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Universidade do Estado do Rio de Janeiro Faculdade de Administrao e Finanas

Andr Luiz Villagelim Bizerra

Governana no setor pblico: a aderncia dos relatrios de gesto do Poder Executivo municipal aos princpios e padres de boas prticas de governana

Rio de Janeiro 2011

Andr Luiz Villagelim Bizerra

Governana no setor pblico: a aderncia dos relatrios de gesto do Poder Executivo municipal aos princpios e padres de boas prticas de governana

Dissertao apresentada, como requisito parcial para a obteno do ttulo de Mestre, ao Programa de Mestrado em Cincias Contbeis, da Universidade do Estado do Rio de Janeiro. rea de concentrao: Controle de Gesto.

Orientador: Prof. Dr. Francisco Jos dos Santos Alves

Rio de Janeiro 2011

CATALOGAO NA FONTE UERJ / REDE SIRIUS / BIBLIOTECA CCS/B


B552 Bizerra, Andr Luiz Villagelim Governana no setor pblico: a aderncia dos relatrios de gesto do Poder Executivo aos princpios e padres de boas prticas de governana / Andr Luiz Villagelim Bizerra.- 2011 124 f. Orientador: Francisco Jos dos Santos Alves. Dissertao (Mestrado) - Universidade do Estado do Rio de Janeiro, Faculdade de Administrao e Finanas. Bibliografia: f.119-124. 1. Administrao Pblica Teses. 2. Governana. I. Alves, Francisco Jos dos Santos. II. Universidade do Estado do Rio de Janeiro. Faculdade de Administrao e Finanas. III. Ttulo CDU 35

Autorizo, apenas para fins acadmicos e cientficos, a reproduo total ou parcial desta dissertao. ____________________________ Assinatura _________________ Data

Andr Luiz Villagelim Bizerra

Governana no setor pblico: a aderncia dos relatrios de gesto do Poder Executivo municipal aos princpios e padres de boas prticas de governana

Dissertao apresentada, como requisito parcial para a obteno do ttulo de Mestre, ao Programa de Mestrado em Cincias Contbeis, da Universidade do Estado do Rio de Janeiro. rea de concentrao: Controle de Gesto.

Aprovada em Banca Examinadora:

_____________________________ Prof. Dr. Francisco Jos dos Santos Alves (Orientador) Faculdade de Administrao e Finanas da UERJ

_______________________________ Prof. Dr. Simone Silva da Cunha Vieira Faculdade de Administrao e Finanas da UERJ

_____________________________ Prof. Dr. Marcelino Jos Jorge Fundao Oswaldo Cruz - FIOCRUZ

Rio de Janeiro 2011

DEDICATRIA

minha me Terezinha, pela dedicao e por todas as oraes que, tenho certeza, fez por mim. minha esposa Andra, que sempre esteve ao meu lado e compartilhou os momentos felizes e os no to felizes. s milhas filhas Milena e Mae, que souberam entender os momentos de minha ausncia para dedicao ao mestrado.

AGRADECIMENTOS

Fico feliz em chegar ao final desta etapa e poder deixar neste espao os agradecimentos queles que contriburam para que eu chegasse at este ponto. Agradeo, primeiramente, a Deus por ser o guia da minha vida e por fazer com que no final tudo d certo. minha famlia, me, esposa e filhas, que formam a base da minha vida. Aos meus familiares, primos, tios e tias, e aos familiares da minha esposa, que pelas relaes de amizade e afeto, no h como dizer que no fazem parte da minha prpria famlia. Aos amigos do trabalho, aos amigos que surgiram das relaes com outros amigos e aos amigos da bola, como costumamos chamar, que sempre me aguentaram e souberam entender a minha ausncia. Aos amigos de turma do mestrado que sempre me incentivaram e deram fora uns aos outros mutuamente. Aos amigos da secretaria do mestrado que sempre estiveram prontos a contribuir para o atendimento de qualquer necessidade. E, finalmente, a todos os professores do mestrado que sempre contriburam muito para o aprendizado. Em especial, deixo aqui o agradecimento ao prof. Waldir Ladeira, pelo conselho mais que oportuno para que eu mantivesse sempre o foco na minha dissertao, ao prof. Lino Martins, pelas importantes aulas e discusses em sala, ao prof. Frederico, pelas boas orientaes e material oferecido sobre governana, ao prof. Josir Simeone, pelas oportunidades que sempre ofereceu aos seus alunos e pelo valioso conselho de que devemos sempre buscar a felicidade naquilo que fazemos, e de forma mais reservada ao prof. Francisco Jos, por aceitar ser meu orientador, pelos questionamentos que sempre despertaram para uma reflexo mais profunda dos temas, e por contribuir de forma mais que decisiva para esta dissertao.

RESUMO BIZERRA, Andr Luiz Villagelim. Governana no setor pblico: a aderncia dos relatrios de gesto do Poder Executivo municipal aos princpios e padres de boas prticas de governana. 2011. 124f. Dissertao (Mestrado em Cincias Contbeis) Faculdade de Administrao e Finanas, Universidade do Estado do Rio de Janeiro, Rio de Janeiro, 2011. A administrao pblica apresenta vrios problemas, que vo desde a ausncia de avaliaes quanto aos aspectos de eficincia, eficcia e efetividade na utilizao de recursos e das polticas pblicas adotadas, at a prtica perversa da corrupo em suas diversas formas. Grande parte destes problemas decorre da falta de mecanismos de controle e acompanhamento para saber se as aes promovidas pelos gestores pblicos esto de acordo com os objetivos da sociedade. Os problemas que decorrem desta relao de conflito de interesses entre aqueles que delegam a administrao de suas organizaes e aqueles que recebem esta delegao e administram, so chamados de problemas da relao entre principal e agente. No setor pblico pode-se considerar que agente o gestor pblico (recebe a delegao e administra) e principal o cidado ou a prpria sociedade (que delega). Estes conceitos tm origem na teoria da agncia. Esta teoria um dos fundamentos da governana, seja no setor privado ou no setor pblico. E a governana adota princpios como a transparncia e a accountability para propor prticas de controle e acompanhamento da administrao, a fim de evitar os problemas da relao agente e principal. Deste modo, a presente pesquisa tem por objetivo avaliar se os relatrios de gesto do Poder Executivo municipal so aderentes aos princpios e padres de boas prticas de governana para o setor pblico acerca da transparncia e da accountability na utilizao dos recursos, bem como dos resultados gerados em decorrncia das polticas pblicas adotadas. Para tanto, a metodologia utilizada neste trabalho foi a seguinte: atravs da pesquisa bibliogrfica, identificou-se na literatura quais os princpios e padres de boas prticas de governana para a administrao pblica, e criou-se um quadro-sntese para servir de base para avaliao dos relatrios de gesto quanto aos aspectos de transparncia e accountability; atravs da pesquisa documental foram selecionados os relatrios de gesto da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro a serem analisados, que foi a cidade escolhida para realizao da pesquisa pela proximidade com o autor e pela disponibilizao de diversos documentos em seu stio eletrnico; a seguir, pela anlise de contedo, fez-se a avaliao dos documentos utilizando-se o quadrosntese produzido. Os resultados da pesquisa demonstraram que os relatrios de gesto analisados possuem pouca aderncia aos princpios e padres de boa governana, evidenciando-se uma aderncia de apenas 37,71% em relao aos elementos estabelecidos no quadro-sntese. Assim, apontou claramente para o fato de que h pouca transparncia nos relatrios de gesto, fato este que prejudica a accountability na administrao pblica. Palavras-chave: Governana pblica. Transparncia. Accountability. Gesto Municipal.

ABSTRACT
The public administration has several problems, ranging from the lack of reviews on the aspects of efficiency, efficacy and effectiveness in use of resource and public policies adopted, to the evil practice of corruption in its different ways. Most of these problems derive from the lack of control mechanisms and monitoring to determine whether the actions taken by public managers are in line with the goals of society. The problems arising from that relationship conflict of interest between those who delegate the management of their businesses and those who receive this delegation and manage the business are called problems of the relationship between principal and agent. In the public sector can be considered that the agent is the public manager (receiving the delegation and administrate) and principal is the citizen or the society itself (delegating). These principles have their origin in the agency theory. This theory is a cornerstone of governance, whether in private or in public sector. And adopts governance principles such as transparency and accountability to propose control practices and monitor the administration in order to avoid the problems of agent and principal relationship. So, this research aims to evaluate whether the annual reports of the Local Administration are adherents to the principles and standards of good governance practices for public sector about transparency and accountability in resource utilization as well as the results generated from public policies adopted. For that, the methodology used in this study were as follows: through the literature search, was identified in the literature what were the principles and standards of good governance practices for public administration, and created a summary table to serve as a basis for evaluation of management reports, about the aspects of transparency and accountability; through documentary research were selected the annual reports of the Rio de Janeiro City to be analyzed, which was the city chosen for the research by its proximity with the author and by the availability of several documents in the web site; following, the content analysis was done to evaluate the documents using of the summary table prepared. The research results showed that the annual reports studied have little adherence to the principles and standards of good governance, demonstrating an adherence of only 37.71% compared to the elements set out in the summary table. Thus, there remained clear that there is little transparency in the management reports, a fact which affect the accountability in public administration.

Keywords: Public Governance. Transparency. Accountability. Local Management.

LISTA DE TABELAS

Tabela 1 - Categorias de boas prticas para relatrios de gesto ...........................81 Tabela 2 - Categoria validaes externas ................................................................82 Tabela 3 - Categoria avaliao de desempenho ......................................................83 Tabela 4 - Categoria compreenso ..........................................................................84 Tabela 5 - Categoria controle ...................................................................................84 Tabela 6 - Categoria divulgao ...............................................................................85 Tabela 7 - Categoria governana .............................................................................86 Tabela 8 - Categoria padro contbil .......................................................................87 Tabela 9 - Categoria riscos ......................................................................................87 Tabela 10 - Categoria prazos .....................................................................................88 Tabela 11 - Arrecadao por capitais .........................................................................89 Tabela 12 - Populao por capitais ............................................................................90 Tabela 13 - Boas prticas para relatrios de gesto validaes externas ........ ....102 Tabela 14 - Boas prticas para relatrios de gesto - avaliao de desempenho .. 104 Tabela 15 - Boas prticas para relatrios de gesto - compreenso ...................... 106 Tabela 16 - Boas prticas para relatrios de gesto - controle ................................107 Tabela 17 - Boas prticas para relatrios de gesto - divulgao ............................108 Tabela 18 - Boas prticas para relatrios de gesto - governana ..........................110 Tabela 19 - Boas prticas para relatrios de gesto padro contbil ....................111 Tabela 20 - Boas prticas para relatrios de gesto - riscos....................................112 Tabela 21 - Boas prticas para relatrios de gesto - prazos ..................................113 Tabela 22 - Aderncia de relatrios de gesto s boas prticas de governana .....114

LISTA DE ILUSTRAES Figura 1 - Princpios fundamentais ...........................................................................67 Quadro 1 - Transparncia e relatrio de desempenho ...............................................70 Figura 2 - Elementos da governana .......................................................................71 Quadro 2 - Princpios de governana .........................................................................75 Quadro 3 - Dimenses da administrao pblica .......................................................76 Quadro 4 - Recomendaes sobre governana no setor pblico...............................76

LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS

ANEEL CIPFA CGM CVM DAR DASP ECGI FMI Fundeb

Agncia Nacional de Energia Eltrica The Chartered Institute of Public Finance and Accountancy Controladoria Geral do Municpio Comisso de Valores Mobilirios Government Audit Policy Directorate Departamento Administrativo do Servio Pblico European Corporate Governance Institute Fundo Monetrio Internacional Fundo de Desenvolvimento da Educao Bsica e Valorizao dos Profissionais da Educao

Fundef

Fundo de Desenvolvimento do Ensino Fundamental e Valorizao do Magistrio

G2B G2C G2G IBCA IBGC IFAC IIA IMF IPSAS IPTU IRPF ISS ITBI LDO LOA LRF MARE NPM OCDE OECD

Governo para o mercado Governo para o cidado Governo para o governo Instituto Brasileiro de Conselheiros de Administrao Instituto Brasileiro de Governana Corporativa International Federation of Accountants Institute of Internal Auditors International Fund Monetary International Public Sector Accounting Standards Imposto Predial Territorial Urbano Imposto de Renda Pessoa Fsica Imposto Sobre Servios Imposto Sobre Transmisso de Bens Imveis Lei de Diretrizes Oramentrias Lei Oramentria Anual Lei de Responsabilidade Fiscal Ministrio da Administrao e Reforma do Estado New Public Management Organizao para Cooperao e Desenvolvimento Econmico Organization for Economic Co-operation and Development

OPM PPA RGF RREO STN TCMRJ TCU

Office for Public Management Plano Plurianual Relatrio de Gesto Fiscal Relatrio Resumido da Execuo Oramentria Secretaria do Tesouro Nacional Tribunal de Contas do Municpio do Rio de Janeiro Tribunal de Contas da Unio

SUMRIO

INTRODUO ..................................................................................... 1 1.1 1.1.1 1.1.2 1.1.3 1.2 1.2.1 1.2.2 1.2.3 1.2.4 1.2.4.1 1.2.4.2 1.3 1.3.1 1.3.1.1 REFERENCIAL TERICO .................................................................. Nova gesto pblica .......................................................................... Reformas da administrao pblica .................................................... New public management ..................................................................... IFAC e a viso da nova administrao pblica .................................... Governana corporativa e governana no setor pblico .............. Governana ......................................................................................... Relao principal x agente na gesto pblica ..................................... Governana na administrao pblica ................................................ Governana pblica, transparncia e accountability .......................... Governana e accountability ............................................................... Governana e transparncia ............................................................... Cdigos de Governana ................................................................... OCDE.................................................................................................... OECD best practices for budget transparency .....................................

13 19 21 22 26 30 32 32 38 42 45 45 47 56 57 57 58 60 61 63 66 70 72 74 77 77 78 79 81

1.3.1.2. OECD principles of corporate governance 1.3.1.3 1.3.1.4 1.3.2 1.3.3 1.3.4 1.3.5 1.3.6 2 2.1 2.2 2.3 2.4 Public sector modernization: open government ................................... OECD guidelines on corporate governance of State-owned enterprises .. Fundo Monetrio Internacional ... Office for Public Management and The Chartered Institute of Public Finance and Accountancy The Netherlands Ministry of Finance, Government Audit Policy Directorate ...... Institute of Internal Auditors . International Federation of Accountants ... METODOLOGIA ... Tipo e mtodo de pesquisa ............................................................... Coleta dos dados ................................................................................ Tratamento e anlise dos dados ....................................................... Construo do quadro-sntese de transparncia e accountability para relatrios de gesto do Poder Executivo municipal ..............

2.5 3 3.1 3.1.1 3.1.2 3.1.3 3.2 3.2.1 3.2.2 3.2.3 3.2.4 3.2.5 3.2.6 3.2.7 3.2.8 3.2.9 3.3

Limitaes ............................................................................................... RESULTADOS ......................................................................................... Apresentao dos dados ....................................................................... Relatrio de desempenho da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro frente Lei de Responsabilidade Fiscal - 3 Quadrimestre 2009 ............ Prestao de contas simplificada 2009 ................................................. Prestao de contas 2009 verso completa ......................................... Anlise dos dados e discusso dos resultados.................................. Validaes externas ................................................................................. Avaliao de desempenho ....................................................................... Compreenso ........................................................................................... Controle ....................................................................................................

88 89 89 91 92 96 102 102 103 105 107

Divulgao ................................................................................................ 107 Governana .............................................................................................. Padro contbil ........................................................................................ Riscos ....................................................................................................... Prazos ...................................................................................................... Resultado da pesquisa .......................................................................... CONCLUSO .......................................................................................... REFERNCIAS ........................................................................................ 110 111 112 113 114 114 119

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INTRODUO

H muito o Estado Brasileiro, atravs dos diversos e sucessivos governos, tenta aprimorar o modo de organizao e funcionamento de sua administrao pblica, a fim de tornar mais adequados os bens e servios que disponibiliza a sociedade nos diversos segmentos em que atua. Contudo, o constante processo de mudanas promovidas no setor pblico no exclusividade do Brasil. De fato, muitos pases buscam aprimorar sua mquina pblica, pois identificam que possuir uma administrao bem organizada fator primordial para o desenvolvimento e fortalecimento econmico e social do pas. Na Amrica Latina, isto pode ser comprovado pelas sucessivas reformas administrativas que ocorreram em diversos pases, cujo estimulo foi originado por organizaes internacionais (PREZ e HERNNDEZ, 2007). Um quadro de mudanas, incluindo o advento do Welfare State (Bem-Estar Social), do new deal, e das crises financeiras mundiais ocorridas nas dcadas de 1980 e 1990 contriburam de forma decisiva sobre o pensamento do papel do Estado na sociedade (MATIAS-PEREIRA, 2008). No Brasil, vrias reformas foram empreendidas desde os anos 1930 com o objetivo de melhorar a administrao pblica, realizando-se mudanas que correspondiam ao pensamento prprio da cada poca em que foram implantadas. Num primeiro momento, combater o patrimonialismo foi o principal objetivo. Em outro, flexibilizar a rigidez instalada na administrao foi o foco. E numa terceira reforma, seguindo a tendncia mundial das idias sobre a New Public Management (NPM), a implantao de um modelo gerencial pareceu ser a soluo. Contudo, entraves como a cultura burocrtica enraizada, a primazia da reforma fiscal sobre a gerencial e a existncia de interesses escusos demonstraram as dificuldades em se fazer uma eficaz reforma administrativa no Brasil. Deste modo, no foram gerados resultados suficientes para corrigir a totalidade dos problemas apresentados pelo setor pblico (BRESSER-PEREIRA, 2001b; ABRUCIO, 2007; REZENDE, 2009). Este resultado negativo das reformas fez com que as organizaes pblicas continuem sendo demandadas, ainda, e cada vez mais, por necessidades de maior transparncia e melhores resultados no desempenho de suas atividades. As entidades da administrao pblica so questionadas acerca de aspectos que dizem respeito quantidade e qualidade dos bens e servios pblicos que

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produzem e colocam disposio da sociedade, seja na esfera federal, estadual ou municipal. As prefeituras, talvez pela maior proximidade com o cidado, esto sempre a receber muitas demandas sociais. Estas entidades municipais tm a obrigao de atender as necessidades fundamentais do cidado, como educao bsica, sade, transporte pblico e saneamento dentre outras, estando, desta forma, no foco das cobranas feitas pela sociedade: como os recursos so gastos? Por que aplicar nesta funo e no em outra? A legislao observada? Quais as prioridades do governo? Como as escolhas por reas de gastos so feitas? Por que se demora tanto para atender as demandas sociais? Por que no se consegue atender plenamente? Estes questionamentos demonstram claramente a

necessidade por novos modelos de administrao para estas organizaes, de modo que se possa fazer uma reforma adequada de sua estrutura e do seu servio administrativo. Por outro lado, a constante onda mundial de exigncias e propostas de mudanas e melhorias para o setor pblico, em diversos pases do mundo (PREZ e HERNNDEZ, 2007), apresenta sempre novas possibilidades. E a globalizao faz com que novos pensamentos acerca de uma melhor administrao pblica sejam direcionados rapidamente para o ambiente nacional, como acontece hoje com a harmonizao das normas e controles contbeis brasileiros ao padro internacional. Esta convergncia, por exemplo, promove modificaes importantes na contabilidade governamental e no modo como o patrimnio e os resultados das organizaes pblicas so demonstrados. Em termos de gesto, seguindo ainda a linha do pensamento sobre a utilizao de ferramentas do setor privado no setor pblico, como na reforma gerencial (MATIAS-PEREIRA, 2008; FERRER, 2007; BRESSER-PEREIRA, 2001b), apresenta-se, atualmente, uma tendncia para adoo de prticas de governana corporativa no setor pblico. Porm, isto ocorre de modo mais forte no debate mundial e ainda de modo incipiente no mbito nacional (SLOMSKI, 2008). Sob esta perspectiva, a governana corporativa, inicialmente aplicada ao setor privado, trata de trazer para o setor pblico a possibilidade de dotar as entidades desta rea de um comportamento mais transparente e com maior responsabilizao na produo de resultados. A adoo de boas prticas permite maior eficincia e eficcia na consecuo das metas estabelecidas pelas instituies do governo (MATIAS-PEREIRA, 2010).

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Diversos guias de boas prticas podem ser encontrados em stios eletrnicos de instituies internacionais voltadas para o desenvolvimento do setor pblico, como a Organizao para Cooperao e Desenvolvimento Econmico (OCDE), a International Federation of Accountants (IFAC), o Institute of Internal Auditors (IIA) e o Fundo Monetrio Internacional (FMI) dentre outros. Estas prticas, estabelecidas pelos diversos guias de boa governana existentes, devem estar presentes nas atividades e em toda a estrutura das entidades governamentais. A aplicao dos princpios prprios de governana, quais sejam, transparncia, integridade e responsabilizao, devem fundamentar a prestao de servios ou produtos oferecidos sociedade pelo setor pblico (SLOMSKI, 2008). Desta forma, toda organizao governamental deve adotar mecanismos ou ferramentas gerenciais para bem direcionar suas aes para o alcance dos objetivos organizacionais e para garantir a transparncia e a accountability. O Poder Executivo municipal, considerando a importncia que desempenham no

oferecimento de bens e servios sociedade, devem, tambm, adotar tais prticas. As prefeituras so entidades, via de regra, com uma grande estrutura administrativa, com diversas secretarias estabelecidas para atender demandas especficas da sociedade local. Normalmente encontram-se secretarias de educao, de sade, de obras, de habitao, esporte e lazer, desenvolvimento econmico e, nos dias atuais, muito comum encontrar uma secretaria de meio ambiente. Alm dessas, ainda encontram-se secretarias voltadas para a regulao da economia local e da organizao do prprio Poder Executivo municipal, como as secretarias de fazenda, administrao, governo, a procuradoria e a controladoria, sendo este ltimo um rgo de controle da administrao, geralmente institudo com status de secretaria. O rgo de controladoria possui um papel chave dentro da organizao, pois busca direcionar suas aes para fazer com que a organizao venha a alcanar as suas metas estratgicas, seja no setor pblico ou no setor privado. Busca garantir o atendimento das normas legais s quais est sujeita a prefeitura. Geralmente, esse rgo tem a funo de demonstrar, atravs de relatrios de gesto, aspectos relacionados ao desempenho financeiro e no-financeiro da entidade, possuindo uma ntima relao com as boas prticas de governana (BERGAMINI JUNIOR, 2005; BIANCHI, 2005).

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Desta forma, os relatrios emitidos pelas prefeituras municipais, tanto pelo rgo de controladoria como por outros rgos inseridos na estrutura organizacional do Poder Executivo municipal, devem contribuir para que as aes administrativas e as decises tomadas no decorrer das suas atividades, seja sobre os recursos utilizados seja sobre os resultados gerados pelas polticas pblicas adotadas, tenham adequada transparncia e accountability, cujos temas so abordados nesta pesquisa.

Problema de pesquisa

Embora a temtica da governana no setor privado, de longa data, tenha ampla discusso acerca das boas prticas nas empresas, de modo que se valorizam os aspectos de transparncia e responsabilizao dos gestores frente aos interesses tanto dos investidores quanto dos stakeholders, na administrao pblica em mbito nacional, todavia, ainda h pouca discusso e poucos trabalhos publicados sobre governana (SLOMSKI, 2008). Pode-se verificar na literatura especfica que os problemas causados pela delegao de poderes na administrao de organizaes, numa relao entre agente e principal, resultam na demanda por maior transparncia na tomada de decises, tanto na rea privada como na rea pblica. Diversos cdigos de governana aplicados ao setor pblico apresentados por organizaes internacionais supranacionais, como o Banco Mundial, a International Federation of Accountants (IFAC) e outras, tratam a transparncia e a accountability como princpios basilares para a boa governana das organizaes que fazem parte da administrao pblica. Deste modo, percebe-se que a transparncia e a accountability so fundamentais para o controle social e desejveis para o entendimento das aes pblicas por parte dos cidados. E os relatrios de gesto devem favorecer a transparncia e a accontability em todas as entidades do setor pblico, inclusive nas prefeituras municipais. Sendo assim, o problema que norteia a presente pesquisa se h aderncia entre os relatrios de gesto apresentados pelo Poder Executivo

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municipal e os princpios e padres de boa governana para o setor pblico quanto transparncia e a accountability.

Objetivo geral

O objetivo geral desta pesquisa estabelecer quais as boas prticas de governana para os relatrios de gesto das entidades do setor pblico em termos de disponibilizao de informaes e, em seguida, avaliar em que medida os relatrios apresentados pelo Poder Executivo municipal so aderentes a estes princpios e padres quanto transparncia e accountability na utilizao dos recursos e resultados gerados pelas polticas pblicas.

Justificativa

H muito, a administrao pblica vem incorporando conceitos novos, muitos oriundos do ambiente privado, a fim de oferecer melhores servios aos cidados. A adoo dos princpios de boa governana na rea pblica um tema relativamente recente no Brasil e que ainda demanda muitos trabalhos. A presente pesquisa justifica-se pela importncia do desenvolvimento de estudos que busquem contribuir para elevar a eficcia e eficincia da oferta de bens e servios aos cidados, bem como quanto ao controle e ao entendimento das decises tomadas pelos gestores pblicos quanto utilizao dos recursos e resultados das polticas pblicas adotadas. Alm disso, este trabalho permite verificar em que medida os atuais relatrios apresentados no mbito no Poder Executivo municipal contribuem para a transparncia e accountability na administrao pblica. Segundo Slomski et al. (2008), poucos estudos so encontrados quanto governana no setor pblico, e aqueles que so encontrados tentam adaptar os princpios de governana do setor privado estabelecidos pelo Instituto Brasileiro de Governana Corporativa (IBGC).

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Assim, utilizar princpios de governana estabelecidos por organizaes voltadas para o setor pblico, como a IFAC, pode proporcionar o direcionamento adequado s entidades da administrao pblica.

Relevncia

A pesquisa relevante pela utilizao de cdigos de boas prticas especificamente direcionados ao setor pblico na avaliao dos relatrios de gesto do Poder Executivo municipal, ao invs de adaptar princpios e padres de governana estabelecidos para o setor privado. Outro fato relevante que o estudo permitir observar o distanciamento entre o que hoje se pratica em termos de governana pblica para os relatrios de gesto das prefeituras, quanto transparncia e accountability, e o padro estabelecido pela literatura, podendo ao final do trabalho sugerir novas orientaes no fornecimento de informaes.

Delimitao da pesquisa

Quanto aos cdigos de boas prticas de governana utilizados, a pesquisa est limitada queles obtidos nos stios eletrnicos de organizaes internacionais e aos dispositivos da legislao brasileira que buscam promover a transparncia e a accountability na administrao pblica nacional, principalmente a Lei de Responsabilidade Fiscal. Nesta pesquisa, limitou-se a investigar os princpios e prticas de boa governana relativas s informaes que devem constar nos relatrios de gesto, a fim de dar transparncia s aes promovidas pelos gestores pblicos e promover a accountability pelos resultados gerados. Assim, outros aspectos de governana na administrao pblica, como padro de comportamento, estrutura e processos organizacionais e controles, no foram pesquisados.

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A aplicao da pesquisa a dimenso de relatrios de gesto justifica-se pelo fato de que, pelo menos em tese, os relatrios correspondem ao resumo dos resultados financeiros e no-financeiros da administrao pblica, sendo capazes de promover o adequado controle social e a responsabilizao dos gestores quanto utilizao dos recursos e resultados das polticas adotadas. A pesquisa se restringiu a analisar os relatrios de gesto da Prefeitura Municipal do Rio de Janeiro e outras informaes disponibilizadas na internet, no stio eletrnico da Controladoria Geral do Municpio, que o rgo responsvel por elaborar as prestaes de contas do Poder Executivo. No se buscou informaes nas pginas eletrnicas de outros rgos da administrao direta ou indireta do municpio, pois o objetivo do trabalho foi o de analisar os relatrios apresentados de forma consolidada pelo Poder Executivo, e no compartimentada, com informaes dispersas sobre aspectos especficos, como educao ou sade. Os relatrios analisados referem-se a um nico perodo, ou seja, so aqueles que apresentam as informaes e os resultados financeiros e no-financeiros do exerccio de 2009.

Estrutura da dissertao

Esta pesquisa apresenta-se estruturada da seguinte forma: alm da seo introdutria, h mais trs captulos: a reviso da literatura, a metodologia aplicada e os resultados da pesquisa. O primeiro captulo apresenta-se dividido em trs partes: a primeira apresenta as reformas administrativas brasileiras no setor governamental e o pensamento da nova gesto pblica pela ideologia da NPM; a segunda discorre sobre a governana e seu surgimento, apresenta a teoria da agncia e a relao agente versus principal na administrao pblica; e a terceira parte apresenta os cdigos de governana dirigidos para adoo de boas prticas no setor pblico. O segundo captulo trata da metodologia aplicada a presente pesquisa, apresentando os dados e informando como os mesmos foram coletados e analisados.

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No captulo trs, os resultados so apresentados e discutidos. Por fim, so feitas as consideraes finais, com as sugestes para futuras pesquisas.

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1. REFERENCIAL TERICO

Este referencial terico aborda as mudanas ocorridas no setor pblico para contextualizar o novo ambiente e o recente pensamento acerca das funes e do modelo desejvel para a moderna administrao pblica. Apresenta o

desenvolvimento da temtica da governana, tanto no setor privado como no pblico, e as bases que a originaram e fizeram resultar na sua discusso. Os princpios da governana so identificados e discutidos, dando-se nfase aos aspectos de transparncia e accountability no setor pblico. Apresenta, tambm, a importncia da participao de organizaes internacionais supranacionais e sua contribuio com os diversos cdigos de boas prticas de governana para o setor pblico.

1.1 Nova gesto pblica

A gesto da administrao pblica, no Brasil e no Mundo, constantemente questionada acerca do seu desempenho pelos resultados insatisfatrios

historicamente produzidos diante das crescentes necessidades sociais. Diversos foram os cenrios de governo: autoritrio, democrtico, de direita, de esquerda, militar e outros, em que a administrao pblica foi modificada e modernizada para atender, ou pelo menos tentar atender, as dificuldades e desafios que se lhe apresentaram. As reformas empreendidas nos ltimos anos ou dcadas buscaram melhorar a eficincia do governo, seguindo a filosofia de se fazer mais, com menos. Podemse elencar trs grandes motivos para explicar as reformas: a primeira se daria na Europa, com a necessidade de resolver a crise do modelo de Bem-Estar Social; a segunda no EUA, com a percepo que os servios pblicos estariam deteriorados e estariam causando perdas para o setor privado; e a terceira, nos pases em desenvolvimento, com a percepo de um necessrio ajuste fiscal e do fortalecimento das economias nacionais (FERRER, 2007).

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1.1.1 Reformas da administrao pblica

Muitas reformas, a fim de modernizar a administrao pblica nos pases da Amrica Latina, podem ser verificadas desde o incio do sculo XX (PREZ E HERNNDEZ, 2007) No Brasil, podem-se identificar trs importantes reformas administrativas: a reforma burocrtica de 1936, cujo marco foi a criao do Departamento Administrativo do Servio Pblico (DASP); a reforma de 1967, estabelecida pelo Decreto-Lei n 200; e a reforma pblica gerencial, iniciada em 1995 (BRESSERPEREIRA, 2001a; MATIAS-PEREIRA, 2008). Cada uma dessas reformas deu-se sobre um modelo de administrao do Estado: o modelo de administrao patrimonialista, que foi o objeto principal da reforma empreendida na dcada de 1930, com a reforma burocrtica; o modelo de administrao burocrtica, que foi objeto da reforma empreendida em 1967 e da reforma gerencial de 1995; e o modelo de administrao gerencial, estabelecido por esta ltima reforma (BRESSER-PEREIRA, 2001b). Antes da reforma burocrtica de 1936, estava instalada no pas a administrao patrimonialista, onde o patrimnio pblico e o privado eram confundidos, e em cujo perodo se dava pouca importncia s polticas pblicas e as organizaes religiosas eram as responsveis pela assistncia social (MATIASPEREIRA, 2008). Esta reforma burocrtica, iniciada nos anos 1930, com a chegada de Getlio Vargas presidncia do Brasil, veio para tentar dotar a administrao pblica de maior racionalidade, a fim de criar uma administrao profissional. Este modelo atribudo a Max Weber e possui a formalidade, a impessoalidade e o profissionalismo como suas trs principais caractersticas (SECCHI, 2009). Segundo Bresser Pereira (2001a), a reforma burocrtica, com seu lema racional-legal, instalou uma rigidez racionalista na administrao pblica. Esta rigidez foi o foco principal da reforma administrativa seguinte, a reforma de 1967, estabelecida a partir do Decreto-Lei n 200. Segundo este autor, esta reforma pode ser considerada como uma demonstrao de pensamento embrionrio para a reforma da administrao gerencial no Brasil. A reforma de 1967 buscou proporcionar maior flexibilidade administrao pblica com a criao de autarquias, fundaes e empresas governamentais (PACHECO, 1999). Em outras

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palavras, buscou a descentralizao como meio de romper com os entraves promovidos pela rigidez burocrtica instalada (MATIAS-PEREIRA, 2008). Contudo, ainda que a reforma de desburocratizao tenha buscado a flexibilizao da burocracia, o Estado no conseguiu responder aos desejos por um efetivo desempenho das suas atividades e pelo resultado eficaz de suas aes, considerando tanto o aspecto econmico quanto as garantias sociais. A burocracia, com seus mtodos de controle extremamente complexos no permitiu administrao ter a agilidade necessria ao atendimento adequado das demandas que se lhe apresentavam (BRESSER-PEREIRA, 2001a). Embora o pensamento de John Maynard Keynes seja bem anterior ao perodo da reforma gerencial ocorrida no Brasil, o seu pensamento serve de base para repensar o papel do Estado em termos da responsabilidade pelo modo de atuao e da utilizao de ferramentas de poltica econmica (MATIAS-PEREIRA, 2008). Na mesma linha, segundo Bresser Pereira (1999; 2001a), a reforma pblica gerencial surge como resposta a crise dos anos 1980 e a globalizao da economia, onde muda o papel do Estado, que passa a atuar como facilitador para o desenvolvimento de uma economia nacional competitiva. At 1929, o Estado era visto como necessrio apenas para assegurar o mnimo social (Estado mnimo), ou seja, atuando de acordo com a viso clssica. Aps a dcada de 1920, a partir da viso de Keynes, os gastos pblicos passaram a desempenhar um papel fundamental (FERRER, 2007). Fatores como a crise fiscal e a democratizao contriburam para repensar a forma de atuao do Estado (REZENDE, 2009). No Brasil, segundo Costa (2006), a crise econmica era causada pela crise fiscal do Estado, com o desvio das funes tpicas de Estado para o setor produtivo, pela contratao de funcionrios pblicos sob uma perspectiva burocrtica e pela ineficincia do modelo de gesto. A reforma gerencial surge com a proposta de repensar o modelo de gesto da administrao pblica, a fim de melhorar a capacidade de governar, com o oferecimento eficiente e eficaz de bens e servios sociedade, numa relao clara entre os modelos institucionais e o desempenho por resultado. (REZENDE, 2009). A reforma gerencial buscou a reduo do tamanho do Estado, a descentralizao e a desregulamentao. Contudo, ao promover a reforma no Brasil, adotou-se o termo Reforma Gerencial do Estado, orientado no s pelo downsizing, mas pela busca de um Estado democrtico e eficiente (BRESSER-PEREIRA, 2000).

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Segundo Rua (1997, p.143) os fundamentos das aes que visavam promover a reforma gerencial foram: O foco o cidado, e as atividades se orientam para a busca de resultados; O princpio da eficincia econmica cede espao ao princpio da flexibilidade; nfase na criatividade e busca da qualidade; Descentralizao, horizontalizao das estruturas e organizaes em rede; Valorizao do servidor, multiespecialidade e competio administrada; e Participao dos agentes sociais e controle dos resultados.

A reforma gerencial preconizada pelo Ministrio da Administrao e Reforma do Estado (MARE) tinha como fundamento uma reforma constitucional, com uma clara inteno de proporcionar apoio poltico s mudanas necessrias para transformao de um ambiente de gesto burocrtica para um ambiente de gesto gerencial. Alm dessa reforma fundamental, trs outros projetos foram importantes para a reforma gerencial: descentralizao dos servios sociais atravs das organizaes sociais, implementao das atividades exclusivas de Estado atravs das agncias autnomas, e profissionalizao do servidor (BRESSER-PEREIRA, 1997, p.37). Contudo, ainda que os objetivos da reforma gerencial fossem promover novos modelos institucionais orientados para resultados ao invs de processos, houve conflito entre a performance fiscal e a performance gerencial. Este conflito prejudicou os interesses pelo desempenho gerencial, uma vez que privilegiou decises voltadas para o controle fiscal, pois os atores sociais com poder de veto so motivados a se comportarem de modo que as suas aes estejam voltadas para decises que gerem ganhos polticos mais rapidamente, o que acontece principalmente em Estados que demandam uma necessidade maior por ajuste econmico (REZENDE, 2009).

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As reformas empreendidas nos anos 1990, incluindo-se a reforma gerencial, trataram com maior nfase do ajuste econmico. Foram reformas que buscaram responder, sobretudo, ao problema do esgotamento financeiro do Estado. Este tipo de reforma, segundo Costa (2006), incapaz de alterar as relaes entre o Estado e a Sociedade, no mudando o sentido de responsabilidade pblica. As experincias promovidas na administrao pblica demonstraram que as reformas gerenciais aplicadas no promoveram reduo da burocracia (REZENDE, 2009). Alguns fatores contriburam para inibir a mudana da administrao burocrtica para a gerencial, como a inrcia, os interesses escusos e a ideologia burocrtica enraizada na administrao pblica (BRESSER-PEREIRA, 2001b). No Brasil, os resultados foram poucos e no produziram a totalidade dos efeitos desejados. A sobreposio do interesse pelo ajuste fiscal contribuiu, sem dvida, para que a reforma gerencial promovida fosse considerada um projeto malogrado pelos escassos resultados observados (COSTA, 2006). Abrucio (2007, p.73) indica alguns fatores para o fracasso das reformas na era Fernando Henrique Cardoso, 1995 a 2002, promovidas pelo ento ministro da reforma do Estado, Bresser-Pereira: O legado Collor do desastroso desmantelamento do Estado, que fez com que as propostas iniciais de reforma de Fernando Henrique Cardoso fossem colocadas no mesmo caminho neoliberal e vistas com grande desconfiana; A falta de experincia em realizar reformas em um ambiente democrtico, pois as reformas at ento empreendidas se deram em ambiente autoritrio; Prevalncia da equipe econmica, ainda que sem uma

incompatibilidade natural entre reforma fiscal e gerencial, ocasionando uma subordinao da reforma gerencial sob a reforma fiscal.

A respeito deste ltimo aspecto, Abrucio (2007) argumenta que houve o impedimento de vrias inovaes administrativas, como a maior autonomia das agncias reguladoras, uma vez que pela prevalncia do aspecto econmico, existia o medo de se perder o controle dos gastos a serem promovidos por estes rgos. O autor afirma, ainda, que havia um temor por parte dos parlamentares na implantao

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de um modelo administrativo mais transparente e voltado ao desempenho, pois este modelo poderia diminuir a capacidade de influncia da classe poltica na gesto dos rgos pblicos. Segundo Ferrer (2007), diante do quadro econmico brasileiro, de restrio fiscal e desequilbrio, os gastos com a mquina pblica poderiam ser reduzidos pela reestruturao do governo. Seria necessria, desta forma, uma gesto focada na criao de um ambiente com incentivos eficincia e a incorporao de novas tecnologias aos processos, com a efetiva aplicao dos conceitos da New Public Management (NPM), como eficincia e eficcia na administrao pblica, cujo conceito geral de desempenho tende a ser transparente e favorecer a accountability, cujos temas esta pesquisa aborda.

1.1.2 New public management

Segundo Matias-Pereira (2008, p. 85), Woodrow Wilson foi um dos responsveis pela construo do pensamento sobre a New Public Management, com a introduo, h cento e vinte anos, de "aspectos de accountability democrtica". Conceitos importantes para a nova orientao da administrao pblica, no condizentes com o modelo burocrtico instalado, so aqueles prprios de sociedades democrticas: descentralizao, flexibilidade, incluso e controles sociais (REZENDE, 2009). Alguns valores essenciais podem ser verificados pelas reformas da administrao sob a teoria da NPM: responsiveness, transparency, innovativeness, and goal achievement orientations (VIGODA-GADOT; MEIRI, 2008), que se pode traduzir para: capacidade de resposta, transparncia, inovao e orientao para o alcance dos objetivos. A nfase desta nova concepo do pensamento acerca da administrao pblica est na responsabilizao por resultados gerados no desenvolvimento das atividades (HOOD, 1995). Segundo Hood (1995), A NPM surge no lugar de um modelo burocrtico, cujas bases eram: o distanciamento entre o setor pblico e o privado, onde o setor

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pblico teria mtodos prprios e especficos de tica, estrutura de carreira, recompensas e modo de se fazer negcios, e uma estrutura elaborada de regras para prevenir favoritismo e corrupo. A NPM traz uma concepo diferente sobre a responsabilidade pblica de prestar contas (public accounting), com padres distintos de confiana e desconfiana. Busca alterar as bases doutrinrias do modelo burocrtico, pois quer aproximar a gesto pblica da gesto do setor privado e mudar o foco dos procedimentos complexos para a responsabilizao em termos de resultado. Matias-Pereira (2010) relembra que a reforma da gesto pblica gerencial foi influenciada pelo movimento da New Public Management quanto transferncia de conhecimentos do setor privado para o setor pblico. Os objetivos da NPM, em diversos pases, esto associados melhora da administrao pblica atravs de iniciativas que podem fazer com que se repense, inclusive, quanto responsabilizao no s de gestores, mas tambm de servidores, pela prestao de bens e servios pblicos (BARBERIS, 1998). H sete dimenses que podem ser associadas ao modelo de administrao pblica sob a perspectiva da NPM (HOOD, 1995): Organizaes pblicas geridas de modo separado para cada produto do setor pblico; Incentivos competio entre organizaes do setor pblico e entre o setor pblico e o privado; Maior utilizao de prticas gerenciais do setor privado no setor pblico ao invs da utilizao de mecanismos do modelo burocrtico; Maior nfase na disciplina e na parcimnia na utilizao de recursos; atividades de pesquisa para encontrar alternativas de prestar servios pblicos menos custosos ao invs de dar nfase continuidade institucional; e manter servios pblicos estveis em termos de volume e desenvolvimento poltico; Um controle mais ativo de organizaes pblicas pela ampla visibilidade do gestor exercendo seu poder discricionrio;

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Padro de desempenho das organizaes do setor pblico mais explcito e mensurvel em termos de alcance, nvel e contedo dos servios oferecidos sociedade; Manter um equilbrio dentro das variaes da organizao pblica atravs de pagamentos por produo ao invs de remunerao por nvel, categoria ou escolaridade;

Pode-se observar que cada uma das sete dimenses citadas promove uma mudana substancial no modo como a administrao pblica se estabelecia sob a perspectiva burocrtica. Na primeira dimenso, h claramente o direcionamento para uma estrutura de setor pblico que venha a privilegiar o foco em bens e servios especficos a serem oferecidos ao cidado. A administrao pblica, com todas as demandas que tm, acaba por agigantar-se para atender a todas as questes que se lhe impe. Isto provoca perda do foco e dificuldade de se alcanar as metas e necessidades sociais desejadas. Estruturas menores e menos pesadas podem ser mais geis na produo de resultados. A competio controlada, conforme a segunda dimenso, busca fazer com que as entidades pblicas procurem continuamente a melhoria dos produtos ou servios que oferecem a sociedade, pois, como ocorre no setor privado, isto pode significar a manuteno ou no da prpria entidade ou de seus gestores. A utilizao de prticas gerenciais adotadas no setor privado busca, conforme se pode observar na terceira dimenso, promover no setor pblico a mudana do foco de processos para resultados. Utilizar os recursos pblicos com perspiccia e inteligncia, buscando novas formas de oferecer bens ou produtos pblicos sociedade, de modo mais eficiente e eficaz, em substituio da antiga viso que se preocupava com a manuteno de instituies pblicas, por vezes at sem o propsito de existir, do que trata a quarta dimenso. A quinta dimenso, com um controle mais ativo de organizaes pblicas pela ampla visibilidade das aes do gestor, que exerce poder discricionrio, busca dar maior transparncia e responsabilizao de suas aes. A sexta e a stima dimenses tratam da melhoria do desempenho das entidades governamentais, seja pela implementao de dispositivos que permitam

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verificar o desempenho pelo alcance das metas e do atendimento adequado s necessidades apresentadas pela sociedade, seja pela mudana na forma como se recompensa os servidores pblicos. A remunerao deve ser pautada pela capacidade que o agente pblico tem em produzir bens e servios adequados, sob a perspectiva daquele a quem a administrao pblica se direciona, ou seja, o cidado. E, no mais pela categoria funcional ou nvel de instruo. Ferrer (2007) divide em dois grupos as reformas realizadas no Brasil a partir da viso da NPM: prticas que visaram mudana na forma de gesto e prticas de incorporao de novas tecnologias da informao. No primeiro grupo, a autora insere modificaes que buscaram dar mais autonomia e flexibilidade s instituies pblicas: Descentralizao; Desconcentrao; Contratualizao;

Inclui, tambm, iniciativas que buscam incentivar a eficincia na prestao dos servios pblicos: Instituio de salrios variveis para o funcionalismo; Plano de carreiras; Quebra da estabilidade do servidor pblico;

No segundo grupo, a autora considera a implementao de governos eletrnicos a partir de trs modelos: Governo para o governo (G2G), com a utilizao de sistemas de comunicao informatizados e sistemas de controle; Governo para o mercado (G2B), com sistemas de compras e pagamentos de tributos; e Governo para o cidado (G2C), com implementao de sistemas como o Imposto de Renda Pessoa Fsica (IRPF) pela internet, pagamentos de tributos e prestao de servios tambm por meio da web.

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Embora os estudos sobre a NPM tenham dado muita nfase, desde os anos 1990, sobre vises comparativas entre as naes, com diversos casos de estudos bem sucedidos e outros no to bem sucedidos, alguns aspectos ainda so deixados de lado, como as questes culturais e pessoais e os valores adequados ao modo de pensar dos indivduos acerca das mudanas promovidas pela NPM no ambiente organizacional, como o clima e a cultura (VIGODA-GADOT; MEIRI, 2008). Segundo Vigoda-Gadot e Meiri (2008), uma das dificuldades em se implementar a NPM a falta de ateno aos valores individuais dos servidores pblicos no que diz respeito aos valores prprios oriundos da NPM, quais sejam, capacidade de resposta dada s necessidades do cidado, transparncia, inovao e orientao para o alcance dos objetivos. Ainda segundo estes autores, a falta de ajuste entre os valores individuais e aqueles estabelecidos pela organizao podem causar prejuzos para o alcance dos objetivos. Percebe-se, de modo geral, que h uma valorizao quanto aos aspectos de transparncia e accountability segundo o pensamento da New Public Management, e que, embora haja diversos estudos sobre o assunto, algumas reas ainda permanecem pouco exploradas. Embora esta dissertao aborde uma questo que seja muito debatida, qual seja a necessidade de maior transparncia na administrao pblica, pode contribuir, porm, para incorporar informaes aos relatrios de gesto dos rgos da administrao pblica que possibilitem o aumento do controle social e uma administrao mais transparente quanto ao desempenho, conforme estimulado pela ideologia da NPM.

1.1.3 IFAC e a viso da nova administrao pblica

A International Federation of Accountants (IFAC) uma organizao internacional, fundada em 1977, que conta atualmente com um corpo de associados de mais de 100 pases. A sua misso servir ao interesse pblico, fortalecer a profisso de contabilidade em todo o mundo e contribuir para o desenvolvimento de economias internacionais fortes, com a adeso a padres de alta qualidade profissional, atravs da convergncia internacional das normas, e tratar sobre

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questes de interesse pblico onde a percia da profisso mais relevante (IFAC, 2009). Atualmente, a IFAC responsvel pela emisso dos pronunciamentos de normas que formam o padro internacional de contabilidade conhecido como International Public Sector Accounting Standards (IPSAS). Estas normas

internacionais procuram oferecer um padro de alto nvel para a contabilidade governamental. Acredita-se que a convergncia do padro contbil nacional para o padro estabelecido pelas IPSAS, juntamente com a divulgao de conformidade com suas normas, conduzir a uma melhoria significativa na qualidade das informaes financeiras pelas entidades do setor pblico, que, por sua vez, poder conduzir a uma melhor avaliao nas decises de alocao de recursos, aumentando tambm a transparncia e a responsabilizao (IFAC, 2009). Percebe-se que esta possibilidade de melhor alocao de recursos e o aumento da transparncia e da responsabilizao corresponde aos ideais estabelecidos pela New Public Management (NPM). Importante ressaltar que esta convergncia contbil ao padro internacional tambm est ocorrendo na rea privada. Contudo, os enfoques so diferentes. Enquanto na rea privada h o interesse pelo estabelecimento de uma linguagem comum entre as empresas, na rea pblica a convergncia pode ser considerada como parte de uma reforma mais ampla, conhecida como New Public Management (NPM) (GALERA e BOLVAR, 2007). Ainda que no seja o foco deste trabalho, importante observar que a contabilidade desempenha uma funo importante para a sistemtica da mudana na administrao pblica, sendo considerada como elemento chave neste processo (HOOD, 1995). Historicamente, os pases Latino-Americanos tm recebido incentivos de organizaes supranacionais, como o Fundo Monetrio Internacional (FMI), o Banco Mundial e a Organizao para Cooperao e Desenvolvimento Econmico (OCDE), para melhorarem a sua administrao pblica e promoverem um desempenho mais eficiente e eficaz no desenvolvimento e controle de suas atividades pblicas, com o consequente desenvolvimento de suas economias (PREZ e HERNNDEZ, 2007). Assim, a contabilidade governamental de cada pas, ao incorporar na estrutura de seus relatrios e de suas normas os fundamentos do padro internacional emitido pelo IFAC, estaria promovendo a convergncia necessria, a

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fim

de

alcanar

melhores

informaes,

qualitativas

quantitativas,

nas

demonstraes contbeis.

1.2 Governana corporativa e governana no setor pblico

1.2.1 Governana

Embora o termo governana corporativa no seja to antigo, pois desde os anos 1950 j se discutia os conceitos ligados a este termo, foi a partir de 1992, com a edio do primeiro Cdigo das Melhores prticas da Cadbury Commission na Inglaterra, Cadbury Report, que surgiu a governana corporativa (SILVA, 2006). Andrade e Rossetti (2009) afirmam que importantes fatos na histria da governana corporativa foram: o ativismo pioneiro de Robert Monks, o relatrio de Cadbury e os princpios da OCDE. Robert Monks, empresrio e executivo, crtico sobre a forma como as companhias eram governadas, foi o responsvel pelos primeiros passos em direo aos valores corporativos de governana. O Cadbury Report foi resultado do trabalho de um comit estabelecido para elaborar um cdigo de melhores prticas de governana para o mercado britnico, constitudo por membros da Bolsa de Valores de Londres e do Instituto de Contadores Certificadores, com coordenao de Adrian Cadbury. Este cdigo serviu de base para outros cdigos de governana de diversos pases, como os do Canad, Frana, Estados Unidos e Austrlia (ANDRADE E ROSSETTI, 2009). Os princpios da OCDE so o marco mais recente e abordam a forte correlao entre o estgio de amadurecimento dos mercados de capitais e o desenvolvimento das economias nacionais, que pode ser obtido pela adoo de boas prticas de governana corporativa (SILVEIRA, 2010). No Brasil, um marco importante da governana corporativa foi a criao do Instituto Brasileiro de Conselheiros de Administrao (IBCA), em 1995, que, posteriormente, passou a chamar-se Instituto Brasileiro de Governana Corporativa (IBGC) (SILVA, 2006).

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Slomski et al (2008, p.8) definem governana corporativa como o sistema pelo qual as sociedades so dirigidas e monitoradas, em que, atravs de mecanismos especficos, gestores e proprietrios procuram assegurar o bom desempenho da empresa para aumento de sua riqueza. Governana corporativa, segundo Silva (2006, p.16) um conjunto de prticas que tem por finalidade otimizar o desempenho de uma companhia, protegendo investidores, empregados e credores, facilitando, assim, o acesso ao capital. Silveira (2010, p.3), considerando o ambiente das empresas com finalidade lucrativa, conceitua governana corporativa, como o "conjunto de mecanismos (internos ou externos, de incentivo ou de controle) que visa a fazer com que as decises sejam tomadas de forma a maximizar o valor de longo prazo do negcio e o retorno de todos os acionistas". O Instituto Brasileiro de Governana Corporativa IBGC (2009, p. 19), define esta prtica como sistema pelo qual as organizaes so dirigidas, monitoradas e incentivadas, envolvendo os relacionamentos entre proprietrios, Conselho de Administrao, Diretoria e rgos de controle. Ainda segundo o IBGC (2009), recomendaes objetivas devem ser derivadas dos princpios das boas prticas de Governana Corporativa. Alguns valores so considerados no que diz respeito governana corporativa. Quatro so apresentados por Andrade e Rossetti (2009, p.140):
Fairness senso de justia, com equidade no tratamento dos acionistas. Respeito aos direitos dos minoritrios, por participao equnime com a dos majoritrios, tanto no aumento da riqueza corporativa, quanto nos resultados das operaes, quanto ainda na presena ativa em assemblias gerais. Disclosure transparncia das informaes, especialmente das de alta relevncia, que impactam os negcios e que envolvem resultados, oportunidades e riscos. Accountability prestao responsvel de contas, fundamentada nas melhores prticas contbeis e de auditoria. Compliance Conformidade no cumprimento de normas reguladoras, expressas nos estatutos sociais, nos regimentos internos e nas instituies legais do pas.

Silveira (2010) verifica dois principais benefcios decorrentes da adoo de mecanismos de governana corporativa: um interno, que seria a melhora no processo de deciso da alta gesto; e outro externo, que seria a maior facilidade de

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captao de recursos com a consequente reduo do custo de capital. Alm disso, outros benefcios internos podem ser observados segundo este autor: Separao clara entre os papis desempenhados pelos acionistas, pelos executivos e pelos conselheiros; Processo decisrio bem definido de acordo com etapas; Aprimoramento dos mecanismos de avaliao de desempenho; Diminuio das probabilidades de ocorrncia de fraudes; e Maior transparncia.

A governana corporativa surge com o objetivo de tornar a organizao empresarial mais racional e tica (SILVA, 2006). Deve fornecer incentivos especficos para que os membros da organizao busquem os objetivos que representem os interesses da companhia (OECD, 2004). Alm do mais, problemas existentes na alta direo da companhia, como o conflito de interesse, as limitaes tcnicas e a tendncia natural de tomar decises erradas, justificam a necessidade de se estabelecerem-se mecanismos de governana (SILVEIRA, 2010). As proposies da governana corporativa esto fundamentadas, ainda, em aspectos micro e macroeconmicos: no aspecto micro esto a lgica financeira, os riscos assumidos, a gesto e os conflitos de agncia; e sob o aspecto macro, o fato de que a busca pela maximizao do lucro conduz ao mximo benefcio que pode ser gerado para toda a sociedade (ANDRADE e ROSSETTI, 2009). Segundo Slomski et al (2008), aspectos como reduo de riscos internos e externos, gerenciamento dos interesses, credibilidade junto aos investidores e sociedade so prprios da governana corporativa. O setor privado, em especial as grandes corporaes, o ambiente em que primeiramente se comea a tratar do assunto governana. A separao entre a propriedade e a gesto das empresas, principalmente as de grande porte, e a preocupao com os investidores constituiu a principal causa da ateno necessria boa gesto das empresas (ANDRADE E ROSSETTI, 2009). Andrade e Rossetti (2009) apresentam os modelos de governana corporativa ao redor do mundo, sendo encontrados e definidos pelos autores o modelo Anglo-

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Saxo, o modelo Alemo, o modelo do Japo e da sia emergente, o modelo LatinoEuropeu e o modelo Latino-Americano: O modelo Anglo-Saxo tem como fundamento a pulverizao do capital e a separao da gesto e da propriedade da companhia, com foco em coibir prticas de gesto contrrias aos interesses dos acionistas, sendo praticado nos Estados Unidos, Canad, Reino Unido e Austrlia; O modelo Alemo que, tendo em vista possuir como principal fonte de financiamento uma orientao bancria ao invs de busca de capital no mercado, faz com que os fatores internos tenham mais relevncia do que fatores externos, tendo em vista a estrutura societria. Alm disso, o sistema de governana caminha na direo de um sistema de mltiplos interesses; O modelo Japons possui algumas semelhanas com o modelo Alemo, sendo comum na literatura a denominao do modelo nipogermnico. As semelhanas encontram-se na importncia dos bancos na estrutura de capital; as diferenas esto na estrutura de propriedade, na constituio e na efetividade do conselho de administrao; O modelo Latino-Europeu difere dos modelos anglo-saxo e do nipogermnico pelas caractersticas da formao societria, com grandes corporaes familiares e de grupos e tambm de estatais, cujos conflitos de agncia mais comuns so a expropriao dos direitos dos minoritrios. Alm disso, a nfase de interesses mltiplos, embora ainda no estabelecida, est em transio; O modelo Latino-Americano fortemente influenciado pelos princpios de governana estabelecidos pela OCDE, cujas caractersticas identificadas na regio formam a base da governana corporativa: elevados nveis de concentrao patrimonial, mudanas de

responsabilidade do setor pblico para o privado via privatizaes, presena de grandes grupos financeiro-industriais, a

internacionalizao recente, a limitao de mercados de capitais,

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crescente presena de fundos de penso e de investimentos e tradio jurdica do cdigo civil francs.

Os princpios de governana: transparncia (disclosure), senso de justia (fairness), prestao de contas (accountability), cumprimento das leis (compliance) e a tica (ethics), segundo Slomski et al (2008), proporcionam ao investidor maior segurana e retorno, juntamente com a menor percepo do risco. Alm disso, para os autores, possuir maior transparncia significa que a empresa tende a elevar seu valor de mercado, pois a falta de informao faz aumentar o risco do negcio, fazendo com que investidores paguem valor menor sobre o que deveria ser o preo justo da empresa. Alguns fatores que contriburam para o desenvolvimento e fortalecimento do tema governana corporativa (SILVEIRA, 2010), so: O crescimento e maior ativismo dos investidores institucionais; A onda de aquisies hostis nos EUA nos anos 1980; A onda de privatizaes nos pases europeus e em desenvolvimento iniciada no Reino Unido, em 1980; A desregulamentao e integrao global dos mercados de capitais; A crise dos mercados emergentes no final do sculo XX; A srie de escndalos corporativos nos Estados Unidos e Europa; e A recente crise financeira global de 2008.

Segundo Andrade e Rossetti (2009, p.89), embora o ambiente externo dos negcios em crescente complexidade e mutao tambm deva ser considerado como fator motivador para o pensamento acerca da temtica governana corporativa, os conflitos de agncia constituem o ponto preponderante para o pensamento acerca do assunto:
Tanto os derivados do oportunismo de gestores face disperso e ausncia dos acionistas, quanto os associveis a estruturas de propriedade acionria que ensejam a expropriao dos direitos de minoritrios por aes oportunistas de majoritrios so as razes fundamentais do despertar da governana corporativa.

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Com efeito, governana corporativa pode tambm ser entendida como um conjunto de regras que busca minimizar os problemas oriundos do conflito de agncia (MARQUES, 2007). Conflitos de agncia so aqueles caracterizados na teoria da agncia e constituem-se do comportamento oportunista dos gestores das empresas em relao aos scios ou investidores, ou dos scios majoritrios em relao aos minoritrios. Caracteriza-se pelo modo como aqueles que detm informaes privilegiadas sobre o negcio tendem a comportarem-se, sobrepondo,

oportunistamente, seus interesses aos interesses de outros (ANDRADE, ROSSETTI, 2009). Segundo Fontes Filho e Picolin (2008), o modelo de propriedade na maioria dos pases e, principalmente na Amrica Latina, no est na pulverizao das aes e, sim, na concentrao de aes nas mos de um grupo que pode ser familiar, investidores individuais ou o prprio governo. Estes grupos sobrepem seus interesses aos interesses dos scios minoritrios. Deste modo, o problema nesta regio no est na relao entre proprietrios e gestores, mas entre os acionistas majoritrios e os minoritrios. Esse conflito de agncia parte do entendimento de uma relao estabelecida como um contrato, sob o qual uma ou mais pessoas (principal) contratam outra (agente) para desempenhar algum servio em nome dos contratantes, envolvendo delegao de alguma autoridade de tomada de deciso para o agente (JENSEM a MECKLING, 1976). Assim, Jensem e Meckling (1976) afirmam que h boas razes para crer que o agente nem sempre agir no melhor interesse do principal e que este, alm de criar incentivos adequados a manter o agente em uma conduta que busquem os objetivos do principal, incorrer em um custo de controle para evitar atividades incongruentes do agente em relao aos seus objetivos. Segundo Bonazzi e Islam (2007), de acordo com a teoria da agncia, um mercado bem desenvolvido de controles corporativos considerado inexistente. A falta de controles leva a falhas de mercado, a riscos morais, assimetria de informaes e contratos incompletos dentre outros problemas. Para os autores, o monitoramento por parte do Conselho de Administrao, enquanto rgo participante do controle de governana corporativa contribui para melhorar o desempenho do gestor.

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Slomski (2005, p. 134) prope a criao do Conselho de Administrao para as organizaes do setor pblico em semelhana do papel exercido por este conselho no setor privado: entende-se que se faz necessria a criao do Conselho Municipal de Administrao; como diz o Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa.

1.2.2 Relao principal x agente na gesto pblica

O Estado tem um importante papel a desempenhar, no s no fornecimento de segurana material ou econmica e de garantias sociais, mas tambm de promotor do desenvolvimento social. Contudo, nada garante que a interveno estatal seja de fato eficiente, pois os funcionrios pblicos podem no possuir incentivos para engajarem-se no propsito dos objetivos do Estado que, em ltima anlise, seriam os mesmos da sociedade. Assim, a tarefa de reformar o Estado deve direcionar-se para a criao de uma estrutura instituticional que garanta uma boa interveno na sociedade e de incentivos para que os funcionrios pblicos estejam, de fato, engajados nos mesmos objetivos do Governo (PRZEWOSKI, 2001). Porm, existe o fato de que os governantes esto envolvidos no paradoxo do governo. Segundo Rua (1997), os governantes so eleitos para representar a sociedade em busca do bem-estar e de resolver problemas que deveriam ser tratados de modo universal, ou seja, para todos. Contudo, so atrados pelo poder, glria e riqueza e atuam de acordo com os interesses particulares de determinados grupos, ou ainda, para conseguir vantagens pessoais. Rua (1997) afirma, ainda, que nada demonstra que os burocratas sejam diferentes dos polticos e estejam isentos de sentirem-se seduzidos pela busca do poder, da glria e da riqueza e venha a ter uma conduta que no seja desviada para a busca de realizaes pessoais no lugar de tomada de decises que busquem o bem-estar coletivo. Segundo Jensen e Meckling (1976), o problema de relacionamento agenteprincipal bastante geral e existe em todas as organizaes e em todos os nveis de gesto, seja nas empresas, nas universidades, em empresas de mtuo, em cooperativas, autoridades governamentais e nas agncias pblicas, e at nos sindicatos.

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Slomski et al.(2008) afirma a existncia de fatores que demonstram claramente a existncia da relao de agente-principal no Estado e nas demais entidades da administrao pblica, quais sejam: O gestor pblico dispe de vrios comportamentos possveis a serem adotados; A ao do gestor pblico afeta ambas as partes, agente e principal; e As aes do agente dificilmente so observadas pelo principal, havendo, assim, assimetria de informao. Para Przeworski (2001), o grande desafio da relao agente-principal est em se estabelecer o qu o principal deve fazer para que o agente tome decises e atue de acordo com os objetivos da organizao (que so os objetivos prprios do principal), de modo que a segunda melhor opo das decises seja de acordo com os objetivos do agente e que lhe garantam beneficios satisfatrios. Alerta o autor que o agente possui informaes privilegiadas que o principal no possue e que, muitas vezes, o agente pode mesmo agir com decises que so tomadas sem o conhecimento do principal. Andrade e Rossetti (2009, p.554) apresentam as divergncias entre os interesses dos contribuintes e dos gestores sob a perspectiva da relao agenteprincipal no setor pblico: Interesses dos contribuintes: servios pblicos de excelncia, com qualidade e produtividade; mxima relao entre investimentos e custeio; eficcia na alocao de recursos; gesto eficiente com baixo custo de transao; transparncia e integridade das contas e auditoria rigorosa e independente; e carga tributria sob limite e controle, com benefcios sociais compatveis e efetivamente gerados e percebidos; Interesses dos gestores: servios pblicos sem avaliao, ausncia de avaliao de desempenho dos servidores e permanncia no emprego com inamovibilidade; elevao dos prprios benefcios com a consequente elevao dos dispndios de custeio; alocao clientelista de recursos; gigantismo e burocracia com altos custos de transao; corrupo endmica com prticas condenveis recorrentes; auditoria sob controle com nomeao interna dos juzes dos Tribunais de Contas

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com o consequente comprometimento da independncia; carga tributria permanentemente pressionada para cima e insensvel relao custo/ benefcio; Rua (1997, p.139) reconhece que a burocracia significou um real avano, contudo conclui que os controles burocrticos so "formalsticos" e no so suficientes para evitar condutas que se enquadrem no paradoxo do governo e, ainda, argumenta que a burocracia tem uma vantagem sobre a poltica no que diz respeito a sua manuteno no poder, pois a poltica constantemente avaliada pelas eleies, enquanto a burocracia pode manter-se no poder por sucessivos e diferentes governos. A autora apresenta alguns arranjos que tm sido utilizados para evitar estes problemas: Rotatividade dos cargos; Mecanismos de avaliao interna; Comisses internas de avaliao e fiscalizao; Descentralizao das decises e aes; Estabelecimento de instituies rivais que venham a competir pelo poder e cooperar quanto aos fins; Processos de treinamento, que incluam a disseminao de normas de comportamento compatveis com o interesse pblico; e A criao de mecanismos que tornem a burocracia dotada de responsiveness frente sociedade, sujeita ao controle social.

Przeworski (2001), por seu turno, apresenta algumas possibilidades para resoluo dos problemas da falta de incentivos, da falta de informao, do foco de que o agente valorizado aquele que segue regras (burocracia) ao invs de proporcionar resultados (desempenho): Formulao de contratos adequados: com salrios atraentes, plano de carreira e, at mesmo, punio com a perda do emprego; Triagem e seleo: contratao adequada com perfil desejado;

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Fiscalizao institucional: criao de estrutura que venha a coibir decises que venham a causar graves prejuzos imagem, ou mesmo s finanas da organizao; Criao de mltiplos principais e mltiplos agentes com objetivos dissonantes: um nico agente no pode ser o responsvel por tudo. Deve haver distribuio das funes, principal separao entre execuo e controle; Estabelecimento de competio: a competio benfica e incentiva ao melhor desempenho; Descentralizao: pela aproximao com a localidade do gasto, tendo, porm, que cuidar para que no haja aumento das disparidades entre regies.

Przeworski (2001) apresenta, ainda, alguns mecanismos institucionais para evitar os problemas da relao agente-principal, considerando que: A oposio desempenha um papel de agente, pois busca o poder. Porm, pode desempenhar um papel de fornecedor de informaes que minimizem a assimetria informacional; Os veculos de informao podem contribuir muito, pois podem atuar fornecendo dados sobre as condies gerais e no nos interesses particulares; Os demais poderes institucionais tambm contribuem para aumentar a accountability com sua atuao democrtica.

Andrade e Rossetti (2009), por sua vez, apresentam foras internas e externas de controle que podem contribuir para a soluo do problema de assimetria dos interesses dos cidados e dos gestores e para a governana no setor pblico: Por foras externas considera-se: o julgamento pblico pelo processo eleitoral; as mobilizaes coletivas possibilitadas pelas liberdades civis; organizao atuante de grupos de poder; e avaliao dos indicadores de desempenho econmico e no-econmico.

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Por foras internas considera-se: o poder das instituies internas expressas no direito constitucional; a separao de poderes; as restries da lei de responsabilidade fiscal; a atuao de faces polticas oposicionistas; as corregedorias e os Tribunais de Contas.

Contudo, os autores argumentam que alguns mecanismos podem ser utilizados pelos gestores para reduzir as foras de controle, como: co-optao das oposies com supostas composies para "governabilidade"; restries s liberdades civis e aos meios de comunicao; propaganda oficial como autopromoo; seleo, manipulao e sonegao de indicadores de desempenho; comprometimento do princpio da separao de poderes; e no limite, a construo de estruturas totalitrias de poder.

1.2.3 Governana na administrao pblica

Os desafios de eficincia e eficcia em um ambiente complexo e com crescente incerteza constituem importante tema de debate poltico e acadmico (RUA, 1997). A insatisfao com a modernizao promovida no setor pblico foi responsvel pelo surgimento do pensamento acerca da governana pblica (KISSLER, HEIDEMANN, 2006; SOUZA, SIQUEIRA, 2007). Exemplos de transformao na gesto pblica foram a reforma do Estado e o processo de ajuste fiscal, iniciando-se desta forma o Estado gerencial, que utiliza mecanismos de controle oriundos do setor privado, com foco na melhoria da gesto e na responsabilidade em prestar contas sociedade, reportando-se, assim, s boas prticas de governana corporativa (BORGONI et al, 2010). Segundo o estudo de Souza e Siqueira (2007), h evidncia de que o termo governana pblica uma evoluo do termo nova administrao pblica. E a adoo de prticas de boa governana no setor pblico est relacionada diretamente com a viso da nova gesto pblica que, segundo Marques (2007), vem obrigando sua introduo no ambiente universitrio de Portugal. Na Alemanha, a governana pblica surge pela insatisfao das condies de modernizao

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praticadas, sendo inspirada na New Public Management (KISSLER, HEIDMANN, 2006). No Brasil, tambm j tm ocorrido mudanas significativas na administrao pblica. Silva (2009) apresenta o novo enfoque da contabilidade governamental, que demonstra de modo inequvoco as mudanas na administrao das entidades deste setor sob a Nova Gesto Pblica, ou seja, com exigncias de maior transparncia e voltada para resultados. Contudo, antes de se falar em governana no setor pblico, h que se fazer a diferenciao entre o termo governabilidade e governana. A principal diferena, segundo Matias-Pereira (2008, p.67),
Est na maneira como a legitimidade das aes dos governos entendida. No conceito de governabilidade, a legitimidade proveniente da capacidade do governo de representar os interesses de suas prprias instituies. Por sua vez, no conceito de governana, uma parcela de sua legitimidade advm do processo como ela se concretiza.

O termo governabilidade est ligado dimenso poltica do processo de governo, j o termo governana est ligado a prticas de gerenciamento despolitizadas. Contudo, os dois termos esto intimamente ligados, uma vez que toda a administrao pblica permeada pela poltica (RUA, 1997) O Banco Mundial, segundo Borges (2003), tem forte poltica voltada para influenciar a adoo de boas prticas pelos pases e conceitua o termo governana como a maneira pela qual o poder exercido na administrao dos recursos econmicos e sociais do pas, com vistas ao desenvolvimento (WORLD BANK, 1992, p. 1). Quatro princpios so apontados por Matias-Pereira (2008) para uma boa governana pblica: relaes ticas; conformidade; transparncia; e prestao responsvel de contas. Para Borgoni et al (2010), governana compreende: responsabilidade de prestar contas, transparncia, participao, relacionamento e eficincia. No setor pblico, considerando apenas as organizaes puramente pblicas prestadoras de bens e servios, excluindo-se, desta forma, as empresas de economia mista, a justificativa para adoo de boas prticas de governana no a atratividade de recursos por meio de investidores, mas sim o aumento da eficincia e eficcia (FONTES FILHO, PICOLIN, 2008).

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Segundo Matias-Pereira (2008), a governana est ligada a vises tericas que a relacionam com o aumento da eficincia e efetividade governamental, por um lado, e a democracia e ao poder emancipatrio, por outro. Pode-se tambm tratar a governana no setor pblico, em mbito local, com a necessidade de fortalecimento da cooperao com cidados, empresas e entidades sem fins lucrativos na conduo de suas aes (KISSLER, HEIDEMANN, 2006). Contudo, afirma Matias-Pereira (2008, p. 69) que h uma forte ligao do termo governana com o pensamento neoliberal "que visam a reduo do tamanho do Estado, bem como a comprovada incapacidade das instituies pblicas em lidarem adequadamente com os complexos e crescentes problemas urbanos". Muitos pases j passaram a adotar prticas consideradas de boa governana na administrao das entidades pblicas. No Reino Unido, o cdigo estabelecido pelo Tesouro Nacional para adoo de boas prticas de governana corporativa para os departamentos do governo central (UNITED KINGDOM, 2005, p. 3) define governana da seguinte forma:
Governana corporativa a maneira pela qual as organizaes so dirigidas e controladas. Ela define a distribuio de direitos e responsabilidades entre os diferentes intervenientes e participantes da organizao, determina as regras e procedimentos para a tomada de decises sobre assuntos corporativos, incluindo o processo atravs do qual os objetivos da organizao so definidos, e fornece os meios para atingir esses objetivos e monitoramento do desempenho.

Na Holanda, o termo government governance, que poderia ser traduzido por governana governamental, foi utilizado pelo Government Audit Policy Directorate (DAR), do Ministrio das Finanas Holands, para designar a governana corporativa aplicada ao setor pblico, conforme trabalho apresentado na 9th Fee Public Sector Conference (THE NETHERLANDS, 2000). Segundo o estudo Holands, a governana governamental consiste em quatro elementos:

management, control, supervision e accountability, ou seja, gerenciamento, controle, superviso e prestao responsvel de contas e transparncia, embora este ltimo termo seja de difcil traduo. Pode-se concluir, ento, tendo em vista as definies anteriormente apresentadas, que governana pblica o conjunto de princpios bsicos e prticas que conduzem a administrao pblica ao alcance da eficincia, eficcia e efetividade nos seus resultados, atravs de um melhor gerenciamento dos seus

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processos e de suas atividades, promovendo a prestao de contas responsvel (accountability) por parte dos gestores e a transparncia de suas aes. Matias-Pereira (2010, p. 125) corrobora com este pensamento ao afirmar que:
O novo paradigma da governana global no setor privado e pblico tem como referncia a necessidade de promover uma governana que torne mais efetiva as relaes entre os trs principais atores: setor pblico, setor privado e terceiro setor.

Alm disso, o autor informa que accountability e transparncia j so consideradas pelo Banco Mundial como dimenses para boa governana dos pases, desde 1992.

1.2.4 Governana pblica, transparncia e accountability

Transparncia e accountability so termos intimamente relacionados. A transparncia o meio pelo qual se pode gerar a accountability no setor pblico, pois no h como fazer com que haja responsabilizao por parte dos gestores quando no possvel ter conhecimento por meio de informaes claras sobre como os recursos foram utilizados e quais os resultados gerados em decorrncia das polticas pblicas adotadas. Portanto, necessrio saber exatamente sobre a possibilidade de se obter a transparncia na administrao pblica e em que medida desejvel. Importante saber, tambm, o que accountability e exatamente como usufruir da transparncia e do conhecimento das aes e seus resultados, para definir como se deve dar a responsabilizao dos gestores pblicos.

1.2.4.1 Governana e accountability

Accountability um conceito relacionado prestao de contas que o gestor pblico deve fazer sociedade. Economia de recursos pblicos, eficincia, honestidade, qualidade dos servios, modo como os servios so prestados, justia

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na distribuio de benefcios econmicos, sociais e polticos e grau de adequao dos resultados dos programas s necessidades, so aspectos diretamente relacionados a este conceito (CAMPOS, 1990). Segundo Matias-Pereira (2008), o conceito de governana corporativa est relacionado accountability e pode ser entendido como a responsabilidade de prestar contas. Pode-se traduzir o termo, ento, como responsabilizao pela gesto. Przeworski (2001) afirma que na relao entre cidado e polticos, a accountability acontece com o poltico agindo de forma a prever o julgamento futuro dos cidados nas eleies. Assim, o poltico age de forma a ter uma atuao que acredita que v ter um julgamento positivo por parte dos cidados. Contudo, ainda segundo o autor, alguns fatores so necessrios para promover a responsabilizao pela gesto no setor pblico: Os eleitores devem ter a possibilidade de saber a quem atribuir de fato a responsabilidade pela atuao do governo; Os eleitores devem ter a possibilidade de destituir do governo aqueles que tm um mau desempenho. Os polticos devem ser incentivados para desejarem a reeleio. Os eleitores devem possuir mecanismos para recompensarem ou punirem os gestores nos diferentes domnios, tendo em vista o resultado que produzem.

Campos (1990) afirma que o processo eleitoral no suficiente para salvaguardar o interesse pblico, e que deve haver sintonia dos partidos polticos e os cidados, com uma opinio pblica bem informada. O problema na rea pblica que aos cidados no basta apenas o resultado. Tem que ser verificado se o melhor resultado gerado para as circunstncias dadas. E a assimetria de informao entre os polticos e os cidados dificulta a accountability (PRZEWORSKI, 2001). Assim, a transparncia e o fornecimento de informao adequada nos relatrios de gesto so fundamentais para que se favorea a accountability, pois segundo Pinho e Sacramento (2009), embora j se tenha avanado muito na

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melhora, a administrao pblica ainda est muito longe de uma verdadeira cultura de responsabilidade da gesto.

1.2.4.2 Governana e transparncia

A transparncia um dos princpios de governana corporativa na rea do setor privado, conforme estabelecido pela OCDE (OECD, 2004), e tambm tido como princpio de governana no setor pblico (IFAC, 2001). O IFAC (2001) considera que a transparncia necessria para assegurar que stakeholders possam ter confiana na tomada de decises e aes das entidades do setor pblico, na gesto de suas atividades e nos indivduos que a gerenciam. Oliver (2004) considera que a transparncia envolve uma srie de questes, organizaes e temas de importncia crescente em todos os caminhos da vida. O autor acredita que a transparncia fundamental para o xito, seja na poltica, seja nos negcios ou na vida social, cultural e religiosa. Santos (2010, p. 20), ao analisar a eficcia, efetividade e transparncia na aplicao de recursos pblicos em educao em dois municpios do Rio de Janeiro considera que:
transparncia dos resultados representa tornar de conhecimento pblico a forma de obteno de recursos, a aplicao desses recursos, conhecida como gasto ou investimento pblico e o que foi gerado pelas polticas pblicas adotadas pelo governo em prol do conjunto social que se destina atender.

Desta forma, percebe-se que a transparncia est ligada divulgao e demonstrao de dados e informaes que possibilitem a responsabilizao da gesto pelos resultados. Prado (2006) considera ser a transparncia fundamental para a accountability. A Transparncia, segundo Oliver (2004), possui trs principais elementos: um observador, algo disponvel para ser observado e um meio ou mtodo de observao. Para este autor, a transparncia pode ser definida como deixar que a verdade esteja disponvel para os outros, para que eles possam ver se assim o desejarem, caso considerem ter o tempo, meios e competncias para tal.

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A idia de transparncia a de que algo est acontecendo por trs de cortinas e uma vez que estas cortinas so removidas, tudo est em aberto e pode ser examinado (MEIJER, 2009). Meijer (2009), ao realizar estudo na rea educacional, considera trs perspectivas de transparncia que devem alinhar-se para maior confiabilidade: a pr-moderna, a moderna e a ps-moderna. A transparncia, sob a perspectiva pr-moderna, se d pela participao mais direta e sem o uso de computadores. Sob a perspectiva moderna, a transparncia se d por divulgaes de desempenho por meio de websites ou publicaes na mdia e est associada a um ambiente de distanciamento. Em uma perspectiva ps-moderna da transparncia, uma realidade separada criada pela reduo da realidade por nmeros, com indicadores disponibilizados pela Internet e outros meios. Segundo o autor, esta nova realidade no reduz a incerteza dos pais de alunos sobre o desempenho escolar, mas cria mais ambiguidade, pois os nmeros podem ou no estar de acordo com as percepes diretas que os pais tm da escola.

Para Oliver (2004), h uma mudana do modo como se v hoje a transparncia. Passa de uma transparncia antiga, para uma nova transparncia que implica em uma variedade de caractersticas diferentes: Uma inevitvel tendncia para maior transparncia ao invs de um menor nvel de transparncia; Um exame mais intenso por mais grupos e mais indivduos em todo o mundo; Demanda mais abrangente por novos tipos de informao; Consequncias mais duradouras por aes ou omisses; Requerimentos mais complexos de compilao, anlises e relatrios de informaes; Ateno mais proativa tanto do observador como do observado;

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Maior debate sobre quais informaes devem ser pblicas;

Na Constituio Federal, embora no se encontre a palavra transparncia, pode-se verificar que um dos princpios que rege a administrao pblica a publicidade:
Art. 37. A administrao pblica direta e indireta de qualquer dos Poderes da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios obedecer aos princpios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficincia e, tambm, ao seguinte:...

O princpio da publicidade, que tem a funo de dar conhecimento para o pblico em geral, fator determinante para que os atos emanados pela administrao pblica venham a produzir efeitos (MORAES, 2005). O 1 deste artigo 37, ao tratar da publicidade dos atos, programas, obras, servios e campanhas promovidas pelos rgos pblicos, dispe que esta dever ter um carter educativo, informativo e de orientao educacional, buscando evitar a promoo pessoal do gestor. Contudo, este conceito de publicidade ainda no est em consonncia com o que se entende por transparncia, embora no se possa negar que a divulgao dos atos originados de decises de gestores pblicos seja um passo para promoo da transparncia. Seguindo ainda os princpios da administrao pblica estabelecidos no artigo 37, encontram-se dispositivos constitucionais mais ligados ao conceito de transparncia, em que se prev a possibilidade de participao do cidado:
Art. 37. ... 3. A lei disciplinar as formas de participao do usurio na administrao pblica direta e indireta, regulando especialmente: I - as reclamaes relativas prestao dos servios pblicos em geral, asseguradas a manuteno de servios de atendimento ao usurio e a avaliao peridica, externa e interna, da qualidade dos servios; II - o acesso dos usurios a registros administrativos e a informaes sobre atos de governo, observado o disposto no art. 5, X e XXXIII;

No artigo 58 da Carta Constitucional pode-se observar mais um dispositivo que estabelece mecanismo de participao da sociedade:
Art. 58. O Congresso Nacional e suas Casas tero comisses permanentes e temporrias, constitudas na forma e com as atribuies previstas no respectivo regimento ou no ato de que resultar sua criao. 1 ... 2 - s comisses, em razo da matria de sua competncia, cabe: I - ...

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II - realizar audincias pblicas com entidades da sociedade civil;

A transparncia est ligada ao aspecto de controle e acompanhamento que se deve ter pela utilizao dos recursos pblicos. Na Constituio Federal pode-se observar que em diversos dispositivos h a previso de controle das aes das entidades pblicas. A Carta Magna trata do controle do municpio da seguinte forma: Art. 31. A fiscalizao do Municpio ser exercida pelo Poder Legislativo Municipal, mediante controle externo, e pelos sistemas de controle interno do Poder Executivo Municipal, na forma da lei (BRASIL, 1988).

Deste mandamento constitucional, depreende-se que o municpio ter de disponibilizar as informaes para que o controle possa funcionar. No pargrafo 3, deste mesmo artigo 31, pode-se encontrar a seguinte ordem: 3 - As contas dos Municpios ficaro, durante sessenta dias, anualmente, disposio de qualquer contribuinte, para exame e apreciao, o qual poder questionar-lhes a legitimidade, nos termos da lei (BRASIL, 1988). Desta forma, pode-se inferir que para que haja o controle, deve haver transparncia e divulgao das informaes. Outros dispositivos constitucionais tratam mais especificamente da obrigatoriedade de fornecer informaes sociedade. Pode-se encontrar, por exemplo, os seguintes mandamentos:
Art. 162. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios divulgaro, at o ltimo dia do ms subseqente ao da arrecadao, os montantes de cada um dos tributos arrecadados, os recursos recebidos, os valores de origem tributria entregues e a entregar e a expresso numrica dos critrios de rateio. ... Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecero: I - o plano plurianual; II - as diretrizes oramentrias; III - os oramentos anuais. 1 - ... 2 - ... 3 - O Poder Executivo publicar, at trinta dias aps o encerramento de cada bimestre, relatrio resumido da execuo oramentria.

Desta anlise dos dispositivos legais da Constituio Federal, verifica-se que mecanismos de transparncia podem ser encontrados na Lei maior que rege o Estado Brasileiro. A Lei n 4.320/1964, que trata da arrecadao e aplicao de recursos por parte das organizaes do setor pblico, bem como da obrigatoriedade de utilizao

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de demonstraes prprias para apresentar o oramento e sua execuo e seu patrimnio, estatui normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal. Embora esta lei trate em seu Ttulo VIII do controle da execuo oramentria, que deve ser exercido por meio de controle interno e externo, menciona a obrigatoriedade de publicao apenas no artigo 109, com o seguinte texto: Art. 109. Os oramentos e balanos das entidades compreendidas no artigo 107 sero publicados como complemento dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal a que estejam vinculados (BRASIL, 1964).

Neste artigo da lei, dispe que os balanos das entidades autrquicas e paraestatais, bem como de outras entidades vinculadas, devem ser publicados como complementos ao oramento e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal a que estejam ligadas. A lei menciona a obrigatoriedade de publicao, tambm, quando trata, no art. 111, do balano consolidado das unidades federativas: Unio, Estados, Municpios e Distrito Federal.
Art. 111. O Conselho Tcnico de Economia e Finanas do Ministrio da Fazenda, alm de outras apuraes, para fins estatsticos, de interesse nacional, organizar e publicar o balano consolidado das contas da Unio, Estados, Municpios e Distrito Federal, suas autarquias e outras entidades, bem como um quadro estruturalmente idntico, baseado em dados oramentrios.

Isto demonstra apenas uma preocupao tcnica e no a busca pela promoo da transparncia, com a disposio de bem informar sociedade. Em 1998, o Governo Federal publicou a Lei n 9.755 que dispe sobre a criao de homepage na Internet, pelo Tribunal de Contas da Unio (TCU), para divulgao dos dados e informaes. Nesta lei devem ser divulgados os seguintes dados e informaes, conforme estabelecido no artigo 1:
I os montantes de cada um dos tributos arrecadados pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal e pelos Municpios, os recursos por eles recebidos, os valores de origem tributria entregues e a entregar e a expresso numrica dos critrios de rateio; II os relatrios resumidos da execuo oramentria da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios;

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III o balano consolidado das contas da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, suas autarquias e outras entidades, bem como um quadro estruturalmente idntico, baseado em dados oramentrios; IV os oramentos do exerccio da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios e os respectivos balanos do exerccio anterior; V os resumos dos instrumentos de contrato ou de seus aditivos e as comunicaes ratificadas pela autoridade superior; VI as relaes mensais de todas as compras feitas pela Administrao direta ou indireta;

Embora de forma ainda incipiente, esta lei pode ser considerada um passo inicial para dar transparncia gesto pblica. De fato, Prado (2006) ao tratar da transparncia em agncias reguladoras, especificamente na Agncia Nacional de Energia Eltrica (ANEEL), conclui que a transparncia definida na legislao de forma vaga, o que permite uma variao no grau de transparncia praticada pelo rgo da administrao pblica sem qualquer contestao. Surgiu, ento, a Lei Complementar n 101/2000, conhecida como Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), que foi um verdadeiro marco no que diz respeito a transparncia da gesto fiscal. Esta lei foi estabelecida sob quatro pilares: planejamento, controle, transparncia e responsabilizao. No artigo 1 pode-se observar a valorizao da transparncia para a responsabilidade na gesto fiscal:
Art. 1. Esta Lei Complementar estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal, com amparo no Captulo II do Ttulo VI da Constituio. 1. A responsabilidade na gesto fiscal pressupe a ao planejada e transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilbrio das contas pblicas, ...

Observa-se da leitura que a transparncia fundamental para que haja responsabilizao na gesto fiscal. No pargrafo 4 do artigo 9 da LRF, pode-se constatar a utilizao de mecanismos para assegurar a transparncia na gesto fiscal:
Art. 9 ... 4. At o final dos meses de maio, setembro e fevereiro, o Poder Executivo demonstrar e avaliar o cumprimento das metas fiscais de cada quadrimestre, em audincia pblica na comisso referida no 1o do art. 166 da Constituio ou equivalente nas Casas Legislativas estaduais e municipais.

A audincia pblica favorece a participao no s da sociedade organizada, como tambm a participao do cidado comum no conhecimento da gesto fiscal do seu Estado ou Municpio.

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Santos (2010) considera que a falta de divulgao e de participao nas polticas pblicas sociedade, pode fazer com que a transparncia no seja alcanada plenamente. Outro mecanismo de transparncia pode ser observado no pargrafo 3, do artigo 12 da LRF:
Art. 12 ... 3o O Poder Executivo de cada ente colocar disposio dos demais Poderes e do Ministrio Pblico, no mnimo trinta dias antes do prazo final para encaminhamento de suas propostas oramentrias, os estudos e as estimativas das receitas para o exerccio subseqente, inclusive da corrente lquida, e as respectivas memrias de clculo.

Observa-se que o mecanismo busca no somente divulgar as estimativas utilizadas para se elaborar a proposta oramentria, mas tambm possibilitar que se verifique a adequao da metodologia utilizada. O artigo 45 da Lei Complementar n 101/2000, estabelece um mandamento de publicao que permite a sociedade observar o cumprimento legal da norma no que diz respeito ao planejamento:
Art. 45. Observado o disposto no 5o do art. 5o, a lei oramentria e as de crditos adicionais s incluiro novos projetos aps adequadamente atendidos os em andamento e contempladas as despesas de conservao do patrimnio pblico, nos termos em que dispuser a lei de diretrizes oramentrias. Pargrafo nico. O Poder Executivo de cada ente encaminhar ao Legislativo, at a data do envio do projeto de lei de diretrizes oramentrias, relatrio com as informaes necessrias ao cumprimento do disposto neste artigo, ao qual ser dada ampla divulgao.

Assim, conforme estabelecido no dispositivo legal, para criao de novos programas, deve-se antes atender adequadamente os programas em andamento e bem atender aqueles que dizem respeito conservao do patrimnio pblico. A ampla divulgao permite sociedade no s tomar conhecimento por meio do relatrio que deve ser elaborado e encaminhado pelo Poder Executivo, mas tambm fiscalizar o correto cumprimento da norma. Na Constituio Federal, como citado anteriormente, h a previso de que as contas dos municpios devem ficar, durante sessenta dias, anualmente, disposio para exame e apreciao. A este respeito, a LRF foi taxativa e no tratou a questo com uma restrio temporal to pequena, como disposto na Carta Magna, estabelecendo, ento, que as contas devem estar disponveis para exame por todo o exerccio financeiro:

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Art. 49. As contas apresentadas pelo Chefe do Poder Executivo ficaro disponveis, durante todo o exerccio, no respectivo Poder Legislativo e no rgo tcnico responsvel pela sua elaborao, para consulta e apreciao pelos cidados e instituies da sociedade.

Embora a LRF disponha sobre a transparncia j nos seus artigos iniciais, h um captulo exclusivo para a transparncia, o controle e a fiscalizao (Captulo IX Da Transparncia, Controle e Fiscalizao). A Seo I deste captulo, que trata da transparncia da gesto fiscal, sofreu significativas alteraes promovidas pela Lei Complementar n 131/2009. A LRF, a partir das alteraes promovidas pela Lei Complementar n 131/2009, passou a incorporar a obrigatoriedade da utilizao de meios eletrnicos de acesso pblico, ou seja, internet:
Art. 48. So instrumentos de transparncia da gesto fiscal, aos quais ser dada ampla divulgao, inclusive em meios eletrnicos de acesso pblico: os planos, oramentos e leis de diretrizes oramentrias; as prestaes de contas e o respectivo parecer prvio; o Relatrio Resumido da Execuo Oramentria e o Relatrio de Gesto Fiscal; e as verses simplificadas desses documentos.

A partir da LRF alterada, ento, os planos, como o plano plurianual (PPA) a lei oramentria anual (LOA), as leis de diretrizes oramentrias (LDO) e os outros relatrios e demonstraes previstos neste artigo 48, passaram condio de instrumentos de transparncia, e no mais meras ferramentas de uso tcnico, conforme anteriormente estabelecidos na Lei n 4.320/1964. Conforme Borgoni et al (2010, p.128), o conjunto de relatrios exigidos pela LRF no possui a transparncia ou clareza de acordo com o princpio de transparncia na gesto pblica. Contudo, afirmam os autores que a transparncia na legislao brasileira foi inserida a partir da Lei de Responsabilidade Fiscal como princpio da gesto fiscal responsvel, estando ligada ao princpio constitucional da publicidade e associada a conceitos como governana, evidenciao, e responsabilidade pelos resultados. Ainda assim, alm dos instrumentos de transparncia, outros mecanismos foram incorporados LRF para a adequada informao das aes que se produzem na administrao dos recursos pblicos para o atendimento das necessidades sociais:

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Art. 48 ... Pargrafo nico. A transparncia ser assegurada tambm mediante: I incentivo participao popular e realizao de audincias pblicas, durante os processos de elaborao e discusso dos planos, lei de diretrizes oramentrias e oramentos; II liberao ao pleno conhecimento e acompanhamento da sociedade, em tempo real, de informaes pormenorizadas sobre a execuo oramentria e financeira, em meios eletrnicos de acesso pblico; III adoo de sistema integrado de administrao financeira e controle, que atenda a padro mnimo de qualidade estabelecido pelo Poder Executivo da Unio e ao disposto no art. 48-A.

A Lei Complementar n 131/2009 no se preocupou apenas em determinar a utilizao de meios eletrnicos de acesso pblico como mecanismo de transparncia. No artigo 48-A, detalhou as informaes a serem oferecidas de modo que estabelece exatamente quais so estas informaes:
Art. 48-A. Para os fins a que se refere o inciso II do pargrafo nico do art. 48, os entes da Federao disponibilizaro a qualquer pessoa fsica ou jurdica o acesso a informaes referentes a: I quanto despesa: todos os atos praticados pelas unidades gestoras no decorrer da execuo da despesa, no momento de sua realizao, com a disponibilizao mnima dos dados referentes ao nmero do correspondente processo, ao bem fornecido ou ao servio prestado, pessoa fsica ou jurdica beneficiria do pagamento e, quando for o caso, ao procedimento licitatrio realizado; II quanto receita: o lanamento e o recebimento de toda a receita das unidades gestoras, inclusive referente a recursos extraordinrios.

Ao detalhar as informaes a serem oferecidas pelo rgo pblico, como feito no dispositivo legal, artigo 48-A, inserido na LRF pela Lei Complementar n 131/2009, estabelece o mnimo de informao que se considera importante para que seja garantida a transparncia na administrao pblica quanto ao aspecto de gesto de receitas e despesas, uma vez que os relatrios previstos na legislao para apresentao a ser feita pelas organizaes pblicas no contm todas as informaes que possam garantir a transparncia desejada. Borgoni et al (2010), percebendo que os relatrios no atendem completamente aos aspectos de transparncia e accountability no setor pblico, propem a criao de um modelo de relatrio a ser adotado com base nas recomendaes do Parecer n 15/87 da Comisso de Valores Mobilirios (CVM), a fim de buscar uma evidenciao mais transparente da administrao pblica, incluindo os seguintes itens propostos: Descrio dos principais negcios, produtos e servios prestados;

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Comentrios sobre a conjuntura econmica e as variaes ocorridas nas receitas e despesas; Informar o numero de servidores existentes, alm do montante gasto com servidores efetivos e com os cargos comissionados; Descrio dos principais investimentos realizados pelo setor pblico, com os objetivos, montantes e origens dos recursos alocados; Projetos existentes para gerao de renda e desenvolvimento local; Novos produtos e servios, juntamente com as expectativas a eles relativas; Descrio de investimentos realizados e montantes aplicados para a proteo ao meio ambiente; Descrio de mudanas administrativas e programas de

racionalizao; e Perspectivas e planos para o exerccio em curso e futuros das metas no-financeiras.

Para os autores, o modelo de relatrio administrativo proposto para o setor pblico "assegura os trs elementos ou dimenses que compe a transparncia das contas pblicas: a publicidade, a compreensibilidade e a utilidade para decises" (BORGONI et al, p. 139, 2010).

1.3 Cdigos de Governana

Matias-Pereira (2010) destaca a importncia das contribuies e estmulos no processo de mudana na administrao pblica, por parte de organizaes multilaterais e instituies privadas, nas ltimas dcadas, com destaque para o Banco Mundial, OCDE, IFAC e IBGC, tendo os cdigos de governana grande importncia para o desenvolvimento prtico dos princpios prprios da governana corporativa.

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A seguir so apresentados alguns cdigos de governana que contribuem para adoo de prticas que levam aplicao dos princpios de governana na rea pblica.

1.3.1 OCDE

A Organisation1 for Economic Co-operation and Development (OECD) possui vrias publicaes sobre a temtica da governana aplicada aos pases, disponveis no s s naes membros, mas a todos os demais. Assim, dentre outros, os seguintes trabalhos so considerados e

apresentados de forma resumida: OECD best practices for budget transparency (OECD, 2002), OECD principles of corporate governance (OECD, 2004), Public sector modernisation: open government (OECD, 2005a), Diretrizes da OCDE sobre governana corporativa para empresas de controle estatal (OECD, 2005b).

1.3.1.1 OECD best practices for budget transparency

A OCDE, ao tratar das melhores prticas para a transparncia do oramento, informa a necessidade de que haja comentrios detalhados sobre cada programa de receitas e despesas, e uma informao comparativa sobre as receitas e despesas reais durante o exerccio em curso com o exerccio anterior para cada programa, considerando, inclusive, informaes comparativas similares para os dados de desempenho no-financeiro. As receitas e despesas de cunho permanente devem, tambm, estar demonstradas no oramento, juntamente com outras, estando evidenciadas por unidade administrativa, por categorias econmicas e por funo. Segundo o cdigo estabelecido pela OCDE, relatrios pr-oramentrios podem ser teis para incentivar o debate sobre os agregados do oramento e como eles interagem com a economia, servindo, ainda, para criar expectativas apropriadas
1

Escrito conforme apresentado no stio eletrnico da instituio, em www.oecd.org.

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para o oramento propriamente dito. Contudo, este relatrio deve ser apresentado em tempo hbil. So importantes tambm os relatrios mensais que devem demonstrar o progresso na execuo do oramento, sendo composto por comentrios que devem acompanhar os dados numricos, com explicao para possveis divergncias existentes entre a execuo e o oramento inicial. Quanto ao relatrio de final de exerccio, deve ser auditado pela instituio competente para tal fim e ser disponibilizado ao pblico em geral, incluindo, alm de outros documentos, informaes de desempenho no-financeiro, comparando-se as metas de desempenho e os resultados alcanados. Divulgando-se, tambm, dados do desenvolvimento econmico e social local. Devem tratar, ainda, dos passivos contingentes, cujo impacto oramentrio dependente de eventos futuros que podem ou no ocorrer. Segundo este cdigo de boas prticas, as polticas contbeis relevantes devem acompanhar todos os relatrios, pois esclarecem a base da contabilidade aplicada (caixa ou competncia) na preparao dos relatrios, devendo ser divulgada qualquer desvio das prticas e normas contbeis adotadas. Sistema de controles internos financeiros, inclusive de auditoria interna, deve ser criado para assegurar a integridade das informaes prestadas nos relatrios, estar disponvel ao controle parlamentar e disponibilizado ao pblico gratuitamente pela internet. Deve a entidade pblica, inclusive, promover ativamente uma compreenso do processo oramentrio por cidados individuais e organizaes no-

governamentais. Este ltimo tpico muito importante, pois estabelece que o prprio governo promova meios para que haja o entendimento da prestao de contas por parte da sociedade.

1.3.1.2. OECD principles of corporate governance

Os princpios de governana corporativa so apresentados abrangendo as seguintes reas:

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Garantir a base para um sistema eficaz de governana corporativa; Os direitos dos acionistas e principais funes da propriedade; O tratamento equnime dos acionistas; O papel das partes interessadas; Divulgao e transparncia; e As responsabilidades do conselho.

Na parte relativa divulgao e transparncia, o cdigo dispe sobre os seguintes aspectos: A estrutura da governana corporativa dever assegurar a divulgao oportuna e precisa de todos os fatos relevantes referentes empresa, inclusive situao financeira, desempenho, participao acionria e governana da empresa. A divulgao deve incluir informaes relevantes sobre: Os resultados financeiros e operacionais da empresa; Os objetivos da empresa; Acionistas majoritrios e direitos de voto. Poltica de remunerao dos membros do conselho e principais executivos, e informaes sobre os membros do conselho, incluindo as suas qualificaes, o processo de seleo, diretorias de outras empresas e se eles so considerados independentes pelo conselho; Transaes com partes relacionadas; Fatores de risco previsveis; Questes relativas aos empregados e outros stakeholders; e As estruturas de governana e polticas, em particular, o contedo de qualquer cdigo de governana corporativa ou poltica e o processo pelo qual aplicada.

As informaes devem ser elaboradas e divulgadas de acordo com altos padres de qualidade da contabilidade e da divulgao de informaes financeiras e no financeiras.

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Uma auditoria anual deve ser conduzida por um auditor independente, competente e qualificado, a fim de proporcionar uma garantia externa e objetiva para os diretores e acionistas de que as demonstraes financeiras representam adequadamente a posio financeira e do desempenho da empresa em todos os aspectos relevantes. Os auditores externos devem prestar contas aos acionistas e para com a sociedade, demonstrando exercer o devido zelo profissional na conduo da auditoria. Os canais de divulgao de informaes devem proporcionar igualdade de acesso, oportuna e eficientemente das informaes relevantes para os usurios. A estrutura de governana corporativa deve ser complementada por uma abordagem eficaz que contemple e promova a realizao de anlises ou pareceres por analistas, corretores, agncias de rating e outros, que seja relevante para as decises dos investidores, evitando conflitos de interesse que possam comprometer a integridade da sua anlise ou consultoria.

1.3.1.3 Public sector modernization: open government

Nesta publicao a OCDE trata da construo de um governo aberto, abordando trs elementos principais: Transparncia, ou seja, estar exposto ao escrutnio pblico; Acessibilidade a qualquer pessoa, a qualquer hora, em qualquer lugar; e Capacidade de resposta a novas idias e demandas.

A abertura, segundo a OCDE nesta publicao, engloba e ultrapassa o termo usado como transparncia, apresentando dois outros aspectos, acessibilidade e responsividade na interface entre o governo e a comunidade a que serve. Contudo, admite-se que embora a definio seja simples, sua implementao um grande desafio para os pases da OCDE, porque um governo aberto no algo que pode

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simplesmente ser levado para sistemas existentes. Segundo a OCDE, para ser eficaz, deve haver uma mudana fundamental no sistema de governo. As informaes apresentadas pelo governo devem ser pertinentes, oportunas, completas, confiveis e objetivas, e o acesso informao uma condio prvia para o escrutnio pblico. Neste estudo, a OCDE apresenta dados sobre este acesso em alguns pases membros. Na ustria, Hungria e Polnia, por exemplo, este acesso garantido pelas Constituies desses pases. Informa o estudo que, em 1980, menos de um tero dos pases (ento 24) membros da OCDE possuam legislao sobre o acesso informao e que, a partir de 2004, tinha chegado a mais de 90%, ou seja, 28 dos 30 membros. Contudo, segundo a OCDE, os esforos para proporcionar maior acesso e mais informaes no fazem um governo mais aberto ou asseguram a qualidade das informaes oferecidas, caso no haja sistemas eficazes que permitam que as pessoas possam identificar e recuperar os dados especficos que desejam conhecer. A Internet proporciona um nmero potencialmente grande de interessados, em grau de acesso s informaes do governo a um custo marginal e de alta velocidade. Porm, alguns governos membros da OCDE j dispem de normas emitidas por autoridades pblicas para assegurar qualidade, consistncia e coerncia da linha da informao. O estudo afirma que a publicao de relatrios anuais com dados de desempenho e das contas pblicas um instrumento importante para garantir a fiscalizao pblica das aes passadas do governo. A publicao de planos estratgicos e projetos futuros so caractersticas importantes da abertura para proporcionar as condies para que as partes interessadas possam se preparar e contribuir mais eficazmente na formulao de polticas pblicas pelo governo.

1.3.1.4 OECD guidelines on corporate governance of State-owned enterprises

As diretrizes de prticas de governana corporativa para empresas estatais abrangem as seguintes reas:

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Assegurar uma estrutura reguladora e legal efetiva para empresas de propriedade estatal; O estado na qualidade de proprietrio; Tratamento eqitativo de acionistas; Relaes com as partes interessadas (stakeholders); Transparncia e divulgao; e As responsabilidades dos conselhos das empresas de propriedade do Estado.

Sobre o aspecto de transparncia e divulgao, as diretrizes estabelecem que se deve observar padres elevados de transparncia, em conformidade com os princpios de governana corporativa da OCDE. Assim, a entidade coordenadora ou proprietria deve desenvolver um relatrio consistente e agregado sobre as empresas de propriedade estatal e publicar anualmente um relatrio agregado sobre o conjunto dessas empresas. As estatais devem desenvolver procedimentos eficientes de auditoria interna e estabelecer uma funo de auditoria interna que seja monitorada e que se reporte diretamente ao conselho e ao comit auditor ou rgo equivalente da empresa. Devem estar sujeitas, especialmente as grandes estatais, a uma auditoria externa anual independente baseada em padres internacionais. A existncia de procedimentos especficos de controle estatal no substitui uma auditoria externa independente. As estatais devem estar sujeitas aos mesmos padres de contabilidade e auditoria de alta qualidade que as empresas de capital aberto. Grandes estatais ou estatais de capital aberto devem divulgar informaes financeiras e no-financeiras de acordo com os reconhecidos padres internacionais de alto nvel. As estatais devem divulgar material informativo sobre todas as questes descritas nos Princpios de Governana Corporativa da OCDE, e, alm disso, enfocar as reas de interesse significativo para o Estado na qualidade de proprietrio e para o pblico em geral. Exemplos de tais informaes incluem: Uma declarao clara ao pblico sobre os objetivos da empresa e suas realizaes;

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A estrutura de votao e de propriedade da empresa; Quaisquer fatores de riscos materiais e medidas tomadas para administrar tais riscos; Qualquer assistncia financeira, incluindo garantias, recebidas do Estado e compromissos assumidos em nome da estatal; e Quaisquer transaes materiais com entidades relacionadas. 1.3.2 Fundo Monetrio Internacional

O cdigo de boas prticas de transparncia fiscal estabelecido pelo Fundo Monetrio Internacional (IMF, 2007) estabelece quatro aspectos ou dimenses a serem adotadas: Funes e responsabilidades estabelecidas claramente; Processo oramentrio aberto; Disponibilidade pblica da informao; e Garantia de Integridade.

Quanto ao aspecto das funes e responsabilidades serem estabelecidas claramente, o cdigo trata de que o setor governamental deve ser distinguido do resto do setor pblico e da economia, e as funes polticas e de gesto devem ser claras e publicamente divulgadas. Os poderes do Executivo, do Legislativo e do Judicirio devem estar bem definidos, inclusive quanto s responsabilidades e as relaes entre os diferentes nveis de governo, considerando-se, tambm, a relao entre o governo e empresas pblicas. Ainda quanto ao aspecto das funes e responsabilidades serem

estabelecidas claramente, a relao entre governo e setor privado deve conduzir-se numa gesto aberta, seguindo regras e procedimentos claros. Deve haver uma estrutura legal, regulatria e administrativa clara e aberta para gesto fiscal, com uma compreensiva arrecadao, compromisso e uso dos recursos pblicos. Leis e regulamentos de cobrana fiscal e no-fiscal e um guia administrativo para sua aplicao devem estar disponveis em tempo hbil;

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As mudanas e propostas regulatrias devem ser discutidas em tempo adequado e, se possvel, as mudanas polticas mais amplas. Regimes contratuais com entidades do setor pblico ou privado, incluindo recursos pblicos e operadores por concesses governamentais, devem ser claros e publicamente acessveis; Responsabilidade governamental e gesto de ativos, incluindo garantia de direito pelo uso ou explorao de ativos pblicos deve possuir uma explicita base legal. Em relao ao aspecto do processo oramentrio aberto, a preparao oramentria deve seguir um calendrio estabelecido e ser guiada por objetivos de poltica macroeconmica e fiscal bem definida. Para tanto, o calendrio do oramento deve ser especificado e aderir ao tempo adequado, de modo a permitir as consideraes do Legislativo no projeto oramentrio. O oramento anual deve ser realista e estar preparado e demonstrado dentro de uma compreensiva estrutura poltica fiscal e macroeconmica, sendo as metas e regras fiscais claramente demonstradas e explicadas. A descrio de principais gastos e medidas de receitas, e sua contribuio para os objetivos das polticas com os impactos correntes e futuros em relao a suas implicaes econmicas mais amplas deve fazer parte do contedo. Deve haver uma avaliao da sustentabilidade fiscal e as principais hipteses sobre o desenvolvimento econmico. Mecanismos claros de coordenao e gesto de atividades oramentrias e extraoramentrias tm de estar explcitos; O processo oramentrio aberto, segundo o Fundo Monetrio Internacional implica, ainda, que deve haver procedimentos claros de execuo, monitoramento e relatrios do oramento. Para isso, o sistema de contabilidade deve fornecer uma base confivel para acompanhamento de receitas e despesas. Relatrios semestrais de evoluo do oramento devem ser apresentados ao Legislativo e atualizaes mais frequentes, como trimestrais, devem ser publicadas. Propostas de receitas e despesas suplementares devem ser apresentadas ao Legislativo de maneira consistente, com a apresentao do oramento original. Auditoria final e relatrios de auditoria, incluindo uma reconciliao com a proposta oramentria original, devem ser apresentados ao Legislativo e publicados dentro do exerccio. O aspecto da disponibilidade pblica da informao trata de fornecer dados. Para tal, informaes sobre as atividades fiscais do passado, do presente e a projetada, e os principais riscos fiscais, devem ser fornecidas ao pblico.

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Os documentos oramentrios, incluindo as contas finais e outros relatrios fiscais publicados, devem conter todas as atividades oramentrias e

extraoramentrias do governo, devendo ser fornecida informao para avaliar o oramento anual com os dois anteriores e as previses para os dois seguintes. Passivos fiscais e atividades parafiscais devem fazer parte das informaes. A receita deve estar discriminada. O governo central deve publicar informaes sobre o nvel e a composio da sua dvida e ativos financeiros, passivos significativos (incluindo direitos de penso, a exposio de garantia, obrigaes contratuais e outros) e recursos naturais. A posio fiscal subnacional e das finanas das corporaes pblicas, bem como relatrios peridicos, devem ser publicados. Trata o processo oramentrio aberto, tambm, de que a informao fiscal deve ser publicada de modo que facilite a anlise das polticas e promova a accountability. importante a distribuio de um guia de resumo oramentrio claro e simples na poca do oramento anual. Distinguir dados fiscais de receitas dos gastos e financiamentos fundamental para um bom entendimento. Os gastos devem estar classificados por categorias econmica, funcional e administrativa. Indicadores de desempenho como resultado primrio, o equilbrio do setor pblico e dvida lquida devem ser demonstrados. Resultados alcanados relativos aos objetivos principais dos programas oramentrios devem ser apresentados anualmente ao Legislativo. A disponibilidade pblica da informao, que o terceiro aspecto considerado pelo cdigo de boas prticas sobre transparncia fiscal, refere-se ao compromisso de publicar em tempo hbil a informaes fiscais. Para isso o tempo hbil de publicao da informao fiscal deve ser uma obrigao legal. A informao antecipada de calendrios para liberao de informaes fiscais deve ser anunciada e cumprida; O aspecto da garantia da integridade trata primeiramente de que os dados fiscais devem estar de acordo com um padro aceitvel de qualidade dos dados. Para isso necessrio que a previso e as atualizaes oramentrias reflitam as tendncias de receitas e despesas, ressaltando a evoluo macroeconmica e o compromisso de polticas bem definidas. Deve indicar a base contbil para o oramento anual e as contas finais na elaborao e apresentao dos dados fiscais, seguindo os padres e normas contbeis definidos. Os dados dos relatrios fiscais

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devem ser internamente consistentes e reconciliados com os dados relevantes de outras fontes. As grandes revises de dados histricos fiscais e quaisquer alteraes aos dados devem ser explicadas; A garantia da integridade estabelece, ainda, que as atividades fiscais estejam sujeitas superviso interna eficaz. Para isso, importante que as normas ticas de conduta para os servidores pblicos sejam claras e amplamente divulgadas. Os procedimentos empregados e as condies no setor pblico devem ser documentados e acessveis aos interessados, com normas acessveis e observadas na prtica. As compras e vendas de bens pblicos devem ser realizadas de forma aberta, e as operaes principais identificadas separadamente. A regra de que as atividades do Governo e as finanas sejam auditadas internamente, com procedimentos de auditoria fiscalizados. A administrao tributria nacional deve ser juridicamente protegida de direo poltica, de modo a garantir os direitos dos contribuintes, e informar regularmente ao pblico sobre suas atividades. O aspecto da garantia da integridade estabelece, ainda, que as informaes fiscais devam ser controladas externamente. Para isso, as finanas pblicas e polticas sujeitar-se-o ao controle por um organismo de auditoria nacional ou uma organizao equivalente, que independente do executivo. O rgo nacional de auditoria ou entidade equivalente dever apresentar todos os relatrios ao Legislativo, incluindo o seu relatrio anual. E, ainda, torn-los pblicos. Mecanismos devem ser utilizados para controlar as aes de acompanhamento. prudente que peritos independentes sejam convidados a avaliar as projees fiscais, as previses macroeconmicas em que se baseiam, e suas suposies subjacentes. Estatsticas nacionais devem ser fornecidas com independncia institucional para verificar a qualidade das informaes fiscais.

1.3.3 Office for Public Management and The Chartered Institute of Public Finance and Accountancy

O cdigo intitulado The Good Governance Standard for Public Services (OPM e CIPFA, 2004), que se pode traduzir por padro de boa governana para servios

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pblicos, foi desenvolvido pela Independent Commission on Good Governance in Public Services. Esta comisso foi estabelecida pelo Office for Public Management (OPM) e The Chartered Institute of Public Finance and Accountancy (CIPFA), em parceria com a Joseph Rowntree Foundation. O papel da comisso foi de desenvolver um cdigo comum e um conjunto de princpios de boa governana sobre servios pblicos. Este cdigo apresenta a importncia de se saber como o dinheiro pblico gasto e sobre a qualidade dos servios prestados para os cidados enquanto utilizadores dos servios e contribuintes. Segundo o cdigo, a boa governana conduz boa gesto, ao bom desempenho, boa administrao do dinheiro pblico, ao bom engajamento do pblico e, finalmente, a bons resultados. So estabelecidos seis princpios fundamentais que esto apresentados na Figura 1.

Figura 1 - Princpios fundamentais Fonte: OPM e CIPFA, 2004

Assim, pode-se traduzir os princpios apresentados na Figura 1, nos seguintes pontos ordenados:

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1. A boa governana significa focar no propsito da organizao e sobre os resultados para os cidados e usurios dos servios; 2. Boa governana significa um bom desempenho de funes e papis claramente definidos; 3. Boa governana significa a promoo dos valores para toda a organizao e demonstrao de boa governana atravs do comportamento; 4. A boa governana significa tomar decises informadas e

transparentes e possuir gesto de risco; 5. A boa governana significa desenvolver a capacidade e a potencialidade do corpo governante para ser eficaz; 6. Boa governana significa engajamento das partes interessadas e fazer uma real prestao de conta;

O primeiro princpio significa focar no propsito da organizao sobre os resultados para os cidados e usurios dos servios. apresentado no ncleo da Figura 1 e envolve: Ser claro sobre o propsito da organizao e seus resultados esperados para os cidados e usurios dos servios; Assegurar que os usurios recebam um servio de alta qualidade; e Certificar-se que h agregao de valor para os recursos dos contribuintes.

O segundo princpio apresentado trata de que a boa governana significa um bom desempenho de funes e papis claramente definidos. Os seguintes itens esto relacionados a este princpio: Ser claro sobre as funes do rgo regulador; Ser claro sobre as responsabilidades dos executivos e dos noexecutivos, e ter certeza que essas responsabilidades sejam realizadas; e Ser claro sobre as relaes entre governantes e o pblico.

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O terceiro princpio desenvolve-se no cdigo de prticas de governana sob os seguintes pontos: Colocar em prtica os valores organizacionais; e Gestores individuais comportando-se de forma a respeitar e dar exemplo de uma governana eficaz.

O quarto princpio de boa governana, tomar decises informadas e transparentes e possuir gesto de risco, desenvolve-se sob os seguintes itens: Ser rigoroso e transparente sobre como as decises so tomadas; Ter e usar de boa qualidade de informao, aconselhamento e apoio; e Certificar-se que um sistema eficaz de gesto de risco est em operao.

O quinto princpio do cdigo de boas prticas de governana, desenvolver a capacidade e a potencialidade do corpo governante para ser eficaz, trata da capacitao para que gestores e servidores venham a desempenhar de modo satisfatrio as suas funes. Envolve os seguintes itens: Certificar-se que os governadores nomeados e eleitos tenham as habilidades, conhecimentos e experincias de que necessitam para um bom desempenho; Desenvolvimento da capacidade das pessoas com responsabilidades de governana e avaliao do seu desempenho, como indivduos e como grupo; e Equilbrio na composio do corpo diretivo, entre continuidade e renovao.

Quanto ao sexto e ltimo princpio, engajamento das partes interessadas e fazer uma real prestao de contas, trata o cdigo de boas prticas de governana em cuidar para que haja o engajamento das partes interessadas na prestao de

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bens e servios pblicos, ou seja, do envolvimento de toda sociedade. Os seguintes itens so desenvolvidos: Entendimento formal e informal de relaes de responsabilizao; Ter uma abordagem ativa e planejada para o dilogo e com accountability com o pblico; Ter uma atitude ativa e de planejamento de responsabilidades do pessoal; e Envolvimento efetivo com os stakeholders institucionais.

O cdigo desenvolve cada um dos itens apresentados para cada princpio estabelecido. Pode-se perceber que todos os princpios buscam o fortalecimento da administrao pblica, e tambm, o fortalecimento da participao social favorecida pela transparncia e accountability necessrias e sugeridas.

1.3.4 The Netherlands Ministry of Finance, Government Audit Policy Directorate O Ministrio das Finanas Holands, atravs da Government Audit Policy Directorate (DAR), publicou o estudo sobre Governana corporativa no setor pblico (THE NETHERLANDS, 2000), sendo apresentado na 9th Fee Public Sector Conference. De acordo com o texto, a organizao pblica tem sua base de existncia em objetivos que devem ser alcanados em nome de seus stakeholders. E a meta da governana criar mecanismos que venham a salvaguardar que esses objetivos sejam alcanados. Nesse sentido, h uma tendncia, tanto no setor privado como no setor pblico, para um aumento da transparncia. Segundo o texto, a transparncia no setor pblico fortalece a governana, permitindo a exposio de relatrios de desempenho das polticas adotadas, conforme se pode perceber no Quadro 1.

Budget policy proposals

transparancy

reporting performance

Quadro 1 - Transparncia e relatrio de desempenho Fonte: THE NETHERLANDS, 2000

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Assim, o objetivo da governana governamental criar segurana para o alcance dos objetivos das polticas. E, tendo estabelecido que para isso, governana compreende gesto, controle, superviso e accountability, coloca este ltimo aspecto como ponto central da governana, conforme Figura 2.

Figura 2 - Elementos da governana Fonte: THE NETHERLANDS, 2000

Sobre a accountability, trata o estudo de que a organizao deve apresentar relatrios de prestao de contas das atividades de modo que os relatrios sejam claros, transparentes e emitidos em tempo hbil, a fim de fornecer informaes suficientes para as partes interessadas. Com relao s respectivas contas e relatrios, os seguintes itens so importantes: Exigncias claramente definidas quanto apresentao de relatrios anuais quanto a execuo das organizaes sobre: - O desempenho das suas funes, a poltica, ou seja, as operaes do dia-a-dia e das Finanas; A economia (ou seja, gastar menos), eficincia (ou seja, gastar bem), e da eficcia (ou seja, gastar com sabedoria); Requisitos claramente definidos em matria de vrios elementos do presente relatrio;

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Obteno da garantia requerida em relao a este relatrio, por exemplo, sob a forma de um relatrio de auditoria; O direito de receber relatrios ad hoc sobre atividades e executar auditorias; A obrigao de relatrios sobre as atividades correspondentes diviso de funes, responsabilidades e competncias entre o gestor e os outros participantes da organizao poltica.

1.3.5 Institute of Internal Auditors

The role of auditing in public sector governance (IIA, 2006), trata das atividades de auditoria para maximizar o valor das atividades de auditoria fornecidas para todos os nveis do governo, tanto das atividades de auditoria interna como de auditoria externa. Segundo este cdigo de boas prticas de auditoria, a auditoria governamental a base da boa governana do setor pblico, pois fornece informao imparcial e avaliaes objetivas para saber se os recursos pblicos so geridos de forma responsvel e eficaz para alcanar os resultados desejados. Assim, os auditores do governo ajudam as organizaes a alcanar a responsabilizao e integridade, melhorar as operaes, e instilar a confiana entre os cidados e as partes interessadas" (IIA, 2006, p.3). Os auditores desempenham importantes atividades acerca dos aspectos de governana que so fundamentais para promover credibilidade, equidade e comportamento adequado dos funcionrios do governo. Contribuem, desta forma, para a reduo do risco de corrupo na administrao pblica. Os seguintes pontos so considerados chaves para as atividades de auditoria: Independncia organizacional - permite que a atividade de auditoria possa conduzir o trabalho, sem interferncia por parte da entidade auditada;

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Mandato formal - os poderes da atividade de auditoria e deveres devem ser estabelecidos pela constituio do governo, carta ou outro documento de base legal; Acesso irrestrito - as auditorias devem ser conduzidas com acesso total e irrestrito aos empregados, propriedade e registros; Financiamento suficiente - a atividade de auditoria deve ter fundos suficientes em relao ao tamanho das suas responsabilidades de auditoria; Liderana competente - o chefe da atividade de auditoria deve ser capaz de efetivamente contratar, manter e gerenciar equipe de funcionrios altamente qualificados; Pessoal competente - a atividade de auditoria necessita de uma equipe de profissionais que, coletivamente, tenha as qualificaes e competncias necessrias para realizar toda a gama de auditorias solicitadas pelo seu mandato; Apoio das partes interessadas - a legitimidade da atividade de auditoria e sua misso devero ser compreendidas e apoiadas por uma ampla gama de servidores pblicos eleitos e nomeados, bem como os meios de comunicao e dos cidados envolvidos; e Padres de auditoria profissional - as atividades de auditoria devem conduzir seu trabalho de acordo com normas reconhecidas. Os seguintes elementos de princpios de governana so apresentados como relevantes, tanto nas organizaes do setor pblico como do setor privado, embora sejam descritos em termos aplicveis ao governo:

Ajuste da direo - a boa governana estabelece as polticas para orientar as aes de uma organizao. No governo, a poltica pode ser direcionada atravs de grandes objetivos nacionais, os planos estratgicos, o desempenho objetivo, a orientao legislativa, as organizaes designadas, a superviso ou

superintendncia de comisses legislativas. Polticas de um governo - ou, pelo menos, as suas prioridades - geralmente podem ser encontrados no seu oramento, que destina recursos limitados para atividades especficas.

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Incutir tica e integridade - a boa governana inclui valores ticos, objetivos e estratgias claramente articulados, adequada ao topo da direo, e controle interno. Deve alinhar as polticas e procedimentos para incentivar o comportamento que consistente com a tica da organizao do governo e os valores de integridade. Trata-se de um importante elemento, necessrio para alcanar um comportamento que consistente com a boa tica e a integridade. Resultados Supervisionados - a boa governana exige contnua superviso para garantir que a poltica seja implementada como previsto, as estratgias sejam atendidas e o desempenho global do governo atenda s expectativas e necessidades no mbito da poltica, das leis, e dos regulamentos. Accountability - as organizaes governamentais atuam como agentes ao utilizar os recursos e autoridade para cumprir as metas estabelecidas. Assim, os governos devem prestar contas de como eles usaram os recursos e o que eles realizaram. Desta forma, a boa governana exige relatrios financeiros e de desempenho regular que devem ser validados quanto preciso por um auditor independente. Responsabilidade implica tambm impor penalidades ou sanes contra aqueles que aplicam os recursos para outros fins a que se destinam. Correo de rumo - quando a empresa no atingiu suas metas de desempenho financeiro ou operacional, ou quando os problemas so detectados em operaes ou a utilizao dos fundos, um sistema de boa governana vai identificar a causa dos problemas e determinar as aes corretivas necessrias, e acompanhamento para verificar se essas aes foram implementadas com eficcia. Achados de auditoria e recomendaes representam insumos essenciais para a boa governana, que pode levar as organizaes a tomar aes rpidas e corretivas adequadas para sanar as fraquezas e as deficincias identificadas. Alm dos princpios citados, o trabalho do Institute of Internal Auditors (IIA) cita que so essenciais para a governana: a accountability, a transparncia, a equidade e a probidade.

1.3.6 International Federation of Accountants O IFAC busca cumprir sua misso no somente com a emisso dos pronunciamentos contbeis de padro internacional, International Public Sector

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Accounting Standards (IPSAS), mas realizam tambm diversos outros estudos que contribuem para o cumprimento de sua misso. O IFAC, em 2001, publicou um estudo chamado Governance in the public sector: a governing body perspective - study 13 (IFAC, 2001), cujo objetivo contribuir para a boa governana e a accountability no setor pblico. Assim, linhas gerais de princpios de governana so estabelecidas para sua aplicao em entidades do setor pblico. Ao estabelecer princpios de governana, o IFAC reconhece que foram importantes os princpios estabelecidos pelo Cadbury Report. Ressalva, porm, que a administrao pblica complexa e existem especificidades que no so observadas na administrao de empresas privadas. O IFAC, ento, utiliza-se dos princpios estabelecidos pelo Nolan Report, publicado em maio de 1995 pelo Committee on Standards in Public Life que identificou e estabeleceu princpios gerais de conduta na vida pblica, e faz uma redefinio dos trs princpios estabelecidos pelo Cadbury Report, da forma exposta no Quadro 2.
A Transparncia necessria para assegurar que stakeholders possam ter confiana na tomada de decises e aes das entidades do setor pblico, na gesto de suas atividades e nos indivduos que a gerenciam. Estar aberto, atravs de consulta significativa com as partes interessadas e comunicao de informaes completas, precisas e claras, levam a medidas rpidas e eficazes e ergue-se a um exame necessrio. Integridade Integridade engloba tanto as operaes simples como as complexas. Baseia-se na honestidade e objetividade, em elevados padres de decoro e probidade na gesto dos fundos pblicos e de recursos e gesto dos assuntos de uma entidade. dependente da eficcia do sistema de controle e sobre as normas de pessoal e profissionalismo dos indivduos dentro da entidade. Ela se reflete tanto na tomada de deciso da entidade como na qualidade de seus relatrios financeiros e de desempenho. Accountability Accountability o processo pelo qual as entidades do setor pblico e os indivduos dentro delas so responsveis por suas decises e aes, incluindo a gesto de fundos pblicos e todos os aspectos de desempenho, e submeter-se-o ao escrutnio externo adequado. alcanado por todas as partes, tendo uma compreenso clara de responsabilidades e com papis bem definidos atravs de uma estrutura robusta. Com efeito, a responsabilidade a obrigao de responder por uma responsabilidade conferida. Quadro 2 - Princpios de governana Fonte: IFAC (2001) Transparncia

A partir destes princpios, o IFAC estabelece quatro dimenses para a governana na administrao pblica. Estas quatro dimenses: padres de comportamento, estruturas organizacionais e processos, controle e relatrios externos, tm incorporadas em si, conforme demonstrado no Quadro 3, os princpios

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de governana adotados pelo IFAC a partir da adaptao feita dos princpios originalmente estabelecidos pelo Cadbury Report.
Como a gesto da organizao exerce liderana na determinao dos valores e normas da organizao, que definem a cultura da organizao e o comportamento de todos dentro dela; Como a gesto de direo dentro das organizaes nomeada e organizada, como as suas responsabilidades so definidas, e como responsabilizada; A rede de vrios controles estabelecidos pela gesto de direo da organizao para apoi-lo na consecuo dos objetivos da entidade, a eficcia e a eficincia das operaes, a confiabilidade dos relatrios internos e externos, e o cumprimento das leis e regulamentos e polticas internas e externas. Como a gesto de direo da organizao demonstra a sua responsabilizao financeira pela gesto dos recursos pblicos e o desempenho no uso.

Padres de Comportamento Estruturas Organizacionais e Processos

Controle

Relatrios Externos

Quadro 3 - Dimenses da administrao pblica Fonte: IFAC (2001)

A partir das dimenses decorrentes dos princpios de boa governana estabelecidos pelo IFAC (Tabela 3), resultaram recomendaes acerca de aspectos necessrios aplicao de prticas de boa governana na administrao pblica. As recomendaes esto apresentadas de forma sumarizada no Quadro 4.
Padro de Comportamento Estrutura Organizacional e Processo Responsabilizao Legal Responsabilidade de Prestar Contas por Dinheiro Pblico Comunicao com Stakeholders Papis e Responsabilidades Equilbrio de poder e autoridade Diretoria da organizao pblica Presidente da organizao pblica Membros da Diretoria No-Executiva Gerentes Executivos Poltica de Remunerao Liderana Cdigo de Conduta Probidade e Propriedade Objetividade, Integridade e Honestidade Relacionamento Controle Relatrios Externos (Continua)

Gerenciamento de Risco Auditoria Interna Comits de Auditoria Controles Internos Oramentos Gesto Financeira Treinamento de Pessoal

Relatrios Anuais Uso dos padres de contabilidade adequados Medidas de Desempenho Auditoria Externa

Quadro 4 - Recomendaes sobre governana no setor pblico Fonte: IFAC (2001)

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2 METODOLOGIA

Trata-se de uma pesquisa descritiva, pois objetiva obter informaes sobre as caractersticas de um determinado fenmeno (COLLIS E HUSSEY, 2005; VERGARA, 2007), tendo em vista que buscou conhecer o grau de transparncia e accountability demonstrados pelos relatrios de gesto da administrao pblica. Trata-se, tambm, de um estudo de caso nico, conforme definido por Yin (2010), pois os relatrios analisados referem-se somente Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro.

2.1 Tipo e mtodo de pesquisa

Quanto ao mtodo, pode-se considerar esta pesquisa como qualitativa, pois no procura verificar a existncia de uma realidade objetiva entre fenmenos, mas trata de aspectos que envolvem a reflexo e o entendimento sobre atividades sociais e humanas (COLLIS E HUSSEY, 2005). Alm disso, o mtodo utilizado est mais voltado para o uso de tcnicas interpretativas do que tcnicas de mensurao estatstica. Contudo, tambm pode ser considerada quantitativa, pois procurou estabelecer uma relao numrica, em termos percentuais, sobre o grau de aderncia aos princpios e padres de governana. Em relao aos fins da pesquisa, pode-se classific-la como uma pesquisa aplicada, pois trata de um problema especfico (COLLIS E HUSSEY, 2005), que a transparncia e accountability proporcionadas pelos relatrios da gesto municipal do Poder Executivo. A classificao como pesquisa aplicada se d, ainda, pelo fato de buscar contribuir para fins prticos, implicando na possibilidade de transformao da realidade social (BARROS e LEHFELD, 2007) medida que os resultados podem direcionar para a adoo de mecanismos que venham a melhorar os relatrios apresentados pelos Executivos municipais quanto adoo de boas prticas de governana.

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2.2 Coleta dos dados

A coleta dos dados se deu pela pesquisa bibliogrfica e pela pesquisa documental. Embora haja muitas semelhanas entre a pesquisa bibliogrfica e a pesquisa documental, esta ltima se da restritamente sobre documentos, escritos ou no (MARCONI E LAKATOS, 2007), sobre material obtido no interior de uma organizao especfica, enquanto que a pesquisa bibliogrfica feita com base em material j publicado, como livros, artigos, jornais, revistas, teses, dissertaes ou anais de eventos cientficos e material obtido pela internet (VERGARA, 2007; GIL, 2010). A pesquisa foi realizada da seguinte forma: Pesquisa bibliogrfica a pesquisa bibliogrfica foi feita em livros, revistas especializadas, escritas e eletrnicas, sobre a temtica da governana tanto para o setor pblico como para o setor privado, a fim de buscar a teoria a respeito do assunto. Sites especficos, de instituies internacionais com atuao direcionada estritamente para o setor pblico, como os citados a seguir, foram pesquisados para obter cdigos de boas prticas de goverana: Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD), International Monetary Fund (IMF), Office for Public Management Ltd (OPM), The Chartered Institute of Public Finance and Accountancy (CIPFA), The Institute of Internal Auditors (IIA), World Bank, European Corporate Governance Institute (ECGI) e International Federation of Accountants (IFAC). Procurou-se, tambm, a legislao brasileira em vigor que trata de aspectos de transparncia e accountability na gesto pblica, notadamente: a Constituio Federal, a Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei complementar n 101/2000), a Lei 4.320/1964, a Lei Complementar n 131/2009 e a Lei Federal 9.755/1998. Pesquisa documental a pesquisa documental se deu pela busca de relatrios de prestao de contas e relatrios do final de gesto que apresentassem informaes acerca da gesto municipal da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro a fim de verificar o grau de transparncia e accountability demonstrados nestes documentos em comparao com o padro de boas prticas de governana

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estabelecidos para os relatrios das organizaes pblicas. Foram obtidos os seguintes documentos atravs do stio eletrnico do rgo selecionado para anlise: Relatrio de desempenho da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro frente Lei de Responsabilidade Fiscal - 3 Quadrimestre 2009; Prestao de contas simplificada 2009; e Prestao de contas 2009 verso completa. Alm desses relatrios, o stio eletrnico da Controladoria Geral do Municpio tambm foi utilizado para se fazer algumas verificaes de atendimento dos aspectos de transparncia e accountability.

2.3 Tratamento e anlise dos dados

Para o tratamento e anlise dos dados foi utilizado o mtodo tipolgico em que se busca criar um modelo a partir da anlise de aspectos essenciais e, diante deste modelo, analisar a realidade existente (MARCONI E LAKATOS, 2007). Assim, para investigar qual o grau de aderncia entre os relatrios de gesto apresentados pelos executivos municipais e os princpios e padres de boa governana para o setor pblico quanto ao favorecimento da transparncia e accountability, criou-se um quadro-sntese contendo as melhores prticas de boa governana, relacionadas com a transparncia e a responsabilizao, segundo o levantamento bibliogrfico efetuado, que devem constar nos relatrios apresentados pelas organizaes pblicas. Para a construo do quadro-sntese foram utilizados, tambm, os dispositivos legais estabelecidos na legislao brasileira que trata de aspectos ligados a transparncia e accountability para o setor pblico. Os seguintes cdigos de governana e normas legais foram utilizados: Governance in the public sector: a governing body perspective. Study 13 (IFAC, 2001); Public sector modernisation: open government (OECD, 2005a); Code of good practices on fiscal transparency (IMF, 2007); The good governance standard for public services (OPM, CIPFA, 2004);

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The role of auditing in public sector governance (IIA, 2006); Government governance: corporate governance in the public sector, why and how? (THE NETHERLANDS, 2000); OECD best practices for budget transparency (OECD, 2002); OECD guidelines on corporate , 2005b); governance of State-owned

enterprises (OECD

Constituio da Repblica Federativa do Brasil (BRASIL, 1988); Lei n 4.320/1964 (BRASIL, 1964); Lei n 9.755/1998 (BRASIL, 1998); Lei Complementar n 101/2000 (BRASIL, 2000); e Lei Complementar n 131/2009 (BRASIL, 2009). Governance in the public sector: a governing body perspective. Study 13 (IFAC, 2001); Assim, o quadro-sntese permite comparar os requisitos de informaes que devem constar nos relatrios de gesto ou de prestao de contas apresentadas pela organizaes pblicas. Isto contribui para a objetividade e clareza necessrias pesquisa qualitativa, buscando-se evitar a influncia do vis pelo pesquisador, como alertado por Goldenberg (2000). Tambm foi feita pela anlise de contedo a partir de categorias estabelecidas pelo agrupamento dos diversos itens constantes do quadro-sntese. O agrupamento dos diversos itens em determinadas categorias objetivou facilitar a anlise dos documentos da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro. A definio das categorias analticas uma das primeiras tarefas aps a fase preparatria e primordial para a pesquisa, podendo ser feita anteriormente anlise dos dados ou construda quando da execuo, utilizando-se os seguintes modelos: o modelo aberto, que se elabora medida que se faz; o modelo fechado, elaborado a partir de uma teoria existente; e o modelo misto que conjuga os aspectos dos dois modelos anteriores (LAVILLE; DIONNE, 1999). Nesta pesquisa, optou-se por um modelo fechado, sendo as categorias definidas a priori, a partir do agrupamento pelo parentesco de sentido dos itens encontrados nos diversos cdigos e manuais de boa governana e na legislao, a fim de submeter realidade (relatrios de gesto municipal) prova diante do quadro criado. As categorias so apresentadas a seguir, no item 2.4.

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2.4 Construo do quadro-sntese de transparncia e accountability para relatrios de gesto do Poder Executivo municipal

Para construo e anlise dos dados, foi considerada a existncia de categorias acerca das informaes dos relatrios ou prestao de contas sobre a gesto pblica municipal, construdas a partir do referencial terico utilizado nesta pesquisa. Cada categoria composta por um determinado nmero de elementos encontrados nos cdigos de boas prticas de governana e na legislao. No total so apresentados 61 itens que totalizam 100% de aderncia transparncia e accountability, segundo o quadro-sntese elaborado, conforme demonstrado na Tabela 1.
Tabela 1 - Categorias de boas prticas relacionadas com transparncia e responsabilizao para relatrios de gesto
Categorias 1. Validaes Externas Padro de governana continente OPM e CIPFA (2004); OCDE (2002); IFAC (2001); THE NETHERLANDS (2000). IFAC (2001); OCDE (2002); OCDE (2005a); IMF (2007); THE NETHERLANDS (2000); OPM e CIPFA (2004). OPM e CIPFA (2004); OCDE (2002); THE NETHERLANDS (2000); IFAC (2001); IMF (2007). OPM e CIPFA (2004); IMF (2007). Nmero de elementos 3 % 4,92

2. Avaliao de Desempenho

12

19,67

3.

Compreenso

11,47

4.

Controle

3,28

5.

Divulgao

IMF (2007); LC 101/00; OCDE (2002); OCDE (2005a); IFAC (2001); CF/88; Lei 9.755/98; OPM e CIPFA (2004).

22

36,06

6.

Governana

IFAC (2001). OCDE (2002); IMF (2007); IFAC (2001); OPM e CIPFA (2004), THE NETHERLANDS (2000). OPM e CIPFA (2004); IMF (2007); IFAC (2001).

6,56

7.

Padro Contbil

8,20

8.

Riscos

6,56

9.

Prazos

THE NETHERLANDS (2000); IFAC (2001).

3,28

TOTAL

61

100 %

82

Assim, os relatrios de gesto e prestao de contas so analisados a partir de cada categoria e de cada elemento que a compe. A fim de pontuar cada elemento dentro das categorias, utilizou-se uma pontuao dicotmica em relao a anlise dos relatrios, da seguinte forma: 1 foi imputado para os itens de boas prticas de governana relacionadas com transparncia e responsabilizao que foram verificados como sendo atendidos pelo relatrio analisado; e 0 foi imputado para os itens de boas prticas de governana relacionadas com transparncia e responsabilizao no foram atendidos pelo relatrio analisado. A primeira categoria apresentada, Validaes Externas, est relacionada com a verificao da existncia de informaes sobre validaes externas dos dados apresentados nos relatrios de gesto como, por exemplo, o parecer de auditoria. A Tabela 2 demonstra os itens que compem esta categoria e a pontuao mxima a ser observada, bem como o percentual mximo em relao ao total de itens.
Tabela 2 Categoria validaes externas Item 1. 1.1 1.2 1.3 Descrio Validaes Externas Validaes externas ao poder executivo sobre as informaes fornecidas nos relatrios. Disponibilizao de demonstraes financeiras auditados, com o parecer da auditoria. Prestao de contas de atividades em todos os nveis fornecendo informaes certificadas suficientes sobre se os objetivos so alcanados, e a forma de gesto e controle que foram realizadas. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos Pontuao Mxima 1 1 1 3 4,92%

A segunda categoria apresentada, Avaliao de Desempenho, preocupa-se em evidenciar se h nos relatrios de gesto apresentados pelos rgos do setor pblico informaes sobre o atingimento das metas estabelecidas pelo governo, tanto com medidas financeiras como com medidas no-financeiras. A Tabela 3 demonstra os itens desta categoria e a pontuao mxima a ser observada, bem como o percentual mximo dos pontos.

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Tabela 3 Categoria avaliao de desempenho Item 2. 2.1 Descrio Avaliao de Desempenho Avaliao das atividades da entidade e de suas realizaes, com medidas de desempenho e de perspectivas para base de avaliaes de desempenhos futuros. Comparao do atual desempenho alcanado no ano com as medidas de desempenho determinadas no exerccio financeiro anterior. Comentrio objetivo, equilibrado e compreensvel da posio e do desempenho financeiro da entidade, e do seu desempenho nofinanceiro, e da sua capacidade futura de assumir responsabilidades e compromissos. Informao comparativa sobre as receitas e despesas reais durante os dois anos passados e uma projeo atualizada para o ano corrente, com informaes para cada programa de forma comparativa, incluindo os dados de desempenho no-financeiros, conjugando informaes para os dois anos seguintes. Demonstrao de indicadores de desempenho como resultado primrio, o equilbrio do setor pblico e dvida lquida. Comparao como exerccios anteriores, entidades similares ou desempenho projetado VS desempenho real; Medidas de processo, de resultado ou indicadores sociais com informaes para o processo de gesto. Medidas de desempenho demonstram claramente os resultados alcanados, os instrumentos escolhidos e as medidas tomadas. Informao clara sobre o controle do que produzido, quais so os insumos utilizados e qual o resultado gerado em termos de economicidade, eficincia e eficcia. Utiliza-se o Benchmarking para contribuir para o aprimoramento do desempenho. Relatrio semestral com atualizao global sobre a execuo do oramento, com previso atualizada do resultado do oramento para o ano fiscal em curso e, pelo menos, nos prximos dois anos fiscais. Informaes de que as medidas de desempenho esto disponveis para usurios internos e externos e so utilizadas para decidir se os servios poderiam ser prestados mais eficientemente e eficazmente pelo setor privado. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos Pontuao Mxima 1 1

2.2 2.3

2.4

2.5 2.6 2.7 2.8 2.9

1 1 1 1 1 1 1

2.10 2.11

2.12

1 12 19,67%

A categoria Compreenso busca evidenciar se os relatrios de gesto, apresentados pelos rgos do setor pblico, contm informaes importantes que possam proporcionar um completo entendimento por parte dos cidados ou de organizaes da sociedade que os analisam. Trata de verificar se os relatrios apresentam as decises tomadas pelo governo e uma exposio de motivos com justificativas para os caminhos seguidos. A Tabela 4 apresenta de forma detalhada os itens desta categoria e a pontuao mxima a ser observada, bem como o percentual mximo dos pontos.

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Tabela 4 Categoria compreenso Item 3. 3.1 Descrio Compreenso Relatrio claro e atualizado sobre as decises delegadas aos Executivos e Diretores, de forma a bem explicar as razes para as decises a todos aqueles que possam ser afetados por elas. Premissas-chave da economia divulgados de forma explcita, como crescimento do PIB, a composio do crescimento do PIB, a taxa de emprego e desemprego, a conta corrente, inflao e taxas de juros (poltica monetria). Demonstrao das decises que foram tomadas e exposio de motivos. Demonstrao de dados de modo a fornecer uma compreenso da poltica seguida. Comentrios sobre os dados numricos e explicaes para divergncias entre valores previstos e reais, distinguindo-se receitas, gastos e financiamentos e os gastos classificados por categorias econmica, funcional e administrativa. Informaes explcitas sobre a dependncia de subsdios ou outro apoio financeiro. Comentrios detalhados sobre cada programa de receitas e despesas com previses a atualizaes oramentrias refletindo tendncias para as receitas e despesas, ressaltando a evoluo econmica e compromisso de polticas bem definidas. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos Pontuao Mxima 1

3.2

1 1 1

3.3 3.4 3.5

3.6 3.7

1 7 11,47%

A categoria Controle busca evidenciar se os relatrios de gesto contm informaes sobre a eficcia dos controles de modo que dem credibilidade e confiana para os dados demonstrados. A Tabela 5 apresenta de forma detalhada os itens desta categoria e a pontuao mxima a ser observada, bem como o percentual mximo dos pontos.
Tabela 5 Categoria controle Item 4. 4.1 4.2 Descrio Controle Dados dos relatrios fiscais devem ser internamente consistentes e reconciliados com os dados relevantes de outras fontes. Controle que garanta preciso e confiabilidade das Demonstraes Financeiras oramentrias e extraoramentrias do governo e outras informaes publicadas pela organizao, incluindo as contas finais e outros relatrios fiscais publicados. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos Pontuao Mxima 1

1 2 3,28%

Na Tabela 6 so apresentados os itens da categoria Divulgao. Trata-se de uma categoria que se refere mais disponibilizao das informaes do que ao contedo do relatrio. Esta categoria possui elementos que buscam evidenciar se o Poder Executivo municipal oferece ao pblico informaes importantes acerca da gesto pblica.

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Tabela 6 Categoria divulgao Item 5. 5.1 Descrio Divulgao (Continua) Disponibilizao aos demais Poderes e do Ministrio Pblico, no mnimo trinta dias antes do prazo final para encaminhamento de suas propostas oramentrias, os estudos e as estimativas das receitas para o exerccio subseqente, inclusive da corrente lquida, e as respectivas memrias de clculo. Disponibilizao de relatrio Anual ao pblico. Relatrio pr-eleitoral para informar o estado geral das finanas pblicas, imediatamente antes de uma eleio, para estimular o debate pblico. Relatrios semestrais de evoluo do oramento apresentadas ao legislativo e publicao de relatrios trimestrais. Informao antecipada de calendrio legislativo e para liberao de informaes fiscais deve ser anunciada e cumprida. Divulgao, at o ltimo dia do ms subseqente ao da arrecadao, dos montantes de cada um dos tributos arrecadados, os recursos recebidos, os valores de origem tributria entregues e a entregar. Divulgao dos relatrios resumidos da execuo oramentria. Divulgao dos oramentos do exerccio e os respectivos balanos do exerccio anterior. Resumos dos instrumentos de contrato ou de seus aditivos e as comunicaes ratificadas pela autoridade superior. Informaes pormenorizadas sobre a execuo oramentria e financeira, em meios eletrnicos de acesso pblico. Atos praticados pelas unidades gestoras no decorrer da execuo da despesa, no momento de sua realizao, com a disponibilizao mnima dos dados referentes ao nmero do correspondente processo, ao bem fornecido ou ao servio prestado, pessoa fsica ou jurdica beneficiria do pagamento e, quando for o caso, ao procedimento licitatrio realizado. Encaminhamento ao Legislativo, at a data do envio do projeto de lei de diretrizes oramentrias, relatrio com as informaes sobre novos projetos e o cumprimento daqueles j existentes, bem como gastos com manuteno. Divulgao, inclusive em meios eletrnicos de acesso pblico: os planos, oramentos e leis de diretrizes oramentrias; as prestaes de contas e o respectivo parecer prvio; o Relatrio Resumido da Execuo Oramentria e o Relatrio de Gesto Fiscal; e as verses simplificadas desses documentos. Publicao e divulgao, at trinta dias aps o encerramento de cada bimestre, relatrio resumido da execuo oramentria. Disponibilizao de relatrio de prestao de contas para toda a sociedade, cidados ou organizaes sociais de modo que facilite a anlise das polticas e promova a accountability com acesso dos usurios aos registros administrativos e a informaes sobre atos do governo. Apresentao anual ao legislativo dos resultados alcanados relativos aos objetivos principais dos programas oramentrios. Divulgao e distribuio de um guia de resumo claro e simples do oramento, na poca do oramento anual. Divulgao sobre decises tomadas em decorrncia da opinio da sociedade e de outras obtidas por pesquisas. Publicao sobre informaes sobre a investigao da viso dos usurios dos servios sobre a adequao e qualidade dos servios que recebem. Relatrios mensais que mostram o progresso na execuo do oramento. Divulgao de planos estratgicos, projetos futuros e futuras consultas sociedade. Pontuao Mxima

5.2 5.3 5.4 5.5 5.6

1 1 1 1 1 1 1 1 1

5.7 5.8 5.9 5.10 5.11

5.12

5.13

5.14 5.15

5.16 5.17 5.18 5.19 5.20 5.21

1 1 1 1 1 1

86

Item 5. 5.22

Descrio Divulgao (concluso) Divulgao das responsabilidades sobre planejamento e execuo oramentria, da responsabilidade sobre a emisso do relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis, responsabilidade sobre a eficcia da estrutura de controle e gesto de riscos, sobre a adequao das demonstraes contbeis, sobre a responsabilidade da alta administrao sobre as demonstraes, sobre a responsabilidade pelo uso de normas contbeis adequadas, inclusive em relao aos programas e polticas pblicas. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos

Pontuao Mxima

22 36,06%

Na categoria Governana, apresentada na Tabela 7, constam itens que buscam evidenciar nos relatrios disponibilizados pelo Poder Executivo municipal informaes sobre as prticas de governana adotadas e as regras quanto ao contedo dos relatrios que deve reportar sociedade.
Tabela 7 Categoria governana Item 6. 6.1 6.2 Descrio Governana Informaes sobre padro ou cdigo de governana adotado. Indicao sobre quais so os cdigos ou o padro adotado e informaes sobre o seu cumprimento e, possveis aspectos no cumpridos com a indicao das razes para o descumprimento. Publicao da adoo de princpios e boas prticas de governana e avaliao, incluindo um plano de ao para melhoria, quando necessrio. Regras objetivas sobre contedo de informaes que deve fornecer sobre a realizao dos objetivos da poltica para o parlamento e a sociedade e sobre quais temas devem ser tratados. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos Pontuao Mxima 1 1 1 1 4 6,56%

6.3 6.4

Na categoria Padro Contbil, os itens buscam evidenciar nos relatrios informaes sobre a poltica contbil aplicada s demonstraes contbeis e aos demais relatrios financeiros. Busca evidenciar, tambm, se h informes sobre mudanas no padro contbil adotado, de modo que se possa saber sobre alteraes significativas no patrimnio pblico. Trata de observar, ainda, informaes sobre os ativos e a dvida pblica. A Tabela 8, a seguir, apresenta os itens, os pontos e o percentual mximo para esta categoria.

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Tabela 8 Categoria padro contbil Item 7. 7.1 Descrio Padro Contbil Resumo da poltica contbil deve acompanhar todos os relatrios, contendo a base da contabilidade aplicada (caixa ou competncia) na preparao dos relatrios e divulgao de quaisquer desvios de prticas contbeis geralmente aceitos. Alteraes nas polticas contbeis, a natureza da mudana e as razes para a mudana deve ser amplamente divulgadas e informao para os perodos de referncia anteriores deve ser ajustada, para permitir que sejam feitas comparaes entre os perodos reportados. Indicar a base contbil para o oramento anual e as contas finais na elaborao e apresentao dos dados fiscais, seguindo os padres contbeis definidos. Divulgao de ativos no financeiros, incluindo os bens imveis e equipamentos. Informaes sobre o nvel e a composio da sua dvida e ativos financeiros, passivos significativos e recursos naturais. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos Pontuao Mxima 1

7.2

7.3

1 1 1 5 8,20%

7.4 7.5

Na Tabela 9 apresentada a seguir, demonstra-se a categoria Riscos. Esta categoria est relacionada evidenciao de informaes sobre a gesto de riscos e, ainda, sobre a poltica de nomeao de membros da alta administrao na direo de rgos pblicos.
Tabela 9 Categoria riscos Item 8. 8.1 Descrio Riscos Quadro de garantia, a partir de fontes diferentes, para mostrar que os processos de gesto de risco, incluindo as respostas, esto a funcionar eficazmente, incluindo passivos fiscais e atividades parafiscais. Relatrio sobre a eficcia do sistema de gesto de risco, atravs, por exemplo, de uma declarao anual sobre o controle interno, incluindo, se necessrio, um plano de ao para combater os problemas significativos. Informaes sobre os riscos fiscais passados, dos riscos correntes e a atividade fiscal projetada. Declarao sobre como o presidente e outros membros da direo so nomeados e os termos da sua nomeao, juntamente com a divulgao da poltica de remunerao. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos Pontuao Mxima 1

8.2

1 1 1 5 8,20%

8.3 8.4

A ltima categoria a dos Prazos. Esta categoria busca evidenciar atravs da verificao de seus elementos, se h informaes sobre o cumprimento de prazos quanto apresentao das informaes e se os relatrios so disponibilizados em tempo hbil.

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Tabela 10 Categoria prazos Item 9. 9.1 9.2 Descrio Prazos Cumprimento de prazos para os relatrios de prestao de contas das atividades e disponibilizao em tempo hbil. Publicao do relatrio anual num prazo razovel aps o trmino do exerccio financeiro. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos Pontuao Mxima 1 1 2 3,28%

2.5 Limitaes

Constitui uma limitao desta pesquisa o fato de ter sido realizada apenas a verificao da comparao do quadro-sntese criado com um nico Poder Executivo municipal, qual seja, a Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro. Realizar uma pesquisa considerando apenas um caso no permite fazer generalizaes e implica em pesquisas em outros rgos para se verificar como esto quanto ao fornecimento de informaes em seus relatrios de gesto. Outra limitao a de que fazer uma lista fechada com elementos de prticas de boa governana, tendo por base os cdigos utilizados, pode fazer com que se excluam as boas experincias desenvolvidas nos rgos analisados. Alm disso, o prprio quadro-sntese criado pode no contemplar todas as boas prticas estabelecidas por cdigos de governana. Isto porque esta pesquisa limitou-se a utilizar cdigos disponibilizados na internet, podendo ter deixado de considerar algum cdigo medida que este no estava disponvel na rede mundial de computadores.

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3 RESULTADOS

3.1 Apresentao dos dados

A cidade do Rio de Janeiro uma das mais importantes cidades do Brasil. Situa-se na regio sudeste e fica localizada no Estado do Rio de Janeiro, onde a capital. Em comparao com as outras capitais brasileiras, a cidade do Rio de Janeiro a segunda maior em arrecadao, perdendo apenas para a cidade de So Paulo, conforme informaes obtidas no site da Secretaria de Tesouro Nacional, Finanas do Brasil - Dados Contbeis dos Municpios 2009, demonstrado na Tabela 11.

Tabela 11 Arrecadao por capitais MUNICIPIO (continua) SAO PAULO RIO DE JANEIRO BELO HORIZONTE CURITIBA PORTO ALEGRE FORTALEZA SALVADOR RECIFE GOIANIA MANAUS CAMPO GRANDE BELEM SAO LUIS TERESINA VITORIA JOAO PESSOA NATAL MACEIO FLORIANOPOLIS CUIABA ARACAJU PORTO VELHO BOA VISTA SP RJ MG PR RS CE BA PE GO AM MS PA MA PI ES PB RN AL SC MT SE RO RR UF Receita Oramentria 24.863.585.749,60 11.667.181.524,92 4.825.925.739,42 4.049.326.763,11 3.122.661.659,68 3.009.012.841,44 2.741.264.926,07 2.271.840.099,61 1.953.291.476,06 1.905.429.258,51 1.473.831.940,47 1.466.430.628,00 1.417.075.698,63 1.081.603.739,08 1.078.986.672,88 1.039.137.725,31 1.035.596.011,63 1.018.309.114,54 782.605.012,07 777.939.039,64 770.360.313,03 660.982.617,48 529.204.155,30

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MUNICIPIO (Concluso) RIO BRANCO PALMAS MACAPA AC TO AP

UF

Receita Oramentria 430.724.905,73 417.424.123,03 358.897.740,78

Fonte: Adaptado da STN, Finanas do Brasil - Dados Contbeis dos Municpios 2009

Alm de ser um dos principais centros econmicos e financeiros do pas, a cidade do Rio de Janeiro , ainda, a segunda maior metrpole do Brasil. A Tabela 12 apresenta os dados da populao desta cidade em comparao com as outras capitais brasileiras, com informaes obtidas no site da Secretaria de Tesouro Nacional, Finanas do Brasil - Dados Contbeis dos Municpios 2009.

Tabela 12 Populao por capitais MUNICIPIO SAO PAULO RIO DE JANEIRO SALVADOR FORTALEZA BELO HORIZONTE CURITIBA MANAUS RECIFE BELEM PORTO ALEGRE GOIANIA SAO LUIS MACEIO NATAL TERESINA CAMPO GRANDE JOAO PESSOA CUIABA ARACAJU FLORIANOPOLIS PORTO VELHO MACAPA VITORIA RIO BRANCO BOA VISTA PALMAS SP RJ BA CE MG PR AM PE PA RS GO MA AL RN PI MS PB MT SE SC RO AP ES AC RR TO UF Populao 11.037.593,00 6.186.710,00 2.998.056,00 2.505.552,00 2.452.617,00 1.851.215,00 1.738.641,00 1.561.659,00 1.437.600,00 1.436.123,00 1.281.975,00 997.098,00 936.314,00 806.203,00 802.537,00 755.107,00 702.235,00 550.562,00 544.039,00 408.161,00 382.829,00 366.484,00 320.156,00 305.954,00 266.901,00 188.645,00

Fonte: Adaptado da STN, Finanas do Brasil - Dados Contbeis dos Municpios 2009

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As informaes scio-econmicas apresentadas do a dimenso da relevncia em utilizar a cidade do Rio de Janeiro como fonte de pesquisa, pois pelo menos em tese pode-se considerar que a cidade que dispe de mais recursos arrecadados a cidade que melhor tende a se organizar e estar na vanguarda da aplicao de mecanismos para uma moderna administrao pblica. Outro fator importante para a escolha do Poder Executivo do municpio do Rio de Janeiro como fonte de pesquisa foi a proximidade com o autor da pesquisa, pois a Universidade do Estado do Rio de Janeiro, instituio em que se apresenta este trabalho, fica situada na mesma cidade, facilitando assim o acesso a quaisquer questionamentos ou mesmo entrevista. Some-se a isto, o fato de que a Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro foi um dos primeiros municpios brasileiros a implementar em sua estrutura administrativa um rgo dedicado exclusivamente ao controle interno. Este rgo responsvel hoje por diversas atividades e tem como funes principais exercer o controle contbil, financeiro, oramentrio, operacional e patrimonial das entidades da administrao direta, indireta e fundacional quanto legalidade, legitimidade, economicidade, razoabilidade, aplicao das subvenes e renncias de receitas (CGM Controladoria Geral do Municpio), inclusive com a disponibilizao de diversos relatrios. Na pgina eletrnica da Controladoria Geral do Municpio do Rio de Janeiro podem ser obtidos diversos relatrios de prestao de contas e de gesto da Prefeitura, os quais foram selecionados para avaliao quanto aderncia ao quadro-sntese elaborado. Desta forma, alm do prprio stio eletrnico que foi utilizado para se investigar acerca da divulgao de determinadas informaes, os seguintes relatrios foram analisados: Relatrio de desempenho da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro frente Lei de Responsabilidade Fiscal - 3 Quadrimestre 2009; Prestao de contas simplificada 2009; Prestao de contas 2009 verso completa;

A seguir cada relatrio utilizado nesta pesquisa ser apresentado para expor seus contedos.

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3.1.1 Relatrio de desempenho da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro frente Lei de Responsabilidade Fiscal - 3 Quadrimestre 2009

Este relatrio apresenta, de forma resumida, os principais aspectos da execuo oramentria e financeira da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro no exerccio de 2009. No relatrio apresentada a execuo oramentria em um quadro geral de receitas e despesas, com ndices de execuo da receita e ndices de execuo da despesa, e a composio do resultado oramentrio. O relatrio apresenta, ainda, os gastos com pessoal, as disponibilidades e as metas fiscais. As receitas so apresentadas por categorias econmicas e num outro quadro, de modo discriminado por cada tipo de receita corrente e de capital. A despesa oramentria tambm demonstrada por categorias econmicas e de modo discriminado por cada tipo de despesa corrente e de capital. A despesa ainda tem sua evidenciao por funo. Uma observao importante o fato de que tanto as receitas como as despesas so apresentadas num histrico de cinco exerccios, 2005 a 2009. Os gastos com pessoal so apresentados de forma separada em ativos e inativos. As disponibilidades so apresentadas conjugando-se os saldos existentes e as obrigaes financeiras. As metas fiscais apresentam os clculos para o resultado primrio e o resultado nominal apurado no exerccio. Nota-se que o relatrio dispe de comentrios que buscam oferecer uma melhor compreenso por parte do leitor. Demonstra ao final o cumprimento dos limites legais.

3.1.2 Prestao de contas simplificada 2009

O relatrio de prestao de contas simplificada 2009 - apresenta-se estruturado em sete captulos, a saber:

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1. Apresentao; 2. Destaques do perodo; 3. Diagrama da receita e da despesa; 4. Origens e comprometimento de recursos oramentrios; 5. Origens e comprometimento da receita oramentria; 6. Origens e comprometimento da despesa oramentria; e 7. Limites mximos e mnimos previstos na legislao.

Na apresentao, o relatrio simplificado de prestao de contas, elaborado pela Controladoria Geral do Municpio, afirma ter como princpio a transparncia e busca evidenciar, de forma simples, de onde vm e como so utilizados os recursos pblicos da Cidade do Rio de Janeiro. Demonstra, ainda, que tipos de aes e contribuies oferecem sociedade. No captulo destaques do perodo, o relatrio apresenta ndices de correo e evoluo para a receita e explica conceitos como resultado primrio. O resultado primrio demonstrado com a sua previso, de modo a oferecer a comparao entre o que foi previsto e a execuo. As principais variaes das rubricas, tanto das receitas correntes como as de capital, so apresentadas. As despesas correntes e de capital tambm tm suas principais variaes demonstradas. H um resumo dos principais ndices legais, como despesa com pessoal, a dvida consolidada lquida, as operaes de crdito, os gastos com educao e com sade. Este resumo faz a demonstrao no perodo compreendido entre 2005 e 2009. No captulo diagrama da receita e da despesa faz-se uma apresentao grfica que permite visualizar os principais grupos. No captulo origens e comprometimento de recursos oramentrios, h uma diviso nos seguintes tpicos: De onde vem o dinheiro; Para onde vai o dinheiro; Demonstrativos de origens e comprometimento de recursos; Resultado Oramentrio; e Evoluo da disponibilidade de caixa;

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No primeiro tpico, a prestao de contas simplificada demonstra as origens de recursos separados em dois grupos: recursos prprios e recursos transferidos. Evidencia tambm o montante de recursos arrecadados por cada rubrica de receita de forma a proporcionar a comparao da representatividade de cada conta em relao ao todo. No tpico para onde vai o dinheiro, demonstra a despesa por natureza num grfico em forma de pizza, que permite observar em que item houve maior gasto. Apresenta, tambm, as despesas por funes de governo: educao, sade, previdncia social, urbanismo, assistncia social e outras. A seguir, no terceiro tpico, faz uma demonstrao das receitas arrecadadas com a despesa realizada por funo de governo, de modo que se visualizam num nico quadro as receitas e despesas oramentrias. Alm disso, a evoluo do resultado oramentrio num perodo de 2005 a 2009 exposta. No ltimo tpico, ou seja, evoluo da disponibilidade de caixa, a evoluo das disponibilidades de caixa no perodo de 2005 a 2009 apresentada. O captulo origens e comprometimento da receita oramentria trata somente de demonstrar aspectos da execuo oramentria relativa receita. dividido nos seguintes tpicos: Receita Oramentria; Receita arrecadada no perodo de 2005 a 2009; Evoluo das receitas correntes; Evoluo das receitas de capital; Composio da receita tributria; Comportamento da arrecadao do ISS; Comportamento da arrecadao do IPTU; e Comportamento das receitas de transferncia;

Neste captulo, a receita oramentria apresentada numa evoluo que vai do exerccio de 2005 a 2009. H um quadro em que se pode comparar a receita prevista com a receita arrecadada.

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H explicaes quanto ao desempenho da arrecadao da receita no exerccio de 2009 comparado ao exerccio de 2008. Apresenta-se, tambm, um quadro que permite fazer uma anlise vertical de cada receita no perodo de 5 anos. As principais receitas tributrias so analisadas individualmente,

demonstrando a importncia das mesmas para a arrecadao municipal. O captulo seguinte, origens e comprometimento da despesa oramentria, trata da despesa oramentria e apresenta-se dividido nos seguintes tpicos: Despesa fixada x despesa empenhada; Despesa empenhada no perodo 2005 a 2009; Composio e evoluo da despesa corrente; Composio e evoluo da despesa de capital; Despesa empenhada por rgo; Despesa empenhada por funo de governo; e Aplicao de recursos de programas de trabalho relativos a projetos;

Neste captulo apresentada uma comparao entre as despesas originalmente aprovadas no oramento, as despesas fixadas aps alteraes promovidas por crditos adicionais e as despesas realizadas, para o perodo de 2005 a 2009. H uma explicao feita com base numa anlise horizontal, relatando-se as variaes de algumas despesas consideradas relevantes na estrutura de gastos do municpio. Um quadro evidenciando as despesas por categorias econmicas no perodo de 2005 a 2009, com uma anlise vertical apresentado. A despesa realizada apresentada por rgo do Poder Executivo, ou seja, pelas diversas secretarias existentes na estrutura municipal. Demonstra-se a despesa realizada por funes de governo para o perodo compreendido de 2005 a 2009. No ltimo tpico deste captulo evidenciada a aplicao de recursos de programas de trabalho relativos a projetos. Neste tpico so apresentados os 10 principais programas do governo. Esta demonstrao permite uma comparao dos programas com seus valores inicialmente orados frente despesa realizada. Pode-

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se observar a importncia percentual de cada programa em relao aos outros e o percentual de execuo diante dos valores orados originalmente. O captulo limites mximos e mnimos previstos na legislao trata de evidenciar os limites estabelecidos na Constituio Federal para gastos mnimos em educao e sade, e o mximo permitido pela Lei de Responsabilidade Fiscal para gastos com pessoal. Apresenta-se dividido nos seguintes tpicos: Aplicao na manuteno e desenvolvimento do ensino; Aplicao em aes e servios pblicos de sade; Despesa com pessoal;

3.1.3 Prestao de contas 2009 verso completa

A prestao de contas 2009 na sua verso completa um relatrio de 533 pginas e est dividido em seis captulos, alm de uma apresentao em que oferece ao conhecimento do leitor a estrutura de rgos que compem no s o Poder Executivo, mas tambm toda administrao pblica municipal. Os captulos so os seguintes:

1. Relatrio do desempenho da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro frente Lei de Responsabilidade Fiscal no exerccio de 2009; 2. Relatrios da Lei de Responsabilidade Fiscal; 3. Relatrios de limites legais; 4. Relatrios consolidados; 5. Relatrios de contabilidade da Lei 4.320/64; 6. Demonstraes contbeis da Lei 6.404/76; O captulo 1, Relatrio do desempenho da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro frente Lei de Responsabilidade Fiscal no exerccio de 2009, apresenta de forma resumida os principais aspectos da execuo oramentria, com elementos para melhor compreenso dos quadros da Lei de Responsabilidade Fiscal. Este captulo apresenta os seguintes tpicos:

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Execuo oramentria; ndice de execuo da receita; ndice de execuo da despesa; Composio do resultado oramentrio; Gastos com pessoal; Disponibilidades; Balano patrimonial consolidado; Metas fiscais; e Consideraes finais.

No captulo 1, o resultado oramentrio apresentado de forma que se pode observar o supervit ou dficit apurado, fazendo-se uma comparao com o exerccio anterior. So apresentados ndices da arrecadao da receita e da despesa. A receita demonstrada segundo as categorias econmicas e com uma individualizao das principais rubricas num perodo de 2005 a 2009. H, ainda, um detalhamento das receitas de transferncias intergovernamentais. A despesa tambm demonstrada segundo as categorias econmicas, com uma anlise vertical e horizontal em relao ao exerccio anterior, alm da evoluo no perodo compreendido entre 2005 e 2009. Consta um quadro em que se observa a despesa demonstrada por funes de governo. Gastos com pessoal, tanto do poder executivo como do legislativo, so apresentados em conformidade com a Lei de Responsabilidade Fiscal. As disponibilidades de caixa tambm so divulgadas segundo a mesma lei. H comentrios que procuram explicar cada quadro. A seguir, consta do captulo o balano patrimonial consolidado para o municpio, com uma breve explicao do seu contedo, e as metas fiscais, com demonstrativos resumidos da receita corrente lquida, perodo de 2005 a 2009, do resultado primrio, 2008 e 2009, do resultado nominal, 2008 e 2009, da dvida consolidada lquida e de operaes crditos, 2008 e 2009, e de ndices como gastos com pessoal e Fundef (Fundo de Desenvolvimento do Ensino Fundamental e Valorizao do Magistrio) e Fundeb, (Fundo de Desenvolvimento da Educao Bsica e Valorizao dos Profissionais do Magistrio) de 2005 a 2009.

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Ao final do captulo so feitas consideraes finais com quatro pargrafos de explicaes sobre o cumprimento da tarefa da Controladoria Geral do Municpio em prestar contas do Poder Executivo da Cidade do Rio de Janeiro. O segundo captulo, Relatrios da Lei de Responsabilidade Fiscal, apresenta-se dividido em cinco tpicos, quais sejam: Relatrio resumido da execuo oramentria; Relatrio de gesto fiscal; Relatrio de metas bimestrais de arrecadao e cronograma de desembolso dos recursos do oramento de 2009; Resultados alcanados pelas medidas adotadas na forma do artigo 13 da Lei de Responsabilidade Fiscal; e Relatrio de acompanhamento dos projetos da LDO.

No primeiro tpico deste captulo 2, so demonstrados relatrios que compem o Relatrio Resumido da Execuo Oramentria (RREO) estabelecido pela Lei de Responsabilidade Fiscal para divulgao de rgos da administrao pblica. Assim, constam o balano oramentrio, a execuo da despesa por funo e subfuno, a receita corrente lquida, as receitas e despesas previdencirias do regime prprio dos servidores, o resultado nominal, o resultado primrio, os restos pagar por Poder (Executivo e Legislativo) e rgo (entidades da administrao direta e indireta), as receitas e despesas com a manuteno e desenvolvimento do ensino, as receitas de operaes de crdito e as despesas de capital, a projeo atuarial do regime prprio de previdncia social dos servidores pblicos, a receita de alienao de ativos e aplicao dos recursos, as receitas e despesas prprias com aes e servios pblicos de sade e, por fim, um demonstrativo simplificado do relatrio resumido da execuo oramentria. No segundo tpico so apresentados diversos quadros que compem o Relatrio de Gesto Fiscal (RGF), que outra obrigao de publicao peridica das entidades que compem a administrao pblica. Desta forma, as seguintes informaes esto demonstradas: as despesas com pessoal do Poder Executivo e tambm a despesa com pessoal consolidada do

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municpio, a dvida consolidada, garantias e contragarantias de valores, operaes de crdito, disponibilidade de caixa consolidada do municpio e do Poder executivo, os restos a pagar consolidado e do Poder Executivo e limites legais consolidados e do Poder Executivo. No tpico seguinte h um quadro das metas bimestrais de arrecadao e cronograma de desembolso dos recursos do oramento 2009 por categoria econmica comparando-se a previso com a execuo. Seguindo para o prximo tpico, h informaes das aes para o combate evaso e sonegao tributria. Constam medidas acerca do ISS (imposto sobre servio), do ITBI (imposto de transmisso de bens imveis) e do IPTU (imposto predial territorial urbano) com demonstrativo da evoluo dos crditos tributrios em cobrana administrativa nos exerccios de 2009 e 2010. No ltimo tpico do captulo 2, apresenta-se um relatrio de acompanhamento dos projetos da Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO). Neste relatrio consta um rol de vrios programas como, por exemplo, reforma em imveis prprios, obras de melhorias virias, ampliao do parque de informtica e modernizao

administrativa dentre outras. Uma coluna informa a situao de cada programa: em andamento ou concludo. O terceiro captulo trata dos Relatrios de Limites Legais. Este captulo dividido da seguinte forma: Aplicao na manuteno e desenvolvimento do ensino; Aplicao dos recursos do Fundeb; Aplicaes em aes e servios pblicos de sade; Aplicao para incentivo cultura; Crditos adicionais; e Comprometimento com amortizaes, juros e demais encargos da dvida consolidada.

Nesta parte do relatrio, as receitas que formam a base de clculo para observao do mnimo constitucional a ser aplicado em educao e em sade so apresentadas de forma detalhada. A utilizao dos recursos do Fundeb tambm consta neste tpico. Traz, ainda, a observao do limite estabelecido em lei

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municipal para incentivo fiscal a projetos culturais. Outros limites demonstrados so os de abertura de crditos adicionais, de acordo com o estabelecido na lei oramentria, e o comprometimento com amortizaes, juros e demais encargos da dvida consolidada, conforme disciplina norma emitida pelo Senado Federal. Relatrios Consolidados o ttulo do quarto captulo e apresenta-se organizado da seguinte forma: Balano Patrimonial consolidado; Notas Explicativas ao Balano Patrimonial consolidado; Comparativo da receita prevista com a arrecadada (Anexo 10 Lei 4.320/64); Quadro demonstrativo da despesa; Execuo oramentria da despesa por ao; e Demonstrativo do oramento participativo.

Neste quarto captulo, h o Balano Patrimonial apresentado de forma consolidada e a Nota Explicativa ao mesmo, que aborda os seguintes temas: o contexto operacional, que trata da estrutura pblica municipal; apresentao ao Balano Patrimonial, que informa quanto ao modelo utilizado e as alteraes promovidas ao padro original da Secretaria de Tesouro Nacional; demonstraes comparativas, que faz observaes sobre as variaes das contas de um exerccio para outro; as tcnicas de consolidao utilizadas para cada conta na apresentao do Balano Patrimonial; os investimentos em empresas controladas; o patrimnio, que do conhecimento sobre o patrimnio da administrao pblica e da participao privada em empresas pblicas e sociedades de economia mista; e por fim passivos contingentes. Um comparativo analtico da receita prevista com a arrecadada e um quadro da execuo da despesa com um nvel de detalhamento por elemento e por rgo e unidade, conjugando o oramento inicial e suas alteraes, bem como os empenhos, liquidaes e pagamentos at o ano, so apresentados neste captulo. A despesa tambm demonstrada por ao, ou seja, com o valor da autorizao inicial e final de gastos, o valor empenhado, o valor liquidado e o valor pago para cada programa.

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E no ltimo tpico do captulo quarto, h a demonstrao do oramento participativo. Trata-se de um quadro que traz programas oriundos de oramento participativo onde se verifica a dotao oramentria, o montante empenhado, o montante liquidado, montante pago, o percentual fsico realizado at o final de 2009, a previso oramentria para 2010 e uma sucinta explicao sobre o desempenho. No captulo Relatrios de Contabilidade da Lei 4.320/64, ou seja, o captulo 5, os tpicos que o compem apresentam-se na seguinte ordem: Demonstraes contbeis da administrao direta; Fundos especiais; Autarquias; e Fundaes.

Estes quinto captulo apresenta as demonstraes contbeis previstas na Lei 4.320/64 da administra direta, dos fundos especiais, das autarquias e das fundaes. H tambm Notas Explicativas. Constam as seguintes demonstraes contbeis: Balano Oramentrio, Balano Financeiro, Balano Patrimonial, Demonstrao das Variaes Patrimoniais e as Notas Explicativas. O captulo 6, Demonstraes Contbeis da Lei 6.404/76, a organizao dos tpicos apresentada da seguinte forma: Empresas pblicas; e Sociedades de economia mista.

O sexto e ltimo captulo apresenta as Demonstraes Contbeis das empresas pblicas e das sociedades de economia mista municipais, conforme previsto na Lei 6.404/76. As seguintes Demonstraes so apresentadas: o Balano Patrimonial, a Demonstrao das Mutaes Patrimoniais, a Demonstrao do Resultado do Exerccio e as Notas Explicativas. Para algumas empresas tambm evidenciada a Demonstrao dos Fluxos de Caixa.

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3.2 Anlise dos dados e discusso dos resultados

Neste tpico da pesquisa, os documentos apresentados na sesso anterior, como base para a anlise, foram submetidos ao quadro-sntese elaborado e demonstrado no captulo relativo metodologia, a fim de verificar qual o grau de aderncia entre os relatrios de gesto apresentados pelos Executivos municipais e os princpios e padres de boa governana para o setor pblico quanto ao favorecimento da transparncia e a accountability. Assim, cada relatrio foi analisado de acordo com os elementos de cada categoria do quadro-sntese.

3.2.1 Validaes externas

As validaes externas tratam do aspecto de certificao das informaes fornecidas pelo Poder Executivo em seus relatrios. Estas certificaes so feitas por rgos externos Prefeitura e normalmente se do na forma de pareceres de auditorias feitas por empresas contratadas ou pelo Tribunal de Contas. A Tabela 13 apresenta a concluso da anlise empreendida.
Tabela 13 Boas prticas para relatrios de gesto validaes externas 1 1.1 1.2 1.3 Validaes Externas Validaes externas ao poder executivo sobre as informaes fornecidas nos relatrios. Disponibilizao de demonstraes financeiras auditados, com o parecer da auditoria. Prestao de contas de atividades em todos os nveis fornecendo informaes certificadas suficientes sobre se os objetivos so alcanados, e a forma de gesto e controle que foram realizadas. Total de pontos Percentual Pontuao 0 1 0 1 1,64%

Embora os relatrios de gesto disponibilizados pela Controladoria Geral do Municpio em nome do Poder executivo no tenham em seu contedo quaisquer certificao de auditoria externa, no stio eletrnico da CGM, na sesso Contas Pblicas, h um link para o stio eletrnico do Tribunal de Contas do Municpio (TCMRJ) em que se pode acessar o parecer prvio sobre a prestao de contas

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apresentada pela Prefeitura. Este parecer prvio constitui o resultado das auditorias sobre as contas do Poder Executivo. Desta forma, como no h quaisquer outras certificaes externas sobre as informaes prestadas pelo Poder Executivo sobre as informaes fornecidas e sobre o alcance dos objetivos e sobre a forma de gesto e controle, apenas considera-se atendido um dos elementos da categoria validaes externas, com pontuao alcanada de 1 num total de 3, cujo percentual corresponde a 1,64%. Assim, de um total de 3, segundo as boas prticas de governana, apenas 1 ponto foi observado como resultado da anlise. Os elementos que no foram observados nos relatrios analisados foram dois: validaes externas ao poder executivo sobre as informaes fornecidas nos relatrios; e prestao de contas de atividades em todos os nveis fornecendo informaes certificadas suficientes sobre se os objetivos foram alcanados, e a forma de gesto e controle que foram realizadas. Pode-se considerar que estes elementos no foram atendidos pelos relatrios analisados em decorrncia da ausncia de uma cultura na administrao pblica de certificar seus relatrios com auditorias contratadas. O segundo item no atendido, por exemplo, trata do que talvez seja mais importante: verificar se os objetivos do rgo foram alcanados. Uma auditoria poderia certificar o resultado das atividades dos rgos da administrao pblica em relao s metas organizacionais.

3.2.2 Avaliao de desempenho

A avaliao de desempenho compreende a verificao de atingimento das metas estabelecidas. Nos relatrios disponibilizados pelo Poder Executivo no se verifica quaisquer informaes sobre o desempenho das atividades. Embora haja algumas informaes sobre programas e a classificao da situao como concludo ou em andamento, no h qualquer informaes sobre indicadores que possam contribuir para o entendimento do desempenho nofinanceiro. A Tabela 14 apresenta a anlise desta categoria e a pontuao observada.

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Tabela 14 Boas prticas para relatrios de gesto - avaliao de desempenho 2. 2.1 Avaliao de Desempenho Avaliao das atividades da entidade e de suas realizaes, com medidas de desempenho e de perspectivas para base de avaliaes de desempenhos futuros. Comparao do atual desempenho alcanado no ano com as medidas de desempenho determinadas no exerccio financeiro anterior. Comentrio objetivo, equilibrado e compreensvel da posio e do desempenho financeiro da entidade, e do seu desempenho nofinanceiro, e da sua capacidade futura de assumir responsabilidades e compromissos. Informao comparativa sobre as receitas e despesas reais durante os dois anos passados e uma projeo atualizada para o ano corrente, com informaes para cada programa de forma comparativa, incluindo os dados de desempenho no-financeiros, conjugando informaes para os dois anos seguintes. Demonstrao de indicadores de desempenho como resultado primrio, o equilbrio do setor pblico e dvida lquida. Comparao como exerccios anteriores, entidades similares ou desempenho projetado VS desempenho real; Medidas de processo, de resultado ou indicadores sociais com informaes para o processo de gesto. Medidas de desempenho demonstram claramente os resultados alcanados, os instrumentos escolhidos e as medidas tomadas. Informao clara sobre o controle do que produzido, quais so os insumos utilizados e qual o resultado gerado em termos de economicidade, eficincia e eficcia. Utiliza-se o Benchmarking para contribuir para o aprimoramento do desempenho. Relatrio semestral com atualizao global sobre a execuo do oramento, com previso atualizada do resultado do oramento para o ano fiscal em curso e, pelo menos, nos prximos dois anos fiscais. Informaes de que as medidas de desempenho esto disponveis para usurios internos e externos e so utilizadas para decidir se os servios poderiam ser prestados mais eficientemente e eficazmente pelo setor privado. Total de pontos Percentual Pontuao 0 0

2.2 2.3

2.4

2.5 2.6 2.7 2.8 2.9

1 0 0 0 0 0 1

2.10 2.11

2.12

0 3 4,92%

Quanto ao desempenho financeiro, os relatrios analisados demonstram claramente a verificao das metas fiscais e de seu alcance, como o resultado primrio e nominal e do endividamento pblico. Os elementos da categoria avaliao de desempenho foi uma das que teve a pior relao de pontuao observada em comparao com a pontuao possvel, sendo alcanado 3 de um total de 12 pontos, correspondendo apenas a 4,92%. A baixa correspondncia pode ser explicada pela ausncia de informaes sobre a avaliao de metas propostas no planejamento da organizao.

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As metas fsicas so propostas no Plano Plurianual (PPA), que um planejamento do rgo para um perodo de quatro anos, ou seja, metas de mdio prazo. Embora algumas informaes a respeito da situao de alguns projetos tenham sido encontradas nos relatrios analisados, no h qualquer avaliao mais profunda que utilize indicadores para demonstrar o desempenho das aes do governo. Indicadores sociais normalmente so utilizados para medir o avano de polticas pblicas, mas estas informaes devem ser apresentadas para que a sociedade tenha como avaliar o desempenho do governo. Outro fator que contribui para a ausncia de avaliao de desempenho na administrao pblica a incapacidade de se fazer anlises quanto a eficincia, eficcia e efetividade das polticas pblicas. A utilizao de benchmarking pode fazer com que as polticas pblicas sejam revistas ou novidades sejam incorporadas pelas experincias positivas de outras entidades da administrao pblica. A anlise mostra ainda que medidas financeiras como resultado primrio e resultado nominal, o endividamento pblico, gastos com pessoal e com educao e sade, so evidenciadas tendo em vista que buscam atender a mandamentos legais.

3.2.3 Compreenso

A categoria compreenso trata de evidenciar informaes que venham a contribuir com o entendimento dos dados apresentados nos relatrios de gesto. Os relatrios analisados no demonstram justificativas para as polticas adotadas e no se verificam quaisquer dados que possam contribuir para se observar os motivos que direcionam para determinadas aes administrativas. Embora haja detalhamento sobre receitas e despesas, inclusive com observaes que permitem fazer inferncias sobre a evoluo econmica, no se observa informaes sobre polticas adotadas.

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A Tabela 15 apresenta de forma detalhada os elementos analisados nesta categoria.


Tabela 15 Boas prticas para relatrios de gesto - compreenso 3. 3.1 Compreenso Relatrio claro e atualizado sobre as decises delegadas aos Executivos e Diretores, de forma a bem explicar as razes para as decises a todos aqueles que possam ser afetados por elas. Premissas-chave da economia divulgados de forma explcita, como crescimento do PIB, a composio do crescimento do PIB, a taxa de emprego e desemprego, a conta corrente, inflao e taxas de juros (poltica monetria). Demonstrao das decises que foram tomadas e exposio de motivos. Demonstrao de dados de modo a fornecer uma compreenso da poltica seguida. Comentrios sobre os dados numricos e explicaes para divergncias entre valores previstos e reais, distinguindo-se receitas, gastos e financiamentos e os gastos classificados por categorias econmica, funcional e administrativa. Informaes explcitas sobre a dependncia de subsdios ou outro apoio financeiro. Comentrios detalhados sobre cada programa de receitas e despesas com previses a atualizaes oramentrias refletindo tendncias para as receitas e despesas, ressaltando a evoluo econmica e compromisso de polticas bem definidas. Total de pontos Percentual Pontuao 0

3.2

0 0 0

3.3 3.4 3.5

3.6 3.7

0 2 3,28%

A categoria compreenso teve apenas dois elementos identificados nos relatrios analisados. Os demais elementos no foram identificados na anlise realizada. Os elementos considerados ausentes nos relatrios tratam de informaes necessrias ao bom entendimento das decises tomadas pelos governantes. Logo, caso houvesse nos relatrios a exposio de motivos para a adoo de determinada poltica em detrimento de outra e a alocao de recursos em um programa ao invs de outros, a sociedade poderia formar uma opinio mais slida para avaliar se ou no um bom governo Conhecer e entender a realidade que conduz tomada de uma determinada deciso faz com que a sociedade entenda at os resultados indesejados ou no alcanados de uma poltica, uma vez que se pode perceber que o gestor tomou a melhor e nica deciso possvel diante da real situao. Em todo caso, no tem sido esta a cultura reinante na administrao pblica e o resultado da anlise efetuada corrobora esta afirmativa, evidenciando que no h nos relatrios elementos que propiciem este tipo de entendimento.

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3.2.4 Controle

A categoria controle retrata a existncia de informaes sobre a eficcia dos controles internos, a fim de saber sobre a credibilidade e confiana dos dados demonstrados. No de trata de saber se h controle, mas sim de verificar se h informaes sobre os controles existentes e de seu funcionamento. A Tabela 16 apresenta a anlise verificada.
Tabela 16 Boas prticas para relatrios de gesto - controle 4. 4.1 4.2 Controle Dados dos relatrios fiscais devem ser internamente consistentes e reconciliados com os dados relevantes de outras fontes. Controle que garanta preciso e confiabilidade das Demonstraes Financeiras oramentrias e extraoramentrias do governo e outras informaes publicadas pela organizao, incluindo as contas finais e outros relatrios fiscais publicados. Total de pontos Percentual Pontuao 0

0 0 -

Nos relatrios apresentados no h qualquer utilizao de fontes externas ao Poder Executivo para corroborar com os dados apresentados. E, embora os relatrios sejam elaborados pela Controladoria Geral do Municpio, rgo de controle interno da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro, no h qualquer meno sobre controles realizados que garantam a fidedignidade dos dados. No se trata, como afirmado no pargrafo anterior, da inexistncia de mecanismos de controle, e sim de no se ter observado qualquer comunicao que relate sua aplicao e eficcia. No h na anlise de dados efetuada qualquer elemento que demonstre ou informe sobre os controles praticados ou venha a fornecer este tipo de informao. importante no s que os controles existam, mas que os controles sejam demonstrados, testados e evidenciados nos relatrios, dando conta principalmente da sua eficcia e de melhorias a serem feitas.

3.2.5 Divulgao A divulgao uma categoria que busca verificar se os relatrios atendem necessidade de informao da sociedade, incluindo as obrigaes legais de disponibilizar as informaes. Para esta categoria a anlise no recai somente sobre

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os relatrios, mas em dados nos regulamentos e no stio eletrnico do Poder Executivo para observar o atendimento aos elementos desta categoria. A Tabela 17 apresenta a anlise realizada.
Tabela 17 Boas prticas para relatrios de gesto - divulgao 5. 5.1 Divulgao (Continua) Disponibilizao aos demais Poderes e do Ministrio Pblico, no mnimo trinta dias antes do prazo final para encaminhamento de suas propostas oramentrias, os estudos e as estimativas das receitas para o exerccio subseqente, inclusive da corrente lquida, e as respectivas memrias de clculo. Disponibilizao de relatrio Anual ao pblico. Relatrio pr-eleitoral para informar o estado geral das finanas pblicas, imediatamente antes de uma eleio, para estimular o debate pblico. Relatrios semestrais de evoluo do oramento apresentadas ao legislativo e publicao de relatrios trimestrais. Informao antecipada de calendrio legislativo e para liberao de informaes fiscais deve ser anunciada e cumprida. Divulgao, at o ltimo dia do ms subseqente ao da arrecadao, dos montantes de cada um dos tributos arrecadados, os recursos recebidos, os valores de origem tributria entregues e a entregar. Divulgao dos relatrios resumidos da execuo oramentria. Divulgao dos oramentos do exerccio e os respectivos balanos do exerccio anterior. Resumos dos instrumentos de contrato ou de seus aditivos e as comunicaes ratificadas pela autoridade superior. Informaes pormenorizadas sobre a execuo oramentria e financeira, em meios eletrnicos de acesso pblico. Atos praticados pelas unidades gestoras no decorrer da execuo da despesa, no momento de sua realizao, com a disponibilizao mnima dos dados referentes ao nmero do correspondente processo, ao bem fornecido ou ao servio prestado, pessoa fsica ou jurdica beneficiria do pagamento e, quando for o caso, ao procedimento licitatrio realizado. Encaminhamento ao Legislativo, at a data do envio do projeto de lei de diretrizes oramentrias, relatrio com as informaes sobre novos projetos e o cumprimento daqueles j existentes, bem como gastos com manuteno. Divulgao, inclusive em meios eletrnicos de acesso pblico: os planos, oramentos e leis de diretrizes oramentrias; as prestaes de contas e o respectivo parecer prvio; o Relatrio Resumido da Execuo Oramentria e o Relatrio de Gesto Fiscal; e as verses simplificadas desses documentos. Publicao e divulgao, at trinta dias aps o encerramento de cada bimestre, relatrio resumido da execuo oramentria. Disponibilizao de relatrio de prestao de contas para toda a sociedade, cidados ou organizaes sociais de modo que facilite a anlise das polticas e promova a accountability com acesso dos usurios aos registros administrativos e a informaes sobre atos do governo. Apresentao anual ao legislativo dos resultados alcanados relativos aos objetivos principais dos programas oramentrios. Divulgao e distribuio de um guia de resumo claro e simples do oramento, na poca do oramento anual. Divulgao sobre decises tomadas em decorrncia da opinio da sociedade e de outras obtidas por pesquisas. Publicao sobre informaes sobre a investigao da viso dos usurios dos servios sobre a adequao e qualidade dos servios que recebem. Pontuao

5.2 5.3 5.4 5.5 5.6

1 1 1 0 1 1 1 0 1

5.7 5.8 5.9 5.10 5.11

5.12

5.13

5.14 5.15

5.16 5.17 5.18 5.19

0 0 0 0

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5. 5.20 5.21 5.22

Divulgao (Concluso) Relatrios mensais que mostram o progresso na execuo do oramento. Divulgao de planos estratgicos, projetos futuros e futuras consultas sociedade. Divulgao das responsabilidades sobre planejamento e execuo oramentria, da responsabilidade sobre a emisso do relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis, responsabilidade sobre a eficcia da estrutura de controle e gesto de riscos, sobre a adequao das demonstraes contbeis, sobre a responsabilidade da alta administrao sobre as demonstraes, sobre a responsabilidade pelo uso de normas contbeis adequadas, inclusive em relao aos programas e polticas pblicas. Total de pontos Percentual

Pontuao 1 0

11 18,03%

Algumas informaes no foram possveis de se verificar, ainda que tenham sido atendidas, pois no foram divulgadas. Inclusive, alguns itens que compem esta categoria so obrigaes legais que devem ser prestadas, contudo no h informaes nem nos relatrios apresentados nem no stio eletrnico sobre o seu cumprimento. Desta forma, verifica-se que do total de 22 pontos possveis para esta categoria, apenas 11 pontos so observados e o percentual de 18,03%. Em relao divulgao, a pesquisa demonstra que a metade dos elementos estabelecidos pelo quadro-sntese foi atendida. Os elementos no atendidos no tratam somente da disponibilizao de relatrios, mas de algumas informaes importantes acerca dos bens e servios que so colocados disposio da sociedade. Assim, importante que se divulgue dados sobre pesquisas de satisfao dos usurios de servios pblicos e de decises tomadas em face das exigncias desses usurios. Tambm importante que se d acesso aos registros pormenorizados dos atos pblicos e dos contratos firmados, conforme determina a recm editada e publicada Lei Complementar n 131/2009. Na anlise efetuada, verificou-se que a Prefeitura da Cidade do Rio possui um endereo eletrnico pra atender ao que determina a legislao, porm, como est disponibilizado na internet, no basta que o cidado comum queira olhar os dados, ele deve saber o nome de alguma empresa ou at mesmo o CNPJ, dificultando o acesso s informaes. Outro aspecto evidenciado nos resultados que algumas obrigaes legais no tm como se verificar o seu cumprimento, pois no h informaes sobre o atendimento, como por exemplo, a obrigao encaminhar estudos e memrias de

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clculos de oramento ao legislativo, bem como informar sobre projetos novos e resultados de aes existentes. Desta forma, a pesquisa deixa claro que a cultura da informao ainda est distante de um padro de boa governana conforme previsto por cdigos estabelecidos por organizaes internacionais.

3.2.6 Governana

A Tabela 18 apresenta a anlise sobre informaes acerca da utilizao de prticas de boa governana, de forma que se evidenciem nos relatrios analisados as normas ou cdigos adotados pelo Poder Executivo em suas atividades, assim como o estabelecimento de obrigaes de contedo mnimo que deve fornecer sociedade.
Tabela 18 Boas prticas para relatrios de gesto - governana 6. 6.1 6.2 Governana Informaes sobre padro ou cdigo de governana adotado. Indicao sobre quais so os cdigos ou o padro adotado e informaes sobre o seu cumprimento e, possveis aspectos no cumpridos com a indicao das razes para o descumprimento. Publicao da adoo de princpios e boas prticas de governana e avaliao, incluindo um plano de ao para melhoria, quando necessrio. Regras objetivas sobre contedo de informaes que deve fornecer sobre a realizao dos objetivos da poltica para o parlamento e a sociedade e sobre quais temas devem ser tratados. Total de pontos Percentual Pontuao 0 0 0 0 0 -

6.3 6.4

No h nos relatrios apresentados quaisquer informaes acerca de padro ou cdigo de boas prticas de governana que esteja sendo adotado pelo Poder Executivo em suas atividades. Assim, no h qualquer pontuao para esta categoria e o percentual de atendimento dos elementos zero. Os elementos sobre governana no foram identificados pela anlise dos relatrios e a ausncia de dados acerca desta categoria evidencia que a governana no setor pblico deve ser debatida para que boas prticas de gesto, e os princpios de transparncia, accountability, tica e outros, possam ser incorporados gesto pblica.

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3.2.7 Padro contbil

Na categoria padro contbil analisado se constam os itens que evidenciam informaes sobre a poltica contbil aplicada s demonstraes contbeis e aos demais relatrios financeiros. Mudanas no padro contbil tambm devem ser evidenciadas. A Tabela 19 apresenta a anlise realizada e os resultados verificados para informaes acerca do padro contbil.

Tabela 19 Boas prticas para relatrios de gesto padro contbil 7. 7.1 Padro Contbil Resumo da poltica contbil deve acompanhar todos os relatrios, contendo a base da contabilidade aplicada (caixa ou competncia) na preparao dos relatrios e divulgao de quaisquer desvios de prticas contbeis geralmente aceitos. Alteraes nas polticas contbeis, a natureza da mudana e as razes para a mudana deve ser amplamente divulgadas e informao para os perodos de referncia anteriores deve ser ajustada, para permitir que sejam feitas comparaes entre os perodos reportados. Indicar a base contbil para o oramento anual e as contas finais na elaborao e apresentao dos dados fiscais, seguindo os padres contbeis definidos. Divulgao de ativos no financeiros, incluindo os bens imveis e equipamentos. Informaes sobre o nvel e a composio da sua dvida e ativos financeiros, passivos significativos e recursos naturais. Total de pontos Percentual Pontuao

7.2

7.3

1 1 1 3 4,92%

7.4 7.5

Embora haja nos relatrios analisados uma rica informao sobre as prticas contbeis, no h qualquer referncia poltica contbil utilizada nas demonstraes apresentadas. O percentual de aderncia nesta categoria de 4,92% e o total de pontos observados de 3. O padro contbil est associado incorporao do padro de normas contbeis internacionais, deixando de se utilizar do regime misto (caixa e competncia) para adotar apenas o regime de competncia para a contabilidade pblica. Informaes sobre as polticas contbeis so importantes e devem ser divulgadas, pois podem promover modificaes significativas no patrimnio das organizaes e gerar resultados que, por vezes, no correspondem realidade.

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A pesquisa deixa evidente que ainda h o que caminhar na direo da transparncia desejada, pois dos 5 pontos possveis, apenas 3 foram observados.

3.2.8 Riscos

A categoria riscos tem sua anlise apresentada na Tabela 20. Apresenta-se a verificao do atendimento nos relatrios disponibilizados pelo Poder Executivo sobre informaes acerca da gesto de riscos e sobre as polticas de nomeao e remunerao de membros da alta administrao na direo de rgos pblicos.

Tabela 20 Boas prticas para relatrios de gesto - riscos 8. 8.1 Riscos Quadro de garantia, a partir de fontes diferentes, para mostrar que os processos de gesto de risco, incluindo as respostas, esto a funcionar eficazmente, incluindo passivos fiscais e atividades parafiscais. Relatrio sobre a eficcia do sistema de gesto de risco, atravs, por exemplo, de uma declarao anual sobre o controle interno, incluindo, se necessrio, um plano de ao para combater os problemas significativos. Informaes sobre os riscos fiscais passados, dos riscos correntes e a atividade fiscal projetada. Declarao sobre como o presidente e outros membros da direo so nomeados e os termos da sua nomeao, juntamente com a divulgao da poltica de remunerao. Total de pontos Percentual Pontuao 0

8.2

0 1 0 1 1,64%

8.3 8.4

No se observou nos relatrios analisados qualquer referncia gesto de riscos. As informaes sobre riscos existentes nos documentos aquela relativa s metas fiscais estabelecidas pela Lei de Responsabilidade Fiscal. Assim, verifica-se que do total de 3 pontos mximos para esta categoria, apenas 1 ponto foi evidenciado pela anlise realizada, num percentual de 1,64%. Outro aspecto importante que merece destaque no que diz respeito s informaes necessrias a prestar sociedade a que diz respeito gesto de riscos. Embora se observe, nos resultados da pesquisa realizada, que os riscos fiscais e medidas para combate sonegao de impostos em atendimento Lei de Responsabilidade Fiscal estejam evidenciados, verifica-se tambm que no h

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qualquer informao sobre a eficcia da gesto de riscos e de planos de ao para problemas significativos. Por outro lado, a poltica de nomeao de remunerao de servidores da alta administrao outro aspecto importante, pois a ausncia deste tipo de informao no permite que a sociedade saiba, por exemplo, que no haja nepotismo e que as contrataes so realizadas de modo a dotar os cargos com pessoal capacitado. No permite saber, tambm, se os inventivos financeiros e de cumprimento de metas so adequados e contribuem para evitar a corrupo e fazer com que haja o interesse dos servidores pelo alcance dos objetivos da organizao.

3.2.9 Prazos

A categoria prazos busca evidncias de informaes sobre o cumprimento de prazos na disponibilizao de relatrios e analisa seu oferecimento sociedade em tempo hbil. A tabela 21 apresenta a anlise para esta categoria.
Tabela 21 Boas prticas para relatrios de gesto - prazos 9. 9.1 9.2 Prazos Cumprimento de prazos para os relatrios de prestao de contas das atividades e disponibilizao em tempo hbil. Publicao do relatrio anual num prazo razovel aps o trmino do exerccio financeiro. Total mximo de pontos Percentual mximo de pontos Pontuao 1 1 2 3,28%

A anlise desta categoria demonstra o total atendimento dos elementos, pois fica claro que as informaes so apresentadas em tempo hbil e os prazos estabelecidos pelas normas so plenamente cumpridos. Esta foi a nica categoria que teve todos os seus elementos identificados pela anlise dos relatrios e de outros dados, pois ficou evidente que os prazos so cumpridos e a disponibilizao dos relatrios, considerando apenas aqueles que esto disponibilizados e aqueles que cumprem obrigaes legais, so fornecidos em tem hbil a partir do encerramento dos perodos.

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3.3 Resultado da pesquisa

Para alcanar o objetivo proposto pela presente pesquisa foi necessrio, primeiramente, estabelecer quais informaes deveriam ser disponibilizadas pelas organizaes pblicas segundo os princpios e padres de governana para os relatrios de gesto. Constatou-se, ento, que as prticas recomendadas perpassam pelos cdigos de boas prticas de governana estabelecidos pelas diversas organizaes supranacionais. Estas prticas correspondem s experincias de diversos pases e a um padro internacional de contedo de informaes a serem disponibilizadas pelas entidades da administrao pblica, resultando no quadro-sntese apresentado neste trabalho. A partir do quadro-sntese elaborado, foi possvel avaliar a aderncia dos relatrios de gesto apresentados pelo Poder Executivo municipal, utilizando-se, para anlise, as informaes disponibilizadas pela Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro. Dessa forma, o objetivo geral desta pesquisa foi atendido, uma vez que foi possvel estabelecer boas prticas de governana para os relatrios de gesto e avaliar a aderncia dos documentos analisados a este padro. Assim, como resultado final desta pesquisa, pelas anlises realizadas nos relatrios disponibilizados pelo Poder Executivo Municipal, como tambm das informaes constantes em seu stio eletrnico, pode-se chegar demonstrao consolidada na Tabela 22 que a seguir se apresenta.
Tabela 22 Aderncia de relatrios de gesto s boas prticas de governana
Item 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. TOTAL Categorias Validaes Externas Avaliao de Desempenho Compreenso Controle Divulgao Governana Padro Contbil Riscos Prazos Padro de Prticas de Boa Governana Pontuao % Mxima 3 4,92 12 7 2 22 4 5 4 2 61 19,67 11,47 3,28 36,06 6,56 8,20 6,56 3,28 100% Resultado da Anlise Realizada Pontuao % Observada 1 1,64 3 2 11 3 1 2 22 4,92 3,28 18,03 4,92 1,64 3,28 37,71%

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Na Tabela 22 pode-se observar que o total de pontos verificado pela anlise realizada corresponde a um pouco mais de um tero da pontuao mxima. Esta pontuao foi estabelecida em conformidade com a pesquisa bibliogrfica efetuada que identificou os elementos de boas prticas de governana para relatrios de gesto. Assim, de um total de 61 pontos possveis, evidencia-se 22 pontos alcanados pelos relatrios disponibilizados pelo Poder Executivo da Cidade do Rio de Janeiro e o percentual de 37,71% corresponde ao total de pontos apurados. Portanto, quanto ao problema que motivou a presente pesquisa - investigar se h aderncia dos relatrios de gesto apresentados pelo Poder Executivo municipal e os princpios e padres de boa governana para o setor pblico quanto transparncia e accountability, constatou-se que os relatrios analisados possuem pouca aderncia. A pesquisa evidenciou que, diante da possibilidade de 100% de conformidade com o padro estabelecido, os relatrios de gesto disponibilizados pelo Poder Executivo da Cidade do Rio de Janeiro esto num patamar de correspondncia de apenas 37,71%.

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CONCLUSO

Esta pesquisa objetivou investigar a aderncia dos relatrios de gesto apresentados pelo Poder Executivo dos municpios aos princpios e padres de boa governana para o setor pblico quanto ao favorecimento da transparncia e accountability. Transparncia algo fundamental na administrao pblica e o debate acerca deste tema extremamente importante, pois a sociedade h muito clama por acesso a informaes sobre diversos aspectos da gesto pblica que hoje so pouco conhecidos. Accountability uma denominao que, desde o trabalho pioneiro de Ana Maria Campos, se discute no meio acadmico em relao sua traduo e sua possvel incorporao gesto pblica brasileira. Nesta pesquisa, o termo foi traduzido de forma simples como responsabilizao pela gesto. E esta responsabilizao somente poder ser obtida ou realizada medida que se tem a divulgao de informaes em um nvel adequado e de modo transparente. Tanto no setor privado como no setor pblico, a transparncia e a accountability so considerados como princpios fundamentais sobre os quais se estabelecem cdigos de boas prticas de governana. Isto decorre do fato de que ambas buscam resolver um dos aspectos que do fundamento temtica da governana: problemas da relao entre agente e principal. Problemas da relao entre agente e principal so decorrentes da teoria da agncia. Esta teoria fundamenta a presente pesquisa, pois os problemas identificados pela teoria da agncia entre os objetivos do principal e os objetivos do agente, que na maioria das vezes no convergem para o mesmo sentido, notadamente esto presentes na administrao pblica. Por um lado, a sociedade (principal) quer que o gestor pblico tenha um comportamento totalmente voltado para tomada das melhores decises acerca das demandas econmico-sociais que se lhe apresentam. E, por outro lado, est o gestor (agente), que na maioria das vezes tem uma conduta que busca assegurar para si benefcios que lhe so mais importantes, como a sua manuteno no poder ou o alcance de outros interesses que no correspondem aos interesses da sociedade.

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Portanto, pesquisar sobre transparncia e accountability nos relatrios de gesto do setor pblico contribui para o desejado debate sobre a utilizao de mecanismos que venham a minimizar os problemas relacionados teoria da agncia. De acordo com os resultados apresentados, fica claro que os relatrios de pesquisa analisados precisam incorporar em seu contedo diversos aspectos que venham dar mais transparncia e possibilitar a accountability do governo. Em questo de informaes acerca da avaliao de desempenho, a transparncia e a accountability ficam prejudicadas, pois como se pode saber se um governo est administrando bem os recursos se no h avaliao de desempenho disponvel. Este aspecto, o da avaliao de desempenho, um dos maiores problemas da administrao pblica e onde residem as maiores cobranas da sociedade. Constantemente h questionamentos sobre eficincia, eficcia e efetividade na utilizao dos recursos. As polticas pblicas nem sempre so entendidas e os resultados ou avanos sociais promovidos so normalmente desconhecidos. A falta de divulgao de informaes outro aspecto que merece destaque, pois no prestar informaes inviabiliza qualquer anlise e faz aumentar a percepo de que h pouca transparncia na administrao pblica. A maioria dos dados divulgados nos relatrios analisados se faz para o atendimento dos mandamentos normativos estabelecidos por leis, decretos, resolues e outras normas de ordem legal. O que se percebe de um modo geral que, se no h obrigao para que o rgo da administrao pblica determinadas informaes, ento, ela no ser fornecida. A respeito das informaes que so prestadas, seria importante que se incorporasse a cultura de promover validaes externas aos dados apresentados, pois certificados de auditoria podem contribuir para a confiabilidade dos dados disponibilizados. No que diz respeito gesto de risco, tambm fica evidente nos resultados da pesquisa a ausncia de informaes a esse respeito. Deste modo, no h possibilidade de saber se existem riscos que devem ser considerados na administrao pblica, ou se no h qualquer gesto sobre os riscos existentes. A gesto de riscos no deve ser somente financeira, pois em se tratando da sociedade, diversos aspectos devem ser levados em considerao, como riscos na fornea

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rea educacional, riscos de moradias irregulares e outros problemas sociais relevantes. Fato que chama ateno esta pesquisa ter sido realizada sobre os relatrios de gesto de uma importante cidade brasileira, Rio de Janeiro, que se destaca no cenrio nacional como a segunda dentre as capitais, tanto em termos de arrecadao, como de populao. Deste modo, pode-se questionar que, se a prefeitura desta importante cidade apresenta pfios resultados quanto

transparncia e accountability, como estaro as cidades menores? Como deve ser a qualidade e quantidade das informaes disponibilizadas? Esta pesquisa inova ao tratar analiticamente as informaes a serem disponibilizadas pelo Poder Executivo municipal e a motivao de sua realizao a percepo de que h pouca transparncia na gesto dos recursos pblicos. Os resultados, de um modo geral, demonstram a necessidade de incorporao de valores e princpios de governana na administrao pblica, pois adotar boas prticas implica dar transparncia e promover a accountability para as organizaes deste setor. No h, conforme apresentado nos resultados da pesquisa, qualquer meno a adoo de prticas de governana. As consideraes sobre a aderncia dos relatrios de gesto, contudo, referem-se e esto limitadas somente anlise dos relatrios e informaes disponibilizados pela Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro. Deste modo, pesquisas futuras so necessrias para que se possa saber qual o nvel de aderncia de relatrios de gesto de outras prefeituras ou de outras entidades do setor pblico. Por outro lado, as prticas de boa governana, no que diz respeito prestao de informaes nos relatrios de gesto, podem ter mais elementos incorporados medida que se utilize outros cdigos de governana e se considere outros aspectos importantes para a transparncia e a accountability. Desta forma, fica a sugesto para que futuras pesquisas desenvolvam e ampliem os resultados aqui evidenciados, tanto pela incorporao de mais prticas de boa governana na disponibilizao de informaes, como pela anlise de relatrios de gesto de outras organizaes do setor pblico.

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