classe do activo fixo tangvel so revalori


zados simultaneamente, a fim de serem evitados a revalorizao se
lectiva de activos e o relato de quantias nas demonstraes financeiras
que sejam uma mistura de custos e valores em datas diferentes. Po
rm, uma classe de activos pode ser revalorizada numa base rotativa
desde que a revalorizao da classe de activos seja concluda num
curto perodo e desde que as revalorizaes sejam mantidas actuali
zadas.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 127

B
M5 39. Se a quantia escriturada de um activo for aumentada como
resultado de uma revalorizao, o aumento deve ser reconhecido em
outro rendimento integral e acumulado no capital prprio numa conta
com o ttulo de excedente de revalorizao. Contudo, o aumento
deve ser reconhecido nos lucros ou prejuzos at ao ponto em que
reverta um decrscimo de revalorizao do mesmo activo previamente
reconhecido nos lucros ou prejuzos.

40. Se a quantia escriturada de um activo for diminuda como resultado


de uma revalorizao, a diminuio deve ser reconhecida nos lucros
ou prejuzos. M5 Contudo, a diminuio deve ser reconhecida em
outro rendimento integral at ao ponto de qualquer saldo credor exis
tente no excedente de revalorizao com respeito a esse activo. A
diminuio reconhecida em outro rendimento integral reduz a quantia
acumulada no capital prprio com o ttulo de excedente de revalori
zao.

41. O excedente de revalorizao includo no capital prprio com respeito


a um item do activo fixo tangvel pode ser transferido directamente
para resultados retidos quando o activo for desreconhecido. Isto pode
implicar a transferncia da totalidade do excedente quando o activo
for retirado ou alienado. Contudo, uma parte do excedente pode ser
transferida quando o activo for usado por uma entidade. Nesse caso, a
quantia do excedente transferida seria a diferena entre a depreciao
baseada na quantia escriturada revalorizada do activo e a depreciao
baseada no custo original do activo. As transferncias do excedente de
revalorizao para resultados retidos no so feitas atravs dos lucros
ou prejuzos.

42. Os efeitos dos impostos sobre o rendimento, se os houver, resultantes


da revalorizao do activo fixo tangvel so reconhecidos e divulgados
de acordo com a IAS 12 Impostos sobre o Rendimento.

Depreciao
43. Cada parte de um item do activo fixo tangvel com um custo que seja
significativo em relao ao custo total do item deve ser depreciada
separadamente.

M12
44. Uma entidade imputa a quantia inicialmente reconhecida com respeito
a um item do activo fixo tangvel s partes significativas deste e
deprecia separadamente cada parte. Por exemplo, pode ser apropriado
depreciar separadamente a estrutura e os motores de uma aeronave,
sejam da propriedade da entidade ou sujeitos a locao financeira. De
modo semelhante, se uma entidade adquirir activos fixos tangveis
sujeitos a uma locao operacional na qual ela seja o locador, poder
ser adequado depreciar separadamente quantias reflectidas no custo
desse item que sejam atribuveis a termos de locao favorveis ou
desfavorveis relativamente aos termos de mercado.

B
45. Uma parte significativa de um item do activo fixo tangvel pode ter
uma vida til e um mtodo de depreciao que sejam os mesmos que
a vida til e o mtodo de depreciao de uma outra parte significativa
do mesmo item. Essas partes podem ser agrupadas ao determinar o
custo de depreciao.

46. Na medida em que uma entidade deprecie separadamente algumas


partes de um item do activo fixo tangvel, tambm deprecia separa
damente o resto do item. O remanescente consiste em partes de um
item que no so individualmente significativas. Se uma entidade tiver
expectativas variadas para essas partes, podem ser necessrias tcnicas
de aproximao para depreciar o remanescente de uma forma que
represente fidedignamente o padro de consumo e/ou a vida til des
sas partes.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 128

B
47. Uma entidade pode escolher depreciar separadamente as partes de um
item que no tenham um custo que seja significativo em relao ao
custo total do item.

48. O custo de depreciao em cada perodo deve ser reconhecido nos


lucros ou prejuzos a menos que seja includo na quantia escriturada
de um outro activo.

49. O custo de depreciao de um perodo geralmente reconhecido nos


lucros ou prejuzos. Contudo, por vezes, os futuros benefcios econ
micos incorporados num activo so absorvidos na produo de outros
activos. Neste caso, o custo de depreciao constitui parte do custo do
outro activo e est includo na sua quantia escriturada. Por exemplo, a
depreciao de instalaes e equipamento de fabrico includa nos
custos de converso de inventrios (ver IAS 2). De forma semelhante,
a depreciao de activos fixos tangveis usados para actividades de
desenvolvimento pode ser includa no custo de um activo intangvel
reconhecido de acordo com a IAS 38 Activos Intangveis.

Quantia deprecivel e perodo de depreciao


50. A quantia deprecivel de um activo deve ser imputada numa base
sistemtica durante a sua vida til.

51. O valor residual e a vida til de um activo devem ser revistos pelo
menos no final de cada ano financeiro e, se as expectativas diferirem
das estimativas anteriores, a(s) alterao(es) deve(m) ser contabiliza
da(s) como uma alterao numa estimativa contabilstica de acordo
com a IAS 8 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas
Contabilsticas e Erros.

52. A depreciao reconhecida mesmo se o justo valor do activo ex


ceder a sua quantia escriturada, desde que o valor residual do activo
no exceda a sua quantia escriturada. A reparao e a manuteno de
um activo no evitam a necessidade de o depreciar.

53. A quantia deprecivel de um activo determinada aps deduo do


seu valor residual. Na prtica, o valor residual de um activo muitas
vezes insignificante e por isso imaterial no clculo da quantia depre
civel.

54. O valor residual de um activo pode aumentar at uma quantia igual ou


superior quantia escriturada do activo. Se assim for, o custo de
depreciao do activo zero a no ser e at que o seu valor residual
diminua posteriormente para uma quantia abaixo da quantia escritu
rada do activo.

55. A depreciao de um activo comea quando este esteja disponvel


para uso, i.e., quando estiver na localizao e na condio necessrias
para que seja capaz de operar na forma pretendida pela gerncia. A
depreciao de um activo cessa na data que ocorrer mais cedo entre a
data em que o activo for classificado como detido para venda (ou
includo num grupo para alienao que seja classificado como detido
para venda) de acordo com a IFRS 5 e a data em que o activo
desreconhecido. Portanto, a depreciao no cessa quando o activo se
tornar ocioso ou for retirado do uso activo, a no ser que o activo
esteja totalmente depreciado. Contudo, segundo os mtodos de depre
ciao pelo uso, o custo de depreciao pode ser zero enquanto no
houver produo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 129

B
56. Os futuros benefcios econmicos incorporados num activo so con
sumidos por uma entidade principalmente atravs do seu uso. Porm,
outros factores, tais como obsolescncia tcnica ou comercial e des
gaste normal enquanto um activo permanea ocioso, do origem mui
tas vezes diminuio dos benefcios econmicos que poderiam ter
sido obtidos do activo. Consequentemente, todos os factores que se
seguem so considerados na determinao da vida til de um activo:

a) uso esperado do activo. O uso avaliado por referncia capaci


dade ou produo fsica esperadas do activo;

b) desgaste normal esperado, que depende de factores operacionais


tais como o nmero de turnos durante os quais o activo ser usado
e o programa de reparao e manuteno, e o cuidado e a manu
teno do activo enquanto estiver ocioso;

c) obsolescncia tcnica ou comercial proveniente de alteraes ou


melhoramentos na produo, ou de uma alterao na procura de
mercado para o servio ou produto derivado do activo;

d) limites legais ou semelhantes no uso do activo, tais como as datas


de extino de locaes com ele relacionadas.

57. A vida til de um activo definida em termos da utilidade esperada


do activo para a entidade. A poltica de gesto de activos da entidade
pode envolver a alienao de activos aps um perodo especificado ou
aps consumo de uma proporo especificada dos futuros benefcios
econmicos incorporados no activo. Por isso, a vida til de um activo
pode ser mais curta do que a sua vida econmica. A estimativa da
vida til do activo uma questo de julgamento baseado na experin
cia da entidade com activos semelhantes.

58. Os terrenos e edifcios so activos separveis e so contabilizados


separadamente, mesmo quando sejam adquiridos conjuntamente.
Com algumas excepes, como as pedreiras e os locais usados
como aterros, os terrenos tm uma vida til ilimitada, pelo que no
so depreciados. Os edifcios tm vida til limitada e, por isso, so
activos depreciveis. Um aumento no valor de um terreno no qual um
edifcio esteja construdo no afecta a determinao da quantia depre
civel do edifcio.

59. Se o custo do terreno incluir os custos do desmantelamento, remoo


e restauro do local, essa poro do activo terreno depreciada durante
o perodo de benefcios obtidos ao incorrer nesses custos. Em alguns
casos, o prprio terreno pode ter uma vida til limitada, em cujo caso
depreciado de modo a reflectir os benefcios a serem dele retirados.

Mtodo de depreciao
60. O mtodo de depreciao usado deve reflectir o modelo por que se
espera que os futuros benefcios econmicos do activo sejam consu
midos pela entidade.

61. O mtodo de depreciao aplicado a um activo deve ser revisto pelo


menos no final de cada ano financeiro e, se existiu alguma alterao
significativa no modelo esperado de consumo dos futuros benefcios
econmicos incorporados no activo, o mtodo deve ser alterado para
reflectir o modelo alterado. Tal alterao deve ser contabilizada como
alterao numa estimativa contabilstica de acordo com a IAS 8.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 130

B
62. Pode ser usada uma variedade de mtodos de depreciao para impu
tar a quantia deprecivel de um activo numa base sistemtica durante
a sua vida til. Estes mtodos incluem o mtodo da linha recta, o
mtodo do saldo decrescente e o mtodo das unidades de produo. A
depreciao em linha recta resulta num dbito constante durante a
vida til do activo se o seu valor residual no se alterar. O mtodo
do saldo decrescente resulta num dbito decrescente durante a vida
til. O mtodo das unidades de produo resulta num dbito baseado
no uso ou produo esperados. A entidade selecciona o mtodo que
reflicta mais proximamente o modelo esperado de consumo dos futu
ros benefcios econmicos incorporados no activo. Esse mtodo
aplicado consistentemente de perodo para perodo a menos que
ocorra uma alterao no modelo esperado de consumo desses futuros
benefcios econmicos.

Imparidade
63. Para determinar se um item do activo fixo tangvel est ou no com
imparidade, uma entidade aplica a IAS 36 Imparidade de Activos.
Essa Norma explica como uma entidade rev a quantia escriturada
dos seus activos, como determina a quantia recupervel de um activo
e quando reconhece ou reverte o reconhecimento de uma perda por
imparidade.

64. [Eliminado]

Compensao por imparidade


65. A compensao de terceiros por itens do activo fixo tangvel que
estiverem com imparidade, perdidos ou cedidos deve ser includa
nos lucros ou prejuzos quando a compensao se tornar recebvel.

66. Imparidades ou perdas de itens do activo fixo tangvel, reivindicaes


relacionadas ou pagamentos de compensao de terceiros e qualquer
aquisio ou construo posterior de activos de substituio cons
tituem acontecimentos econmicos separados que so contabilizados
separadamente como se segue:

a) as imparidades de itens do activo fixo tangvel so reconhecidas de


acordo com a IAS 36;

b) o desreconhecimento de itens do activo fixo tangvel retirados ou


alienados determinado de acordo com esta Norma;

c) a compensao de terceiros por itens do activo fixo tangvel que


estiverem com imparidade, perdidos ou cedidos includa na de
terminao dos resultados quando a compensao se tornar rece
bvel; e

d) o custo de itens do activo fixo tangvel restaurados, comprados ou


construdos como reposies determinado de acordo com esta
Norma.

DESRECONHECIMENTO
67. A quantia escriturada de um item do activo fixo tangvel deve ser
desreconhecida:

a) no momento da alienao; ou

b) quando no se esperam futuros benefcios econmicos do seu uso


ou alienao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 131

B
68. O ganho, ou perda, decorrente do desreconhecimento de um item do
activo fixo tangvel deve ser includo nos lucros ou prejuzos quando
o item for desreconhecido (a menos que a IAS 17 exija diferentemente
numa venda e relocao). Os ganhos no devem ser classificados
como rdito.

M8
68.A. Contudo, uma entidade que, no decurso das suas actividades normais,
vende rotineiramente itens de activos fixos tangveis que deteve para
locao a outras partes, deve transferir tais activos para inventrios
pela sua quantia escriturada quando deixarem de ser objecto de loca
o e passarem a ser detidos para venda. Os proventos da venda de
tais activos devem ser reconhecidos como rdito em conformidade
com a IAS 18 Rdito. A IFRS 5 no se aplica quando os activos
detidos para venda no decurso normal da actividade empresarial so
transferidos para inventrios.

69. A alienao de um item do activo fixo tangvel pode ocorrer numa


variedade de formas (p. ex., por venda, por celebrao de um contrato
de locao financeira ou por doao). Na determinao da data da
alienao de um item, uma entidade aplica os critrios da IAS 18 para
reconhecer o rdito da venda de bens. A IAS 17 aplica-se alienao
por venda e relocao.

B
70. Se, segundo o princpio de reconhecimento do pargrafo 7., uma
entidade reconhecer na quantia escriturada de um item do activo
fixo tangvel o custo de uma substituio de parte do item, ento
ela desreconhece a quantia escriturada da parte substituda indepen
dentemente de se a parte substituda tiver sido depreciada ou no
separadamente. Se no for praticvel que uma entidade determine a
quantia escriturada da parte substituda, ela pode usar o custo da
substituio como indicao do custo da parte substituda que era
no momento em que foi adquirida ou construda.

71. O ganho, ou perda, decorrente do desreconhecimento de um item do


activo fixo tangvel deve ser determinado como a diferena entre os
proventos lquidos da alienao, se os houver, e a quantia escriturada
do item.

72. A retribuio a receber pela alienao de um item do activo fixo


tangvel reconhecida inicialmente pelo seu justo valor. Se o paga
mento do item for diferido, a retribuio recebida reconhecida ini
cialmente pelo equivalente ao preo a dinheiro. A diferena entre a
quantia nominal da retribuio e o equivalente ao preo a dinheiro
reconhecida como rdito de juros de acordo com a IAS 18 reflectindo
o rendimento efectivo sobre a conta a receber.

DIVULGAO
73. As demonstraes financeiras devem divulgar, com respeito a cada
classe de activos fixos tangveis:

a) os critrios de mensurao usados para determinar a quantia es


criturada bruta;

b) os mtodos de depreciao usados;

c) as vidas teis ou as taxas de depreciao usadas;

d) a quantia escriturada bruta e a depreciao acumulada (agregada


com as perdas por imparidade acumuladas) no incio e no fim do
perodo; e

e) uma reconciliao da quantia escriturada no incio e no fim do


perodo mostrando:

i) adies,
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 132

B
ii) activos classificados como detidos para venda ou includos
num grupo para alienao classificado como detido para
venda de acordo com a IFRS 5 e outras alienaes,

iii) aquisies por intermdio de concentraes de actividades


empresariais,

iv) aumentos ou redues resultantes de revalorizaes segundo


os pargrafos 31., 39. e 40. e de perdas por imparidade
M5 reconhecidas ou revertidas em outro rendimento inte
gral de acordo com a IAS 36,

v) perdas por imparidade reconhecidas nos lucros ou prejuzos


de acordo com a IAS 36,

vi) perdas por imparidade revertidas nos lucros ou prejuzos de


acordo com a IAS 36,

vii) depreciaes,

viii) as diferenas cambiais lquidas resultantes da transposio das


demonstraes financeiras da moeda funcional para uma
moeda de apresentao diferente, incluindo a transposio
de uma operao estrangeira para a moeda de apresentao
da entidade que relata, e

ix) outras alteraes.

74. As demonstraes financeiras devem tambm divulgar:

a) a existncia e quantias de restries de titularidade e activos fixos


tangveis que sejam dados como garantia de passivos;

b) a quantia de dispndios reconhecida na quantia escriturada de um


item do activo fixo tangvel no decurso da sua construo;

c) a quantia de compromissos contratuais para aquisio de activos


fixos tangveis; e

d) se no for divulgada separadamente M5 na demonstrao do


rendimento integral , a quantia de compensao de terceiros por
itens do activo fixo tangvel que estiverem com imparidade, per
didos ou cedidos que seja includa nos lucros ou prejuzos.

75. A seleco do mtodo de depreciao e a estimativa da vida til dos


activos so questes de julgamento. Por isso, a divulgao dos mto
dos adoptados e da estimativa das vidas teis ou das taxas de depre
ciao proporciona aos utentes das demonstraes financeiras infor
mao que lhes permite passar em revista as polticas seleccionadas
pela gerncia e facilita comparaes com outras entidades. Por razes
semelhantes, necessrio divulgar:

a) a depreciao, quer reconhecida nos lucros ou prejuzos, quer


como parte de um custo de outros activos, durante um perodo; e

b) a depreciao acumulada no final do perodo.

76. De acordo com a IAS 8, uma entidade divulga a natureza e o efeito de


uma alterao numa estimativa contabilstica que tenha um efeito no
perodo corrente ou se espera que tenha um efeito nos perodos pos
teriores. Relativamente aos activos fixos tangveis, tal divulgao pode
resultar de alteraes nas estimativas com respeito a:

a) valores residuais;

b) os custos estimados de desmantelamento, remoo ou restauro de


itens do activo fixo tangvel;

c) vidas teis; e

d) mtodos de depreciao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 133

M33
77. Se elementos do activo fixo tangvel forem expressos por quantias
reavaliadas, deve ser divulgado o seguinte, apara alm das divul
gaes exigidas pela IFRS 13:

B
a) a data de eficcia da revalorizao;

b) se esteve ou no envolvido um avaliador independente;

M33
c) [suprimida]

d) [suprimida]

B
e) para cada classe de activo fixo tangvel revalorizada, a quantia
escriturada que teria sido reconhecida se os activos tivessem sido
escriturados de acordo com o modelo de custo; e

f) o excedente de revalorizao, indicando a alterao do perodo e


quaisquer restries na distribuio do saldo aos accionistas.

78. De acordo com a IAS 36, uma entidade divulga informao sobre
activos fixos tangveis com imparidade adicionalmente informao
exigida pelo pargrafo 73.e) iv)-vi).

79. Os utentes das demonstraes financeiras tambm podero entender


que a informao seguinte relevante para as suas necessidades:

a) a quantia escriturada do activo fixo tangvel que esteja tempora


riamente ocioso;

b) a quantia escriturada bruta de qualquer activo fixo tangvel total


mente depreciado que ainda esteja em uso;

c) a quantia escriturada de activos fixos tangveis retirados de uso


activo e no classificados como detidos para venda de acordo com
a IFRS 5; e

d) quando o modelo de custo for usado, o justo valor do activo fixo


tangvel quando este for materialmente diferente da quantia escri
turada.

Por isso, as entidades so encorajadas a divulgar estas quantias.

DISPOSIES TRANSITRIAS
80. Os requisitos dos pargrafos 24.-26. relativos mensurao inicial de
um item do activo fixo tangvel adquirido numa troca de activos
devem ser aplicados prospectivamente apenas a futuras transaces.

DATA DE EFICCIA
81. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2005. encorajada a aplicao mais cedo.
Se uma entidade aplicar esta Norma a um perodo que tenha incio
antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

81.A. Uma entidade deve aplicar a emenda do pargrafo 3. aos perodos


anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2006. Se uma entidade
aplicar a IFRS 6 a um perodo anterior, essas emendas devero ser
aplicadas a esse perodo anterior.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 134

M5
81.B. A IAS 1 Apresentao de Demonstraes Financeiras (tal como re
vista em 2007) emendou a terminologia usada nas IFRS. Alm disso,
emendou os pargrafos 39, 40 e 73(e)(iv). Uma entidade deve aplicar
estas emendas aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de Ja
neiro de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a
um perodo anterior, as emendas devero ser aplicadas a esse perodo
anterior.
M12
81.C. A IFRS 3 Concentraes de Actividades Empresariais (conforme
revista pelo International Accounting Standards Board em 2008)
emendou o pargrafo 44. Uma entidade deve aplicar essa emenda
aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de Julho de 2009. Se
uma entidade aplicar a IFRS 3 (revista em 2008) a um perodo ante
rior, a emenda tambm deve ser aplicada a esse perodo anterior.
M8
81.D. Os pargrafos 6 e 69 foram alterados e o pargrafo 68A foi adicio
nado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS,
emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar estas emendas
aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2009.
permitida a aplicao mais cedo. Caso uma entidade aplique estas
emendas relativamente a um perodo anterior, deve divulgar esse facto
e aplicar simultaneamente as emendas correspondentes IAS 7 De
monstraes dos Fluxos de Caixa.
81.E. O pargrafo 5 foi alterado com base no documento Melhoramentos
introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve
aplicar esta emenda prospectivamente aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2009. permitida a aplicao mais cedo,
se uma entidade aplicar ao mesmo tempo as emendas aos pargrafos
8, 9, 22, 48, 53, 53A, 53B, 54, 57 e 85B da IAS 40. Se uma entidade
aplicar a emenda a um perodo anterior, deve divulgar esse facto.
M33
81.F. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definio de justo
valor no pargrafo 6, emendou os pargrafos 26, 35 e 77 e suprimiu
os pargrafos 32 e 33. Uma entidade deve aplicar estas emendas
quando aplicar a IFRS 13.
M36
81.G. O documento Melhoramentos anuais - ciclo 2009 - 2011, emitido em
maio de 2012, emendou o pargrafo 8. Uma entidade deve aplicar
essa emenda retrospetivamente em conformidade com a IAS 8 Pol
ticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Er
ros aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de janeiro de 2013.
permitida a aplicao mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda
a um perodo anterior, deve divulgar esse facto.
B

RETIRADA DE OUTRAS TOMADAS DE POSIO


82. Esta Norma substitui a IAS 16 Activos Fixos Tangveis (revista em
1998).
83. Esta Norma substitui as seguintes Interpretaes:
a) SIC-6 Custos de Modificar Programas Existentes de Computado
res;
b) SIC-14 Activos Fixos Tangveis Compensao para a Impari
dade ou Perda de Itens; e
c) SIC-23 Activos Fixos Tangveis Custos de Inspeco Importante
ou de Reviso Geral.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 135

B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 17

Locaes

OBJECTIVO
1. O objectivo desta Norma o de prescrever, para locatrios e locado
res, as polticas contabilsticas e divulgaes apropriadas a aplicar em
relao a locaes.

MBITO
2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de todas as locaes
que no sejam:

a) locaes para explorar ou usar minrios, petrleo, gs natural e


recursos similares no regenerveis; e

b) acordos de licenciamentos para itens tais como fitas cinematogr


ficas, registos de vdeo, peas de teatro, manuscritos, patentes e
direitos de autor (copyrights).

Contudo, esta Norma no deve ser aplicada como base de mensurao


para:

a) propriedade detida por locatrios que seja contabilizada como proprie


dade de investimento (ver IAS 40 Propriedades de Investimento);

b) propriedade de investimento proporcionada por locadores sob a


forma de locaes operacionais (ver IAS 40);

c) activos biolgicos detidos por locatrios segundo locaes finan


ceiras (ver IAS 41 Agricultura); ou

d) activos biolgicos proporcionados por locadores segundo locaes


operacionais (ver IAS 41).

3. Esta Norma aplica-se a acordos que transfiram o direito de usar ac


tivos mesmo que servios substanciais pelo locador possam ser postos
em conexo com o funcionamento ou manuteno de tais activos. Esta
Norma no se aplica a acordos que sejam contratos de servios que
no transfiram o direito de usar activos de uma parte contratante para
a outra.

DEFINIES
4. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Uma locao um acordo pelo qual o locador transmite ao locatrio


em troca de um pagamento ou srie de pagamentos o direito de usar
um activo por um perodo de tempo acordado.

Uma locao financeira uma locao que transfere substancialmente


todos os riscos e vantagens inerentes propriedade de um activo. O
ttulo de propriedade pode ou no ser eventualmente transferido.

Uma locao operacional uma locao que no seja uma locao


financeira.

Uma locao no cancelvel uma locao que apenas cancelvel:

a) aps a ocorrncia de alguma contingncia remota;

b) com a permisso do locador;


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 136

B
c) se o locatrio celebrar uma nova locao para o mesmo activo ou
para um activo equivalente com o mesmo locador; ou

d) aps o pagamento pelo locatrio de uma quantia adicional tal que,


no incio da locao, a continuao da locao seja razoavelmente
certa.

O incio da locao a mais antiga de entre a data do acordo de


locao e a data de um compromisso assumido pelas partes quanto s
principais disposies da locao. Nesta data:

a) uma locao classificada como uma locao financeira ou uma


locao operacional; e

b) no caso de uma locao financeira, as quantias a reconhecer no


comeo do prazo da locao esto determinadas.

O comeo do prazo da locao a data a partir da qual o locatrio


passa a poder exercer o seu direito de usar o activo locado. a data
do reconhecimento inicial da locao (i.e., o reconhecimento dos ac
tivos, passivos, rendimento ou gastos resultantes da locao, conforme
for apropriado).

O prazo da locao o perodo no cancelvel pelo qual o locatrio


contratou locar o activo juntamente com quaisquer termos adicionais
pelos quais o locatrio tem a opo de continuar a locar o activo, com
ou sem pagamento adicional, quando no incio da locao for razoa
velmente certo que o locatrio ir exercer a opo.

Pagamentos mnimos da locao so os pagamentos durante o prazo


da locao que o locatrio faa, ou que lhe possam ser exigidos que
faa, excluindo a renda contingente, custos relativos a servios e
impostos a serem pagos pelo, e reembolsados ao, locador, juntamente
com:

a) para um locatrio, quaisquer quantias garantidas pelo locatrio ou


por uma parte relacionada com o locatrio; ou

b) para um locador, qualquer valor residual garantido ao locador por:

i) o locatrio,

ii) uma parte relacionada com o locatrio, ou

iii) um terceiro no relacionado com o locador que seja financei


ramente capaz de dar cumprimento s obrigaes segundo a
garantia.

Contudo, se o locatrio tiver a opo de comprar o activo por um


preo que se espera que seja suficientemente mais baixo do que o
justo valor na data em que a opo se torne exercvel, para que, no
incio da locao, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida,
os pagamentos mnimos da locao compreendem os pagamentos
mnimos a pagar durante o prazo da locao at data esperada do
exerccio desta opo de compra e o pagamento necessrio para exer
cer esta opo de compra.

Justo valor a quantia pela qual um activo podia ser trocado, ou um


passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso numa
transaco em que no existe relacionamento entre elas.

Vida econmica ou:

a) o perodo durante o qual se espera que um activo seja economi


camente utilizvel por um ou mais utentes; ou

b) o nmero de unidades de produo ou similares que se espera que


seja obtido a partir do activo por um ou mais utentes.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 137

B
Vida til o perodo remanescente estimado, a partir do comeo do
prazo da locao, sem limitao pelo prazo da locao, durante o qual
se espera que os benefcios econmicos incorporados no activo sejam
consumidos pela entidade.

Valor residual garantido :

a) para um locatrio, a parte do valor residual que seja garantida pelo


locatrio ou por uma parte relacionada com o locatrio (sendo a
quantia da garantia a quantia mxima que possa, em qualquer caso,
tornar-se pagvel); e

b) para um locador, a parte do valor residual que seja garantida pelo


locatrio ou por um terceiro no relacionado com o locador que
seja financeiramente capaz de satisfazer as obrigaes cobertas
pela garantia.

Valor residual no garantido a parte do valor residual do activo


locado, cuja realizao pelo locador no esteja assegurada ou esteja
unicamente garantida por uma parte relacionada com o locador.

Custos directos iniciais so custos incrementais que so directamente


atribuveis negociao e aceitao de uma locao, excepto os cus
tos incorridos pelos locadores fabricantes ou negociantes.

Investimento bruto na locao o agregado de:

a) os pagamentos mnimos da locao a receber pelo locador segundo


uma locao financeiro; e

b) qualquer valor residual no garantido que acresa ao locador.

Investimento lquido na locao o investimento bruto na locao


descontado taxa de juro implcita na locao.

Rendimento financeiro no obtido a diferena entre:

a) o investimento bruto na locao; e

b) o investimento lquido na locao.

A taxa de juro implcita na locao a taxa de desconto que, no


incio da locao, faz com que o valor presente agregado de: a) os
pagamentos mnimos da locao; e b) o valor residual no garantido
seja igual soma i) do justo valor do activo locado e ii) de quaisquer
custos directos iniciais do locador.

A taxa de juro incremental de financiamento do locatrio a taxa de


juro que o locatrio teria de pagar numa locao semelhante ou, se
isso no for determinvel, a taxa em que, no incio da locao, o
locatrio incorreria ao pedir emprestado por um prazo semelhante, e
com uma segurana semelhante, os fundos necessrios para comprar o
activo.

Renda contingente a parte dos pagamentos da locao que no seja


de quantia fixada mas antes baseada na futura quantia de um factor
que se altera sem ser pela passagem do tempo (por exemplo, percen
tagem de futuras vendas, quantidade de futuro uso, futuros ndices de
preos, futuras taxas de juro do mercado).

5. Um acordo ou compromisso de locao pode incluir uma disposio


para ajustar os pagamentos da locao devido a alteraes na cons
truo ou no custo de aquisio da propriedade locada ou devido a
alteraes numa outra mensurao do custo ou valor, tal como nveis
de preo gerais, ou nos custos de financiamento da locao por parte
do locador, durante o perodo entre o incio da locao e o comeo do
prazo de locao. Se assim for, para a finalidade desta Norma, o efeito
de tais alteraes deve ser considerado como tendo ocorrido no incio
da locao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 138

B
6. A definio de uma locao inclui contratos para o aluguer de um
activo que contenha uma disposio que d quele que toma de
aluguer uma opo para adquirir o direito ao activo aps o cumpri
mento das condies acordadas. Estes contratos so por vezes conhe
cidos como contratos de aluguer compra a prazo.

M33
6A. A IAS 17 utiliza a expresso justo valor de uma forma que difere
em alguns aspectos da definio de justo valor constante da IFRS 13
Mensurao pelo Justo Valor. Assim, quando aplicar a IAS 17 uma
entidade mensura o justo valor de acordo com a IAS 17, no de
acordo com a IFRS 13.

CLASSIFICAO DE LOCAES
7. A classificao de locaes adoptada nesta Norma baseia-se na ex
tenso at qual os riscos e vantagens inerentes propriedade de um
activo locado permanecem no locador ou no locatrio. Os riscos
incluem as possibilidades de perdas devidas a capacidade ociosa ou
obsolescncia tecnolgica e de variaes no retorno por causa das
alteraes nas condies econmicas. As vantagens podem ser repre
sentadas pela expectativa de funcionamento lucrativo durante a vida
econmica do activo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou
de realizao de um valor residual.

8. Uma locao classificada como uma locao financeira se ela trans


ferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes proprie
dade. Uma locao classificada como uma locao operacional se
ela no transferir substancialmente todos os riscos e vantagens ineren
tes propriedade.

9. Dado que a transaco entre um locador e um locatrio se baseia num


acordo de locao entre eles, apropriado usar definies consisten
tes. A aplicao destas definies s diferentes circunstncias do lo
cador e do locatrio pode fazer com que a mesma locao seja clas
sificada de forma diferente por ambos. Por exemplo, este pode ser o
caso se o locador beneficiar de uma garantia de valor residual pro
porcionada por uma parte no relacionada com o locatrio.

10. Se uma locao uma locao financeira ou uma locao operacional


depende da substncia da transaco e no da forma do contrato (1).
Exemplos de situaes que individualmente ou em combinao leva
riam normalmente a que uma locao fosse classificada como locao
financeira so:

a) a locao transfere a propriedade do activo para o locatrio no fim


do prazo da locao;

b) o locatrio tem a opo de comprar o activo por um preo que se


espera que seja suficientemente mais baixo do que o justo valor
data em que a opo se torne exercvel, para que, no incio da
locao, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida;

c) o prazo da locao refere-se maior parte da vida econmica do


activo mesmo que o ttulo no seja transferido;

d) no incio da locao, o valor presente dos pagamentos mnimos da


locao ascende a pelo menos substancialmente todo o justo valor
do activo locado; e

(1) Ver tambm a SIC-27 Avaliao da Substncia de Transaces que Envolvam a Forma
Legal de uma Locao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 139

B
e) os activos locados so de uma tal natureza especializada que ape
nas o locatrio os pode usar sem grandes modificaes.

11. Os indicadores de situaes que individualmente ou em combinao


tambm podem levar a que uma locao seja classificada como loca
o financeira so:

a) se o locatrio puder cancelar a locao, as perdas do locador


associadas ao cancelamento so suportadas pelo locatrio;

b) os ganhos ou as perdas da flutuao no justo valor do residual


acrescem ao locatrio (por exemplo, na forma de um abatimento na
renda que iguale a maior parte dos proventos das vendas no fim da
locao); e

c) o locatrio tem a capacidade de continuar a locao por um pe


rodo secundrio com uma renda que seja substancialmente inferior
renda do mercado.

12. Os exemplos e indicadores enunciados nos pargrafos 10. e 11. nem


sempre so conclusivos. Se for claro com base noutras caractersticas
que a locao no transfere substancialmente todos os riscos e vanta
gens inerentes propriedade, a locao classificada como locao
operacional. Por exemplo, pode ser o caso se a propriedade do activo
se transferir no final da locao mediante um pagamento varivel
igual ao seu justo valor no momento, ou se existirem rendas contin
gentes, como resultado das quais o locatrio no tem substancialmente
todos os riscos e vantagens.

13. A classificao da locao feita no incio da locao. Se em qual


quer altura o locatrio e o locador concordarem em modificar as
disposies da locao, excepto por renovao da locao, de tal
maneira que resultasse numa classificao diferente da locao se
gundo os critrios enunciados nos pargrafos 7.-12. caso os termos
alterados tivessem estado em vigor no incio da locao, o acordo
revisto considerado como um novo acordo durante o seu prazo.
Contudo, as alteraes nas estimativas (por exemplo, alteraes nas
estimativas relativas vida econmica ou ao valor residual da pro
priedade locada) ou as alteraes nas circunstncias (por exemplo,
incumprimento por parte do locatrio) no originam uma nova clas
sificao de uma locao para finalidades contabilsticas.

M22
__________

15.A. Quando uma locao inclui tanto o elemento terrenos como o ele
mento edifcios, uma entidade avalia a classificao de cada elemento
como uma locao financeira ou operacional separadamente em con
formidade com os pargrafos 713. Ao determinar se o elemento
terreno uma locao operacional ou financeira, uma considerao
importante a ter que o terreno tem normalmente uma vida econ
mica indefinida.

B
16. Sempre que for necessrio para classificar e contabilizar uma locao
de terrenos e edifcios, os pagamentos mnimos da locao (incluindo
qualquer pagamento global cabea) so imputados entre os elemen
tos terreno e edifcios em proporo aos justos valores relativos dos
interesses do detentor da locao no elemento terreno e no elemento
edifcios da locao no incio da locao. Se os pagamentos da loca
o no puderem ser fiavelmente imputados entre estes dois elemen
tos, a totalidade da locao classificada como locao financeira, a
no ser que seja claro que ambos os elementos so locaes opera
cionais, em cujo caso a totalidade da locao classificada como
locao operacional.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 140

B
17. Para uma locao de terrenos e edifcios na qual a quantia que seria
inicialmente reconhecida para o elemento terrenos, de acordo com o
pargrafo 20., seja imaterial, os terrenos e os edifcios podem ser
tratados como uma nica unidade para a finalidade da classificao
da locao e classificados como locao financeira ou operacional de
acordo com os pargrafos 7.-13. Em tal caso, a vida econmica dos
edifcios considerada como a vida econmica da totalidade do activo
locado.

18. A gesto separada dos elementos terrenos e edifcios no exigida


quando os interesses do locatrio tanto com os terrenos como com os
edifcios forem classificados como propriedade de investimento de
acordo com a IAS 40 e for adoptado o modelo do justo valor. Apenas
so necessrios clculos pormenorizados para esta avaliao se a
classificao de um ou ambos os elementos no for incerta.

19. De acordo com a IAS 40, possvel a um locatrio classificar um


interesse de propriedade detido mediante uma locao operacional
como propriedade de investimento. Se assim fizer, o interesse da
propriedade contabilizado como se fosse uma locao financeira e,
alm disso, o modelo do justo valor usado para o reconhecimento
do activo. O locatrio deve continuar a contabilizar a locao como
locao financeira, mesmo que um evento posterior altere a natureza
do interesse de propriedade do locatrio de forma que j no esteja
classificado como propriedade de investimento. este o caso se, por
exemplo, o locatrio:

a) ocupar a propriedade, a qual seja depois transferida para proprie


dade ocupada pelo proprietrio por um custo considerado igual ao
seu justo valor data da alterao no uso; ou

b) conceder uma sublocao que transfira substancialmente todos os


riscos e vantagens inerentes propriedade do interesse para uma
terceira parte no relacionada. Uma tal sublocao contabilizada
pelo locatrio como locao financeira a um terceiro, embora possa
ser contabilizada como locao operacional pelo terceiro.

LOCAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS DE LOCATRIOS

Locaes financeiras

Reconhecimento inicial
20. No comeo do prazo de locao, os locatrios devem reconhecer as
locaes financeiras como activos e passivos M5 nas suas demons
traes da posio financeira por quantias iguais ao justo valor da
propriedade locada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos
mnimos da locao, cada um determinado no incio da locao. A
taxa de desconto a usar no clculo do valor presente dos pagamentos
mnimos da locao a taxa de juro implcita na locao, se for
praticvel determinar essa taxa; se no for, deve ser usada a taxa
incremental de financiamento do locatrio. Quaisquer custos directos
iniciais do locatrio so adicionados quantia reconhecida como ac
tivo.

21. As transaces e outros acontecimentos so contabilizados e apresen


tados de acordo com a sua substncia e realidade financeira e no
meramente com a sua forma legal. Embora a forma legal de um
acordo de locao seja a de que o locatrio no possa adquirir o ttulo
legal do activo locado, no caso das locaes financeiras, a substncia
e a realidade financeira so as de que o locatrio adquire os benefcios
econmicos do uso do activo locado durante a maior parte da sua vida
econmica em troca da celebrao de uma obrigao de pagar por tal
direito uma quantia que se aproxima, no incio da locao, do justo
valor do activo e do respectivo encargo financeiro.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 141

B
22. Se tais transaces de locao no forem reflectidas M5 na de
monstrao da posio financeira do locatrio, os recursos econ
micos e o nvel de obrigaes de uma entidade esto subexpressos,
distorcendo dessa forma os rcios financeiros. por isso apropriado
que uma locao financeira seja reconhecida M5 na demonstrao
da posio financeira do locatrio no s como um activo mas
tambm como uma obrigao de pagar futuros pagamentos da loca
o. No comeo do prazo da locao, o activo e o passivo dos futuros
pagamentos da locao so reconhecidos M5 na demonstrao da
posio financeira pelas mesmas quantias excepto no caso de
quaisquer custos directos iniciais do locatrio que sejam adicionados
quantia reconhecida como activo.

23. No apropriado que os passivos por activos locados sejam apresen


tados nas demonstraes financeiras como uma deduo dos activos
locados. Se para a apresentao de passivos na face M5 da de
monstrao da posio financeira for feita uma distino entre
passivos correntes e no correntes, a mesma distino deve ser feita
para os passivos da locao.

24. So frequentemente incorridos custos directos iniciais em ligao com


actividades especficas de uma locao, tais como o negociar e garan
tir acordos de locao. Os custos identificados como directamente
atribuveis a actividades executadas pelo locatrio para uma locao
financeira so adicionados quantia reconhecida como um activo.

Mensurao subsequente
25. Os pagamentos mnimos da locao devem ser repartidos entre o
encargo financeiro e a reduo do passivo pendente. O encargo finan
ceiro deve ser imputado a cada perodo durante o prazo da locao de
forma a produzir uma taxa de juro peridica constante sobre o saldo
remanescente do passivo. As rendas contingentes devem ser debitadas
como gastos nos perodos em que foram incorridas.

26. Na prtica, ao imputar o encargo financeiro aos perodos durante o


prazo da locao, um locatrio pode usar uma determinada forma de
aproximao para simplificar os clculos.

27. Uma locao financeira d origem a um gasto de depreciao relativo


a activos depreciveis, assim como um gasto financeiro para cada
perodo contabilstico. A poltica de depreciao para os activos loca
dos depreciveis deve ser consistente com a dos activos depreciveis
que se possuam e a depreciao reconhecida deve ser calculada de
acordo com a IAS 16 Activos Fixos Tangveis e a IAS 38 Activos
Intangveis. Se no houver certeza razovel de que o locatrio vir a
obter a propriedade no fim do prazo da locao, o activo deve ser
totalmente depreciado durante o prazo da locao ou da sua vida til,
o que for mais curto.

28. A quantia deprecivel de um activo locado imputada a cada perodo


contabilstico durante o perodo de uso esperado numa base sistem
tica consistente com a poltica de depreciao que o locatrio adopte
para os activos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver cer
teza razovel de que o locatrio vir a obter a propriedade no fim do
prazo da locao, o perodo de uso esperado a vida til do activo;
caso contrrio, o activo depreciado durante o prazo da locao ou da
sua vida til, dos dois o mais curto.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 142

B
29. A soma do gasto de depreciao do activo e do gasto financeiro do
perodo raramente a mesma que a dos pagamentos da locao a
pagar durante o perodo, sendo, por isso, inadequado simplesmente
reconhecer os pagamentos da locao a pagar como um gasto. Por
conseguinte, improvvel que o activo e o passivo relacionado sejam
de quantia igual aps o comeo do prazo da locao.

30. Para determinar se um activo locado ficou em imparidade, uma enti


dade aplica a IAS 36 Imparidade de Activos.

31. Os locatrios, alm de cumprir os requisitos da IFRS 7 Instrumentos


Financeiros: Divulgaes, devem fazer as seguintes divulgaes rela
tivas a locaes operacionais:

a) para cada categoria de activo, a quantia escriturada lquida


M5 no fim do perodo de relato ;

b) uma reconciliao entre o total dos futuros pagamentos mnimos


da locao M5 no fim do perodo de relato e o seu valor
presente. Alm disso, uma entidade deve divulgar o total dos
futuros pagamentos mnimos da locao M5 no fim do perodo
de relato , e o seu valor presente, para cada um dos seguintes
perodos:

i) no mais de um ano,

ii) mais de um ano e no mais de cinco anos,

iii) mais de cinco anos;

c) as rendas contingentes reconhecidas como um gasto durante o


perodo;

d) o total dos futuros pagamentos mnimos de sublocao que se


espera que sejam recebidos nas sublocaes no cancelveis
M5 no fim do perodo de relato ;

e) uma descrio geral dos acordos de locao materiais do locatrio


incluindo, mas sem limitao, o seguinte:

i) a base pela qual determinada a renda contingente a pagar,

ii) a existncia e termos de renovao ou de opes de compra e


clusulas de escalonamento, e

iii) restries impostas por acordos de locao, tais como as que


respeitem a dividendos, dvida adicional, e posterior locao.

32. Alm disso, os requisitos de divulgao de acordo com a IAS 16, a


IAS 36, a IAS 38, a IAS 40 e a IAS 41 aplicam-se a locatrios por
activos locados segundo locaes financeiras.

Locaes operacionais
33. Os pagamentos da locao segundo uma locao operacional devem
ser reconhecidos como um gasto numa base de linha recta durante o
prazo da locao salvo se uma outra base sistemtica for mais repre
sentativa do modelo temporal do benefcio do utente (1).

34. Para as locaes operacionais, os pagamentos da locao (excluindo


os custos de servios tais como seguros e manuteno) so reconhe
cidos como um gasto numa base de linha recta salvo se uma outra
base sistemtica for representativa do modelo temporal do benefcio
do utente, mesmo que os pagamentos no forem feitos nessa base.

(1) Ver tambm a SIC-15 Locaes Operacionais Incentivos.


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 143

B
35. Os locatrios, alm de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer
as seguintes divulgaes relativas a locaes operacionais:

a) o total dos futuros pagamentos mnimos da locao nas locaes


operacionais no cancelveis para cada um dos seguintes perodos:

i) no mais de um ano,

ii) mais de um ano e no mais de cinco anos,

iii) mais de cinco anos;

b) o total dos futuros pagamentos mnimos de sublocao que se


espera que sejam recebidos nas sublocaes no cancelveis
M5 no fim do perodo de relato ;

c) pagamentos de locao e de sublocao reconhecidos como um


gasto do perodo, com quantias separadas para pagamentos mni
mos de locao, rendas contingentes, e pagamentos de sublocao;

d) uma descrio geral dos acordos de locao significativos do lo


catrio incluindo, mas sem limitao, o seguinte:

i) a base pela qual determinada a renda contingente a pagar,

ii) a existncia e termos de renovao ou de opes de compra e


clusulas de escalonamento, e

iii) restries impostas por acordos de locao, tais como as que


respeitem a dividendos, dvida adicional, e posterior locao.

LOCAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS DE LOCADORES

Locaes financeiras

Reconhecimento inicial
36. Os locadores devem reconhecer os activos detidos segundo uma loca
o financeira M5 nas suas demonstraes da posio financeira
e apresent-los como uma conta a receber por uma quantia igual ao
investimento lquido na locao.

37. Substancialmente, numa locao financeira, todos os riscos e vanta


gens inerentes propriedade legal so transferidos pelo locador, e por
conseguinte os pagamentos da locao a receber so tratados pelo
locador como reembolso de capital e rendimento financeiro para reem
bolsar e recompensar o locador pelo seu investimento e servios.

38. Os custos directos iniciais so muitas vezes incorridos por locadores e


incluem quantias como comisses, honorrios legais e custos internos
que sejam incrementais e directamente atribuveis negociao e
aceitao da locao. Excluem gastos gerais tais como aqueles que
so incorridos por uma equipa de vendas e marketing. Para locaes
financeiras que no sejam as que envolvem locadores fabricantes ou
negociantes, os custos directos iniciais so includos na mensurao
inicial da conta a receber de locao financeira e reduzem a quantia de
rendimento reconhecida durante o prazo da locao. A taxa de juro
implcita na locao definida de tal forma que os custos directos
iniciais so automaticamente includos na conta a receber de locao
financeira; no h necessidade de os adicionar separadamente. Os
custos incorridos pelos locadores fabricantes ou negociantes em liga
o com a negociao e aceitao de uma locao esto excludos da
definio de custos directos iniciais. Como resultado, so excludos do
investimento lquido na locao e so reconhecidos como um gasto
quando o lucro da venda for reconhecido, o que para uma locao
financeira normalmente no comeo do prazo da locao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 144

B
Mensurao subsequente
39. O reconhecimento do rendimento financeiro deve basear-se num mo
delo que reflicta uma taxa de retorno peridica constante sobre o
investimento lquido do locador na locao financeira.

40. Um locador tem a inteno de imputar o rendimento financeiro du


rante o prazo da locao numa base sistemtica e racional. Esta im
putao do rendimento baseia-se num modelo que reflecte um retorno
peridico constante sobre o investimento lquido do locador na loca
o financeira. Os pagamentos da locao relacionados com o pero
do, excluindo os custos de servios, so aplicados ao investimento
bruto na locao no s para reduzir o capital mas tambm o rendi
mento financeiro no obtido.

41. So regularmente revistos os valores residuais estimados no garanti


dos usados no clculo do investimento bruto do locador numa loca
o. Se tiver havido uma reduo no valor residual estimado no
garantido, revista a imputao do rendimento durante o prazo da
locao e imediatamente reconhecida qualquer reduo no que res
peita a quantias acrescidas.

41.A. Um activo envolvido numa locao financeira que esteja classificado


como detido para venda (ou includo num grupo para alienao que
esteja classificado como detido para venda) de acordo com a IFRS 5
Activos No Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais
Descontinuadas deve ser contabilizado de acordo com essa IFRS.

42. Os locadores fabricantes ou negociantes devem reconhecer lucros ou


prejuzos de venda no perodo, de acordo com a poltica seguida pela
entidade para vendas sem condies especiais. Se forem fixadas taxas
de juro artificialmente baixas, o lucro de venda deve ser restrito ao
que se aplicaria se uma taxa de juro do mercado fosse debitada. Os
custos incorridos pelos locadores fabricantes ou negociantes em liga
o com a negociao e aceitao de uma locao devem ser reco
nhecidos como um gasto quando o lucro da venda for reconhecido.

43. Os fabricantes ou comerciantes oferecem muitas vezes a clientes a


escolha entre comprar ou locar um activo. Uma locao financeira
de um activo por um locador fabricante ou negociante d origem a
dois tipos de rendimento:

a) os lucros ou prejuzos equivalentes aos lucros ou prejuzos resul


tantes de uma venda sem condies especiais do activo a ser
locado, a preos normais de venda, reflectindo quaisquer descontos
aplicveis de quantidade ou comerciais; e

b) rendimento financeiro durante o prazo da locao.

44. O rdito de vendas reconhecido no comeo do prazo da locao por


um locador fabricante ou negociante o justo valor do activo, ou, se
for inferior, o valor presente dos pagamentos mnimos da locao que
acresa ao locador, calculado a uma taxa de juro do mercado. O custo
de venda reconhecido no comeo do prazo da locao o custo, ou a
quantia escriturada se diferente, da propriedade locada menos o valor
presente do valor residual no garantido. A diferena entre o rdito da
venda e o custo de venda o lucro da venda, que reconhecido de
acordo com a poltica seguida pela entidade para as vendas sem
condies especiais.

45. Os locadores fabricantes ou negociantes indicam por vezes taxas de


juro artificialmente baixas a fim de atrair clientes. O uso de tal taxa
resultaria numa parte excessiva do rendimento total da transaco a
ser reconhecida no momento da venda. Se forem fixadas taxas de juro
artificialmente baixas, o lucro de venda fica restrito ao que se aplicaria
se fosse debitada uma taxa de juro do mercado.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 145

B
46. Os custos incorridos por um locador fabricante ou negociante em
ligao com a negociao e aceitao de uma locao financeira so
reconhecidos como um gasto no comeo do prazo da locao porque
esto principalmente relacionados com a obteno do lucro de venda
do fabricante ou do negociante.

47. Os locadores, alm de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer


as seguintes divulgaes para locaes financeiras:

a) uma reconciliao entre o investimento bruto na locao M5 no


fim do perodo de relato e o valor presente dos pagamentos
mnimos da locao a receber M5 no fim do perodo de relato .
Alm disso, uma entidade deve divulgar o investimento bruto na
locao e o valor presente dos pagamentos mnimos da locao a
receber M5 no fim do perodo de relato , para cada dos pero
dos seguintes:

i) no mais de um ano,

ii) mais de um ano e no mais de cinco anos,

iii) mais de cinco anos;

b) rendimento financeiro no obtido;

c) os valores residuais no garantidos que acresam ao benefcio do


locador;

d) a deduo acumulada para pagamentos mnimos incobrveis da


locao a receber;

e) as rendas contingentes reconhecidas como rendimento durante o


perodo;

f) uma descrio geral dos acordos materiais de locao do locador.

48. Como um indicador do crescimento, muitas vezes til divulgar


tambm o investimento bruto menos o rendimento no obtido em
novos negcios adicionais durante o perodo, aps deduo das quan
tias relevantes para locaes canceladas.

Locaes operacionais
49. Os locadores devem apresentar os activos sujeitos a locaes opera
cionais M5 nas suas demonstraes da posio financeira de
acordo com a natureza do activo.

50. O rendimento de locao proveniente de locaes operacionais deve


ser reconhecido no rendimento numa base de linha recta durante o
prazo da locao, salvo se outra base sistemtica for mais represen
tativa do modelo temporal em que o benefcio do uso do activo
locado seja diminudo (1).

51. Os custos, incluindo a depreciao, incorridos na obteno do rendi


mento de locao so reconhecidos como um gasto. O rendimento de
locao (excluindo recebimentos de servios proporcionados tais
como seguros e manuteno) reconhecido numa base de linha recta
durante o prazo da locao, mesmo se os recebimentos no forem em
tal base, a menos que uma outra base sistemtica seja mais represen
tativa do modelo temporal em que o benefcio do uso do activo
locado diminudo.

52. Os custos directos iniciais incorridos pelos locadores ao negociar e


aceitar uma locao operacional devem ser adicionados quantia
escriturada do activo locado e reconhecidos como um gasto durante
o prazo da locao na mesma base do rendimento da locao.

(1) Ver tambm a SIC-15 Locaes Operacionais Incentivos.


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 146

B
53. A poltica de depreciao para activos locados depreciveis deve ser
consistente com a poltica de depreciao normal do locador para
activos semelhantes, e a depreciao deve ser calculada da acordo
com a IAS 16 e a IAS 38.

54. Para determinar se o activo locado ficou em imparidade, uma entidade


aplica a IAS 36.

55. Um locador fabricante ou negociante no reconhece qualquer lucro de


venda ao celebrar uma locao operacional porque no o equivalente
de uma venda.

56. Os locadores, alm de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer


as seguintes divulgaes para locaes operacionais:

a) os futuros pagamentos mnimos da locao segundo locaes ope


racionais no cancelveis no agregado e para cada um dos pero
dos seguintes:

i) no mais de um ano,

ii) mais de um ano e no mais de cinco anos,

iii) mais de cinco anos;

b) o total das rendas contingentes reconhecidas como rendimento


durante o perodo;

c) uma descrio geral dos acordos de locao do locador.

57. Alm disso, os requisitos de divulgao de acordo com a IAS 16, a


IAS 36, a IAS 38, a IAS 40 e a IAS 41 aplicam-se a locatrios por
activos proporcionados segundo locaes financeiras.

TRANSACES DE VENDA E RELOCAO


58. Uma transaco de venda e relocao envolve a venda de um activo e
a relocao do mesmo activo. O pagamento da locao e o preo de
venda so geralmente interdependentes por serem negociados como
um pacote. O tratamento contabilstico de uma transaco de venda e
relocao depende do tipo de locao envolvido.

59. Se uma transaco de venda e relocao resultar numa locao finan


ceira, qualquer excesso do provento da venda sobre a quantia escri
turada no deve ser imediatamente reconhecido como rendimento por
um vendedor-locatrio. Como alternativa, deve ser diferido e amorti
zado durante o prazo da locao.

60. Se a relocao for uma locao financeira, a transaco um meio


pelo qual o locador proporciona meios financeiros ao locatrio, com o
activo como garantia. Por esta razo, no apropriado considerar
como rendimento um excesso do provento da venda sobre a quantia
escriturada. Tal excesso diferido e amortizado durante o prazo da
locao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 147

B
61. Se uma transaco de venda e relocao resultar numa locao ope
racional, e se for claro que a transaco estabelecida pelo justo
valor, quaisquer lucros ou prejuzos devem ser imediatamente reco
nhecidos. Se o preo de venda estiver abaixo do justo valor, quaisquer
lucros ou prejuzos devem ser imediatamente reconhecidos, excepto
que, se a perda for compensada por futuros pagamentos da locao
abaixo do preo de mercado, ele deve ser diferido e amortizado em
proporo aos pagamentos da locao durante o perodo pelo qual se
espera que o activo seja usado. Se o preo de venda estiver acima do
justo valor, o excesso sobre o justo valor deve ser diferido e amorti
zado durante o perodo pelo qual se espera que o activo seja usado.

62. Se a relocao for uma locao operacional, e os pagamentos da


locao e o preo de venda estiverem estabelecidos pelo justo valor,
houve com efeito uma transaco de venda normal e quaisquer lucros
ou prejuzos so imediatamente reconhecidos.

63. Para as locaes operacionais, se o justo valor na altura de uma


transaco de venda e relocao for menor do que a quantia escritu
rada do activo, deve ser imediatamente reconhecida uma perda igual
quantia da diferena entre a quantia escriturada e o justo valor.

64. Para locaes financeiras, tal ajustamento no necessrio salvo se


tiver havido uma imparidade de valor, caso em que a quantia escri
turada reduzida para a quantia recupervel de acordo com a IAS 36.

65. Os requisitos de divulgao para locatrios e locadores aplicam-se


igualmente a transaces de venda e relocao. A descrio exigida
dos acordos de locao materiais leva divulgao de disposies
nicas ou invulgares do acordo ou dos termos das transaces de
venda e relocao.

66. As transaces de venda e relocao podem despoletar os critrios de


divulgao individuais enunciados na IAS 1 Apresentao de De
monstraes Financeiras.

DISPOSIES TRANSITRIAS
67. Sujeita ao pargrafo 68., a aplicao retrospectiva desta Norma
encorajada mas no exigida. Se a Norma no for aplicada retrospec
tivamente, o saldo de qualquer locao financeira previamente exis
tente considerado como tendo sido adequadamente determinado pelo
locador e deve ser contabilizado a partir da de acordo com as dispo
sies desta Norma.

68. Exige-se a uma entidade que tenha anteriormente aplicado a IAS 17


(revista em 1997) que aplique as emendas feitas por esta Norma
retrospectivamente a todas as locaes ou, se a IAS 17 (revista em
1997) no foi aplicada retrospectivamente, a todas as locaes cele
bradas desde que a entidade aplicou essa Norma pela primeira vez.

M22
68.A. Uma entidade deve reavaliar a classificao do elemento terreno
em locaes no expiradas na data em que adoptar as emendas
referidas no pargrafo 69A com base na informao existente no
incio dessas locaes. Uma entidade deve reconhecer uma locao
recm-classificada como locao financeira retrospectivamente em
conformidade com a IAS 8 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas
Estimativas Contabilsticas e Erros. Contudo, se uma entidade no
dispuser da informao necessria para aplicar as emendas re
trospectivamente, deve:

a) aplicar as emendas a essas locaes com base nos factos e


circunstncias existentes data em que adoptar as emendas; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 148

M22
b) reconhecer o activo e o passivo relacionados com a locao de
um terreno recm-classificada como locao financeira pelos
seus justos valores nessa data; qualquer diferena entre esses
justos valores reconhecida nos resultados retidos.
B

DATA DE EFICCIA
69. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2005. encorajada a aplicao mais cedo.
Se uma entidade aplicar esta Norma a um perodo que tenha incio
antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.
M22
69.A. Os pargrafos 14 e 15 foram eliminados e os pargrafos 15A e 68A
foram adicionados como parte do documento Melhoramentos Intro
duzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve
aplicar estas emendas aos perodos anuais com incio em ou aps
1 de Janeiro de 2010. permitida a aplicao mais cedo. Se uma
entidade aplicar as emendas a um perodo anterior, deve divulgar esse
facto.
B

RETIRADA DA IAS 17 (REVISTA EM 1997)


70. Esta Norma substitui a IAS 17 Locaes (revista em 1997).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 149

NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 18


Rdito

OBJECTIVO
O rendimento definido na Estrutura Conceptual para a Preparao e Apre
sentao de Demonstraes Financeiras como aumentos de benefcios econmi
cos durante o perodo contabilstico na forma de influxos ou aumentos de activos
ou diminuies de passivos que resultem em aumentos no capital prprio, que
no sejam os que se relacionem com contribuies dos participantes do capital
prprio. Os rendimentos englobam tanto os rditos como os ganhos. O rdito o
rendimento que surge no decurso das actividades ordinrias de uma entidade e
referido por uma variedade de nomes diferentes incluindo vendas, honorrios,
juros, dividendos e royalties. O objectivo desta Norma o de prescrever o
tratamento contabilstico de rditos que surjam de certos tipos de transaces e
acontecimentos.

A questo primordial na contabilizao do rdito a de determinar quando


reconhecer o mesmo. O rdito reconhecido quando for provvel que benefcios
econmicos futuros fluiro para a entidade e esses benefcios possam ser fiavel
mente mensurados. Esta Norma identifica as circunstncias em que estes critrios
sero satisfeitos e, por isso, o rdito ser reconhecido. Ela tambm proporciona
orientao prtica na aplicao destes critrios.

MBITO
1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao do rdito proveniente
das transaces e acontecimentos seguintes:

a) a venda de bens;

b) a prestao de servios; e

c) o uso por outros de activos da entidade que produzam juros,


royalties e dividendos.

2. Esta Norma substitui a IAS 18 Reconhecimento do Rdito aprovada


em 1982.

3. O termo bens inclui bens produzidos pela entidade com a finalidade


de serem vendidos e bens comprados para revenda, tais como merca
dorias compradas por um retalhista ou terrenos e outras propriedades
detidos para revenda.

4. A prestao de servios envolve tipicamente o desempenho por uma


entidade de uma tarefa contratualmente acordada durante um perodo
de tempo acordado. Os servios podem ser prestados dentro de um
perodo nico ou durante mais do que um perodo. Alguns contratos
para a prestao de servios esto directamente relacionados com
contratos de construo, como, por exemplo, os contratos para os
servios de gestores de projectos e de arquitectos. O rdito prove
niente destes contratos no tratado nesta Norma mas tratado de
acordo com os requisitos para os contratos de construo como espe
cificado na IAS 11 Contratos de Construo.

5. O uso por outros de activos da entidade d origem a rdito na forma


de:

a) juros encargos pelo uso de dinheiro ou seus equivalentes ou de


quantias devidas entidade;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 150

B
b) royalties encargos pelo uso de activos a longo prazo da enti
dade, como, por exemplo, patentes, marcas, direitos de autor e
software de computadores; e

c) dividendos distribuies de lucros a detentores de investimentos


em capital prprio na proporo das suas detenes de uma classe
particular de capital.

6. Esta Norma no trata de rditos provenientes de:

a) acordos de locao (ver a IAS 17 Locaes);

b) dividendos provenientes de investimentos que sejam contabilizados


pelo mtodo da equivalncia patrimonial (ver a M32 IAS 28
Investimentos em Associadas e Empreendimentos Conjuntos );

c) contratos de seguros dentro do mbito da IFRS 4 Contratos de


Seguro;

d) alteraes no justo valor de activos financeiros e passivos finan


ceiros ou da sua alienao (ver a IAS 39 Instrumentos Financei
ros: Reconhecimento e Mensurao);

e) alteraes no valor de outros activos correntes;

f) o reconhecimento inicial e de alteraes no justo valor de activos


biolgicos relacionados com a actividade agrcola (ver a IAS 41
Agricultura);

g) reconhecimento inicial de produtos agrcolas (ver a IAS 41); e

h) a extraco de minrios.

DEFINIES
7. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Rdito o influxo bruto de benefcios econmicos durante o perodo


proveniente do curso das actividades ordinrias de uma entidade
quando esses influxos resultarem em aumentos de capital prprio,
que no sejam aumentos relacionados com contribuies de partici
pantes no capital prprio.

M33
Justo Valor o preo que seria recebido pela venda de um activo ou
pago pela transferncia de um passivo numa transaco ordenada
entre participantes no mercado data da mensurao. (Ver IFRS 13
Mensurao pelo Justo Valor).

B
8. O rdito inclui somente os influxos brutos de benefcios econmicos
recebidos e a receber pela entidade de sua prpria conta. As quantias
cobradas por conta de terceiros, tais como impostos sobre vendas,
impostos sobre bens e servios e impostos sobre o valor acrescentado,
no so benefcios econmicos que fluam para a entidade e no
resultem em aumentos de capital prprio. Por isso, so excludos do
rdito. Semelhantemente, num relacionamento de agncia, os influxos
brutos de benefcios econmicos no resultam em aumentos de capital
prprio para a entidade. As quantias cobradas por conta do capital no
so rdito. Em vez disso, o rdito a quantia de comisso.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 151

B
MENSURAO DO RDITO
9. O rdito deve ser mensurado pelo justo valor da retribuio recebida
ou a receber (1).

10. A quantia de rdito proveniente de uma transaco geralmente


determinada por acordo entre a entidade e o comprador ou utente
do activo. mensurado pelo justo valor da retribuio recebida ou
a receber tomando em considerao a quantia de quaisquer descontos
comerciais e de quantidades concedidos pela entidade.

11. Na maior parte dos casos, a retribuio na forma de dinheiro ou seus


equivalentes e a quantia do rdito a quantia em dinheiro ou seus
equivalentes recebidos ou a receber. Porm, quando o influxo de
dinheiro ou equivalentes de dinheiro for diferido, o justo valor da
retribuio pode ser menor do que a quantia nominal de dinheiro
recebido ou a receber. Por exemplo, uma entidade pode conceder
crdito isento de juros ao comprador ou aceitar do comprador uma
livrana com taxa de juro inferior do mercado como retribuio pela
venda dos bens. Quando o acordo constitua efectivamente uma tran
saco de financiamento, o justo valor da retribuio determinado
descontando todos os recebimentos futuros usando uma taxa de juro
imputada. A taxa de juro imputada a mais claramente determinvel
de quer:

a) a taxa prevalecente de um instrumento similar de um emitente com


uma notao (rating) de crdito similar; ou

b) uma taxa de juro que desconte a quantia nominal do instrumento


para o preo de venda corrente a dinheiro dos bens ou servios.

A diferena entre o justo valor e a quantia nominal da retribuio


reconhecida como rdito de juros de acordo com os pargrafos 29. e
30. e de acordo com a IAS 39.

12. Quando os bens ou servios sejam trocados ou objecto de swap por


bens ou servios que sejam de natureza e valor semelhante, a troca
no vista como uma transaco que gera rditos. Isto muitas vezes
o caso de mercadorias como petrleo ou leite, em que os fornecedores
trocam ou entram em swap de inventrios em vrios locais para
satisfazer a procura numa base tempestiva numa dado local. Quando
os bens sejam vendidos ou os servios sejam prestados em troca de
bens ou servios dissemelhantes, a troca vista como uma transaco
que gera rdito. O rdito mensurado pelo justo valor dos bens ou
servios recebidos ajustado pela quantia transferida de qualquer di
nheiro ou seus equivalentes. Quando o justo valor dos bens ou ser
vios recebidos no possa ser fiavelmente mensurado, o rdito
mensurado pelo justo valor dos bens ou servios entregues, ajustado
pela quantia transferida de qualquer dinheiro ou seus equivalentes.

IDENTIFICAO DA TRANSACO
13. Os critrios de reconhecimento nesta Norma so geralmente aplicados
separadamente a cada transaco. Contudo, em certas circunstncias,
necessrio aplicar os critrios de reconhecimento aos componentes
separadamente identificveis de uma transaco nica a fim de reflec
tir a substncia da transaco. Por exemplo, quando o preo da venda
de um produto inclua uma quantia identificvel de servios subse
quentes, essa quantia diferida e reconhecida como rdito durante
o perodo em que o servio seja executado. Inversamente, os critrios
de reconhecimento so aplicados a duas ou mais transaces conjun
tas, quando elas estejam ligadas de tal maneira que o efeito comercial
no possa ser compreendido sem referncia s sries de transaces
como um todo. Por exemplo, uma entidade pode vender bens e, ao
mesmo tempo, celebrar um acordo separado para recomprar os bens
numa data posterior, negando assim o efeito substantivo da transac
o; em tal caso, as duas transaces so tratadas conjuntamente.

(1) Ver tambm a SIC-31 Rdito Transaces de Troca Directa Envolvendo Servios de
Publicidade.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 152

B
VENDA DE BENS
14. O rdito proveniente da venda de bens deve ser reconhecido quando
tiverem sido satisfeitas todas as condies seguintes:

a) a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e vanta


gens significativos da propriedade dos bens;

b) a entidade no retenha envolvimento continuado de gesto num


grau geralmente associado com a posse nem o controlo efectivo
dos bens vendidos;

c) a quantia de rdito possa ser fiavelmente mensurada;

d) seja provvel que os benefcios econmicos associados transac


o fluam para a entidade; e

e) os custos incorridos ou a serem incorridos referentes transaco


possam ser fiavelmente mensurados.

15. A avaliao de quando uma entidade transferiu os riscos e vantagens


significativos da propriedade para o comprador exige um exame das
circunstncias da transaco. Na maior parte dos casos, a transferncia
dos riscos e vantagens da propriedade coincide com a transferncia do
documento legal ou da passagem da posse para o comprador. Este o
caso da maioria das vendas a retalho. Noutros casos, a transferncia
de riscos e vantagens de propriedade ocorre num momento diferente
da transferncia do documento legal ou da passagem da posse.

16. Se a entidade retiver significativos riscos de propriedade, a transaco


no uma venda e o rdito no reconhecido. Uma entidade pode
reter um risco significativo de propriedade de muitas maneiras. So
exemplos de situaes em que a entidade pode reter os riscos signi
ficativos e vantagens de propriedade:

a) quando a entidade retenha uma obrigao por execuo no satis


fatria no coberta por clusulas normais de garantia;

b) quando o recebimento do rdito de uma dada venda seja contin


gente da obteno de rdito pelo comprador pela sua venda dos
bens;

c) quando os bens sejam expedidos sujeitos a instalao e a instala


o seja uma parte significativa do contrato que ainda no tenha
sido concludo pela entidade; e

d) quando o comprador tenha o direito de rescindir a compra por uma


razo especificada no contrato de venda e a entidade no esteja
segura acerca da probabilidade de devoluo.

17. Se uma entidade retiver somente um insignificante risco de proprie


dade, a transaco uma venda e o rdito reconhecido. Por exem
plo, um vendedor pode reter o ttulo legal dos bens unicamente para
proteger a cobrabilidade da quantia devida. Em tal caso, se a entidade
tiver transferido os riscos e vantagens significativos da propriedade, a
transaco uma venda e o rdito reconhecido. Um outro exemplo
de uma entidade que retm somente um risco insignificante de pro
priedade pode ser a de uma venda a retalho quando for oferecido um
reembolso se o cliente no ficar satisfeito. O rdito em tais casos
reconhecido no momento da venda desde que o vendedor possa fia
velmente estimar as devolues futuras e reconhea um passivo por
devolues com base em experincia anterior e noutros factores rele
vantes.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 153

B
18. O rdito somente reconhecido quando seja provvel que os benef
cios econmicos inerentes transaco fluam para a entidade. Em tais
casos, isto s est em condies de se verificar depois de a retribuio
ser recebida ou de uma incerteza ser removida. Por exemplo, pode ser
incerto que uma autoridade governamental estrangeira conceda per
misso para remeter a retribuio de uma venda num pas estrangeiro.
Quando a permisso seja concedida, a incerteza retirada e o rdito
reconhecido. Porm, quando surja uma incerteza acerca da cobrabili
dade de uma quantia j includa no rdito, a quantia incobrvel ou a
quantia cuja recuperao tenha cessado de ser provvel reconhecida
como gasto e no como um ajustamento da quantia do rdito origi
nalmente reconhecido.

19. O rdito e os gastos que se relacionem com a mesma transaco ou


outro acontecimento so reconhecidos simultaneamente; este processo
geralmente referido como o balanceamento dos rditos com os
gastos. Os gastos incluindo garantias e outros custos a serem incorri
dos aps a expedio dos bens podem normalmente ser mensurados
com fiabilidade quando as outras condies para o reconhecimento do
rdito tenham sido satisfeitas. Porm, quando os gastos no possam
ser mensurados fiavelmente, o rdito no pode ser reconhecido. Em
tais circunstncias, qualquer retribuio j recebida pela venda dos
bens reconhecida como um passivo.

PRESTAO DE SERVIOS
20. Quando o desfecho de uma transaco que envolva a prestao de
servios possa ser fiavelmente estimado, o rdito associado com a
transaco deve ser reconhecido com referncia fase de acabamento
da transaco M5 no fim do perodo de relato . O desfecho de
uma transaco pode ser fiavelmente estimado quando todas as con
dies seguintes forem satisfeitas:

a) a quantia de rdito possa ser fiavelmente mensurada;

b) seja provvel que os benefcios econmicos associados transac


o fluam para a entidade;

c) a fase de acabamento da transaco M5 no fim do perodo de


relato possa ser fiavelmente mensurada; e

d) os custos incorridos com a transaco e os custos para concluir a


transaco possam ser fiavelmente mensurados (1).

21. O reconhecimento do rdito com referncia fase de acabamento de


uma transaco muitas vezes referido como o mtodo da percenta
gem de acabamento. Por este mtodo, o rdito reconhecido nos
perodos contabilsticos em que os servios sejam prestados. O reco
nhecimento do rdito nesta base proporciona informao til sobre a
extenso da actividade de servio e desempenho durante um perodo.
A IAS 11 tambm requer o reconhecimento do rdito nesta base. As
exigncias dessa Norma so geralmente aplicveis ao reconhecimento
do rdito e aos gastos associados de uma transaco que envolva a
prestao de servios.

22. O rdito somente reconhecido quando seja provvel que os benef


cios econmicos inerentes transaco fluam para a entidade. Con
tudo, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma
quantia j includa no rdito, a quantia incobrvel, ou a quantia a
respeito da qual a recuperao tenha cessado de ser provvel, reco
nhecida como um gasto, e no como um ajustamento da quantia do
rdito originalmente reconhecido.

(1) Ver tambm a SIC-27 Avaliao da Substncia de Transaces que Envolvam a Forma
Legal de uma Locao e a SIC-31 Rdito Transaces de Troca Directa Envolvendo
Servios de Publicidade.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 154

B
23. Uma entidade geralmente capaz de fazer estimativas fiveis aps ter
concordado com os outros parceiros da transaco no seguinte:

a) os direitos que cada uma das partes est obrigada a cumprir quanto
ao servio a ser prestado e recebido pelas partes;

b) a retribuio a ser trocada; e

c) o modo e os termos da liquidao.

tambm normalmente necessrio que a entidade tenha um sistema


eficaz de oramentao e de relato financeiro. A entidade rev e,
quando necessrio, pe o visto nas estimativas de rdito medida
que o servio est a ser executado. A necessidade de tais revises
no indicia necessariamente que o desfecho da transaco no possa
ser estimado com fiabilidade.

24. A fase de acabamento de uma transaco pode ser determinada por


uma variedade de mtodos. Uma entidade usa o mtodo que mensure
fiavelmente os servios executados. Dependendo da natureza da tran
saco, os mtodos podem incluir:

a) vistorias do trabalho executado;

b) servios executados at data expressos como uma percentagem


do total dos servios a serem executados; ou

c) a proporo que os custos incorridos at data tenham com os


custos totais estimados da transaco. Somente os custos que re
flictam servios executados at data so includos nos custos
incorridos at data. Somente os custos que reflictam servios
executados ou a serem executados so includos nos custos totais
estimados da transaco.

Os pagamentos progressivos e os adiantamentos recebidos de clientes


no reflectem muitas vezes os servios executados.

25. Para fins prticos, quando os servios sejam desempenhados por um


nmero indeterminado de actos durante um perodo especfico de
tempo, o rdito reconhecido numa base de linha recta durante o
perodo especfico a menos que haja evidncia de que um outro
mtodo represente melhor a fase de acabamento. Quando um acto
especfico seja muito mais significativo do que quaisquer outros actos,
o reconhecimento do rdito adiado at que o acto significativo seja
executado.

26. Quando o desfecho da transaco que envolva a prestao de servios


no possa ser estimado com fiabilidade, o rdito somente deve ser
reconhecido na medida em que sejam recuperveis os gastos reconhe
cidos.

27. Durante as primeiras fases de uma transaco, frequente que o


desfecho da transaco no possa ser fiavelmente estimado. Contudo,
pode ser provvel que a entidade recupere os custos incorridos na
mesma. Por isso, o rdito reconhecido somente na medida em que
se espere que sejam recuperados os custos incorridos. No caso de o
desfecho da transaco no poder ser fiavelmente estimado, no
reconhecido qualquer lucro.

28. Quando o desfecho de uma transaco no possa ser fiavelmente


estimado e no seja provvel que os custos incorridos sejam recupe
rados, o rdito no reconhecido e os custos incorridos so reconhe
cidos como um gasto. Quando deixarem de existir as incertezas que
impediram o desfecho de o contrato ser fiavelmente estimado, o rdito
reconhecido de acordo com o pargrafo 20. e no de acordo com o
pargrafo 26.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 155

B
JUROS, ROYALTIES E DIVIDENDOS
29. O rdito proveniente do uso por outros de activos da entidade que
produzam juros, royalties e dividendos deve ser reconhecido nas bases
estabelecidas no pargrafo 30., quando:

a) seja provvel que os benefcios econmicos associados transac


o fluam para a entidade; e

b) a quantia do rdito possa ser fiavelmente mensurada.

30. O rdito deve ser reconhecido nas bases seguintes:

a) os juros devem ser reconhecidos usando o mtodo do juro efectivo


tal como definido na IAS 39, pargrafos 9. e AG5-AG8;

b) os royalties devem ser reconhecidos num regime de acrscimo de


acordo com a substncia do acordo relevante; e

c) os dividendos devem ser reconhecidos quando for estabelecido o


direito do accionista de receber pagamento.

31. [Eliminado]

M7
32. Quando juros no pagos tenham sido acrescidos antes da aquisio de
um investimento que produza juros, o recebimento subsequente de
juros imputado entre os perodos de pr e ps aquisio; somente
a parte de ps-aquisio reconhecida como rdito.

B
33. Aos royalties acrescem de acordo com os termos do acordo relevante
e so gradualmente reconhecidas nessa base a menos que, tendo em
ateno a substncia do acordo, seja mais apropriado reconhecer o
rdito numa outra base sistemtica e racional.

34. O rdito somente reconhecido quando seja provvel que os benef


cios econmicos inerentes transaco fluam para a entidade. Con
tudo, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma
quantia j includa no rdito, a quantia incobrvel, ou a quantia a
respeito da qual a recuperao tenha cessado de ser provvel, reco
nhecida como um gasto, e no como um ajustamento da quantia do
rdito originalmente reconhecido.

DIVULGAO
35. As entidades devem divulgar:

a) as polticas contabilsticas adoptadas para o reconhecimento do


rdito, incluindo os mtodos adoptados para determinar a fase de
acabamento de transaces que envolvam a prestao de servios;

b) a quantia de cada categoria significativa de rdito reconhecida


durante o perodo, incluindo o rdito proveniente de:

i) a venda de bens,

ii) a prestao de servios,

iii) juros,

iv) royalties,

v) dividendos; e

c) a quantia de rdito proveniente de trocas de bens ou servios


includos em cada categoria significativa do rdito.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 156

B
36. Uma entidade divulga quaisquer activos e passivos contingentes de
acordo com a IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Activos
Contingentes. Os passivos contingentes e os activos contingentes po
dem surgir de itens tais como custos de garantia, reclamaes, pena
lidades ou perdas possveis.

DATA DE EFICCIA
37. Esta Norma torna-se operacional para as demonstraes financeiras
que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de
1995.
M7
38. O documento Custo de um Investimento numa Subsidiria, Entidade
Conjuntamente Controlada ou Associada (emendas IFRS 1 Adopo
pela Primeira Vez das Normas Internacionais de Relato Financeiro e
IAS 27 Demonstraes Financeiras Consolidadas e Separadas),
emitido em Maio de 2008, emendou o pargrafo 32. Uma entidade
deve aplicar essa emenda prospectivamente aos perodos anuais com
incio em ou aps 1 de Janeiro de 2009. permitida a aplicao mais
cedo. Se uma entidade aplicar as emendas com ela relacionadas, cons
tantes dos pargrafos 4 e 38A da IAS 27, a um perodo anterior, deve
aplicar a emenda constante do pargrafo 32 em simultneo.
M32
41. A IFRS 11 Acordos Conjuntos, emitida em maio de 2011, emendou o
pargrafo 6(b). Uma entidade deve aplicar estas alteraes quando
aplicar a IFRS 11.
M33
42. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definio de justo
valor no pargrafo 7. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando
aplicar a IFRS 13.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 157

NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 19


Benefcios dos Empregados

OBJECTIVO
O objectivo desta Norma o de prescrever a contabilizao e a divulgao dos
benefcios dos empregados. A Norma exige que uma entidade reconhea:

a) um passivo quando um empregado tiver prestado servios em troca de bene


fcios de empregados a serem pagos no futuro; e

b) um custo quando a entidade consumir o benefcio econmico proveniente do


servio proporcionado por um empregado em troca dos benefcios do empre
gado.

MBITO
1. Esta Norma deve ser aplicada por um empregador na contabilizao
de todos os benefcios de empregados, excepto aqueles aos quais se
aplica a IFRS 2 Pagamento com Base em Aces.

2. Esta Norma no trata do relato dos planos de benefcios dos empre


gados (ver a IAS 26 Contabilizao e Relato dos Planos de Benef
cios de Reforma).

3. Os benefcios de empregados aos quais esta Norma se aplica incluem


aqueles proporcionados:

a) segundo planos formais ou outros acordos formais entre uma en


tidade e empregados individuais, grupos de empregados ou seus
representantes;

b) segundo requisitos legais, ou atravs de acordos sectoriais, pelos


quais se exige s entidades para contriburem para planos nacio
nais, estatais, sectoriais ou outros multiempregador; ou

c) pelas prticas informais que dem origem a uma obrigao cons


trutiva. As prticas informais do origem a uma obrigao cons
trutiva quando a entidade no tiver outra alternativa realista seno
a de pagar os benefcios dos empregados. um exemplo de uma
obrigao construtiva quando uma alterao nas prticas informais
da entidade causaria um dano inaceitvel no seu relacionamento
com os empregados.

4. Os benefcios dos empregados incluem:

a) benefcios a curto prazo de empregados, tais como ordenados,


salrios e contribuies para a segurana social, licena anual
paga e baixa por doena paga, participao nos lucros e bnus
(se pagveis num perodo de doze meses aps o fim do perodo)
e benefcios no monetrios (tais como cuidados mdicos, habita
o, automveis e bens ou servios gratuitos ou subsidiados) para
os empregados correntes;

b) benefcios ps-emprego tais como penses, outros benefcios de


reforma, seguro de vida ps-emprego e cuidados mdicos ps-
-emprego;

c) outros benefcios a longo prazo de empregados, incluindo licena


por anos de servio ou licena sabtica, jubileu ou outros benef
cios por anos de servio, benefcios de invalidez a longo prazo e,
se no forem pagveis na totalidade num perodo de doze meses
aps o final do perodo, participao nos lucros, bnus e remune
rao diferida; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 158

B
d) benefcios de cessao de emprego.

Porque cada categoria identificada de a)-d) acima tem caractersticas


diferentes, esta Norma estabelece requisitos separados para cada cate
goria.

5. Os benefcios dos empregados incluem os benefcios proporcionados


quer a empregados, quer aos seus dependentes e podem ser liquidados
por pagamentos (ou o fornecimento de bens e servios) feitos quer
directamente aos empregados, aos seus cnjuges, filhos ou outros
dependentes, quer a outros, tais como empresas de seguros.

6. Um empregado pode proporcionar servios a uma entidade numa base


de tempo completo, de tempo parcial, permanente, acidental ou tem
porria. Para os fins desta Norma, os empregados incluem directores e
outro pessoal de gerncia.

DEFINIES
7. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Benefcios dos empregados so todas as formas de remunerao dadas


por uma entidade em troca do servio prestado pelos empregados.

M8
Benefcios a curto prazo de empregados so os benefcios de empre
gados (que no sejam benefcios de cessao de emprego) que se
vencem dentro de doze meses aps o final do perodo em que os
empregados prestem o respectivo servio.

B
Benefcios ps-emprego so benefcios dos empregados (que no se
jam benefcios de cessao de emprego) que sejam pagveis aps a
concluso do emprego.

Planos de benefcios ps-emprego so acordos formais ou informais


pelos quais uma entidade proporciona benefcios ps-emprego a um
ou mais empregados.

Planos de contribuio definida so planos de benefcios ps-emprego


pelos quais uma entidade paga contribuies fixadas a uma entidade
separada (um fundo) e no ter obrigao legal ou construtiva de
pagar contribuies adicionais se o fundo no detiver activos suficien
tes para pagar todos os benefcios dos empregados relativos ao servio
dos empregados no perodo corrente e em perodos anteriores.

Planos de benefcios definidos so planos de benefcios ps-emprego


que no sejam planos de contribuio definida.

Planos multiempregador so planos de contribuio definida (que no


sejam planos estatais) ou planos de benefcios definidos (que no
sejam planos estatais) que:

a) ponham em conjunto activos contribudos por vrias entidades que


no estejam sob controlo comum; e

b) usem esses activos para proporcionar benefcios aos empregados


de mais de uma entidade, na base de que os nveis de contribui
es e de benefcios so determinados no olhando identidade da
entidade que emprega os empregados em questo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 159

M8
Outros benefcios a longo prazo de empregados so os benefcios de
empregados (que no sejam benefcios ps-emprego e benefcios de
cessao de emprego) que no se vencem dentro de doze meses aps
o final do perodo em que os empregados prestem o respectivo ser
vio.

B
Benefcios por cessao de emprego (terminus) so benefcios dos
empregados pagveis em consequncia de:

a) a deciso de uma entidade cessar o emprego de um empregado


antes da data normal da reforma; ou

b) a deciso de um empregado de aceitar a redundncia voluntria em


troca desses benefcios.

Benefcios adquiridos pelos empregados so benefcios dos emprega


dos que no estejam condicionados ao futuro emprego.

O valor presente de uma obrigao de benefcios definidos o valor


presente, sem a deduo de quaisquer activos do plano, dos pagamen
tos futuros esperados necessrios para liquidar a obrigao resultante
do servio do empregado nos perodos corrente e anteriores.

Custo do servio corrente o aumento no valor presente de uma


obrigao de benefcios definidos resultante do servio do empregado
no perodo corrente.

Custo de juros o aumento durante um perodo no valor presente de


uma obrigao de benefcios definidos que surge porque os benefcios
esto um ano mais prximo da liquidao.

Activos do plano compreendem:

a) activos detidos por um fundo de benefcios a longo prazo de


empregados; e

b) aplices de seguros elegveis.

Activos detidos por um fundo de benefcios a longo prazo de empre


gados so activos (que no sejam instrumentos financeiros no trans
ferveis emitidos pela entidade que relata) que:

a) sejam detidos por uma entidade (o fundo) que esteja legalmente


separada da entidade que relata e exista unicamente para pagar ou
financiar os benefcios dos empregados; e

b) estejam disponveis para ser unicamente usados para pagar ou


financiar os benefcios dos empregados, no estejam disponveis
para os credores da prpria entidade que relata (mesmo em faln
cia) e no possam ser devolvidos entidade que relata, salvo se
ou:

i) os restantes activos do fundo sejam suficientes para satisfazer


todas as respectivas obrigaes de benefcios dos empregados
do plano ou da entidade que relata, ou

ii) os activos sejam devolvidos entidade que relata para a reem


bolsar relativamente a benefcios de empregados j pagos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 160

B
Uma aplice de seguro que se qualifica uma aplice de seguro (1)
emitida por uma seguradora que no seja uma parte relacionada (como
definido na IAS 24 Divulgaes de Partes Relacionadas) da entidade
que relata, se o produto da aplice:

a) s puder ser usado para pagar ou financiar benefcios dos empre


gados segundo um plano de benefcios definidos; e

b) no estejam disponveis para os credores da prpria entidade que


relata (mesmo em falncia) e no possam ser pagos entidade que
relata, a menos que ou:

i) o produto represente activos excedentrios que no sejam ne


cessrios para a aplice satisfazer todas as respectivas obriga
es de benefcios dos empregados; ou

ii) o produto seja devolvido entidade que relata para a reembol


sar de benefcios de empregados j pagos.

M33
Justo Valor o preo que seria recebido pela venda de um activo ou
pago pela transferncia de um passivo numa transaco ordenada
entre participantes no mercado data da mensurao. (Ver IFRS 13
Mensurao pelo Justo Valor).

M8
O retorno dos activos do plano constitudo pelos juros, dividendos e
outros rditos derivados dos activos do plano, juntamente com ganhos
ou perdas realizados e no realizados dos activos do plano, menos
quaisquer custos de administrar o plano (com excepo dos includos
nos pressupostos actuariais utilizados para mensurar a obrigao de
benefcio definido) e menos qualquer imposto a pagar pelo prprio
plano.

B
Ganhos e perdas actuariais compreendem:

a) ajustamentos de experincia (os efeitos de diferenas entre os an


teriores pressupostos actuariais e aquilo que realmente ocorreu); e

b) os efeitos de alteraes nos pressupostos actuariais.

M8
O custo do servio passado a variao do valor presente da obriga
o de benefcio definido quanto ao servio de empregados em pe
rodos anteriores, resultante no perodo corrente da introduo de, ou
alteraes a, benefcios ps-emprego ou outros benefcios a longo
prazo dos empregados. O custo do servio passado pode ser positivo
(quando os benefcios so introduzidos ou modificados de forma que
o valor presente da obrigao de benefcio definido aumente) ou
negativo (quando os benefcios existentes so modificados de forma
que o valor presente da obrigao de benefcio definido diminua).

BENEFCIOS A CURTO PRAZO DE EMPREGADOS


8. Os benefcios a curto prazo de empregados incluem itens tais como:

a) salrios, ordenados e contribuies para a segurana social;

(1) Uma aplice de seguro que se qualifica no necessariamente um contrato de seguro, tal
como definido na IFRS 4 Contratos de Seguro.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 161

M8
b) ausncias compensadas a curto prazo (tais como licena anual paga
e licena por doena paga) em que a compensao das ausncias
deve ocorrer dentro do perodo de doze meses aps o final do
perodo em que os empregados prestam o respectivo servio;

B
c) participao nos lucros e gratificaes pagveis dentro de doze
meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o
respectivo servio; e

d) benefcios no monetrios (tais como cuidados mdicos, alojamen


to, automvel e bens ou servios gratuitos ou subsidiados) para os
empregados correntes.

9. A contabilizao dos benefcios a curto prazo de empregados geral


mente linear porque no so necessrios pressupostos actuariais para
mensurar a obrigao ou o custo e no h possibilidade de qualquer
ganho ou perda actuarial. Alm do mais, as obrigaes dos benefcios
a curto prazo de empregados so mensuradas numa base no descon
tada.

Reconhecimento e mensurao

Todos os benefcios a curto prazo de empregados


10. Quando um empregado tenha prestado servio a uma entidade durante
um perodo contabilstico, a entidade deve reconhecer a quantia no
descontada de benefcios a curto prazo de empregados que espera ser
paga em troca desse servio:

a) como um passivo (gasto acrescido), aps deduo de qualquer


quantia j paga. Se a quantia j paga exceder a quantia no des
contada dos benefcios, uma entidade deve reconhecer esse excesso
como um activo (gasto pr-pago) na extenso de que o pr-paga
mento conduzir, por exemplo, a uma reduo em futuros paga
mentos ou a uma restituio de dinheiro; e

b) como um gasto, salvo se outra Norma exigir ou permitir a incluso


dos benefcios no custo de um activo (ver, por exemplo, IAS 2
Inventrios e IAS 16 Activos Fixos Tangveis).

Os pargrafos 11., 14. e 17. explicam como uma entidade deve aplicar
este requisito a benefcios a curto prazo de empregados na forma de
ausncias permitidas e de planos de participaes nos lucros e de
gratificaes.

Ausncias permitidas a curto prazo


11. Uma entidade deve reconhecer o custo esperado de benefcios a curto
prazo de empregados na forma de ausncias permitidas segundo o
pargrafo 10 como se segue:

a) no caso de ausncias permitidas acumuladas quando os emprega


dos prestam servio que aumente o seu direito a ausncias per
mitidas futuras; e

b) no caso ausncias permitidas no acumuladas, quando as faltas


ocorram.

12. Uma entidade pode remunerar empregados por ausncia por variadas
razes incluindo frias, doena e incapacidade a curto prazo, mater
nidade ou paternidade, servio dos tribunais e servio militar. O di
reito a ausncias permitidas cai em duas categorias:

a) acumuladas; e

b) no acumuladas.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 162

B
13. As ausncias permitidas acumuladas so as que sejam transportadas e
possam ser usadas nos perodos futuros se o direito do perodo cor
rente no for usado por inteiro. As ausncias permitidas acumuladas
podem ser ou adquiridas (por outras palavras, os empregados tm
direito a um pagamento em dinheiro quanto ao direito no utilizado
ao sarem da entidade) ou no adquiridas (quando os empregados no
tm direito a um pagamento a dinheiro pelo direito no utilizado ao
sarem). Surge uma obrigao medida que os empregados prestam
servio que aumente o seu direito a ausncias permitidas futuras. A
obrigao existe, e reconhecida, mesmo se as ausncias permitidas
forem no adquiridas, embora a possibilidade de os empregados po
derem sair antes de utilizarem direito acumulado no adquirido afecte
a mensurao dessa obrigao.

14. Uma entidade deve mensurar o custo esperado de ausncias permiti


das acumuladas como a quantia adicional que a entidade espera pagar
em consequncia do direito no utilizado que tenha acumulado
M5 no fim do perodo de relato .

15. O mtodo especificado no pargrafo anterior mensura a obrigao


como a quantia dos pagamentos adicionais que se espera que surjam
exclusivamente do facto de o benefcio acumular. Em muitos casos,
uma entidade pode no necessitar de fazer clculos pormenorizados
para estimar que no existe obrigao material quanto s ausncias
permitidas no utilizadas. Por exemplo uma obrigao de licena por
doena s provvel ser material se existir o entendimento formal ou
informal de que a licena por doena paga e no utilizada pode ser
tomada como frias pagas.

Exemplo ilustrativo dos pargrafos 14. e 15.

Uma entidade tem 100 empregados, tendo cada um direito a


cinco dias teis de licena por doena paga em cada ano. A
licena por doena no utilizada pode ser reportada durante
um ano de calendrio. A licena por doena tirada em primeiro
lugar do direito do ano corrente e em seguida tirada de qual
quer saldo reportado do ano anterior (uma base LIFO). Em 30 de
Dezembro de 20X1, o direito no utilizado mdio de dois dias
por empregado. A entidade espera, baseada na experincia pas
sada que se espera que se mantenha, que 92 empregados no
tiraro mais de cinco dias de licena por doena paga em 20X2 e
que os restantes oito empregados tiraro uma mdia de seis dias
e meio cada um.

A entidade espera que pagar um adicional de 12 dias de


pagamento por doena em consequncia do direito no utilizado
que tenha acumulado em 31 de Dezembro de 20X1 (um dia e
meio cada, para oito empregados). Por conseguinte, a entidade
reconhece um passivo igual a 12 dias de pagamento por doena.

16. As ausncias permitidas no acumuladas no se transportam: elas


ficam perdidas se o direito do perodo corrente no for totalmente
usado e no do aos empregados o direito de um pagamento a di
nheiro por direitos no utilizados quando sarem da entidade. Isto
normalmente o caso dos pagamentos por doena (na medida em que
os direitos passados no utilizados no aumentam os direitos futuros),
licena por maternidade ou paternidade ou ausncias permitidas por
servio nos tribunais ou servio militar. Uma entidade no reconhece
passivo nem gasto at ao momento da falta, porque o servio do
empregado no aumenta a quantia do benefcio.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 163

B
Planos de participao nos lucros e de gratificaes
17. Uma entidade deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos de
participao nos lucros e gratificaes segundo o pargrafo 10 quan
do, e s quando:

a) a entidade tenha uma obrigao presente legal ou construtiva de


fazer tais pagamentos em consequncia de acontecimentos passa
dos; e

b) possa ser feita uma estimativa fivel da obrigao.

Existe uma obrigao presente quando, e s quando, a entidade no


tem alternativa realista seno a de fazer os pagamentos.

18. Segundo alguns planos de participao nos lucros, os empregados s


recebem uma parte do lucro se permanecerem na entidade durante um
perodo especificado. Tais planos criam uma obrigao construtiva
medida que os empregados prestam servio que aumenta a quantia a
ser paga se permanecerem ao servio at ao final do perodo especi
ficado. A mensurao de tais obrigaes construtivas reflecte a pos
sibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem paga
mentos de participao nos lucros.

Exemplo ilustrativo do pargrafo 18.

Um plano de participao nos lucros requer que uma entidade


pague uma proporo especificada do seu lucro relativo ao ano
aos empregados que a serviram durante o ano. Se nenhum dos
empregados sair durante o ano, o total dos pagamentos de par
ticipao nos lucros do ano ser de 3 % do lucro. A entidade
estima que a rotao de pessoal reduzir os pagamentos a 2,5 %
do lucro.

A entidade reconhece um passivo e um gasto de 2,5 % do lucro.

19. Uma entidade pode no ter obrigao legal de pagar uma gratificao.
No obstante, em alguns casos, uma entidade tem a prtica de pagar
gratificaes. Em tais casos, a entidade tem uma obrigao construtiva
porque a entidade no tem alternativa realista seno de pagar a gra
tificao. A mensurao da obrigao construtiva reflecte a possibili
dade de alguns empregados poderem sair sem receberem a gratifica
o.

20. Uma entidade pode fazer uma estimativa fivel da sua obrigao legal
ou construtiva segundo um plano de participao nos lucros ou de
gratificaes quando, e s quando:

a) os termos formais do plano contenham uma frmula para determi


nar a quantia do benefcio;

b) a entidade determine as quantias a serem pagas antes das demons


traes financeiras serem aprovadas para emisso; ou

c) a prtica passada d evidncia clara da quantia da obrigao cons


trutiva da entidade.

21. Uma obrigao segundo planos de participao nos lucros e de gra


tificaes resulta do servio dos empregados e no de uma transaco
com os proprietrios da entidade. Por conseguinte, uma entidade re
conhece o custo de planos de participao nos lucros e de gratifica
es no como uma distribuio do lucro mas como um gasto.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 164

B
22. Se os pagamentos de participao nos lucros e de gratificaes no se
vencerem totalmente dentro de doze meses aps o final do perodo em
que os empregados prestam o respectivo servio, esses pagamentos
so benefcios a longo prazo de empregados (ver pargrafo 126.-131.).

Divulgao
23. Embora esta Norma no exija divulgaes especficas acerca de be
nefcios a curto prazo de empregados, outras Normas podem exigir
divulgaes. Por exemplo, a IAS 24 Divulgaes de Partes Relacio
nadas exige divulgaes acerca de benefcios dos empregados para o
pessoal-chave da gerncia. A IAS 1 Apresentao de Demonstraes
Financeiras exige a divulgao de gastos com os benefcios dos
empregados.

BENEFCIOS PS-EMPREGO: DISTINO ENTRE PLANOS DE CONTRI


BUIO DEFINIDA E PLANOS DE BENEFCIOS DEFINIDOS
24. Os benefcios ps-emprego incluem por exemplo:

a) benefcios de reforma, tais como penses; e

b) outros benefcios ps-emprego, tais como seguros de vida ps-


-emprego e cuidados mdicos ps-emprego.

Os acordos pelos quais uma entidade proporciona benefcios ps-em


prego so planos de benefcios ps-emprego. Uma entidade aplica esta
Norma a todos os acordos quer envolvam ou no o estabelecimento
de uma entidade separada para receber as contribuies e pagar os
benefcios.

25. Os planos de benefcio ps-emprego classificam-se como planos de


contribuio definida ou como planos de benefcios definidos, depen
dendo da substncia econmica do plano que resulte dos seus princi
pais termos e condies. Pelos planos de contribuio definida:

a) a obrigao legal ou construtiva da entidade limitada quantia


que ela aceita contribuir para o fundo. Assim, a quantia dos be
nefcios ps-emprego recebidos pelo empregado determinada
pela quantia de contribuies pagas por uma entidade (e talvez
tambm pelo empregado) para um plano de benefcios ps-em
prego ou para uma empresa de seguros, juntamente com os retor
nos do investimento provenientes das contribuies; e

b) em consequncia, o risco actuarial (que os benefcios sero infe


riores aos esperados) e o risco de investimento (que os activos
investidos sero insuficientes para satisfazer os benefcios espera
dos) recaem no empregado.

26. So exemplos de casos em que uma obrigao de uma entidade no


limitada quantia que concorda contribuir para o fundo quando a
entidade tenha uma obrigao legal ou construtiva por meio de:

a) uma frmula de benefcios do plano que no esteja exclusivamente


ligada quantia das contribuies;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 165

B
b) uma garantia, seja indirectamente atravs de um plano ou directa
mente, de um retorno especificado nas contribuies; ou

c) aquelas prticas informais que do origem a uma obrigao cons


trutiva. Por exemplo, pode surgir uma obrigao construtiva
quando uma entidade tem um passado de benefcios crescentes
para antigos empregados para se manter ao par com a inflao
mesmo quando no existe obrigao legal de o fazer.

27. Pelos planos de benefcios definidos:

a) a obrigao da entidade a de proporcionar os benefcios acorda


dos com os empregados correntes e antigos; e

b) o risco actuarial (que os benefcios custem mais do que o espera


do) e o risco de investimento recaem, na substncia, na entidade.
Se a experincia actuarial ou de investimento forem piores que o
esperado, a obrigao da entidade pode ser aumentada.

28. Os pargrafos 29.-42. adiante explicam a distino entre planos de


contribuio definida e planos de benefcios definidos no contexto de
planos multiempregador, planos estatais e benefcios segurados.

Planos multiempregador
29. Uma entidade deve classificar um plano multiempregador como um
plano de contribuio definida ou como um plano de benefcios de
finidos segundo os termos do plano (incluindo qualquer obrigao
construtiva que v para alm dos termos formais). Sempre que um
plano multiempregador for um plano de benefcios definidos, uma
entidade deve:

a) contabilizar a sua parte proporcional da obrigao de benefcios


definidos, dos activos do plano e do custo associado ao plano da
mesma forma como qualquer outro plano de benefcios definidos; e

b) divulgar a informao exigida pelo pargrafo 120.A.

30. Quando no estiver disponvel informao suficiente para utilizar a


contabilizao de benefcios definidos de um plano multiempregador
que seja um plano de benefcios definidos, uma entidade deve:

a) contabilizar o plano segundo os pargrafos 44.-46. como se fosse


um plano de contribuio definida;

b) divulgar:

i) o facto de o plano ser um plano de benefcios definidos, e

ii) a razo porque no est disponvel informao suficiente para


habilitar a entidade a contabilizar o plano como plano de be
nefcios definidos; e

c) na medida em que um excesso ou um dfice no plano possa


afectar a quantia de futuras contribuies, divulgar adicionalmente:

i) qualquer informao disponvel acerca do excesso ou do


dfice,
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 166

B
ii) a base usada para determinar esse excesso ou dfice, e

iii) as implicaes, se existirem, para a entidade.

31. Um exemplo de um plano multiempregador de benefcios definidos


um em que:

a) o plano financiado numa base de pay as you go tal que: as


contribuies so fixadas ao nvel que se espera ser suficiente para
pagar os benefcios que se venam num mesmo perodo; e bene
fcios futuros obtidos durante o perodo corrente sero pagos de
futuras contribuies; e

b) os benefcios dos empregados so determinados pela durao do


seu servio e as entidades participantes no tm meio realista de se
retirarem do plano sem pagarem uma contribuio pelos benefcios
obtidos pelos empregados at data da retirada. Tal plano cria
risco actuarial para a entidade: se o custo final dos benefcios j
ganhos M5 no fim do perodo de relato for maior do que o
esperado, a entidade ter de ou aumentar as suas contribuies ou
de persuadir os empregados a aceitar uma reduo dos benefcios.
Portanto, tal plano um plano de benefcios definidos.

32. Quando estiver disponvel informao suficiente acerca de um plano


multiempregador que seja um plano de benefcios definidos, uma
entidade contabiliza a sua parte proporcional da obrigao de benef
cios definidos dos activos do plano e do custo do beneficio ps-
-emprego associado ao plano da mesma maneira que para qualquer
outro plano de benefcios definidos. Porm, em alguns casos, uma
entidade pode no ser capaz de identificar a sua parte dos subjacentes
posio financeira e desempenho do plano com credibilidade sufi
ciente para fins contabilsticos. Isto pode ocorrer se:

a) a entidade no tiver acesso a informao acerca do plano que


satisfaa os requisitos desta Norma; ou

b) o plano expuser as entidades participantes a riscos actuariais asso


ciados aos empregados correntes e antigos de outras entidades,
com a consequncia de que no h base consistente e credvel
para imputar a obrigao, os activos do plano e o custo s entida
des individuais que participam no plano.

Nesses casos, uma entidade contabiliza o plano como se fosse um


plano de contribuio definida e divulga informao adicional exigida
pelo pargrafo 30.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 167

B
32.A. Poder haver um acordo contratual entre o plano multiempregador e
os seus participantes que determine de que forma o excedente do
plano ser distribudo aos participantes (ou o dfice financiado). Um
participante num plano multiempregador com um tal acordo que con
tabilize o plano como plano de contribuio definida de acordo com o
pargrafo 30. deve reconhecer o activo ou passivo que resulta do
acordo contratual e o rendimento ou gasto resultante nos lucros ou
prejuzos.

Exemplo ilustrativo do pargrafo 32.A.

Uma entidade participa num plano de benefcios definidos mul


tiempregador que no prepara valorizaes do plano numa base
da IAS 19. Contabiliza portanto o plano como se fosse um plano
de contribuio definida. Uma valorizao do financiamento no
baseada na IAS 19 mostra um dfice de 100 milhes no plano.
O plano acordou por contrato um esquema de contribuies com
os empregadores participantes do plano que ir eliminar o dfice
nos prximos cinco anos. As contribuies totais da entidade de
acordo com o contrato so 8 milhes.

A entidade reconhece um passivo pelas contribuies ajustadas


quanto ao valor temporal do dinheiro e um gasto igual nos
lucros ou prejuzos.

M8
32.B. A IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes
exige que uma entidade divulgue informaes acerca de determinados
passivos contingentes. No contexto de um plano multiempregador, um
passivo contingente pode surgir, por exemplo, de:

B
a) perdas actuariais relativas a outras entidades participantes, porque
cada entidade que participe num plano multiempregador partilha
dos riscos actuariais de todos as outras entidades participantes; ou

b) qualquer responsabilidade segundo os termos de um plano para


financiar qualquer carncia no plano se outras entidades cessarem
a sua participao.

33. Os planos multiempregador so distintos dos planos geridos conjun


tamente. Um plano gerido conjuntamente meramente uma agregao
de planos de empregador individuais combinados para permitir aos
empregadores participantes porem em comum os seus activos para
fins de investimento e reduzir os custos de gesto de investimento e
de administrao, mas as reivindicaes dos diferentes empregadores
so segregadas para o benefcio exclusivo dos seus prprios empre
gados. Os planos geridos conjuntamente no pem problemas conta
bilsticos especiais porque a informao est rapidamente disponvel
para os tratar da mesma forma que qualquer outro plano de empre
gador individual e porque tais planos no expem as entidades parti
cipantes a riscos actuariais associados aos empregados correntes e
antigos de outras entidades. As definies desta Norma exigem que
uma entidade classifique um plano gerido conjuntamente como um
plano de contribuio definida ou um plano de benefcios definidos de
acordo com os termos do plano (incluindo qualquer obrigao cons
trutiva que v para alm dos termos formais).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 168

B
Planos de benefcios definidos que partilham riscos entre vrias
entidades sob controlo comum
34. Os planos de benefcios definidos que partilham riscos entre vrias
entidades sob controlo comum, por exemplo, uma entidade-me e as
suas subsidirias, no so planos multiempregador.

34.A. Uma entidade que participe num tal plano deve obter informaes
acerca do plano como um todo mensurado de acordo com a IAS 19
na base de pressupostos que se aplicam ao plano como um todo. Se
houver um acordo contratual ou uma poltica expressa para debitar o
custo lquido dos benefcios definidos do plano como um todo men
surado de acordo com a IAS 19 a entidades de grupo individuais, a
entidade deve, nas suas demonstraes financeiras separadas ou indi
viduais, reconhecer o custo lquido dos benefcios definidos assim
debitado. Se no houver um tal acordo ou poltica, o custo lquido
dos benefcios definidos deve ser reconhecido nas demonstraes fi
nanceiras separadas ou individuais da entidade de grupo que legal
mente o empregador patrocinador do plano. As outras entidades de
grupo devem, nas suas demonstraes financeiras separadas ou indi
viduais, reconhecer um custo igual sua contribuio a pagar relativa
ao perodo.

34.B. A participao num tal plano uma transaco com partes relaciona
das para cada entidade de grupo individual. Uma entidade deve por
tanto, nas suas demonstraes financeiras separadas ou individuais,
fazer as seguintes divulgaes:

a) o acordo contratual ou a poltica expressa para debitar o custo


lquido dos benefcios lquidos ou o facto de no haver uma tal
poltica.

b) a poltica para determinar a contribuio a ser paga pela entidade.

c) se a entidade contabilizar uma imputao do custo lquido dos


benefcios definidos de acordo com o pargrafo 34.A., toda a
informao acerca do plano como um todo de acordo com os
pargrafos 120.-121.

d) se a entidade contabilizar a contribuio a pagar relativa ao pe


rodo de acordo com o pargrafo 34.A, a informao acerca do
plano como um todo exigida de acordo com os pargrafos
120.A.b)-e), j), n), o), q) e 121. As outras divulgaes exigidas
pelo pargrafo 120.A. no se aplicam.

35. [Eliminado]

Planos estatais
36. Uma entidade deve contabilizar um plano estatal da mesma maneira
que um plano multiempregador (ver pargrafos 29. e 30.).

37. Os planos estatais so estabelecidos pela legislao para cobrir todas


as entidades (ou todas as entidades numa particular categoria, por
exemplo um sector especfico) e so operados por um governo nacio
nal ou local ou por outra organizao (por exemplo, uma agncia
autnoma criada especificamente para esta finalidade) que no est
sujeita a controlo ou influncia pela entidade que relata. Alguns pla
nos estabelecidos por uma entidade proporcionam no s benefcios
obrigatrios que so substitutos dos benefcios que de outra forma
seriam cobertos por um plano estatal, bem como benefcios volunt
rios adicionais. Tais planos no so planos estatais.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 169

B
38. Os planos estatais so caracterizados como de natureza de benefcios
definidos ou de contribuio definida com base na obrigao da en
tidade segundo o plano. Muitos planos estatais so financiados numa
base de pay as you go: as contribuies so fixadas ao nvel que se
espera ser suficiente para pagar os benefcios que se venam num
mesmo perodo; benefcios futuros obtidos durante o perodo corrente
sero pagos de futuras contribuies. Contudo, na maioria dos planos
estatais, a entidade no tem obrigao legal ou construtiva de pagar
esses futuros benefcios: a sua nica obrigao a de pagar as con
tribuies medida que se vencem e, se a entidade deixar de empre
gar membros do plano estatal, no ter obrigao de pagar os bene
fcios obtidos pelos seus prprios empregados em anos anteriores. Por
esta razo, os planos estatais so normalmente planos de contribuio
definida. Porm, em casos raros, quando um plano estatal for um
plano de benefcios definidos, uma entidade aplica o tratamento pres
crito nos pargrafos 29. e 30.

Benefcios segurados
39. Uma entidade pode pagar prmios de seguro para contribuir para o
fundo de um plano de benefcios ps-emprego. A entidade deve tratar
tal plano como um plano de contribuio definida salvo se a entidade
venha a ter (quer directamente, quer indirectamente atravs do plano)
uma obrigao legal ou construtiva de:

a) pagar os benefcios dos empregados directamente quando se ven


cem; ou

b) pagar contribuies adicionais se o segurador no pagar todos os


benefcios futuros do empregado relativos ao servio do empre
gado no perodo corrente e em anteriores.

Se a entidade retiver tal obrigao legal ou construtiva, a entidade


deve tratar o plano como um plano de benefcios definidos.

40. Os benefcios segurados por um contrato de seguro no precisam de


ter um relacionamento directo ou automtico com a obrigao da
entidade quanto aos benefcios dos empregados. Os planos de bene
fcios ps-emprego que envolvam contratos de seguro esto sujeitos
mesma distino entre contabilizao e contribuio para o fundo
como outros planos com fundo.

41. Quando uma entidade financia uma obrigao de benefcios ps-em


prego ao contribuir para uma aplice de seguro pela qual a entidade
(quer directamente, quer indirectamente atravs do plano, atravs dum
mecanismo de fixao de futuros prmios, quer atravs de um rela
cionamento de parte relacionada com o segurador) retm uma obriga
o legal ou construtiva, o pagamento dos prmios no corresponde a
um acordo de contribuio definida. Em consequncia, a entidade:

a) contabiliza uma aplice de seguro elegvel como um activo de


plano (ver pargrafo 7.); e

b) reconhece outras aplices de seguro como direitos de reembolso


(se as aplices satisfizerem os critrios do pargrafo 104.A.).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 170

B
42. Quando uma aplice de seguro estiver no nome de um especificado
participante do plano ou de um grupo de participantes do plano e a
entidade no tiver qualquer obrigao legal ou construtiva para cobrir
qualquer perda na aplice, a entidade no tem obrigao de pagar
benefcios aos empregados e o segurador tem a responsabilidade ex
clusiva de pagar os benefcios. Pagamento de prmios fixados se
gundo tais contratos , em substncia, a liquidao da obrigao de
benefcios do empregado e no um investimento para satisfazer a
obrigao. Consequentemente, a entidade deixa de ter um activo ou
um passivo. Portanto, a entidade trata tais pagamentos como contri
buies para um plano de contribuio definida.

BENEFCIOS PS-EMPREGO: PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA


43. A contabilizao dos planos de contribuio definida linear porque a
obrigao da entidade que relata relativamente a cada perodo de
terminada pelas quantias a serem contribudas relativas a esse perodo.
Consequentemente, no so necessrios pressupostos actuariais para
mensurar a obrigao ou o gasto e no h possibilidade de qualquer
ganho ou perda actuarial. Alm disso, as obrigaes so mensuradas
numa base no descontada, excepto quando no se venam comple
tamente dentro de doze meses aps o final do perodo em que os
empregados prestam o respectivo servio.

Reconhecimento e mensurao
44. Quando um empregado tiver prestado servio a uma entidade durante
um perodo, a entidade deve reconhecer a contribuio a pagar para
um plano de contribuio definida em troca desse servio:

a) como um passivo (gasto acrescido), aps deduo de qualquer


contribuio j paga. Se a contribuio j paga exceder a contri
buio devida relativo ao servio antes da data da
M5 demonstrao da posio financeira , uma entidade
deve reconhecer esse excesso como um activo (gasto pr-pago)
na medida em que o pr-pagamento conduzir, por exemplo, a
uma reduo em futuros pagamentos ou numa restituio de di
nheiro; e

b) como um gasto, salvo se outra Norma exigir ou permitir a incluso


da contribuio no custo de um activo (ver, por exemplo, IAS 2
Inventrios e IAS 16 Activos Fixos Tangveis).

45. Quando as contribuies para um plano de contribuio definida no


se venam completamente dentro de doze meses aps o final do
perodo em que os empregados prestam o respectivo servio, elas
devem ser descontadas usando a taxa de desconto especificada no
pargrafo 78.

Divulgao
46. Uma entidade deve divulgar a quantia reconhecida como um gasto no
que respeita a planos de contribuio definida.

47. Sempre que exigido pela IAS 24, uma entidade divulga informao
acerca de contribuies para planos de contribuio definida relativa
mente ao pessoal-chave da gerncia.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 171

B
BENEFCIOS PS-EMPREGO: PLANOS DE BENEFCIOS DEFINIDOS
48. A contabilizao dos planos de benefcios definidos complexa por
que so necessrios pressupostos actuariais para mensurar a obrigao
e o gasto e existe a possibilidade de ganhos e perdas actuariais. Alm
disso, as obrigaes so mensuradas numa base descontada porque
elas podem ser liquidadas muitos anos aps os empregados prestarem
o respectivo servio.

Reconhecimento e mensurao
49. Os planos de benefcios definidos podem no ter fundo constitudo,
ou podem estar total ou parcialmente cobertos pelas contribuies de
uma entidade, e algumas vezes dos seus empregados, para uma enti
dade, ou fundo, que est legalmente separada da entidade que relata e
a partir da qual so pagos os benefcios dos empregados. O paga
mento dos benefcios contribudos para qualquer fundo quando se
vencem depende no somente da posio financeira e do desempenho
dos investimentos do fundo mas tambm da capacidade (e vontade) da
entidade de suprir carncia nos activos do fundo. Portanto, a entidade
est, em substncia a tomar os riscos actuariais e de investimento
associados ao plano. Consequentemente, o gasto reconhecido relativo
a um plano de benefcios definidos no necessariamente a quantia
da contribuio devida relativa ao perodo.

M33
50. A contabilizao por uma entidade dos planos de benefcios definidos
envolve os seguintes passos:

B
a) usar tcnicas actuariais para fazer uma estimativa credvel da quan
tia de benefcio que os empregados obtiveram em paga do seu
servio no perodo corrente e nos anteriores. Isto exige que uma
entidade determine quanto benefcio atribuvel aos perodos cor
rente e anteriores (ver pargrafos 67.-71.) e fazer estimativas (pres
supostos actuariais) acerca de variveis demogrficas (tais como
rotao e mortalidade dos empregados) e variveis financeiras (tais
como aumentos futuros nos ordenados e nos custos mdicos) que
influenciaro o custo do benefcio (ver pargrafos 72.-91.);

b) descontar esse benefcio usando o Mtodo da Unidade de Crdito


Projectada a fim de determinar o valor presente da obrigao de
benefcios definidos e do custo de servio corrente (ver pargrafos
64.-66.);

M33
c) mensurao pelo justo valor quaisquer activos do plano (ver par
grafos 102-104);

B
d) determinar a quantia total dos ganhos e perdas actuariais e a
quantia dos ganhos e perdas actuariais a serem reconhecidos (ver
pargrafos 92.-95.);

e) quando tenha sido introduzido ou alterado um plano, determinar o


custo do servio passado resultante (ver pargrafos 96.-101.); e

f) quando um plano tenha sido cortado ou liquidado, determinar o


ganho ou perda resultante (ver pargrafos 109.-115.).

Quando uma entidade tiver mais de um plano de benefcios definidos,


a entidade aplica estes procedimentos separadamente a cada um dos
planos que seja material.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 172

B
51. Nalguns casos, as estimativas, as mdias e as simplificaes de cl
culo podem proporcionar uma aproximao credvel dos clculos por
menorizados ilustrados nesta Norma.

Contabilizao da obrigao construtiva


52. Uma entidade deve contabilizar no somente a sua obrigao legal
segundo os termos formais de um plano de benefcios definidos, mas
tambm qualquer obrigao construtiva que surja a partir das prticas
informais da entidade. As prticas informais do origem a uma obri
gao construtiva quando a entidade no tiver outra alternativa realista
seno a de pagar os benefcios dos empregados. um exemplo de
uma obrigao construtiva quando uma alterao nas prticas infor
mais da entidade causaria um dano inaceitvel no seu relacionamento
com os empregados.

53. Os termos formais de um plano de benefcios definidos podem per


mitir que uma entidade d como finda a sua obrigao segundo o
plano. Contudo, usualmente muito difcil para uma entidade cancelar
um plano se os empregados so para ser mantidos. Portanto, na falta
de prova em contrrio a contabilizao dos benefcios ps-emprego
pressupe que uma entidade que esteja actualmente a prometer tais
benefcios continuar a faz-lo durante as restantes vidas de trabalho
dos empregados.

M5
Demonstrao da posio financeira
B
54. A quantia reconhecida como um passivo de benefcios definidos deve
ser o total lquido das seguintes quantias:

a) o valor presente da obrigao de benefcios definidos M5 no


fim do perodo de relato (ver pargrafo 64.);

b) mais quaisquer ganhos actuariais (menos quaisquer perdas actua


riais) no reconhecidos devido ao tratamento estabelecido nos pa
rgrafos 92. e 93.;

c) menos qualquer custo do servio passado ainda no reconhecido


(ver pargrafo 96.);

d) menos o justo valor M5 no fim do perodo de relato dos


activos do plano (se os houver) dos quais as obrigaes devem ser
liquidadas directamente (ver pargrafos 102.-104.).

55. O valor presente da obrigao de benefcios definidos a obrigao


bruta, antes de deduzir o justo valor de quaisquer activos do plano.

56. Uma entidade deve determinar o valor presente das obrigaes de


benefcios definidos e o justo valor de quaisquer activos do plano
com suficiente regularidade a fim de que as quantias reconhecidas
nas demonstraes financeiras no difiram materialmente das quantias
que seriam determinadas M5 no fim do perodo de relato .

57. Esta Norma encoraja, mas no exige, que uma entidade envolva um
acturio qualificado na mensurao de todas as obrigaes materiais
de benefcios ps-emprego. Por razes prticas, uma entidade pode
pedir a um acturio qualificado que leve a efeito uma valorizao
pormenorizada da obrigao antes da data M5 da demonstrao
da posio financeira . Contudo, os resultados dessa valorizao
so actualizados devido a quaisquer transaces materiais e outras
alteraes materiais nas circunstncias (incluindo alteraes nos pre
os de mercado e nas taxas de juro) at M5 no fim do perodo de
relato .
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 173

B
58. A quantia determinada segundo o pargrafo 54. pode ser negativa (um
activo). Uma entidade deve mensurar o activo resultante pelo mais
baixo de:

a) a quantia determinada segundo o pargrafo 54.; e

b) o total de:

i) quaisquer perdas actuariais e custo do servio passado acumu


lados, lquidos e no reconhecidos (ver pargrafos 92., 93. e
96.), e

ii) o valor presente de quaisquer benefcios econmicos dispon


veis na forma de reembolsos do plano ou redues em con
tribuies futuras para o plano. O valor presente destes bene
fcios econmicos deve ser determinado usando a taxa de des
conto especificada no pargrafo 78.

58.A. A aplicao do pargrafo 58. no deve resultar no reconhecimento de


um ganho apenas como resultado de uma perda actuarial ou do custo
do servio passado no perodo corrente nem no reconhecimento de
uma perda apenas como resultado de um ganho actuarial no perodo
corrente. A entidade deve, portanto, reconhecer imediatamente o que
se segue, nos termos do pargrafo 54., na medida em que ocorram
quando o activo de benefcios definidos determinado em conformi
dade com o pargrafo 58.b):

a) perdas actuariais lquidas do perodo corrente e o custo do servio


passado do perodo corrente na medida em que excedam qualquer
reduo no valor presente dos benefcios econmicos especificados
no pargrafo 58.b)ii). Se no houver alterao ou aumento no valor
presente dos benefcios econmicos, a totalidade das perdas actua
riais lquidas do perodo corrente e do custo do servio passado do
perodo corrente deve ser imediatamente reconhecida nos termos
do pargrafo 54.

b) ganhos actuariais lquidos do perodo corrente aps deduo do


custo do servio passado do perodo corrente na medida em que
excedam qualquer aumento no valor presente dos benefcios eco
nmicos especificados no pargrafo 58.b)ii). Se no houver altera
o ou reduo no valor presente dos benefcios econmicos, a
totalidade dos ganhos actuariais lquidos do perodo corrente aps
deduo do custo do servio passado do perodo corrente deve ser
imediatamente reconhecida nos termos do pargrafo 54.

58.B. O pargrafo 58.A aplica-se a uma entidade apenas se esta apresentar,


no incio ou fim do perodo contabilstico, um excedente (1) num
plano de benefcios definido e no puder, com base nos termos actuais
do plano, recuperar esse excesso na sua totalidade atravs de reem
bolsos ou redues em futuras contribuies. Nestes casos, o custo do
servio passado e as perdas actuariais que ocorram durante o perodo,
cujo reconhecimento seja diferido nos termos do pargrafo 54., faro
aumentar o montante especificado no pargrafo 58.b)i). Se esse au
mento no for compensado por uma igual reduo no valor presente
de benefcios econmicos que se qualificam para reconhecimento nos
termos do pargrafo 58.b)ii), haver um aumento no total lquido
especificado no pargrafo 58.b) e, portanto, um ganho reconhecido.
O pargrafo 58.A. probe o reconhecimento de um ganho nestas cir
cunstncias. O efeito contrrio ocorre com os ganhos actuariais que
ocorram durante o perodo, cujo reconhecimento seja diferido nos
termos do pargrafo 54., na medida em que os ganhos actuariais
reduzem as perdas actuariais acumuladas no reconhecidas. O par
grafo 58.A. probe o reconhecimento de uma perda nestas circuns
tncias. Para obter exemplos da aplicao deste pargrafo, consulte o
Apndice C.

(1) Um excedente um excesso do justo valor dos activos do plano sobre o valor presente
da obrigao de benefcios definidos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 174

B
59. Um activo pode surgir quando um plano de benefcios definidos tenha
sido contribudo em excesso ou em certos casos quando sejam reco
nhecidos ganhos actuariais. Uma entidade reconhece um activo em
tais casos porque:

a) a entidade controla um recurso, que a capacidade de usar o


excesso para gerar benefcios futuros;

b) esse controlo o resultado de acontecimentos passados (contribui


es pagas pela entidade e servio prestado pelo empregado); e

c) esto disponveis benefcios econmicos futuros para a entidade na


forma de uma reduo em contribuies futuras ou de uma resti
tuio de dinheiro, quer directamente para a entidade, quer indi
rectamente para outro plano em dfice.

60. O limite do pargrafo 58.b) no derroga o reconhecimento posterior


de determinadas perdas actuariais (ver pargrafos 92. e 93.) e deter
minado custo do servio passado (ver pargrafo 96.), excepto o espe
cificado no pargrafo 58.A. Porm, esse limite derroga a opo tran
sitria do pargrafo 155.b). O pargrafo 120.A.f)iii) exige que uma
entidade divulgue qualquer quantia no reconhecida como um activo
por causa do limite do pargrafo 58.b).

Exemplo ilustrativo do pargrafo 60.

Um plano de benefcios definidos tem as seguintes caractersti


cas:

Valor presente da obrigao 1 100


Justo valor dos activos do plano (1 190)

(90)
(110)
Perdas actuariais no reconhecidas
Custo do servio passado no reconhecido (70)
Aumento no reconhecido no passivo relativo
adopo inicial da Norma segundo o pargrafo
155.b) (50)
Quantia negativa determinada segundo o pargrafo
(320)
54.
Valor presente de restituies futuras disponveis e
de redues em contribuies futuras 90
O limite segundo o pargrafo 58.b) calcula-se
como segue:
Perdas actuariais no reconhecidas 110
Custo do servio passado no reconhecido 70
Valor presente de restituies futuras disponveis
e de redues em contribuies futuras 90

Limite 270

270 inferior a 320. Portanto, a entidade reconhece um activo


de 270 e divulga que o limite reduziu a quantia escriturada do
activo em 50 [ver pargrafo 120.A.f)iii)].
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 175

B
Lucros ou prejuzos
61. Uma entidade deve reconhecer o total lquido das seguintes quantias
nos lucros ou prejuzos, excepto na medida em que outra Norma exija
ou permita a sua incluso no custo de um activo:

a) custo do servio corrente (ver pargrafos 63.-91.);

b) custo de juros (ver pargrafo 82.);

c) o retorno esperado de quaisquer activos do plano (ver pargrafos


105.-107.) e sobre quaisquer direitos de reembolso (ver pargrafo
104.A.);

d) ganhos e perdas actuariais, tal como exigido de acordo com a


poltica contabilstica da entidade (ver pargrafos 92.-93.D.);

e) custo do servio passado (ver pargrafo 96.);

f) o efeito de quaisquer cortes ou liquidaes (ver pargrafos 109. e


110.); e

g) o efeito do limite do pargrafo 58.b), a no ser que seja reconhe


cido fora dos lucros ou prejuzos de acordo com o pargrafo 93.C.

62. Outras Normas exigem a incluso de determinados custos de benef


cios de empregados dentro do custo de activos tais como inventrios
ou activos fixos tangveis (ver a IAS 2 e a IAS 16). Quaisquer custos
de benefcios ps-emprego includos no custo de tais activos incluem
a proporo apropriada dos componentes listados no pargrafo 61.

Reconhecimento e mensurao: valor presente das obrigaes de


benefcios definidos e custo do servio corrente
63. O custo final de um plano de benefcios definidos pode ser influen
ciado por muitas variveis, tais como ordenados finais, rotao e
mortalidade dos empregados, tendncias de custos mdicos e, relati
vamente a um plano com fundo constitudo, os resultados de investi
mento nos activos do plano. O custo final do plano incerto e esta
incerteza provvel que persista durante um longo perodo de tempo.
A fim de mensurar o valor presente das obrigaes de benefcio ps-
-emprego e o respectivo custo de servio corrente necessrio:

a) aplicar um mtodo de valorizao actuarial (ver pargrafos


64.-66.);

b) atribuir benefcio aos perodos de servio (ver pargrafos 67.-71.); e

c) fazer pressupostos actuariais (ver pargrafos 72.-91.).

Mtodo de valorizao actuarial


64. Uma entidade deve usar o Mtodo da Unidade de Crdito Projectada
para determinar o valor presente das suas obrigaes de benefcios
definidos e respectivo custo do servio corrente e, quando aplicvel, o
custo do servio passado.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 176

B
65. O Mtodo da Unidade de Crdito Projectada (tambm conhecido
como mtodo de benefcios acrescidos com pro rata do servio ou
como mtodo benefcio/anos de servio) v cada perodo de servio
como dando origem a uma unidade adicional do direito do benefcio
(ver pargrafos 67.-71.) e mensura cada unidade separadamente para
construir a obrigao final (ver pargrafos 72.-91.).

Exemplo ilustrativo do pargrafo 65.

Um benefcio de quantia nica pagvel na cessao de emprego e igual a 1 % do ordenado final de


cada ano de servio. O ordenado do ano 1 de 10 000 e presume-se aumentar todos os anos 7 %
(composto). A taxa de desconto utilizada de 10 % ao ano. A tabela que se segue mostra como a
obrigao se constitui para um empregado que se espera que saia no final do ano 5, pressupondo que
no h alteraes nos pressupostos actuariais. Por simplicidade, este exemplo ignora o ajustamento
adicional necessrio para reflectir a probabilidade de um empregado poder deixar a entidade numa data
mais cedo ou mais tarde.

Ano 1 2 3 4 5

Benefcio atribudo a:
anos anteriores 0 131 262 393 524
ano corrente (1 % do or
denado final) 131 131 131 131 131

anos corrente e anteriores 131 262 393 524 655

Obrigao de abertura 89 196 324 476


Juro a 10 % 9 20 33 48
Custo do servio corrente 89 98 108 119 131

Obrigao de fecho 89 196 324 476 655

Nota:

1. A obrigao de abertura o valor presente do benefcio atribudo a anos anteriores.


2. O custo do servio corrente o valor presente do benefcio atribudo ao ano corrente.
3. A obrigao de fecho o valor presente do benefcio atribudo aos anos corrente e anteriores.

66. M5 Uma entidade desconta o total de uma obrigao de benefcios


ps-emprego, mesmo se parte da obrigao se vencer dentro de doze
meses depois do perodo de relato.

Atribuio do benefcio a perodos de servio


67. Na determinao do valor presente das sua obrigaes de benefcios
definidos e do respectivo custo do servio corrente e, quando aplic
vel, do custo do servio passado, uma entidade deve atribuir benefcio
a perodos de servio de acordo com a frmula de benefcios do
plano. Porm, se o servio de um empregado nos ltimos anos con
duzir a um nvel materialmente mais elevado de benefcio que em
anos anteriores, uma entidade deve atribuir benefcio numa base de
linha recta desde:

a) a data em que o servio do empregado d lugar pela primeira vez a


benefcios segundo o plano (quer os benefcios estejam, quer no
condicionados por servio futuro); at
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 177

B
b) a data em que o futuro servio de um empregado no dar lugar a
uma quantia material de benefcios adicionais segundo o plano,
que no sejam provenientes de novos aumentos de ordenado.

68. O Mtodo da Unidade de Crdito Projectada exige que uma entidade


atribua benefcio ao perodo corrente (a fim de determinar o custo do
servio corrente) e aos perodos corrente e anteriores (a fim de deter
minar o valor presente das obrigaes de benefcios definidos). Uma
entidade atribui benefcio aos perodos em que surge a obrigao de
proporcionar benefcios ps-emprego. Essa obrigao surge medida
que os empregados prestam servios em compensao de os benef
cios ps-emprego que a entidade espera pagar em futuros perodos de
relato. As tcnicas actuariais permitem que uma entidade mensure essa
obrigao com credibilidade suficiente para justificar o reconheci
mento de um passivo.

Exemplos ilustrativos do pargrafo 68.

1. Um plano de benefcios definidos proporciona um benefcio


de quantia nica de 100 pagvel reforma por cada ano de
servio.

atribudo um benefcio de 100 a cada ano. O custo do


servio corrente o valor presente desse benefcio. O valor
presente da obrigao de benefcio definido o valor pre
sente de 100, multiplicado pelo nmero de anos de servio
at data da M5 demonstrao da posio financeira .

Se o benefcio for pagvel imediatamente quando o empre


gado deixa a entidade, o custo do servio corrente e o valor
presente da obrigao de benefcio definido reflectem a data
em que se espera que o empregado saia. Assim, devido ao
efeito de desconto, eles so inferiores s quantias que seriam
determinadas se o empregado sasse M5 no fim do pe
rodo de relato .

2. Um plano proporciona uma penso mensal de 0,2 % do


ordenado final por cada ano de servio. A penso pagvel
a partir da idade de 65 anos.

atribudo a cada ano de servio um benefcio igual ao


valor presente, data esperada de reforma, de uma penso
mensal de 0,2 % do ordenado final estimado pagvel a partir
da data esperada de reforma at data esperada de morte.
O custo do servio corrente o valor presente desse bene
fcio. O valor presente da obrigao de benefcio definido o
valor presente dos pagamentos mensais de penso de 0,2 %
do ordenado final, multiplicado pelo nmero de anos de
servio at data da M5 demonstrao da posio finan
ceira . O custo do servio corrente e o valor presente da
obrigao de benefcio definido so descontados porque os
pagamentos da penso comeam aos 65 anos.

69. O servio do empregado d origem a uma obrigao segundo um


plano de benefcios definidos mesmo se os benefcios estiverem con
dicionados a futuro emprego (por outras palavras, eles no esto
adquiridos ou conferidos). O servio dos empregados antes da data
de aquisio d origem a uma obrigao construtiva porque M5 no
fim de cada sucessivo perodo de relato se reduz a quantidade de
servio futuro que um empregado tem de prestar antes de ter direito
ao benefcio. Ao mensurar a sua obrigao de benefcios definidos,
uma entidade considera a probabilidade de que alguns empregados
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 178

B
possam no satisfazer quaisquer requisitos de aquisio. De forma
semelhante, embora determinados benefcios ps-emprego, por exem
plo, benefcios mdicos ps-emprego apenas se tornem pagveis se
ocorrer um acontecimento especificado quando o empregado j no
est empregado, cria-se uma obrigao quando o empregado presta
servio que proporcionar o direito ao benefcio se ocorrer o aconte
cimento especificado. A probabilidade de que o acontecimento espe
cificado ocorrer afecta a mensurao da obrigao, mas no deter
mina se a obrigao existe ou no.

Exemplos ilustrativos do pargrafo 69.

1. Um plano paga um benefcio de 100 por cada ano de servio.


Os benefcios adquirem-se aps 10 anos de servio.

atribudo um benefcio de 100 a cada ano. Em cada um


dos dez primeiros anos o custo do servio corrente e o valor
presente da obrigao reflectem a probabilidade de o em
pregado poder no completar 10 anos de servio.

2. Um plano paga um benefcio de 100 por cada ano de servio,


excluindo o servio antes dos 25 anos. Os benefcios
adquirem-se imediatamente.

Nenhum benefcio atribudo ao servio antes dos 25 anos


porque o servio antes dessa data no d lugar a benefcios
(condicionados ou no condicionados). atribudo um be
nefcio de 100 a cada ano subsequente.

70. A obrigao aumenta at data em que o servio adicional prestado


pelo empregado d lugar a quantia no material de benefcios futuros.
Portanto, todo o benefcio atribudo aos perodos que terminem em
ou antes dessa data. O benefcio atribudo a perodos contabilsticos
individuais segundo a forma de benefcio do plano. Porm, se o
servio do empregado em anos posteriores conduzir a um nvel ma
terialmente mais elevado de benefcio do que em anos mais recentes,
uma entidade atribui o benefcio numa base de linha recta at data
em que o servio adicional do empregado d lugar a uma quantia no
material de benefcios adicionais. Isto devido a que o servio do
empregado durante a totalidade do perodo dar em ultima anlise
lugar a benefcio a esse nvel mais alto.

Exemplos ilustrativos do pargrafo 70.

1. Um plano paga um benefcio de quantia nica de 1 000 que


se adquire aps 10 anos de servio. O plano no prev be
nefcio adicional para servio subsequente.

Um benefcio de 100 (1 000 dividido por dez) atribudo a


cada um dos primeiros 10 anos. O custo do servio corrente
em cada um dos 10 primeiros anos reflecte a probabilidade
de o empregado no completar 10 anos de servio. Nenhum
benefcio atribudo a anos subsequentes.

2. Um plano paga um benefcio de reforma de quantia nica de


2 000 a todos os empregados que ainda estejam empregados
aos 55 anos aps vinte anos de servio, ou que ainda estejam
empregados aos 65, independentemente da durao do seu
servio.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 179

Para os empregados que sejam admitidos antes dos 35, o


servio d primeiro lugar aos benefcios segundo o plano
dos 35 anos (um empregado pode deixar com 30 anos e
retornar aos 33 sem efeito na quantia ou tempestividade de
benefcios). Esses benefcios esto condicionados a servio
futuro. Tambm o servio para alm dos 55 no dar lugar
a quantia material de benefcios futuros. Para estes empre
gados, a entidade atribui um benefcio de 100 (2 000 divi
dido por 20) a cada ano desde os 35 at aos 55 anos.

Para os empregados que sejam admitidos entre os 35 e os 45


anos, o servio para alm de 20 anos no dar lugar a
quantia material de benefcios adicionais. Para esses empre
gados, a entidade atribui benefcio de 100 (2 000 dividido
por 20) a cada um dos primeiros 20 anos.

Para um empregado que seja admitido aos 55, o servio


para alm de 10 anos no dar lugar a quantia material
de benefcios futuros. Para este empregado, a entidade atri
bui benefcio de 200 (2 000 dividido por 10) a cada um dos
10 primeiros anos.

Para todos os empregados, o custo do servio corrente e o


valor presente da obrigao reflectem a probabilidade de o
empregado poder no completar o necessrio perodo de
servio.

3. Um plano mdico ps-emprego reembolsa 40 % dos custos


mdicos ps-emprego de um empregado se um empregado
sair aps mais de dez e menos de vinte anos de servio e
50 % desses custos se o empregado sair aps vinte ou mais
anos de servio.

Segundo a frmula de benefcios do plano, a entidade atribui


4 % do valor presente dos custos mdicos esperados (40 %
dividido por dez) a cada um dos primeiros 10 anos e 1 %
(10 % dividido por 10) a cada um dos segundos 10 anos. O
custo do servio corrente em cada ano reflecte a probabili
dade de o empregado poder no completar o perodo de
servio necessrio para obter parte ou todos os benefcios.
Para os empregados que se espera que saiam dentro de dez
anos, nenhum benefcio atribudo.

4. Um plano mdico ps-emprego reembolsa 10 % dos custos


mdicos ps-emprego de um empregado se um empregado
sair aps mais de dez e menos de vinte anos de servio e
50 % desses custos se o empregado sair aps vinte ou mais
anos de servio.

O servio em anos mais afastados conduzir a um nvel de


benefcios materialmente mais elevado do que em anos re
centes. Portanto, para os empregados que se espera que
saiam aps vinte ou mais anos, a entidade atribui benefcio
numa base de linha recta segundo o pargrafo 68. O servio
para alm de vinte anos no dar lugar a quantia material
de benefcios futuros. Portanto, o benefcio atribudo a cada
um dos primeiros vinte anos de 2,5 % do valor presente
dos custos mdicos esperados (50 % dividido por vinte).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 180

Para os empregados que se espera que saiam entre dez e


vinte anos, o benefcio atribudo a cada um dos primeiros 10
anos de 1 % do valor presente dos custos mdicos espera
dos. Para estes empregados, nenhum benefcio atribudo ao
servio entre o final do dcimo ano e a data estimada de
sada.

Para os empregados que se espera que saiam dentro de dez


anos, nenhum benefcio atribudo.

71. Quando a quantia de um benefcio uma proporo constante do


ordenado final relativo a cada ano de servio, os aumentos futuros
dos ordenados afectaro a quantia necessria para liquidar a obrigao
que existe relativa ao servio antes da data M5 da demonstrao da
posio financeira , mas no criam uma obrigao adicional. Por
tanto:

a) para a finalidade do pargrafo 67.b), os aumentos de ordenado no


conduzem a benefcios adicionais, mesmo se a quantia dos bene
fcios for dependente do ordenado final; e

b) a quantia do benefcio atribudo a cada perodo uma proporo


constante do ordenado ao qual o benefcio est ligado.

Exemplo ilustrativo do pargrafo 71.

Os empregados tm direito a um benefcio de 3 % do ordenado


final por cada ano de servio antes dos 55 anos.

O benefcio de 3 % do ordenado final estimado atribudo a


cada ano at aos 55. Esta a data em que o servio adicional
prestado pelo empregado no dar lugar a uma quantia mate
rial de benefcios futuros segundo o plano. Nenhum benefcio
atribudo ao servio aps essa idade.

Pressupostos actuariais
72. Os pressupostos actuariais no devem ser preconceituosos e devem ser
mutuamente compatveis.

73. Os pressupostos actuariais so as melhores estimativas da entidade das


variveis que determinaro o custo final de proporcionar benefcios
ps-emprego. Os pressupostos actuariais compreendem:

a) pressupostos demogrficos acerca das caractersticas futuras de


empregados (e seus dependentes) correntes e antigos que sejam
elegveis para os benefcios. Os pressupostos demogrficos tratam
matrias tais como:

i) mortalidade, tanto durante como aps o emprego,

ii) taxas de rotao, de incapacidade e de reforma antecipada dos


empregados,

iii) a proporo dos membros do plano quando dependentes que


sejam elegveis para os benefcios, e

iv) taxas de reivindicao segundo os planos mdicos; e

b) pressupostos financeiros, tratando de itens tais como:

i) a taxa de desconto (ver pargrafos 78.-82.),


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 181

B
ii) nveis de ordenados futuros e de benefcios (ver pargrafos
83.-87.),

iii) no caso de benefcios mdicos, custos mdicos futuros incluin


do, quando material, o custo de administrar reivindicaes e
pagamentos de benefcios (ver pargrafo 88.-91.), e

iv) taxa esperada de retorno dos activos do plano (ver pargrafos


105.-107.).

74. Os pressupostos actuariais no so preconceituosos se eles no forem


nem imprudentes nem excessivamente conservadores.

75. Os pressupostos actuariais so mutuamente compatveis se reflectirem


os relacionamentos econmicos entre factores tais como inflao, ta
xas de aumento dos ordenados, taxa de retorno dos activos do plano e
de desconto. Por exemplo, todos os pressupostos que dependem de
um dado nvel de inflao (tais como pressupostos sobre taxas de juro
e aumentos de ordenados e de benefcios) em qualquer dado perodo
futuro pressupem o mesmo nvel de inflao nesse perodo.

76. Uma entidade determina a taxa de desconto e outros pressupostos


financeiros em termos nominais (declarados), salvo se forem mais
credveis estimativas em termos reais (ajustadas pela inflao), por
exemplo, numa economia hiperinflacionria (ver a IAS 29 Relato
Financeiro em Economias Hiperinflacionrias) ou quando o benefcio
est indexado e existe um mercado activo em obrigaes indexadas de
mesmos moeda e prazo.

77. Os pressupostos financeiros devem basear-se em expectativas de mer


cado, M5 no fim do perodo de relato , relativamente ao perodo
durante o qual se liquidam as obrigaes.

Pressupostos actuariais: taxa de desconto


78. A taxa usada para descontar as obrigaes de benefcios ps-emprego
(com fundo ou sem fundo) deve ser determinada por referncia aos
rendimentos do mercado M5 no fim do perodo de relato em
obrigaes de alta qualidade de sociedades. Nos pases em que no
haja um mercado activo em tais obrigaes, devem ser usados os
rendimentos de mercado (M5 no fim do perodo de relato )
em obrigaes governamentais. A moeda e o prazo das obrigaes
das sociedades ou das obrigaes governamentais devem ser consis
tentem com a moeda e o prazo esperados das obrigaes de benefcio
ps-emprego.

79. Um pressuposto actuarial que tem um efeito material a taxa de


desconto. A taxa de desconto reflecte o valor temporal do dinheiro
mas no o risco actuarial ou de investimento. Alm disso, a taxa de
desconto no reflecte o risco de crdito especfico da entidade supor
tado pelos credores da entidade, nem reflecte o risco de a experincia
futura poder diferir dos pressupostos actuariais.

80. A taxa de desconto reflecte a tempestividade estimada de pagamentos


de benefcios. Na prtica, uma entidade consegue muitas vezes isto ao
aplicar uma nica taxa de desconto mdia ponderada que reflicta a
tempestividade e a quantia estimadas dos pagamentos de benefcios e
a moeda em que os benefcios vo ser pagos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 182

B
81. Nalguns casos, no existe um mercado activo em obrigaes com uma
maturidade suficientemente longa para balancear com a maturidade
estimada a todos os pagamentos de benefcio. Em tais casos, uma
entidade usa taxas de mercado corrente do prazo apropriado para
descontar pagamentos a prazos mais curtos, e estima a taxa de des
conto para vencimentos mais longos ao extrapolar taxas de mercado
correntes ao longo da curva de rendimentos. O valor presente total
numa obrigao de benefcios definidos no provvel ser particular
mente sensvel taxa de desconto aplicada poro dos benefcios
que seja pagvel para alm da maturidade final das obrigaes das
sociedades ou das obrigaes governamentais disponveis.

82. O custo dos juros calculado multiplicando a taxa de desconto tal


como determinada no incio do perodo pelo valor presente da obri
gao de benefcios definidos ao longo desse perodo, tomando em
conta quaisquer alteraes significativas na obrigao. O valor pre
sente da obrigao diferir do passivo reconhecido M5 no fim do
perodo de relato porque o passivo reconhecido aps deduzir o
justo valor de quaisquer activos do plano e devido a que alguns
ganhos e perdas actuariais, e a algum custo do servio passado, no
so reconhecidos imediatamente. [O Apndice A ilustra, entre outras
coisas, o clculo do custo dos juros.]

Pressupostos actuariais: ordenados, benefcios e custos mdicos


83. As obrigaes de benefcios ps-emprego devem ser mensuradas
numa base que reflicta:

a) aumentos estimados de ordenados futuros;

b) os benefcios estabelecidos nos termos do plano (ou que resultem


de qualquer obrigao construtiva que v para alm desses termos)
data da M5 demonstrao da posio financeira ; e

c) alteraes futuras estimadas no nvel de quaisquer benefcios esta


tais que afectem os benefcios pagveis segundo um plano de
benefcios definido, se, e s se:

i) essas alteraes forem decretadas antes da data M5 da de


monstrao da posio financeira , ou

ii) o passado histrico, ou outra evidncia credvel, indicie que


esses benefcios estatais se alteraro de uma maneira de algum
modo previsvel, por exemplo, em linha com alteraes futuras
nos nveis gerais de preos ou nveis gerais de ordenado.

84. As estimativas de aumentos de ordenados futuros tomam em conta a


inflao, a experincia, as promoes e outros factores relevantes, tais
como oferta e procura no mercado de emprego.

85. Se os termos formais de um plano (ou de uma obrigao construtiva


que v para alm desses termos) exijam que uma entidade altere
benefcios em perodos futuros, a mensurao da obrigao reflecte
essas alteraes. Este o caso quando, por exemplo:

a) a entidade tem um passado histrico de benefcios crescentes, por


exemplo, para mitigar os efeitos da inflao, e no existe indicao
de que esta prtica se alterar no futuro; ou

b) j foram reconhecidos ganhos actuariais nas demonstraes finan


ceiras e a entidade obrigada, seja pelos termos formais de um
plano (ou de uma obrigao construtiva que v para alm desses
termos) ou por legislao, a usar quaisquer excedentes do plano no
benefcio dos participantes do plano [ver pargrafo 98.c)].
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 183

B
86. Os pressupostos actuariais no reflectem alteraes em benefcios futu
ros que no estejam estabelecidas nos termos formais do plano (ou de
uma obrigao construtiva) M5 no fim do perodo de relato . Tais
alteraes resultaro de:

a) custo do servio passado, na medida em que alterem benefcios


relativos ao servio antes da alterao; e

b) custo do servio corrente relativo a perodos aps a alterao na


medida em que eles alterem benefcios relativos a servios aps a
alterao.

87. Alguns benefcios ps-emprego esto ligados a variveis tais como o


nvel de benefcios de reforma estatais ou de cuidados mdicos esta
tais. A mensurao de tais benefcios reflecte as alteraes esperadas
em tais variveis baseadas no passado histrico e em outra evidncia
credvel.

88. Os pressupostos acerca de custos mdicos devem tomar em conta as


alteraes futuras estimadas no custo dos servios mdicos, que re
sultem no s da inflao como de alteraes especficas nos custos
mdicos.

89. A mensurao de benefcios mdicos ps-emprego exige pressupostos


acerca do nvel e da frequncia de reivindicaes futuras e do custo de
satisfazer essas reivindicaes. Uma entidade estima os custos mdi
cos futuros na base de dados histricos acerca da prpria experincia
da entidade, suplementada sempre que necessrio por dados histricos
de outras entidades, de empresas de seguros de fornecedores de ser
vios mdicos ou de outras fontes. As estimativas dos custos mdicos
futuros consideram o efeito dos avanos tecnolgicos, das alteraes
na utilizao dos cuidados de sade ou de modelos de prestao
desses cuidados e alteraes nas condies de sade dos participantes
do plano.

90. O nvel e a frequncia das reivindicaes so particularmente sens


veis idade, s condies de sade e sexo dos empregados (e dos
seus dependentes) e podem ser sensveis a outros factores, tais como
localizao geogrfica. Por conseguinte, os dados histricos so ajus
tados na medida em que o conjunto demogrfico da populao difere
do da populao usada como base dos dados histricos. So tambm
ajustados sempre que haja evidncia credvel de que as tendncias
histricas no continuaro.

91. Alguns planos de cuidados de sade ps-emprego exigem que os


empregados contribuam para os custos mdicos cobertos pelo plano.
As estimativas de custos mdicos futuros tomam em conta quaisquer
dessas contribuies, com base nos termos do plano M5 no fim do
perodo de relato (ou com base em qualquer obrigao construtiva
que v para alm desses termos). As alteraes nas contribuies
desses empregados tm como consequncia custo do servio passado
ou, quando aplicvel, cortes. O custo de satisfazer as reivindicaes
pode ser reduzido por benefcios provenientes do estado ou de outros
prestadores de servios mdicos [ver pargrafos 83.c) e 87.].

Ganhos e perdas actuariais


92. Ao mensurar o seu passivo de benefcios definidos de acordo com o
pargrafo 54., uma entidade deve, sujeita ao pargrafo 58.A, reconhe
cer uma poro (como especificado no pargrafo 93.) dos seus ganhos
e perdas actuariais como rendimento ou gasto se o lquido acumulado
dos ganhos e perdas actuariais no reconhecidos no final do perodo
de relato anterior exceder o maior de:

a) 10 % do valor presente da obrigao de benefcios definidos nessa


data (antes da deduo dos activos do plano); e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 184

B
b) 10 % do justo valor de quaisquer activos do plano nessa data.

Estes limites devem ser calculados e aplicados separadamente relati


vamente a cada plano de benefcio definido.

93. A poro de ganhos e perdas actuariais a ser reconhecida relativa


mente a cada plano de benefcio definido o excesso determinado de
acordo com o pargrafo 92., dividido pelas mdias esperadas das
restantes vidas de trabalho dos empregados participantes nesse plano.
No entanto, uma entidade pode adoptar qualquer mtodo sistemtico
que resulte num acelerado reconhecimento dos ganhos e perdas ac
tuariais, na condio de que a mesma base seja aplicada tanto a
ganhos como a perdas e que a base seja aplicada consistentemente
de perodo para perodo. Uma entidade pode aplicar tais mtodos
sistemticos aos ganhos e perdas actuariais mesmo se eles estiverem
dentro dos limites especificados no pargrafo 92.

M5 93.A. Se, tal como permitido pelo pargrafo 93, uma entidade adop
tar uma poltica de reconhecimento de ganhos e perdas actuariais no
perodo em que ocorram, ela pode reconhec-los em outro rendimento
integral, de acordo com os pargrafos 93B-93D, desde que o faa
para:

a) todos os seus planos de benefcios definidos; e

b) todos os seus ganhos e perdas actuariais.

M5
93.B. Os ganhos e perdas actuariais reconhecidos em outro rendimento
integral tal como permitido pelo pargrafo 93A devem ser apresenta
dos na demonstrao do rendimento integral.

93.C. Uma entidade que reconhea ganhos e perdas actuariais de acordo


com o pargrafo 93A deve tambm reconhecer quaisquer ajustamentos
resultantes do limite do pargrafo 58(b) em outro rendimento integral.

93.D. Os ganhos e perdas actuariais e os ajustamentos resultantes do limite


do pargrafo 58(b) que tenham sido reconhecidos em outro rendi
mento integral devem ser reconhecidos imediatamente nos resultados
retidos. No devem ser reclassificados nos lucros ou prejuzos num
perodo posterior.

B
94. Os ganhos e perdas actuariais podem resultar de aumentos ou dimi
nuies seja no valor presente de uma obrigao de benefcios defi
nidos seja no justo valor de quaisquer activos do plano relacionados.
As causas de ganhos e perdas actuariais incluem, por exemplo:

a) taxas inesperadamente altas ou baixas de rotao dos empregados,


de reformas antecipadas ou de mortalidade ou de aumentos em
ordenados, em benefcios (se os termos formais ou construtivos
de um plano proporcionarem aumentos de benefcios inflacion
rios) ou custos mdicos;

b) o efeito de alteraes nas estimativas de futuras rotaes dos em


pregados, de reformas antecipadas ou de mortalidade ou de au
mentos em ordenados, em benefcios (se os termos formais ou
construtivos de um plano proporcionarem aumentos de benefcios
inflacionrios) ou custos mdicos;

c) o efeito de alteraes na taxa de desconto; e

d) diferenas entre o retorno real dos activos do plano e o retorno


esperado dos activos do plano (ver pargrafos 105.-107.).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 185

B
95. A longo prazo, os ganhos e perdas actuariais podem compensar-se uns
com os outros. Por conseguinte, as estimativas das obrigaes de
benefcios ps-emprego podem ser vistas como um intervalo (ou
corridor) volta da melhor estimativa. Permite-se, mas no se exige
que uma entidade reconhea ganhos e perdas actuariais que caiam
dentro desse intervalo. Esta Norma exige que uma entidade reconhea,
como mnimo, uma poro especificada dos ganhos e perdas actuariais
que caiam fora de um corridor de mais ou menos 10 %. [O Apn
dice A ilustra, entre outras coisas, o tratamento de ganhos e perdas
actuariais.] A Norma permite tambm mtodos sistemticos de reco
nhecimento acelerado, na condio de que esses mtodos satisfaam
as condies estabelecidas no pargrafo 93. Tais mtodos permitidos
incluem, por exemplo, o reconhecimento imediato de todos os ganhos
e perdas actuariais, tanto dentro como fora do corridor. O pargrafo
155.b)iii) explica a necessidade de considerar qualquer parte no re
conhecida do passivo de transio na contabilizao dos subsequentes
ganhos actuariais.

Custo do servio passado


96. Ao mensurar o seu passivo de benefcios definidos segundo o par
grafo 54., uma entidade deve, sujeita ao pargrafo 58.A., reconhecer o
custo do servio passado como um gasto numa base de linha recta
durante o perodo mdio at que os benefcios se tornem adquiridos.
Na medida em que os benefcios j esto adquiridos imediatamente a
seguir introduo de, ou alteraes a, um plano de benefcios defi
nidos, uma entidade deve reconhecer o custo do servio passado
imediatamente.

M8
97. O custo do servio passado surge quando uma entidade introduz um
plano de benefcio definido que atribui benefcios ao servio passado
ou altera os benefcios a pagar por esse servio ao abrigo de um plano
de benefcio definido existente. Tais alteraes so em paga do ser
vio dos empregados durante o perodo at os respectivos benefcios
serem adquiridos. Por conseguinte, a entidade reconhece o custo do
servio passado durante esse perodo, independentemente do facto de
o custo se referir ao servio dos empregados em perodos anteriores.
A entidade afere o custo do servio passado como a alterao no
passivo resultante da emenda (ver pargrafo 64). Surge um custo do
servio passado negativo quando uma entidade modifica os benefcios
atribuveis ao servio passado por forma a que o valor presente da
obrigao de benefcio definido diminua.

Exemplo ilustrativo do pargrafo 97.

Uma entidade opera um plano de penses que proporciona uma


penso de 2 % do ordenado final por cada ano de servio. Os
benefcios tornam-se adquiridos aps cinco anos de servio. Em
1 de Janeiro de 20X5, a entidade melhora a penso para 2,5 %
do ordenado final por cada ano de servio que se tenha iniciado
desde 1 de Janeiro de 20X1. data da melhoria, o valor pre
sente dos benefcios adicionais relativos ao servio de 1 de
Janeiro de 20X1 a 1 de Janeiro de 20X5 como se segue:

Empregados com mais de cinco anos de servio


em 1/1/X5 150
Empregados com menos de cinco anos de servio
em 1/1/X5 (perodo mdio at aquisio: trs
anos) 120

270
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 186

A entidade reconhece 150 imediatamente porque esses benef


cios j esto adquiridos. A entidade reconhece 120 numa base
de linha recta durante trs anos a partir de 1 de Janeiro de
20X5.

M8
98. O custo do servio passado exclui:

(a) o efeito de diferenas, entre aumentos de ordenados reais e os


anteriormente pressupostos, na obrigao de pagar benefcios
relativos ao servio em anos anteriores (no h custo do servio
passado porque os pressupostos actuariais contemplam ordena
dos projectados);

(b) as estimativas por defeito e por excesso de aumentos discricion


rios das penses quando uma entidade tem a obrigao construtiva
de conceder tais aumentos (no h custo do servio passado por
que os pressupostos actuariais tm em conta tais aumentos);

(c) as estimativas de melhorias de benefcios que resultem de ganhos


actuariais que j foram reconhecidos nas demonstraes financei
ras se a entidade estiver obrigada, quer pelos termos formais de
um plano (ou por uma obrigao construtiva que v para alm
desses termos) quer pela legislao, a usar qualquer excedente no
plano em benefcio dos seus participantes, mesmo se o aumento
dos benefcios no tiver ainda sido formalmente concedido
(o aumento resultante da obrigao uma perda actuarial e no
um custo do servio passado, ver pargrafo 85(b));

(d) o aumento de benefcios adquiridos quando, na ausncia de be


nefcios novos ou melhorados, os empregados satisfaam os re
quisitos de aquisio (no h custo do servio passado porque a
entidade reconheceu o custo estimado dos benefcios como custo
do servio corrente medida que o servio foi prestado); e

(e) o efeito de alteraes do plano que reduzam os benefcios relati


vos a servio futuro (um corte).

B
99. Uma entidade estabelece o mapa de amortizaes relativo ao custo do
servio passado quando os benefcios so introduzidos ou alterados.
Seria impraticvel manter os registos pormenorizados necessrios para
identificar e implementar alteraes subsequentes nesse mapa das
amortizaes. Alm disso, s provvel que o efeito seja material
quando haja um corte ou uma liquidao. Por conseguinte, uma en
tidade s altera o mapa de amortizaes relativo ao custo do servio
passado se houver um corte ou liquidao.

100. Quando uma entidade reduz os benefcios a pagar segundo um plano


de benefcios existente, a reduo resultante no passivo de benefcios
definidos reconhecida como custo do servio passado (negativo)
durante o perodo mdio at que a poro reduzida dos benefcios
se torna adquirida.

101. Quando uma entidade reduz determinados benefcios a pagar segundo


um plano de benefcios existente e, ao mesmo tempo aumenta, outros
benefcios a pagar segundo o plano para os mesmo empregados, a
entidade trata a alterao como uma alterao lquida nica.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 187

B
Reconhecimento e mensurao: activos do plano

Justo valor dos activos do plano


M33
102. O justo valor de quaisquer activos do plano deduzido na determi
nao da quantia reconhecida na demonstrao da posio financeira
segundo o pargrafo 54.

B
103. Os activos do plano excluem contribuies no pagas devidas para o
fundo pela entidade que relata, bem como quaisquer instrumentos
financeiros no transferveis emitidos pela entidade e detidos pelo
fundo. Os activos do plano so reduzidos por quaisquer passivos do
fundo que no se relacionem com os benefcios dos empregados, por
exemplo, contas a pagar e passivos comerciais e activos resultantes de
instrumentos financeiros derivados.

104. Quando os activos do plano inclurem aplices de seguro elegveis


que exactamente balanceiam a quantia e a tempestividade de alguns
ou todos os benefcios a pagar segundo o plano, o justo valor dessas
aplices de seguro considerado ser o valor presente das respectivas
obrigaes, como descrito no pargrafo 54. (sujeito a qualquer redu
o necessria se as quantias a receber segundo as aplices de seguro
no sejam recuperveis na totalidade).

Reembolsos
104.A. Quando, e s quando, for virtualmente certo que uma outra parte
reembolsar alguns ou todos os dispndios necessrios para liquidar
uma obrigao de benefcios definidos, uma entidade deve reconhecer
o seu direito ao reembolso como um activo separado. A entidade deve
mensurar o activo ao justo valor. Em todos ou outros aspectos, uma
entidade deve tratar esse activo do mesmo modo que os activos do
plano. Na M5 demonstrao do rendimento integral , o gasto
relativo a um plano de benefcios definidos deve ser apresentado
lquido da quantia reconhecida de um reembolso.

104.B. Algumas vezes, uma entidade est em condies de pedir que uma
outra parte, tal como uma seguradora, pague parte ou a totalidade do
dispndio necessrio para liquidar uma obrigao de benefcios defi
nidos. Aplices de seguros elegveis, como definidas no pargrafo 7.,
so activos do plano. Uma entidade contabiliza aplices de seguros
elegveis da mesma maneira que os outros activos do plano e o
pargrafo 104. A no se aplica (ver pargrafos 39.-42. e 104.).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 188

B
104.C. Quando uma aplice de seguro no for uma aplice de seguro elegvel
no um activo do plano. O pargrafo 104.A trata de tais casos: a
entidade reconhece o seu direito ao reembolso de acordo com a ap
lice de seguro como um activo separado, e no como uma deduo ao
determinar o passivo de benefcios definidos reconhecidos de acordo
com o pargrafo 54.; em todos os outros aspectos, a entidade trata
esse activo do mesmo modo que os activos do plano. Em particular, o
passivo de benefcios definidos reconhecido de acordo com o par
grafo 54. aumentado (reduzido) at ao ponto em que os ganhos
(perdas) actuariais acumulados lquidos da obrigao de benefcios
definidos e do respectivo direito ao reembolso fiquem por reconhecer
de acordo com os pargrafos 92. e 93. O pargrafo 120.A.f)iv) exige
que a entidade divulgue uma breve descrio da ligao entre o direito
ao reembolso e a respectiva obrigao.

Exemplo ilustrativo dos pargrafos 104.A-104.C

Valor presente da obrigao 1 241


Ganhos actuariais no reconhecidos 17
Passivo reconhecido M5 na demonstrao da
posio financeira 1 258

Direitos de acordo com as aplices de seguro que


balanceiam exactamente a quantia e a data de
alguns dos benefcios a pagar de acordo com o
plano. Esses benefcios tm um valor presente de
1 092 1 092

Os ganhos actuariais no reconhecidos de 17 so os ganhos


actuariais acumulados lquidos sobre a obrigao e sobre os
direitos de reembolso.

104.D. Se o direito ao reembolso provier segundo uma aplice de seguros


que balanceie exactamente a quantia e a data de todos ou alguns dos
benefcios a pagar segundo um plano de benefcios definidos, o justo
valor do direito de reembolso considera-se ser o valor presente da
respectiva obrigao, como descrito no pargrafo 54. (sujeito a qual
quer reduo necessria se o reembolso no for recupervel na tota
lidade).

Retorno dos activos do plano


105. O retorno esperado dos activos do plano uma componente do gasto
reconhecido M5 nos lucros ou prejuzos . A diferena entre o
retorno esperado dos activos do plano e o retorno real dos activos do
plano um ganho ou perda actuarial; includa nos ganhos e perdas
actuariais da obrigao de benefcios definidos ao determinar a quan
tia lquida que comparada com os limites do corridor de 10 %
especificado no pargrafo 92.

106. O retorno esperado dos activos do plano baseia-se em expectativas do


mercado, no comeo do perodo, relativas a retornos durante a vida
inteira da respectiva obrigao. O retorno esperado dos activos do
plano reflecte alteraes no justo valor dos activos do plano durante
o perodo em consequncia das contribuies reais pagas para o fundo
e benefcios reais pagos do fundo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 189

Exemplo ilustrativo do pargrafo 106.


Em 1 de Janeiro de 20X1, o justo valor dos activos do plano era
10 000 e os ganhos actuariais lquidos acumulados no reconhe
cidos eram 760. Em 30 de Junho de 20X1, o plano pagou
benefcios de 1 900 e recebeu contribuies de 4 900. Em 31
de Dezembro de 20X1, o justo valor dos activos do plano era de
15 000 e o valor presente da obrigao de benefcios definidos
era de 14 792. As perdas actuariais sobre a obrigao com res
peito a 20X1 eram 60.

Em 1 de Janeiro de 20X1, a entidade que relata fez as seguintes


estimativas, baseadas em preos de mercado nessa data

Rendimento de juros e dividendos, aps impostos


a pagar pelo fundo 9,25
Ganhos realizados e no realizados nos activos do
plano (aps impostos) 2,00
Custos de administrao (1,00)

Taxa esperada de retorno 10,25

Relativamente a 20X1, os retornos esperados e


reais dos activos do plano so como se segue:
Retorno em 10 000 detidos durante 12 meses a
10,25 % 1 025
Retorno em 3 000 detidos durante seis meses a
5 % (equivalente a 10,25 % anualmente, com
posto de 6 em 6 meses) 150

Retorno esperado dos activos do plano em 20X1 1 175

Justo valor dos activos do plano em 31 de De


zembro de 20X1 15 000
Menos justo valor dos activos do plano em 1 de
Janeiro de 20X1 (10 000)
Menos contribuies recebidas (4 900)
Adicionar benefcios pagos 1 900

Retorno efectivo dos activos do plano 2 000

A diferena entre o retorno esperado dos activos do plano


(1 175) e o retorno real dos activos do plano (2 000) um
ganho actuarial de 825. Portanto, os ganhos actuariais acumu
lados lquidos no reconhecidos so 1 525 (760 mais 825 menos
60). Segundo o pargrafo 92, os limites do corridor esto
fixados em 1 500 [maior de: i) 10 % de 15 000 e ii) 10 % de
14 792]. No ano seguinte (20X2), a entidade reconhece
M5 nos lucros ou prejuzos um ganho actuarial de 25
(1 525 menos 1 500) dividido pela vida de trabalho esperada
mdia remanescente dos respectivos empregados.

O retorno esperado dos activos do plano para 20X2 ser ba


seado nas expectativas de mercado em 1/1/X2 para retornos
durante a vida inteira da obrigao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 190

B
107. Ao determinar o retorno real e esperado dos activos do plano, uma
entidade deduz os custos esperados de administrao, que no sejam
os includos nos pressupostos actuariais usados para mensurar a obri
gao.

Concentraes de actividades empresariais


108. Numa concentrao de actividades empresariais, uma entidade reco
nhece activos e passivos resultantes de benefcios ps-emprego pelo
valor presente da obrigao menos o justo valor de quaisquer activos
de plano (ver IFRS 3 Concentraes de Actividades Empresariais).
O valor presente da obrigao inclui tudo o que se segue, mesmo que
a adquirida ainda no os tenha reconhecido data de aquisio:

a) ganhos e perdas actuariais que surgiram antes da data de aquisio


(quer tenham cado ou no dentro do corridor de 10 %);

b) custo de servio passado que surgiu de alteraes nos benefcios,


ou da introduo de um plano, antes da data de aquisio; e

c) quantias que, segundo as disposies transitrias da alnea b) do


pargrafo 155., a adquirida no tivesse reconhecido.

Cortes e liquidaes
109. Uma entidade deve reconhecer ganhos ou perdas no corte ou na
liquidao de um plano de benefcios definidos quando o corte ou
liquidao ocorrer. O ganho ou perda de um corte ou liquidao deve
compreender:

a) qualquer alterao resultante no valor presente da obrigao de


benefcios definidos;

b) qualquer alterao resultante no justo valor dos activos do plano;

c) quaisquer ganhos e perdas actuariais e custo do servio passado


relacionados que, segundo os pargrafos 92. e 96., no tivessem
sido previamente reconhecidos.

110. Antes de determinar o efeito de um corte ou liquidao, uma entidade


deve remensurar a obrigao (e os respectivos activos do plano, se
existirem) usando pressupostos actuariais correntes (incluindo taxas de
juro de mercado correntes e outros preos de mercado correntes).

M8
111. Um corte ocorre quando uma entidade:

(a) est demonstravelmente comprometida a fazer uma reduo sig


nificativa no nmero de empregados cobertos por um plano; ou

(b) altera os termos de um plano de benefcio definido de forma tal


que um elemento significativo do servio futuro dos empregados
actuais deixar de se qualificar para benefcios, ou se qualificar
apenas para benefcios reduzidos.

Pode surgir um corte a partir de um evento isolado, como o encerra


mento de uma fbrica, a interrupo de uma operao ou o termo ou
suspenso de um plano, ou uma reduo da medida em que os au
mentos salariais futuros esto ligados aos benefcios a pagar pelo
servio passado. Os cortes esto muitas vezes ligados a reestrutura
es. Neste caso, uma entidade contabiliza um corte na mesma altura
que a respectiva reestruturao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 191

M8
111.A. Quando uma alterao do plano reduz os benefcios, apenas o efeito
da reduo para o servio futuro um corte. O efeito de qualquer
reduo do servio passado um custo do servio passado negativo.

B
112. Ocorre uma liquidao quando uma entidade celebra uma transaco
que elimina todas as futuras obrigaes construtivas ou legais relati
vamente a parte ou todos os benefcios proporcionados por um plano
de benefcios definidos, por exemplo quando um pagamento nico em
dinheiro feito a, ou a favor de, os participantes do plano, em troca
dos seus direitos de receber benefcios ps-emprego especificados.

M31
113. O justo valor de quaisquer activos do plano deduzido na determi
nao do dfice ou excedente.

B
114. Ocorre uma liquidao juntamente com um corte se um plano for
terminado de forma tal que a obrigao liquidada e o plano deixa
de existir. Porm, o trmino de um plano no um corte ou liquida
o se o plano for substitudo por um novo plano que oferea bene
fcios que, em substncia, sejam idnticos.

115. Quando um corte se relacione apenas com alguns dos empregados


cobertos por um plano ou quando apenas parte de uma obrigao
seja liquidada, o ganho ou perda inclui uma fraco proporcional do
custo do servio passado e dos ganhos e perdas actuariais anterior
mente por reconhecer [e as quantias transitrias remanescentes por
reconhecer de acordo com a alnea b) do pargrafo 155]. A fraco
proporcional determinada na base do valor presente das obrigaes
antes e aps o corte ou liquidao, salvo se outra base for mais
racional nas circunstncias. Por exemplo, pode ser apropriado aplicar
qualquer ganho que surja num corte ou liquidao do mesmo plano a
eliminar em primeiro lugar qualquer custo do servio passado por
reconhecer relativo ao mesmo plano.

Exemplo ilustrativo do pargrafo 115.

Uma entidade descontinua um segmento operacional e os empregados do segmento


descontinuado no obtero benefcios futuros. Isto um corte sem liquidao.
Usando pressupostos actuariais correntes (incluindo taxas de juro de mercado cor
rentes e outros preos de mercado correntes) imediatamente antes do corte, a
entidade tem uma obrigao de benefcios definidos com um valor presente lquido
de 1 000, activos do plano com um justo valor de 820 e ganhos actuariais lquidos
acumulados no reconhecidos de 50. A entidade adoptou pela primeira vez a
Norma h um ano. Isto aumentou o passivo lquido em 100, que a entidade
escolheu reconhecer ao longo de cinco anos (ver alnea b) do pargrafo 155). O
corte reduz o valor presente lquido da obrigao de 100 ficando em 900.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 192

Dos ganhos actuariais e quantias transitrias anteriormente por reconhecer, 10 %


(100/1 000) relaciona-se com a parte da obrigao que foi eliminada por meio do
corte. Por conseguinte, o efeito do corte como segue:

Antes do Ganho do Depois do


corte corte corte

Valor presente lquido da obriga


o 1 000 (100) 900
Justo valor dos activos do plano (820) (820)

180 (100) 80
Ganhos actuariais no reconheci
dos 50 (5) 45
Quantia transitria no reconhe
cida (100 4/5) (80) 8 (72)
Passivo lquido reconhecido
M5 na demonstrao da posio
financeira 150 (97) 53

Apresentao

Compensao
116. Uma entidade deve compensar um activo relativo a um plano com um
passivo relativo a outro plano quando, e s quando, a entidade:

a) tenha um direito legalmente executvel de usar um excedente num


plano para liquidar obrigaes do outro plano; e

b) pretenda quer liquidar as obrigaes numa base lquida, quer rea


lizar simultaneamente o excedente de um plano e liquidar a sua
obrigao de acordo com o outro plano.

117. Os critrios de compensao so semelhantes aos estabelecidos para


os instrumentos financeiros na IAS 32 Instrumentos Financeiros:
Apresentao.

Distino corrente/no corrente


118. Algumas entidades distinguem activos e passivos correntes de activos
e passivos no correntes. Esta norma no especifica se uma entidade
deve distinguir as fraces corrente e no corrente de activos e pas
sivos provenientes de benefcios ps-emprego.

Componentes financeiros de custos de benefcio ps-emprego


119. Esta Norma no especifica se uma entidade deve apresentar o custo
do servio corrente, o custo de juros e o retorno esperado dos activos
do plano como componentes de um elemento nico dos rendimentos
ou gastos no rosto da M5 demonstrao do rendimento integral .

Divulgao
120. Uma entidade deve divulgar informaes que permitam aos utentes
das demonstraes financeiras avaliar a natureza dos seus planos de
benefcios definidos e os efeitos financeiros das alteraes nesses
planos durante o perodo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 193

M5
120.A. Uma entidade deve divulgar a seguinte informao sobre planos de
benefcios definidos:

B
a) a poltica contabilstica da entidade para reconhecer ganhos e
perdas actuariais;

b) uma descrio geral do tipo de plano;

c) uma reconciliao dos saldos de abertura e de fecho do valor


presente da obrigao de benefcios definidos mostrando separa
damente, se aplicvel, os efeitos durante o perodo atribuveis a
cada um dos seguintes:

i) custo do servio corrente,

ii) custo de juros,

iii) contribuies de participantes do plano,

iv) ganhos e perdas actuariais,

v) alteraes cambiais nos planos mensurados numa moeda di


ferente da moeda de apresentao da entidade,

vi) benefcios pagos,

vii) custo do servio passado,

viii) concentraes de actividades empresariais,

ix) cortes e

x) liquidaes;

d) uma anlise da obrigao de benefcios definidos por quantias


resultantes de planos que esto totalmente sem fundo e por quan
tias resultantes de planos que esto total ou parcialmente com
fundo constitudo;

e) uma reconciliao dos saldos de abertura e de fecho do justo valor


dos activos do plano e dos saldos de abertura e de fecho de
qualquer direito de reembolso reconhecido como activo de acordo
com o pargrafo 104.A., mostrando separadamente, se aplicvel,
os efeitos durante o perodo atribuveis a cada um dos seguintes:

i) retorno esperado dos activos do plano,

ii) ganhos e perdas actuariais,

iii) alteraes cambiais nos planos mensurados numa moeda di


ferente da moeda de apresentao da entidade,

iv) contribuies do empregador,

v) contribuies de participantes do plano,

vi) benefcios pagos,

vii) concentraes de actividades empresariais e

viii) liquidaes;

f) uma reconciliao do valor presente da obrigao de benefcios


definidos da alnea c) e do justo valor dos activos do plano da
alnea e) com os activos e passivos reconhecidos M5 na de
monstrao da posio financeira , mostrando pelo menos:

i) os ganhos ou perdas actuariais lquidos no reconhecidos


M5 na demonstrao da posio financeira (ver par
grafo 92.),
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 194

B
ii) o custo do servio passado no reconhecido M5 na de
monstrao da posio financeira (ver pargrafo 96.),

iii) qualquer quantia no reconhecida como um activo, por causa


do limite do pargrafo 58.b),

iv) o justo valor M5 no fim do perodo de relato de qual


quer direito de reembolso reconhecido como um activo de
acordo com o pargrafo 104.A. (com uma breve descrio
da ligao entre o direito de reembolso e a respectiva obriga
o), e

v) as outras quantias reconhecidas M5 na demonstrao da


posio financeira ;

g) o gasto total reconhecido nos lucros ou prejuzos para cada um


dos elementos seguintes, e a linha de item na qual esto includos:

i) custo do servio corrente,

ii) custo de juros,

iii) retorno esperado dos activos do plano,

iv) o retorno esperado de qualquer direito de reembolso reco


nhecido como activo de acordo com o pargrafo 104.A.,

v) ganhos e perdas actuariais,

vi) custo do servio passado,

vii) o efeito de qualquer corte ou liquidao, e

viii) o efeito do limite do pargrafo 58.b);

M5
h) a quantia total reconhecida em outro rendimento integral para cada
um dos seguintes itens:

B
i) ganhos e perdas actuariais, e

ii) o efeito do limite do pargrafo 58.b);

M5
i) para entidades que reconhecem ganhos e perdas actuariais em
outro rendimento integral de acordo com o pargrafo 93A, a
quantia cumulativa de ganhos e perdas actuariais reconhecida
em outro rendimento integral;

B
j) para cada categoria principal de activos do plano, que devem
incluir, entre outros, instrumentos de capital prprio, instrumentos
de dvida, propriedade, e todos os outros activos, a percentagem
ou quantia de cada categoria principal constituindo o justo valor
do total dos activos do plano;

k) as quantias includas no justo valor dos activos do plano para:

i) cada categoria dos prprios instrumentos financeiros da enti


dade, e

ii) qualquer propriedade ocupada, ou outros activos utilizados,


pela entidade;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 195

B
l) uma descrio narrativa da base usada para determinar a taxa
esperada global de retorno dos activos, incluindo o efeito das
principais categorias de activos do plano;

m) o retorno real dos activos do plano, bem como o retorno real


sobre qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo
de acordo com o pargrafo 104.A;

n) os principais pressupostos actuariais usados M5 no fim do


perodo de relato , incluindo, quando aplicvel:

i) as taxas de desconto,

ii) as taxas esperadas do retorno em quaisquer activos do plano


para os perodos apresentados nas demonstraes financeiras,

iii) as taxas esperadas de retorno relativas aos perodos apresen


tados nas demonstraes financeiras sobre qualquer direito de
reembolso reconhecido como um activo de acordo com o
pargrafo 104.A.,

iv) as taxas esperadas de aumentos de ordenado (e de alteraes


num ndice ou outra varivel especificada nos termos de um
plano formal ou construtivo como a base para futuros aumen
tos de benefcios),

v) taxas de tendncia dos custos mdicos, e

vi) quaisquer outros pressupostos actuariais materiais usados.

Uma entidade deve divulgar cada pressuposto actuarial em


termos absolutos (por exemplo, como uma percentagem abso
luta) e no apenas como uma margem entre diferentes per
centagens ou outras variveis;

o) o efeito de um aumento de um ponto percentual e o efeito de um


decrscimo de um ponto percentual nas taxas de tendncia dos
custos mdicos assumidos:

i) no agregado do custo do servio corrente e de componentes de


custo de juros dos custos mdicos ps-emprego peridicos
lquidos, e

ii) na obrigao acumulada de benefcios ps-emprego relativa a


custos mdicos.

Para a finalidade desta divulgao, todos os outros pressupostos


devem permanecer constantes. Relativamente aos planos que ope
ram num ambiente de elevada inflao, a divulgao deve ser o
efeito de um aumento ou decrscimo de percentagem na taxa de
tendncia dos custos mdicos assumidos de uma importncia se
melhante a um ponto percentual num ambiente de baixa inflao;

p) as quantias do perodo anual corrente e dos quatro perodos anuais


anteriores de:

i) o valor presente da obrigao de benefcios definidos, o justo


valor dos activos do plano e o excedente ou dfice do plano, e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 196

B
ii) os ajustamentos de experincia resultantes do seguinte:

a) os passivos do plano expressos quer como (1) uma quantia


quer como (2) uma percentagem dos passivos do plano
M5 no fim do perodo de relato ; e

b) os activos do plano expressos quer como (1) uma quantia


quer como (2) uma percentagem dos activos do plano
M5 no fim do perodo de relato ;

q) a melhor estimativa do empregador, assim que possa ser razoa


velmente determinada, das contribuies que se espera que sejam
pagas ao plano durante o perodo anual que comea aps a data
da M5 demonstrao da posio financeira .

121. O pargrafo 120.A.b) exige uma descrio geral do tipo de plano. Tal
descrio distingue, por exemplo, planos de penses de ordenado
nivelado de planos de penses de ordenado final e de planos mdicos
ps-emprego. A descrio do plano deve incluir prticas informais que
dem origem a obrigaes construtivas includas na mensurao da
obrigao de benefcios definidos de acordo com o pargrafo 52. Mais
detalhe no necessrio.

122. Quando uma entidade tenha mais do que um plano de benefcios


definidos, podem ser feitas divulgaes em total, separadamente
para cada plano, ou agrupadas como sejam considerados como sendo
o mais til. Pode ser til para distinguir agrupamentos por critrios
tais como os seguintes:

a) a localizao geogrfica dos planos, por exemplo distinguindo


planos domsticos de planos estrangeiros; ou

b) se os planos esto sujeitos a riscos materialmente diferentes, por


exemplo, distinguindo planos de penses de ordenado nivelado de
planos de penses de ordenado final e de planos mdicos ps-
-emprego.

Quando uma entidade proporciona divulgaes pelo total para um


agrupamento de planos, tais divulgaes so fornecidas sob a forma
de mdia ponderada ou de intervalos relativamente estreitos.

123. O pargrafo 30. exige divulgaes adicionais sobre planos de benef


cios definidos multiempregador que sejam tratados como se fossem
planos de contribuio definida.

124. Quando exigido pela IAS 24, uma entidade divulga informao sobre:

a) transaces com partes relacionadas com planos de benefcios ps-


-emprego; e

b) benefcios ps-emprego para o pessoal-chave da gerncia.

125. Quando exigido pela IAS 37, uma entidade divulga informao sobre
passivos contingentes resultantes de obrigaes de benefcios ps-em
prego.

OUTROS BENEFCIOS A LONGO PRAZO DE EMPREGADOS


126. Outros benefcios a longo prazo de empregados incluem, por exem
plo:

a) ausncias permitidas de longo prazo tais como licena por servio


duradouro ou sabtica;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 197

B
b) benefcios de jubileu ou por outro servio duradouro;

c) benefcios a longo prazo de incapacidade;

d) participao nos lucros e gratificaes pagveis doze meses ou


mais aps o fim do perodo no qual os empregados prestam o
respectivo servio; e

e) remuneraes diferidas pagas doze meses ou mais aps o fim do


perodo no qual seja obtida.

127. A mensurao de outros benefcios a longo prazo de empregados no


geralmente sujeita ao mesmo grau de incerteza que a mensurao de
benefcios ps-emprego. Alm disso, a introduo de, ou alteraes a,
outros benefcios a longo prazo de empregados raramente d origem a
uma quantia material de custo do servio passado. Por estas razes,
esta Norma exige um mtodo simplificado de contabilizao para
outros benefcios a longo prazo de empregados. Este mtodo difere
da contabilizao exigida para benefcios ps-emprego como se segue:

a) ganhos e perdas actuariais so imediatamente reconhecidos e no


se aplica o corridor; e

b) todo o custo do servio passado imediatamente reconhecido.

Reconhecimento e mensurao
128. A quantia reconhecida como um passivo relativa a outros benefcios a
longo prazo de empregados deve ser o total lquido das seguintes
quantias:

a) o valor presente da obrigao de benefcios definidos


M5 no fim do perodo de relato (ver pargrafo 64.);

b) menos o justo valor M5 no fim do perodo de relato dos


activos do plano (se os houver) dos quais as obrigaes devem ser
liquidadas directamente (ver pargrafos 102.-104.).

Ao mensurar o passivo, uma entidade deve aplicar os pargrafos 49.-


-91., excluindo os pargrafos 54. e 61. Uma entidade deve aplicar o
pargrafo 104.A ao reconhecer e mensurar qualquer direito de reem
bolso.

129. Para outros benefcios a longo prazo de empregados, uma entidade


deve reconhecer o total lquido das seguintes quantias como gasto ou
(sujeito ao pargrafo 58.) rendimento, excepto na medida em que
outra Norma exija ou permita a sua incluso no custo de um activo:

a) custo do servio corrente (ver pargrafos 63.-91.);

b) custo de juros (ver pargrafo 82.);

c) o retorno esperado em quaisquer activos do plano (ver pargrafos


105.-107.) e sobre qualquer direito de reembolso reconhecido
como um activo (ver pargrafo 104.A.);

d) ganhos e perdas actuariais, que devem ser todos imediatamente


reconhecidos;

e) custo do servio passado, que deve ser todo imediatamente reco


nhecido; e

f) o efeito de quaisquer cortes ou liquidaes (ver pargrafos 109. e


110.).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 198

B
130. Uma forma de outros benefcios a longo prazo do empregado be
nefcio de incapacidade a longo prazo. Se o nvel do benefcio de
pende da durao do servio, uma obrigao surge quando o servio
prestado. A mensurao dessa obrigao reflecte a probabilidade desse
pagamento ser obrigatrio e a durao do tempo durante o qual se
espera que o pagamento seja feito. Se o nvel do benefcio for o
mesmo para qualquer empregado invlido independentemente dos
anos de servio, o custo esperado desses benefcios reconhecido
quando ocorre um acontecimento que cause uma incapacidade a longo
prazo.

Divulgao
131. Embora esta Norma no exija divulgaes especficas acerca de outros
benefcios a longo prazo de empregados, outras Normas podem exigir
divulgaes, por exemplo, quando o gasto resultante desses benefcios
for material e dessa forma exigisse divulgao de acordo com a IAS
1. Quando exigido pela IAS 24, uma entidade divulga informao
acerca de outros benefcios a longo prazo de empregados para o
pessoal-chave da gerncia.

BENEFCIOS DE CESSAO DE EMPREGO


132. Esta Norma trata de benefcios de cessao de emprego em separado
de outros benefcios dos empregados devido a que o acontecimento
que d origem a uma obrigao a cessao em vez do servio do
empregado.

Reconhecimento
133. Uma entidade deve reconhecer benefcios de cessao de emprego
como um passivo e um gasto quando, e somente quando, a entidade
esteja comprometida de uma forma demonstrvel, ou a:

a) cessar o emprego de um empregado ou grupo de empregados antes


da data normal de reforma; ou

b) proporcionar benefcios de cessao como resultado de uma oferta


feita a fim de encorajar a redundncia voluntria.

134. Uma entidade est demonstravelmente comprometida a uma cessao


de emprego quando, e somente quando, a entidade tem um plano
formal pormenorizado para a cessao e no exista possibilidade rea
lista de retirada. O plano detalhado deve incluir, como mnimo:

a) a localizao, a funo, e o nmero aproximado de empregados


cujos servios esto para ser cessados;

b) o benefcio de cessao para cada classificao ou funo de em


prego; e

c) o momento em que o plano ser implementado. A implementao


deve comear com a maior brevidade possvel e o perodo de
tempo para completar a implementao deve ser tal que no sejam
provveis alteraes materiais para o plano.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 199

B
135. Uma entidade pode estar comprometida, pela legislao, por acordos
contratuais ou outros com empregados ou os seus representantes ou
por uma obrigao construtiva baseada na prtica da entidade, cos
tume ou um desejo de agir com equidade, a fazer pagamentos (ou
proporcionar outros benefcios) aos empregados quando d por ces
sado o seu emprego. Tais pagamentos so benefcios de cessao.
Benefcios de cessao de emprego so tipicamente pagamentos de
quantia nica, mas por vezes tambm incluem:

a) um alargamento de benefcios de reforma ou de outros benefcios


ps-emprego, quer indirectamente atravs de um plano de benef
cios do empregado ou directamente; e

b) ordenados at ao final de um perodo de aviso especificado se o


empregado no prestar mais servio adicional que proporcione
benefcios econmicos para a entidade.

136. Alguns benefcios dos empregados so pagveis independentemente


da razo para a sada do empregado. O pagamento de tais benefcios
certo (sujeito a quaisquer requisitos de aquisio ou de servio mni
mo) mas a tempestividade do seu pagamento incerta. Embora tais
benefcios sejam descritos nalguns pases como indemnizaes de
cessao de emprego, ou liberalidades de cessao de emprego, eles
so benefcios ps-emprego, em vez de benefcios de cessao de
emprego e uma entidade contabiliza-os como benefcios ps-emprego.
Algumas entidades proporcionam um nvel mais baixo de benefcios
para cessao de emprego voluntrio a pedido do empregado (em
substncia, um benefcio ps-emprego) do que para cessao de em
prego involuntrio a pedido da entidade. O benefcio adicional a pagar
da cessao involuntria um benefcio de cessao de emprego.

137. Os benefcios de cessao de emprego no proporcionam a uma en


tidade futuros benefcios econmicos e so reconhecidos como um
gasto imediatamente.

138. Quando uma entidade reconhea benefcios de cessao, a entidade


pode tambm ter necessidade de contabilizar um corte de benefcios
de reforma ou outros benefcios dos empregados (ver pargrafo 109.).

Mensurao
139. Sempre que benefcios de cessao de emprego se venam a mais de
12 meses M5 aps o perodo de relato , eles devem ser descon
tados usando a taxa de desconto especificada no pargrafo 78.

140. No caso de uma oferta feita para encorajar a redundncia voluntria, a


mensurao dos benefcios de cessao de emprego deve basear-se no
nmero de empregados que se espera que aceitem a oferta.

Divulgao
141. Quando existir uma incerteza acerca do nmero de empregados que
aceitaro uma oferta de benefcios de cessao de emprego, existe um
passivo contingente. Conforme exigido pela IAS 37, uma entidade
divulga informao acerca do passivo contingente salvo se a possibi
lidade de qualquer exfluxo na liquidao for remota.

142. Conforme exigido pela IAS 1, uma entidade divulga a natureza e a


quantia de um gasto se for material. Os benefcios de cessao de
emprego podem resultar num gasto que exija divulgao a fim de
cumprir este requisito.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 200

B
143. Quando exigido pela IAS 24, uma entidade divulga informao sobre
benefcios de cessao de emprego relativos ao pessoal-chave da ge
rncia.

144.-152. [Eliminados]

DISPOSIES TRANSITRIAS
153. Esta seco especifica o tratamento transitrio para planos de benef
cios definidos. Quando uma entidade adoptar pela primeira vez esta
Norma para outros benefcios dos empregados, a entidade aplica a
IAS 8 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabi
lsticas e Erros.

154. Quando adoptar pela primeira vez esta Norma, uma entidade deve
determinar o seu passivo de transio para planos de benefcios defi
nidos nessa data como:

a) o valor presente da obrigao (ver pargrafo 64.) na data de adop


o;

b) menos o justo valor, na data de adopo, dos activos do plano (se


os houver) dos quais as obrigaes devero ser directamente liqui
dadas (ver pargrafos 102.-104.);

c) menos quaisquer custo do servio passado que, sob o pargrafo


96., deva ser reconhecido em perodos posteriores.

155. Se o passivo de transio for maior do que o passivo que teria sido
reconhecido na mesma data segundo a anterior poltica contabilstica
da entidade, a entidade deve fazer uma escolha irrevogvel para reco
nhecer esse aumento como parte do seu passivo de benefcios defini
dos segundo o pargrafo 54.:

a) imediatamente, segundo a IAS 8; ou

b) como um gasto numa base de linha recta durante e at cinco anos


da data de adopo. Se uma entidade escolher b), a entidade deve:

i) aplicar o limite descrito no pargrafo 58.b) ao mensurar qual


quer activo reconhecido M5 na demonstrao da posio
financeira ,

ii) divulgar em cada data M5 da demonstrao da posio


financeira : (1) a quantia do aumento que fique por reco
nhecer; e (2) a quantia reconhecida no perodo corrente,

iii) limitar o reconhecimento de subsequentes ganhos actuariais


(mas no custo do servio passado negativo) como se segue.
Se um ganho actuarial para ser reconhecido segundo os
pargrafos 92. e 93., uma entidade somente deve reconhecer
esse ganho actuarial na medida em que os ganhos actuariais
acumulados lquidos no reconhecidos (antes do reconheci
mento desse ganho actuarial) excedam a parte no reconhecida
do passivo de transio, e

iv) incluir a parte relacionada do passivo de transio no reco


nhecido na determinao de qualquer subsequente ganho ou
perda em liquidao ou corte.

Se o passivo de transio for menor do que o passivo que teria sido


reconhecido mesma data segundo a anterior poltica contabilstica da
entidade, a entidade deve reconhecer essa diminuio imediatamente
segundo a IAS 8.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 201

B
156. Na adopo inicial da Norma, o efeito da alterao na poltica con
tabilstica inclui todos os ganhos e perdas actuariais que surjam em
perodos anteriores mesmo se eles carem dentro de 10 % do corri
dor especificado no pargrafo 92.

Exemplo ilustrativo dos pargrafos 154. a 156.


Em 31 de Dezembro de 1998, M5 a demonstrao da posio
financeira de uma entidade inclui um passivo de penso de
100. A entidade adopta a Norma a partir de 1 de Janeiro de
1999, quando o valor presente da obrigao segundo a Norma
de 1 300 e o justo valor dos activos do plano de 1 000. Em
1 de Janeiro de 1993, a entidade melhorou as penses (custo
para benefcios no adquiridos: 160; e perodo mdio restante
nessa data at a aquisio: 10 anos).

O efeito de transio o seguinte:

Valor presente da obrigao 1 300


Justo valor dos activos do plano (1 000)
Menos: custo do servio passado a ser reco
nhecido nos perodos posteriores (160 4/10) (64)
Passivo de transio 236
Passivo j reconhecido 100
Aumento no passivo 136

A entidade pode escolher reconhecer o aumento de 136 ou


imediatamente ou durante at 5 anos. A escolha irrevogvel.

Em 31 de Dezembro de 1999, o valor presente da obrigao


segundo a Norma de 1 400 e o justo valor dos activos do
plano de 1 050. Ganhos actuariais lquidos acumulados no
reconhecidos desde a data de adopo da Norma so de 120.
A mdia esperada da restante vida de trabalho dos empregados
que participam no plano de oito anos. A entidade tem adoptado
uma poltica de reconhecer todos os ganhos e perdas actuariais
imediatamente, como permitido pelo pargrafo 93.

O efeito do limite no pargrafo 155.b)iii) como segue:

Ganhos actuariais acumulados lquidos no


reconhecidos 120
Parte no reconhecida do passivo de transi
o (136 4/5) (109)
Ganho mximo a ser reconhecido [pargrafo
155.b)iii)] 11

DATA DE EFICCIA
157. Esta Norma entra em vigor para as demonstraes financeiras que
cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1999,
excepto conforme especificado nos pargrafos 159.-159.C. encora
jada a adopo mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a
custos de benefcios de reforma para demonstraes financeiras que
cubram perodos que comecem antes de 1 de Janeiro de 1999, a
entidade deve divulgar o facto de que aplica esta Norma em vez da
IAS 19 Benefcios dos Empregados aprovada em 1993.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 202

B
158. Esta Norma substitui a IAS 19 Benefcios dos Empregados aprovada
em 1993.

159. O que se segue torna-se operacional nas demonstraes financeiras


anuais (1) que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro
de 2001:

a) a definio revista de activos do plano do pargrafo 7. e as res


pectivas definies de activos detidos por um fundo de benefcios
a longo prazo de empregados e de aplice de seguros elegveis; e

b) os requisitos de reconhecimento e mensurao relativos a reembol


sos dos pargrafos 104.A., 128. e 129. e respectivas divulgaes
dos pargrafos 120.A.f)iv), 120.A.g)iv), 120.A.m) e 120.A.n)iii).

encorajada a adopo mais cedo. Se a adopo mais cedo afectar as


demonstraes financeiras, uma entidade deve divulgar esse facto.

159.A. A emenda do pargrafo 58.A. torna-se operacional para demonstra


es financeiras anuais que cubram os perodos que terminem em ou
aps 31 de Maio de 2002. encorajada a adopo mais cedo. Se a
adopo mais cedo afectar as demonstraes financeiras, uma entidade
deve divulgar esse facto.

159.B. Uma entidade deve aplicar as emendas aos pargrafos 32.A., 34.-
-34.B., 61. e 120.-121. a perodos anuais com incio em ou aps
1 de Janeiro de 2006. encorajada a aplicao mais cedo. Se uma
entidade aplicar estas emendas a um perodo com incio antes de 1 de
Janeiro de 2006, ela deve divulgar esse facto.

159.C. A opo dos pargrafos 93.A.-93.D. pode ser usada para perodos
anuais que terminem em ou aps 16 de Dezembro de 2004. Uma
entidade que use a opo para perodos anuais com incio antes de
1 de Janeiro de 2006 deve tambm aplicar as emendas dos pargrafos
32.A., 34.-34.B., 61. e 120.-121.

M8
159.D. Os pargrafos 7, 8 (b), 32B, 97, 98 e 111 foram alterados e o par
grafo 111A foi adicionado com base no documento Melhoramentos
introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve
aplicar as emendas aos pargrafos 7, 8(b), 32B aos perodos anuais
com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2009. permitida a aplicao
mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um perodo anterior,
deve divulgar esse facto. Uma entidade deve aplicar as emendas aos
pargrafos 97, 98, 111 e 111A s alteraes dos benefcios ocorridas
em ou aps 1 de Janeiro de 2009.

160. A IAS 8 aplicada quando uma entidade altera as suas polticas


contabilsticas para reflectir as alteraes especificadas nos pargrafos
159-159D. Ao aplicar essas alteraes retrospectivamente, conforme
requerido pela IAS 8, a entidade trata essas alteraes como se tives
sem sido aplicadas ao mesmo tempo que o resto da presente norma. A
excepo consiste no facto de uma entidade poder divulgar as quan
tias exigidas pelo pargrafo 120A(p) medida que as quantias so
determinadas prospectivamente para cada perodo anual, a partir do
primeiro perodo anual apresentado nas demonstraes financeiras em
que a entidade tenha aplicado pela primeira vez as emendas ao par
grafo 120A.

(1) Os pargrafos 159. e 159.A referem-se a demonstraes financeiras anuais em linha


com uma linguagem mais explcita para a escrita de datas de eficcia adoptadas em 1998.
O pargrafo 157. refere-se a demonstraes financeiras.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 203

M5
161. A IAS 1 (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada
nas IFRS. Alm disso, emendou os pargrafos 93A-93D, 106 (Exem
plo) e 120A. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos perodos
anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2009. Se uma entidade
aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a um perodo anterior, as emendas
devero ser aplicadas a esse perodo anterior.
M33
162. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definio de justo
valor no pargrafo 7 e emendou os pargrafos 50 e 102. Uma entidade
deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.
M31
174. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definio de justo
valor no pargrafo 8 e o pargrafo 113. Uma entidade deve aplicar
esta emenda quando aplicar a IFRS 13.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 204

B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 20

Contabilizao dos Subsdios Governamentais e Divulgao de Apoios


Governamentais

MBITO M8 (1)
1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao e na divulgao de
subsdios governamentais e na divulgao de outras formas de apoio
governamental.

2. Esta Norma no trata de:

a) os problemas especiais que surgem da contabilizao dos subsdios


governamentais em demonstraes financeiras que reflictam os
efeitos das alteraes de preos ou na informao suplementar
de uma natureza semelhante;

M8
b) apoios governamentais prestados a uma entidade sob a forma de
benefcios que esto disponveis na determinao do lucro tribut
vel ou da perda fiscal, ou so determinados ou limitados com base
no passivo do imposto sobre o rendimento. Os exemplos de tais
benefcios so isenes temporrias do imposto sobre o rendimen
to, crditos fiscais por investimentos, permisso de depreciaes
aceleradas e taxas reduzidas de impostos sobre o rendimento;

B
c) a participao do governo na propriedade (capital) da entidade; e

d) os subsdios governamentais cobertos pela IAS 41 Agricultura.

DEFINIES
3. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Governo refere-se ao governo, agncias do governo e organismos


semelhantes, sejam eles locais, nacionais ou internacionais.

Apoio governamental a aco concebida pelo governo para propor


cionar benefcios econmicos especficos a uma entidade ou a uma
categoria de entidades que a eles se propem segundo certos critrios.
O apoio governamental, para os fins desta Norma, no inclui os
benefcios nica e indirectamente proporcionados atravs de aces
que afectem as condies comerciais gerais, tais como o fornecimento
de infra-estruturas em reas de desenvolvimento ou a imposio de
restries comerciais sobre concorrentes.

Subsdios governamentais so auxlios do governo na forma de trans


ferncia de recursos para uma entidade em troca do cumprimento
passado ou futuro de certas condies relacionadas com as actividades
operacionais da entidade. Excluem as formas de apoio governamental
s quais no possa razoavelmente ser-lhes dado um valor e transac
es com o governo que no possam ser distinguidas das transaces
comerciais normais da entidade (2).

(1) No quadro dos Melhoramentos introduzidos nas IFRS, documento emitido em Maio de
2008, e a fim de assegurar a coerncia com as outras IFRS, o Conselho alterou a
terminologia utilizada nesta Norma do seguinte modo:
(a) rendimento colectvel foi alterado para lucro tributvel ou perda fiscal,
(b) reconhecidos como rendimentos/gastos foi alterado para reconhecidos como lu
cros ou perdas,
(c) directamente creditados ao capital prprio foi alterado para reconhecidos fora dos
lucros ou perdas; e
(d) reviso de uma estimativa contabilstica foi alterada para alterao de uma
estimativa contabilstica.
(2) Ver tambm a SIC-10 Apoios Governamentais Sem Relao Especfica com Activida
des Operacionais.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 205

B
Subsdios relacionados com activos so subsdios governamentais cuja
condio primordial a de que a entidade que a eles se prope deve
comprar, construir ou por qualquer forma adquirir activos a longo
prazo. Podem tambm estar ligadas condies subsidirias restrin
gindo o tipo ou a localizao dos activos ou dos perodos durante
os quais devem ser adquiridos ou detidos.

Subsdios relacionados com rendimentos so subsdios governamen


tais que no sejam os que esto relacionados com activos.

Emprstimos perdoveis so emprstimos em que o mutuante se com


promete a renunciar ao seu reembolso sob certas condies prescritas.

M33
Justo Valor o preo que seria recebido pela venda de um activo ou
pago pela transferncia de um passivo numa transaco ordenada
entre participantes no mercado data da mensurao. (Ver IFRS 13
Mensurao pelo Justo Valor).

B
4. O apoio governamental toma muitas formas variando quer na natureza
da assistncia dada quer nas condies que esto geralmente ligadas a
ele. O propsito dos apoios pode ser o de encorajar uma entidade a
seguir um certo rumo que ela normalmente no teria tomado se o
apoio no fosse proporcionado.

5. A aceitao de apoio governamental por uma entidade pode ser sig


nificativo para a preparao das demonstraes financeiras por duas
razes. Primeira, porque se os recursos tiverem sido transferidos, deve
ser encontrado um mtodo apropriado de contabilizao para a trans
ferncia. Segunda, porque desejvel dar uma indicao da extenso
pela qual a entidade beneficiou de tal apoio durante o perodo de
relato. Isto facilita as comparaes das demonstraes financeiras da
entidade com as de perodos anteriores e com as de outras entidades.

6. Os subsdios governamentais so algumas vezes denominados por


outros nomes, como dotaes, subvenes ou prmios.

SUBSDIOS GOVERNAMENTAIS
7. Os subsdios governamentais, incluindo subsdios no monetrios pelo
justo valor, s devem ser reconhecidos aps existir segurana de que:

a) a entidade cumprir as condies a eles associadas; e

b) os subsdios sero recebidos.

8. Um subsdio governamental no reconhecido at que haja segurana


razovel de que a entidade cumprir as condies a ele associadas, e
que o subsdio ser recebido. O recebimento de um subsdio no
proporciona ele prprio prova conclusiva de que as condies asso
ciadas ao subsdio tenham sido ou sero cumpridas.

9. A maneira por que um subsdio recebido no afecta o mtodo


contabilstico a ser adoptado com respeito ao subsdio. Por conseguin
te, um subsdio contabilizado da mesma maneira quer ele seja
recebido em dinheiro, quer como reduo de um passivo para com
o governo.

10. Um emprstimo perdovel do governo tratado como um subsdio


governamental quando haja segurana razovel de que a entidade
satisfar as condies de perdo do emprstimo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 206

M8
10.A. O benefcio de um emprstimo governamental com uma taxa de juro
inferior do mercado tratado como um subsdio governamental. O
emprstimo deve ser reconhecido e aferido em conformidade com a
IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. O
benefcio da taxa de juro inferior do mercado deve ser medido como
a diferena entre a quantia escriturada inicial do emprstimo determi
nada em conformidade com a IAS 39 e os proventos recebidos. O
benefcio contabilizado em conformidade com a presente norma. A
entidade deve ter em conta as condies e obrigaes que foram, ou
devem ser, satisfeitas ao identificar os custos que o benefcio do
emprstimo visa compensar.

B
11. Uma vez que o subsdio governamental seja reconhecido, qualquer
contingncia relacionada ser tratada de acordo com a IAS 37 Provi
ses, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.

M8
12. Os subsdios governamentais devem ser reconhecidos como lucros ou
perdas numa base sistemtica durante os perodos nos quais a entidade
reconhece como gastos os custos relativos, que os subsdios visam
compensar.

13. Existem duas abordagens gerais relativamente contabilidade dos


subsdios governamentais: a abordagem pelo capital, ao abrigo da
qual um subsdio reconhecido fora dos lucros ou perdas, e a abor
dagem pelos rendimentos, no mbito da qual um subsdio reconhe
cido como lucro ou perda durante um ou mais perodos.

14. Aqueles que apoiam a abordagem pelo capital argumentam como se


segue:

(a) os subsdios governamentais so um dispositivo de financiamento


e devem ser tratados como tal na declarao da posio financeira
em vez de serem reconhecidos como lucros ou perdas para com
pensar os itens de gastos que financiam. Porque no se espera
qualquer reembolso, tais subsdios devem ser reconhecidos fora
dos lucros ou perdas.

(b) inapropriado reconhecer os subsdios governamentais como lu


cros ou perdas, dado que no so obtidos, mas representam, pelo
contrrio, um incentivo proporcionado pelo governo sem custos
relacionados.

15. Os argumentos em suporte da abordagem pelos rendimentos so os


seguintes:

(a) porque os subsdios do governo so recebimentos de uma fonte


que no os accionistas, no devem ser reconhecidos directamente
no capital prprio, mas devem ser reconhecidos nos lucros ou
perdas em perodos adequados.

(b) os subsdios governamentais raramente so gratuitos. A entidade


obtm-nos ao cumprir as suas condies e a satisfazer as obriga
es previstas. Devem, por conseguinte, ser reconhecidos como
lucros ou perdas durante os perodos nos quais a entidade reco
nhece como gastos os custos associados que o subsdio visa com
pensar.

(c) porque o rendimento e outros impostos so gastos, lgico tratar


igualmente os subsdios governamentais, que so uma extenso
das polticas fiscais, como lucros ou perdas.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 207

M8
16. fundamental para a abordagem pelos rendimentos que os subsdios
governamentais sejam reconhecidos como lucros ou perdas numa base
sistemtica durante os perodos nos quais a entidade reconhece como
gastos os custos associados que o subsdio visa compensar. O reco
nhecimento dos subsdios governamentais como lucros ou perdas na
base de recebimentos no est de acordo com o princpio contabils
tico do acrscimo (ver IAS 1 Apresentao de Demonstraes Finan
ceiras) e tal s seria aceitvel se no existisse qualquer outra base
para imputar os subsdios a perodos, que no fosse a de os imputar
aos perodos em que so recebidos.

17. Na maioria dos casos, os perodos durante quais uma entidade reco
nhece os custos ou gastos relacionados com um subsdio governamen
tal podem ser determinados rapidamente. Desta forma, os subsdios
concedidos para cobrir gastos especficos so reconhecidos como lu
cros ou perdas no mesmo perodo que os gastos relevantes. Do
mesmo modo, os subsdios relacionados com os activos depreciveis
so geralmente reconhecidos em lucro ou perda durante os perodos e
nas propores nas quais o gasto de depreciao desses activos
reconhecido.

18. Os subsdios relacionados com os activos no depreciveis podem


tambm requerer o cumprimento de certas obrigaes, sendo ento
reconhecidos em lucro ou perda durante os perodos que suportam
o custo de satisfazer as obrigaes. Como exemplo, um subsdio de
terrenos pode ser condicionado pela construo de um edifcio no
local, podendo ser apropriado reconhec-lo em lucro ou perda durante
a vida do edifcio.

B
19. Os subsdios so algumas vezes recebidos como um pacote de ajudas
financeiras ou fiscais a que est associado um certo nmero de con
dies. Em tais casos, necessrio cuidado na identificao das con
dies que do origem aos custos e gastos que determinam os pero
dos durante os quais o subsdio ser obtido. Pode ser apropriado
imputar parte de um subsdio numa determinada base e parte numa
outra.

M8
20. Um subsdio governamental que se torna recebvel como compensa
o por gastos ou perdas j incorridos ou para a finalidade de dar
suporte financeiro imediato entidade sem qualquer futuro custo
relacionado deve ser reconhecido com lucro ou perda do perodo
em que se tornar recebvel.

21. Em algumas circunstncias, um subsdio governamental pode ser con


cedido para a finalidade de dar suporte financeiro imediato a uma
entidade e no como um incentivo para realizar dispndios especfi
cos. Tais subsdios podem ser limitados a uma entidade individual e
podem no estar disponveis para toda uma classe de beneficirios.
Estas circunstncias podem garantir o reconhecimento de um subsdio
como lucro ou perda do perodo em que a entidade se qualificar para
o receber, com a divulgao necessria para assegurar que o seu efeito
seja claramente compreendido.

22. Um subsdio governamental pode tornar-se recebvel por uma entidade


como compensao por gastos ou perdas incorridos num perodo
anterior. Um tal subsdio reconhecido em lucro ou perda do perodo
em que se tornar recebvel, com a divulgao necessria para assegu
rar que o seu efeito seja claramente compreendido.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 208

B
Subsdios governamentais no monetrios
23. Um subsdio governamental pode tomar a forma de transferncia de
um activo no monetrio, tal como terrenos ou outros recursos, para
uso da entidade. Nestas circunstncias usual avaliar o justo valor do
activo no monetrio e contabilizar quer o subsdio, quer o activo por
esse justo valor. Um processo alternativo que algumas vezes se segue
o de registar tanto o activo como o subsdio por uma quantia
nominal.

Apresentao de subsdios relacionados com activos


24. Os subsdios governamentais relacionados com activos, incluindo os
subsdios no monetrios pelo justo valor, devem ser apresentados
M5 na demonstrao da posio financeira quer tomando o
subsdio como rendimento diferido, quer deduzindo o subsdio para
chegar quantia escriturada do activo.

25. So vistos como alternativas aceitveis dois mtodos de apresentao


nas demonstraes financeiras de subsdios (ou as partes apropriadas
de subsdios) relacionadas com activos.

M8
26. Um mtodo reconhece o subsdio como rendimentos diferidos que so
reconhecidos como lucro ou perda numa base sistemtica durante a
vida til do activo.

27. O outro mtodo deduz o subsdio para chegar quantia escriturada do


activo. O subsdio reconhecido como lucro ou perda durante a vida
de um activo deprecivel como um gasto de depreciao reduzido.

B
28. A compra de activos e o recebimento dos subsdios relacionados
podem causar movimentos importantes no fluxo de caixa de uma
entidade. Por esta razo, e a fim de mostrar o investimento bruto
em activos, tais movimentos so muitas vezes divulgados como itens
separados na demonstrao dos fluxos de caixa sem atender a se o
subsdio ou no deduzido do respectivo activo M5 para finalida
des de apresentao na demonstrao da posio financeira .

Apresentao de subsdios relacionados com o rendimento


M31
29. Os subsdios relacionados com rendimentos so apresentados como
parte dos resultados, quer separadamente quer sob um titulo geral
como Outros rendimentos; em alternativa, esses subsdios so de
duzidos ao relatar o gasto relacionado.

__________

B
30. Os que apoiam o primeiro mtodo reivindicam que no apropriado
compensar os elementos de rendimentos e de gastos e que a separao
do subsdio dos gastos facilita a comparao com outros gastos no
afectados por um subsdio. Pelo segundo mtodo, argumentado que
os gastos poderiam muito bem no ter sido incorridos pela entidade se
o subsdio no tivesse ficado disponvel sendo por isso enganosa a
apresentao do gasto sem compensar o subsdio.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 209

B
31. Ambos os mtodos so vistos como aceitveis para a apresentao dos
subsdios relacionados com rendimentos. A divulgao do subsdio
pode ser necessria para a devida compreenso das demonstraes
financeiras. geralmente apropriada a divulgao do efeito do subs
dio em qualquer item do rendimento ou do gasto que seja necessrio
divulgar separadamente.

Reembolso de subsdios governamentais


M8
32. Um subsdio governamental que se torne reembolsvel deve ser con
tabilizado como uma alterao de uma estimativa contabilstica (ver a
IAS 8 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabi
lsticas e Erros). O reembolso de um subsdio relacionado com ren
dimentos deve ser aplicado em primeiro lugar contra qualquer crdito
diferido no amortizado reconhecido com respeito ao subsdio. Na
medida em que o reembolso exceda tal crdito diferido, ou quando
no exista crdito diferido, o reembolso deve ser reconhecido imedia
tamente como lucro ou perda. O reembolso de um subsdio relacio
nado com um activo deve ser reconhecido aumentando a quantia
escriturada do activo ou reduzindo o saldo do rendimento diferido
pela quantia reembolsvel. A depreciao adicional acumulada que
teria sido reconhecida como lucro ou perda at data na ausncia
do subsdio deve ser reconhecida imediatamente como lucro ou perda.

B
33. Perante as circunstncias que do origem ao reembolso de um subs
dio relacionada com um activo, pode ser necessrio tomar em consi
derao a possvel imparidade da nova quantia escriturada do activo.

APOIOS GOVERNAMENTAIS
34. Certas formas de apoio governamental que no possam ter um valor
razoavelmente atribudo so excludas da definio de apoio governa
mental dada no pargrafo 3, assim como as transaces com o go
verno que no possam ser distinguidas das operaes comerciais nor
mais da entidade.

35. So exemplos de apoio que no podem de uma maneira razovel ter


valor atribudo os conselhos tcnicos e de comercializao gratuitos e
a concesso de garantias. Um exemplo de apoio que no pode ser
distinguido das operaes comerciais normais da entidade o da
poltica de aquisies do governo a qual seja responsvel por parte
das vendas da entidade. A existncia do benefcio pode ser indiscu
tvel mas qualquer tentativa de segregar as actividades comerciais das
do apoio governamental pode muito bem ser arbitrria.

36. O significado do benefcio nos exemplos atrs pode ser tal que a
divulgao da natureza, extenso e durao do apoio seja necessria
a fim de que as demonstraes financeiras no sejam enganosas.

M8
__________

B
38. Nesta Norma, o apoio governamental no inclui o fornecimento de
infra-estruturas atravs da melhoria da rede de transportes e de comu
nicaes gerais e o fornecimento de meios melhorados, tais como
irrigao ou rede de guas que fiquem disponveis numa base cont
nua e indeterminada para o benefcio de toda uma comunidade local.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 210

B
DIVULGAO
39. Devem ser divulgados os assuntos seguintes:
a) a poltica contabilstica adoptada para os subsdios governamentais,
incluindo os mtodos de apresentao adoptados nas demonstra
es financeiras;
b) a natureza e a extenso dos subsdios governamentais reconhecidos
nas demonstraes financeiras e a indicao de outras formas de
apoio governamental de que a entidade tenha directamente bene
ficiado; e
c) condies no satisfeitas e outras contingncias ligadas ao apoio
governamental que tenham sido reconhecidas.

DISPOSIES TRANSITRIAS
40. Uma entidade que adopte a Norma pela primeira vez deve:
a) cumprir os requisitos de divulgao, quando apropriados; e
b) ou:
i) ajustar as demonstraes financeiras pelas alteraes na poltica
contabilstica de acordo com a IAS 8, ou
ii) aplicar as disposies contabilsticas da Norma s a subsdios
ou a partes de subsdios que se tornem recebveis ou reembol
sveis aps a data de eficcia da Norma.

DATA DE EFICCIA
41. Esta Norma torna-se operacional para as demonstraes financeiras
que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de
1984.
M5
42. A IAS 1 (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada
nas IFRS. Alm disso, adicionou o pargrafo 29A. Uma entidade deve
aplicar estas emendas aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de
Janeiro de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a
um perodo anterior, as emendas devero ser aplicadas a esse perodo
anterior.
M8
43. O pargrafo 37 foi suprimido e o pargrafo 10A foi adicionado com
base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido
em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar essas emendas pros
pectivamente a emprstimos governamentais obtidos em perodos que
comeam em ou aps 1 de Janeiro de 2009. permitida a aplicao
mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um perodo anterior,
deve divulgar esse facto.
M33
45. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definio de justo
valor no pargrafo 3. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando
aplicar a IFRS 13.
M31
46. O documento Apresentao das Rubricas de Outro Rendimento Inte
gral (Emendas IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou o
pargrafo 29 e suprimiu o pargrafo 29A. Uma entidade deve aplicar
estas emendas quando aplicar a IAS 1 (conforme emendada em Junho
de 2011).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 211

B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 21

Os Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio

OBJECTIVO
1. Uma entidade pode levar a efeito actividades estrangeiras de duas
maneiras. Pode ter transaces em moeda estrangeira ou pode ter
unidades operacionais estrangeiras. Alm disso, uma entidade pode
apresentar as suas demonstraes financeiras numa moeda estrangeira.
O objectivo desta Norma prescrever como se deve incluir transac
es em moeda estrangeira e unidades operacionais estrangeiras nas
demonstraes financeiras de uma entidade e como se deve transpor
demonstraes financeiras para uma moeda de apresentao.

2. As principais questes prendem-se com a(s) taxa(s) de cmbio a usar


e com o relato dos efeitos das alteraes nas taxas de cmbio nas
demonstraes financeiras.

MBITO
3. Esta Norma deve ser aplicada (1):

a) ao contabilizar transaces e saldos em moedas estrangeiras, ex


cepto para as transaces e saldos de derivados que estejam dentro
do mbito da IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e
Mensurao;

b) ao transpor os resultados e a posio financeira de unidades


operacionais estrangeiras que sejam includas nas demonstraes fi
nanceiras da entidade pela consolidao M32
__________
ou pelo mtodo de equivalncia patrimonial; e

c) ao transpor os resultados e a posio financeira de uma entidade


para a moeda de apresentao.

4. A IAS 39 aplica-se a muitos derivados em moeda estrangeira e,


consequentemente, estes esto excludos do mbito desta Norma. Con
tudo, os derivados em moeda estrangeira que no estejam dentro do
mbito da IAS 39 (por exemplo, alguns derivados em moeda estran
geira que esto embutidos noutros contratos) encontram-se dentro do
mbito desta Norma. Alm disso, esta Norma aplica-se quando uma
entidade transpe quantias relacionadas com derivados da sua moeda
funcional para a sua moeda de apresentao.

5. Esta Norma no se aplica contabilidade de cobertura de itens em


moeda estrangeira, incluindo a cobertura de um investimento lquido
numa unidade operacional estrangeira. A IAS 39 aplica-se contabi
lidade de cobertura.

6. Esta Norma aplica-se apresentao das demonstraes financeiras de


uma entidade numa moeda estrangeira e estabelece os requisitos para
que as demonstraes financeiras resultantes sejam descritas como
estando em conformidade com as Normas Internacionais de Relato
Financeiro. Para transposies de informao financeira para uma
moeda estrangeira que no satisfaam estes requisitos, esta Norma
especifica a informao a divulgar.

7. Esta Norma no se aplica apresentao numa demonstrao dos


fluxos de caixa resultantes de transaces numa moeda estrangeira
nem transposio de fluxos de caixa de uma unidade operacional
estrangeira (ver a IAS 7 Demonstraes dos Fluxos de Caixa).

(1) Ver tambm a SIC-7 Introduo do Euro.


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 212

B
DEFINIES
8. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Taxa de fecho a taxa de cmbio vista M5 no fim do perodo de


relato .

Diferena de cmbio a diferena resultante da transposio de um


determinado nmero de unidades de uma moeda para outra moeda a
diferentes taxas de cmbio.

Taxa de cmbio o rcio de troca de duas moedas.

M33
Justo Valor o preo que seria recebido pela venda de um activo ou
pago pela transferncia de um passivo numa transaco ordenada
entre participantes no mercado data da mensurao. (Ver IFRS 13
Mensurao pelo Justo Valor).

B
Moeda estrangeira uma moeda que no seja a moeda funcional da
entidade.

Unidade operacional estrangeira uma entidade que seja subsidiria,


associada, M32 acordo conjunto ou sucursal de uma entidade
que relata, cujas actividades sejam baseadas ou conduzidas num pas
ou numa moeda que no seja o pas ou a moeda da entidade que
relata.

Moeda funcional a moeda do ambiente econmico principal no qual


a entidade opera.

Um grupo constitudo por uma empresa-me e todas as suas subsi


dirias.

Itens monetrios so unidades monetrias detidas e activos e passivos


a receber ou a pagar num nmero fixado ou determinvel de unidades
de moeda.

Investimento lquido numa unidade operacional estrangeira a quan


tia do interesse da entidade que relata nos activos lquidos dessa
unidade operacional.

Moeda de apresentao a moeda na qual as demonstraes finan


ceiras so apresentadas.

Taxa de cmbio vista a taxa de cmbio para entrega imediata.

Elaborao das definies

Moeda funcional

9. O ambiente econmico principal no qual uma entidade opera nor


malmente aquele em que a entidade gera e gasta caixa. Uma entidade
considera os seguintes factores ao determinar a sua moeda funcional:

a) a moeda:

i) que influencia principalmente os preos de venda dos bens e


servios (muitas vezes, esta ser a moeda na qual os preos de
venda dos seus bens e servios esto denominados e so liqui
dados), e

ii) do pas cujas foras competitivas e regulamentos determinam


principalmente os preos de venda dos seus bens e servios;

b) a moeda que influencia principalmente a mo-de-obra, o material e


outros custos do fornecimento de bens e servios (esta ser muitas
vezes a moeda na qual estes custos esto denominados e liquida
dos).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 213

B
10. Os seguintes factores podem tambm proporcionar evidncia relativa
mente moeda funcional de uma entidade:

a) a moeda na qual os fundos de actividades de financiamento (i.e., a


emisso de instrumentos de dvida e de capital prprio) so gera
dos;

b) a moeda na qual os recebimentos relativos a actividades operacio


nais so normalmente retidos.

11. Os seguintes factores adicionais so considerados ao determinar a


moeda funcional de uma unidade operacional estrangeira, e se a sua
moeda funcional for a mesma que a da entidade que relata (a entidade
que relata, neste contexto, a entidade que tem a unidade operacional
estrangeira como subsidiria, sucursal, associada ou M32 acordo
conjunto ):

a) se as actividades de uma unidade operacional estrangeira forem


realizadas como extenso da entidade que relata, em vez de serem
realizadas com um grau significativo de autonomia. Um exemplo
da primeira situao quando a unidade operacional estrangeira
apenas vende bens importados da entidade que relata e remete os
proventos para esta. Um exemplo da segunda situao quando a
unidade operacional acumula caixa e outros itens monetrios, in
corre em gastos, gera rendimento e obtm emprstimos, todos
substancialmente na sua moeda local;

b) se as transaces com a entidade que relata forem uma proporo


alta ou baixa das actividades da unidade operacional estrangeira;

c) se os fluxos de caixa das actividades da unidade operacional es


trangeira afectarem directamente os fluxos de caixa da entidade
que relata e se estiverem facilmente disponveis para serem reme
tidos mesma;

d) se os fluxos de caixa resultantes das actividades da unidade ope


racional estrangeira forem suficientes para servir o cumprimento da
dvida existente e normalmente esperada sem que sejam disponi
bilizados fundos pela entidade que relata.

12. Quando os indicadores atrs forem mistos e a moeda funcional no


for bvia, a gerncia usa o seu julgamento para determinar a moeda
funcional que mais fidedignamente representa os efeitos econmicos
das transaces, acontecimentos e condies subjacentes. Como parte
desta abordagem, a gerncia d prioridade aos indicadores primrios
do pargrafo 9. antes de considerar os indicadores dos pargrafos 10.
e 11., que foram concebidos para proporcionar evidncia adicional de
suporte para determinar a moeda funcional de uma entidade.

13. A moeda funcional de uma entidade reflecte as transaces, aconte


cimentos e condies subjacentes que sejam relevantes para a mesma.
Em conformidade, uma vez determinada, a moeda funcional no
alterada a no ser que ocorra uma alterao nessas transaces, acon
tecimentos e condies subjacentes.

14. Se a moeda funcional for a moeda de uma economia hiperinflacion


ria, as demonstraes financeiras da entidade so reexpressas em con
formidade com a IAS 29 Relato Financeiro em Economias Hiperin
flacionrias. Uma entidade no pode evitar a reexpresso em confor
midade com a IAS 29, por exemplo, ao adoptar como sua moeda
funcional uma moeda diferente da moeda funcional determinada de
acordo com esta Norma (tal como a moeda funcional da sua
empresa-me).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 214

B
Investimento lquido numa unidade operacional estrangeira
15. Uma entidade pode ter um item monetrio que seja a receber de ou a
pagar a uma unidade operacional estrangeira. Um item cuja liquidao
no esteja planeada nem seja provvel que ocorra num futuro previ
svel faz parte, em substncia, do investimento lquido da entidade
nessa unidade operacional estrangeira, sendo contabilizado em confor
midade com os pargrafos 32. e 33. Tais itens monetrios podem
incluir contas a receber ou emprstimos de longo prazo. No incluem
contas a receber comerciais nem contas a pagar comerciais.

15.A. A entidade que tenha um item monetrio a receber de ou a pagar a


uma unidade operacional estrangeira, descrito no pargrafo 15., pode
ser qualquer subsidiria do grupo. Por exemplo, uma entidade tem
duas subsidirias, A e B, sendo a subsidiria B uma unidade opera
cional estrangeira. A subsidiria A concede um emprstimo subsi
diria B. O emprstimo da subsidiria A a receber da subsidiria B
far parte do investimento lquido da entidade na subsidiria B, se a
liquidao do emprstimo no estiver planeada nem for provvel que
venha a ocorrer num futuro previsvel. Tal aplicar-se- igualmente se
a prpria subsidiria A for uma unidade operacional estrangeira.

Itens monetrios
16. A caracterstica essencial de um item monetrio um direito de
receber (ou uma obrigao de entregar) um nmero fixo ou determi
nvel de unidades monetrias. Exemplos incluem: penses e outros
benefcios de empregados a serem pagos em numerrio; provises que
devam ser liquidadas em numerrio; e dividendos em numerrio que
sejam reconhecidos como um passivo. Da mesma forma, um contrato
para receber (ou entregar) um nmero varivel dos instrumentos de
capital prprio da entidade ou uma quantidade varivel de activos dos
quais o justo valor a receber (ou a entregar) equivalha a um nmero
fixo ou determinvel de unidades monetrias um item monetrio.
Pelo contrrio, a caracterstica essencial de um item no monetrio a
ausncia de um direito de receber (ou de uma obrigao de entregar)
um nmero fixo ou determinvel de unidades monetrias. Exemplos
incluem: quantias pr-pagas de bens e servios (por exemplo, a renda
pr-paga); goodwill; activos intangveis; inventrios; activos fixos tan
gveis; e provises que devam ser liquidadas pela entrega de um
activo no monetrio.

RESUMO DA ABORDAGEM EXIGIDA POR ESTA NORMA


17. Ao preparar demonstraes financeiras, cada entidade seja uma
entidade autnoma, uma entidade com unidades operacionais estran
geiras (como uma empresa-me) ou uma unidade operacional estran
geira (como uma subsidiria ou uma sucursal) determina a sua
moeda funcional em conformidade com os pargrafos 9.-14. A enti
dade transpe os itens de moeda estrangeira para a sua moeda fun
cional e relata os efeitos dessa transposio de acordo com os par
grafos 20.-37. e 50.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 215

B
18. Muitas entidades que relatam compreendem um nmero de entidades
individuais (por exemplo, um grupo composto por uma
empresa-me e uma ou mais subsidirias). Vrios tipos de entidades,
sejam membros de um grupo ou diferentemente, podem ter investi
mentos em associadas ou M32 acordos conjuntos . Tambm
podem ter sucursais. necessrio que os resultados e a posio fi
nanceira de cada entidade individual includa na entidade que relata
sejam transpostos para a moeda na qual a entidade que relata apre
senta as suas demonstraes financeiras. Esta Norma permite que a
moeda de apresentao de uma entidade que relata seja qualquer
moeda (ou moedas). Os resultados e a posio financeira de qualquer
entidade individual da entidade que relata e cuja moeda funcional
difira da moeda de apresentao so transpostos de acordo com os
pargrafos 38.-50.

M32 19. Esta Norma tambm permite que uma entidade autnoma que
prepare demonstraes financeiras ou uma entidade que prepare de
monstraes financeiras separadas de acordo com a IAS 27 Demons
traes Financeiras Separadas apresente as suas demonstraes fi
nanceiras em qualquer moeda (ou moedas). Se a moeda de apre
sentao da entidade diferir da sua moeda funcional, os seus resulta
dos e posio financeira tambm so transpostos para a moeda de
apresentao de acordo com os pargrafos 38.-50.

RELATO DE TRANSACES EM MOEDA ESTRANGEIRA NA MOEDA


FUNCIONAL

Reconhecimento inicial
20. Uma transaco em moeda estrangeira uma transaco que seja
denominada ou exija liquidao numa moeda estrangeira, incluindo
transaces que resultem de quando uma entidade:

a) compra ou vende bens ou servios cujo preo seja denominado


numa moeda estrangeira;

b) pede emprestado ou empresta fundos quando as quantias a pagar


ou a receber sejam denominadas numa moeda estrangeira; ou

c) de outra forma adquire ou aliena activos ou incorre em ou liquida


passivos, denominados numa moeda estrangeira.

21. Uma transaco em moeda estrangeira deve ser registada, na moeda


funcional no momento do reconhecimento inicial, pela aplicao
quantia em moeda estrangeira da taxa de cmbio vista entre a moeda
funcional e a moeda estrangeira data da transaco.

22. A data de uma transaco a data na qual a transaco se qualifica


inicialmente para reconhecimento de acordo com as Normas Interna
cionais de Relato Financeiro. Por razes prticas, muitas vezes
usada uma taxa que se aproxime da taxa real data da transaco;
por exemplo, pode ser usada uma taxa mdia para uma semana ou um
ms para todas as transaces em cada moeda estrangeira que ocorram
durante esse perodo. Porm, se as taxas de cmbio variarem signifi
cativamente, o uso da taxa mdia de um perodo no apropriado.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 216

M5

Relato no fim dos perodos de relato posteriores


M33
23. No final de cada perodo de relato:

B
a) os itens monetrios em moeda estrangeira devem ser transpostos
pelo uso da taxa de fecho;

b) os itens no monetrios que sejam mensurados em termos de custo


histrico numa moeda estrangeira devem ser transpostos pelo uso
da taxa de cmbio data da transaco; e

M33
c) os elementos no monetrios mensurados pelo justo valor
numa moeda estrangeira devem ser transpostos utilizando as
taxas de cmbio data em que o justo valor foi mensurado.

B
24. A quantia escriturada de um item determinada em conjunto com
outras Normas relevantes. Por exemplo, os activos fixos tangveis
podem ser mensurados em termos de justo valor ou custo histrico
de acordo com a IAS 16 Activos Fixos Tangveis. Quer a quantia
escriturada seja determinada na base do custo histrico, quer na
base do justo valor, se a quantia for determinada numa moeda estran
geira, ela deve ser transposta para a moeda funcional de acordo com
esta Norma.

25. A quantia escriturada de alguns itens determinada pela comparao


de duas ou mais quantias. Por exemplo, a quantia escriturada de
inventrios a menor do custo e do valor realizvel lquido de acordo
com a IAS 2 Inventrios. Da mesma forma, de acordo com a IAS 36
Imparidade de Activos, a quantia escriturada de um activo para o qual
exista a indicao de imparidade a menor da sua quantia escriturada
antes de considerar as possveis perdas por imparidade e da sua
quantia recupervel. Quando um tal activo no monetrio e men
surado numa moeda estrangeira, a quantia escriturada determinada
comparando:

a) o custo ou quantia escriturada, conforme apropriado, transposto


taxa de cmbio na data em que a quantia foi determinada (i.e., a
taxa data da transaco para um item mensurado em termos de
custo histrico); e

b) o valor realizvel lquido ou quantia recupervel, conforme apro


priado, transposto taxa de cmbio na data em que o valor foi
determinado (por exemplo, a taxa de fecho M5 no fim do
perodo de relato ).

O efeito desta comparao pode ser que uma perda por imparidade
seja reconhecida na moeda funcional, mas no seja reconhecida na
moeda estrangeira, ou vice-versa.

26. Quando esto disponveis vrias taxas de cmbio, a taxa usada


aquela pela qual os futuros fluxos de caixa representados pela tran
saco ou saldo poderiam ter sido liquidados se esses fluxos de caixa
tivessem ocorrido na data da mensurao. Se a capacidade de cmbio
entre duas moedas estiver temporariamente suspensa, a taxa usada a
primeira taxa subsequente pela qual os cmbios podem ser efectuados.

Reconhecimento de diferenas de cmbio


27. Tal como se refere no pargrafo 3., a IAS 39 aplica-se contabilidade
de cobertura para itens em moeda estrangeira. A aplicao da conta
bilidade de cobertura exige que uma entidade contabilize algumas
diferenas de cmbio diferentemente do tratamento de diferenas de
cmbio exigido nesta Norma. Por exemplo, a IAS 39 exige que as
diferenas de cmbio em itens monetrios que se qualifiquem como
instrumentos de cobertura numa cobertura de fluxo de caixa sejam
M5 inicialmente reconhecidas em outro rendimento integral at
ao ponto em que a cobertura seja eficaz.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 217

B
28. As diferenas de cmbio resultantes da liquidao de itens monetrios
ou da transposio de itens monetrios a taxas diferentes daquelas a
que foram transpostos no reconhecimento inicial durante o perodo ou
em demonstraes financeiras anteriores devem ser reconhecidas nos
lucros ou prejuzos do perodo em que ocorram, excepto tal como
descrito no pargrafo 32.

29. Quando itens monetrios resultam de uma transaco em moeda es


trangeira e ocorre uma alterao na taxa de cmbio entre a data da
transaco e a data da liquidao, o resultado uma diferena de
cmbio. Quando a transaco liquidada dentro do mesmo perodo
contabilstico em que ocorreu, toda a diferena de cmbio reconhe
cida nesse perodo. Porm, quando a transaco liquidada num
perodo contabilstico subsequente, a diferena de cmbio reconhecida
em cada perodo at data de liquidao determinada pela alterao
nas taxas de cmbio durante cada perodo.

30. Quando um ganho ou uma perda num item no monetrio


M5 reconhecida em outro rendimento integral , qualquer com
ponente de cmbio desse ganho ou perda deve ser M5 reconhecida
em outro rendimento integral . Pelo contrrio, quando um ganho ou
uma perda com um item no monetrio reconhecido nos lucros ou
prejuzos, qualquer componente de cmbio desse ganho ou perda deve
ser reconhecido nos lucros ou prejuzos.

31. Outras Normas exigem que alguns ganhos ou perdas sejam


M5 reconhecidas em outro rendimento integral . Por exemplo,
a IAS 16 exige que alguns ganhos ou perdas resultantes de uma
revalorizao de activos fixos tangveis sejam M5 reconhecidas
em outro rendimento integral . Quando um tal activo mensurado
numa moeda estrangeira, o pargrafo 23.c) desta Norma exige que a
quantia revalorizada seja transposta usando a taxa data em que o
valor determinado, resultando numa diferena de cmbio que tam
bm M5 reconhecida em outro rendimento integral .

32. As diferenas de cmbio resultantes de um item monetrio que faa


parte do investimento lquido numa unidade operacional estrangeira de
uma entidade que relata (ver pargrafo 15.) devem ser reconhecidas
nos lucros ou prejuzos nas demonstraes financeiras separadas da
entidade que relata ou nas demonstraes financeiras individuais da
unidade operacional estrangeira, conforme apropriado. Nas demons
traes financeiras que incluam a unidade operacional estrangeira e a
entidade que relata (por exemplo, as demonstraes financeiras con
solidadas quando a unidade operacional estrangeira for uma subsidi
ria), essas diferenas de cmbio devem ser M5 reconhecidas ini
cialmente em outro rendimento integral e reclassificadas do capital
prprio para os lucros ou prejuzos aquando da alienao do in
vestimento lquido de acordo com o pargrafo 48.

33. Quando um item monetrio fizer parte do investimento lquido de uma


unidade operacional estrangeira de uma entidade que relata e estiver
denominado na moeda funcional da entidade que relata, surge uma
diferena de cmbio nas demonstraes financeiras individuais da
unidade operacional estrangeira de acordo com o pargrafo 28. Se
esse item estiver denominado na moeda funcional da unidade opera
cional estrangeira, surge uma diferena de cmbio nas demonstraes
financeiras separadas da entidade que relata de acordo com o par
grafo 28. Se esse item estiver denominado numa moeda diferente da
moeda funcional, tanto da entidade que relata como da unidade ope
racional estrangeira, surge uma diferena de cmbio nas demonstra
es financeiras separadas da entidade que relata e nas demonstraes
financeiras individuais da unidade operacional estrangeira, de acordo
com o pargrafo 28. Essas diferenas de cmbio so
M5 reconhecidas em outro rendimento integral nas demonstra
es financeiras que incluem a unidade operacional estrangeira e a
entidade que relata (i.e., as demonstraes financeiras nas quais a
unidade operacional estrangeira est consolidada
M32
__________ ou contabilizada usando o mtodo da
equivalncia patrimonial).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 218

B
34. Quando uma entidade mantiver os seus livros e registos numa moeda
diferente da sua moeda funcional, no momento em que a entidade
preparar as suas demonstraes financeiras, todas as quantias so
transpostas para a moeda funcional de acordo com os pargrafos
20.-26. Isto resulta nas mesmas quantias na moeda funcional que
teriam ocorrido se os itens tivessem sido registados inicialmente na
moeda funcional. Por exemplo, os itens monetrios so transpostos
para a moeda funcional usando a taxa de fecho, e os itens no mo
netrios que so mensurados numa base do custo histrico so trans
postos usando a taxa de cmbio data da transaco que resultou no
seu reconhecimento.

Alterao na moeda funcional


35. Quando ocorrer uma alterao na moeda funcional de uma entidade, a
entidade deve aplicar os procedimentos de transposio aplicveis
nova moeda funcional prospectivamente a partir da data da alterao.

36. Conforme referido no pargrafo 13., a moeda funcional de uma enti


dade reflecte as transaces, acontecimentos e condies subjacentes
que sejam relevantes para a entidade. Em conformidade, uma vez
determinada a moeda funcional, ela s pode ser alterada se ocorrer
uma alterao nessas transaces, acontecimentos e condies subja
centes. Por exemplo, uma alterao na moeda que influencia princi
palmente os preos de venda dos bens e servios pode levar a uma
alterao na moeda funcional de uma entidade.

37. O efeito de uma alterao na moeda funcional contabilizado pros


pectivamente. Por outras palavras, uma entidade transpe todos os
itens para a nova moeda funcional usando a taxa de cmbio data
da alterao. As quantias transpostas resultantes para itens no mone
trios so tratadas como o seu custo histrico. M5 As diferenas de
cmbio resultantes da transposio de uma unidade operacional es
trangeira anteriormente reconhecida em outro rendimento integral de
acordo com os pargrafos 32 e 39(c) no so reclassificadas do capital
prprio para os lucros ou prejuzos at alienao da unidade ope
racional.

USO DE UMA MOEDA DE APRESENTAO DIFERENTE DA MOEDA


FUNCIONAL

Transposio para a moeda de apresentao


38. Uma entidade pode apresentar as suas demonstraes financeiras em
qualquer moeda (ou moedas). Se a moeda de apresentao diferir da
moeda funcional da entidade, ela transpe os seus resultados e posio
financeira para a moeda de apresentao. Por exemplo, quando um
grupo contiver entidades individuais com diferentes moedas funcio
nais, os resultados e a posio financeira de cada entidade so ex
pressos numa moeda comum para que seja possvel apresentar de
monstraes financeiras consolidadas.

M31
39. Os resultados e a posio financeira de uma entidade cuja moeda
funcional no seja a moeda de uma economia hiperinflacionria de
vem ser convertidos para uma moeda de apresentao diferente
usando os seguintes procedimentos:

B
a) os activos e passivos de cada M5 demonstrao da posio
financeira apresentada (i.e., incluindo comparativos) devem
ser transpostos M5 taxa de fecho na data dessa demonstrao
da posio financeira ;

M31
b) os rendimentos e gastos para cada divulgao que apresenta os
resultados e o outro rendimento integral (incluindo portanto infor
mao comparativa) devem ser convertidos usando a taxa de cm
bio data das transaces; e
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 219

B
c) todas as diferenas de cmbio resultantes devem ser reconhecidas
M5 em outro rendimento integral .

40. Por razes prticas, muitas vezes usada uma taxa que se aproxime
das taxas de cmbio data das transaces, por exemplo, uma taxa
mdia do perodo, para transpor os itens de rendimentos e de gastos.
Porm, se as taxas de cmbio variarem significativamente, o uso da
taxa mdia de um perodo no apropriado.

41. As diferenas de cmbio referidas no pargrafo 39.c) resultam:

M5
a) da transposio de rendimentos e gastos s taxas de cmbio nas
datas das transaces e de activos e passivos taxa de fecho;

B
b) da transposio dos activos lquidos de abertura a uma taxa de
fecho que difira da taxa de fecho anterior.

M5 Estas diferenas de cmbio no so reconhecidas nos lucros ou


prejuzos porque as alteraes nas taxas de cmbio tm pouco ou
nenhum efeito sobre os fluxos de caixa presentes e futuros das ope
raes. A quantia cumulativa das diferenas de cmbio apresentada
num componente separado de capital prprio at alienao da uni
dade operacional estrangeira. Quando as diferenas de cmbio se
relacionam com uma unidade operacional estrangeira que esteja con
solidada mas no totalmente detida , as diferenas de cmbio acu
muladas resultantes da transposio e atribuveis a M11 interesses
que no controlam so imputadas a, e reconhecidas como parte de,
M11 interesses que no controlam M5 na demonstrao da
posio financeira consolidada.

42. Os resultados e posio financeira de uma entidade cuja moeda fun


cional seja a moeda de uma economia hiperinflacionria devem ser
transpostos para uma moeda de apresentao diferente usando os
seguintes procedimentos:

a) todas as quantias (i.e., activos, passivos, itens de capital prprio,


rendimento e gastos, incluindo comparativos) devem ser transpos
tas taxa de fecho na data M5 da demonstrao da posio
financeira mais recente, excepto que

b) quando as quantias so transpostas para a moeda de uma economia


no hiperinflacionria, as quantias comparativas devem ser aquelas
que tenham sido apresentadas como quantias do ano corrente nas
demonstraes financeiras relevantes do ano anterior (i.e., no
ajustadas para alteraes subsequentes no nvel de preo ou alte
raes subsequentes nas taxas de cmbio).

43. Quando a moeda funcional de uma entidade a moeda de uma eco


nomia hiperinflacionria, a entidade deve reexpressar as suas demons
traes financeiras de acordo com a IAS 29 antes de aplicar o mtodo
de transposio definido no pargrafo 42., excepto no caso de quantias
comparativas que sejam transpostas para uma moeda de uma economia
no hiperinflacionria [ver pargrafo 42.b)]. Quando a economia deixar
de ser hiperinflacionria e a entidade j no reexpressar as suas de
monstraes financeiras de acordo com a IAS 29, ela deve usar como
custos histricos para a transposio para a moeda de apresentao as
quantias reexpressas ao nvel de preo data em que a entidade cessou
de reexpressar as suas demonstraes financeiras.
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B
Transposio de uma unidade operacional estrangeira
44. Os pargrafos 45.-47., alm dos pargrafos 38.-43., aplicam-se quando
os resultados e a posio financeira de uma unidade operacional es
trangeira so transpostos para uma moeda de apresentao a fim de
que a unidade operacional estrangeira possa ser includa nas demons
traes financeiras da entidade que relata pela consolidao
M32
__________ ou pelo mtodo de equivalncia patrimo
nial.

M32 45. A incorporao dos resultados e da posio financeira de uma


unidade operacional estrangeira com os elementos anlogos da
entidade relatora deve respeitar os procedimentos normais de conso
lidao, como a eliminao dos saldos e transaces intragrupo de
uma subsidiria (ver a IFRS 10 Demonstraes Financeiras
Consolidadas). Contudo, um activo (ou passivo) monetrio intra
grupo, seja de curto ou longo prazo, no pode ser eliminado contra o
correspondente passivo (ou activo) intragrupo sem que sejam mostra
dos os resultados das flutuaes da moeda nas demonstraes finan
ceiras consolidadas. Isto resulta do facto de o item monetrio repre
sentar um compromisso para converter uma moeda noutra e expor a
entidade que relata a um ganho ou perda atravs das flutuaes cam
biais. M5 Em conformidade, nas demonstraes financeiras conso
lidadas da entidade que relata, essa diferena de cmbio reconhecida
nos lucros ou prejuzos ou, se derivar das circunstncias descritas no
pargrafo 32, reconhecida em outro rendimento integral e acumulada
num componente separado de capital prprio at alienao da uni
dade operacional estrangeira.

M32 46. Se as demonstraes financeiras de uma unidade operacional


estrangeira se reportam a uma data diferente da entidade relatora, a
unidade operacional prepara em muitos casos demonstraes adicio
nais que se reportam mesma data que as demonstraes financeiras
da entidade relatora. Quando tal no for feito, a IFRS 10 permite a
utilizao de uma data diferente, desde que a diferena no seja su
perior a trs meses e sejam efectuados ajustamentos para ter em conta
os efeitos de qualquer transaco significativa ou outros acontecimen
tos que ocorrem entre as diferentes datas. Nesse caso, os activos e
passivos da unidade operacional estrangeira so convertidos taxa de
cmbio do final do perodo de referncia da unidade operacional
estrangeira. So efectuados ajustamentos para as alteraes significa
tivas das taxas de cmbio at ao final do perodo de relato da entidade
relatora, em conformidade com as IFRS 10. M32 A mesma
abordagem usada na aplicao do mtodo da equivalncia patrimo
nial a associadas e a empreendimentos conjuntos em conformidade
com a IAS 28 (conforme emendada em 2011).

47. Qualquer goodwill proveniente da aquisio de uma unidade opera


cional estrangeira e quaisquer ajustamentos do justo valor nas quantias
escrituradas de activos e passivos provenientes da aquisio dessa
unidade operacional estrangeira sero tratados como activos e passivos
da unidade operacional estrangeira. Desse modo, sero expressos na
moeda funcional da unidade operacional estrangeira e sero transpos
tos taxa de fecho de acordo com os pargrafos 39. e 42.

M11
Alienao ou alienao parcial de uma unidade operacional es
trangeira
M5
48. Com a alienao de uma unidade operacional estrangeira, a quantia
cumulativa das diferenas de cmbio relacionadas com essa unidade
operacional estrangeira, reconhecida em outro rendimento integral e
acumulada num componente separado do capital prprio, deve ser
reclassificada do capital prprio para os lucros ou prejuzos (como
ajustamento de reclassificao) quando o ganho ou perda resultante da
alienao for reconhecido (ver IAS 1 Apresentao de Demonstraes
Financeiras (tal como revista em 2007)).
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M32
48.A. Para alm da cesso da totalidade dos interesses de uma entidade
numa operao estrangeira, so contabilizadas como cesses as se
guintes cesses parciais:

(a) quando a cesso parcial envolve a perda de controlo de uma


subsidiria que inclui uma operao estrangeira, independente
mente de a entidade manter ou no um interesse sem controlo
na sua antiga subsidiria aps a cesso parcial; e

(b) quando o interesse retido aps a cesso parcial de um interesse


num acordo conjunto ou a cesso parcial de um interesse numa
associada que inclui uma operao estrangeira um ativo finan
ceiro que inclui uma operao estrangeira.

(c) [suprimida]

M11
48.B. Na alienao de uma subsidiria que inclua uma unidade operacional
estrangeira, a quantia acumulada das diferenas de cmbio relaciona
das com a unidade operacional estrangeira que tenham sido atribudas
aos interesses que no controlam deve ser desreconhecida, mas no
deve ser reclassificada nos lucros ou prejuzos.

48.C. Na alienao parcial de uma subsidiria que inclua uma unidade


operacional estrangeira, a entidade deve reatribuir a parte proporcional
da quantia acumulada das diferenas de cmbio reconhecida em outro
rendimento integral aos interesses que no controlam nessa unidade
operacional estrangeira. Em qualquer outra alienao parcial de uma
unidade operacional estrangeira, a entidade deve reclassificar nos lu
cros ou prejuzos apenas a parte proporcional da quantia acumulada
das diferenas de cmbio reconhecidas em outro rendimento integral.

48.D. Uma alienao parcial do interesse de uma entidade numa unidade


operacional estrangeira qualquer reduo no interesse de propriedade
de uma entidade numa unidade operacional estrangeira, excepto as
redues indicadas no pargrafo 48 A que sejam contabilizadas
como alienaes.

M7
49. Uma entidade pode alienar total ou parcialmente os seus interesses
numa unidade operacional estrangeira pela venda, pela liquidao,
pelo reembolso do capital por aces ou pelo abandono de parte ou
da totalidade dessa entidade. Uma reduo da quantia escriturada de
uma unidade operacional estrangeira, quer devido s suas prprias
perdas ou por causa de uma imparidade reconhecida pelo investidor,
no constitui uma alienao parcial. Em conformidade, nenhuma parte
do ganho ou perda cambial reconhecida em outro rendimento integral
reclassificada nos lucros ou prejuzos no momento da reduo.

EFEITOS FISCAIS DE TODAS AS DIFERENAS DE CMBIO


50. Os ganhos e perdas com transaces em moeda estrangeira e as
diferenas de cmbio resultantes da transposio dos resultados e da
posio financeira de uma entidade (incluindo uma unidade operacio
nal estrangeira) para outra moeda podem ter efeitos fiscais. A IAS 12
Impostos sobre o Rendimento aplica-se a estes efeitos fiscais.

DIVULGAO
51. Nos pargrafos 53. e 55.-57., as referncias a moeda funcional
aplicam-se, no caso de um grupo, moeda funcional da empresa-me.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 222

B
52. As entidades devem divulgar:

a) a quantia das diferenas de cmbio reconhecidas nos lucros ou


prejuzos excepto as que resultem de instrumentos financeiros
mensurados pelo justo valor atravs dos lucros ou prejuzos de
acordo com a IAS 39; e

M5
b) as diferenas de cmbio lquidas reconhecidas em outro rendi
mento integral e acumuladas num componente separado de capital
prprio, e uma reconciliao da quantia de tais diferenas de cm
bio no comeo e no fim do perodo.

B
53. Quando a moeda de apresentao for diferente da moeda funcional,
esse facto deve ser declarado, junto com a divulgao da moeda
funcional e a razo para o uso de uma moeda de apresentao dife
rente.

54. Quando houver uma alterao na moeda funcional tanto da entidade


que relata como de uma unidade operacional estrangeira significativa,
esse facto e a razo para a alterao na moeda funcional devem ser
divulgados.

55. Quando uma entidade apresentar as suas demonstraes financeiras


numa moeda que seja diferente da sua moeda funcional, ela s deve
descrever as demonstraes financeiras como conformes com as Nor
mas Internacionais de Relato Financeiro se elas cumprirem todos os
requisitos de cada Norma aplicvel e de cada Interpretao dessas
Normas aplicvel, incluindo o mtodo de transposio descrito nos
pargrafos 39. e 42.

56. Por vezes, uma entidade apresenta as suas demonstraes financeiras


ou outra informao financeira numa moeda que no seja a sua moeda
funcional sem satisfazer os requisitos do pargrafo 55. Por exemplo,
uma entidade pode converter noutra moeda apenas itens seleccionados
das suas demonstraes financeiras. Ou uma entidade cuja moeda
funcional no seja a moeda de uma economia hiperinflacionria
pode converter as demonstraes financeiras noutra moeda atravs
da transposio de todos os itens taxa de fecho mais recente. Essas
converses no esto em conformidade com as Normas Internacionais
de Relato Financeiro, sendo necessrias as divulgaes definidas no
pargrafo 57.

57. Quando uma entidade apresentar as suas demonstraes financeiras ou


outra informao financeira numa moeda que seja diferente tanto da
sua moeda funcional como da sua moeda de apresentao e os requi
sitos do pargrafo 55. no so sejam satisfeitos, ela deve:

a) identificar claramente a informao como informao suplementar


para distingui-la da informao que satisfaa as Normas Interna
cionais de Relato Financeiro;

b) divulgar a moeda na qual a informao suplementar seja apresen


tada; e

c) divulgar a moeda funcional da entidade e o mtodo de transposi


o usado para determinar a informao suplementar.

DATA DE EFICCIA E TRANSIO


58. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2005. encorajada a aplicao mais cedo.
Se uma entidade aplicar esta Norma a um perodo que tenha incio
antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 223

B
58.A. Investimento Lquido numa Unidade Operacional Estrangeira
(Emenda IAS 21), emitida em Dezembro de 2005, tendo sido adi
tado o pargrafo 15.A e alterado o pargrafo 33. Uma entidade deve
aplicar estas emendas aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de
Janeiro de 2006. encorajada a aplicao mais cedo.

59. Uma entidade deve aplicar o pargrafo 47. prospectivamente a todas


as aquisies que ocorram aps o incio do perodo de relato finan
ceiro em que esta Norma seja aplicada pela primeira vez. permitida
a aplicao retrospectiva do pargrafo 47. a aquisies anteriores. Para
a aquisio de uma unidade operacional estrangeira tratada prospecti
vamente mas que tenha ocorrido antes da data em que esta Norma
tenha sido aplicada pela primeira vez, a entidade no deve reexpressar
os anos anteriores e em conformidade pode, quando apropriado, tratar
os ajustamentos no goodwill e no justo valor que resultem dessa
aquisio como activos e passivos da entidade em vez de activos e
passivos da unidade operacional estrangeira. Assim sendo, esses ajus
tamentos no goodwill e no justo valor ou esto j expressos na moeda
funcional da entidade ou so itens no monetrios em moeda estran
geira, que so relatados usando a taxa de cmbio data da aquisio.

60. Todas as outras alteraes resultantes da aplicao desta Norma de


vem ser contabilizadas de acordo com os requisitos da IAS 8 Polticas
Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros.

M5
60.A. A IAS 1 (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada
nas IFRS. Alm disso, emendou os pargrafos 27, 3033, 37, 39, 41,
45, 48 e 52. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos perodos
anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2009. Se uma entidade
aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a um perodo anterior, as emendas
devero ser aplicadas a esse perodo anterior.

M29
60.B. A IAS 27 (conforme emendada em 2008) acrescentou os pargrafos
48A-48D e emendou o pargrafo 49. Uma entidade deve aplicar estas
emendas prospectivamente aos perodos anuais com incio em ou aps
1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 27 (emendada em
2008) a um perodo anterior, as emendas devem ser aplicadas a esse
perodo anterior.

60.D. O pargrafo 60B foi emendado pelo documento Melhoramentos in


troduzidos nas IFRS emitido em Maio de 2010. Uma entidade deve
aplicar esta emenda aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de
Julho de 2010. permitida a aplicao mais cedo.

M32
60.F. A IFRS 10 e a IFRS 11 Acordos Conjuntos, emitidas em Maio de
2011, emendaram os pargrafos 3(b), 8, 11, 18, 19, 33, 44-46 e 48A.
Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 10 e
a IFRS 11.

M33
60.G. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definio de justo
valor no pargrafo 8 e emendou o pargrafo 23. Uma entidade deve
aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.

M31
60.H. O documento Apresentao das Rubricas de Outro Rendimento Inte
gral (Emendas IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou o
pargrafo 39. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar
a IAS 1 (conforme emendada em Junho de 2011).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 224

B
RETIRADA DE OUTRAS TOMADAS DE POSIO
61. Esta Norma substitui a IAS 21 Os Efeitos de Alteraes em Taxas de
Cmbio (revista em 1993).
62. Esta Norma substitui as seguintes Interpretaes:
a) SIC-11 Moeda Estrangeira Capitalizao de Perdas Resultan
tes de Desvalorizaes Monetrias Bruscas;
b) SIC-19 Moeda de Relato Mensurao e Apresentao de De
monstraes Financeiras segundo a IAS 21 e a IAS 29; e
c) SIC-30 Moeda de Relato Transposio da Moeda de Mensura
o para a Moeda de Apresentao.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 225

M1
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 23
Custos de Emprstimos Obtidos

PRINCPIO NUCLEAR
1 Os custos de emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis
aquisio, construo ou produo de um activo que se qualifica
formam parte do custo desse activo. Outros custos de emprstimos
obtidos so reconhecidos como um gasto.

MBITO
2 Uma entidade deve aplicar esta Norma na contabilizao dos custos
de emprstimos obtidos.

3 A Norma no trata do custo real ou imputado do capital prprio,


incluindo o capital preferencial no classificado como passivo.

4 Uma entidade no tem a obrigao de aplicar a Norma a custos de


emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis aquisio,
construo ou produo de:

(a) um activo que se qualifica mensurado pelo justo valor, por exem
plo, um activo biolgico; ou

(b) inventrios que sejam fabricados, ou de outro modo produzidos,


em grandes quantidades de uma forma repetitiva.

DEFINIES
5 Esta Norma usa os seguintes termos com os significados especifica
dos:

Custos de emprstimos obtidos so os custos de juros e outros incor


ridos por uma entidade relativamente a pedidos de emprstimos de
fundos.

Um activo que se qualifica um activo que leva necessariamente um


perodo substancial de tempo para ficar pronto para o seu uso preten
dido ou para a sua venda.

M8
6 Os custos de emprstimos obtidos incluem:

(a) gastos com juros calculados com base na utilizao do mtodo do


juro efectivo, tal como descrito na IAS 39 Instrumentos Finan
ceiros: Reconhecimento e Mensurao;

(b) [eliminado]

(c) [eliminado]

(d) encargos financeiros respeitantes a locaes financeiras reconhe


cidas de acordo com a IAS 17 Locaes; e

(e) diferenas de cmbio provenientes de emprstimos obtidos em


moeda estrangeira na medida em que sejam consideradas um
ajustamento dos custos com juros.

M1
7 Dependendo das circunstncias, qualquer dos seguintes elementos po
dem constituir activos que se qualificam:

(a) inventrios

(b) instalaes industriais


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 226

M1
(c) instalaes de gerao de energia

(d) activos intangveis

(e) propriedades de investimento.

Os activos financeiros, e os inventrios que sejam fabricados, ou de


outro modo produzidos, durante um curto perodo de tempo no so
activos que se qualificam. Os activos que estejam prontos para o seu
uso pretendido ou para a sua venda quando adquiridos no so activos
que se qualificam.

RECONHECIMENTO
8 Uma entidade deve capitalizar os custos de emprstimos obtidos que
sejam directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de
um activo que se qualifica como parte do custo desse activo. Uma
entidade deve reconhecer outros custos de emprstimos obtidos como
um gasto no perodo em que sejam incorridos.

9 Os custos de emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis


aquisio, construo ou produo de um activo que se qualifica so
includos no custo desse activo. Tais custos dos emprstimos obtidos
so capitalizados como parte do custo do activo quando seja provvel
que deles resultaro benefcios econmicos futuros para a entidade e
os custos possam ser fiavelmente mensurados. Quando uma entidade
aplicar a IAS 29 Relato Financeiro em Economias Hiperinflacion
rias, ela reconhece como gasto a parte dos custos de emprstimos
obtidos que compensa a inflao durante o mesmo perodo, em con
formidade com o pargrafo 21 dessa Norma.

Custos de emprstimos obtidos elegveis para capitalizao


10 Os custos de emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis
aquisio, construo ou produo de um activo que se qualifica so
os custos de emprstimos obtidos que teriam sido evitados se o dis
pndio no activo que se qualifica no tivesse sido feito. Quando uma
entidade pede fundos emprestados especificamente com o fim de obter
um determinado activo que se qualifica, os custos dos emprstimos
obtidos que estejam relacionados directamente com esse activo que se
qualifica podem ser prontamente identificados.

11 Pode ser difcil identificar um relacionamento directo entre certos


emprstimos obtidos e um activo que se qualifica e determinar os
emprstimos obtidos que poderiam de outra maneira ser evitados.
Tal dificuldade ocorre, por exemplo, quando a actividade financeira
de uma entidade for centralmente coordenada. Tambm surgem difi
culdades quando um grupo usa uma variedade de instrumentos de
dvida para pedir fundos emprestados a taxas de juro variveis e
empresta esses fundos em bases variadas a outras entidades no grupo.
Outras complicaes surgem atravs do uso de emprstimos estabele
cidos em ou ligados a moedas estrangeiras, quando o grupo opera em
economias altamente inflacionrias, e de flutuaes em taxas de cm
bio. Como consequncia, a determinao da quantia dos custos de
emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis aquisio
de um activo que se qualifica difcil sendo de exigir o exerccio de
julgamento.

12 Na medida em que uma entidade pea fundos emprestados especifi


camente com o fim de obter um activo que se qualifica, a entidade
deve determinar a quantia dos custos de emprstimos obtidos elegveis
para capitalizao como os custos reais dos emprstimos obtidos in
corridos nesse emprstimo durante o perodo menos qualquer rendi
mento de investimento resultante do investimento temporrio desses
emprstimos.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 227

M1
13 Os acordos de financiamento de um activo que se qualifica podem
fazer com que uma entidade obtenha fundos emprestados e incorra em
custos de emprstimos associados antes de alguns ou todos os fundos
serem usados para dispndios no activo que se qualifica. Em tais
circunstncias, os fundos so muitas vezes temporariamente investidos
aguardando o seu dispndio no activo que se qualifica. Ao determinar
a quantia dos custos de emprstimos obtidos elegveis para capitali
zao durante um perodo, qualquer rendimento do investimento ge
rado de tais fundos deduzido dos custos incorridos nos emprstimos
obtidos.

14 Na medida em que uma entidade pea fundos emprestados de uma


forma geral e os use com o fim de obter um activo que se qualifica, a
entidade deve determinar a quantia de custos de emprstimos obtidos
elegveis para capitalizao mediante a aplicao de uma taxa de
capitalizao aos dispndios respeitantes a esse activo. A taxa de
capitalizao deve ser a mdia ponderada dos custos de emprstimos
obtidos aplicvel aos emprstimos contrados pela entidade que este
jam em circulao no perodo, que no sejam emprstimos obtidos
feitos especificamente com o fim de obter um activo que se qualifica.
A quantia dos custos de emprstimos obtidos que uma entidade capi
taliza durante um perodo no deve exceder a quantia dos custos de
emprstimos obtidos incorridos durante esse perodo.

15 Em algumas circunstncias, apropriado incluir todos os emprstimos


obtidos da empresa-me e das suas subsidirias quando seja calculada
uma mdia ponderada dos custos dos emprstimos obtidos; noutras
circunstncias, apropriado para cada subsidiria usar uma mdia
ponderada dos custos dos emprstimos obtidos aplicveis aos seus
prprios emprstimos obtidos.

Excesso da quantia escriturada do activo que se qualifica sobre a


quantia recupervel
16 Quando a quantia escriturada ou o ltimo custo esperado do activo
que se qualifica exceda a sua quantia recupervel ou o seu valor
realizvel lquido, a quantia escriturada reduzida ou anulada de
acordo com as exigncias de outras Normas. Em certas circunstncias,
a quantia da reduo ou do abate revertida de acordo com essas
outras Normas.

Comeo da capitalizao
17 Uma entidade deve comear a capitalizao dos custos de emprsti
mos obtidos como parte do custo de um activo que se qualifica na
data de comeo. A data de comeo da capitalizao a data em que a
entidade passa a satisfazer todas as seguintes condies:

(a) incorre em dispndios com o activo;

(b) incorre em custos de emprstimos obtidos; e

(c) realiza actividades que sejam necessrias para preparar o activo


para o seu uso pretendido ou para a sua venda.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 228

M1
18 Os dispndios de um activo que se qualifica incluem somente os
dispndios que tenham resultado em pagamentos por caixa, transfern
cia de outros activos ou a assuno de passivos que incorram em
juros. Os dispndios so reduzidos por quaisquer pagamentos progres
sivos recebidos e por subsdios recebidos relacionados com o activo
(ver a IAS 20 Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao
de Apoios do Governo). A quantia escriturada mdia do activo durante
um perodo, incluindo os custos de emprstimos obtidos previamente
capitalizados, normalmente uma aproximao razovel dos dispn
dios aos quais a taxa de capitalizao aplicada nesse perodo.

19 As actividades necessrias para preparar o activo para o seu uso


pretendido ou para a sua venda englobam mais do que a construo
fsica do activo. Elas englobam o trabalho tcnico e administrativo
anterior ao comeo da construo fsica, tais como as actividades
associadas obteno de licenas antes do comeo da construo
fsica. Porm, tais actividades excluem a deteno de um activo
quando nenhuma produo ou desenvolvimento que altere a condio
do activo esteja a ter lugar. Por exemplo, os custos de emprstimos
obtidos incorridos enquanto o terreno esteja em desenvolvimento so
capitalizados durante o perodo em que as actividades relacionadas
com o desenvolvimento estejam a decorrer. Porm, os custos de em
prstimos obtidos incorridos enquanto os terrenos adquiridos para fins
de construo sejam detidos sem qualquer actividade associada de
desenvolvimento no so qualificveis para capitalizao.

Suspenso da capitalizao
20 Uma entidade deve suspender a capitalizao dos custos de emprs
timos obtidos durante perodos prolongados em que suspenda o de
senvolvimento activo de um activo que se qualifica.

21 Uma entidade poder incorrer em custos de emprstimos obtidos du


rante um perodo prolongado em que suspenda as actividades neces
srias para preparar um activo para o seu uso pretendido ou para a sua
venda. Tais custos so custos de deteno de activos parcialmente
concludos e no so qualificveis para capitalizao. Porm, uma
entidade no suspende normalmente a capitalizao de custos de em
prstimos obtidos durante um perodo em que realize trabalho tcnico
e administrativo substancial. Uma entidade tambm no suspende a
capitalizao de custos de emprstimos obtidos quando uma demora
temporria seja uma parte necessria do processo de preparar um
activo para o seu uso pretendido ou para a sua venda. Por exemplo,
a capitalizao continua durante o perodo prolongado em que os
nveis altos das guas atrasam a construo de uma ponte, se esses
nveis de gua altos forem usuais durante o perodo da construo na
regio geogrfica envolvida.

Cessao da capitalizao
22 Uma entidade deve cessar a capitalizao de custos de emprstimos
obtidos quando substancialmente todas as actividades necessrias para
preparar o activo que se qualifica para o seu uso pretendido ou para a
sua venda estejam concludas.

23 Um activo est normalmente pronto para o seu uso pretendido ou para


a sua venda quando a construo fsica do activo estiver concluda
ainda que o trabalho administrativo de rotina possa continuar. Se
modificaes menores, tais como a decorao de uma propriedade
conforme as especificaes do comprador ou do utente, sejam tudo
o que est por completar, isto indica que substancialmente todas as
actividades esto concludas.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 229

M1
24 Quando uma entidade concluir a construo de um activo que se
qualifica por partes e cada parte estiver em condies de ser usada
enquanto a construo continua noutras partes, a entidade deve cessar
a capitalizao dos custos de emprstimos obtidos quando substancial
mente todas as actividades necessrias para preparar essa parte para o
seu uso pretendido ou para a sua venda estejam concludas.
25 Um parque empresarial compreendendo vrios edifcios em que cada
um deles pode ser usado individualmente um exemplo de um activo
que se qualifica relativamente ao qual cada parte est em condies de
ser usada embora a construo continue noutras partes. Um exemplo
de um activo que se qualifica que necessita de estar concludo antes
que cada parte possa ser usada uma instalao industrial que en
volve vrios processos que devem ser executados sequencialmente em
diferentes partes da fbrica dentro do mesmo local, tal como uma
laminagem de ao.

DIVULGAO
26 Uma entidade deve divulgar:
(a) a quantia de custos de emprstimos obtidos capitalizada durante o
perodo; e
(b) a taxa de capitalizao usada para determinar a quantia dos custos
dos emprstimos obtidos elegveis para capitalizao.

DISPOSIES TRANSITRIAS
27 Quando a aplicao desta Norma constituir uma alterao na poltica
contabilstica, uma entidade deve aplicar a Norma a custos de em
prstimos obtidos relacionados com activos que se qualificam cuja
data de comeo da capitalizao seja em ou aps a data de eficcia.
28 Porm, uma entidade pode designar qualquer data antes da data de
eficcia e aplicar a Norma a custos de emprstimos obtidos relacio
nados com todos os activos que se qualificam cuja data de comeo da
capitalizao seja em ou aps essa data.

DATA DE EFICCIA
29 Uma entidade deve aplicar a Norma aos perodos anuais com incio
em ou aps 1 de Janeiro de 2009. permitida a aplicao mais cedo.
Se uma entidade aplicar a Norma a partir de uma data antes de 1 de
Janeiro de 2009, ela deve divulgar esse facto.
M8
29A O pargrafo 6 foi alterado com base no documento Melhoramentos
introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve
aplicar essa emenda aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de
Janeiro de 2009. permitida a aplicao mais cedo. Se uma entidade
aplicar as emendas a um perodo anterior, deve divulgar esse facto.
M1

RETIRADA DA IAS 23 (REVISTA EM 1993)


30 Esta Norma substitui a IAS 23 Custos de Emprstimos Obtidos revista
em 1993.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 230

M26
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 24
Divulgaes de Partes Relacionadas

OBJECTIVO
1 O objectivo desta Norma assegurar que as demonstraes financeiras
de uma entidade contenham as divulgaes necessrias para chamar a
ateno para a possibilidade de que a sua posio financeira e lucros
ou prejuzos possam ter sido afectados pela existncia de partes rela
cionadas e por transaces e saldos pendentes, incluindo compromis
sos, com tais partes.

MBITO
2 Esta Norma deve ser aplicada ao:

(a) identificar relacionamentos e transaces com partes relacio


nadas;

(b) identificar saldos pendentes, incluindo compromissos, entre


uma entidade e as suas partes relacionadas;

(c) identificar as circunstncias em que exigida a divulgao dos


itens das alneas a) e b); e

(d) determinar as divulgaes a fazer relativamente a esses itens.

M32
3 Esta Norma exige a divulgao das transaces com partes rela
cionadas e das transaces e saldos pendentes, incluindo os com
promissos, nas demonstraes financeiras consolidadas e separa
das de uma empresa-me investidora com o controlo conjunto ou
influncia significativa sobre uma investida, apresentadas de
acordo com a IFRS 10 Demonstraes Financeiras Consolidadas
ou com a IAS 27 Demonstraes Financeiras Separadas. Esta
Norma aplica-se tambm s demonstraes financeiras indivi
duais.

M38
4 As transaes com partes relacionadas e os saldos pendentes com
outras entidades de um grupo so divulgados nas demonstraes fi
nanceiras de uma entidade. As transaes e os saldos pendentes com
partes relacionadas dentro do grupo devero ser eliminados, com ex
ceo daqueles entre uma entidade de investimento e as suas subsi
dirias mensuradas pelo justo valor atravs dos resultados, na prepa
rao das demonstraes financeiras consolidadas do grupo.

M26

FINALIDADE DAS DIVULGAES DE PARTES RELACIONADAS


5 Os relacionamentos com partes relacionadas so uma caracterstica
normal do comrcio e negcios. Por exemplo, as entidades realizam
frequentemente partes das suas actividades atravs de subsidirias,
empreendimentos conjuntos e associadas. Nestas circunstncias, a en
tidade tem a capacidade de afectar as polticas financeiras e operacio
nais da investida por via da presena de controlo, controlo conjunto
ou influncia significativa.

6 Um relacionamento com partes relacionadas pode ter um efeito nos


lucros ou prejuzos e na posio financeira de uma entidade. As partes
relacionadas podem efectuar transaces que partes no relacionadas
no realizariam. Por exemplo, uma entidade que venda bens sua
empresa-me pelo custo poder no vender nesses termos a outro
cliente. Alm disso, as transaces entre partes relacionadas podem
no ser feitas pelas mesmas quantias que entre partes no relaciona
das.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 231

M26
7 Os lucros ou prejuzos e a posio financeira de uma entidade podem
ser afectados por um relacionamento com partes relacionadas mesmo
que no ocorram transaces com partes relacionadas. A mera exis
tncia do relacionamento pode ser suficiente para afectar as transac
es da entidade com outras partes. Por exemplo, uma subsidiria
pode cessar relaes com um parceiro comercial aquando da aquisio
pela empresa-me de uma subsidiria colega dedicada mesma acti
vidade que o parceiro comercial anterior. Como alternativa, uma parte
pode abster-se de agir por causa da influncia significativa de outra
por exemplo, uma subsidiria pode ser instruda pela sua empresa-me
a no se dedicar a actividades de pesquisa e desenvolvimento.

8 Por estas razes, o conhecimento das transaces, saldos pendentes,


incluindo compromissos, e relacionamentos com partes relacionadas
pode afectar as avaliaes das suas operaes pelos utentes, incluindo
avaliaes dos riscos e de oportunidades que se deparem entidade.

DEFINIES
M38
9 Os termos controlo e entidade de investimento, controlo
conjunto e influncia significativa so definidos na IFRS 10,
na IFRS 11 Acordos Conjuntos e na IAS 28 Investimentos em
Associadas e Empreendimentos Conjuntos e so utilizadas nesta
Norma com os significados especificados nessas IFRS.

M26
Uma parte relacionada uma pessoa ou entidade relacionada com
a entidade que est a preparar as suas demonstraes financeiras
(referida nesta Norma como a entidade relatora).

(a) uma pessoa ou um membro ntimo da sua famlia relacio


nado com uma entidade relatora se:

(i) tiver o controlo ou M32 controlo conjunto da enti


dade relatora;

(ii) tiver uma influncia significativa sobre a entidade relato


ra; ou

(iii) for membro do pessoal-chave da gerncia da entidade


relatora ou de uma empresa-me dessa entidade relatora;

(b) uma entidade relacionada com uma entidade relatora se


estiver cumprida qualquer uma das seguintes condies:

(i) a entidade e a entidade relatora so membros de um


mesmo grupo (o que implica que as empresas-me, sub
sidirias e subsidirias colegas esto relacionadas entre
si);

(ii) uma entidade associada ou constitui um empreendi


mento comum da outra entidade (ou associada ou cons
titui um empreendimento comum de um membro de um
grupo a que pertence a outra entidade);

(iii) ambas as entidades so empreendimentos comuns da


mesma parte terceira;

(iv) uma entidade representa um empreendimento comum da


entidade terceira e a outra entidade associada da enti
dade terceira;

(v) a entidade um plano de benefcios ps-emprego a favor


dos empregados da entidade relatora ou de uma entidade
relacionada com a entidade relatora. Se uma entidade
relatora for ela prpria um plano desse tipo, os empre
gadores promotores so tambm relacionados com a en
tidade relatora;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 232

M26
(vi) a entidade controlada ou conjuntamente controlada por
uma pessoa identificada na alnea a);

(vii) uma pessoa identificada na alnea (a)(i) detm uma in


fluncia significativa sobre a entidade ou membro do
pessoal-chave da gerncia da entidade (ou de uma
empresa-me da entidade).

Uma transaco com partes relacionadas uma transferncia de


recursos, servios ou obrigaes entre uma entidade relatora e
uma entidade relacionada, independentemente de haver ou no
um dbito de preo.

Membros ntimos da famlia de uma pessoa so aqueles membros


da famlia que se espera possam influenciar ou ser influenciados
por essa pessoa nos seus negcios com a entidade, incluindo:

(a) os filhos e o cnjuge ou parceiro domstico da pessoa em


causa;

(b) os filhos do cnjuge ou parceiro domstico da pessoa em cau


sa; e

(c) os dependentes da pessoa em causa ou do seu cnjuge ou


parceiro domstico.

Remunerao inclui todos os benefcios dos empregados (tal como


definidos na IAS 19 Benefcios dos Empregados), incluindo os
benefcios dos empregados a que se aplica a IFRS 2 Pagamento
com Base em Aces. Os benefcios dos empregados so todas as
formas de retribuio paga, pagvel ou proporcionada pela enti
dade, ou por conta da entidade, em troca de servios prestados
entidade. Incluem tambm as retribuies pagas em nome de uma
entidade empresa-me com respeito entidade. A remunerao
inclui:

(a) benefcios a curto prazo de empregados, tais como ordenados,


salrios e contribuies para a segurana social, licena anual
paga e baixa por doena paga, participao nos lucros e bnus
(se pagveis num perodo de doze meses aps o fim do pero
do) e benefcios no monetrios (tais como cuidados mdicos,
habitao, automveis e bens ou servios gratuitos ou subsi
diados) para os empregados em actividade;

(b) benefcios ps-emprego tais como penses, outros benefcios de


reforma, seguro de vida ps-emprego e cuidados mdicos ps-
-emprego;

(c) outros benefcios a longo prazo de empregados, incluindo li


cena por anos de servio ou licena sabtica, benefcios por
jubileu ou outros benefcios ligados antiguidade no servio,
benefcios de invalidez a longo prazo e, se no forem pagveis
na totalidade num perodo de doze meses aps o final do pe
rodo, participao nos lucros, bnus e remunerao diferida;

(d) benefcios de cessao de emprego; e

(e) pagamento com base em aces.

M32
__________
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 233

M26
Pessoal chave de gerncia so as pessoas que tm autoridade e
responsabilidade pelo planeamento, direco e controlo das acti
vidades da entidade, directa ou indirectamente, incluindo qual
quer administrador (executivo ou outro) dessa entidade.

M32
__________

M26
Administrao pblica refere-se administrao pblica e s suas
agncias e organismos similares, sejam eles locais, nacionais ou
internacionais.

Uma entidade relacionada com o Estado uma entidade controla


da, controlada conjuntamente ou sob a influncia significativa de
uma administrao pblica.

M32
Os termos controlo, controlo conjunto e influncia significa
tiva so definidos na IFRS 10, IFRS 11 Acordos Conjuntos e IAS
28 Investimentos em Associadas e Empreendimentos Conjuntos e
so utilizadas nesta Norma com os significados especificados nes
sas IFRS.

M26
10 Ao considerar cada possvel relacionamento com partes relacionadas,
a ateno dirigida para a substncia do relacionamento e no me
ramente para a sua forma legal.

11 No contexto desta Norma, no so partes relacionadas:

(a) duas entidades simplesmente por terem um administrador ou outro


membro do pessoal-chave da gerncia em comum ou por um
membro do pessoal-chave da gerncia de uma entidade ter in
fluncia significativa sobre a outra entidade.

(b) dois M32 empreendedores conjuntos simplesmente por par


tilharem o M32 controlo conjunto de um empreendimento
conjunto.

(c) (i) entidades que proporcionam financiamentos,

(ii) sindicatos,

(iii) empresas de servios pblicos, e

(iv) departamentos e agncias de uma administrao pblica que


no exercem controlo, controlo conjunto ou influncia signi
ficativa sobre a entidade relatora.

simplesmente em virtude dos seus negcios normais com uma


entidade (embora possam afectar a liberdade de aco de uma
entidade ou participar no seu processo de tomada de decises).

(d) um cliente, fornecedor, franchisador, distribuidor ou agente geral


com quem uma entidade transaccione um volume de negcios
significativo, meramente em virtude da dependncia econmica
resultante.

12 Na definio de uma parte relacionada, tanto os associados como os


empreendimentos conjuntos incluem as respectivas subsidirias. As
sim, por exemplo, uma subsidiria de uma associada e um investidor
que disponha de uma influncia significativa sobre essa associada so
partes relacionadas entre si.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 234

M26
DIVULGAES

Todas as entidades
13 Os relacionamentos entre uma empresa-me e as suas subsidirias
devem ser divulgados independentemente de ter havido ou no
transaces entre elas. Uma entidade deve divulgar o nome da
sua empresa-me e, se for diferente, da parte controladora final.
Se nem a empresa-me da entidade nem a parte controladora
final produzirem demonstraes financeiras disponveis para uso
pblico, deve tambm ser divulgado o nome da empresa-me
superior seguinte que as produza.

14 Para permitir aos utentes de demonstraes financeiras ter uma viso


acerca dos efeitos dos relacionamentos com partes relacionadas numa
entidade, apropriado divulgar o relacionamento com partes relacio
nadas onde exista controlo, tenha havido ou no transaces entre as
partes relacionadas.

M32
15 O requisito de divulgao dos relacionamentos com partes terceiras
entre uma empresa-me e as suas subsidirias adicional aos requi
sitos de divulgao impostos pela IAS 27 e pela IFRS 12 Divulgao
de Interesses Noutras Entidades.

M26
16 O pargrafo 13 faz referncia empresa-me superior seguinte. Essa
referncia respeita primeira empresa-me do grupo, acima da
empresa-me imediata, que produz demonstraes financeiras conso
lidadas disponveis para uso pblico.

17 Uma entidade deve divulgar a remunerao do pessoal-chave da


gerncia no total e para cada uma das seguintes categorias:

(a) benefcios a curto prazo de empregados;

(b) benefcios ps-emprego;

(c) outros benefcios a longo prazo;

(d) benefcios de cessao de emprego; e

(e) pagamento com base em aces.

18 Se uma entidade tiver levado a cabo transaces com partes re


lacionadas durante os perodos abrangidos pelas demonstraes
financeiras, deve divulgar a natureza do relacionamento com essas
partes, assim como informao sobre as transaces e saldos pen
dentes, incluindo compromissos, necessria para a compreenso
do potencial efeito do relacionamento nas demonstraes financei
ras por parte dos respectivos utentes. Estes requisitos de divulga
o so adicionais aos previstos no pargrafo 17. No mnimo, as
divulgaes devem incluir:

(a) a quantia das transaces;

(b) a quantia dos saldos pendentes, incluindo compromissos, e:

(i) os seus termos e condies, incluindo se esto ou no se


guros, e a natureza da retribuio a ser proporcionada
aquando da liquidao; e

(ii) pormenores de quaisquer garantias dadas ou recebidas;


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 235

M26
(c) provises para dvidas duvidosas relacionadas com a quantia
dos saldos pendentes; e

(d) os gastos reconhecidos durante o perodo a respeito de dvidas


incobrveis ou duvidosas devidas por partes relacionadas.

M32
19 As divulgaes exigidas no pargrafo 18 devem ser feitas separa
damente para cada uma das seguintes categorias:

(a) a empresa-me;

(b) entidades com controlo conjunto ou influncia significativa


sobre a entidade;

(c) subsidirias;

M26
(d) associadas;

(e) empreendimentos conjuntos nos quais a entidade seja um


M32 empreendedor conjunto ;

(f) pessoal-chave da gerncia da entidade ou da respectiva


entidade-me; e

(g) outras partes relacionadas.

20 A classificao de quantias a pagar a, e a receber de, partes relacio


nadas em diferentes categorias conforme exigido no pargrafo 19
uma extenso do requisito de divulgao determinado na IAS 1 Apre
sentao de Demonstraes Financeiras relativamente informao a
apresentar na demonstrao da posio financeira ou nas notas. As
categorias so alargadas para proporcionar uma anlise mais exaustiva
dos saldos das partes relacionadas e aplicam-se a transaces com
partes relacionadas.

21 Seguem-se exemplos de transaces que so divulgadas se forem


feitas com uma parte relacionada:

(a) compras ou vendas de bens (acabados ou no acabados);

(b) compras ou vendas de imveis e outros activos;

(c) prestao ou recepo de servios;

(d) locaes;

(e) transferncias de pesquisa e desenvolvimento;

(f) transferncias segundo acordos de licenciamento.

(g) transferncias ao abrigo de acordos financeiros (incluindo emprs


timos e contribuies de capital em dinheiro ou em espcie);

(h) prestao de garantias ou de colaterais;

(i) compromissos no sentido de fazer algo se um determinado evento


ocorrer ou no ocorrer no futuro, nomeadamente contratos execu
trios (1) (reconhecidos e no reconhecidos); e

(1) A IAS 37 Provises, passivos eventuais e activos contingentes define os contratos


executrios como contratos pelos quais nenhuma das partes cumpriu qualquer das suas
obrigaes ou ambas as partes s tenham parcialmente cumprido as suas obrigaes em
igual extenso.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 236

M26
(j) liquidao de passivos em nome da entidade ou pela entidade em
nome dessa parte relacionada.

M31
22 A participao de uma empresa-me ou subsidiria num plano de
benefcios definidos que partilha riscos entre entidades de grupo
uma transaco entre partes relacionadas (ver pargrafo 42 da IAS
19 (conforme emendada em 2011)).

M26
23 As divulgaes de que as transaces com partes relacionadas foram
feitas em termos equivalentes aos que prevalecem nas transaces em
que no existe relacionamento entre as partes so feitas apenas se
esses termos puderem ser comprovados.

24 Os itens de natureza semelhante podem ser divulgados de forma


agregada, excepto quando divulgaes separadas forem necess
rias para a compreenso dos efeitos das transaces com partes
relacionadas nas demonstraes financeiras da entidade.

Entidades ligadas administrao pblica


M32
25 Uma entidade relatora est isenta dos requisitos de divulgao do
pargrafo 18 no que respeita s transaes e saldos pendentes,
incluindo compromissos, com as seguintes partes relacionadas:

(a) uma administrao pblica que controle, ou controle conjun


tamente ou tenha influncia significativa sobre a entidade que
relata; e

(b) outra entidade que seja parte relacionada pelo facto de a


mesma administrao pblica controlar, ou controlar conjun
tamente ou ter influncia significativa tanto sobre a entidade
relatora quanto sobre essa outra entidade.

M26
26 Se uma entidade relatora aplicar a iseno prevista no pargrafo
25, deve divulgar os seguintes elementos no que respeita s tran
saces e aos respectivos saldos pendentes referidos nesse par
grafo:

(a) nome da administrao pblica e natureza da sua relao com


a entidade relatora (isto , controlo, controlo conjunto ou
influncia significativa);

(b) a seguinte informao, com um grau de pormenor suficiente


para permitir aos utentes das demonstraes financeiras da
entidade a compreenso dos efeitos das transaces com a
parte relacionada nessas demonstraes financeiras:

(i) natureza e quantia de cada transaco individualmente


significativa; e

(ii) em relao a outras transaces que sejam no seu con


junto mas no individualmente significativas, uma indica
o qualitativa ou quantitativa da respectiva dimenso. Os
tipos de transaco em causa incluem as transaces refe
ridas no pargrafo 21.

27 Ao utilizar o seu julgamento para decidir do nvel de pormenor a


divulgar em conformidade com os requisitos do pargrafo 26(b), a
entidade relatora deve tomar em considerao o grau de proximidade
com a parte relacionada e outros factores relevantes para a determi
nao do nvel de relevncia das transaces, verificando nomeada
mente se so:

(a) significativas em termos de dimenso;

(b) conduzidas em condies que no so as condies de mercado;


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 237

M26
(c) distintas das operaes comerciais normais, como a aquisio ou
alienao de empresas;
(d) divulgadas a autoridades de regulao ou de superviso;
(e) comunicadas gerncia de topo;
(f) sujeitas a aprovao pelos accionistas.

DATA DE EFICCIA E TRANSIO


28 Uma entidade deve aplicar esta Norma de forma retroactiva aos pe
rodos anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2011. per
mitida a aplicao mais cedo, tanto da Norma no seu todo como da
iseno parcial prevista nos pargrafos 25-27 no que respeita s en
tidades ligadas administrao pblica. Se uma entidade aplicar esta
Norma no seu todo ou essa iseno parcial a um perodo que tenha
incio antes de 1 de Janeiro de 2011, deve divulgar esse facto.
M32
28A A IFRS 10, a IFRS 11 Acordos Conjuntos e a IFRS 12, emitidas em
Maio de 2011, emendaram os pargrafos 3, 9, 11(b), 15, 19(b) e (e) e
25. Uma entidade deve aplicar estas emendas ao aplicar a IFRS 10, a
IFRS 11 e a IFRS 12.
M38
28B O documento Entidades de Investimento (Emendas IFRS 10, IFRS
12 e IAS 27), emitido em outubro de 2012, emendou os pargrafos
4 e 9. Uma entidade deve aplicar estas emendas em relao aos
perodos anuais com incio em ou aps 1 de janeiro de 2014.
permitida a aplicao antecipada do documento Entidades de Investi
mento. Se uma entidade aplicar as emendas de forma antecipada, deve
tambm aplicar todas as emendas includas no documento Entidades
de Investimento ao mesmo tempo.
M26

RETIRADA DA IAS 24 (2003)


29 Esta Norma substitui a IAS 24 Divulgaes de Partes Relacionadas
(conforme revista em 2003).
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 238

B
NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 26

Contabilizao e Relato dos Planos de Benefcios de Reforma

MBITO
1. Esta Norma deve ser aplicada nas demonstraes financeiras dos pla
nos de benefcios de reforma sempre que tais demonstraes finan
ceiras forem preparadas.

2. Os planos de benefcios de reforma so muitas vezes referidos por


vrios outros nomes, tais como esquemas de penso, esquemas
supra anuais ou esquemas de benefcio de reforma. Esta Norma
v um plano de benefcio de reforma como uma entidade de relato
separada da dos empregadores dos participantes no plano. Todas as
outras Normas se aplicam s demonstraes financeiras de planos que
no sejam derrogadas por esta Norma.

3. Esta Norma trata da contabilizao e relato do plano para todos os


participantes como um grupo. No trata de relatrios para participan
tes individuais acerca dos seus direitos de benefcios de reforma.

4. A IAS 19 Benefcios dos Empregados est conotada com a determi


nao do custo de benefcios de reforma nas demonstraes financei
ras de empregadores que tenham planos. Daqui que esta Norma seja
complementar da IAS 19.

5. Os planos de benefcios de reforma podem ser definidos como planos


de contribuio definida ou planos de benefcio definido. Muitos re
querem a criao de fundos separados, que podem ou no ter identi
dade jurdica separada e podem no ter trustees, a quem so feitas as
contribuies e pelos quais so pagos os benefcios de reforma. Esta
Norma aplica-se independentemente de tal fundo estar ou no criado e
independentemente de existir ou no trustees.

6. Os planos de benefcios de reforma com activos investidos em em


presas de seguros esto sujeitos aos mesmos requisitos contabilsticos
e de afectao de activos (funding) que os acordos investidos de
maneira privada. Concordantemente, eles situam-se no mbito desta
Norma a menos que o contrato com a empresa de seguros esteja em
nome de um determinado participante ou de um grupo de participan
tes e a obrigao de benefcios de reforma seja exclusivamente da
responsabilidade da empresa de seguros.

7. Esta Norma no trata de outras formas de benefcios de emprego, tais


como indemnizaes por cessao de emprego, acordos de retribuio
diferida, benefcios aos que deixam a entidade aps longos anos de
servio, planos especiais de reforma antecipada ou de redundncia,
planos de sade e de bem-estar ou planos de bonificaes/gratifica
es. Os acordos tipo segurana social do governo tambm so ex
cludos do mbito desta Norma.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 239

B
DEFINIES
8. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significa
dos especificados:

Planos de benefcios de reforma so acordos, pelos quais uma enti


dade proporciona benefcios aos empregados na ou aps a cessao do
servio (quer na forma de um rendimento anual, quer como uma
quantia total) quando tais benefcios, ou as contribuies para eles,
puderem ser determinados ou estimados de antemo em relao
reforma a partir das clusulas de um documento ou das prticas da
entidade.

Planos de contribuio definida so planos de benefcios de reforma


pelos quais as quantias a serem pagas como benefcios de reforma so
determinadas pelas contribuies para um fundo juntamente com os
respectivos ganhos de investimento.

Planos de benefcios definidos so planos de benefcios de reforma


pelos quais as quantias a serem pagas como benefcio de reforma so
geralmente determinadas por referncia a uma frmula usualmente
baseada nos ganhos do empregado e/ou nos anos de servio.

Contribuio para o fundo a transferncia de activos para uma


entidade (o fundo) separada da entidade do empregador para satisfazer
obrigaes futuras de pagamento dos benefcios de reforma.

Para os fins desta Norma so tambm usados os termos seguintes:

Participantes so os membros de um plano de benefcios de reforma


bem como outros que tenham direito a benefcios segundo o plano.

Activos lquidos disponveis para benefcios so os activos menos os


passivos de um plano que no sejam o valor presente actuarial dos
benefcios de reforma prometidos.

Valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos o


valor presente dos pagamentos esperados atravs de um plano de
benefcios de reforma a empregados existentes e antigos, atribuvel
aos servios j prestados.

Benefcios adquiridos (conferidos) so benefcios cujos direitos, de


acordo com as condies de um plano de benefcio de reforma, no
estejam condicionados a emprego continuado.

9. Alguns planos de benefcios de reforma tm patrocinadores diferentes


dos empregadores; esta Norma tambm se aplica s demonstraes
financeiras desses planos.

10. A maior parte dos planos de benefcios de reforma baseada em


acordos formais. Alguns planos so informais mas adquiriram um
grau de obrigao como resultado das prticas estabelecidas do em
pregador. Enquanto que alguns planos permitem ao empregador limi
tar as suas obrigaes fixadas nos planos, geralmente difcil para um
empregador cancelar um plano se quiser reter os empregados. O
mesmo regime de contabilidade e relato aplica-se tanto a um plano
informal como a um plano formal.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 240

B
11. Muitos planos de benefcios de reforma proporcionam o estabeleci
mento de fundos separados para os quais so feitas contribuies e
dos quais so pagos benefcios. Tais fundos podem ser administrados
por terceiras partes que actuam independentemente na gesto dos
activos do fundo. Essas terceiras partes so chamadas trustees em
alguns pases. O termo trustee usado nesta Norma para descrever
tais terceiras partes sem ateno a se se formou ou no trust.

12. Os planos de benefcios de reforma so normalmente descritos quer


como planos de contribuio definida, quer como planos de benefcios
definidos, tendo cada um deles as suas prprias caractersticas distin
tas. Existem ocasionalmente planos que contm caractersticas de am
bos. Tais planos hbridos consideram-se que so planos de benefcios
definidos para os fins desta Norma.

PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA


13. As demonstraes financeiras de um plano de contribuio definida
devem conter uma demonstrao dos activos lquidos disponveis para
benefcios e uma descrio da poltica de constituio do fundo.

14. Por um plano de contribuio definida, a quantia dos benefcios fu


turos de um participante determinada pelas contribuies pagas pelo
empregador, pelo participante, ou por ambos, e pela eficincia opera
cional e ganhos de investimento do fundo. As obrigaes do empre
gador so geralmente desoneradas pelas contribuies para o fundo.
No normalmente necessrio o conselho de um acturio, se bem que
tal conselho seja algumas vezes utilizado para estimar os benefcios
futuros que possam ser atingveis com base nas contribuies actuais e
nos nveis de variao das contribuies futuras e ganhos do investi
mento.

15. Os participantes esto interessados nas actividades do plano porque


elas afectam directamente o nvel dos seus benefcios futuros. Os
participantes esto interessados em saber se as contribuies foram
recebidas e se foi exercido controlo apropriado para proteger os di
reitos dos beneficirios. Um empregador est interessado no funcio
namento eficiente e adequado do plano.

16. O objectivo do relatrio de um plano de contribuio definida


proporcionar periodicamente informao acerca do plano e do desem
penho dos seus investimentos. Esse objectivo geralmente atingido ao
serem proporcionadas demonstraes financeiras incluindo o seguinte:

a) uma descrio das actividades significativas do perodo e o efeito


de quaisquer alteraes relacionadas com o plano, e com os seus
membros e seus termos e condies;

b) demonstraes relatando sobre as operaes e o desempenho dos


investimentos do perodo e a posio financeira do plano no fim
do perodo; e

c) uma descrio das polticas de investimento.

PLANOS DE BENEFCIOS DEFINIDOS


17. As demonstraes financeiras de um plano de benefcios definidos
devem conter ou:

a) uma demonstrao que mostre:

i) os activos lquidos disponveis para benefcios,


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 241

B
ii) o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometi
dos, distinguindo entre benefcios adquiridos e benefcios no
adquiridos, e

iii) o excesso ou o dfice resultante; ou

b) uma demonstrao dos activos lquidos disponveis para benefcios


incluindo ou:

i) uma nota a divulgar o valor presente actuarial dos benefcios de


reforma prometidos, distinguindo entre benefcios adquiridos e
benefcios no adquiridos, ou

ii) uma referncia a esta informao num relatrio actuarial que a


acompanhe.

Se uma avaliao actuarial no tiver sido preparada data das de


monstraes financeiras, a avaliao mais recente deve ser usada
como base e divulgada a data da avaliao.

18. Para os fins do pargrafo 17., o valor presente actuarial dos benefcios
de reforma prometidos deve ser baseado nos benefcios prometidos
segundo as clusulas do plano, sobre os servios prestados at data
usando quer nveis de salrio corrente, quer nveis de salrio projec
tado com divulgao da base usada. O efeito de quaisquer alteraes
nos pressupostos actuariais que tenha tido um efeito significativo no
valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos deve
tambm ser divulgado.

19. As demonstraes financeiras devem explicar a relao entre o valor


presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos e os activos
lquidos disponveis para benefcios e a poltica da constituio do
fundo de benefcios prometidos.

20. Por um plano de benefcios definidos, o pagamento dos benefcios de


reforma prometidos depende da posio financeira do plano e da
capacidade dos contribuintes fazerem contribuies futuras para o
plano assim como o desempenho do investimento e eficincia opera
cional do plano.

21. Um plano de benefcios definidos necessita do conselho peridico de


um acturio para determinar a condio financeira do plano, rever os
pressupostos e recomendar nveis de contribuio futura.

22. O objectivo do relatrio de um plano de benefcios definidos perio


dicamente proporcionar informao acerca dos recursos e actividades
do plano que seja til na determinao das relaes entre a acumula
o de recursos e os benefcios do plano ao longo do tempo. Este
objectivo geralmente atingido ao serem proporcionadas demonstra
es financeiras incluindo o seguinte:

a) uma descrio das actividades significativas do perodo e o efeito


de quaisquer alteraes relacionadas com o plano, e com os seus
membros e seus termos e condies;

b) demonstraes relatando sobre as operaes e o desempenho dos


investimentos do perodo e a posio financeira do plano no fim
do perodo;

c) informao actuarial seja como parte das demonstraes, seja por


meio de um relatrio separado; e

d) uma descrio das polticas de investimento.


2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 242

B
Valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos
23. O valor presente dos pagamentos esperados segundo um plano de
benefcios de reforma pode ser calculado e relatado usando nveis
salariais correntes ou nveis de salrio projectados para o momento
da reforma dos participantes.

24. As razes dadas para adoptar uma abordagem pelos salrios correntes
incluem:

a) o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos,


que a soma das quantias presentemente atribuveis a cada um dos
participantes do plano, pode ser calculado mais objectivamente do
que com nveis de salrio projectados, porque isso envolve menos
pressupostos;

b) os aumentos nos benefcios atribuveis a um aumento salarial


tornam-se numa obrigao do plano no momento do aumento de
salrio; e

c) a quantia do valor presente actuarial dos benefcios de reforma


prometidos usando os nveis de salrio correntes est geralmente
mais intimamente relacionada com a quantia a pagar no caso de o
plano terminar ou ser interrompido.

25. As razes dadas para a adopo de uma abordagem pelo salrio


projectado incluem:

a) a informao financeira deve ser preparada na base do princpio da


continuidade empresarial sem atender aos pressupostos e estimati
vas que tenham de ser feitos;

b) pelos planos de pagamento finais, os benefcios so determinados


com referncia a salrios em ou perto da data de reforma; daqui
que os salrios, nveis de contribuio e taxas de retorno devam ser
projectados; e

c) a falha de incorporar projeces de salrios, quando a maior parte da


constituio de fundos baseada em projeces salariais, pode re
sultar no relato de um evidente sobrefinanciamento do fundo quando
o plano no est sobrefinanciado, ou no relato de uma constituio
do fundo adequada quando o plano est subfinanciado.

26. O valor presente actuarial de benefcios de reforma prometidos basea


dos nos salrios correntes divulgado nas demonstraes financeiras
do plano para indicar a obrigao dos benefcios obtidos data das
demonstraes financeiras. O valor presente actuarial dos benefcios
de reforma prometidos baseados nos salrios projectados divulgado
para indicar a grandeza da obrigao potencial segundo o princpio da
continuidade da entidade o qual geralmente a base da constituio
do fundo. Adicionalmente divulgao do valor presente actuarial dos
benefcios de reforma prometidos, pode ser necessrio dar explanao
suficiente a fim de indicar claramente o contexto em que deve ser lido
o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos. Tal
explanao pode ser na forma de informao acerca da adequao da
prevista constituio futura do fundo e da poltica da constituio do
fundo baseada nas projeces salariais. Isto pode ser includo nas
demonstraes financeiras ou no relatrio do acturio.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 243

B
Frequncia das valorizaes actuariais
27. Em muitos pases, as valorizaes actuariais no so obtidas mais
frequentemente do que de trs em trs anos. Se uma avaliao actua
rial no tiver sido preparada na data das demonstraes financeiras, a
avaliao mais recente usada como base, sendo divulgada a data da
avaliao.

Contedo das demonstraes financeiras


28. Para planos de benefcios definidos, a informao apresentada numa
das formas seguintes que reflectem prticas diferentes na divulgao e
na apresentao da informao actuarial:

a) includa nas demonstraes financeiras uma demonstrao que


mostre os activos lquidos disponveis para benefcios, o valor
presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos e o ex
cesso ou dfice resultante. As demonstraes financeiras do plano
tambm contm demonstraes de alteraes nos activos lquidos
disponveis para benefcios e alteraes no valor presente actuarial
dos benefcios de reforma prometidos. As demonstraes financei
ras podem ser acompanhadas por um relatrio separado do acturio
que suporte o valor presente actuarial dos benefcios de reforma
prometidos;

b) demonstraes financeiras que incluam uma demonstrao dos ac


tivos lquidos disponveis para benefcios e uma demonstrao de
alteraes nos activos lquidos disponveis para benefcios. O valor
presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos divul
gado numa nota s demonstraes. As demonstraes financeiras
tambm podem ser acompanhadas por um relatrio de um acturio
que suporte o valor presente actuarial dos benefcios de reforma
prometidos; e

c) demonstraes financeiras que incluam uma demonstrao dos ac


tivos lquidos disponveis para benefcios e uma demonstrao de
alteraes nos activos lquidos disponveis para benefcios com o
valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos con
tido num relatrio actuarial separado.

Em cada forma de apresentao pode tambm acompanhar as demons


traes financeiras um relatrio dos mandatrios (trustees), semelhante
a um relatrio de direco ou da gerncia, e um relatrio sobre os
investimentos.

29. Os que so a favor das formas de apresentao descritas nos par


grafos 28.a) e b) crem que a quantificao dos benefcios de reforma
prometidos e as outras informaes proporcionadas por essas aborda
gens ajudam os utilizadores a estimar a situao corrente do plano e a
probabilidade de serem satisfeitas as obrigaes do plano. Crem
tambm que as demonstraes financeiras devem ser completas em
si prprias e no confiarem nas demonstraes que as acompanhem.
Porm, alguns crem que as formas descritas no pargrafo 28.a) po
dem dar a impresso que existe uma obrigao, quando o valor pre
sente actuarial dos benefcios de reforma prometidos no tem na sua
opinio todas as caractersticas de um passivo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 244

B
30. Os que so a favor da forma de apresentao descrita no pargrafo
28.c) crem que o valor presente actuarial dos benefcios de reforma
prometidos no deve ser includo numa demonstrao dos activos
lquidos disponveis para benefcios como na forma de apresentao
descrita no pargrafo 28.a) ou mesmo ser divulgado numa nota como
em 28.b) porque ser comparado directamente com os activos do
plano e tal comparao pode no ser vlida. Eles contestam que os
acturios no comparam necessariamente o valor presente actuarial
dos benefcios de reforma prometidos com os valores de mercado
dos investimentos mas em lugar disso podem estimar o valor presente
dos fluxos de caixa esperados dos investimentos. Por isso, os que so
a favor desta forma crem improvvel que tal comparao reflicta a
estimativa global do plano pelo acturio e que isso possa ser mal
entendido. Tambm, alguns crem que, independentemente de estar
ou no quantificada, a informao acerca dos benefcios de reforma
prometidos deve estar contida unicamente no relatrio actuarial sepa
rado desde que possa ser proporcionada explanao apropriada.

31. Esta Norma aceita os pontos de vista a favor da permisso de divul


gao da informao respeitante aos benefcios de reforma prometidos
num relatrio actuarial separado. Rejeita os argumentos contra a quan
tificao do valor presente actuarial dos benefcios de reforma prome
tidos. Concordantemente, as formas de apresentao descritas nos
pargrafos 28.a) e b) so consideradas aceitveis nesta Norma bem
como a descrita no pargrafo 28.c) na medida em que as demons
traes financeiras contenham uma referncia a, e sejam acompanha
das por, um relatrio actuarial que inclua o valor presente actuarial
dos benefcios de reforma prometidos.

TODOS OS PLANOS

Valorizao dos activos do plano


32. Os investimentos do plano de benefcios de reforma devem ser escri
turados pelo justo valor. No caso dos ttulos negociveis, o justo valor
o valor de mercado. Quando sejam detidos investimentos do plano
para os quais no seja possvel uma estimativa do justo valor, deve ser
feita a divulgao da razo por que que no usado o justo valor.

33. No caso de ttulos negociveis o justo valor geralmente o valor de


mercado porque este considerado a medida mais til para os ttulos
data do relatrio e para o desempenho do investimento no perodo.
Os ttulos que tenham um valor fixo de resgate e que tenham sido
adquiridos para fazer face s obrigaes do plano, ou partes especfi
cas do mesmo, podem ser escriturados por quantias baseadas no seu
valor de resgate presumindo uma taxa constante de retorno at ao
vencimento. Quando sejam mantidos planos de investimento para os
quais uma estimativa do justo valor no seja possvel, tal como de
teno total de uma entidade, feita divulgao da razo por que o
justo valor no usado. O justo valor tambm geralmente divulgado
na medida em que os investimentos sejam escriturados por outras
quantias que no sejam as do valor de mercado ou do justo valor.
Os activos usados nas operaes do fundo so contabilizados de
acordo com as Normas aplicveis.

Divulgao
34. As demonstraes financeiras de um plano de benefcios de reforma,
quer de benefcios definidos, quer de contribuio definida, devem
tambm conter as informaes seguintes:

a) uma demonstrao de alteraes nos activos lquidos disponveis


para benefcios;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 245

B
b) um resumo das polticas contabilsticas significativas; e

c) uma descrio do plano e os efeitos de quaisquer alteraes no


plano durante o perodo.

35. As demonstraes financeiras proporcionadas pelos planos de benef


cios de reforma podem incluir o que se segue, se aplicvel:

a) uma demonstrao dos activos lquidos disponveis divulgando:

i) activos no fim do perodo convenientemente classificados,

ii) a base de valorizao dos activos,

iii) pormenores de qualquer investimento singular excedendo 5 %


dos activos lquidos disponveis para benefcios ou 5 % de
qualquer classe ou tipo de ttulos,

iv) pormenores de qualquer investimento no empregador, e

v) passivos que no sejam o valor presente actuarial dos benef


cios de reforma prometidos;

b) uma demonstrao de alteraes nos activos lquidos disponveis


para benefcios mostrando o que se segue:

i) contribuies do empregador,

ii) contribuies do empregado,

iii) rendimentos do investimento tais como juros e dividendos,

iv) outros rendimentos,

v) benefcios pagos ou a pagar (analisados, por exemplo, como


benefcios de reforma, por morte e por incapacidade, bem
como pagamentos de quantias globais),

vi) gastos administrativos,

vii) outros gastos,

viii) impostos sobre o rendimento,

ix) lucros e prejuzos pela alienao de investimentos e alteraes


no valor dos investimentos, e

x) transferncia de e para outros planos;

c) uma descrio da poltica de constituio do fundo;

d) para os planos de benefcios definidos, o valor presente actuarial


dos benefcios de reforma prometidos (que podem distinguir entre
benefcios adquiridos e benefcios no adquiridos) baseado nos
benefcios prometidos segundo as clusulas do plano, nos servios
prestados at data e usando quer o nvel de salrios correntes
quer o nvel de salrios projectados; esta informao pode ser
includa num relatrio actuarial para ser lido em conjunto com
as respectivas demonstraes financeiras que o acompanham; e

e) para os planos de benefcio definido, uma descrio dos pressu


postos actuariais significativos adoptados e do mtodo usado para
calcular o valor presente actuarial dos benefcios de reforma pro
metidos.

36. O relatrio de um plano de benefcio definido contm uma descrio


do plano, quer como parte das demonstraes financeiras quer num
relatrio separado. Pode conter o seguinte:

a) os nomes dos empregadores e os grupos de empregados abrangi


dos;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 246

B
b) o nmero de participantes que recebem benefcios e o nmero de
outros participantes, apropriadamente classificado;
c) o tipo de plano contribuio definida ou benefcio definido;
d) uma nota quanto a se os participantes contribuem ou no para o
plano;
e) uma descrio dos benefcios de reforma prometidos aos partici
pantes;
f) uma descrio de quaisquer clusulas de extino do plano; e
g) alteraes nos itens a) a f) durante o perodo abrangido pelo rela
trio.
s vezes faz-se referncia a outros documentos que estejam pronta
mente disponveis aos utilizadores e em que o plano seja descrito, e s
se inclui informao sobre subsequentes alteraes.

DATA DE EFICCIA
37. Esta Norma torna-se operacional para as demonstraes financeiras
dos planos de benefcios de reforma que cubram os perodos que
comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1988.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 247

M32

NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 27


Demonstraes Financeiras Separadas

OBJETIVO
1 O objetivo desta Norma prescrever os requisitos de contabilizao e
divulgao aplicveis aos investimentos em subsidirias, empreendi
mentos conjuntos ou associadas quando uma entidade prepara de
monstraes financeiras separadas.

MBITO
2 Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de investimentos
em subsidirias, empreendimentos conjuntos ou associadas
quando uma entidade optar por apresentar demonstraes finan
ceiras separadas ou tal lhe for exigido pelos regulamentos locais.
3 Esta Norma no estipula quais as entidades que apresentam demons
traes financeiras separadas. Aplica-se quando uma entidade prepara
demonstraes financeiras separadas que cumprem as Normas Inter
nacionais de Relato Financeiro.

DEFINIES
4 Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os signi
ficados especificados:
Demonstraes financeiras consolidadas so as demonstraes fi
nanceiras de um grupo em que os ativos, passivos, capitais pr
prios, rendimentos, gastos e fluxos de caixa da empresa-me e das
suas subsidirias so apresentados como respeitantes a uma nica
entidade econmica.
Demonstraes financeiras separadas so as que so apresentadas
por uma empresa-me (ou seja, um investidor que exerce controlo
sobre uma subsidiria) ou por um investidor que exerce o con
trolo conjunto ou uma influncia significativa sobre uma investi
da, em que os investimentos so contabilizados pelo custo ou em
conformidade com a IFRS 9 Instrumentos Financeiros.
M38
5 Os seguintes termos so definidos no Apndice A da IFRS 10 De
monstraes Financeiras Consolidadas, no Apndice A da IFRS 11
Acordos Conjuntos e no pargrafo 3 da IAS 28 Investimentos em
Associadas e Empreendimentos Conjuntos.
associada
controlo de uma investida
grupo
entidade de investimento
controlo conjunto
M32
empreendimento conjunto
empreendedor conjunto
empresa-me
influncia significativa
subsidiria
M38
6 As demonstraes financeiras separadas so as apresentadas alm das
demonstraes financeiras consolidadas ou alm das demonstraes
financeiras em que os investimentos em associadas ou empreendimen
tos conjuntos so contabilizados pelo mtodo de equivalncia patri
monial, exceto nas circunstncias previstas nos pargrafos 8-8A. As
demonstraes financeiras separadas no precisam de ser anexadas ou
de acompanhar essas demonstraes.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 248

M32
7 As demonstraes financeiras em que utilizado o mtodo de equi
valncia patrimonial no so demonstraes financeiras separadas. Do
mesmo modo, as demonstraes financeiras de uma entidade que no
tenha qualquer subsidiria, associada ou interesse num empreendi
mento conjunto na qualidade de co-empreendedor no so demons
traes financeiras separadas.

8 Uma entidade dispensada de consolidao em conformidade com o


pargrafo 4(a) da IFRS 10 ou dispensada da aplicao do mtodo de
equivalncia patrimonial em conformidade com o pargrafo 17 da IAS
28 (tal como emendada em 2011) pode apresentar demonstraes
financeiras separadas como as suas nicas demonstraes financeiras.

M38
8A Uma entidade de investimento que seja obrigada, ao longo do perodo
em curso e de todos os perodos comparativos apresentados, a aplicar
a exceo consolidao de todas as suas subsidirias de acordo com
o pargrafo 31 da IFRS 10 dever apresentar demonstraes financei
ras separadas como as suas nicas demonstraes financeiras.

M32

PREPARAO DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS SEPARADAS


9 As demonstraes financeiras separadas so preparadas em con
formidade com todas as IFRS aplicveis, exceto no que respeita ao
disposto no pargrafo 10.

10 Quando uma entidade preparar demonstraes financeiras sepa


radas, deve contabilizar os investimentos em subsidirias, em
preendimentos conjuntos e associadas:

(a) pelo custo, ou

(b) em conformidade com a IFRS 9.

A entidade deve aplicar o mesmo mtodo contabilstico para cada


categoria de investimentos. Os investimentos contabilizados pelo
custo devem ser contabilizados em conformidade com a IFRS 5
Ativos No Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais
Descontinuadas quando forem classificados como detidos para
venda (ou includos num grupo para alienao classificado como
detido para venda). A mensurao de investimentos contabilizados
em conformidade com a IFRS 9 no alterada em tais circuns
tncias.

11 Se uma entidade optar, em conformidade com o pargrafo 18 da IAS


28 (tal como emendada em 2011), por mensurar os seus investimentos
em associadas ou empreendimentos conjuntos pelo justo valor atravs
dos resultados em conformidade com a IFRS 9, deve tambm conta
bilizar esses investimentos da mesma forma nas suas demonstraes
financeiras separadas.

M38
11A Se uma empresa-me for obrigada, de acordo com o pargrafo 31 da
IFRS 10, a mensurar o seu investimento numa subsidiria pelo justo
valor atravs dos resultados de acordo com a IFRS 9, deve contabi
lizar o seu investimento numa subsidiria da mesma forma nas suas
demonstraes financeiras separadas.

11B Quando uma empresa-me deixar de ser ou se tornar uma entidade de


investimento, deve contabilizar essa alterao a partir da data em que
ocorreu a alterao de estatuto, da seguinte forma:

a) Quando uma entidade deixa de ser uma entidade de investimento,


deve, de acordo com o pargrafo 10, optar por:

i) contabilizar um investimento numa subsidiria pelo custo. O


justo valor da subsidiria data da alterao do estatuto deve
ser usado como o custo considerado nessa data; ou

ii) continuar a contabilizar um investimento numa subsidiria de


acordo com a IFRS 9.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 249

M38
b) Quando uma entidade se tornar uma entidade de investimento,
deve contabilizar um investimento numa subsidiria pelo justo
valor atravs dos resultados de acordo com a IFRS 9. A diferena
entre o valor contabilstico anterior da subsidiria e o seu justo
valor data da alterao de estatuto da investidora deve ser reco
nhecida como um ganho ou perda nos resultados. A quantia acu
mulada de qualquer ajustamento pelo justo valor anteriormente
reconhecido em outro rendimento integral em relao a essas sub
sidirias deve ser tratada como se a entidade de investimento ti
vesse alienado essas subsidirias data da alterao de estatuto.

M32
12 Uma entidade deve reconhecer um dividendo de uma subsidiria,
empreendimento conjunto ou associada nos resultados das suas
demonstraes financeiras separadas quando o seu direito de re
ceber o dividendo estiver estabelecido.

13 Quando uma empresa-me reorganiza a estrutura do seu grupo me


diante o estabelecimento de uma nova entidade como a sua
empresa-me, de modo a satisfazer os seguintes critrios:

(a) a nova empresa-me obtm o controlo da empresa-me inicial me


diante a emisso de instrumentos de capital prprio em troca de
instrumentos de capital prprio existentes da empresa-me inicial;

(b) os ativos e passivos do novo grupo e do grupo inicial so os


mesmos imediatamente antes e depois da reorganizao; e

(c) os proprietrios da empresa-me inicial antes da reorganizao


tm os mesmos interesses absolutos e relativos nos ativos lquidos
do grupo inicial e do novo grupo imediatamente antes e depois da
reorganizao;

e a nova empresa-me contabiliza o seu investimento na empresa-me


inicial nas suas demonstraes financeiras separadas em conformidade
com o pargrafo 10(a), a nova empresa-me deve mensurar o custo
pela quantia escriturada da sua parte dos itens de capital prprio
apresentadas nas demonstraes financeiras separadas da
empresa-me inicial data da reorganizao.

14 Do mesmo modo, uma entidade que no uma empresa-me pode


estabelecer uma nova entidade como a sua empresa-me de modo a
satisfazer os critrios constantes do pargrafo 13. Os requisitos cons
tantes do pargrafo 13 aplicam-se igualmente a tais reorganizaes.
Nesses casos, as referncias empresa-me inicial e ao grupo
inicial devem ser entendidas como referncias entidade inicial.

DIVULGAO
15 Uma entidade deve aplicar todas as IFRS aplicveis quando pro
cede a divulgaes nas suas demonstraes financeiras separadas,
incluindo os requisitos dos pargrafos 16 e 17.

16 Quando uma empresa-me, em conformidade com o pargrafo


4(a) da IFRS 10, opta por no preparar demonstraes financei
ras consolidadas e preparar em seu lugar demonstraes financei
ras separadas, deve divulgar nessas demonstraes financeiras
separadas:

(a) o facto de que as demonstraes financeiras so demonstra


es financeiras separadas; que a dispensa de consolidao foi
usada; a denominao e o local principal em que desenvolve
as suas atividades (e o pas de constituio, se for diferente) da
entidade cujas demonstraes financeiras consolidadas que
cumprem as Normas Internacionais de Relato Financeiro fo
ram preparadas para uso pblico; e a morada onde essas
demonstraes financeiras consolidadas podem ser obtidas;
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 250

M32
(b) uma lista dos investimentos significativos em subsidirias, em
preendimentos conjuntos e associadas, incluindo:

(i) a denominao dessas investidas;

(ii) o local principal em que essas investidas desenvolvem as


suas atividades (e o pas de constituio, se for diferente);

(iii) a proporo do interesse de propriedade que detm (e


proporo dos direitos de voto que detm, se for diferen
te) nessas investidas;

(c) uma descrio do mtodo usado para contabilizar os investi


mentos enumerados na alnea b).

M38
16A Quando uma entidade de investimento que uma empresa-me
(que no seja uma empresa-me abrangida pelo pargrafo 16)
preparar, de acordo com o pargrafo 8A, demonstraes finan
ceiras separadas como as suas nicas demonstraes financeiras,
dever divulgar esse facto. A entidade de investimento dever
tambm apresentar as divulgaes relativas s entidades de inves
timento exigidas pela IFRS 12 Divulgao de Interesses Nutras
Entidades.

17 Quando uma empresa-me (que no seja uma empresa-me


abrangida pelos pargrafos 16-16A) ou uma investidora que de
tm o controlo conjunto ou exerce uma influncia significativa
sobre uma investida prepara demonstraes financeiras separa
das, essa empresa-me ou investidora deve identificar as demons
traes financeiras preparadas em conformidade com a IFRS 10,
com a IFRS 11 ou com a IAS 28 (tal como emendada em 2011)
com as quais esto relacionadas. A empresa-me ou investidora
deve tambm divulgar nas suas demonstraes financeiras sepa
radas:

M32
(a) o facto de que as demonstraes so demonstraes financei
ras separadas e as razes pelas quais essas demonstraes
foram preparadas, no caso de no serem exigidas por lei;

(b) uma lista dos investimentos significativos em subsidirias, em


preendimentos conjuntos e associadas, incluindo:

(i) a denominao dessas investidas;

(ii) o local principal em que essas investidas desenvolvem as


suas atividades (e o pas de constituio, se for diferente);

(iii) a proporo do interesse de propriedade que detm (e


proporo dos direitos de voto que detm, se for diferen
te) nessas investidas;

(c) uma descrio do mtodo usado para contabilizar os investi


mentos enumerados na alnea b).

A empresa-me ou o investidor deve tambm identificar as de


monstraes financeiras preparadas em conformidade com a
IFRS 10, com a IFRS 11 ou com a IAS 28 (tal como emendada
em 2011) com as quais esto relacionadas.

DATA DE ENTRADA EM VIGOR E TRANSIO


18 Uma entidade deve aplicar esta Norma para os perodos anuais com
incio em ou aps 1 de janeiro de 2013. permitida a aplicao mais
cedo. M38 Se uma entidade aplicar esta norma de forma antecipa
da, deve divulgar esse facto e aplicar a IFRS 10, a IFRS 11, a IFRS
12 e a IAS 28 (tal como emendada em 2011) ao mesmo tempo.
2008R1126 PT 01.01.2014 012.001 251

M38
18A O documento Entidades de Investimento (Emendas IFRS 10, IFRS
12 e IAS 27), emitido em outubro de 2012, emendou os pargrafos
5, 6, 17 e 18 e inseriu os pargrafos 8A, 11A11B, 16A e 18B18I.
Uma entidade deve aplicar estas emendas em relao aos perodos
anuais com incio em ou aps 1 de janeiro de 2014. permitida a
adoo antecipada, Se uma entidade aplicar as emendas de forma
antecipada, deve divulgar esse facto e aplicar todas as emendas in
cludas no documento Entidades de Investimento ao mesmo tempo.

18B Se, na data de aplicao inicial das alteraes do documento Entida


des do Investimento (que, para efeitos desta IFRS, a data de incio
do exerccio de relato anual no qual essas emendas so aplicadas pela
primeira vez), uma empresa-me concluir que uma entidade de
investimento, deve aplicar os pargrafos 18C-18I ao seu investimento
numa subsidiria.

18C Na data da aplicao inicial, uma entidade de investimento que tenha


anteriormente mensurado o seu investimento numa subsidiria pelo
custo dever, em vez disso, mensurar esse investimento pelo justo
valor atravs dos resultados como se os requisitos desta IFRS tives
sem estado sempre em vigor. A entidade de investimento deve ajustar
retrospetivamente o perodo anual imediatamente anterior data da
aplicao inicial e dever ajustar os resultados retidos no incio do
perodo imediatamente anterior para corrigir qualquer diferena entre:

a) A quantia escriturada anterior do investimento; e

b) O justo valor do investimento da entidade investidora na subsidiria.

18D Na data da aplicao inicial, uma entidade de investimento que tenha


anteriormente mensurado o seu investimento numa subsidiria pelo
justo valor em outro rendimento integral dever continuar a mensurar
esse investimento pelo justo valor. A quantia acumulada de qualquer
ajustamento pelo justo valor anteriormente reconhecidos em outro
rendimento integral deve ser transferida para os resultados retidos
no incio do perodo anual imediatamente anterior data da aplicao
inicial.

18E Na data da aplicao inicial, uma entidade de investimento no deve


fazer ajustamentos contabilizao anterior de um interesse numa
subsidiria que tenha previamente decidido mensurar pelo justo valor
atravs dos resultados de acordo com a IFRS 9, como permitido pelo
pargrafo 10.

18F Antes da data de adoo da IFRS 13 Mensurao pelo Justo Valor,


uma entidade de investimento deve usar as quantias de justo valor
anteriormente divulgadas aos investidores ou aos rgos de gesto, se
essas quantias representarem o montante pelo qual o investimento
poderia ter sido transacionado entre partes conhecedoras e dispostas
a isso sem qualquer relacionamento entre si data da avaliao.

18G Se for impraticvel mensurar o investimento na subsidiria de acordo


com os pargrafos 18C-18F (tal como definido na IAS 8 Polticas
Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros),
uma entidade de investimento deve aplicar os requisitos desta IFRS no
incio do primeiro perodo ao qual for praticvel aplicar os pargrafos
18C-18F, que pode ser o perodo em curso. A investidora deve ajustar
retrospetivamente o perodo anual imediatamente anterior data da
aplicao inicial, a menos que o incio do primeiro perodo relativa
mente ao qual a aplicao deste pargrafo praticvel seja o perodo
em curso. Quando a data em que praticvel entidade de investi
mento mensurar o justo valor da subsidiria for anterior ao incio do