“Con fundamento en los artículos 21 y 27 de la Ley Federal del Derecho de Autor y como titular de los derechos moral y patrimonial

de la obre titulada “La Suprema Corte y el acceso desigual a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?”, otorgo de manera gratuita y permanente al Instituto Tecnológico Autónomo de México y a la Biblioteca Raúl Baillères Jr., autorización para que fijen la obra en cualquier medio, incluido el electrónico, y la divulguen entre sus usuarios, profesores, estudiantes o terceras personas, sin que pueda percibir por tal divulgación una contraprestación.”

HILDA GABRIELA ENRIGUE GONZÁLEZ

_______________________________ FECHA

________________________________ FIRMA

A mi madre, por darme la oportunidad de aprender a vivir, por enseñarme la importancia de los sueños y el significado de lo incondicional.

A mi padre, por siempre estar allí y nunca dejarme sola.

A mis hermanos, por su apoyo y cariño. Con ustedes, todo es posible.

A Rocío, por convertirte en mi hermana, mi apoyo, mi cómplice, mi compañera y mi constante fuente de orgullo y profunda admiración.

A Sebastián, por recordarme que siempre vale la pena volver a confiar.

A mis amigos, por hacerme sentir un ser humano afortunado de tenerlos a mi lado.

AGRADECIMIENTOS
Al Ministro José Ramón Cossío Diaz por su invaluable apoyo en la elaboración del presente trabajo, por sus consejos sobre mis inquietudes académicas y profesionales, por su paciencia y sobretodo por darme la oportunidad de aprender a su lado. Al Lic. Javier Beristain Iturbide, por todas sus enseñanzas, por ayudarme a descubrir la pasión por la economía, por siempre hacer un espacio para escucharme, por apoyarme y animarme a realizar la presente investigación. Al Dr. Sergio López Ayllón por ser un magnífico maestro, por su guía, por su compromiso al dirigir los esfuerzos de esta tesis y por ser un ejemplo para mi vida profesional. Al Lic. Alfonso Oñate Laborde, por su apoyo incondicional en la elaboración del presente trabajo, por su confianza y por compartirme un poco de su vasto conocimiento y sus reflexiones. Al Lic. Juan Carlos Roa Jacobo, por darme generosamente su tiempo, por compartir conmigo su pasión por el derecho fiscal y por todas sus observaciones que enriquecieron enormemente esta tesis. A la Dra. Joyce Sadka, por toda la dedicación y el apoyo en el desarrollo de este trabajo. A la Dra. Regina García-Cuéllar, por su amistad, por ser un ejemplo de constancia y finalmente por sus comentarios al presente trabajo. Al Mtro. Isaac Katz, por ser una fuente de inspiración para muchos alumnos, por todas y cada una de sus magníficas clases y por su apoyo en la elaboración de esta tesis. A Federico Estévez, Eric Magar y Jeffrey Weldon, por enseñarme a tocar los límites de mi cerebro y por permitirme demostrar que la paciencia, la perseverancia y el trabajo constante siempre producen excelentes resultados. A todos aquéllos que amablemente leyeron los infinitos borradores de este trabajo. Por su cariño, por su amistad, por su tiempo y por sus valiosísimos comentarios. Sin su aportación, este trabajo no sería el mismo.

“La diversidad de su naturaleza constituía una ventaja. El estudio de la economía parece no requerir ningunas dotes especializadas de un orden desacostumbradamente superior. ¿No es, intelectualmente considerada, una materia verdaderamente fácil comparada con las ramas superiores de la filosofía y de la ciencia pura? Sin embargo, los economistas, no ya buenos, sino sólo competentes, son auténticos mirlos blancos. ¡Una materia fácil en la que pocos destacan! Esta paradoja quizá puede explicarse por el hecho de que el gran economista debe poseer una rara combinación de dotes. Tiene que llegar a mucho en diversas direcciones y debe combinar facultades que no siempre se encuentran en un solo individuo. Debe ser matemático, historiador, estadista y filósofo (en cierto grado). Debe comprender los símbolos y hablar con palabras corrientes. Debe contemplar lo particular en términos de lo general y tocar lo abstracto y lo concreto con el mismo vuelo del pensamiento. Debe estudiar el presente a la luz del pasado y con vista al futuro. Ninguna parte de la naturaleza del hombre ni de sus instituciones debe quedar por completo fuera de su consideración. Debe ser simultáneamente desinteresado y utilitario; tan fuera de la realidad y tan incorruptible como un artista, y sin embargo, en algunas ocasiones, tan cerca de la tierra como un político…” John Maynard Keynes (Alfred Marshall, Ensayos en Biografía)

Índice
Introducción Capítulo 1: El juicio de amparo en México
1.1 La SCJN y su relación con los contribuyentes 1.1.1 Proporcionalidad tributaria 1.1.2 Equidad tributaria 1.1.3 Legalidad tributaria 1.2 El amparo desde el punto de vista procesal

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9 10 11 13 16

Capítulo 2: Actores y racionalidad de los participantes en el amparo en materia fiscal: Planteamiento del modelo teórico 22
2.1 Racionalidad de los agentes 2.1.1 Los contribuyentes 2.1.2 La Subprocuraduría Fiscal Federal de Amparos de la SHCP 2.1.3 El Poder Judicial de la Federación 2.1.3.1 La función de los Juzgados de Distrito 2.1.3.2 La Suprema Corte de Justicia de la Nación 2.2 Planteamiento del modelo teórico 23 23 25 26 26 28 34

Capítulo 3: Evidencia empírica

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3.1 Construcción de la base de datos 42 3.2 Los contribuyentes 47 3.2.1 Distribución de los contribuyentes ante la SHCP 47 3.2.2 Características de los contribuyentes ante el Poder Judicial de la Federación 52 3.3 La Subprocuraduría Fiscal Federal de Amparos de la SHCP 66 3.4 La Suprema Corte de Justicia de la Nación 70 3.4.1 Artículo 32 fracción XXV de la Ley del Impuesto sobre la Renta 72 3.4.1.1 Duración en la resolución de las demandas de amparo 73 3.4.1.2 Sentido de la resolución de las demandas de amparo 82 3.5 Determinación de la probabilidad de éxito de los contribuyentes 93 3.6 Simulación de posibles escenarios 105

Conclusiones Anexos Bibliografía

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Introducción
“El desarrollo puede concebirse como un proceso de expansión de las libertades reales que disfrutan los individuos. Las libertades también dependen de otras determinantes como las instituciones sociales y económicas, así como de los derechos políticos y humanos. […] El desarrollo exige la eliminación de las principales fuentes de privación de la libertad: la pobreza y la tiranía, la escasez de oportunidades económicas y las privaciones sociales sistémicas, el abandono en que pueden encontrarse los servicios públicos y la intolerancia o el exceso de intervención de los Estados represivos” 1. De igual modo, el acceso desigual a la justicia no es más que una de las privaciones sociales que enfrentan los individuos de países en vías de desarrollo. En principio, dado el supuesto de gratuidad de la justicia, todos los individuos deberíamos estar en posición de resolver cualquier conflicto ante los tribunales. Por un lado, se trata de un derecho de todos los ciudadanos. Por otro lado, el acceso a la justicia constituye una expresión más de la libertad individual: defender nuestros derechos como ciudadanos dentro del marco institucional y velar por su protección no es más que otra cara de la libertad. Una cara poco conocida y discutida en México. A pesar de su importancia en el proceso de desarrollo de nuestro país, las siguientes son preguntas que rara vez forman parte de la agenda nacional y del debate público: ¿Cómo están diseñados los incentivos de las instituciones de justicia en México? ¿Cuáles son los mecanismos que tienen los ciudadanos para protegerse de abusos del gobierno? ¿Cómo funcionan? ¿Quién accede a la justicia en México? ¿A quién le sirve la gratuidad del Poder Judicial mexicano? ¿A quién realmente protege la justicia mexicana? Las instituciones son reglas, tanto escritas como no escritas, que limitan las acciones de los hombres. Una vez creadas, determinan los costos del comportamiento individual y colectivo en diversas direcciones, tanto en el ámbito político como en el económico; al mismo tiempo, reducen la incertidumbre dotando de una estructura a toda interacción humana 2. Los economistas afirman que las “buenas instituciones” deben dar seguridad a los derechos de propiedad -permitiendo a los individuos recuperar los rendimientos de sus

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Sen, Amartya, Desarrollo y libertad, Edición Planeta, 2000, pág. 19 y 20. 2 North, Douglass (1990), Institutions, Institutional Change, and Economic Performance, Cambridge, UK: Cambridge University Press.

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inversiones- hacer contratos y resolver conflictos. Esta seguridad los motiva a invertir en sí mismos y en capital físico 3. Estudios empíricos han comprobado que en sociedades con derechos de propiedad bien establecidos se estimula la acumulación de capital físico, humano y social, teniendo efectos positivos sobre el crecimiento y desarrollo económicos 4. Mucho se habla de la necesidad de contar con instituciones eficientes para el desarrollo de cualquier país. Sin embargo, resulta verdaderamente complicado trasladar todos estos conceptos a la realidad. En un país como México, donde hay tantas carencias y necesidades urgentes, ¿por dónde debemos empezar? Sabemos que las instituciones promueven el desarrollo económico mediante la ejecución (enforcement) de los contratos. Las instituciones encargadas de realizar estas actividades son las judiciales. Si bien es cierto que no son las únicas encomendadas con dicha función, éstas son las principales delegadas de velar por la ejecución de los contratos en cualquier país. El buen funcionamiento del sistema judicial es un elemento esencial para la impartición de justicia así como para la determinación y protección de los derechos de propiedad. Como menciona Katz, las instituciones judiciales deben procurar y administrar la justicia de manera eficiente e imparcial, garantizando el cumplimiento de los contratos, tanto entre particulares como entre éstos y el gobierno 5. A pesar de que éste es su papel fundamental, muchos economistas suponen que los contratos se implementan de manera perfecta y consistente a lo largo del tiempo. Sin embargo, la realidad difiere considerablemente de estos supuestos. Los tribunales, sobretodo en países en vías de desarrollo, distan mucho de funcionar eficazmente. Los procesos que se desarrollan ante ellos son generalmente largos, ineficientes, inciertos, formales y complejos. En este sentido, ni los tribunales ni los procesos que integran al sistema judicial mexicano son la excepción 6.
3 La Porta, Rafael, Florencio Lopez-de-Silanes, Andrei Shleifer, y Robert W. Vishny, “Law and Finance,” Journal of Political Economy, 1998. 4 Knack, Stephen y Philip Keefer (1995), “Institutions and Economic Performance: Cross-country Tests Using Alternative Institutional Measures,” Economics and Politics 7, 207-227. 5 Katz, Isaac, “Estado de derecho, derechos privados de propiedad y crecimiento económico”, ITAM, Junio 2003 6 Por ejemplo, ver los siguientes trabajos: Rubio Luis et al., “A la puerta de la ley. El Estado de Derecho en México”, México: Cal y Arena, Centro de Investigación para el Desarrollo, A.C., 1994. Magaloni, Ana Laura y Negrete, Layda, “El Poder Judicial y su política de decidir sin resolver”, Documento de trabajo No. 1, División de Estudios Jurídicos, CIDE, 2001. Caballero, José Antonio y Concha, Hugo, “Diagnóstico sobre la administración de justicia de las entidades federativas”, México, UNAM, Instituto de

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La complejidad procesal y el excesivo peso que los elementos de forma tienen en la toma de decisiones judiciales, elevan los costos en la resolución de cualquier conflicto. Además, están asociados con una menor ejecución de contratos, retraso en los procesos judiciales, incremento en los costos legales y por ende, mayor corrupción 7. Por estos motivos, es importante centrar la atención en los procesos judiciales 8. Su estudio, permite analizar los incentivos y las decisiones que los actores involucrados tienen que tomar al momento de acudir a los tribunales así como su impacto en el desempeño del sistema judicial en su conjunto. Si los costos de llevar un caso a los tribunales son mayores que los beneficios o si éstos actúan de manera poco predecible, podemos esperar que los individuos no presenten sus casos. Además, en muchas ocasiones los individuos poseen información incompleta sobre el funcionamiento de los tribunales. En este sentido, las decisiones de los individuos resultan más riesgosas, aumentando los costos de acudir a los tribunales y por ende, disminuyendo la probabilidad de que los conflictos entre los ciudadanos o entre éstos y el gobierno sean resueltos en el sistema judicial. Es interesante observar que los esfuerzos por incorporar el enfoque institucional en la teoría económica y en estudios empíricos alrededor del mundo son sumamente recientes 9. En el caso de México, los estudios empíricos relativos al sistema judicial y, específicamente, relativos a los procesos judiciales son escasos y aún más recientes10. Las incursiones de los académicos -tanto abogados como “no abogados”- en estos temas han sido itinerantes y sólo algunos han mostrado resultados contundentes. Es primordial contar con información objetiva sobre el funcionamiento de los procesos judiciales para

Investigaciones Jurídicas, 2001. Fix-Fierro, Héctor, “La reforma judicial en México: ¿de dónde viene? ¿hacia dónde va?”, Reforma Judicial, Número 2, Instituto de Investigaciones Jurídicas, 2003. 7 Shleifer, Andrei y Robert W. Vishny (1993), “Corruption”, Quarterly Journal of Economics 108, 599617. 8 Roumeen Islam sostiene lo siguiente: “Mientras que el derecho sustantivo determina lo que le corresponde a cada una de las partes bajo diferentes escenarios, el derecho procesal determina la forma en la que el derecho normativo se ejecuta en la práctica. Tanto el derecho normativo como el derecho procesal afectan los incentivos de los individuos para actuar de una determinada forma. Cuando los costos de llevar un caso a las cortes son mayores que los beneficios, el contenido del derecho normativo no ejercerá influencia alguna sobre el comportamiento de los individuos.” Institucional Reform and the Judiciary, 2003. 9 Los primeros estudios empíricos relativos al análisis económico del derecho podrían ser los siguientes: Landes William y Posner Richard, “The Private Enforcement of Law”, NBER Working Papers 0062, National Bureau of Economic Research, Inc., 1974. Landes William y Posner Richard, “The Independent Judiciary in an Interest-Group Perspective”, Journal of Law and Economics, University of Chicago Press, vol. 18 (3), páginas 875-901, Diciembre de1975. 10 Probablemente, los primeros estudios empíricos relativos al funcionamiento del sistema judicial en México son los mencionados en la referencia 6.

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poder implementar reformas puntuales y políticas judiciales que mejoren el desempeño de los tribunales y del sistema judicial en su conjunto. En el presente trabajo se intenta aportar al conocimiento empírico que se tiene al día de hoy sobre el funcionamiento del sistema judicial mexicano, específicamente de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), y sobre el funcionamiento del amparo, una de las instituciones más importantes para el derecho mexicano. Entender el funcionamiento de la SCJN es elemental para conocer a las instituciones judiciales en México dado que ésta no sólo garantiza sino también define, en última instancia, los derechos de propiedad de todos los mexicanos. Adicionalmente, entender las características y los incentivos que genera el diseño del amparo nos permitirá mejorar la comprensión de los procesos judiciales en México. Éste, es el mecanismo por excelencia que tenemos los mexicanos para defender nuestros derechos de propiedad y solicitar al Poder Judicial que los garantice. En particular, esta tesis tiene como objeto de estudio el amparo en materia fiscal dada la importancia que tienen para el desarrollo del país: la relación entre los contribuyentes y el fisco; los mecanismos utilizados por los primeros para evitar la extracción de recursos por parte del gobierno; la legalidad de la actuación de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) 11 y la manera en la que el Poder Judicial, específicamente la SCJN, limita o permite que se graven en mayor o menor proporción los ingresos de los contribuyentes. De esta forma, plantearé las características del amparo en esta materia, los incentivos que tienen los actores participantes así como la manera en que la SCJN resuelve este tipo de asuntos y los efectos de sus decisiones. Desde el punto de vista económico y para los efectos de la presente investigación, la función más importante de la SCJN es la de garantizar y definir, en última instancia, los derechos de propiedad de los contribuyentes a través del amparo en materia fiscal. A pesar de que jurídicamente el amparo -aún para los especialistas- es una institución compleja y barroca, sus implicaciones económicas en materia fiscal son relativamente sencillas. Los resultados aquí presentados nos permitirán apreciar con claridad la importancia que tiene el buen funcionamiento del sistema judicial en general y de la SCJN, en particular; los incentivos de los actores, dado el diseño actual del amparo; así
La SHCP es la institución encargada de presentarle al Congreso de la Unión las iniciativas de ley relativas a temas impositivos. En este sentido, si la SHCP legislara conforme a lo establecido en la Constitución, esperaríamos que el número de contribuyentes que presentan demandas de amparo sobre leyes fiscales fuera muy reducido.
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como las repercusiones que el status quo tiene tanto macroeconómica como microeconómicamente en México. Algunas de las preguntas que este trabajo intenta responder son las siguientes: ¿Quiénes son los contribuyentes que acceden al amparo en materia fiscal? ¿Cómo defiende este tipo de asuntos la SHCP para mantener la recaudación del Estado? ¿Cómo decide la SCJN los asuntos en materia fiscal a lo largo del tiempo? ¿Qué tanta política pública hace la SCJN a través de sus sentencias? ¿Cuánto pueden incidir las decisiones de la SCJN en la política fiscal de México? En términos generales, esta investigación intenta probar cuatro hipótesis. En primer lugar, el excesivo peso que tienen los criterios formales en el amparo y la complejidad de la materia fiscal elevan los costos del proceso, privilegiando a los grandes contribuyentes que están en posición de asumir los costos fijos del amparo así como los derivados de la asesoría legal a lo largo del mismo. En segundo lugar, los costos asociados al amparo en materia fiscal permiten que la SHCP emita leyes que van en contra de la Constitución y grave a todos los contribuyentes que desconocen la inconstitucionalidad de dichas leyes y que no pueden asumir los costos asociados al amparo. En tercer lugar, las leyes que limitan la actuación de la SHCP impiden que esta institución actúe como un agente racional y enfoque sus esfuerzos en defender los asuntos de los grandes contribuyentes en los que tiene posibilidades reales de ganar. Finalmente, el Poder Judicial de la Federación actúa de manera lenta y poco predecible a lo largo del tiempo e incide negativamente sobre la protección de los derechos de los contribuyentes dotando de gran incertidumbre al proceso y por ende, elevando también los costos del mismo. Para probar estas hipótesis de trabajo fue necesario construir una base de datos que incorporara una muestra de amparos en materia fiscal y que nos permitiera evaluar empíricamente el funcionamiento de dicho proceso, los incentivos de cada uno de los actores involucrados así como el papel que tiene el Poder Judicial en la definición de este tipo de asuntos. Quizá son dos las principales aportaciones de este trabajo. La primera, es la información agregada de los juicios de amparo en materia fiscal que nos permite apreciar de manera cercana el funcionamiento de las instituciones judiciales en México. En parte, la solidez del análisis descansa precisamente en el entendimiento de dicho fenómeno como un sistema en el que convergen tres actores con racionalidades e incentivos distintos y cuyo objetivo común es la resolución de los asuntos aquí estudiados. Al mismo tiempo, el 5

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análisis presentado a continuación se realizó en la forma más rigurosa posible, utilizando las herramientas analíticas o estadísticas que resultaron más adecuadas a la problemática específica que nos ocupa. La segunda, es la metodología de selección de la muestra de estudio y las variables analizadas ya que ésta es resultado de una larga investigación y nos permite, por primera vez, analizar los asuntos que resuelve la SCJN de manera agregada y desde la perspectiva económica y política, lo que constituye en sí misma una aportación al conocimiento del funcionamiento de las instituciones judiciales. Además de ser un primer acercamiento para mejorar la comprensión de este fenómeno y sus implicaciones económicas, este trabajo puede servir a economistas, politólogos y abogados de base para desarrollar futuras líneas de investigación en ésta y otras materias. Por ejemplo, en esta tesis analizaré a la SCJN desde el punto de vista agregado e institucional. Es decir, aquí se estudiará dicho tribunal como actor colectivo. Sin embargo, a partir de este trabajo se pueden hacer investigaciones con información desagregada y tomando a los Ministros que integran la institución como unidad de análisis. Si bien es cierto que esto sería muy importante para entender mejor el funcionamiento de la SCJN, los resultados aquí presentados no son menos relevantes ya que son una condición necesaria para avanzar en el estudio de la problemática planteada. Por primera vez en el caso de México, podremos analizar empíricamente el amparo en materia fiscal a nivel de los asuntos que llegan hasta la SCJN. Así, esperaríamos haber cumplido nuestros dos objetivos básicos: un entendimiento analíticamente sólido de algunas de las principales deficiencias del sistema judicial mexicano, del amparo, así como de los incentivos perversos de los actores y, con base en ello, la construcción cuidadosa de propuestas puntuales y objetivas de posible solución.

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Capítulo 1: El juicio de amparo en México
Antes de explicar las complicadas reglas y el procedimiento del amparo, es importante señalar la importancia de esta figura en el sistema legal mexicano. En términos generales, podemos decir que el estado de derecho está directamente relacionado con la efectividad de los tribunales federales en la aplicación del amparo ya que éstos protegen a los individuos de abusos de autoridad del gobierno mediante dicho proceso 12. De acuerdo con la información publicada a finales del 2005, de la totalidad de asuntos que ingresaron a los órganos jurisdiccionales federales, 537 mil 190 correspondieron a demandas de amparo 13. Es decir, el 81% de todos los asuntos atendidos por los tribunales federales en ese año fueron demandas de amparo. Además, el número absoluto de demandas de amparo ha crecido de manera sostenida a través del tiempo, y a una tasa más elevada al crecimiento de la población, cada día son más los ciudadanos que recurren a los tribunales federales para la protección de las garantías individuales plasmadas en la Constitución 14. El amparo busca garantizar derechos específicos plasmados en la Constitución (garantías individuales) que parece pueden estar violados por una acción del gobierno. De allí que cuando un amparo es concedido a un particular se diga que la norma o el acto reclamado son inconstitucionales, dado que tuvo que haberse probado la violación de alguna de las garantías individuales que están en la Constitución. No obstante, el amparo es sólo para quien lo solicita, ya que sólo beneficia a aquellos que buscan la protección de la justicia, dada la llamada Fórmula Otero 15. Así pues, el amparo, como señala Tena Ramírez, “presenta un fuerte carácter individualista y no es, de esta manera, más que una defensa secundaria e indirecta de la Constitución”, y por

Cossío, José Ramón; López, David; Pereznieto, Leonel; Roldán-Xopa, José y Zamora, Stephen, “Mexican Law”, Oxford University Press, 2005, pág. 257. 13 Suprema Corte de Justicia de la Nación, Anexo Estadístico al Informe anual de Labores 2005, México, 2005, pág. 8. 14 Por ejemplo, en el 2003, 492,535 amparos fueron atendidos por los tribunales federales y constituían el 75% de la carga total de trabajo, mientras que en el 2005, fueron atendidos 537,190 amparos que constituyeron el 81% de la carga total de trabajo de dichos tribunales. 15 La Ley de Amparo, Reglamentaria de los artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en su artículo 76 señala: “Las sentencias que se pronuncien en los juicios de amparo sólo se ocuparán de los individuos particulares o de las personas morales, privadas u oficiales que lo hubiesen solicitado, limitándose a ampararlos y protegerlos, si procediere, en el caso especial sobre el que versa la demanda, sin hacer una declaración general respecto a la ley o acto que la motivare.”

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ello, decía, “no llena, ni puede llenar, el vacío que existe en nuestro derecho público tocante a una defensa directa y general de la Constitución” 16. La protección de la justicia de las garantías individuales puede ser demandada por cualquier particular, mexicano o extranjero, a través del amparo. Este proceso puede ser utilizado por individuos, personas físicas o morales, es decir, por empresas, asociaciones o cualquier persona jurídica. Los funcionarios públicos no pueden presentar una demanda de amparo excepto en los casos en los que los intereses patrimoniales hayan sido violados por otra dependencia del gobierno o por alguna ley 17. El extenso uso del amparo se debe a la amplia interpretación de las garantías individuales, cuya protección es el fin último de su diseño. Así, casi cualquier acto del gobierno a nivel federal, local y municipal y dentro de cada una de las distintas ramas del gobierno (Poder Ejecutivo, Legislativo y Judicial) puede ser susceptible de amparo. Las demandas de amparo pueden ser presentadas para impugnar la constitucionalidad de distintos tipos de actos del gobierno: errores procesales en las reformas constitucionales (por ejemplo, falta del quorum necesario en el Congreso para la aprobación de una reforma constitucional); leyes emitidas por el Congreso Federal o por las legislaturas locales; reglamentos administrativos expedidos por el Presidente de la República o por los gobernadores de los estados; sentencias que pongan fin a un juicio emitidas por un tribunal local, del Distrito Federal o del gobierno federal; arrestos arbitrarios por parte de la policía; resoluciones expedidas por una autoridad administrativa y expropiación de bienes, entre otros actos 18. A lo largo del tiempo, el amparo se ha convertido en una herramienta de litigio tan importante que, en muchas ocasiones, las partes involucradas en los procesos judiciales se interesan más en prepararse para presentar una demanda de amparo que en el resultado de los procesos que están llevando ante los tribunales locales. Sus críticos, consideran al amparo como un proceso demasiado complicado y poco manejable, que se traduce en costos elevados para los litigantes y por ende, en acceso desigual a la justicia. A pesar de que los requisitos técnicos para presentar una demanda de amparo han sido flexibilizados en las últimas reformas judiciales, su complejidad
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Tena Ramírez, Felipe, Derecho Constitucional Mexicano, México, Editorial Porrúa, 22ª edición, 1991. Artículo 9 de la Ley de Amparo, Reglamentaria de los artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. 18 Cossío, José Ramón; López, David; Pereznieto, Leonel; Roldán-Xopa, José y Zamora, Stephen, “Mexican Law”, Oxford University Press, 2005, pág. 257-275.

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sigue siendo un obstáculo importante para los litigantes ya que muchos abogados carecen de la preparación necesaria para obtener la protección de la justicia federal buscada por su cliente 19. Puesto que los amparos requieren de conocimientos técnicos muy específicos, la asesoría legal en este tipo de asuntos resulta generalmente costosa y, por ende, este recurso queda fuera del alcance de todas aquellas personas que no pueden asumir los costos del mismo.

1.1 La SCJN y su relación con los contribuyentes El papel que la SCJN ha jugado en nuestro país en lo que hace a la materia tributaria ha tenido una evolución importante. Durante muchos años se discutió dentro de esta institución si los conceptos de proporcionalidad, equidad y legalidad tributarias plasmados en el artículo 31 fracción IV constitucional 20 establecían o no garantías individuales a favor de los gobernados, cuya tutela debía ser objeto de amparo. No es hasta octubre de 1944 que se garantizó la procedencia de los amparos contra leyes que imponen contribuciones 21. Bajo el argumento de que la violación al artículo 31 fracción IV de la Constitución sí constituye una violación de garantías individuales, la SCJN fue fortaleciendo sus atribuciones y su relación con los contribuyentes acotando, desde sus sentencias, el margen de discrecionalidad del Ejecutivo y del propio Legislativo, protegiendo a ciertos grupos de contribuyentes 22. De esta manera, se reconoció en definitiva que la SCJN tiene facultades para pronunciarse sobre la materia

Cfr. Ibidem, pág. 259. La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en su artículo 31, fracción IV señala que son obligaciones de los mexicanos: “Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes”. 21 Debe advertirse al lector que la SCJN no siempre ha sido constante y uniforme en sus criterios. Antes de la fecha aquí propuesta existen criterios dispares entre 1918, 1925 y 1935. En el primer año citado, se sostuvo, mediante la tesis de rubro “CONTRIBUCIONES DE LOS ESTADOS” que era el sufragio electoral el único medio para que el pueblo remediara injusticias en materia tributaria, llevando a las Legislaturas ciudadanos “ecuánimes y patriotas”. En el segundo de ellos, el criterio anterior fue modificado por la tesis de rubro “IMPUESTOS” en la cual se consideró que sí estaba capacitado el Poder Judicial para revisar actos del Legislativo, cuando el impuesto fuera “exorbitante y ruinoso” o que se tratara de actos que excedieran facultades constitucionales. En el tercer año, este criterio fue nuevamente modificado en la tesis de rubro “IMPUESTOS, REQUISITOS DE LOS” en la que se establece que los requisitos relativos a la proporcionalidad y equidad de los impuestos, debían ser calificados por las respectivas legislaturas o por la autoridad que los acordara, quienes tomarían en cuenta todos los factores económicos y sociales relevantes, para ajustar esos procedimientos a la Constitución Federal. 22 Tesis de jurisprudencia establecida por la Primera Sala, quinta época, consultable en el Semanario Judicial de la Federación, tomos LXXXIII y LXXXI, páginas 4148 y 5098, respectivamente (la misma también aparece en el tomo LXXXIV, página 497, bajo el rubro “PROFESIONISTAS, IMPUESTOS SOBRE LA RENTA A LOS”).
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tributaria, y así mismo se confirmó que el artículo mencionado contiene una garantía individual. En consecuencia, la SCJN debía definir lo que entendía por proporcionalidad, equidad y legalidad tributarias para poder determinar si algún impuesto era violatorio de dichas garantías individuales. Sin embargo, la definición de estos conceptos no es trivial para la política fiscal del país. De la forma en que sean definidos dichos conceptos va a depender, en última instancia, la recaudación del Estado y finalmente, la política fiscal del país. Ahora bien, definir en la práctica estos conceptos no es fácil. La SCJN ha sido inconsistente en su definición a lo largo del tiempo. En primer lugar, presentaré algunos criterios considerados como “relevantes” en la actualidad que nos permitirán entender mejor los argumentos bajo los cuales un impuesto puede violar dichas garantías y ser por ello declarado inconstitucional. En segundo lugar, explicaré de manera esquemática los distintos tipos de contribuciones existentes así como los criterios establecidos por la SCJN bajo los cuáles éstos pueden ser considerados como violatorios de las garantías tributarias antes mencionadas. De este modo, podremos constatar la complejidad y tecnicismos específicos de la materia que nos ocupa.

1.1.1 Proporcionalidad tributaria En 2003 fue emitido el siguiente criterio: “El artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal establece el principio de proporcionalidad de los tributos. Éste radica medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir al gasto público en función de su respectiva capacidad contributiva, debiendo aportar una parte adecuada de sus ingresos, utilidades, rendimientos, o la manifestación de riqueza gravada. […] La capacidad contributiva se vincula con la persona que tiene que soportar la carga del tributo, o sea, aquella que finalmente, según diversas características de cada contribución, ve disminuido su patrimonio al pagar una cantidad específica por concepto de esos gravámenes, sea en su calidad de sujeto pasivo o como destinatario de los mismos. De ahí que, para que un gravamen sea proporcional, debe existir congruencia entre el impuesto creado por el Estado y la capacidad contributiva de los causantes, en la medida en que

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debe pagar más quien mayor capacidad contributiva y menos el que tenga en menor proporción.” 23 Atendiendo a esta definición de proporcionalidad, esperaríamos que los impuestos en México fueran progresivos y sistemáticamente gravados de acuerdo con el “tamaño”, en términos monetarios, o capacidad contributiva de los contribuyentes. Es decir, esperaríamos que los impuestos atendieran al criterio de “habilidad de pago” de los contribuyentes. Desde esta perspectiva, los impuestos son equiparables al sacrificio que tienen que hacer los contribuyentes para pagarlos. Así el monto de impuestos en México debe aumentar conforme aumentan los ingresos de los contribuyentes. Podemos observar que esta definición de proporcionalidad puede ser sujeta a muchas interpretaciones. Los contribuyentes que deseen ampararse deberán encontrar los argumentos necesarios para “convencer” a la SCJN de que un determinado impuesto no está asociado con su capacidad contributiva y por ende, debe ser declarado inconstitucional y violatorio de la garantía de proporcionalidad tributaria.

1.1.2 Equidad tributaria Respecto a este principio, el Pleno de la SCJN en el año 2000 estableció en esencia lo siguiente: “[…] este principio exige que los contribuyentes de un impuesto que se encuentran en una misma hipótesis de causación deben guardar una idéntica situación frente a la norma jurídica que lo regula, lo que a su vez implica que las disposiciones tributarias se encuentren en una misma situación y de manera desigual a los sujetos del gravamen que se ubiquen en una situación diversa, implicando, además , que para poder cumplir con este principio el legislador no sólo está facultado, sino tiene la obligación de crear categorías o clasificaciones de contribuyentes, a condición de que éstas no sean caprichosas o arbitrarias, o creadas para hostilizar a determinadas clases o universalidades de causantes, esto es, que se sustenten en bases objetivas que justifiquen el tratamiento diferente entre una y otra categoría, y que pueden responder a finalidades económicas o sociales, razones de política fiscal o incluso extrafiscales.” 24 Por un lado, atendiendo a la definición de equidad establecida por la SCJN, un impuesto será equitativo mientras se aplique a contribuyentes con características similares y violará
Tesis P./J. 10/2003, Seminario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, tomo XVII, Pleno, p. 144. 24 Tesis P. CXX/2000, Seminario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, tomo XII, Pleno, p.35.
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la garantía de equidad si dado dos contribuyentes similares existe un impuesto que grave únicamente a uno de éstos. Del mismo modo, un impuesto será equitativo si otorga los mismos efectos a situaciones de hecho similares o iguales, o bien, si las diferencias que establezca o reconozca el impuesto son justificadas. Por ejemplo, todos los sujetos que realicen el mismo tipo de actividades, deben ser causantes del mismo tipo de impuestos y deberán pesar sobre el ingreso generado en esas actividades. Por otro lado, los impuestos deben ser tratados de manera similar atendiendo a las características conceptuales del gravamen. Por ejemplo, las aportaciones a los trabajadores deben ser gravadas, en términos fiscales, de la misma manera. Es decir, si una aportación a los trabajadores es deducible de impuestos y otra aportación “conceptualmente similar” no es deducible, entonces se estará violando el concepto de equidad tributaria. Evidentemente, los contribuyentes utilizarán a la “aportación deducible” como argumento base para probar la violación de la garantía de equidad de la segunda aportación antes mencionada y así, reducir su base impositiva. Según Rawls, la equidad es uno de los conceptos básicos dentro de la idea de una sociedad como un sistema justo de cooperación social 25. La tarea de los principios de justicia, como parte de una concepción política de justicia, es especificar los términos equitativos (fair) de la cooperación social. En la práctica, la SCJN es la institución encargada de establecer los términos de equidad -específicamente en materia tributaria para los efectos de esta investigación- de cooperación social. Rawls afirma que los términos de justicia de cooperación social estarán dados por un acuerdo entre los miembros de la sociedad y bajo la premisa de que todos los individuos son libres e iguales. Tras el velo de la ignorancia, los individuos desconocen su posición social o las doctrinas particulares que enarbolan. Así, éstos pueden definir la manera en la que se quieren organizar y vivir sin atender a cuestiones de raza, sexo, ingresos o inteligencia. De esta manera, el concepto de posición original propone una respuesta para extender la idea de un acuerdo justo basado en una concepción política de justicia para la estructura básica de la sociedad. Es interesante observar cómo la definición de equidad establecida por la SCJN resulta muy limitada desde la perspectiva rawlsiana. En realidad, el modelo general del amparo – específicamente la Fórmula Otero- limita las facultades de la SCJN, permitiendo que sólo
25

Rawls, John, Justice as Fairness: A Restatement, Ed. Erin Kelly, Cambridge, Mass., Harvard University Press, 2001.

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proteja la equidad tributaria de aquéllos que acuden a sus puertas y deja indefensos a todos aquéllos que no pudieron asumir los costos del proceso. Atendiendo a las propuestas de Rawls, esperaríamos que la definición de equidad tributaria pudiera ser válida y aplicable para todos los individuos y no representara un “lujo” para los que no están en posición de adquirirlo y discutir con el Poder Judicial de la Federación su situación tributaria y los límites de la SHCP para gravarlos en mayor o menor medida. Hasta aquí, observamos que tanto el concepto de proporcionalidad como el de equidad tributaria pueden ser sujetos a interpretación por los demandantes y que, aquel contribuyente que invierta los recursos necesarios para argumentar ante la SCJN que un impuesto es violatorio de alguna de estas garantías gozará de la protección de la justicia federal y evitará el pago de dicho impuesto. Sin embargo, en la definición de estos conceptos radica la función medular de la SCJN. A través de éstos, la institución puede incidir sobre el desarrollo del país, la política fiscal mexicana y sobre el establecimiento de los límites del Estado en materia tributaria.

1.1.3 Legalidad tributaria En términos generales, este principio establece que los elementos esenciales del tributo deben estar plasmados en ley y deben ser aprobados por los representantes populares. De esta forma, el principio de legalidad tributaria (1946) reconoce los criterios planteados por Adam Smith de “no taxation without representation” y “nullum tributum sine lege”. 26 En esencia, la garantía de legalidad establece un marco general en relación con la proporcionalidad y la equidad en materia fiscal y plantea que debe ser el órgano legislativo el que determine las características del tributo. Si son las autoridades encargadas de su aplicación las que determinen el gravamen atendiendo a circunstancias del contribuyente, ello implicaría una violación al texto constitucional 27.

A través de la tesis de rubro “AFORO Y EXPORTACION DEL CACAHUATE, IMPUESTO SOBRE EL. (INCONSTITUCIONALIDAD DEL DECRETO DE 4 DE AGOSTO DE 1938 Y DE LOS DECRETO REFORMATORIOS DE LAS FRACCIONES 28-14 Y 28-10 DE LA TARIFA DEL IMPUESTO DE EXPORTACION)”, cuyo primer precedente data del 12 de agosto de 1946, la SCJN acuñó las directrices de legalidad tributaria, recogiendo los criterios de Adam Smith, plasmados en su célebre obra “Investigación de la Naturaleza y Causas de la Riqueza de las Naciones”. 27 Roa Jacobo, Juan Carlos, “Origen, evolución, relevancia y futuro de los principios constitucionales en materia tributaria”, Conferencia organizada por la SCJN y el Consejo de la Judicatura Federal en el ciclo de conferencias “Derecho constitucional tributario en el reino de España y los Estados Unidos Mexicanos”, impartida en el Instituto de la Judicatura Federal el 27 de junio de 2005.

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El 12 de agosto de 1946, la SCJN acuñó las siguientes directrices: “a) todo impuesto debe ser cierto, es decir, claro y preciso, para que las autoridades y los contribuyentes, cumplan más pronto y eficazmente sus deberes; b) el impuesto debe ser justo, es decir, equitativo y proporcional y estar en relación con la riqueza de la nación, para que no sea gravamen excesivo, ni modo de formar un patrimonio, pues el tributo ha de ser lo bastante para satisfacer los egresos de la nación; c) debe ser cómodo, para que el causante tenga facilidades de cubrirlo, sin más mermas en su patrimonio y d) debe ser económico, para que el fisco no invierta en la recaudación, el importe del mismo impuesto, o sea, aumentado éste indebidamente, por incluir los gastos onerosos de la recaudación.” 28 Como se señala al principio de esta sección, estos principios son fundamentales para la determinación de la inconstitucionalidad de cualquier disposición fiscal. En el cuadro 1, se presenta la clasificación de los tributos así como los criterios de proporcionalidad, equidad y legalidad tributarias bajo los que pueden ser declarados inconstitucionales. Cuadro 1: Clasificación de los tributos y criterios de constitucionalidad establecidos por la SCJN 29
Definición
Son aquéllos que no pueden ser trasladados, de modo que inciden en el patrimonio del sujeto pasivo de la obligación puesto que no lo puede recuperar de otras personas. Gravan con conocimiento y en proporción a la capacidad contributiva de las personas. Gravan manifestaciones indirectas de riqueza. No atienden al patrimonio del contribuyente. El legislador considera que si el patrimonio es suficiente para soportar el consumo, también lo es para pagar el impuesto.

Proporcionalidad

Equidad

Legalidad
Sólo mediante ley el Estado puede imponer al gobernado obligaciones de carácter patrimonial, entre las que se halla la de pagar tributos. Sólo mediante ley el Estado puede imponer al gobernado obligaciones de carácter patrimonial, entre las que se halla la de pagar tributos.

Ejemplos

Tesis
Tesis de jurisprudencia 10/2003: “Proporcionalida d tributaria. debe existir congruencia entre el tributo y la capacidad contributiva de los causantes”

Impuestos directos

Debe existir una relación estrecha entre el tributo y la capacidad contributiva del causante.

Igualdad ante la misma ley tributaria de los sujetos pasivos de un mismo gravamen.

Impuesto sobre la Renta

Impuestos indirectos

Es necesario que exista una estrecha vinculación entre el objeto del impuesto y el monto del gravamen.

Igualdad ante la misma ley tributaria de los sujetos pasivos de un mismo gravamen.

Impuesto al Valor Agregado

Tesis P. IX/2005: “Proporcionalida d tributaria. alcance de dicho principio en relación con los impuestos indirectos”

Tesis sustentada por la Segunda Sala, consultable en el Semanario Judicial de la Federación, quinta época, tomo XCIX, página 1103. 29 Roa Jacobo, Juan Carlos, “Origen, evolución, relevancia y futuro de los principios constitucionales en materia tributaria”, Conferencia organizada por la SCJN y el Consejo de la Judicatura Federal en el ciclo de conferencias “Derecho constitucional tributario en el reino de España y los Estados Unidos Mexicanos”, impartida en el Instituto de la Judicatura Federal el 27 de junio de 2005; Rodríguez Lobato, Raúl, “Derecho Fiscal”, Colección de textos jurídicos universitarios, Oxford University Press, 1998, pág. 67.

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Definición
Son las contribuciones establecidas en ley a cargo de personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social o a las personas que se beneficien en forma especial por servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado. Son las contribuciones establecidas en ley por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho público, excepto cuando se presten por organismos descentralizados u órganos desconcentrados cuando, en este último caso, se trate de contraprestaciones que no se encuentren previstas en la Ley Federal de Derechos.

Proporcionalidad
No basta atender al "beneficio obtenido" pues ello desvirtuaría el propósito de solidaridad social. Debe atenderse, en un aspecto, a la proporcionalidad de los impuestos y, por tanto, tomar en cuenta la capacidad contributiva del causante, considerando que se trata de una contribución peculiar con un claro sentido social y sustentada en la solidaridad.

Equidad

Legalidad

Ejemplos

Tesis

Aportaciones de seguridad social

Igualdad ante la misma ley tributaria de los sujetos pasivos de un mismo gravamen .

Sólo mediante ley el Estado puede imponer al gobernado obligaciones de carácter patrimonial, entre las que se halla la de pagar tributos.

Aportación de los patrones al I.M.S.S.

Tesis P. LXX/95: “Aportaciones de seguridad social. Para determinar su proporcionalidad debe atenderse a su naturaleza de contribución peculiar.”

Derechos servicios

por

Los servicios deben valorarse atendiendo al costo de los mismos.

Igualdad ante la misma ley tributaria de los sujetos pasivos de un mismo gravamen .

Sólo mediante ley el Estado puede imponer al gobernado obligaciones de carácter patrimonial, entre las que se halla la de pagar tributos.

Pago del servicio que otorga el Estado al emitir Pasaportes

Tesis P./J. 2/98: “Derechos por servicios. Su proporcionalidad y equidad se rigen por un sistema distinto del de los impuestos”

Derechos por uso de bienes

Son las contribuciones establecidas en Ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación.

Atender al criterio del beneficio recibido

Igualdad ante la misma ley tributaria de los sujetos pasivos de un mismo gravamen .

Sólo mediante ley el Estado puede imponer al gobernado obligaciones de carácter patrimonial, entre las que se halla la de pagar tributos.

Pago por el uso del agua

Tesis P./J. 95/2000: “Aguas nacionales. El artículo 222 de la ley federal de derechos vigente en 1998, en cuanto establece la obligación de su pago sobre el volumen de agua concesionada que no es explotada, usada o aprovechada, viola el principio de proporcionalidad tributaria, previsto en el artículo 31, fracción IV, constitucional”

Contribuciones de mejoras

Son las establecidas en Ley a cargo de las personas físicas y morales que se beneficien de manera directa por obras públicas.

La SCJN no se ha pronunciado en esta materia.

Igualdad ante la misma ley tributaria de los sujetos pasivos de mismo gravamen .

Sólo mediante ley el Estado puede imponer al gobernado obligaciones de carácter patrimonial, entre las que se halla la de pagar tributos.

Pago por obras públicas que beneficien de forma directa a un predio: una casa en medio del desierto.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Como se observa, la SCJN ha sido prolífica en términos de la definición de la proporcionalidad de cada tipo de tributo; mientras que los principios de equidad y legalidad pueden ser aplicados en todos los casos de la misma manera. En este sentido, el amparo en materia fiscal debe atender criterios específicos de proporcionalidad dependiendo del tipo de tributo sobre el que versa cada asunto. Tanto los litigantes como los impartidores de justicia deben conocer perfectamente los criterios de proporcionalidad, equidad y legalidad tributarias que establece de manera dinámica la SCJN a través de la jurisprudencia. Se trata de una condición imprescindible para estar en posición de, por un lado, asesorar eficientemente a los contribuyentes y, por otro lado, resolver de manera consistente el tipo de asuntos aquí estudiados. En la actualidad, el juicio de amparo se ha constituido en la principal herramienta para reclamar la inconstitucionalidad de las leyes fiscales federales o locales y, por consiguiente, para lograr la inaplicación de un determinado impuesto en beneficio de algunos contribuyentes. En este sentido, mediante el juicio de amparo ciertos contribuyentes han obtenido la protección de la justicia constituyéndose como titulares de privilegios impositivos de los que no gozan todos los sujetos. Hasta cierto punto, la situación de privilegio para algunos contribuyentes no proviene de la concesión del amparo en sí misma, sino del acceso desigual a la justicia. No es que el amparo no esté funcionando como mecanismo para proteger a los contribuyentes de abusos por parte de la SHCP sino que, como sólo algunos están en posición de asumir los costos del proceso, este “beneficio” se ve reflejado únicamente en los “amparados” y no en todos los contribuyentes sujetos al impuesto declarado inconstitucional.

1.2 El amparo desde el punto de vista procesal Con el único fin de exponer la complejidad procesal, el excesivo formalismo y la infinidad de excepciones a las reglas existentes en el amparo, trataré a continuación de manera muy general los grandes tipos de amparo, centrando la atención en aquél que nos ocupa: el amparo indirecto o amparo “contra leyes” en materia fiscal. En términos generales, el amparo directo es el que se interpone ante un Tribunal Colegiado de Circuito en contra de sentencias definitivas y resoluciones que pongan fin a un juicio, respecto de las cuales no proceda ningún recurso ordinario por el que puedan ser modificados o reformados (artículo 107, fracción V de la Constitución); mientras que 16

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

el amparo indirecto es el procedimiento que se compone de dos instancias: se interpone ante un Juzgado de Distrito por actos en juicio, fuera de juicio o después de concluido o que afecten a personas extrañas al juicio, contra leyes o contra actos de autoridad administrativa (artículo 107, fracción VII de la Constitución) y cuya resolución puede ser apelada ante los Tribunales Colegiados de Circuito o, en caso de no existir jurisprudencia relativa al asunto, puede ser apelado hasta la SCJN. En el cuadro 1 se muestra de manera esquemática los dos diferentes tipos de amparo que establece la ley y que se denominan comúnmente como amparo directo y amparo indirecto. Cuadro 1: Tipos de amparo 30
Revisión de las sentencias Tribunales Colegiados de Circuito

Supuestos •Sentencias definitivas •Resoluciones que pongan fin a un juicio

Amparo Directo

SCJN

Amparo
Supuestos •Actos en juicio •Actos fuera del juicio •Actos después de concluido el juicio •Actos que afecten a personas extrañas al juicio •Actos contra leyes •Contra actos de autoridad administrativa

Amparo Indirecto

Juzgados de Distrito

Tribunales Colegiados de Circuito

Revisión de las sentencias

Por ejemplo, un amparo directo -comúnmente conocido como amparo judicial- puede presentarse en contra de la resolución de un tribunal local cuando alguna de las partes involucradas en el juicio desea que un tribunal federal revise la sentencia emitida por el primero de ellos; mientras que un amparo indirecto puede presentarse cuando hubo una violación a alguna de las garantías individuales durante un proceso judicial, como el
30

Las instancias aquí presentadas son únicamente válidas para estos supuestos cuando la SCJN no ha establecido jurisprudencia al respecto y persista el problema de constitucionalidad. Como se menciona anteriormente, los amparos indirectos serán apelados ante los Tribunales Colegiados de Circuito cuando la SCJN haya establecido jurisprudencia respecto al asunto específico sobre el que versa el amparo indirecto.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

derecho de audiencia o la garantía del debido proceso (es decir, que toda persona tiene derecho a ser oída y vencida en un juicio), o cuando exista una ley que sea considerada inconstitucional, como las aquí analizadas. Como se menciona anteriormente, los asuntos que serán analizados aquí son los conocidos como amparos “contra leyes” realizados por la vía de amparos indirectos. Es importante ahondar un poco más, sin pretender de ser exhaustivos, en las especificidades de este tipo de amparo. Si bien es cierto que a través del amparo contra leyes se impugna la inconstitucionalidad de leyes o reglamentos que aplican al público en general, la Fórmula Otero implica que las resoluciones de los tribunales no son válidas para todos los individuos, sino sólo para aquél que presentó la demanda de amparo. Cuando este tipo de protección judicial es otorgada, la ley impugnada deja de ser aplicable al demandante. Adicionalmente, la concesión del amparo permite que la ley declarada inconstitucional no vuelva a ser aplicada al demandante a partir de la fecha en que dicha protección es conferida. Como resultado de la Fórmula Otero, el efecto de las sentencias de amparo es muy limitado, provocando que una determinada ley declarada inconstitucional sea inaplicable únicamente para los “amparados” y dejando en situación de desprotección judicial al resto de la población. Desde la perspectiva rawlsiana, podríamos decir que la Fórmula Otero es la principal limitante de los términos equitativos (fair) de la cooperación social establecidos por la SCJN. Si bien es cierto que la equidad es uno de los conceptos básicos dentro de la idea de una sociedad como un sistema justo de cooperación social 31, la Fórmula Otero impide que las consideraciones de la SCJN en materia tributaria sean aplicadas al público en general y, por ende, que el concepto de equidad propuesto por Rawls sea válido y aplicable para todos los individuos. En el cuadro 2 se exponen, también de manera esquemática, las características y el proceso del amparo indirecto, desde los supuestos que deben cumplirse para presentar este tipo de demandas hasta las instancias en las que pueden presentarse 32. Dentro del amparo, es necesario diferenciar si se trata de una ley autoaplicativa o heteroaplicativa. La ley autoaplicativa es aquella que por su sola entrada en vigor afecta
Rawls, John, Justice as Fairness: A Restatement, Ed. Erin Kelly, Cambridge, Mass., Harvard University Press, 2001. 32 Una vez más, este procedimiento es únicamente válido cuando la SCJN no ha establecido jurisprudencia respecto de la ley impugnada.
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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

al status jurídico del gobernado, imponiéndole cargas indebidas o violando sus garantías. Se ha denominado ley heteroaplicativa aquella que por su sola vigencia no causa perjuicio al quejoso, sino que, para que dicho perjuicio se origine, se requiere de un acto de aplicación posterior 33. Cuadro 2: El amparo contra leyes
Supuestos
•Dentro de los 30 días siguientes a la emisión de la ley inconstitucional •Dentro de los 15 días posteriores a la emisión del primer acto de aplicación de la ley inconstitucional al quejoso • Dentro de los 15 días posteriores a la emisión de la resolución de la autoridad ante la que se haya impugnado el primer acto de aplicación, siempre que esta Ley impugnación no se haya seguido en forma autoaplicativa de juicio.

Señalar autoridades responsables

Actos Actos contra contra leyes leyes

Juzgados de Distrito Supuestos Ley heteroaplicativa•Dentro de los 15 días posteriores a la

Tribunales Colegiados de Circuito

SCJN

emisión del primer acto de aplicación de la ley inconstitucional al quejoso • Dentro de los 15 días posteriores a la emisión de la resolución de la autoridad ante la que se haya impugnado el primer acto de aplicación, siempre que esta impugnación no se haya seguido en forma de juicio.

Señalar autoridades responsables

Por ejemplo, una ley autoaplicativa podría ser la obligación de usar cinturón de seguridad en el automóvil ya que ésta obliga a los dueños desde su entrada en vigor a usar dicho cinturón de seguridad. Si alguien tuviera el ánimo para pelearse por la sola obligación, debería combatir esta ley y presentar una demanda de amparo desde el inicio de la vigencia. En cambio, una disposición heteroaplicativa podría ser la multa por no usar el cinturón de seguridad en el automóvil. Esta disposición no le causa perjuicio a ningún individuo por su sola entrada en vigor, sino hasta que un policía imponga dicha multa. De esta forma, si nunca multan a alguien, la vigencia de esta ley tampoco le causa perjuicio a nadie. Como podemos observar en el cuadro 2, en el amparo indirecto la inconstitucionalidad de una ley autoaplicativa puede atacarse en tres momentos: (a) dentro de los treinta días
La distinción proviene de que la fracción VI del artículo 73 de la Ley de Amparo señala que este juicio es improcedente contra la simple emisión de leyes “heteroaplicativas”.
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siguientes a la emisión de la ley inconstitucional; (b) dentro de los quince días posteriores a la emisión del primer acto de aplicación de la ley inconstitucional al quejoso (en este caso el afectado puede optar entre interponer el recurso ordinario que proceda en contra de dicho acto, o bien recurrir directamente al amparo); o (c) dentro de los quince días posteriores a la emisión de la resolución de la autoridad ante la que se haya impugnado el primer acto de aplicación, siempre que esta impugnación no se haya seguido en forma de juicio. La ley heteroaplicativa sólo puede impugnarse en las hipótesis marcadas como (b) y (c). 34 En esta investigación, nos interesan únicamente las leyes heteroaplicativas en materia fiscal, es decir, aquellas leyes que por su sola vigencia no causan perjuicio a los contribuyentes, sino que, para que dicho perjuicio se origine, se requiere de un acto de aplicación posterior. Así, los contribuyentes deberán presentar su declaración fiscal que, por regla general, será tomada como un acto de aplicación, antes de poder recurrir al amparo contra las leyes consideradas como violatorias de alguna de las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias. Evidentemente, puesto que el tipo de asuntos analizados versan sobre disposiciones fiscales plasmadas en ley, la garantía de legalidad tributaria no será objeto de violación para los contribuyentes que presentan una demanda de amparo como las aquí estudiadas. Las autoridades que se deben señalar como responsables en este caso son las que participaron en la emisión, promulgación, sanción y refrendo de la ley que se impugna (artículo 116, fracción III, de la Ley de Amparo). La sentencia por la cual se conceda el amparo en esta vía en contra de una disposición inconstitucional tendrá como efecto la inaplicación al quejoso de la disposición impugnada y, en su caso, la anulación del acto de aplicación respectivo. Así, la disposición no podrá aplicarse posteriormente al sujeto que goza del amparo de la justicia federal 35. Como mencionamos anteriormente, contra las sentencias pronunciadas por los jueces de Distrito, procede revisión ante la SCJN cuando se hayan impugnado en la demanda de amparo leyes federales o locales, tratados internacionales, reglamentos expedidos por el Presidente de la República y reglamentos expedidos por los gobernadores de los estados
34

Artículos 21, 22, fracción I, 73, fracciones VI y XI, y 114, fracciones I y II, de la Ley de Amparo. En cuanto a la posibilidad de optar entre el medio ordinario de defensa o el amparo indirecto, la Suprema Corte estableció este criterio, según aparece en la tesis 1 de la primera parte de la compilación de 1965. 35 Diego Palomar, “La Supremacía de la Constitución Mexicana”, Tesis de Licenciatura en Derecho, ITAM, pág. 51

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o por el jefe del Distrito Federal, por considerarlos directamente violatorios de la Constitución, y subsista en el recurso el problema de constitucionalidad. En resumen, los asuntos que serán analizados aquí son los conocidos como amparos “contra leyes”, específicamente leyes heteroaplicativas, que serán presentados en primera instancia ante Juzgados de Distrito, apelados ante los Tribunales Colegiado de Circuito para que revisen los temas relacionados a la legalidad tributaria y posteriormente serán presentados ante la SCJN para que ésta resuelva los problemas de constitucionalidad relativos a las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias. Sin embargo, es importante señalar que la SCJN sólo interviene en el proceso cuando se alega la inconstitucionalidad de una ley y no exista jurisprudencia al respecto. Con base en la información anteriormente expuesta, podemos constatar las complicaciones y las especificaciones que se deben seguir para presentar una demanda de amparo. En este sentido, esperaríamos observar que en la práctica sólo sea rentable para unos cuantos presentar una demanda de amparo y efectivamente defender sus derechos de propiedad. Así, el diseño que actualmente guarda el amparo privilegia a aquéllos que tienen los recursos necesarios para asumir los costos en información de los términos, plazos, características del tipo del ley, instancia judicial y otros formalismos establecidos por la Ley de Amparo así como los derivados de la asesoría legal y del propio proceso. Paradójicamente, el amparo está dejando de lado su función principal y la razón última de su diseño: la de fungir como mecanismo para garantizar y proteger las garantías individuales de todos los mexicanos que estén siendo violadas por alguna acción del gobierno. En términos generales, el amparo sólo funciona como mecanismo para defender las garantías de aquéllos que están en posición de asumir los costos del proceso y no necesariamente como garantía de todos aquéllos a los que la acción del gobierno realmente vulnera, ya que muchos no cuentan con los recursos suficientes para incurrir en los costos del amparo.

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Capítulo 2: Actores y racionalidad de los participantes en el amparo en materia fiscal: Planteamiento del modelo teórico
La teoría económica que ha hecho estudios sobre el proceso judicial, aísla el conjunto de factores que afectan la decisión de demandar, así como la posibilidad de que se llegue a un acuerdo anterior a la presentación de la demanda 36. El modelo aquí propuesto puede ser y ha sido utilizado para otras materias y otros países. 37 En el amparo en materia fiscal a nivel federal intervienen, principalmente, tres actores: el contribuyente –persona física o moral- la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) a través de la Subprocuraduría Fiscal Federal de Amparos y el Poder Judicial de la Federación. 38 Esta parte del trabajo tiene dos propósitos fundamentales para mejorar el entendimiento del objeto de estudio. En primer lugar, explicar a cada uno de los agentes involucrados en el proceso, sus intereses y racionalidades, la función de los Juzgados de Distrito y el papel de la SCJN en la definición del sentido de las sentencias que ponen fin a las demandas de amparo en materia fiscal 39. En segundo lugar, plantear un modelo que nos permita explicar el comportamiento de las personas que deciden presentar una demanda de amparo y, en ocasiones, llevarla hasta la última instancia, la SCJN; y el comportamiento del demandado 40, en este caso la Subprocuraduría Fiscal Federal de Amparos (SFFA) de la SHCP. En el cuadro 3 se presenta de manera esquemática el flujo que siguen los asuntos aquí analizados. Con el fin de facilitar la compresión de este fenómeno, plantearé la

Priest, G., y Klein, B. (1984). “The Selection of Disputes for Litigation.” Journal of Legal Studies, 13, 1 y Shavell, S. (1996). “Any Frequency of Plaintiff Victory at Trial Is Possible” Journal of Legal Studies, 255, 493. 37 Se utilizó un modelo propuesto por Kessler, Meites y Miller en 1996 y utilizado por Estrada y Pastor en marzo de 1997 en “The distribution of sentences in tax-related cases: Explaining Success Rates”, Social Sciences Research Network, Working Paper 10523. 38 Como se mencionó en el capítulo anterior, los asuntos aquí analizados son conocidos en primera instancia, por los Juzgados de Distrito y en última instancia por la SCJN; ni los Tribunales Colegiados de Circuito ni los Tribunales Unitarios de Circuito tienen un papel en la definición de fondo de los asuntos hasta la existencia de jurisprudencia. 39 Se trata de un modelo simplificado del proceso real. Dado que el fin de este capítulo es analizar desde el punto de vista económico y político el fenómeno que nos ocupa, omitiremos a los Tribunales Colegiados de Circuito ya que su participación en el proceso es únicamente relativa a la procedencia del amparo y a la legalidad tributaria de la disposición fiscal sobre la que versa un determinado asunto. En este sentido, su participación no impacta de manera significativa la resolución del mismo. 40 En sentido estricto, una demanda de amparo se presenta en contra del Presidente de la República y del Congreso de la Unión. La SHCP sólo actúa como el abogado del demandado, es decir, del Presidente de la República. Sin embargo, por simplicidad del modelo, tomaremos a la SHCP como el demandado.

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racionalidad de cada uno de los agentes atendiendo al orden que sigue el proceso para posteriormente plantear un modelo más formal que nos permita explicar dicho fenómeno. En primer lugar, explicaré la racionalidad de los contribuyentes así como las decisiones que éstos deben tomar a lo largo del proceso. En segundo lugar, describiré la racionalidad e incentivos de la SFFA. Finalmente, presentaré la composición y organización del Poder Judicial de la Federación, tanto de los Juzgados de Distrito como de la SCJN, así como función en la definición de este tipo de asuntos. Cuadro 3: Flujograma de los amparos en materia fiscal 41
A favor del contribuyente Demandar SCJN A favor del contribuyente SFFA En contra del contribuyente Fin del proceso Fin del proceso

Demandar Emisión de una ley fiscal Congreso de la Unión Contribuyentes No demandar

Juzgados de Distrito

A favor del contribuyente Demandar SCJN Contribuyentes

Fin del proceso

En contra del contribuyente

Fin del proceso No demandar

Fin del proceso En contra del contribuyente Fin del proceso

2.1 Racionalidad de los agentes 2.1.1 Los contribuyentes Como mencionamos en el capítulo anterior, los asuntos aquí analizados son los conocidos como “amparos contra leyes”. En estos casos, el proceso comienza, cuando un artículo relativo a alguna ley fiscal entra en vigor. A partir de este momento, los contribuyentes deberán decidir si dicho artículo les causa perjuicio; es decir, si viola alguna de sus garantías individuales o no. Dado que no es posible llegar a un acuerdo previo con la SHCP en este tipo de casos, los contribuyentes deberán acudir a los tribunales cuando

Por simplicidad, se omite la participación de los Tribunales Colegiados de Circuito en el proceso ya que éstos no inciden sobre el sentido de la resolución de los asuntos aquí estudiados.

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consideren que la entrada en vigor de una disposición fiscal les causa perjuicio. Una vez decidido lo anterior, cada contribuyente deberá informarse sobre las características específicas de su asunto y tomar dos decisiones cruciales para el éxito de su demanda: cuándo presentar la demanda de amparo atendiendo a los plazos definidos por ley 42 y qué cantidad de recursos desea invertir en el juicio. Ahora bien, es importante señalar que las preferencias de los contribuyentes hacia el riesgo 43 inciden significativamente sobre la decisión de presentar o no una demanda de amparo. Es decir, entre mayor sea la aversión al riesgo del contribuyente, mayor será la probabilidad de éxito mínima necesaria para que éste decida presentar una demanda de amparo 44. Por otro lado, el contribuyente deberá decidir la cantidad de recursos que desea invertir en el proceso. Es decir, tendrá que determinar qué tipo de abogado contratar y cuánto quiere invertir en éste. Esta decisión es fundamental para el éxito del proceso ya que la probabilidad de éxito del contribuyente depende de los recursos invertidos en el asunto. Así, el contribuyente que decide contratar a un abogado de “honorarios elevados” relativo al resto de los abogados fiscalistas, está pagando una “prima” por reducir el riesgo del juicio y aumentar la probabilidad de éxito del mismo 45. En resumen, los contribuyentes son agentes económicos racionales y demandarán el amparo únicamente cuando los beneficios esperados del juicio sean mayores a los costos del mismo. De esta forma, buscarán obtener el amparo -en estos casos en específico- para aumentar el monto de sus deducciones o reducir los ingresos que están obligados a acumular y así, reducir la base del gravamen a pagar 46. Como mencionamos anteriormente, si los costos de llevar un asunto a los tribunales son mayores que los

Artículos 21 y 22 de la Ley de Amparo, Reglamentaria de los artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. 43 Considerar la aversión al riesgo de los contribuyentes implicaría conocer las utilidades de los contribuyentes. 44 Kessler, D., Meites T. y Miller G. (1996), “Explaining Deviations From the Fifty-Percent Rule: A Multimodal Approach to the Selection of Cases for Litigation”, Journal of Legal Studies, 25, páginas 233259. 45 Se trata de un supuesto para efectos de la presente investigación. Sin embargo, sería fundamental para ampliar el conocimiento de éste y otros procesos judiciales comprobar si este supuesto se cumple en la realidad. 46 Para los efectos de la presente investigación y en aras de no complicar la exposición del problema con tecnicismos fiscales, la base impositiva se determina de la siguiente manera: Base (utilidad) = ingresos deducciones. Si las deducciones hechas por los contribuyentes aumentan, la base impositiva disminuirá. Por ende, el monto total de los impuestos a pagar por el contribuyente será menor.

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beneficios o si éstos actúan de manera poco predecible, podemos esperar que los individuos no presenten sus asuntos ante los tribunales. Finalmente, si la decisión de los Juzgados de Distrito les es adversa, los contribuyentes tendrán que decidir si apelan esta decisión hasta la última instancia judicial, después de hacer un análisis costo-beneficio de la rentabilidad de continuar dicho proceso.

2.1.2 La Subprocuraduría Fiscal Federal de Amparos de la SHCP (SFFA) Una de las dependencias de la SHCP es la SFFA. Este órgano es el encargado de responder las demandas de amparo presentadas por los contribuyentes. Dado que los contribuyentes alegan que cierto artículo de las leyes fiscales viola sus garantías individuales, la SHCP a través de la SFFA es la encargada de fungir como el abogado de la SHCP, del Presidente de la República y en la misma medida, de la recaudación fiscal. Para defender la recaudación fiscal, la SFFA debe demostrar que los artículos controvertidos por los contribuyentes se ajustan a los principios de proporcionalidad y equidad plasmados en la Constitución. Suponiendo que este órgano también actúa como un agente económico racional, podríamos decir que para éste el riesgo también tiene un papel fundamental en la toma de decisiones. Además, podríamos suponer que la aversión al riesgo de la SFFA es generalmente menor a la de los contribuyentes dado que estos últimos tienen en juego una parte importante de sus propios ingresos y la SFFA no. Sin embargo, al analizar las leyes que rigen la actuación y responsabilidades de la SFFA observamos que esta institución está obligada, por ley 47, a contestar todas y cada una de las demandas que recibe. Además, en caso de que un asunto sea ganado por un contribuyente en la primera instancia, la SFFA está también obligada a promoverlo hasta la última instancia judicial sin importar si el asunto favorece claramente al primero. De lo contrario, los funcionarios de la SFFA podrían ser sancionados por la Ley Federal de Responsabilidades Administrativas de los Servidores Públicos 48.

El Reglamento Interior de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público en su artículo 72, fracción VII señala que una de las competencias de la SFFA es: “Interponer con la representación del Secretario, los recursos que procedan contra las sentencias y resoluciones definitivas dictadas por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa en materia de pensiones civiles, y en aquellos juicios en que hubieran sido parte las autoridades de la Secretaría, cuya representación en el juicio hubiera correspondido a la Procuraduría Fiscal de la Federación; […]”. 48 Conforme al artículo 8 fracción XXIV de la Ley Federal de Responsabilidades Administrativas de los Servidores Públicos, el incumplimiento u omisión de las competencias de la SFFA podrán ser sancionables.

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En este sentido, no puede tomar la decisión de responder o no cualquier demanda presentada por un contribuyente ni decidir llevar o no un asunto hasta la última instancia. La SFFA está obligada a invertir sus limitados recursos (tiempo, personal, presupuesto, etc.) aún en asuntos que, sabe de antemano, perderá. En resumen, dadas las leyes y reglamentos que limitan la actuación de la SFFA, podríamos esperar que ésta actúe con mayor torpeza que los contribuyentes. Suponiendo que la SFFA opera como agente racional pero sujeta a la restricción institucional anteriormente planteada -que no afecta a los contribuyentes dado que ellos pueden invertir los recursos que consideren necesarios para ganar estas demandas y la SFFA noesperaríamos observar que la SFFA pierda, con mayor frecuencia, los asuntos en los que los contribuyentes invierten más recursos que la primera y por ende, ponga en riesgo una parte importante de la recaudación esperada del Estado.

2.1.3 El Poder Judicial de la Federación 2.1.3.1 La función de los Juzgados de Distrito Los asuntos aquí analizados se componen únicamente por los que llegan hasta la última instancia, la SCJN. Sin embargo, como podemos observar en el cuadro 3, éstos fueron previamente conocidos o atendidos por la primera instancia del fuero federal, los Juzgados de Distrito 49. Según Weber, existen dos tipos ideales de juez: uno formal y otro material. El juez formal es aquél que pronuncia una sentencia aplicando estrictamente la norma jurídica. El juez material es aquél que pronuncia sus veredictos consultando con su conciencia o valores, para comprender lo que parece más justo y equitativo50. En México, los Jueces de Distrito son nombrados y adscritos por el Consejo de la Judicatura Federal 51: “Durarán seis años en el ejercicio de su encargo, al término de los cuáles, si fueran ratificados o promovidos a cargos superiores, sólo podrán ser privados de sus puestos en los casos y conforme a los procedimientos que establezca la ley” 52.
Según el último informe de labores del Poder Judicial de la Federación, existen 292 Juzgados de Distrito distribuidos en todo el país. Suprema Corte de Justicia de la Nación, Anexo Estadístico al Informe anual de Labores 2005, México, 2005, pág. 7. 50 López Ayllón, Sergio, “El juez en la sociología de Max Weber”, http://www.bibliojuridica.org/libros/1/116/28.pdf, consultado el 30 de mayo de 2006. 51 Según el artículo 68 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, esta institución es la encargada de “La administración, vigilancia, disciplina y carrera judicial del Poder Judicial de la Federación, con excepción de la Suprema Corte de Justicia y el Tribunal Electoral […]”. 52 Artículo 97 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
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En este sentido, podríamos pensar que la racionalidad de los jueces está en atender de la mejor forma posible los criterios de “buen desempeño” establecidos por el Consejo de la Judicatura Federal: resolver el mayor número de demandas en el menor tiempo posible, dado que así se mide su productividad dentro del Poder Judicial; evitar que sus decisiones sean revocadas por las instancias superiores 53; y mantener una “buena reputación” al interior del Poder Judicial de la Federación”. Los jueces que deseen ser ratificados en su cargo o, en ocasiones, ser promovidos a cargos superiores, deberán tener el menor rezago posible y resolver los asuntos de acuerdo con los lineamientos establecidos tanto por los Tribunales Colegiados de Circuito como por la SCJN. En general, el marco legal que regula la actuación de los Jueces de Distrito genera los incentivos para que éstos se apeguen a los criterios establecidos por sus órganos superiores y no tanto para que sean innovadores en términos del sentido de sus resoluciones. Si un juez resuelve de manera distinta al resto de los jueces y del Poder Judicial en su conjunto, sus decisiones serán generalmente revocadas y por ende, podría poner en riesgo su puesto como Juez de Distrito. Por lo tanto, atendiendo a la clasificación propuesta por Weber, podríamos decir que los Jueces de Distrito se comportan bajo el modelo formal y pronuncian sus sentencias aplicando estrictamente la norma jurídica. En el siguiente capítulo, se analiza detalladamente la manera en la que los Jueces de Distrito resuelven un determinado asunto. En realidad, cada uno resuelve de manera independiente y no existe un mecanismo que permita que éstos resuelvan de manera consistente un asunto similar. Sin embargo, su margen de acción y discrecionalidad en la toma de decisiones está fuertemente limitado por las leyes que regulan su actuación. En esta instancia, existen dos grandes formas de resolver el tipo de casos que nos ocupa. Por un lado, si los Juzgados de Distrito deciden a favor del quejoso 54 -es decir, del contribuyente- la SFFA apelará la decisión del juez y estará obligada a llevar el asunto hasta la SCJN. Por otro lado, si los Juzgados de Distrito deciden a favor del fisco, el contribuyente apelará la decisión del juez y llevará el asunto hasta la SCJN, si y sólo si, sigue siendo rentable para éste.
Para el tipo de asuntos que nos ocupa, las decisiones de los Juzgados de Distrito pueden ser revocadas por la SCJN. 54 Cuando un contribuyente presenta una demanda de amparo ante un Juzgado de Distrito, en el Poder Judicial toma el nombre de quejoso.
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En muchas ocasiones, el quejoso “acatará” la decisión del juez, no necesariamente porque esté satisfecho con la decisión de éste, sino porque el monto de su asunto no justifica el asumir los costos del proceso y promoverlo hasta la última instancia 55. Así, será promovido únicamente aquél asunto en el que el quejoso considere que tiene una alta probabilidad de éxito y por ende, dado el monto del asunto en cuestión, siga siendo rentable para éste asumir los costos judiciales, incluyendo el tiempo, de promover el asunto hasta la última instancia a nivel federal, la SCJN. En este sentido, los Juzgados de Distrito funcionan como una especie de “filtro” para los asuntos en los que claramente la SFFA es “favorecida” por la decisión de los jueces. Es decir, podemos esperar que los casos en los que la SFFA claramente gana se queden en los Juzgados de Distrito y no sean apelados hasta la SCJN por los contribuyentes. Como resultado, esperaríamos observar una muestra sesgada hacia asuntos favorables a los quejosos que serán promovidos por la SFFA dado que fueron “ganados” por los primeros en los Juzgados de Distrito. Adicionalmente, esperaríamos observar que sean en general “los grandes contribuyentes” los que promuevan sus asuntos hasta la SCJN cuando éstos hayan sido “perdidos” en la primera instancia dado que sólo para éstos sigue siendo rentable promover sus asuntos hasta la SCJN.

2.1.3.2 La Suprema Corte de Justicia de la Nación La SCJN actúa como árbitro imparcial que resuelve, en última instancia, los conflictos presentados entre las partes anteriormente señaladas y tiene la facultad de declarar la inconstitucionalidad de las leyes por las que los contribuyentes se están amparando. Esta institución está compuesta por 11 Ministros que sesionan en Pleno o en Salas. El Pleno de la SCJN se compone por los 11 Ministros y puede sesionar, por lo menos, con la presencia de 7 de ellos 56. Tanto la Primera como la Segunda Sala están formadas por 5 Ministros cada una y pueden sesionar, por lo menos, con la presencia de 4 de ellos 57. El

En ocasiones, los abogados que asesoran a los contribuyentes en este tipo de asuntos cobran una cantidad fija por todo el proceso. Bajo este esquema de honorarios, los abogados toman en cuenta que los asuntos pueden ser apelados hasta la última instancia judicial, la SCJN, por lo que generalmente los costos de llevar un asunto bajo estos términos son mayores. Para efectos de la presente investigación, supondremos que los contribuyentes toman la decisión de apelar sus asuntos conforme se van definiendo. En este sentido, los contribuyentes hacen un análisis costo-beneficio en cada instancia judicial. Si tomáramos en cuenta la primer perspectiva planteada podríamos sobreestimar los costos del juicio dado que muchos de éstos se quedan en los Juzgados de Distrito. 56 Artículo 4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación. 57 Artículo 15 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación.

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Presidente de la SCJN no forma parte de las Salas, únicamente integra el Pleno y forma parte de las decisiones que éste tome 58. En caso de empate en el Pleno, el asunto se resolverá en la siguiente sesión; si en esta sesión tampoco se obtiene mayoría, se desechará el proyecto y el Presidente de la SCJN designará a otro Ministro para que formule un nuevo proyecto. Si en dicha sesión persiste el empate, el Presidente tendrá voto de calidad 59. En caso de empate en alguna de las Salas, el Presidente de la Sala lo turnará a un nuevo Ministro para que formule un proyecto de resolución que tome en cuenta las exposiciones hechas durante las discusiones. Si persiste el empate, el Presidente de la SCJN nombrará por turno a un integrante de la otra Sala para que asista a la sesión correspondiente a emitir su voto. Cuando con la intervención de dicho Ministro tampoco hubiese mayoría, el Presidente de la Sala tendrá voto de calidad 60. Los asuntos que llegan hasta la SCJN se clasifican por materias: penal, civil, administrativa –en la que se incluye la materia fiscal- y laboral 61. Teóricamente, el Pleno de la SCJN resuelve únicamente los asuntos considerados como “de interés y trascendencia” 62. Así, la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación establece que únicamente los asuntos calificados como “importantes para el país” serán resueltos por el Pleno de la SCJN, mientras que el resto serán resueltos por las Salas de dicha institución. Los amparos “contra leyes” que lleguen a la revisión de la SCJN, en los que subsistiendo la materia de constitucionalidad de leyes federales no exista precedente y, a su juicio, se requiera fijar un criterio de importancia y trascendencia para el orden jurídico nacional y, además, revistan interés excepcional, deberán ser resueltos por el Pleno de dicha institución 63. De esta forma, tanto la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación como los acuerdos emitidos por el propio Pleno de la SCJN, buscan garantizar que este órgano destine sus esfuerzos a la resolución de los asuntos de mayor importancia y trascendencia

Artículo 2 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación. Artículo 7, tercer párrafo de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación. 60 Artículo 17 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación. 61 Acuerdo 1/1997 del Tribunal Pleno de la SCJN, de fecha 27 de mayo de 1997, relativo a la determinación de la competencia por materia de las salas de la SCJN y al envío de asuntos competencia del Pleno a dichas salas. 62 Artículo 10, fracción II, inciso b) de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación. 63 Acuerdo 5/2001 del Tribunal Pleno de la SCJN, de fecha 21 de junio de 2001, relativo a la determinación de los asuntos que conservará para su resolución y el envío de los de su competencia originaria a las salas y a los Tribunales Colegiados de Circuito.
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para el orden jurídico nacional. En el siguiente capítulo, se estudiarán a detalle estos conceptos, se analizará su aplicación práctica y el efecto que puede tener el hecho de que un asunto sea resuelto en el Pleno o en la Salas, sobre el sentido de la resolución del mismo. Supuestamente, las Salas de la SCJN conocen de materias distintas y se dividen así la carga de trabajo, especializándose en la resolución de ciertos temas. Comúnmente, se considera a la Segunda Sala como la especialista en materia administrativa y, por ende en materia fiscal, puesto que durante muchos años ésta fue la encargada de resolver los asuntos relativos a esta materia. En la actualidad, ya que el número de asuntos que llegan hasta la SCJN en materia administrativa es muy elevado, ambas Salas y el propio Pleno conocen o atienden este tipo de asuntos 64. La jurisprudencia es la figura jurídica mediante la cual la SCJN define los criterios de interpretación de un determinado artículo y obliga a los órganos inferiores a interpretar dichos artículos en consecuencia. Se trata de los precedentes que crea la SCJN y que sirven de directrices para el resto del Poder Judicial en la definición de asuntos similares. Las resoluciones constituirán jurisprudencia, siempre que lo resuelto en ellas se sustente en 5 sentencias ejecutorias ininterrumpidas por otra en contrario, que hayan sido aprobadas por lo menos por 8 Ministros si se tratara de jurisprudencia del Pleno, o por 4 Ministros, en los casos de jurisprudencia de las Salas 65. En otras palabras, se constituye jurisprudencia cuando 5 asuntos son resueltos de la misma manera consecutivamente y decididos por mayoría calificada. Una vez que la SCJN haya establecido jurisprudencia obligatoria, serán los Tribunales Colegiados de Circuito -órganos inferiores a la SCJN- los encargados de resolver, en última instancia, los asuntos similares que sean promovidos y en el mismo sentido que establece la jurisprudencia 66. Adicionalmente, esta figura obliga tanto a los tribunales como a los juzgados a resolver los asuntos a venir de acuerdo con los lineamientos establecidos por la SCJN 67.
Acuerdo 2/2005, de 17 de Enero de 2005, del Tribunal Pleno de la SCJN, para regular el turno de expedientes. 65 Artículo 192, segundo párrafo de la Ley de Amparo, Reglamentaria de los artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. 66 Artículo 22 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación. 67 La Ley de Amparo, Reglamentaria de los artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en su artículo 192, primer párrafo señala: “La jurisprudencia que establezca la Suprema Corte de Justicia, funcionando en Pleno o en Salas, es obligatoria para éstas en tratándose de la que decrete el Pleno, y además para los Tribunales Unitarios y Colegiados de Circuito, los juzgados de Distrito, los
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Sin embargo, la jurisprudencia únicamente obliga a los órganos impartidores de justicia y no a las autoridades administrativas. En este sentido, cuando un determinado artículo es declarado inconstitucional vía jurisprudencia, las autoridades administrativas- incluyendo a la SHCP- no están obligadas a “acatar” las decisiones de la SCJN, sino en los casos fallados. Además de la Fórmula Otero, el diseño de la jurisprudencia representa un “candado” institucional más para limitar el efecto de las decisiones del Poder Judicial de la Federación, específicamente de la SCJN, e impedir que sus resoluciones tengan efectos sobre la población en general. Dado el diseño de la Ley de Amparo, la SHCP puede seguir cobrando impuestos que han sido declarados inconstitucionales puesto que las decisiones de la SCJN no la obligan a actuar de otra manera. 68 Los contribuyentes que deseen evitar el pago de un impuesto declarado inconstitucional deberán, por un lado, presentar la demanda de amparo en tiempo y forma atendiendo a los plazos definidos por ley 69 y, por otro lado, incurrir en los costos del proceso judicial para poder gozar de este “beneficio”. Sin embargo, una vez emitida jurisprudencia obligatoria sobre una determinada disposición fiscal, los contribuyentes tienen la posibilidad de ampararse y evitar, en el futuro, el pago de dicho impuesto. En estos casos, existe suplencia de la queja en demandas deficientes: “La suplencia prevista en la fracción I del artículo 76 bis de la Ley de Amparo, se refiere a los conceptos de violación y a las omisiones en que incurra el quejoso al promover su demanda de garantías contra actos fundados en una ley inconstitucional. Este tipo de suplencia implica que la jurisprudencia por la que se declara inconstitucional una ley o norma general pueda tener aplicación a casos similares a los que motivaron su emisión, aun cuando no se haya invocado por el quejoso, en atención al mandato contenido en el precepto legal citado y a la observancia obligatoria determinada
tribunales militares y judiciales del orden común de los Estados y del Distrito Federal, y tribunales administrativos y del trabajo, locales o federales. […]”. 68 La jurisprudencia de la SCJN de alguna manera puede obligar a los funcionarios del Servicio de Administración Tributaria en casos muy específicos. La Ley del Servicio de Administración Tributaria (SAT) en su artículo 34, fracción II señala que el SAT será responsable del pago de los daños y perjuicios causados por sus servidores públicos con motivo del ejercicio de las atribuciones que les correspondan cuando éstas sean: “contrarias a una jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en materia de legalidad.[…]” Sin embargo, dado que en el tipo se asuntos aquí analizados se resuelve sobre la constitucionalidad de los artículos del la Ley del ISR, la jurisprudencia de la SCJN no obliga ni a la SHCP ni a sus dependencias a actuar conforme a ésta. 69 Artículos 21 y 22 de la Ley de Amparo, Reglamentaria de los artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

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en el artículo 192 de la propia ley, sin que tal actuación signifique dar efectos generales a la declaración de inconstitucionalidad de la ley, dado que sólo producirá su inaplicación a los casos concretos que se controviertan.” 70 En otras palabras, a pesar de que la demanda de amparo no esté argumentada adecuadamente, el Poder Judicial de la Federación tiene la obligación de suplir estas deficiencias y conceder el amparo al quejoso siempre que ésta haya sido presentada en tiempo y forma, si y sólo si previamente fue emitida jurisprudencia obligatoria con respecto al artículo sobre el que versa la demanda de amparo. En este sentido, se abaratan los costos del proceso en términos de la argumentación planteada en la demanda de amparo. Sin embargo, la suplencia de la queja en materia fiscal -cuando existe jurisprudencia obligatoria- abarata parcialmente los costos del proceso ya que, de cualquier manera, los contribuyentes deberán invertir sus recursos para presentar dicha demanda atendiendo a los plazos definidos por ley 71. Siguiendo con el razonamiento planteado por Rawls, la suplencia de la queja es simplemente un paliativo relativamente ineficiente en términos de la equidad en el acceso a la justicia. Esta figura jurídica, conjuntamente con la Fórmula Otero, limita el efecto de las sentencias de amparo y su impacto sobre el público en general, puesto que no se deroga la norma para la generalidad, sino que sólo alcanza a los que presentan el amparo. La suplencia de la queja únicamente beneficia a aquellos contribuyentes que decidieron incurrir el los costos del proceso y que presentaron una demanda de amparo con argumentos deficientes. A pesar de que la SCJN ha tratado de subsanar las deficiencias del diseño del amparo, sólo los contribuyentes que inviertan una parte de sus recursos tanto en tiempo como en

Tesis 2a/J. 64/2005, Seminario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXI, junio de 2005. La tesis 2a./J. 6/2005 señala que: “Cuando el particular solicita la devolución de impuestos fundada en la respuesta emitida por la autoridad fiscal a una consulta en la que se determinó la no aplicación de la norma que prevé el impuesto relativo, por haber sido declarada inconstitucional por jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, respuesta que se emitió en cumplimiento de una sentencia dictada en el juicio de nulidad por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa en ese sentido, la mencionada devolución sólo procederá respecto de los pagos efectuados con posterioridad a la presentación de la consulta, en virtud de que es cuando se obtiene el beneficio de la aplicación de la jurisprudencia a favor del contribuyente y, por ende, que los enteros relativos deben considerarse como pago de lo indebido, lo que no sucede con los pagos efectuados con anterioridad, pues éstos fueron realizados en cumplimiento a una disposición de observancia obligatoria, al estar vigente y gozar de plena eficacia jurídica en el momento de realizarse el pago, en tanto no fue controvertida mediante amparo indirecto, y porque en términos del artículo 22 del Código Fiscal de la Federación no se actualiza el error de hecho o de derecho que condicione su devolución.”
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asesoría legal, podrán evitar el pago de un impuesto que ha sido declarado inconstitucional. Como se menciona en el capítulo anterior, el sistema judicial mexicano con todas sus reglas y especificaciones técnicas, protege únicamente a aquéllos que tengan los recursos suficientes para incurrir en los costos judiciales 72. Aquél que no se informe sobre los artículos fiscales declarados inconstitucionales o que no pueda asumir los costos judiciales estará obligado a pagar ciertos impuestos que los que están “amparados” no pagan. Adicionalmente, los asuntos en materia fiscal son resueltos sin atender al monto del asunto que se resuelve o a las características del quejoso que promueve el asunto. En realidad, ésta es estrictamente su función; como árbitro imparcial la SCJN debe apegarse a lo que determine la Constitución y no atender a criterios específicos de los quejosos ni del monto en cuestión. Sin embargo, el hecho es que las decisiones de la SCJN inciden tanto a nivel macroeconómico como a nivel microeconómico en México. Por un lado, las decisiones de la SCJN en materia fiscal inciden sobre la política fiscal mexicana, dado que ésta define una parte importante de la recaudación esperada del Estado al conceder o no el amparo a los quejosos. Por otro lado, las decisiones de la SCJN en materia fiscal inciden sobre el desempeño de las empresas que recurren al juicio de amparo. Mediante la concesión del amparo, las empresas reducen el monto de sus contribuciones, aumentando sus utilidades y perjudicando, a su vez, a las empresas que compiten en el mismo mercado y que no pudieron asumir los costos del proceso. Así, las empresas que no se amparan no gozan de los mismos beneficios de la “protección de la justicia federal”. Ahora bien, puesto que la SCJN es una institución pocas veces estudiada como un actor político y desde la perspectiva racional, resulta sumamente complicado establecer su racionalidad y los incentivos de sus integrantes. Sin embargo, podríamos pensar que la ideología, la rapidez en sus resoluciones, la consistencia en sus decisiones y la reputación son elementos que entran en la función de utilidad de los Ministros. Así, esperaríamos que fueran elementos como los aquí planteados los principales rectores de sus decisiones.

También ha sido comprobado en materia penal por Elena Azaola, Marcelo Bergman, Ana Laura Magaloni, y Layda Negrete en “Delincuencia, Marginalidad y Desempeño Institucional”, CIDE, México, 2003.

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Si bien es cierto que los Ministros de la SCJN no deben atender consideraciones tales como el monto de los asuntos que están resolviendo o las características específicas del contribuyente que solicita el amparo, podríamos esperar que para los primeros, la consistencia en sus resoluciones fuera un elemento crucial en la toma de decisiones. Sin importar el sentido de las resoluciones y dado que la SCJN es el tribunal encargado de definir la manera en que han de interpretarse las leyes conforme a lo establecido en la Constitución, esperaríamos que cada uno de los Ministros que integran esta institución estuvieran interesados en definir sus consideraciones de manera clara y consistente a lo largo del tiempo y así, brindar estabilidad y seguridad jurídica al sistema judicial en su conjunto y a sus usuarios.

2.2 Planteamiento del modelo teórico Para plantear el siguiente modelo es necesario hacer ciertos supuestos: • • • • • • Tanto los contribuyentes como la SFFA son agentes racionales. Los agentes son neutrales al riesgo. Sean Cc y Cf los costos del proceso que tanto los contribuyentes como la SFFA desean invertir en el juicio. Sean pc y pf las probabilidades de éxito en el juicio para los contribuyentes y para la SFFA respectivamente. Sea S el monto que deja de pagar el contribuyente a la SHCP cuando el amparo es concedido. Las probabilidades de éxito de los jugadores son una función de los recursos que cada uno de éstos invierte en el juicio. Así, esperaríamos observar que las probabilidades de éxito para ambos agentes fueran de la siguiente forma:

p c = p c (C c , C f ) p f = p f (C c , C f )

Alguna de las partes involucradas tiene que ganar el juicio, lo que implica que:
p f = 1 − pc

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Además, esperaríamos que las probabilidades de éxito de los jugadores se comportaran de la siguiente manera:

∂p c >0 ∂C c ∂ 2 pc <0 ∂C c2 ∂p c <0 ∂C f ∂ 2 pc >0 ∂C 2 f
Es decir, la probabilidad de éxito en el juicio tanto para los contribuyentes como para la SFFA depende de los recursos que ambas partes invierten en el proceso. Por un lado, podemos esperar que la probabilidad de éxito en el juicio sea creciente con respecto al gasto del contribuyente, pero cóncava. Es decir, esperamos que la probabilidad de éxito sea creciente a tasa decreciente 73. Por otro lado, podemos esperar que la probabilidad de éxito de los contribuyentes disminuya cuando la SFFA aumente los recursos invertidos en el mismo y que además ésta alcance un punto mínimo en la que la probabilidad de éxito de los contribuyentes no pueda disminuir más conforme la SFFA siga aumentando los recursos invertidos en el juicio. Para el caso de la SFFA, esperaríamos que sucediera el mismo fenómeno. Sin embargo, la carga de la prueba está del lado de los contribuyentes. Es decir, para éstos resulta más difícil ganar los asuntos que para la SFFA, dado que los contribuyentes tienen que “convencer” a la SCJN de la inconstitucionalidad de un determinado artículo. En cambio, la SFFA podría ganar asuntos sin tener siquiera la necesidad de defenderlos si resulta evidente para los integrantes de la SCJN que un determinado artículo no viola las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias. • No hay restricciones crediticias para los contribuyentes. Es decir, los contribuyentes podrán invertir los recursos que consideren necesarios para ganar un juicio mientras éste sea rentable para ellos.

Se trata del supuesto estándar con respecto a la probabilidad de ganar un litigio con respecto al gasto, no existe un gasto que maximiza la probabilidad de éxito del contribuyente y luego empieza a bajar. Entonces, suponemos que el gasto en el juicio simplemente crece, cada vez a una tasa menor pero nunca llega a un punto máximo de inversión.

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La SFFA tiene un presupuesto limitado para defender los asuntos ante el Poder Judicial de la Federación.

Supongamos que un “contribuyente representativo” considera que la entrada en vigor de una determinada disposición fiscal viola sus garantías individuales y, por lo tanto, cree que es inconstitucional. Este perjuicio representa la cantidad de S, en términos monetarios, que el contribuyente deberá pagar a la SHCP con la entrada en vigor de dicha disposición. Como mencionamos anteriormente, sea pc la probabilidad de éxito del contribuyente, es decir, la probabilidad de que el amparo le sea concedido una vez presentada la demanda; y Cc los costos judiciales que se componen tanto por los costos del proceso, el tiempo invertido en el mismo y por los honorarios de los abogados que representarán al contribuyente durante todo el proceso. De esta manera, un contribuyente racional y neutral al riesgo, presentará una demanda de amparo si y sólo si pc S > Cc; es decir, si la ganancia esperada de ampararse (no pagar la cantidad de S) es mayor que los costos judiciales. En otros términos, el contribuyente demandará el amparo siempre que las probabilidades de ganar un asunto sean mayores a un determinado límite inferior; es decir, siempre que: pc > (Cc /S) Así, entre mayor sea S, mayores son los incentivos de los contribuyentes a absorber los costos del juicio. Por ejemplo, si la cantidad en cuestión es de $400,000 pesos y los costos judiciales son de $60,000 pesos, el contribuyente presentará la demanda de amparo si la probabilidad de que éste le sea concedido es mayor al 15%. Ahora bien, existen dos maneras de modelar la decisión del contribuyente. En primer lugar, podríamos suponer que los costos del juicio son fijos, es decir Cc está dada. En este caso, la decisión de los contribuyentes es discreta y el único criterio a considerar son las probabilidades de éxito en el juicio. Aquí, la decisión está en presentar o no una demanda de amparo. Sin embargo, plantear un modelo más cercano a la realidad implica considerar que los costos del juicio no están dados y que el contribuyente toma la decisión de presentar o no una demanda de amparo y además la cantidad de recursos que desea invertir en el juicio. De esta forma, los contribuyentes neutrales al riesgo buscarán minimizar las pérdidas 36

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esperadas del juicio y elegirán la cantidad óptima de recursos a invertir en el mismo de la siguiente manera: z = min Cc + (1- pc (Cc , Cf)) S
Cc

s.a. Condiciones de primer orden:

pc ≥

Cc S

⎡ ∂p c (C c , C f ) ⎤ ∂z = ⎢1 − ⋅ S ⎥ ⋅ Cc = 0 ∂C c ⎣ ∂C c ⎦

Y donde, Cc ≥ 0 1− ∂p c (C c , C f ∂C c

)

⋅S ≤ 0

Es decir, los costos del proceso siempre serán positivos pero los beneficios marginales de la inversión en el proceso son mayores a los costos marginales de la misma. Si se pudiéramos invertir una cantidad divisible en el juicio, los beneficios obtenidos por invertir una cantidad pequeña de recursos aumentarían exponencialmente en relación a los costos del juicio. Si pc < (Cc /S) entonces la cantidad de recursos a invertir en el juicio será igual a cero. Condiciones de segundo orden:
∂ 2 pc − ⋅ S 〉0 ∂C c2

A partir de esta condición, obtenemos que la inversión en el proceso alcanza un punto máximo de inversión en el que la probabilidad de éxito no sigue aumentando conforme más se invierta. Con base en estas dos condiciones, se obtiene la cantidad óptima de recursos a invertir en el juicio:

C c* (C f , S )
En este sentido, es fundamental determinar las variables que inciden sobre la probabilidad de éxito de los contribuyentes para poder entonces definir cuáles son los 37

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criterios relevantes a considerar al momento de elegir la cantidad óptima de recursos a invertir en el juicio. Al mismo tiempo, es importante hacer un análisis de estática comparativa para entender mejor el comportamiento de los actores y la interacción que tienen la cantidad de recursos que cada uno invierte en el juicio. Considerando que la cantidad óptima de recursos a invertir en el juicio Cc* es una función de los parámetros Cf mencionados. Por un lado, podríamos esperar que: y S, .tomaremos el

diferencial total de la condición de primer orden, con respecto a los parámetros antes

1− −

∂p c C c* (C f , S ), C f ∂C c

(

)⋅ S = 0

∂ 2 p c ∂C c* ∂ 2 pc ⋅ − =0 ∂C c2 ∂C f ∂C c ∂C f

De donde,
* ∂C c (C f , S )

∂C f

=−

∂ 2 pc ∂Cc ∂C f ∂2 pc ∂C c2

>0

Es decir, podríamos esperar que los recursos invertidos tanto por los contribuyentes como por la SFFA estén relacionados positivamente. Así, entre más recursos invierte el contribuyente en un determinado asunto, bajo el supuesto de que la SFFA actúa como un agente racional, esperaríamos que los recursos invertidos por la SFFA en el mismo asunto también aumenten. Entre más recursos invierta la SFFA en un determinado asunto, resulta más importante que los contribuyentes también aumenten los recursos invertidos y así, incrementar sus probabilidades de éxito en el juicio. En otras palabras, podríamos prever que la SFFA invierta más recursos en los asuntos de los “grandes contribuyentes” que en los asuntos de los pequeños o medianos contribuyentes, ya que su función es defender la recaudación esperada del Estado y son en los asuntos presentados por los primeros donde mayores recursos hay en juego.

38

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Sin embargo, recordemos que la SFFA está obligada, por ley 74, a contestar todas y cada una de las demandas que recibe. La falta de flexibilidad en la asignación de recursos incide significativamente sobre las probabilidades de éxito de la SFFA en el juicio. Dicha institución debe asignar sus recursos limitados tanto en asuntos de grandes como de pequeños contribuyentes y donde las probabilidades de éxito pueden variar considerablemente en cada asunto. De esta forma, esperaríamos que la tasa de éxito de la SFFA fuera considerablemente menor a la de los contribuyentes, en todos los casos. Por otro lado, podríamos esperar que:

1−

∂p c (C c* (C f , S ), C f ) ∂C c

⋅S = 0

∂ 2 p c ∂C c* ∂p c − ⋅ − =0 ∂C c ∂C c2 ∂S
De donde,

∂pc ∂C (C f , S ) ∂C =− 2 c >0 ∂ pc ∂S ∂Cc2
* c

Es decir, que los recursos invertidos por los contribuyentes en un determinado juicio aumenten conforme aumenta el monto del asunto en cuestión. Entre mayor sea el monto de los impuestos a pagar por un contribuyente, mayores serán los incentivos de éste a invertir en el juicio. Así, de lo anteriormente planteado, podemos decir que serán los “grandes contribuyentes” los que tengan mayores probabilidades de éxito en este tipo de juicios 75 Como se menciona más arriba, la SFFA podría racionalmente destinar menos recursos en los asuntos en los que S sea relativamente chica y encargarlos a los abogados menos preparados mientras que los asuntos de los “grandes contribuyentes” o de los más
El Reglamento Interior de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público en su artículo 72, fracción VII señala que una de las competencias de la SFFA es: “Interponer con la representación del Secretario, los recursos que procedan contra las sentencias y resoluciones definitivas dictadas por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa en materia de pensiones civiles, y en aquellos juicios en que hubieran sido parte las autoridades de la Secretaría, cuya representación en el juicio hubiera correspondido a la Procuraduría Fiscal de la Federación; […]”. Así, junto con lo establecido en el 8 fracción XXIV de la Ley Federal de Responsabilidades Administrativas de los Servidores Públicos, el incumplimiento u omisión de las competencias de la SFFA podrán ser sancionables. 75 En el mismo sentido, podríamos esperar que los contribuyentes más endeudados con la SHCP sean, también, los que más incentivos tengan en invertir recursos en un juicio de amparo para evitar el pago de ciertos impuestos.
74

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endeudados con el fisco podrían ser defendidos por los mejores abogados de la SFFA. Si bien esta estrategia resulta previsible, podemos esperar que los límites provocados por el diseño institucional que regula su actuación incidan negativamente sobre su desempeño y ocasione que, aún discriminando por tipo de contribuyente, la SFFA pierda la mayoría de los casos que impugna. Si bien es cierto que el papel fundamental de la SFFA es velar por mantener la recaudación del Estado, los funcionarios que la integran están limitados por la ley que los regula y, por ende, no tienen los incentivos para que esto sea así. Puesto que su desempeño no se mide en términos de las demandas de amparo ganadas o del monto de la recaudación mantenido, sino en términos del número de demandas que responden, los funcionarios de la SFFA sólo tienen los incentivos para responder todas las demandas que sean presentadas y no para defenderlas de manera eficiente y exitosa.

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Capítulo 3: Evidencia empírica
El Poder Judicial mexicano ha permanecido hermético por muchos años, por lo que las incursiones de los “no abogados”, economistas por ejemplo, han sido esporádicas y muy lentas. Los actores del sistema judicial mexicano se han centrado en resolver los asuntos presentados por los ciudadanos y han descuidado la organización de la información sobre su desempeño. Parece como si estos actores olvidaran que el conocimiento empírico de la operación de los tribunales así como del sentido, duración y consistencia de sus resoluciones resulta una condición sine qua non es imposible mejorar significativamente su desempeño. Si bien es cierto que el Consejo de la Judicatura 76 ha hecho esfuerzos por cuantificar el flujo de asuntos que atiende el Poder Judicial Federal, sólo han publicado un par de estudios muy específicos, cuya metodología no presentan –lo que dificulta juzgar su validez- y con información tan agregada que no permite hacer un estudio más profundo y detallado sobre el comportamiento de los tribunales y juzgados. Además, el acceso a las bases de datos del que parten estas publicaciones está limitado a unas cuantas personas, por lo que cualquiera que desee hacer un análisis empírico del Poder Judicial deberá encontrar otros medios y fuentes de información, para realizar una investigación de esta índole. En el caso de la SCJN, los esfuerzos por sistematizar la información de cada asunto han sido aún más escasos. Se trata de una institución relativamente pequeña en comparación con el resto del Poder Judicial donde la pluralidad profesional es menor y donde la necesidad de sistematizar la información para la obtención de estadísticas judiciales resulta poco clara e intrascendente para muchos de sus miembros. Si bien es cierto que uno de los primeros resultados de las estadísticas judiciales es beneficiar directamente a la administración de la institución y mejorar la consistencia y transparencia de las resoluciones de la misma, parece que estos beneficios siguen siendo imperceptibles para muchos y tardarán un par de años en permearse definitivamente dentro de la SCJN. Afortunadamente, existen ciertas señales que nos indican que esto está cambiando. Al mismo tiempo, esperaría que con esta primera aproximación empírica a las decisiones de la SCJN consiga despertar el interés en realizar estudios de este tipo.
76

-como se menciona en el capítulo anterior, el Consejo de la Judicatura es la institución encargada de administrar a los órganos jurisdiccionales inferiores a la SCJN. Es decir, la SCJN se administra sola, pero los Tribunales Colegiados de Circuito, los Tribunales Unitarios de Circuito y los Juzgados de Distrito son administrados por el Consejo de la Judicatura.

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Actualmente, en la SCJN sólo se cuenta con una publicación anual en la que únicamente aparece el número de asuntos que conoce o atiende y sus desagregados en Pleno y Salas. Evidentemente, esta información resulta muy limitada pues se trata un simple ejercicio de contabilidad en el que los asuntos sólo son tomados como activos o pasivos de dicha institución. Al día de hoy, la información disponible en la SCJN sobre el flujo de los asuntos que conoce es tan reducida que no se pueden responder ni siquiera las preguntas más elementales de carácter empírico. No obstante, es posible recopilar sistemáticamente dicha información en los archivos de la SCJN, lo que nos permite realizar investigaciones como la aquí presentada y conocer empíricamente su comportamiento. Por ejemplo, uno de los principales objetivos de la reforma al Poder Judicial de diciembre de 1994 fue desahogar las cargas de trabajo de la SCJN y repartirla entre los Tribunales Colegiados de Circuito y los Tribunales Unitarios de Circuito 77. Sin embargo, debido a la desorganización de la información de los asuntos que llegan al Poder Judicial no podemos saber si esto ha sucedido en realidad. ¿En qué materia se concentran los asuntos que atiende la SCJN? ¿Cuánto tiempo se tarda la SCJN en resolver un asunto? ¿Existen diferencias entre sus instancias (Pleno y Salas)? ¿Qué tipo asuntos se concentran en la SCJN? ¿Cuántos amparos se conceden? ¿Cuántos amparos se niegan? ¿Cuántos amparos se sobreseen o se desechan? ¿Cómo votan los ministros de la SCJN en el Pleno? ¿Y en cada una de las Salas? ¿Son consistentes las decisiones de la SCJN a lo largo del tiempo? Desafortunadamente, la respuesta a todas estas preguntas sigue siendo una incógnita. En esta tesis, hago un primer esfuerzo por contestar algunas de éstas en cuanto a la materia fiscal se refiere.

3.1 Construcción de la base de datos

Para la elaboración del presente trabajo, dada la escasez de datos, se emprendió la tarea de capturar y analizar, expediente por expediente, los rasgos importantes de los asuntos presentados ante la SCJN. Como expliqué más arriba, limito mi atención a los amparos “contra leyes” en materia fiscal. La elección de los expedientes de la muestra se realizó de manera aleatoria dentro de los límites definidos por el acceso a la información. Resulta extremadamente complicado definir el universo de asuntos ya que, como mencionamos anteriormente, no existe una
Fix-Fierro, Héctor, “La reforma judicial en México: ¿de dónde viene? ¿hacia dónde va?”, Reforma Judicial, Número 2, Instituto de Investigaciones Jurídicas, 2003.
77

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clasificación que nos permita conocer de manera confiable, el total de asuntos que llegan hasta la SCJN relativos a una determinada materia, un artículo o una ley en específico. En este sentido, tuve que limitar mi investigación a un periodo de tiempo definido y a la impugnación de un tipo de artículo en una sola ley: las deducciones fiscales plasmadas en la Ley del ISR vigente desde el 2002 y presentadas ante la SCJN entre el 2002 y el 2005. Existen alrededor de 7,474 expedientes 78 relativos al Amparo en Revisión en materia administrativa 79, en la que se incluye la materia fiscal, desde el 2002 a la fecha. De allí, son 4,625 los asuntos relativos al ISR para el periodo en estudio. Sin embargo, sólo alrededor del 50% de estos asuntos se encuentran digitalizados, es decir, en la red de la SCJN y disponibles para su consulta 80. Como se menciona, con la información proporcionada por la red interna es imposible saber cuántos de estos asuntos fueron presentados por la impugnación de deducciones fiscales plasmadas en de la Ley del ISR. Así pues, mientras que ignoramos el tamaño real de la población, y capturar todos los asuntos encontrados es una tarea hercúlea, me vi obligada a reducir mi aportación a una muestra de expedientes. Sin embargo, dado que desconocíamos a priori el comportamiento de dichos asuntos, era necesario elegir una muestra lo suficientemente grande que nos permitiera hacer generalizaciones sobre el comportamiento de la población de asuntos y entender de manera agregada el funcionamiento del Poder Judicial en la resolución de los mismos. En este sentido, clasifiqué por artículo impugnado de la Ley del ISR los asuntos arrojados por la red interna de la SCJN. De esta manera y con todas las limitantes anteriormente expuestas, la muestra se integró con 600 amparos en materia fiscal, seleccionados aleatoriamente, relativos a las deducciones fiscales plasmadas en los artículos 29 a 32 y transitorios de la Ley del ISR vigente desde el 2002. Cronológicamente, el primer expediente de la muestra (AR

Estos números fueron tomados el 3 de julio del 2005 como referencia para la selección de la muestra. Sin embargo, dado que los expedientes se actualizan constantemente, estos números pueden cambiar considerablemente con el paso del tiempo. 79 El Amparo en Revisión es el conocido como “amparo contra leyes” que se explicó detalladamente en el capítulo 1. Una demanda de amparo, como las que se incluyen en la muestra, es presentada en primera instancia ante un Juzgado de Distrito con el nombre de amparo indirecto y cuando llega hasta la SCJN toma el nombre de “Amparo en Revisión”. 80 Esta cifra es un estimado, ya que ni siquiera los encargados de realizar la digitalización de los expedientes y de “subirlos” a la red saben con precisión esta información. Cuando pedí este dato recibí la siguiente respuesta: “Lo sentimos, no poseemos ese tipo de información. Nunca nos habían preguntado eso.” En este sentido, me vi en la necesitad de contar expediente por expediente cuántos están digitalizados y cuántos no.

78

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252/2002) fue presentado en la SCJN en marzo del 2002 y resuelto en mayo del 2003 y el último expediente analizado (AR 811/2005) fue presentado en abril del 2005 y resuelto en junio del mismo año. Aquí, se incorpora la información únicamente de los asuntos que llegan hasta la SCJN desde la primera instancia del fuero federal -cuando un asunto es presentado ante un Juzgado de Distrito- hasta la última instancia del fuero federal –cuando un asunto es resuelto definitivamente por la SCJN-. En el cuadro 4 se presenta de manera esquemática el flujo que siguen los amparos “contra leyes” especificando el objeto de estudio de la presente investigación así como la instancia judicial que será analizada.

Cuadro 4: Asuntos que componen la base de datos: amparos en materia fiscal relativos a deducciones fiscales de la ley del ISR vigente desde el 2002 81
Objeto de estudio
A favor del contribuyente Demandar SCJN A favor del contribuyente SFFA En contra del contribuyente Fin del proceso Fin del proceso

Demandar Emisión de una ley fiscal Congreso de la Unión Contribuyentes No demandar

Juzgados de Distrito

A favor del contribuyente Demandar SCJN Contribuyentes

Fin del proceso

En contra del contribuyente

Fin del proceso No demandar

Fin del proceso En contra del contribuyente Fin del proceso

Podemos decir que la muestra de la presente investigación contiene dos grandes sesgos de selección: en las observaciones y en la instancia judicial analizada. Por un lado, el sesgo en la selección de la muestra que proviene de la digitalización de los expedientes. Sin embargo, haciendo un análisis exploratorio de los expedientes físicos, descubrí que los asuntos que se encuentran digitalizados y los que no, son muy similares entre sí y que el proceso de digitalización atiende a cuestiones de carga de trabajo y no a
Recordemos que se trata de un modelo simplificado en donde se elimina la participación de los Tribunales Colegiados de Circuito dado que éstos no inciden sobre el sentido de la resolución de los asuntos aquí estudiados.
81

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variables intrínsecas de cada uno de los asuntos. Así, la aleatoriedad que atiende la clasificación de los expedientes resultó en un beneficio importante para la realización de este trabajo. A pesar de las dificultades encontradas para definir la población de asuntos, la distorsión provocada por los “criterios de digitalización” de los expedientes, nos permite añadir un factor muy importante de aleatoriedad en la selección de la muestra. Por estos motivos, podemos decir que los resultados encontrados a partir de la base de datos construida, son representativos del resto de la población de asuntos relativos al amparo en materia fiscal que llegan hasta la SCJN para el periodo de estudio. Por otro lado, esta muestra también presenta problemas de sesgo de selección dado que sólo se toman en cuenta los asuntos que llegan hasta la SCJN y no podemos observar los asuntos que se quedan en la primera instancia del fuero federal: los Juzgados de Distrito. Sin embargo, como mencionamos anteriormente, éste es sólo un primer acercamiento para ampliar el conocimiento que se tiene al día de hoy del funcionamiento de las instituciones judiciales y de las características del amparo en materia fiscal. Si bien es cierto que los resultados aquí encontrados no pueden necesariamente ser extendidos al funcionamiento del resto del Poder Judicial, éstos no son menos importantes al darnos luz sobre la manera en la que tanto los Juzgados de Distrito como la SCJN resuelven este tipo de asuntos y los incentivos que genera a los actores el amparo en materia fiscal. No obstante, parece que el tipo de contribuyentes que acceden al amparo en materia fiscal es muy similar en todas las instancias judiciales. Es decir, la distribución de los contribuyentes cuyos asuntos son llevados hasta la SCJN, tanto por la SFFA como por los contribuyentes mismos, es muy parecida a la que encontraríamos si pudiéramos analizar todos los asuntos en materia fiscal a nivel de los Juzgados de Distrito 82. La selección de variables capturadas es el producto de una larga investigación-del funcionamiento del proceso así como de numerosas entrevistas con abogados y economistas expertos en el tema 83-. Se trata de un ejercicio exhaustivo que incorporó 70 variables alusivas al amparo en materia fiscal y a las características del proceso. En el cuadro 5 sólo se presentan las variables utilizadas en esta investigación.
82

Información obtenida de la entrevista con el Lic. Juan Enrigue Soler, Socio del despacho Mancera, Ernst & Young, el día 9 de mayo de 2006 en las oficinas de dicho despacho de abogados, en México, D.F. 83 Gracias a la colaboración de Fernanda Arciniega, Javier Beristain, Herbert Bettinger, Junia Cervantes, José Ramón Cossío Díaz, Lorena Goslinga, Isaac Katz, Sergio López Ayllón, Raúl Mejía, Alfonso Oñate, Aída Patiño, Juan Carlos Roa y Joyce Sadka.

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Cuadro 5: Lista de variables utilizadas en la investigación Variables
Órgano Jurisdiccional de origen Nombre del quejoso Gran Contribuyente Persona moral promueve Número de quejosos Norma general impugnada Nombre del recurrente Persona física recurre Persona moral recurre La SFFA recurre Número de recurrentes

Descripción
Órgano jurisdiccional que conoció el asunto en la primera instancia. Nombre de la persona que interpone el asunto en primera instancia. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el quejoso es un gran contribuyente y 0 en cualquier otro caso. Esta información se obtuvo a partir de la base de datos proporcionada por el Servicio de Administración Tributaria sobre la relación de Grandes Contribuyentes hasta agosto del 2005. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el quejoso es una persona moral y 0 en cualquier otro caso. Cuenta el número de personas que interpusieron el asunto en primera instancia. Especifica la ley y los artículos que están siendo impugnados en el asunto. Nombre de la persona que interpone el asunto en última instancia, es decir ante la SCJN. Aparentemente, se llaman así puesto que se trata de personas que "recurren" hasta la SCJN para la revisión de sus asuntos. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el recurrente es una persona física y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el recurrente es una persona moral y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el recurrente es la Secretaría de Hacienda y Crédito Público a través del Subprocurador Federal Fiscal de Amparos y 0 en cualquier otro caso. Cuenta el número de personas que interpusieron el recurso de revisión ante la SCJN. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando existe revisión adhesiva entre la autoridad y la parte involucrada y 0 en cualquier otro caso. La revisión adhesiva se utiliza cuando tanto los contribuyentes como la SFFA deciden promover un asunto hasta la SCJN para que ésta revise la sentencia del Juez de Distrito. En muchas ocasiones, los contribuyentes deciden “adherirse” al recurso de revisión porque consideran que los argumentos por los que le fue concedido el amparo en primera instancia fueron débiles y buscan mantener su status de amparados después de la revisión de la SCJN. Ministro que resolvió, en última instancia el asunto. Determina el órgano de la SCJN que resolvió en última instancia el asunto. Esta variable puede ser Pleno, Primera Sala o Segunda Sala. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el Pleno de la SCJN resolvió el asunto en última instancia y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando los Ministros presentes en la sesión resolvieron por unanimidad el asunto y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando al menos uno de los Ministros presentes en la sesión emitieron un voto particular con relación al sentido de la resolución del asunto y 0 en cualquier otro caso. Los votos particulares son utilizados cuando los Ministros "razonan" el sentido de su voto. Es decir, cuando alguno de los Ministros desea explicar el sentido de su voto o porque considera que los argumentos por los que se resolvió el asunto son insuficientes y desea exponer sus argumentos. Medida en días transcurridos desde que el asunto fue presentado en la oficialía de partes de los juzgados de distrito hasta que el asunto fue admitido en la SCJN. Mide los días que transcurren desde que el asunto es admitido en la SCJN hasta que es resuelto. Mide los días que transcurren desde que e asunto es presentado ante la oficialía de partes de los juzgados de distrito hasta que es resuelto definitivamente por la SCJN. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando un asunto es promovido por una persona física y al menos uno de los artículos impugnados han sido declarados inconstitucionales y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando un asunto es promovido por una persona moral y al menos uno de los artículos impugnados han sido declarados inconstitucionales y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la SHCP recurre a la revisión del amparo y logra que al menos uno de los artículos impugnados sean declarados constitucionales y 0 en cualquier otro caso. Puesto que estamos analizando casos relativos al amparo en materia fiscal, decimos que un asunto es concedido a la SHCP cuando logra convencer a los Ministros de que un determinado artículo de la ley es constitucional y no viola ninguna garantía individual. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando al menos uno de los artículos impugnados es sobreseído por improcedente y 0 en cualquier otro caso. Cuando un asunto es sobreseído, la SCJN está resolviendo "superficialmente" este asunto, ya que al encontrar una causal de improcedencia, no se mete al fondo del asunto a resolverlo Especifica los artículos por los que fue negado el asunto a alguna de las partes. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la SHCP recurre a la revisión del amparo y no logra que al menos uno de los artículos impugnados sean declarados constitucionales y 0 en cualquier otro caso.

Revisión adhesiva

Ministro Ponente Órgano que resolvió ¿El asunto fue resuelto por el pleno? ¿La votación fue por unanimidad? ¿Hubo votos particulares? Duración del proceso antes de entrar a la SCJN Duración del proceso en la SCJN Duración de todo el proceso Asunto concedido a persona física Asunto concedido a persona mora Asunto concedido a la SHCP

Asunto sobreseído Especificar los artículos por los que se sobreseyó el amparo Asunto desechado

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Todas las variables capturadas en la base de datos se encuentran definidas en el Anexo A al final de este trabajo. Muchas de estas variables no serán estudiadas a profundidad en esta tesis, ya que el objetivo es hacer un análisis del funcionamiento del amparo en materia fiscal así como del comportamiento de sus actores y no, un compendio de estadísticas descriptivas de las variables capturadas en la base de datos. Ahora bien, siguiendo con la estructura del capítulo anterior, comenzaré por plantear algunas estadísticas descriptivas de los principales actores del proceso, para entender mejor su comportamiento y racionalidad en la realidad y finalmente poder determinar cuáles son las variables que inciden en el éxito tanto de los contribuyentes como de la SFFA al momento de llevar a revisión una demanda de amparo en materia fiscal hasta la SCJN.

3.2 Los contribuyentes 3.2.1 Distribución de los contribuyentes ante la SHCP

Antes de abordar el problema desde el punto de vista de la SCJN, es necesario plantear la distribución de los contribuyentes ante la SHCP. De esta manera, pondremos en perspectiva el fenómeno en estudio, apreciaremos con mayor claridad el problema que aquí se está tratando, los intereses involucrados en este tipo de asuntos, así como sus implicaciones económicas y de política fiscal. Por un lado, la recaudación a través del ISR constituye, por sí sola, el ramo que más contribuye al ingreso tributario del gobierno federal. Si bien es cierto que la recaudación petrolera representa aproximadamente el 30% del total de la recaudación del Estado, la recaudación por ISR es, en promedio, 10 puntos porcentuales mayor que la recaudación que recibe el Estado a través de PEMEX 84. A modo de ilustración, si comparamos la participación del ISR relativa a la de PEMEX sobre la recaudación del Estado, obtenemos que por cada peso que recaudado a través de PEMEX, se recaudó, en promedio, alrededor de 2 pesos vía ISR. En el cuadro 6 se presenta el promedio anual de la recaudación del Estado para el periodo de estudio en los rubros que más aportan al gobierno federal. En todos los años considerados, el ISR es sistemáticamente el rubro que más aporta a la recaudación.

Los ingresos petroleros del Estado se componen de las siguientes fuentes: hidrocarburos, rendimientos excedentes de PEMEX, IEPS, importaciones y las contribuciones hechas por PEMEX.

84

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Cuadro 6: Ingresos del Sector Público 85
Promedio de la recaudación entre el 2002 y el 2005
Concepto Impuesto Sobre la Renta Impuesto al Valor Agregado PEMEX Total Millones de pesos $ 346,378.90 $ 261,158.78 $ 176,238.45 $ 1,677,528.33 Porcentaje 21% 16% 11% 100%

Por otro lado, según información publicada por la SHCP, el universo de contribuyentes activos registrados ante esta institución se compone, en promedio, por 95% personas físicas y 5% personas morales. En el cuadro 7 se muestra la distribución promedio de los contribuyentes registrados ante la SHCP para el periodo en consideración.
Cuadro 7: Universo de contribuyentes activos registrados 86
Por tipo de contribuyente Promedio de 2002 al 2005
Concepto Personas Morales Personas Físicas Total Contribuyentes Porcentaje 571,591 5% 10,599,588 95% 11,171,179 100%

Del universo de contribuyentes registrados ante la SHCP sólo el 21%, en promedio, tributa en materia de ISR; esto a pesar de que este impuesto es el que más aporta a la recaudación del gobierno federal. Ahora bien, la base de contribuyentes sujetos al ISR y que presentaron declaración fiscal durante el 2002 hasta el 2005 se compone, en promedio, por 88% personas físicas y 12% personas morales. En el cuadro 8 se presentan los resultados publicados por la SHCP para este periodo.
Cuadro 8: Impuesto Sobre la Renta 87
Número de contribuyentes que presentaron la declaración Promedio de 2002 al 2005
Concepto Personas Morales Personas Físicas Total Contribuyentes 285,114 2,044,315 2,329,931 Porcentaje 12% 88% 100%

85

Cifras publicadas en: “Informes sobre la situación económica, las finanzas públicas y la deuda pública”, ANEXOS, Cuarto Trimestre de 2002, 2003, 2004 y 2005, Secretaría de Hacienda y Crédito Público. 86 Cfr. ibidem. 87 Cfr. ibidem.

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A partir del cuadro 8, podemos observar que la distribución de los contribuyentes sigue atendiendo a las proporciones del universo de contribuyentes activos registrados y está claramente sesgada hacia las personas físicas. Haciendo un análisis más detallado sobre la distribución de los contribuyentes, sus desagregados por capacidad contributiva y su participación en la recaudación del ISR observamos en la gráfica 1 que la distribución de los mismos se mantiene sesgada hacia las personas físicas y los asalariados –que también son considerados como personas físicas de acuerdo con la clasificación anterior- a pesar de verlos desde la perspectiva de su capacidad contributiva. Sin embargo, la distribución de la participación de las personas físicas y morales cambia considerablemente. Desafortunadamente, no es posible saber la participación exacta de los contribuyentes de acuerdo a su capacidad contributiva.
Gráfica 1: Recaudación del ISR por tipo de Contribuyentes Contribuyentes; Millones de pesos 88
Grandes contribuyentes Personas morales

100% = 2,329,931 0.6% 7.6%

327,327

38.1%
Personas físicas

Personas morales

40.8% 9.1%
Personas físicas y retenciones a residentes en el extranjero

Asalariados

51.0%

52.8%

Retenciones por salarios

Contribuyentes activos

Recaudación ISR

Podemos notar que la distribución de contribuyentes presentada por la SHCP en el cuadro 7 no coincide con la de la gráfica 1. Paradójicamente, las clasificaciones establecidas por la SHCP y por el Servicio de Administración Tributaria (SAT) son distintas para el mismo tema. Es decir, a la SHCP sólo le interesa conocer el monto de la recaudación por
Los datos relativos a la distribución de los contribuyentes de acuerdo a su capacidad contributiva fueron proporcionados por la Administración General de Recaudación del Servicio de Administración Tributaria. Se trata del promedio de contribuyentes registrados en el padrón del SAT para el periodo de estudio y vigentes hasta diciembre del 2005. Es importante tener en cuenta que el padrón completo de contribuyentes es dinámico y cambia continuamente por bajas, cierres de empresas, altas, nuevas empresas, entre otros motivos. En este sentido, estas observaciones son válidas hasta conteo hecho en diciembre del 2005.
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ISR y únicamente divide a los contribuyentes en personas físicas, morales y retenciones por salarios; mientras que al SAT le interesa conocer quiénes exactamente están contribuyendo a la recaudación en un determinado rubro. Sin embargo, la información aquí presentada no es menos reveladora de la composición de los contribuyentes sujetos al ISR así como su participación en la recaudación de dicho impuesto. Observamos que el 38% de la recaudación por ISR proviene de personas morales - en la que se incluyen a los grandes contribuyentes- el 9% de personas físicas y de retenciones a residentes en el extranjero y casi el 53% de retenciones por salarios 89. En contra de lo que comúnmente se piensa, la participación de los trabajadores vía “retenciones por salarios” en la recaudación por ISR es, en promedio, 15 puntos porcentuales mayor que la participación de las personas morales. En este sentido, podemos decir que durante el periodo de estudio por cada peso recaudado de las personas morales, se recaudó aproximadamente 1.40 pesos vía retenciones por salarios. Se trata de los impuestos que se deducen automáticamente del salario de los trabajadores tanto del sector público como del sector privado, a los cuales sus empleadores “retienen” el impuesto 90. En estos casos, los contribuyentes generalmente no presentan una declaración de impuestos, son los empleadores los que pagarán los impuestos de sus trabajadores con las retenciones efectuadas. Generalmente, las personas se fijan en su salario “libre de impuestos” ya que la mayoría no sabe a ciencia cierta cuánto es lo que se les está reteniendo, ni el concepto de éstas y mucho menos el uso que le dará el gobierno federal a estos recursos. En este sentido, las “retenciones por salarios” son una de las herramientas que le permite a la SHCP tener a la mayoría de los contribuyentes “cautivos”. Para la SHCP, el ISR vía “retenciones por salarios” es un impuesto relativamente fácil de recaudar. Además, se trata de un impuesto en el que se puede estimar, con poco margen de error, la recaudación esperada del Estado por este rubro. Puesto que los contribuyentes están poco informados sobre el concepto de las retenciones fiscales, la probabilidad de que consideren que alguna de éstas les cause un perjuicio violando alguna de sus garantías individuales- y acudan a los tribunales a presentar una demanda de amparo es muy cercana a cero.

89 90

Las sumas pueden no coincidir debido al redondeo. Artículo 110 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

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Así, la SHCP puede recaudar impuestos vía “retenciones por salarios” que sean claramente inconstitucionales, con la certeza de que la recaudación esperada por este rubro tendrá muy poca varianza. El artículo 78-A de la Ley del ISR vigente hasta 2001 91 representa un claro ejemplo de las retenciones que se hacen a los trabajadores y que han sido declaradas inconstitucionales. Se trata de un impuesto a los trabajadores por el ingreso que “percibían” al no pagar intereses por los préstamos que les hacía el patrón. Aunque era un impuesto para los trabajadores, lo acababa por pagar el patrón. En estos casos, el amparo no se traducía en un beneficio real dado que, de entrada, le habían cobrado el impuesto al patrón, que fue quien en la mayoría de las ocasiones presentó la demanda de amparo. Ahora bien, en el cuadro 9 observamos la recaudación del ISR por sector de actividad económica.
Cuadro 9: Recaudación del Impuesto Sobre la Renta 92
Por sector de actividad económica Promedio de 2002 al 2005
Concepto Total Industria manufacturera Servicios financieros, inmobiliarios y profesionales Servicios comunales, sociales y personales Comercio, restaurantes y hoteles Agricultura, ganadería y pesca Transporte, comunicaciones y agencias de viaje Otros Construcción Electricidad, gas natural y agua potable Minería y petróleo Millones de pesos $ 333,270.63 $ 90,442.95 $ 79,643.68 $ 41,680.93 $ 40,299.10 $ 28,365.48 $ 23,473.53 $ 9,872.53 $ 7,687.75 $ 5,926.78 $ 5,877.93 Porcentaje 100% 27% 24% 13% 12% 9% 7% 3% 2% 2% 2%

De acuerdo con esta clasificación, aproximadamente el 76% de la recaudación del Estado por ISR proviene de 4 grandes sectores de actividad económica: 27% de la industria manufacturera; 24% de los servicios financieros, inmobiliarios y profesionales; 13% de los servicios comunales, sociales y personales y 12% del comercio, restaurantes y hoteles.

La Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta noviembre de 2001 en su artículo 78-A señala: “Para los efectos de este Capítulo los ingresos en servicios por préstamos obtenidos por los trabajadores con motivo de la prestación de un servicio personal subordinado, se determinarán aplicando al importe de dichos préstamos una tasa equivalente a la diferencia entre la tasa pactada y la tasa que se establezca anualmente en la Ley de Ingresos de la Federación.” 92 Cifras publicadas en: “Informes sobre la situación económica, las finanzas públicas y la deuda pública”, ANEXOS, Cuarto Trimestre de 2002, 2003, 2004 y 2005, Secretaría de Hacienda y Crédito Público.

91

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3.2.2 Características de los contribuyentes ante el Poder Judicial de la Federación

A continuación analizaremos, desde la perspectiva del Poder Judicial de la Federación, la distribución de los contribuyentes que presentan una demanda de amparo en materia fiscal. Intentaremos así, responder a las siguientes preguntas: ¿Quiénes son los contribuyentes que buscan el amparo de la justicia federal? ¿Los contribuyentes buscan el amparo colectiva o individualmente? ¿Cómo se distribuyen geográficamente? ¿Qué nos dicen estos resultados sobre las características de los contribuyentes y los costos del amparo en materia fiscal? Analicemos, en primer lugar, el tipo de personas que acceden al amparo en materia fiscal. En principio, si la SHCP legislara de acuerdo con los principios de proporcionalidad, equidad y legalidad tributaria, observaríamos un número muy reducido de amparos en materia fiscal. Desde esta perspectiva, los contribuyentes no tendrían incentivos para invertir recursos en amparos infructuosos. Sin embargo, sabemos que en muchas ocasiones la SHCP se ve beneficiada de la complejidad procesal del amparo y de los costos del mismo para emitir disposiciones fiscales que violan las garantías individuales en materia tributaria y recaudar impuestos de todos aquellos contribuyentes que, por distintos motivos, no están en posibilidades de recurrir al amparo. Gracias a la complejidad y a los elevados costos del amparo en esta materia, esta institución puede hacer un cálculo relativamente preciso sobre la recaudación esperada a través de una determinada disposición fiscal así como del número de contribuyentes que recurrirán al amparo y el monto de la recaudación que será definido por el Poder Judicial de la Federación a través de la resolución de dichos amparos. No obstante, bajo el supuesto de que el acceso a la justicia es “gratuita y expedita” para todas las personas 93, esperaríamos observar que los asuntos que llegan hasta la SCJN estuvieran claramente sesgados hacia las personas físicas ya que, atendiendo a la información publicada por la SHCP, representan el 88% de los contribuyentes sujetos al ISR. Sin embargo, la información obtenida a partir de la muestra rechaza categóricamente la hipótesis anterior. Las proporciones, de hecho, se invierten casi simétricamente ya que el 98% de los amparos provienen de personas morales y el 2% restante de personas físicas.

93

Artículo 17 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

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En la gráfica 2, observamos la distribución de los contribuyentes que presentaron una demanda de amparo ante un Juzgado de Distrito y cuyos asuntos fueron posteriormente promovidos hasta la última instancia judicial: la SCJN. Si bien es cierto que si se analizaran únicamente los asuntos que se interponen en los Juzgados de Distrito, esperaríamos observar una muestra menos sesgada hacia las personas morales, los resultados aquí encontrados no son menos reveladores de las características de los actores así como de los costos involucrados en este tipo de proceso judicial.
Gráfica 2: Tipo de contribuyentes que presentan una demanda de amparo en primera instancia 94

Personas físicas 2%

Personas morales 98%

De acuerdo con la información de la muestra, observamos que son principalmente las personas morales las que tratarán de disminuir el monto de sus contribuciones mediante el juicio de amparo dado que para éstas, el monto de las contribuciones es mayor 95. Así, los impuestos que sean declarados inconstitucionales serán pagados por las personas físicas y morales que no hayan podido asumir los costos del amparo y de acceso a la justicia federal. Esta información nos habla, en un primer momento, de los costos del proceso además de la rentabilidad del mismo. Si los costos fijos de ampararse fueran relativamente bajos y las personas físicas pudieran asumirlos, esperaríamos observar un mayor número de ellas
Recordemos que esta información se obtuvo a partir de los asuntos que fueron promovidos hasta la SCJN. En este sentido, los resultados aquí presentados son válidos para los contribuyentes que presentaron una demanda de amparo ante un Juzgado de Distrito y que posteriormente fueron apelados hasta la SCJN. 95 En términos de lo planteado en el modelo del capítulo 2, comprobamos que serán los contribuyentes con ganancias S relativamente grandes los que accedan al amparo en materia fiscal.
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presentando demandas de amparo en materia fiscal. Probablemente, el costo en información sobre las disposiciones fiscales susceptibles de ser declaradas

inconstitucionales, representa una parte importante dentro de los costos fijos del proceso. Ahora bien, haciendo un análisis más profundo y exhaustivo sobre las particularidades de los contribuyentes que acceden al amparo en materia fiscal, me di a la tarea de identificar -dentro de lo posible- las características específicas de los contribuyentes presentados en la gráfica 2. Así, identifiqué a los grandes contribuyentes registrados ante el SAT, el sector de actividad económica, el tamaño y la posición dentro de las listas de las empresas más grandes de México y Estados Unidos. 96 En la gráfica 3 observamos la distribución de los contribuyentes que acceden al amparo en materia fiscal, según su capacidad contributiva atendiendo a la clasificación del SAT.

Gráfica 3: Tipo de contribuyentes, por capacidad contributiva, que presentan una demanda de amparo en primera instancia 97

Contribuyentes no identificados 49%

Grandes contribuyentes 51%

De los 600 asuntos que componen la muestra de la presente investigación, fueron identificados 306 de ellos como promovidos por grandes contribuyentes 98. La

El tamaño de las empresas fue obtenido a partir de las clasificaciones que hicieron tanto la revista Expansión en el 2004 para las “500 empresas más grandes de México” según sus ingresos reportados en el 2003 como la revista Forbes “List of the Fortune 500” para las empresas más grandes de Estados Unidos, también según sus ingresos reportados en el 2003. 97 Para obtener esta información, me di a la tarea de cruzar la información de la base de datos de grandes contribuyentes en México proporcionada por el SAT con la base de datos de los quejosos (o contribuyentes) que presentaban una demanda de amparo en materia fiscal en la primer instancia del fuero federal: los Juzgados de Distrito. 98 Artículo 19, apartado B del reglamento interior del SAT. Uno de los criterios más relevantes para clasificar un contribuyente como grande, es el ingreso anual. A pesar de que los criterios cambian año con

96

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información presentada en la gráfica 3 nos proporciona un elemento más para poner en perspectiva el objeto de estudio de este trabajo. Además de que la distribución de los contribuyentes se invierte cuando se analiza desde la perspectiva del Poder Judicial -específicamente de los asuntos que son promovidos hasta la SCJN- y se sesga hacia las personas morales, observamos que son, en su mayoría, grandes contribuyentes los que presentan una demanda de amparo en materia fiscal ante los Juzgados de Distrito. Aquéllos que ante la SHCP representan alrededor del 1% del universo de contribuyentes activos sujetos al ISR, se transforman en el 51% de la muestra cuando son analizados desde la óptica de acceso a la justicia federal. A manera de ilustración, si comparamos la información aquí presentada con el promedio de los ingresos de los mexicanos, obtenemos que el 51% de los contribuyentes de la muestra ganan, al año, aproximadamente 34,279 veces más que el promedio de los hogares mexicanos; más aún, los contribuyentes que acceden al amparo en materia fiscal ganan, en su mayoría, 141,800 veces más que el promedio de los mexicanos. 99 Si bien es cierto que muchos mexicanos no pagan impuestos y son totalmente ajenos a esta problemática, esta información nos proporciona elementos adicionales para evidenciar la desigualdad en el acceso a la justicia en México y poner en perspectiva a los usuarios del Poder Judicial, específicamente de la SCJN, con la realidad nacional. En el cuadro 10 se muestra el sector de actividad económica de los contribuyentes identificados como “grandes”. Como era de esperarse, los sectores que más contribuyen a la recaudación del Estado por ISR son, al mismo tiempo, aquéllos que más recurren al amparo para solicitar la protección de la justicia federal en materia fiscal. No es de sorprender que sean los “grandes contribuyentes” dedicados a los sectores que más utilidad generan los que recurran al amparo dado que son, precisamente ellos, los que más incentivos tienen a incurrir en los costos de este tipo de juicios.

año, un contribuyente es considerado como grande según el SAT y para los efectos del pago de ISR, cuando sus ingresos acumulables son mayores a 2,566,018,718 pesos (información válida para el 2005). 99 Según los datos del Instituto Nacional de Estadística, Geografía e Informática (INEGI), en la Encuesta Nacional de Ingresos y Gastos de los Hogares para el 2004, un hogar mexicano compuesto por 4 individuos gana en promedio 74, 856 pesos al año; mientras que un mexicano promedio gana 18, 096 pesos al año.

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Cuadro 10: Sector de actividad económica de los contribuyentes identificados en la muestra
Sector de actividad económica Industria manufacturera Servicios financieros, inmobiliarios y profesionales Comercio, restaurantes y hoteles Servicios comunales, sociales y personales Otros Minería y petróleo Construcción Electricidad, gas natural y agua potable Transporte, comunicaciones y agencias de viaje No indentificados Total Número de asuntos 110 99 61 14 7 5 4 4 2 294 600 Porcentaje 18.3% 16.5% 10.2% 2.3% 1.2% 0.8% 0.7% 0.7% 0.3% 49.0% 100.0%

En términos del modelo planteado en el capítulo anterior, comprobamos que se trata de los contribuyentes con S más grandes los que tienen mayores incentivos de presentar una demanda de amparo como las aquí analizadas y de invertir recursos en el proceso para aumentar sus probabilidades de éxito. A pesar de que teóricamente todos los ciudadanos pueden libremente acceder al sistema judicial, en la realidad sucede lo contrario, por lo menos en materia fiscal. Los altos costos de una buena asesoría legal y los derivados del propio proceso son una barrera que impide que la mayoría de los individuos puedan recurrir hasta la última instancia para resolver cualquier supuesta inconstitucionalidad relativa a sus contribuciones 100. Es evidente que si el juicio de amparo en materia fiscal es muy costoso, resultará más rentable para una persona moral – y más para un gran contribuyente- asumir los costos del amparo que para una persona física dado que, generalmente, los recursos de que dispone una persona moral son significativamente mayores que los de una persona física. Una vez determinado lo anterior, me di a la tarea de identificar a “los grandes dentro de los grandes”. Es decir, dado que el 51% de los contribuyentes que presentan una demanda de amparo en materia fiscal son clasificados por la propia SHCP como “grandes contribuyentes”, resultaba extremadamente tentador identificar a todos aquéllos que, además de ser grandes, figuraban dentro de las listas de las empresas más grandes de

100

En entrevista con el Lic. Juan Enrigue Soler, Socio del despacho Mancera, Ernst & Young, nos comentó que, en promedio, un asunto como los aquí analizados puede costar aproximadamente 1 millón de pesos. En este sentido, sólo para algunas empresas será rentable pagar esta cantidad por asesoría legal.

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México y de Estados Unidos y estaban utilizando al amparo en materia fiscal como medio para reducir el monto de sus contribuciones. La información presentada en los cuadros 11.a y 11.b nos proporcionan una herramienta más para poner en perspectiva el fenómeno que nos ocupa, los costos del proceso, su rentabilidad así como los intereses involucrados en este tipo de asuntos 101. De este modo, comprobamos que el acceso al amparo en materia fiscal no solamente está sesgado hacia las personas morales y a los grandes contribuyentes. Dentro de los grandes contribuyentes que acceden al amparo de la justicia federal, el 46% de éstos se encuentran dentro de las empresas más grandes de México y de Estados Unidos. En términos generales, el 24% de todos los contribuyentes que presentaron una demanda de amparo en la muestra, se encuentran dentro de estas listas de empresas. Adicionalmente, todos los contribuyentes de los cuadros 11.a y 11.b están impugnando la inconstitucionalidad de exactamente las mismas disposiciones fiscales: los artículos 32 fracción XXV y Tercero Transitorio de la Ley del ISR vigente desde el 2002. Más adelante en este capítulo, se explicará detalladamente el contenido de dichas disposiciones. Por el momento, basta analizar el número de demandas de amparo que presentan estos contribuyentes con respecto a las disposiciones fiscales antes mencionadas. Para algunos, la estrategia consistió en dividir al grupo de empresas según sus diferentes razones sociales y presentar varias demandas de amparo, impugnando el mismo artículo, para diversificar el riesgo y aumentar las probabilidades de éxito en el juicio, por lo menos en alguna de estas demandas. En cambio, otros se limitaron a presentar una sola demanda de amparo para todo el corporativo o grupo empresarial en donde se impugna la inconstitucionalidad de dichos artículos. Con base en esta información, podemos constatar que no solamente serán las personas morales las que acudan la protección de la justicia federal, sino que serán aquéllas cuyos ingresos se encuentran dentro de los más elevados del país. Así, los impuestos que sean declarados inconstitucionales beneficiarán a las empresas más grandes, ya que sólo a éstas le es rentable asumir los costos del proceso y presentar una demanda de amparo ante el Poder Judicial de la Federación.

101

En estos cuadros, se clasifica a las empresas de acuerdo al sector de actividad económica proporcionado tanto por la revista Expansión como por la revista Forbes. Observamos que en el cuadro 10, la clasificación del sector de actividad económica atiende a los lineamientos establecidos por la propia SHCP.

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Cuadro 11.a: Personas morales identificadas que buscan el amparo de la justicia federal
Empresa o Grupo Sector de actividad económica Posición Revista Expansión 2004 Posición Revista Forbes Número de asuntos

No identificadas dentro de las empresas más grandes de México y E.U.A. Grupo Bimbo Grupo Lala Delphi Corporation Grupo Financiero Inbursa Ford Motor Company de México DaimlerChrysler de México Grupo Nacional Provincial Industrias Peñoles Lear Corporation Nissan Mexicana Banregio Eastman Kodak Co. Grupo Comercial Mexicana Grupo Financiero HSBC (Bital) Grupo Financiero Santander Serfin Grupo Transportación Marítima Mexicana Grupo Vitro Kimberly Clark de México Motorola Inc. Nestlé México Panamco México The Procter & Gamble Corporation Wal-Mart de México Wyeth Afirme Aon Corporation Banco del Bajío Baxter International Cablemas Casa Cuervo Cemex Cigatam Coca-Cola Company Coca-Cola FEMSA Colgate-Palmolive Co. Condumex Controladora Mabe Corporación GEO El Universal Eli Lilly de México Embotelladora Arca Fomento Económico Mexicano (FEMSA) Grupo Carso Grupo Desc Grupo Embotelladoras Unidas Grupo Financiero Banamex Grupo Financiero Monex Grupo Financiero Scotiabank Inverlat Grupo Gigante Grupo IMSA Grupo Martí Grupo México Grupo Novartis México Grupo Palacio de Hierro Grupo Televisa

Alimentos Alimentos lácteos Autopartes Servicios financieros Automotriz Automotriz Seguros Holding Autopartes Automotriz Servicios financieros Equipo fotográfico Comercio autoservicio Servicios financieros Servicios financieros Holding Vidrio y envases Papel y cartón Telecomunicaciones Alimentos lácteos Bebidas Holding Comercio autoservicio Química farmacéutica Servicios financieros Consultoría Servicios financieros Holding Medios Licores y destilados Cemento y materiales Tabaco Bebidas Bebidas Holding Equipo eléctrico Electrónica de consumo Construcción Medios Química farmacéutica Bebidas Holding Holding Holding Bebidas Servicios financieros Servicios financieros Servicios financieros Comercio autoservicio Holding Comercio especializado Holding Química farmacéutica Comercio departamental Medios entretenimiento

20 72 6 115 23 7 65 91 129 16 324 149 32 70 56 116 44 71 61 59 108 28 3 238 328 199 309 220 332 228 9 106 28 30 196 85 66 165 316 282 82 10 13 55 218 26 347 97 36 35 297 40 169 146 49

459 11 7 5 5 4 3 3 3 3 3 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1

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Cuadro 11.b: Personas morales identificadas que buscan el amparo de la justicia federal
Empresa o Grupo Sector de actividad económica Posición Revista Expansión 2004 Posición Revista Forbes Número de asuntos

Grupo Xcaret Herdez Hershey´s de México Hilasal Mexicana ICA Fluor Daniel Ikon Office Solutions Inc Intercam Casa de Cambio Canon Mexicana Laboratorios Senosiain Levi Strauss & Co. LG Electronics México Marsh & McLennan Cos. Inc. Médica Sur Mexichem Multivalores Office Depot Organización Soriana Owens Corning Panasonic de México Porcelanite Praxair Inc. Productos Gerber Qualtia Radio Shack Schering-Plough Corporation Schneider Electric de México Sistemas Eléctricos y Conmutadores Suburbia Telcel Teléfonos de México Telmex The Home Depot Inc. Time Warner Inc. Valores Mexicanos Casa de Bolsa Volkswagen de México

Hotelería y turismo Alimentos Alimentos y confitería Textil-confección Construcción Maquiladora Servicios financieros Equipo fotográfico Química farmacéutica Textil-confección Electrónica de consumo Holding Servicios de salud Química Servicios financieros Comercio especializado Comercio autoservicio Telecomunicaciones Electrónica de consumo Productos cerámicos Holding Alimentos Alimentos Comercio especializado Química farmacéutica Equipo eléctrico Autopartes Comercio departamental Telecomunicaciones Telecomunicaciones Telecomunicaciones Comercio especializado Medios Servicios financieros Automotriz

362 180 384 478 198 369 491 385 315 422 75 169 379 288 346 274 29 350 182 225 321 331 261 455 247 269 452 166 14 5 5 13 27 537 11 Total de asuntos

1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 600

En realidad, no es que el proceso sea costoso en sí mismo. El juicio de amparo se encarece, en un primer momento, no por el lado de sistema judicial sino por el lado de la asesoría legal y los costos de información. Para la SCJN no tiene ninguna diferencia en términos de costos procesales resolver un asunto de una de las empresas más grandes de

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México o de Estados Unidos que resolver un asunto de una microempresa o de una persona física. Parece que en México la oferta de abogados especialistas en materia fiscal es muy inelástica. A pesar de que los beneficios económicos de los fiscalistas son positivos, todo nos indica que existen ciertas barreras de entrada a este mercado 102. Por un lado, se trata de una materia poco atractiva para la mayoría de los abogados y profundamente compleja pues éstos deben actualizarse constantemente ya que las leyes en materia fiscal cambian año con año. En este sentido, los abogados pueden permitirse imponer una “tarifa mínima” que impida el acceso a las empresas chicas o a las personas físicas y dedicarse únicamente a los clientes “grandes”. En general, los honorarios de los abogados son cobrados de dos grandes maneras formas. En primer lugar, la cuota litis cobra a los contribuyentes una cantidad fija al inicio del proceso y un porcentaje adicional al final, por el éxito de la demanda. En segundo lugar, hay abogados cobran por hora invertida en el asunto más un porcentaje adicional, que oscila, de manera muy conservadora, entre el 2% y el 5% del monto del mismo, por el éxito de la demanda 103. Así, los honorarios de los fiscalistas son cobrados en dólares americanos y van desde los 100 dólares, la hora invertida por un miembro del staff del despacho, hasta los 1,200 dólares, la hora de un socio fundador de uno de estos despachos 104. Como se analizará más adelante, los asuntos pueden tardar más de un año en resolverse por lo que los contribuyentes deberán asumir estos costos durante el tiempo de resolución de sus asuntos. Por otro lado, el juicio de amparo en materia fiscal es tan complicado, como pudo apreciarse en el primer capítulo de esta investigación, que únicamente un abogado

102

En entrevista con el Lic. Juan Enrigue Soler y con el Dr. Herbert Bettinger, socios del despacho Mancera, Ernst & Young, me comentaron que la mayoría de los asuntos fiscales como los aquí analizados, son asesorados por 5 grandes despachos: Mancera, Ernst & Young; Deloitte; Price Waterhouse Coopers; Basham, Ringe y Correa; y Chevez, Ruíz, Zammarripa y Cia. En este sentido, en manos de estos despachos y de las resoluciones del Poder Judicial, se está definiendo una parte importante de la recaudación del Estado. 103 En entrevista con el Lic. Juan Carlos Roa Jacobo, Secretario de Estudio y Cuenta del Ministro José Ramón Cossío Diaz, el día 26 de abril de 2006, en las oficinas de la SCJN, me comentó que existen ciertos despachos de abogados que pueden llegar a cobrar hasta el 15% del monto del asunto una vez ganada la demanda de amparo. 104 Según estimaciones de los socios de Mancera, Ernst & Young, en promedio, un despacho como los mencionados en la cita anterior tiene las siguientes tarifas por hora invertida en un asunto: entre 100 y 300 dólares para un miembro del staff; 500 dólares por un Gerente; 700 dólares por un socio del despacho y 1,200 dólares por hora por la asesoría de un socio fundador de dichos despachos.

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especialista en el tema podría llevar un asunto de esta índole y estar en posibilidad de ganar un juicio así 105. Ahora bien, los asuntos aquí analizados versan sobre disposiciones fiscales que afectan tanto a personas físicas como morales. En este sentido, si todos los contribuyentes pudieran elegir en un “mercado competitivo de abogados” la cantidad de recursos que desean invertir en un determinado juicio, deberíamos observar que la proporción de personas físicas que presentan una demanda de amparo fuera claramente mayor que la proporción de personas morales, de acuerdo con la información publicada por la SHCP sobre la distribución de contribuyentes sujetos al ISR. Es decir, dado el diseño del juicio de amparo y la llamada Fórmula Otero, si hubiera un espectro de abogados en el que cada contribuyente pudiera libremente elegir los recursos que desea invertir al presentar una demanda de amparo en materia fiscal así como el abogado que más le convenga según el monto de su demanda, entonces todos los contribuyentes estarían en posición de presentar tal demanda atendiendo a las características específicas de su caso. Sin embargo, de acuerdo con la información presentada anteriormente, observamos que esto no sucede en la realidad. Puede ser que variables como la reputación de los despachos, el dinamismo en los criterios fiscales y la complejidad procesal del amparo tienen un papel muy importante en este mercado. Parecería como si estas variables fungieran como una barrera de entrada al mercado de abogados fiscalistas 106. Tanto para las personas físicas como para las pequeñas empresas, contratar a uno de estos abogados fiscalistas no sería rentable dado que el monto del asunto no justificaría una inversión de esta índole. Además, contratar a un abogado “no tan especializado” en materia fiscal tampoco les resultaría rentable ya que las probabilidades de éxito en el asunto serían muy bajas 107. El amparo, sobretodo en materia fiscal, es un proceso formal y complejo. En este sentido, contratar a un abogado “no tan especializado” pudiera resultar en una inversión muy riesgosa en la que las pérdidas esperadas del proceso pudieran exceder a las ganancias esperadas del mismo.
105

En una futura investigación, resultaría sumamente importante para mejorar el entendimiento de la problemática aquí planteada, analizar los mecanismos utilizados por estos despachos para evitar la entrada de competidores a este mercado. 106 Sería muy interesante investigar en un futuro si estos supuestos se cumplen en la realidad. Por el momento, se trata de una más de las preguntas que quedarán sin respuesta en la presente investigación. 107 Se trata de un supuesto de la presente investigación. Sin embargo, también resultaría importante investigar si en realidad existe una correlación negativa entre los abogados de honorarios relativamente bajos y el éxito de las demandas de amparo.

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En resumen, la información hasta aquí presentada nos permite constatar que, en un primer momento, el costo del proceso aumenta para las partes del lado de la asesoría legal y en relación con los intereses que hay de por medio. Dado que la mayoría de los abogados cobran por hora y en proporción al monto del asunto, éstos tienen incentivos para especializarse y enfocarse únicamente en los grandes contribuyentes. Los “grandes despachos” difícilmente tomarían un asunto de una empresa chica o de una persona física cuando podrían estar llevando un asunto similar, en el que invertirían probablemente el mismo número de horas, pero en el que sus honorarios serían significativamente mayores. A pesar de que más adelante en este capítulo se explicará detalladamente el contenido de las disposiciones fiscales sobre el que versan los asuntos de la muestra, es importante señalar, por ahora, que se tratan de impuestos relativos al número de empleados de los contribuyentes. En el cuadro 12 se presentan correlaciones entre las características relativas al tamaño de los contribuyentes y el número de asuntos presentados. Esta información nos permite entender mejor los incentivos de los contribuyentes y su racionalidad en el proceso. Estadísticamente existe una correlación positiva y significativa al 1% entre el número de asuntos presentados por las empresas y el número de empleados de las mismas.

Cuadro 12: Correlación entre las características de las personas morales identificadas y el número de asuntos que presentan N=141 108
Ingresos Ingresos Número de empleados Número de asuntos
* significativo al 1%

Número de empleados 1.0000 0.5351*

Número de asuntos

1.0000 0.8089* -0.0306

1.0000

En otras palabras, constatamos que son precisamente los grandes contribuyentes cuya producción es intensiva en mano de obra los que más incentivos tienen a presentar una demanda de amparo como las aquí estudiadas 109.
108

Estos resultados fueron obtenidos a partir de la información publicada en las revistas Expansión y Forbes. La base de datos del SAT sólo nos proporciona la lista de grandes contribuyentes registrados en el padrón así como el sector de actividad económica; mientras que desconocemos el número de empleados o los ingresos anuales de los mismos.

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Ahora bien, en cuadro 13 observamos el número de quejosos que presentan una demanda de amparo en cada uno de los asuntos analizados en la muestra. Observamos que en el 90% de los asuntos, los quejosos acceden al amparo en primera instancia de manera individual.
Cuadro 13: Número de quejosos que presentan una demanda de amparo ante un juzgado de distrito
Número de quejosos Número de asuntos 1 534 2 29 3 16 4 7 5 2 6 4 7 1 9 2 10 1 11 1 14 1 15 1 16 1 Total 600 Promedio ponderado 1 de quejosos

Dado el principio de relatividad de las sentencias de amparo, o la llamada Fórmula Otero, aquél que busque ampararse debe poder asumir “individualmente” los costos del proceso. 110 Todas las personas físicas que observamos en la gráfica 2 se ampararon de manera individual. Este fenómeno se puede explicar desde dos perspectivas. Por un lado, para los contribuyentes el amparo colectivo aumentaría los costos del proceso ya que tendrían que invertir más tiempo en buscar a personas que se encuentren bajo sus mismas circunstancias y organizarse para presentar una demanda de amparo conjuntamente. Además, existe un problema de información asimétrica que también incide en los costos de organización dado que éstos desconocen a los otros contribuyentes que se encuentran en su misma situación fiscal. En realidad, la Fórmula Otero perjudica a las “micro”, pequeñas y medianas empresas que no están en posibilidades de asumir individualmente los costos asociados al proceso. Dado que las sentencias del Poder Judicial aplican
109

Recordemos que las disposiciones fiscales impugnadas versan sobre impuestos que pagan los contribuyentes según el número de empleados que laboran para ellos. 110 Como se menciona en el capítulo 1, la Ley de Amparo, Reglamentaria de los artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en su artículo 76 señala: “Las sentencias que se pronuncien en los juicios de amparo sólo se ocuparán de los individuos particulares o de las personas morales, privadas u oficiales que lo hubiesen solicitado, limitándose a ampararlos y protegerlos, si procediere, en el caso especial sobre el que versa la demanda, sin hacer una declaración general respecto a la ley o acto que la motivare.”

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únicamente a los que solicitan su protección, son estos contribuyentes los que se ven más perjudicados por el diseño que guarda el amparo y no los integrantes de la muestra de estudio. Recordemos que los contribuyentes que integran la muestra poseen tantos recursos a su disposición que contratan a despachos enteros de abogados y contadores para asesorarlos en esta materia y no tienen los incentivos para invertir recursos adicionales en organizarse con otros contribuyentes que se encuentren en su misma situación fiscal. Del mismo modo, ésta es sólo una muestra de todos los amparos que presentan los contribuyentes analizados. Se trata de “clientes frecuentes” del Poder Judicial. Aquí, impugnan la inconstitucionalidad de disposiciones fiscales relativas al número de empleados que trabajan para ellos; mientras que en otras ocasiones pueden impugnar, por ejemplo, disposiciones fiscales relativas al costo de venta de su producción. En el margen, el costo que tienen que asumir los grandes contribuyentes por organizarse con otros contribuyentes similares cada vez que acuden a la protección de la justicia federal supera claramente el beneficio de presentar una demanda de amparo de manera colectiva. Puesto que el tipo de contribuyentes aquí analizados están constantemente litigando distintas disposiciones fiscales, resultaría extremadamente costoso organizarse con los contribuyentes que se encuentran en la misma situación fiscal cada vez que quieran “ampararse”. Por otro lado, parece como si los abogados fiscalistas no tuvieran los incentivos para buscar a personas que se amparen colectivamente. Aparentemente, resulta mucho más rentable para los abogados tomar un asunto de una empresa que de una colectividad de individuos, dados los costos administrativos implícitos en el proceso. Es decir, es mucho más atractivo para un abogado llevarle un asunto a una empresa, donde sólo tendrá que centrar su atención en un cliente, cuidar todos y cada uno de los aspectos formales del proceso para este único cliente y donde los beneficios en términos de honorarios son elevados y relativamente ciertos; en lugar de llevarle un asunto a un grupo de personas probablemente de distintos lugares, con circunstancias distintas, donde el riesgo de olvidar alguna especificación o formalidad característica del proceso en alguno de los demandados resulta muy elevado y, por ende, donde los beneficios para el abogado son altamente inciertos. Sorprendentemente, en México no es muy común la asociación de individuos para presentar colectivamente una demanda de amparo. A pesar de que esta figura es utilizada 64

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frecuentemente en otros países y no está regulada en el caso de México, observamos que en nuestro país -por lo menos en materia fiscal- son poco frecuentes los juicios donde existe más de un demandante. Paradójicamente, muchos de los contribuyentes que no pueden asumir individualmente los costos de ampararse y que se verían beneficiados por el “amparo colectivo”, no recurren a esta figura jurídica. El amparo colectivo podría beneficiar tanto a los contribuyentes que hasta hoy no participan en esta dinámica de asignación de recursos entre el fisco y ellos, como a los abogados fiscalistas que no pertenecen a las “grandes despachos”. Por un lado, ésta podría ser una buena alternativa para reducir los costos del proceso, acceder colectivamente al amparo y disminuir la base impositiva de los contribuyentes principalmente de las personas físicas y pequeñas empresas- cuando ciertos artículos han sido declarados inconstitucionales por la SCJN. Por otro lado, existe en este tipo de contribuyentes un mercado importante para los fiscalistas que no pertenecen a los “grandes despachos”. Como se menciona arriba, a estos últimos no les interesa asumir los costos administrativos y procesales de asesorar colectivamente a las “micro”, pequeñas o medianas empresas puesto que atienden a los contribuyentes más grandes del país. Sin embargo, los fiscalistas que no tienen clientes de este tamaño podrían obtener beneficios económicos muy importantes de explotar este mercado y buscar a los contribuyentes que no participan en esta dinámica. Finalmente, con el afán de determinar las principales entidades federativas donde radican el tipo de empresas anteriormente señaladas y que participan en este ejercicio de asignación de recursos y de definición de derechos de propiedad entre los contribuyentes y el fisco, se decidió atender al criterio geográfico de los asuntos. De esta manera, podremos definir cuáles son las principales regiones donde la “cultura fiscal” del país se encuentra más desarrollada. Así, podremos proponer posibles explicaciones a este fenómeno que atiendan, además de los criterios de tamaño en términos monetarios de las empresas, a cuestiones “culturales”, de ambiente de negocios en ciertas regiones o de calidad del sistema judicial que pudieran estar incidiendo sobre la litigiosidad en este tipo de asuntos. En el cuadro 14 observamos la concentración geográfica de los asuntos que componen la muestra.

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Cuadro 14: Concentración geográfica de los asuntos que integran la muestra
Entidad Federativa Distrito Federal Baja California Nuevo León Chihuahua Estado de México Jalisco Quintana Roo Coahuila Querétaro Puebla Tamaulipas Yucatán Guanajuato Aguascalientes San Luis Potosí Sinaloa Morelos Tabasco Guerrero Oaxaca Veracruz Colima Durango Michoacán Sonora Tlaxcala Zacatecas Total Número de asuntos 270 46 44 42 32 32 27 21 14 11 10 10 8 5 5 5 3 3 2 2 2 1 1 1 1 1 1 600 Porcentaje 45.0% 7.7% 7.3% 7.0% 5.3% 5.3% 4.5% 3.5% 2.3% 1.8% 1.7% 1.7% 1.3% 0.8% 0.8% 0.8% 0.5% 0.5% 0.3% 0.3% 0.3% 0.2% 0.2% 0.2% 0.2% 0.2% 0.2% 100%

Observamos que únicamente 27 de las 32 entidades federativas participan en este proceso. Evidentemente, las empresas inciden sobre el desarrollo de los estados donde están radicadas. La mayoría de los asuntos aquí analizados están concentrados en el Distrito Federal y los otros estados “ricos” del país. Estados como Chiapas, Hidalgo o Campeche ni siquiera figuran dentro de esta dinámica de los contribuyentes. Podría ser que elementos como la calidad de la impartición de justicia esté también incidiendo sobre la concentración geográfica de estos asuntos. Dado que la materia fiscal es especialmente complicada, podríamos suponer que los Jueces de Distrito de la capital del país estén más calificados para resolver estos temas que el resto de sus compañeros.

3.3 La Subprocuraduría Fiscal Federal de Amparos de la SHCP

A continuación se presentará muy brevemente algunas estadísticas descriptivas relativas al comportamiento de la SFFA. Dado que su función como defensora de los intereses de la Nación es más sencilla y sus intereses son relativamente claros, aquí sólo se expondrán algunos resultados que confirmen o desechen las hipótesis planteadas en el capítulo 2. Posteriormente, una vez entendido el funcionamiento de la SCJN, se hará un análisis 66

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probabilístico de los determinantes del éxito de esta institución cuando decide apelar un asunto ganado en primera instancia por un contribuyente hasta la SCJN. Como mencionamos en el capítulo anterior, cuando el tipo de asuntos aquí analizados son promovidos hasta la última instancia judicial observamos la entrada en el juego de un nuevo agente: la SFFA 111, pues es en esta etapa del proceso que dicha dependencia participa activamente en el litigio y puede promover o “recurrir” a la revisión de las demandas de amparo presentadas en primera instancia por personas físicas o morales hasta la SCJN 112. En el cuadro 15 se presenta la distribución de recurrentes que promovieron sus asuntos hasta la SCJN.
Cuadro 15: Tipo de recurrentes que promueven una demanda de revisión del amparo hasta la SCJN 113
Asuntos Porcentaje Personas físicas 4 1% Personas morales 235 39% SFFA 361 60% Total 600 100%

Podemos observar que la muestra de recurrentes está sesgada hacia la SFFA, que recurre a la revisión del amparo en el 60% de las ocasiones. Esta información nos indica que en la primera instancia los Jueces de Distrito concedieron el amparo a los contribuyentes en el 60% de los asuntos por lo que la SFFA se vio obligada a interponer la revisión hasta la SCJN sin importar si éstos favorecen claramente a los quejosos. Así, confirmamos una de las hipótesis planteadas en el capítulo anterior: los Juzgados de Distrito efectivamente funcionan como una especie de “filtro” para los asuntos en los que claramente la SFFA es “favorecida” por la decisión de los jueces. Observamos una

111

Cuando un asunto es presentado en primera instancia por un contribuyente, la función de la SFFA es únicamente reactiva ya que sólo responde las demandas de amparo de los contribuyentes. Sin embargo, la SFFA participa activamente como parte del juicio en la última instancia judicial. Es decir, los Juzgados de Distrito sólo reciben demandas de amparo por parte de los contribuyentes; mientras que la SCJN revisa asuntos promovidos tanto por los contribuyentes como por la SFFA. 112 En el Poder Judicial, se le llama recurrentes a todas aquellas personas que deciden apelar la sentencia de un juez de Distrito, para estos casos en específico, y llevar su asunto hasta la SCJN para que ésta revise los problemas de constitucionalidad existentes en su demanda. 113 La revisión adhesiva resultó en un 95% de los asuntos entre una persona moral y la SHCP consistentemente con la distribución de las personas que accedieron al amparo en la primera instancia. La revisión adhesiva permite a las personas reforzar los argumentos del juez por los que les fue concedido el amparo. En los asuntos aquí presentados, la SHCP recurre a la revisión del amparo y la persona aludida se “adhiere” a la revisión intentando reducir la probabilidad de que el amparo le sea negado a causa de la revisión por parte de la SCJN.

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muestra sesgada hacia asuntos favorables a los quejosos, promovidos por la SFFA dado que fueron “ganados” por los primeros en los Juzgados de Distrito. Parecería que las leyes que limitan la actuación de la SFFA están creando los incentivos para que ésta no necesariamente haga un análisis costo-beneficio al momento de decidir promover un asunto hasta la última instancia judicial y se preocupe más por apelar todos los asuntos en los que los Jueces de Distrito conceden el amparo a los contribuyentes que por la tasa de éxito en los mismos. Constatamos, con la información presentada en la gráfica 4, que los límites institucionales a los que está sujeta provocan que esta institución promueva a la revisión de la SCJN asuntos de todo tipo de contribuyentes. Si esta institución pudiera libremente hacer un análisis costo-beneficio sobre la rentabilidad de defender ciertos asuntos, esperaríamos que los asuntos que ésta promueve estuvieran sesgados hacia los grandes contribuyentes. Desafortunadamente, la ley que regula la actuación de sus funcionarios le impide actuar de otra manera. No obstante, esta institución podría defender de manera exitosa la recaudación del Estado si asignara eficientemente los recursos que tiene a su disposición.

Gráfica 4: Asuntos recurridos por la SFFA por tipo de contribuyentes

Grandes Contribuyentes 45% Contribuyentes no identificados 55%

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Haciendo un análisis sobre el desempeño de la SFFA a lo largo del tiempo, observamos en el cuadro 16 la manera en que fueron resueltos los asuntos apelados por dicha institución hasta la SCJN. Para simplificar este análisis, se dividió la base de datos trimestralmente y entre los grandes contribuyentes y los no identificados. Aquí, se tomó como base a los contribuyentes según su capacidad contributiva, atendiendo la clasificación proporcionada por el SAT. De esta forma, podemos analizar la manera en que la SFFA asigna sus recursos para defender la recaudación del Estado dependiendo del tipo de contribuyente que esté impugnando la inconstitucionalidad de cierta disposición fiscal y, por ende, dependiendo del monto del asunto en cuestión.

Cuadro 16: Resolución, por tipo de contribuyente, de la SCJN en los asuntos promovidos por la SFFA N= 361
Trimestre Ene-Mar 2003 Abr-Jun 2003 Oct-Dic 2003 Ene-Mar 2004 Abr-Jun 2004 Jul-Sep 2004 Oct-Dic 2004 Ene-Mar 2005 Abr-Jun 2005 Total
Asuntos grandes contribuyentes Asuntos a favor de grandes contribuyentes Tasa de éxito grandes contribuyentes Asuntos "otros" contribuyentes Asuntos a favor de "otros" contribuyentes Tasa de éxito otros contribuyentes Tasa de éxito promedio de los contribuyentes

1 30 30 8 48 22 10 4 9 162

1 29 29 8 4 6 8 3 9 97

100% 97% 97% 100% 8% 27% 80% 75% 100% 60%

. 26 83 8 30 28 7 12 5 199

. 26 83 6 5 21 2 12 5 160

. 100% 100% 75% 17% 75% 29% 100% 100% 80%

100% 98% 98% 88% 13% 51% 54% 88% 100% 71%

Aquí también se confirman los supuestos planteados en el capítulo anterior relativos a la racionalidad de la SFFA. Observamos que este órgano efectivamente discrimina por tipo de contribuyente y concentra sus esfuerzos en los asuntos de los grandes contribuyentes. A pesar de que la SFFA está obligada a apelar todas las demandas de amparo concedidas a los contribuyentes en primera instancia, la información presentada en el cuadro 16 nos permite corroborar que este órgano defiende, en el agregado, de manera distinta los asuntos de los grandes contribuyentes y los de los “otros” contribuyentes: la tasa de éxito de los grandes contribuyentes, cuando un asunto es promovido a la revisión de la SCJN por la SFFA es de 60%, mientras que la de los contribuyentes no identificados es del 80%. Adicionalmente, la información presentada en el cuadro 16 nos permite constatar el impacto negativo que tiene sobre su desempeño la falta de flexibilidad en la elección de 69

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los asuntos que puede apelar. Si bien es cierto que observamos cierta discriminación en los recursos invertidos por la SFFA para defender de manera distinta los asuntos aquí analizados, también podemos constatar que su desempeño es terriblemente ineficiente: durante el periodo en consideración, la SFFA perdió, en general, el 71% de los asuntos que apeló hasta la SCJN. Ahora bien, a pesar de que en términos agregados, la SFFA gana más los asuntos de los grandes contribuyentes, podemos observar que este patrón no es tan claro a lo largo del periodo analizado: en el trimestre de julio a septiembre de 2004, la tasa de éxito de los grandes contribuyentes fue de 27% y la de los otros contribuyentes fue de 75%; mientras que en el trimestre de octubre a diciembre del mismo año, la tasa de éxito de los grandes contribuyentes fue de 80% y la de los otros contribuyentes fue de 29%. Más aún, esta información nos permite probar el supuesto más importante del modelo planteado en el capítulo anterior relativo a la actuación de dicha institución. Confirmamos que los incentivos de sus funcionarios están enfocados, a pesar de que discriminan por tipo de contribuyente, en apelar todas las demandas de amparo concedidas en primera instancia y no en apelar únicamente los asuntos en los que tienen posibilidades reales de ganar y “defender” de manera eficiente y exitosa la recaudación del Estado. Sin embargo, para entender mejor cómo es que esta institución defiende la recaudación esperada del Estado, es necesario entender el funcionamiento de la institución judicial con la que interactúa: la SCJN.

3.4 La Suprema Corte de Justicia de la Nación

Para hacer el análisis del funcionamiento de la SCJN, fue necesario dividir la muestra de asuntos según los artículos impugnados presentados en las demandas de amparo aquí estudiadas. Es decir, para poder entender el funcionamiento de esta institución, es fundamental entender la manera en que toma decisiones, sus características así como el flujo de los asuntos que conoce. En este sentido, debíamos asegurarnos de analizar asuntos idénticos entre sí para poder hacer generalizaciones sobre la forma en que, tanto los Juzgados de Distrito como la SCJN, deciden un mismo asunto a lo largo del tiempo y no perdernos en los formalismos jurídicos y especificidades de este tipo de asuntos. 70

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De esta manera, la muestra se dividió en 3 grandes categorías: los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la Ley del ISR vigente desde el 2002; los asuntos relativos al artículo tercero transitorio de dicha Ley; y el resto de las deducciones plasmadas en la Ley del ISR. En términos generales, el artículo 32 fracción XXV es relativo a la “no deducción” de la Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las empresas; el artículo tercero transitorio es relativo al Impuesto Sustitutivo del Crédito al Salario, mejor conocido como ISCAS; mientras que en “otras deducciones” se engloba el resto de las deducciones fiscales plasmadas en los artículos 29 a 31 y transitorios de la Ley del ISR vigente desde el 2002. En el cuadro 17 se presenta la distribución de asuntos atendiendo a las deducciones impugnadas como violatorias de las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias plasmadas en el artículo 31 fracción IV de la Constitución.

Cuadro 17: Clasificación de la muestra por tipo de deducciones impugnadas
Artículos impugnados Número de asuntos Art. 32 fracción XXV 264 Art. 3 transitorio 241 Otras deducciones 95 Total 600 Porcentaje 44% 40% 16% 100%

En aras de no complicar la comprensión del fenómeno aquí estudiado con especificidades técnicas de los artículos impugnados y dado que el objetivo de esta parte del trabajo es únicamente analizar el funcionamiento del Poder Judicial, a continuación enfocaremos la atención en los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la Ley del ISR. En el Anexo C, se hace el mismo análisis para el artículo tercero transitorio y se presentan las estadísticas descriptivas relacionadas con este artículo de la Ley del ISR y la forma en que fue resuelto por el Poder Judicial de la Federación. De esta manera, ampliaremos el conocimiento que se tiene al día de hoy sobre el funcionamiento del Poder Judicial y, específicamente, la manera en que la SCJN decide un mismo asunto a lo largo del tiempo sin perdernos en los tecnicismos propios del proceso como los de los artículos impugnados.

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3.4.1 Artículo 32 fracción XXV de la Ley del Impuesto Sobre la Renta

Como se menciona arriba, este artículo es relativo a la Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las empresas, mejor conocida como PTU. En la Ley del ISR vigente desde el 2002, se prohíbe la deducción de la PTU para el cálculo de la utilidad fiscal de las empresas y por ende, para la determinación de la base impositiva de las mismas. A continuación, se cita textualmente el contenido de dicho artículo:
Artículo 32. Para los efectos de este Título, no serán deducibles: XXV. Las cantidades que tengan el carácter de participación en la utilidad del contribuyente o estén condicionadas a la obtención de ésta, ya sea que correspondan a trabajadores, a miembros del consejo de administración, a obligacionistas o a otros.

De esta manera, los contribuyentes que presentaron una demanda de amparo impugnando la inconstitucionalidad de este artículo, alegaban que la “no deducibilidad” de la PTU violaba tanto las garantías de equidad como de proporcionalidad tributarias y, por ende, debía ser declarado inconstitucional. Así, los contribuyentes que presentaron una demanda de amparo defendían que debía considerarse a la PTU como deducible de impuestos y buscaban, de esta forma, reducir su base impositiva. Por un lado, los contribuyentes argüían que la garantía de equidad tributaria estaba siendo violada dado que existían otras aportaciones que los patrones hacían a sus trabajadores que la SHCP permite hacer deducibles y ésta no. Consideraban que se violaba la garantía de equidad tributaria dado que dos aportaciones “conceptualmente similares” estaban siendo tratadas por la SHCP de manera distinta. A grandes rasgos, la violación de la garantía de equidad tributaria se argumentaba de la siguiente manera:“[…] en violación a las garantías de legalidad y equidad tributarias, se establece un trato distinto a obligaciones similares, dado que respecto de las cuotas patronales de seguridad social, a diferencia de la participación de utilidades, sí se permite la deducción del impuesto sobre la renta, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 29, fracción VIII de la ley correspondiente, siendo que tanto las participaciones de los trabajadores en las utilidades de las empresas, como las cuotas de seguridad social, son obligaciones a cargo de los contribuyentes que cuenten con la prestación de un servicio personal subordinado de un trabajador.” 114

114

Argumentos extraídos del expediente AR 00145/2003-00.

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Por otro lado, los contribuyentes alegaban que la “no deducción” de la PTU ocasionaba que la determinación de la base impositiva no se realizara conforme a su capacidad contributiva ya que el pago de la PTU representaba una erogación para los contribuyentes y no estaba relacionada con su capacidad de pago y, por lo tanto, debía ser declarada inconstitucional su “no deducción” 115. Ahora bien, para analizar cómo es que el Poder Judicial resolvió este tipo de asuntos, comenzaremos por plantear la duración de los mismos para después analizar la manera en que tanto los Juzgados de Distrito como la SCJN resolvieron la supuesta inconstitucionalidad de este artículo a lo largo del tiempo.

3.4.1.1 Duración en la resolución de las demandas de amparo

Es fundamental analizar la duración de los procesos judiciales dado que el tiempo es una variable muy importante en términos de los costos de los asuntos así como en términos de la certidumbre que provee el Poder Judicial al momento de dictar sus resoluciones. Para los “usuarios” del Poder Judicial es esencial conocer de manera aproximada el tiempo que tomará la resolución de sus asuntos al momento de decidir incurrir en los costos del juicio. Esta información les sirve tanto para tomar la decisión de presentarlos ante los tribunales como para decidir la cantidad de recursos que desean invertir en el mismo. En otras palabras, el tiempo que le tome al Poder Judicial resolver este tipo de asuntos va a incidir sobre los costos del proceso para las partes involucradas. Puesto que estamos únicamente analizando la resolución de una demanda de amparo relativa al artículo 32 fracción XXV de la Ley del ISR, esperaríamos observar que el tiempo de resolución fuera relativamente constante y que además, éste disminuyera conforme los miembros del Poder Judicial se especializan en la resolución de una demanda de amparo, donde se impugna la inconstitucionalidad de un artículo en específico, a lo largo del tiempo.

115

En términos generales, los la violación de la garantía de proporcionalidad tributaria se argumentaba de la siguiente manera: “La parte quejosa manifiesta que el artículo 32, fracción XXV de la Ley del Impuesto sobre la Renta es violatorio del numeral 31, fracción IV, de la Constitución Federal, ya que establece como no deducibles de ese impuesto, las cantidades sobre participación de utilidades que el contribuyente pague a favor de sus trabajadores, lo cual transgrede el principio de equidad y proporcionalidad tributaria, puesto que al constituir la participación de los trabajadores en la utilidad de las empresas una obligación para éstas, debe considerarse su deducción para efectos del impuesto sobre la renta, a efecto de evitar que se disminuya aun más la capacidad económica del contribuyente.” extraído del expediente AR 00145/200300.

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En el cuadro 18 se presentan las estadísticas descriptivas, por instancia judicial, de la duración de este proceso medida en días de calendario.

Cuadro 18: Estadísticas descriptivas, por instancia, de la duración de los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR
Promedio Juzgados de Distrito SCJN Primera Sala Segunda Sala Pleno Total Mediana Dispersión relativa Observaciones

352 67 70 81 65 419

343 49 49 52 49 392

1.68 8.65 7.67 4.04 8.65 2

264 264 23 19 222 264

A continuación, analizaremos de manera detallada la duración de estos procesos haciendo una división por instancias. Es decir, en primer lugar analizaremos la duración de los procesos a nivel de Juzgados de Distrito para posteriormente analizar la duración de éstos en la SCJN así como en sus desagregados en Pleno y Salas. En la gráfica 5 observamos la duración, en días de calendario, en la resolución de estos asuntos a nivel de los Juzgados de Distrito así como la media móvil asociada al periodo en consideración 116. Constatamos que, además de tratarse de procesos largos, se trata de procesos de duración incierta. En los Juzgados de Distrito, el tiempo promedio de resolución es de 352 días de calendario. En realidad, esta información lo único que nos muestra es que se trata de procesos largos en los que los contribuyentes deberán estar dispuestos a asumir los costos del juicio, por lo menos, por aproximadamente un año si desean poder deducir el pago de la PTU al momento de determinar la base impositiva. La mediana de la duración es de 343 días, 9 días menor a la media o promedio. Esta medida de tendencia central nos dice que la duración de los procesos está sesgada hacia la derecha, es decir que la mayoría de los procesos son más cortos que el promedio de

116

Se trata del promedio móvil de las últimas 3 observaciones. Esta medida de tendencia central nos permite estimar la duración promedio de los asuntos y la manera en que va cambiando a lo largo del tiempo.

74

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éstos y que las estimaciones que se hagan con relación a su duración generalmente estarán sobreestimadas por las observaciones “grandes” 117.
Gráfica 5: Duración en la resolución de los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR a nivel de los Juzgados de Distrito N=264
800

700

600

500

400

300

200

100

0
3 4 4 04 4 03 3 3 -0 4 -0 2 -0 3 02 03 il0 il0 st o0 -0 04 st o0 -0 ni oni oetu br e er o eetu br e tu br e er o ab r ab r er o fe br -0 5

ci em br

ci em br

di

Por otro lado, la dispersión relativa de la duración es aproximadamente 1.68 veces la mediana. Esto implica que la duración de los procesos varía mucho a lo largo del tiempo provocando mayor incertidumbre sobre las expectativas de duración de los mismos. 118 De esta manera, comprobamos que los procesos relativos a este artículo además de ser largos, son extremadamente volátiles incidiendo sobre la incertidumbre que genera el Poder Judicial a nivel de los Juzgados de Distrito y por ende, en los costos del proceso. Además, observamos que la duración de las resoluciones de este tipo de asuntos no disminuye a lo largo del tiempo. Parecería como si para los Jueces de Distrito, en lugar de

117

Las medidas de tendencia central como las aquí presentadas nos tratan de dar un punto o un valor alrededor del cual tienden a agruparse los datos en su conjunto. La mediana es una medida de tendencia central que divide a los datos de manera simétrica. Es decir, la mediana es el valor por debajo del cual se encuentran la mitad de las observaciones y por arriba la otra mitad de las observaciones. 118 La dispersión relativa nos permite medir la “volatilidad” de las observaciones con relación a la mediana y se calcula de la siguiente manera: (max - min)/mediana.

di

75

di

ci em br

ju

ag o

ju

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ag o

oc

oc

oc

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especializarse y resolver los asuntos más rápidamente conforme pasa el tiempo, resultara cada vez más complicado resolverlos. Hacia el final del periodo de estudio, observamos que la volatilidad en la duración de estos procesos aumenta de manera significativa. Quizá, este fenómeno pueda atender a las cargas de trabajo de los Juzgados de Distrito y a su forma de organizar la secuencia de asuntos por resolver. Es decir, observamos cierta concentración de asuntos con duración muy similar entre ellos. Parecería como si los Juzgados de Distrito se “esperaran” a que se acumulen asuntos similares para resolverlos al mismo tiempo. En este sentido, observamos que algunos asuntos, lo menos, se resuelven rápidamente y otros se atrasan conjuntamente. Ahora bien, en la gráfica 6 se presenta la duración de este tipo de asuntos a nivel de la SCJN así como la media móvil asociada. En esta instancia, la duración promedio es de 67 días y la mediana es de 49 días. Al igual que en los Juzgados de Distrito, las duración está sesgada a la derecha dado que aquí también la mediana es menor que la media.

Gráfica 6: Duración en la resolución de los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR a nivel de la SCJN N=264
800

700

600

500

400

300

200

100

0
4 04 4 4 -0 3 -0 4 03 il0 04 5 st o0 ni oetu br e tu br e er o eab r er o ab r il0 -0 -0 5

ci em br

ci em br

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ag o

oc

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76

di

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De igual forma, la duración de los procesos es profundamente volátil y mayor que en el caso de los Juzgados de Distrito. La dispersión relativa es aproximadamente 8.65 veces la mediana, lo que significa que en la SCJN un proceso como los aquí estudiados es tan volátil que puede durar desde 5 días de calendario hasta 429 días. Nadie sabe a ciencia cierta qué pueda suceder en términos de duración en esta institución. En este sentido, la SCJN provee de gran incertidumbre a sus usuarios, más que los Juzgados de Distrito, y provoca que los costos del proceso se eleven considerablemente para las partes. Es decir, la dispersión observada en el tiempo de resolución de un asunto provoca que las partes no puedan estimar de manera adecuada la duración de los asuntos ni, en consecuencia, el monto exacto de los honorarios de los abogados. El tiempo también representa un costo para las partes, si la resolución de un asunto se prolonga, los costos del juicio aumentarán tanto en términos del tiempo de los contribuyentes como en términos de los honorarios cobrados por sus representantes legales. A partir de esta gráfica constatamos, también, que los asuntos son “acumulados” en la SCJN y resueltos de manera agregada. Si bien es cierto que esta estrategia resulta sumamente eficiente en términos de las economías de escala que surgen a partir de la resolución conjunta de asuntos, ésta incide negativamente sobre la duración de los asuntos y perjudica considerablemente a las partes. Para los “usuarios” del Poder Judicial, la estrategia de acumulación de expedientes similares aumenta los costos del proceso y la incertidumbre del mismo. Puesto que ellos desconocen el flujo de asuntos que atienden tanto los Juzgados de Distrito como la SCJN, la manera de resolver del Poder Judicial provoca que los costos en términos de tiempo y de asesoría legal aumenten. Así, la actuación del Poder Judicial limita, a su vez, el acceso a la justicia de aquellos contribuyentes que no pueden asumir estos costos. Sin embargo, podemos observar que en esta instancia la hipótesis de especialización de los Ministros sí se cumple. A partir de la información presentada en la gráfica 6, observamos como la duración de los procesos va disminuyendo a lo largo del tiempo. Ahora, al desagregar la duración en los distintos órganos que componen a la SCJN podemos advertir con mayor claridad su funcionamiento así como plantear las posibles causas de la volatilidad en los tiempos de resolución. En la gráfica 7 se presenta la duración de los procesos cuando son atendidos en la Primera Sala de la SCJN. 77

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En este órgano, la duración promedio de estos asuntos es de aproximadamente 70 días de calendario, 3 días más que la duración promedio de toda la SCJN. La mediana es de 49 días, igual que en el resto de la institución y la dispersión relativa es de 7.67 veces la mediana, a pesar de seguir siendo muy elevada es menor que la dispersión de la SCJN vista como un conjunto.

Gráfica 7: Duración en la resolución de los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR a nivel de la Primera Sala de la SCJN N=23
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Aquí, podemos observar claramente como la duración de estos asuntos va disminuyendo con el paso del tiempo. En este órgano también se confirma la hipótesis de especialización de los Ministros. Ahora bien, al realizar el mismo análisis para la Segunda Sala de la SCJN observamos en la gráfica 8 que el comportamiento de la duración de asuntos es completamente distinto al anteriormente planteado. Además, las medidas de tendencia central, tanto el promedio como la mediana, también cambian considerablemente. Paradójicamente, la única constante en la duración de estos dos órganos es la volatilidad y la incertidumbre.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Así, en la Segunda Sala de la SCJN, el tiempo promedio de resolución es de aproximadamente 81 días, 14 días mayor que la duración promedio de la SCJN en su conjunto y 11 días mayor que el tiempo de resolución de estos asuntos en la Primera Sala. La mediana es de 52 días y la dispersión es de 4.04 veces la mediana. Si bien es cierto que la dispersión es relativamente menor a la de la Primera Sala y a la de la SCJN en su conjunto –puesto que el número de observaciones es también menor- esto no quiere decir que la duración de los procesos en este órgano deje de ser volátil e incierta.

Gráfica 8: Duración en la resolución de los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR a nivel de la Segunda Sala de la SCJN N=19
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Podemos decir que en este órgano la hipótesis de especialización de los Ministros también se sostiene. Aún cuando en un principio la duración de estos asuntos varía considerablemente a lo largo del tiempo, podemos observar como al final del periodo de estudio, el tiempo de resolución fue disminuyendo.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Ahora bien, en contra de lo que comúnmente se piensa119, notamos que la Primera Sala es relativamente más eficiente que la Segunda Sala. A pesar de que la Segunda Sala fue durante muchos años la sala especializada en cuestiones administrativas, donde se incluye la materia fiscal, constatamos aquí que la Primera Sala es, en promedio, más eficiente en términos de tiempos procesales que la Segunda Sala. En la gráfica 9 se presenta la duración en la resolución de este tipo de asuntos cuando son atendidos por el Pleno de la SCJN. A partir de esta gráfica se puede observar muy claramente la estrategia de acumulación de asuntos seguida por la SCJN. En este órgano, la duración promedio es aproximadamente de 65 días. La mediana es de 49 días, al igual que la mediana de la institución en su conjunto y la dispersión relativa es 8.65 veces la mediana. Si bien es cierto que el Pleno es el órgano más eficiente de la SCJN en términos generales es, al mismo tiempo, el órgano más incierto.

Gráfica 9: Duración en la resolución de los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR a nivel del Pleno de la SCJN N=222
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Como se menciona en el capítulo 1 de la presente investigación, la Segunda Sala de la SCJN fue la encargada de resolver los asuntos en materia fiscal por muchos años, por lo que es considerada como la sala

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

La volatilidad en la duración de de las resoluciones del Pleno puede estar causada principalmente por dos motivos. Por un lado, para los Ministros de la SCJN resulta más importante resolver de manera rápida los asuntos que serán discutidos en el Pleno que los asuntos de las Salas dado que aquí su reputación tiene un papel más importante. Los costos para un Ministro de “tardarse” en la resolución de un determinado asunto son mayores en el Pleno que en las Salas. Como mencionamos en el capítulo anterior, las Salas de la SCJN están integradas por 5 Ministros mientras que el Pleno está integrado por 11 de ellos. En este sentido, dado que en el Pleno el número de Ministros es mayor, los costos en términos de su reputación de resolver un asunto “tarde” también son mayores. Así, resulta menos costoso para un Ministro ser considerado como el que “se tarda en resolver un asunto” en Sala, puesto que allí sólo están 4 de sus compañeros, que en el Pleno, donde están los 10 de sus compañeros. Por otro lado, puesto que las decisiones en esta institución se toman de manera colegiada, las decisiones en el Pleno son más difíciles de tomar que en las Salas de la SCJN. En este sentido, la colegiación puede estar incidiendo sobre la dispersión de la duración de los procesos y provee de mayor incertidumbre y volatilidad en la duración y, por ende, en los costos de este tipo de procesos judiciales. En la gráfica 10 se presenta de manera agregada la duración de los procesos: desde que una demanda de amparo es presentada en la oficialía de partes de los Juzgados de Distrito hasta su resolución definitiva en la SCJN. Podemos decir que, en términos generales, la resolución de una demanda de amparo en materia fiscal, específicamente cuando se impugna la inconstitucionalidad del artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR, tarda en promedio 419 días de calendario, con una mediana de 392 días y con una dispersión relativa de 2 veces la mediana. En resumen, con base en la información presentada, constatamos que los asuntos aquí estudiados son largos y sobretodo, en términos de duración, profundamente inciertos. Estas dos variables inciden considerablemente sobre los costos del proceso.

especialista en la materia.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Gráfica 10: Duración agregada en la resolución de los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR N=264
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Dada la incertidumbre que provee el Poder Judicial de la Federación en términos de duración, no es de extrañar que sean en su mayoría los grandes contribuyentes los que estén en posición de asumir los costos de este tipo de procesos –además de los relativos a la asesoría legal- y presentar una demanda de amparo para impugnar la inconstitucionalidad de un artículo como el aquí analizado.
3.4.1.2 Sentido de la resolución de las demandas de amparo

A continuación analizaremos las decisiones del Poder Judicial en este tipo de asuntos. Siguiendo con la estructura de la sección anterior, comenzaremos por analizar la manera en que los Juzgados de Distrito resolvieron estos asuntos para posteriormente analizar las resoluciones de la SCJN. Recordemos que una de las principales funciones del Poder Judicial es la de brindar certidumbre a los ciudadanos garantizando sus derechos de propiedad. De esta forma, esperaríamos que el Poder Judicial fuera predecible y que sus decisiones fueran, por ende, consistentes a lo largo del tiempo tanto a nivel de los Juzgados de Distrito y más aún a nivel de la SCJN. 82

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

La certidumbre y consistencia que en sus resoluciones debe proporcionar la SCJN es fundamental para el buen funcionamiento del resto del Poder Judicial. Recordemos también que esta institución define, en última instancia, los criterios bajos los cuales un determinado artículo debe ser interpretado, así como las directrices que deberá seguir el resto del Poder Judicial para garantizar los derechos de propiedad de los ciudadanos. Esperaríamos que los asuntos aquí analizados fueran resueltos en el mismo sentido tanto por los Juzgados de Distrito pero principalmente por la SCJN. Si bien es cierto que existen ciertos elementos que hacen a los asuntos únicos -por ejemplo, las partes involucradas o las garantías en materia tributaria consideradas dentro de la impugnación de la inconstitucionalidad del artículo- se analizó cuidadosamente cada uno de los expedientes de la muestra para asegurarnos que se trataran asuntos con características similares en términos de argumentación de las partes y donde los artículos impugnados fueran idénticos entre sí. En esencia, podemos decir que los asuntos aquí analizados son idénticos en términos de los artículos considerados como violatorios de las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias. Además, los argumentos presentados por los contribuyentes son en general los mismos, unos más sofisticados y elaborados que otros, pero al final el contenido es el mismo. En todos los asuntos analizados, las partes arguyen el artículo 32 fracción XXV viola la garantía de proporcionalidad tributaria ya que la “no deducción” de la PTU no está relacionada con la capacidad contributiva de los contribuyentes. Sin embargo, dado el formalismo y los tecnicismos propios de la materia fiscal, podríamos esperar que existiera cierta volatilidad en las resoluciones del Poder Judicial por fallas en los requisitos técnicos en el procedimiento de las partes. En este sentido, aún a pesar de que un artículo sea declarado inconstitucional, puede haber asuntos que sean negados por cuestiones formales sine qua non es imposible para los impartidores de justicia conceder un amparo como los aquí estudiados. Afortunadamente, contamos con una muestra relativamente grande de asuntos. Si el Poder Judicial es consistente y predecible en el sentido de sus resoluciones a lo largo del tiempo, esperaríamos que los asuntos negados por cuestiones formales fueran relativamente pocos sin que se afectara la consistencia del Poder Judicial en conjunto y lo predecible de su actuación. En la gráfica 11 observamos la manera en la que los Juzgados de Distrito resolvieron, en el periodo de estudio, los asuntos relativos a la inconstitucionalidad del artículo 32 83

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

fracción XXV de la ley del ISR así como la media móvil asociada a estas observaciones 120. Por simplicidad, se midió el sentido de la resolución de las demandas de amparo de la siguiente manera: 1 si el amparo era concedido al contribuyente y 0 en otro caso. En otras palabras, en la gráfica 11, el sentido de las resoluciones de los Juzgados de Distrito toma el valor de 1 cuando el amparo fue concedido al contribuyente y el Juez de Distrito consideró que el artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR era violatorio de las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias; y toma el valor de 0 cuando el amparo fue negado al contribuyente y el juez consideró que dicho artículo no violaba ninguna garantía constitucional.

Gráfica 11: Sentido de las resoluciones de los Juzgados de Distrito relativas al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR N=264
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Así pues, la información presentada en la gráfica 11 nos permite poner en perspectiva el fenómeno de estudio y el funcionamiento de los Juzgados de Distrito en nuestro país. Constatamos que los procesos judiciales, por los menos los aquí estudiados, no solamente

120

Se trata del promedio móvil de las últimas 3 observaciones. Esta medida nos permite estimar la probabilidad en el tiempo de que un Juzgado de Distrito falle a favor o en contra de los contribuyentes.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

son inciertos en términos de duración, sino que también son inciertos en términos de lo fundamental: el sentido de sus resoluciones. Según la información de esta gráfica, parecería que es igual de predecible el resultado de lanzar una moneda al aire que el sentido de las resoluciones de estos órganos jurisdiccionales. En otras palabras, parecería como si la impartición de “justicia” en esta instancia judicial y en este tipo de asuntos se decidiera de manera aleatoria. Los Juzgados de Distrito no están siendo proveedores de certidumbre jurídica con sus resoluciones, de cierta manera, se comportan como los proveedores de la incertidumbre tanto a nivel de duración como a nivel de sentido de sus resoluciones. Desafortunadamente, no existe en México un mecanismo que permita detectar y controlar las inconsistencias en las decisiones del Poder Judicial a nivel de los Juzgados de Distrito. Si bien es cierto que existe un mecanismo para detectar y resolver criterios encontrados entre diferentes Tribunales Colegiados –las llamadas contradicciones de tesis- a nivel de los Juzgados de Distrito, el Poder Judicial no puede hacer nada para detectar estas inconsistencias y realizar su función fundamental: dotar de seguridad o certidumbre jurídica y garantizar los derechos de propiedad de los ciudadanos. Si bien es cierto que la SCJN es la encargada de definir, a través de la jurisprudencia, los criterios bajos los que ha de interpretarse un determinado artículo, todos los asuntos que se quedan en la primera instancia y que, por ende, no son apelados hasta la SCJN pueden ser resueltos de manera inconsistente sin que exista un mecanismo jurídico que impida que esto suceda. Haciendo un análisis más detallado sobre el funcionamiento de los Juzgados de Distrito y la calidad de sus resoluciones, se dividió a la muestra en dos: los asuntos resueltos por los Juzgados de Distrito radicados en la capital del país y el resto de los Juzgados de Distrito. En las gráfica 12 se presenta el sentido de las resoluciones de los Juzgados de Distrito radicados en el Distrito Federal así como la media móvil asociada a estas observaciones. Por un lado, parece que los Juzgados de Distrito son relativamente más predecibles en el Distrito Federal que en el resto del país. En este sentido, podríamos explicar que los contribuyentes concentren sus asuntos en la capital del país. Para ellos, resulta menos costoso interponer una demanda de amparo en un Juzgados donde se puede, hasta cierto punto, predecir el sentido de su resolución.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Gráfica 12: Sentido de las resoluciones de los Juzgados de Distrito radicados en el Distrito Federal relativas al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR N=124
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Por otro lado, podríamos pensar que los jueces del Distrito Federal están relativamente más familiarizados y capacitados para resolver asuntos en materia fiscal que en el resto del país. En las gráfica 13 se presenta el sentido de las resoluciones de los Juzgados de Distrito del resto del país así como la media móvil asociada a estas observaciones. Observamos como los Juzgados de Distrito del resto del país son relativamente menos predecibles y, en esta medida, sus decisiones son relativamente más volátiles. Hasta cierto punto, podemos pensar que los asuntos en materia fiscal que resuelven estos Jueces de Distrito son menos frecuentes que en el Distrito Federal y, por ende, están menos familiarizados en la resolución de este tipo de asuntos. Además, dado que el número de asuntos en esta materia es relativamente menor, podríamos suponer que estos jueces están menos capacitados para resolver asuntos fiscales que los jueces de la capital del país. En esta medida, podemos explicar que las resoluciones de los Juzgados de Distrito del resto del país sean más inciertas que las de los Juzgados del Distrito Federal.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Gráfica 13: Sentido de las resoluciones del resto de los Juzgados de Distrito relativas al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR N= 140
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Ahora bien, a nivel de la SCJN analizaremos la resolución de estos asuntos desde dos puntos de vista: tanto a nivel de los órganos que la integran como a nivel del sentido de sus resoluciones. Como mencionamos en el capítulo anterior, según la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, que es la ley que regula la actuación de esta institución, los asuntos considerados como “de interés y trascendencia” 121 serán aquéllos atendidos por el Pleno de la SCJN. Puesto que estamos analizando la manera en que fue resuelto el “mismo” asunto a lo largo del tiempo, esperaríamos observar que los asuntos fueran resueltos, en primer lugar, por el Pleno de esta institución dada su novedad o “interés y trascendencia”. Una vez resueltos por este órgano, esperaríamos observar que fueran las Salas de la SCJN las encargadas de resolverlos y después de esto, una vez establecida la jurisprudencia correspondiente, esperaríamos que estos asuntos fueran resueltos en última instancia por los Tribunales Colegiados.

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Artículo 10, fracción II, inciso b) de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Desafortunadamente, la información con la que esta investigación cuenta nos permite únicamente estudiar el flujo de los asuntos a nivel de la SCJN. Sin embargo, los resultados aquí presentados nos pueden servir como indicativos de lo que sucede en los órganos inferiores a la SCJN. En la gráfica 14 observamos el flujo que siguieron los asuntos al interior de la SCJN. Dado que el Pleno de la SCJN fue tomado como referente en la toma de decisiones “trascendentales”, se dio el valor de 1 cuando uno de estos asuntos fue resuelto por el Pleno y 0 cuando estos asuntos fueron resueltos por alguna de las Salas de la SCJN. A partir de la información presentada en la gráfica 14, podemos pensar que los conceptos de “interés y trascendencia” atienden, por lo menos, a dos posibles criterios: o pura y simple aleatoriedad o a cuestiones subjetivas de algunos de los integrantes de la SCJN. La información presentada en la gráfica 14 nos permite constatar que el Poder Judicial no parece haber seguido una lógica análoga a la que expuse líneas arriba. Si bien es cierto que podríamos observar cierta volatilidad en los asuntos realmente “nuevos” ya que esto puede atender a cuestiones de organización y deliberación de la trascendencia de los asuntos; lo que no termina de quedar claro son las razones por las que un mismo asunto analizado por un periodo de 2 años, puede ir y venir del Pleno a las Salas de un mes a otro. Otra posible explicación al comportamiento errático en los órganos que resuelven estos asuntos está relacionada con el manejo de la información en esta institución. Como mencionamos al principio de este capítulo, y por increíble que esto pueda parecer, la información de los asuntos que llegan a esta institución no está ni organizada, ni clasificada, ni existe un departamento responsable de administrar esta información en la SCJN. En consecuencia, cabe la posibilidad que el flujo de asuntos entre los órganos de la SCJN no sea más que una expresión de la poca importancia que tiene la sistematización de los asuntos dentro de la institución. Además, no se trata de un tema de menor importancia el presentado en la gráfica 14. La resolución de los asuntos, cualesquiera que sean los artículos impugnados, puede cambiar diametralmente dependiendo del órgano en el que sea resuelto. En este sentido, el órgano resolutor puede ser crucial en la definición de cualquier asunto.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Para efectos de la presente investigación, el órgano en el que se resuelva una demanda de amparo en materia fiscal puede incidir considerablemente sobre las probabilidades de éxito de los contribuyentes.

Gráfica 14: Flujo de los asuntos relativos al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR entre los órganos que integran a la SCJN N=264
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En este sentido, la volatilidad que existe dentro de los órganos que resuelven, en última instancia, este tipo de asuntos es una variable más que incide en la incertidumbre del proceso y, por ende, eleva los costos del mismo. En el cuadro 19 se presentan las correlaciones entre la probabilidad de éxito de un contribuyente y el órgano resolutor de la SCJN. Estadísticamente, las probabilidades de éxito de los contribuyentes aumentan significativamente si el asunto es resuelto en alguna de las Salas de la SCJN; mientras que disminuyen, también de manera significativa, si el asunto es resuelto por el Pleno de esta institución. Constatamos que el órgano resolutor de un asunto no es trivial para el sentido de la resolución del mismo. La SCJN debería ser extremadamente cuidadosa con el manejo del flujo de asuntos que conoce y con las instancias en las que éstos han de ser resueltos. En general, observamos que el sentido de la resolución de los asuntos entre el Pleno y las 89

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Salas de la SCJN es opuesto. Parece como si los integrantes del Pleno y de las Salas fueran distintos y las consideraciones planteadas por los Ministros cambiaran diametralmente cuando la misma fracción de la misma ley es discutida en cada uno de estos órganos.

Cuadro 19: Correlación entre el éxito de un contribuyente y el órgano resolutor dentro de la SCJN N=264
Asunto concedido a contribuyente Asunto concedido a contribuyente Asunto resuelto en el Pleno Asunto resuelto en la Primera Sala Asunto resuelto en la Segunda Sala *significancia al 1% Asunto resuelto en el Pleno Asunto resuelto en la Primera Sala Asunto resuelto en la Segunda Sala

1.0000 -0.7590* 0.6180* 0.3974* 1.0000 -0.7530* -0.5981* 1.0000 -0.0771 1.0000

Ahora bien, atendiendo al criterio fundamental en el que la SCJN debe garantizar los derechos de propiedad de los ciudadanos –en este caso, de los contribuyentes- en la gráfica 15 observamos la evolución que ha tenido la resolución de este tipo de asuntos durante el periodo de estudio. De la misma forma que para los Juzgados de Distrito, se midió el sentido de la resolución de las demandas de amparo de la siguiente manera: 1 si el amparo era concedido al contribuyente y 0 en otro caso. Así, en la gráfica 15, el sentido de las resoluciones de la SCJN toma el valor de 1 cuando el amparo fue concedido al contribuyente y los Ministros consideraron que el artículo 32 fracción XXV de la Ley del ISR era efectivamente violatorio de las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias; y toma el valor de 0 cuando el amparo fue negado al contribuyente y los Ministros consideraron que dicho artículo no violaba ninguna garantía constitucional. Para sorpresa de muchos, la información presentada en esta gráfica nos permite constatar que en esta institución las inconsistencias están a la orden del día 122. Si bien es cierto que el derecho es dinámico y que los Ministros deben apegarse estrictamente a los

122

En el Anexo B se presenta de manera detallada los argumentos expuestos por los Ministros así como el órgano resolutor y el sentido de las votaciones de cada uno de éstos que nos permiten explicar puntualmente los motivos de las inconsistencias aquí presentadas.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

lineamientos establecidos en la Constitución, podemos observar que en la práctica el “estricto apego a derecho” puede traducirse en distintas interpretaciones de un mismo artículo a lo largo del tiempo y provocar inconsistencias en las decisiones e incertidumbre para los “usuarios” del Poder Judicial de la Federación.

Gráfica 15: Sentido de las resoluciones de las SCJN relativas al artículo 32 fracción XXV de la ley del ISR N=264
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Con base en la información aquí presentada, no es de extrañar la volatilidad tanto en términos de duración como en términos de sentido de las resoluciones observada en los Juzgados de Distrito. Si el órgano encargado de definir las directrices bajo las que ha de interpretarse un determinado artículo cambia constantemente el sentido de sus resoluciones, no podemos esperar que suceda lo contrario en los órganos inferiores. Ahora bien, es importante señalar que la materia fiscal es sumamente técnica, complicada y está llena de excepciones a las reglas. Muchos de los encargados de resolver este tipo de asuntos, tanto a nivel de los Juzgados de Distrito como a nivel de la SCJN, no son especialistas en esta materia. En este sentido, la propensión a tener inconsistencias en los criterios legales es mayor.

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Además, dado que muchos de los impartidores de justicia no son especialistas en materia fiscal, los contribuyentes tienen los incentivos para contratar a abogados especialistas en la materia que los asesoren en este tipo de asuntos y encuentren los argumentos necesarios para “convencer” tanto a los Jueces de Distrito como a los Ministros de la SCJN sobre la inconstitucionalidad de un determinado artículo. Evidentemente, resulta mucho más sencillo convencer a alguien con conocimientos básicos en la materia que a un especialista en el tema. En este caso en específico, la determinación de la constitucionalidad de la PTU se tradujo en grandes inconsistencias por parte de la SCJN y, por ende, también se reflejaron en las resoluciones de los Juzgados de Distrito. A los Ministros integrantes de esta institución, les tomó un largo periodo determinar la manera en la que se definía la PTU y la procedencia de dicha deducción. Para algunos, conceder el amparo implicaba la reducción de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas para un periodo futuro; mientras que para otros, se trataba de un problema contable de “cargar y abonar” en el que la “no deducción” de la PTU no incidía sobre su determinación pero sí afectaba la definición de la utilidad fiscal y por ende la base impositiva de los contribuyentes. Al final del periodo de estudio, la segunda perspectiva ganó sobre la primera y este artículo terminó por ser declarado inconstitucional. Paradójicamente, no existe en esta institución un grupo de contadores especialistas en materia fiscal que asesore a los Ministros en la toma de sus decisiones. Recordemos que los asuntos aquí tratados son en su mayoría, las demandas de amparo de los grandes contribuyentes de este país. Por lo tanto, las implicaciones que las decisiones de la SCJN pueden tener sobre la política fiscal no son menores. Sin embargo, en esta institución tampoco existe un grupo de economistas encargados de analizar las decisiones de los Ministros en esta materia y velar por la consistencia en el sentido de sus votos y “alertar” a los Ministros sobre las implicaciones que sus decisiones tienen en la política fiscal de México y en el funcionamiento de la economía en general. Al final, la SCJN está haciendo política pública a través de sus sentencias y no está determinando de manera conciente el impacto de sus decisiones. Si los Ministros de la SCJN contaran con un grupo de asesores, tanto abogados especialistas en materia fiscal, como contadores y economistas, podrían reducirse considerablemente las inconsistencias aquí expuestas. Así, los asesores podrían ayudar a los Ministros a tomar decisiones más informadas y apegadas a los criterios técnicos que 92

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requiere la materia aquí tratada -como la determinación contable de ciertas disposiciones fiscales, por ejemplo- para así ser consistentes a lo largo del tiempo en la toma de decisiones y también ser más eficientes en las mismas. Si hubieran existido los asesores aquí planteados, estas discusiones no hubieran tenido lugar y muy probablemente hubiera tomado menos tiempo resolver estos asuntos. Si bien es cierto que los costos de tener permanentemente este tipo de especialistas pudieran ser elevados, los beneficios en términos de la calidad y la consistencia de las resoluciones de la SCJN claramente exceden dichos costos. Adicionalmente, cuando los Ministros no se ponen de acuerdo en la manera de resolver un asunto como el aquí presentado, el costo de los precedentes se eleva considerablemente. Dado que para crear jurisprudencia se necesita resolver 5 asuntos similares en el mismo sentido y por mayoría calificada, los casos en los que no existe cierto consenso en la definición de un criterio provocan gran incertidumbre al resto del Poder Judicial y elevan, a su vez, los costos del proceso.

3.5 Determinación de la probabilidad de éxito de los contribuyentes

La información presentada en la sección anterior nos permite constatar que los costos del proceso se elevan -además del lado de la asesoría legal y los costos en información de los artículos susceptibles de ser declarados inconstitucionales- por la incertidumbre provocada por el Poder Judicial tanto en términos de duración del proceso como en el sentido de las resoluciones. En este sentido, la determinación de la probabilidad de éxito de los contribuyentes atenderá a características del propio proceso más que a las características de los contribuyentes. En el cuadro 20 se presentan las estadísticas descriptivas por Ministro ponente atendiendo a características específicas de los contribuyentes y, en general, de los asuntos que cada uno de ellos resuelve. Esta información nos permite apreciar los sesgos que existen en la distribución de todos los asuntos aquí analizados.

93

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Cuadro 20: Estadísticas Descriptivas por Ministro de la SCJN

Número de asuntos resueltos

Asunto concedido a contribuyente

Gran contribuyente

Asunto recurrido por la SFFA

Asunto proveniente de un Juzgado de Distrito del D.F.

Servicios financieros, inmobiliarios y profesionales

Industria manufacturera

Comercio, restaurantes y hoteles

Servicios comunales, sociales y personales

Construcción

Otros

Electricidad, gas natural y agua potable

Minería y petróleo

Transporte, comunicaciones y agencias de viaje

Aguinaco Alemán Aguirre Anguiano Castro y Casto Cossío Díaz Díaz Romero Góngora Pimentel Gudiño Pelayo Luna Ramos Ortiz Mayagoitia Román Palacios Sánchez Cordero Silva Meza Valls Hernández

20 55 20 41 65 63 65 45 69 25 62 66 4 600

18 27 20 14 34 35 38 13 37 22 34 39 4 335

4 31 8 22 31 33 32 31 33 7 33 39 2 306

16 33 16 21 39 36 40 22 35 20 36 45 2 361

9 26 7 17 25 29 30 18 32 13 29 33 2 270

1 5 1 6 12 11 12 11 10 4 10 15 1 99

2 16 4 9 10 11 10 12 8 2 13 13 0 110

1 6 3 5 6 6 5 5 11 1 4 7 1 61

0 0 0 0 1 1 2 2 2 0 3 3 0 14

0 1 0 0 0 1 1 1 0 0 0 0 0 4

0 2 0 0 1 2 0 0 2 0 0 0 0 7

0 1 0 1 1 0 1 0 0 0 0 0 0 4

0 0 0 1 0 1 1 0 0 0 2 0 0 5

0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 1 0 2

Total

94

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Por ejemplo, observamos que el Ministro Silva Meza atiende la mayoría de los asuntos de los grandes contribuyentes así como los asuntos recurridos por la SFFA y es, al mismo tiempo el Ministro que concedió el mayor número de amparos dentro de los aquí estudiados. Adicionalmente, la información aquí presentada nos permite confirmar que el turno de los asuntos, en la práctica, no es tan aleatorio como podría pensarse. En el cuadro 21 se presenta la lista de variables que serán utilizadas en esta sección para la determinación de las probabilidades de éxito de los contribuyentes.

Variables
Amparo concedido al contribuyente La SFFA recurre

Cuadro 21: Lista de variables utilizadas en el modelo Definición
Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el asunto es concedido al contribuyente y 0 en otro caso. La negación del amparo, el sobreseimiento y el desechamiento del mismo, fueron codificados con el 0 según esta clasificación. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el recurrente es la Secretaría de Hacienda y Crédito Público a través del Subprocurador Federal Fiscal de Amparos y 0 en otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando existe revisión adhesiva entre la autoridad y la parte involucrada y 0 en otro caso. La revisión adhesiva se utiliza cuando tanto los contribuyentes como la SFFA deciden conjuntamente promover un asunto hasta la SCJN para que ésta revise la sentencia del Juez de Distrito. En muchas ocasiones, los contribuyentes deciden “adherirse” al recurso de revisión porque consideran que los argumentos por los que le fue concedido el amparo en primera instancia fueron débiles y buscan mantener su status de amparados después de la revisión de la SCJN. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando se impugna la inconstitucionalidad del artículo tercero transitorio de la Ley del ISR vigente desde 2002 y 0 en otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando se impugna la inconstitucionalidad del artículo 32 fracción XXV de la Ley del ISR vigente desde 2002 y 0 en otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el Pleno de la SCJN resolvió el asunto en última instancia y 0 en otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la Primera Sala de la SCJN resolvió el asunto en última instancia y 0 en otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la Segunda Sala de la SCJN resolvió el asunto en última instancia y 0 en otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la SCJN estaba efectivamente integrada por 11 Ministros y 0 en otro caso. Es decir, dado que en una parte de la muestra la SCJN está únicamente integrada por 10 Ministros, debido a la muerte del Ministro Román Palacios, esta variable controla el efecto que puede tener sobre el éxito de los contribuyentes, el hecho de que dicha institución esté integrada por un mayor o menor número de Ministros. Variable continua. Se trata de la fecha en la que el asunto fue resuelto definitivamente en la SCJN. Mide los días de calendario que transcurren desde que e asunto es turnado a la resolución de un Ministro hasta que es resuelto definitivamente por la SCJN. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el asunto fue resuelto en primera instancia por un Juzgado de Distrito radicado en el Distrito Federal y 0 en otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el quejoso es un gran contribuyente y 0 en otro caso. Esta información se obtuvo a partir de la base de datos proporcionada por el Servicio de Administración Tributaria sobre la relación de Grandes Contribuyentes hasta agosto del 2005. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando al menos uno de los Ministros presentes en la sesión emitieron un voto particular con relación al sentido de la resolución del asunto y 0 en otro caso. Los votos particulares son utilizados cuando los Ministros "razonan" el sentido de su voto. Es decir, cuando alguno de los Ministros desea explicar el sentido de su voto o porque considera que los argumentos por los que se resolvió el asunto son insuficientes y desea exponer sus argumentos. Generalmente ocurren en votaciones divididas.

Revisión adhesiva

Artículo tercero transitorio Artículo 32 fracción XXV Asunto resuelto en el Pleno Asunto resuelto en la Primera Sala Asunto resuelto en la Segunda Sala SCJN integrada por 11 Ministros Fecha de resolución Tiempo de resolución del Ministro El asunto fue resuelto en primera instancia por un Juzgado de Distrito del D.F. Gran contribuyente

Voto particular

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Ahora, para proponer un modelo probabilístico sobre el éxito de los contribuyentes en la SCJN, tenemos, en primer lugar, que analizar la correlación existente entre las variables consideradas como explicativas de dicho fenómeno. En el cuadro 22 se presentan las correlaciones de las variables independientes. Aquí, únicamente se presentan las correlaciones significativas al 5% y 1%. Observamos que en la mayoría de los casos la correlación entre variables independientes es, en valor absoluto, menor a 0.5. No obstante, el voto particular a raíz de la resolución de un asunto está altamente correlacionado con las siguientes variables: artículo tercero transitorio, artículo 32 fracción XXV de la Ley del ISR respectivamente y con el Pleno de la SCJN. En primer lugar, los asuntos relativos al artículo tercero transitorio de la Ley del ISR fueron resueltos, en su mayoría, por unanimidad de votos tanto en el Pleno de la SCJN como en las Salas de dicha institución. Por ende, la correlación entre dicho artículo y el voto particular es de -0.6142 ya que los votos particulares surgen generalmente a raíz de votaciones divididas. En segundo lugar, la correlación entre el voto particular y el artículo 32 fracción XXV es también elevada ya que dicha disposición fue sujeta de criterios encontrados entre los Ministros. En consecuencia, este artículo fue motivo de votaciones particulares por parte de los Ministros que estaban en contra de los criterios establecidos por la mayoría. En la sección anterior se presenta detalladamente la evolución de la resolución de este artículo a lo largo del periodo de estudio. No es de extrañar que como resultado de la votación dividida, surja el voto particular de algunos Ministros que integran la SCJN. Finalmente, podemos observar que la correlación entre el Pleno de la SCJN y los votos particulares también es elevada puesto que es, generalmente, en este órgano donde se presentan la mayoría de criterios encontrados entre los Ministros y, por lo tanto, votaciones divididas que dan lugar a votos particulares.

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Cuadro 22: Correlaciones de variables independientes
La SFFA recurre La SFFA recurre Revisión adhesiva Artículo 3 transitorio Pleno Primera Sala Segunda Sala SCJN integrada por 11 Ministros Tiempo de resolución de un Ministro Juzgado de Distrito del D.F. Gran contribuyente Artículo 32 fracción XXV Voto particular
-0.1470* -0.3845* -0.2824*

Revisión adhesiva

Artículo 3 transitorio

Pleno

Primera Sala

Segunda Sala

SCJN integrada por 11 Ministros

Tiempo de resolución de un Ministro

Juzgado de Distrito del D.F.

Gran contribuyente

Artículo 32 fracción XXV

Voto particular

1.000 0.2722* 0.3750* -0.2120* 0.1812* 1.000 1.000 -0.4650* 0.2642* 0.2539* 1.000 -0.5687* -0.5455* 1.000 -0.3792* 1.000

-0.1553*

-0.3219*

0.2889*

1.000

-0.2015*

-0.090

0.0863

1.000

0.1005

0.1582*

-0.1515*

1.000

0.1045

-0.3498* -0.7003* -0.6142*

0.1763* 0.7099* 0.8342*

-0.094 -0.3782* -0.4707*

-0.1025 -0.4132* -0.4588* -0.3047* -0.0959 -0.0803

0.1964*

1.000 0.3189* 0.2754* 1.000 0.8422* 1.000

* significancia al 1%

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En el cuadro 23 se presentan seis modelos que intentan explicar el fenómeno que nos ocupa.
Cuadro 23: Modelo probit para determinar las probabilidades de éxito de los contribuyentes en la SCJN

Variable dependiente: Amparo concedido al contribuyente Variables independientes
La SFFA recurre

(1)
0.8877*** (0.184)

(2)
0.8175*** (0.188) -0.6391** (0.277) 2.3991*** (0.217)

(3)
0.8133*** (0.189) -0.6096** (0.280) 2.3279*** (0.223)

(4)
0.7703*** (0.190) -0.5864** (0.283) 2.3421*** (0.223)

(5)
0.8312*** (0.199) -0.4747 (0.283) 1.9571*** (0.246) 0.5488 (0.284)

(6)
1.0253*** (0.153) -0.4287 (0.227)

Revisión adhesiva

-0.5779** (0.271)

Artículo tercero transitorio

2.3812*** (0.211)

Artículo 32 fracción XXV Asunto resuelto en el Pleno Asunto resuelto en la Primera Sala Asunto resuelto en la Segunda Sala SCJN integrada por 11 Ministros Tiempo de resolución del Ministro El asunto fue resuelto en primera instancia por un Juzgado de Distrito del D.F. Gran contribuyente Voto particular -0.7443*** (0.182) 600 0.5583 0.6293 -0.5692** (0.229) 600 0.5583 0.6374 -0.4532 (0.246) 600 0.5583 0.6395 -1.7289*** (0.227) 600 0.5583 0.6468 1.3079*** (0.208) 1.2828*** (0.209) -0.0026** (0.001) 0.2255 (0.165) 1.2901*** (0.210) -0.0026** (0.001) 0.2767 (0.170) -0.2289 (0.173)

-1.1971*** (0.173)

-1.3162*** (0.182)

-1.3249*** (0.183) 1.6344*** (0.227) 1.0962*** (0.204) 1.2461*** (0.213) -0.0029** (0.001) 0.2669 (0.172) -0.2408 (0.174)

-0.2527 (0.345)

-1.8286*** (0.143)

0.8602*** (0.222) -0.0022 (0.001)

0.5129*** (0.186) -0.0025** (0.001)

Constante Observaciones Media de la variable dependiente Pseudo R-cuadrada
Error estándar entre paréntesis.

-0.1486 (0.175) -1.9465*** (0.397) -0.2776 (0.257) 600 0.5583 0.6677

-0.6050*** (0.135)

0.8179*** (0.180) 600 0.5583 0.4457

** significativo al 5%, *** significativo al 1%.

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El primer modelo para tratar de explicar la probabilidad de éxito de los contribuyentes cuando presentan una demanda de amparo y el asunto es recurrido a la revisión de la SCJN. Podemos observar que ésta aumenta significativamente cuando la SFFA recurre a la revisión de la SCJN. Como mencionamos en el capítulo anterior, los Juzgados de Distrito funcionan como una especie de “filtro” para los casos que favorecen a los contribuyentes y que la SFFA debe, por ley, promover hasta la última instancia. En este sentido, podemos decir que los casos que promueve la SFFA a la revisión de la SCJN son aquéllos en los que los contribuyentes, desde la primera instancia, tenían la razón. Por otro lado, parece que la SCJN está confirmando la decisión de los Juzgados de Distrito y, generalmente, si el asunto fue concedido en la primera instancia al contribuyente, la SCJN confirmará esta decisión. Ahora bien, la revisión adhesiva 123 parece estar incidiendo negativamente sobre las probabilidades de éxito de los contribuyentes. La SCJN revocará la decisión de los Jueces de Distrito cuando un amparo sea concedido con argumentos “débiles”. Además, esta información nos permite corroborar que la SCJN favorece a la SFFA en los casos complicados o donde existan criterios encontrados entre los Ministros que integran la SCJN. Es decir, cuando los Jueces de Distrito concedieron el amparo a los contribuyentes con argumentos débiles, y la SCJN no ha establecido un criterio por mayoría sobre el sentido de la resolución del asunto, esta institución revocará, en general, la decisión de los jueces a favor de la SFFA. Podemos pensar que los esfuerzos hechos por los contribuyentes al “adherirse” a la revisión de sus demandas no estar teniendo los efectos esperados: aumentar la probabilidad de éxito en sus asuntos. Cuando controlamos la regresión por el artículo tercero transitorio de la Ley del ISR, observamos que aumenta la probabilidad de éxito de los contribuyentes de manera significativa. En estos casos, la SFFA promovió a la revisión de la SCJN asuntos que claramente favorecían a los contribuyentes. Aproximadamente el 55% de todos los asuntos promovidos por la SFFA son relativos a dicha disposición fiscal, y el 22% de éstos fueron desechados en la SCJN por ser notoriamente improcedentes 124. Parece que
123

Recordemos que la revisión adhesiva se utiliza cuando tanto los contribuyentes como la SFFA deciden promover un asunto hasta la SCJN para que ésta revise la sentencia del Juez de Distrito. En muchas ocasiones, los contribuyentes deciden “adherirse” al recurso de revisión porque consideran que los argumentos por los que le fue concedido el amparo en primera instancia fueron débiles y buscan mantener su status de amparados después de la revisión de la SCJN. 124 De los 361 asuntos promovidos por la SFFA, 198 eran relativos al artículo tercero transitorio de la Ley del ISR y de éstos, 43 asuntos fueron desechados por ser notoriamente improcedentes.

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estos asuntos fueron promovidos hasta la SCJN sin atender las consideraciones de forma requeridas en el amparo y tuvo que ser desechada su revisión: 43 asuntos fueron desechados dado que el recurso de revisión estaba firmado por el Director General de amparos y no por el Subprocurador Fiscal Federal de Amparos, quien es el funcionario facultado para presentar estos recursos. Constatamos también, que el órgano resolutor incide sobre las probabilidades de éxito de las partes. Parecería como si los asuntos resueltos en el Pleno incidieran negativamente sobre las probabilidades de éxito de los contribuyentes; beneficiando así a la SFFA. Ahora, en una parte importante del periodo de estudio la SCJN está integrada únicamente por 10 Ministros 125. Aquí las decisiones divididas eran definidas por el voto de calidad del Presidente de la SCJN. En general, el Presidente favorece a la SFFA por lo que la entrada del nuevo Ministro disminuye el poder de veto del Presidente y aumenta significativamente la probabilidad de éxito de los contribuyentes. Lo anterior es consistente con las correlaciones encontradas entre el Pleno de la SCJN y los votos particulares. La mayoría de las votaciones divididas -que dieron lugar a la emisión de votos particulares- surgen en el Pleno de dicha institución y, por ende, cuando la SCJN estaba compuesta únicamente por 10 Ministros y había empate en el sentido de la resolución de los asuntos, el Presidente ejerció su voto de calidad en la definición de éstos a favor de la SFFA. El modelo 2 presenta otra especificación del mismo fenómeno. Aquí, tanto el signo de los coeficientes planteados en el modelo anterior como su significancia permanecen constantes. Se agregaron dos variables adicionales: el tiempo de resolución de los Ministros, como proxy de la complejidad del asunto y el origen del asunto en primera instancia. Observamos que la probabilidad de éxito de los contribuyentes disminuye de manera significativa conforme aumenta el tiempo de resolución del asunto. Como se menciona líneas arriba, podríamos decir que los asuntos “complicados” o en donde no existan criterios previamente definidos por la SCJN beneficiarán a la SFFA. Si bien es cierto que esta variable no mide exactamente la complejidad de los asuntos dado que el tiempo de resolución de un Ministro puede ser una función de otras variables distintas a la complejidad- podríamos pensar que, en general, los asuntos más tardados en
125

El Ministro Román Palacios dejó de asistir a la SCJN en abril del 2003 y fue sustituido por el Ministro Valls Hernández en octubre del mismo año.

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resolver son los más complicados y por ende, inciden negativamente sobre la probabilidad de éxito de los contribuyentes. Muchos de los encargados de resolver estos asuntos no son especialistas en materia fiscal. En consecuencia, si un asunto es complejo y existen criterios encontrados sobre su resolución, la SCJN tiene los incentivos para negar el asunto puesto que, de concederlo, se verían obligados a explicar exactamente las razones de la concesión. En la sección anterior, constatamos que los Juzgados de Distrito radicados en la capital del país son relativamente más predecibles que los del resto del país. Podemos pensar que los jueces del Distrito Federal están más capacitados en resolver asuntos en materia fiscal y, por ende, resuelven de manera más eficiente los asuntos aquí estudiados. Además, los abogados que asesoran a los contribuyentes de la muestra están, en su mayoría, radicados en el Distrito Federal por lo que su interacción con los jueces de la capital es mayor y en esa medida pueden influir sobre las probabilidades de éxito de los asuntos que asesoran 126. A pesar de que el coeficiente de esta variable no es significativo, parece como si el hecho de que un asunto sea resuelto por un Juzgado de Distrito de la capital está incidiendo positivamente sobre las probabilidades de éxito de los contribuyentes. Este fenómeno podría ser explicado, por un lado, por la capacitación de los jueces en materia fiscal y, por otro lado, por el poder que tienen los abogados para influir en las decisiones de los primeros. En el modelo 3 se agregó una variable adicional: una dummy o variable dicotómica para los asuntos promovidos por los grandes contribuyentes. Observamos que en esta especificación el coeficiente de gran contribuyente no es significativo. Podríamos pensar que el hecho de ser un “gran contribuyente” no está incidiendo sobre su probabilidad de éxito por tres motivos. En primer lugar, dado que sólo estamos observando los asuntos que son promovidos hasta la SCJN, tenemos una menor varianza en el tipo de contribuyentes que presentan una demanda de amparo como las aquí estudiadas. En la sección donde se analizan las características de los contribuyentes, constatamos que la mayoría de los contribuyentes que promueven sus asuntos hasta esta instancia son clasificados por el SAT como grandes. Parece que esta variable no incide en la SCJN sobre las probabilidades de éxito
126

Información obtenida de la entrevista con el Lic. Juan Enrigue Soler, Socio del despacho Mancera, Ernst & Young, el día 9 de mayo de 2006 en las oficinas de dicho despacho de abogados, en México, D.F.

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de los contribuyentes puesto que la mayoría de los casos analizados son promovidos por grandes contribuyentes y, por ende, la varianza del tamaño de los contribuyentes es muy reducida. Posiblemente, si pudiéramos analizar los amparos en materia fiscal a nivel de los Juzgados de Distrito, observaríamos que el hecho de ser un gran contribuyente efectivamente aumenta las probabilidades de éxito de los asuntos. Desafortunadamente, la información de la muestra nos impide, por el momento, probar esta hipótesis. En segundo lugar, parece que el problema fundamental del diseño del amparo radica en los límites que establece en términos de acceso a la justicia y no está incidiendo sobre las probabilidades de éxito de los contribuyentes. Los elevados costos de información sobre las disposiciones fiscales susceptibles de ser declaradas inconstitucionales, los propios del proceso y de la asesoría legal limitan, de hecho, el acceso a la justicia a todos los contribuyentes y, en última instancia, no tienen un impacto significativo sobre las probabilidades de éxito de los mismos. Una vez accediendo a la SCJN, parecería que la variable de tamaño de los contribuyentes no está haciendo ninguna diferencia sobre el sentido de la resolución de los asuntos. En realidad, este resultado es consistente con las hipótesis planteadas en el capítulo 2: los asuntos en materia fiscal son resueltos sin atender al monto del asunto que se resuelve o a las características del quejoso que promueve el asunto. Como árbitro imparcial, la SCJN se apega a lo establecido en la Constitución y no atiende criterios específicos de los quejosos ni del monto del asunto en cuestión. Finalmente, podríamos pensar que la “prima” que están pagando los grandes contribuyentes en asesoría legal por reducir el riesgo de sus demandas no está incidiendo de manera significativa sobre sus probabilidades de éxito. Quizá, el valor agregado de los grandes despachos de abogados fiscalistas radica en la “ingeniería” que realizan sobre la organización y constitución de los grandes contribuyentes y no tanto en términos del éxito de los litigios. El modelo 4 presenta otra especificación del mismo fenómeno pero ahora sustituyendo el órgano resolutor en la SCJN. Aquí, se estima la probabilidad de éxito de los contribuyentes para los asuntos resueltos en las Salas de dicha institución. Constatamos que el órgano resolutor de estos asuntos no es trivial sobre la probabilidad de éxito de los contribuyentes: ésta aumenta de manera significativa si los asuntos son resueltos en las Salas de la SCJN. 102

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Parece como si el Pleno y las Salas fueran dos mundos paralelos. Como se menciona en la sección anterior, cuando las decisiones se toman en las Salas parecería como si se tratara de otras personas las que están resolviendo dichos asuntos. En el modelo 5 se controla por las siguientes variables: el artículo 32 fracción XXV de la Ley del ISR y la emisión de voto particular en la resolución de un determinado asunto. Como se pudo apreciar en la sección anterior, las decisiones relativas al artículo 32 fracción XXV de la Ley del ISR fueron sujetas a criterios encontrados y además presentó cambios en el sentido de la resolución a lo largo del periodo de estudio. Por este motivo, el coeficiente de esta variable no es significativo dado que, en la muestra, no existe una tendencia clara sobre el sentido de la resolución de dicha disposición. Notamos que al controlar por la variable de voto particular, cambia la significancia de la variable de Pleno. Como se menciona al inicio de esta sección, las variables de voto particular, del artículo 32 fracción XXV de la Ley del ISR y de Pleno están altamente correlacionadas dado que la mayoría de los asuntos relativos a dicha disposición fiscal fueron resueltos en el Pleno de la SCJN por votación dividida y dando lugar a la emisión de votos particulares. De esta forma, el impacto que tienen estas variables sobre la probabilidad de éxito de los contribuyentes se divide entre cada una de éstas e impide apreciar, de manera clara, el impacto que tienen individualmente sobre el fenómeno aquí estudiado. En el modelo 6 se presenta la última especificación atendiendo a las variables que demostraron explicar de manera más adecuada la probabilidad de éxito de los contribuyentes en la SCJN. En resumen, podemos decir que la probabilidad de éxito de un contribuyente cuando presenta una demanda de amparo en materia fiscal hasta la SCJN se explica, en gran medida, por seis variables independientes: si la SFFA promovió el recurso de revisión hasta la SCJN; si hubo revisión adhesiva por parte de los contribuyentes y el fisco; si el asunto fue resuelto en el Pleno; si la SCJN está integrada por los 11 Ministros que la componen; por el tiempo que le toma a un Ministro resolver el asunto; y por el tipo de contribuyente que accede al amparo. Finalmente, estas estimaciones nos permiten constatar que los costos en asesoría legal y en información de los artículos susceptibles de ser inconstitucionales son más bien una barrera de entrada a la justicia federal. De acuerdo con la información aquí presentada, la SCJN no hace distinción sobre el tipo de contribuyente que presenta una demanda de 103

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amparo. Se trata, en su mayoría, de “grandes contribuyentes” los que están en posición de asumir los costos de este tipo de juicios a pesar de que en última instancia esta variable no incida sobre el éxito de sus demandas. Ahora bien, además de presentar de manera agregada los determinantes de la probabilidad de éxito de los contribuyentes se intentó correr un modelo para cada Ministro ponente. De esta forma, se intentó estimar el peso de cada una de las variables consideradas como explicativas en los modelos anteriores, sobre la probabilidad de éxito de los contribuyentes según el Ministro encargado de resolver un determinado asunto. Desafortunadamente, muchas de las especificaciones propuestas predecían perfectamente el éxito de los contribuyentes, impidiéndonos presentar una estimación adecuada del fenómeno que nos ocupa. En el cuadro 24 se presentan las especificaciones para algunos Ministros integrantes de la SCJN en el periodo de estudio.

Cuadro 24: Modelo probit para determinar las probabilidades de éxito de los contribuyentes en la SCJN por Ministro ponente
Variable dependiente: Amparo concedido al contribuyente

Variables independientes
La SFFA recurre Asunto resuleto en el Pleno Tiempo de resolución del Ministro Fecha de resolución Constante Observaciones Pseudo R-cuadrada Error estándar entre paréntesis.

Góngora Pimentel 1.0842 (0.769) -3.3503*** (0.863) -0.0166 (0.009) -0.006** (0.003) 230.57** (105.36) 63 0.3961

Gudiño Pelayo 1.4450 (1.223) -6.7221*** (1.903) -0.0123 (0.007) -0.0053 (0.004) 205.06 (154.99) 65 0.6459

Ortiz Mayagoitia 0.4423*** (0.708) -2.8675*** (0.736) -0.0028 (0.006) 0.0055*** (0.002) 210.26*** (74.66) 69 0.3504

Silva Meza 2.4316** (1.124) -4.7726*** (1.146) -0.0104** (0.005) -0.0028 (0.172) 106.99 (92.72) 66 0.5787

** significativo al 5%, *** significativo al 1%.

Constatamos que los coeficientes de las variables consideradas como explicativas permanecen constantes cuando se analizan los asuntos atendidos por un Ministro en 104

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específico. En este sentido, podríamos decir que las probabilidades de éxito de los contribuyentes están determinadas por las variables presentadas en los modelos anteriores. Por el momento, no tenemos evidencia de que el Ministro ponente incida de manera significativa sobre el sentido de la resolución de dichos asuntos. En estos modelos, se agregó una variable adicional: la fecha de resolución de los asuntos. Con excepción del Ministro Ortiz Mayagoitia, observamos que existe cierta curva de aprendizaje a lo largo del tiempo que disminuye las probabilidades de éxito de los contribuyentes. Es decir, parecería como si los Ministros fueran resolviendo a favor del fisco conforme pasa el tiempo y conforme “aprenden” a resolver el tipo de asuntos aquí analizados. En el caso del Ministro Ortiz Mayagoitia, parecería que conforme pasa el tiempo sus decisiones favorecen a los contribuyentes. Para los Ministros Castro y Castro y Valls Hernández, el modelo probabilístico era imposible de correr dado que todos los asuntos que atendieron en la muestra fueron concedidos a los contribuyentes. Para el resto de los Ministros que componen la muestra, cuando las probabilidades de éxito de los contribuyentes eran analizadas para un Ministro en lo individual, las especificaciones planteadas predecían perfectamente el fenómeno de estudio. En estos casos, los asuntos recurridos por la SFFA, la revisión adhesiva y los asuntos resueltos en el Pleno predecían perfectamente el fracaso de los contribuyentes; mientras que la variable de “SCJN integrada por 11 Ministros” o el sector de actividad económica, predecían perfectamente el éxito de los contribuyentes.

3.6 Simulación de posibles escenarios

A continuación se presenta una serie de simulaciones utilizando la especificación del último modelo propuesto en la sección anterior. De esta manera, se estiman las probabilidades de éxito de los contribuyentes cuando presentan una demanda de amparo ante la SCJN para distintos escenarios posibles. Aquí, se plantean diferentes especificaciones para un asunto y su impacto sobre las probabilidades de éxito de los contribuyentes. Para la realización de dichas simulaciones se utilizó el programa conocido como clarify. Este programa utiliza la simulación de Monte Carlo para convertir los resultados del modelo probabilístico anteriormente presentado en resultados claros y de fácil

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comprensión sobre la variable explicativa, sin modificar los supuestos estadísticos ni el modelo propuesto 127. Además, este programa expande la información de la base de datos de 600 a 1000 observaciones y realiza la simulación de distintos escenarios con base en la información contenida en la muestra y la información simulada por el programa. En el cuadro 25 se presentan los resultados obtenidos para los distintos escenarios generados.

Cuadro 25: Probabilidad de éxito de los contribuyentes en distintos escenarios planteados
La SFFA recurre Escenario 1 Escenario 2 Escenario 3 Escenario 4 Escenario 5 Escenario 6 Escenario 7 Escenario 8 Escenario 9 0.6 1 0 1 0 0 1 1 0 Revisión adhesiva 0.1 0 1 0 0 0 0 0 1 Asunto SCJN Tiempo de resuleto en el compuesta por resolución del Pleno 11 Ministros Ministro 0.45 0 1 0 0 0 1 1 1 0.18 1 0 0 1 1 0 0 0 57.69 57.69 477 34 57.69 57.69 57.69 57.69 57.69 Gran contribuyente 0.51 1 0 1 1 0 1 0 0 Probabilidad de éxito del contribuyente 0.58 0.94 0.01 0.87 0.71 0.87 0.23 0.45 0.07

En el escenario 1 se presenta la probabilidad de éxito de los contribuyentes para el promedio de los asuntos de la muestra. En este caso, la única variable continua es el tiempo de resolución de los Ministros: 58 días de calendario en promedio. Además, como la mayoría de las variables son dummies o dicotómicas, los valores presentados representan únicamente el porcentaje de las observaciones de la muestra con las características especificadas. Por ejemplo, la SFFA recurrió a la revisión de los asuntos aquí analizados en el 60% de las ocasiones; el 45% de los asuntos fueron resueltos por el Pleno de la SCJN; mientras que el 51% de los asuntos que componen la muestra fueron presentados en primera instancia por grandes contribuyentes. De esta forma, podemos decir que, en promedio, la probabilidad de éxito de los contribuyentes cuando presentan una demanda de amparo como las aquí analizadas a la revisión de la SCJN es de 0.58. En otras palabras, 58 de cada 100 asuntos – en promedio- son ganados por los contribuyentes en la SCJN.
Gary King, Michael Tomz, y Jason Wittenberg, “Making the Most of Statistical Analyses: Improving Interpretation and Presentation” American Journal of Political Science 44, no. 2, Abril de 2000, págs. 347a 361.
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El escenario 2 presenta el mejor escenario para los contribuyentes. En esta simulación, se especifican las características de los asuntos que maximizan las probabilidades de éxito de los contribuyentes. Si un determinado asunto es presentado en primera instancia por un gran contribuyente, recurrido a la revisión de la SCJN por la SFFA, resuelto en alguna de las Salas de dicha institución y donde cada una de éstas se compone por 5 Ministros, la probabilidad de éxito de los contribuyentes será de 0.94. Así, podemos decir que 94 de cada 100 asuntos con las características anteriormente planteadas serán ganados por los contribuyentes. El escenario 3 presenta el peor escenario para los contribuyentes. Si un determinado asunto es presentado en primera instancia por un contribuyente cualquiera, hay revisión adhesiva entre el contribuyente y el fisco –es decir, ambas partes recurren a la revisión del asunto hasta la SCJN- el asunto es resuelto por el Pleno de dicha institución, el Ministro encargado de resolver dicho asunto se tarda más del tiempo promedio y la SCJN está compuesta por 10 Ministros 128, la probabilidad de éxito de los contribuyentes será de 0.01. Si bien es cierto que este escenario resulta poco factible en la actualidad, dado que hoy en día la SCJN se compone por 11 Ministros, el escenario aquí planteado nos revela una parte de lo sucedido en el periodo de estudio. Los contribuyentes se vieron terriblemente perjudicados cuando la SCJN resolvió asuntos en el Pleno y habiendo criterios encontrados entre los Ministros que dieron lugar a un empate, el Presidente ejerció su voto de calidad puesto que ésta institución sólo estaba compuesta por 10 de ellos. El escenario 4 presenta las probabilidades de éxito de los contribuyentes para la mediana de las variables especificadas 129. Aquí, el 50% de los asuntos fueron presentados en primera instancia por grandes contribuyentes, recurridos a la revisión de la SCJN por la SFFA, resueltos por los Ministros en 34 días de calendario, y resueltos en alguna de las Salas de dicha institución. De esta forma, la probabilidad de éxito de los contribuyentes es, en el 50% de los casos de 0.87. Los otros escenarios propuestos representan simplemente variaciones a los escenarios planteados anteriormente así como el impacto de dichas modificaciones sobre las
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Recordemos que en un escenario así las votaciones divididas se resuelven por el voto de calidad del Presidente de la SCJN que generalmente favorece al fisco. 129 La mediana es una medida de tendencia central que divide a los datos de manera simétrica. Es decir, la mediana es el valor por debajo del cual se encuentran la mitad de las observaciones y por arriba la otra mitad de las observaciones.

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probabilidades de éxito de los contribuyentes. En los escenarios 5 a 9 se mantiene el tiempo promedio de resolución de los asuntos para todas las observaciones de la muestra.

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Conclusiones
Asumir los temas de la impartición de justicia desde una perspectiva de política pública permite afrontar en forma racional decisiones respecto a qué casos ingresan o no al sistema y a quién debe soportar los costos de los mismos. Es necesario repensar la justicia en torno a la misión de servicio público que debe satisfacer. Si son las preferencias de los ciudadanos las relevantes, son a ellos entonces a los que hay que satisfacer y es su grado de satisfacción el mejor indicador de éxito de la función judicial. Sabemos que la gratuidad de la justicia es promovida, en parte, como la vía para que todas las personas puedan llegar con sus conflictos hasta la justicia, sin limitaciones. Sin embargo y dado que el Poder Judicial no está en condiciones de poder solventar todos los costos asociados con la presentación de una demanda de amparo, la gratuidad de la justicia se traduce, en los hechos, en un subsidio a favor de quienes más tienen. En consecuencia, el gasto en justicia se convierte en regresivo, favoreciendo a los que más recursos disponen en el país y que bien pudieran pagar por estos servicios. El análisis presentado en esta investigación nos permite identificar aspectos importantes del diseño del amparo que hacen que esta figura jurídica presente una serie de vicios y genere incentivos perversos a los actores que participan en el proceso. En primer lugar, la Fórmula Otero limita el acceso a la justicia de todos los contribuyentes, provocando que sólo aquéllos que pueden asumir los costos del proceso estén en posibilidades de defender sus garantías individuales en materia tributaria y reducir el monto de sus contribuciones. En realidad, el perjuicio más importante provocado por la Fórmula Otero es para las pequeñas y medianas empresas. Éstas, deberán pagar impuestos declarados inconstitucionales si no pudieron asumir los costos tanto del proceso como de la asesoría legal. En este sentido, la Fórmula Otero impide que las pequeñas empresas compitan en igualdad de condiciones con los grandes contribuyentes ya que ellas tendrán que contribuir a los ingresos del Estado aún en tributos que violan sus garantías individuales. En otras palabras, las pequeñas y medianas empresas que no pueden asumir los costos del amparo se verán gravadas en mayor proporción a su capacidad contributiva en relación a las empresas efectivamente “amparadas” y, por ende, estarán en una posición de desventaja para competir con las empresas grandes que sí tienen acceso a este tipo de beneficios. Desde esta perspectiva, las decisiones de la SCJN en materia fiscal pueden 109

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impactar de manera directa el desempeño de dichas empresas y sus posibilidades de competir en los mercados que integran. El modelo general del amparo impide que las empresas que no tienen acceso a dicho proceso discutan con el Poder Judicial de la Federación su situación en materia tributaria y gocen de los beneficios de la “protección de la justicia federal”. En segundo lugar, el amparo, por lo menos en materia fiscal, no está funcionando como mecanismo para evitar los abusos del gobierno a los ciudadanos. Su diseño, genera los incentivos para que la SHCP, a través del Congreso de la Unión, emita leyes inconstitucionales sin que esto impacte significativamente sobre el grueso de la recaudación. Constatamos que la mayoría de la recaudación por ISR proviene de las retenciones por salarios de los contribuyentes y, en esta medida, puede calcular con un reducido margen de error el monto y el número de contribuyentes que recurrirán al amparo para evitar el pago de impuestos inconstitucionales. En consecuencia, la SHCP puede arbitrariamente violar las garantías constitucionales de muchos contribuyentes sin que exista un mecanismo jurídico que le impida actuar de otra manera. Es fundamental replantear el diseño del amparo desde la perspectiva de acceso a la justicia y de los incentivos perversos que genera a sus actores. De lo contrario, las instituciones judiciales en México seguirán al servicio de los que más tienen dejando de lado una de sus funciones más relevantes: impactar efectivamente la acción del gobierno y la vida de la mayoría de los ciudadanos. En tercer lugar, las leyes que limitan la actuación de la SFFA impiden que elija libremente los asuntos que puede defender y en los que tiene posibilidades reales de ganar. Si bien comprobamos que dicha institución asigna sus recursos de manera distinta dependiendo del tipo de contribuyente que impugne la inconstitucionalidad de cierta disposición fiscal, también constatamos que su desempeño es sumamente deficiente al momento de enfrentarse con los contribuyentes y defender la recaudación del Estado. Quizá, el desempeño de la SFFA mejoraría significativamente si sus funcionarios tuvieran la libertad de elegir los asuntos a defender y la cantidad de recursos que desean invertir en los mismos. En cuarto lugar, observamos que los criterios bajo los que son resueltos los amparos en materia fiscal varían de juzgado en juzgado y, en ocasiones, hasta en la SCJN. La volatilidad en la definición de los asuntos aquí estudiados provoca incertidumbre a los actores del proceso y elevan, en esta medida, los costos del amparo. De esta forma, el 110

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Poder Judicial de la Federación realiza deficientemente su principal función: garantizar de manera consistente que la relación entre los contribuyentes y el fisco se adecue a las garantías en materia tributaria plasmadas en la Constitución. Con base en la información aquí presentada, comprobamos que esta institución dista mucho de funcionar eficazmente. En materia fiscal, los procesos que se desarrollan ante ella son generalmente largos e inciertos. Sin embargo, el Poder Judicial y, específicamente la SCJN, podría mejorar considerablemente su desempeño, consistencia y calidad en el sentido de sus resoluciones si pusiera un mayor énfasis en la capacitación de sus funcionarios, en la integración de las ponencias de los Ministros y en los beneficios del aprendizaje de experiencias internacionales. En general, se trata de abogados que han aprendido “sobre la marcha” la manera de resolver los asuntos de una determinada materia y desde la perspectiva de la misma institución. Probablemente, el trabajo de los Secretarios de Estudio y Cuenta 130 se perfeccionaría si éstos pudieran ser constantemente capacitados por especialistas en materia fiscal: contadores, abogados fiscalistas, economistas, etc. Quizá, la SCJN se vería beneficiada si promoviera la pluralidad en términos de preparación académica y profesional en la selección de dichos secretarios. Es decir, la calidad y consistencia de las resoluciones de la SCJN podrían ser enriquecidas si fueran fruto de discusiones entre abogados con preparación académica y experiencias profesionales distintas a las otorgadas por el Poder Judicial de la Federación. Así, los Ministros de la SCJN estarían en posición de innovar en el sentido de sus resoluciones y plantear, desde distintos puntos de vista, la manera de resolver los asuntos que atienden. Finalmente, podríamos pensar que el desempeño de los Ministros y de la SCJN en su conjunto mejoraría de manera significativa si dichos secretarios tuvieran la oportunidad de aprender de la experiencia de Tribunales Constitucionales alrededor del mundo. Así, poner en perspectiva la forma en que las decisiones judiciales son tomadas en México y, en este sentido, enriquecerlas con el ejemplo de otros países exitosos en materia de impartición de justicia. Adicionalmente, en esta investigación constatamos la relevancia de contar con información desagregada y objetiva del flujo de asuntos que atiende el Poder Judicial, la duración de las resoluciones y el sentido de las mismas. Es fundamental que la SCJN y
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Se trata de los funcionarios encargados de presentar a cada Ministros los proyectos de resolución de los asuntos que atienden.

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todo el Poder Judicial en su conjunto inviertan los recursos necesarios en organizar y analizar la información de las decisiones que toma todos los días. En este trabajo se presenta una evidencia más de la necesidad de contar con información objetiva para el buen funcionamiento de estas instituciones. Finalmente, la muestra de asuntos analizados nos permitió realizar estimaciones sobre la probabilidad de éxito de los contribuyentes y los resultados obtenidos nos proporcionan elementos para apoyar las siguientes afirmaciones. Primero, comprobamos que existe, en efecto, una alta volatilidad tanto en la duración de los procesos como en el sentido de la resolución de los mismos. Segundo, si bien esperaríamos que el órgano resolutor al interior de la SCJN no incidiera sobre la probabilidad de éxito de los contribuyentes confirmamos que las decisiones cambian de manera significativa si éstos son resueltos por el Pleno o las Salas de dicha institución. Tercero, parece que existen elementos que nos indican que los asuntos complicados o en los que existen criterios encontrados entre los Ministros que integran a la SCJN favorecen generalmente al fisco y disminuyen las probabilidades de éxito de los contribuyentes. Desafortunadamente, los resultados aquí encontrados nos impiden plantear conclusiones contundentes o recomendaciones incuestionables de política pública. No obstante, éstos nos permiten efectivamente concluir que el Poder Judicial de la Federación, específicamente la SCJN, provee poca certidumbre a sus usuarios; y que el diseño que guarda el amparo genera incentivos perversos tanto a los contribuyentes como al fisco, limitando el acceso a la justicia a los contribuyentes más pequeños y provocando que el gasto en justicia sea regresivo.

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Anexos

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ANEXO A: Lista de variables Variables
Número de expediente Número de hojas del engrose Tipo de Asunto Materia Fecha de ingreso del asunto en primera instancia Órgano Jurisdiccional de origen Circuito de origen del asunto Entidad federativa Nombre del quejoso Gran Contribuyente Persona moral promueve Número de quejosos Representante legal Número de autoridades responsables Especificar autoridad responsable ¿Hay norma general impugnada? Norma general impugnada Disposición Constitucional supuestamente violada Nombre del recurrente Persona física recurre Persona moral recurre La SFFA recurre Número de recurrentes Representante legal

Descripción
Identificador único de asuntos. Nos permite asegurarnos de que en la muestra estemos capturando asuntos distintos entre sí. Número de hojas que contienen las sentencias de la SCJN. Tipo de asunto analizado en la muestra. En este caso, dadas las características de la muestra, se trata de amparos en revisión que llegan desde los juzgados de distrito hasta la SCJN para que ésta defina la constitucionalidad de las normas impugnadas. Materia del asunto. En este caso, debido a las características de la muestra, se trata de amparos fiscales que pertenecen a la materia administrativa. Sin embargo, esta variable podría ser Administrativa, Civil, Penal o Laboral de ampliarse el objeto de estudio. Fecha en la que un asunto fue presentado en la oficialía de partes del circuito judicial correspondiente. Indica el día en el que el proceso fue iniciado en el Poder Judicial de la Federación. Órgano jurisdiccional que conoció el asunto en la primera instancia. Circuito jurisdiccional al que pertenece el órgano que conoció el asunto en primera instancia. Entidad Federativa en la que se presentó el asunto en primera instancia. Nombre de la persona que interpone el asunto en primera instancia. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el quejoso es un gran contribuyente y 0 en cualquier otro caso. Esta información se obtuvo a partir de la base de datos proporcionada por el Servicio de Administración Tributaria sobre la relación de Grandes Contribuyentes hasta agosto del 2005. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el quejoso es una persona moral y 0 en cualquier otro caso. Cuenta el número de personas que interpusieron el asunto en primera instancia. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el quejoso interpuso el asunto a través de un repesentante legal y 0 cuando el asunto fue presentado por propio derecho. Cuenta el número de autoridades declaradas como responsables por parte del quejoso. Especifica las autoridades declaradas como responsables del asunto demandado por parte del quejoso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando existe una norma -ley u ordenamiento jurídicoimpugnado y 0 en cualquier otro caso. Especifica la ley y los artículos que están siendo impugnados en el asunto. Artículos constitucionales que el quejoso considera están siendo violados por la norma impugnada. Nombre de la persona que interpone el asunto en última instancia, es decir ante la SCJN. Aparentemente, se llaman así puesto que se trata de personas que "recurren" hasta la SCJN para la revisión de sus asuntos. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el recurrente es una persona física y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el recurrente es una persona moral y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el recurrente es la Secretaría de Hacienda y Crédito Público a través del Subprocurador Federal Fiscal de Amparos y 0 en cualquier otro caso. Cuenta el número de personas que interpusieron el recurso de revisión ante la SCJN. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el recurrente interpuso el asunto a través de un repesentante legal y 0 en otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando existe revisión adhesiva entre la autoridad y la parte involucrada y 0 en cualquier otro caso. La revisión adhesiva se utiliza cuando tanto los contribuyentes como la SFFA deciden promover un asunto hasta la SCJN para que ésta revise la sentencia del Juez de Distrito. En muchas ocasiones, los contribuyentes deciden “adherirse” al recurso de revisión porque consideran que los argumentos por los que le fue concedido el amparo en primera instancia fueron débiles y buscan mantener su status de amparados después de la revisión de la SCJN. Fecha en la que el asunto fue admitido por la SCJN para su posterior estudio. Indica el día en el que el proceso fue iniciado en la SCJN.

Revisión adhesiva

Fecha de admisión del recurso en la SCJN

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Variables
Fecha de turno a ponencia Ministro Ponente Secretario Proyectista Órgano que resolvió ¿El asunto fue resuelto por el pleno? ¿El asunto fue resuelto por la primera sala? ¿El asunto fue resuelto por la segunda sala? Número de Ministros presentes en la sesión ¿La votación fue por unanimidad Votos a favor Ministros que votaron a favor Votos en contra Ministros que votaron en contra

Descripción
Fecha en la que el asunto fue turnado a algún Ministro de la SCJN para su posterior resolución. Ministro que resolvío, en última instancia el asunto. Secretario del Ministro que resolvió en última instancia el asunto. Determina el órgano de la SCJN que resolvió en última instancia el asunto. Esta variable puede ser Pleno, Primera Sala o Segunda Sala. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el Pleno de la SCJN resolvió el asunto en última instancia y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la Primera Sala de la SCJN resolvió el asunto en última instancia y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la Segunda Sala de la SCJN resolvió el asunto en última instancia y 0 en cualquier otro caso. Define el número de Minstros presentes en la sesión en que se resolvió definitivamente el asunto. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando los Ministros presentes en la sesión resolvieron por unanimidad el asunto y 0 en cualquier otro caso. Número de votos en contra del sentido de la resolución del asunto. Especifica los Ministros que votaron en contra del sentido de la resolución del asunto. Número de votos en contra del sentido de la resolución del asunto. Especifica los Ministros que votaron en contra del sentido de la resolución del asunto. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando al menos uno de los Ministros presentes en la sesión emitieron un voto particular con relación al sentido de la resolución del asunto y 0 en cualquier otro caso. Los votos particulares son utilizados cuando los Ministros "razonan" el sentido de su voto. Es decir, cuando alguno de los Ministros desea explicar el sentido de su voto o porque considera que los argumentos por los que se resolvió el asunto son insuficientes y desea exponer sus argumentos. Especifica el sentido del voto particular. Existen, a grandes razgos, dos tipos de votos particulares: concurrente, cuando el Ministro coincide en el sentido de la resolución pero los argumentos por los que decide resolver son distintos a los de la mayoría; y minoritario, cuando el Ministro no coincide con el sentido de la resolución expresado por la mayoría de los Ministros y decide expresar los argumentos por los que él resolvería de manera distinta el asunto. Especifica los Ministros que emitieron votos particulares en la resolución del asunto. Artículos constitucionales que la SCJN considera están siendo violados por la norma impugnada y por los que se le concede el amparo al quejoso. En este sentido, esta variable existe únicamente cuando los Ministros hayan encontrado argumentos suficientes para conceder el amparo. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando a raíz de este asunto se contaron con los votos suficientes para servir de precedente a los otros asuntos similares y formar una tesis aislada y 0 en cualquier otro caso. Para la emición de una tesis aislada es necesario que un asunto sea resuelto por mayoría calificada. Especifica el número de tesis aisladas emitidas a raíz del asunto. Esta variable nos permite identificar losprecedentes de los asuntos. Número único de identificación. Sirve de referencia para localizar la tesis aislada emitida a raíz de este asunto. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando a raíz de este asunto se emitió una tesis de jurisprudencia y 0 en cualquier otro caso. Para la emición de una tesis de jurisprudencia es necesario que existan, antes de la resolución de este asunto 4 precedentes -tesis aisladas- en el mismo sentido y que el asunto en cuestión sea resuelto por mayoría calificada. Las tesis de jurisprudencia de forman cuando exixten 5 precedentes en el mismo sentido y sin que exista alguno en sentido contrario. Especifica el número de tesis de jurisprudencia emitidas a raíz del asunto. Esta variable nos permite identificar losprecedentes de los asuntos. Y puede tomar valores mayores al 1.

¿Hubo votos particulares?

Tipo de voto particular

Ministro(s) que emitió voto particular Disposición Constitucional efectivamente violada ¿Con motivo de este asunto se emitió tesis aislada? Número de tesis emitidas a raíz de este asunto Número de IUS de las tesis aisladas

¿Con motivo de este asunto se emitió tesis de jurisprudencia? Número de tesis emitidas a raíz de este asunto

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Variables
Número de IUS de las tesis de jurisprudencia Fecha de resolución Duración del proceso antes de entrar a la SCJN Duración de turno a ponencia Días que tarda un Ministro en resolver un asunto Duración del proceso en la SCJN Duración de todo el proceso Asunto concedido a persona física Asunto concedido a persona moral

Descripción
Número único de identificación. Sirve de referencia para localizar las tesis de jurisprudencia emitidas a raíz de este asunto. Fecha en la que se resolvió el asunto en última instancia. Es el día en el que se realizó la sesión de los Ministros y se resolvió el asunto definitivamente. Medida en días transcurridos desde que el asunto fue presentado en la oficialía de partes de los juzgados de distrito hasta que el asunto fue admitido en la SCJN. Mide los días que transcurren desde que un asunto es admitido en la SCJN hasta que está en manos de un Ministro. Es decir, se trata de los días que tarda la Subsecretaría General de Acuerdos de la SCJN en turnarle un asunto a un Ministro. Mide los días que transcurren desde que el asunto es turnado al Ministro hasta que es resuelto en una sesión. Mide los días que transcurren desde que el asunto es admitido en la SCJN hasta que es resuelto. Mide los días que transcurren desde que e asunto es presentado ante la oficialía de partes de los juzgados de distrito hasta que es resuelto definitivamente por la SCJN. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando un asunto es promovido por una persona física y al menos uno de los artículos impugnados han sido declarados inconstitucionales y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando un asunto es promovido por una persona moral y al menos uno de los artículos impugnados han sido declarados inconstitucionales y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la SHCP recurre a la revisión del amparo y logra que al menos uno de los artículos impugnados sean declarados constitucionales y 0 en cualquier otro caso. Puesto que estamos analizando casos relativos al amparo en materia fiscal, decimos que un asunto es concedido a la SHCP cuando logra convencer a los Ministros de que un determinado artículo de la ley es constitucional y no viola ninguna garantía individual. Especifica los artículos por los que fue concedido el asunto a alguna de las partes. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando un asunto es promovido por una persona física y al menos uno de los artículos impugnados han sido declarados constitucionales y no violatorios de garantías individuales y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando un asunto es promovido por una persona moral y al menos uno de los artículos impugnados han sido declarados constitucionales y no violatorios de garantías individuales y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la SHCP recurre a la revisión del amparo y no logra que al menos uno de los artículos impugnados sean declarados constitucionales y 0 en cualquier otro caso. Puesto que estamos analizando casos relativos al amparo en materia fiscal, decimos que un asunto es negado a la SHCP cuando no logra convencer a los Ministros de que un determinado artículo de la ley es constitucional. Es decir cuando los Ministros consideran que un determinado artículo viola alguna de las garantías individuales. Especifica los artículos por los que fue negado el asunto a alguna de las partes. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando al menos uno de los artículos impugnados es sobreseído por improcedente y 0 en cualquier otro caso. Cuando un asunto es sobreseído, la SCJN está resolviendo "superficialmente" este asunto, ya que al encontrar una causal de improcedencia, no se mete al fondo del asunto a resolverlo. Especifica los artículos por los que fue negado el asunto a alguna de las partes. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el asunto fue devuelto al órgano jurisdiccional de origen para estudio de legalidad y 0 en cualquier otro caso. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando el asunto fue devuelto al órgano jurisdiccional de origen para estudio de constitucionalidad y 0 en cualquier otro caso. Un asunto es devuelto para estudio de constitucionalidad cuando existen ya precedentes o jurisprudencia relativa que permite que sean los órganos inferiores los que resuelvan definitivamente los asuntos. Variable dummy. Toma el valor de 1 cuando la SHCP recurre a la revisión del amparo y no logra que al menos uno de los artículos impugnados sean declarados constitucionales y 0 en cualquier otro caso. Puesto que estamos analizando casos relativos al amparo en materia fiscal, decimos que un asunto es negado a la SHCP cuando no logra convencer a los Ministros de que un determinado artículo de la ley es constitucional. Es decir cuando los Ministros consideran que un determinado artículo viola alguna de las garantías individuales.

Asunto concedido a la SHCP Especificar artículos por los que se concedió el amparo Asunto negado a persona física Asunto negado a persona moral

Asunto negado a la SHCP Especificar los artículos por los que fue negado el amparo Asunto sobreseído Especificar los artículos por los que se sobreseyó el amparo Asunto devuelto para estudio de legalidad Asunto devuelto para estudio de constitucionalidad

Asunto desechado

116

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

ANEXO B: Argumentos sobre la constitucionalidad del artículo 32 fracción XXV de la Ley del Impuesto Sobre la Renta

En contra de proporcionalidad

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad Resolución de conceder el resolución expediente amparo

Se considera utilidad, la renta
gravable determinada de conformidad con lo preceptuado en la Ley del ISR, y el porcentaje de participación se debe aplicar sobre la renta gravable, sin hacer deducción alguna ni establecer diferencias entre las sociedades mercantiles, esto es, la base de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas será la utilidad fiscal. Así, al haberse determinado que la utilidad perteneciente a los trabajadores se toma de las ganancias de las empresas, sin afectar los gastos de éstas, debe concluirse que la no inclusión de la figura de la deducción, tratándose de la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa no transgrede el numeral 31, fracción IV, de la Constitución Federal, en virtud de que las restricciones de dicha deducción derivan de que, si las deducciones son sólo respecto de aquellos gastos que resultan necesarios para el funcionamiento de la empresa y sin los cuales sus metas operativas se verían obstaculizadas a tal grado que se impediría la realización de su objeto social.

Segunda Sala

Se alega que se establece un trato distinto a obligaciones similares entre las cuotas patronales de seguridad social y la participación de utilidades. Sin embargo, las cuotas que se aportan al Instituto Mexicano del Seguro Social o al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabadores sí deben contemplarse como gastos realizados por el patrón, dado que tales cuotas tienen el carácter de contribuciones, específicamente de aportaciones de seguridad social y constituyen gastos a cargo de los empleadores y esto no es así en el caso de las participaciones de los trabajadores en las utilidades.

Góngora Pimentel, Aguirre Anguiano, Ortiz Mayagoitia Díaz Romero

1

31/10/2003

Niega el 00145/2003-00 amparo por unanimidad

117

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad de Resolución conceder el resolución expediente amparo

Segunda Sala

El Juez de Distrito concedió el amparo por considerar que el artículo 32, fracción XXV, de la Ley del ISR es inconstitucionalidad porque viola el principio de proporcionalidad tributaria del artículo 31, fracción IV, de la Constitución debido a que la Ley de la materia grava en dos ocasiones la misma prestación, la primera que impone al obrero cuando el monto del PTU excede el límite fijado (quince días de salario mínimo del área geográfica donde preste el servicio), y la segunda al impedir la deducibilidad al patrón del pago realizado por concepto de participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU) aunque constituya un desembolso obligatorio para él. Ahora bien, en los agravios que hace valer la SFFA, no se combaten todas las consideraciones hechas por el juez, por lo que tales consideraciones deben quedar firmes y por ende considerarse inoperante los agravios expuestos por la SFFA.

Góngora Pimentel, Aguirre Anguiano, Ortiz Mayagoitia, Aguinaco Alemán Díaz Romero

1

21/11/2003

Concede el 01546/2003-00 amparo por unanimidad

118

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad de Resolución conceder el resolución expediente amparo

Primera Sala

Lo que la quejosa sostiene que se transgrede la garantía de seguridad jurídica porque el Congreso de la Unión no concluyó la sesión extraordinaria en la que aprobó los ordenamientos impugnados antes de las veinticuatro horas del treinta y uno de diciembre de dos mil uno. Son infundados los agravios dado que los citados preceptos constitucionales no exigen que las sesiones extraordinarias deban concluir en cierto plazo; además, aún concediendo que la ley impugnada se hubiera aprobado después del treinta y uno de diciembre de dos mil uno, ello resultaría inoperante para otorgar el amparo, pues tal irregularidad no trasciende de manera fundamental que amerite la invalidez de las normas reclamadas, puesto que no impide que se cumpla el fin último buscado con el proceso legislativo que lo es el que la ley sea aprobada por el Pleno del órgano legislativo y publicada oficialmente.

Castro y Castro, Gudiño Pelayo, Sánchez Cordero Silva Meza

1

24/11/2003

Sobresee el amparo por unanimidad (no entra al 00702/2002-00 fondo del asunto por cuestiones formales)

119

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad de Resolución conceder el resolución expediente amparo

Primera Sala

La SFFA no combate las consideraciones torales en que descansa la sentencia recurrida, en el sentido de que el artículo 32, fracción XXV de la Ley del Impuesto sobre la Renta es violatorio de los principios de legalidad y proporcionalidad tributarios consagrados en el artículo 31, fracción IV de la Constitución Federal, porque uno de los elementos del tributo, como lo es el factor de expectativa de crecimiento del país es establecido de manera unilateral por la autoridad administrativa, dejándose a su libre albedrío el que se pueda deducir o no el monto pagado por concepto de utilidades repartidas a los trabajadores, factor que es vinculativo del impedimento para deducir el monto de la participación en la utilidad del contribuyente, que considerada como gasto o no, constituye una erogación que se refleja en la riqueza del gobernado.

Gudiño Pelayo, Sánchez Cordero, Silva Meza, Cossío Díaz Román Palacios .

1

18/02/2004

Concede el 02241/2003-00 amparo por unanimidad

120

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad de Resolución conceder el resolución expediente amparo

Pleno

Se considera utilidad, la renta gravable determinada de conformidad con lo preceptuado en la Ley del ISR, y el porcentaje de participación se debe aplicar Se alega que se establece un sobre la renta gravable, sin trato distinto a obligaciones hacer deducción alguna, esto similares entre las cuotas es, la base de la participación patronales de seguridad de los trabajadores en las social y la participación de utilidades de las empresas utilidades. Sin embargo, las será la utilidad fiscal. Así, al cuotas que se aportan al haberse determinado que la utilidad perteneciente a los Instituto Mexicano del Seguro Social o al Instituto trabajadores se toma de las del Fondo Nacional de la ganancias de las empresas, Vivienda para los Trabadores sin afectar los gastos de sí deben contemplarse como éstas, debe concluirse que la gastos realizados por el no inclusión de la figura de patrón, dado que tales cuotas la deducción, tratándose del tienen el carácter de PTU no transgrede el contribuciones, numeral 31, fracción IV, de específicamente de la Constitución Federal, en aportaciones de seguridad virtud de que las social y constituyen gastos a restricciones de dicha cargo de los empleadores y deducción derivan de que, si esto no es así en el caso de las deducciones son sólo las participaciones de los respecto de aquellos gastos trabajadores en las que resultan necesarios para utilidades. el funcionamiento de la empresa y sin los cuales sus metas operativas se verían obstaculizadas a tal grado que se impediría la realización de su objeto social.

Díaz Romero, Góngora Pimentel, Gudiño Pelayo, Ortiz Mayagoitia Azuela Güitrón

Aguirre Anguiano, Cossío Díaz, Luna Ramos, Sánchez Cordero Silva Meza

0

De mayo de 2004 a Octubre de 2004

02127/2003-00 02238/2003-00 02284/2003-00 02299/2003-00 02087/2003-00 02387/2003-00 02411/2003-00 02497/2003-00 02503/2003-00 02505/2003-00 02526/2003-00 02511/2003-00 00157/2004-00 02542/2003-00 02548/2003-00 02561/2003-00 02575/2003-00 02574/2003-00 02596/2003-00 02594/2003-00 02593/2003-00 02616/2003-00 02614/2003-00 02628/2003-00 02620/2003-00 02627/2003-00 02626/2003-00 02613/2003-00 02633/2003-00 02634/2003-00 02159/2003-00 02653/2003-00 00011/2004-00 00006/2004-00 02661/2003-00 00021/2004-00 00045/2004-00 00053/2004-00 02570/2003-00 00056/2004-00 00059/2004-00 00063/2004-00 00067/2004-00 00092/2004-00 00089/2004-00 00099/2004-00 00108/2004-00 00109/2004-00 00110/2004-00 00125/2004-00 00129/2004-00 00141/2004-00 00147/2004-00 00161/2004-00 00162/2004-00 00167/2004-00

Niega el amparo 5-5

121

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad de Resolución conceder el resolución expediente amparo

Segunda Sala

Es insuficiente que la parte quejosa se ubique de manera general en la hipótesis de ser contribuyente del impuesto sobre la renta, sino que se requiere necesariamente, en términos del artículo 73, fracción VI, de la Ley de Amparo, de un acto de aplicación que justifique la procedencia del juicio de amparo indirecto en su contra, debe concluirse que se actualiza la causal de improcedencia de que se trata, y por ende, se impone decretar el sobreseimiento en el juicio con apoyo en la fracción III del artículo 74 de la citada Ley de Amparo.

Luna Ramos, Aguirre Anguiano, Ortiz Mayagoitia Díaz Romero

1

08/10/2004

Sobresee el amparo por unanimidad (no entra al 00150/2004-00 fondo del asunto por cuestiones formales)

122

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad de Resolución conceder el resolución expediente amparo

Pleno

Se considera utilidad, la renta gravable determinada de conformidad con lo preceptuado en la Ley del ISR, y el porcentaje de participación se debe aplicar Se alega que se establece un sobre la renta gravable, sin trato distinto a obligaciones hacer deducción alguna, esto similares entre las cuotas es, la base de la participación patronales de seguridad de los trabajadores en las social y la participación de utilidades de las empresas utilidades. Sin embargo, las será la utilidad fiscal. Así, al cuotas que se aportan al haberse determinado que la utilidad perteneciente a los Instituto Mexicano del Seguro Social o al Instituto trabajadores se toma de las del Fondo Nacional de la ganancias de las empresas, Vivienda para los Trabadores sin afectar los gastos de sí deben contemplarse como éstas, debe concluirse que la gastos realizados por el no inclusión de la figura de patrón, dado que tales cuotas la deducción, tratándose del tienen el carácter de PTU no transgrede el contribuciones, numeral 31, fracción IV, de específicamente de la Constitución Federal, en aportaciones de seguridad virtud de que las social y constituyen gastos a restricciones de dicha cargo de los empleadores y deducción derivan de que, si esto no es así en el caso de las deducciones son sólo las participaciones de los respecto de aquellos gastos trabajadores en las que resultan necesarios para utilidades. el funcionamiento de la empresa y sin los cuales sus metas operativas se verían obstaculizadas a tal grado que se impediría la realización de su objeto social.

Díaz Romero, Góngora Pimentel, Gudiño Pelayo, Ortiz Mayagoitia Azuela Güitrón

Aguirre Anguiano, Cossío Díaz, Luna Ramos, Sánchez Cordero Silva Meza

0

26/10/2004

Varios

Niega el amparo 5-5

123

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad de Resolución conceder el resolución expediente amparo

Pleno

El artículo 32, fracción XXV, de la Ley del ISR impacta negativamente el haber de la empresa, impidiendo que se aplique el gravamen con base en la capacidad contributiva real del patrón. Tanto los salarios como la participación a los trabajadores en las utilidades de las empresas constituyen un impacto negativo en la utilidad bruta de la empresa, misma que, después de ser atemperada con las demás erogaciones encaminadas a la obtención del ingreso, se convertirá en utilidad neta o fiscal. Consecuentemente, se aprecia que la base gravable para efectos del impuesto sobre la renta, se ve afectada por el artículo 32, fracción XXV, ya que no corresponde en su totalidad a la efectiva capacidad contributiva del sujeto pasivo de la relación tributaria. Esto provoca que se viole en perjuicio del contribuyente del impuesto la garantía de proporcionalidad tributaria que prevé la fracción IV del artículo 31 de la Constitución .

Díaz Romero, Góngora Pimentel, Gudiño Pelayo, Ortiz Mayagoitia Azuela Güitrón

Aguirre Anguiano, Cossío Díaz, Luna Ramos, Valls Hernández, Sánchez Cordero Silva Meza

0

30/11/2004

01619/2004-00

Concede el amparo 6-5

124

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad
Partiendo del supuesto de que el Impuesto sobre la Renta se calcula con base en una manifestación general de riqueza, cuantificable en el concepto de “utilidad fiscal”, se aprecia que el artículo 32, fracción XXV, de la Ley del ISR, impacta negativamente el haber de la empresa, impidiendo que se aplique el gravamen con base en la capacidad contributiva real del patrón. La concesión del amparo tiene como efecto la desincorporación de la esfera jurídica del quejoso, de la prohibición a que hace alusión la referida fracción XXV del numeral en estudio, con lo cual se permite la deducción de las cantidades entregadas por concepto de participación a los trabajadores en las utilidades de las empresas, en los términos que señala el artículo 31, fracción V, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en dónde se permite la deducción de las cantidades que a su vez sean ingresos en los términos del Capítulo I del Título IV de la Ley multicitada.

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad de Resolución conceder el resolución expediente amparo

Pleno

Díaz Romero, Ortiz Mayagoita Azuela Güitrón

Aguirre Anguiano, Cossío Díaz, Luna Ramos, Góngora Pimentel, Gudiño Pelayo, Valls Hernández, Sánchez Cordero Silva Meza

0

11/01/2005

01741/2004-00

Concede el amparo 8-3

125

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo
Aguirre Anguiano, Cossío Díaz, Luna Ramos, Díaz Romero, Góngora Pimentel, Gudiño Pelayo, Ortiz Mayagoitia, Valls Hernández, Sánchez Cordero, Silva Meza Azuela Güitrón

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad de Resolución conceder el resolución expediente amparo

Pleno

La parte recurrente formuló agravio

no

1

11/01/2005

01686/200400

Niega por unanimidad (cuestiones formales)

Primera Sala

Se aprecia que el artículo 32, fracción XXV, de la Ley del ISR, impacta negativamente el haber de la empresa, impidiendo que se aplique el gravamen con base en la capacidad contributiva real del patrón. La concesión del amparo tiene como efecto la desincorporación de la esfera jurídica del quejoso, de la prohibición a que hace alusión la referida fracción XXV del numeral en estudio, con lo cual se permite la deducción de las cantidades entregadas por concepto de PTU en los términos que señala el artículo 31, fracción V, de la Ley del ISR .

Gudiño Pelayo, Valls Hernández, Silva Meza, Cossío Díaz Sánchez Cordero

1

19/01/2005

Concede el 01786/2004-00 amparo por unanimidad

126

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

En contra de proporcionalidad
Partiendo del supuesto de que el Impuesto sobre la Renta se calcula con base en una manifestación general de riqueza, cuantificable en el concepto de “utilidad fiscal”, se aprecia que el artículo 32, fracción XXV, de la Ley del ISR, impacta negativamente el haber de la empresa, impidiendo que se aplique el gravamen con base en la capacidad contributiva real del patrón. La concesión del amparo tiene como efecto la desincorporación de la esfera jurídica del quejoso, de la prohibición a que hace alusión la referida fracción XXV del numeral en estudio, con lo cual se permite la deducción de las cantidades entregadas por concepto de participación a los trabajadores en las utilidades de las empresas, en los términos que señala el artículo 31, fracción V, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en dónde se permite la deducción de las cantidades que a su vez sean ingresos en los términos del Capítulo I del Título IV de la Ley multicitada.

A favor de equidad

A favor de proporcionalidad

Votos en contra de conceder el amparo

Votos a Número favor de Fecha de Unanimidad Resolución de conceder el resolución expediente amparo

Segunda Sala

Luna Ramos, Góngora Pimentel, Aguirre Anguiano, Ortiz Mayagoitia Díaz Romero

1

04/02/2005

Concede el 01940/2004-00 amparo por unanimidad

127

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

ANEXO C: Estadísticas descriptivas relativas al artículo Tercero Transitorio de la Ley del Impuesto Sobre la Renta

A continuación, se cita textualmente el contenido de dicho artículo:
Artículo Tercero. Del impuesto sustitutivo del crédito al salario.

Único. Están obligadas al pago del impuesto sustitutivo del crédito al salario establecido en este artículo, las personas físicas y las morales que realicen erogaciones por la prestación de un servicio personal subordinado en territorio nacional.

Gráfica 16: Duración en la resolución de los asuntos relativos al artículo Tercero transitorio de la ley del ISR a nivel de los Juzgados de Distrito
1800

1600

1400

1200

1000

800

600

400

200

0
Ju lAu 200 g- 2 Se 200 p- 2 O 200 ct 2 N 200 ov 2 D 200 ec 2 -2 J a 00 n- 2 Fe 200 b- 3 M 20 ar 03 -2 Ap 00 r-2 3 M 0 ay 03 -2 Ju 00 n- 3 2 Ju 00 l-2 3 Au 00 g- 3 Se 200 p- 3 O 200 ct 3 N 200 ov 3 D 200 ec 3 -2 J a 00 n- 3 Fe 200 b- 4 M 200 ar 4 -2 Ap 00 r-2 4 M 0 ay 04 -2 Ju 00 n- 4 2 Ju 004 lAu 200 g- 4 Se 200 p- 4 O 200 ct 4 N 200 ov 4 D 200 ec 4 -2 J a 00 n- 4 Fe 200 b 5 M -20 ar 05 -2 Ap 00 r-2 5 00 5

Medidas de tendencia central: • • • Promedio: 317 días de calendario Mediana: 242 días de calendario Dispersión relativa: 6.18 veces la mediana

128

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Gráfica 17: Duración en la resolución de los asuntos relativos al artículo Tercero transitorio de la ley del ISR a nivel de la SCJN
600

500

400

300

200

100

0
Fe b2 M 00 ar 3 -2 0 Ap 03 r-2 M 00 ay 3 -2 Ju 003 n20 J u 03 l-2 Au 003 g2 Se 003 p2 O 003 ct -2 N 003 ov -2 D 00 ec 3 -2 J a 003 n2 Fe 004 b2 M 00 ar 4 -2 0 Ap 04 r-2 M 00 ay 4 -2 Ju 004 n20 J u 04 l-2 Au 004 g2 Se 004 p2 O 004 ct -2 N 004 ov -2 D 00 ec 4 -2 J a 004 n2 Fe 005 b20 M ar 05 -2 0 Ap 05 r-2 M 00 ay 5 -2 Ju 005 n20 05

Medidas de tendencia central: • • • Promedio: 103 días de calendario Mediana: 74 días de calendario Dispersión relativa: 7.66 veces la mediana

129

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Gráfica 18: Duración agregada en la resolución de los asuntos relativos al artículo Tercero transitorio de la ley del ISR
1800

1600

1400

1200

1000

800

600

400

200

0
Fe b2 M 00 ar 3 -2 0 Ap 03 r-2 M 00 ay 3 -2 Ju 003 n20 J u 03 l-2 Au 003 g2 Se 003 p2 O 003 ct -2 N 003 ov -2 D 00 ec 3 -2 J a 003 n2 Fe 004 b2 M 00 ar 4 -2 0 Ap 04 r-2 M 00 ay 4 -2 Ju 004 n20 J u 04 l-2 Au 004 g2 Se 004 p2 O 004 ct -2 N 004 ov -2 D 00 ec 4 -2 J a 004 n2 Fe 005 b20 M ar 05 -2 0 Ap 05 r-2 M 00 ay 5 -2 Ju 005 n20 05

Medidas de tendencia central: • • • Promedio: 420 días de calendario Mediana: 389 días de calendario Dispersión relativa: 3.92 veces la mediana

130

La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Gráfica 19: Sentido de las resoluciones de los Juzgados de Distrito relativas al artículo Tercero transitorio de la ley del ISR
1.2

1

0.8

0.6

0.4

0.2

0
Ju lAu 02 gSe 02 p0 O 2 ct N 02 ov D 02 ec -0 Ja 2 nFe 03 bM 03 ar -0 Ap 3 r-0 M 3 ay -0 Ju 3 n0 Ju 3 lAu 03 gSe 03 p0 O 3 ct N 03 ov D 03 ec -0 Ja 3 nFe 04 bM 04 ar -0 Ap 4 r-0 M 4 ay -0 Ju 4 n0 Ju 4 lAu 04 gSe 04 p0 O 4 ct N 04 ov D 04 ec -0 Ja 4 nFe 05 bM 05 ar -0 Ap 5 r-0 5

Por simplicidad, se “midió” el sentido de la resolución de las demandas de amparo de la siguiente manera: 1 si el amparo era concedido al contribuyente y 0 en otro caso

Gráfica 20: Flujo de los asuntos relativos al artículo Tercero transitorio de la ley del ISR entre los órganos que integran a la SCJN
1.2

1

0.8

0.6

0.4

0.2

0

131

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La Suprema Corte y la desigualdad en el acceso a la justicia: ¿A quién sirve el amparo en materia fiscal?

Gráfica 21: Sentido de las resoluciones de las SCJN relativas al artículo Tercero transitorio de la ley del ISR
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