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I Actualidad y Aplicación Práctica

Rentas de segunda categoría por la enajenación


de bienes inmuebles: Procedimiento de
determinación
Ficha Técnica 2. La venta o enajenación de su propiedad por lo menos 2 años y
inmuebles y la generación de que no esté destinado exclusivamente
Autor : Saúl Villazana Ochoa(*) al comercio, industria, oficina, alma-
ganancia de capital
Título : Rentas de segunda categoría por la enaje- cén, cochera o similares.
nación de bienes inmuebles: Procedimiento El TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,
de determinación Decreto Supremo N° 179-2004-EF (en En caso el enajenante tuviera en propie-
adelante LIR), en el inciso b) del artículo dad más de un inmueble que cumpla con
Fuente : Actualidad Empresarial Nº 312 - Primera las condiciones señaladas en el párrafo
Quincena de Octubre 2014 1°, dispone que el impuesto a la renta
grava las ganancias de capital. anterior, será considerada casa habitación
solo aquel que, luego de la enajenación
Así, el artículo 2° de la misma norma de los demás inmuebles, resulte como el
1. Introducción precisa que constituye ganancia de único inmueble de su propiedad.
Un aspecto que muchos contribuyentes capital cualquier ingreso que proven-
ga de la enajenación1 de bienes de En concreto, las personas naturales que
de rentas de segunda categoría en la venta no generan rentas de tercera categoría
o enajenación de inmuebles desconocen capital, debiendo entenderse por tales
a aquellos que no están destinados a ser estarán gravadas con el impuesto a la
es cómo se determina correctamente el renta por la ganancia de capital obtenida
impuesto, sobre todo en la parte de la comercializados en el ámbito de un giro
de negocio o empresa. por la enajenación de inmuebles que no
determinación del costo de adquisición califiquen como casa habitación, enten-
para efectos de su deducción, toda vez Por su parte, el inciso j) del artículo 24° de diéndose por tal a aquel inmueble que
que solo se tributa por la renta neta. la LIR señala que son rentas de segunda permanezca en propiedad del enajenante
En este informe, planteando casos categoría: las ganancias de capital. por lo menos 2 años y que no esté desti-
prácticos, se expondrá paso a paso la Como se puede apreciar, las personas na- nado exclusivamente al comercio, indus-
determinación del impuesto a la renta de turales que no generan rentas de tercera tria, oficina, almacén, cochera o similares.
segunda categoría. categoría están gravadas con el impuesto En este punto, cabe referir el Informe
a la renta por la ganancia de capital ob- N° 058-2012-SUNAT/4B0000, donde la
2. Supuestos prácticos tenida por la enajenación de inmuebles. Sunat concluyó que: “La persona natural
En ese sentido, se desprende que la venta que no genera rentas de tercera categoría,
Caso 1: El señor Pedro Tabares Llanos
de inmuebles realizada por una persona propietaria de varios inmuebles, que ena-
adquirió una propiedad el año 2000
natural genera ganancia de capital y la jena aquél único que califica como casa
mediante una escritura pública de com-
praventa por S/.10,000 y en el 2014 lo misma calificará como rentas de la se- habitación, no se encuentra gravada con
va a vender a S/.1´000.000, nos pregunta gunda categoría. el Impuesto a la Renta”.
cuál es la incidencia tributaria. La Sunat concluye que, considerando
3. Supuestos no gravados con el las normas retenidas, se puede des-
Caso 2: La sociedad conyugal de Juan prender que no se genera un supuesto
Carlos Guzmán y su esposa adquirieron IR por la venta de inmuebles
de ganancia de capital, cuando una
una propiedad por donación en el mes Sin embargo, considerando lo señalado persona natural que no genera rentas de
de enero de 2004, cuyo valor de autoa- anteriormente, los siguientes supuestos no tercera categoría es propietaria de varios
valúo ascendía a S/.80,000 y lo venden se encontrarán gravados con el impuesto inmuebles y enajena aquel inmueble
a la fecha por un importe de S/.500,000 a la renta: que precisamente califica como casa
Caso 3: Ricardo Rosas Muñoz es una habitación; precisando el Reglamento en
i) La venta de inmuebles que consti- el sentido que no requiere ser el último
persona que hace 5 años trabaja en
tuyan casa habitación que se enajena.
el extranjero. En el año 2013, recibió
por herencia de su padre un inmueble. El acápite i) del último párrafo del artículo
Toda vez que ha decido radicar en el 2° de la LIR establece que no constituye ii) La venta de inmuebles cuyo costo
extranjero y decide a vender el inmueble ganancia de capital gravada por impuesto de adquisición es mayor o igual al
en octubre de 2014 por el importe de a la renta, el resultado de la enajena- precio de venta
S/.300,000. Toda vez que no posee do- ción de inmuebles ocupados como Veremos más adelante que a efectos de
cumentos de fecha cierta que acrediten casa habitación efectuada por una determinar la renta neta (sobre la que se
el costo de adquisición del inmueble, persona natural que no genere rentas aplica la tasa del Impuesto), correspon-
nos consulta cómo se debe determinar de tercera categoría. de deducir el costo de adquisición del
el impuesto. Por su parte, el artículo 1°-A del Regla- inmueble, bajo ciertas condiciones; de
Todos los anteriores casos tienen un efecto mento de la LIR define como casa habi- ese modo, si el costo de adquisición es
tributario diferente. Revisemos la teoría tación al inmueble que permanezca en mayor o igual que el precio de venta, ló-
antes de resolver cada caso. gicamente no hay renta (no hay ganancia)
sobre la cual se pueda aplicar el impuesto,
1 Para efectos del impuesto a la renta, conforme a lo dispuesto en el
artículo 5° de la citada LIR, se entiende por enajenación la venta, claro está siempre considerando el valor
permuta, cesión definitiva, expropiación, aporte a sociedades y, en de mercado del inmueble, conforme al
(*) Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional general, todo acto de disposición por el que se transmita el dominio
Mayor de San Marcos - UNMSM. a título oneroso. artículo 32 de la LIR.

I-12 Instituto Pacífico N° 312 Primera Quincena - Octubre 2014


Área Tributaria I
iii) Adquisiciones de inmuebles rea- En tal sentido, aun cuando la construcción
lizadas antes del 1 de enero de se haya realizado a partir del 01.01.04 a.2. Si la adquisición es a título gratuito5,
2004 no se puede considerar que el inmueble el costo computable estará dado por
el valor de ingreso al patrimonio, en-
La Trigésimo Quinta Disposición Transi- materia de consulta haya sido adquirido tendiéndose por tal el que resulta de
toria y Final de la LIR dispone que las a partir de dicha fecha, toda vez que el te- aplicar las normas de autoavalúo para
ganancias de capital provenientes de la rreno fue adquirido antes del 01.01.04”. el Impuesto Predial, reajustado por los
índices de corrección monetaria que
enajenación de inmuebles distintos a la establece el Ministerio de Economía
casa habitación efectuadas, entre otros, 4. Determinación del costo com- y Finanzas en base a los Índices de
por personas naturales, constituirán putable Precios al por Mayor proporcionados
rentas gravadas de la segunda categoría, por el Instituto Nacional de Estadística
siempre que la adquisición y enajenación Como señalamos, para determinar el im- e Informática (INEI), salvo prueba en
puesto de segunda categoría a pagar, va- contrario constituida por contrato de
de tales bienes se produzca a partir del fecha cierta inscrito en Registros Púdicos
lor de venta (ingreso bruto), se le deduce
01.01.04. y otros que señale el reglamento. 
el costo de adquisición del inmueble, para
Así, el numeral 1 de la Primera Dispo- luego efectuar una deducción legal del
sición Transitoria del Decreto Supremo 20% (renta neta) y sobre dicho importe Sin embargo, el numeral anterior fue
N° 086-2004-EF2 establece que para se aplique la tasa de 6.25%. modificado por el artículo 3 del Decre-
efecto de lo dispuesto en la Primera Dis- En ese sentido, el artículo 20° de la LIR to Legislativo Nº 1120 (aplicable para
posición Transitoria y Final del Decreto dispone que la renta bruta está constitui- los inmuebles adquiridos a partir del
Legislativo N° 9453, se tendrá en cuenta da por el conjunto de ingresos afectos al 01.08.12), estableciendo lo siguiente:
que no estará gravada con el impuesto impuesto que se obtenga en el ejercicio
a la renta la enajenación de inmuebles gravable. Cuando tales ingresos pro- 21.1 Para el caso de inmuebles:
cuya adquisición se haya realizado con vengan de la enajenación de bienes, a) Si el inmueble ha sido adquirido por
anterioridad al 01.01.04, a título one- la renta bruta estará dada por la una persona natural, sucesión indivisa o
roso o gratuito, mediante documento diferencia existente entre el ingreso sociedad conyugal que optó por tributar
de fecha cierta. como tal, se tendrá en cuenta lo siguiente:
neto total proveniente de dichas ope-
raciones y el costo computable de los a.1) Si la adquisición es a título oneroso,
En consecuencia, a partir del 01.01.04, el costo computable será el valor de
se grava con el impuesto a la renta bienes enajenados, siempre que dicho adquisición o construcción reajustado
de segunda categoría la ganancia de costo esté debidamente sustentado con por los índices de corrección monetaria
capital que se obtenga por la enaje- comprobantes de pago. que establece el Ministerio de Economía
y Finanzas sobre la base de los índices
nación (venta) de inmuebles adqui- Así, por costo computable de los bienes de precios al por mayor proporcionados
ridos y enajenados a partir de dicha enajenados, se entenderá el costo de por el Instituto Nacional de Estadística e
fecha. De ese modo, si la adquisición adquisición, producción o construcción Informática (INEI), incrementado con
acreditada con un documento de fecha o, en su caso, el valor de ingreso al pa- el importe de las mejoras incorpo-
cierta4 se realiza el 31.12.03 y la venta radas con carácter permanente.
trimonio o valor en el último inventario
del mismo se realiza el 01.01.04 o el determinado conforme a ley, más los a.2 Si la adquisición es a título gratuito,
el costo computable será igual a
23.10.14, dicho supuesto se encontrará costos posteriores incorporados al activo cero. Alternativamente, se podrá
inafecto toda vez que la adquisición del de acuerdo con las normas contables, considerar como costo computable
bien inmueble se produjo con anteriori- ajustados según las normas de ajuste por el que correspondía al transferente
dad al 01.01.04. inflación con incidencia tributaria, según antes de la transferencia, siempre
corresponda. que éste se acredite de manera
En este punto, cabe referir el Informe fehaciente.
N.° 058-2012-SUNAT/4B0000, donde Sin embargo, en este punto, es preciso
la Sunat concluyó que: “La enajenación diferenciar las adquisiciones realizadas Si se observa las citadas normas, para
de un inmueble construido después del hasta el 31 de julio de 2012 y las que se las adquisiciones a título oneroso no
1.1.2004 sobre un terreno adquirido produjeron posteriormente, sobre todo hay mayor variación. Así, si se acredita
antes de dicha fecha, realizada por una para el caso de adquisiciones a título dicho costo con un documento de fecha
persona natural que no genera rentas de gratuito. cierta, el costo será el de adquisición. Sin
tercera categoría, no se encuentra gravada El numeral 21.1. del artículo 21° de la LIR embargo, en el caso de adquisiciones a
con el Impuesto a la Renta”. (aplicable para los inmuebles adquiri- título gratuito se desprende que el costo
dos hasta el 31.07.12) establecía que: computable a descontar en la venta de
La Sunat señala que “Al respecto, cabe inmuebles a partir del 01.08.12, en el
anotar que dado que a la fecha de adqui- caso de inmuebles adquiridos a título
sición del terreno no existía una edifica- “Tratándose de la enajenación, redención
gratuito, es igual a “cero”, con excep-
ción sobre éste, a dicha fecha el inmueble o rescate cuando corresponda, el costo
computable se determinará en la forma ción de que se pueda acreditar con un
estaba constituido por el terreno mismo. establecida a continuación: documento de fecha cierta el costo de
Ahora bien, como quiera que después 21.1 Para el caso de inmuebles: adquisición de la transferencia anterior,
del 1.1.2004 se construye una edifica- a) Si el inmueble ha sido adquirido por para considerar el mismo y el costo no
ción sobre el referido terreno, se puede una persona natural, sucesión indivisa o sea cero. Antes de dicha fecha, se podía
afirmar que desde entonces el inmueble sociedad conyugal que optó por tributar considerar el valor del autoavalúo del
como tal, se tendrá en cuenta lo siguiente: inmueble, así la incidencia sobre la ga-
está constituido tanto por el terreno como
por la edificación. a.1. Si la adquisición es a título oneroso, nancia era menor.
el costo computable será el valor de
adquisición o construcción reajustado Lo anterior es precisado por el Reglamen-
por los índices de corrección monetaria to de la LIR, que mediante el Decreto
2 Mediante el cual se modificó el Reglamento de la Ley del Impuesto que establece el Ministerio de Economía Supremo N° 258-2012-EF precisa que:
a la Renta, publicado el 4.7.2004.
y Finanzas en base a los Índices de
3 Actual Trigésimo Quinta Disposición Transitoria y Final del TUO de
Precios al por Mayor proporcionados “Lo previsto en el acápite a.2 del inciso
la Ley del Impuesto a la Renta.
4 Por ejemplo una escritura pública, un documento con firmas legali- por el Instituto Nacional de Estadística a) del numeral 21.1 del artículo 21° de la
zadas ante notario; esto es, un documento emitido o del que pueda e Informática (INEI). 
dar fe un funcionario público o un notario. 5 Como sería el caso de una herencia o donación.

N° 312 Primera Quincena - Octubre 2014 Actualidad Empresarial I-13


I Actualidad y Aplicación Práctica
Ley, antes de la modificación dispuesta gravada con el impuesto a la renta, toda débito, de forma directa utilizando la
por el artículo 3 del Decreto Legislativo vez que el inmueble fue adquirido antes Guía para Pagos Varios – Boleta de Pago
Nº 1120, será de aplicación respecto del 01.01.2004 e incluso es su casa ha- 1662; caso en el cual debe consignar
de inmuebles adquiridos hasta el 31 bitación, que como hemos expuesto son como periodo el mes que se haya suscrito
de julio de 2012 y enajenados a partir supuestos no gravados. la minuta y código de tributo 3021 (Renta
del 1 de agosto de 2012”. de Segunda Categoría – Cuenta propia).
Caso 2: La venta realizada por la sociedad
Lo anterior se puede observar de un me- conyugal de Juan Carlos Guzmán y su Cabe referir que la declaración y el
jor modo en el siguiente cuadro: esposa sí estará gravada con el impuesto pago del impuesto a la renta por la
a la renta, toda vez que la adquisición del ganancia de capital tiene carácter
Costo computable inmueble se realizó con posterioridad al definitivo. De ese modo, no existe la
Fecha de adquisición en adquisiciones 01.01.04. Además, si bien fue adquirido
gratuitas obligación de que la renta percibida por
a título gratuito, se podrá considerar la persona natural se tenga que declarar
Supuesto inafecto. No se el valor de autoavalúo (S/.80,000.00) nuevamente en la Declaración Jurada
Con anterioridad al
01.01.04
determina ningún costo como costo de adquisición. El impuesto Anual del Impuesto a la Renta.
computable. se determina del modo siguiente:
El costo computable es-
tará dado por el valor Precio de venta (S/.) 500,000 8. La obligación de realizar la
de ingreso al patrimonio,
Costo de adquisición (80,000x1.2)
bancarización
entendiéndose por tal el
que resulta de aplicar las (ICM del mes y año de la adqui- Un aspecto relevante en este tipo de
sición) 96,000
Desde el 01.01.04 hasta normas de autoavalúo transacciones es cumplir con la banca-
el 01.08.12 para el impuesto predial,
reajustado por el ICM
Renta bruta 404,000 rización de la operación. Al respecto,
que establece MEF en Renta neta (404,000 – 80,800) el Decreto Supremo N° 150-2007-EF,
base a los Índices de (20% deducción de rentas de Ley de Bancarización, en su artículo 3°
Precios al por Mayor pro-
porcionados por el INEI.
2.a cat.) 323,200 y 4°, señala que las obligaciones que
Tasa del impuesto (6.25%) 20,200 se cumplan mediante el pago de sumas
El costo computable será de dinero cuyo importe sea superior a
igual a cero. S/.3,500.00 o US$1,000.00, se deberán
Alternativamente, se po- Caso 3: Ricardo Rosas Muñoz tendrá que
pagar utilizando los medios de pago a
Desde el 01.08.12 en drá considerar el que pagar impuesto a la renta de segunda
correspondía al transfe- categoría por ganancia de capital porque que se refiere el artículo 5, aun cuando
adelante
rente antes de la transfe-
no se encuentra en ninguno de los su- se cancelen mediante pagos parciales
rencia, siempre que este menores a dichos montos.
se acredite de manera puestos de excepción. Además no podrá
fehaciente. considerar ningún costo de adquisición Por su parte, el artículo 5° de la citada
toda vez que el inmueble fue adquirido norma señala que los medios de pago a
De ello se concluye que los inmue- a título gratuito y no posee ningún do- través de empresas del sistema financiero
bles adquiridos con posterioridad al cumento de fecha cierta que acredite el que se utilizarán en los supuestos previstos
01.01.2004 y con anterioridad al costo del inmueble que pagó su padre. en el artículo 3 son los siguientes:
01.08.2012, en caso hayan sido ad- La determinación de la renta se realizará
quiridos a título gratuito, su costo de del siguiente modo: a) Depósitos en cuentas
adquisición será el valor del autoavalúo b) Giros
ajustado por el Índice de corrección Precio de venta (S/.) 300,000 c) Transferencias de fondos
monetaria aplicada al año y mes de Costo de adquisición (S/.0) 0 d) Órdenes de pago
adquisición del bien inmueble.
Renta bruta 300,000 e) Tarjetas de débito expedidas en el país
5. Procedimiento de determina- Renta neta (según al inc. b) del art. f) Tarjetas de crédito expedidas en el
76 de la LIR) 300,000
país
ción del impuesto a la renta a Tasa del impuesto (30%) 90,000
pagar g) Cheques con la cláusula de “no ne-
gociables”, “intransferibles”, “no a la
Considerando lo anterior, la base impo- orden” u otra equivalente, emitidos
En el caso, toda vez que el señor Rosas
nible del impuesto a pagar será la dife- califica como un sujeto no tiene derecho al amparo del artículo 190 de la Ley
rencia entre el valor o precio de venta del a la deducción del 20% de la renta bruta de Títulos Valores.
inmueble y el valor de adquisición (costo y conforme al inciso b) del artículo 54
computable) de acuerdo a lo señalado por Así, el artículo 8° de la norma en comenta-
de la LIR, corresponde aplicar una tasa rio establece como sanción que en caso se
el artículo 21° de la LIR. de 30%, que se pagará vía retención por incumpla con utilizar los medios de pago
La diferencia será considerada como parte del pagador de la renta. antes referidos, para efectos tributarios,
ganancia de capital (renta bruta), sobre los pagos que se efectúen sin utilizar
la que debe aplicar una tasa del 5% 7. Presentación de la declara- medios de pago no darán derecho a
(o 6.25% sobre el 80% que constituye
ción jurada y otras formali- deducir gastos, costos o créditos.
la renta neta), monto que finalmente
corresponde declarar y pagar a la Sunat. dades a cumplir De ese modo, la consecuencia de que
Para poder cumplir con su obligación, el no se bancarice la operación será que el
contribuyente deberá ingresar a Sunat adquiriente del bien, en el futuro cuando
6. Resolución de los casos plan- Operaciones en Línea con su Código de venda el inmueble, no podrá deducir
teados Usuario y Clave SOL y presentar el For- su costo de adquisición al no poder
Caso 1: La renta que obtiene el señor mulario Nº 1665, en donde detallará la sustentarlo, gravándose el impuesto a la
Pedro Tabares Llanos (S/.1´000,000) por operación realizada, pudiendo efectuar el renta por el total del importe pagado.
más que sea cuantiosa no se encontrará pago del impuesto mediante cargo a una En consecuencia, el perjuicio es para el
cuenta bancaria, con tarjeta de crédito adquiriente del bien.

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