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Sistema de Control Gubernamental para el Nivel Superior
Texto de Consulta
Sistema de Control Gubernamental General
Centro Nacional de Capacitacin
Contralora General de la Repblica
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SISTEMA DE CONTROL GUBERNAMENTAL PARA EL NIVEL SUPERIOR

Sistema de Control Gubernamental para el Nivel Superior.......................................................... 1 PARTE: ANTECEDENTES ............................................................................................................... 3 1.1 Unidad: Evolucin del Control Gubernamental ........................................................................ 3 1.1.1 Cmo ha evolucionado el Control Gubernamental ? .................................................. 3 1.1.2 Por qu el cambio del Sistema de Control Gubernamental?...................................... 5 2 PARTE: INTERRELACIN DEL SISTEMA DE CONTROL GUBERNAMENTAL CON LOS SISTEMAS DE ADMINISTRACIN ............................................................................ 7 2.1 Unidad: La funcin de control y su interrelacin en la gestin de la entidad ............................ 7 2.1.1 Qu implica la funcin de control? .............................................................................. 7 2.1.2 Por qu la funcin de control es un proceso?............................................................. 8 2.1.3 Cules son las principales interrelaciones del Sistema de Control Gubernamental con los Sistemas de Administracin? .......................................................................... 8 3 PARTE: EL SISTEMA DE CONTROL GUBERNAMENTAL SEGN LA LEY N 1178 ............. 11 3.1 Unidad: El sistema de Control Gubernamental ....................................................................... 11 3.1.1 Cules son los objetivos del Sistema de Control Gubernamental? .......................... 11 3.1.2 Cul es el marco legal del Sistema de Control Gubernamental? ............................. 12 3.1.3 Cules son los componentes del Sistema de Control Gubernamental? .................. 14 3.1.4 Cul es el mbito de aplicacin del Sistema de Control Gubernamental?............... 14 3.1.5 Cules son las atribuciones de la Contralora General de la Repblica?................. 15 3.1.6 Qu tipos de responsabilidades se generan de la aplicacin del Control Gubernamental? ........................................................................................................ 16 4 PARTE: 4.1 4.1.1 4.1.2 4.1.3 4.1.4 4.1.5 4.1.6 4.1.7 4.1.8 4.1.9 4.2 4.2.1 4.2.2 4.2.3 4.2.4 4.2.5 4.2.6 4.2.7 4.2.8 4.2.9 4.2.10 FUNCIONAMIENTO DEL SISTEMA DE CONTROL GUBERNAMENTAL.............. 18 Unidad: Sistema de Control Gubernamental Interno................................................. 18 Qu es el Sistema de Control Gubernamental Interno? ........................................... 18 Cules son los objetivos del Sistema de Control Gubernamental Interno?.............. 18 Cmo se relaciona el Control Interno con los objetivos institucionales? .................. 19 Quines son responsables del Control Interno? ....................................................... 19 Quines contribuyen al fortalecimiento del Control Interno?...................................... 21 Cul es la importancia del trabajo que realiza la Unidad de Auditora Interna? ...... 21 Cules son las limitaciones del Control Interno? ...................................................... 22 Qu beneficios se obtiene de la implantacin y funcionamiento eficaz del Control Interno? ...................................................................................................................... 22 Qu perjuicios se generan por el funcionamiento ineficaz del Control Interno?....... 24 Unidad: El Sistema de Control Gubernamental Externo Posterior ............................ 26 Qu es el Sistema de Control Gubernamental Externo Posterior? .......................... 26 Cules son los objetivos del Sistema de Control Gubernamental Externo Posterior? ................................................................................................................................... 26 Quines realizan el Control Gubernamental Externo Posterior? .............................. 26 Cmo se ejecuta el Control Externo Posterior? ........................................................ 27 Qu es la Auditora Gubernamental y cual su principal caracterstica? ................... 28 Qu tipos de Auditora se practican en el ejercicio del Control Gubernamental? .... 28 Cules son las caractersticas de los tipos de Auditora que se practican en el ejercicio del Control Gubernamental y cuales sus productos?.................................. 29 Qu acciones debe seguir la MAE ante un informe de Auditora Gubernamental? . 30 Qu diferencia existe entre Auditora Externa e Interna? ......................................... 31 Qu aspectos afectan el ejercicio de la auditora Gubernamental? ......................... 32 2
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PARTE: ANTECEDENTES La Constitucin Poltica del Estado como Ley fundamental de la Repblica define el control fiscal l y su mbito en los artculos 154 y 155, de la siguiente manera: Art. 154 Habr una oficina de contabilidad y contralor fiscales que se denominar Contralora General de la Repblica. La Ley determinar las atribuciones y responsabilidades del Contralor General y de los funcionarios de su dependencia. El Contralor General depender directamente del Presidente de la Repblica, ser nombrado por ste con la terna propuesta por el Senado y gozar de la misma inamovilidad y periodo que los Ministros de la Corte Suprema de Justicia. (Concordante con los Arts. 96, inc. 14 y 126 de la Constitucin Poltica del Estado) Art. 155 La Contralora General de la Repblica tendr el control fiscal sobre las operaciones de entidades autnomas, autrquicas y sociedades de economa mixta. La gestin anual ser sometida a revisiones de auditora especializada. Anualmente publicar memorias y estados demostrativos de su situacin financiera y rendir las cuentas que seala la ley. El Poder Legislativo mediante sus Comisiones tendr amplia facultad de fiscalizacin de dichas entidades. Ningn funcionario de la Contralora General de la Repblica formar parte de los directorios de las entidades autrquicas cuyo control est a su cargo, ni percibir emolumentos de dichas entidades. 1.1 Unidad: Evolucin del Control Gubernamental 1.1.1 Cmo ha evolucionado el Control Gubernamental ?
La evolucin del Control Gubernamental en Bolivia, a partir de la gestin 1883 en que se emiti normativa legal especfica al respecto, ha sido la siguiente: Tribunal Nacional de Cuentas El 28 de noviembre de 1883, se sancion la Ley de Organizacin del Tribunal Nacional de Cuentas, cuya finalidad era la de controlar los fondos pblicos. Sus resoluciones eran inapelables, tena por obligacin presentar un informe anual al Congreso Nacional y responder de sus actos ante la Corte Suprema de Justicia.
Sistema de Control Fiscal Mediante Ley del 5 de mayo de 1928, se cre la Contralora General como una oficina de Contabilidad, Estadstica y Contralor Fiscales, independiente de las dems oficinas del Estado sujeta al Presidente de la Repblica. Las innovaciones que introduce esta ley son el resultado del trabajo de una misin dirigida por el seor Edwin Walter Kemmerer, contratado por el gobierno de Bolivia para estudiar y proponer reformas institucionales, quienes formularon un documento denominado La Reorganizacin de la Contabilidad e Intervencin Fiscal del Gobierno y la creacin de una Oficina de Contabilidad y Control Fiscales, que dio lugar a la Contralora General de la Repblica. El Sistema de Control Fiscal instaurado por la
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mencionada norma legal prevea el ejercicio del Control a travs de un Interventor que supervigilaba el examen y glosa de todas las cuentas. El 9 de abril de 1968, a travs del Decreto Supremo N 8321, Ley de Presupuesto Contabilidad y Tesoro y Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica se identific a esta ltima entidad como un organismo tcnico-administrativo de Control Fiscal, Auditora continua, post- auditora y revisin administrativa, independiente de los Ministerios y otros Organismos del Gobierno, responsable ante el Presidente de la Repblica y entre sus atribuciones reconoca la Intervencin, como una funcin de la Contralora con el concurso de los denominados Interventores, que eran funcionarios de la Contralora General de la Repblica, asignados a las instituciones pblicas con objeto de realizar revisiones de transacciones respecto del cumplimiento los documentos y requisitos contables y legales antes de su ejecucin.
Mediante Decreto Ley N 11902, del 21 de octubre de 1974, se aprueba la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica y la Ley General del Sistema de Control Fiscal; consolidando a la Contralora General de la Repblica como un organismo tcnico administrativo, destinada a ejercitar el Control Fiscal, Auditora continua, Post Auditora y revisin administrativa. El Control Fiscal previo continu bajo su competencia y se ejerci a travs de un Departamento de Intervencin. El 9 de julio de 1976 con la promulgacin del Decreto Supremo N 13737, las funciones de Control Previo fueron transferidas al Ministerio de Finanzas, es decir Control Previo en la ejecucin del gasto del Presupuesto Nacional en todo el Sector Pblico. Qued bajo responsabilidad nica de la Contralora General de la Repblica la ejecucin de la Post Auditora. Mediante Decreto Supremo N 14933, se aprob la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica y la Ley del Sistema de Control Fiscal, segn esta disposicin la Contralora General de la Repblica es el Organismo Tcnico Administrativo Superior de Control Fiscal, que en relacin a los poderes del Estado y en el ejercicio de sus funciones tiene completa autonoma. Mediante Ley N 493, del 29 de diciembre de 1979, las funciones de Contabilidad Fiscal del Estado y Control Previo en todo lo administrativo fueron restituidas a la Contralora General de la Repblica a partir del 1 de enero de 1980. Mediante Decreto Ley N 18953 del 19 de mayo de 1982, las funciones de Control Previo fueron transferidas al Ministerio de Finanzas y se mantuvo a cargo de la CGR la Post Auditora o Control Externo Posterior. El Decreto Supremo N 22106, del 29 de diciembre de 1988, se dispuso nuevamente lo siguiente (textual): La CGR ejercer sobre la Administracin Financiera del Estado el Control Externo Posterior, sin desarrollar acciones que impliquen co-administracin. Por tanto, corresponde al Sistema de Control Interno de cada entidad realizar el Control Previo y concurrente.
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Sistema de Control Gubernamental El 20 de julio de 1990 se consolida este proceso con la promulgacin de la Ley N 1178, de Administracin y Control Gubernamentales, segn la cual el Control Gubernamental est integrado por el: Sistema de Control Interno que comprende los instrumentos de Control Previo y Posterior, incorporados en el plan de organizacin y en los reglamentos y manuales de procedimientos de cada entidad y la Auditora Interna.1 Sistema de Control Externo Posterior, que se aplica por medio de la auditora externa de las operaciones ya ejecutadas. 2
Con fines didcticos en el anexo 1 del presente texto se presenta un resumen esquemtico de la evolucin del Control Gubernamental. 1.1.2 Por qu el cambio del Sistema de Control Gubernamental?
El mandato otorgado a los gobernantes, contiene necesariamente la facultad de recaudar tributos y efectuar gastos, es decir el ejercicio de una gestin o administracin fiscal y, como en todo mandato, implica la obligacin de rendir cuentas ante el mandante de lo actuado en esta materia. De esta forma se origina el concepto de control fiscal como la obligacin de la administracin de informar a la sociedad (mandante) sobre el recaudo y uso de los fondos y bienes fiscales y como derecho de la sociedad ejercido en forma independiente del Poder Ejecutivo, nica forma de analizar y juzgar las cuentas rendidas De acuerdo con el concepto anterior, el control fiscal, es por naturaleza externo al gobierno y tampoco puede perturbar el principio de separacin e independencia de los Poderes Pblicos, como sera el caso de mecanismos dependientes del Poder Legislativo ejecutando funciones administrativas jurisdiccionales. Esta acepcin de control fiscal, implica la independencia de sus responsables respecto del poder ejecutivo y el carcter posterior de sus acciones en relacin con la gestin administrativa y, necesariamente, la plena vigencia del Estado de Derecho, sin el cual no existe mandato legtimo a ejecutar, ni posibilidad de controlar su ejecucin. A partir de 1952, el pas incursion en las actividades de bienestar social, produccin de bienes y servicios, as como de intermediacin financiera, adems de ampliar sus actividades tradicionales de seguridad, comunicaciones, educacin y salud, sin que la Administracin Pblica haya alcanzado la evolucin necesaria para responder a esos nuevos retos. Por el contrario, el nmero de instituciones pblicas aument en forma desmesurada y la masa de empleados, con atribuciones sobrepuestas y contradictorias, duplicando y anulando esfuerzos entre diversas entidades. Se multiplicaron los regmenes especiales para la administracin de las instituciones y se dictaron medidas parciales, algunas veces muy loables pero insuficientes para integrarlas en una gestin ordenada y dinmica.
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Ley N 1178, art. 13 inc. a) Ley N 1178, art. 13 inc. b) Sistema de Control Gubernamental para el Nivel Superior
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La debilidad gerencial en el Sector Pblico estaba causada, adems de las razones ya expuestas, por la carencia de informacin apta para adoptar decisiones en el proceso de ejecucin de las polticas. En el modelo de control fiscal vigente hasta 1980, el control fiscal fue encargado a una unidad de control previo interno, pero que a su vez era ejercido por una institucin independiente, evidentemente, si bien quien lo ejerca era externo a la entidad, no era independiente, por que co-administraba. Asimismo, los funcionarios de la Contralora que ejercan el control previo, estaban eximidos de las responsabilidades en su coadministracin; la Contralora no integraban el poder judicial sin embargo tena jurisdiccin coactiva. Por otra parte, establecan una capacidad punitiva del Estado slo sobre los funcionarios responsables de la custodia y del cumplimiento riguroso de las normas, lo que no inclua la responsabilidad por el cumplimiento de los objetivos y los resultados previstos por estas instancias. En conclusin, la vigencia de disposiciones legales previas a la Ley N 1178, condujo a un sistema de administracin del Estado carente de integracin entre componentes del mismo, ausencia de generacin de informacin oportuna, completa y relevante, inadecuadas prcticas de control interno y duplicacin de esfuerzos. Estas deficiencias en la administracin pblica se constituyeron en causas para su promulgacin. En su forma y contenido la Ley de Administracin y Control Gubernamentales deba responder a las necesidades identificadas y actualizar las tcnicas administrativas incorporando los mtodos modernos de gerencia y control, evitando la reiteracin del error de la normativa anterior que al caer en la tradicin procedimentalista de las administraciones centrales de principios de siglo haba culminado en su propia obsolescencia frente a la diversidad alcanzada por la gestin del Sector Pblico; en este sentido la Ley N 1178 tiene un carcter principista, considerndose como una Ley Marco. Los fundamentos y las premisas de la Ley se reflejan como finalidades explcitas en la redaccin del artculo 1 de la misma, donde la importancia en los resultados y en la eficiencia implican un cambio de principios en relacin con la tradicin normativa que predomin en Amrica Latina. En este sentido se avanza hacia un progreso en la cultura administrativa devolviendo a la Funcin Pblica su naturaleza de servicio a la sociedad, a la vez que se reorienta el concepto de responsabilidad, para trascender los aspectos formales y hacer nfasis en el producto final de la gestin pblica: la calidad de las regulaciones, bienes y servicios que produce. Este cambio contribuye al combate contra la corrupcin. Bajo las formas modernas de este fenmeno, la prueba del delito se diluye en el manejo de comisiones y prebendas sin evidencia documentara, slo el desarrollo de los sistemas de manera interrelacionada reduce la posibilidad de usar las oportunidades de corrupcin y hace viable hallazgos de auditora en trminos de violacin de los sistemas; anomalas captadas por los sistemas de informacin; o resultados finales de la gestin con desviaciones que conforman indicios y pistas a seguir para comprobar la corrupcin administrativa.
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2 PARTE: INTERRELACIN DEL SISTEMA DE CONTROL GUBERNAMENTAL CON LOS SISTEMAS DE ADMINISTRACIN 2.1 Unidad: La funcin de control y su interrelacin en la gestin de la entidad 2.1.1 Qu implica la funcin de control?
Uno de los enfoques para el estudio de la administracin plantea que el proceso administrativo est conformado por las funciones de planificacin, organizacin, ejecucin y control3; que estn entrelazadas e ntimamente relacionadas. La funcin de Planificacin implica que se piense con antelacin en sus objetivos y acciones, basando sus actos en algn mtodo, plan o lgica. Los planes presentan los objetivos de la organizacin y establecen las operaciones para alcanzarlos. Planificar consiste en reflexionar sobre la naturaleza fundamental de la organizacin y decidir con qu acciones situarla o posicionarla en su entorno. Es decir, en las entidades pblicas es el proceso de establecer la visin y misin de la organizacin, y considerando el marco legal de su creacin sus objetivos, estrategias, polticas, programas y procedimientos para lograrlas..Para ello se requiere la toma de decisiones y la eleccin de cursos de accin, entre varias opciones. La planificacin es la gua para que: La organizacin obtenga y comprometa los recursos que se requieren para alcanzar los objetivos previstos para la misma. Los miembros de la organizacin desempeen actividades congruentes con los objetivos y los procedimientos elegidos. El avance hacia los objetivos pueda ser controlado y medido de tal manera que, cuando no sea satisfactorio, se puedan tomar medidas correctivas. Cada individuo dentro de una organizacin debe cumplir un rol determinado, es decir debe tener un propsito u objetivo laboral, el mismo que estar relacionado con el objetivo grupal. Esta disposicin de tareas representa el diseo de una estructura organizacional. De esta manera, la funcin de organizacin es la parte de la administracin que establece una estructura intencionada de roles que los individuos debern desempear en la entidad. Por lo tanto, la funcin de Organizacin es el proceso de ordenar y distribuir el trabajo, la autoridad y los recursos entre los miembros de una organizacin, de tal manera que estos puedan alcanzar los objetivos previstos. Las actividades propuestas y organizadas requieren de decisiones para ser transformadas en resultados. La funcin de Ejecucin es la realizacin de actividades necesarias para el logro de los objetivos. Ejecutar significa poner en accin o actuar.
Denominacin que corresponde a George Terry Sistema de Control Gubernamental para el Nivel Superior
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Una administracin efectiva se la mide en relacin con los resultados logrados. En virtud de lo anterior, es necesario contar con instrumentos que permitan evaluar los resultados y, si se requiere, adoptar medidas correctivas para alcanzarlos. Siendo sta la finalidad de la funcin de control. Por lo tanto, la funcin de Control implica, medir y corregir el desempeo personal y organizacional para asegurar que los acontecimientos se adecuen a los planes. En otras palabras, se mide lo realizado a travs de alguna actividad de control y se corrige la desviacin, si la hay, por medio de una accin correctiva. Por ejemplo, al controlar las horas de trabajo de los funcionarios de la entidad: se miden las horas trabajadas implantando el registro de ingreso y salida por medio de un reloj marcador (actividad de control); la norma o criterio sera que en las ocho horas diarias, determinadas por disposiciones laborales se ejecuten las tareas definidas en procura del logro, en el tiempo, de los objetivos previstos y corregir la desviacin, emergente del anlisis de las desviaciones que dan lugar al incumplimiento, emitiendo un memorndum o aplicando una multa a los servidores que trabajaron en defecto de lo establecido y reprogramando las actividades (accin correctiva). De la definicin anterior podemos ver que el control permite garantizar que las actividades reales se ajusten a las actividades proyectadas a travs de la medicin de lo que se ha hecho, comparacin de los resultados con la norma, criterio o estndar; identificacin de la diferencia, si la hay, y correccin de la desviacin desfavorable aplicando una accin correctiva. Constituye una herramienta til para la gestin, pero no debe ser entendida como un sustituto de sta. 2.1.2 Por qu la funcin de control es un proceso?
Porque no constituye un acontecimiento o circunstancia aislada, sino el corolario de una serie de acciones inmersas por todas las actividades y operaciones de una entidad. Estas acciones son inherentes a la gestin a cargo de la direccin de la entidad. El control traducido en el Control Interno, como integrante de todo proceso administrativo y operativo de las entidades est inmerso en las actividades administrativas y operativas de la entidad y debe incorporarse en los reglamentos especficos de los sistemas de administracin y reflejarse en los documentos que formalizan la estructura organizacional. Se entiende por estructura organizacional al conjunto de reas y unidades organizacionales interrelacionadas entre s, a travs de canales de comunicacin, instancias de coordinacin interna y procesos establecidos por una entidad, para cumplir con sus objetivos. La estructura organizacional se refleja en el manual de organizacin y funciones, el organigrama y el manual de procesos. 2.1.3 Cules son las principales interrelaciones del Sistema de Control Gubernamental con los Sistemas de Administracin?
El artculo 18 del Reglamento para el Ejercicio de la Atribuciones de la Contralora General de la Repblica, aprobado por Decreto Supremo N 23215, establece que la Contralora General de la Repblica emite las Normas Bsicas de Control Gubernamental Interno, de carcter principista, que deben ser tenidas en cuenta por el Organo Rector de los Sistemas de Administracin en el diseo y desarrollo de las Normas Bsicas de los
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mismos y por las entidades pblicas en el desarrollo de la normativa secundaria, lo que significa que los procedimientos de control interno previo y posterior deben ser incorporados en la normativa secundaria correspondiente a los sistemas de administracin, principalmente en los Reglamentos Especficos de cada sistema. Las principales interrelaciones del Sistema de Control Gubernamental con los Sistemas de Administracin, establecidos en la Ley N 1178, se exponen a continuacin: Sistema de Programacin de Operaciones
Los objetivos institucionales forman parte del Sistema de Programacin de Operaciones y justifica la existencia de las entidades pblicas para ejecutarlos. Este sistema debe incorporar los controles necesarios para que la formulacin de los objetivos y las operaciones para lograrlos sea consistente con el plan de gobierno, denominado Plan General de Desarrollo Econmico y Social (PGDES) o en el documento equivalente, en la actualidad se denominar Plan Nacional de Desarrollo "BOLIVIA DIGNA, SOBERANA Y PRODUCTIVA PARA VIVIR BIEN, y se pueda monitorear el grado de cumplimiento de las operaciones de acuerdo con lo previsto procurando, en consecuencia, la retroalimentacin y el ajuste para su perfeccionamiento. La Administracin Estratgica es el elemento de gestin bsico que se instrumenta en el Sistema de Programacin de Operaciones, que establece que las entidades pblicas deben elaborar un programa operativo anual, en el marco de la planificacin estratgica. El control interno como integrante de todo proceso administrativo y operativo de las entidades, depende del Sistema de Programacin de Operaciones que determina los objetivos a cumplir, recordemos que la finalidad del control interno es coadyuvar al logro de los objetivos, sin la existencia fehaciente de estos objetivos el proceso de control interno no tiene mayor incidencia. Sistema de Organizacin Administrativa
Para el desarrollo de los objetivos institucionales se requiere entidades estructuradas en base de los lineamientos establecidos en el Sistema de Organizacin Administrativa de la Ley N 1178.. Dichas normas deben incluir en su diseo las caractersticas fundamentales de un ambiente de control adecuado. Para ello, se deben establecer los medios adecuados para instaurar condiciones que favorezcan el desarrollo de las operaciones que permitan el logro de los objetivos. Estas operaciones deben estar a cargo de funcionarios competentes que asuman sus responsabilidades formales y puedan rendir cuenta de sus actos a travs de canales de comunicacin preestablecidos. La estructura organizativa debe estar diseada de manera que exista una separacin de funciones acorde con las actividades que permita la ejecucin implcita de controles por oposicin y no exista agrupacin de funciones incompatibles sino una conjuncin adecuada entre sistemas administrativos y operativos. El establecimiento de la estructura organizativa adecuada es un factor clave para el logro de los objetivos de la entidad. En este sentido, el proceso de control interno coadyuva al logro de dichos objetivos por que est inmerso en los procedimientos administrativos y
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operativos que se ejecutan, mediante las unidades que conforman la estructura organizativa. Se debe tener presente que no existe control sin proceso o materia controlable, ni proceso sin estructura; razn por la cual, las entidades que carecen de una estructura formalmente establecida impiden el desarrollo adecuado del proceso de control interno por que la estructura es la base que sustenta el diseo y la aplicacin de los controles. Sistema de Presupuesto
El cumplimiento de los objetivos institucionales con la estructura organizativa diseada necesita de un presupuesto consistente con las necesidades. Dicho presupuesto es la expresin monetaria de la Programacin de Operaciones, que hace posible la ejecucin de las operaciones, razn por la cual, debe contener controles en su formulacin, que aseguren una traduccin monetaria real de los objetivos determinados en la programacin de operaciones; como tambin, la consideracin de las directrices correspondientes. Adicionalmente, se deben incluir controles de procesamiento e independientes adecuados en el circuito administrativo para que no existan operaciones fuera del marco legal, sin autorizacin y sin comprobacin del cumplimiento. Sistema de Administracin de Personal
Para el desarrollo de las actividades programadas se necesita del factor humano que ser incorporado, capacitado, supervisado, remunerado, evaluado, promocionado o retirado segn lo establecido en el Sistema de Administracin de Personal; que contendr los controles necesarios, para asegurar el reclutamiento de funcionarios idneos y competentes. Tambin, deben establecerse controles adecuados que procuren el cumplimiento de las directrices para evaluar el desempeo, remunerar segn escalas salariales y retirar al personal que no se adecua a la dinmica de las entidades. Recordemos que el proceso de control interno es desarrollado por todo el personal, razn por la cual, la adecuacin de la administracin del recurso humano condicionar la calidad del proceso de control interno. Tambin se debe considerar que el ambiente de control forma parte de la cultura organizacional y est es protagonizada por el personal de cada entidad. De lo anterior se deduce que las entidades deben procurar conseguir un plantel eficaz y eficiente de personal para consolidar una cultura organizacional que sustente el desarrollo de un ambiente de control adecuado. Sistema de Administracin de Bienes y Servicios
Los objetivos institucionales se satisfacen con la prestacin de servicios y la generacin de bienes. Todos los bienes fsicos requieren el establecimiento de medidas de proteccin de diversa naturaleza que deben estar incorporadas en la administracin de los mismos. No obstante, las normas relativas a los bienes deben procurar la existencia de controles adecuados para asegurar razonablemente que se compran, conservan y utilizan, de acuerdo con las disposiciones legales en el marco de una sana administracin de los recursos pblicos y para el cumplimiento de los fines y objetivos. Al mismo tiempo, se deben establecer las caractersticas de los controles de procesamiento e independientes para que todas las etapas del proceso de administracin de bienes y servicios tengan un
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seguimiento en tiempo real, detectando los desvos oportunamente para aplicar las acciones correctivas necesarias. Sistema de Tesorera y Crdito Pblico
El Sistema de Tesorera y Crdito Pblico permite el manejo de los ingresos y el financiamiento de las obligaciones comprometidas segn el presupuesto aprobado. Este sistema debe incorporar los controles necesarios que aseguren el manejo integral y transparente de los recursos obtenidos de cualquier fuente de financiamiento. Tambin se debern establecer los controles de procesamiento e independientes aptos para el manejo adecuado de los recursos permitiendo que las entidades puedan honrar los compromisos asumidos en las fechas de sus vencimientos. Estos controles deben procurar un manejo confiable del flujo de efectivo como herramienta de gestin. Sistema de Contabilidad Gubernamental Integrada
El Sistema de Contabilidad Gubernamental Integrada forma parte del sistema de informacin financiera y su funcionamiento es vital para el proceso de rendicin de cuentas, por lo que este sistema debe establecer pautas para el diseo de los controles necesarios que aseguren un circuito de informacin til, oportuna y confiable. Adicionalmente, se deben incorporar, en los procesos de captura, registro y anlisis de la informacin, todos los controles de procesamiento e independientes que permitan asegurar el reflejo contable, presupuestario y de tesorera segn la realidad econmica de las operaciones ejecutadas. En definitiva, los sistemas de administracin para programar, organizar y ejecutar las operaciones, tendientes al logro de los objetivos institucionales deben incorporar elementos de Control Interno, de acuerdo con la jerarqua de controles establecida en los Principios, Normas Generales y Bsicas de Control Interno, emitidas por la Contralora General de la Repblica en su calidad de rgano rector del Sistema de Control Gubernamental. 3 PARTE: EL SISTEMA DE CONTROL GUBERNAMENTAL SEGN LA LEY N 1178 3.1 Unidad: El sistema de Control Gubernamental 3.1.1 Cules son los objetivos del Sistema de Control Gubernamental?
El artculo 13 de la Ley N 1178, de Administracin y Control Gubernamentales, establece los siguientes objetivos del Control Gubernamental: Mejorar:
La eficacia y eficiencia en la captacin y uso de los recursos pblicos y en las operaciones del Estado. Mejorar la eficacia significa impulsar una gestin que alcance los objetivos y metas propuestas.
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Mejorar la eficiencia significa promover una gestin que optimice la relacin entre los resultados obtenidos y los recursos invertidos.
La confiabilidad de la informacin generada sobre el uso de los recursos pblicos. La informacin sobre el uso de los recursos pblicos debe ser transparente y creble, con el fin de procurar una comprensin bsica por parte de la sociedad .
Los procedimientos para que toda autoridad y ejecutivo rinda cuenta oportuna de los resultados de su gestin. Los responsables de la gestin de la entidad, deben responder adecuada y oportunamente por los objetivos, la forma y los resultados de la utilizacin de los recursos pblicos que le fueron confiados.
La capacidad administrativa para impedir o identificar y comprobar el manejo inadecuado de los recursos del Estado. Significa establecer procedimientos y controles adecuados para asegurar la proteccin del patrimonio pblico, (incluye la informacin) evitando la comisin de irregularidades en la administracin de los recursos pblicos.
3.1.2
Cul es el marco legal del Sistema de Control Gubernamental?
El marco legal del Sistema de Control Gubernamental est constituido principalmente por:
La Constitucin Poltica del Estado (Arts. 154 y 155). Establece la existencia de la Contralora General de la Repblica cuya funcin es el Control Fiscal sobre las operaciones de las entidades pblicas y la revisin de la gestin anual de estas entidades a travs de auditorias especializadas. La Ley N 1178, de Administracin y Control Gubernamentales (art. 13). Seala que el Control Gubernamental se aplicar sobre el funcionamiento de los Sistemas de Administracin de los recursos del Estado y que estar integrado por el Sistema de Control Interno y el Sistema de Control Externo Posterior. El Reglamento para el ejercicio de las atribuciones de la Contralora General de la Repblica, aprobado por el Decreto Supremo N 23215. Regula el ejercicio de las atribuciones conferidas por la Ley N 1178 a la Contralora General de la Repblica como rgano rector del Control Gubernamental y autoridad superior de Auditora del Estado. El Reglamento de la Responsabilidad por la Funcin Pblica, aprobado por el Decreto Supremo N 23318-A . Regula el rgimen de responsabilidades por la funcin pblica, establecido en el captulo V de la Ley N 1178.
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El Decreto Supremo N 26237, que modifica los artculos 12, 14, 15, 16, 18, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31 y parcialmente el artculo 67, del Reglamento de la Responsabilidad por la Funcin Pblica. La normatividad del Control Gubernamental integrada por las normas bsicas y secundarias de control interno y de control externo posterior4. - Las normas bsicas de control interno, emitidas por la Contralora General de la Repblica en el documento denominado Principios, Normas Generales y Bsicas de Control Interno Gubernamental, las mismas que forman parte integral del control gubernamental y son normas generales de carcter principista que definen el nivel mnimo de calidad para desarrollar adecuadamente las polticas, los programas, la organizacin, la administracin y el control de las operaciones de las entidades pblicas. - Las normas bsicas de Control Externo Posterior son:
Las Normas de Auditora Gubernamental, emitidas por la Contralora General de la Repblica, para permitir el desarrollo uniforme o compatible de las actividades de Auditora Gubernamental practicada por la Contralora General de la Repblica, por las Unidades de Auditora Interna de las entidades pblicas y de las que ejercen tuicin; as como, por los profesionales independientes o firmas de auditora o consultora especializada, cuando ejecutan tareas de auditora en el Sector Pblico. Los Reglamentos que emite la Contralora General de la Repblica, de aplicacin en todas las entidades pblicas, como por ejemplo el Reglamento para la contratacin de profesionales independientes, firmas de auditora externa o consultora especializada en apoyo al control gubernamental o el Reglamento para el seguimiento de la tramitacin de procesos por las entidades pblicas.
- La normativa secundaria de control gubernamental la componen las normas de aplicacin general dictadas por la Contralora General de la Repblica en desarrollo de las normas bsicas emitidas por la misma y la normativa elaborada por cada entidad pblica, considerando sus especificidades, con fundamento en las normas bsicas dictadas por los rganos rectores, como ser los Reglamentos especficos de cada uno de los Sistema previstos en la Ley N 1178. Al respecto, es necesario aclarar que no corresponde la emisin de un Reglamento especfico del Sistema de Control Gubernamental, debido a que el proceso de control interno previo y posterior debe estar inmerso en los procedimientos administrativos y operativos de la entidad y adecuado a sus actividades y a sus particularidades y para reducir o minimizar los riesgos que impediran su logro. Con esta concepcin de incorporacin se pretende acabar con la idea de que los controles constituyen una carga adicional a los procesos preestablecidos, ya que son parte de los mismos
4 Artculo 17 del Reglamento para el ejercicio de las atribuciones de la Contralora General de la Repblica, aprobado mediante Decreto Supremo N 23215. Sistema de Control Gubernamental para el Nivel Superior 13
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3.1.3
Cules son los Gubernamental?
componentes
del
Sistema
de
Control
El Sistema de Control Gubernamental est integrado por5: El Sistema de Control Interno, que comprende los instrumentos de control previo y posterior incorporados en el plan de organizacin y en los reglamentos y manuales de procedimientos de cada entidad, y la auditora interna. El Sistema de Control Externo Posterior, que se aplica por medio de la auditora externa de las operaciones ya ejecutadas. En la Unidad 4.1 para el caso del Sistema de Control Interno y 4.2 para el caso del Sistema de Control Externo Posterior se desarrolla de manera puntual, sus objetivos, responsables y las caractersticas de cada uno de ellos. 3.1.4 Cul es el mbito Gubernamental? de aplicacin del Sistema de Control
El Control Gubernamental en el marco de los artculos 3 y 4 de la Ley N 1178, se aplica en todas las entidades del Sector Pblico, tales como:

la Presidencia y Vicepresidencia de la Repblica; los Ministerios; las unidades administrativas de la Contralora General de la Repblica y de las Cortes Electorales; el Banco Central de Bolivia; las Superintendencias de Bancos y de Seguros; las entidades estatales de intermediacin financiera; las Fuerzas Armadas y la Polica Nacional las administraciones departamentales, las universidades y las municipalidades; las instituciones, organismos y empresas de los gobiernos nacional, departamentales y municipales; las unidades administrativas de los Poderes Legislativo y Judicial; y toda otra persona jurdica en la que el Estado tenga la mayora del patrimonio.
Asimismo, de acuerdo a los establecido en el artculo 5 de la citada Ley, el Control Gubernamental alcanza a todas las entidades y personas naturales, que no pertenecen al sector pblico, pero:

reciben recursos del Estado para su inversin o funcionamiento; se benefician de subsidios, subvenciones, ventajas o exenciones; o prestan servicios pblicos no sujetos a la libre competencia.
El Control Gubernamental, en estas tres ltimas, se da a travs de:

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Artculo 13 de la Ley N 1178 de Administracin y Control Gubernamentales. Sistema de Control Gubernamental para el Nivel Superior
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los informes que estas personas jurdicas del Sector Privado presentan a las entidades del Sector Pblico competentes, sobre el destino, forma y resultados del manejo de los recursos y privilegios pblicos; sus estados financieros auditados; y los informes de opinin calificada e independiente sobre la efectividad de sus sistemas de administracin y control. 3.1.5 Cules son las atribuciones de la Contralora General de la Repblica?
El artculo 23 de la ley N 1178, establece a la Contralora General de la Repblica como el Organo Rector del Sistema de Control Gubernamental, y en ese marco le corresponde:

Elaborar y emitir la normatividad bsica de Control Gubernamental interno y externo Evaluar la eficacia de los sistemas de control interno Realizar y supervisar el control externo Ejercer la supervigilancia normativa de los sistemas contables del Sector Pblico Promover el establecimiento de los sistemas de contabilidad y control interno, y Conducir los programas de capacitacin y especializacin de servidores pblicos en el manejo de los sistemas establecidos en la Ley N 1178.
En el artculo 3 del Reglamento para el Ejercicio de las Atribuciones de la Contralora General de la Repblica, aprobado mediante Decreto Supremo N 23215, se sealan, entre otras, las siguientes atribuciones:

Ejercitar el Control Externo Posterior Tener acceso en cualquier momento y sin limitacin ni restriccin alguna a los registros, documentos y operaciones, para fines de control externo posterior Requerir, cuando a su criterio fuere necesario, al mximo ejecutivo de las entidades pblicas, la realizacin de anlisis, auditora y otra clase de exmenes posteriores Reglamentar la contratacin de servicios profesionales de auditora externa o consultora especializada en apoyo a la misma Contratar los servicios de firmas o profesionales calificados e independientes u ordenar a las entidades pblicas o aquellas a las que se refiere el art. 5 de la Ley N 1178, la contratacin de dichos servicios cuando se requiera asesora o auditora externa especializada, o falten recursos profesionales Evaluar todo informe de auditora interna y externa, los mismos que sern enviados a la Contralora General de la Repblica una vez concluidos. As como, examinar los programas, los papeles de trabajo de las auditorias y evaluaciones que realicen las Unidades de Auditora Interna de las entidades pblicas y las firmas o profesionales independientes, sin afectar la responsabilidad de los mismos
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En caso de incumplimiento de los plazos y condiciones para la implantacin de los sistemas de la Ley N 1178 , ordenar: - El congelamiento de cuentas corrientes bancarias de las entidades, - La suspensin de entrega de fondos por los tesoros del Estado o por cualquier organismo financiador.
En caso de responsabilidad ejecutiva determinada por el Contralor General de la Repblica, recomendar a la mxima direccin colegiada o a la autoridad superior que ejerce tuicin, la suspensin o destitucin del principal ejecutivo o s fuera el caso de la direccin colegiada. En caso de que el servidor pblico incumpla la Ley N 1178, de oficio o por peticin fundamentada de los rganos rectores o autoridades que ejercen tuicin, recomendar a la mxima autoridad de la entidad imponga la sancin que corresponda. Para servidores pblicos, ex servidores pblicos y personas privadas con relaciones contractuales con el Estado, que no exhiban documentacin o informacin necesarias para fines de control posterior, solicitar al fiscal del distrito en lo penal la expedicin de mandamiento de apremio. 3.1.6 Qu tipos de responsabilidades se generan de la aplicacin del Control Gubernamental?
Emergente de la aplicacin del Sistema de Control Gubernamental se pueden establecer indicios de responsabilidad administrativa, ejecutiva, civil y penal. Recordemos que tanto la responsabilidad administrativa, ejecutiva, civil y penal se determina tomando en cuenta los resultados de la accin y tambin la omisin.
La Responsabilidad Administrativa se establece cuando la accin u omisin contraviene el ordenamiento jurdico-administrativo y las normas que regulan la conducta funcionaria del servidor pblico. Es un proceso interno de la entidad y las sanciones sern las establecidas por la misma considerando la gravedad de la falta. La Responsabilidad Civil se establece cuando la accin u omisin del servidor pblico o de las personas naturales o jurdicas cause dao al Estado valuable en dinero. La Responsabilidad es Ejecutiva cuando la autoridad o ejecutivo no rinda cuenta de los objetivos a que se destinaron los recursos pblicos que le fueron confiados, ni la forma y resultado de su aplicacin, o cuando se encuentre que las deficiencias o negligencia de la gestin ejecutiva son de tal magnitud que no permitan lograr, dentro de las circunstancias existentes, resultados razonables en trminos de eficacia, eficiencia y economa. La Responsabilidad es Penal cuando la accin u omisin del servidor pblico y de los particulares se encuentra tipificada en el Cdigo Penal.
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Ante el conocimiento de la existencia de indicios de responsabilidad por la funcin pblica, el Mximo Ejecutivo de la Entidad puede solicitar la realizacin de una auditora ya sea a la Unidad de Auditora Interna, al Ente que ejerce tuicin o a la Contralora General de la Repblica, o caso contrario puede optar por las siguientes acciones6: a) Casos de denuncias Los casos de denuncias que impliquen indicios de responsabilidad por la funcin pblica deben ser analizadas directamente por el Mximo Ejecutivo de la Entidad, quien con apoyo de la Unidad de Asesora Legal, puede tomar las siguientes acciones: i) En los casos de presuncin de indicios de Responsabilidad Administrativa, derivarlos a la autoridad sumariante si la proximidad de la prescripcin no hace posible el efectuar una auditora, por cuanto esta ltima implica la emisin de los informes, preliminar y complementario de auditora interna y la evaluacin por parte de la Contralora General de la Repblica. ii) En los casos de presuncin de indicios de Responsabilidad Penal, a travs de la Unidad Legal, remitir los antecedentes y la denuncia al Ministerio Pblico. iii) En los casos de presuncin de Responsabilidad Civil ordinaria, iniciar la accin legal correspondiente a travs de la Unidad Legal, en la jurisdiccin que corresponda. En caso de existir incompatibilidad de la Mxima Autoridad Ejecutiva, de abogados o auditores internos para el tratamiento de la denuncia, se debe remitir la misma al ente que ejerce tuicin o a la Contralora General de la Repblica. b) Proceso interno7 Para el caso de presuncin de la Responsabilidad Administrativa, la Mxima Autoridad Ejecutiva de la entidad afectada, puede instruir al Sumariante el inicio de un proceso interno a denuncia o de oficio, a fin de determinar si el servidor pblico es responsable de alguna contravencin y de ser as que la autoridad competente aplique la sancin correspondiente.
Fuente: Gua para la elaboracin de informes de auditora interna con indicios de responsabilidad por la funcin pblica. 7 Artculo 18 del Reglamento de la Responsabilidad por la Funcin Pblica, aprobado mediante Decreto Supremo N 23318-A. Sistema de Control Gubernamental para el Nivel Superior 17
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4 PARTE:
FUNCIONAMIENTO DEL SISTEMA DE CONTROL GUBERNAMENTAL Sistema de Control Gubernamental Interno
4.1 Unidad: 4.1.1
Qu es el Sistema de Control Gubernamental Interno?
El control interno es un proceso que est integrado a las actividades administrativas y operativas de cada organizacin e involucra a todo el personal de una entidad y se lleva a cabo bajo la responsabilidad de la mxima autoridad ejecutiva. El control interno es parte de un proceso integrado por tanto no tiene un fin en s mismo es un medio que procura, con un grado de seguridad razonable, el logro de los objetivos institucionales relacionados con la eficacia y eficiencia de las operaciones, la confiabilidad de la informacin financiera y el cumplimiento de leyes, reglamentos y polticas.8 Conforme a lo sealado en el artculo 13, inc. a) de la Ley N 1178, el Sistema de Control Interno comprende los instrumentos de:
Control Interno Previo (Art. 14 de la Ley N 1178) , practicado por todas las unidades de la entidad antes de la ejecucin de sus operaciones o de que sus actos causen efecto. Este proceso involucra a todo el personal de la entidad y se lleva a cabo bajo la responsabilidad de la mxima autoridad ejecutiva. No est permitido el ejercicio de controles previos por parte de los responsables de las Unidades de Auditora Interna y por parte de personas, de unidades o de entidades diferentes o externas a la unidad ejecutora de las operaciones.
Control Interno Posterior (Art. 14 de la Ley N 1178), practicado por los responsables superiores, respecto de los resultados alcanzados por las operaciones bajo su directa competencia y por la Unidad de Auditora Interna, a travs de la ejecucin de auditorias. 4.1.2 Cules son los objetivos del Sistema de Control Gubernamental Interno?
El artculo 8 del Reglamento para el ejercicio de las atribuciones de la Contralora General de la Repblica, aprobado mediante Decreto Supremo N 23215, seala los siguientes objetivos generales del Sistema de Control Interno:

Promover el acatamiento de las normas legales Proteger sus recursos contra irregularidades, fraudes y errores; Asegurar la obtencin de informacin operativa y financiera, til, confiable y oportuna; Promover la eficiencia de sus operaciones y actividades; y
Interpretacin de la definicin de Control Interno contenida en los Principios, Normas Generales y Bsicas de Control Interno Gubernamental. Sistema de Control Gubernamental para el Nivel Superior 18
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Lograr el cumplimiento de sus planes, programas y presupuestos en concordancia con las polticas prescritas y con los objetivos y metas propuestas. Cmo se relaciona el Control Interno con los objetivos institucionales?
4.1.3
Cada entidad tiene una misin que cumplir, la cual determina sus objetivos y las estrategias necesarias para alcanzarlos. De acuerdo con los Principios, Normas Generales y Bsicas de Control Interno Gubernamental, el Control Interno coadyuva al logro de los objetivos institucionales, considerando: a) La eficacia y eficiencia de las operaciones: Se refieren al logro de los objetivos propuestos y la utilizacin ptima de los recursos manteniendo presente los objetivos de la organizacin. b) La confiabilidad de la informacin financiera: Se refieren a la preparacin de estados financieros con base en informacin confiable. c) El cumplimiento de leyes, reglamentos y polticas: Se refieren al cumplimiento de las leyes y normas a las que est sujeta la entidad. El Control Interno constituye un proceso que debe estar integrado a la estructura organizacional de la entidad, lo cual implica estar inmerso en el proceso de gestin institucional. Cuando el Control Interno est incorporado en forma adecuada a la estructura organizacional contribuye al logro de los objetivos institucionales. Los objetivos relacionados con la confiabilidad de la informacin financiera y el cumplimiento de las leyes y normas aplicables estn basados principalmente en ciertas normas o regulaciones externas establecidas independientemente de las metas de cada entidad. No obstante, la consecucin de estos objetivos est en gran medida bajo el control de la misma y el Control Interno coadyuva directamente a su logro con una garanta razonable. Los objetivos operacionales no estn basados en pautas externas sino que dependen de las metas propuestas por cada entidad. A diferencia de las dos categoras anteriores, la consecucin de estos objetivos estn condicionados a factores externos que pueden dificultar su consecucin, como por ejemplo, condiciones apropiadas de demanda, financieros (restricciones presupuestarias), climatolgicas, etc. En este caso, el Control Interno coadyuvar a que la direccin tenga una garanta razonable de conocer oportunamente los peligros que atentan contra la eficacia y eficiencia pretendida sobre las operaciones, a fin de reprogramar las actividades y si es necesario modificar las metas propuestas inicialmente, justificando tal decisin. 4.1.4 Quines son responsables del Control Interno?
El Mximo Ejecutivo de la entidad es el responsable por el establecimiento y el mantenimiento del control interno; as como es responsable por el logro de los objetivos
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de la entidad, tambin debe ser responsable por la eficacia del control interno que procura la consecucin de los mismos. Por otra parte, esta responsabilidad constituye una obligacin legal de acuerdo con lo establecido en el artculo 22 del Reglamento para el ejercicio de las atribuciones de la Contralora General de la Repblica, aprobado mediante Decreto Supremo N 23215. El control interno lo ejecuta el mximo ejecutivo de la entidad, los directores, la gerencia y los dems miembros de la entidad. Son las personas quienes establecen los objetivos de la entidad e implantan los mecanismos de control; por tanto, todos los funcionarios tienen alguna responsabilidad explcita o implcita frente al control interno independientemente de su jerarqua funcional. Las responsabilidades explcitas son las que estn formalmente establecidas en las disposiciones legales, normas, reglamentos, manuales internos y en la descripcin de los puestos de trabajo. Cada responsable debe tener la autoridad necesaria para ejercer sus funciones, pero tambin la responsabilidad en lo referente al control interno de su rea. Por otra parte, existen otras responsabilidades no establecidas formalmente pero inherentes al autocontrol pretendido del comportamiento funcionario. En este sentido, todo el personal debera poner en conocimiento de los niveles superiores cualquier problema operativo, actos ilegales e incumplimientos del cdigo de conducta o de las polticas establecidas por la entidad. De acuerdo con lo manifestado en prrafos anteriores, todos los funcionarios participan en mayor o menor medida en el proceso de control interno y tienen algn grado de responsabilidad; no obstante, los externos o terceros vinculados con la entidad tambin pueden ayudar a que la entidad logre sus objetivos mediante el suministro de informacin til para el mejoramiento del control interno. Dicho suministro no implica que los externos formen parte del proceso o que tengan algn nivel de responsabilidad sobre el mismo. Los terceros o externos incluyen, entre otros, a los auditores de las firmas privadas de auditora, de los entes tutores, y de la Contralora General de la Repblica que contribuyen al logro de los objetivos de la entidad con sus informes y sus recomendaciones. Considerando los dos instrumentos del control interno, definidos en el inciso a) del Art. 13 de la Ley N 1178, se identifican as a los responsables:
El control interno previo es realizado por los servidores pblicos que participan directamente en el desarrollo de las operaciones de la entidad en sus respectivas unidades. El control interno posterior es ejecutado por: La mxima autoridad ejecutiva y los responsables superiores de la entidad, quienes deben verificar que los resultados que est alcanzando la unidad bajo su directa competencia, correspondan a los que se programaron, tanto en calidad como en cantidad. La unidad de auditoria interna (en caso de que se cuente con ella ), quin depende de la mxima autoridad ejecutiva.
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4.1.5
Quines contribuyen al fortalecimiento del Control Interno?
Los auditores internos desempean un papel importante en la evaluacin de la eficacia de los sistemas de administracin y de los instrumentos de Control Interno incorporados en dichos sistemas. Debido a su posicin jerrquica y autoridad, la funcin de auditoria interna desempea un papel importante de vigilancia del funcionamiento del Control Interno, a travs de la evaluacin del control interno y la realizacin de las auditorias Por otra parte, terceros ajenos a la entidad tambin pueden contribuir al fortalecimiento del Control Interno como es el caso de la Contralora General de la Repblica, las Unidades de Auditoria Interna de los entes tutores y firmas privadas de auditoria (contratadas para tal efecto a solicitud de la Contralora General de la Repblica, los entes tutores y las propias entidades), con sus opiniones independientes y objetivas y sus informes con recomendaciones sobre aspectos de Control Interno. Sin embargo, se debe aclarar que stos no son responsables del Control Interno de una entidad ni forman parte de l. Adicionalmente, los usuarios, proveedores y acreedores que tienen relacin con la entidad pueden ayudar a contribuir al fortalecimiento del Control Interno, debido a que constituyen una fuente importante de informacin acerca del desempeo de la entidad, la misma que puede ser utilizada para la definicin de actividades de control. La entidad debe implementar los mecanismos necesarios para recibir dicha informacin y darle un procesamiento adecuado. 4.1.6 Cul es la importancia del trabajo que realiza la Unidad de Auditora Interna?
La Unidad de Auditora Interna como parte del Sistema de Control Interno Posterior, cumple un rol muy importante, por que al formar parte de la entidad es la que mejor conocimiento puede obtener de la misma en cuanto a sus fortalezas y debilidades y este conocimiento debe ser aprovechado para programar sus trabajos y enfocar sus esfuerzos, siempre con el nimo de lograr una mejora en la gestin de la entidad. En aplicacin a las normas bsicas que emite la Contralora General de la Repblica y las normas bsicas de los sistemas de administracin que emite el Ministerio de Hacienda, reglamentos, instructivos, guas y otros, emitir sus informes de Auditora, a travs de los cuales, har conocer a la mxima autoridad ejecutiva los resultados de sus evaluaciones sobre las operaciones y actividades ya ejecutadas por la entidad y emitir las recomendaciones dirigidas a mejorar la gestin pblica. La funcin de la Unidad de Auditora Interna es importante porque a travs de sus informes, permite a la entidad mejorar en:

La eficiencia en la captacin y uso de los recursos pblicos y en las operaciones del Estado, la confiabilidad de la informacin que se genere sobre la captacin y uso de los recursos pblicos y en las operaciones del Estado, los procedimientos para que toda autoridad y ejecutivo rinda cuenta oportuna de los resultados de su gestin, y
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la capacidad administrativa para impedir o identificar y comprobar el manejo inadecuado de los recursos del Estado.
La Unidad de Auditora Interna contribuye al logro de los objetivos de la entidad, mediante la evaluacin del control interno en los diferentes tipos de auditorias que practica en la entidad, en ejercicio del control gubernamental. La auditora gubernamental es el medio tcnico a travs de cual se revisa las operaciones y actividades ya ejecutadas, para emitir una opinin sobre el grado de correspondencia entre los resultados examinados y los criterios establecidos. En los puntos 4.2.5 y 4.2.6 se desarrolla en extenso las caractersticas de la auditora gubernamental y los tipos de auditora que se practican en ejercicio del control gubernamental. 4.1.7 Cules son las limitaciones del Control Interno?
El Control Interno, independiente de lo bien concebido que est y lo bien que funcione, nicamente puede dar un grado de seguridad razonable, no absoluta, a la direccin, en cuanto a la consecucin de los objetivos de la entidad. Las posibilidades de xito se ven afectadas por las limitaciones inherentes a todo Control Interno. Dichas limitaciones presentes o potenciales no permiten afirmar sobre la eficacia del Control Interno con absoluta seguridad y estn constituidas por diferentes situaciones, por ejemplo: Decisiones errneas por haber considerado informacin insuficiente, inoportuna o deficiente o por falta de competencia profesional. Colusin de dos o ms servidores pblicos. Aplicacin inadecuada de los controles internos por error de interpretacin, dejadez o equivocacin en su ejecucin. Uso inadecuado de la autoridad para eludir el Control Interno con finalidades ilegtimas, con nimo de lucro personal o para mejorar la presentacin de la situacin financiera o para disimular el incumplimiento de obligaciones legales. Recursos limitados que influyen en el diseo de la estructura organizacional. Anlisis de la relacin costo/beneficio de las actividades de control que puede restringir la suficiencia de las mismas. No obstante, el diseo y aplicacin de excesivas actividades de control puede representar un costo elevado y contraproducente. En consecuencia, se debe buscar un equilibrio en la implantacin de los controles. 4.1.8 Qu beneficios se obtiene de la implantacin y funcionamiento eficaz del Control Interno?
Normalmente, existe en algunos administradores la fantasa o falsa expectativa de que el control interno solucionar todos los problemas de la entidad. En realidad, el control interno eficaz perfecciona los procesos, de manera tal, que las posibilidades de error o irregularidades sean mnimas, pero no es infalible y no podr garantizar con certeza la
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eficacia operacional. En este sentido, cabe aclarar que la eficacia del funcionamiento se relaciona con el nivel de adecuacin del conjunto de los componentes del control interno de una entidad que proporciona una garanta razonable del logro de sus objetivos. Dicha eficacia constituye una opinin vertida en funcin de una evaluacin particular del proceso de control interno en un momento dado. La eficacia del funcionamiento representa un beneficio no slo para la entidad, sino tambin, para la comunidad porque implica que dicha entidad presenta controles internos apropiados que favorecen al cumplimiento de sus objetivos y de los fines sociales previstos en el momento de su creacin. Un mayor efecto motivador se podr conseguir si el beneficio de la entidad podra ser traducido en un mejora de la calidad de vida en los puestos de trabajo. Este beneficio es posible en el sector privado y se traduce en recompensas salariales y adecuaciones de los medios y ambientes de trabajo, pero en el sector pblico no es frecuente y est sujeto a restricciones presupuestarias; no obstante, los funcionario pblicos obtienen un mayor bienestar por medio de las mejoras en los bienes y servicios que logran las entidades en las que desarrollan sus funciones. En Bolivia, a partir de la ley N 1178, se han instaurado los conceptos de la administracin moderna con nfasis en el autocontrol o control interno bajo responsabilidad de cada entidad prohibiendo la ejecucin de controles previos por parte de entidades, unidades u reas ajenas a las operaciones. Adicionalmente, y dentro del marco establecido por la Ley anteriormente mencionada, la CGR ha emitido los Principios, Normas Generales y Bsicas de Control Interno Gubernamental, estableciendo la base conceptual para la implantacin del proceso de control como una funcin fundamental incorporada e inseparable de la administracin que coadyuva a la gestin de las entidades procurando su perfeccionamiento y mejora continua. De lo anterior se deduce que si bien las condiciones legales y normativas han sido establecidas, el pragmatismo de dichas disposiciones debe superar diversas barreras que pueden impedir el logro de un control interno eficaz. Estos impedimentos implican una necesidad de voluntad, profesionalismo y tica en el desarrollo de las funciones que se pueden obtener procurando un cambio cultural dentro de las entidades pblicas. Entre los requisitos bsicos que se deben cumplir adecuadamente para conseguir un funcionamiento eficaz del control interno, se encuentran las siguientes: - La necesidad, disposicin y voluntad poltica y operativa manifiesta hacia el control y su ambiente adecuado; como as tambin, la autoridad y capacidad para practicarlo. - El entendimiento comn de los objetivos perseguidos y de los resultados esperados. - La incorporacin de funcionarios ntegros seleccionados por su adecuada capacidad para el ejercicio de una funcin determinada. - El establecimiento de polticas que orienten las operaciones, incluyendo las relacionadas con el control interno, la informacin gerencial y la auditora interna. - La identificacin de objetivos claros y cuantificados a ser logrados por cada unidad de la entidad y las funciones y actividades a ser efectuadas para lograrlos. - El desarrollo de normas de rendimiento factibles a ser cumplidas y preparadas en trminos que faciliten la comparacin entre gestiones. - La realizacin de revisiones continuas por los niveles superiores, del flujo de operaciones y rendimiento efectivo, por medio de la observacin directa e informes
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internos (retroalimentacin), seguidas por decisiones dirigidas a tomar medidas en cuanto a los cambios propuestos de propsito, alcance y procedimiento. - La existencia de exmenes profesionales independientes y peridicos de los objetivos de la entidad, de los logros, de la presentacin razonable de su situacin financiera y los resultados de sus operaciones, de la pertinencia del actual plan de operaciones en lo relativo a su ejecucin y rendimiento, as como las recomendaciones para mejoras, modificaciones, reducciones y posibles eliminaciones. 4.1.9 Qu perjuicios se generan por el funcionamiento ineficaz del Control Interno?
La ausencia o ineficacia del control interno en las reas administrativas y operativas es signo de una administracin dbil e inadecuada y presenta un campo propicio para el acontecimiento de actos fraudulentos. Estos actos se producirn si existe una inconsistencia y fragilidad en el sistema de valores ticos y en la integridad tanto individual como colectiva. En otras palabras, los fraudes se generan como consecuencia de la falta de tica de las personas, independientemente de las posibles deficiencias que existan en el control interno. No obstante, el control interno es importante porque acta como un elemento disuasorio de los actos deshonestos. En este punto, corresponde aclarar que se entiende genricamente por fraude a las acciones deshonestas e intencionadas como engaos, abusos de confianza o actos contrarios a la verdad que ejecutan los funcionarios de una entidad con el claro objetivo de lograr un beneficio propio directo o a travs de terceros y que pueden configurar un delito penal. Adicionalmente, un control interno ineficaz permite que se vulnere el concepto de respondabilidad que implica la obligacin legal y tica de los funcionarios pblicos de generar informacin, til oportuna y confiable sobre los resultados obtenidos y la utilizacin del dinero y otros recursos que le fueron confiados para emplearlos en beneficio de la comunidad y no en provecho propio. Dicha falta de transparencia en las transacciones y en los registros hace posible que los actos ilcitos sean ocultados mas fcilmente. En aquellas entidades donde existen retrasos en el manejo de datos e informacin se crea un campo propici para los fraudes. Los fraudes constituyen irregularidades o errores intencionales que pueden ser difciles de prevenir o detectar y probar pero que de presentarse podran indudablemente causar dao o perjuicio econmico. Estos hechos habitualmente adquieren alguna de las siguientes figuras: Apropiacin indebida de fondos y bienes de la entidad Falsificacin de documentos y de la informacin financiera Demoras en la rendicin de fondos solicitados para compras o gastos institucionales Malversacin de fondos Pagos indebidos o conducta antieconmica Aceptacin de sobornos para hacer o dejar de hacer un acto relativo a sus funciones o contrario a los deberes de su cargo - Negligencia en la ejecucin de funciones, rendimiento inferior al normal, destrozo intencionado de bienes de la entidad - Uso de activos fijos en beneficio propio
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- Ocupaciones complementarias sin consentimiento o la realizacin de labores ajenas a sus funciones en horario de trabajo - Aprovechamiento de privilegios en funcin del cargo - Uso de informacin privilegiada o confidencial para obtener beneficio propio - Uso indebido de influencias para obtener ventajas o beneficios - Nepotismo Los principales perjuicios que producen las acciones fraudulentas en las entidades pblicas son: Aumento de los gastos operativos Prdida de recursos Deterioro de la imagen de la entidad en la sociedad Reduccin del acatamiento de las polticas, mtodos, sistemas, normas y procedimientos con incidencia en el cumplimiento de objetivos - Desgaste de la imagen que tienen algunos funcionarios y prdida de autoridad ante el resto del personal - Reduccin de la motivacin del personal - Deterioro en la calidad de los productos o servicios. Para todas las acciones mencionadas precedentemente pueden existir actividades de control destinadas a prevenir o detectar la comisin de actos indebidos siempre y cuando no exista confabulacin ni estn comprometidos los niveles superiores y el control diseado funcione adecuadamente. Se debe considerar que el control interno si funciona eficazmente acta como elemento disuasorio, aunque esta ltima caracterstica puede depender ms del pleno conocimiento de su existencia por parte de los funcionarios que de la calidad de los controles implantados. En este sentido, el control interno es ms til por lo que evita, que por lo que descubre. Para minimizar la ocurrencia de hechos fraudulentos las entidades pblicas deben fortalecer el control interno manteniendo un entorno corporativo o ambiente de control adecuado que genere una cultura organizacional enmarcada en la integridad y los valores ticos. Un entorno de gran laxitud o poco tico, sin marco regulatorio y sin sanciones previstas por conductas inadecuadas fomentan el riesgo de manipulacin fraudulenta. Para evitar estos riesgos se debe asegurar un clima adecuado de conducta y acatamiento a las disposiciones legales y normativas vigentes, empezando por la direccin que debe aportar su voluntad poltica y accin consecuente con la prevencin y deteccin, y continuando con los niveles inferiores de la entidad que deben seguir el ejemplo de la direccin y cumplir sus funciones con diligencia y honestidad.
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4.2 Unidad: 4.2.1
El Sistema de Control Gubernamental Externo Posterior
Qu es el Sistema de Control Gubernamental Externo Posterior?
Es un proceso retroalimentador que se nutre de los resultados obtenidos de la gestin para compararlos con ciertos parmetros o criterios preestablecidos. Se efecta con carcter posterior a las operaciones. De acuerdo a lo establecido en el art. 13 inc. b) de la ley N 1178, el Control Externo Posterior se aplica a travs de un medio tcnico que es la auditora de las operaciones ya ejecutadas. El Control Externo Posterior es independiente, competente e imparcial y en cualquier momento puede examinar las operaciones o actividades, una vez que las mismas han sido concluidas. 4.2.2 Cules son los objetivos del Sistema de Control Gubernamental Externo Posterior?
El artculo 14 del Reglamento para el ejercicio de las atribuciones de la Contralora General de la Repblica, aprobado mediante Decreto Supremo N 23215, seala los siguientes objetivos generales del Sistema de Control Gubernamental Externo Posterior:

Aumentar la eficacia de los sistemas de administracin y control interno Mejorar la pertinencia, oportunidad, confiabilidad y razonabilidad del sistema de informacin gerencial; incluyendo los registros contables u operativos y los estados financieros; Contribuir al incremento del grado de economa y eficiencia de las operaciones:
Estos objetivos se lograran a travs de las recomendaciones contenidas en los informes de auditora, los cuales constituyen importantes elementos de control y responsabilidad pblica y otorgan credibilidad a la informacin generada por los sistemas correspondientes de las entidades pblicas, ya que reflejan objetivamente el resultado de las evidencias acumuladas y evaluadas durante una auditora.9 4.2.3 Quines realizan el Control Gubernamental Externo Posterior?
Corresponde realizar este control a entes o personas sealadas por Ley, distintas de las entidades u organismos ejecutores de las operaciones. La Ley N 1178, en el artculo 15, establece que el Control Externo Posterior es realizado por: La Contralora General de la Repblica. Las entidades que ejercen tuicin respecto de otras, a travs de sus unidades de Auditora Interna, y Los profesionales independientes y firmas de auditora externa o consultora
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Fuente: Normas de Auditora Gubernamental, Consideraciones bsicas. Sistema de Control Gubernamental para el Nivel Superior
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especializada, contratadas por la Contralora General de la Repblica o las entidades pblicas, en apoyo del control externo posterior. Las entidades que ejercen tuicin sobre una o ms entidades publicas tienen plenas facultades de ejercer el Control Externo Posterior sin perjuicio de las atribuciones de la Contralora y deben adems promover y vigilar la implantacin y funcionamiento de los Sistemas Nacionales de Planificacin e Inversin Pblica as como los de Administracin y Control Interno. Los entes tutores tienen la obligacin de realizar oportunamente el Control Externo Posterior de las entidades, cuyo reducido numero de operaciones y monto de recursos administrados no justifican la existencia de una unidad de auditoria interna propia. Para cualquier entidad del Poder Ejecutivo, ante la inexistencia de una o ms entidades que jerrquicamente ejercen tuicin, la entidad cabeza de sector es a la vez la entidad tutora, haya o no disposicin legal especfica al respecto. Este concepto de entidad tutora (ejercicio de la tuicin) no es aplicable a los gobiernos departamentales, municipales y universidades, que por disposicin constitucional son entidades autnomas. En cuanto al ejercicio del Control Externo Posterior por parte de profesionales y firmas de auditora interna, para su contratacin se debe aplicar el Reglamento para la Contratacin de Profesionales Independientes, Firmas de Auditora Externa o Consultora Especializada en Apoyo al Control Gubernamental, emitido por la Contralora General de la Repblica, con el fin de establecer los criterios tcnicos para evaluar la contratacin y ejecucin de los trabajos de auditora externa. 4.2.4 Cmo se ejecuta el Control Externo Posterior?
El Control Externo Posterior se ejecuta a travs de la auditoria externa de las operaciones ya ejecutadas. La Auditora es la accin de revisar las operaciones y actividades ya ejecutadas, para emitir una opinin sobre el grado de correspondencia entre los resultados examinados y los criterios establecidos. La misma debe ejercerse con independencia, siendo esta su principal caracterstica. La auditora externa gubernamental es til a los gobernados, al Congreso Nacional, al Gobierno y a la Administracin o Gerencia de las entidades pblicas. Es til a los gobernados por cuanto sus dictmenes e informes hacen fe pblica y suministran elementos de juicio para calificar la gestin del gobernante; proveen un grado de confianza en la administracin pblica por parte del pueblo; y permiten la censura social de los administradores, de la cosa pblica, por los desaciertos, errores o irregularidades que incurran.
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Es til al Congreso Nacional, ya que los resultados de auditora externa comunicados en sus informes, constituyen una base independiente, imparcial, tcnica y objetiva para el ejercicio del control poltico que por naturaleza le corresponde. Es til al Gobierno, porque la auditora externa gubernamental le proporciona informacin independiente e imparcial sobre los resultados de la gestin de los ejecutivos en las entidades pblicas y formula recomendaciones que facilitan el ajuste de las polticas, programas y proyectos para mejorar los servicios gubernamentales y las Normas Bsicas de los Sistemas de Administracin. Es til a la Administracin o Gerencia de las entidades pblicas, porque sus recomendaciones promueven la mejora del funcionamiento de los Sistemas de Administracin y Control Interno para hacerlos ms eficaces; sus informes y dictmenes dan fe de la razonabilidad de los estados financieros para que sean usados en la toma de decisiones gerenciales; y porque sus recomendaciones operacionales contribuyen a mejorar el logro de metas y resultados deseados dentro de sanos criterios de eficacia, eficiencia y economa. 4.2.5 Qu es la Auditora Gubernamental y cual su principal caracterstica?
Auditora es la accin de revisar las operaciones y actividades ya ejecutadas, para emitir una opinin sobre el grado de correspondencia entre los resultados examinados y los criterios establecidos. La Auditora tiene el propsito de contribuir al Ejecutivo de la Entidad o Directorio, segn corresponda, a que tome las acciones necesarias para que en cumplimiento a las recomendaciones se logren los objetivos con eficacia y mejore la gestin. La principal caracterstica de la auditora es la Independencia. La Ley N 1178, en sus artculos 15, para el caso de la Auditora Interna al ejercer el Control Interno Posterior, y 16 para el caso de la Auditora Externa al ejercer el Control Externo Posterior, contempla el carcter de independencia e imparcialidad que debe adoptar la Auditora Gubernamental debido a que las personas e instituciones que lo ejecutan deben estar libres de compromisos y de ideas preconcebidas para tener una actitud mental independiente, evaluando hechos y circunstancias tal como se presentan, comparados con criterios preestablecidos. La auditora gubernamental ha evolucionado durante las tres ltimas dcadas, de un examen numrico legal de las cuentas que rendan los responsables del manejo de fondos o bienes pblicos, para calificar la formalidad del gasto, a la auditora enfoque integral que califica la eficacia y cumplimiento de los sistemas de administracin y control, razonabilidad de los estados financieros y tambin evaluar los resultados de la gestin en trminos de efectividad, economa y eficiencia de las operaciones formulando recomendaciones para mejorarlas. 4.2.6 Qu tipos de Auditora se practican en el ejercicio del Control Gubernamental?
En el ejercicio del Control Gubernamental se realizan los siguientes tipos de Auditora:

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a) b) c) d) e) f)
Auditora Financiera Auditora Operacional Auditora Ambiental Auditora Especial Auditora de Proyectos de Inversin Pblica Auditora de la Tecnologa de la Informacin
Por sus caractersticas, metodologa aplicada y los productos que se emiten podemos agrupar estos tipos de auditora en tres: Auditorias Financieras Auditorias Operacionales Auditorias Especiales
En el siguiente punto, se describen las caractersticas de cada uno de estos tipos de auditora. 4.2.7 Cules son las caractersticas de los tipos de Auditora que se practican en el ejercicio del Control Gubernamental y cuales sus productos?
Auditorias Financieras: Entre los objetivos del Control Gubernamental se encuentran el de mejorar la confiabilidad de la informacin que genera la entidad y los procedimientos para que toda autoridad rinda cuenta oportuna de los resultados de su gestin. Una forma de evaluar si la informacin financiera que emite la entidad es confiable y constituye en un medio efectivo para rendir cuenta de los resultados es a travs de la realizacin de la Auditoria Financiera, que nos permite determinar si: i) la informacin financiera se encuentra presentada de acuerdo con criterios establecidos o declarados expresamente, bsicamente las Normas Bsicas del Sistema de Contabilidad Gubernamental Integrada; ii) la entidad auditada ha cumplido con requisitos financieros especficos, y iii) el control interno relacionado con la presentacin de informes financieros, ha sido diseado e implantado para lograr los objetivos. Como producto de este tipo de auditora se emiten dos tipos de informes: el Dictamen sobre los estados financieros y el informe sobre el control interno. El dictamen sobre los estados financieros reflejan la opinin tcnica del auditor sobre la presentacin razonable de dichos estados financieros, sta opinin puede ser limpia sin observaciones, limpia con algunas observaciones, adversa o el auditor puede abstenerse de opinar debido a limitaciones que afectaron su examen. El informe de control interno contiene recomendaciones inherentes al sistema de contabilidad y la presentacin de los estados financieros. Auditorias Operacionales: en las que estaran comprendidas la Auditora Operacional propiamente dicha, la Auditora Ambiental, Auditora de Proyectos de Inversin Pblica y Auditora de la Tecnologa de la Informacin, ya que todos estos tipos de auditorias estn relacionadas con la evaluacin y examen de determinadas operaciones o actividades con
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el propsito de emitir una opinin independiente sobre la eficacia, eficiencia y economa de dichas operaciones. Uno de los objetivos del Control Gubernamental es el de mejorar la eficiencia en la captacin y uso de los recursos pblicos y en las operaciones. Una forma de evaluar si las entidades estn desarrollando sus actividades con eficiencia es a travs de la realizacin de Auditorias Operacionales, que nos permite evaluar la eficacia de los sistemas de administracin y de los instrumentos de control interno incorporados a ellos, y la eficiencia, eficacia, y economa de las operaciones. Producto de este tipo de auditora se emite un informe con recomendaciones orientadas a corregir las causas de los problemas identificados y mejorar los sistemas y operaciones objeto de la auditora. Auditora Especial: Entre los objetivos del Control Gubernamental est el de mejorar la capacidad administrativa para impedir o identificar y comprobar el manejo inadecuado de los recursos del estado. Una forma de evaluar el manejo adecuado de los recursos en las entidades es a travs de la realizacin de la Auditoria Especial, que nos permite evaluar el cumplimiento del ordenamiento jurdico administrativo y otras normas legales aplicables y obligaciones contractuales y, si corresponde, establecer indicios de responsabilidad por la funcin pblica. Como resultado de este tipo de auditora se emiten informes que contiene hallazgos de auditora que dan lugar a indicios de responsabilidad por la funcin pblica y otro informe que contiene hallazgos de auditora que no dan lugar a indicios de responsabilidad por la funcin pblica, pero que son relevantes al control interno. En el caso de que el informe de auditora haya sido elaborado por la Unidad de Auditora Interna, se debe considerar los aspectos sealados en la Gua para a elaboracin de informes de auditora interna con indicios de responsabilidad por la funcin pblica. 4.2.8 Qu acciones debe seguir la MAE ante un informe de Auditora Gubernamental?
Con referencia a los informes con recomendaciones, la MAE, en cumplimiento a lo dispuesto en los Arts. 36 y 38 del Decreto Supremo N 23215, dentro de los diez das siguientes a la recepcin del informe de auditora presentar por escrito su aceptacin de cada una de las recomendaciones formuladas en el informe o caso contrario debern fundamentar con argumentos vlidos y suficientemente respaldados la no aceptacin de las mismas. Asimismo, deber presentar un cronograma de implantacin de las recomendaciones aceptadas. A efecto de cumplir con este requerimiento la MAE deber instruir a los responsables de las unidades involucradas en el informe tomar las acciones necesarias para dar cumplimiento a las recomendaciones contenidas en el informe. Los responsables de las unidades involucradas, previo anlisis de las recomendaciones formuladas en los informes de auditora, presentaran a la MAE su pronunciamiento respecto a la aceptacin o no de las recomendaciones.
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Respecto a las recomendaciones no aceptadas, debern fundamentar con argumentos vlidos y suficientemente respaldados la no aceptacin. En este anlisis, es importante considerar el periodo objeto del examen, en algunos casos puede ser que a la fecha del examen la situacin observada haya estado vigente y que a la fecha de anlisis de las observaciones la entidad haya tomado las acciones necesarias para subsanarlas, por lo que no corresponde incluir estas observaciones como no aceptadas, sino como aceptada pero subsanada a la fecha del anlisis. El dictamen de auditora contiene observaciones de carcter tcnico referidas a desvos identificados en los estados financieros respecto a los requerimientos especficos de las Normas Bsicas del Sistema de Contabilidad Gubernamental Integrada, por lo que este informe no es objeto de seguimiento; sin embargo, estas observaciones tambin estn incluidas en el informe de control interno, en el que se consigna la observacin, la causa, los posibles efectos y la recomendacin para subsanarlas. El informe de control interno constituye el informe con recomendaciones, con el que se debe seguir el mismo procedimiento descrito lneas arriba. Si como resultado de una auditora especial se establecen indicios de responsabilidad administrativa o civil se emiten dos informes: un informe preliminar en el que se consignan los indicios de responsabilidad y un informe complementario en el que se ratifican o dejan sin efectos los indicios de responsabilidad. En el caso de que en el informe complementario se ratifiquen los indicios de responsabilidad administrativa, la MAE debe remitir el mismo a la autoridad sumariante de la entidad, para que se d inicio al procedimiento administrativo correspondiente. En los casos que se reporten indicios de responsabilidad civil, la MAE derivar el informe a la Unidad legal, para iniciar el proceso legal en la instancia que corresponda. Si como resultado de la auditora especial se establecen indicios de responsabilidad penal, se emitir un solo informe reportando dichos indicios, el mismo que la MAE, a travs de la unidad Legal, remitir al Ministerio Pblico. En los casos de responsabilidad ejecutiva, ser la Contralora General de la Repblica o el Ente que ejerce tuicin los responsables de hacer cumplir las recomendaciones contenidas en dichos informes. 4.2.9 Qu diferencia existe entre Auditora Externa e Interna?
La Auditora Interna, es la funcin del control interno posterior de la organizacin, que se realiza a travs de una unidad especializada de la propia entidad, denominada Unidad de Auditora Interna. Los integrantes de dicha Unidad no deben participar en las operaciones y actividades administrativas de la entidad o empresa. La Auditora Externa, es el examen posterior de las operaciones o actividades realizadas por una entidad, empresa o institucin. Dicho examen es practicado por una entidad o profesional independiente e imparcial de la entidad sujeta a revisin, para el caso del Control Gubernamental, la Contralora General de la Repblica, las Unidades de Auditora
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Interna y los profesionales independientes y firmas de auditora externa o consultora especializada, contratadas por la Contralora General de la Repblica o las entidades pblicas. La diferencia fundamental entre la auditora interna y externa est en la relacin de dependencia laboral, los auditores internos son dependientes de la entidad, y los auditores externos no. Sin embargo, en ambos casos se debe preservar la independencia y objetividad del auditor en la consideracin de los hechos objeto de su examen y la imparcialidad en la formulacin de las opiniones, conclusiones y recomendaciones. 4.2.10 Qu aspectos afectan el ejercicio de la auditora Gubernamental?
La ejecucin de la auditora Gubernamental se ve afectada, entre otros, por los siguientes aspectos: Falta de informacin: Que las entidades pblicas no generen ni proporcionen la informacin necesaria para la ejecucin de auditorias externas, limita totalmente la posibilidad de realizar cualquier tipo de auditora. Recordemos que uno de los objetivos del Sistema de Control Gubernamental es el de disponer informacin til, oportuna y confiable. Alta rotacin de personal: El cambio continuo de personal afecta a la ejecucin del Control Externo. La rotacin genera discontinuidad en las actividades, produce incertidumbre, desorden, poca transparencia, afectando la auditabilidad de las operaciones. Falta de predisposicin al control: La falta de predisposicin del personal de la entidad a apoyar las labores de auditora, por cuanto ocasiona demoras en la ejecucin, y puede afectar sus resultados. Por ejemplo, el auditor puede concluir que cierta informacin no existe cuando en realidad la misma no ha sido puesta a consideracin del auditor por negligencia o mala intencin de los responsables de su custodia.
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BIBLIOGRAFIA - Ley N 1178 de Administracin y Control Gubernamentales - Reglamento para el ejercicio de las atribuciones de la Contralora General de la Repblica, aprobado mediante Decreto Supremo N 23215 - Reglamento de la responsabilidad por la funcin pblica, aprobado mediante Decreto Supremo N 23318-A - Principios, Normas Generales y Bsicas de Control Interno, aprobadas mediante Resolucin CGR-1/070/2000, del 21 de septiembre de 2000 - Gua para la aplicacin de los Principios, Normas Generales y Bsicas de Control Interno Gubernamental, aprobadas mediante resolucin CGR-1/173/2002, del 31 de octubre de 2002 - Normas de Auditora Gubernamental, aprobadas en su versin 4 mediante Resolucin N CGR/026/2005, del 24 de febrero de 2005 - Principios de Administracin de George R. Terry, impreso por Continental S.A. Mayo 1981
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ANEXO N 1 EVOLUCION DEL SISTEMA DE CONTROL FISCAL PERIODO 1883 - 1990 AO DISPOSICIONES LEGALES PRINCIPALES CARACTERSTICAS ESTRUCTURA DEL ENTE DE CONTROL
Conformado por: Cinco magistrados Un secretario Seis oficiales contadores de primera clase Seis auxiliares de segunda clase Oficial 1 para apoyo administrativo. La eleccin de los vocales del Supremo Tribunal de Cuentas se realizaba a travs del Presidente de la Repblica, a propuesta en terna por la Cmara de Senadores. El Supremo Tribunal elige a un presidente por mayora absoluta de votos Contralor General Sub- Contralor Un interventor Un Contador General Abogados, inspectores de zonas, estadgrafos y otros
MECANISMO DE CONTROL
ROL FUNDAMENTAL DEL ENTE DE CONTROL

El tribunal Nacional de Cuentas tiene rango de Tribunal Supremo para el fenecimiento de las cuentas correspondientes a todos los ramos de la administracin departamental y municipal.
1883 Ley Orgnica del Se sanciona la Ley de del Tribunal Tribunal Nacional de Organizacin Nacional de Cuentas. Cuentas. 28 de noviembre de 1883
Misin Kemmerer. Se crea una Oficina de Contabilidad, Estadstica y Contralor Fiscales que se denomin Contralora General como organismo independiente de las dems oficinas del Estado pero sujeta al Presidente. 1968 Ley de Presupuesto, Se aprueba la Ley de Contabilidad y Tesoro Presupuesto, Contabilidad y 1928 Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica. 5 de mayo de 1928
Control Fiscal Contralora General Intervencin A travs de la Intervencin se superviligar el examen y glosa de todas las cuentas. Sistema de Control Fiscal
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AO
DISPOSICIONES LEGALES
PRINCIPALES CARACTERSTICAS
ESTRUCTURA DEL ENTE DE CONTROL

Contralora General de la Repblica Intervencin
Ley Orgnica de la Tesorera del Ministerio de Contralora General Hacienda y la Ley Orgnica de la CGR. de la Repblica D.S. N 8321 de 9 de La CGR es un organismo tcnicoadministrativo de abril de 1968. Control Fiscal, Auditora contnua, post auditora y La Ley Orgnica de la revisin administrativa. Su Contralora General del objetivo es el Control Fiscal. 5 de mayo de 1928 y Es independiente de los cualquier otra Ministerios pero es responsable disposicin que no ante el Presidente de la concuerde con este el Repblica. presente Decreto Sus atribuciones son: quedan derogadas Post Auditora comprensiva Investigaciones financieras especiales Reconciliaciones y anlisis Auditoras continuas Revisin administrativa Revisin interventora Control Jurdico y legal Es responsabilidad del Ministerio de Hacienda el registro de la Contabilidad Fiscal.
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AO

Sistema de Control Fiscal CGR Control Previo Intervencin Control fiscal preventivo de los documentos y requisitos contables y legales correspondientes a las operaciones administrativas y financieras de todas las entidades.
1974 Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica y la Ley General del Sistema de Control Fiscal. D.L. N 11902 de 21 de octubre de 1974.
Se aprueba la Ley Orgnica de la CGR y la Ley General del Sistema de Control Fiscal. La CGR es el organismo tcnico administrativo superior de Control Fiscal que en relacin de los poderes del Estado tiene completa independencia funcional y administrativa. Deroga la Ley de 5 de mayo de 1928 en todo lo que se oponga al presente Decreto Ley
a)Unidad de Direccin Superior a) Oficina Central del Sistema Contralor General Contralora General Sub Contralor de la Repblica b)Unidades de asesoramiento c)Unidad de Apoyo Administrativo d)Unidades Operativas *Direccin General de Control Jurdico *Direccin General de Control Previo (Depto. de Intervencin) *Direccin de Control Posterior. *Departamento de Auditora b)Oficinas Perifricas sectoriales * Unidades de Control Interno de las entidades e)Unidades Desconcentradas c) Oficinas regionales *Contraloras departamentales, provinciales y distritales
1976 D.S. N 13737 de 9 de Se transfiere las funciones de Control Previo (de la ejecucin julio de 1976. del Gasto del Presupuesto Nal. en todo el Sector Pblico), de la Quedan derogadas CGR al Ministerio de Finanzas. todas las disposiciones Queda la Post Auditora bajo la contrarias al presente responsabilidad nica de la CGR. Decreto.
Sistema de Control Fiscal Ministerio de Finanzas Control Previo Intervencin CGR Post Auditora
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AO
1977 Ley Organica de la Contralora General de la Repblica y la Ley del Sistema de Control Fiscal. D.S. N 14933 de 29 de septiembre de 1977. Se abroga la Ley de 5 de mayo de 1928, el D.L N 11902 de 21 de octubre de 1974; los D.S. N 03773 de 24 de junio de 1954, N 03964 de 17 de febrero de 1955 y todas las disposiciones contrarias
La CGR es el organismo a) Nivel Superior y de tcnico administrativo superior Decisin de Control Fiscal que en Contralor General relacin a los poderes del Sub Contralor Estado y en el ejercicio de sus b) Consultora funciones tiene completa Consejo de Coordinacin autonomia administrativa. Ejecutiva c) Asesoramiento d) Apoyo Administrativo e) Operativas Direccin Jurdica Direccin de Auditora Direccin de Recaudaciones Fiscales Direccin de Bienes del Estado Direccin Tcnica Departamentos Coactivos y de Cargos de Cuenta
El SCF comprende el Sistema de Control Fiscal Control Interno ejercido por los propios organismos de la Administracin y el CGR Control Externo a cargo Post Auditora de la CGR. Estructura del Sistema: a) Oficina Central del Sistema Contralora General de la Repblica
f)
Desconcentradas Contraloras departamentales y distritales
b) Oficinas Perifricas sectoriales Unidades de Control Interno de las entidades c) Oficinas regionales Contraloras departamentales y distritales Sistema de Control Fiscal
1979 Ley N 493 de 29 de Se restituye a la CGR las funciones de Contabilidad diciembre de 1979. Fiscal del Estado y el Control Previo. Las funciones del
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Quedan derogadas todas las disposiciones contrarias a la presente Ley.

CGR Control Previo y Registro de la Contabilidad Fiscal Sistema de Control Fiscal Ministerio de Finanzas Control Previo CGR Post Auditora Sistema de Control Fiscal CGR Control Externo Posterior Entidades Pub. Corresponde al SCI de cada entidad realizar el Control Previo y concurrente
Previo. Las funciones del Control Previo pasarn a depender en todo lo administrativo, de la CGR a partir del 1 de Enero de 1980. 1982 D.L. N 18953 de 19 de Se restituye al Ministerio de Finanzas el Control Previo y se mayo de 1982. mantiene para la CGR el Control Externo o Post Se modifican los Art. Auditora. 1, 2 y 3de la Ley N 493 de 29 de diciembre de 1979. 1988 D.S. N 22106 de 28 La Contralora General de la de diciembre de 1988. Repblica ejercer sobre la Administracin Financiera del Estado el Control Externo Posterior, sin desarrollar acciones que impliquen coadministracin. Corresponde al Sistema de Control Interno (SCI) de cada entidad realizar el Control Previo y concurrente.
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EL SISTEMA DE CONTROL GUBERNAMENTAL 20 DE JULIO DE 1990 AO DISPOSICIONES LEGALES PRINCIPALES CARACTERSTICAS ESTRUCTURA DEL ENTE DE CONTROL MECANISMO DE CONTROL ROL FUNDAMENTAL DEL ENTE DE CONTROL
Sistema de Control Gubernamental CGR Control Externo Posterior Entidades Pblicas Control Interno Previo y Posterior
1990 Ley N 1178 Administracin Control Gubernamentales.
Control Gubernamental De acuerdo a Manual de El Control de El tendr por objetivo mejorar: Normas Internas de la CGR Gubernamental se y aplicar sobre el funcionamiento de los La eficiencia en la sistemas de captacin y uso de los 20 de julio de 1990 administracin de los recursos pblicos y en las recursos pblicos y est operaciones del Estado; integrado por: La confiabilidad de la Se derogan las El Sistema de informacin que se genere disposiciones Control Interno sobre los mismos; contrarias a la presente Los procedimientos para (previo y posterior) Ley y las descritas en El Sistema de que toda autoridad y el Art. 55 de esta Control Externo ejecutivo rinda cuenta misma disposicin Posterior se aplicar oportuna de los resultados legal. por medio de la de su gestin Auditora Externa a Capacidad Administrativa las operaciones ya ejecutadas.
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Cul es el marco legal del Sistema de Control Gubernamental?

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Cules son los Gubernamental?

El Control Gubernamental, en estas tres ltimas, se da a travs de:

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FUNCIONAMIENTO DEL SISTEMA DE CONTROL GUBERNAMENTAL Sistema de Control Gubernamental Interno

4.1 Unidad: 4.1.1

Qu es el Sistema de Control Gubernamental Interno?

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Quines contribuyen al fortalecimiento del Control Interno?

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4.2 Unidad: 4.2.1

El Sistema de Control Gubernamental Externo Posterior

Qu es el Sistema de Control Gubernamental Externo Posterior?

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Contralora General de la Repblica

En el ejercicio del Control Gubernamental se realizan los siguientes tipos de Auditora:

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