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EAC5720 – Teoria da Contabilidade

Receitas, Despesas, Ganhos, Perdas e Lucro

Joice Carmo
Priscila Melo
Renata Nogueira
Introdução

PASSIVO
ATIVO

PATRIMÔNIO
LÍQUIDO

[2]
Receita - Definições
1957 AAA:
▪ Produtos ou serviços transferidos

1961 AICPA:
▪ Ganho da venda ou troca de ativos
▪ Exceto contribuições/ajustes de capital e itens extraordinários

1962 Sprouse e Moonitz:


▪ Valor de troca dos produtos (bens ou serviços)
Iudícibus (2009)
[3]
Receita - Definições
1979 Contabilidade Introdutória:
▪ Entrada de elementos para o ativo
▪ Venda de mercadorias, de produtos ou à prestação de serviços

1985 FASB:
▪ Entradas de ativos e/ou liquidações de passivos
▪ Entrega/produção de bens, prestação de serviços, ou outras
atividades
▪ Operações normais ou principais da entidade

Iudícibus (2009) e Hendriksen & Van Breda (1999)


[4]
Receita - Definições
1999 Hendriksen & Van Breda:
▪ Produto da empresa
▪ Não é fluxo de caixa

2000 Iudícibus:
▪ Expressão monetária validada pelo mercado
▪ Bens e serviços da entidade
▪ Acréscimo no ativo e PL ou redução no passivo e PL
provocados pelo esforço em produzir tal receita
Iudícibus (2009) e Hendriksen & Van Breda (1999)
[5]
Receita - Definições
IFRS 15 (CPC 47):

▪ aumento nos benefícios econômicos

▪ curso das atividades usuais da entidade

▪ entrada ou aumentos nos ativos ou redução nos passivos que resultam


em aumento no patrimônio líquido

▪ exceto aportes dos participantes do patrimônio

[6]
Receita - IFRS 15 (CPC 47)
MELHORIA NAS DIVULGAÇÕES DAS
DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS EM
FASB IASB
RELAÇÃO AO RECONHECIMENO DAS
RECEITAS

Princípios diferentes e de difícil entendimento


IFRS Aplicações para transações simples
Orientações limitadas para elementos múltiplos

USGAAP Conceitos amplos e orientações detalhadas


Contabilidade diferente para transações economicamente
similares

[7]
Receita - Reconhecimento
Modelos discutidos (Basis for Conclusions):
▪ Somente na transferência dos produtos ou serviços para o cliente, ou
▪ Quando a entidade compromete-se a atividade produtiva

Hendriksen e Van Breda (1999):


▪ Quando as atividades econômicas são concluídas e
▪ A mensuração deve ser verificável e isenta de distorções

[8]
Receita - Mensuração
Modelos discutidos (Basis for Conclusions)
▪ Preço de transação, ou
▪ Preço atual de saída

Iudícibus (2009):
▪ Uma boa mensuração da receita exige que se determine o valor de troca
do produto ou serviço prestado pela empresa.

[9]
Receita - IFRS 15 (CPC 47)
• Identificar as características do contrato
Passo 1

• Identificar as obrigações de desempenho do contrato


Passo 2

• Determinar o preço da transação


Passo 3

• Alocar o preço da transação


Passo 4

• Reconhecer a receita
Passo 5

[10]
Passo 1 - Identificar o contrato
▪ Definição de contrato
▪ Definição de cliente
▪ Aprovação entre as partes
▪ Identificação dos direitos em relação aos bens ou serviços
▪ Identificação dos termos de pagamento
▪ Existência de substância comercial
▪ É provável que a entidade receberá a contraprestação

[11]
Passo 2 - Identificar obrigação de desempenho
Identificar (no início do contrato):
▪ Bem ou serviço distinto; ou
▪ Série de bens ou serviços distintos
✓ substancialmente os mesmos e
✓ com o mesmo padrão de transferência para o cliente

Identificar o momento da transferência de controle


▪ Capacidade de determinar o uso do ativo e
▪ Obter o benefícios provenientes deste ativo

[12]
Passo 2 - Identificar obrigação de desempenho
Determinar se satisfaz a obrigação de desempenho:
▪ Ao longo do tempo
✓ Mensurar pelo método entrada
✓ Mensurar pelo método saída

▪ Em um momento específico

[13]
Passo 3 e 4 - Preço da transação
Passo 3 - Determinar o preço da transação:
▪ Termos do contrato
▪ Práticas de negócios usuais da entidade

Passo 4 - Alocar o preço da transação:


▪ Única obrigação de desempenho => preço da transação = preço da
obrigação individual
▪ Várias obrigações de desempenho => preço da transação pode ser
estimado com base nos preços individuais

[14]
Passo 5 - Reconhecer a receita
▪ Satisfizer à obrigação de desempenho

▪ Transferir o controle do bem ou o serviço ao cliente


✓ Capacidade de direcionar seu uso
✓ Obter os benefícios

[15]
Ganhos
CPC 00:
▪ Receita = receitas + ganhos (geram aumentos nos benefícios econômicos)

Hendriksen e Van Breda (1999):


▪ Ignorar distinção de receitas e ganhos (são transferências inesperadas de
riqueza)

Iudícibus (2009) - Opinião APB no 9:


▪ Eventos e transações de um caráter significativamente diferente das atividades
típicas ou usuais da entidade
[16]
Despesa - Definições
1999 Hendriksen & Van Breda:
▪ “As despesas (...) representam as variações desfavoráveis dos recursos da
empresa, ou seja, são as reduções de lucro.”
▪ “Definidas mais precisamente, (...) constituem o uso ou consumo de bens e
serviços no processo de obtenção de receitas.”
Desp. Desp.
Adm com
Deprec. vendas
Mátéria
-prima
Salários
Tributos

Receita
[17]
Despesa - Definições
1999 Fasb: “As despesas (...) estão relacionadas às operações principais da
empresa.”
Hendriksen & Van Breda (1999)

2009 Iudícibus: “Despesa, em sentido restrito, representa a utilização ou


consumo de bens e serviços no processo de produzir receitas.”

2011 CPC 00: “despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o
período contábil, sob a forma de saída de recursos ou da redução de
ativos ou assunção de passivos, que resultam em decréscimo do
patrimônio líquido, e que não estejam relacionados com distribuições aos
detentores dos instrumentos patrimoniais.”
[18]
Despesa - Reconhecimento
▪ Um item deve ser reconhecido se:
▪ for provável que benefício econômico futuro flua da entidade; e
▪ tiver custo ou valor que possa ser mensurado com confiabilidade.

▪ Processo de vinculação:
▪ Associação a receitas;
▪ Registro no mesmo período em que a receita correspondente é registrada.

▪ Processo de vinculação não aplicável:


▪ Despesa sem receita resultante: São registradas no período em que são
incorridas;
▪ Despesa que produz benefícios durante vários períodos: Custo é sistemática
e racionalmente amortizado ao longo desses períodos.
[19]
Despesa - Reconhecimento
All inclusive Current operating
▪ Aceptação globalizante da DRE; ▪ Filosofia “limpa” da DRE;
▪ Despesas e perdas reconhecidas ▪ Exclui as despesas incorridas em períodos
no período corrente serão anteriores e não reconhecidas até o
atribuídas ao período. período presente e as perdas/ganhos;
▪ Propõe o lançamento de despesas
incorridas em período anteriores contra
lucros acumulados
▪ Classificação das despesas:
▪ “de venda”, “administrativas” etc X fixas, variáveis e mistas;
▪ Financeiras: operacionais X não operacionais;
[20]
Despesa - Mensuração
▪ As medidas mais comuns de despesas são:
▪ Custo histórico (mais convencional);
▪ Medidas correntes, tais como o custo de reposição; e
▪ Custos de oportunidade de equivalentes correntes a caixa

[21]
Despesas - Itens não-despesa
Redução de Receitas
▪ Representam uma redução do valor a ser recebido em troca do produto:
▪ Devoluções
▪ Descontos de venda
▪ Perdas com clientes

Redução do Capital ou Patrimônio


▪ Representam uma redução do capital ou de um de seus componentes:
▪ Vencimentos de ativos e obrigações incorridas em associação com
transações de capital;
▪ Custos incorridos na venda de novas ações.

[22]
Perdas
1999 Hendriksen & Van Breda: As perdas resultam de eventos externos e
exógenos não previstos como necessários para o processo de geração de
receitas”.

1999 Fasb: “As perdas decorrem de transações ou eventos periféricos ou


incidentais às operações da empresa”.
Hendriksen & Van Breda (1999)

[23]
Receitas x Ganhos e Despesas x Perdas
Atividades usuais Atividades não usuais
Receitas: Ganhos:
Aumento
“produto gerado por uma “distinguem-se (...) por serem periféricos às
empresa” 1 atividades básicas da empresa” 1
nos
benefícios Exemplos2: vendas, Exemplos2: venda de ativos não circulantes
econômicos honorários, juros, dividendos,
royalties, aluguéis
Despesas: Perdas:
Decréscimos “são os custos assumidos para “são periféricas às atividades básicas da
nos gerar receitas” 1 empresa” 1
benefícios
Exemplos2: custo das vendas, Exemplos2: sinistros como incêndio e
econômicos
salários e depreciação inundações, venda de ativos não circulantes
1Hendriksen 2CPC 00
& Van Breda, 1999
[24]
Propostas de Alterações (IASB) - Junho/17
Atual Proposta
Income is increases in economic benefits Income is increases in assets or
during the accounting period in the form of decreases in liabilities that result in
Income

inflows or enhancements of assets or increases in equity, other than those


decreases of liabilities that result in increases relating to contributions from holders
in equity, other than those relating to of equity claims.
contributions from equity participants.
Expenses are decreases in economic benefits Expenses are decreases in assets or
during the accounting period in the form of increases in liabilities that result in
Expenses

outflows or depletions of assets or incurrences decreases in equity, other than those


of liabilities that result in decreases in equity, relating to distributions to holders of
other than those relating to distributions to equity claims.
equity participants.
[25]
Efeitos em contas patrimoniais
Receitas e Ganhos Despesas e Perdas
(Aumento nos benefícios econômicos) (Decréscimo nos benefícios
econômicos)

PASSIVO PASSIVO
ATIVO ATIVO

PATRIMÔNIO PATRIMÔNIO
LÍQUIDO LÍQUIDO

[26]
Lucro
O que é lucro?

Nós realmente precisamos de um conceito de lucro? Para quê?

É necessário mais de um conceito de lucro?

Quais os objetivos do lucro?

Objetivo Conceito • Objetivo

Conceito Objetivo ou Conceito • Objetivo

Objetivo Conceito • Objetivo


Hendriksen e Van Breda (1999)
[27]
Lucro – Objetivos
▪ Tributação
▪ Determinação da política de dividendos
▪ Guia para política de investimentos
Solomons (1960)

Sintático
▪ Conceitos de lucro no nível Semântico
Pragmático

Hendriksen e Van Breda (1999)

[28]
Lucro – Nível Sintático (Estrutural)
Itens Itens Lucro
+ - contábil

▪ Itens sem conteúdo interpretativo Lucro sem significado interpretativo


▪ Como o lucro foi medido?

Mensuração do lucro pelo enfoque de transações


▪Vantagens: Várias classificações Divulgação separada Articulação entre os
do lucro por fonte demonstrativos

Mensuração do lucro pelo enfoque de atividades


▪Vantagens: Mensurar vários Medir melhor a Realizar melhores
conceitos de lucro eficiência da gestão predições
[29]
Lucro – Nível Semântico (Interpretativo)
Lucro como medida de eficiência
▪ Base para a tomada de decisão
▪ O critério de eficiência depende do padrão empregado

Lucro contábil X Lucro econômico


TIR
Fluxos de caixa
Predição
futuros
Valor presente
da empresa
[30]
Lucro – Nível Pragmático (Comportamental)
Lucro como ferramenta de predição
▪ Relação entre lucro e fluxo de caixa.
▪ Expectativas de distribuições/retenções decisões de investimento.

Enfoque de mercado de capitais


▪ Conteúdo informacional do lucro.

Abordagem contratual do lucro


▪ Base para relações legais e contratuais na sociedade.

[31]
Lucro – Conceitos
“Income is a measure of the increase in
the net resources of the enterprise
during a period, defined primarily in
terms of increases in assets and
decreases in liabilities”.
FASB/IASB (2005)

“The maximum amount which can be


spent during a period if there is to be
an expectation of maintaining intact
the capital value of prospective
receipts (in money terms)”.
Hicks (1946) – Income n°1
[32]
Lucro – Conceitos
Críticas:
▪ Escolha oportunista de elementos da teoria;
▪ Objetividade apenas dentro de um contexto;
▪ Goodwill gerado internamente;
▪ Subjetividade necessária;
▪ Hicks não encontra satisfatoriamente uma forma prática de definir o lucro empresarial
que pudesse ser usado na contabilidade;
▪ Valor
a dos ativos líquidos da empresa Valor de mercado da empresa
▪ Para Hicks, a medida de lucro ex post é irrelevante para a tomada de decisão;
▪ Irrelevante para o objetivo de utilidade das demonstrações financeiras do Board;
▪ Fornece estatística para previsão.
Bromwich, Macve e Sunder (2010)
[33]
Lucro – Conceitos
O lucro não poderia ser definido sem fazer referência aos ativos e passivos
FASB/IASB (2005)

“The amount that an entity can consume in a period and still expect to be able
to consume the same amount in each ensuing period”
Hicks (1946) – Income n°2

▪ Lucro permanente
▪ FASB/IASB (2005) ignora essa definição
▪ As duas abordagens se complementam

[34]
Lucro – Conceitos
Adam • O montante que poderia ser consumido sem reduzir o capital
Smith
(1776)

• “The maximum amount a man can consume in a period and still be as well off
Hicks at the end of the period as he was at the beginning”
(1946)

• “The amount by which its net worth has increased during the period, due
Solomons allowance being made for any new capital contributed by its owners or for any
(1960) distibutions made by the business to its owners”

• “Net accounting income is the figure which links the net worth of the business
Solomons as shown by its balance sheet at the beginning of the accounting period with
(1960) its net worth as shown by its balance sheet at the end of the period”

[35]
Lucro – Contábil X Econômico
▪ Lucro econômico - Recebimentos líquidos futuros esperados devem ser
capitalizados
▪ Lucro contábil - Apenas ativos líquidos com base nos seus custos devem ser
avaliados.
▪ Princípio da realização.
▪ Diferenças apenas no curto prazo.
Solomons (1960)

[36]
Lucro – Contábil X Econômico (Conciliação)
Accounting income
+ Unrealized changes in the value of tangible assets which took place during the
period, over and above value changes recognized as depreciation of fixed assets
and inventory mark-downs,
- Amounts realized this period in respect of value changes in tangible assets which
took place in previous periods and were not recognized in those periods,
+ Changes in the value of intangible assets during the period, hereafter to be
referred to as changes in the value of goodwill
= Economic income
Solomons (1960)

[37]
Lucro – Contábil X Econômico
Lucro contábil
▪ Foco: medida de lucro com o objetivo de avaliar o sucesso ou o fracasso
empresarial no setor lucrativo da economia.

Deficiências:

Foca Realização corrente dos ativos Ignora Todas as outras


mudanças de valor

Foca Mudanças no patrimônio tangível Ignora Mudanças no goodwill

Solomons (1960)

[38]
Lucro – Contábil X Econômico
Lucro econômico
▪ Avaliar a empresa no início e no final do período.

Dificuldades:
✓ Demanda um grau de previsão excepcional dos eventos e dos detalhes de
transações diárias; e
✓ Reage a mudanças futuras reais e a mudanças nas expectativas humanas, não
sendo possível separar esses dois fatores.
Solomons (1960)

[39]
Lucro – Contábil X Econômico
Lucro líquido contábil = receitas – despesas – depreciação contábil
Lucro líquido econômico = receitas – despesas – depreciação econômica

▪ O lucro líquido precisaria ser revisado diariamente.


▪ Parâmetros não constantes.

Dificuldade:
▪ Análises feitas em condições de certeza.
Hendriksen e Van Breda (1999)

[40]
Lucro variável (Variable income)
▪ Tenta eliminar o efeito das mudanças de expectativa
▪ Definição:
Net receipts from the security
+/- any change in its value during the period which was expected at the
beginning of the period,
+/- the discounted present value of any consequential change in expected
future receipts brought about by the level of current receipts.

✓ Lucro econômico = Lucro variável + ganhos extraordinários


Solomons (1960)

[41]
Lucro variável (Variable income)
▪ Constituem o lucro empresarial variável:

1. A mudança nos ativos tangíveis líquidos, avaliados pelo custo.


2. Como dedução, as perdas esperadas do valor de mercado dos ativos pelo
uso ou obsolescência.
3. As diferenças geradas internamente entre o valor dos ativos tangíveis e
intangíveis na data de fechamento e o seu valor de custo na data de aquisição.

▪ Item 3 – diferença entre lucro contábil e lucro variável.


▪ Problemas de avaliação e de atribuição.
Solomons (1960)

[42]
Lucro
▪ O lucro não é um instrumento efetivo de análise econômica.
▪ O lucro reportado periodicamente não é um instrumento efetivo de
planejamento ou controle financeiro.
▪ Previsão do declínio da mensuração do lucro.

Solomons (1960)

[43]
Lucro - Composição
All inclusive Current operational
Todos os determinantes do lucro no sentido Ganhos e perdas não recorrentes deveriam
amplo devem ser divulgados na ser levados diretamente para os lucros
demonstração de resultado. retidos.
Hees e Shane (2012)
Paton e Littleton (1940)
Somente as variações de valor e os eventos
Denominado lucro abrangente.
que são controláveis pela administração e
Caso separe em operacional e não resultam de decisões do período corrente
operacional, fazer antes de chegar ao ‘lucro devem ser incluídos no lucro.
líquido do exercício’.
No mínimo separar resultado de atividades
Hendriksen e Van Breda (1999)
operacionais e não operacionais.
Hendriksen e Van Breda (1999)

[44]
Lucro - Composição
All inclusive Current operational
Argumentos pró: Argumentos pró:
▪ Mais relevante para comparações entre ▪ Não está sujeito a julgamentos pessoais
períodos e entre empresas. dos administradores e contadores.
▪ Mais relevante para elaborar predições. ▪ A omissão de eventos extraordinários
pode superavaliar o lucro.
▪ O contador tem melhores condições de
classificar entre operacional e não ▪ A omissão de certos lançamentos
operacional. possibilita a manipulação ou
Hendriksen e Van Breda (1999) estabilização do lucro anual.
Hendriksen e Van Breda (1999)

[45]
Lucro - Composição
Ajustes de exercícios anteriores

✓ Tendência all inclusive


✓ Limita correções de demonstrações de períodos encerrados
✓ Exceções:
▪ Erros cometidos em períodos anteriores;
▪ Mudanças na entidade;
▪ Específicas mudanças de princípios.
Hendriksen e Van Breda (1999)
Iudícibus (2009)

[46]
Lucro - Composição
2007 IASB permitiu a apresentação dos ORA como parte de uma demonstração
do resultado abrangente ou em demonstrações separadas.

2011 FASB decidiu:


▪ Requerer que o ajuste de reclassificação seja apresentado;
▪ Permitir que ORA sejam apresentados líquidos dos tributos com
detalhes em notas ou apresentados com o efeito tributário em
cada item;
▪ Manter o cálculo do lucro por ação baseado apenas no lucro.
Hees e Shane (2012)

[47]
Lucro X Resultado Abrangente
“COMPREHENSIVE INCOME is the change in equity of a business enterprise during a
period from transactions and other events and circumstances from nonowner
sources. It includes all changes in equity during a period EXCEPT those resulting from
investments by owners and distributions to owners.”

“EARNINGS focuses on what the entity has received or reasonably expects to receive
for its output (revenues) and what it sacrifices to produce and distribute that output
(expenses). Earnings also includes results of the entity‘s incidental or peripheral
transactions and some effects of other events and circumstances stemming from the
environment (gains and losses).”
FASB Concepts Statement n°6

[48]
Lucro X Resultado Abrangente
“Earnings and comprehensive income have the same broad components—revenues,
expenses, gains, and losses—but ARE NOT THE SAME because certain classes of gains
and losses are included in comprehensive income but are excluded from earnings.”
FASB Concepts Statement n°6

Atributos para distinguir lucro de ORA:


▪ Grau de persistência;
▪ Operações principais da empresa;
▪ Controle de gestão;
▪ Mensuração de ativo/passivo.
Hees e Shane (2012)
[49]
Propostas de Alterações (IASB) – Junho/17
▪ Because income and expenses included in the statement of profit or loss are
the primary source of information about an entity’s financial performance for
the period, the Exposure Draft proposes a presumption that all income and all
expenses will be included in that statement.
▪ It proposes that income or expenses could be reported outside the statement
of profit or loss and included in OCI only if:
(a) the income or expenses relate to assets or liabilities measured at current
values; and
(b) excluding those items from the statement of profit or loss would enhance the
relevance of the information in the statement of profit or loss for the period.
Summary of tentative decisions on the Conceptual Framework for Financial Reporting

[50]
Lucro Líquido para quem?
Conceito de Lucro Lucro Incluído Beneficiários do Lucro
Preço de venda do produto da empresa Funcionários, proprietários,
Valor adicionado
menos custo de bens e serviços adquiridos credores e governo
Diferença entre receitas e despesas; todos
Lucro líquido da Acionistas, titulares de
os ganhos e perdas. Não incluem juros, IR e
empresa obrigações e governo
participações no lucro
Lucro líquido dos Acionistas e titulares de
Lucro líquido da empresa depois do IR
investidores obrigações a longo prazo
Lucro líquido dos Lucro líquido de investidores – juros e Acionistas (preferenciais e
acionistas participações no lucro ordinários)
Lucro líquido de Acionistas ordinários
Lucro líquido de acionistas – dividendos
proprietários residuais correntes e em potencial
Hendriksen e Van Breda (1999)
[51]
Lucro – Contábil
Críticas:
▪ O conceito ainda não está claramente formulado;
▪ Não há base teórica permanente para o seu cálculo e apresentação;
▪ As práticas contábeis geralmente aceitas permitem variações na mensuração do
lucro de empresas diferentes;
▪ As variações do nível de preços têm modificado o significado do lucro medido
em termos monetários históricos;
▪ Outras informações podem ser mais úteis para investidores e acionistas na
tomada de decisões.
Hendriksen e Van Breda (1999)

[52]
Lucro – Contábil
Sugestões:
▪ Único conceito operacional de lucro para indicação da capacidade de pagamento
de dividendos;
▪ Concordância quanto a um único conceito de lucro que se aproxime o máximo
do que é definido como lucro contábil;
▪ Diversos conceitos de lucro para finalidades distintas;
▪ Todas as medidas de lucro devem ser substituídas por outras medidas de
atividades econômicas.
Hendriksen e Van Breda (1999)

[53]
Primary Financial Statements (IASB) – Junho/17
▪ Melhorar as demonstrações de resultado e de fluxo de caixa
▪ Outras medidas de lucro
Will the proliferation of non-GAAP earnings measures ever end?
No – neither now nor ever
▪ Medidas alternativas são úteis, mas não uniformes
▪ Organizar e estruturar - IASB
▪ Como definir? Requerer ou permitir?
▪ Caso Brasil - CVM
Fonte: http://www.ifrs.org/projects/work-plan/primary-financial-statements/#current-stage
Gary R Kabureck - http://www.ifrs.org/news-and-events/2017/03/accounting-for-non-gaap-earnings-measures/

[54]