Consorzi, associazioni
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temporanee e joint ven-
ture
Consorzi tra imprese
I consorzi tra imprese sono costituiti da
più società o imprenditori al fine di svolgere in
comune talune fasi dell’attività produttiva
(artt. 2602 - 2620 cod. civ.).
I consorzi possono essere compresi:
1. tra gli enti commerciali (art. 73, c. 1,
lett. b del t.u.i.r.);
2. tra gli enti non commerciali (art. 73,
c. 1, lett. c del t.u.i.r.).
Ovviamente, la differenza tra le due tipolo-
gie di enti consegue all’esercizio in via princi-
pale (o meno) di un’attività commerciale. In
linea generale, non costituiscono enti com-
merciali i consorzi con “attività interna”, che
cioè non hanno rapporti con soggetti diversi
dalle imprese consorziate, mentre i consorzi
con “attività esterna” possono essere enti
commerciali.
Casistica
Sono stati ritenuti commerciali:
• un consorzio fra imprese di costruzione per
l’esecuzione di opere pubbliche (ris.
19.12.1976, n. 9/1450);
• i consorzi di sviluppo industriale nel
Mezzogiorno (ris. 4.11.1978, n. 11/1440;
ris. 24.3.1980, n. 9/463) e del turismo nel
Mezzogiorno (ris. 21.11.1986, n. 11/552);
• i consorzi di difesa delle produzioni intensive
(ris. 4.11.1978, n. 11/2098);
• i consorzi per la fornitura di acqua ai comuni
(ris. 7.4.1975, n. 11/057; ris. 1.4.1980, n.
11/242);
• i consorzi di mutuo soccorso per i danni da
sinistri subiti dai consorziati (ris. 4.8.1981,
n. 11/935);
• i consorzi autonomi portuali (ris. 18.3.1986,
n. 11/177);
• i consorzi di bonifica, di irrigazione e di
miglioramento fondiario, anche di secondo
grado (art. 1, c. 1-bis, D.L. n. 125/89; ris.
24.4.1976, n. 10/631).
Sono stati ritenuti non commerciali:
• un consorzio fra imprese di autotrasportatori
di merci per conto terzi, posto che l’attività
commerciale era marginale (ris. 21.10.1975,
n. 9/50070);
• il consorzio del prosciutto di Parma (ris.
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(per maggiori approfondimenti vedi Antonino Spoto - Andrea Aliberti, il Manuale Fiscale 2006,
Fag - Novecento media, Milano, 2006)
27.4.1976, n.
• un consorzio per lo sviluppo ortofrutticolo
(ris. 3.8.1984, n. 11/621)
Il consorzio può assumere anche la forma
di una società di persone o di capitali (art.
2615-ter cod. civ., anche con la partecipazio-
ne di enti pubblici), applicandosi in tali casi i
regimi tributari propri di tali forme societarie.
Determinazione del reddito
Le regole generali di determinazione del
reddito per i consorzi privati e pubblici diver-
si da quelli fra enti locali (posto che i consor-
zi tra enti locali non sono soggetti all’IRES), o
misti, sono quelle comuni previste, secondo i
casi, per gli enti commerciali, per gli enti non
commerciali e per gli enti non residenti con le
seguenti particolarità.
Attività per conto delle imprese con-
sorziate - Le somme percepite e gli oneri
sostenuti dal consorzio per l’attività svolta nei
confronti dei terzi, ma per conto delle impre-
se consorziate non sono imputabili al consor-
zio, ma ai consorziati stessi; il consorzio,
infatti, resta estraneo al risultato economico
di tale attività che si produce direttamente in
capo alle imprese consorziate (circ.
30.5.1986, n. 9/888). In caso di esercizio di
attività per conto delle consorziate, pertanto,
i costi sostenuti dal consorzio sono unicamen-
te quelli derivanti dall’attività di rappresen-
tanza ed i ricavi derivano unicamente dai con-
tributi.
Nel caso in cui, invece, il consorzio assuma
in proprio l’attività, i proventi e gli oneri
sono quelli ordinariamente conseguenti
all’esercizio di tale attività.
Contributi
1. I contributi per la costituzione del con-
sorzio che affluiscono al fondo consorti-
le non hanno rilevanza reddituale per il
consorzio (ris. 14.3.1979, n. 9/492; per
i consorziati tali contributi sono assimi-
lati ai conferimenti e, quindi, alle parte-
cipazioni);
2. i contributi periodici per il funzionamen-
to del consorzio:
1) se versati ad un consorzio non com-
merciale non concorrono a formarne
il reddito imponibile (art. 148, c. 1,
 t.u.i.r.);
2) se versati ad un consorzio commer-
ciale costituiscono ricavi (art. 85, c.
1, lett. g, t.u.i.r.; per i consorziati tali
contributi possono essere assimilati a
costi d’esercizio); costituiscono ricavi
anche i contributi spettanti esclusiva-
mente in conto esercizio a norma di
legge (art. 85, c. 1, lett. h, t.u.i.r.);
3. i contributi o somme versati dai consor-
ziati a fronte di prestazioni di servizi
specifici a loro favore danno luogo a
ricavi (art. 85 e 148, c. 2, t.u.i.r.);
peraltro, se i consorzi sono enti non
commerciali, non si considerano attività
commerciali le prestazioni di servizi non
rientranti nell’art. 2195 cod. civ. rese in
conformità alle finalità istituzionali del-
l’ente senza specifica organizzazione e
verso pagamento di corrispettivi che
non eccedono i costi di diretta
imputazione.
Agevolazioni - Sono previste le seguenti
agevolazioni ai fini delle imposte sul reddito,
distinte per settore di attività:
1. la disciplina degli imprenditori agricoli
si applica anche ai consorzi costituiti fra
imprenditori agricoli quando svolgano
attività agricole di cui all’art. 2135 cod.
civ. e a condizione che utilizzino preva-
lentemente prodotti dei soci, ovvero
forniscano beni e servizi prevalente-
mente ai soci (art. 1, c. 2, D.Lgs. n.
228/2001);
2. i consorzi tra cooperative sono sogget-
ti alla disciplina delle cooperative;
3. i consorzi costituiti, anche in forma coo-
perativa, tra cinque o più piccole e
medie imprese usufruiscono dell’esen-
zione dall’imposizione sul reddito degli
utili, a condizione che tali utili non siano
distribuiti e siano accantonati in un
apposito fondo del passivo e siano rein-
vestiti, entro il secondo esercizio suc-
cessivo a quello in cui sono stati conse-
guiti, per la realizzazione di investimen-
ti fissi o iniziative rientranti nell’oggetto
del consorzio (art. 7, L. n. 240/1981);
la stessa disciplina si applica ai consor-
zi artigiani costituiti ai sensi della L. n.
860/1956 (art. 1, c. 2, L. n. 240/1981);
4. i consorzi costituiti per l’esportazione
dei prodotti e per l’attività promoziona-
le al commercio con l’estero costitui-
ti da piccole e medie imprese o da
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(per maggiori approfondimenti vedi Antonino Spoto - Andrea Aliberti, il Manuale Fiscale 2006,
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imprese artigiane, in numero non infe-
riore ad otto, che prevedono il divieto
statutario di distribuire avanzi di eserci-
zio di ogni genere e sotto qualsiasi
forma alle imprese consorziate o socie,
anche in caso di scioglimento, beneficia-
no dell’esenzione da imposizione sul
reddito degli avanzi di esercizio destina-
ti a fondi di riserva indivisibili (art. 3, c.
1, L. n. 83/1989);
5. i consorzi che esercitano l’attività di
garanzia collettiva dei fidi di primo e
secondo grado (confidi) beneficiano di
particolari disposizioni (art. 13, D.L. n.
269/2003 e circ. 21.6.2004, n. 28). Il
reddito d’impresa per tali enti commer-
ciali è determinato non apportando le
ordinarie variazioni in aumento al risul-
tato economico dell’esercizio; tra le
variazioni in aumento irrilevanti ai fini
della determinazione del reddito non si
intendono comprese quelle derivanti
dalla indeducibilità dell’IRAP e dell’ICI
(ris. 15.12.2004, n. 151). Gli avanzi di
gestione accantonati in apposita riserva
sono tassati solo se utilizzati per fini
diversi dalla copertura delle perdite
d’esercizio o dell’incremento del fondo
consortile; le somme versate dai confidi
ai fondi di garanzia sono deducibili dal
reddito (e non concorrono alla formazio-
ne del reddito di tali fondi di garanzia).
I contributi ai confidi (così come gli
oneri per la sottoscrizione di quote di
partecipazione) costituiscono per i par-
tecipanti oneri contributivi deducibili in
quanto dovuti in base a formale delibe-
razione di questi ultimi.
Associazioni temporanee di imprese
e joint-ventures
Le associazioni temporanee di imprese
sono forme di collaborazione tra imprese per
la conclusione di singoli affari in taluni ambiti
previsti da leggi speciali (quali l’appalto di
opere pubbliche - L. n. 584/1977 -, le forni-
ture alle pubbliche amministrazioni - L. n.
113/1981 -, la ricerca di idrocarburi – L. n.
613/1967).
In particolare, le leggi speciali prevedono il
conferimento ad una società capogruppo di
un mandato speciale collettivo per la presen-
tazione di un’offerta unitaria al fine dell’ag-
giudicazione dell’appalto pubblico e per la
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rappresentanza nei rapporti esterni.
Per il trattamento ai fini delle imposte sul
reddito occorre distinguere tra:
1. associazioni che sono soggetti passi-
vi ai fini delle imposte sul reddito, caso
che si verifica quando oggetto dell’ap-
palto è un’opera o una fornitura
indivisibile, cioè non suscettibile di
frazionamento in parti autonome,
costruite o fornite da ciascuna delle
imprese associate; in tal caso, ad avvi-
so dell’Amministrazione finanziaria è
configurabile una società di fatto (ris.
30.3.1979, n. 9/571; ris. 13.8.1982, n.
9/2147; ris. 17.11.1983, n. 9/782), con
l’effetto che i costi ed i ricavi relativi
all’esecuzione delle opere aggiudicate in
appalto sono imputabili al soggetto pas-
sivo distinto;
2. associazioni che non sono soggetti
passivi ai fini delle imposte sul reddito,
caso che si verifica quando l’opera o la
fornitura è divisibile ed è eseguita
autonomamente da ciascuna delle
imprese associate; in tal caso, a ciascu-
na delle imprese è imputato il reddito
(nonché i ricavi e i costi) per la frazione
di pertinenza (ris. 17.11.1983, n.
9/782).
Joint-ventures
La joint-venture è una forma di associazio-
ne temporanea tra imprese (che generalmen-
te opera in ambito internazionale) per lo svol-
gimento di una specifica attività o affare o per
il perseguimento un interesse comune, gene-
ralmente limitati nel tempo.
Si distingue tra:
1. corporate joint-venture, che si mani-
festa attraverso la costituzione di una
nuova società, distinta rispetto alle
società partecipanti; in tal caso, la disci-
plina fiscale applicabile è quella relativa
alla forma societaria adottata.
In particolare, se la società è costituita
all’estero si applicano le disposizioni in
merito alla tassazione degli utili di fonte
estera in capo ai partecipanti tassati in
Italia, nonché le altre disposizioni rile-
vanti per la partecipazione in società
estere (transfer pricing, C.F.C., ecc.);
2. contractual joint-venture, che si
manifesta attraverso un accordo stipu-
lato tra le imprese partecipanti, che non
comporta la costituzione di una nuova
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(per maggiori approfondimenti vedi Antonino Spoto - Andrea Aliberti, il Manuale Fiscale 2006,
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società, ma l’assunzione di reciproci
impegni contrattuali. Non esistendo una
specifica regolamentazione del fenome-
no della contractual joint-venture, si
può ritenere, analogamente a quanto
previsto per le associazioni tra imprese,
che se le imprese riunite costituiscono
un’organizzazione comune per l’esecu-
zione unitaria di una determinata attivi-
tà o di un affare distinta dai soggetti
partecipanti la joint-venture è conside-
rata una società di fatto e quindi un
soggetto passivo d’imposta distinto dai
partecipanti; se, invece, il contratto
prevede una forma di collaborazione
tale da non dar vita ad un autonomo
soggetto fiscale, l’imposizione del reddi-
to deve avvenire in capo alle società
partecipanti.
Se un’impresa italiana partecipa a una
contractual joint-venture internaziona-
le, il reddito prodotto da quest’ultima
può essere configurato quale reddito di
una stabile organizzazione estera del
soggetto residente qualora ne ricorrano
i presupposti. Ove la contractual joint-
venture internazionale non assuma i
caratteri della stabile organizzazione, ad
avviso dell’Amministrazione finanziaria
possono comunque rinvenirsi i caratteri
di una società di fatto residente all’este-
ro (ris. 6.9.1980, n. 9/2357), con l’ef-
fetto che a) la joint-venture è soggetta
a imposizione nello Stato “dove ha
sede”; b) il reddito prodotto può essere
tassato in capo ai partecipanti soltanto
se distribuito e costituisce per essi red-
dito d’impresa con possibilità di benefi-
ciare del credito per le imposte pagate
all’estero.