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Departamento de Desenvolvimento Profissional

CONTABILIDADE SOCIETÁRIA
AVANÇADA

Profª Adriana Valente

e-mail: adrianatvalente@hotmail.com

Rio de Janeiro, 1º semestre de 2015.


Rua 1º de Março, 33 – Centro – Rio de Janeiro/RJ – Cep: 20.010-000
Telefone: (21) 2216-9544 e 2216-9545 cursos@crcrj.org.br – www.crc.org.br

O presente material foi estruturado exclusivamente para aplicação da aula


Contabilidade Societária no Conselho Regional de Contabilidade (CRC-RJ).

A parte conceitual foi extraída, principalmente, de normas expedidas pela


Comissão de Valores Mobiliários (CVM), de Pronunciamentos emitidos pelo
Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), da Lei 6.404/1976 e de
bibliografias consagradas sobre os temas, tais como Ricardo J. Ferreira,
FIPECAFI, IACAFM entre outros.

Os exercícios foram extraídos, principalmente, de concursos anteriores, de


bibliografias e, quando necessário, foram adaptados ou elaborados.

Bom Estudo!

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CONTEÚDO PROGRAMÁTICO

1. Dissolução, Liquidação, Extinção e Transformação

2. Incorporação, Fusão e Cisão

3. Avaliação de Investimentos no Capital Social de Outras Empresas –


Coligadas e Controladas

4. Negócios em Conjunto

5. Instrumentos Financeiros

6. Combinação de Negócios

7. Consolidação das Demonstrações Contábeis

8. Ativo Intangível

9. Arrendamento Mercantil

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1 DISSOLUÇÃO, LIQUIDAÇÃO, EXTINÇÃO E TRANSFORMAÇÃO

1.1 Dissolução

A dissolução da pessoa jurídica é o ato pelo qual se manifesta a


vontade ou se constata a obrigação de encerrar a existência de uma
firma individual ou sociedade.

Pode ser definido como o momento em que se decide pela sua extinção,
passando-se, imediatamente, à fase de liquidação.

Essa decisão pode ser tomada por deliberação do titular, sócios ou


acionistas, ou ainda por imposição ou determinação legal do poder
público.

A dissolução não extingue a personalidade jurídica de imediato, pois


a pessoa jurídica continua a existir até que se concluam as negociações
pendentes, procedendo-se à liquidação das ultimadas, conforme disposto
no art. 51 da Lei n º 10.406, de 2002 (Código Civil).

Personalidade jurídica é a aptidão genérica para


adquirir direitos e contrair obrigações.

A Companhia dissolvida conserva sua personalidade jurídica até a sua


extinção.

Em todos os atos ou operações necessárias à liquidação, o liquidante


deverá usar a denominação social seguida das palavras "em liquidação"
(Lei das S.A. - Lei n º6.404, de 1976, art. 212).

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A liquidação processa-se de 2 (duas) maneiras: convencional,
promovida pela própria companhia ou judicial.

Uma companhia pode se dissolvida de pleno direito ou por decisão


judicial. Nos casos e na forma previstos em lei especial, pode ainda ser
dissolvida por decisão de autoridade administrativa competente.

Nas situações de pleno direito pode ocorrer (i) pelo término do prazo de
duração;(ii) nos casos previstos no estatuto; (iii) por deliberação da
assembleia geral;(iv) pela existência de um único acionista, verificada em
assembléia-geral ordinária, se no mínimo de 2 (dois) não for
constituído até a do ano seguinte (ressalvado o previsto no art. 251, da
Lei 6.404/1976) e (v) pela extinção, na forma da lei, da autorização
para funcionar, conforme previsto no artigo 206 da Lei 6.404/1976.

Quando a dissolução for por decisão judicial temos: (i) anulação de sua
constituição, em ação proposta por qualquer acionista; (ii) quando
provado que não pode preencher o seu fim, em ação proposta por
acionistas que representem 5% (cinco por cento) ou mais do capital
social;e (iii) em caso de falência, na forma prevista na lei.

O art. 51 do Código Civil de 2002 dispõe que as sociedades reputam-se


dissolvidas, pelas seguintes circunstâncias:

1. expirado o prazo ajustado da sua duração;


2. por quebra da sociedade ou de qualquer dos sócios;
3. por mútuo consenso de todos os sócios;
4. pela morte de um dos sócios, salvo convenção em contrário a respeito
dos que sobreviverem;

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5. por vontade de um dos sócios, sendo a sociedade celebrada por tempo
indeterminado.

1.2 Liquidação

A liquidação é o processo pelo qual o ativo é realizado, o passivo liquidado


e o acervo liquido remanescente, caso haja,dividido entre os
sócios/acionistas.

Silenciado o Estatuto, compete à assembleia geral, nos casos de


dissolução de pleno direito, determinar o modo de liquidação e nomear o
liquidante e o conselho fiscal que devam funcionar durante o período de
liquidação, conforme art. 208 da Lei 6.404/1976.

O liquidante poderá ser destituído a qualquer tempo pelo órgão que o


tiver nomeado.

Em todos os atos ou operações necessárias à liquidação, o liquidante


deverá usar a denominação social seguida das palavras "em liquidação"
(Lei das S.A. - Lei n º6.404, de 1976, art. 212).

1.3 Extinção

A companhia extingui-se pelo encerramento da liquidação ou pelo


processo de incorporação ou fusão, e pela cisão com versão de todo
patrimônio em outra(s) sociedade(s), constituídas para esse fim ou já
existente, conforme previsto no artigo 219 da Lei 6.404/1976.

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1.4 Transformação

A transformação é a operação pela qual uma sociedade passa de um tipo


para o outro (LTDA para S/A), independentemente da dissolução e
liquidação. A transformação obedecerá aos preceitos que regulam a
constituição e o registro do tipo a ser adotado pela sociedade.

A transformação exige o consentimento unânime dos sócios ou


acionistas, salvo se prevista no estatuto ou no contrato social, caso em
que o sócio dissidente terá o direito de retirar-se da sociedade. Os sócios
podem renunciar, no contrato social, ao direito de retirada no caso de
transformação da companhia.

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EXERCÍCIOS

1. (Ricardo Ferreira/4º Ed.) Pela ordem dos fatos, temos:

(A) liquidação, dissolução e extinção


(B) dissolução, liquidação e extinção
(C) liquidação, extinção e dissolução
(D) extinção, dissolução e liquidação
(E) dissolução, extinção e liquidação

2. (Ricardo Ferreira/4º Ed.) Dissolve-se a sociedade pela


existência de um único acionista, verificada em assembléia
geral ordinária, se o mínimo de dois não for reconstituído:

(A) em 1 ano
(B) até a assembléia geral do ano seguinte
(C) em 1 mês
(D) imediatamente
(E) em 6 meses a partir da data do encerramento do exercício

3. (Ricardo Ferreira/4º Ed.) A S.A. dissolvida conserva a


personalidade jurídica até

(A) assembléia que deliberar a dissolução


(B) o início da liquidação
(C) o término do inventário
(D) a extinção
(E) a data de convocação da assembléia que deliberar sobre a
extinção

4. (Ricardo Ferreira/4º Ed.) Representa a SA em liquidação:

(A) A assembleia geral extraordinária


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(B) o liquidante
(C) a assembléia geral ordinária
(D) o conselho de administração
(E) o juiz
5. (Ricardo Ferreira/4º Ed.) Nas assembléias gerais da SA em
liquidação:

(A) as ações preferenciais não tem direito a voto


(B) as ações ordinárias não tem direito a voto
(C) só as ações nominativas tem direito a voto
(D) todas as ações gozam de direito de voto
(E) as ações não tem direito a voto

6. Uma sociedade passa de sociedade por quotas de


responsabilidade limitada para sociedade anônima:

(A) Fusão
(B) Transformação
(C) Cisão
(D) Incorporação
(E) Consórcio

7. Salvo previsão no estatuto, a transformação exige


consentimento:

(A) de acionistas que representem, no mínimo, metade do capital


social.
(B) unânime dos sócios.
(C) de acionistas que representem, no mínimo, 2/3 do capital
social.
(D) de acionistas que representem, no mínimo, 3/5 do capital
social.
(E) de acionistas que representem, no mínimo, 1/4 do capital
social.

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2 INCORPORAÇÃO, FUSÃO E CISÃO

2.1 Introdução

Incorporação, fusão e cisão são formas de reorganização jurídica de


sociedades. Essas operações tornam possíveis a transmissão de
patrimônio ou do quadro de sócios sem que haja a necessidade de
dissolução e liquidação da sociedade.

A reorganização é muito utilizada na forma de racionalizar as operações


da empresa, para, assim, torná-la mais adequada à concorrência de
mercado.

2.2 Aspectos Gerais

A reorganização societária pode ser operada entre tipos iguais ou


diferentes e devem ser deliberadas na forma prevista para alteração dos
respectivos estatutos ou contratos sociais.

Nas operações em que há constituição de sociedade, devem ser


observadas as normas reguladoras de constituição de seu tipo. Dessa
forma, a fusão de duas sociedades limitadas para criação de uma
sociedade anônima deverá ser observada as disposições previstas na
legislação societária, Lei 6.404/1976.

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Os sócios ou acionistas receberam diretamente da sociedade emissora,
em substituição às quotas ou ações anteriores, os direitos que detinham
na sociedade anterior.

Se a incorporação, fusão ou cisão envolverem companhia aberta, as


sociedades que a sucederem serão também abertas, devendo obter o
respectivo registro e, se for o caso, promover a admissão de negociação
das novas ações no mercado secundário, no prazo máximo de cento e
vinte dias, contados da data da assembléia-geral que aprovou a
operação, observando as normas pertinentes baixadas pela CVM, art. 223
da Lei 6.404/1976.

O descumprimento do previsto no parágrafo anterior dará ao acionista


direito de retirar-se da companhia, mediante reembolso do valor das
suas ações, conforme previsto no art. 45, nos trinta dias seguintes ao
término do prazo nele referido, observado o disposto nos §§ 1º e 4º do
art. 137 da Lei 6.404/1976.

Cabe à Comissão de Valores Mobiliários (CVM), conforme previsto no


artigo 226, § 3º, da Lei 6.404/1976, a regulamentação quanto à avaliação
e contabilização das operações de fusão, incorporação e cisão, que
envolvam companhias abertas.

Antes da formalização do processo, há necessidade de um pré-contrato,


cuja sua natureza jurídica é denominada de protocolo, que conforme
previsto no artigo 224 da Lei 6.404/76 será firmado pelos órgãos de
administração ou sócios das sociedades interessadas, que deve conter
as condições que se realizará a incorporação, a fusão ou a cisão, e deve
incluir, dentre outros aspectos:

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 o número, espécie e classe das ações que serão atribuídas em
substituição dos direitos de sócios que se extinguirão e os critérios
utilizados para determinar as relações de substituição;
 os elementos ativos e passivos que formarão cada parcela do
patrimônio, no caso de cisão;
 os critérios de avaliação do patrimônio líquido, a data a que será
referida a avaliação, e o tratamento das variações patrimoniais
posteriores;
 a solução a ser adotada quanto às ações ou quotas do capital de
uma das sociedades possuídas por outra;
 o valor do capital das sociedades a serem criadas ou do aumento ou
redução do capital das sociedades que forem parte na operação;
 o projeto ou projetos de estatuto, ou de alterações estatutárias, que
deverão ser aprovados para efetivar a operação;
 todas as demais condições a que estiver sujeita a operação.

As operações de fusão, cisão e incorporação, devem ser submetidas à


deliberação da Assembleia Geral das Companhias interessadas, mediante
justificação, conforme artigo 225 da Lei 6.404/1976, na qual serão
expostos, pelo menos:

I- os motivos ou fins da operação, e o interesse da companhia em


sua realização;
II - as ações que os acionistas preferenciais receberão e as razões
para a modificação dos seus direitos, se prevista;
III - a composição, após a operação, segundo espécies e classes das
ações do capital das companhias que deverão emitir ações em
substituição às que deverão extinguir;

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IV - o valor de reembolso das ações a que terão direito os acionistas
dissidentes.

As operações de incorporação, fusão e cisão somente poderão ser


efetivadas nas condições aprovadas se os peritos nomeados
determinarem que o valor do patrimônio ou patrimônios líquidos a
serem vertidos para a formação do capital social é, ao menos, igual ao
montante do capital a realizar, conforme previsto no artigo 226, da Lei
6.404/1976. O racional para tal determinação é vetar que tais operações
sejam realizadas com a transferência de acervo líquido negativo, o que
acarretaria uma redução no capital social.

2.3 Participação Societária

As ações ou cotas do capital da sociedade a ser incorporada que forem de


propriedade da companhia incorporadora poderão, conforme dispuser o
protocolo de incorporação, ser extintas, ou substituídas por ações em
tesouraria da incorporadora, até o limite dos lucros acumulados e
reservas, exceto a legal, conforme Art. 226, § 1º, da Lei 6.404/1975.

O previsto no parágrafo anterior aplicar-se-á os mesmos procedimentos


descritos anteriormente nos casos de fusão, quando uma das sociedades
fundidas for proprietária de ações ou quotas de outra, e de cisão com
incorporação, quando a companhia que incorporar parcela do patrimônio
da cindida for proprietária de ações ou quotas do capital desta. § 2º do
Artigo 226, da Lei 6.404/1976.

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2.4 Incorporação

A incorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades são


absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigações,
conforme artigo 227 da lei 6.404/1976.

Incorporação reversa: sociedade controlada incorpora sua


controladora.

2.5 Fusão

A fusão é a operação pela qual se unem duas ou mais sociedades para


formar sociedade nova, que lhes sucederá em todos os direitos e
obrigações, conforme art. 228 da Lei 6.404/1976. Neste processo é
constituída uma nova sociedade que assume a condição de titular de
todos os ativos e passivos das sociedades fundidas.

2.6 Cisão

A cisão é a operação pela qual a companhia transfere parcelas do seu


patrimônio para uma ou mais sociedades, constituídas para esse fim ou já
existentes, extinguindo-se a companhia cindida, se houver versão de todo
o seu patrimônio, ou dividindo-se o seu capital, se parcial a versão, art.
229 da Lei 6.404/1976.

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A cisão com versão de parcela de patrimônio em sociedade já existente
obedecerá às disposições sobre incorporação, Art. 229, § 3º, conjugado
com o art. 227 da Lei 6.404/1976.
2.7 Observações Gerais

Quando do processo de cisão, as ações atribuídas em proporção diferente


requer aprovação de todos os titulares, inclusive das ações sem direito a
voto.

Conforme art. 230, da Lei 6.404/1976, o prazo para o exercício do direito


de retirada, no caso de incorporação ou fusão, previsto no art. 137,
será contato a partir da publicação da ata que aprovar o protocolo e/ou
justificação, mais o pagamento só será devido se a operação for efetivada.

2.8 Dos Debenturistas

Os debenturistas são credores da empresa, assim a companhia emissora


de debêntures em circulação, quando do processo de incorporação, fusão
ou cisão, haverá a necessidade de prévia aprovação desses debenturistas,
reunidos em assembleia especialmente convocada para esse fim.

Caso seja assegurado aos debenturistas, o resgate desses títulos, durante


o prazo mínimo de seis meses, a contar da data da publicação das atas
das assembléias relativas à operação, o resgate das debêntures de quem
forem titulares, ficará desobrigada da aprovação dessa assembleia.

2.9 Dos Credores

O credor poderá pleitear judicialmente a anulação da operação,


incorporação ou fusão, até 60 (sessenta) dias depois de publicados os
atos relativos à incorporação. Findo esse prazo, decairá o direito do
credor.
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Existe a possibilidade de qualquer credor pedir a separação de patrimônios
caso haja a falência da sociedade incorporadora ou da sociedade nova.

Na cisão com extinção da companhia cindida, as sociedades que


absorverem parcelas do seu patrimônio responderão solidariamente pelas
obrigações da companhia extinta. A companhia cindida que subsistir e as
que absorverem parcelas do seu patrimônio responderão solidariamente
pelas obrigações da primeira anteriores à cisão.

2.10 Averbação da Sucessão

Conforme o art. 234 da Lei 6.404/1976, a certidão, passada pelo registro


do comércio, da incorporação, fusão ou cisão, é documento hábil para a
averbação, nos registros públicos competentes, da sucessão, decorrente
da operação, em bens, direitos e obrigações.

2.11 "Quorum" Qualificado

Conforme o art. 136, da Lei 6.404/1976, existe a necessidade da


aprovação de acionistas que representem metade,no mínimo, das ações
com direito a voto, se maior quorum não for exigido pelo estatuto da
companhia cujas ações não estejam admitidas à negociação em
bolsa ou no mercado de balcão, para deliberação sobre:

I - criação de ações preferenciais ou aumento de classe de ações


preferenciais existentes, sem guardar proporção com as demais classes de
ações preferenciais, salvo se já previstos ou autorizados pelo estatuto;

II - alteração nas preferências, vantagens e condições de resgate


ou amortização de uma ou mais classes de ações preferenciais, ou
criação de nova classe mais favorecida;

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III - redução do dividendo obrigatório;

IV - fusão da companhia, ou sua incorporação em outra;

V - participação em grupo de sociedades (art. 265);

VI - mudança do objeto da companhia;

VII - cessação do estado de liquidação da companhia;

VIII - criação de partes beneficiárias;

IX - cisão da companhia;

X - dissolução da companhia.

Nos casos dos incisos I e II, a eficácia da deliberação depende de prévia


aprovação ou da ratificação, em prazo improrrogável de um ano, por
titulares de mais da metade de cada classe de ações preferenciais
prejudicadas, reunidos em assembleia especial convocada pelos
administradores e instalada com as formalidades da Lei 6.404/1976.

A Comissão de Valores Mobiliários (CVM) pode autorizar a redução do


quorum previsto no parágrafo anterior no caso de companhia aberta
com a propriedade das ações dispersa no mercado, e cujas 3 (três)
últimas assembleias tenham sido realizadas com a presença de acionistas
representando menos da metade das ações com direito a voto. Neste
caso, a autorização da Comissão de Valores Mobiliários será mencionada
nos avisos de convocação e a deliberação com quorum reduzido somente
poderá ser adotada em terceira convocação.

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2.12 Direito de Retirada

Conforme art. 137, da Lei 6.404/1976, a aprovação das matérias


previstas nos incisos I a VI e IX do art. 136 dá ao acionista dissidente o
direito de retirar-se da companhia, mediante reembolso do valor das suas
ações (art. 45), observadas as seguintes normas:

I - nos casos dos incisos I e II do art. 136, somente terá direito de


retirada o titular de ações de espécie ou classe prejudicadas;

II - nos casos dos incisos IV e V do art. 136, não terá direito de


retirada o titular de ação de espécie ou classe que tenha liquidez e
dispersão no mercado, considerando-se haver:

a) liquidez, quando a espécie ou classe de ação, ou certificado que a


represente, integre índice geral representativo de carteira de valores
mobiliários admitido à negociação no mercado de valores mobiliários, no
Brasil ou no exterior, definido pela Comissão de Valores Mobiliários; e

b) dispersão, quando o acionista controlador, a sociedade


controladora ou outras sociedades sob seu controle detiverem menos da
metade da espécie ou classe de ação;

III - no caso do inciso IX do art. 136, somente haverá direito de


retirada se a cisão implicar:

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a) mudança do objeto social, salvo quando o patrimônio cindido for
vertido para sociedade cuja atividade preponderante coincida com a
decorrente do objeto social da sociedade cindida;

b) redução do dividendo obrigatório; ou

c) participação em grupo de sociedades.

IV - o reembolso da ação deve ser reclamado à companhia no prazo


de 30 (trinta) dias contado da publicação da ata da assembleia-geral;

V - o prazo para o dissidente de deliberação de assembleia especial


(art. 136, § 1o) será contado da publicação da respectiva ata;

VI - o pagamento do reembolso somente poderá ser exigido após a


observância do disposto no § 3o e, se for o caso, da ratificação da
deliberação pela assembleia-geral.

2.13 Avaliação dos Patrimônios

O(s) patrimônio (s) das sociedades envolvidas nas operações de


incorporação, fusão ou cisão, poderá ser realizado por três peritos ou
empresa especializada em avaliação, conforme previsto no art. 8º da Lei
6.404/1976. Dependendo das sociedades envolvidas na operação, a
avaliação do(s) patrimônio(s) poderá ser a valor contábil ou a valor justo.

Conforme o art. 264 da Lei 6.404/1976, na incorporação, pela controladora, de


companhia controlada, a justificação, apresentada à assembleia-geral da controlada,
deverá conter, além das informações previstas nos arts. 224 e 225, o cálculo das
relações de substituição das ações dos acionistas não controladores da controlada

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com base no valor do patrimônio líquido das ações da controladora e da controlada,
avaliados os dois patrimônios segundo os mesmos critérios e na mesma data, a
preços de mercado, ou com base em outro critério aceito pela Comissão de Valores
Mobiliários, no caso de companhias abertas.

A avaliação dos dois patrimônios será feita por 3 (três) peritos ou


empresa especializada e, no caso de companhias abertas, por empresa
especializada.

2.14 Ações em Circulação

Conforme o artigo 4ºA, § 2º, da Lei 6.404/1976, consideram-se ações em


circulação no mercado todas as ações do capital da companhia aberta
menos as de propriedade do acionista controlador, de diretores, de
conselheiros de administração e as em tesouraria.

2.15 Resgate e Amortização de Ações

Conforme art. 44, da Lei 6.404/1976, o estatuto ou a assembleia-geral


extraordinária pode autorizar a aplicação de lucros ou reservas no
resgate ou na amortização de ações, determinando as condições e o
modo de proceder-se à operação.

O resgate consiste no pagamento do valor das ações para retirá-las


definitivamente de circulação, com redução ou não do capital social,
mantido o mesmo capital, será atribuído, quando for o caso, novo valor
nominal às ações remanescentes.

A amortização consiste na distribuição aos acionistas, a título de


antecipação e sem redução do capital social, de quantias que lhes
poderiam tocar em caso de liquidação da companhia.

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A amortização pode ser integral ou parcial e abranger todas as classes
de ações ou só uma delas.

As ações integralmente amortizadas poderão ser substituídas por


ações de fruição, com as restrições fixadas pelo estatuto ou pela
assembleia-geral que deliberar a amortização; em qualquer caso,
ocorrendo liquidação da companhia, as ações amortizadas só concorrerão
ao acervo líquido depois de assegurado às ações não a amortizadas valor
igual ao da amortização, corrigido monetariamente.

Somente o Estatuto Social ou a Assembleia Extraordinária da


companhia poderá autorizar esta operação.

A ação de fruição está sujeita as restrições estatutárias, tais como


(a) a perda do direito de voto e (b) a perda do direito a dividendo
preferencial, e restrições legais como (c) no caso de liquidação da
Companhia quando as ações amortizadas concorrem ao acervo líquido
somente depois da quitação com as ações não amortizadas e (d) na
hipótese de reembolso, o valor que as ações amortizadas receberam deve
ser compensado.

2.16 Reembolso de Ações

Conforme o art. 45 da Lei 6.404/1976, o reembolso é a operação pela


qual, nos casos previstos em lei, a companhia paga aos acionistas
dissidentes de deliberação da assembleia-geral o valor de suas ações.

O valor de reembolso poderá ser pago à conta de lucros ou


reservas, exceto a legal, e nesse caso as ações reembolsadas
ficarão em tesouraria.
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EXERCÍCIOS

1. (Cesgranrio/Petrobras/2014/Q.30) Existem operações de


reorganização societária que não envolvem companhias de capital aberto
em qualquer de suas modalidades: incorporação, cisão ou fusão. Nesse
caso, torna-se necessária a realização de atos preliminares, comuns a
todas elas, que antecedem a concretização de tais operações.
Os procedimentos ou atos preliminares comuns nas operações de
incorporação, fusão e cisão são:

(A) protocolo, justificação e formação do capital


(B) petição, protocolo e formação do capital
(C) avaliação, justificação e petição
(D) avaliação, justificação e formação do capital
(E) avaliação, formação do capital e petição

2. (REFAP/Com adaptação) A Empresa ALFA e a Empresa BETA


aprovaram a incorporação da segunda pela primeira e os laudos
dos peritos, ratificando a avaliação das empresas pelos valores
contábeis dos respectivos Balanços.

Os Balanços patrimoniais das duas empresas, antes da incorporação eram


os seguintes:

ITENS ALFA BETA


Circulante 18.000,00 5.000,00
Realizável a Longo Prazo 25.000,00 7.000,00
Imobilizado 37.000,00 9.000,00
TOTAL DO ATIVO 80.000,00 21.000,00
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Circulante 8.000,00 4.000,00
Exigível a Longo Prazo 5.000,00 3.000,00
Patrimônio Líquido 67.000,00 14.000,00
TOTAL DO PASSIVO 80.000,00 21.000,00

Considerando-se apenas as informações recebidas e a boa técnica


contábil, no Balanço patrimonial da Empresa ALFA, após a incorporação, o
valor do patrimônio líquido, em reais, será:

(A) 101.000,00 (B) 81.000,00 (C) 77.500,00 (D) 74.000,00

(E) 47.500,00

Resolução

Operação entre partes independentes

ITENS ALFA BETA ALFA APÓS A


INCORPORAÇÃO

Circulante 18.000,00 5.000,00 23.000


Realizável a Longo Prazo 25.000,00 7.000,00 32.000
Permanente 37.000,00 9.000,00 46.000
TOTAL DO ATIVO 80.000,00 21.000,00 101.000
Circulante 8.000,00 4.000,00 12.000
Exigível a Longo Prazo 5.000,00 3.000,00 8.000
Patrimônio Líquido 67.000,00 14.000,00 81.000
TOTAL DO PASSIVO 80.000,00 21.000,00 101.000

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BETA:

Ativo

D = Conta de Incoporação 21.000


C = Circulante 5.000
C = RLP 7.000
C = Permanente 9.000

PASSIVO

D = Circulante 4.000
D = ELP 3.000
D = PL 14.000
C = Conta de Incorporação 21.000

ALFA

Ativo

D = Circulante 5.000
D = RLP 7.000
D = Permanente 9.000
C = Conta de Incoporação 21.000

PASSIVO

D = Conta de Incorporação 21.000


C = Circulante 4.000
C = ELP 3.000
C = PL 14.000

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3. (Cesgranrio/Petrobras/2006) As Assembléias Gerais das
Sociedades Anônimas Alfa (incorporadora) e Beta (incorporada)
aprovaram todos os protocolos e procedimentos preliminares cabíveis nos
processos de incorporação: nomearam os peritos (incorporadora) e
autorizaram os administradores a praticar os atos necessários à
incorporação (incorporada), bem como os laudos dos peritos, com a
avaliação patrimonial da incorporada, pelo respectivo valor contábil, em
reais, como segue.

Alfa Beta
Ativo
Circulante 405.500,00 112.500,00
Realizável Longo Prazo 562.000,00 158.000,00
Investimentos em Controladas
Cia. Beta 189.000,00
Cia. Gama 94.000,00
Imobilizado 428.000,00 202.500,00
Total 1.678.500,00 473.000,00
Passivo
Circulante 180.000,00 87.800,00
Exigível Longo Prazo 81.000,00 70.200,00
Patrimônio Líquido 1.417.500,00 315.000,00
Total 1.678.500,00 473.000,00

Informações adicionais:

• Os investimentos da Cia. Alfa são avaliados ao MEP.

Investida Ações Emitidas % Participação


Cia. Beta Ações ordinárias 60,0%
Cia. Gama Ações ordinárias 50,2%

Após a incorporação, o capital próprio da incorporadora, em reais, é:

(A) 1.449.500,00 (B) 1.543.500,00 (C) 1.633.500,00

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(D) 1.768.500,00 (E) 2.052.500,00

Capital Próprio = Patrimônio Líquido = Ativos Líquidos = Situação Líquida


= Riqueza Líquida

Operação entre partes dependentes

Registro Contábil

Beta Alfa
Pela baixa dos A e P R$ Pela Incorporação dos A e P R$

Ativos Ativos
D = Conta de Incorporação D = Circulante
C = Circulante D = RLP
C = RLP D = Imobilizado
C = Imobilizado C = Conta de Incorporação

Passivos Passivos
D = Circulante
D = ELP D = Conta de Incorporação
D = PL C = Circulante
C = Conta de Incorporação C = ELP
C = PL

Pela Baixa do Investimento de Alfa em Beta

Ações em Tesouraria R$ Anulação das Ações R$


CS Beta 315.000 CS Beta (315.000-189.000) 126.000
CS Alfa 1.417.500 CS Alfa 1.417.500
Total dos CS 1.732.500 Total CS 1.543.500
(-) Ações em Tesouraria (189.000)
Total do PL 1.543.500

Estrutura do PL de acordo com as situações acima:

Ações em Tesouraria R$ Anulação das Ações R$

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Alfa Beta Alfa Após
Incorporação
Ativo
Circulante 405.500,00 112.500,00 518.000
Realizável Longo Prazo 562.000,00 158.000,00 720.000
Investimentos em Controladas
Cia. Beta 189.000,00
Cia. Gama 94.000,00 94.000
Imobilizado 428.000,00 202.500,00 630.500
Total 1.678.500,00 473.000,00 2.151.500
Passivo
Circulante 180.000,00 87.800,00 267.800
Exigível Longo Prazo 81.000,00 70.200,00 151.200
Patrimônio Líquido 1.417.500,00 315.000,00 1.543.500
Total 1.678.500,00 473.000,00 2.151.500

4. Julgue os itens subseqüentes, quanto à fusão, cisão e


incorporação de empresas.

(A) Na incorporação de uma sociedade controlada pela sua controladora,


os acionistas não controladores da empresa incorporada passam a
ser acionistas da incorporadora.

(B) Caso haja o exercício do direito de retirada por parte de acionistas,


as ações assim adquiridas pela incorporadora não poderá ficar em
tesouraria.

5. (Petrobras/2010) A Cia. Redentor S.A. realizou uma operação de


cisão parcial para constituição de uma nova sociedade denominada
Corcovado S.A. Observe os dados dos ativos e passivos cindidos da Cia.
Redentor S.A., com valores em reais.

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• Depreciação Acumulada 112.000,00
• Disponível 123.000,00
• Fornecedores a Pagar 135.650,00
• Imobilizado 556.700,00
• Salários e Encargos a Pagar 104.890,00

Com base apenas nas informações acima, o valor da redução do


patrimônio líquido na Cia. Redentor S.A., após a cisão a valores contábeis,
em reais, é

(A) 327.160,00(B) 439.160,00 (C) 444.700,00 (D) 450.160,00

(E) 567.700,00

Resolução

ATIVO R$ PASSIVO R$

Ativo– Passivo

6. As Cias. Guanabara e Niterói apresentavam os seguintes


Balanços Patrimoniais em 01/01/X1:

Cia. Guanabara
Caixa 1.000 Financiamentos 1.200
Terrenos 2.000 Capital Social 1.800
Ativo Total 3.000 Passivo+PL 3.000

Cia. Niterói
Caixa 500
Terrenos 900 Capital Social 1.400
Ativo Total 1.400 Passivo+PL 1.400

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Na ocasião, os acionistas de ambas as empresas decidiram efetuar uma
fusão, constituindo a Cia. Rio de Janeiro.

Qual foi o valor do Patrimônio Líquido da Cia. Rio de Janeiro em janeiro de


X1?

(A) R$ 3.200. (B) R$ 1.600 (C) R$ 3.000(D) R$ 1.400

(E) R$ 4.400

7. As empresas A, B e C encerram suas atividades através de uma


fusão, transferindo seu patrimônio Líquido para a formação de
uma nova empresa denominada D.
Cada uma das empresas possui dois sócios com igual participação no
capital. O patrimônio líquido de cada empresa antes da fusão era, R$:
Patrimônio Líquido A B C
Capital 760 720 2.880
Reserva de Lucro 0 240 0
Lucros Acumulados 200 0 0
As empresas A e B aumentaram seu capital antes da fusão, utilizando
os saldos de Lucros Acumulados e Reserva de Lucro.
A participação, individual, dos sócios da empresa B após a fusão é
equivalente a:

(A) 10% do total


(B) R$ 380,00 para um e R$ 1.360,00 para outro
(C) 30% do total
(D) 50% do total
(E) R$ 1.440,00 para cada um

8. Qual das alternativas a seguir constitui uma incorporação


reversa?

(A) X incorpora Y, sendo que Y é investida de X


(B) X incorpora Y, sendo que X e Y são investidas de Z
(C) Z incorpora Y, sendo que X é investida de Y
(D) Y incorpora Z, sendo que Z é investida de X
(E) X incorpora Y, sendo que X é investida de Y
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9. Nas operações de cisão, podem ocorrer as seguintes situações,
exceto:

(A) cisão total com a criação de duas ou mais empresas novas


(B) cisão total com versão de parte do Patrimônio Líquido para
empresa nova e parte para empresa já existente
(C) cisão parcial com versão de parte do patrimônio para empresas já
existentes
(D) cisão parcial com versão de todo o patrimônio para a mesma
sociedade
(E) cisão total com versão do patrimônio para empresas já existentes

10. A Cia A sofreu um processo de cisão total para Cia B e Cia C.


Sobre esse processo, pode-se afirmar que:

(A) a operação foi absorvida por outra Cia, sucedendo-lhe todos os


direitos e obrigações;

(B) ocorreu uma união de três Cias para formar uma nova, sucedendo-
lhe todos os direitos e obrigações;

(C) a Cia A extinguiu-se transferindo parcelas do seu patrimônio para as


Cias B e C;

(D) a Cia A extinguiu-se transferindo todo o seu patrimônio para a Cia


B;

(E) a Cia A extinguiu-se transferindo para a Cia B suas obrigações e


para a Cia C seus direitos.

11. (Cesgranrio/BR/Contador/2012) A empresa X se uniu à empresa


Y para formar a empresa Z. A empresa Z sucederá as anteriores em todos
os seus direitos e obrigações, tendo em vista que tais empresas anteriores
serão ser extintas.

Tal situação demonstra que houve uma


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(A) amortização
(B) incorporação
(C) cisão
(D) exclusão
(E) fusão
12. A Companhia Pacífica S/A adquiriu 100% das ações da
Companhia Atlântica S/A, entregando aos acionistas da Atlântica o
valor correspondente às suas ações em ações da Companhia
Pacífica S/A.

Nesse caso, na Companhia Atlântica S/A, conforme a legislação vigente, o


registro contábil

(A) debitará a conta Investimentos em subsidiária e creditará a conta


Reserva Social.

(B) debitará a conta Investimentos em subsidiária e creditará a conta


Capital Social.

(C) creditará a conta Investimentos em subsidiária e debitará a conta


Capital Social.

(D) creditará a conta Capital Social e debitará a conta Caixa ou a conta


Banco.

(E) será desnecessário, sendo efetuado apenas na companhia


adquirente.

13. Com relação às reorganizações societárias mediante os


processos de incorporações, fusões ou cisões, podemos afirmar
que todas as opções abaixo são corretas, exceto:

(A) Incorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades são


absorvidas por outra, que a sucede em todos os direitos e obrigações.

(B) Cisão é a operação pela qual a companhia transfere parcelas do seu


patrimônio para uma ou mais sociedades, constituídas para esse fim,
ou já existentes, extinguindo-se a companhia cindida, se houver
versão de todo o seu patrimônio, e dividindo-se o seu capital, se
parcial a versão.

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(C) Interesses de natureza societária entre quotistas ou acionistas são
fatores importantes a serem contemplados no processo de
reorganização.

(D) uma companhia emissora de debêntures em circulação ficará sempre


obrigada à prévia autorização dos debenturistas sob pena de nulidade
da incorporação, fusão ou cisão.

14. Sobre Incorporação de Cia controlada por controladora em Cias


abertas, é INCORRETO afirmar que:

(A) em decorrência da incorporação, a sociedade incorporada desaparece


e é incorporada à sociedade incorporadora;

(B) a sociedade incorporadora deverá realizar um aumento de capital, que


será subscrito com a versão da incorporada;

(C) a avaliação dos dois patrimônios (controlada e controladora) será feita


por três peritos;

(D) os acionistas da incorporada perdem os direitos que tinham em


relação ao patrimônio da sociedade extinta e passam a ser acionistas da
sociedade incorporadora;

(E) a avaliação do PL a preços de mercado da incorporadora e da


incorporada deverá ser apresentado aos acionistas.

15. No caso de fusão ou incorporação da companhia em outra, o acionista


dissidente não terá direito de retirada se possuir ação de espécie ou classe
que tenha liquidez e dispersão no mercado.

Neste enfoque, ocorre a dispersão quando o acionista controlador, a


sociedade controladora ou outras sociedades sob o seu controle
detiverem, da espécie ou classe da ação,

(A) a totalidade dessas ações.

(B) dois terços dessas ações.

(C) mais da metade da quantidade dessas ações.

(D) menos da metade da quantidade dessas ações.

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(E) metade da quantidade dessas ações, exatamente.

3. PARTICIPAÇÃO NO CAPITAL SOCIAL DE OUTRAS EMPRESAS

3.1 Aspectos Gerais

Os investimentos na forma de participações no capital social de outras


sociedades são reconhecidos contabilmente em conformidade com os
objetivos da entidade quando de sua aquisição e são qualificados nas
seguintes modalidades:coligada, controlada, joint venture ou outros
investimentos, tendo as seguintes classificações e critérios de avaliação:

 Investimentos em Coligada, Controlada e Joint Venture, são


classificados no grupo Ativo Não Circulante, subgrupo Investimento
e são avaliados pelo Método da Equivalência Patrimonial (MEP);

 os investimentos classificados também no grupo Ativo Não


Circulante, subgrupo Investimento, mas não qualificados como
investimentos em coligada, controlada e joint venture, pelo Método
de Custo de Aquisição, quando o Valor Justo não puder ser
mensurado; e

 os investimentos em participação no capital social de outras


empresas classificados no Ativo Circulante e no Realizável a Longo
Prazo, serão avaliados pelo valor justo.

OBS: Os investimentos qualificados em coligada, controlada ou


em joint venture apresentados em demonstração separada, serão
avaliados pelo valor justo ou ao custo, nunca pela equivalência
patrimonial, conforme previsto no CPC 35 (R2) e ICPC 09.
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CENÁRIOS

Controle Controle Influência Sem Influência


Compartilhado Significativa e Controle

Investida é
Investida é uma Investida é uma Outros
uma
Joint Venture Coligada Investimentos
Controlada

Equivalência Valor
Equivalência
Patrimonial Justo/Custo
Patrimonial

Consolidação

Conforme artigo 183, da Lei 6.404/1976, os investimentos classificados no


subgrupo investimento, não qualificados como coligada, controlada ou
que estejam sobre controle comum, serão avaliados pelo custo de
aquisição, e serão deduzidos de provisão para perdas prováveis na
realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como
permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem
custo para a companhia, de ações ou quotas bonificadas.

A Lei 6.404/1976, em seu artigo 248,determina que os investimentos em


coligadas, controladas e em outras sociedades que façam parte de

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um mesmo grupo ou estejam sob controle comum, sejam avaliados
pelo Método da Equivalência Patrimonial (MEP). No entanto é omissa
quanto à figura da joint venture, diferentemente dos pronunciamentos
emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC).

Exemplo de avaliação de investimentos em outras sociedades que façam


parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum, para
avaliar a aplicabilidade ou não do MEP, conforme determina o artigo 248
da Lei 6.404/1976.

100% 80% 70% 60%


%
B C D
%%

8% 12%

5%
E

Fonte: Manual das Sociedades por Ações - página 216.

Neste caso as empresas B, C e D deverão avaliar o investimento na


empresa E pelo MEP, uma vez que as empresas estão sob controle
comum.

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3.2 Qualificação do Investimento

Os investimentos em participação no capital social são qualificados em


conformidade com os seguintes critérios:

 Coligada: sociedades nas quais a investidora tenha influência


significativa.

Considera-se que há influência significativa quando a investidora detém


ou exerce o poder de participar nas decisões das políticas financeira ou
(societária) e(Pronunciamento) operacional da investida, sem controlá-la.

É presumida a influência significativa quando a investidora for titular de


vinte por cento ou mais do capital votante da investida, sem controlá-
la.

 Controlada: sociedade na qual a controladora, diretamente ou através


de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem,
de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o
poder de eleger a maioria dos administradores.

Na existência de potenciais direitos de voto, a participação do investidor


nos lucros ou prejuízos da investida e nas mudanças no patrimônio da
investida é determinada com base nas participações no controle acionário
atual, e não reflete o possível exercício ou conversão dos potenciais
direitos de voto.

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 Joint Venture:Compartilhamento do controle, não controle
isolado/individual.

 Outros Investimentos: São investimentos não qualificados como


coligada, controlada oujoint venture.

3.3 Procedimentos para Aquisição de Participação no Capital de


Social de Outras Empresas

 Primeiramente, os ativos e passivos da entidade cujos instrumentos


patrimoniais foram adquiridos devem ser ajustados, mesmo que
extra contabilmente, com relação a todas as práticas contábeis
relevantes utilizadas pela adquirente.

 Todos os ativos e passivos da investida devem ser reconhecidos e


mensurados, cuja regra geral, de mensuração, é o valor justo.
Este procedimento implica também em reconhecimento e
mensuração de ativos e/ou passivos que não eram reconhecidos nas
demonstrações contábeis da entidade cujo controle foi obtido.

 À diferença entre o valor justo e o valor contábil do acervo


líquido cujo controle foi obtido deve ser considerado como um ajuste
extracontábil ao patrimônio líquido da entidade adquirida. Essa
parcela representa a mais valia derivada da diferença entre o
valor contábil e o valor justo dos ativos líquidos da adquirida.

 Oágio pago por expectativa de rentabilidade futura (goodwill),


representado pela diferençapositiva entre o valor pago (ou
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valores a pagar) e o montante líquido proporcional adquirido do
valor justo dos ativos e passivos da entidade adquirida.

 O ganho por compra vantajosa é representado pela


diferençanegativa (inferior) entre o valor pago (ou valores a
pagar) e o montante líquido proporcional adquirido do valor justo
dos ativos e passivos da entidade adquirida. Esse ganho será
reconhecido diretamente na demonstração de resultado do período
pelo adquirente.

 O reconhecimento inicial do investimento deve corresponder ao valor


justo total dos pagamentos efetuados e registrado no Balanço
Patrimonial no Grupo Ativo Não Circulante, subgrupo Investimento.

 O ágio (goodwill), por ter vida útil indefinida, não será amortizado e
sofrerá os efeitos do teste de recuperabilidade (impairment),
conforme Pronunciamento Técnico CPC 01, ressalvado o disposto nos
itens 40 a 43.

 Quando se tratar de controlada o ágio (goodwill) só deve ser


classificado no subgrupo Intangível no balanço consolidado, nunca no
balanço individual, onde deve permanecer no subgrupo
Investimentos.

 A conta de Investimento deve ser detalhada em notas explicativas


quanto aos seus três componentes (se existirem):

 valor patrimonial da participação da controladora no valor


contábil do patrimônio líquido da controlada adquirida;
 valor da mais valia dos ativos líquidos adquiridos atribuída à
controladora; e
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 ágio por rentabilidade futura (goodwill) atribuído à controladora.

3.4 Avaliação dos Investimentos

O valor do investimento em participação no capital social de outras


empresas, avaliado pelo Método de Custo, conforme art. 183 da Lei
6.404/1976, permanece constante. Esse valor pode ser alterado somente
em função do reconhecimento de provisão para perda, quando essa perda
for considerada de caráter permanente.

O valor do investimento avaliado pelo Método de Equivalência Patrimonial


– MEP – serão reconhecidos inicialmente pelo custo e serão aumentados
(lucro) ou reduzidos (prejuízos) em função dos resultados apurados pela
investida. As variações apuradas em decorrência dos resultados apurados
pela investida serão reconhecidas como ganho ou perda com equivalência
patrimonial e registradas contabilmente diretamente no resultado da
investidora em contrapartida da conta investimento.

3.5 Equivalência Patrimonial Sobre Outros Resultados


Abrangentes

Na aplicação da equivalência patrimonial sobre coligada, controlada ou


controlada em conjunto, o resultado da equivalência patrimonial deve,
basicamente, representar a parcela da investidora no resultado líquido da
investida. A equivalência patrimonial sobre os outros resultados
abrangentes da investida deve ser reconhecida, na investidora, também
diretamente contra seu patrimônio líquido, como parte dos outros
resultados abrangentes da investidora.

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Dessa forma, não devem transitar pelo resultado da investidora como
resultado de equivalência patrimonial as mutações do patrimônio líquido
da investida que não transitam ou só transitarão futuramente pelo
resultado da investida, tais como: ajustes por variação cambial de
investimentos no exterior e ganhos ou perdas de conversão
(Pronunciamento Técnico CPC 02 – Efeitos das Mudanças nas Taxas de
Câmbio e Conversão das Demonstrações Contábeis); determinados
ganhos e perdas atuariais (Pronunciamento Técnico CPC 33 – Benefícios a
Empregados); variações no valor justo de ativos financeiros disponíveis
para venda (Orientação Técnica OCPC 03 – Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento, Mensuração e Evidenciação e Pronunciamento Técnico
CPC 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração);
variações no valor justo de instrumentos de hedge em contabilidade de
hedge (Pronunciamento Técnico CPC 38); realizações de reservas de
reavaliação (Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado); etc.

Reconhecimento Contábil na Investidora:


AAP – Saldo Credor na Investida
D = Investimento
C = AAP
Quando da Baixa
D = Ajuste de Reclassificação (AAP)
C = Investimento = Realização do AAP

Reconhecimento Contábil na Investidora:


AAP – Saldo Devedor na Investida
D = AAP
C = Investimento
Quando da Baixa
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D = Investimento – Realização do AAP
C = Ajuste de Reclassificação (AAP)
Alteração do Patrimônio por meio da constituição das Reservas de Capital,
que são: ágio na emissão de ações, produto da alienação do bônus de
subscrição e produto da alienação de partes beneficiárias integram o valor
do investimento.

3.6 Realização da Mais Valia

As diferenças apuradas entre o valor contábil e o valor justo dos ativos e


passivos, são reconhecidas como mais valia e, a sua realização terá por
base o bem, direito ou obrigação que motivou tal diferença.

A realização da mais valia se dará conforme o item que lhe deu origem,
podendo ser por meio da amortização, depreciação, exaustão, venda,
liquidação, alteração no valor contabilizado, baixa, impairment ou
qualquer outra forma de mutação nos registros contábeis desses ativos e
passivos.

O reconhecimento contábil da realização da mais valia será no resultado


de equivalência patrimonial em contra partida da conta investimento.

Registro Contábil
D = Amortização da Mais Valia (depreciação)
C = Investimento (Realização da Mais Valia)

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3.7 Tratamento dos Dividendos

Nos investimentos avaliados pelo método de custo, os dividendos


distribuídos pela investida serão reconhecidos na investidora diretamente
no resultado do período como Receita de dividendos de investimentos
avaliados pelo custo de aquisição. Neste critério de avaliação não
“importa” as variações ocorridas no patrimônio líquido da investida.

Já nos investimentos avaliados pelo MEP, os dividendos distribuídos


pela investida serão reconhecidos na investidora diretamente na conta
investimentos em contrapartida da conta Dividendos a Receber.

3.8 Procedimentos a Serem Observados para Aplicação do MEP

Para aplicação do MEP, a investidora deve utilizar a demonstração contábil


mais recente da investidora. Quando o término do exercício social do
investidor for diferente daquele da investida, esta elabora, para utilização
por parte do investidor, demonstrações contábeis na mesma data das
demonstrações do investidor, a menos que isso seja impraticável.

Quando as demonstrações contábeis da investida utilizadas para aplicação


do método de equivalência patrimonial forem de data diferente daquelas
do investidor, ajustes pertinentes devem ser feitos em decorrência dos
efeitos de eventos e transações relevantes que ocorrerem entre aquela
data e a data das demonstrações contábeis do investidor.

Independentemente disso, a defasagem máxima entre as datas de


encerramento das demonstrações da investida e do investidor não deve

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ser superior a dois meses. A duração dos períodos abrangidos nas
demonstrações contábeis e qualquer diferença entre as respectivas datas
de encerramento deve ser igual de um período para outro.

As demonstrações contábeis do investidor devem ser elaboradas


utilizando políticas contábeis uniformes para eventos e transações de
mesma natureza em circunstâncias semelhantes.

Se a investida utiliza políticas contábeis diferentes daquelas empregadas


pelo investidor em eventos e transações de mesma natureza em
circunstâncias semelhantes, são necessários ajustes para adequar as
demonstrações contábeis da investida às políticas contábeis do investidor
quando da utilização destas para aplicação do método de equivalência
patrimonial.

3.9 Redução ao Valor Recuperável de Ativos

Os investimentos em participação no capital social de outras sociedades


deverão ser testados em relação ao seu valor recuperável, (impairment),
conforme Pronunciamento CPC 01 (R1)- Redução ao Valor Recuperável de
Ativos.

Quando se tratar de coligadas e joint venture, o valor do investimento


deverá ser testado em conjunto com o ágio por expectativa de
rentabilidade futura (goodwill).

Quando se tratar de controlada o investimento e o ágio por expectativa de


rentabilidade futura (goodwill) serão testados separadamente.

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43
3.10 Aquisição de mais Participação e Venda de Participação

A entidade pode adquirir um investimento o qual inicialmente é avaliado


como instrumento financeiro e, após aquisição de mais instrumentos
patrimoniais, dessa investida, passa a qualificar o investimento como um
investimento em coligada ou controlada.

O inverso também pode ocorrer, ou seja, a entidade adquire um


investimento em controlada e conforme alienações, no todo ou em parte,
dessa participação, passa a qualificar o investimento como um
investimento em coligada ou como um instrumento financeiro.

Quando a aquisição de mais participação, no caso de controlada, for


negociada com ágio, este será tratado como Adicional de Capital e
reconhecido diretamente no patrimônio líquido da adquirente, dando-se a
essa operação o mesmo tratamento dispensado quando da aquisição das
próprias ações (ações em tesouraria).

3.11 Investimento Mantido para Venda

A entidade pode em algum momento desejar colocar sua participação, na


totalidade ou parcialmente para ser vendida. Neste caso a entidade além
de observar os procedimentos contidos no Pronunciamento CPC 31 -Ativo
Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada, deverá
observar ainda os seguintes procedimentos:

Caso haja parcela remanescente do investimento, está parcela deverá


continuar a ser avaliada pela equivalência patrimonial, caso o
investimento ainda atenda os critérios para esse tipo de avaliação, caso
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44
contrário deverá ser avaliado em conformidade com o que preconiza o
CPC de instrumentos financeiros.

3.12 Valor do Investimento Negativo

Quando os prejuízos apurados pela investida reduzir a zero ou exceder o


valor do investimento, reconhecido na investidora, a entidade deve
descontinuar o reconhecimento de sua participação em perdas futuras.

Caso a entidade possua outras participações da investida, a compensação


do prejuízo será em ordem inversa de liquidação. O Pronunciamento CPC
nº 18 prevê que tais componentes podem ser ações preferenciais, bem
como recebíveis ou empréstimos de longo prazo, excluindo-se os de
natureza comercial e para os quais existam garantias, tais como
empréstimos garantidos.

O prejuízo reconhecido pelo método da equivalência patrimonial que


exceder o investimento em ações ordinárias, deve ser aplicado aos
demais componentes em ordem inversa de prioridade de liquidação.

Após o investimento ter sido reduzido a zero, perdas adicionais devem


ser consideradas e um passivo deve ser reconhecido, somente na
extensão em que a entidade tiver incorrido em obrigações legais ou
construtivas (não formalizadas), ou tiver feito pagamento em nome da
investida.

Se a investida subsequentemente apurar lucros, o investidor deve


retomar o reconhecimento de sua participação nesses lucros somente
após o ponto em que a parte que lhe cabe nesses lucros posteriores se
igualar à sua participação nas perdas não reconhecidas.
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45
3.13 Lucros Não Realizados

Os lucros não realizados são derivados de operações


downstream(operação de venda da investidora para a investida) e
upstream (operação de venda da investida para a investidora).

São resultados positivos obtidos de operações entre investidora e


investida e vice versa.

I) Operações da Investidora com a Coligada e Joint Venture –


downstream

São considerados lucros não realizados, na proporção da


participação da investidora na coligada.

O racional para tal procedimento deriva do fato de que por definição, essa
coligada deve ter um controlador que não seja essa investidora, ou não
deve ter controlador, a fim de que entre a investidora e a coligada possa
existir apenas relação de significativa influência e não de controle, e para
que ambas não sejam consideradas sob controle comum.

Exemplo:
Um ativo com valor contábil de $ 1.000.000 é vendido pela investidora
para a coligada por $ 1.400.000, cuja participação no capital votante
representa 20%.Considere para efeito de tributação sobre o lucro o valor
de R$ 150.000.

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Cálculos
DRE da Investidora
Contas R$
Lucro Não Realizado:
Receita 1.400
20% de R$ 250 = R$ 50
(-) CMV (1.000)
(=) Lucro Bruto 400
(-) IR (150)
(=) Lucro Líquido 250

O reconhecimento será na demonstração de resultado da investidora, em


contrapartida da conta investimento, da seguinte forma:

DRE da Investidora
Resultado com MEP $ 500.000
(-) Lucro Não Realizado com Coligada $ (50.000)
(=) Resultado líquido do MEP $ 450.000

Operações da Coligada e Joint Venture com a Investidora –


Upstream
Os lucros não realizados devem ser eliminados, na integralidade, do valor
da equivalência patrimonial calculada sobre o lucro líquido da investida.

Exemplo:
Uma coligada obteve um lucro líquido de $ 800.000, dentro dos quais
estão $ 300.000 de lucro (já líquido do tributo sobre o resultado) de uma
operação de venda para uma investidora de bem que ainda está no ativo
da investidora. Essa investidora possui 30% de participação na Coligada.

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Assim, a investidora não deve reconhecer a parte que lhe caberia de 30%
sobre o lucro de $ 300.000 da operação entre a coligada e ela, por não
estar realizado.

Exemplo:

DRE da Coligada
Contas R$
(=) Lucro Líquido 800

Cálculo do MEP
R$ 800 (LL) – R$ 300 (LNR) = R$ 500 x 30% = R$ 150
MEP = R$ 150
Ou
R$ 800 (LL) x 30% = R$ 240
R$ 300 (LNR) x 30% = R$ 90
MEP = R$ 240 – R$ 90 = R$ 150

Operações da controladora com a controlada (downstream)


Os lucros não realizados devem ser totalmente eliminados nas operações
de venda da controladora para a controlada.

Considerando o gráfico acima, F deve eliminar totalmente qualquer lucro


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não realizado ao vender um bem para G, por ser controladora de G.
A eliminação do lucro não realizado deve ser feita no resultado
individual da controladora, deduzindo-se cem por cento do lucro
não realizado ainda em poder do grupo econômico, em
contrapartida da conta de investimento.

Adicionalmente, os lucros não realizados podem ser eliminados na


demonstração do resultado da controladora as parcelas da venda, custo
da mercadoria ou produto vendido, tributos e outros itens aplicáveis.

Operações da Controlada para a Controladora (upstream)

O lucro deve ser reconhecido na vendedora normalmente. No caso das


coligadas e joint ventures, adota-se o mesmo procedimento.

O cálculo da equivalência patrimonial deve ser feito deduzindo-se, do


patrimônio líquido da controlada, cem por cento do lucro contido no
ativo ainda em poder do grupo econômico.

Em operações com controlada em conjunto (joint venture)


Nas operações de venda de bens da controlada em conjunto para os
demais investidores, partes independentes da investidora, não há lucro
não realizado sob a ótica da entidade investidora.

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3.14 Outros Aspectos da Equivalência Patrimonial

Nas aplicações subsequentes da equivalência patrimonial à aplicação


inicial, devem ser observados os mesmos procedimentos requeridos nos
itens 19 e 20 quanto aos ajustamentos extracontábeis da investida para
utilização das mesmas práticas contábeis da investidora e quanto à
manutenção dos valores justos dos ativos e passivos da investida
apurados na data da aquisição.

No caso de reconhecimento, por controlada, de ajuste de exercício


anterior por mudança de prática contábil ou retificação de erro e
consequente reapresentação retrospectiva de suas demonstrações
contábeis, a controladora fará o reconhecimento de sua parte nesse
ajuste e também procederá à reapresentação retrospectiva de suas
demonstrações contábeis, conforme o Pronunciamento Técnico CPC 23 –
Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro. Se o
mesmo ocorrer com coligada ou com controlada em conjunto, a
investidora poderá proceder da mesma forma ou reconhecer sua parte no
resultado de equivalência patrimonial, dando a devida divulgação do fato
e do valor envolvido.

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50
EXERCÍCIOS

1. (Petrobras/2011.1 – com adaptações) De acordo com a legislação


societária (Lei 6.4074/1976 – Artigo 248) as Companhias deverão avaliar
pelo Método da Equivalência Patrimonial os investimentos em:

I– cada controlada;
II – outras sociedades que façam parte de um mesmo grupo ou estejam
sob controle comum;
III – ações de empresas internacionais que atuem no mesmo ramo de
operação da Companhia controladora;
IV – ativos financeiros que representem mais de 30% do patrimônio
líquido da Companhia controladora, incluindo os investimentos em
ações, debêntures, swaps e títulos públicos;
V – em cada coligada.

Deverão ser avaliados pelo método de equivalência patrimonial APENAS


os investimentos realizados em

(A) I, II e III.
(B) I, II e V.
(C) III, IV e V.
(D) I, II, III e IV.
(E) II, III, IV e V.

2. (BNDES/2010) A Lei das Sociedades Anônimas, com as alterações


introduzidas pelas Leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09, classifica uma
empresa como coligada quando a:

(A) empresa participa com 10% ou mais do capital da outra, sem


controlá-la.
(B) empresa participa com pelo menos 15% no capital de outra.
(C) controladora da sociedade, diretamente ou através de outras
coligadas, possui mais de 10% de participação no capital de outra.
(D) sociedade investidora tem influência significativa na sociedade
investida.
(E) soma de todas as participações societárias que a empresa possui pode
ser classificada como relevante.

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3. Com base na tabela de investimentos da Investidora ABC faça a
classificação dos investimentos com base nas normas expedidas pela CVM
e considerando que as participações serão registradas no grupo Ativo Não
Circulante, subgrupo Investimentos:

Perfil dos investimentos da Investidora ABC:

Valor contábil de cada Participação de ABC no Capital das


Investimento nas Investidas
Empresas

Investidas R$ %

W 1.500.000 53% do capital votante

X 1.000.000 25% do capital com direito a voto

Y 3.000.000 51% do capital total e com direito a voto

Z 750.000 19% do capital total e com direito a voto.


Conforme instrumento contratual a investidora
possui o poder de participar das decisões
financeiras e operacionais da investida.

A empresa ABC mantém investimentos nas empresas W, X, Y e Z. De


acordo com as Práticas Contábeis Brasileiras, essas empresas são da
empresa ABC, respectivamente:

(A) coligada, coligada, coligada e controlada.

(B) controlada, controlada, coligada e coligada.

(C) controlada, coligada, coligada, outros investimentos.

(D) controlada, outros investimentos, coligada e outros investimentos.

(E) controlada, coligada, controlada e coligada.

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4. As seguintes empresas serão avaliadas pelo Método da
Equivalência Patrimonial.

(A) W, Y e Z (B) X, Y e Z (C) X e Y (D) W, X, Y e Z (E) W, X e Y

5. Em qual das situações a seguir pode-se dizer que uma


companhia é controlada, em conformidade com a legislação
societária?

(A) Quando a investidora elege um dos membros do conselho de


administração.

(B) Quando a investidora e a investida atuam no mesmo mercado,


fabricando o mesmo produto.

(C) Quando a controladora, diretamente ou através de outras


controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de
modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o
poder de eleger a maioria dos administradores.
(D) Quando a investidora possui 50% das ações ordinárias da investida.

(E) Quando a investidora possui 80% das ações preferenciais.

6. (Petrobras/Cesgranrio/Técnico/2011.2)Nos termos dos


pronunciamentos técnicos do CPC, as aplicações em participações no
capital de outras sociedades, em geral, devem ser contabilizadas, pela
investidora, de acordo com o(a)

(A) tipo de ações da investida adquiridos pela investidora


(B) essência do relacionamento entre investidor e investida
(C) valor total da participação societária da investidora na investida
(D) forma contratual da participação societária da investidora na
investida
(E) percentual do patrimônio líquido da investidora invertido na
participação societária

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7. (FINEP/CESGRANRIO) A Companhia P. S/A, de capital fechado,
detém 30% do capital social da Companhia A. S/A, também de
capital fechado. Essa participação foi classificada no Balanço
Patrimonial/2008 no Ativo Não Circulante / Investimentos /
Controladas / Avaliadas ao MEP.

Em 2009, a Cia. P. recebeu da Cia. A., gratuitamente, 30% das novas


ações emitidas pela Cia. A. em decorrência da incorporação das reservas
de lucro ao capital social.

Esse recebimento de ações pela P. S/A indica que na A. S/A ocorreu


(A) bonificação
(B) aumento de capital novo
(C) aumento do patrimônio líquido pela incorporação
(D) nova emissão de ações pelo valor de mercado
(E) desdobramento das ações antigas

8. A configuração Gráfica do conglomerado Alfabético é a seguinte:

CIA A
30%
20%

60% CIA D

CIA B CIA C 70%


30%
100%
10% CIA H
100%

CIA G CIA F CIA E


20% OUTROS

25%
CIA I 55%

Com base no gráfico fornecido, responda às questões abaixo:

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De acordo com a figura apresentada pode-se afirmar que:

(A) A Cia G é controlada indireta da Cia B


(B) As empresas C e I são controladas pela Cia A
(C) A Cia A participa indiretamente na Cia I com 9%
(D) A participação indireta da Cia A na Cia H é de 51%
(E) A participação indireta da Cia A nas empresas F e H é idêntica.

9. Utilizando as informações contidas no quadro de composição acionária


das companhias, responder às questões abaixo:

(Quadro de Composição Acionária – Quantidade de Ações)

Empresas Investidores Total de Ações


Investidas

Cia Itararé Cia. Itacolomi Outro(s) Acionista(s)

Cia. Itajubá 80.000 90.000 30.000 200.000

Cia Itaipu 195.000 90.000 15.000 300.000

Cia Itamaracá 40.000 10.000 50.000

Cia. Itacolomi 120.000 30.000 150.000

O percentual de participação indireta da Cia. Itararé na Cia. Itaipu é:

(A) 20%(B) 24% (C) 30% (D) 34% (E) 52%

10. (BNDES/CESGRANRIO/2011) Uma companhia possui participação


permanente na empresa Delta, adquirida em 2009. No exercício de 2010,
esse investimento apresentou as seguintes características:

Empresa Investida: Delta


Patrimônio Líquido da investida/2009: R$ 5.100.000,00
Participação da Investida: 70%
Lucro Líquido do Exercício de 2010: R$ 500.000,00

Considerando exclusivamente os dados acima e sabendo que em 2010


não houve chamamento de capital novo, o valor contábil final
correspondente ao investimento da investidora será, em reais, de
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(A) 3.070.000,00
(B) 3.220.000,00
(C) 3.570.000,00
(D) 3.920.000,00
(E) 4.070.000,00

11. (BNDES/Cesgraneio/2011) O conceito básico do método da


equivalência patrimonial é fundamentado no fato de que os resultados e
quaisquer outras variações patrimoniais da investida sejam reconhecidos
(contabilizados) na investidora no momento de sua geração na investida.

Em que situação ocorre tal reconhecimento?

(A) Exclusivamente se a investida for controlada.


(B) Apenas se houver investimento relevante.
(C) Sempre que ocorrer lucro não realizado no exercício.
(D) Independentemente de serem ou não distribuídos pela investida.
(E) No exercício em que ocorrer a distribuição pela investida.

12. (EPE/Cesgranrio/2012) A companhia S, com participação


societária de 20% na companhia Y, que só emite ações ordinárias e sobre
a qual tem influência nas decisões operacionais e financeiras, evidenciou
essa participação, no seu Balanço Patrimonial de 31/12/2009, como
segue:

Ativo não Circulante


Investimentos - Coligadas Y
Avaliada ao MEP - R$ 305.000,00

Antes de elaborar o balanço de 31/12/2010, a companhia S apresentou


as seguintes informações retiradas das demonstrações contábeis da
companhia Y.

a) Patrimônio líquido antes do reconhecimento da distribuição do


resultado de 2010:

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Contas R$

Capital Social 1.250.000,00

Reserva de Capital 100.000,00

Reserva Legal 135.000,00

Reserva Estatutária 22.000,0

Retenção de Lucros 18.000,00

b) Demonstração do Lucro ou Prejuízo Acumulado em 31/12/2010:

Contas R$

Saldo anterior 0,00

Lucro do Exercício 800.000,00

(−) Reserva Legal (40.000,00)

(−) Reserva para Contingências (150.000,00)

(−) Retenção de Lucro (154.000,00)

(−) Dividendos Obrigatórios (456.000,00)

(=) Saldo atual 0,00

Considerando-se exclusivamente as informações recebidas e a boa técnica


de avaliação do investimento pelo método da equivalência patrimonial
(MEP), o valor do investimento da companhia S na companhia Y,
evidenciado no balanço de 31/12/2010, em reais, é:

(A) 289.300,00
(B) 305.000,00
(C) 373.800,00
(D) 410.000,00
(E) 465.000,00

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13. A Lemos S/A, que em jan/2009 adquiriu 20% das ações
ordinárias da Fonte S/A, seu único investimento em participações
societárias, apresentou, no balanço de 2009, a seguinte
informação:

ATIVO NÃO CIRCULANTE

INVESTIMENTOS

Avaliados pelo MEP Cia. Fonte 1.250.000,00

Em 31/12/2010, a Fonte S/A. apresentou em suas demonstrações


contábeis e respectivas notas explicativas as seguintes informações:

Lucro líquido do exercício 2010 R$ 2.125.500,00


Ajuste de Avaliação Patrimonial 2010 R$ 555.200,00
Dividendos propostos, em 2010 R$ 1.260.480,00

Considerando as informações acima, o resultado da avaliação do


investimento em 2010, pelo Método da Equivalência Patrimonial, em reais,
foi:

(A)536.100,00

(B) 425.100,00

(C) 284.100,00

(D) 173.100,00

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14. A Cia. Novidades S/A apresentou as seguintes informações de sua
única participação societária:

a) Demonstração do Investimento em 30/12/2009, após a avaliação ao


MEP, em reais:

INVESTIMENTOS EM CONTROLADAS

Antiguidades S/A: R$ 1.800.000,00

b) Nota explicativa:

• Ações possuídas da Cia. Antiguidades: 1.290.000 Ações Ordinárias

c) Dados da Cia. Antiguidades, em 31/12/2009

c1) Demonstração do Patrimônio Líquido, em 31/12/2009, em reais:

PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Capital Social 2.580.000,00

Reservas de Lucros 400.000,00

Lucros Acumulados 20.000,00

c2) Notas explicativas:

• a Companhia só emitiu ações ordinárias;

• valor nominal das ações emitidas: R$ 1,20

A Cia. Antiguidades, que no exercício encerrado em 31/12/2010 apurou


um Lucro Líquido de R$ 600.000,00, fez a proposta de distribuição de
dividendos no valor de R$ 500.000,00 e apresentou a seguinte
demonstração de seu Patrimônio Líquido, antes do reconhecimento do
lucro apurado em 2010 e de sua respectiva distribuição:

Patrimônio Líquido R$
Capital Social 2.580.000,00
Ajuste de Avaliação Patrimonial 200.000,00
Reservas de Lucros 400.000,00
Lucros Acumulados 20.000,00

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Considerando, exclusivamente, as informações recebidas e a boa técnica
de avaliação do investimento pelo Método da Equivalência Patrimonial
(MEP), a receita do investimento, avaliado ao MEP, a ser contabilizada na
controladora, Cia. Novidades, em reais, é

(A) 60.000,00

(B) 100.000,00

(C) 180.000,00

(D) 360.000,00

(E) 480.000,00

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15. Julgue o item abaixo em certo ou errado.

O registro do acréscimo advindo de parcela de resultado de controlada


que tenha apurado resultado positivo no período aumenta o ativo da
sociedade investidora. Caso a controlada distribua parte de seu lucro, a
investidora contabiliza acréscimo tanto no ativo circulante quanto no ativo
permanente-investimentos. O acréscimo do ativo circulante é financeiro e
o acréscimo no ativo permanente é caracterizado como econômico, uma
vez que a controlada não distribuiu parcela de seus lucros.

16. (EPE CESGRANRIO, Com adaptações) Em janeiro de 2010, a Cia.


Alfa adquiriu 95% das ações da Cia. Beta, pelo valor justo de R$
2.033,00, cujo patrimônio líquido a valor contábil na data de aquisição era
de R$ 2.000,00. A mais valia teve como base no valor de mercado (parte
edificada) de um imóvel registrado na Cia. Beta por R$ 600,00 e já
depreciado em cinco anos (4% ao ano), cujo valor de mercado, na data da
aquisição, montava a R$ 620,00. Em dezembro de 2010, o patrimônio
líquido da Cia. Beta montava R$ 2.020,00 e a mais valia foi realizada com
base na realização do bem que a originou. Com base nessas informações,
o saldo total da participação da Cia. Alfa na Cia. Beta, incluindo
investimento e mais valia, em dezembro de 2010, era, em reais:
(A) 1.919,00

(B) 2.033,00

(C) 2.045,35

(D) 2.052,00

(E) 2.060,00

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17. A Cia. Ômega S/A, companhia de capital aberto, sujeita às determinações da
CVM, detém 90% das ações da Cia. Beta. Este investimento vem sendo analisado
a cada ano pelo método da equivalência patrimonial. Em 31 de dezembro de
2006, o valor do Patrimônio Líquido da sociedade investida era R$1.400.000,00.
Em 2007, a Cia. Beta obteve um lucro de R$350.000,00, com a inclusão de
lucros não realizados no valor de R$100.000,00.

Considerando apenas os dados acima e as determinações da CVM com relação ao


assunto, o valor da equivalência patrimonial lançado na Demonstração de
Resultado do Exercício de 2010, da Cia. Ômega S/A, em reais, é

(A) 245.000,00

(B) 225.000,00

(C) 220.000,00

(D) 215.000,00

(E) 200.000,00

18.
DIVIDENDOS A RECEBER R$ 5.000,00
a INVESTIMENTO

Participações Societárias R$ 5.000,00

Com base no registro contábil acima, considere as afirmativas a seguir.

I - Referem-se a dividendos propostos pela administração da investida,


avaliada ao Método de Equivalência Patrimonial no encerramento do
exercício social.

II - Referem-se a dividendos propostos pela administração da investidora,


no encerramento do exercício social.

III - Dizem respeito a dividendos pagos pela investida avaliada ao Método


de Equivalência Patrimonial, por proposta da administração.

O registro contábil apresentado, sem os elementos data e histórico, indica


o que se afirma em
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(A) I, apenas.
(B) II, apenas.
(C) III, apenas.
(D) I e III, apenas.
(E) I, II e III.

19. Participação Relativa (Adicional de Capital)

 A Cia. A adquire, por $ 1.300, 80% das ações da Cia. B

Admita-se o balanço da Cia. B como sendo:

Balanço da Cia. B

Ativos diversos $ 1.250 Capital $ 1.250

Balanço Individual 1 da Cia. A, após aquisição

Disponível Capital

Investimento na controlada B Reservas

Goodwill
Total Total

Considere:
 a Cia. A adquira 5% de ações do seu próprio capital social por $ 200;
 PL de A = 1.500 x 5% = 115 – 200 = R$ 85

Balanço Individual 2 da Cia. A

Disponível Capital

Investimento na controlada B Reservas


Goodwill Ações em Tesouraria

Total Total

Considere agora:
_______________________________________________________________________________________________
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63
 Cia. A adquira, dos sócios não controladores da Cia. B, mais 10% por $
150.

PL = 1.250 x 10% = R$ 125 – R$ 150 = R$ 25 (ágio)

Balanço Individual 3 da Cia. A

Disponível Capital

Investimento na controlada B Reservas


Goodwill Ações em Tesouraria
Contribuição Adicional de
Capital
Total Total

_______________________________________________________________________________________________
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64
20. (Cesgranrio/Petrobras/2014/Q.31) A companhia P, matriz no
Brasil, possui um único investimento, numa empresa coligada, sediada
nos Estados Unidos da América (EUA), avaliado pelo método da
equivalência patrimonial (MEP), no balanço individual da companhia P, em
31 de dezembro de 2013, com a cotação do dólar a R$ 1,80. Em abril de
2013, a companhia P (investidora) recebeu os dividendos de USD
100.000,00 (cem mil dólares), pela sua participação acionária, remetidos
pela investida. A cotação do dólar no dia do recebimento dos dividendos
era de R$ 1,85. Desconsiderando qualquer tipo de imposto no exterior e
no Brasil, o registro contábil desses dividendos, no dia do recebimento, foi
feito pela investidora por débito à conta Banco conta Movimento / Banco
Y, e por crédito como segue:

Reais (R$) Conta a crédito Classificação


(A) 180.000,00 Investimento em Ativo não Circulante
coligadas no Exterior
(B) 180.000,00 Ajuste de Avaliação Patrimônio Líquido
Patrimonial
(C) 185.000,00 Ajuste de Avaliação Patrimônio Líquido
Patrimonial
(D) 185.000,00 Dividendos Resultado do Exercício
(E) 185.000,00 Investimentos em Ativo não Circulante
Coligadas no Exterior

_______________________________________________________________________________________________
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65
21. (Cesgranrio/Petrobras/2014/Q.40) Uma sociedade anônima, de
capital aberto, com investimentos em participações societárias adquiridas
e mantidas, há mais de dois anos, sem intenção de venda, informou ter
recebido das empresas investidas os valores e as respectivas origens a
seguir discriminados.

Investimentos em participações societárias avaliados pelo custo de


aquisição:

 Dividendos 50.000,00;
Investimentos em participações societárias avaliados pela equivalência
patrimonial:

 Dividendos recebidos 100.000,00

 Juros sobre o capital próprio 10.000,00

Considerando-se exclusivamente as informações acima, realizados os


competentes registros contábeis determinados pelas normas vigentes, o
valor creditado pela investidora nas contas representativas desses
investimentos, em reais, é

(A) 50.000,00
(B) 60.000,00
(C) 100.000,00
(D) 110.000,00
(E) 160.000,00

_______________________________________________________________________________________________
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66
4. NEGÓCIOS EM CONJUNTO

4.1 Introdução

Negócio em conjunto representa o compartilhamento, entre duas ou mais


partes, do controle de um empreendimenro controlado em conjunto ou de
uma operação em conjunto.

Conforme o Pronunciamento Técnico CPC nº 19 (R2), Negócios em


Conjunto, o compartilhamento, contratualmente convencionado, existe
somente quando decisões das atividades relevantes exigem o
consentimento unânime de todos que compartilham o controle.

O citado Pronunciamento aborda as características de operadores em


conjunto ou empreendedores em conjunto e das partes que participam do
negócio em conjunto mais que, no entanto, não têm o controle conjunto
dele.

4.2 Aspectos Gerais

Um negócio em conjunto pode ser classificado como operação em


conjunto (joint operation) ou como empreendimento controlado em
conjunto (joint venture).

As partes que integram a operação em conjunto (joint operation) têm


direitos sobre os ativos e obrigações pelos passivos relacionados ao
negócio.

_______________________________________________________________________________________________
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67
Nos empreendimentos controlados em conjunto (joint venture) as partes
que detêm o controle compartilhado possuem direitos sobre os ativos
líquidos (Patrimônio Líquido).

Diferentemente das participações classificas como coligadas – Influência


significativa - e controlada – poder de mando, as joint ventures possuem
o controle compartilhado, ou seja, as partes que compartilham o controle
não possuem inflência significativa nem tão pouco controle isolado.

4.3 Instrumentos Contratuais

Para qualificar um investimento em participação no capital social de


outras sociedades em coligada, controlada ou joint venture, depende do
acordo estruturado nos instrumentos contratuais. O tópico anterior
abordou os investimentos qualificados em coligadas e em controladas.

4.4 Participações sem o controle compartilhado

A parte que participa do empreendimento em conjunto, mas que não


possue o controle compartilhado deve reconhecer o seu investimento de
acordo com as suas características, seja como uma coligada ou um
instrumento financeiro.

4.5 Critérios de Avaliação

Os critérios de avaliação aplicados para as operações em conjunto e os


empreendimentos controlados em conjunto são, respectivamente:
_______________________________________________________________________________________________
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68
I Reconhecimento de seus ativos, passivos, receitas e despesas, para
as operações em conjunto. Esse procedimento é aplicado também à
parte que integra a operação em conjunto, mais que não detém o
compartilhamento do controle, no entanto contratualmente possui
direitos sobre o ativo e obrigações sobre os passivos. Caso essa
parte não possua esses direitos e obrigações, deverá avaliar sua
participação de acordo com o(s) Pronunciamento (s) aplicado (s) ao
caso.

II Pelo método da equivalência patrimonial, para os empreendimentos


controlados em conjunto.

O CPC 19 cita três exemplos para avaliação da estrutura contratual.

Exemplo 1
Suponha-se que três partes estabeleçam um acordo:

A empresa A tem 50% dos direitos de voto no negócio, B tem 30% e C


tem 20%. O acordo contratual entre A, B e C especifica que, no mínimo,
75% dos direitos de voto são necessários para a tomada de decisões
sobre as atividades relevantes do negócio. Embora A possa bloquear
qualquer decisão, ela não controla o negócio, pois precisa da concordância
de B. Os termos de seu acordo contratual que exigem no mínimo 75% dos
direitos de voto para a tomada de decisão sobre as atividades relevantes
sugerem que A e B têm controle conjunto do negócio, já que as decisões
sobre as atividades relevantes do negócio não podem ser tomadas sem a
concordância tanto de A quanto de B.

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69
Exemplo 2

Suponha-se que um acordo tem três partes:

A empresa A tem 50% dos direitos de voto no acordo e B e C têm, cada


qual 25%. O acordo contratual entre A, B e C especifica que no mínimo
75% dos direitos de voto são necessários para a tomada de decisão sobre
as atividades relevantes do negócio. Embora A possa bloquear qualquer
decisão, ela não controla o negócio, pois precisa da concordância de B ou
de C. Nesse exemplo, A, B e C controlam coletivamente o negócio.
Contudo, há mais de uma combinação das partes que podem concordar
para atingir 75% dos direitos de voto (ou seja, A e B ou A e C). Nessa
situação, para ser um negócio em conjunto, o acordo contratual entre as
partes precisaria especificar qual combinação das partes deve concordar
de forma unânime para a tomada de decisão sobre as atividades
relevantes do negócio.

Exemplo 3

As empresas A e B possuem, cada qual, 35% dos direitos de voto no


acordo, sendo que os 30% restantes estão amplamente dispersos.
Decisões sobre as atividades relevantes exigem a aprovação da maioria
dos direitos de voto. A e B têm o controle conjunto do negócio somente se
o acordo contratual especificar que decisões sobre as atividades
relevantes do negócio exigirem a concordância tanto de A quanto de B.

_______________________________________________________________________________________________
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70
A título de ampliar o conhecimento sobre o assunto, o Pronunciamento
Técnico CPC 19, descreve exemplos ilustrativos dos seguintes negócios
em conjunto:

1. SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO
2. SHOPPING CENTER OPERADO EM CONJUNTO
3. PRODUÇÃO E DISTRIBUIÇÃO EM CONJUNTO DE PRODUTO
4. BANCO OPERADO EM CONJUNTO
5. ATIVIDADES DE EXPLORAÇÃO, DESENVOLVIMENTO E PRODUÇÃO
DE ÓLEO E GÁS
6. ACORDOS CONTRATUAIS COM GÁS NATURAL LIQUEFEITO

_______________________________________________________________________________________________
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71
EXERCÍCIOS

1. A forma societária em que existe um acordo contratual e de parcelas


proporcionais de participação, onde duas ou mais entidades empreendem
uma atividade econômica subordinada a um controle conjunto denomina-
se:

(A) incorporação;

(B) fusão;

(C) aquisição;

(D) consolidação;

(E) joint-ventures

2. Quatro empresas resolveram realizar a exploração de uma rica


jazida de minério para futura exportação para a Ásia e Europa. O capital
necessário para essa exploração é de R$ 400.000.000,00 e, por isso, as
sócias decidiram criar uma nova empresa, (Fosfatil S/A), com a seguinte
divisão de capital:

SÓCIAS Capital Investido - R$ Participação

Sociedade ALFA 100.000.000,00 25,00%

Sociedade BETA 120.000.000,00 30,00%

Sociedade GAMA 140.000.000,00 35,00%

Sociedade DELTA 40.000.000,00 10,00%

TOTAL 400.000.000,00 100,00%

Tendo em vista que nenhuma empresa, individualmente, controla a Cia.


Fosfatil, esta estrutura caracteriza a existência de:

(A) subsidiária integral. (B) valuation consistency.

(C) holding factoring. (D) joint venture. (E) entity accrual

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72
3. Julgue os itens em certos ou errados:

(A) Conforme o Pronunciamento Técnico nº 19, Negócios em Conjunto,


representa o compartilhamento, contratualmente convencionado, do
controle e existe somente quando decisões das atividades relevantes
não exigem o consentimento unânime de todos que compartilham o
controle.

(B) O Pronunciamento aborda as características de operadores em


conjunto e de empreendedores em conjunto.

(C) Um negócio em conjunto pode ser classificado como operação em


conjunto (joint operation) ou como empreendimento controlado em
conjunto (joint venture).

(D) As partes que integram a operação em conjunto (joint operation)


têm direitos sobre os ativos líquidos.

(E) Nos empreendimentos controlados em conjunto (joint venture) as


partes que detêm o controle compartilhado possuem direitos sobre
os ativos e passivos.

(F) A qualificação de um investimento em joint venture deriva do fato


do investidor não possuir controle compartilhado.

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73
5. INSTRUMENTOS FINANEIROS

5.1 Introdução

Instrumento Financeiro é qualquer contrato que gera para uma parte um


direito (ativo financeiro) e para a outra uma obrigação (passivo
financeiro ou um instrumento patrimonial).

Debêntures
Entidade A - Emite Entidade B - Compra
Passivo Financeiro Ativo Financeiro
Debêntures a Pagar Debêntures a Receber

5.2 Aspectos Gerais

Ativo Financeiro – É dinheiro, instrumento de capital de outra entidade,


um direito contratual de receber dinheiro ou outro ativo financeiro de
outra entidade, de trocar ativos ou passivos financeiros de forma
favorável para entidade, um contrato que possa ser liquidado em
instrumentos de capital próprio da própria entidade.

Exemplos: Caixa, ações de outra entidade, contas a receber.

Os ativos que têm substância física, como imóveis e máquinas, não são
ativos financeiros e também não são considerados ativos intangíveis.
Estes ativos geram benefícios econômicos futuros para uma entidade de
forma que atenda o negócio da empresa.

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74
Passivo Financeiro – Incorpora uma obrigação definida contratualmente
de entregar dinheiro (caixa) ou outro instrumento financeiro a uma outra
entidade.

Exemplos: Dívidas a pagar e empréstimos.

Quando a entidade emite um instrumento financeiro ela deve


classificá-lo de acordo com o contexto e substância econômica do contrato
emitido. A classificação será como um ativo financeiro, passivo financeiro
ou um instrumento de capital próprio.

Exemplos de Instrumentos Financeiros Básicos

Ativo Circulante 2012 2011


R$ R$
Caixa e Equivalentes de Caixa 200 150
Contas a Receber 500 600
Estoques 800 400
1.500 1.150
Ativo Não Circulante
Empréstimos Concedidos (Mútuos) 200 250
Imobilizado 1.200 1.000
Intangível 100 50
1.500 1.300
Total Ativo 3.000 2.450

Passivo Circulante
Empréstimos a Pagar 400 300
Fornecedores 600 500
Impostos a Pagar 100 200
100 100
Passivo Não Circulante
Empréstimos 400 400

Patrimônio Líquido 1.400 950


Total 3.000 2.450

_______________________________________________________________________________________________
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75
5.3 Qualificação de Instrumentos Financeiros Ativos

Classificação Principais Características


Mensurado a Valor Justo por Meio  Valor justo
do Resultado  Alienação imediata ou no
curto prazo
 Contrapartida da avaliação
DRE (Lucro ou Prejuízo)

Disponível para Venda  Valor justo


 Alienação indefinida
 Contrapartida da avaliação
PL (Outros Resultados
Abrangentes - AAP)

Mantido Até o Vencimento  Custo Amortizado


 Não destinados à alienação
imediata.
Título Público  Há capacidade financeira de
mantê-los até o vencimento.
 Contrapartida da avaliação
resultado.
 Podem ser cotados em um
mercado ativo.
 Prazo de vencimento
conhecido ou determinável
 Não pode ser ações ou
títulos patrimoniais.

Empréstimos e Recebíveis  Custo Amortizado


(Contas a Receber e  Tem valores fixos ou
Empréstimos) determináveis.
 Não são cotados em um
Títulos gerados na atividade mercado ativo.
normal da empresa e que não  Contrapartida da avaliação
possuem características de resultado.
negociação em mercados
organizados.

_______________________________________________________________________________________________
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76
OBS.: Custo Amortizado

Lei 6.404/1976 Custo de aquisição + atualização – amortização –


redução por ajuste.

CPC Custo de aquisição + atualização – amortização +


juros – redução por ajuste.

Exemplo de Aplicação do Cálculo do Custo Amortizado

Recebível decorrente de uma venda a prazo. As parcelas são de R$ R$ 50


(em 90 dias), R$ 100. (180 dias) e 150 (360 dias). Valor a vista é igual a
R$ 260. Taxa de juros de 5,25% ao trimestre.

TAXA DE JUROS - 5,2523%


Valor Nominal Juros Amortização SI
260.000,00 13.655,98 50.000,00 223.655,98
223.655,98 11.747,08 100.000,00 135.403,06
135.403,06 7.111,78 - 142.514,84
142.514,84 7.485,31 150.000,00 0,00

Registro contábil inicial


D = Contas a Receber E&R 300.000
C = Receita Financeira a Apropriar 40.000
C = Receita de Vendas 260.000

Apropriação da Receita Financeira


D = Receita Financeira a Apropriar
C = Receita Financeira 13.655,98 + 11.747,08 + 7.111,78 + 7.485,31

Registro Contábil dos Recebimentos


D = Disponível
C = Contas a Receber 50.000 + 100.000 + 150.000
_______________________________________________________________________________________________
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77
5.4 Qualificação de Instrumentos Financeiros Passivos

Após o reconhecimento inicial, os passivos financeiros são geralmente


mensurados pelo custo amortizado usando o método da taxa de juros
efetiva.
No entanto, a entidade é permitida designar passivos financeiros pelo
valor justo por meio do resultado em circunstâncias específicas.

Classificação Principais Características


Valor justo por meio do  Valor justo
Resultado  Títulos emitidos com
propósito de negociação
(recompra)
 A empresa preferiu assim
classificar
 São derivativos passivos e,
portanto, sempre tratados
como VJPR.

Pelo Custo Amortizado  Custo Amortizado


 São todos os passivos
Títulos de dívida emitidos financeiros não derivativos
(debêntures, bonds, notes) que não foram classificados
pelo VJPR.
 Exemplos: Fornecedores,
contas a pagar, título de
dívidas emitidos, depósitos
de clientes (para instituição
financeira).

5.5 Legislação Societária

Conforme o artigo 183 da Lei 6.404/1976, os instrumentos financeiros,


inclusive derivativos, e direitos e título de crédito, classificados no Ativo

_______________________________________________________________________________________________
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78
Circulante ou no Realizável a Longo Prazo serão classificados pelo valor
justo, quando se tratar de aplicações destinadas à negociação ou
disponíveis para venda.

Conforme a Alínea d do artigo 183, considera-se valor justo:

Dos instrumentos financeiros, o valor que pode se obter em um mercado


ativo, decorrente de transação não compulsória realizada entre partes
independentes; e, na ausência de um mercado ativo para um determinado
instrumento financeiro:

a) o valor que se pode obter em um mercado ativo com a negociação de


outro instrumento financeiro de natureza, prazo e risco similares;

b) o valor presente líquido dos fluxos de caixa futuros para instrumentos


financeiros de natureza, prazo e risco similares; ou

c) o valor obtido por meio de modelos matemático-estatísticos de


precificação de instrumentos financeiros.

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79
EXERCÍCIOS

1. A definição de um instrumento financeiro:

(A) Um contrato que dá origem a um ativo financeiro de uma entidade e


um passivo financeiro ou instrumento de patrimônio de outra entidade.

(B) Provisões para passivos contingentes ou obrigações construtivas.

(C) Valores que serão registrados na contabilidade somente no


pagamento ou recebimento de caixa em data futura.

(D) Ativos intangíveis que podem ser vendidos em data futura porque são
cotados em um mercado ativo.

2. São exemplos de ativos financeiros:

(A) Ativos intangíveis que podem ser vendidos em data futura, pois são
cotados em um merado ativo.

(B) Contas a receber, caixa, equivalentes de caixa e instrumentos


financeiros derivativos ativos

(C) Um item do ativo imobilizado prontamente conversível em caixa

(D) Licença adquirida para companhia que permitem venda de ativos de


curtíssimo prazo em determinadas juridições.

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3. A seguinte afirmação está correta

(A) Somente são avaliados a valor justo de mercado os ativos cotados em


um mercado ativo.

(B) Ativos financeiros mantidos até o vencimento são aqueles cuja


entidade possui a habilidade e intenção de mantê-los até o
vencimento.

(C) Técnicas de avaliação de valor justo de mercado não são aceitas pelo
CPC de instrumento financeiro, porque diferem entre participantes de
mercado.

(D) Ativos intangíveis negociados ativamente em um mercado ativo


podem ser classificados como ativo financeiro.

4. Ativos financeiros disponíveis para venda devem

(A) Ser avaliados ao custo amortizado na data de aquisição e em


períodos subsequentes

(B) Ser avaliados a valor justo de mercado com mudanças no valor de


mercado registradas imediatamente no resultado do período

(C) Ser avaliados ao custo amortizado e avaliados a mercado somente


quando forem negociados em um mercado ativo.

(D) Ser avaliados a valor justo de mercado com mudanças no valor de


mercado registrads líquidas dos efeitos tributários em reserva do
patrimônio líquido.

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81
5. A caracteristica principal ou crítica que diferencia um
instrumento como um componente do patrimônio líquido ou
como passivo financeiro da entidade:

(A) Obrigação contratual para entregar caixa ou outro ativo


financeiro

(B) Se o contrato possui juros pagos trimestralmente

(C) Se o contrato possui fluxo de caixa pós-fixado

(D) Se o contrato possui fluxo de caixa pré-fixado

6. (BR/Cesgranrio/2010) Um instrumento financeiro decorre de um


contrato entre duas ou mais partes interessadas em determinada
transaçãode transferência de recursos, mediante mútuo acordo, que
estabeleça claras consequências econômicas. O instrumento financeiro, de
forma geral, é um contrato que origina um ativo financeiro numa entidade
e um passivo financeiro ou título patrimonial em outra.

Nesse contexto de instrumento financeiro, título patrimonial é um contrato


que visa a
(A) aplicações em depósitos bancários.
(B) empréstimo concedido a outras entidades.
(C) formação de direito de receber caixa de outra entidade.
(D) comprometimento de entregar caixa para outra entidade.
(E) evidenciar um interesse residual depois de deduzidos os passivos.

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82
7. (Analaista/TCE-GO/FCC/2009) Suponha a aquisição, em
30/11/X8, de um ativo financeiro no valor de R$ 1.000,00, classificado na
data da aquisição em disponível para venda. Este título remunera a taxa
de 2% ao mês e o valor de mercado desse título 30 dias após a sua
aquisição é de R$ 1.015,00. De acordo com estas informações, em
30/12/X8 a empresa registrará:

(A) Na demonstração de resultado, receita financeira de R$ 15,00.

(B) No Patrimônio Líquido, Ajuste de Avaliação Patrinomial, de R$


15,00.

(C) Na demonstração de resultado, receita financeira de R$ 20,00 e no


Patrimônio Líquido, ajuste de avaliação patrimonial, de R$ 5,00
(saldo credor).

(D) Na demonstração de resultado, receita financeira de R$ 15,00 e no


Patrimônio Líquido, ajuste de avaliação patrimonial, de R$ 20,00
(saldo credor).

(E) Na demonstração de resultado, receita financeira de R$ 15,00 e no


Patrimônio Líquido, ajuste de avaliação patrimonial, de R$ 5,00
(saldo credor).

8. (Analista/TCE-PR/FCC/2011) Julgue a afirmativa abaixo em certa


ou errada:

(A) As aplicações em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, são


avaliados pelo seu valor justo quando se tratar de aplicações
destinadas à negociação.

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83
(9) (Analista/TCE-PR/FCC/2011) Uma empresa aplicou sua
disponibilidade em ativos financeiros, adquirindo 5 títulos no valor de R$
1.000,00 cada, e os classificou da seguinte maneira: 3 títulos como ativo
financeiro (disponível para venda futura) e 2 títulos como ativo financeiro
(mantido para negociação imediata). Esses títulos remuneravam a taxa
de 1% ao mês e o valor de mercado de cada título 30 dias após a sua
aquisição era de R$ 1.008,00. Com base nestas informações, em
30/09/X10, a empresa registrou:

(A) Uma receita financeira de R$ 46,00 na DRE, e um ajuste de avaliação


patrimonial de R$ 6,00 (saldo devedor) no patrimônio líquido.

(B) Uma ajuste de avaliação patrimonial de R$ 10,00 (saldo credor) no


patrimônio líquido.

(C) Uma receita financeira de R$ 50,00 na DRE, e um ajuste de avaliação


patrimonial de R$ 10,00 (saldo devedor) no patrimônio líquido.

(D) Uma receita financeira de R$ 16,00 na DRE, e um ajuste de avaliação


patrimonial de R$ 24,00 (saldo credor) no patrimônio líquido.

(E) Uma receita financeira de R$ 40,00, na DRE.

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84
10. (EPE/CESGRANRIO/2012) Em 2010, a companhia P, de capital
fechado, comprou com intenção de venda ações da companhia D, de
capital aberto e fácil colocação no mercado, por R$ 100.000,00, o que
corresponde a 10% do total das ações emitidas pela aludida companhia D.

Antes de elaborar o balanço/2010, a companhia P, mantendo as ações


disponíveis para negociação, apresentou as seguintes informações:

a) Da própria investidora

• Dividendos a receber da investida, exercício social 2010 = R$ 8.000,00

• Valorização das ações possuídas da companhia D, em 2010 = R$ 15.000,00

b) Da investida, referentes ao exercício social de 2010

• Lucro da investida = R$125.000,00

• Patrimônio Líquido, antes da proposta de distribuição do resultado = R$


1.975.000,00

• A Reserva Legal, antes da distribuição do resultado/2010, já atingiu o limite


obrigatório

Considerando-se exclusivamente as informações recebidas, o valor das


ações no Balanço da Investidora em 2010, em reais, é

(A) 107.000,00
(B) 115.000,00
(C) 189.500,00
(D) 197.500,00
(E) 200.000,00

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85
11-(Cesgranrio/Petrobras/2014/Q.25) Admita que a companhia R,
no balanço de 31 de dezembro de 2012, registrou no Ativo Não Circulante
R$ 200.000,00 referentes à sua única aplicação em 20.000 ações da
companhia G, negociadas na Bolsa de Valores a R$ 10,00 a ação no dia
desse balanço e disponíveis para venda, em negociação futura.
No balanço patrimonial, em 31 de dezembro de 2013, a companhia R
continua somente com as mesmas ações da companhia G, cotadas, nesse
dia, a R$ 12,50 a ação e ainda disponíveis para venda, em negociação
futura.
Considerando exclusivamente os dados fornecidos e que as ações
disponíveis para venda atendem a todos os requisitos estabelecidos pela
lei societária, as normas e os pronunciamentos contábeis, essa valorização
de R$ 50.000,00 deve ser registrada na companhia R da seguinte forma:

DÉBITO CRÉDITO
(A) Ativo Circulante Resultado do Exercício
Valores a Receber Ganho em Ações Disponíveis para Venda
(B) Ativo Circulante Ativo Não Circulante
Valores a Receber Ativo Investimento
Ações Disponíveis para Venda
(C) Ativo Circulante Patrimônio Líquido
Valores a Receber Ajustes de Avaliação Patrimonial
(D) Ativo Não Circulante Resultado do Exercício
Ativo Investimento Ganho em Ações Disponíveis para Venda
Ações Disponíveis para Venda
(E) Ativo Não Circulante Patrimônio Líquido
Ativo Realizável a Longo Prazo Ajustes de Avaliação Patrimonial
Ações Disponíveis para Venda

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6. COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS

6.1 Introdução

O processo de uma combinação de negócios está diretamente vinculado a


obtenção de controle de um ou mais negócios.

O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e a Comissão de Valores


Mobiliários CVM), por meio do Pronunciamento Técnico CPC nº 15 e a
Deliberação CVM nº 665/2011 (R1), respectivamente, aprovaram os
critérios para reconhecimento e mensuração de uma operação de
Combinação de Negócios.

O objetivo do Pronunciamento é aprimorar a relevância, a confiabilidade e


a comparabilidade das informações sobre uma combinação de negócios
nas demonstrações contábeis.

O Pronuncimanto alcança também as fusões que se dão entre partes


independentes (inclusive as conhecidas por truemergers ou
mergerofequals – “Fusões de Iguais”).

Fusões de Iguais: duas empresas de igual porte e poder de


mercado juntam suas forças, criando uma empresa nova mais poderosa e
mais eficiente, já que a união de empresas do mesmo segmento permite
o corte de gastos e uma otimização dos recursos, objetivando um ganho
em escala.

Não estão ao alcance do Pronunciamento

(a) Joint Ventures – Investimento em Empreendimento Controlado em


Conjunto, CPC nº 19;

(b) na aquisição de ativo ou grupo de ativos que não constitua negócio


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nos termos do Pronunciamento;

(c) em combinação de entidades ou negócios sob controle comum;

(d) Incorporação reversa- em decorrência de não envolverem alteração


de controle.

6.2 Aspectos Gerais

À aplicação do Pronunciamento está vinculado à operação de


transferência de controle e existe a necessidade de que os ativos
adquiridos e os passivos assumidos constituam um negócio. Se os
ativos adquiridos não constituem um negócio, a entidade deve contabilizar
a operação ou o evento como aquisição de ativos.

O Pronunciamento define uma combinação de negócios como a


operação ou outro evento em que o adquirente obtém o controle de um
ou mais negócios.

Negócio é um conjunto integrado de atividades e ativos capaz de


ser conduzido e gerenciado para gerar retorno, na forma de
dividendos, redução de custos ou outros benefícios econômicos,
diretamente a seus investidores ou outros proprietários, membros ou
participantes.

Combinação de negócios é uma operação ou outro evento por


meio do qual um adquirente obtém o controle de um ou mais negócios,
independentemente da forma jurídica da operação.

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Controle é o poder para governar a política financeira e
operacional da entidade de forma a obter benefícios de suas atividades.

O adquirente pode obter o controle da adquirida de diversas formas,


como por exemplo:

(a) pela transferência de caixa, equivalentes de caixa ou outros ativos


(incluindo ativos líquidos que se constituam em um negócio);
(b) pela assunção de passivos;
(c) pela emissão de instrumentos de participação societária;
(d) por mais de um dos tipos de contraprestação acima; ou
(e) sem a transferência de nenhuma contraprestação, inclusive por meio
de acordos puramente contratuais.

Uma combinação de negócios, por razões legais, fiscais ou outras, pode


ser estruturada de diversas formas, as quais incluem, mas não se limitam
a:
(a) um ou mais negócios tornam-se controlados de um adquirente ou
ocorre uma fusão entre o adquirente e os ativos líquidos de um ou
mais negócios;
(b) uma entidade da combinação transfere seus ativos líquidos ou seus
proprietários transferem suas respectivas participações societárias
para outras entidades da combinação (ou para os proprietários
dessas entidades);
(c) todas as entidades da combinação transferem seus ativos líquidos
ou seus proprietários transferem suas respectivas participações
societárias para a constituição de nova entidade (combinação
por vezes qualificada na literatura como sendo uma transação roll-
up ou uma transação put-together); ou
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(d) um grupo de ex-proprietários de uma das entidades da combinação
obtém o controle da entidade combinada.

6.3 Princípios e Exigências

O Pronunciamento estabelece princípios e exigências no qual o


adquirente:

(a) reconhece e mensura, em suas demonstrações contábeis, os


ativos identificáveis adquiridos, os passivos assumidos e as
participações societárias de não controladores na adquirida;

(b) reconhece e mensura o ágio por expectativa de rentabilidade


futura (goodwill) ou o ganho proveniente de compra vantajosa;
e;

(c) determina quais as informações que devem ser divulgadas para


possibilitar que os usuários das demonstrações contábeis avaliem a
natureza e os efeitos financeiros da combinação de negócios.

6.4 Aplicação do Método de Aquisição

A entidade deve contabilizar cada combinação de negócios pela aplicação


do método de aquisição, que representa:

(a) identificação do adquirente;


(b) determinação da data de aquisição, que representa a data da
obtenção efetiva do controle o que não, necessariamente,
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coincide com a transferência da contraprestação;
(c) reconhecimento e mensuração dos ativos identificáveis
adquiridos, dos passivos assumidos e das participações societárias
de não controladores na adquirida; a valores justos na data da
aquisição; e
(d) reconhecimento e mensuração do ágio por expectativa de
rentabilidade futura (goodwill) ou do ganho proveniente de compra
vantajosa, também a valor justo na data da aquisição.

Pontos para Definição

 Adquirente
 Adquirida
 Data da Aquisição
 Valor Justo
 Reconhecimento
 Mensuração
 Ativo Identificável
 Passivo Assumido
 Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (goodwill)
 Ganho por Compra Vantajosa
 Participação dos não controladores

Adquirente É a entidade que obtém o controle da adquirida.

Adquirida É o negócio ou negócios cujo controle é obtido pelo


adquirente por meio de combinação de negócios.

Data da Aquisição É a data em que o adquirente obtém


efetivamente o controle da adquirida.

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Valor justo É o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou
um passivo liquidado, entre partes interessadas, conhecedoras do negócio
e independentes entre si, com ausência de fatores que pressionem para a
liquidação da transação ou que caracterizem uma transação compulsória.

Reconhecimento O adquirente deve reconhecer, separadamente


do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), os ativos
identificáveis adquiridos, os passivos assumidos e quaisquer participações
de não controladores na adquirida. Devem atender, na data da
aquisição, às definições de ativo e de passivo dispostas no
Pronunciamento Conceitual Básico - Estrutura Conceitual para a
Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis.

Mensuração O adquirente deve mensurar os ativos identificáveis


adquiridos e os passivos assumidos pelos respectivos valores justos na
data da aquisição.

Ativo Identificável Um ativo é identificável quando ele:

(a) for separável, ou seja, capaz de ser separado ou dividido da entidade


e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado,
individualmente ou em conjunto com outros ativos e passivos ou
contrato relacionado, independentemente da intenção da entidade
em fazê-lo; ou
(b) surge de um contrato ou de outro direito legal, independentemente
de esse direito ser transferível ou separável da entidade e de outros
direitos e obrigações.

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Passivo Assumido É uma obrigação.

Compra Vantajosa resultado derivadopela aquisição de um ativo


por valor inferior ao seu valor justo.

Ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill)


Resultado derivado da aquisição de um ativo por valor superior
ao seu valor justo.

É um ativo que representa benefícios econômicos futuros resultantes de


outros ativos adquiridos em uma combinação de negócios, os quais não
são individualmente identificados e separadamente reconhecidos.

Participação de não controladores É a parte do patrimônio


líquido de controlada não atribuível direta ou indiretamente à
controladora (anteriormente denominados “minoritários”).

Em cada combinação de negócios, o adquirente deve mensurar, na data


da aquisição, os componentes da participação de não controladores
na adquirida que representem nessa data efetivamente instrumentos
patrimoniais e confiram a seus detentores uma participação proporcional
nos ativos líquidos da adquirida em caso de sua liquidação, por um dos
seguintes critérios:item 19 do CPC 15 (R1).

(a) pelo valor justo, ou


(b) pela participação proporcional atual conferida pelos
instrumentos patrimoniais nos montantes reconhecidos dos
ativos líquidos identificáveis da adquirida.

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Todos os demais componentes da participação de não controladores
devem ser mensurados ao valor justo na data da aquisição, a menos que
outra base de mensuração seja requerida pelos Pronunciamentos,
Interpretações e Orientações do CPC.

6.4.1 Classificação e Designação

O adquirente deve classificar ou designar os ativos identificáveis


adquiridos e os passivos assumidos da forma necessária para aplicar
subsequentemente outros Pronunciamentos, Interpretações e Orientações
do CPC. O adquirente deve fazer essas classificações ou designações com
base nos termos contratuais, nas condições econômicas, nas políticas
contábeis ou operacionais e em outras condições pertinentes que existiam
na data da aquisição.

6.4.2 Reconhecimento e Mensuração

Para se qualificarem para reconhecimento, como parte da aplicação do


método de aquisição, os ativos identificáveis adquiridos e os passivos
assumidos devem atender, na data da aquisição, às definições de ativo e
de passivo dispostas no Pronunciamento Conceitual Básico - Estrutura
Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações
Contábeis.

O adquirente deve mensurar os ativos identificáveis adquiridos e os


passivos assumidos pelos respectivos valores justos da data da
aquisição.O período de mensuração não pode exceder a um ano da data
da aquisição.

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O pronunciamento prevê algumas exceções quanto à aplicação do
princípio de reconhecimento e da mensuração, contidos nos itens 22 a
31 do citado pronunciamento. Para alguns eventos serão aplicados a
exceção ao princípio do reconhecimento e/ou mensuração.

O princípio do reconhecimento tem por base outro(s)


Pronunciamento(s), e o da mensuração tem por base avaliação
diferente da pelo valor justo na data da aquisição.

Exemplos:
Passivo Contingente - No reconhecimento.

Tributos sobre o lucro, benefícios a empregados e ativos de indenização-


reconhecimento e mensuração.

Direito Adquirido, Transações com Pagamento Baseado em Ações, Ativo


Mantido para Venda – mensuração.

6.5 Ativos e Passivos não Reconhecidos na Adquirida

A aplicação do princípio e as condições de reconhecimento pelo


adquirente podem resultar no reconhecimento de alguns ativos e passivos
que não tenham sido anteriormente reconhecidos como tais nas
demonstrações contábeis da adquirida. Por exemplo, o adquirente deve
reconhecer os ativos intangíveis identificáveis adquiridos, como uma
marca ou uma patente ou um relacionamento com clientes, os quais não
foram reconhecidos como ativos nas demonstrações contábeis da
adquirida por terem sido desenvolvidos internamente e os respectivos
custos terem sido registrados como despesa. Item 13 CPC 15.

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6.6 Mensuração do Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura
e da Compra Vantajosa.

O reconhecimento do ágio por expectativa de rentabilidade futura


(goodwill) ou da compra vantajosa, na data da aquisição, deve ser
mensurado da seguinte forma:

O adquirente deve reconhecer o ágio por expectativa de rentabilidade


futura (goodwill), na data da aquisição, mensurado pelo montante que (a)
exceder (b) abaixo:

(a) a soma:
(i) da contraprestação transferida em troca do controle da
adquirida, mensurada de acordo com este Pronunciamento, para
a qual geralmente se exige o valor justo na data da aquisição
(ver item 37);
(ii) do montante de quaisquer participações de não controladores na
adquirida, mensuradas de acordo com o Pronunciamento; e
(iii) no caso de combinação de negócios realizada em estágios (ver
itens 41 e 42), o valor justo, na data da aquisição, da
participação do adquirente na adquirida imediatamente antes da
combinação;

(b) o valor líquido, na data da aquisição, dos ativos identificáveis


adquiridos e dos passivos assumidos, mensurados de acordo com o
Pronunciamento.

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6.7 Contraprestação Transferida

Contraprestação transferida representa: caixa, ativos, um negócio ou


uma controlada do adquirente, ações ordinárias, ações preferenciais,
quotas de capital, opções, opções não padronizadas – warrants, bônus de
subscrição e participações em entidades de mútuo (associações,
cooperativas etc.)

A contraprestação transferida pode incluir itens do ativo ou passivo do


adquirente cujos valores contábeis sejam diferentes de seus valores
justos na data da aquisição. Nesse caso, o adquirente deve remensurar,
na data da aquisição, os ativos ou os passivos transferidos pelos
respectivos valores justos e reconhecer o ganho ou a perda resultante, se
houver, na demonstração do resultado.

Contudo, quando os ativos e os passivos transferidos permanecem dentro


da entidade combinada após a combinação de negócios (por exemplo,
porque ativos ou passivos são transferidos para a adquirida e não para
seus ex-proprietários), o adquirente permanece no controle dos mesmos.
Nessa situação, o adquirente deve mensurar tais ativos e passivos pelos
seus respectivos valores contábeis imediatamente antes da data da
aquisição. Não se deve reconhecer ganho ou perda sobre ativos ou
passivos que o adquirente já controlava antes e continua a controlar após
a combinação de negócios.

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6.8 Contraprestação Contingente

Na realização de uma operação de combinação de negócios, pode haver


contratualmente obrigações assumidas de transferir ativos
adicionais ou participações societárias adicionais aos ex-
proprietários da adquirida, caso certos eventos futuros ocorram ou
determinadas condições não sejam satisfeitas, podendo também inclusive
dar ao adquirente o direito de reaver parte da contraprestação
previamente transferida ou paga, caso determinadas condições sejam
satisfeitas.

O adquirente deve reconher a contraprestação em conformidade com a


suanatureza, ou seja, como passivo, patrimônio líquido ou um ativo.

6.9 Combinação de negócios realizada sem a transferência de


contraprestação

O adquirente pode obter o controle de uma adquirida sem efetuar a


transferência de contraprestação. O método de aquisição para contabilizar
uma combinação de negócios também se aplica a esse tipo de
combinação. Tais circunstâncias incluem:
(a) a adquirida recompra um número tal de suas próprias ações de
forma que determinado investidor (o adquirente) acaba obtendo o
controle sobre ela;
(b) direito de veto de não controladores que antes impedia o adquirente
de controlar a adquirida perde efeito;
(c) adquirente e adquirida combinam seus negócios por meio de acordos
puramente contratuais. O adquirente não efetua nenhuma
contraprestação em troca do controle da adquirida e também não
detém qualquer participação societária na adquirida, nem na data de
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aquisição tampouco antes dela. Exemplos de combinação de
negócios alcançada por contrato independente incluem, quando
permitidas legalmente, juntar dois negócios por meio de acordo
contratual (stapling arrangements) ou da formação de corporação
duplamente listada (dual listed corporation).

Dual-listed company ou companhia duplamente listada é


uma estrutura corporativa na qual duas companhias funcionam como
uma única entidade operacional por meio de contrato de equalização,
mantendo identidades jurídicas separadas e listagens também
separadas em bolsa ou bolsas de valores. As duas companhias
continuam a existir, têm dois conjuntos separados de acionistas, mas
concordam em dividir os riscos e benefícios de seus negócios
operacionais na proporção fixa contratada. O contrato de equalização
assegura o uso dos direitos de voto, de dividendos e outros.
Normalmente têm administradores comuns e estrutura
administrativa única.

6.10 Aquisição Reversa

Ocorre quando a entidade fechada (sem ações listadas no mercado) quer


tornar-se uma empresa listada, mas sem fazer o processo de abertura de
seu capital, ou seja, sem obter o registro de companhia aberta.

Para tal, a entidade fechada promove um acordo contratual com uma


companhia aberta (a combinação propriamente) por meio do qual a
entidade fechada – passa a ser uma investida da companhia aberta e os
ex-sócios da entidade fechada recebem participações no capital da
companhia aberta.
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Nesse exemplo, a companhia aberta é o adquirente legal porque ela
emitiu instrumentos de participação societária e a entidade fechada é
a adquirida legal porque seus instrumentos de capital foram
adquiridos.

Contudo, pela aplicação das orientações contidas nos itens B13 a B18, do
CPC 15, o resultado da identificação do adquirente revela que:

(i) acompanhia aberta é a adquirida para fins contábeis


(adquirida contábil); e
(ii) entidade fechada é o adquirente para fins contábeis
(adquirente contábil).

OBS.: É importante esclarecer que essa modalidade de transação


não se confunde com a modalidade de “incorporação reversa”.

As transações de “incorporação reversa” não se qualificam para a


aplicação do Pronunciamento CPC 15, em decorrência de não envolverem
alteração de controle.

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6.11 Combinação de Negócios Realizada em Estágios ou Aquisição
Passo a Passo

O adquirente pode obter o controle de uma adquirida na qual ele


mantinha uma participação de capital imediatamente antes da data da
aquisição.

Por exemplo, em 31 de dezembro de 2012, a entidade “A” possui 35% de


participação no capital (votante e total) da entidade “B”, sem controlá-la.
Nessa data, a entidade “A” compra mais 40% de participação de capital
(votante e total) na entidade “B”, obtendo o controle sobre ela.

Neste caso, o adquirente deve mensurar novamente sua participação


anterior na adquirida pelo valor justo na data da aquisição e deve
reconhecer no resultado do período o ganho ou a perda resultante, se
houver, ou em outros resultantes abrangentes, conforme apropriado.

6.12 Custos com a Operação

Os custos diretamente relacionados à aquisição são custos que o


adquirente incorre para efetivar a combinação de negócios. Esses custos
incluem honorários de profissionais e consultores, tais como advogados,
contadores, peritos, avaliadores; custos administrativos gerais, inclusive
custos decorrentes da manutenção de departamento de aquisições; e
custos de registro e emissão de títulos de dívida e de títulos patrimoniais.
O adquirente deve contabilizar os custos diretamente relacionados à
aquisição como despesa no período em que forem incorridos e os serviços
forem recebidos, com apenas uma exceção. Os custos decorrentes da
emissão de títulos de dívida e de títulos patrimoniais devem ser
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101
reconhecidos de acordo com os Pronunciamentos Técnicos CPC 08 -
Custos de Transação e Prêmios na Emissão de Títulos, CPC 38 –
Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração e CPC 39 -
Instrumentos Financeiros: Apresentação.

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102
EXERCÍCIOS

1. (BNDES/Cesgranrio/2010) Nos estritos termos do Apêndice A do


Pronunciamento Técnico CPC 15 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis
que trata de combinação de negócios, aprovado pela Deliberação CVM nº
580 de 31 de julho de 2009, entende-se por combinação de negócios a(o)

(A) negócio ou conjunto de negócios que são efetivamente controlados


por uma entidade, independente da forma jurídica utilizada para tal.

(B) conjunto integrado de atividades e ativos capaz de ser conduzido e


gerenciado para gerar retorno, na forma de dividendos, redução de
custos ou outros benefícios econômicos, diretamente a seus
investidores ou outros proprietários, membros ou participantes.

(C) operação ou outro evento por meio do qual um adquirente obtém o


controle de um ou mais negócios, independente da forma jurídica da
operação.

(D) poder para governar a política financeira e operacional de outra


entidade de forma a obter benefícios de suas atividades.

(E) valor pelo qual um ativo pode ser negociado entre partes
interessadas, conhecedoras do negócio e independentes entre si, com
ausência de fatores que pressionem para a liquidação da transação
ou que caracterizem uma transação compulsória.

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2. (BNDES/2010) Na empresa adquirente, em uma operação de
combinação de negócios, os ativos identificáveis adquiridos e os passivos
assumidos, pelo método da aquisição, como regra geral, devem ser
mensurados e reconhecidos, na data da aquisição, pelo valor

(A) justo.
(B) de entrada.
(C) de saída.
(D) de saída para ativos e de entrada para passivos.
(E) realmente despendido na operação.

3. (Petrobras/2010 – Com adaptação) A Companhia São Tiago S.A.


pagou R$ 80.000.000,00 por 60% do total de ações do capital social da
Companhia Tomé S.A., que possuía patrimônio líquido a valor justo de R$
140.000.000,00, na mesma data. Considerando que esse investimento
deve ser avaliado pelo método de equivalência patrimonial, afirma-se que,
nessa operação, ocorreu um

(A) ágio de R$ 4.000.000,00.


(B) compra vantajosa de R$ 4.000.000,00.
(C) compra vantajosa de R$ 6.000.000,00.
(D) registro no investimento de R$ 56.000.000,00.
(E) a operação foi nula, sem ágio e sem compra vantajosa

4. (Cesgranrio/PTB/Técnico em Contabilidade/2-2011/Q.45 – com


adaptação) Em 14 de junho de 2011, a companhia “WW” adquiriu uma
participação societária de 40% do patrimônio líquido da companhia“YY”,
pagando por ela R$ 10.000,00, obtendo o controle da Cia.

No mesmo dia da realização da operação, sabe-se, ainda que:


• a investidora terá forte influência na investida;
• o Patrimônio Líquido da investida “YY” é R$ 20.000,00;
• na avaliação de ativos e passivos a valor justo, foi apurado que
• não há diferença no valor justo dos passivos contabilizados,
• o imobilizado vale mais R$ 2.800,00 que seu valor líquido contabilizado,
e
• existe patente criada pela companhia “YY”, portanto não contabilizada,
que pode ser negociada normalmente no mercado por R$ 1.200,00.

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104
Considerando exclusivamente as informações apresentadas acima, e
desconsiderando a incidência de impostos de qualquer natureza, o valor
do Fundo de Comércio (goodwill) pago pela investidora por conta de
expectativa de rentabilidade futura, a ser contabilizado separadamente no
registro contábil do investimento, em reais, é

(A) 400,00
(B) 1.200,00
(C) 1.600,00
(D) 2.000,00
(E) 2.800,00

5. (Petrobras/2010/Cesgranrio)A Comercial Obra não tem


participação na Comercial Pronta e as duas empresas não estão sob o
mesmo controle acionário. Elas acordaram que a primeira incorporaria a
segunda, em 30 de junho de 2009, com base no acervo líquido avaliado
pelo justo valor, por não estarem sob o mesmo controle acionário. As
companhias apresentaram os balanços a seguir, elaborados em 30 de
junho de 2009.

COMERCIAL OBRA COMERCIAL PRONTA


Balanço em 30 de junho de 2009 Balanço em 30 de junho de 2009
R$ R$
Ativos 12.578 Passivos 3.774 Ativos 3.990 Passivos 750

PL PL
Capital 6.230 Capital 1.922
R. Lucro 1.884 R Lucro 971
Lucro 690 Lucro 347
Total 12.578 Total 2.578 Total 3.990 Total 3.990

Valor Contábil Justo Valor

Ativos 3.990 5.320


Passivos (750) (750)

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105
Na incorporação, houve a efetiva transferência do controle acionário, e a
incorporada foi considerada como adquirida. Nessas condições, o
lançamento do aumento de capital na incorporadora, em decorrência da
incorporação, em reais, foi:

(A) D. Ativos Companhia Obra 3.990,00


C. Capital Social Companhia Obra 3.990,00

(B) D. Capital Social Companhia Pronta 3.990,00


C. Capital Social Companhia Obra 3.990,00

(C) D. Incorporação Companhia Obra 3.240,00


C. Capital Social Companhia Obra 3.240,00

(D) D. Capital Social Companhia Pronta 3.240,00


C. Capital Social Companhia Obra 3.240,00

(E) D. Incorporação Companhia Obra 4.570,00


C. Capital Social Companhia Obra 4.570,00

6. A empresa Unida apresentava a seguinte situação patrimonial antes de


ser cindida:

ATIVO Valores PASSIVO Valores

Clientes $ 20.000 Fornecedores $ 10.000

$40.000 PL

Veículos $ 60.000 Capital $ 50.000

(-) Depreciação (20.000)

Total $ 60.000 Total $ 60.000

Essa empresa foi cindida, formando a Separada Ltda. e a Cindida Ltda.

O laudo de avaliação utilizado para o evento estabelecia que o valor justo


dos bens do imobilizado com o valor residual de $ 40.000 foram avaliados
da seguinte forma:

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106
Tipos dos Veículos Valor Depreciação Laudo da
Acumulada Avaliação
Grande $40.000 $15.000 $35.000
Pequeno $20.000 $5.000 $20.000

Com base nesses valores, foi procedida a cisão da empresa Unida, ficando
a Separada com o veículo Grande, enquanto a Cindida ficou com o veículo
pequeno mais as contas de giro.

Com base nesses dados, demonstre os patrimônios formados pela cisão.

SEPARADA

ATIVO R$

PASSIVO

CINDIDA

ATIVO R$

PASSIVO

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7. Incorporação

Em 31 de janeiro de 200X, ocorre a combinação de negócios pela modalidade


em que a entidade Alfa incorpora a entidade Beta. No processo de negociação,
os acionistas de Alfa passam a controlar 60% da companhia resultante da
combinação, sendo, por consequência, Beta identificada como companhia
adquirida para fins de adoção do método da compra. Os balanços antes da
combinação são os que seguem:

Alfa Beta

ATIVO

Circulante

Caixa e equivalentes de caixa 42.000 55.000

Contas a receber 20.000 160.000

Estoque 65.000 745.000

Não circulante

Imobilizado 1.550.000 150.000

TOTAL DO ATIVO 1.677.000 1.110.000

PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Circulante

Contas a pagar 5.000 350.000

Não circulante

Financiamentos 1.000.000 -

Patrimônio líquido

Capital Social 665.000 175.000

Reservas de lucros 7.000 585.000

Total do patrimônio líquido 672.000 760.000

TOTAL DO PASSIVO E DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO 1.677.000 1.110.000

 Alfa emitiu 100.000 ações sem valor nominal


 Beta emitiu 80.000 ações sem valor nominal
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108
Avaliação dos Ativos e Passivos a Valor Justo

PL Contábil Alfa 672.000

"mais valia" estoques

"mais valia" imobilizado

Goodwill

PL Econômico de Alfa

Apuração do Goodwill:

PL Contábil Beta 760.000

"mais valia" estoques

"mais valia" imobilizado

Goodwill

PL Econômico de Beta

Apuração do Goodwill:

Valor Econômico das Ações

$ %

Acionistas de Alfa 1.399.000

Acionistas de Beta 932.000

PL Mercado "Alfa + Beta" 2.331.000

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109
Na relação de troca das ações, os seguintes resultados são obtidos:

Cias. Ações Valor Econ. Valor Econômico p/ Ação - VEA.

Alfa 100.000 1.399.000

Beta 80.000 932.000

Relação de troca
Beta/Alfa+Beta:

Quantas ações que Alfa terá Riqueza dos


Qtd de Ações Relação de que emitir para entregar aos VEA Alfa + acionistas de
de Beta troca acionistas de Beta Beta Beta

80.000 0,832738

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110
Balanço Patrimonial de Alfa em 31 de janeiro de 2008, com os ajustes
da incorporação

Ajustes de
Combinação

Alfa Beta Débito Crédito Alfa Final

ATIVO

Circulante

Caixa e equivalentes de
caixa 42.000 55.000

Contas a receber 20.000 160.000

Estoque 65.000 745.000

Não circulante

Imobilizado 1.550.000 150.000

Ágio (goodwill) - -

TOTAL DO ATIVO 1.677.000 1.110.000

PASSIVO E PL

Circulante

Contas a pagar 5.000 350.000

Não circulante

Financiamentos 1.000.000 -

Patrimônio líquido

Capital social 665.000 175.000

Reservas de lucros 7.000 585.000

Ajustes de avaliação
patrimonial - -

Total do patrimônio líquido 672.000 760.000

TOTAL DO PASSIVO E PL 1.677.000 1.110.000

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111
8. Julgue os itens em certos ou errados no contexto do CPC 15:

(A) À aplicação do Pronunciamento está vinculado à operação de


transferência de controle.

(B) Existe a necessidade de que os ativos adquiridos e os passivos


assumidos constituam um negócio, dentre outros aspectos, para atender a
definição de uma combinação de negócios.

(C) Se os ativos adquiridos não constituem um negócio, a entidade deve


contabilizar a operação ou o evento como aquisição de ativos

(D) O Pronunciamento não tem por objetivo aprimorar a relevância, a


confiabilidade e a comparabilidade das informações contábeis, acerca de
Combinações de Negócios.

(E) Estão ao alcance do Pronunciamento as Joint Ventures, a aquisição de


ativo ou grupo de ativos que não constitua negócio nos termos do
pronunciamento, em combinação de entidades ou negócios sob controle
comum e Incorporação reversa.

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112
7. CONSOLIDAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

7.1 Introdução

O objetivo da consolidação é apresentar as demonstrações contábeis da


companhia controladora e de suas controladas como se estas, em
conjunto com aquelas, fossem uma única entidade econômica.

7.2 Aspectos Gerais

Conforme artigo 249, da Lei 6.404/76, deverá elaborar e divulgar


demonstrações contábeis consolidadas a companhia aberta que tiver mais
de 30% (trinta por cento) do valor do patrimônio líquido
representado por investimentos em sociedades Controladas.

De acordo com a legislação societária, a Comissão de Valores Mobiliários


(CVM) poderá expedir normas sobre as sociedades cujas demonstrações
devam ser abrangidas na consolidação; e determinar a inclusão de
sociedade que, embora não controladas, sejam financeiramente ou
administrativamente dependentes da companhia e, ainda, autorizar a
exclusão de uma ou mais sociedades.

Em conformidade com o texto da legislação societária, a companhia deve


adotar os seguintes procedimentos para a consolidação:

 Eliminar as participações de uma sociedade em outra;

 Eliminar os saldos de quaisquer contas entre as sociedades;

 Eliminar as parcelas dos resultados do exercício, dos lucros ou


prejuízos acumulados e do custo de estoques ou do ativo não
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113
circulante que corresponderem a resultados, ainda não realizados,
de negócios entre as sociedades;

 A participação dos acionistas não controladores no patrimônio


líquido e no lucro do exercício será destacada, respectivamente, no
balanço patrimonial e na demonstração do resultado do exercício;

 a parcela do custo de aquisição do investimento em controlada, que


não for absorvida na consolidação, deverá ser mantida no ativo não
circulante, com dedução da provisão adequada para perdas já
comprovadas, e será objeto de nota explicativa;

 o valor da participação que exceder do custo de aquisição constituirá


parcela destacada dos resultados de exercícios
futuros(subgrupo extinto) até que fique comprovada a existência
de ganho efetivo.

 As sociedades controladas, cujo exercício social termine mais de 60


(sessenta) dias antes da data do encerramento do exercício da
companhia, elaborarão, com observância das normas da Lei
6.404.1976, demonstrações financeiras extraordinárias em data
compreendida nesse prazo.

A Comissão de Valores Mobiliários (CVM), por meio da Deliberação CVM


Nº 698, de 20/12/2012, aprovou o Pronunciamento Técnico CPC 36(R3),
do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), que deve ser aplicado na
elaboração e apresentação de demonstrações contábeis consolidadas de
grupo econômico de entidades sob o controle de controladora.

Diferentemente da legislação societária, o Pronunciamento Técnico nº 36,


estabelece o controle como pressuposto para elaboração e divulgação de
demonstrações contábeis consolidadas.
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114
O objetivo do Pronunciamento é estabelecer princípios para a
apresentação e elaboração de demonstrações consolidadas quando a
entidade controla uma ou mais entidades.

Para atingir o objetivo, o Pronunciamento:

(a) exige que a entidade (controladora) que controle uma ou mais


entidades (controladas) apresente demonstrações consolidadas;

(b) define o princípio de controle e estabelece controle como a base


para a consolidação;

(c) define como aplicar o princípio de controle para identificar se um


investidor controla a investida e, portanto, deve consolidá-la; e

(d) define os requisitos contábeis para a elaboração de


demonstrações consolidadas.

O Pronunciamento não trata dos requisitos contábeis para combinação de


negócios e seus efeitos sobre a consolidação, incluindo ágio por
expectativa de rentabilidade futura (goodwill) resultante de combinação
de negócios.

O investidor, independentemente da natureza de seu envolvimento com a


entidade (investida), deve determinar se é controlador avaliando se
controla a investida.

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115
7.3 Controle

O investidor controla a investida se, somente se:

(a) Detém poder sobre a investida;

(b) Possui exposição a, ou direitos sobre, retornos variáveis


decorrentes de seu envolvimento com a investida; e

(c) capacidade de utilizar seu poder sobre a investida para afetar o


valor de seus retornos.

O poder é evidenciado quando o investidor possui direitos de dirigir as


atividades relevantes da investida.

Atividades relevantes: são atividades da investida que afetam


significativamente os retornos da investida.

O poder decorre de direitos. Algumas vezes, avaliar o poder é simples,


como, por exemplo, quando o poder sobre a investida é obtido direta e
exclusivamente dos direitos de voto concedidos por instrumentos
patrimoniais, tais como ações, e pode ser avaliado considerando-se os
direitos de voto decorrentes dessas participações acionárias. Em outros
casos, a avaliação é mais complexa e exige que mais de um fator seja
considerado, como, por exemplo, quando o poder resulta de um ou mais
acordos contratuais.

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116
Fatores que podem ajudar na determinação do controle:

(a) o objetivo e a estrutura da investida;

(b) quais são as atividades relevantes e como as decisões sobre


essas atividades são tomadas;

(c) se os direitos do investidor lhe dão a capacidade atual de dirigir


as atividades relevantes;

(d) se o investidor está exposto a, ou tem direitos sobre, retornos


variáveis decorrentes de seu envolvimento com a investida; e

(e) se o investidor tem a capacidade de utilizar seu poder sobre a


investida para afetar o valor de seus retornos.

Ao avaliar o controle da investida, o investidor deve considerar a natureza


de seu relacionamento com outras partes.

A obrigatoriedade para elaboração das demonstrações contábeis


consolidadas inicia-se quando o investidor obtém o controle da
investida e cessa quando o investidor perde esse controle.

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117
7.4 Procedimentos para Consolidação

Demonstrações consolidadas devem:

 combinar itens similares de ativos, passivos, patrimônio líquido,


receitas, despesas e fluxos de caixa da controladora com os de suas
controladas;

 compensar (eliminar) o valor contábil do investimento da


controladora em cada controlada e a parcela da controladora no
patrimônio líquido de cada controlada (o Pronunciamento Técnico
CPC 15 explica como contabilizar qualquer ágio correspondente);

 eliminar integralmente ativos e passivos, patrimônio líquido,


receitas, despesas e fluxos de caixa intragrupo relacionados a
transações entre entidades do grupo (resultados decorrentes de
transações intragrupo que sejam reconhecidos em ativos, tais como
estoques e ativos fixos, são eliminados integralmente). Os prejuízos
intragrupo podem indicar uma redução no valor recuperável de
ativos, que exige o seu reconhecimento nas demonstrações
consolidadas. O Pronunciamento Técnico CPC 32 – Tributos sobre o
Lucro se aplica a diferenças temporárias, que surgem da eliminação
de lucros e prejuízos resultantes de transações intragrupo.

Políticas contábeis uniformes

 Se um membro do grupo utilizar políticas contábeis diferentes


daquelas adotadas nas demonstrações consolidadas para transações
similares e eventos em circunstâncias similares, devem ser feitos
ajustes apropriados às demonstrações contábeis desse membro do
grupo na elaboração das demonstrações consolidadas para garantir
a conformidade com as políticas contábeis do grupo.

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Mensuração

 A entidade deve incluir as receitas e as despesas de controlada nas


demonstrações consolidadas desde a data em que adquire o
controle até a data em que deixa de controlar a controlada. As
receitas e as despesas da controlada se baseiam nos valores dos
ativos e passivos reconhecidos nas demonstrações consolidadas na
data de aquisição. Por exemplo, a despesa de depreciação
reconhecida na demonstração consolidada do resultado abrangente
após a data de aquisição se baseia nos valores justos dos
respectivos ativos depreciáveis correspondentes reconhecidos nas
demonstrações consolidadas na data de aquisição.

Data das Demonstrações Contábeis

 As demonstrações contábeis da controladora e de suas controladas


utilizadas na elaboração das demonstrações consolidadas devem ter
a mesma data-base. Quando o final do período das demonstrações
contábeis da controladora for diferente do da controlada, a
controlada deve elaborar, para fins de consolidação, informações
contábeis adicionais de mesma data que as demonstrações
contábeis da controladora para permitir que esta consolide as
informações contábeis da controlada, a menos que seja impraticável
fazê-lo.

 Se for impraticável fazê-lo, a controladora deve consolidar as


informações contábeis da controlada usando as demonstrações
contábeis mais recentes da controlada, ajustadas para refletir os
efeitos de transações ou eventos significativos ocorridos entre a
data dessas demonstrações contábeis e a data das demonstrações
consolidadas. Em qualquer caso, a diferença entre a data das
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demonstrações contábeis da controlada e a das demonstrações
consolidadas não deve ser superior a dois meses, e a duração dos
períodos das demonstrações contábeis e qualquer diferença entre as
datas das demonstrações contábeis devem ser as mesmas de
período para período.

Participação de Não Controladores

 A entidade deve atribuir os lucros e os prejuízos e cada componente


de outros resultados abrangentes aos proprietários da controladora
e às participações de não controladores. A entidade deve atribuir
também o resultado abrangente total aos proprietários da
controladora e às participações de não controladores, ainda que isto
resulte em que as participações de não controladores tenham saldo
deficitário.

 Se a controlada tiver ações preferenciais em circulação com direito a


dividendos cumulativos, que sejam classificadas como patrimônio
líquido, e sejam detidas por acionistas não controladores, a entidade
deve calcular sua parcela de lucros e prejuízos após efetuar ajuste
para refletir os dividendos sobre essas ações, tenham ou não esses
dividendos sido declarados.

7.5 Direitos de voto potenciais

 Quando existirem direitos de voto potenciais ou outros derivativos


contendo direitos de voto potenciais, a proporção do resultado e das
mutações do patrimônio líquido alocada à controladora e a

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120
participações de não controladores ao elaborar as demonstrações
consolidadas deve ser determinada exclusivamente com base em
participações societárias existentes, não refletindo o possível
exercício ou conversão de direitos de voto potenciais e outros
derivativos, a menos que o item B90, do Pronunciamento CPC 36,
seja aplicável.

 Em algumas circunstâncias, a entidade tem, em essência,


participação societária existente como resultado de transação que
atualmente lhe concede acesso aos retornos associados à
participação societária. Nessas circunstâncias, a proporção
alocada à controladora e a participações de não
controladores ao elaborar demonstrações consolidadas deve ser
determinada levando-se em conta o eventual exercício desses
direitos de voto potenciais e outros derivativos que atualmente
concedam à entidade acesso aos retornos.

 O Pronunciamento Técnico CPC 38 (Instrumentos Financeiros) não


se aplica a participações em controladas que sejam consolidadas.
Quando instrumentos contendo direitos de voto potenciais, em
essência, concedem atualmente acesso aos retornos associados à
participação societária em controlada, esses instrumentos não
estão sujeitos aos requisitos do Pronunciamento Técnico CPC 38.
Em todos os outros casos, instrumentos contendo direitos de voto
potencial em controlada são contabilizados de acordo com o
Pronunciamento Técnico CPC 38.

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121
7.6 Perda de Controle

Se perder o controle da controlada, a controladora deve, para fins de


demonstrações consolidadas:

(a) baixar:

(i) os ativos (incluindo qualquer ágio) e os passivos da


controlada pelo seu valor contábil na data em que o controle
for perdido; e

(ii) o valor contábil de quaisquer participações de não


controladores na ex-controlada na data em que o controle for
perdido (incluindo quaisquer componentes de outros
resultados abrangentes atribuídos a elas);

(b)reconhecer:

(i) o valor justo da contrapartida recebida, se houver,


proveniente de transação, evento ou circunstâncias que
resultaram na perda de controle;

(ii) essa distribuição, se a transação, evento ou circunstâncias


que resultaram na perda de controle envolverem a
distribuição de ações da controlada aos proprietários em sua
condição de proprietários; e

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(iii) qualquer investimento retido na ex-controlada, pelo seu valor
justo na data em que o controle é perdido;

(c) reclassificar para o resultado do período ou transferir


diretamente para lucros acumulados, se exigido por outros
Pronunciamentos Técnico, Interpretações ou Orientações do CPC,
os valores reconhecidos em outros resultados
abrangentes em relação à controlada, na forma descrita no
item B99, do citado Pronunciamento;

(d) reconhecer qualquer diferença resultante como perda ou ganho


no resultado do período, atribuíveis à controladora.

Se perder o controle da controlada, a controladora deve contabilizar todos


os valores anteriormente reconhecidos em outros resultados abrangentes
em relação a essa controlada na mesma base que seria exigida se a
controladora tivesse alienado diretamente os respectivos ativos ou
passivos. Portanto, se o ganho ou a perda anteriormente reconhecido em
outros resultados abrangentes fosse reclassificado para o resultado do
período por ocasião da alienação dos respectivos ativos ou passivos, a
controladora deve reclassificar o ganho ou a perda do patrimônio líquido
para resultado do período (como ajuste de reclassificação) quando perder
o controle da controlada. Se a reserva de reavaliação anteriormente
reconhecida em outros resultados abrangentes for transferida diretamente
para lucros acumulados por ocasião da alienação do ativo, a controladora
deve transferir a reserva de reavaliação diretamente para lucros
acumulados quando perder o controle da controlada.

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7.7 Demonstrações Contábeis Consolidadas

 Balanço Patrimonial
 Demonstração do Resultado do Exercício
 Demonstração do Resultado Abrangente
 Demonstração do Fluxo de Caixa
 Demonstração do Valor Adicionado
 Complementadas por notas explicativas

7.8 Lucros Não Realizados no Processo de Consolidação

Conforme itens 55B e 55C, do ICPC 09, quando de operações de venda de


ativos da controladora para suas controladas (downstream), a eliminação
do lucro não realizado deve ser feita no resultado individual da
controladora, deduzindo-se cem por cento do lucro contido no ativo ainda
em poder do grupo econômico, em contrapartida da conta de investimento
(como se fosse uma devolução de parte desse investimento), até sua
efetiva realização pela baixa do ativo na(s) controlada(s).

A eliminação na demonstração do resultado deve ser feita em linha logo


após o resultado de equivalência patrimonial, com destaque na própria
demonstração do resultado ou em nota explicativa. Podem ser eliminadas
na demonstração do resultado da controladora as parcelas da venda,
custo da mercadoria ou produto vendido, tributos e outros itens
aplicáveis, já que a operação como um todo não se dá com genuínos
terceiros. Se não eliminados, esses valores devem ser evidenciados na
própria demonstração do resultado ou em notas explicativas.

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7.9 Participação dos Não Controladores

Conforme citado anteriormente, no tópico de Combinação de Negócios, e


previsão no item 19 do CPC 15 (R1), a participação de não controladores
pode ser avaliada por um dos seguintes critérios:

(a) pelo valor justo, ou


(b) pela participação proporcional atual conferida pelos
instrumentos patrimoniais nos montantes reconhecidos dos
ativos líquidos identificáveis da adquirida.

Conforme ICPC 09, a equivalência patrimonial e a


consolidação de demonstrações contábeis, quer esta seja integral ou
proporcional, são visões diferentes do processo de consolidação de duas
ou mais entidades, mas com efeitos praticamente iguais no valor final do
patrimônio líquido e do resultado líquido da investidora. Portanto, estão
calcadas no mesmo objetivo de consolidação, mas mostrando seus efeitos
uma de forma simplificada, outra de forma integral e outra de forma
proporcional.

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125
EXERCÍCIOS

1. A Cia A (controladora) e a Cia. B (sua controlada) possui o


seguinte Balanço demonstrado em 31.12.x0:

CONTAS Cia A Cia B Débito Crédito Consolidação


Ativo R$ R$ R$ R$ R$
Disponível 100 250
Contas a Receber – Controlada B 200 -
Estoques 600 1.000
Investimentos – Controlada B 4.050
Imobilizado 2.000 3.000
Total Ativo 6.950 4.250

Passivo
Contas a Pagar Terceiros 1.250
Contas a Pagar Controladora A 200

Capital 3.700 4.000


Lucros Acumulados 2.000 50
Total Passivo 6.950 4.250

Após a consolidação pela controladora, pode-se afirmar que o saldo de:

(A) Imobilizado, Capital, Lucros Acumulados e Total Ativo são


respectivamente R$ 5000, R$ 3700, R$ 2000 e R$ 6950;

(B) Imobilizado, Capital, Lucros Acumulados e Total Ativo são


respectivamente R$ 3000, R$ 4000, R$ 50 e R$ 4250;

(C) Estoques, Capital, Lucros Acumulados e Total Ativo são


respectivamente R$ 1600, R$ 7700, R$ 2050 e R$ 11200;

(D) Disponibilidades, Contas a Pagar Terceiros, Capital e Total Passivo são


respectivamente R$ 350, R$ 1250, R$ 3700 e R$ 4250;

(E) o saldo de Disponibilidades, Contas a Pagar Terceiros, Capital e Total


Passivo são respectivamente R$ 350, R$ 1250, R$ 7700 e R$ 6950.

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126
Analise as informações a seguir:
Cia. ABC Cia. LM Cia. XY D C Consolidado

ATIVO

Disponível 1.000 15.000 22.000

Contas a Receber 25.000 5.000 34.000

Estoques 45.000 20.000

Participação LM 20.000

Participação Cia XY 60.000

Imobilizado Líquido 100.000 10.000 54.000

Total do Ativo 251.000 30.000 130.000

PASSIVO

Valores a pagar 16.000 5.000

Empréstimos 35.000 10.000 25.000

Patrimônio Líquido

Capital Social 200.000 20.000 100.000

Total do Passivo 251.000 30.000 130.000

Outras Informações:

O saldo da conta Valores a Pagar da Cia XY correspondia a operação de repasses


financeiros com a controladora.

EM 31/12/2010 a Cia LM tinha a receber $ 2.000 de sua controladora

Com base nas informações anteriores, identifique as respostas das questões a seguir:

2. O valor da participação dos não controladores:

(A) $ 20.000 (B) $ 200.000 (C) $ 100.000 (D) $ 120.000

(E) $ 40.000

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3. O valor consolidado a receber de terceiros

(A) $ 57.000 (B) $ 64.000(C) $ 34.000 (D) $ 5.000 (E) $ 25.000

4. O valor do Capital Social do grupo

(A) $320.000(B) $200.000 (C) $300.000 (D) $220.000


(E)$ 100.000

5. O valor do Patrimônio Líquido consolidado

(A) $ 200.000 (B) $ 240.000 (C) $300.000 (D) $220.000


(E) $ 120.000

I– Balanço Patrimonial: Operação upstream (controlada para


controladora) – eliminação de 100% do LNR

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A B Débito Crédito Vr Consolidado
Ativo
Disponível 95.000 125.000
Contas a receber terceiros 120.000

Contas a receber intercompanhias


140.000
Estoques 70.000 20.000
Investimentos na controlada B 125.000
Imobilizado 350.000 35.000
Total do Ativo 760.000 320.000
Passivo + Patrimônio Líquido

Passivo
Fornecedores terceiros 50.000 120.000
Fornecedores intercompanhias 140.000
Outras contas a pagar 40.000 55.000

Patrimônio Líquido
Capital 500.000 125.000
Lucros Acumulados 30.000 20.000

Total Passivo e Patrimônio


Líquido 760.000 320.000

II – Demonstrações do Resultado do Exercício

Demonstração de
Controladora - A Controlada - B
Resultado Débito Crédito Consolidado
Vendas 80.000,00 140.000,00
Custo das Vendas (70.000,00) (100.000,00)
Lucro Bruto 10.000,00 40.000,00
Resultado da
equivalência 20.000,00

Luicro Líquido 30.000,00 40.000,00

III – Outras informações adicionais:

 A controladora A constituiu a controlada B da qual tem 100% do capital.


 A controlada B vendeu para a controladora A, por R$ 140.000,00, mercadorias que
lhe custaram R$ 100.000,00.
 A controladora A vendeu metade dos estoques comprados da controlada B pelo preço
de R$ 80.000,00.

 No período foram distribuídos dividendos, pela controlada B, na ordem de R$


20.000,00.

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129
6. O valor do Lucro Bruto Consolidado é de:

(A) 30.000

(b) 20.000

(C) 10.000

(D) 40.000

(E) 50.000

7. O valor do Custo das Vendas Consolidadas é de:

(A) 30.000
(B) 170.000
(C) 70.000
(D) 100.000
(E) 50.000

8. O valor das Receitas de Vendas Consolidadas é de:

(A) 220.000
(B) 80.000
(C) 120.000
(D) 140.000
(E) 50.000

9. No processo de consolidação das demonstrações contábeis, o


valor do lucro não-realizado é:

(A) 50.000
(B) 20.000
(C) 30.000
(D) 40.000
(E) 10.000

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130
Para responder às questões abaixo, considere o balanço
patrimonial e a demonstração do resultado do exercício findo em
31.12. 2010 da Cia. Gama e da Cia. Delta e as informações a
seguir.

INFORMAÇÕES:

• A Cia. Gama é controladora da Cia. Delta, detendo 90% de suas ações.

 O Ágio por expectativa de rentabilidade futura representa R$ 40,00

• A Cia. Gama tem R$ 50,00 a receber da Cia. Delta.

• 10% das vendas da Cia. Gama foram realizadas para a Cia. Delta.

• A Cia. Delta adquiriu estoques para revenda exclusivamente da Cia.


Gama, ficando com 10% do valor adquirido em estoque.

• A Cia Delta revende seus produtos com margem de 50% sobre o preço
de compra, enquanto a Cia. Gama aplica margem de 25%.

• Desconsiderar aspectos tributários.

• Considerar os princípios fundamentais de contabilidade, as Instruções da


CVM e a legislação societária.

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131
BALANÇO PATRIMONIAL Cia. Cia. D C Consolidado

em 31.12.2007 Gama Delta

Disponível 250,00 120,00

Estoques 200,00 100,00

Clientes 150,00 130,00

Participação na Cia. 290,00


Delta(Inv.$ 250 e Ágio $ 40)

Bens do Imobilizado 290,00 150,00

TOTAL DO ATIVO 1.180,00 500,00

Fornecedores 150,00 50,00

Financiamentos 200,00 150,00

Patrimônio Líquido 830,00 300,00

TOTAL DO PASSIVO 1.180,00 500,00

DRE - 2010 Cia. Gama Cia. Delta D C Consolidado

Receita Bruta 10.000,00 1.350,00

Custo das Vendas (8.000,00) (900,00)

Lucro Bruto 2.000,00 450,00

Despesas Operacionais (1.892,00) (370,00)

Resultado de Equivalência 52,00


patrimonial

Lucro Líquido do 160,00 80,00


Exercício

Participação atribuída ao Controlador


Participação atribuída ao não controlador

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132
DRE – 2010 Cia. Cia. D C Consolidado
Gama Delta
Receita Bruta 9.900,00 1.350,00
Custo das Vendas -7.920,00 - 900,00
Lucro Bruto 1.980,00 450,00
Despesas Operacionais -1.892,00 - 370,00
Resultado de 72,00
Equivalência patrimonial
LL do Exercício 160,00 80,00
Participação atribuída ao Controlador
Participação atribuída ao não controlador

10. O lucro líquido consolidado

(A) 160,00

(B) 168,00

(C) 180,00

(D) 252,00

(E) 260,00

11. O ativo total consolidado

(A) 1.430,00

(B) 1.390,00

(C) 1.380,00

(D) 1.360,00

(E) 1.340,00

12. O patrimônio líquido consolidado

(A) 800,00

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133
(B) 820,00

(C) 830,00

(D) 850,00

(E) 860,00

Balanços das Companhias de Capital Aberto Flor (Controladora) e Bela


(Controlada), elaborados, em reais, em 31 de dezembro de 2009.

ATIVO Circulante Controladora Controlada PASSIVO Controladora Controlada


Flor Bela Circulante Flor Bela

Caixa e Bancos 8.750,00 5.375,00 Fornecedores 26.250,00 13.125,00

Contas a Receber 27.500,00 Imposto 32.500,00

Clientes 26.250,00 Salários a Pagar 11.250,00

Mercadorias 35.000,00 20.875,00

Não Circulante 30.240,00 72.625,00

Não Circulante 133.990,00 113.750,00 Empréstimos 30.240,00 72.625,00

Empréstimo à Cia Bela 25.000,00

PL 105.000,00 80.500,00

Investimentos 63.000,00 Capital Social 70.000,00 52.500,00

Controladas Lucros Acumulado 35.000,00 28.000,00

Cia. Bela 63.000,00

Imobilizado 45.990,00 113.750,00

Veículos 11.690,00 26.000,00

Móveis 7.000,00 10.500,00

Máquinas 27.300,00 77.250,00

Totais 205.240,00 166.250,00 Totais 205.240,00 166.250,00

Informações adicionais:

• A Cia. Bela só emitiu ações ordinárias.


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134
• O percentual de participação da Cia. Flor no capital social da Bela é
100%.

• A Cia. Bela só vende sua produção para a Cia. Flor.

• A Cia. Flor só compra da Cia. Bela pagando sempre, pelas mercadorias,


2 (duas) vezes o custo de produção da Cia. Bela.

• A Companhia Flor avalia o investimento pelo método da equivalência


patrimonial.

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135
Resolução

ATIVO Controladora Controlada


Circulante Flor Bela D C Consolidado
Caixa e Bancos 8.750,00 5.375,00
Contas a Receber 27.500,00
Clientes 26.250,00
Mercadorias 35.000,00 20.875,00
TOTAL CIRCULANTE 71.250,00 52.500,00
Não Circulante
Empréstimo à Cia Bela 25.000,00

Investimentos
Controladas Cia. Bela 63.000,00

Imobilizado
Veículos 11.690,00 26.000,00
Móveis 7.000,00 10.500,00
Máquinas 27.300,00 77.250,00
TOTAL NÃO CIRCULANTE 133.990,00 113.750,00
Totais 205.240,00 166.250,00

PASSIVO Controladora Controlada D C Consolidado


Circulante Flor Bela
Fornecedores 26.250,00 13.125,00
Imposto 32.500,00
Salários a Pagar 11.250,00
TOTAL PASSIVO 70.000,00 13.125,00
Não Circulante
Empréstimos 30.240,00 72.625,00

PL
Capital Social 70.000,00 52.500,00
Lucros Acumulado 35.000,00 28.000,00
TOTAL NAO CIRCUL E PL 105.000,00 80.500,00
Total Passivo 205.240,00 166.250,00

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136
13. O total do Ativo Circulante, no balanço consolidado da Controladora,
após a consolidação, em reais, é:

(A) 71.250,00

(B) 80.000,00

(C) 97.500,00

(D) 106.250,00

(E) 123.750,00

14. O valor total do Ativo, na Cia. Controladora, após a consolidação do


balanço da Controladora e da Controlada, em reais, é:

(A) 159.740,00

(B) 205.240,00

C) 239.740,00

(D) 257.240,00

(E) 371.490,00

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137
Considere o balanço patrimonial das seguintes empresas em 31
dez/2011, em reais: Sabe-se que:

Cia. Y Cia.W Cia. X D C Consolidado

Disponível 200,00 100,00 50,00

Contas a Receber 200,00 200,00 -

Participação em 440,00
Empresas Controladas

Imobilizado 160,00 200,00 250,00

Intangível

TOTAL DO ATIVO 1.000,00 500,00 300,00

Financiamentos a 100,00 100,00 -


Pagar

Contas a Pagar 150,00 100,00 100,00

Patrimônio Líquido

Capital 600,00 300,00 200,00

Lucros Acumulados 150,00

TOTAL DO PASSIVO 1.000,00 500,00 300,00

Informações adicionais:

• A Cia. Y é controladora da Cia. W, possuindo 90% de participação


acionária.

• A Cia. Y é controladora da Cia. X, possuindo 80% de participação


acionária.

• A Cia. W tem R$ 100,00 a receber da Cia. X.

 O Ágio por expectativa de rentabilidade futura é no valor de R$ 10,00

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138
15. Com base nas informações apresentadas, o total do ativo do balanço
consolidado das empresas Y, W e X, monta, em reais:

(A) 1.260,00

(B) 1.270,00

(C) 1.360,00

(D) 1.370,00

(E) 1.700,00

16.(Cesgranrio/Petrobras/2014/Q.26) A companhia U, controladora


da companhia Y, sem estoque inicial, comprou mercadorias de terceiros
por R$ 250.000,00, a prazo e revendeu 80% dessas mercadorias, para a
controlada Y, por R$ 300.000,00 à vista, ficando com o restante no seu
estoque.
A companhia Y, igualmente sem estoque inicial, revendeu 50% das
mercadorias compradas da controladora, para terceiros, por R$
240.000,00, ficando com o restante das mercadorias em estoque.
Considerando exclusivamente as informações fornecidas, desconsiderando
a incidência de impostos, e tendo sido consolidadas as demonstrações
contábeis pela controladora, o valor do lucro bruto, apurado na
Demonstração do Resultado do Exercício Consolidada, em reais, é

(A) 140.000,00 (B) 190.000,00 (C) 240.000,00 (D) 290.000,00


(E) 540.000,00

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139
17. Combinação de Negócios e Consolidação

Cia A: Adquirinte – Informações contábeis: Ativos Diversos R$ 1.300 e


Capital R$ 1.300

Cia B: Adquirida – Ativos Diversos R$ 2.000 Passivos R$ 800 e CS R$


1.200

Informações Adicionais:

 Aquisição de 60% de participação na empresa B.

 Avaliação a valor justos da Cia B: Ativos Diversos R$ 2.500 e


Contingência não registrada de R$ 200.

 Custo de Aquisição R$ 1.100

Consolidação com a participação dos não controladores avaliada


ao valor justo dos ativos e passivos.

CONTAS Cia A Cia B Débito Crédito Consolidação


Ativo R$ R$ R$ R$ R$
Ativos Diversos 200 2.000

Investimento em B 900
Goodwill 200
Intangível
Total Ativo 1.300 2.500

Passivo
Contas a Pagar Terceiros 800

Capital 1.300 1.500


Não controladores
Total Passivo 1.300 2.500

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Consolidação com a participação dos não controladores avaliada
ao valor justo, considerando que esta foi avaliada em R$ 670.

CONTAS Cia A Cia B Débito Crédito Consolidação


Ativo R$ R$ R$ R$ R$
Ativos Diversos 200 2.000

Investimento em B 900
Goodwill 200
Intangível
Total Ativo

Passivo
Contas a Pagar Terceiros 800

Capital 1.300 1.500


Não controladores
Total Passivo

O item 19 do Pronunciamento Técnico CPC 15 – permite mensurar


a participação dos não controladores, na data da combinação de
negócios (obtenção do controle da controlada), por dois critérios:

 “pelo valor justo dessa participação”.

 “parte que lhes cabe no valor justo dos ativos identificáveis


líquidos da adquirida”.

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141
18. (Cesgranrio/BNDES/2011) O objetivo da consolidação da
informação contábil é apresentar aos usuários, principalmente acionistas e
credores, os resultados das operações e a posição financeira da sociedade
controladora e de suas controladas.

Essas informações devem ser apresentadas

(A) visando a determinar a participação dos acionistas minoritários


(B) com a finalidade de determinar os ativos totais do grupo econômico
(C) como forma de reconhecer o controlador do grupo
(D) para identificar a existência de participações cruzadas
(E) como se o grupo econômico fosse uma única entidade

19. (PBIO) Nos termos da legislação societária vigente, estão obrigadas


a elaborar e a divulgar demonstrações consolidadas as companhias
abertas que tiverem investimentos, em controladas, em mais de 30% do
(A) capital das controladas.
(B) capital votante das controladas.
(C) capital votante da controladora.
(D) patrimônio líquido da controlada.
(E) patrimônio líquido da controladora

20. (Transpetro/Contador/2011) Para a elaboração de Demonstrações


Consolidadas, as empresas devem atentar para diversos dispositivos
legais e normativos. Um desses dispositivos determina que, caso a
controlada encerre seu exercício social em data diferente da controladora,
os eventos com efeitos relevantes nas Demonstrações Consolidadas
devem ser

(A) apresentados de forma detalhada em notas explicativas, apenas.

(B) considerados na consolidação e esclarecidos em notas explicativas.

(C) conciliados nas contas inter sociedades, visando a eliminar transações


cruzadas.

(D) reconhecidos apenas na Demonstração de Mutações do Patrimônio


Líquido Consolidada.

(E) reconhecidos apenas no exercício seguinte, mas informado em notas


explicativas do exercício original.
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142
21. (Petrobras/Contador/2011.1 – Com Adaptação) A consolidação
das demonstrações contábeis visa a demonstrar às partes interessadas os
resultados das operações e a posição financeira da controladora e de suas
controladas. No caso das Companhias abertas, a Comissão de Valores
Mobiliários (CVM) obriga a consolidação para as sociedades que tiverem:

(A) investimento em sociedades controladas.


(B) investimentos em outras sociedades de capital aberto, em um
montante superior a 10% do seu capital social.
(C) menos de 20% de seu capital social investido em empresas do mesmo
grupo financeiro.
(D) seu patrimônio líquido composto por capital de outras Companhias
abertas, que também são obrigadas a divulgar a consolidação.
(E) mais de 40% do valor do seu patrimônio líquido representado por
investimentos em sociedades controladas.

22. O principal objetivo da consolidação das demonstrações contábeis é


apresentar aos leitores do Balanço os resultados das operações e a
posição financeira da sociedade controladora e de suas controladas. De
acordo com a Lei no 6.404/76, são obrigadas a realizar a consolidação das
demonstrações contábeis as:

(A) empresas que tiverem mais de 10% do seu capital social investido em
sociedades coligadas e controladas.

(B) empresas estatais de capital aberto com mais de 50% de seus ativos
investidos em sociedades controladas.

(C) sociedades de capital misto que tiverem mais de 30% do seu


patrimônio total representado por investimentos em companhias
abertas coligadas.

(D) companhias abertas que tiverem mais de 30% de seu patrimônio


líquido representado por investimentos em controladas.

(E) companhias abertas e fechadas que tiverem mais de 15% de seu


patrimônio líquido representado por investimentos em coligadas.

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143
23. (FINEP/Cesgranrio/2011) A consolidação de balanços implica

(A) apresentar em um único balanço o conjunto de balanços elaborados


por todas as sociedades coligadas.
(B) conjugar a situação financeira e econômica de um conjunto de
sociedades sob um mesmo controle financeiro.
(C) evidenciar a situação financeira de todas as empresas investidas de
um mesmo conglomerado financeiro.
(D) informar a situação econômica de empresas coligada se não coligadas
como se fosse um balanço único.
(E) levantar um balanço único pela soma de todos os balanços individuais
específicos das subsidiárias integrais de um mesmo grupo financeiro.

24. Para que os procedimentos de consolidação das


demonstrações contábeis dos conglomerados reflitam
tecnicamente a relação do grupo para com terceiros, é importante
que seja mantida a uniformidade:

(A) de políticas de captação de recursos, de formação dos estoques e


mantidos os mesmos credores

(B) de fornecedores, de estocagem de produtos e utilizem os mesmos


órgãos financiadores

(C) de política de compra e venda de produtos, de estocagem de


produtos e mantidos os mesmo credores

(D) diretiva em todas as empresas do conglomerado com os mesmos


diretores nas empresas

(E) de critérios e procedimentos contábeis entre as empresas


consolidadas.

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144
8 - ARRENDAMENTO MERCANTIL

8.1 Aspectos Gerais

Deliberação CVM Nº 645/2010, aprova o Pronunciamento Técnico CPC


06(R1) do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, que trata das operações
de arrendamento mercantil.

Arrendamento Mercantil é um acordo pelo qual o arrendador


transmite ao arrendatário, em troca de um pagamento ou série de
pagamentos, o direito de usar um ativo por um período de tempo
acordado.

Arrendador Detém a propriedade do bem.

Arrendatário Detém o direito de usar o bem.

A definição de arrendamento mercantil inclui contratos para o aluguel de


ativo que possam conter condições dando ao arrendatário a opção de
adquirir o ativo após o cumprimento das condições acordadas. Esses
contratos são por vezes conhecidos por contratos de aluguel-compra.

8.2 Classificação do Contrato de Arrendamento

Um contrato de arrendamento mercantil pode ser classificado em:

Arrendamento Mercantil Financeiro representa o contrato em


que há transferência substancial dos riscos e benefícios inerentes à
propriedade de um ativo. O título de propriedade pode ou não vir a ser
transferido.

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 Os riscos incluem as possibilidades de perdas devidas à
capacidade ociosa ou obsolescência tecnológica e de variações no
retorno em função de alterações nas condições econômicas.

 Os benefícios podem ser representados pela expectativa de


operações lucrativas durante a vida econômica do ativo e de ganhos
derivados de aumentos de valor ou de realização do valor residual.

Arrendamento Mercantil Operacional representa um arrendamento


mercantil em que não há transferência substancial dos ricos e benefícios
inerentes a propriedade do ativo.

A classificação de um contrato de arrendamento mercantil em


Financeiro ou Operacional depende da essência da transação e não da
forma do contrato.

Exemplos de situações que individualmente ou em conjunto levariam


normalmente um arrendamento mercantil ser classificado como
arrendamento mercantil financeiro:

(a) o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o


arrendatário no fim do prazo do arrendamento mercantil;

(b) o arrendatário tem a opção de comprar o ativo por um preço que se


espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo à data
em que a opção se torne exercível de forma que, no início do
arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opção será
exercida;
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146
(c) o prazo do arrendamento mercantil refere-se à maior parte da
vida econômica do ativo mesmo que a propriedade não seja
transferida;
(d) no início do arrendamento mercantil, o valor presente dos
pagamentos mínimos do arrendamento mercantil totaliza pelo
menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado; e
(e) os ativos arrendados são de natureza especializada de tal forma que
apenas o arrendatário pode usá-los sem grandes modificações.

Os indicadores de situações que individualmente ou em combinação


também podem levar a que um arrendamento mercantil seja classificado
como arrendamento mercantil financeiro:

(a) se o arrendatário puder cancelar o arrendamento mercantil, as


perdas do arrendador associadas ao cancelamento são suportadas
pelo arrendatário;
(b) os ganhos ou as perdas da flutuação no valor justo do valor residual
são atribuídos ao arrendatário (por exemplo, na forma de
abatimento que equalize a maior parte do valor da venda no fim do
arrendamento mercantil); e
(c) o arrendatário tem a capacidade de continuar o arrendamento
mercantil por um período adicional com pagamentos que sejam
substancialmente inferiores ao valor de mercado.

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8.3 Aspectos Contratuais

Vida econômica é o período durante o qual se espera que um


ativo seja economicamente utilizável por um ou mais usuários; ou o
número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que um ou
mais usuários esperam obter do ativo.

Vida útil é o período remanescente estimado, a partir do começo


do prazo do arrendamento mercantil, sem limitação pelo prazo do
arrendamento mercantil, durante o qual se espera que os benefícios
econômicos incorporados no ativo sejam consumidos pela entidade.

Começo do prazo do arrendamento mercantil é a data a


partir da qual o arrendatário passa a poder exercer o seu direito de usar o
ativo arrendado

Prazo do arrendamento é o período não cancelável pelo qual o


arrendatário contratou o arrendamento mercantil do ativo juntamente
com quaisquer prazos adicionais pelos quais o arrendatário tem a opção
de continuar a arrendar o ativo, com ou sem pagamento adicional.

O começo do prazo do arrendamento mercantil é a data a partir da qual


o arrendatário passa a exercer o seu direito de usar o ativo arrendado.
É a data do reconhecimento inicial dos ativos, passivos, receitas ou
despesas resultantes do arrendamento mercantil.

Pagamento contingente é a parcela dos pagamentos do


arrendamento mercantil que não seja de quantia fixada, e sim baseada
na quantia futura de um fator que se altera sem ser pela passagem do
tempo (por exemplo, percentual de vendas futuras, quantidade de uso
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futuro, índices de preços futuros, taxas futuras de juros do mercado).

Investimento bruto no arrendamento mercantil é a soma:

(a) dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil a receber pelo


arrendador segundo um arrendamento mercantil financeiro; e
(b) de qualquer valor residual não garantido atribuído ao arrendador.

Investimento líquido é o investimento bruto no arrendamento


mercantil descontado à taxa de juros implícita no arrendamento mercantil

Receita financeira não realizada é a diferença entre:


(a) o investimento bruto no arrendamento mercantil; e
(b) o investimento líquido no arrendamento mercantil.

8.4 Arrendamento Mercantil Financeiro

Reconhecimento contábil do contrato de arrendamento pelo Arrendatário


e Arrendador.

Arrendatário

O reconhecimento inicial do arrendamento mercantil financeiro refere-se


às quantias iguais:

 ao valor justo da propriedade arrendada ou,


 se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos do
arrendamento mercantil, cada um determinado no início do
arrendamento mercantil.

Custos diretos iniciais são frequentemente incorridos em relação às


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atividades específicas de arrendamento mercantil. Tais custos, como os
de negociação e os de garantia de acordos de arrendamento mercantil, se
identificados como diretamente atribuíveis às atividades executadas pelo
arrendatário para um arrendamento mercantil financeiro, devem ser
adicionados ao montante reconhecido como ativo.

Para cálculo do valor presente deve ser utilizada a taxa de juros


implícita no arrendamento. Caso seja impraticável determinar essa taxa
deve ser utilizada a taxa incremental de financiamento.

Taxa de Juros
Taxa de juros implícita no arrendamento mercantil é a taxa de desconto
que, no início do arrendamento mercantil, faz com que o valor presente
agregado:

(a) dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil; e


(b) do valor residual não garantido, seja igual à soma:
(i) do valor justo do ativo arrendado e
(ii) de quaisquer custos diretos iniciais do arrendador.

Taxa de juros incremental de financiamento do arrendatário é a taxa


de juros que o arrendatário teria de pagar num arrendamento mercantil
semelhante ou, se isso não for determinável, a taxa em que, no início do
arrendamento mercantil, o arrendatário incorreria ao pedir emprestado
por prazo semelhante, e com segurança semelhante, os fundos
necessários para comprar o ativo.

É apropriado que um arrendamento mercantil financeiro seja reconhecido


no balanço do arrendatário não só como ativo, mas também como

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obrigação de efetuar futuros pagamentos do arrendamento mercantil. No
começo do prazo do arrendamento mercantil, o ativo e o passivo dos
futuros pagamentos do arrendamento mercantil devem ser reconhecidos
no balanço pelas mesmas quantias, exceto no caso de quaisquer custos
diretos iniciais do arrendatário que sejam adicionados à quantia
reconhecida como ativo.

Um arrendamento mercantil financeiro dá origem a uma despesa de


depreciação (amortização) relativa a ativos depreciáveis (amortizáveis).

A política de depreciação (amortização) para os ativos arrendados


depreciáveis (amortizáveis) deve ser consistente com a política dos
demais ativos depreciáveis (amortizáveis) sobre os quais se detenha a
propriedade.

A depreciação reconhecida deve ser calculada de acordo com o


Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado, ou para o caso de
amortização, de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 04 – Ativo
Intangível.

Caso haja certeza razoável de que o arrendatário virá a obter a


propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o ativo deve
ser totalmente depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou
da sua vida útil, o que for menor.

Para determinar se um ativo arrendado está desvalorizado, a entidade


deve aplicar o Pronunciamento Técnico CPC 01 - Redução ao Valor
Recuperável de Ativos.

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151
Arrendador

O arrendador deve reconhecer os ativos mantidos por arrendamento


mercantil financeiro em seus balanços e apresentá-los como conta a
receber por valor igual ao investimento líquido no arrendamento
mercantil.

Os pagamentos a serem recebidos são tratados pelo arrendador como


amortização de capital e receita financeira para reembolsá-lo e
recompensá-lo pelo investimento e serviços.

Os custos diretos iniciais incluem comissões, honorários legais e custos


internos que sejam incrementais e diretamente atribuíveis à negociação e
estruturação do arrendamento mercantil e excluem gastos gerais como
aqueles que são incorridos por equipe de vendas e marketing.

Os custos diretos devem ser incluídos na mensuração inicial da conta a


receber e reduzem o valor da receita reconhecida, quando se tratar de
arrendamento que não envolvem arrendadores fabricantes ou
comerciantes.

A taxa de juros implícita no arrendamento mercantil deve ser definida de


tal forma que os custos diretos iniciais sejam automaticamente incluídos
na conta a receber de arrendamento mercantil financeiro e não haja
necessidade de adicioná-los separadamente.

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152
8.5 Arrendamento Mercantil Operacional

Os ativos sujeitos a arrendamentos mercantis operacionais devem ser


reconhecidos no balanço de acordo com a natureza do ativo.

Arrendador

A receita deve ser reconhecida no resultado na base da linha reta durante


o prazo do arrendamento mercantil, a menos que outra base sistemática
seja mais representativa do padrão temporal em que o benefício do uso
do ativo arrendado é diminuído.

A receita de arrendamento mercantil (excluindo recebimentos de serviços


fornecidos tais como seguro e manutenção) deve ser reconhecida na base
da linha reta durante o prazo do arrendamento.

Arrendatário

A receita deve ser reconhecida no resultado na base da linha reta durante


o prazo do arrendamento mercantil, a menos que outra base sistemática
seja mais representativa do padrão temporal em que o benefício do uso
do ativo arrendado é diminuído.

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153
8.6 LEASEBACK

Uma transação de venda e leaseback envolve a venda de um ativo e o


concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao
vendedor.

O pagamento do arrendamento mercantil e o preço de venda são


geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote.

O tratamento contábil de uma transação de venda e leaseback depende


do tipo de arrendamento mercantil envolvido, que pode derivar em um
arrendamento mercantil financeiro ou operacional.

(i) Transação de venda e leaseback que resulta em um


arrendamento mercantil financeiro.

Tratamento contábil qualquer excesso de receita de venda obtido


acima do valor contábil não deve ser imediatamente reconhecido como
receita por um vendedor-arrendatário. Em vez disso, tal valor deve ser
diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil.

(ii) Transação de venda e leaseback que resulta em um


arrendamento mercantil operacional.

Se uma transação de venda e leaseback resultar em um arrendamento


mercantil operacional, e se estiver claro que a transação é estabelecida
pelo valor justo, qualquer lucro ou prejuízo deve ser imediatamente
reconhecido.

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154
Se o preço de venda estiver abaixo do valor justo, qualquer lucro ou
prejuízo deve ser imediatamente reconhecido, exceto se o prejuízo for
compensado por futuros pagamentos do arrendamento mercantil a preço
inferior ao de mercado, situação em que esse prejuízo deve ser diferido e
amortizado proporcionalmente aos pagamentos do arrendamento
mercantil durante o período pelo qual se espera que o ativo seja usado.

Se o preço de venda estiver acima do valor justo, o excedente sobre o


valor justo deve ser diferido e amortizado durante o período pelo qual se
espera que o ativo seja usado.

8.7 Pronunciamento CPC 06, não deve ser aplicado como base de
mensuração para:

(a) propriedade detida por arrendatário que seja contabilizada


como propriedade de investimento (ver Pronunciamento Técnico
CPC 28 – Propriedade para Investimento);
(b) propriedade de investimento fornecida pelos arrendadores sob
a forma de arrendamentos mercantis operacionais (ver
Pronunciamento Técnico CPC 28);
(c) ativos biológicos detidos por arrendatários sob a forma de
arrendamentos mercantis financeiros (ver Pronunciamento
Técnico CPC 29 – Ativo Biológico e Produto Agrícola); ou
(d) ativos biológicos fornecidos por arrendadores sob a forma de
arrendamentos mercantis operacionais (ver Pronunciamento
Técnico CPC 29);

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155
8.8 Conselho Monetário Nacional (CMN)

Conforme o Conselho Monetário Nacional (CMN), Resolução 2.309/1996 –


Art. 8º, o prazo mínimo de arrendamento é de dois anos para bens com
vida útil de até 5 (cinco) anos e de 3 (três) anos para os demais.

Exemplo:

Para veículos, o prazo mínimo é de 24 meses e para outros equipamentos


e imóveis, o prazo mínimo é de 36 meses (bens com vida útil superior a
cinco anos).

Nas operações, denominada leasing operacional, o prazo mínimo é de 90


dias.

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156
EXERCÍCIOS

1. (Petrobras/Cesgranrio/2011) Nos termos estabelecidos pelo CPC


06 (R1), aprovado pela Deliberação CVM nº 645/2010, o arrendamento
mercantil financeiro deve ser reconhecido inicialmente no balanço
patrimonial do arrendatário, em contas contábeis específicas, como ativos
e passivos, por quantias em valores iguais ao

(A) maior valor entre o valor justo da propriedade arrendada e o valor


presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil

(B) menor valor entre o valor justo da propriedade arrendada e o valor


presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil

(C) valor justo da propriedade arrendada

(D) valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil

(E) valor de mercado da propriedade arrendada praticado na data do


balanço

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157
2. (BR/Cesgranrio/2010) Arrendamento mercantil é um acordo pelo
qual o arrendador transmite ao arrendatário, em troca de um pagamento
ou série de pagamentos, o direito de usar um ativo por um período de
tempo acordado.

Avalie no contexto do arrendamento mercantil o conceito a seguir,


transcrito da NBC TG 06 – Operações de Arrendamento Mercantil do
Conselho Federal de Contabilidade:

“Soma dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil a receber


pelo arrendador segundo um arrendamento mercantil financeiro e de
qualquer valor residual não garantido atribuído ao arrendador”.

No arrendamento mercantil, afirma-se que tal conceito se refere a


(A) valor justo
(B) investimento bruto
(C) pagamento contingente
(D) valor residual não garantido
(E) receita financeira não realizada

3. Uma companhia celebrou um contrato de arrendamento financeiro em


31/12/20x0, associado a um equipamento. O contrato estabeleceu: 1)
uma contraprestação anual de R$ 25.000, com vencimento no final de
cada ano; 2) um valor residual garantido (opção de compra) de R$ 8.000;
um período de 5 anos, que equivale a vida útil do ativo; e 4) uma taxa de
juros de 10% ao ano. O valor presente líquido desse contrato representa
R$ 99.737. Com base no tratamento contábil, as despesas incorridas com
depreciação e juros no exercício de 20X2 são, aproximadamente:

_______________________________________________________________________________________________
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158
(A) R$ 18.954 e R$ 9.477
(B) R$ 19.947 e R$ 6.818
(C) R$ 18.954 e R$ 7.925
(D) R$ 19.947 e R$ 8.471
(E) R$ 19.947 e R$ 9.477

RESOLUÇÃO

Ano Prestação Taxa Valor Presente


1
2
3
4
5

Ano Valor Presente Taxa Total Amortização Valor atual


1
2
3
4
5

Ano Imobilizado Depreciação Valor Líquido


1
2
3
4
5

_______________________________________________________________________________________________
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159
4. (ICMS-RJ/FGV/2008)/Adaptada) Determine o valor do o passivo
circulante da Cia. Arrrendatária a ser apurado logo após o reconhecimento
contábil do contrato de arrendamento mercantil firmado entre ela e a
entidade arrendadora, segundo o qual a arrendatária se obriga a pagar
cinco prestações anuais e iguais no valor unitário de R$ 8.500,00, mais o
valor da opção de compra no montante de R$ 190,76 ao final do quinto
ano, juntamente com a última prestação anual; e a arrendadora se obriga
a entregar, nesse ato, o bem arrendado (um veículo que será utilizado
pela arrendatária em suas atividades operacionais normais.

Sabe-se que:

 O contrato foi finando em 31/12/2008

 A primeira prestação vence em 31/12/2009 e todas as demais


prestações vencem no dia 31 de dezembro dos anos
subsequentes

 O valor de mercado do bem arrendado, à vista, é de R$


30.000,00

 A taxa de juros implicita é de 13% ao ano

 O balanço patrimonial da companhia arrendatária apurado em


31/12/2008 imediatamente antes de o contrato em tela ter sido
reconhecido contabilmente é o seguinte:

AC 20.000 PC 15.000

ARLP 30.000 PNC 25.000

Imobilizado 50.000 PL 60.000

_______________________________________________________________________________________________
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160
(A) R$ 3.900,00

(B) R$15.000,00

(C) R$ 23.500,00

(D) R$ 8.500,00

(E) R$ 19.600,000

RESOLUÇÃO

Ano Prestação Taxa Valor Presente


1
2
3
4
5

Ano Valor Presente Taxa Total Amortização Valor atual


1
2
3
4
5

Ano Imobilizado Depreciação Valor Líquido


1
2
3
4
5

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161
5. (BR/Cesgranrio/2010) Nas operações de arrendamento financeiro
(leasing financeiro) de um bem com vida útil estimada em 5 anos, o prazo
mínimo do contrato, em meses, é

(A) 12
(B) 24
(C) 30
(D) 36
(E) 48

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162
ATIVO INTANGÍVEL - DELIBERAÇÃO 644 - CPC 04(R1)

Ativo intangível é um ativo não monetário identificável sem substância física.

Ativo monetário é aquele representado por dinheiro ou por direitos a serem


recebidos em uma quantia fixa ou determinável de dinheiro.

A definição de ativo intangível requer que ele seja identificável, para diferenciá-
lo do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill).

Exemplos de itens que se enquadram como intangíveis: softwares, patentes,


direitos autorais, direitos sobre filmes cinematográficos, listas de clientes, direitos
sobre hipotecas, licenças de pesca, quotas de importação, franquias,
relacionamentos com clientes ou fornecedores, fidelidade de clientes, participação no
mercado e direitos de comercialização.

Nem todos os itens descritos no item anterior se enquadram na definição de ativo


intangível, ou seja, são identificáveis, controlados e geradores de benefícios
econômicos futuros. Caso um item abrangido pelo presente Pronunciamento não
atenda à definição de ativo intangível, o gasto incorrido na sua aquisição ou geração
interna deve ser reconhecido como despesa quando incorrido.

Um ativo satisfaz o critério de identificação, em termos de definição de um ativo


intangível, quando:

For separável, ou seja, puder ser Resultar de direitos contratuais ou outros


vendido, transferido, licenciado, direitos legais, independentemente de tais
alugado ou trocado, individualmente direitos serem transferíveis ou separáveis da
ou junto com um contrato, ativo ou entidade ou de outros direitos e obrigações.
passivo relacionado, independente da
intenção de uso pela entidade; ou

Controlar e Gerar Benefícios Econômicos Futuros

A entidade controla um ativo quando Os benefícios econômicos futuros


detém o poder de obter benefícios gerados podem incluir a receita da
econômicos futuros gerados pelo venda de produtos ou serviços,
recurso subjacente e de restringir o redução de custos ou outros
acesso de terceiros a esses benefícios. benefícios resultantes do uso do
ativo pela entidade.

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163
Um ativo intangível deve ser reconhecido apenas se:

For provável que os benefícios O custo do ativo possa ser


econômicos futuros esperados mensurado com confiabilidade.
atribuíveis ao ativo serão gerados
em favor da entidade; e

Um Ativo Intangível pode ser:

Adquirido. Adquirido Adquirido por Por meio Gerado


como parte meio de de permuta internamente
de uma subvenção ou de ativos. .
Combinação assistência
de negócios. governamental.

Custo de um Ativo Intangível

(a) seu preço de compra, acrescido de impostos de importação


e impostos não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos
Adquirido os descontos comerciais e abatimentos; e

(b) qualquer custo diretamente atribuível à preparação do


ativo para a finalidade proposta.

O custo deve ser o valor justo na data de aquisição.


Adquirido como
parte de uma Se não existir mercado ativo para um ativo intangível, o seu valor
combinação de justo será o valor que a entidade teria pago por ele, na data de
negócios. aquisição, em operação sem favorecimento entre partes
conhecedoras do assunto e dispostas a negociar com base na
melhor informação disponível

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164
_______________________________________________________________________________________________
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165
Pode ser adquirido sem custo ou por valor nominal.

Governo transfere: direito de aterrissagem em aeroporto,


licenças para operação de estações de rádio ou de televisão,
Adquirido por meio
licenças de importação ou quotas ou direitos de acesso a outros
de subvenção ou
recursos restritos.
assistência
governamental.
Uma entidade tem a faculdade de reconhecer inicialmente ao
valor justo tanto o ativo intangível quanto a concessão
governamental.

Se uma entidade optar por não reconhecer inicialmente ao valor


justo o ativo, ela deve reconhecer o ativo inicialmente ao valor
nominal.

O ativo ou ativos objeto de permuta podem ser de mesma


Por meio natureza ou de naturezas diferentes.
permuta de
ativos É mensurado pelo valor justo a não ser que (a) a operação de
permuta não tenha natureza comercial ou (b) o valor justo do
ativo recebido e do ativo cedido não possa ser mensurado com
confiabilidade.

OBS.: Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente


não deve ser reconhecido como ativo intangível.

Ativo Intangível gerado internamente

Nenhum ativo intangível resultante de pesquisa deve ser


Pesquisa reconhecido. Os gastos com pesquisa devem ser
reconhecidos como despesa quando incorridos.

Um ativo intangível resultante de desenvolvimento


Desenvolvimento
deve ser reconhecido somente se a entidade puder
.
demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados:

(a) viabilidade técnica para concluir o ativo intangível de forma que ele seja
disponibilizado para uso ou venda;

(b) intenção de concluir o ativo intangível e de usá-lo ou vendê-lo;

(c) capacidade para usar ou vender o ativo intangível;

(d) forma como o ativo intangível deve gerar benefícios econômicos futuros. Entre
outros aspectos, a entidade deve demonstrar a existência de mercado para os
produtos do ativo intangível ou para o próprio ativo intangível ou, caso este se destine
ao uso interno, a sua utilidade;

(e) disponibilidade de recursos técnicos, financeiros e outros recursos adequados para


concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangível; e
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(f) capacidade de mensurar com confiabilidade os gastos atribuíveis ao ativo
intangível durante seu desenvolvimento.

166
Observações

O custo de um Ativo Intangível gerado internamente - Restringe à soma


dos gastos incorridos a partir da data em que o ativo intangível atende
aos critérios de reconhecimento contidos nos itens 21, 22 e 57.

Será aplicado o teste de impairment - Redução ao Valor Recuperável de


Ativos.

Gastos com um intangível reconhecido inicialmente como despesa não


deve ser reconhecido como parte do custo de ativo intangível em data
subsequente.

Após o seu reconhecimento inicial, um ativo intangível deve ser


apresentado ao custo, menos a eventual amortização acumulada e a
perda acumulada (Pronunciamento Técnico CPC 01 – Redução ao Valor
Recuperável de Ativos).

A entidade deve avaliar se a vida útil de ativo intangível é definida ou


indefinida e, no primeiro caso, a duração ou o volume de produção ou
unidades semelhantes que formam essa vida útil.

A entidade deve atribuir vida útil indefinida a um ativo intangível


quando, com base na análise de todos os fatores relevantes, não existe
um limite previsível para o período durante o qual o ativo deverá gerar
fluxos de caixa líquidos positivos para a entidade.

Um ativo intangível com vida útil definida deve ser amortizado enquanto
a de um ativo intangível com vida útil indefinida não deve ser
amortizado.

Ativo intangível com vida útil indefinida não deve ser amortizado - a
entidade deve testar a perda de valor dos ativos intangíveis com vida
útil indefinida.

Lei
; 6.404/1976

Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo: (...)

VI – no intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à


manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de
comércio adquirido.

Questões
Art. de Concursos
183 – Critérios Anteriores
de Avaliação:

VII _______________________________________________________________________________________________
– os direitos classificados no intangível, pelo custo incorrido na aquisição deduzido do
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saldo da respectiva conta de amortização. § 3o A companhia deverá efetuar,
periodicamente, análise sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado e no
intangível.
167
EXERCÍCIOS

1. (Petrobras 2011) Segundo a Lei no 6.404/1976 com as alterações das Leis


no 11.638/2007 e no 11.941/2009, o grupo do Ativo Não Circulante deverá
conter os subgrupos do Ativo Realizável a Longo Prazo,
1. (Petrobras 2011) Segundo a Lei no 6.404/1976 com as alterações das Leis
no 11.638/2007 e no 11.941/2009, o grupo do Ativo Não Circulante deverá
conter os subgrupos do Ativo Realizável a Longo Prazo, Investimentos,
Imobilizado e Intangível. No subgrupo Intangível deverão ser classificados

(A) os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção
das atividades da companhia ou da empresa, inclusive os decorrentes de
operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses
bens.

(B) os direitos incorpóreos realizáveis após o término do exercício seguinte, que


não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia.

(C) os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção
da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio
adquirido.

(D) bens e direitos que possam gerar benefícios futuros mensuráveis através de
avaliações periódicas realizadas através do método de fluxo de caixa descontado.

(E) bens e direitos decorrentes de operações de longo prazo que precisem ser
ajustados a valor presente, sempre que representarem investimento relevante.

2. (Petrobras Biocombustível) Segundo a Lei das Sociedades por Ações


(consolidada até dez/2009), serão classificados no ativo intangível os
direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à
manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, incluindo

(A) ágio na compra de ações.


(B) deságio na venda de ações.
(C) capital intelectual.
(D) fundo de comércio adquirido.
(E) benfeitorias em propriedades arrendadas.

_______________________________________________________________________________________________
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168
3. São características necessárias para a identificação de ativo
intangível:

a) apresentar a possibilidade concreta de reconhecimento futuro a ser


indivisível.

b) permitir a utilização de base confiável de controle, mesmo que a


mensuração de seu custo não possa ser feita em bases fidedignas, e ter
indivisibilidade patrimonial.

c) ser identificável, controlado e gerar benefícios econômicos futuros

d) ter indivisibilidade patrimonial e financeira e utilização econômica limitada

e) ter indivisibilidade patrimonial e não resultar de direitos contratuais.

4. (Petrobras Biocombustível) Os ativos intangíveis deverão ser


avaliados pelo

(A) custo incorrido na aquisição, deduzido do saldo da respectiva conta de


depreciação.

(B) custo incorrido na aquisição, deduzido do saldo da respectiva conta de


amortização.

(C) custo de aquisição, deduzido de provisão para atender às perdas prováveis


na realização do seu valor.

(D) custo de aquisição atualizado conforme disposições legais ou contratuais,


ajustado ao valor provável de realização.

(E) valor de negociação em ambiente de livre mercado.

5. (Petrobras 2011) Admita que uma sociedade anônima informasse o


seguinte:

• Compra de um ativo intangível isolado e de forma separada, como segue:


Preço pago na sua aquisição R$ 40.000,00
Seguro pago na aquisição R$ 2.000,00
Gastos para o ativo poder ser utilizado R$ 5.000,00

• Valor justo do ativo no momento da aquisição R$ 38.500,00

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169
Considerando exclusivamente as informações acima, tal ativo intangível deve ser
mensurado inicialmente pelo valor, em reais, de

(A) 38.500,00
(B) 40.000,00
(C) 43.500,00
(D) 45.000,00
(E) 47.000,00

6. A redação atual da Lei Societária estabelece que o Ativo, no Balanço


Patrimonial, terá as contas dispostas em ordem decrescente de grau de
liquidez dos elementos nelas registrados no grupo do Ativo Circulante e
do Ativo Não Circulante.

Estabelece, ainda, a composição do Ativo Não Circulante por Ativo


Realizável a Longo Prazo, Investimentos, Imobilizado e Intangível. Os
novos dizeres da Lei, ratificados definitivamente a partir de maio de
2009, provocaram a eliminação do Ativo, do Grupo do Ativo Permanente
e das despesas diferidas, bem como promoveram o desdobramento do
Imobilizado em Imobilizado e Intangível.

Essas alterações, acompanhando a tendência contábil internacional,


passaram a exigir maiores cuidados para a classificação dos Intangíveis,
principalmente para os gerados internamente.

Considerando-se os Intangíveis gerados internamente, os gastos


incorridos na fase de pesquisa devem ser classificados como:

(A) Ativo Intangível.


(B) Ativo Imobilizado.
(C) Ativo Investimento.
(D) despesa antecipada a apropriar em exercício seguinte ou futuro.
(E) despesa reconhecida no resultado do exercício em que o gasto ocorreu.

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170
7. (Petrobras 2010) A Companhia de Aviação Alta Linhas Áreas S/A, que
adquiriu o direito de aterrissagem em aeroportos nacionais, mediante
subvenção governamental, informou:

Custo nominal do direito de aterrissagem R$ 100.000,00

Valor de negociação do direito, estimado em R$ 200.000,00

Registro do contrato nos órgão competentes R$ 20.000,00

Gastos no preparo dos parques de estacionamento R$ 150.000,00

Para a solução do caso proposto, admita que

• a resposta deve ser embasada nos dizeres do CPC 04 – Ativos intangíveis.


• não existe nenhum outro CPC específico para o caso apresentado.

Considerando-se exclusivamente as informações recebidas, esse intangível deve


ser registrado pela contabilidade, em reais, por

(A) 100.000,00 (B) 120.000,00 (C) 200.000,00 (D) 270.000,00 (E) 350.000,00

8. (Petrobras Técnico) Em 2009, o Laboratório Drogal S.A. adquiriu por


R$ 100.000,00 um projeto de pesquisa e desenvolvimento de um novo
medicamento, com a firme expectativa de geração de benefícios futuros
para o laboratório. Adquirido o projeto, o laboratório realizou, ainda no
exercício de 2009, na fase da pesquisa, os gastos incorridos no período,
relativos ao novo medicamento:

• Obtenção de novos conhecimentos - R$ 40.000,00


• Busca de alternativas de processamento - R$ 20.000,00
• Avaliação e seleção das alternativas de processamento - R$ 10.000,00

No Balanço Patrimonial, encerrado em dezembro/09, considerando


exclusivamente as informações recebidas e as determinações vigentes, o valor
deste ativo intangível, em reais, é

(A) 100.000,00
(B) 130.000,00
(C) 140.000,00
(D) 160.000,00
(E) 170.000,00

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9. (Transpetro/Técnico) Uma prestadora de serviços, fez a aquisição de
bem intangível que irá trazer-lhe benefícios ao longo dos próximos cinco
anos. A transação se deu nas seguintes condições:

Entrada em dinheiro R$ 10.000,00


Cheque para 20 dias R$ 15.000,00
30 parcelas no valor de R$ 700,00 cada parcela R$ 21.000,00
Valor presente das parcelas futuras R$ 18.000,00

Desconsiderando-se a incidência de qualquer tipo de imposto, o valor a ser


contabilizado pela prestadora de serviços, no ativo intangível, em reais, é

(A) 25.000,00
(B) 28.000,00
(C) 33.000,00
(D) 43.000,00
(E) 46.000,00

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