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Título: Características propias del derecho penal económico


Autores: Vidal Albarracín, Héctor G. - Vidal Albarracín, Guillermo (h.)
Publicado en: DPyC 2011 (noviembre), 01/11/2011, 221
Cita Online: AR/DOC/4710/2011

Sumario: 1. La tipicidad y el derecho penal. — 2. Nacimiento del derecho penal económico. — 3. El bien
jurídico tutelado como eje de regulación. — 4. El derecho penal como marco del derecho penal
económico. — 5. Una tendencia actual que deslegitima la expansión referida. — 6. Conclusión.

En materia aduanera corresponde adoptar una posición que exija que la integración de los tipos delictivos se
haga sólo con las funciones esenciales del derecho aduanero y que se afecte por lo menos alguna de esas
funciones y no el control en sí mismo. Ello permitirá delimitar el bien jurídico protegido para que pueda seguir
funcionado como legitimante del ius punendi. Además, también resulta conveniente distinguir claramente el
ámbito delictivo del infraccional según el grado de afectación del bien jurídico en juego, esto es, según la mayor
o menor entidad de la conducta para impedir o dificultar el control del servicio aduanero en el ejercicio de sus
funciones esenciales.
1. La tipicidad y el derecho penal
El derecho penal tradicional, elaborado hacia fines del siglo XIX y que se extendió hasta principios de la
Segunda Guerra Mundial en el siglo XX, respondía a un modelo de tipificación de conductas que se desenvolvía
de manera preponderante en el ámbito de la afectación de bienes jurídicos inmediatamente relacionados con los
derechos individuales.
Con el surgimiento de las sociedades modernas y el avance del derecho penal hacia nuevas áreas de
intereses sociales, el legislador se vio obligado a recurrir a nuevas modalidades de tipificación.
Así, tal como señalara AFTALIÓN, "la guerra, la inflación, el cerramiento de los mercados, la escasez de
artículos esenciales, etc., por una parte, y por otra las regulaciones dictadas para encarar estos fenómenos,
contribuyeron a generar condiciones económicas absolutamente anormales, y crearon al mismo tiempo una serie
de posibilidades de grandes ganancias para los que se colocaron al margen de lo permitido. Para lucrar contra el
egoísmo humano, para frenar la especulación y el afán de lucro, apareció como necesario sancionar penalmente,
sin tardanzas, las infracciones de las regulaciones económicas. Más aún: como en el campo económico los
interesados, habituados a calcular con antelación todas las contingencias de su comercio, también calculan
fríamente las sanciones en que pueden incurrir, el legislador pensó —no sin razón— que era indispensable dotar
al Derecho penal-económico de un carácter particularmente severo, intimidatorio y ejecutivo". (1)
2. Nacimiento del derecho penal económico
Este fenómeno de expansión del derecho penal en la actividad económica generó el surgimiento de una rama
novedosa dentro del derecho penal clásico: el derecho penal económico. (2)
El origen de la llamada delincuencia económica se encuentra en estudios de criminología, siendo inevitable
no mencionar la expresión acuñada por SUTHERLAND de "delincuencia de cuello blanco". Así, dicho
sociólogo norteamericano define el delito económico como "el delito cometido por una persona respetable y de
elevado status social, en el marco de su profesión". (3)
De tal manera, se advierte que en un primer momento el elemento distintivo del delito común se encontraba
en la personalidad de su autor más que en la conducta misma.
Con el avance del derecho penal moderno, la caracterización del delito económico fue teniendo más en
cuenta las particularidades del modus operandi (derecho penal del acto) y el objeto de protección.
Así, MUÑOZ CONDE señala que "delincuente es el que comete un delito y no el que procede de un medio
social determinado y tiene determinadas connotaciones personales. El concepto de 'delincuencia económica'
tiene, pues, que estar vinculado al de 'delito económico', que es, en definitiva, el único capaz de dar autonomía a
la parte del Derecho y concretamente del Derecho Penal que de él se ocupa". (4)
Desde esta perspectiva, se han destacado como delitos económicos aquellas conductas que contradicen el

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comportamiento acorde con la imagen de un correcto comerciante (abuso de confianza socialmente depositada
en el tráfico económico) y que, por su ejecución y efectos, además de lesionar intereses individuales, pueden
poner en peligro la vida económica o el orden que la rige.
En tal sentido, TIEDEMANN entiende que "cuando se exige que el delito económico sea capaz, por sus
efectos, de turbar o poner en peligro la vida económica y el orden que a ésta corresponde, además de perjudicar
intereses individuales (...) se llega, si bien atendiendo primero a la entidad del daño infligido en el caso concreto
y refiriéndose al peculiar objeto fáctico del hecho económico punible, al 'bien jurídico' lesionado por conductas
de esta naturaleza"(5): el orden público económico.
No obstante la vaguedad e imprecisión de dicho término, a los fines de fundamentar una agrupación
sistemática, se reservó para el derecho penal económico la protección del orden económico en "sentido estricto",
definido como "el conjunto de normas jurídico penales que protegen el orden económico, entendido como la
regulación jurídica de la participación estatal en la economía". (6)
Así, el derecho penal económico apareció al principio como la vertiente penal del derecho económico, que
reforzaba los intereses sociales comprometidos con el más drástico instrumento de que dispone el Estado. Este
orden económico, como valor supraindividual, se halla preponderantemente institucionalizado, ordenado,
dirigido y controlado por disposiciones administrativas de política económica, siendo el derecho penal
económico, en este sentido, "el derecho de la dirección de la economía por el Estado". (7)
Rápidamente se hicieron escuchar las críticas contra un concepto tan limitado. Así, TIEDEMANN refiere la
necesidad de incluir en él no solo los delitos que directamente afectan a bienes jurídicos de carácter económico
supraindividual, sino también numerosos bienes jurídicos intermedios entre los intereses del Estado y los
intereses de un agente económico individual. (8)
Tal como sostiene RODRÍGUEZ ESTÉVEZ, "este concepto parece vinculado excesivamente a un modelo
económico de fuerte intervención estatal. En nuestro tiempo, la crisis del llamado Estado benefactor (Welfare
State) y la aparición de nuevos derechos de índole difusa vinculados a la economía, el medio ambiente y los
servicios, exigen un concepto más amplio". (9)
Surge, de este modo, un orden económico en sentido amplio, entendido como la regulación jurídica de la
producción, distribución y consumo de bienes y servicios. (10)
De tal manera, dicha definición permitió considerar delitos económicos "no solo los hechos punibles
dirigidos contra la planificación estatal de la economía, sino todo el conjunto de los delitos relacionados con la
actividad económica y dirigidos contra las normas estatales que organizan y protegen la vida económica". (11)
Sin embargo, a pesar de que a través de dicha amplitud se ganó importancia cuantitativa, se volvió a perder
precisión conceptual (12), provocando cuestionamientos referidos a la legitimación material del derecho penal
entendido como la ultima ratio del ordenamiento jurídico y como garante de bienes jurídicos de carácter
personal.
Resta señalar que en los últimos tiempos ha aparecido una tendencia a incluir dentro de este nuevo campo
jurídico al derecho penal de la empresa (corporate crime), como un capítulo específico del mismo. Ello no solo
porque su objeto sería precisamente los delitos económicos cometidos mediante la actuación de una empresa
dedicada al intercambio de bienes y servicios, sino también por la necesidad de determinar principios y criterios
de imputación específicos que permitan abarcar en forma correcta a este nuevo sujeto interviniente.
Al respecto, TIEDEMANN, sostiene que "el Derecho Penal de la empresa conduce a la exigencia de castigar
no solo a las personas naturales que actúan delictivamente, sino a la empresa misma, incluso en última instancia,
con independencia de su forma jurídica; esto es, bien como persona jurídica, bien como cualquier otra unión de
personas". (13)
Como se advierte, el derecho penal económico contemporáneo demuestra una problemática parcialmente
diversa a la del derecho penal general, ubicándose como un sector no autónomo, pero con características propias
que requieren ser analizadas en forma separada.
3. El bien jurídico tutelado como eje de regulación
Analizar si esta expansión del derecho penal sobre la actividad económica resulta constitucionalmente válida

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implica determinar cómo tiene que estar configurada una conducta para que sea merecedora de sanción penal y
que efectivamente la necesite. (14) Ello nos ubica dentro del concepto material del delito, es decir, la cualidad
en cuanto a contenido de la actuación punible.
ROXIN señala que "el concepto material del delito es previo al Código Penal y le suministra al legislador un
criterio político criminal sobre lo que el mismo puede penar y lo que debe dejar impune. Su descripción se
deriva del cometido del Derecho penal, que aquí se entiende como 'protección subsidiaria de bienes jurídicos'".
(15)
De tal manera, al situar a la lesión de un bien jurídico como presupuesto de la punibilidad, se le otorga a
dicha noción una importancia esencial en la construcción del tipo de injusto y un rol fundamental de garantía en
la delimitación del instrumento penal.
Si bien el contenido y alcance del concepto "bien jurídico" no es una cuestión resuelta (16), no se puede
dudar que, junto con la finalidad de la pena, constituyen indicadores válidos de legitimación del derecho penal.
En tal sentido, resulta prudente el punto de partida señalado por ROXIN en cuanto a que un concepto de
bien jurídico solo se puede derivar de los principios de la Constitución Nacional, los cuales pregonan un Estado
de Derecho basado en la libertad del individuo y que permiten limitar la potestad punitiva estatal.
Así, define: "los bienes jurídicos son circunstancias dadas o finalidades que son útiles para el individuo y su
libre desarrollo en el marco de un sistema social global estructurado sobre la base de esa concepción de los fines
o para el funcionamiento del propio sistema". (17)
Tras el examen de lo expuesto en el punto precedente, se advierte que el surgimiento de nuevos intereses de
tutela penal de titularidad difusa y de amplio espectro (como podría ser el orden económico) exige una
protección anticipada, que se materializa en la incriminación de conductas notablemente distantes a la
realización efectiva de una lesión o puesta en peligro del bien jurídico y que pone en tela de juicio la
legitimación de su punibilidad. (18)
No obstante que en algunos casos dicha crítica puede tener cierto asidero, no es posible desconocer la
existencia real de bienes jurídicos supraindividuales que requieren de una protección penal.
Por ello, dada la importancia de los bienes jurídicos en juego, la cuestión no pasa por desincriminar las
conductas que los afectan, sino en realizar una correcta interpretación de los mismos para que puedan continuar
funcionando como legitimantes del ius punendi.
4. El derecho penal como marco del derecho penal económico
Partiendo de las definiciones efectuadas al inicio, se advierte que el derecho penal aduanero (19) y el
tributario, pueden ubicarse dentro del concepto de derecho penal económico "en sentido estricto", esto es "el
conjunto de normas jurídico penales que protegen el orden económico, entendido como la regulación jurídica de
la participación estatal en la economía". (20)
De tal manera, además de los problemas que plantea la falta de precisión del bien jurídico tutelado, se le
suman los cuestionamientos relativos a la forma en la que se estructuran sus tipos penales, lo cual incide en el
principio de legalidad, que en materia penal económica plantea grandes desafíos.
En tal sentido y como ya fuera destacado, los ilícitos económicos fueron regulados en leyes especiales, fuera
del Código Penal, conformando un derecho penal económico. Como estos delitos económicos apuntaban a
conductas muy cambiantes o dinámicas, se echó mano para su regulación no sólo a tipos penales abiertos, sino
también a tipos penales en blanco.
Tipos penales abiertos porque, en vez de hacer una enumeración o catálogo de formas posibles de comisión,
se tomaron fórmulas amplias, tales como "cualquier otro ardid o engaño", que permiten alcanzar todas las
formas que la inventiva del delincuente pueda crear para eludir la ley. Es el caso del contrabando, que partió de
la figura básica de la estafa del art. 172 del Cód. Penal, pues hay innumerables maneras de estafar.
Pero también se complementó dicho sistema con tipos penales en blanco, que presentaban un enunciado que
debía ser integrado por otras normas penales o no penales. Esta integración se producía a través de la
delegación, lo cual planteó el tema de su constitucionalidad, en cuanto a la afectación de la división de poderes
(esto es, si se delegaba la facultad legislativa de crear conductas penales).

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El caso más cuestionado es el tipo penal cambiario del art. 1º, inc. f del Régimen Penal Cambiario (t.o.
1985), que establece: "Todo acto u omisión que infrinja las normas sobre el régimen de cambios", pues éste es
regulado no solo por decretos sino también por comunicaciones que dicta el BCRA.
La Corte Suprema de Justicia de la Nación, in re, "Arpemar"(21), ratificó su constitucionalidad. A pesar de
ello, cabe destacar la reforma constitucional del año 1994 y la nueva reimplantación del control de cambios,
obliga a reeditar su discusión, debiendo a nuestro criterio, seguirse precisamente la postura que quedó en
disidencia en ese precedente. Allí, los Dres. Belluscio y Petracchi sostuvieron que "del examen de la disposición
transcripta, parece claro que ella no contiene la determinación del núcleo esencial de la materia prohibida, pues,
en lugar de describir una conducta típica, se limita a remitirse a un grupo de normas -"el régimen de cambios"-,
el cual, por otra parte, tampoco individualiza en forma alguna. Ello significa que, en el caso, no se ha cumplido
el requisito básico del principio de legalidad, según el cual debe ser el órgano investido del Poder Legislativo el
que brinde a los individuos pautas inequívocas acerca de cuáles conductas están prohibidas y cuáles permitidas
(Conf. Fallos: 308:2236, considerando 7º)" (considerando 9º del voto en disidencia).
Ahora bien, no solo dicha práctica de recurrir a tipos penales en blanco puede afectar el principio de
legalidad, esto es, no saber el destinatario de la norma cuál es la conducta prohibida ni su sanción y que además
el Poder Ejecutivo pase a legislar en materia penal, sino también la existencia de superposición de tipos penales.
Ya vimos que la materia penal económica por su dinámica se regula a través de leyes penales especiales.
Ocurre que muchas veces se legisla un tema con desconocimiento que el mismo roza cuestiones que ya están
previstas en otro ordenamiento. El resultado muchas veces es inverso al objetivo que se busca, pues se trata de
castigar una conducta que al quedar desplazada por otra puede generar su impunidad o un tratamiento más
benigno que el querido.
Ello ocurrió en materia penal tributaria: cuando se dictó el art. 10 de la ley 23.771 (Adla, L-A, 27), que
reprimía las facturaciones o valuaciones en exceso o en defecto en materia de importación o exportación cuyo
fin fuera percibir beneficios o exenciones impositivas, superpuso una modalidad de evasión fiscal con el delito
de contrabando.
Si bien dicho problema quedó superado con la ley 24.769 (Adla, LVII-A, 55), actualmente subsisten
dificultades entre la materia aduanera y penal tributaria, por ejemplo, si se configura el contrabando cuando solo
se afectan tributos no aduaneros (IVA, ganancias, internos, etc.).
Resumiendo lo expuesto, como la expansión de ilícitos económicos impide que todos sean alcanzados
normativamente, para combatir dichas prácticas se recurre a leyes penales en blanco y a procedimientos
espectaculares (vedettismo), dirigidos a cierto sector social, dejándose de lado, en varios supuestos, el principio
de subsidiariedad (ultima ratio) del derecho penal.
Siendo ello así, para saber si el hecho verdaderamente es subsumible en el tipo penal, resulta necesario
evaluar no sólo el desenvolvimiento empírico de la conducta, sino en particular su nocividad social y su
peligrosidad concreta.
5. Una tendencia actual que deslegitima la expansión referida
a. Derecho penal tributario.
Un tiempo a esta parte, las determinaciones que superan los montos establecidos en la ley 24.769
automáticamente se convierten en denuncias penales y pasan a la justicia, a pesar de no reunir los elementos
exigidos para configurar el delito de evasión.
No obstante la opinión en contrario de la doctrina y de la jurisprudencia (22), día a día las causas se siguen
acumulando y una vez que el sumario empieza, es difícil desandar.
Hay que evitar que una cuestión netamente "tributaria" sea trasladada directamente al ámbito penal,
desechando así la finalidad que debe observar un sistema de persecución penal adecuado a un estado de derecho
y respetuoso de la dignidad humana.
En tal sentido, aun cuando nadie se encuentra obligado a efectuar una denuncia cuando surge
manifiestamente que no existe un delito, la redacción del art. 19 de la ley 24.769 (Adla, LVII-A, 55) generó el
efecto contrario al buscado.

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Allí, se dispuso: "Aun cuando los montos alcanzados por la determinación de la deuda tributaria o
previsional fuesen superiores a los previstos en los artículos 1°, 6°, 7° y 9°, el organismo recaudador que
corresponda, no formulará denuncia penal, si de las circunstancias del hecho surgiere manifiestamente que no se
ha ejecutado la conducta punible. En tal caso, la decisión de no formular la denuncia penal deberá ser adoptada,
mediante resolución fundada y previo dictamen del correspondiente servicio jurídico, por los funcionarios a
quienes se les hubiese asignado expresamente esa competencia. Este decisorio deberá ser comunicado
inmediatamente a la Procuración del Tesoro de la Nación, que deberá expedirse al respecto" —la bastardilla nos
pertenece-.
De tal manera, la necesidad de tener que cumplirse previamente con las formalidades allí establecidas,
generó que en la práctica, todas las determinaciones superiores a los montos establecidos en la ley penal
tributaria como condición objetiva de punibilidad, terminen siendo penalmente denunciadas.
Por fortuna, los jueces del fuero Penal Tributario comenzaron a desestimar in limine ese tipo de denuncias
formuladas por la AFIP. (23)
En tal sentido, si bien la existencia de evasión tributaria no puede desvincularse de los fundamentos
referidos a la existencia del hecho imponible (sólo cuando hay hecho imponible pueden considerarse generadas
las obligaciones tributarias supuestamente evadidas), resulta fundamental no olvidarse de las "significativas y
ostensibles diferencias que surgen mediante la comparación entre el proceso administrativo de determinación de
oficio de la obligación impositiva de un contribuyente y el proceso penal por un posible delito de evasión
tributaria, en cuanto a la naturaleza, a las finalidades, a los principios que los gobiernan, a sus eventuales
consecuencias, etc.; diferencias éstas que se soslayarían mediante la pretendida aplicación lisa y llana, en el
proceso penal, de las 'presunciones' establecidas para aquella determinación administrativa". (24)
Por su parte, la Cámara en lo Penal Económico, Sala A, también reforzó tales cuestiones y en un fallo
reciente dejó en claro la inexistencia de evasión tributaria cuando no se ha acreditado intención dolosa. (25)
b. Derecho Penal Aduanero.
Algo parecido ha ocurrido respecto al facilismo en denunciar hechos bajo el rótulo de contrabando sin
analizar previamente si el tema verdaderamente supera el ámbito infraccional.
Dado que no hay un criterio legal diferenciador, a través de una interpretación sistemática se puede
considerar que para la existencia de delito se requiere que la conducta dificulte o imposibilite el ejercicio
adecuado del control aduanero. (26)
De tal manera es fundamental conocer la faz operativa que es la que describe el elemento objetivo, para
luego determinar si el incumplimiento del deber inherente al régimen, destinación o situación, reúne las
condiciones subjetivas que exige el tipo delictivo.
Al efecto el juzgador debe analizar el régimen en cuestión y también distinguir la actuación de cada
operador, pues no son los mismos deberes los del importador o exportador, que los que les corresponden a los
despachantes de aduana, a los agentes de transporte aduanero o a los funcionarios aduaneros que actúan en la
operación.
Por lo tanto, no cualquier "inexactitud" en la declaración conlleva automáticamente el encuadre de
contrabando.
Por ejemplo, una declaración mendaz sobre el valor normal de la mercadería con el propósito de tributar
menores derechos que los que hubiera correspondido pagar si hubiera manifestado correctamente su valor real
(esa valoración se requiere a los fines de fijar la base imponible), ¿configura contrabando si se acredita solo esa
finalidad ilícita?, ¿o se requiere que se cumplan otros actos exteriores idóneos para hacer incurrir en error al
servicio aduanero, tal como sería la presentación de facturas adulteradas o de otros documentos tendientes a
fundamentar ese valor falso?
Ni un extremo, ni el otro. Si bien, al igual que en el régimen anterior, el actual inc. b) del art. 864 a través de
una fórmula simple pretende aprehender y reprimir como contrabando aquellas conductas dolosas que apunten a
variar el tratamiento aduanero o fiscal de la mercadería documentada, sin tener que entrar a analizar la
idoneidad del ardid desplegado, ello no significa incurrir en el error que toda declaración aduanera falsa

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configure, así, sin más, esta modalidad de contrabando.


Por otra parte, tampoco esta hipótesis simple exige que la acción u omisión se encuentre avalada
documentalmente, pues ese plus eleva el hecho a la categoría de contrabando calificado, sea por la comisión de
otro delito -falsificación documental-, o por la presentación de documentos adulterados o falsos, según se
contempla en el art. 865, incs. d) y f), respectivamente.
Por ello, la "acción u omisión" para ser punible debe tener cierta entidad como para "dificultar o impedir el
control del servicio aduanero", e idoneidad para cambiar el tratamiento aduanero o fiscal que correspondiese a
la mercadería a importar o exportar.
Quiere decir que no corresponde considerar que cualquier declaración inexacta u otra diferencia injustificada
en la que solo se acredite el dolo caería en sus previsiones. Ello significa que, aun cuando se pruebe que la
infracción aduanera prevista en el art. 954 del Cód. Aduanero (27) se cumplió intencionalmente, esto es, se
representó la posibilidad que la inexactitud podrá dificultar el control aduanero, ello no es suficiente para tener
por configurada esta variedad de contrabando. (28)
Esta conclusión es muy importante a fin de medir claramente el ámbito de aplicación de una y otra ilicitud
aduanera, y no incurrir en el error -bastante usual- de que tal infracción ha sido reemplazada y hoy es castigada
como contrabando. (29)
La inexactitud de una declaración puede obedecer a un error en la expedición en fábrica de la mercadería
(distinto valor, calidad o cantidad que la comprometida), no imputable a quien formaliza su manifestación ante
la Aduana.
La investigación de esta irregularidad debe ser extremadamente prudente y no arriesgar un encuadre
delictivo hasta que no se haya superado fehacientemente la posible infracción aduanera.
En tal sentido, tanto la normativa de valor en importación como en exportación se inspiran en el propósito
de dar seguridad jurídica al operador de comercio exterior, acotándole los riesgos emergentes de eventuales
ajustes futuros que pudieran afectar la ecuación económica financiera que se tuviera en cuenta al momento de la
importación o de la exportación, según el caso. (30)
Pues bien, el servicio aduanero puede no aceptar el valor que declare el documentante. En ese caso, no
necesariamente cabe presumir una infracción de declaración inexacta, sino que la discrepancia podría ser
saneada a través de un mero ajuste del valor.
Es decir que hasta aquí una diferencia de valor puede dar lugar a un simple ajuste, o bien, ya ingresando en
el ámbito de la ilicitud, a una infracción aduanera de declaración inexacta sólo reprimida con pena de multa.
Es interesante la postura de Zolezzi, quien principalmente refiriéndose al "valor en exportación", señala que
esta infracción, sanciona la diferencia entre los datos que aporta el declarante con lo que "resultare de la
comprobación", esto es no resulta suficiente la que pueda surgir entre un precio real de venta al exterior y el
valor teórico al que la aduana considera que debió haberse vendido. (31)
Esta transgresión, que viola el deber de veracidad y exactitud que rige la declaración aduanera, recién puede
asumir la categoría de contrabando si, además de probarse que la acción u omisión fue con el propósito de
alterar el tratamiento aduanero o fiscal de la mercadería, tuvo entidad para impedir o dificultar el control
aduanero. Esto es, se requiere que la conducta del documentante, sin llegar a ser ardidosa, tenga incidencia o
influencia sobre el ejercicio del control por parte del servicio aduanero.
Por último, al momento de evaluar la responsabilidad penal del agente y la exigibilidad de la conducta
punible, es fundamental conocer el catálogo de deberes a su cargo, pues al importador y exportador, no le
corresponden iguales obligaciones que al despachante de aduana o al agente de transporte aduanero. Además, se
debe distinguir los actos que revisten el carácter de deberes de los que solo constituyen meras colaboraciones.
6. Conclusión
Todo lo expuesto demuestra la cantidad de inconvenientes que provoca el fenómeno de expansión del
derecho penal en la actividad económica. No obstante, la solución no pasa por adoptar una postura negadora de
la realidad, sino más bien en ubicar las cosas en el lugar que corresponde.
El bien jurídico es el principio que señala qué es lo que defiende el ordenamiento jurídico y por qué lo
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defiende. El bien jurídico, como ya dijo Von Lizt, es el punto de unión entre la dogmática penal y la política
criminal; es el punto de unión entre la teoría del delito y la realidad social (32).
En tal sentido, como vimos, en materia aduanera corresponde adoptar una posición que exija que la
integración de los tipos delictivos se haga sólo con las funciones esenciales del derecho aduanero (tributos,
prohibiciones o reintegros) y que se afecte por lo menos alguna de esas funciones y no el control en sí mismo.
Ello permitirá delimitar el bien jurídico protegido para que pueda seguir funcionado como legitimante del ius
punendi. Además, también resulta conveniente distinguir claramente el ámbito delictivo del infraccional según
el grado de afectación del bien jurídico en juego, esto es, según la mayor o menor entidad de la conducta para
impedir o dificultar el control del servicio aduanero en el ejercicio de sus funciones esenciales.
Por todo lo expuesto, a fin de evitar que la expansión del derecho penal sobre la actividad económica sea
ilegitima, corresponde volver a sus fuentes, evaluando no solo el desenvolvimiento empírico de la conducta,
sino en particular su nocividad social y su peligrosidad concreta, conforme una correcta interpretación del bien
jurídico protegido por la norma.
(1) AFTALIÓN, Enrique R., Tratado de derecho penal especial, La Ley, Buenos Aires, 1969-I, 89.

(2) La determinación de su contenido generó varias polémicas, llegando a nivel nacional a predicar la
radical negación de su existencia. El máximo exponente de dicha postura fue SOLER (véase en AFTALIÓN,
Enrique R., ob. cit., t. I, ps. 103 y ss., con quien sostuvo la polémica). Asimismo, TIEDEMANN, uno de los
principales creadores del derecho penal económico y principal referente a nivel mundial, sostiene que "a pesar
de los numerosos y prolongados esfuerzos científicos dedicados a la Ciencia del Derecho, a la Criminología, la
Política Criminal y el Derecho Penal, los conceptos de 'Derecho Penal Económico' y 'delitos económicos' no son
claros ni unívocos, especialmente en el ámbito de las investigaciones comparadas" (Poder económico y delito,
Ariel Derecho, Barcelona, 1985, p. 9).

(3) SUTHERLAND, E. M., White Collar Criminality, New York, 1949, ps. 9 y siguientes.

(4) MUÑOZ CONDE, Francisco, Delincuencia económica: estado de la cuestión y propuestas de reforma,
en las Jornadas en honor del Profesor Klaus Tiedemann, realizadas en la Universidad Autónoma de Madrid, en
octubre de 1992, y publicada por el Boletín Oficial del Estado (1995) bajo el título Hacia un derecho penal
económico europeo, p. 266.

(5) Cfr. TIEDEMANN, Klaus, Poder económico y delito, Ed. Ariel, Barcelona, 1985, p. 11.

(6) Cfr. BAJO FERNÁNDEZ, Miguel, Derecho penal económico aplicado a la actividad empresarial,
Civitas, Madrid, 1978, p. 52.

(7) Cfr. TIEDEMANN, Klaus, Poder..., p. 19.

(8) TIEDEMANN, Klaus, Lecciones de derecho penal económico, Barcelona, 1993, ps. 31 y siguientes.

(9) RODRÍGUEZ ESTÉVEZ, Juan M., El derecho penal en la actividad económica, Abaco, Buenos Aires,
2000, p. 65.

(10) Cfr. BAJO FERNÁNDEZ, Miguel, Manual de derecho penal, "Parte especial (Delitos patrimoniales y
económicos)", Madrid, 1993, p. 565.

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(11) Cfr. TIEDEMANN, Klaus, Poder..., p. 20.

(12) MUÑOZ CONDE, Francisco, ob. cit., p. 269.

(13) TIEDEMANN, Klaus, Presente y futuro del derecho penal económico, discurso de investidura del
Profesor Doctor H. C. Klaus Tiedemann en Jornadas en su honor realizadas en la Universidad Autónoma de
Madrid, octubre de 1992, y publicado por Boletín Oficial del Estado (1995) bajo el título Hacia un derecho
penal económico europeo, p. 35.

(14) Ello a fin de respetar el principio de subsidiariedad que caracteriza al derecho penal como la última
ratio del ordenamiento jurídico, en el sentido que el derecho penal debe aplicarse una vez que los restantes
medios menos lesivos con que cuenta el Estado constitucional de derecho se hayan mostrado ineficaces para
resolver el conflicto.

(15) ROXIN, Claus, Derecho penal, "Parte general", "Fundamentos. La estructura de la teoría del delito",
trad. de la 2ª ed. alemana y notas por Luzón Peña, D. M., Díaz y García Conlledo, M., de Vicente Remesal,
Javier, Civitas, Madrid, 1997, t. I, p. 51.

(16) ROXIN sostiene que "a pesar de estas evoluciones la cuestión teórica del concepto material de delito
sigue sin estar clara, pues hasta ahora no se ha logrado ofrecer una delimitación jurídicamente fundada y
satisfactoria por su contenido" (ob. cit., p. 54).

(17) ROXIN, Claus, ob. cit., ps. 55 y 56.

(18) Se teme que para una intervención efectiva del derecho penal en estos nuevos campos se tenga que
sacrificar garantías esenciales del Estado de derecho. Así, por ejemplo, HASSEMER considera que solo deben
reconocerse como bienes jurídicos los intereses humanos necesitados de protección jurídica penal, esto es los
bienes jurídicos individuales y los intereses mediatos de los individuos afectados. Propone, por ello, una
reducción del derecho penal a un "derecho penal nuclear" y propugna resolver los restantes "bienes jurídicos
suprapersonales" mediante un "derecho de la intervención" que dispondrá de garantías y procedimientos menos
rigurosos que el derecho penal, pero que a cambio estará dotado de sanciones menos intensas frente a los
individuos (cfr. Lineamientos de una teoría personal del bien jurídico).

(19) El derecho penal aduanero no integra el derecho penal económico cuando tutela prohibiciones de
carácter no económico, tales como las establecidas por razones de seguridad pública, defensa nacional, política
internacional, moral pública, salud pública, protección del patrimonio artístico, etc. (art. 610, Cód. Aduanero).

(20) Cfr. BAJO FERNÁNDEZ, Miguel, Derecho..., p. 52.

(21) Fallos, 315:911.

(22) En doctrina, puede verse, ANDONI, María Gabriela Denuncia penal tributaria interpuesta por la AFIP.
Condiciones para su legítima procedencia, Revista Doctrina Penal Tributaria y Económica (Dir. Teresa Gómez),
Número 8 — Octubre de 2008. Ed. Errepar. pág. 97 y artículo más reciente de VAINSTEIN, José E., La
denuncia penal tributaria y el Régimen de Presunciones de la Ley 11.683 publicada en la Separata Temática Nº
12 (Año 2 — 2011) del Instituto de Estudios Tributarios, Aduaneros y de los Recursos de la Seguridad Social

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(AFIP), cuyo presidente es el Dr. Ricardo Echegaray. Ver también LUCUY, Carlos, ex Director de
Planificación Penal Tributaria y Aduanera — "Ley Penal Tributaria: Fundamentos del proyecto de Reforma del
art. 19" — INFOBAE.COM - 16/08/2005 quien cita al Dr. Javier López Biscayart (Juez a cargo del Juzgado
Nacional en lo Penal Tributario Nro 1) quien señala que "... los Jueces en lo Penal Tributario consumen gran
parte de su tiempo -el que debería emplearse en investigar las grandes evasiones- en redactar resoluciones
desestimando casos que jamás debieron haber sido llevados a sus estrados... Los casos más demostrativos de lo
que vengo diciendo lo representan el llamativo número de denuncias formuladas por el Organismo Recaudador
por deudas determinadas bajo el régimen de presunciones y ficciones que establece la ley 11.683, el que no
puede trasladarse al proceso penal sin alterar su propia esencia... El tiempo de estudio que insume a los
magistrados el análisis de los antecedentes de los casos para concluir en resoluciones apuntadas evidentemente
se dilapidó. Se suponía que la Justicia Nacional en lo Penal Tributario debía investigar las grandes evasiones y,
sin embargo, consumen gran parte de su tiempo útil explicando, a través de sus resoluciones, por qué no es
trasladable el sistema tributario presuncional al derecho penal. Pese a ello, no cesan de ingresar las causas
basadas en determinaciones presuntivas de deudas."En tal sentido, el actual titular de la AFIP defiende al actual
proyecto de reforma de la ley penal tributaria mediante el cual el Poder Ejecutivo Nacional ha elevado a
consideración del Congreso de la Nación, propone derogar el artículo 19 de la actual norma, resaltando en su
mensaje de elevación que "asimismo se prevé la derogación del artículo 19, equiparando la obligación de los
funcionarios del organismo -en cuanto a la denuncia de los hechos ilícitos de los que tomen conocimiento- a la
que recae sobre el resto de los funcionarios públicos del Estado Nacional." También resulta relevante citar al
artículo publicado en el sitio web LANACION.COM del 15/10/2007 en donde quien fuera titular de la AFIP
expresamente señaló como uno de los problemas que enfrenta la aplicación de la ley penal tributaria que las
denuncias son automáticas por cada problema que supere los 100.000 pesos, sin dilucidar si se dan los aspectos
subjetivos o bien si sólo se trata de una discusión técnica.

(23) Así, se resolvió en la causa "Contribuyente: Martina di Trento SA s/ inf. ley 24.769" (Reg. 154/10) del
Juzgado Nacional en lo Penal Económico Nro. 3, con resolución del Dr. García Berro (titular del Juzgado
Nacional en lo Penal Económico Nro. 2) de fecha 18 de junio de 2010. Se trató de una denuncia en orden a la
presunta evasión del pago de las contribuciones del SUSS por considerar que se había utilizado indebidamente
la alícuota contemplada en el art. 2º, inc. b) del decreto 814/2001. La misma cuestión fue analizada por el Dr.
López Biscayart a cargo del Juzgado Nacional en lo Penal Económico Nro. 1 en los pronunciamientos recaídos
en las causas "NN — Contribuyente: Teledigital Cable SA s/ evasión previsional simple" y "Villar Arturo Ángel
y otra Contribuyente: Sprayette SA s/ evasión previsional simple" ambas del mes de mayo de 2011 (Reg. 251/11
y 255/11, respectivamente).En estos precedentes, de manera terminante se señaló que "el hecho de que la
contribuyente haya utilizado una alícuota distinta a la que en definitiva hubiese correspondido aplicar,
constituye un elemento que por sí mismo carece de relevancia penal para configurar el ardid requerido por el
tipo. Con más razón cuando lo único que el organismo recaudador impugnó en las declaraciones juradas
presentadas en el período en cuestión fue la alícuota que la contribuyente estaba aplicando, sin presentar
ninguna objeción sobre los montos declarados".En tal sentido, se agregó que "para la configuración del delito de
evasión previsional el contribuyente debe tener en miras ocultar una realidad con el propósito de evitar el pago
total o parcial de los aportes y contribuciones. El incumplimiento solo interesa al derecho penal cuando se
concreta mediante el despliegue de acciones u omisiones fraudulentas que persiguen en forma directa el no
ingresar las rentas o aportes exigibles, cuando se concreta un ardid idóneo, la ocultación maliciosa, para el
engaño u error, pero nunca cuando se lleva una contabilidad conforme a derecho, con toda claridad, y de la que
su sola compulsa permite con simpleza y evidencia verificar que no se ha cumplido con un pago
indebido".Siendo ello así, se concluyó sosteniendo que "lo considerado precedentemente me lleva a descartar de
plano que la cuestión debatida pueda ser analizada a la luz de las previsiones de la ley 24.769. Es que a lo sumo,
la rubrada tendrá una deuda con el organismo recaudador -si así lo determina el órgano correspondiente-. Pero
entre ser deudor y el ser evasor hay un abismo que la ley denomina 'ardid o engaño' que a partir de los
elementos puestos de relieve por el agente fiscal, no se advierte verificado".

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(24) Conforme sostienen los Dres. Diego García Berro y Guillermo Villella en el trabajo "Las presunciones
de la ley 11.683 y el proceso penal por el delito de evasión tributaria", publicado en el Suplemento especial de
La Ley, Derecho Económico del mes de febrero de 2004.

(25) "... los precios acordados que se emplearon en el cálculo de las ganancias sujetas a tributación no
siempre eran inferiores a los cotizados al momento de los embarques. En muchos casos esos precios eran
superiores y significaban por lo tanto mayores ganancias y mayor tributación consiguiente. Añadieron que en la
ponderación del total de las exportaciones el resultado condujo a que hubieran tributado más de lo que hubieran
tenido que tributar en caso de emplear los precios de cotización de las fechas de embarque que toma en cuenta
el organismo querellante." Más adelante, destacó: "... Que cualquiera sea el acierto o desacierto de esa
consideración del juez la misma tiene incidencia en cuanto al cálculo de la obligación tributaria pero deja sin
sustento la imputación de haberse cometido un delito doloso. En cuanto a que la obligación tributaria, caso de
emplearse para su determinación el criterio que utiliza la parte querellante, hubiese sido menor que la que
resulta de lo declarado. Es obviamente inverosímil, en consecuencia, atribuir carácter engañoso a esas
declaraciones. La aplicación consecuente del criterio postulado por los imputados, sea o no acertado o ajustado
a la ley o a los reglamentos tributarios, da cuenta de que no habría habido en el caso ninguna intención dolosa."
Cám. Pen. Eco. Sala A Dres. Edmundo S. Hendler, Nicanor Repetto, Juan Carlos Bonzón, "Cargill SACEI
s/inf.ley 24.769", Fo. 007, Orden 27005 del 22/2/11.

(26) Delitos Aduaneros - Editorial Mave - 3ra. edición, p. 144.

(27) Artículo 954, Cód. Aduanero: "1. El que, para cumplir cualquiera de las operaciones o destinaciones de
importación o de exportación, efectuare ante el servicio aduanero una declaración que difiera con lo que
resultare de la comprobación y que, en caso de pasar inadvertida, produjere o hubiere podido producir:"a) un
perjuicio fiscal, será sancionado con una multa de 1 a 5 veces el importe de dicho perjuicio;"b) una transgresión
a una prohibición a la importación o a la exportación, será sancionado con una multa de 1 a 5 veces el valor en
aduana de la mercadería en infracción;"c) el ingreso o el egreso desde o hacia el exterior de un importe pagado o
por pagar distinto del que efectivamente correspondiere, será sancionado con una multa de 1 a 5 veces el
importe de la diferencia."2. Si el hecho encuadrare simultáneamente en más de uno de los supuestos previstos
en el apartado 1, se aplicará la pena que resultare mayor".

(28) FERNÁNDEZ LALANNE, Pedro, Comentarios al Código Aduanero (ley 22.415), "Guía práctica del
exportador e importador", Buenos Aires, 1982, p. 559.

(29) FERRO, Carlos A., Nuevos regímenes aduaneros, Depalma, Buenos Aires, 1979, p. 223. Refiriéndose
al inc. b, ap. 2º del art. 187 de la Ley de Aduana (texto conforme ley 21.898) este autor sostiene que dicha
previsión (de igual redacción al actual inc. b, art. 864, Cód. Aduanero) reemplaza y castiga como contrabando
las infracciones aduaneras contempladas en los arts. 167 y 171 de la Ley de Aduana (subsumidas en el art. 954
del actual régimen legal).

(30) En materia de exportación de productos agrícolas se había producido una traumática experiencia
padecida por los exportadores agropecuarios, quienes fueron objeto de denuncias de contrabando que
culminaron en absoluciones. Dicha situación de inseguridad llevó al Gobierno a fijar reglas claras y, además del
establecimiento de "precios oficiales" basados en los precios internacionales que impidieran denuncias
aventuradas por supuestas diferencias de valor, la ley 21.453 contempló para ese sector de especial gravitación
en la balanza de pagos, normas especiales que le dieran seguridad al mantenimiento de las reglas de juego
vigentes al momento en el cual se comprometió la venta con el exterior, estableciendo la obligatoriedad de

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registrar la fecha de la venta y dando ultraactividad a los elementos entonces vigentes a los fines del tratamiento
aduanero (tanto tributario como de reintegros a la exportación). La intención de este régimen fue dar certeza al
sector exportador agrícola en relación con los costos que asumía al momento de celebrar sus ventas con el
exterior. Así, se ideó este sistema que "congela" el tratamiento aduanero tenido en vista en el momento de cerrar
la venta con el exterior, registrando oficialmente ésta -DJVE y luego también ROE Verde DJVE- y
comprometiéndose, el exportador, a cumplir con ella a fin de evitar un uso especulativo del régimen, bajo
apercibimiento de severas multas. En tal sentido, se dispuso no solamente multas para el caso de falseamientos
de los datos incluidos en las declaraciones juradas de ventas al exterior -multa del 10 % del valor FOB de la
operaciones declarada al tipo de cambio comprador más alto vigente al momento de comprobarse la infracción-,
sino también que el incumplimiento o la anulación de la declaración ya registrada fuera sancionado con una
multa equivalente al 15 % del valor FOB de la venta al exterior. Ver BARREIRA, Enrique C. Derechos de
exportación, concepto, función y hecho gravado. Libro de autoría colectiva "Estudios de Derecho Aduanero —
Homenaje al Dr. Juan Patricio Cotter Moine", Ed. LexisNexis, 2007, pág. 42 y ss.

(31) ZOLEZZI, Daniel, "Una infracción de tipo muy abierto. La declaración inexacta del valor de
exportación" Rev. del Instituto Argentino de Estudios Aduaneros -Nº 19- Primer semestre 2008 - pág. 137.
Zolezzi considera que en importación puede darse una situación similar que en exportación, cuando la aduana
rechaza un valor en virtud de lo dispuesto por la Decisión 6.1, norma que es complementaria del Código de
Valor del GATT, ambos aprobados por la ley 24.425 9. En ese caso, si ni la falsedad ni la verosimilitud de la
declaración se comprueba, hay simplemente una discrepancia con el criterio técnico del servicio aduanero, que
sólo daría lugar a un ajuste.

(32) Cfr. BUSTOS RAMÍREZ y HORMÁZABAL MALAREE, "Significación social y Tipicidad",


NUÑEZ, Ricardo Doctrina Penal, Nro. 11, año 3, Depalma, págs. 449-450.

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