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ATUALIZADA CONFORME LEGISLAO EM VIGENCIA 07/2010

expressamente proibida cpia, reproduo parcial, reprografia, fotocpia ou qualquer forma de extrao de informaes deste sem prvia autorizao dos autores conforme legislao vigente.

Autor: Sergio Bispo

Julho / 2010

Apresentao
O presente trabalho tem como objetivo oferecer as ferramentas bsicas sobre as tcnicas contbeis para o iniciante, o estudante ou ainda ao participante que deseja aprimorar-se ou atualizar-se. No pretenso desse trabalho esgotar o assunto, mas dar uma slida base tcnica ao egresso no Curso de Contabilidade Geral do Cead Contmatic. Os assuntos abordados nesse trabalho so oriundos das leis e normas vigentes, bem como de resolues de diversos rgos e da prpria Teoria Contbil onde a credibilidade do assunto abordado tem grande relevncia. Assim, ao participante bastar treinar e estudar os textos e exerccios propostos, aliando aos ensinamentos dos profissionais do CEAD CONTMATIC, temos a certeza que o mercado de trabalho ter as portas abertas ao profissional dedicado. Bons estudos! Sergio Bispo de Oliveira Sobre o Autor Sergio Bispo de Oliveira contador, especialista em Controlado e Finanas e Contabilidade Internacional. professor, palestrante, escritor de diversos artigos. Atualmente Consultor e oferece consultoria, auditoria e pericia para diversas empresas no Brasil. co-autor do Livro: 500 respostas da Consultoria de 2008 e do Livro as 100 mais da Consultoria Contabil e as 100 mais da Consultoria Tributaria, alm de revisor do Livro As 100 mais da Consultoria Trabalhista /Previdenciaria. Contato: sbispol@hotmail.com

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PREFCIO

Prezado contabilista: Essa apostila apresenta uma pequena contribuio para o desenvolvimento da cultura contbil e das prticas adotadas no Brasil diante das normas vigentes e das prticas internacionais de contabilidade. No obstante,cabe ressaltar que o contedo expresso versa sobre as Demonstraes Contbeis no Brasil observando as caractersticas da legislao brasileira atual como a Lei 11638/07, Lei 10406/02, Lei 6404/76, Lei 11101/05, Resolues CFC, Deliberaes da CVM, regras da RFB, Lei 11941/09, CPC PME,dentre outras e atrelando os assuntos com as NIC (Norma Internacional de Contabilidade).No objeto de estudo versar sobre NIC, mas apresentar tratos que no esgotaro o assunto pois neste apresentado, nasce apenas a compreenso introdutria de informaes relevantes e que ainda devero ser tratadas pelos rgos de classe e governamentais.

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NOTA EXTRA: Lei n 12.249/2010 altera Lei de Regncia da Contabilidade e institui Exame de Suficincia No dia 11 de junho de 2010 o presidente Luiz Incio Lula da Silva sancionou a Lei n 12.249. Os Artigos que se referem profisso contbil so os de nmeros 76 e 77. Eles trazem substanciais modificaes ao Decreto-lei n 9.295, de 1946, que criou o Conselho Federal de Contabilidade e os Conselhos Regionais de Contabilidade. Dentre as principais mudanas esto: a) O direito do CFC de emitir as Normas Brasileiras de Contabilidade fica estabelecido na nova lei, incluindo-se a as Normas Internacionais de Contabilidade, adaptadas para o Brasil e emitidas pelo CPC (Comit de Pronunciamentos Contbeis). B) Instituio do Exame de Suficincia para obteno de registro em Conselho Regional de Contabilidade, de forma similar realizada pela OAB (Ordem dos Advogados do Brasil) e qual se submetem os bacharelandos em Direito. c) Curso Tcnico: Validade at 2015 para quem cursar neste perodo tendo que participar do exame de suficincia. c) Aos contabilistas que no seguirem as normas do CFC sero penalizados e at censurados.

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Introduo

A globalizao da contabilidade uma realidade principalmente no ambiente vivido como o atual cenrio econmico mundial, principalmente em termos de captao de recursos internacionais e reduo das barreiras comerciais entre as naes. sabido que a CVM Comisso de Valores Mobilirios do Brasil reconhece tais divergncias porm com a entrada da Lei 11638/07, com a criao do CPC Comit de Pronunciamentos Contbeis e rgos correlatos que auxiliam as novas regras de convergncia, se dvida dominar novos conceitos e entender sobre as divergncias obrigao do contabilista atual. A NPC 27 (Ibracon) versa que as Demonstraes contbeis de uso geral so aquelas destinadas a atender s necessidades dos usurios que no estejam em condies de exigir relatrios adaptados para atender s suas necessidades especficas de informao. Demonstraes contbeis de uso geral incluem aquelas que so apresentadas separadamente ou dentro de um outro documento pblico, como um relatrio anual ou um prospecto. A NBCT 3, Resoluo 686/90 , em sua introduo, retrata que as demonstraes contbeis (financeiras conforme trata a legislao) so as extradas dos livros, registros e documentos que compem o sistema contbil de qualquer tipo de entidade onde a atribuio e a responsabilidade tcnica do sistema contbil da entidade cabem, exclusivamente, a contabilista registrado no CRC. Ressalta-se que as demonstraes contbeis observaro os Princpios Fundamentais de Contabilidade, aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade e ainda devero especificar sua natureza, a data e/ou o perodo e a Entidade a que se referem, sem esquecer do grau de revelao da qual tais demonstraes devero propiciar, na forma suficiente na questo de entendimento, do que cumpre demonstrar, inclusive com o uso de notas explicativas que, entretanto, o contabilista no poder substituir o que intrnseco s demonstraes.

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Tal norma tratada acima, cita regras j desenvolvidas e aplicadas no mercado contbil at o final de 2007, ou seja, Dezembro de 2007. Trata-se que na essncia filosfica sua expresso no ter mudana num espao curto de tempo pois a cultura do dimensionamento tratado nesses anos (de 1976 a 2007) de vigncia da Lei 6404/76 (parte do captulo XV da Lei para preciso do leitor) sem dvida requerero do profissional de contabilidade a quebra de certos paradigmas, flexibilidade, capacidade tcnica, muito estudo, domnio do contedo, aliado a novos conhecimentos como mercado, economia, regras internacionais sem falar de nova lngua e atributos extras.

O profissional incumbido de preparar as demonstraes contbeis dever estar atento as normas atuais diante de sua obrigatoriedade sem negar-se cincia contbil cujo estudo o Patrimnio. A elaborao das demonstraes contbeis est relacionada ao tipo de sociedade, opo pela regncia legal, forma de tributao do Imposto de renda, mercado e normas da CVM, tratos setoriais atrelados a agncias reguladoras como a Susep, Anel, Aneel, Bacen, dentre outras. Agora o adicional a esse contexto, o profissional dever observar o mercado internacional aplicando normas contbeis de origem sabida porm no conhecida, sendo que fra mudada at a forma do regimento legal para tal fim, situao essa que o Brasil dever estar preparado para a relevncia, tica e presunes voltadas a clareza, quebrando-se assim, a cultura do jeitinho brasileiro e profissionalizando de fato o desenvolvimento das demonstraes.

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Abreviaturas utilizadas: Neste material apresentam algumas siglas tais como:

BRGAAP: Normas brasileiras de contabilidade; IFRS: Normas Internacionais de Informaes Finanaceiras; NIC: Normas internacionais de Contabilidade; SPC: Secretaria de Previdncia Complementar; US GAAP : Normas de Contabilidade dos EUA; Bacen: Banco Central do Brasil; CVM: Comisso de Valores Mobilirios; CFC: Conselho Federal de Contabilidade; IFRIC: Comit de Interpretaes de Informaes Financeiras do IASB; IASB: Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade; Susep: Superintendncia de seguros privados; Ibracon: Instituto Brasileiro de Auditores do Brasil;

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PARTE 1 INTRODUO Normas Brasileiras de Contabilidade (BR GAAP) BRGAAP so as normas brasileiras de contabilidade cujo fulcro central de estudo so as Leis 6404/76, a Lei 11638/07, normas expedidas pela CVM, pelo CFC. Atualmente a Brgaap esto formalizadas nas seguintes propores:

Lei 11638/07 e Lei 6404/76: ambas normas so aplicadas a todas as Entidades tratadas como S.A. Pronunciamentos da CVM das quais so normas aplicveis s sociedades de capital aberto ou fechado, ou qualquer forma de sociedade que esteja apresentada na forma da lei;

Pronunciamentos do CFC das quais so normas aplicveis s todas as em entidades, ou seja, regra geral; Pronunciamentos do IBRACON das quais so normas aplicveis s todas as em entidades, ou seja, regra geral; Pronunciamentos do SPC das quais so normas aplicveis s todas as em entidades, ou seja, regra geral; Pronunciamentos do Susep das quais so normas aplicveis s todas as em entidades seguradoras; Pronunciamentos do Bacen das quais so normas aplicveis s todas as em entidades do setor financeiro;

Vale lembrar que o Brasil tem em sua essncia enorme fora sobre a rea tributria, como sabido por todos, o que faz das autoridades fiscais, um dos pontos crticos do Brasil quanto ao impacto de normas emitidos por esses rgos pois o mesmos tendem a oferecer certos regramentos contbeis que muitas vezes ferem as normas societrias e at aos princpios contbeis muitas vezes.

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Em regra geral, brgaap um complexo de normas e de regras que, sem duvidas algumas conflitantes e at desatualizadas. O cenrio brasileiro aps a Lei 11638/07 e com o desejo da harmonizao com as NIC Normas Internacionais de Contabilidade insere o Brasil nas facilidades de captao de recursos e regas globais diante do mundo globalizado. sabido que a NIC no so perfeitas, sendo que existem fatos completamente complexos a serem melhorados, mas a linguagem mundial da contabilidade.

A Contabilidade O Processo contbil inicia , em linhas gerais em:

Processo Contbil Documentos Dirio

Princpios Contbeis e normas

Razo

Conciliao Balancete de Verificao

DEMONSTRAES CONTBEIS

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As demonstraes so as peas que unem as informaes de um processo que por sua vez provindo de um sistema. Os sistemas so procedimentos criados pela Entidade cujo objetivo facilitar o desenvolvimento de informaes aos terceiros. Um sistema poder ser feito de diversas formas como mos, mecanizado, informatizado, etc. Assim o processo a forma de execuo administrativa e o sistema o controle, ou seja, o armazenamento e o mtodo adotado.

O processo contbil oriundo das tcnicas contbeis oriundas da escriturao contbil, assim, o processo contbil completo assim definido:

PROCESSO CONTBIL

DOCUMENTOS E FATOS

LIVRO DIRIO

LIVRO RAZO

BALANCETE DE VERIFICAO

APURAO DO RESULTADO DO EXERCICIO

DEMONSTRAO RESULTADO EXERCICIO

DO BALANO DO PATRIMONIAL

DEMONSTRAO

DE

LUCROS E PREJUIZOS ACUMULADOS OUTRAS DEMONSTRAES. E

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A Responsabilidade da escriturao contbil A escriturao contbil, informaes contbeis, relatrios, demonstraes, resumos, mapas tcnicos e gerenciais, estudos analticos, dentre outros so prerrogativas, ou seja atribuies exclusivas de contabilistas habilitados (Tcnico Contbil ou Contador com registro no conselho de classe em situao regular). Para tanto observa-se o art. 12 do Decreto-lei n 9.295/46 que informa a vedao do o exerccio da profisso contbil aos no habilitados:

"Art. 12 Os profissionais a que se refere este Decreto-Lei somente podero exercer a profisso depois de regularmente registrados no rgo competente do Ministrio da Educao e Sade e no Conselho Regional de Contabilidade a que estiverem sujeitos. Pargrafo nico. O exerccio da profisso, sem o registro a que alude este artigo, ser considerado como infrao do presente Decreto-Lei."

Obrigatoriedade da Escriturao Contbil A Lei 6404/76 com alteraes oriundas da Lei 11638/07 trata da aplicabilidade s sociedades de grande porte , ainda que no constitudas sob a forma de sociedades por aes devero escriturar seus fatos contbeis e elaborar as demonstraes financeiras, sem esquecer-se da obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado na Comisso de Valores Mobilirios.

Assim, a Lei 6404/76 art. 176 combinado com o art. 1 da Lei 11638/07 trata da obrigao, tendo como responsvel a diretoria, que far elaborar, com base na escriturao mercantil da companhia, a cada findar de exerccio,as seguintes demonstraes financeiras, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no exerccio:

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I - balano patrimonial relatrio obrigatrio, exceto para MEI.

II - demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados; relatrio obrigatrio, exceto para MEI. (RIR/99,Lei 10406/02, CFC, etc), ou a Demonstrao das mutaes do patrimnio liquido.

III - demonstrao do resultado do exerccio; relatrio obrigatrio, exceto para MEI.

IV demonstrao dos fluxos de caixa; Obrigatria para todas as S.A (art. 176 da Lei 6.404/76 - Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007) e tambm para as empresas Pequenas e mdias conforme CPC PME e Res. CFC 1255/2009. A nica exceo so para as Cias. Fechadas com capital inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhes de reais conforme (art. 176, i , VI - porm o CPC PME determina a sua execuo).Contudo, relatrio obrigatrio, exceto para MEI.

V demonstrao do valor adicionado - apenas para as se companhia aberta, (S/A). (Includo pela Lei n 11.638,de 2007)

VI demonstrao do resultado abrangente (DRA) para todas as Entidades. Fundamento: CPC PME - Res. CFC 1255/2009 e CPC Estrutura Conceitual Bsica da Contabilidade.

VI notas explicativas por demonstrao.

Nota:

As

demonstraes

sero

complementadas

por

notas

explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio.

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Demonstraes Contbeis e o Regulamento do Imposto de Renda A legislao tributria federal a ttulo de Imposto de Renda exige que , de acordo com o Decreto 3000/1999 , conhecido como Regulamento do Imposto de Renda, ao final de cada perodo de incidncia do imposto, o contribuinte dever apurar o lucro lquido mediante a elaborao, com observncia das disposies da lei comercial, do balano patrimonial, da demonstrao do resultado do perodo de apurao e da demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados. Essas prerrogativas esto no art. 274 do RIR/99, e mais, a norma supra citada cita que o lucro lquido do perodo dever ser apurado com observncia das disposies da Lei n 6.404, de 1976. Para todas as entidades as demonstraes exigidas so: (Art. 274 do RIR/1999): Balano Patrimonial; Demonstrao do Resultado do Exerccio; Demonstraes de Lucros ou Prejuzos acumulados

****NOTA: H penalidade para o contabilista que infrigir o Cdigo de tica Profissional quando induzir o cliente a prestar suas declaraes de rendimento com base no regime tributrio denominado Lucro Presumido, com o objetivo de no elaborarem a conforme determina o Cdigo Civil. escriturao contbil obrigatria

(Fundamento: Conselho Federal de

Contabilidade, Ofcio Circular n 45 de 18/05/1981).

Demonstraes Contbeis e a Lei 10406/2002

A lei 10406/2002, conhecido como Novo Cdigo Civil trata em seu art. 1179: (...)

Art. 1.179. O empresrio e a sociedade empresria so obrigados a seguir um sistema de contabilidade, mecanizado ou no, com base na escriturao uniforme de seus livros, em Desenvolvido por Sergio Bispo de Oliveira 07/2010 13

correspondncia com a documentao respectiva, e a levantar anualmente econmico. o balano patrimonial e o de resultado

Vale ressaltar que o Cdigo Civil trata em seu art. 970 que a norma oferecer tratamento favorecido, diferenciado e simplificado ao empresrio rural e ao pequeno empresrio, quanto inscrio e aos efeitos da decorrentes.

Cdigo Civil e Comercial

Observe o texto da Lei n 556/1850 revogado:

Lei n 556 de 25.06.1850 [...] Art. 10 * Todos os comerciantes so obrigados: 1 - a seguir uma ordem uniforme de contabilidade e escriturao, e a ter os livros para esse fim necessrios; ... 4 - a forma anualmente um balano geral do seu ativo e passivo, o qual dever compreender todos os bens de raiz mveis e semoventes, mercadorias, dinheiro, papis de crdito, e outra qualquer espcie de valores, e bem assim todas as dvidas e obrigaes passivas; e ser datado e assinado pelo comerciante a quem pertencer. * Texto ACIMA revogado pela Lei n 10.406, de 10.01.2002

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Observe que a obrigatoriedade da contabilidade est prevista desde a poca do imprio no Brasil. O Cdigo Civil atual, tratado na Lei 10.406/02 afirma: [...] Art. 1.065. Ao trmino de cada exerccio social, proceder-se elaborao do inventrio, do balano patrimonial e do balano de resultado econmico.

O Cdigo Civil tambm trata de tratamento favorecido no art. 970, como segue: "Art. 970. - A lei assegurar tratamento favorecido, diferenciado e simplificado ao empresrio rural e ao pequeno empresrio, quanto inscrio e aos efeitos da decorrentes."

Em analise ao tratado, a Lei Complementar n 123/06, no art. 68 trouxe uma definio tcnica de mbito tributrio:

Art. 68. Considera-se pequeno empresrio, para efeito de aplicao do disposto nos arts. 970 e 1.179 da Lei n 10.406, de 10 de janeiro de 2002, o empresrio individual caracterizado como microempresa na forma desta Lei Complementar que aufira receita bruta anual de at R$ 36.000,00 (trinta e seis mil reais).

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Exerccios: Exerccio de Fixao:

1. O que e qual o papel do CPC? ____________________________________________________ ____________________________________________________ ____________________________________________________

2. Quais so as funes da contabilidade? ____________________________________________________ ____________________________________________________ 3. Qual o foco da contabilidade financeira? ____________________________________________________ ____________________________________________________ 4. De forma simplificada, qual a diferena entre tipo societrio e enquadramento tributrio? ____________________________________________________ ____________________________________________________ ____________________________________________________ 5. Quais so as demonstraes contbeis obrigatrias? ____________________________________________________ ____________________________________________________ ____________________________________________________

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Princpios Fundamentais de Contabilidade


Os Princpios Fundamentais de Contabilidade representam a essncia das doutrinas e teorias relativas Cincia da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos cientfico e profissional de nosso Pas. Concernem, pois, Contabilidade no seu sentido mais amplo de cincia social, cujo objeto o Patrimnio das Entidades.

Conforme a RESOLUO CFC N 750 de 29 de dezembro de 1993 seguem: [...] Art. 3 So Princpios Fundamentais de Contabilidade: I - o da ENTIDADE; II - o da CONTINUIDADE; III - o da OPORTUNIDADE; IV - o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL; V - o da ATUALIZAO MONETRIA; VI - o da COMPETNCIA e VII - o da PRUDNCIA.

PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE Conforme a Resoluo CFC 750/93 e Res. CFC 1282/10

Todas as cincias apresentam nos seus ncleos princpios. Estes so so fontes que norteiam sua qualidade de cincia. A Contabilidade como cincia tambm tem seus princpios que servem como vigas mestras da cincia social da qual atuante. A palavra principio de acordo com o Dicionrio Bsico da Lngua Portuguesa Novo Aurlio significa origem, causa primria, preceito, regra geral. Em anlise simplista os Princpios Fundamentais de Contabilidade so proposies, juzos de uma cincia.

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Assim as regras gerais da cincia contbil no Brasil so os Princpios Fundamentais de Contabilidade e est regulamentada pela Resoluo CFC n 750/93 com atualizao da Resoluo CFC 1282/10. Segue a exposio da regra que todos os contabilistas tem de seguir como ponto inicial da profisso: I)da ENTIDADE: a contabilidade autnoma e o patrimnio particular no universo dos patrimnios existentes no podero ser confundidos.

II) o da CONTINUIDADE: O Princpio da Continuidade pressupe que a Entidade continuar em operao no futuro e, portanto, a mensurao e a apresentao dos componentes do patrimnio levam em conta esta circunstncia. III) o da OPORTUNIDADE: O Princpio da Oportunidade refere-se ao processo de mensurao e apresentao dos componentes patrimoniais para produzir informaes ntegras e tempestivas.A falta de integridade e tempestividade na produo e na divulgao da informao contbil pode ocasionar a perda de sua relevncia, por isso necessrio ponderar a relao entre a oportunidade e a confiabilidade da informao. IV) o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL: O Princpio do Registro pelo Valor Original determina que os componentes do patrimnio devem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transaes, expressos em moeda nacional. As seguintes bases de mensurao devem ser utilizadas em graus distintos e combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas: I Custo histrico. Os ativos so registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que so entregues para adquiri-los na data da aquisio. Os passivos so registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigao ou, em algumas circunstncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais sero necessrios para liquidar o passivo no curso normal das operaes; e II Variao do custo histrico. Uma vez integrado ao patrimnio, os componentes patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer variaes decorrentes dos seguintes fatores: a) Custo corrente. Os ativos so reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na data ou no perodo das demonstraes contbeis. Os passivos so reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, no descontados, que seriam necessrios para liquidar a obrigao na data ou no perodo das demonstraes contbeis; b) Valor realizvel. Os ativos so mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em uma forma ordenada. Os passivos so mantidos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, no descontados, que se Desenvolvido por Sergio Bispo de Oliveira 07/2010 18

espera seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigaes no curso normal das operaes da Entidade; c) Valor presente. Os ativos so mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de entrada lquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das operaes da Entidade. Os passivos so mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de sada lquida de caixa que se espera seja necessrio para liquidar o passivo no curso normal das operaes da Entidade; d) Valor justo. o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transao sem favorecimentos; e e) Atualizao monetria. Os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contbeis mediante o ajustamento da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais.

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V) o da ATUALIZAO MONETRIA: Os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contbeis atravs do ajustamento da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais. VI ) o da COMPETNCIA: O Princpio da Competncia determina que os efeitos das transaes e outros eventos sejam reconhecidos nos perodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento.O Princpio da Competncia pressupe a simultaneidade da confrontao de receitas e de despesas correlatas. VII) o da PRUDNCIA: O Princpio da PRUDNCIA determina a adoo do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o Patrimnio Lquido.

Estrutura Conceitual Bsica da Contabilidade


Conforme determina o Comit de Pronunciamentos Contbeis as demonstraes contbeis

preparadas com tal finalidade satisfazem as necessidades comuns da maioria dos seus usurios, uma vez que quase todos eles utilizam essas demonstraes contbeis para a tomada de decises econmicas, tais como:

(a) decidir quando comprar, manter ou vender um investimento em aes; (b) avaliar a Administrao quanto responsabilidade que lhe tenha sido conferida, qualidade de seu desempenho e prestao de contas; (c) avaliar a capacidade da entidade de pagar seus empregados e proporcionar lhes outros benefcios; (d) avaliar a segurana quanto recuperao dos recursos financeiros emprestados entidade; (e) determinar polticas tributrias; (f) determinar a distribuio de lucros e dividendos; (g) preparar e usar estatsticas da renda nacional; ou (h) regulamentar as atividades das entidades. As demonstraes contbeis so mais comumente preparadas segundo modelo contbil baseado no custo histrico recupervel e no conceito da manuteno do capital financeiro nominal.

O objetivo das demonstraes contbeis fornecer informaes sobre a posio patrimonial e financeira, o desempenho e as mudanas na posio financeira da entidade, que sejam teis a grande nmero de usurios em suas avaliaes e tomadas de deciso econmica.

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As demonstraes contbeis tambm englobam notas explicativas, quadros suplementares e outras informaes. Por exemplo, podero conter informaes adicionais que sejam relevantes s necessidades dos usurios sobre itens constantes do balano patrimonial e da demonstrao do resultado. Podero incluir divulgaes sobre os riscos e incertezas que afetem a entidade e quaisquer recursos e/ou obrigaes para os quais no exista obrigatoriedade de serem

reconhecidos no balano patrimonial (tais como reservas minerais). Informaes sobre segmentos industriais ou geogrficos e o efeito de mudanas de preos sobre a entidade podem tambm ser fornecidos sob a forma de informaes suplementares.

Pressupostos Bsicos conforme CPC


Regime de Competncia (j citado) Continuidade (j citado)

Caractersticas Qualitativas das Demonstraes Contbeis de acordo com a Estrutura Conceitual Bsica da Contabilidade: As caractersticas qualitativas so os atributos que tornam as demonstraes caractersticas qualitativas contbeis teis para os usurios. As quatro principais so: compreensibilidade, relevncia, confiabilidade e

comparabilidade.

Abaixo, segue na ntegra as informaes as informaes extradas da Estrutura Conceitual Bsica da Contabilidade:

a) Compreensibilidade

Uma qualidade essencial das informaes apresentadas nas demonstraes contbeis que elas sejam prontamente entendidas pelos usurios. Para esse fim, presume-se que os usurios tenham um conhecimento razovel dos negcios, atividades econmicas e contabilidade e a disposio de estudar as informaes com razovel diligncia. Todavia, informaes sobre assuntos complexos que devam ser includas nas demonstraes contbeis por causa da sua relevncia para as necessidades de tomada de deciso pelos usurios no devem ser excludas em nenhuma hiptese, inclusive sob o pretexto de que seria difcil para certos usurios as entenderem.

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Relevncia

Para serem teis, as informaes devem ser relevantes s necessidades dos usurios na tomada de decises. As informaes so relevantes quando podem influenciar as decises econmicas dos usurios, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos passados, presentes ou futuros ou confirmando ou corrigindo as suas avaliaes anteriores.

As funes de previso e confirmao das informaes so inter-relacionadas. Por exemplo, informaes sobre o nvel atual e a estrutura dos ativos tm valor para os usurios na tentativa de prever a capacidade que a entidade tenha de aproveitar oportunidades e a sua capacidade de reagir a situaes adversas. As mesmas informaes tm o papel de confirmar as previses passadas sobre, por exemplo, a forma na qual a entidade seria estruturada ou o resultado de operaes planejadas. . Informaes sobre a posio patrimonial e financeira e o desempenho passado so freqentemente utilizadas como base para projetar a posio e o desempenho futuros, assim como outros assuntos nos quais os usurios estejam diretamente interessados, tais como pagamento de dividendos e salrios, alteraes no preo das aes e a capacidade que a entidade tenha de atender seus compromissos medida que se tornem devidos. Para terem valor como previso, as informaes no precisam estar em forma de projeo explcita. A capacidade de fazer previses com base nas demonstraes contbeis pode ser ampliada, entretanto, pela forma como as informaes sobre transaes e eventos anteriores so apresentadas. Por exemplo, o valor da demonstrao do resultado como elemento de previso ampliado quando itens incomuns,

anormais e espordicos de receita ou despesa so divulgados separadamente.

Materialidade

A relevncia das informaes afetada pela sua natureza e materialidade. Em alguns casos, a natureza das informaes, por si s, suficiente para determinar a sua relevncia. Por exemplo, reportar um novo segmento em que a entidade tenha passado a operar poder afetar a avaliao dos riscos e oportunidades com que a entidade se depara, independentemente da materialidade dos resultados atingidos pelo novo segmento no perodo abrangido pelas demonstraes contbeis. Em outros casos, tanto a natureza quanto a materialidade so importantes; por exemplo: os valores dos estoques existentes em cada uma das suas principais classes, conforme a classificao apropriada ao negcio.

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Uma informao material se a sua omisso ou distoro puder influenciar as decises econmicas dos usurios, tomadas com base nas demonstraes contbeis. A materialidade depende do tamanho do item ou do erro, julgado nas circunstncias especficas de sua omisso ou distoro. Assim, materialidade proporciona um patamar ou ponto de corte ao invs de ser uma caracterstica qualitativa primria que a informao necessita ter para ser til.

Confiabilidade

Para ser til, a informao deve ser confivel, ou seja, deve estar livre de erros ou vieses relevantes e representar adequadamente aquilo que se prope a representar. Uma informao pode ser relevante, mas a tal ponto no confivel em sua natureza ou divulgao que o seu reconhecimento pode potencialmente distorcer as demonstraes contbeis. Por exemplo, se a validade legal e o valor de uma reclamao por danos em uma ao judicial movida contra a entidade so questionados, pode ser inadequado reconhecer o valor total da reclamao no balano patrimonial, embora possa ser apropriado divulgar o valor e as circunstncias da reclamao.

Representao Adequada conforme Estrutura Conceitual Bsica da Contabilidade

Para ser confivel, a informao deve representar adequadamente as transaes e outros eventos que ela diz representar. Assim, por exemplo, o balano patrimonial numa determinada data deve representar adequadamente as transaes e outros eventos que resultam em ativos, passivos e patrimnio lquido da entidade e que atendam aos critrios de reconhecimento.

A maioria das informaes contbeis est sujeita a algum risco de ser menos do que uma representao fiel daquilo que se prope a retratar. Isso pode decorrer de dificuldades inerentes identificao das transaes ou outros eventos a serem avaliados ou identificao e aplicao de tcnicas de mensurao e apresentao que possam transmitir, adequadamente, informaes que correspondam a tais transaes e eventos. Em certos casos, a mensurao dos efeitos financeiros dos itens pode ser to incerta que no apropriado o seu reconhecimento nas demonstraes contbeis; por exemplo, embora muitas entidades gerem, internamente, gio decorrente de expectativa de rentabilidade futura ao longo do tempo (goodwill), usualmente difcil identificar ou mensurar esse gio com confiabilidade. Em outros casos, entretanto, pode ser relevante reconhecer itens e divulgar o risco de erro envolvendo o seu reconhecimento e mensurao.

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Primazia da Essncia sobre a Forma

Para que a informao represente adequadamente as transaes e outros eventos que ela se prope a representar, necessrio que essas transaes e eventos sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua substncia e realidade econmica, e no meramente sua forma legal. A essncia das transaes ou outros eventos nem sempre consistente com o que aparenta ser com base na sua forma legal ou artificialmente produzida. Por exemplo, uma entidade pode vender um ativo a um terceiro de tal maneira que a documentao indique a transferncia legal da propriedade a esse terceiro; entretanto, podero existir acordos que assegurem que a entidade continuar a usufruir os futuros benefcios econmicos errados pelo ativo e o recomprar depois de um certo tempo por um montante que se aproxima do valor original de venda acrescido de juros de mercado durante esse perodo. Em tais circunstncias, reportar a venda no representaria adequadamente a transao formalizada. Neutralidade

Para ser confivel, a informao contida nas demonstraes contbeis deve ser neutra, isto , imparcial. As demonstraes contbeis no so neutras se, pela escolha ou apresentao da informao, elas induzirem a tomada de deciso ou um julgamento, visando atingir um resultado ou desfecho predeterminado.

Integridade

Para ser confivel, a informao constante das demonstraes contbeis deve ser completa, dentro dos limites de materialidade e custo. Uma omisso pode tornar a informao falsa ou distorcida e, portanto, no-confivel e deficiente em termos de sua relevncia.

Comparabilidade

Os usurios devem poder comparar as demonstraes contbeis de uma entidade ao longo do tempo, a fim de identificar tendncias na sua posio patrimonial e financeira e no seu desempenho. Os usurios devem tambm ser capazes de comparar as demonstraes contbeis de diferentes entidades a fim de avaliar, em termos relativos, a sua posio patrimonial e financeira, o desempenho e as mutaes na posio financeira. Conseqentemente, a mensurao e apresentao dos efeitos financeiros de transaes semelhantes e outros eventos

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devem ser feitas de modo consistente pela entidade, ao longo dos diversos perodos, e tambm por entidades diferentes.

Uma importante implicao da caracterstica qualitativa da comparabilidade que os usurios devem ser informados das prticas contbeis seguidas na elaborao das demonstraes contbeis, de quaisquer mudanas nessas prticas e tambm o efeito de tais mudanas. Os usurios precisam ter informaes suficientes que lhes permitam identificar diferenas entre as prticas contbeis aplicadas a transaes e eventos semelhantes, usadas pela mesma entidade de um perodo a outro e por diferentes entidades. A observncia dos Pronunciamentos Tcnicos, inclusive a divulgao das prticas contbeis utilizadas pela entidade, ajudam a atingir a Comparabilidade.

A necessidade de comparabilidade no deve ser confundida com mera uniformidade e no se deve permitir que se torne um impedimento introduo de normas contbeis aperfeioadas. No apropriado que uma entidade continue contabilizando da mesma maneira uma transao ou evento se a prtica contbil adotada no est em conformidade com as caractersticas qualitativas de relevncia e confiabilidade. Tambm inapropriado manter prticas contbeis quando existem alternativas mais relevantes e confiveis.

Tendo em vista que os usurios desejam comparar a posio patrimonial e financeira, o desempenho e as mutaes na posio financeira ao longo do tempo, importante que as demonstraes contbeis apresentem as correspondentes informaes de perodos anteriores.

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PARTE 2 - DESENVOLVIMENTO Resumo dos Principais Livros e Relatrios - Comerciais Livro Dirio O Decreto Lei 486/69 regulamentou a escriturao contbil no Brasil. obrigatrio conforme art. 258 do RIR/99, pela Lei 10406/02 (CC), Lei 6404/76, Lei 11638/07, Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC T 1, NBC T 2, NBC T 3). O Livro Dirio dever conter no mnimo: Termo de abertura; Livro Dirio; Demonstrao de Lucros e Prejuzos Acumulados; Demonstrao do Resultado do Exerccio; Demonstrao do Resultado Abrangente (CPC PME) Balano Patrimonial; Notas Explicativas; Termo de encerramento. As informaes acima so para as pessoas empresas em geral conforme regras do CFC. As pessoas jurdicas do regime tributrio denominada Lucro real (vide art. 274 do RIR/99) so obrigadas a apresentarem as demonstraes acima para o fisco quando solicitadas. As empresas S/A devero apresentar as demais demonstraes conforme determina a Lei 6404/76, 11638/07, lei 11.941/09 e regras da CVM, CFC e CPC.

O Livro Dirio obrigatrio para todas as empresas (e equiparados) conforme IN RFB 971/09 , art. 47 Previdncia.

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Livro Razo O Livro Razo obrigatrio conforme determina o art. 14 da Lei 8218/91 alterado pelo artigo 62 da Lei 8.383/91 e artigo 259 do RIR/99 (pessoas jurdicas optantes do Lucro Real). Livro Razo obrigatrio para todas as empresas (e equiparados) conforme IN RFB 971/09 , art. 47 Previdncia. O Livro Razo de conter no mnimo as seguintes informaes: _ Nome da Conta _ Data do lanamento _ Contrapartida _ Histrico do lanamento _ Dbito _ Crdito _ Saldo _ Indicao de saldo devedor (D) ou credor (C)

Balancete de Verificao do Livro Razo O Balancete de Verificao um relatrio que apresenta o saldo das contas que fizeram parte da operao da Entidade que em primeiro momento foram classificadas e lanadas no Livro Dirio e em seguida no Livro Razo. Os saldos apresentados no Livro Razo so transportados ao Balancete de Verificao, que como o prprio nome diz, tem como serventia a anlise, apoio conciliao e para decises tcnicas e at administrativa. Est amparado pela NBC T 2.7.

*** O art 2 da Lei 9430/96 combinado com o art. 10 da IN SRF 93/97 cita a obrigatoriedade de balancetes mensais para apontar a suspenso ou reduo do tributo aos optantes pelo Lucro Real Anual.Porm esse relatrio estritamente para fins fiscais.

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Demonstraes Contbeis Balano Patrimonial O Balano Patrimonial uma demonstrao que apresenta os saldos das contas patrimoniais (bens, direitos, obrigaes) e o investimento feito pelos scios ou acionistas, com as respectivas reservas, ajustes de avaliao patrimonial, aes em tesouraria e o saldo do prejuzo se houver. O objetivo dessa demonstrao apresentar a situao patrimonial da Entidade de um determinado perodo a outro. Sendo assim a necessidade de apresentar o exerccio anterior parte do requisito. Anlise estrutural Para composio do Balano Patrimonial, alm da estrutura proposta pelas normas j mencionadas, obrigao do contabilista seguir as NBC T 3.2 (que ainda dever ser ajustada em parte) informa que: Ativo dever ser composto por: Passivo Circulante contendo neste: a) Obrigaes; b) Encargos Passivo No Circulante contendo: a) Exigvel a Longo Prazo b) Receitas antecipadas Patrimnio Lquido a)Capital social b)Reservas de capital c)Ajustes de avaliao patrimonial d)Reservas de lucros e)Aes em tesouraria f)Prejuzos acumulados.

Ativo Circulante contendo neste: a) Disponvel b) Crditos c) Estoques d) Despesas Antecipadas Ativo No Circulante contendo: a) Realizvel a Longo Prazo b) Investimento c) Imobilizado d) Intangvel

Passivo deve ser composto por:

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O Balano A lei 6404/76 foi reformulada por intermdio da Lei 11638/07 (que oriunda do Projeto 3741/00), onde apresenta uma interpretao contbil com foco econmico observando a essncia do fato e no a formalidade do mesmo. A Estrutura do Balano foi modificada pela Lei 11638/07, como segue: Lei 6404/76 Patrimonial Ativo Ativo Circulante Balano Lei 6404/76 11638/07 Patrimonial Ativo Ativo Circulante aps Lei Balano

Passivo Passivo Circulante

Passivo Passivo Circulante

Ativo Passivo realizvel a Exigvel a Longo Prazo Longo Prazo Resultados de Ativo Exerccios Permanente Futuros Investimentos Patrimnio Imobilizado Lquido Diferido Capital social Reservas de Capital Reservas de reavaliao Reservas de lucros Lucros ou prejuzos acumulados

Ativo no Passivo No circulante Circulante Ativo realizvel a Longo Prazo Longo Prazo Investimentos Patrimnio Imobilizado Lquido Intangvel Capital social Diferido (CPC Reservas de 13) Capital Ajustes de avaliao patrimonial Reservas de lucros Aes em tesouraria Prejuzos acumulados

Figura 1 Balano Patrimonial.

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. Classificao Patrimonial apresentada no Balano Patrimonial

I. Ativo: de forma simplificada a composio dos bens e direitos apresentados no curto e longo prazo, bem como em ativo fixo; ATIVO CIRCULANTE: de acordo com a Lei 6404/76 so apresentadas neste grupo todas as disponibilidades e direitos dentro do exerccio social subseqente, bem como todos os Crditos, os Estoques e as Despesas Antecipadas. Os Crditos apresentados neste grupo so representados por direitos realizveis at o exerccio social subseqente. Os Estoques so bens adquiridos pela empresa e cada atividade fim requer um tipo de estoque.

ATIVO NO CIRCULANTE: de acordo com a Lei 6404/76, Lei 11638/07 e Lei 11941/09 so apresentadas neste grupo: a)Realizvel a longo prazo: so direitos a serem realizados a longo prazo. Exemplo: Cliente comprou determinada mercadoria da empresa X e ir pagar em 36 parcelas. Na empresa X constar o valor a longo prazo. So exemplos de contas: duplicatas a receber longo prazo, clientes, aplicaes financeiras de longo prazo, etc.

b) Ativo Investimento: so bens e direitos que a Entidade aplica para obteno de algum retorno. Em regra os bens e direitos contabilizados neste subgrupo no pertencem a atividade fim da empresa. Exemplos de contas: obra de arte, ouro, participaes societrias, veiculo Ferrari, etc. c)Ativo Imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados manuteno das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens. Exemplos de contas: veculos, mquinas, equipamentos, computadores, etc. d) Ativo Intangvel: os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido.Exemplo: Marcas, Patentes, Fundo de comercio, etc.

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II. Passivo: so classificadas nesse grande grupo todas as obrigaes, exigibilidades, tanto a curto como de longo prazo, resultados de exerccios futuros e o patrimnio lquido. Passivo Circulante: neste grupo so classificadas todas as obrigaes bem como exigibilidades at o trmino do exerccio seguinte. Passivo No Circulante : neste grupo so classificados as obrigaes e exigibilidades cujo vencimento seja aps o exerccio seguinte. Alm disso , classifica-se tambm os resultados de exerccio futuro, ou seja , os adiantamentos de clientes.

Patrimnio Lquido: diversas so as respostas para o PL porm , para compreenso desse grupo, observamos a Lei 6404/76 e a Lei 11638/07. Patrimnio Lquido a composio dos subgrupos a seguir:

Capital Social: so classificadas neste subgrupo as discriminaes do montante subscrito e, por deduo, a parcela ainda no realizada pelos scios ou acionista da Entidade. Exemplo:

Capital Social Subscrito (-) Capital Social a realizar = Capital Social Realizado Reservas de capital
Ajuste de Avaliao Patrimonial: O art. 182 ( 3) da Lei n 6.404/1976 , alterada pela Lei 11638/07 e Lei 11941/09, estabelece que devem ser classificadas como ajustes de avaliao patrimonial, enquanto no computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia, as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor atribudos a elementos do ativo e do passivo, em decorrncia da sua avaliao a valor justo. Exemplo de conta: Ajuste de avaliao instrumentos financeiros. Os Instrumentos financeiros figura no Ativo. O ponto principal para classificao em AAP Ajuste de Avaliao Patrimonial que estes papis estejam destinados negociao ou disponveis para venda. Nesse caso, deve-se ajustar e a variao dever ser classificada na conta AAP - Ajuste de avaliao instrumentos financeiros conforme trata a Lei n 6.404/1976 , art. 183.

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Reservas de Lucro: sero classificados neste subgrupo as contas constitudas pela apropriao de lucros da Entidade.

Aes em tesouraria: sero classificadas nesse subgrupo as aes adquiridas pela prpria Sociedade Annima emissora de aes. (-) Prejuzos Acumulados: ao final do exerccio social a Entidade dever apurar o resultado do exerccio, sendo que o resultado negativo, o mesmo dever ser classificado como prejuzo no PL.

Decises com relao ao Balano Patrimonial

Trip Decisorial
Situao Econmica (lucro)

Situao Financeira (liquidez)

Estrutura de Capital (endividamento)

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Exerccios:
EXERCCIO: 1) O Balancete de Verificao da empresa COI LTDA de Dez/09 apresentava os seguintes saldos: Caixa 59.747,25; Fornecedores 18.958,33; Banco C/Movimento 115.483,33; Salrios Pagar 2.992,47; Duplicatas a Receber 30.000,00; INSS Recolher 1.187,45; FGTS a Recolher 272,73; IRRF recolher 210,99; ICMS Recolher 3.150,00; Equipamento de Informtica 48.000,00 Pis a recolher 288,75; ( - ) Dep. Ac. De Eq. de Informtica R$ 2.400,00; Cofins recolher 1.330,00; Capital Social 210.000,00; Lucros do Exerccio 12.439,86 conforme DRE dez. 2009 Investimento a Longo Prazo 1.000,99; Servios a pagar ..... 1.621,99 Investimento a Curto Prazo 621,00.

Com base no balancete elabore o Balano Patrimonial:

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ATIVO Caixa

PASSIVO Salrios a Pagar

ATIVO

ATIVO

ATIVO

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DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO

A demonstrao de resultado do exerccio tem como objetivo informar aos usurios da informao como foi que a Entidade obteve seu resultado (lucro ou prejuzo) em um determinado exerccio, ms ou quinzena.

Esta demonstrao elaborada de forma adequada seguindo o regime de competncia, ou seja, a empresa registra no resultado as despesas e receitas incorridas no importando se o pagamento ocorreu, por isso h uma distoro do lucro lquido contbil para o caixa, pois quando apuramos um lucro lquido na DRE este no o mesmo representado no fluxo de caixa;

A DRE demonstra o desempenho econmico de uma empresa um resumo ordenado das receitas e despesas, no envolvendo entrada e sada de dinheiro. Ao demonstrar como foi formado o lucro ou prejuzo atravs da DRE possvel identificar as variaes do patrimnio lquido demonstrado no balano patrimonial.

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Modelo tratado na Lei 6404/76, art. 187 e Lei 11638/07: Receita Operacional Bruta Vendas de Produtos / de Mercadorias / Prestao de Servios = Receita Bruta (-) Dedues da Receita Bruta Devolues de Vendas / Abatimentos Tributos Incidentes sobre Vendas / Prestao de Servios = Receita Operacional Lquida (-) Custos das Vendas Custo dos Produtos Vendidos/ Mercadorias /Servios Prestados = Resultado Operacional Bruto (-) Despesas Operacionais Despesas Com Vendas / Despesas Administrativas/Gerais (- ) Outras Despesas Operacionais (- ) Despesas ou Receitas Operacionais =Lucro ou Prejuzo Operacional ( - )Outras Despesas + Outras Receitas = Resultado Lquido Antes do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro (-) Proviso para Imposto de Renda e Contribuio Social Sobre o Lucro = Lucro Lquido antes das Participaes (-)as participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados, que no se caracterizem como despesa

(=) Resultado Lquido do Exerccio

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Resumo: RECEITA: a soma das vendas executadas por uma Entidade, sendo essa venda de mercadorias, produtos ou servios.

NOTA: A RECEITA BRUTA DE VENDAS , nome dado aos ttulos das contas de receitas no a mesma coisa que faturamento. Observe: Somente para fins fiscais e empresas que tem em sua composio o IPI (Imposto sobre o Produto Industrializado) em seu faturamento, dever extra-lo dessa base para determinar a Receita Bruta, por ser um tributo parafiscal (assunto a ser estudado adiante). Exemplo: Faturamento ...................100 000,00 (-) IPI_................................10 000,00_______ = Receita Bruta de Vendas...90 000,00

As receitas so classificas em : Receitas operacionais: o produto da venda de produtos industrializados, ou da comercializao ou ainda da prestao de servios da pessoa jurdica, nos mercados interno e externo; b) Receitas no operacionais: Receitas no-operacionais so aquelas receitas e decorrentes de transaes no includas nas atividades principais ou acessrias que constituam objeto da empresa.Exemplo: a Empresa uma industria de calados. Sua atividade e construir sapatos e vende uma mquina. A venda da mquina uma receita no operacional.

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Dedues da Receita: so compostas por valores que deduzem o valor das vendas de mercadorias, produtos ou servios tais como:

a) Abatimentos: por razes de qualidade da mercadoria ou outros; b) Vendas canceladas: correspondem anulao de valores registrados como receita bruta de vendas e servios.

c) Descontos Concedidos : so descontos comerciais e devero estar presentes na nota fiscal de vendas.

d) Tributos sobre as vendas e servios: so os tributos (impostos, taxas e contribuies) que no ato de obter a receita com a venda e /ou prestao de servios incidem sobre as mesmas. Os tributos so Pis (tributo federal) , Cofins (tributo federal), Icms (tributo estadual), ISS(tributo municipal). NOTA : Reputam-se incidentes sobre as vendas, os tributos que guardam proporcionalidade com o preo da venda efetuada ou dos servios prestados, mesmo que o respectivo montante integre a base de clculo, tais como o ICMS (imposto sobre circulao de mercadorias e prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicaes); o ISS (imposto sobre servios de qualquer natureza); o IE (imposto sobre exportao). Incluem-se tambm como incidentes sobre vendas: a Cofins - Contribuio para Financiamento da Seguridade Social, inclusive nas vendas de produtos sujeitos incidncia monofsica da contribuio, de que tratam as Leis no 9.990, de 2000; no 10.147, de 2000; no 10.485 de 2002 e no 10.560 de 2002; a contribuio para o PIS - Programa de Integrao Social, inclusive nas vendas de produtos sujeitos incidncia monofsica da contribuio, de que tratam as Leis no. 9.990, de 2000; no 10.147, de 2000; no 10.485 de 2002 e no 10.560 de 2002;

as taxas que guardem proporcionalidade com o preo de venda.

Fonte: Receita Federal do Brasil

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Custo (mercadorias vendidas / servios prestados) Para compreender o CMV /

CSP necessrio dominar o conceito bsico de custo. Mas o que custo? De forma simplificada Custo o gasto efetuado pela Empresa ou Entidade pelo qual se obtm um bem, direito ou servio. O custo insere-se no montante do gasto com matria-prima, mo-de-obra e outros encargos diretamente ligados produo de bens ou servios . Ele , portanto, o desembolso que a Empresa ou Entidade adquire um bem ou servio, bem como o valor que se tem no processo interno da empresa para prestao de servios ou obteno de bens, para venda ou uso interno. Exemplo: Compra de mercadorias para o estoque onde, na entrada dessa mercadoria na Entidade a mesma far parte do Patrimnio. Porm na venda, nascer uma receita (entrada de numerrios) e para saber o resultado da operao, necessrio conhecer o valor do custo pago por essa mercadoria vendida. Assim , a ttulo de exemplificao, o CMV (empresas comerciais) composto por:

CMV =EI + C - EF
Ou seja: Custo de Mercadoria Vendida = Estoque Inicial + Compras Estoque Final.

Outros detalhes sero abordados em aula, tais como: Ganho de capital Perdas Tributao sobre a renda ETC

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Exercicios
1) Elaborar a demonstrao de resultado do exerccio conforme os dados abaixo. a) DRE ano 2009 Vendas de mercadorias R$ 950.000,00; Cofins s/ faturamento R$ 70.802,00; Custo das Mercadorias Vendidas R$ 313.000.00,00 Desconto Incondicionais Concedidos R$ 10.000,00; Despesas Administrativas R$ 55.000,00; ICMS sobre vendas R$ 166.770,00; Despesas financerias R$ 11.500,00; Vendas canceladas R$ 13.500,00; PIS sobre faturamento 15.372,00; Imposto de renda R$ 44.875,00; ontribuio Social R$ 26.925,00; Rendimento de aplicao financeira R$ 5.111,00

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2) Elabore a DRE do exerccio 2010: Vendas de Mercadorias R$ 3.050.000,00; vendas anuladas R$ 50.000,00; ICMS sobre vendas R$ 540.000,00; PIS sobre faturamento R$ 19.500,00; Cofins R$ 60.000,00; Custo das Mercadorias Vendidas 1.000.000,00 Despesas com Vendas R$ 321.000,00; Despesas Financeiras R$ 19.000,00; Receitas Financeiras R$ 80.000,00; Despesas Administrativas R$ 701.000,00; Depreciao R$ 20.000,00; Lucro na venda de Ativo Imobilizado R$ 125.000,00; Prejuzo na Venda de Ativo Imobilizado R$ 26.000,00; Contribuio Social R$ 40.227,00; Imposto de Renda 78.068,00, Participaes a empregados 37.278,00; Participaes a Administradores R$ 33.550,00.

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3) Elabore comprao em 2009/2010


%

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Demonstrao de Lucros e Prejuzos Acumulados Objetivo: Evidenciar a movimentao da conta Lucros e Acumulados ocorrida no exerccio. Obrigatoriedade: S.As, Grande Porte e tributadas pelo Imposto de Renda; Prejuzos

Lei 6404/76 art. 186, segue: [...]


Art. 186. A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados discriminar: I - o saldo do incio do perodo, os ajustes de exerccios anteriores e a correo monetria do saldo inicial; II - as reverses de reservas e o lucro lquido do exerccio; III - as transferncias para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do perodo. 1 Como ajustes de exerccios anteriores sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. 2 A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever indicar o montante do dividendo por ao do capital social e poder ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e publicada pela companhia.

MODELO 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. SALDO NO INCIO DO PERODO ............................... (+ OU -) AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES. . SALDO AJUSTADO...................................................... (+ OU -) LUCRO OU PREJUZO DO EXERCCIO........ (+ )REVERSO DE RESERVAS................................... . SALDO DISPOSIO.................................................. DESTINAO DO EXERCCIO * Reserva Legal............................ .............. .............. .. * Reservas Estatutrias .............. .............. .............. ... * Reservas p/ Contingncias .............. .............. .......... * Outras Reservas .............. .............. .............. ........... * Dividendos Obrigatrios ( R$ XXX por ao) ......... 8. SALDO DO FIM DO EXERCCIO .................................... .....

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1) Elaborar a DLPA com base nas DRE do exercicio do capitulo Demonstrao do Resultado do Exercicio. Informaes: a) a DLPA ser do exercicio de 2010; b) havendo lucro, dever ser distribuido 10% aos scios; c) constituio de reserva legal; d) constituio de reserva de contingencia em 3%;

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Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido DMPL

A DMPL uma demonstrao facultativa para a maioria das Entidades, exceto as sociedades annimas de capital fechado por fora das normas da CVM Comisso de valores Mobilirios.
As entidades que elaborem a DMPL, no necessitar apresentar a DLPA , pois a DMPL contempla todas as informaes da DLPA. Cabe ressaltar que a DLPA obrigatria conforme as regras destacadas nos captulos anteriores. Para elaborar a DMPL so necessrios : Balano Patrimonial e Demonstrao do resultado do Exerccio. Detalhes importantes: a) Na coluna principal dever ser composta com os mesmos itens da DLPA,denominada de histrico como segue:

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.

SALDO NO INCIO DO PERODO ............................... (+ OU -) AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES. . SALDO AJUSTADO...................................................... (+ OU -) LUCRO OU PREJUZO DO EXERCCIO........ (+ )REVERSO DE RESERVAS................................... . SALDO DISPOSIO.................................................. DESTINAO DO EXERCCIO * Reserva Legal............................ .............. .............. .. * Reservas Estatutrias .............. .............. .............. ... * Reservas p/ Contingncias .............. .............. .......... * Outras Reservas .............. .............. .............. ........... * Dividendos Obrigatrios ( R$ XXX por ao) .........

8. SALDO DO FIM DO EXERCCIO ....................................

b) No cabealho dever compor de forma sumria e coordenada, a movimentao ocorrida durante o exerccio nas diversas contas do Patrimnio Lquido: RESERVAS DE CAPITAL Capital gio na Emisso de Realizado Aes AJUSTES AVALIAO PATRIMONIAL Instrumento Financeiro DE RESERVAS DE LUCROS Aes em Prejuzos Total tesouraria acumulados

Reserva Lucros Reserva Para Retidos Contingncia / Estatutria, etc Legal

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Modelo Completo (EXEMPLO)


Empresa COI Ltda DO EXERCCIO FINDO EM 31.12.2010 - EM MILHARES DE R$ Aes em Prejuzos RESERVAS Ajustes de RESERVAS DE LUCROS tesouraria acumulados DE avaliao CAPITAL patrimonial Capital Reserva Lucros Reserva gio na Para Retidos Legal Emisso Contingncia de Aes / Estatutria, Histrico etc Realizado Saldo em 31.12.2009 Ajustes de Exerccios Anteriores: efeitos de mudana de critrios contbeis retificao de erros de exerccios anteriores Aumento Capital: de

com lucros e reservas por subscrio realizada Reverses de Reservas: de contingncias de lucros a realizar Lucro Lquido do Exerccio: Proposta da Administrao de Destinao do Lucro: Transferncias para reservas Reserva legal Reserva estatutria

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Dividendos a distribuir (R$ ... por ao) Saldo em 31.12.2010

Pontos fundamentais:

Itens que no afetam o total do patrimnio: apropriaes do lucro lquido do exerccio reduzindo a conta Lucros Acumulados para formao de reservas, como Reserva Legal, Reserva de Lucros a Realizar, Reserva para Contingncia e outras; aumento de capital com utilizao de lucros e reservas; compensao de Prejuzos com Reservas. reverses de reservas patrimoniais para a conta de Lucros ou Prejuzos acumulados;

Itens que afetam o patrimnio total: acrscimo ou reduo por ajuste de exerccios anteriores. acrscimo pelo lucro ou reduo pelo prejuzo lquido do exerccio; acrscimo pelo recebimento de valor que exceda o valor nominal das aes integralizadas ou o preo de emisso das aes sem valor nominal; acrscimo pelo valor da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio; acrscimo por doaes e subvenes para investimentos recebidos; acrscimo por prmio recebido na emisso de debntures; acrscimo por reavaliao de ativos (quando o resultado for credor); acrscimo por subscrio e integralizao de capital; reduo por aes prprias adquiridas ou acrscimo por sua venda; reduo por dividendos;

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Exerccio Empresa Mamo Com Acar Ltda apresenta a seguinte evoluo:


Patrimnio lquido (PL) capital social subscrito (-)a integralizar realizado Reserva de Reavaliao Reserva de Lucros legal estatutria contingencia expanso lucros ou prejuizos acumulados total do PL 600 480 240 360 12.000 333.680 30.060 503.680 ano 1 ano 2

420.000 (100.000) 320.000

420.000 420.000 - 52.000

900 720 -

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Fatos: operaes do ano 2:


1) No ano 2 os scios integralizam o montante de $100.000, aumentando o capital realizado; 2) Ocorreu uma reavaliao referente valorizao de imvel no valor de $52.000 3) No ano 2, o lucro lquido apurado foi de $18.000. Desse montante, 5% foi destinado reserva legal, 4% para reserva estatutria.Contabilizou-se apenas o complemento aos saldos j existentes. 4) houve reverso dos saldos do ano 1 das reservas de contingncia e expanso; Elabore a DMPL:

DMPL

saldo final ano 1 (+/-)ajustes de exerccios anteriores aumento de capital reverso de reservas doaes e subvenes reavaliao lucro lquido do exerccio proposta da adm para destinao do lucro: reserva legal estatutria contingencia lucros a realizar para expanso dividendos a distribuir aquisio de aes prprias saldo final ano 2

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DMPL

saldo final ano 1 (+/-)ajustes de exerccios anteriores aumento de capital reverso de reservas doaes e subvenes reavaliao lucro lquido do exerccio proposta da adm para destinao do lucro: reserva legal estatutria contingencia lucros a realizar para expanso dividendos a distribuir aquisio de aes prprias saldo final ano 2

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Total

DMPL

Total

saldo final ano 1 (+/-)ajustes de exerccios anteriores aumento de capital reverso de reservas doaes e subvenes reavaliao lucro lquido do exerccio proposta da adm para destinao do lucro: reserva legal estatutria contingencia lucros a realizar para expanso dividendos a distribuir aquisio de aes prprias saldo final ano 2

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Demonstrao do Valor Adicionado Em conformidade com a Lei 11638/07 a DVA, assim conhecida, a Demonstrao do Valor Adicionado obrigatria para as companhias abertas (S/A) com o objetivo de evidenciar aes sociais das quais tais organizaes participam. A CVM incentivou essa prtica por bom tempo divulgando de forma voluntria as informaes de natureza social, como aconteceu no ano de 1992 , por intermdio do Parecer de Orientao CVM 24/92. Mais tarde diante do Ofcio Circular CVM 01/00, a CVM sugeriu que as companhias utilizassem o modelo sugerido pela FIPECAFI e ainda no PL 3741/00, a CVM fez incluir tal demonstrao para fins de adequao da lei 6404/76.E assim, a Lei 11638/07 trouxe na sua essncia a obrigatoriedade da DVA para as companhias abertas conforme determina o art. 176,V da Lei 6404/76 e art.1 da Lei 11638/07. A DVA dever ser extrada das informaes das demonstraes contbeis , que regra geral so a DRE - Demonstrao do Resultado do Exerccio - e do Balano Patrimonial.Em tempo, deve sempre ser elaborada de forma comparativa, conter percentual de representao participativa. Em tempo a DVA: a) Dever ser elaborada com base no Principio Contbil da Competncia; b) Apresentada de forma comparativa (ano atual X anterior) e em percentuais; c) Dever ser consistente s demonstraes contbeis.

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Modelo:Demonstrao do Valor Adicionado 20X1


1)RECEITAS 1.1) Vendas de mercadoria, produtos e servios (vendas - devolues) 1.2) Proviso p/devedores Reverso/(Constituio) 1.3) Resultados No operacionais 2)INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS (inclui ICMS e IPI) 2.1) Matrias-Primas consumidas 2.2) Outros custos das mercadorias e servios vendidos 2.3) Materiais, energia, servios de terceiros e outros 2.4) Perda/Recuperao de valores ativos 3) = VALOR ADICIONADO BRUTO (1-2) 4) RETENES 4.1) Depreciao, amortizao e exausto 5)VALOR ADICIONADO LQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE (3 - 4) 6) VALOR ADICIONADO TRANSFERNCIA 6.2) Receitas financeiras 7)VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (5+6) 8) DISTRIBUIO DO VALOR ADICIONADO 8.1) Pessoal e encargos 8.2) Impostos, taxas e contribuies 8.3) Juros e aluguis 8.4) Juros s/ capital prprio e dividendos 8.5) Lucros retidos / prejuzo do exerccio 100% 100% RECEBIDO EM duvidosos

20X0

6.1) Resultado de equivalncia patrimonial

O TOTAL DO ITEM 8 DEVE SER EXATAMENTE IGUAL AO ITEM 7.

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Passo a passo para preencher a DVA:


Quanto ao corpo e composio monetria:

1)RECEITAS: Nesse item o resultado ser composto pela soma entre os itens 1.1 a 1.3. 1.1) Vendas de mercadoria, produtos e servios: Nesse item dever o contabilista preencher com a receita bruta ou faturamento bruto, isto , dever ser incluso o ICMS,IPI, COFFINS,PIS,incidentes na receita. 1.2) Proviso p/devedores duvidosos Reverso/(Constituio): Nesse item dever ser incluso os valores constitudos para a Proviso de Crditos de liquidao duvidosa (PDD) tanto a constituio quanto a sua baixa. 1.3) Resultados No operacionais Nesse item inclui-se todos os ganhos e perdas que no pertencem a atividade principal da empresa. Exemplo: Ganho ou perda referente a baixa de ativo imobilizado. 2-INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS (inclui ICMS e IPI): Nesse item o resultado ser composto pela soma entre os itens 2.1 a 2.4 2.1) Matrias-Primas consumidas: Nesse item o saldo dever ser composto pelo valor das matrias primas inclusas no custo do produto vendido. 2.2) Outros custos das mercadorias e servios vendidos: Nesse item adiciona-se os custos das mercadorias e servios vendidos diminudos dos gastos com o pessoal; 2.3) Materiais, energia, servios de terceiros e outros: Nesse item o saldo dever compor todos os valores oriundos das aquisies e pagamentos a terceiros, sem esquecer que, alm desses valores, devero ser incluso (junto) os tributos dessas operaes (IPI,ICMS,PIS,COFINS) das quais so incluidos no ato da aquisio (indiferente se recupervel ou no). 2.4) Perda/Recuperao de valores ativos: Nesse item devero ser consideraos os saldos oriundos da avaliao a valor de mercado, assim se o valor for positivo, dever ser adicionado, se negativo, subtrado. 3-VALOR ADICIONADO BRUTO: Nesse item bastar o contabilista fazer a subtrao entre os resultados dos itens 1 e 2.

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4 RETENES: Nesse item devero ser mencionados os resultados das somas do grupo. Nesse caso as Depreciaes, amortizao e exausto. 4.1) Depreciao, amortizao e exausto: Nesse item devero ser mencionadas as despesas ou custo auferidos pelo perodo. 5 VALOR ADICIONADO LQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE: Nesse item devero ser informados a subtrao entre os itens 3 e 4. 6 VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERNCIA: Nesse item devero ser apresentadas a soma entre os item do grupo, de 6.1 a 6.3. 6.1) Resultado de equivalncia patrimonial: Nesse item devero ser inclusos os valores recebidos por investimentos feitos em terceiros tais como dividendos (oriundos de investimentos avaliado ao custo) ou por equivalncia patrimonial. 6.2) Receitas financeiras: Nesse item devero ser compostas todas as receitas financeiras independentemente de sua origem. 7 VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR: Nesse item devero ser compostos a soma dos saldos dos item 5 e 6. (100%). 8 DISTRIBUIO DO VALOR ADICIONADO:Nesse item devero ser compostos a soam dos saldos dos itens desse grupo, de 8.1 a 8.5. 8.1) Pessoal e encargos: Devero ser inclusos todos os encargos com pessoal excluido o INSS. Exemplo: Encargos com frias, transporte, 13 salrio FGTS, etc. 8.2) Impostos, taxas e contribuies: Nesse item devero ser considerados o Imposto de Renda, a CSLL, e qualquer outra taxa, contribuio ou ainda imposto.Ressalta-se que o ICMS, PIS,COFINS, IPI devero ser apresentados pelo valor devido ou pago. Assim caracterizar a diferena das quais foram consideradas no item 2 - Insumos adquiridos de Terceiros. 8.3) Juros e aluguis: Nesse item devero ser somadas todas as despesas oriundas de juros e de mbito financeiro. Vale ressaltar que nesse item refere-se a qualquer emprstimo ou financiamento junto a instituies financeiras. Exemplo: emprstimos adquiridos em geral, leasing, etc. 8.4) Juros s/ capital prprio e dividendos: Nesse item so considerados os valores contabilizados como reserva de lucros retidos para os quais foram pagos ou creditados aos acionistas. 7.5) Lucros retidos / prejuzo do exerccio: Nesse item considera-se o lucro do perodo em questo das quais foram classificados em reserva de lucros, alm de montantes das quais no tenham nenhuma destinao. Nota:O TOTAL DO ITEM 8 DEVE SER EXATAMENTE IGUAL AO ITEM 7.

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Exercicio Prtico

1- Com as informaes a seguir elabore a DVA:

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O TOTAL DO ITEM 8 DEVE SER EXATAMENTE IGUAL AO ITEM 7.

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Demonstrao dos Fluxos de Caixa

Fluxo de Caixa A Demonstrao do Fluxo de Caixa uma demonstrao obrigatria para as companhias abertas e companhias fechadas desde que o patrimnio lquido superior a R$ 2 milhes. Seu objetivo principal demonstrar todo o recebimento e pagamento, como na linguagem tcnica, aplicao e a origem, em dinheiro das quais transitaram pelo caixa de uma Entidade. Essa demonstrao apresenta ao usurio ou leitor as transaes ocorridas tanto na forma direta como na forma ou indireta, onde ambas detalham as mudanas que tiveram reflexo no caixa.
Termologia conceitual apresentada pelo CPC 3:

Caixa compreende disponveis.

numerrio

em

espcie

depsitos

bancrios

Equivalentes de caixa so aplicaes financeiras de curto prazo, de Alta liquidez, que so prontamente conversveis em um montante conhecido de caixa e que esto sujeitas a um insignificante risco de mudana de valor. Fluxos de caixa so as entradas e sadas de caixa e equivalentes de caixa.

Atividades operacionais so as principais atividades geradoras de receita da entidade e outras atividades diferentes das de investimento e de financiamento. Atividades de investimento so as referentes aquisio e venda de ativos de longo prazo e de outros investimentos no includos nos equivalentes de caixa. Atividades de financiamento so aquelas que resultam em mudanas no tamanho e na composio do capital prprio e no endividamento da entidade, no classificadas como atividade operacional.

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De acordo com a Lei 6404/76, art.188 com redao da lei 11638/07 a demonstrao dos fluxos de caixa apresenta trs fluxos que envolvem as: a)atividades operacionais; b) atividades de investimento; e c) atividades de financiamento. Como j mencionado, a DFC apresenta os mtodos direto e indireto. Mtodo Direto: So apresentados nesse mtodo as 3 (trs) atividades (operacionais,investimento e financiamento) porm a atividade operacional tem caracterstica diferente se comparada ao mtodo indireto. No mtodo direto so consideradas as entradas e sadas brutas que fazem parte da operao como por exemplo os recebimento de vendas de produtos,mercadorias e servios e por conseqncia os pagamentos a fornecedores e funcionrios. Exemplo generico: Atividades operacionais Entradas Recebimento de clientes Recebimento de outros ativos circulantes Recebimento de juros Recebimento de dividendos Outros recebimentos Sadas Pagamentos de fornecedores Pagamentos de salrios Pagamentos de despesas a pagar Pagamento de despesas antecipadas Pagamento de juros Outros pagamentos

Nota: as atividades investimento e financiamento so iguais nos dois mtodos (direto e indireto).

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Mtodo Indireto: So apresentados nesse mtodo os saldos apresentados na Demonstrao do Resultado do Exerccio, regra geral inicia-se pelo: Lucro liquido Ajustes pelos fatos que no afetam o caixa (exemplo depreciao, amortizao, etc), fatos que no pertencem a atividade operacional ( exemplo ganho ou perda na venda de ativo imobilizado), somar as redues ou subtrair os acrscimos do Ativo Circulante e do Ativo No Circulante (apenas o realizvel a longo prazo) e subtrair as redues dos saldos do passivo Circulante e do passivo no circulante (apenas o exigvel a longo prazo).

Exemplo passo a passo para elaborao da DFC:

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Continuao do Exemplo passo a passo para elaborao da DFC:

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Exemplo passo a passo para elaborao da DFC Gerao de Caixa

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Conciliao

Exemplo passo a passo para elaborao da DFC : DFC - Mtodo Indireto

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Exemplo passo a passo para elaborao da DFC:

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Variao de clientes

Variao de do contas a pagar

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Mtodo Direto

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A empresa Brasil S/A apresenta inicialmente os seguintes saldos contbeis: Banco 100.000 Duplicatas a receber 80.000 Financiamentos 80.000 Capital Social 100.000 No decorrer do ms realizou as seguintes operaes: 1) comprou 100.000 em mercadorias com ICMS de 20.000, sendo 50.000 a vista; 2) comprou um veculo por 40.000 a prazo; 3) obteve um emprstimo de 60.000; 4) recebeu 60.000 das duplicatas com juros de 10%; 5) apropriou o aluguel do ms de 10.000; 6) pagou os juros do financiamento de 8.000; 7) vendeu a vista o estoque por 200.000 com ICMS de 40.000; 8) emprestou 20.000 para receber a longo prazo; 9) comprou a vista um imvel por 100.000; 10) aceitou um novo scio com 100.000 em dinheiro; 11) apropriou os salrios do ms de 10.000. O objetivo do exerccio: elaborar o fluxo de caixa direto e indireto. Elabore os lanamentos contbeis, BP e DRE.

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Bibliografia: Normas internacionais de Contabilidade IFRS Editora Atlas 2006; Como elaborar demonstraes contbeis Ernesto Dias de Souza Editora IOB;2005 Contabilidade geral Introduo a contabilidade societria Szuster & Cardoso; Comit de Pronunciamentos Contbeis; FIPECAFI e Ernst Young Manual da normas internacionais de contabilidade 500 respostas da Consultoria Softmatic 2008. DFC Fipecafi Material de estudos 2009.

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