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I.

Descuentos realizados de manera posterior a la emisin del


comprobante de pago en operaciones gravadas con el IGV.
Es muy comn en las prcticas comerciales otorgar descuentos a los clientes
por las compras que realicen, a efectos de fidelizar a la clientela y para obtener
un privilegio que el vendedor mantendr sobre comprador a lo largo de futuras
operaciones comerciales. Podra decirse que, en nuestra costumbre comercial,
la entrega de descuentos es parte integrante del valor de venta de un bien, lo
cual es muy diferente en otros pases como por ejemplo Espaa.

Estos descuentos generalmente, son consignados en el propio comprobante de


pago que sustenta la operacin de venta, sin embargo, puede suceder que los
mismos sean otorgados con posterioridad a la emisin del comprobante e incluso
cuando el sujeto del IGV ya pag el impuesto del periodo al que corresponde la
operacin. En estos casos ya no se trata de descuentos deducibles de la base
imponible sino del impuesto bruto de otro periodo, por lo que necesitar constar
en la correspondiente nota de crdito.

Ante ello la Ley del IGV, establece que del monto del impuesto bruto resultante
del conjunto de las operaciones realizadas en el perodo que corresponda, se
deducirn los siguientes conceptos:
CUADRO 1
En el caso de las importaciones, la Ley del IGV dispone que los
descuentos efectuados con posterioridad al pago del impuesto bruto, no
implicarn deduccin alguna respecto del mismo, mantenindose el derecho a
su utilizacin como crdito fiscal; no procediendo la devolucin del impuesto
pagado en exceso, sin perjuicio de la determinacin del costo computable segn
las normas del Impuesto a la Renta.
De otro lado, la mencionada Ley y su Reglamento, establecen que a efectos de
la aplicacin del crdito fiscal resultante del conjunto de las operaciones
realizadas en el perodo que corresponda, se deducirn los siguientes
conceptos:
CUADRO 2

Entonces, de acuerdo con el artculo 26 y 27 de la Ley del IGV para proceder


con las operaciones de ajuste del impuesto se deducir, del monto del impuesto
bruto resultante del conjunto de operaciones realizadas en el periodo, el
proporcional a la parte del valor de venta o de la retribucin del servicio restituido,
tratndose de anulacin parcial o total de ventas de bienes o prestacin de
servicios, as como el exceso que por error se hubiera consignado en el
comprobante de pago siempre que el sujeto demuestre que el adquirente no ha
utilizado dicho exceso como crdito fiscal y que las deducciones estn
sustentadas por notas de crdito que el vendedor deber emitir segn
corresponda.

1.1) Las notas de crdito y de dbito dentro de los descuentos

Tanto para el descuento del impuesto bruto y del crdito fiscal, el Reglamento de
Comprobantes de Pago dispone que las notas de crdito y de dbito deben
contener necesariamente los mismos requisitos de los comprobantes de pago
que modifican y que adems estos solo se podrn emitir al mismo adquirente o
usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad.

Reafirmando esta posicin, la Administracin Tributaria mediante reiterados


informes (088 -2013-SUNAT/4B0000, 033-2002-SUNAT/k0000, 103-2013-
SUNAT/4B0000, 191-2007-SUNAT/2B0000), ha establecido que en cuanto a la
emisin de notas de crdito o dbito que anulen o modifiquen comprobantes,
debe tenerse en cuenta que conforme a lo sealado en el numeral 1 del artculo
10 del Reglamento de Comprobantes de Pago, las notas de crdito se emiten
por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros;
debern contener los mismos requisitos y caractersticas de los comprobantes
de pago en relacin a los cuales se emitan; y solo podrn ser emitidas al mismo
adquirente o usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con
anterioridad.

Tambin menciona la Administracin, que el numeral 2 del mismo artculo 10


dispone que las notas de dbito se emitirn para recuperar costos o gastos
incurridos por el vendedor con posterioridad a la emisin del comprobante de
pago; debern contener los mismos requisitos y caractersticas de los
comprobantes de pago en relacin a los cuales se emitan y slo podrn ser
emitidas al mismo adquirente o usuario para modificar comprobantes de pago
otorgados con anterioridad.

Ante ello, debe tenerse en cuenta que, segn agrega la norma, en el caso de
descuentos o bonificaciones, slo podrn modificar comprobantes de pago que
den derecho a crdito fiscal o crdito deducible, o sustenten gasto o costo para
efecto tributario. Tratndose de operaciones con consumidores finales, los
descuentos o bonificaciones debern constar en el mismo comprobante de pago.
Por ello, a manera de resumen presentamos el siguiente cuadro:
CUADRO 3
En cuanto a la definicin de la palabra otros regulada en el artculo 10 del
Reglamento de Comprobantes de pago, el Tribunal Fiscal, en la Resolucin N
04211-1-2007, se ha pronunciado en el sentido que la palabra otros no extienda
la emisin de las notas de crdito a supuestos generales, sino que esta debera
limitarse a supuestos especficos. Es as que expresa lo siguiente: De las
normas glosadas se establece que la emisin de notas de crdito y la
consiguiente anulacin total o parcial del comprobante previamente emitido,
opera por descuentos o bonificaciones obtenidos posteriores a la emisin de los
mismos por devolucin de bienes o de la retribucin de servicio no realizado, por
haberse consignado en exceso el impuesto bruto, o por haberse omitido
consignar separadamente este ltimo en el comprobante, supuestos estos
ltimos que dan contenido a la opcin otros del Reglamento de Comprobantes
de Pago.

II. Anulaciones y devoluciones realizadas de manera posterior a la


emisin del comprobante de pago en operaciones gravadas con el IGV

A efectos de que proceda la anulacin (ya sea total o parcial) de las ventas o
servicios que dan origen al nacimiento del IGV, es necesario que el comprador
realice la correspondiente devolucin de los bienes y, en su caso, el vendedor o
prestador del servicio, efecte la restitucin de la retribucin recibida,
respectivamente. En el caso de la prestacin de servicios, solo podrn anularse
comprobantes de pago cuando estos no se hayan prestado (pero s facturados
en forma adelantada) o cuando los mismos se hubieran prestado parcialmente,
anulando el valor de la parte no realizada.

Siguiendo este orden de ideas, toda anulacin deber estar sustentada en la


correspondiente nota de crdito que el vendedor o prestador del servicio deber
emitir, siempre que tanto la retribucin como el bien objeto de la venta (solo en
este caso) sean devueltos.

En ese sentido, el inciso b) del referido artculo 26 establece que al impuesto


bruto se le podr deducir el monto del impuesto bruto, proporcional a la parte del
valor de venta o de la retribucin del servicio restituido cuando se d su
anulacin.

Ante ello, para que se produzca la anulacin de un servicio, en la prctica, no


basta con que se devuelva la retribucin pagada, sino que, adems, se debe
verificar que el mismo no se haya efectuado a la fecha de la anulacin y que tal
situacin pueda ser debida y fehacientemente acreditada.
Por ltimo, el Reglamento de la Ley del IGV establece que tratndose de la
primera venta de inmuebles efectuada por los constructores de los mismos,
cuando no se llegue a celebrar el contrato definitivo se podr deducir del
impuesto bruto el correspondiente al valor de las arras de retractacin gravadas
y arras confirmatorias restituidas, en el mes en que se produzca la restitucin.

III. Error de forma en la emisin de los comprobantes de pago

La norma tributaria permite deducir el impuesto bruto que se presenta cuando


por error el vendedor o prestador del servicio consigna en el comprobante de
pago un IGV en exceso que grava la operacin, es decir, un monto mayor al que
debi ser determinado.

Asimismo, si en una operacin de venta el vendedor ha entregado los bienes y


posteriormente se presenta la improbabilidad de la cobranza a su cliente, aquel
no podr ajustar el impuesto bruto, dado que los bienes entregados no le han
sido devueltos.

Del mismo modo, no podr ajustarse el impuesto bruto de ocurrir un extravo,


robo o destruccin del original y copia del comprobante de pago emitido, as
como de otorgarse una bonificacin por retiro de bienes efectuada con
posterioridad a la emisin del comprobante de pago que respalda la transferencia
de bienes.

Finalmente, debemos recalcar que para sustentar las modificaciones al impuesto


bruto no se requera de la anulacin manual del comprobante, ni la exhibicin
del original y copias del usuario y la Sunat, sino de la emisin de la respectiva
nota de crdito.

IV. Los medios de control, registros y los comprobantes de pago


necesarios para corroborar la devolucin, descuentos y anulaciones

Segn nuestras normas tributarias, los Registros Contables y el registro de los


comprobantes de pago, se ceirn a lo siguiente:

Para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas se deber anotar


en los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras, todas las operaciones que
tengan como efecto anular, reducir o aumentar parcial o totalmente el valor de
las operaciones.

Para que las modificaciones mencionadas tengan validez, debern estar


sustentadas, en su caso, por los siguientes documentos: a) las notas de dbito
y de crdito, cuando se emitan respecto de operaciones respaldadas con
comprobantes de pago; y b) las liquidaciones de cobranza u otros documentos
autorizados por la SUNAT con respecto de operaciones de Importacin.

Casos prcticos

5.1) Consulta:
En el mes de noviembre de 2014 la empresa LECAROS S.A. efectu la venta
de 3 mquinas cremoladeras a la empresa JEFECITO S.A. por un valor de S/.
6,000.00 cada una.

Al mismo tiempo, cobr por servicios de instalacin del bien y capitacin del
personal de su cliente por un valor de S/. 1, 800.00.

La venta se realiz al crdito, pactndose como forma de pago una inicial de S/.
3,000.00 y el saldo en dos partes a 30 y 60 das. Las 3 mquinas cremoladeras
fueron entregadas a la fecha de cancelacin de la cuota inicial.

Al cabo de los 30 das la empresa JEFECITO S.A. cancel el saldo total de su


deuda, por lo cual obtuvo un descuento del 2% sobre el valor de venta de los
bienes.

La empresa LECAROS S.A. nos consulta cmo efectuar el ajuste al impuesto


bruto.

Solucin:

Base imponible a la fecha de transferencia noviembre 2014.

Valor de venta de los bienes transferidos S/. 18, 000.00


(S/. 6,000.00 x 3)

cobr por servicios de instalacin del bien S/. 1, 800.00


y capitacin del personal de su cliente

Base imponible S/. 19,800.00


Ajuste a la base imponible diciembre 2014.

Base imponible S/. 19, 800.00

Descuento del 2% sobre el valor de venta S/. 360.00


de los bienes por pronto pago (2% de S/.
18,000.00)

Base imponible neta S/. 19,440.00

Determinacin del IGV noviembre 2014.

Base imponible S/. 19,800.00

IGV S/. 3, 564.00

Ajuste del IGV diciembre 2014.

Descuento del 2% sobre el valor de venta S/. 360.00


de los bienes por pronto pago (2% de S/.
18,000.00)

IGV S/. 64.8

La obligacin tributaria se gener en el mes de noviembre, toda vez que el


comprobante de pago fue emitido en dicho mes aun cuando no se hubiese
cancelado el total del precio pactado.

Para poder realizar el ajuste al impuesto bruto por el descuento realizado,


LECAROS S.A. deber emitir una nota de crdito en la que conste dicho
descuento por pronto pago por la suma de S/. 360.00 ms IGV (dicha nota de
crdito deber ser anotada en el Registro de Ventas del periodo de diciembre de
2014). Por lo tanto, se efectuar el ajuste al impuesto bruto del mes de diciembre
de 2014 por concepto de descuento por la suma de S/. 64.8.