Material de Apoio

Apostila de Contabilidade de Custos

Nome: ____________________________________________________________

Contabilidade de Custos

Capítulo 1

INTRODUÇÃO

A complexidade do ambiente econômico, o nível de desenvolvimento tecnológico e o crescimento das organizações através do processo de globalização dos mercados têm dificultado a gestão dos negócios. Essa evolução, ocorrida com maior intensidade nos países industrializados, caracteriza-se principalmente por: crescente concorrência, através da maior disponibilidade de produtos similares e pelo maior número de empresas operando em cada setor; progressiva conscientização do consumidor, hoje muito mais exigente quanto ao que consegue obter em troca do seu dinheiro. Enquanto que novas técnicas mercadológicas são concebidas para a busca de novos mercados e incremento das vendas e dos lucros numa extremidade, na outra reside o controle e gerenciamento dos custos e despesas através de novas metodologias para apuração, análise e gestão. Assim, entre as técnicas gerenciais, cuja aplicação deixou de ser optativa para tornar-se condição de sobrevivência, incluem-se o estudo e o controle dos custos empresariais, com base nos dados e nos recursos da Contabilidade de Custos. Originalmente desenvolvida para avaliação dos estoques das empresas industriais, a Contabilidade de Custos vem apresentando constante expansão dos seus objetivos e aperfeiçoamentos dos seus recursos, de forma a servir atualmente, de suporte à atividade gerencial de qualquer empresa industrial, comercial ou de prestação de serviços.

Gestão de Custos:
“O que não é medido, não é controlado...”
Kaplan, 1983.

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Contabilidade de Custos

1.1 Objetivos
A Gestão Financeira, abrangendo esta, também, a área de Custos, vem sendo solicitada a participar do processo de mudanças pelo qual passam a maioria das empresas que desejam atingir níveis de excelência empresarial através de novos modelos gerenciais. Este programa tem como objetivo principal contribuir para formação de um corpo de conhecimentos sobre custos e finanças. Mostra como devem ser tratadas as informações contábeis para que estas constituam um importante instrumental de apoio ao processo de tomada de decisões operacionais nas empresas.

1.2 Evolução da Contabilidade de Custos
1.2.1 Contabilidade Financeira
Visa a apuração do resultado do período e levantamento do balanço. Até a Revolução Industrial (séc. XVIII), basicamente, só havia empresas comerciais. Assim, a apuração do resultado era obtido apenas com o levantamento dos estoques. Demonstração de Resultados da empresa comercial: Vendas ................................................................................ (-) Custo das Mercadorias Vendidas Estoques Iniciais ................................................. xxxx (+) Compras ........................................................ xxxx (-) Estoques Finais ............................................. (xxx) (xxxx) (=) Lucro Bruto.................................................................. (-) Despesas Comerciais (Vendas) ......................................... Administrativas ................................................. Financeiras ........................................................ xxxx xxxx xxxx xxxxx xxxxx

(xxxx) xxxxx

(=) Resultado Líquido .......................................................

1.2.2 Contabilidade de Custos
Com o advento das indústrias, surge a necessidade de se computar nos custos, gastos relativos aos fatores de produção (Mão-de-Obra, Custos Ind. de Fabricação). Além disso, com o desenvolvimento do Mercado de Capitais, aparece a figura da Auditoria Independente, que através do balanço, analisa o desempenho da empresa. Portanto, há a necessidade de se controlar os gastos do setor produtivo.
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Contabilidade de Custos

Demonstração de Resultado da empresa industrial: Vendas .................................................................... (-) Custo dos Produtos Vendidos Estoques Iniciais ..................................... xxxx (+) Materiais Diretos (MD) .................... xxxx (+) Mão-de-Obra Direta (MOD) ............ xxxx (+) Custos Indiretos de Fabric. (CIF) ..... xxxx (-) Estoques Finais ................................ (xxxx) (xxxx) (=) Lucro Bruto ...................................................... (-) Despesas Comerciais (Vendas) .............................. Administrativas ....................................... Financeiras .............................................. xxxx xxxx xxxx xxxxx xxxxx

(xxxx) xxxxx

(=) Resultado Líquido ............................................

1.2.3 Contabilidade Gerencial
Com o crescimento interno das empresas, a Contabilidade de Custos passa a ser utilizada para outras funções, além da função de apurar o resultado: no auxílio ao Controle e na ajuda às Tomadas de Decisões. Para o Controle, fornece dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão. Para Decisões, fornece informações sobre valores relevantes que dizem respeito às conseqüências de curto e longo prazo sobre medidas de corte de produtos, fixação de preços de venda, opção de compra ou fabricação etc.

1.3 Para Que Servem os Custos
De um modo geral as organizações necessitam de um sistema de custo para atender os seguintes aspectos: Avaliação dos Estoques: valorizar estoques e apurar o custo dos bens vendidos e serviços prestados para a geração de relatórios; Controle do Processo Produtivo: as informações são utilizadas para se verificar as tendências e movimento dos custos industriais para que possam ser controlados; Apoio às Decisões Gerenciais: . nesse caso, as informações são utilizadas para que se possa fazer análises especiais como suporte para o processo de tomada de decisões sobre
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Tornar a empresa mais lucrativa de um lado. análises de desempenho operacional etc. tais como: • Conheço a origem de cada receita? • Conheço o destino de cada despesa? • Estão estas receitas e despesas dentro de valores limites pré-estabelecidos? • Quando alguma delas se desvia do comportamento que deveria ter.Contabilidade de Custos lançamentos de novos produtos ou serviços. Busca-se. um sistema de custos pode fornecer respostas a algumas questões. onde os gestores possam ter subsídios para o processo de tomada de decisões. Tradicionalmente. Atualmente. Ferramentas estratégicas têm surgido nas diversas áreas operacionais das empresas e com custos não poderia ser diferente. isso tem sido mudado. decisões de comprar ou fabricar (“make or by”). Adicionalmente aos aspectos anteriores. a elaboração de relatórios úteis e oportunos. menores de outro. as empresas usam os sistemas de custeio para avaliar estoques e gerar demonstrações financeiras. tenho conhecimento rápido disso? • Sou capaz de identificar também rapidamente a razão do desvio? • Tomo alguma atitude para corrigir esses desvios quando tenho condições de fazê-lo? Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 5 . com as informações de custos. custos e despesas. gera a busca por melhores tecnologias e processos que tornem os gastos.

uma descrição dos conceitos mais comumente utilizados para que não haja possíveis erros na interpretação dos conceitos apresentados. pagamento de despesas provisionadas no período anterior.Contabilidade de Custos Capítulo 2 TERMINOLOGIA EM CUSTOS INDUSTRIAIS Esses vários propósitos para os quais os custos são apurados. consumido.15) define muito bem esses conceitos: Desembolsos: são saídas de dinheiro do caixa ou banco. serviços de frete consumidos no processo de venda. O que é gasto. HERNANDEZ (1999. Faz-se então. Dinheiro é desembolsado e não gasto. Exemplos: • • • • compra de matéria-prima. são os bens e serviços obtidos por meio do desembolso imediato ou futuro. é oportuno distinguir dois conceitos amplamente utilizados e que quase sempre são tratados como sinônimos: gasto e desembolso. Inicialmente. que ocorrem devido ao pagamento de uma compra efetuada a vista ou de uma obrigação assumida anteriormente. É comum confundir gasto com desembolso neste momento: “gastei muito dinheiro”. que ocorrem a todo o momento e em qualquer setor da empresa. fez com que surgissem uma ampla diversidade no uso de termos e conceitos empregados a cerca desses. Exemplos: • • • • Anotações: matéria-prima consumida no processo produtivo. material de expediente consumido no processo administrativo. pagamento de salário aos funcionários. vistos anteriormente. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 6 . p. Gastos: consumo genérico de bens ou serviços. energia elétrica consumida na empresa. pagamento de empréstimos bancários. ou seja.

despesas financeiras. para efeito de avaliação dos estoques.). As empresas têm despesas para gerar receitas e não para produzir seus bens e serviços. e que vai para o resultado exatamente para. fazer aparecer o lucro ou prejuízo. ao se deduzi-la das receitas. Subproduto e Sucata Dependendo da aplicação. e que vai para o estoque. Portanto. Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 7 .1 Distinção do GASTO entre Custo e Despesa.) ou por meio de rateios (mão-de-obra indireta. o gasto poderá ser classificado como custo ou despesa. custos indiretos incorridos no processo de produção. É atribuído aos produtos acabados por meio de medições efetuadas (como no caso da matéria-prima. mão-de-obra direta etc. Exemplos: • • • • impostos sobre vendas. despesas administrativas e comerciais. custo é o que se gasta na fábrica. Despesa é o sacrifício feito para se obter receitas. materiais indiretos etc. Exemplos: • • • material direto consumido. comissões sobre vendas.Contabilidade de Custos 2. depreciação. mão-de-obra direta e indireta aplicada no processo de produção. no processo de produção. seguros. Custo é um gasto que passa a ser utilizado como fator de produção (bem ou serviço) para a fabricação de um produto ou execução de um serviço.

000 $ $ 50.000/t Os desperdícios com material. As perdas decorrentes do processo serão incorporadas ao custo da “produção boa”. Exemplo: Para fabricar o metal X. sofrem dois tratamentos contábeis distintos. Obtém-se esse custo dividindo-se o custo total do material requisitado para a produção pelo número de unidades.500.000.000 toneladas(t) ao custo de Mão-de-obra e gastos gerais de fabricação: Total $1. etc. no processo produtivo. e perdas no corte.500.Contabilidade de Custos 2.000 $1. temos as seguintes informações: Matéria-prima: 100. Perdas Normais São as perdas inerentes e já previstas no processo de fabricação.000 30. Cálculo do produto acabado: Custo Total Produção final (100. durante o processo de fabricação. quilogramas. Nesses casos. de “produção boa”. tais como: evaporação.000 No processo de fundição da matéria-prima ocorre uma perda de 50% do volume. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 8 .1 Variações nas Quantidades Produzidas Normalmente.000 x 50%) Custo unitário do produto acabado $1. os produtos acabados devem ser avaliados em função das quantidades existentes no final do processo e não pela quantidade de matéria-prima requisitada. em função das características de problemas físicos e químicos que ocorrem durante a produção.000 $ 500. Os custos das perdas desses materiais devem fazer parte do custo total do produto fabricado. tratamento térmico. conforme o exemplo acima.1. em função de sua origem. reações químicas (fusão de produtos). ocorrem perdas no volume de matéria-prima trabalhada.

000. serão apropriados ao produto o valor total de 10.000 toneladas de matéria-prima e um custo de produção de $200. tais como: perda de produção por incêndio e enchentes.Contabilidade de Custos As perdas normais de materiais possuem como características: • • • • São inerentes ao próprio processo de fabricação. Se requisitarmos 10. Durante o processo ocorreu uma perda anormal em 20% da matéria-prima alocada ao produto. O custo total da matéria-prima fará parte do produto fabricado. perda de produção por greve. em condições normais. e perda com produtos defeituosos por falha no processo (máquina/homem). Se para a fabricação de uma determinada quantidade de produtos são utilizados 200 metros de tecido e aproveitados apenas 197 metros.300 kg.000 kg de matéria-prima para a produção. a apropriação desta matéria-prima será efetuada integralmente em relação aos 200 metros. o custo unitário do processo será o mesmo do produto fabricado. Perdas Anormais São as perdas involuntárias ou extraordinárias no processo normal de fabricação. 2. Suponhamos que a empresa Jota fabricou o produto Y. o custo unitário do produto Y será: 9 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) . Portanto. uma vez que as perdas ocorreram por motivos alheios ao processo normal de fabricação. mas só são aproveitados apenas 9. Essas perdas fazem parte do custo do produto elaborado. São previsíveis e já fazem parte da expectativa da empresa. pois o custo dos 3 metros desperdiçados normalmente no processo de fabricação faz parte do custo do produto fabricado. Os custos decorrentes dessas perdas devem ser contabilizados contra o resultado do exercício.000 kg. Outros exemplos: 1. pois não devemos onerar o custo unitário da “produção boa”. Constitui-se um sacrifício que a empresa sabe que precisa suportar para obter o produto. o qual recebeu 100.

2 Subprodutos São itens sempre produzidos durante o processo normal de produção. mas cujas receitas geradas são irrelevantes em comparação com o faturamento dos produtos acabados. considerando-o como uma redução (crédito) do custo de fabricação. que possuem mercado de venda. Se a comercialização dos subprodutos for freqüente. Só deixam de ser assim tratadas se o valor envolvido for irrelevante.000 toneladas = $2. é efetuado na conta “Custos de Produção”.000 toneladas = $2.00/tonelada Após as perdas $160.000 ÷ 100. sendo lançadas na apuração do resultado. sem se incorporarem ao custo do produto. no mesmo período em que o produto principal da empresa for fabricado. no valor correspondente ao preço líquido de venda estimado no período de produção.000 toneladas $200. 2.1. no Ativo Circulante.00/tonelada 100. deixam de fazer parte do custo do produto elaborado. Para a sua contabilização. com avaliação pelo preço de Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 10 . São tratadas como perdas do período.Contabilidade de Custos Quantidade de matéria-prima alocada ao processo % de perdas anormais Quantidade líquida alocada ao processo Custos de produção % de perdas anormais Valor líquido dos custos de produção Comparação entre custos unitários: Antes das perdas $200.000 20% $160.000 As perdas anormais de materiais possuem como características: • • • • Ocorrem de forma involuntária e não representam sacrifício premeditado. Por serem aleatórias e involuntárias.000 toneladas 20% 80. em razão de ser uma efetiva redução de custos do período. O crédito (redução). o subproduto deve ser avaliado pelo valor de mercado ou de venda.000 ÷ 80. deve-se criar a conta “Estoque de Subprodutos”.

Itens cuja venda é esporádica e de pequenos valores. as receitas devem ser contabilizadas como Receitas Eventuais (Não-Operacionais). ainda que apareçam em quantidades razoáveis. tanto no que diz respeito à existência de compradores como quanto ao preço. é adotada como prática contábil reconhecer tais valores como Receita Não-Operacional. As sucatas possuem como características: • • • • • Compreendem os materiais desperdiçados durante o processo de fabricação. que nascendo de forma normal durante o processo de produção. Tal procedimento é aceito tendo em vista que o valor envolvido é irrelevante. decorrentes ou não do processo produtivo normal.1. O procedimento mais correto é o de considerar o produto de sua venda como redução do custo de produção. mas que representam porção ínfima do faturamento total. Não são consideradas como redução do custo de fabricação. pelo valor alcançado no mercado.Contabilidade de Custos venda. Os resultados decorrentes das vendas destes itens são geralmente irrelevantes para as Companhias. serragens (em indústrias que trabalham com madeiras). possuem mercado de venda relativamente estável. limalhas (em indústrias que trabalham com materiais ferrosos). e não pelo de custo. Os subprodutos possuem como características: • Itens. Se a comercialização é freqüente. Exemplos de subprodutos: aparas (em indústrias de papel). um sistema de produção gera sucatas. 2. Ocorrendo vendas de sucatas. Por este motivo. cria-se uma conta própria no grupo dos Estoques: Estoque de Subprodutos (avaliado pelo preço de venda). • • • • Itens que têm comercialização tão normal quanto os produtos da empresa. Não devem ser contabilizadas em conta de estoque.3 Sucatas Normalmente. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 11 .

por meio de critérios arbitrários. as principais são: Custos Diretos: são custos diretamente identificados e apropriados aos produtos. os componentes adquiridos prontos e as embalagens compradas. Por exemplo. devido à sua proporcionalidade com o volume de produção. representam o esforço agregado pela empresa na obtenção do produto ou serviço.18). • • Custos Primários: são apenas a matéria-prima e a mão-de-obra direta. embalagens em unidades etc. Custos de Transformação: também chamados de custo de conversão. matéria-prima em unidades ou quilos. 2. exceto as matérias-primas. fica estabelecido para fins de padronização que as despesas diretas são as despesas que podem ser facilmente quantificadas e apropriadas em relação às receitas de vendas e de prestação de serviços. depreciação de máquinas e equipamentos. são geralmente custos de materiais diretos (matéria-prima. Para estes custos. material secundário e embalagens). de difícil apropriação. compreendem a mão-de-obra direta e os custos indiretos de fabricação. sendo necessária para o desenvolvimento dos dados que auxiliarão os administradores no alcance de seus objetivos. gastos com manutenção etc. Exemplos de custos indiretos são: salários indiretos como chefia e supervisão. A classificação mais comumente usada é baseada no relacionamento dos custos com: (1) os produtos. Entretanto. De acordo com o CRC-SP (1992. o que pode provocar uma distorção do custo dos produtos.2 Classificação dos Custos e Despesas Os propósitos da Contabilidade de Custos exigem classificação dos custos e despesas. Geralmente. • Custos Indiretos: não são facilmente identificados com os produtos e.2. pode-se sempre medir seu consumo. Portanto. Exemplos: impostos incidentes sobre o faturamento e as despesas de fretes e seguro de transporte sobre a venda. p. mão-de-obra direta pode ser medido em horas. se necessário for. mão-de-obra direta. são considerados como despesas do Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) • 12 . (2) o volume de produção e (3) com base monetária. sendo cada uma variando de acordo com o enfoque dado. As despesas indiretas são os gastos que não podem ser identificados com precisão com as receitas geradas.Contabilidade de Custos 2. portanto. e outros componentes diretos.1 Custos Relacionados com os Produtos Há várias classificações a cerca dos custos relacionados com os produtos. Cabe ressaltar que nessa classificação as despesas não são comumente definidas como diretas ou indiretas. São todos os custos de produção. Sua alocação é feita através de rateio..

“royalties”. (3) atribuíveis aos departamentos com base em decisões gerenciais arbitrárias ou métodos de alocação de custo e (4) responsabilidade pelo controle delegada aos gerentes executivos em vez de supervisores de operações. Os custos diretos (mão-de-obra direta e materiais diretos). para departamentos produtivos e (4) controláveis por um nível específico de supervisão. 2. enquanto outros permanecem relativamente fixos (custos fixos). Exemplos desses custos são: salários dos executivos da produção. dependendo da situação. recuperados e reciclados. Os custos fixos devem ser considerados como custos para a existência do negócio. amortização de patente. seguros . com razoável facilidade e acuracidade. o custo é fixo.predial e sobre passivo. são fixos por unidade. taxas sobre propriedades. custos variáveis têm as seguintes características: (1) variabilidade em proporção ao volume de produção. salários de seguranças e porteiros. se o aluguel de um caminhão é pago por quilômetro rodado. principal exemplo de custos variáveis.2 Custos Relacionados com o Volume de Produção Alguns custos variam proporcionalmente às mudanças no volume de produção (custos variáveis).Contabilidade de Custos período.2. o custo é variável. Por exemplo. produtos defeituosos. • Custos Fixos: as características dos custos fixos são: (1) soma total fixa com relação ao volume de saídas. alguns custos podem ter uma parte variável e outra fixa com relação ao volume de produção (custos semivariáveis ou semifixos). enquanto que custos variáveis são custos para gerar negócios. Custos Variáveis: geralmente. Além disso. Se o caminhão é comprado e subseqüentemente depreciado. • Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 13 . lubrificantes. aluguel da fábrica etc. decisões administrativas determinam quando classificar um custo como fixo ou variável. Em alguns casos. manutenção e reparos prediais. movimentação de materiais etc. horas extras. Exemplos: despesas administrativas. (2) parcela do custo relativamente constante por unidade. (2) diminuição no custo por unidade quando o volume de produção aumenta. depreciação. (3) atribuível. despesas financeiras e despesas com imposto de renda e contribuição social. custos de recebimentos. Exemplos desses custos são: suprimentos. mas variáveis com relação ao volume de produção.

• Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 14 . pela nota fiscal. utilidades (vapor. serviços de materiais e inventários.2. • Despesas Fixas: são despesas que não se variam com o volume de receitas. • Custos Correntes (ou de reposição): é o custo para repor um item no total. Exemplos: impostos incidentes sobre o faturamento e comissões sobre vendas e serviços. água etc.desde que a fábrica esteja operando . serviço de pagadoria.3 Custos Relacionados com a Base Monetária Classificação muito conhecida e utilizada. • Custos Históricos Corrigidos: são os custos históricos traduzidos para o valor monetário atual. despesas financeiras. é comum encontrar as despesas sendo chamadas de fixas ou variáveis. o custo ideal a ser perseguido numa empresa. Estes custos semivariáveis incluem uma parte que é fixa com relação ao volume de produção e uma outra parte que varia proporcionalmente à quantidade produzida.enquanto que a energia utilizada nas máquinas e equipamentos (Força) é um custo variável. Nessa classificação. • 2. equipamento etc. que varia de acordo com o uso do equipamento. a eletricidade pode ser um custo semivariável: a energia usada para iluminação (Luz) é um custo fixo .). Exemplos: salários administrativos. manutenção e reparo de máquinas e equipamentos. Exemplos desses custos são: supervisão. Custo-Padrão: custo estimado com maior eficiência. Exemplos: matéria-prima. Nessa classificação. força/luz. inspeção. Por exemplo. principalmente pelas empresas industriais. despesas com aluguéis e seguros etc. temos: Despesas Variáveis: são despesas que se alteram proporcionalmente de acordo com o volume de receitas. olhando para o futuro.Contabilidade de Custos • Custos Semivariáveis e Semifixos: alguns custos contêm elementos fixos e variáveis. Custos Históricos: são os custos originais da época em que ocorreu a compra. • • Custos Estimados: custos previstos. Assim. as despesas não são definidas.

Neste curso. Neste caso.1 Metodologias de Custeio Método de custeio é a maneira utilizada para se apropriar custos aos produtos. é de vital importância utilizar um método adequado e consistente com a realidade da empresa. estudaremos os dois primeiros métodos. Custeio Variável (ou Direto). é lógica (“fórmula”) empregada para se encontrar os custos unitários. Unidade de Esforço de Produção (UEP).Contabilidade de Custos Capítulo 3 METODOLOGIAS DE CUSTEIO – CUSTEIO POR ABSORÇÃO – 3. Custeio Baseado em Atividades (ABC) (foco nas atividades). Em outras palavras. Existem vários métodos de custeio para o levantamento e apropriação dos custos de uma empresa. O método de Custeio Baseado em Atividades. Esta lógica utilizada muitas vezes vai determinar o nível de preço dos produtos da empresa. O Método de Custeio Variável será estudado mais adiante. As características de cada método variam de acordo com o objetivo que se busca dar aos dados a serem apurados. Inicialmente. destacamos: • • • • • Custeio por Absorção. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 15 . será apenas citado e tratado superficialmente no final do curso. devido ao seu grande uso nas empresas brasileiras. Entre os mais conhecidos e utilizados. será mostrado o Método de Custeio por Absorção. devido à sua complexidade. RKW (foco em produtos e contas de gastos).

. considerado pela Auditoria Externa)... Os gastos não fabris (despesas) são excluídos. MD ... ou seja. o custo unitário de um produto é a soma dos seus custos diretos com os indiretos...... CI ..... MP .... decompondo o custo unitário em elementos de custos da seguinte maneira: CU = MD + MOD + CIF Considerando que material direto (MD) pode ser composto por matéria-prima (MP). porque ele atende aos princípios contábeis.. Este tipo de custeio é o único aceito pelo Fisco (e.. a seguir..... indo direto para o resultado. Assim.... ilustra o esquema básico do custeio por absorção) Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 16 . MS .... A lógica é a seguinte: CU = CD + CI Tem-se que os custos diretos (CD) é a soma dos custos de material direto (MD) com os custos de mão-de-obra direta (MOD). CIF ..Contabilidade de Custos 3. distribuídos através de rateio......... conseqüentemente. tem-se CU = (MP + MS + EMB) + MOD + CIF Legenda: CU …. custo unitário custo direto custo indireto material direto mão-de-obra direta custo indireto de fabricação (ou apenas Custo Indireto) matéria-prima material secundário embalagem (A Figura 1. tudo o que se incorreu de despesas no período é lançado no próprio período........2 Custeio por Absorção Este sistema consiste na apropriação de todos os custos (e somente os custos)... diretos ou indiretos. à produção do período.... MOD .... material secundário (MS) e embalagem (EMB).. a fórmula pode ser reescrita.. EMB .. CD . Assim...

................ xxxxx (-) Custo dos Produtos Vendidos Custo Direto (MD+ MOD)........... Neste momento... são facilmente apropriados devido à relação direta com os produtos ou serviços....... alocados aos produtos...... como já foi visto...... os custos indiretos são todos registrados como Custo Indireto de Fabricação (em uma empresa industrial).. o processo de custeio implica um amplo conhecimento do processo fabril da empresa........... xxxxx Custo Indireto.................... Passos no Custeio por Absorção: 1) Separação entre Custo e Despesa..... ou seja. inicia-se o processo de contabilização dos custos que..... recursos consumidos de forma parecida ou similar... Os custos indiretos precisam ser alocados durante o processo de produção.......... 3) Rateio dos Custos Indiretos e apropriação aos produtos........ são ativados. de acordo com um critério uniforme e lógico...... recomenda-se ratear os custos indiretos por natureza de consumo. Os custos diretos. através do sistema de contabilidade de custos (mapa de rateios)........ xxxxx Estoque Custo Produtos Vendidos VENDAS RESULTADO Figura 1 – Esquema básico do custeio por absorção Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 17 ..... CUSTOS DESPESAS Indiretos Rateio Produto Diretos DEMONSTRATIVO DE RESULTADO Vendas........ xxxxx (-) Despesas .................. de maneira a permitir................... Neste momento... devem ser somados e alocados por uma única base de rateio............. a mais adequada distribuição.2... (xxxx) (=) Lucro Líquido ....... 2) Apropriação dos Custos Diretos diretamente aos produtos... xxxxx (xxxx) (=) Lucro Bruto ....1 Processo de Apuração do Custeio da Produção Uma vez separados os custos e as despesas. Entretanto.Contabilidade de Custos 3. e ficam aguardando a adequada distribuição no processo de produção.. invariavelmente........ ou seja...

é o mais empregado na produção.1 Materiais Diretos Material Direto (MD) é o custo de qualquer material diretamente identificável com o produto e que se torne parte integrante deste.Contabilidade de Custos Capítulo 4 MATERIAIS DIRETOS 4. material secundário e embalagens. os produtos para revenda adquiridos por um supermercado etc. mas é perfeitamente identificável a este. É o material que. No caso de empresas comerciais. caso contrário. empacotamento de produtos à granel em supermercados etc.: o tecido na fabricação de roupas. • Material secundário (MS): é o material direto. não é o componente básico na composição do produto. do ponto de vista de quantidade. o item similar à matéria-prima é a mercadoria adquirida para ser vendida ao cliente. Ele sofre transformação no processo de fabricação. • Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 18 . Ex. Os tipos de material direto podem ser: matériaprima.: parafusos (quando controlados o seu consumo. podem ser tratados como custos indiretos) na mesa de madeira. • Embalagens (EMB): são materiais utilizados para embalagens do produto ou seu acondicionamento para remessa. de caráter secundário. Matéria-prima (MP): é o principal material que entra na composição do produto final. saco plástico onde é colocada a roupa. botão nas roupas etc.: papelão onde é acondicionada a mesa. Ex. Ex. São materiais diretos devido à fácil identificação com o produto. a madeira na fabricação de móveis.

..... Esta categoria inclui apenas o IPI... $ 10..............000 Valor do IPI .. o PIS e o COFINS.... vigilância...... material ou produto... embalagens etc...F.....000 Frete e seguro ...... esses gastos devem ser incorporados ao custo do material.......... e na saída (venda) desta mesma mercadoria ou do produto acabado que utiliza este material direto adquirido. também devem ser incorporados aos custos dos materiais... $ 308.. embalagens etc... fazendo parte da base de cálculo deste..) ou em condições de venda (mercadorias.... este deve ser retirado (recuperado) do valor do custo na entrada.... transportes.... na escrita fiscal........ Quando a empresa adquire um material direto a ser usado na fabricação de produtos... no valor e percentual referido na entrada............. Agora....... (compra a prazo para 30 dias)..... recepção... não fazendo parte da base de cálculo...2 O que Integra o Valor dos Materiais Todos os gastos incorridos no sentido de colocar o material direto em condições de uso na produção (matérias-primas.... eles serão deduzidos do Valor Total da Nota Fiscal de compra............000 ICMS ...... transportes........ ou uma mercadoria a ser vendida........... os dados constantes da Nota Fiscal são os seguintes: Total da N...... passarão a fazer parte do custo do material. Por exemplo: se o comprador tem que retirar o material no fornecedor e arcar com os gastos com transportes e seguro...000 kg de matéria-prima..) fazem parte do seu custo......... se os impostos (IPI e/ou ICMS) forem recuperáveis...Contabilidade de Custos Anotações: 4...... como há incidência do imposto na entrada e na saída... Neste caso.... $ 50......... Assim.000 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 19 ...... Imposto “por dentro” ou “por fora”: diz-se que um imposto é “por dentro” quando este já está incluso no valor da mercadoria........... Exemplo: No caso da compra de 10. Imposto Recuperável: diz-se que um imposto é recuperável quando este incide na entrada (aquisição) da mercadoria ou do material direto... Se não forem recuperáveis.. $ 28.. Nesta categoria incluem-se o ICMS.. os gastos com armazenagem.... diz-se que ele é um imposto “por fora”. quando um imposto não faz parte do valor do item e precisa ser incluído neste a posteriori...

.............................. o valor do material seria o seguinte: Total da N.. $ 240....... não considera os gastos com armazenagem como despesas....000 (-) IPI ..... de 05 de abril de 2005).................................... pois não se vende imediatamente ao comprá-la. De acordo com o CONFAZ (Convênio ICMS no 7........... se torna difícil o cálculo do valor da base a que se incidirão os impostos..F............................ o IPI não for recuperável..... Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 20 ...........000 (=) Custo do Material ..... Nas empresas comerciais...... $ 50............ A diferença reside no fato de a empresa comercial precisar estocar mercadorias para depois vendê-la.... $ 10.... Com relação à importação de materiais diretos...000 Se.......... $ 308. o valor do material seria o seguinte: Total da N.......... $ 50......... Com relação aos gastos com armazenagem................ E tudo o que diz respeito à fabricação é custo....................................... ao se incorrer em gastos com armazenagem de mercadorias destinadas à venda............. e sim como acréscimo ao valor dos itens estocados (custos)...... $ 268... $ 10.............................. especialmente: o adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM)...... para fins de composição da base de cálculo do ICMS...... E a indústria....... por exemplo....... o adicional de Tarifa Aeroportuária (ATAERO). enquanto na indústria a armazenagem é uma fase do próprio processo completo de fabricação................000 (+) Frete e seguro ................. estas os tratam como despesas e não como custos...............................................000 Os mesmos procedimentos são aplicáveis à compra de material secundário e embalagens.........000 (+) Frete e seguro ........................ mais especificamente o ICMS. devem-se considerar como despesas aduaneiras todas as importâncias indispensáveis cobradas ou debitadas ao adquirente no controle e desembaraço da mercadoria............ ainda que venham a ser conhecidas somente após o desembaraço aduaneiro................ ao estocar matéria-prima.... $ 28.000 (=) Custo do Material .....000 (-) ICMS .................... existe uma pequena diferença no tratamento dado a esses gastos por empresas comerciais e empresas industriais....................Contabilidade de Custos Se os impostos (IPI e ICMS) forem recuperáveis..............000 (-) ICMS .. $ 308....F..........

o manuseio de contêiner. a paletizaçao. Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 21 . a armazenagem. a arqueação. a capatazia. o demurrage.Contabilidade de Custos a taxa de utilização do Siscomex. a unitização e a desconsolidação. a amarração e a desamarração de navio. a alvarengagem. bem como as contribuições para os Sindicatos dos Despachantes Aduaneiros. os valores desembolsados com despachante. a movimentação com empilhadeiras. as multas aplicadas no curso do despacho aduaneiro. a estiva e desestiva. os direitos anti-dumping.

CPV) são calculados a qualquer momento pela Contabilidade. não haverá dúvidas no reconhecimento do quanto lhe atribuir: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 22 . usamos os mesmos critérios utilizados pela Contabilidade Financeira.3. O consumo só pode ser obtido após contagem física dos estoques.4 Métodos de Avaliação de Estoques As entradas no estoque de uma determinada matéria-prima (ou mercadoria). 4. Os estoques (e o Custo dos Produtos Vendidos . Inicial + Entradas Líquidas .Contabilidade de Custos 4. elas acabam se misturando no almoxarifado. Para atribuir custo às unidades consumidas. Custo Médio Ponderado e UEPS (Último a Entrar e Primeiro a Sair). o Sistema de Inventário Permanente e Periódico e os Métodos de Avaliação de Estoques: PEPS (Primeiro a Entrar e Primeiro a Sair). e não os consome na mesma proporção. e posterior avaliação de acordo com os critérios legais. em geral no Balanço. base para o custeio do material direto aplicado na produção (ou venda).3. O consumo é calculado pela fórmula: Consumo de Material Direto = Est. mas por questões de auditoria e controle interno. normalmente a custos diferentes entre si.2 Sistema de Inventário Permanente No inventário permanente temos o controle contínuo dos estoques por meio de fichas de estoque. 4.1 Sistema de Inventário Periódico Neste sistema a empresa não mantém um controle contínuo dos estoques através de ficha de estoque. Final 4.3 Sistemas de Avaliação de Estoques Como a empresa compra várias unidades em períodos diferentes com preços diferentes. Se a matéria-prima foi adquirida especificamente para uso numa determinada ordem de produção ou encomenda. A contagem física é feita.Est. vão influenciar o valor das saídas desse estoque.

4. algumas alternativas surgem. não há diferença alguma entre a empresa que avalia o custo do material utilizado durante o período ou somente no seu final.00 Utilização Quantidade Kg 2.Primeiro a Entrar. se diversos materiais iguais forem comprados por preços diferentes. Primeiro a Sair Nesse método.00 200 kg x R$ 13.2 UEPS (ou LIFO) . as saídas do estoque obedecem ao critério de que os primeiros produtos a sair receberão o custo correspondente ao das primeiras entradas no estoque.65 / kg = R$ 13.65 13.000 Dia 17: Matéria-prima Utilizada = 1.00 Total R$ 10. 4.1 PEPS (ou FIFO) .Ficha de Estoque do Produto “N” Dia 3 15 17 23 29 Quantidade Kg 1.000.00 + 1.920.000.320.00 / kg = R$ 2.00 Dia 29: Matéria-prima Utilizada = + 800 kg x R$ 11.00 R$ 11.00 R$ 23.600. UEPS e Custo Médio Ponderado.200 Compras Preço Unitário R$ 10.65 / kg = R$ 9.1 . São três os métodos de avaliação de estoques: PEPS.200 kg x R$ 11.00 Com o uso do PEPS.200 Matéria-prima Total Utilizada = R$ 35.00 23.300.00 / kg = R$ 10.980. o material é custeado pelos preços mais antigos. Suponha o seguinte exemplo: Quadro 3.000 1. 4.600.980.000 kg x R$ 10. e forem intercambiáveis entre si.000 2. Primeiro a Sair Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 23 . Entretanto.4. ou seja.Contabilidade de Custos será o seu preço específico de aquisição.Último a Entrar.00 15. principalmente por terem sido adquiridos em datas diversas.00 1. permanecendo os mais recentes em estoque.900.00 11.

3 Custo Médio Ponderado É o mais utilizado.300.00 Matéria-prima Total Utilizada = R$ 38.600. diminuindo consequentemente o lucro contábil.00 Este método tende a encarecer o produto.00 Se fosse utilizado o UEPS. Consiste em calcular a cada entrada o novo custo dos produtos em estoque.000 kg x R$ 13.300. Este método provoca efeitos contrários ao PEPS.980.00 Matéria-prima Total Utilizada = R$ 38.000 kg x R$ 11.000 kg x R$ 13. Provavelmente por isso.900.000.00 Dia 17: Matéria-prima Utilizada = 200 kg x R$ 13.300.00 R$ 25. 4.000. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 24 .000 kg x R$ 11.65 / kg = R$ 23.00 / kg = R$ 2. Supondo que a empresa aproprie custos durante o período.000. ficaria: Dia 29: Matéria-prima Utilizada = 1.00 / kg = R$ 13. o exemplo anterior ficaria: Dia 17: Matéria-prima Utilizada = + 2. Existem dois tipos diferentes de custo médio: móvel e fixo.00 200 kg x R$ 10.00 R$ 23.00 + 2.Contabilidade de Custos Esse método indica que as saídas deverão ser custeadas ao valor das últimas entradas.00 / kg = R$ 2. dividindo o custo total pela quantidade total.4.00 Dia 29: Matéria-prima Utilizada = 1. não é aceito para fins fiscais. mas apenas após o término do período.900.00 / kg = R$ 13.65 / kg = R$ 23.

00 R$ 37.00 MP Total Utilizada no Mês: R$ 37.00 Custo Médio Móvel do Estoque = R$ 24.257. quando este é calculado com base nas compras de um período maior que o prazo de rotação do estoque.200 kg x R$ 11.10 = R$ 8.00 MP Total Utilizada no Mês: R$ 24. atualizando seu custo médio após cada aquisição.240.64 / kg = R$ 11.00 (compras totais) = R$ 11.420.200 kg Dia 17: 2. 4.257.900.64 / kg = R$ 25.880.480.000 kg *0 Dia 29: 800 kg x R$ 11. Neste caso teríamos: Dia 17: Custo Médio Móvel do Estoque = R$ 33.00 = R$ 15.00 (resto dos 3.00 Matéria-prima Utilizada: 2.614.24 / kg = R$ 12.100 kg x R$ 11.4 Combinação dos Métodos Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 25 .200 kg x R$ 13.00 R$ 24.420.200 kg x R$ 11.00 = R$ 12.10 / kg = R$ 24.240.24 / kg 2.660.000 kg) + 1.00 = R$ 36.00 A legislação fiscal não aceita a avaliação dos estoques por este método.00 Custo Médio Fixo: utilizado quando a empresa calcula o custo médio apenas após o encerramento do período.00 = R$ 11.643.000 kg *1 Matéria-prima Utilizada: 1.300.000 kg x R$ 12. É o método mais utilizado pelas empresas.00 + R$ 12.4.10 / kg 3.Contabilidade de Custos Custo Médio Móvel: é usado quando se faz um controle constante do estoque.00 Dia 29: 1.64 / kg 4.600. Assim teríamos: Custo Médio Fixo do Mês : R$ 48.480.

quando se adotou o PEPS obteve-se o seguinte: Dia 17 : R$ 23.200 kg) Se for de interesse atribuir para o produto feito no dia 17 e 29 custos iguais por kg.900.920.22 / kg = R$ 11.00 Dia 29 : 1.00 13.00 (*) Pelo PEPS.00 (1.00 38.22 / kg = R$ 24.00 38.00 12.22 / kg 3.000 kg x R$ 11.00 (3. os valores Durante o Período e Após o Término são iguais.200 kg x R$ 11.00 = R$ 11.000 kg) Total R$ 35.00 Após 25.Contabilidade de Custos Podemos. adotar critérios mistos para a avaliação do custo dos materiais utilizados.300.600.00 35. Por exemplo. pode-se combinar o PEPS e o Custo Médio Ponderado da seguinte forma: Custo Médio Ponderado: R$ 35.00 (2.900.900.200 kg Esse custo médio passa a ser utilizado para os dois dias: Dia 17 : 2.00 11.00 37.00 PEPS (*) 23.900.00 R$ 35.219.00 Total 36.00 Fixo 25. caso seja de interesse da empresa.00 UEPS Durante 25.980.643.614.000.00 13.980.920.900.900.240.200 kg) Dia 29 : R$ 11.300.000.420.681.00 11. Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 26 .257.00 Temos abaixo um resumo dos vários métodos estudados: Produção do Dia 17 29 Preço Médio Ponderado Móvel 24.

Se recorrer de qualquer critério de rateio ou estimativa. tem-se a existência física da mão-de-obra direta. inexistência de interesse por uma medição mais apurada. razões econômicas. entre as quais destaca-se: medição difícil de ser realizada ou atribuída. ou perdas do Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 27 .1 Mão-de-Obra Direta Mão-de-obra direta é aquela relativa ao pessoal que trabalha diretamente sobre o produto em elaboração. receberá o salário total (pelas 220 horas) equivalente ao valor pelo qual foi contratado. para efeito contábil. o resto será tratado como custo indireto.Contabilidade de Custos Capítulo 5 MÃO-DE-OBRA DIRETA 5. Muitas vezes pode haver a possibilidade de a empresa medir a mão-de-obra direta. A diferença é que será considerada mão-de-obra direta somente o tempo em que exerceu sua função na produção. mas a Contabilidade de Custos a tratará como indireta devido à adoção de sua alocação por critérios estimativos.1 Mão-de-obra Direta: Custo Variável ou Fixo? Não se deve confundir mão-de-obra direta com folha de pagamento. desde que sejam possíveis a mensuração do tempo despendido e a identificação de quem executou o trabalho. Se um funcionário não trabalhou o tempo todo (220 horas). em indireta.1. 5. porém esteve à disposição da empresa neste mesmo período. a mão-de-obra transformase. mas não o faz por diversas razões. sendo caro sua medição ou pequeno valor da mão-de-obra. sem necessidade de qualquer apropriação indireta ou rateio. • • • Neste caso.

.... : 48 dias (-) férias ....... FINSOCIAL. Os principais encargos sociais que recaem sobre a folha de pagamento no Brasil são: • • • • • • • • descanso semanal remunerado (DSR)...........016..... contribuições sociais (INSS...... 5...... : 30 dias (-) feriados ................................................. : 12 dias (=) No máximo de dias à disposição da empresa por ano... SENAI... férias.. remuneração dos feriados. vários outros direitos garantidos por acordos trabalhistas... se ocorreu algo fora do normal que obrigou este funcionário a se afastar do posto de trabalho.......................2 O Que Integra o Custo da Mão-de-Obra Direta O custo de mão-de-obra não é formado só do salário do empregado........ SEBRAE etc............00 por hora.. Assim........ fundo de garantia.... Então................ SESI. um custo fixo.... : 7.......... o valor da mão-de-obra direta deve compreender todos os gastos incorridos com o funcionário para que possa exercer sua função adequadamente... : 2....Contabilidade de Custos exercício..............7 horas Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 28 . 13o salário.. PIS.............. ele é composto do salário mais os encargos sociais... mão-de-obra direta é um custo variável e a folha de pagamento.. Exemplo 1: Um funcionário é contratado por R$ 10............. Encargos sociais são os gastos da empresa incidentes sobre a folha de pagamento e que não correspondem a um trabalho efetivo do funcionário (operário)............ faltas abonadas......... Qual é efetivamente o valor por hora de MOD que deve ser atribuído ao produto? Dados: descanso semanal remunerado (DSR) : 48 dias férias : 30 dias feriados : 12 dias No total de dias por ano .........)...... quando os funcionários não exercerem mais de 220 horas mensais de trabalho cada um.......... : 275 dias (x) jornada máxima diária (44h ÷ 6 dias) ..3333 horas (=) No máximo de horas à disposição da empresa por ano........ : 365 dias (-) descanso semanal remunerado ....

..........................................8%) = R$ 40........00 Total ..3333 = 220h x R$ 10..........368 (36..00 (c) Férias: 30 x 7.... então: R$ 29..8% O custo total anual para o empregador será... Exemplo 2: E se o empregado do exemplo anterior retirar apenas 20 dias de férias e receber os outros 10 dias em dinheiro.....0% Salário-educação ..3333 = 88h x R$ 10...............00 ......... : R$ 880......... quanto será o custo-hora trabalhada? No total de dias por ano ..... : R$ 2.... um acréscimo de (20.....00 . então.Contabilidade de Custos A remuneração anual desse empregado será..R..016..00 contratuais............00 (e) Adicional Constitucional de Férias: 1/3 de “c” ...... : R$ 733...........5% sobre o salário-hora contratado....... : 365 dias (-) descanso semanal remunerado .... : 20..................................700... neste caso.......7h = R$ 20.: 48 x 7............ : R$ 3.. : 1.....................00 .00 .....5% SENAI ou SENAC .......7h x R$ 10..016........06 ÷ 2......................00 (d) 13o Salário: 30 x 7...15 ÷ 10......200..3333 = 352h x R$ 10...... : 0.......................................... : 20 dias Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 29 .............06 E o custo-hora será: R$ 40. : 49 dias (-) férias ..0% Seguro de Acidentes do Trabalho ...............6% Total 36...............3333 = 220h x R$ 10.. : 2....630..........33 (f) Feriados: 12 x 7..........5% SESI ou SESC ..... então.......... : 3.............. : 1...00 Sobre esse total o empregador é obrigado a recolher as seguintes contribuições: Previdência Social ...........167...................... : 0...S......700.5% INCRA ....................... em moeda constante: (a) Salários: 2... : R$ 20.................15 por hora de MOD trabalhada e não os R$ 10.200.. a empresa deverá atribuir o valor de R$ 20.....00) -1 = 101...520...............630...... Assim..........................................2% SEBRAE . : R$ 29.0% Fundo de Garantia .............. : 8..............................15 Os encargos sociais mínimos provocaram... : R$ 2................00 (b) D.........00 x 1...................00 .

...827.......082... manutenção etc. avarias etc.00 (b) D. : R$ 488.......00 ......R..........82 Os encargos sociais mínimos são.................... : R$ 10..... seja esta função um custo direto ou indireto............ : R$ 29.... se ele estiver sendo utilizado numa outra função............................................. : R$ 733.......... normalmente este tempo deve fazer parte dos custos indiretos... : 2...3333 = 146...... : R$ 40.... porém.......... : R$ (i) Adicional Constitucional de Férias: 1/3 de “h” .............3333 = 220h x R$ 10.......7h x R$ 10. oneram-se os produtos fabricados no momento da parada...... deverá então ser reclassificado para ela...............593....466. caso contrário....... com uma redução de 3.......................00 . então.... : 284 dias (x) jornada máxima diária (44h semanais ÷ 6 dias) ..67h x R$ 10........ café..............3%.8% de Subtotal 1 ...................Contabilidade de Custos (-) feriados .............89 (f) Feriados: 12 x 7..............3333 horas (=) No máximo de horas à disposição da empresa por ano........082.. : R$ 1.......273........33 (c) Férias: 20 x 7... como limpeza....... : 7.............. Existem também as paradas normais para descanso..... em moeda constante: (a) Salários: 2...........1 Tempo Não-Produtivo da Mão-de-Obra Direta Normalmente......3333 = 88h x R$ 10. se for incluído como tempo de mão-de-obra direta....3333 x R$ 10...082.....2..89 (g) Contribuições Sociais: 36......82 ÷ 10......00) -1 = 98...............................66 (h) Abono Pecuniário de Férias : 10 dias x 7...........: 49 x 7... reuniões etc.......... 5.........455.273. pois..00 ............00 .....33 244..........42 E o custo-hora será: R$ 41. : R$ 41.........295....7 horas A remuneração anual desse empregado será.................................................... Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 30 ........00 ......00 Subtotal 1 ........200..2% sobre o salário-hora contratual............. deixa de ser considerado como mão-de-obra direta o tempo ocioso em virtude de falta de produção..... : R$ 2.... : R$ 880........67 (d) 13o Salário: 30 x 7.....43 Total ...77 Subtotal 2 ................... : 12 dias (=) No máximo de dias à disposição da empresa por ano..S...... : R$ 20...........7h = R$ 19.....839.......................... : R$ 3.......42 ÷ 2....... de (19.... agora...................3333 = 359...33h x R$ 10.....00 (e) Adicional Constitucional de Férias: 1/3 de “c” .00 .....

.3h horas-extras .. deverão ser-lhe totalmente atribuídos como custo direto..00 por hora..... : 183.2. assistência médica espontânea.. Por isso.... transporte..8%..... valor da hora-extra: R$ 15. estas deverão fazer parte do custo da mão-de-obra. são de difícil relação com os valores pagos a cada empregado.0h Total ......2.2 Adicional de Horas Extras e Outros Adicionais O adicional de horas extras..3h Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 31 . : 10.3 Outros Gastos Decorrentes da Mão-de-Obra Inúmeros outros gastos são arcados pela empresa como decorrência da mão-de-obra que utiliza: vestuário.. e não anuais!) Dados: contribuições sociais: 36.. trabalhou 25 dias úteis num determinado mês.. deve incorporar o custo da mão-de-obra em questão... Quando as horas extras ou outros adicionais ocorrerem rotineiramente e já fazem parte do período diário de produção. porém. : 193. ou seja.00 (50% a mais). sabendo-se que este operário também realizou 10 horasextras neste mesmo período? (Note que nesse exemplo teremos que trabalhar com provisões para férias e 13o salário.. educação etc. pois as informações são mensais.... quando ocorrem em períodos anormais e/ou esporádicos e houver incorrido num determinado dia em função de uma encomenda especial. 5.. o adicional noturno. estes custos devem ser tratados como parte integrante dos custos indiretos de fabricação (CIF) para rateio geral aos produtos. deverá ter seu custo diluído entre as horas totais do período.. Qual será o custo-hora a ser atribuído ao produto fabricado nesse período.. alimentação. No de horas à disposição da empresa: 25 dias x 7..3333 h . as bonificações e outros itens adicionais. Exemplo 3: Um funcionário da produção contratado a R$ 10. Porém.Contabilidade de Custos 5.....

......00 Total ...................00) ..90% ...................3h = R$ 19............89 ÷ R$ 10..809.8% x Subtotal 1 .843.......80 Contribuições sociais: 36..94% Total de provisões = 20........200............80 ÷ 193......... : R$ 459....00 .....80 O custo-hora desse funcionário será..........................00 ........034.................. : R$ 1........................3333) = 11... : R$ 2...............96% Provisão de 13o: 30/335 Provisão de férias: ((30/335) x 1............843............Contabilidade de Custos Remuneração mensal desse funcionário: Salário: 220h x R$ 10....89 por hora E os encargos sociais pagos sobre esse valor são: (R$ 19...00 Subtotal 1 ..00 = 8...........80 Horas-extras: 10h x R$ 15....1 = 98.. : R$ 3....... então: R$ 3............ : R$ 150............. : R$ 2..............9% Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 32 ..................

A departamentalização divide a empresa em departamentos e/ou centros de custos. estes últimos sendo a menor unidade para acumulação de custos. enquanto que um centro de custo serve mais para acumular custos em algum setor com características operacionais iguais. auxiliares ou de serviços (que dão apoio ou auxiliam os produtivos) e administrativos (onde todos os gastos são considerados despesas. e ali. está. Por ela. o seu uso para o controle dos gastos nas empresas através da elaboração de relatórios por departamentos ou centros de custos. há a necessidade da empresa estar previamente dividida em centros de custos e que haja um sistema de contabilidade de custos que faça o rastreamento dos gastos por toda a empresa. 6. os custos são rastreados e identificados com os departamentos ou centros de custo onde ocorreram. busca-se uma maneira lógica de alocá-los aos produtos ou a outros departamentos que fizeram uso de seus serviços. Para que esse objetivo seja realizado. Um departamento é geralmente um centro de responsabilidades. Podem-se classificar os departamentos ou centros de custos em: produtivos (onde há a manipulação do produto ou serviço). desde que estejam sob a responsabilidade de um mesmo supervisor ou gerente.Contabilidade de Custos Capítulo 6 DEPARTAMENTALIZAÇÃO DOS CUSTOS E CUSTOS INDIRETOS Dentre as aplicações mais conhecidas do método de custeio por absorção. pois não têm relação com a produção). além do seu uso para a apuração do resultado do exercício para fins fiscais.1 Departamentalização Uma ferramenta comumente utilizada pelas empresas para tentar alocar de forma mais clara possível os custos indiretos aos produtos é a departamentalização. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 33 . Abaixo. é explicado como isso pode ser feito. Um departamento pode conter vários centros de custos.

6o Passo: Atribuição dos custos indiretos. 3o Passo: Apropriação dos custos indiretos próprios aos centros de custo. 1o Passo: Separação dos gastos entre custo e despesa.1 Esquema do Custeio por Absorção com Departamentalização Quando há a departamentalização em uma empresa. portaria. começa a fase de rateio. os gastos indiretos próprios. agrupando. que agora só estão nos centros de custo produtivos. encontrar algum critério de rateio para alocá-los aos centros de custo. Dentre esse custos.Contabilidade de Custos 6. então. 2o Passo: Apropriação dos custos diretos diretamente aos produtos. na maioria das empresas. a primeira etapa a ser realizada é a identificação das contas do plano de contas com cada departamento onde ocorreu o gasto. sobrará custos indiretos que não são identificados claramente com nenhum departamento ou centro de custo. A seguir são mostrados os passos pelos quais é realizada a alocação dos custos até os produtos.1. Geralmente. considerando o esquema da departamentalização. segurança. aluguel etc. próprios e comuns. são os gastos indiretos comuns. Uma vez alocados todos os custos. à parte. 5o Passo: Escolha da seqüência de rateio dos custos acumulados nos centros de custo de serviços e sua distribuição aos demais centros de custo. Deve-se. aos produtos segundo critérios de rateio adequados. Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 34 . aos centros de custo. quer de produção ou de serviços. podemos citar os gastos com jardinagem. os comuns. 4o Passo: Rateio dos custos indiretos comuns aos diversos centros de custo. ou seja.

C. A Próprios R Centros de Custos C.C. Serv.2 Custeamento por Ordem de Produção e por Processo de Produção Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 35 . B R VENDAS Prod. Serv. B Estoque Custo Produtos Vendidos RESULTADO Figura 3 – Esquema do custeio por absorção com departamentalização.C. Prod. A R C. B R C.C. 6. Prod. A Prod.Contabilidade de Custos CUSTOS DESPESAS Indiretos Diretos R Comuns C.

mas que pode ser fundamental para poder encontrar o custo de produção de cada produto. possui características peculiares dependendo do tipo de produto fabricado. processos automatizados ou produção seriada.: corte. Nesse caso. ou (b) acumular os gastos fabris por cada “ordem” de produção aberta. geralmente utiliza-se como base de rateio o tempo de fabricação que o produto utilizou daquele determinado processo. ou segmento de mercado que a empresa atua. terá seus custos próprios. tarefa ou até por setores da fábrica. rateia-se o custo total da ordem pelo lote de produtos fabricados com ela. montagem. Para encontrar o custo do produto. cliente atendido.). mas que se utilizam dos mesmos processos da fábrica. No processo de custeamento da produção. cada ordem de produção. acabamento etc. Nesse casso. Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 36 . quando acabada. Para alocar os custos aos produtos. Já o custeamento por ordem de produção é quase sempre utilizado em empresas que fabricam produtos sob encomenda ou lote pequenos de produtos com características particulares.e. usinagem. O custeamento por processo é mais utilizado em empresas que possuem um fluxo contínuo de produção. ordem por ordem.Contabilidade de Custos Assunto aparentemente sem muita importância. diz-se que a empresa utiliza o custeamento por “processos” (p. processo. a empresa pode utilizar-se de dois meios: (a) acumular os gastos de produção por operação.

Contabilidade de Custos Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 37 .

podem surgir ainda. o valor que o produto gera de gastos para ser produzido. Isto torna mais fácil gerenciar os custos de produção com oscilações nas quantidades produzidas e fornece também mais subsídios para o processo de tomada de decisões. Assim: MCu = PV – GVu = PV – (CVu + DVu) MCT = RT – GVT = RT – (CVT + DVT) Margem por Produto (unitária) Margem da Empresa (total) Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 38 . utilizando a mesma estrutura de produção? Quanto cada linha de produtos custou realmente? Quanto cada linha de produtos trouxe de Margem de Contribuição para a 7. Qual linha de produtos foi realmente mais lucrativa? Quanto custaria lançar uma nova linha de produtos. Esse valor nada mais é que o valor monetário que sobrou entre a receita obtida por um produto e os gastos que esse gerou para ser produzido e vendido. são subtraídos da receita. Quando os custos variáveis.1 Custeio Variável (ou Direto) Neste método só são apropriados à produção os custos variáveis. como os custos fixos não são apropriados aos produtos. Os custos fixos têm o mesmo tratamento das despesas.Contabilidade de Custos Capítulo 7 MÉTODO DE CUSTEIO VARIÁVEL (ou Custeio Direto) Após todos esses cálculos anteriores. 2. nos custos variáveis. Nesse método. geram um valor que se denomina Margem de Contribuição. empresa? 3. é que. A principal vantagem desse método em relação ao custeio por absorção. bem como metodologia para a formação do preço de venda. alguns questionamentos: 1. 4. juntamente com as despesas variáveis. pois fornece subsídios para a formação de preço de venda em mercados concorrenciais. A Figura 2 abaixo ilustra o esquema básico do custeio variável. tem-se então. É o método de custeio indicado para tomada de decisões. aparece um novo conceito que ainda não foi definido.

.......Contabilidade de Custos CUSTOS DESPESAS Variáveis Fixos Indiretos Rateio Diretos Produtos DEMONSTRATIVO DE RESULTADO Vendas ............. • Por não dizerem respeito a este ou a aquele produto ou a esta ou àquela unidade... • valor do custo fixo por unidade depende ainda do volume de produção: aumentando-se o volume..... Lucro e Margem de Contribuição Como vimos.......................................... chegou-se ao ponto de indagar: se todas essas desvantagens e riscos existem em função da apropriação dos Custos Fixos aos produtos e se são eles muito mais relacionados a gastos do período................. xxxxx Estoque Custo Produtos Vendidos VENDAS RESULTADO Figura 2 – Esquema básico do custeio variável....... xxxxx (=) Lucro Bruto ....................... tem-se um menor custo fixo por unidade e vice-versa............... porque agregá-los aos produtos? • Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 39 . Por tudo isso........ os custos fixos existem independentemente da fabricação ou não desta ou daquela unidade......... 7..... normalmente..................... xxxxx (-) Custo Fixo .................... em maior ou menor grau.............. são quase sempre distribuídos à base de critérios de rateio............. xxxxx (-) Custo do Produto Vendido Custos Variáveis ............. arbitrariedade. xxxxx (-) Despesas Fixas ... difícil de serem vinculados a este ou a aquele produto ou unidade... xxxxx (-) Despesas Variáveis ....... grande utilidade para fins gerenciais no uso de um valor em que existam custos fixos apropriados........ que contêm......... xxxxx (=) Margem de Contribuição .................... e assim........................................... não há........... xxxxx (=) Lucro Líquido ........... Três grandes problemas concorrem para isso: Por sua própria natureza....2 Custo Fixo.....

000 u 2.455. Quadro 6 Custo Direto $ Custo Indireto Hmod x $/hmod Custo Total $ Preço de Venda $ Lucro $ Produto A Produto B Produto C 700 1. o cálculo do Custo Indireto Por Unidade será: Custos Indiretos Totais = $ 3.700 450 500 550 A partir do quadro acima.600 u 2.100 1.000 750 20 x 20 = $400 25 x 20 = $500 20 x 20 = $400 1. como são constituídos na sua maioria por Mão-de-obra Indireta.500 u Total de Horas de MOD 40..150 1.000 h 50.00 h/u 25.00 / hMOD No Horas MOD 155.000 h Assim.Contabilidade de Custos Exemplo Prático Suponha uma empresa que fabrique três produtos (A. e que tenha as seguintes características: Custos Indiretos de Produção: $ 3. e seja formada de um único departamento (ou centro de custo). O Quadro 5 mostra a quantidade de mão-de-obra direta por produto. e $645. E se utilizássemos outro critério de rateio.000 são fixos.000 hMOD A partir desse cálculo. Depreciação etc.00 h/u 20. B e C).000 são variáveis. e a nossa não pretende modificá-los.550 2. Os preços de vendas desses produtos são fixados pela empresa líder do mercado.000 h 155. a empresa construiu o seguinte quadro de lucratividade por produto.000 h 65. Quadro 5 Horas de MOD Por Unidade Produto A Produto B Produto C Total 20. Os Custos Indiretos Fixos. notamos o produto C como sendo o mais rentável.00 h/u Quantidade Produzida 2. teríamos a confirmação do produto C como o mais rentável? Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 40 . Esses Custos Indiretos Variáveis são a Energia Elétrica e os Materiais Indiretos. mas está fazendo um estudo para verificar qual o produto mais lucrativo para tentar incentivar sua venda.100.500 1.100. compreendendo Mão-de-obra Indireta (maior parcela).000 1. dos quais $ 2.000 em certo período. apenas para simplificação.000 = $ 20. terão sua distribuição aos produtos em função das horas de Mão-de-obra Direta (hMOD).

inverteram a ordem. o Custo Indireto por Produto será: $ 195 X 2.204 1..66 = $500 276 x 1. Indireto Variável $ C.496 1.Contabilidade de Custos Suponhamos que essa empresa tenha tido custos por hora e Mão-de-obra Direta diferenciados para cada produto e resolva atribuir.000 1.500 u = $ 690.000 O novo valor da lucratividade por produto será: Quadro 8 Custo Direto $ Custo Indireto $mod x $/$mod 195 x 1.000 750 80 100 90 257 396 364 1.700 513 504 496 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 41 .000 MOD Total $ 1.000 750 O produto B continua com o mesmo lucro unitário.860.860. Indireto Fixo $ Custo Total $ Preço de Venda $ Lucro $ Produto A Produto B Produto C 700 1.000 $ 300 X 2.210 Preço de Venda $ 1. cada um de acordo com a base utilizada anteriormente.550 2.000 $ 276 X 2.037 1. sabendo que pelo menos os variáveis já são conhecidos por unidade e não precisarem desse tipo de rateio? Vejamos os resultados da atribuição direta dos Variáveis ao produto e rateio dos Fixos nos Quadros 9 e 10 abaixo.66 = $325 300 x 1.000 1. MOD $ 1.000 $ 750 Assim. Seria o problema de estarmos rateando todo o CIF.000 CIF = $ 3. ao invés de por horas.600 u = $ 780.000 u = $ 390.66 = $460 Custo Total $ 1..100.000 = 1.700 Lucro $ 525 500 490 Produto A Produto B Produto C 700 1. Quadro 9 Custo Direto $ C. por valor em reais de Mão-de-obra Direta.500 1.025 1. e ainda.550 2. mas A e C mudaram.66666. Suponhamos: Quadro 7 Mão-de-obra Direta Produto A Produto B Produto C $ 195 $ 300 $ 276 Matéria-prima $ 305 $ 700 $ 474 Custo Direto Total $ 500 $ 1.

se existe um produto que deva ter sua venda incentivada é o B. deduzimos os Custos Fixos. toda a dificuldade está residindo na apropriação dos $2.455. que pode ser então o Lucro. A ou C? Ou será o B.550 2. qual o produto mais lucrativo.000 de CIF Fixos.097 1. multiplicada pelas quantidades vendidas e somada à dos demais.700 453 504 543 De novo a posição dada pelos primeiros cálculos.000 1. já que faltam os Custos Fixos.157 1. já que os Variáveis são alocáveis sem problema. perfaça a Margem de Contribuição Total. De acordo com o Quadro 11.000 750 80 100 90 317 396 317 1.3 O Uso do Conceito de Margem de Contribuição Nosso problema acima pode ser resolvido em função do seguinte: toda a dificuldade anterior residiu na apropriação dos Custos Indiretos.550/u. Indireto Variável $ C. não podemos dizer que isso seja Lucro. Em nosso exemplo podemos identificar como sendo realmente de cada produto a soma de seus Custos Diretos mais Indiretos Variáveis. um custo de $780/u. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 42 . Desse montante.550 $2.000 $750 Custo Indireto Variável $80 $100 $90 Custo Variável Total $780 $1. ao conceito de Margem de Contribuição por Unidade. trata-se de sua Margem de Contribuição. e provoca. Cada unidade sua provoca esse gasto e produz essa receita. é o valor que cada unidade efetivamente traz à empresa de sobra entre sua receita e o gasto que de fato provocou. Indireto Fixo $ Custo Total $ Preço de Venda $ Lucro $ Produto A Produto B Produto C 700 1. que é seu total variável por unidade. principalmente os Fixos. para que.100 $840 Preço de Venda $1. que é a diferença entre a Receita e o Gasto Variável de cada produto. obrigatoriamente.000 $1. chegamos ao Resultado. ou seja seus Custos Variáveis Totais.Contabilidade de Custos Quadro 10 Custo Direto $ C.496 1. Afinal. Chegamos assim. Verifiquemos o seguinte: Quadro 11 Custo Direto Variável Produto A Produto B Produto C $700 $1. O produto A traz à empresa uma receita de $1.700 Margem de Contribuição $770/u $900/u $860/u Cada unidade de A contribui com $770. que tem a maior Margem de Contribuição por Unidade. mais constante em todos os critérios? 7.

.... ficando com um estoque final de 50....60 Exemplo 2: A Cia......000 unidades totalmente acabadas Custos Variáveis: $ 20.000 R$ 540...............000) (=) Margem de Contribuição . Compara apresentou os seguintes dados contábeis para determinado exercício: Produção: 1.........Exemplos Exemplo 1: Uma empresa produziu 150......000) (=) Lucro Bruto .000) (=) Lucro Bruto .000 unidades.000 Despesas Variáveis: $ 4.... para a empresa considerando os dois métodos de custeio....000 (-) Custo Fixo .... O custo fixo total do período foi de R$ 90.....000x3...000 C..........00.E... Final: 50.400 = 48...000 (-) CPV C.00 = $ 450. R$ 240...00 = $ 450. R$ 600.... O custo variável de cada produto é de R$ 3.. R$ 600..000 * Variável Vendas 100..000 (-) E. R$ 300..Contabilidade de Custos 7.....000 x 6............ Variável: 150.000 Não há estoques iniciais e finais de produtos em elaboração Não há estoques iniciais de produtos acabados Vendas Líquidas: 800 unidades a $ 60 cada uma: $ 48..000 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 43 ....000 x 3. (R$ 90.000 x 3.000 $ 540.R....00 = ($ 150....60* = ($ 180..600) = 22.000 unidades neste mesmo período....000 unidades no período X1 e vendeu 100......000 Caso a empresa utilizasse o Custeio por Absorção......................00 ...000 x 3... No caso deste exemplo...... Indireto (Fixo) = $ 90.... Final: 50..00 e o preço de venda R$ 6....00 ............ Pedese: montar a D.. Absorção Vendas 100..000 (-) E.... o custo indireto é também o custo fixo....... a demonstração de resultado seria obtida da forma descrita a seguir: Demonstração do Resultado (Absorção) Vendas Líquidas (-) CPV (=) Lucro Bruto (-) Despesas Fixas e Variáveis (=) Lucro Líquido = (25.........000) = 12..400 = (10.000) (R$ 300. absorção e variável...000 ÷ 150.....000 x 6... Não existe estoque inicial no período X1..000 = R$ 3.00.....000.4 Diferença entre os dois Métodos de Custeio ..............000 Despesas Fixas: $ 6.000) (R$ 360... Direto: 150.000 Custos Fixos: $ 12... R$ 210..............000 (-) CPV C............

..........200 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 44 . Utilizando-se o Custeio por Absorção..200 (-) Despesas • Fixas • Variáveis = $ 6......... 27......000 = $ 26 • CPV = 800 unidades vendidas x $ 26 .............4.000) = ( 4......000 unidades..... distorçam o resultado..1 Vantagens e Desvantagens do Custeio Variável Vantagens: 1.........000) = 28... portanto......... mesmo sabendo que o volume de unidades vendidas continuará sendo 800..... 17... obter-se-ia: Demonstração do Resultado (Variável) Vendas Líquidas (-) CPV (-) Despesas Variáveis (=) Margem de Contribuição (-) Custos Fixos (=) Lucro Bruto (-) Despesas Fixas (=) Lucro Líquido = 48....... o Resultado seria: Vendas Líquidas (800 x $ 600) ......................000 (-) CPV • Custo de Produção: CF + CV = $ 52...000.... (10.. eles dobrarão para $ 40. Dentro do exemplo da Cia........ suponhamos que as Despesas Variáveis de Vendas estão correlacionadas tão somente com o volume de vendas e.......000 7.....000) = 10...................................000 = (12.... suponhamos que seu administrador decida aumentar a produção para 2..000............... já que estas não se alteraram.......... permaneçam no valor de $ 4.................... Assumindo-se que os Custos Variáveis são diretamente proporcionais à quantidade produzida....000...................000 ........000 = (16........ 20..000 • Custo Unitário: $ 52... Os Custos Fixos (CF) não se alteram............. 48......000 = $ 4. Impede que aumentos de produção que não correspondam a aumento de vendas...800 (=) Lucro Bruto ..000 ÷ 2..Contabilidade de Custos Utilizando-se o Custeio Variável... Compara... permanecendo em $ 12.... Para dramatizarmos o nosso exemplo...........000) = 16.......000) (=) Lucro Líquido ....000 = ( 6.......

2................... o aumento de produção desvinculado do aumento de vendas não provoca qualquer alteração no lucro líquido da empresa...... Se fosse utilizado o Custeio Variável.......800 no lucro......................00..... não permitindo uma avaliação precisa da lucratividade de cada um deles....000 ÷ 2..000 • Custo Unitário: $ 40...000 = $ 12....... o custo fixo unitário cai para $ 12.000 = $ 6. No Custeio por Absorção.. Exemplo: A Cia Beta fabricou.............00 • Seguro da Fábrica: $ 50........800! Isto ocorreu porque o aumento da produção diminuiu os custos fixos unitários incorporados aos produtos vendidos................. (16................. Sua composição é a seguinte: • Depreciação dos Equipamentos: $ 90.................... ................................................... Com o aumento da produção (embora sem aumento das vendas)................000 unidades de cada um de seus produtos A e B. As unidades vendidas foram 800 e o custo fixo a elas correspondente cairá de 800 x 12 = $ 9.....000) (=) Margem de Contribuição ..... (6..000 (-) Custos Fixos ... no presente exercício......000) (-) Despesas Variáveis .......800 no 2o e isto dará a diferença de $ 4....... respectivamente....000) (=) Lucro Líquido .......000... 16...00 e $ 200...00 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 45 .....000...000...................... O uso do Custeio por Absorção pode induzir a decisões errôneas sobre a produção...... (12....................000 = $ 20 • CPV = 800 unidades vendidas x $ 20 ..................000 Como os Custos Fixos são abatidos diretamente do resultado no Custeio Variável....... o custo fixo unitário era de $ 12.........000...............000 ÷ 1.... 1....... 10. para 800 x 6 = $ 4. ( 4..... o Resultado Líquido aumentou em $4. O total dos CIF foi de $ 180...00 • Aluguel da Fábrica: $ 40......... supor-se-á que todos são fixos em relação ao volume de produção... o lucro líquido permaneceria o mesmo: Vendas Líquidas (800 x $ 600) ......... O Custo Primário (Material Direto + Mão-de-Obra Direta) por unidade dos diversos produtos foi de........... Por simplicidade.........000) (=) Lucro Bruto ........... 48.000 (-) CPV • Custo Variável de Produção: $ 40..............000 (-) Despesas Fixas ................... no 1o caso........... $ 190... É uma ferramenta melhor para a tomada de decisões dos administradores....00................................. 28.600..........000 unidades.................Contabilidade de Custos Apesar de não ter havido aumento das vendas..000 ÷ 2. Quando a produção era de 1...... a subjetividade inerente ao critério de alocação dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) pode distorcer os cálculos dos custos unitários dos diversos produtos elaborados pela empresa..

000 = $ 300.00 $ 60.00 / u $ 120. chegar-se-ia aos seguintes resultados: CUSTO DIRETO UNITÁRIO 190 200 CIF UNITÁRIO Critério I 60 120 Critério II 90 90 CUSTO UNITÁRIO Critério I 250 320 Critério II 280 290 PRODUTOS A B PRODUTOS A B PREÇO DE VENDA 300 340 LUCRO BRUTO POR UNIDADE Critério I 50 20 Critério II 20 50 Chegar-se-ia ao seguinte impasse: pelo primeiro critério de rateio dos CIF.Contabilidade de Custos Outros dados: Produto A Horas-máquina totais (hm) Preço de venda 200 hm $ 300.00 Produto B 400 hm $ 340. não haveria dúvida nenhuma em dizer que B é mais lucrativo: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 46 .00 = $ 120.00 por unidade. 600 hm PRODUTO A: 200 hm x $ 300.00 / u II .000. pelo segundo critério. o produto B é mais lucrativo.00 PRODUTO B: 400 hm x $ 300. o contador da empresa pensou em dois critérios: I .00 = $ 60.000 = $ 90. o produto A é mais lucrativo e sua produção deve ser incentivada pela empresa.00 por hm. Faria o rateio pelo volume de produção de cada produto: CIF ÷ volume de produção = $ 180. então. Depreciação lembra uso do equipamento.00 Para ratear os CIF.Ratear pela soma do Seguro e Aluguel (50% dos CIF). 2. faria o rateio pelas horas-máquina de cada produto: CIF ÷ no de horas-máquina = $ 180.000 u Fazendo-se o cálculo dos custos unitários por cada critério de rateio. Caso a empresa utilizasse o Custeio Variável.Ratear pela Depreciação (50% dos CIF).000.

Como o Custeio Variável admite que todos os Custos Fixos sejam deduzidos do Resultado. $ 110. 2. de Confrontação e da Competência. Estes princípios estabelecem que os custos associados aos produtos só podem ser reconhecidos à medida em que estes são vendidos. Embora existam técnicas estatísticas para efetuar tal divisão. muitas vezes elas são tão arbitrárias quanto o rateio dos CIF no Custeio por Absorção. portanto. O Custeio Variável não é aceito pela Auditoria Externa das empresas e nem pela Legislação do Imposto de Renda. A razão disto é que o Custeio Variável fere os princípios contábeis geralmente aceitos. Cada unidade do produto B fabricada contribuiu com $ 30. em especial os Princípios de Realização da Receita. deve-se escolher. o produto B. mesmo que nem todos os produtos sejam vendidos. se algum produto deve ter sua produção incentivada.00 e a do produto A. Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 47 .00.Contabilidade de Custos PRODUTOS A B PREÇO DE VENDA 300 340 CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO 190 200 LUCRO BRUTO POR UNIDADE 110 140 A Margem de Contribuição unitária do produto B é $ 140.00 a mais para amortizar os custos fixos e dar lucros do que cada uma do produto A e. No caso de “Custos Mistos” (contêm parcela fixa e variável) nem sempre é possível separar objetivamente a parcela fixa da parcela variável. Desvantagens: 1. ele violaria tais princípios.

.. Desp.500 Chm = CD + CIF + CIV + DF + L Chm = 1.000 : 2...000 / mês : $ 0.500 CIV = $ 400 / hm DF = 1. Disponíveis por Ano................... produzindo com os seguintes dados de custos e despesas: Custos Diretos.....000 ÷ 0....000 = $560 / hm 2... de Vendas Variáveis.........400.....20 por $ 1. Deve a empresa aceitá-lo ou não? Se a empresa analisar com base nos valores anteriores..920 / hm L = 1.... O cliente ofereceu por este pedido $200.00 de venda : $ 1. talvez não aceite...Contabilidade de Custos Capítulo 8 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO PARA FINS DECISORIAIS Suponhamos que uma empresa trabalhe por encomenda......... deve-se somar as Despesas Variáveis de Venda..200. o que daria um Custo Total de: $3... Além disso...... já que poderia estar computando: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 48 ..000 = $ 400 / hm 2...400..000....000 = $ 480 / hm 2..000 / mês : $ 400 / hora-máquina : $ 1..... Horas-máq................. que correspondem à 20% do preço de venda.... Meta de Lucro Anual.... Variáveis...........920 + 560 + 400 + 480 + 400 = $ 3.... Custos Ind............760 / hm Durante uma semana ociosa...........000. Custos Ind.............80 = $ 235.. Fixos.760 x 50 = $ 188. Despesas VGA Fixas... $188........920 / hora-máquina : $ 1..............500 hm Cálculo do Custo por Hora-Máquina (Unitário): CIF = 1... : $ 1..000... a empresa recebe um pedido que consumiria 50 horas-máquina de produção....500 CD = $ 1.......200.. Assim..........000..000.......

. e que haja dois departamentos de produção trabalhando exclusivamente para alguns deles...000 de prejuízo.... então. Estes são os seguintes dados relativos aos custos de fabricação: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 49 ..........000 + $ 40.... B. Como poderia a empresa..320/hm x 50hm = $ 116.. pois... A.. (-) “Custo.000 = $ 156...000 Nem mesmo se abrisse mão do lucro de $20.... estando a empresa em um período de ociosidade..000 : $ 40... ainda assim continuaria tendo $8..... De que adiantaria termos margem de contribuições positivas em todos os produtos se a soma de todas elas fosse inferior ao valor dos custos fixos? Pode ocorrer..1 Margem de Contribuição e Custos Fixos Identificados Os custos fixos devem sempre ser abandonados nos aspectos decisoriais? Isso não é totalmente correto.... e o departamento Y só para C......000 Portanto......... 8. os Gastos Totais com esse pedido seriam: Gastos Totais = Custo Total + Despesas Variáveis de Vendas Gastos Totais = $ 116.. Despesa e Lucro”.000. Suponhamos que uma empresa fabrique cinco produtos..... (Unitário): Chm = CD + CIV Chm = 1........ Cálculo do Novo Custo por Hora-Máq.... (-) Despesas Variáveis de Venda....... como esse pedido acarretaria um Custo Total de $ 156.Contabilidade de Custos Preço ofertado pelo cliente...000 Assim... este trará à empresa uma margem de contribuição total de $ 44....000 : $ 188.000 $ 160. C..000. O departamento X só é utilizado para A e B.. que em algumas situações haja necessidade de se levar em conta esses custos. representam gastos e desembolsos e têm que ser sempre lembrados..000 : $ 28. : $ 200... analisar este pedido? O correto é considerar somente o Custo Variável como sendo o único custo que realmente ocorre em um novo pedido. “Falta” de ...000 (50hm x $400/hm).320 / hm Custo Total = $2..... a empresa deve aceitá-lo.. o que ajudará amortizar os Custos Fixos desse período.. D e E. então... D e E.... Afinal.........920 + 400 = $ 2.. eles existem....... que acontecerão mesmo se a empresa não aceitar o pedido.

600) $ 235.800 $ 1.000.050 u = $ 504. Logo. Var.000 ($ 21.320 u) $ 1. nada se conseguirá reduzir dos custos fixos. talvez venha seu corte a reduzir mais o resultado global.370 u) $ 1.122.000 $ 56. se for cortado.000 / mês $ 800. já que. se for cortado o produto A. mas não deixarão de existir $ 924. Apenas deixarão de existir os custos variáveis de $ 480 x 1.320u x x x x x $ 860/u $ 930/u $ 810/u $ 830/u $ 990/u $ 903.100 $ 246.$504. talvez construísse uma DRE (pelo Absorção) assim: A (1.700 Se tivesse a empresa rateado os custos fixos.246. Venda $/u 860 930 810 830 990 Lucro $/u (20) 40 240 180 140 Com base nesses valores.302.000) ($ 1.800 $ 5.741.302.050u 1.100 $ 1.306.600 e verifique-se a importância de uma decisão errada.800 ($ 558.400 / mês Em um determinado mês a empresa produziu e vendeu: Prod A Prod B Prod C Prod D Prod E Total 1.800 $ 5. Fixo $/u 400 340 220 240 250 C.600 Total ($ 924. isso porque.400 u) $ 1.100) Já sabemos que o corte do produto A pode não ser uma solução muito indicada.200 D (1.Contabilidade de Custos Custos Variáveis Prod A Prod B Prod C Prod D Prod E $ 480/u $ 550/u $ 350/u $ 410/u $ 600/u Custos Fixos Depto X Depto Y Demais Dep. Total $ 540. talvez chegasse ao seguinte: C.400u 980u 1.000 $ 793.000)! Compare-se com o lucro total de $ 701. apesar de estar apresentando um “prejuízo” unitário de $ 20 e global de $ 21.700 $ 701. $/u Prod A Prod B Prod C Prod D Prod E 480 550 350 410 600 C. deixarão realmente de entrar receitas de $ 903.770. Total $/u 880 890 570 650 850 P.600 E (1.050 u) Vendas (-) CPV Lucro $ 903.600 C (980 u) $ 793.800 $ 184.000) ($ 890. provavelmente.500) ($ 1.000) ($ 4.370u 1.000 $ 1.000 de custos.400 / mês $ 1.137.000 / mês $ 430.000 ($ 903.442. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 50 .306.000 . já que. o resultado cairá de $ 399.137.000.442.000.000) B (1.

da soma de todas as Margens de Contribuição. podemos de fato eliminar os $ 540.000 de MC. esta visão. podemos ter uma seqüência de Margens de Contribuição.000).Contabilidade de Custos Esses $ 399.970. por que não cortar a ambos.100 ($ 561.000.302. e continuamos a ter redução no lucro total.000 $ 532.000 A análise fica bem mais fácil.000 $ 532. Para o nosso exemplo.000) $ 399.000) $ 514.502.000 ($ 970. agora de $ 391. por exemplo.137.000 E $ 1.000 do grupo.000) $ 1.000. juntos conseguem amortizar os custos fixos comuns a todos de $ 800.000.400) $ 701.000 C $ 793. Unitária: Margem Contr.700) $ 575.800 Total $ 5.000 ( .000 + $56.600.442.600 $ 903. então.000) $ 450.306.$21. mas deixaremos de receber uma margem de contribuição de $ 931.800 ($ 792.se identificados com um produto ou grupo deles .400 $ 1.541.000) $ 1.800 D $ 1.000 ($ 540. então. se forem comuns.000 Poderia ocorrer de a empresa pensar de outra forma: já que os lucros de A e B reunidos dão apenas $ 35.desses itens. Os Custos Fixos são deduzidos . Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 51 .000 $ 931.472.050 u x $ 380) = $ 860 / u $ 480 / u $ 380 / u $ 399.000 ($ 504.541.400 e ainda produzir um lucro de $ 701.111. Para facilitar.000 $ 931.000 só para eles? Essa decisão seria.000 ($ 430. e. o produto D é quem mais contribui para a formação da MC Total de $ 1.000 ($ 800.800 ($ 343.111.000 nada mais são do que a Margem de Contribuição Total do Produto A: Preço de Vendas: Custo Variável: Margem de Contrib.000) $ 391.700 ($ 2.700) $ 2. Total: (1. correta? Vejamos: Produto A: Margem de Contribuição Total Produto B: Margem de Contribuição Total Margem de Contribuição Total de ambos: $ 399. poderíamos ter: A Vendas (-) CPV 1a MC Soma (-) CFid 2 MC (-) CFNI Lucro a B $ 1.000 Assim. já que temos um Departamento com custos fixos altos de $ 540. O primeiro grupo contribui com $ 391.000 ($ 770. Dentro de 2o grupo. e o segundo com $ 1.000.

Contabilidade de Custos

8.2 Margem de Contribuição com Limitações de Produção
Exemplo: Uma empresa fabrica barracas de 4 modelos diferentes (A, B, C e D). Os dados de custos são os seguintes:
Quadro 12

MP $/u
Barraca A Barraca B Barraca C Barraca D 700 600 2.000 400

MOD $/u
600 500 700 500

CDT $/u
1.300 1.100 2.700 900

CIV $/u
200 150 200 100

CVT $/u
1.500 1.250 2.900 1.000

PV $/u
2.000 1.800 3.500 1.200

MC $/u
500 550 600 200

Custo Indireto Fixo: $ 2.500.000

Conclusão: A barraca C é a que mais traz recursos para a empresa (tem a maior margem de contribuição unitária), portanto, deve ter sua venda incentivada. Contudo, e se a empresa tiver em um certo período, alguma limitação de produção, será que este produto ainda deverá ter sua venda incentivada? Suponhamos que a empresa faça uma previsão de vendas para o próximo ano, e chegue ao seguinte mix de produção de barracas: Barraca A: Barraca B: 3.300 u 2.800 u Barraca C: Barraca D: 3.600 u 2.000 u

Veja no quadro a seguir, os dados de produção para este mix:
Quadro 13 Tempo de Fabricação
hm/u

Demanda
U

Total hm
hm

Barraca A Barraca B Barraca C Barraca D Total

9,50 9,00 11,00 3,50

3.300 2.800 3.600 2.000

31.350 25.200 39.600 7.000 103.150 97.000 6.150

Horas disponíveis na empresa Corte de

Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros)

52

Contabilidade de Custos

A partir de agora, surge uma questão: em qual produto deve ser fito o corte? De acordo com o Quadro 12, o produto que deverá sofrer o corte é a barraca D. Que resultado terá a empresa, fazendo o corte na barraca D? Vejamos: Barraca D 6.150 = 1.757 unidades 3,50hm/u A partir dessa previsão, o resultado seria:
Quadro 14 Quantidade
u

MCu
$/u

MCT
$

Barraca A Barraca B Barraca C Barraca D Total

3.300 2.800 3.600 243

500 550 600 200

1.650.000 1.540.000 2.160.000 48.600 5.398.600 2.500.000 2.898.600

(-) Custos Indiretos Fixos Resultado

Pergunta: Será que esta decisão de cortar a barraca D foi correta? E se a empresa tivesse feito o corte na barraca C, qual seria o resultado?

Barraca C 6.150 = 559 unidades 11,0hm/u A partir dessa previsão, o resultado seria:
Quadro 15 Quantidade
u

MCu
$/u

MCT
$

Barraca A Barraca B Barraca C Barraca D Total

3.300 2.800 3.041 2.000

500 550 600 200

1.650.000 1.540.000 1.824.600 400.000 5.414.600 2.500.000 2.914.600

(-) Custos Indiretos Fixos Resultado

Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros)

53

Contabilidade de Custos

A partir desse resultado, vemos que o produto D (barraca D) produz uma maior Margem de Contribuição Total que a barraca C, pois o resultado obtido com o corte na barraca C foi melhor do que na barraca D. A partir disso, qual seria então, o melhor produto a sofrer o corte? Analisemos a razão da discrepância acima: na primeira hipótese, deixamos de produzir 1.757 unidades de D, o que nos eliminou a possibilidade de obtenção de uma Margem de Contribuição Total de: 1.757 u x $ 200/u = $ 351.400 enquanto que, na segunda hipótese, cortando da linha C, diminuímos um potencial de Margem de Contribuição Total de: 559 u x $ 600/u = $ 335.400 Uma unidade de C produz $600 de Margem de Contribuição, mas leva 11 horas para ser feita. Assim, em cada hora a Margem de Contribuição é de $54,55, enquanto o produto D produz só $200 por unidade, mas leva apenas 3,5 horas para ser feito, fornecendo $57,14 por hora. Logo, cada hora usada na linha D rende mais do que na linha C. O resultado correto seria obtido com o seguinte cálculo:

MCu
$

Hm
h/u

MChm
$ / hm

Barraca A Barraca B Barraca C Barraca D

500 550 600 200

9,50 9,00 11,00 3,50

52,63 61,11 54,55 57,14

Vemos que a barraca que menos traz MC por hora-máquina é a A, e esta deverá ser então, a barraca a ter sua produção limitada. Por outro lado, vemos que a barraca que deve ter sua venda incentivada é a B, pois é a que mais traz MC por hora-máquina. Anotações:

Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros)

54

Contabilidade de Custos

Capítulo 9

RELAÇÃO CUSTO / VOLUME / LUCRO ( Ponto de Equilíbrio )

9.1 O Ponto de Equilíbrio
O Ponto de Equilíbrio (também denominado Ponto de Ruptura - Break-even Point) surge da análise dos Gastos Totais frente às Receitas Totais. Quantas vezes o empresário não se formulou a seguinte pergunta: quanto preciso vender para poder, ao menos, pagar todos os meus compromissos fixos e variáveis? Essa dúvida é muito comum, principalmente no início das operações de qualquer empresa. O que, na verdade, o empresário estava querendo definir era o seu ponto de equilíbrio.

Gasto/Receita ($)

Receita de Vendas

Gasto Total Gasto Variável

8.000 Ponto de Equilíbrio

Gasto Fixo = $ 2.500,00 Lucro G.Variável Unit. = $ 5,00 Preço Venda = $ 10,00

6.000

4.000

Gasto Fixo
2.000 0

Prejuízo
500 1.000 1.500 2.000

Vendas (unidades)

Figura 4 - Ponto de Equilíbrio.
Esse ponto identifica o volume de operações da empresa em que a Receita Total (RT) se iguala ao Gasto Total (GT), que resulta da soma dos Gastos Fixos (GF) aos Gastos Variáveis (GV = CV + DV). Até esse ponto, a empresa está tendo mais Custos e Despesas do que Receitas,
Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros)

55

e isolando-o.00 GV = $ 5. Veja figura acima.500 = 2.Contabilidade de Custos encontrando-se. Esse ponto é definido tanto em unidades (volume) quanto em reais. entra na faixa do Lucro. encontramos: PV x Q – GV x Q = GF Q (PV – GV) = GF Q = GF = PV – GV GF_ MC Resolvendo para os dados do exemplo anterior (do gráfico). temos: RT = PV x Q GT = GF + GV x Q L = RT – GT (I) (II) (III) No ponto de equilíbrio. os termos PV. Juntando os termos que têm “Q”. temos que o lucro é zero. Algebricamente.500 10 – 5 5 Q = 500 unidades Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 56 . GF e GV são todos conhecidos.500. por isso. O que nos falta é a quantidade a ser produzida e vendida que proporcionará à empresa atingir o “ponto de equilíbrio”. A essa relação de custos e receitas chamamos de “Relação Custo/Volume/Lucro”. temos: PV x Q – (GF + GV x Q) = 0 PV x Q – GF – GV x Q = 0 (V) Da equação acima. temos: GF = $ 2. Assim: RT – GT = 0 (IV) Substituindo as equações (I) e (II) em (IV).00 Anotações: Q = 2. acima. na faixa do Prejuízo.00 PV = $ 10.

• O ponto de equilíbrio identifica o nível de atividades mínimo para que se paguem todos os gastos.2 Margem de Contribuição Ponderada A análise do ponto de equilíbrio operacional (ou contábil) fica prejudicada quando se tem vários produtos na linha de comercialização e margens de contribuição diferenciadas por produto.0 1. Estabeleça o peso no faturamento total de cada um dos produtos.000 2.1870 ou 18.870 / 10.250 2. Evidentemente.Contabilidade de Custos 9. devem ser selecionados apenas aqueles que representem a maior parte do faturamento. Na maioria dos casos. aproximadamente 30% dos itens representam os 80% do faturamento.5 4. Identifique a margem de contribuição desses produtos. De posse destes dados. se o número de itens comercializados (ou produzidos) for muito elevado.130 MC ($) 750 450 300 150 220 1. em cada momento específico.000 1.000 = 0.70%) Obs. por exemplo. servir de base para ajustes de gastos fixos. até 80% do total. O que isto significa? Simplesmente que a análise do ponto de equilíbrio não deve ser feita pontualmente. É muito simples calculá-la. 1. isoladamente.500 1.000 10. Esta questão pode ser resolvida através da análise da margem de contribuição ponderada de seus produtos.2 X = 18. de maneira mais fácil X = 1. A seguir.5 3.5 2. pode-se encontrar o ponto de equilíbrio operacional para um determinado volume de vendas ou de gastos fixos.870 MC (%) 25 18 15 10 22 MCPOND 7.500 2.GV x 100 PV PV A partir desta margem de contribuição ponderada dos produtos. veremos outros conceitos de pontos de equilíbrio. basta montar uma tabela e calcular a margem de contribuição (X).: MC = PV . Exemplo: VENDAS A B C D E TOTAL 3. mas sim se considerando um histórico de dados e as previsões de receitas e gastos futuros.350 780 8. entretanto não é só esse o seu desejo! Evidentemente. ou seja.70% (ou.000 % FAT 30 25 20 15 10 100 GVT 2.700 1. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 57 . Porém: • Oscilações e sazonalidades de vendas devem ser consideradas como normais nos negócios e não podem.050 1. é necessário que a atividade remunere o capital investido.GV % MC = MC x 100 = PV .70 X = ([30x25]/100) + ([25x18]/100) + ([20x15]/100) + ([15x10]/100) + ([10x22]/100) = 18. 2.

000.000 para considerar-se no equilíbrio.000.000. teremos que conseguir.000.000 .000. como ficaria o ponto de equilíbrio? Seguindo o mesmo exemplo anterior. por não estar conseguindo recuperar sequer o valor do juro do Capital Próprio investido. o conceito de Custo de Oportunidade. Econômico e Financeiro (ou de Caixa) Exemplo: suponhamos uma empresa que tenha a seguinte estrutura de gastos: Custos + Despesas Variáveis: Custos + Despesas Fixos: Preço de Venda: Margem de Contribuição: $ 6.000/ano = 2.500u / ano.000u / ano.000 = 2. Considerando a mesma empresa. teria que render pelo menos $ 1.800. o ponto de equilíbrio mudará novamente.000.000 por ano e. sabemos que essa importância não irá representar desembolso de caixa.000 / u $ 2.000 + 1.000 / u Vendas Se a empresa fabricar e vender entre 2. encontra-se então.000.000 / ano $ 8. o PEE seria: PEE = $ 4.600u / ano.000 / ano de $ 2. agora.000 = 1.a.. haverá um Ponto de Equilíbrio Econômico (PEE) quando houver um lucro contábil de $ 1.000.000. por exemplo. estará obtendo resultado contábil positivo. que será: PEF = $ 4.500 unidades ao ano.Contabilidade de Custos 9. se dentro dos Custos e Despesas Fixos de $ 4.000 / u O Ponto de Equilíbrio Contábil (PEC) será: PEC = $ 4. Portanto.000. mas estará economicamente perdendo.000 / u Considerando agora. os desembolsos fixos serão de $ 3.000.000 existir uma Depreciação de $ 800. ou $ 20. uma Margem de Contribuição Total de $ 3. portanto.000 / u $ 4. ou $ 12.000.200.000 / ano de $ 2. ou $ 16.000. que é o quanto o empresário poderia ganhar se investisse no mercado financeiro. e supondo uma rentabilidade no mercado financeiro de 10% a.800. Dessa forma.000. Entretanto. A partir disso. o Ponto de Equilíbrio Financeiro (ou de Caixa) (PEF) da empresa.000 / ano de Vendas $ 2. e que esta empresa tenha um Patrimônio Líquido (PL) no início do ano de $ 10. Assim.000 e 2.000 / u Vendas Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 58 .3 Ponto de Equilíbrio Contábil.000.200.

000.000 de lucro.000. podemos dizer que está com uma margem de segurança de 28.000 é $ 600.200 u.000)/u Suponhamos que ela esteja produzindo e vendendo 14 casas por mês.000. estará.000 / u Seu ponto de equilíbrio é de: $ 1. mas estará com um prejuízo contábil de $ 800.Contabilidade de Custos Se a empresa estiver vendendo nesse nível. Se o volume de vendas for de 2.000.200.000 dos juros. Em termos percentuais. 9.000 / mês Dizemos que a empresa está com uma margem de segurança de quatro casas.$140. além desse montante. lucro de $ 400. Margem de Segurança = 4u / 14u = 28. Economicamente. Resultado Econômico: (300u) x $ 2. perdendo $ 1.000/u = $ 1. haveria em “Caixa” uma sobra de $ 1.000 .000.000) de prejuízo.000.000/u = ($ 600.000.6%.000. Assim.000/u = $ 400.000/mês = 10 casas por mês ($240.4 Margem de Segurança e Alavancagem Operacional Suponhamos que uma construtora esteja produzindo um tipo de casa pré-fabricada com as seguintes características: Custos Variáveis: $140. obtendo com isso um lucro de: 4 u / mês x $1.200. mas essa sobra de $ 400.000.000. que significaria.000 / u = $ 4.000 de superávit.800. estará conseguindo equilibrar-se financeiramente. Resultado Financeiro: 600u x $ 2.000 seriam a recomposição do Ativo na parte perdida no Imobilizado.000 / mês Preço de Venda: $240.000. pois pode ter essa redução sem entrar na faixa de prejuízo.6 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 59 .000 / u Custos + Despesas Fixos: $1.000 inferior ao mínimo desejado de $ 1. contabilmente. com um prejuízo total de $ 1. já que $ 800. teremos: Resultado Contábil: 200u x $ 2.

6% x $3.000. sua alavancagem é diferente.000 .Contabilidade de Custos Em receitas. o cálculo é o mesmo: MS = Receitas Atuais . 75% Um acréscimo de 21.Receitas no Ponto de Equilíbrio = $3.360. ou seja.400.6% Receitas Atuais $3.000 = 4 x $240. ou seja. decresce a alavancagem operacional. Para cada ponto em que se encontrar.000. 21.000).5 vezes A cada 1% de aumento sobre seu atual volume de 14u por mês corresponderá um acréscimo de 3.5% sobre seu atual resultado mensal.5. À medida que aumenta a margem de segurança. seu resultado passará a: 7u/mês x $1.4% Aumento no lucro: $300. Anotações: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 60 .000/u = $7.360.$2.000/mês Comparando esses números com os atuais (14 unidades e lucro $400.000 = $960.000 Pode-se reduzir essa porcentagem nas receitas antes de entrar na faixa de prejuízo (28. vemos que houve: Aumento no volume: 3u. ela não é sempre igual a 3. com uma alavancagem de: 75% / 21.000 = 28.360.4% = 3.000/mês). Se passar a uma atividade de produção e venda de 17 unidades por mês.4% no volume de atividade correspondeu a um aumento de 75% no resultado.000. pois esse número é válido para as comparações a partir do volume atual de 14u.

equipamentos.1 Introdução “A correta formação de preços de venda é questão fundamental para a sobrevivência e o crescimento auto-sustentado das empresas. Quaisquer investimentos em um novo negócio devem ser feitos a partir de técnicas de avaliação do retorno obtido. tanto do circulante como do permanente. Nem baixos. crescimento a longo prazo. Pelo contrário! Além de perfeitamente identificada com o mercado de atuação. preços altos. 1997] 10. as empresas poderão atingir seus objetivos de lucro. independentemente de seus portes e de suas áreas de atuação. analisaremos o preço de venda sob a ótica acima. Este capital investido encontra-se distribuído nas contas do ativo. de preferência livres de risco. esta política deve contemplar a análise dos custos gerais da empresa. chamada de custo de capital. recomenda-se anualmente. Somente através de uma política eficiente de preços. deverá ser comparada periodicamente. com as taxas de juros de investimentos financeiros alternativos. de modo algum. então. fornecendo o retorno adequado ao acionista. Nesta parte do nosso estudo. Esta taxa. Roberto. estabelecem suas políticas de preços considerando o retorno sobre o capital investido. Como fazer? Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 61 . Um conceito importante que surge é o retorno do investimento. pxiii. Por ativo permanente ou imobilizado. Política eficiente não significa. normalmente de grande porte. atendimento qualificado a seus clientes etc. O empresário estará dimensionando a rentabilidade sobre o capital empregado. tais como a caderneta de poupança. veículos. Algumas empresas. desenvolvimento de seus funcionários.2 Retorno Sobre o Investimento A questão do preço contempla.Contabilidade de Custos Capítulo 10 O PREÇO DE VENDA 10. seu equilíbrio operacional e o retorno desejado pelos acionistas.” [ASSEF. máquinas etc. tais como edifícios. Dessa maneira. vários aspectos importantes. entre eles: possibilitar o equilíbrio da empresa. compreendem-se os bens adquiridos pela empresa. da busca de rentabilidade do negócio.

4. Compare esta taxa com as remunerações dos ativos financeiros livres de risco e verifique se os riscos de seu negócio. que aplicado ao “gasto variável em Reais (R$)” do produto ou serviço. O preço precisa cobrir todos os gastos e ainda remunerar o acionista. Apure o valor de seu ativo total. 6. 5. A mais conhecida e divulgada delas é a que considera o fator de mark-up. Estabeleça objetivos de rentabilidade para os próximos períodos. o seu esforço. algumas delas descritas em livros e outras utilizadas de maneira particular por algumas empresas.Contabilidade de Custos 1. fornece o seu preço de venda. dando lucros. 2. considerando o Mark-up da seguinte maneira: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 62 . siga-os e compare-os com a realidade. 10. Esse fator consiste em um número divisor (ou multiplicador). Divida “1” por “2”. Assim: PV = CVar + DVar + CFixo + DFixa + Lucro MC Dessa forma. Decida se vale a pena continuar no ramo ou se existem alternativas mais promissoras. 3. enfim. multiplique por 100 e terá a rentabilidade anual de seu investimento. podemos escrever a fórmula do preço de venda. Apure seu lucro líquido anual. se a atividade em que você está inserido é compensadora.3 A Formação do Preço de Venda Existem várias técnicas para a formação do preço de venda.

Contabilidade de Custos PV = ΣGV(R$) 1 – ΣGV(%)PV – MC(%)PV Fator de Mark-up Mark-up divisor = 100% .00 ICMS = 18% do PV IPI = 10% do PV Comissão de vendas = 5% do PV Fretes = 2% do PV Lucro desejado = 12% do PV Cálculo do mark-up divisor: Mark-up = 100% .53 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 63 .53 100 100 100 Cálculo do preço de venda: Preço de Venda = $100 = $ 188.(18% + 10% + 5% + 2% + 12%) = 100% .(% dos gastos variáveis e margem) 100 Mark-up multiplicador = _ 1 _ _ (100% .(% dos gastos variáveis e margem)) 100 Preço de Venda = custo x mark-up mult ou Preço de Venda = custo _ mark-up div Vejamos um exemplo: Uma empresa comercializa um produto que possui as seguintes informações de custos e despesas: • • • • • • Valor de aquisição (gasto variável em Reais) = R$ 100.68 0.47% = 53% = 0.

Com a concorrência cada vez mais acirrada. contabilidade fiscal. assim como pode atuar de diferentes formas. 11. as funções e atribuições da controladoria diferem de empresa para empresa.2 Significado de Controle Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 64 . tais como contabilidade geral.Contabilidade de Custos Anotações: Capítulo 11 CUSTO PARA CONTROLE (Custo-Padrão) 11. Dependendo do porte e da estrutura organizacional. contabilidade de custos.. existe a necessidade do controle com a finalidade de auxiliar no processo de tomada de decisões. Assim. auditoria interna etc. Na Contabilidade de Custos não podia ser diferente. em qualquer área onde o contabilista for atuar. devido à necessidade constante do controle e redução dos custos operacionais e despesas da empresa. marcante ainda mais nos dias de hoje. controle patrimonial.1 Introdução Atualmente. a controladoria pode ser encontrada nos mais diversos níveis da administração. controlar esses gastos. as informações a cerca dos gastos que sua empresa tem efetuado está na Contabilidade. cabe ao contabilista fornecê-las. gerentes e diretores comerciais se vêem cada vez mais embutidos na necessidade de tornar seus produtos mais baratos e competitivos. Contudo. também. orçamentos. de quase sempre. Entretanto. além.

Contabilidade de Custos Segundo MARTINS [1998]. “Controle significa conhecer a realidade. por mais completo e sofisticado que seja. nenhum sistema de custos. Assim. de acordo com um volume de produção específico. desde que conhecidas de antemão ou perfeitamente dedutíveis.00 de matéria-prima. mas também prováveis alterações de alguns custos. Por exemplo.4 Custo-Padrão (ou Standard) Os sistemas de custo baseados na apuração de “custos reais”. isto é. são importantes para traçar. seja para efeitos de Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 65 . através do tempo. compará-la com o que deveria ser. muitas vezes. Contudo. os gerentes administrativos ou industriais desejam (ou precisam) saber os valores de quanto serão os custos no próximo período. 11.000 unidades. mantendo-se linear esta relação. Podese dizer que a empresa tem Controle dos seus Custos e Despesas quando conhece os que estão sendo incorridos. analisa as divergências e toma medidas para correção de tais desvios.000 unidades de um produto e gastou-se R$5.000. deverá então. Assim. o dobro. de mudanças na qualidade de materiais ou do próprio produto.” Esse mesmo conceito é aplicável a qualquer setor ou atividade de uma empresa. se em um determinado período (ou no período anterior) foram produzidas 1. Ponderações poderão ser feitas. Entretanto. se necessário. custos já incorridos. Os Custos Estimados poderão ser projetados não somente levando-se em conta volumes de produção diferentes. 11. e se a produção do próximo período deverá ser 2. é através dele que o tomador de decisões vai se basear para encaminhar propostas para o seu controle e redução. gastar-se R$10. ele é necessário para o controle dos custos e despesas. é suficiente para afirmar que a empresa controla seus custos. verifica se estão dentro do que era esperado. o perfil da estrutura de custos da empresa e para fornecer dados de grande valia para auxiliar na previsão de tendências. introduções de tecnologias diferentes etc. O sistema de custos simplesmente informa os gastos da empresa. tomar conhecimento rápido das divergências e suas origens e tomar atitudes para sua correção.00 de matéria-prima. levantando estimativas de custos.000. podemos melhorar um pouco esse raciocínio. Custos Estimados são os custos projetados tomando-se como base custos já ocorridos.3 Estimativas de Custos Ao invés de trabalhar simplesmente com custos passados como base de comparação com os atuais.

O custo-padrão Estimado é aquele determinado simplesmente através de uma projeção. Envolve uma noção de meta a alcançar. 3) Corrente. se a produtividade da mão-de-obra poderia ser melhorada. O custo-padrão Ideal é um custo determinado da forma mais científica possível pela Engenharia de Produção da empresa. sem qualquer preocupação de se avaliar se ocorrem ineficiências na produção (por exemplo.4. se os preços pagos pelos insumos poderiam ser menores etc. de uma média dos custos observados no passado. basicamente. 2) Estimado. ou. se o nível de desperdício dos materiais poderia ser diminuído. Há três tipos básicos de custo-padrão: 1) Ideal. com o mínimo de desperdício de todos os insumos envolvidos. em delinear o quanto “deveria” custar certa produção. por existirem na prática deficiências no uso e na qualidade dos insumos. apresenta muita dificuldade de ser alcançado. Mas como fazer para saber o valor do custo se ele ainda não ocorreu? Uma maneira de se estimar gastos é utilizar o sistema de custo-padrão. a curto prazo. custo-padrão é um custo estabelecido pela empresa como meta para os produtos de sua linha de fabricação. Entretanto. para se ter um parâmetro de comparação para que se possa efetuar o controle sobre eles. um sistema de custo baseado em custospadrão preocupa-se. dentro de condições ideais de qualidade dos materiais.1 Tipos de Custo-Padrão Como visto anteriormente. de eficácia e de eficiência.). a quantidade e os preços dos insumos necessários para a produção e o respectivo volume desta.Contabilidade de Custos orçamento ou planejamento estratégico de gastos. 11. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 66 . como ocorre na maioria das vezes. para futuro. levando-se em consideração as características tecnológicas do processo produtivo de cada um. levando-se em conta certas condições normais (ou ideais em alguns casos). Pode ser considerado como uma meta de longo prazo da empresa. Enquanto o sistema baseado em custos reais se preocupa apenas em custear a produção para apuração de quanto “custou” determinado produto ou linha. de eficiência da mão-de-obra.

Este tipo de custo-padrão pode ser considerado como um objetivo de curto e médio prazo da empresa e é o mais adequado para fins de controle. através de relatórios especiais (Veja exemplo abaixo). Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 67 . Desta comparação. inexistência de mão-de-obra especializada e outras similares. a variação será considerada como FAVORÁVEL. a variação (diferença) aí ocorrida será considerada DESFAVORÁVEL. o que é talvez o mais importante. pelo menos a curto e médio prazos. ao contrário do Ideal. pode descobrir se está utilizando um volume maior de materiais do que deveria. se pagou preço adequado por esses materiais. ao detectar as ineficiências. para fixar o Corrente. se a produtividade da mão-de-obra está aumentando ou diminuindo etc. Ao contrário deste último.2 Custeio-Padrão Pelo exposto no item precedente. leva em consideração as deficiências que reconhecidamente existem mas que não podem ser sanadas pela empresa. a empresa terá diante de si um quadro adequado para determinar de que forma poderá cortar custos e aumentar a sua lucratividade. o custo real ser inferior ao custo-padrão. não há necessidade de um custo-padrão servir de base para os lançamentos contábeis da empresa.Contabilidade de Custos O custo-padrão Corrente situa-se entre o Ideal e o Estimado. Se o custo real for superior ao custo-padrão. 11. Se ocorrer o contrário. uma vez que a empresa apresentou custo menor do que o estabelecido como meta. O Custo Real é o custo efetivo incorrido pela empresa num determinado período de produção. a empresa deve proceder a estudos para uma avaliação de eficiência da produção.4. Além disso. o custo-padrão é um instrumento muito poderoso para que a empresa tenha controle sobre os seus custos. uma vez que o custo efetivo foi maior que o estabelecido como meta para a empresa. ficou claro que a maior utilidade do custo-padrão é servir como parâmetro para o Controle dos custos reais e como instrumento para a empresa detectar suas ineficiências. comparando os que deveriam ser (custo-padrão) com os que efetivamente ocorreram (custo real). se está tendo um volume grande de estragos e perdas além do que se poderia esperar. Por outro lado. a empresa. Como pode-se perceber das definições acima. ao analisar as razões das diferenças entre os dois tipos de custos. A comparação entre o custo real e o padrão pode ser feita de forma extracontábil. tais como às relativas a materiais comprados de terceiros. Para atingir este objetivo.

000 u $ 70 x 4.000 $ 1. O que fazer com essas variações? Terão que ser eliminadas. passarão a existir contas que terão que registrar as variações entre o real e padrão. Exemplo: A Cia.000 Os Custos-Padrão totais referentes à produção de 4. entretanto. de tal forma que. para Balanço todos os valores de Estoques e de Custos dos Produtos Vendidos voltem a seus valores reais.Contabilidade de Custos Entretanto. a mais correta dentro dos Princípios da Contabilidade Geralmente Aceitos é a sua distribuição. Quando se inserir. destas.000. em algum ponto. Existem várias maneiras de se fazer isso e estas formas de custeamento são denominadas de Custeio-Padrão.000 $ 1. TORRADA Ltda. e as alternativas são várias.000 u = = = = $ $ $ 400. tem os seguintes custos-padrão para a fabricação do seu produto X: • Material Direto (MD): • Mão-de-Obra Direta (MOD): • CIF: $ 100 $ 80 $ 70 Não havia estoques de Produtos em Elaboração e de Produtos Acabados no início do período. há empresas que preferem controlar as variações entre o custo real e o padrão na própria Contabilidade.000 unidades totalmente acabadas.000 300.200 foram vendidas no período (vendas correspondentes a 80% do que foi fabricado). No final do período.020.000 320. os Custos Reais levantados foram: • Material Direto: • Mão-de-Obra Direta: • CIF: TOTAL: $ $ $ 410. sendo que 3.000 310.000 unidades foram: • Material Direto: • Mão-de-Obra Direta: • CIF: TOTAL $ 100 x 4. A produção de X foi de 4.000 u $ 80 x 4. o custo-padrão na Contabilidade.000 280.000 68 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) .

000 280. Como já enfatizado. Direto M.000 1.3 Análise das Variações A análise das razões das diferenças entre o Custo Real e o Padrão é a parte mais importante do uso do Custeio-Padrão para fins de controle. Faremos.000 u = $ 100. cuja decomposição mostrou que: • preço efetivo por unidade: $ 105.000 + 20. esta comparação é que vai permitir à empresa controlar os seus custos e detectar eventuais ineficiências na produção. então.000 CUSTO PADRÃO 400.00 Encerrado o período de produção.000 300.000 VARIAÇÃO + 10.10.000 u • Custo-padrão da MP = $ 100 x 1.000.4.000 ASPECTO Desfavorável Favorável Desfavorável Desfavorável Os lançamentos seriam feitos todos pelos seus valores reais. o contador de Custos faria o seguinte relatório: ITEM DE CUSTO Mat.000.00 • Quantidade efetivamente utilizada para o nível de produção previsto: 1.00. uma breve abordagem do assunto. a empresa apurou um custo real equivalente a $115. 11.100 u Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 69 . a) Variações de Matéria-prima e Mão-de-obra Direta Suponhamos que uma empresa tenha fixado o seguinte custo-padrão para a matériaprima utilizada na fabricação de seu produto: • Preço previsto por unidade: $ 100.000 1.000 310. O.000 .020.000 + 20.00 • Quantidade da MP a ser utilizada para o nível de produção previsto: 1. Direta CIF TOTAL CUSTO REAL 410.Contabilidade de Custos Se a empresa fizesse o controle extra-contábil.500.000 320.

Contabilidade de Custos A VARIAÇÃO TOTAL do custo real em relação ao Padrão foi de: $115. De fato.000. sendo $ 500. a área do retângulo hachurado corresponde à multiplicação do Preço-Padrão pela Quantidade-Padrão.00) com a variação da quantidade ($ 10. a divergência entre o real e o padrão seria: 100 u x $ 100. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) VARIAÇÃO MISTA 70 Padrão = 1.00 (diferença de preço entre o preço real e o padrão) (quantidade padrão = quantidade real) (VARIAÇÃO DO PREÇO) Uma outra parcela deve ser atribuída à VARIAÇÃO DA QUANTIDADE.00 = $15. A área do retângulo maior.00 (diferença entre a qtde. ao Custo Real. a VARIAÇÃO DA QUANTIDADE e VARIAÇÃO MISTA.000.00) não coincide com a VARIAÇÃO TOTAL ($ 15. Caso não tivessem ocorrido variações nos preços.000. A diferença entre os dois tipos de Custo engloba a VARIAÇÃO DO PREÇO. Para compreender porque ela ocorre. Esta última corresponde à multiplicação da diferença de preço ($ 5. a soma da variação do preço ($ 5.500.500.000.000 Real = 1.00) pela diferença de quantidade (100 unidades).00 x 1. Preço Real = $ 105 VARIAÇÃO DO PREÇO Padrão = $ 100 VARIAÇÃO CUSTO DA PADRÃO QTDE.00).500. A área hachurada corresponde ao custo-padrão de $ 100.000.00.00 . real e a padrão) (preço padrão = preço real) (VARIAÇÃO DA QUANTIDADE) Entretanto. Caso não tivesse havido variação das quantidades.000. Esta diferença de $ 500.00 (desfavorável) Uma parcela dessa variação total deve ser atribuída à VARIAÇÃO DO PREÇO.000 u $5.$100. veja o gráfico a seguir.100 Quantidade .00 inferior à esta última.00 $10. a divergência entre o custo real e o padrão seria: $ 5.00 é denominada de VARIAÇÃO MISTA.

a verdadeira utilidade do custo-padrão vai se revelar no momento em que se começa a analisar as causas. No caso da Mão-de-Obra Direta. em virtude de não poder eleger nenhum responsável por ela. caso não tenha sido. x Preço Padrão No exemplo analisado.00 Discussões matemáticas à parte. verificar se ela foi atingida e. a análise das variações é similar à dos Materiais Diretos. O Departamento de Compras terá que explicar por que comprou $ 5. Como é muito mais comum admitir-se que a Variação de Preço é difícil de ser controlada pela empresa.00 mais caro do que o preço-padrão dos materiais e o Departamento de Produção.000. já que o Departamento de Compras provavelmente só aceitará ser responsável pela Variação de Preço e o Departamento de Produção.100 VARIAÇÃO DE QUANTIDADE: 100 X $ 100.00 = $ 15. teríamos: VARIAÇÃO DE PREÇO: $ 5. quais as razões que justificam isto. pela Variação da Quantidade. já que tende a depender mais de origens externas. por que foram utilizadas 100 unidades a mais de matéria-prima para fabricar a produção prevista. costuma-se então englobar a Variação Mista a ela.500.00 VARIAÇÃO TOTAL: = $ 5.500. com a única diferença de que a VARIAÇÃO DE QUANTIDADE das horas trabalhadas previstas é chamada de VARIAÇÃO DE EFICIÊNCIA e a VARIAÇÃO DE PREÇO do custo horário da MOD é denominada VARIAÇÃO DE TAXA.00 = $ 10. tanto da VARIAÇÃO DO PREÇO quanto da VARIAÇÃO DA QUANTIDADE. Seria assim definida: VARIAÇÃO DE PREÇO = Diferença de Preço x Quantidade Real VARIAÇÃO DE QUANTIDADE = Diferença de Qtde. Este é o processo de CONTROLE: fixar a meta.Contabilidade de Custos Alguns contadores preferem não trabalhar com a Variação Mista. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 71 .00 x 1.

Em função disto.000 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 72 .000 $ 200 Digamos que os CIF e o volume de produção para o período (mês) tenham sido os seguintes: • • CIF totais: Volume produzido: $ 225.$ 200). Assim. O mecanismo de cálculo é o seguinte: CIF fixos CIF variáveis: 900 u x $ 80 $ 120.000 u $ 80/unidade $ 120.000 900 unidades. e a decorrente da alteração dos custos indiretos propriamente ditos. a variação total por unidade é igual a $50 ($ 250 .Contabilidade de Custos b) Variações dos CIF Até agora estudamos as variações de matéria-prima e de mão-de-obra direta.000 para 900 unidades/mês? Para responder esta questão basta calcular quanto seriam os custos totais caso não houvesse variação nos custos propriamente ditos.000 unidades/mês $ 80.000 $ 192.000 1. Quanto dessa variação é decorrente da redução do volume de 1. Suponhamos que os CIF por unidade tenham sido assim calculados: Padrão de CIF variáveis Padrão de CIF fixos Volume de produção CIF padrão total CIF padrão/unidade Variável: $ 80 x 1. que provoca alterações nos CIF unitários.000 120. dois tipos de variações podem ocorrer: a decorrente da diferença do volume de produção. desfavorável.000 1. está implícito que a empresa em questão utiliza-se do custeio por absorção. Destes dados resultou num CIF/u de $ 250 ($ 225.000 $ 72. pois o real foi superior ao padrão.000 = Fixo = $ 200. no caso. Agora veremos os procedimentos necessários para o cálculo das variações dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF).000 / 900 u). À medida que falamos de CIF por unidade.

30 (+) $ 36. $ 36. com uma simples redução do volume de 1.67.000. apurar a variação de custo propriamente dita.30.000 e. ao nível de 900u/mês. que. A razão da diferença se encontra no aumento dos CIF totais que. deveriam ser iguais a $ 192.30. ou seja. Ocorre que os CIF/unidade foram de $ 250 e não de $ 213.000 para 900 unidades/mês. na realidade.30 / unidade. dividido pela quantidade real produzida.30 Dessa forma.Contabilidade de Custos O CIF/u seria $ 192. ou seja.000. então. CIF padrão/unidade Variação de volume Variação de custo CIF real/unidade $ 200 (+) $ 13.000 / 900 = $ 213. o CIF/u padrão passaria de $ 200 para $ 213. Devemos. ou seja. foram de $ 225. a variação de volume seria de $ 13.70 $ 250 Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 73 . Colocadas num quadro. houve um aumento de custos de $ 33. essas variações ficam mais facilmente compreensíveis. nos dá a variação unitária.

Contabilidade de Custos Capítulo 12 CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (Custeio ABC) 12. proporcionando satisfação ao cliente. fim da década de oitenta e início dos anos 90. provocando uma invasão de vários produtos vindos principalmente de países do leste asiático.1 O Novo Ambiente Empresarial As indústrias ocidentais enfrentaram sensíveis mudanças no ambiente competitivo a partir da década de 80. Mais tarde. as indústrias americanas perceberam que drásticas atitudes eram necessárias no sentido de aumentar a competitividade. com a globalização dos mercados. Os americanos levaram. Fatores econômicos ligados ao dólar baratearam os produtos estrangeiros no mercado americano. algum tempo para reconhecer que se processava uma revolução nas operações industriais. passou a ser a grande preocupação das indústrias desses países. Antes disso. onde o fator dos custos relativos à mão-de-obra e processos automatizados são baixos. Entre as principais modificações que ocorreram no ambiente empresarial e que acabaram por levar à necessidade de uma mudança de postura das organizações. Oferecer produtos de excelente qualidade. excelente qualidade e preço baixo tornou-se pré-requisito para todos os produtos a nível mundial. pode-se destacar: Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 74 . desencadeadas pelas práticas inovadoras desenvolvidas por fabricantes japoneses e pela disponibilidade de novas tecnologias. as mudanças já se processavam. Desta maneira. que reduziam a quantidade de mão-de-obra direta necessária na produção. se a permanência no mercado fosse desejada. diminuindo cada vez mais os custos. no entanto. o que torna seus produtos mais baratos que os similares fabricados nos Estados Unidos. durante os anos 70.

rapidez e variedade de produtos e serviços. gerenciamento e controle de custos. O sistema de custeio tradicional. Hoje em dia os clientes exigem maior qualidade. encorajando assim um comportamento inadequado. desviando a empresa na busca dos caminhos da competência. atribuindo maiores responsabilidades e serviços ao pessoal das linhas de produção. como a uma redistribuição de tarefas. falhando em prover informações relevantes para a tomada de decisão gerencial. ai invés de manter departamentos funcionais com atribuição de realizar atividades de suporte. de forma a atingir a excelência e poder competir no mercado global. A tendência da busca por qualidade gerou a demanda por medidas diferentes das usuais. como o custo da qualidade e da não qualidade. A automação modificou as proporções e características dos custos industriais. A alternativa é modificar-se. utilizando-se de ferramentas que possam propiciar um melhor desempenho e melhora de indicadores. A diminuição dos estoques. tradicional critério de rateio. confiança. à necessidade de enfrentar os concorrentes com base nos princípios da economia de escala. A acirrada competição dá às empresas a escolha de mudar ou desaparecer. 12.Contabilidade de Custos • • • • Controle de Qualidade Total Just-in-Time Sistemas de Fabricação Integrados por Computador Diminuição do Ciclo de Vida dos Produtos Todas estas mudanças levaram à necessidade de uma modificação nas empresas. A reorganização das fábricas levou não só a um rearranjo físico. que se resumem na diversidade e volatilidade de produtos associados à complexidade dos processos. gerando um grande aumento dos custos indiretos de fabricação e diminuição da mão-de-obra direta. através do maior entendimento e modificação do processo de produção. enfoca a valoração de estoques como a fonte principal de informação financeira. que possa fazer frente às mudanças ocorridas no perfil da demanda e oferta de bens e serviços. é fundamental uma reorganização dos processos e a adoção de um apropriado sistema de custeio. Dentro deste contexto. surgiu a necessidade do desenvolvimento de sistemas de custeio compatíveis com as novas demandas. como também tornou irrelevante a ênfase na própria valoração de estoques.2 Inadequação do Sistema de Custeio Tradicional Com as recentes modificações ocorridas no ambiente organizacional. A tecnologia Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 75 . ainda hoje largamente utilizado para fins de determinação do custo de produtos. e às novas características das empresas no mundo globalizado. refletiu não só a inadequação dos sistemas tradicionais de custeio.

Contabilidade de Custos digital tornou possível o registro contínuo das operações. a perda de confiança nas informações de custos utilizadas na tomada de decisões. encargos. “A visão funcional se baseia no organograma como modelo primordial do negócio”. em consequência. De acordo com OSTRENGA et al. tornou-se fundamental para possibilitar a continuidade das empresas no novo ambiente competitivo. crescimento dos custos indiretos em relação aos custos diretos. Assim. “Os programas de melhoramentos enfocam o aumento da eficiência e da eficácia de funções e unidades organizacionais específicas”. a contabilidade de custos limita-se a registrar os gastos da empresa: . Este ambiente turbulento tem originado situações tais como perdas nas vendas quando envolvidos altos volumes. A validade gerencial dos informes da contabilidade de custos por departamentalização é limitada à avaliação dos estoques e à apuração dos resultados. depreciação etc. o modo como esta executa suas atividades.por departamento: contabilidade. recursos humanos. vendas etc. [1993]. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 76 . materiais de escritório. “a visão de processo enfoca o próprio trabalho a fim de gerenciá-lo e não a estrutura organizacional”. objetiva-se identificar os geradores dos custos. Nesta visão. tendo como meta definir uma relação de causa e feito entre as atividades e os custos. ou seja. a ineficiência dos sistemas tradicionais de custeio baseado em volume e. orientando-a de acordo com o fluxo dos processos. .por categoria: salários.. o Custeio Baseado em Atividades (ABC) surgiu como ferramenta para o gerenciamento dos custos nesse ambiente de mudanças 12. engenharia. Em contraste. A habilidade em obter rapidamente dados de performance para a tomada imediata de ações corretivas. Todas estas novas correntes no gerenciamento das empresas levam os fabricantes a modificar a produção. as duas principais maneiras de se ver uma empresa são do ponto de vista funcional e do ponto de vista de processo.3 Visão da Empresa Através dos Processos É fundamental para uma efetiva gestão dos custos um profundo conhecimento da empresa. Esta visão.

Embora as idéias sobre custeio por atividades tenham surgido há várias décadas. Segundo MILLER e VOLLMANN [1985]. “o uso do ABC está intimamente associado ao bom senso e ao fomento à criatividade”. Os autores concluem que a maior parte desses custos estão associados às transações e não aos produtos. “As unidades de produtos determinam a mão-deobra direta e os insumos materiais no chão de fábrica real. sua divulgação e aplicação atuais surgiram do uso e desenvolvimento em algumas empresas manufatureiras americanas nos anos 80.Contabilidade de Custos 12. De acordo com O’GUIN [1991]. 1993 p157]. entre eles Robert Kaplan. Nestas organizações. Em 1985. 12. o custeio por atividades foi desenvolvido como forma de superar as distorções sistemáticas provocadas pelos sistemas de custeio tradicionais na informação sobre o custo dos produtos. as idéias do ABC já eram utilizadas no século passado por contadores e pessoas ligadas a custos na tarefa de apropriá-los aos produtos. Isto se deve ao fato dessas idéias estar intrinsecamente ligadas ao trabalho destas pessoas. onde se acumula o grosso dos custos indiretos de fabricação. As empresas tornaram-se o tema de uma série de estudos de casos da Harvard Business School feitos por pesquisadores americanos. Como afirma NAKAGAWA [1994]. Thomas Johnson.4. a verdadeira força motriz provém de transações e não de produtos físicos”. Peter Turney e Robin Cooper. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 77 . b) Produtos consomem atividades.1 Modelo Conceitual do ABC As duas proposições seguintes são básicas no custeio de produtos pelo ABC: a) Atividades consomem recursos. onde destacaram as distorções provocadas pelo tratamento convencional dispensado aos custos indiretos. dois pesquisadores da Boston University . Mas na fábrica oculta.4 O Surgimento do ABC Segundo alguns autores. esses autores passaram a chamar este enfoque de Activity Based Costing e passaram a defender seu uso tanto no nível conceitual como prático.. Esse conceito de custeio baseado em transações representou o que posteriormente veio a ser chamado de custeio baseado em atividades [OSTRENGA et al. Jeffrey Miller e Thomas Vollmann escreveram o artigo “The Hidden Factory”.EUA.

Em seguida. no desenho do ABC. praticamente da mesma forma que no primeiro estágio. O grande desafio será sempre o da escolha dos geradores de custo”. a estrutura de um sistema ABC é composta por dois estágios que refletem o caminho do custo ao objeto. aqueles custos que não pertencem às categorias de custo direto são atribuídos às atividades. atender aos princípios da simplicidade. (FIGURA 6) Mão-de-obra Depreciação Força e Luz Recursos Primeiro Estágio Usinagem Montagem Centros de Atividades Segundo Estágio Produtos Centro de custo Fonte: Adaptado de utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) Material de apoio a ser O’Guin [1991]. no segundo estágio. 78 . visibilidade e comunicabilidade. os recursos da empresa eram alocados aos diversos centros de custo que a compõe. os geradores de custos (cost drivers). e a mais conhecida. Nesta versão. foi desenvolvida no final dos anos 80 como ferramenta para melhorar as informações sobre os custos dos produtos. No primeiro estágio. as atividades tinham seus custos atribuídos aos produtos.Contabilidade de Custos Assim. No segundo estágio. de acordo com NAKAGAWA [1994]. os custos eram atribuídos às atividades ali desempenhadas. A primeira versão do ABC. “as formas de rastreamento do consumo de recursos pelas atividades e destas para os produtos e clientes devem. os custos das atividades são alocados aos produtos proporcionalmente a uma medida conveniente de sua carga de trabalho. e através destas. No primeiro estágio de alocação. Sua escolha é o ponto fundamental na implementação do sistema e. O gerador de custo é normalmente uma medida de volume de transações associado a uma atividade ou grupo de atividades. a determinação do melhor mix e preços.

6. 9. Identificação dos custos departamentais.Primeira Versão do ABC. 7. Cálculo do custo das atividades. Cálculo do custo dos produtos. Identificação dos geradores de custo de primeiro estágio. Identificação dos centros de atividades. 10. 2. 8. 5. 4. 12. 3. Divisão dos departamentos de suporte em funções principais.Contabilidade de Custos FIGURA 6 . Separação dos custos direcionados a produção e os direcionados a clientes. Levantamento das atividades. Análise dos Resultados do ABC Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 79 .5 Etapas de Implantação de um Sistema ABC 1. Identificar os geradores de custo de segundo estágio.

M. (1993). 2008. São Paulo: Atlas. São Paulo. (1991). Guia prático para a formação de preços . Contabilidade gerencial: teoria e prática. n. sistemas e implementação.52. tributários e financeiros para pequenas e médias empresas. Gestão estratégica de custos.Contabilidade de Custos BIBLIOGRAFIA BÁSICA ASSEF. Universidade de São Paulo. Escola de Engenharia de São Carlos. HERNANDEZ Perez Júnior.428-431. Atlas. Dissertação (Mestrado). São Paulo: Atlas. 2004. 1. et. MARTINS. evolução e importância do sistema de custos empresariais. Roberto. CONCEITO. Gestão estratégica de custos: conceito. Campus. Revista IOB: caderno Temática Contábil e Balanços. 2008. p. NAKAGAWA. 2007. José Aurélio Moura.aspectos mercadológicos. Contabilidade de custos. 111p. José. São Paulo: Atlas. Sílvio Aparecido. CREPALDI. al. Material de apoio a ser utilizados pelos alunos (não dispensa a consulta de livros) 80 . RESENDE. Rio de Janeiro: Ed.ed. Eliseu. Usos dos dados do sistema de custeio tradicional para a implantação do sistema de custeio baseado em atividades (ABC).