Ekonomski fakultet u Sarajevu

Finansijsko izvještavanje
Materijal za ispit
Senahid Duraković

09

Finansijsko izvještavanje

Sadržaj
1. Uvod u finansijsko izvještavanje ........................................................ 2. Uloga računovodstva u upravljanju preduzeća..................................... • Upravljanje poslovanjem preduzeća ............................................. • Informacije kao pretpostavka upravljanja ..................................... 3. Ekonomski i institucionalni okvir fin. izvještavanja ........................... 4. Računovodstvo i finansijsko izvještavanje ........................................... 5. Osnovni odnosi bilansnih pozicija u BS ................................................ • Bilans stanja................................. ................................................. • Vrste bilansa ....................................... ......................................... • Osnovne napomene uz BS u našim uslovima ............................... • Bilans uspjeha ............................................................................... • Oblik BU ....................................................................................... • Napomene uz BU .......................................................................... • Razdvajanje troškova na uskladištive i nuskladištive ................... • Utvr ivanje troškova prodaje u trgovačkom preduzeću ............... • Utvr ivanje fin. rezultata u trgovačkom preduzeću ...................... • Izvještaj o zadržanoj zaradi ........................................................... • Sadržaj i oblik fin. izvještaja o novčanom toku ....................... • Osnovni elementi izvještaja o novčanom toku .................................. • Konsolidovani finansijski izvještaj ................................................. • Izvještaj o svim promjenam u vlasničkom kapitalu ..................... 6. Računovodstvene politike kao pretpostavka kvalitete FI .................... • Objavljivanje računovodstvenih politika ......................................... 7. Uticaj rač. politika na fin. položaj i uspješnost poslovanja ................ • Definiranje mjernog modela (Du Puntov sistem pokazatelja)........... • Odabir ključnih veličina za analizu uticaja ....................................... • Uticaj izbora rač. politika na području dug. imovine i amortiz. ........ • Uticaj izbora rač. politika na području zaliha sirovina i materijala..... • Uticaj izbora rač. politika na području zaliha proizv. i got. proiz. ..... • Uticaj rač. politika na području rezervisanja ...................................... • Uticaj promjene rač. politika na području prihoda i otpisa potraž. .... 8.Interna revizija privrednh i javnih preduzeća u FBiH ......................... 3 5 6 8 10 12 15 15 23 26 27 29 32 33 34 36 37 37 38 44 44 47 51 52 52 53 54 56 58 59 64 70

2

Finansijsko izvještavanje

1. Uvod u finansijsko izvještavanje
1.1. Preduzeće kao sistem Sistem je moguće opisati kao grupu elemnata, materijalnih i nematerijalnih koji su me usobno povezani i koji komuniciraju sa svrhom ostvarivanja odre enog ili više ciljeva. Najčešće sistem ima više elemenata pa veze me u njima materijalne, energetske ili informacijske, mogu biti direktne ili indirektne preko trećih elemenata. Skup elemeata sa svojim svojstvima čini sadržaj sistema, a veze me u elementima sistema čine strukturu sistema. Elementi, njihova svojstva i veze me u elemntima omogućavaju ostvarivanje cilja sistema. Uobičajeno se ističe da je opći cilj svakog preduzeća opstanak. gdje je:
Su –sistem S –sadržaj sistema St –struktura i R –cilj.

Slika 1.
E5 ULAZ E1

PROCES
E2 E6 E4 E5 IZLAZ

POVRATNA SPREGA ( feedback) Na grafičkom prikazu uočava se da se sistem sastoji od četiri komponente, a to su ulaz, proces, izlaz i povratna veza. Povratna veza je izuzetna načajna komponenta sistema jer je ona, zapravo, regulator njegova djelovanja. Povratna veza je kontrolni mehanizam pomoću kojeg se nastoji osigurati odgovarajuće uklapanje sistema u okruženje. Sistem ima svoje granice i sve ono što se nalazi izvan njih naziva se okolinom sistema. Taj utjecaj vrši se razmjenom materije, energije i informacija. Slika 2.
Politički sistem Proizvodn o-tehnički sistem Privredni sistem –pred. Pravni sistem 3 Sociokulturni sistem

Finansijsko izvještavanje

Preduzeće je oblik samostalne privredne organizacije koja obavlja ekonomsku djelatnost radi zarade, odnosno, stvaranja viška prihoda, povrh troškova proizvodnje ili troškova poslovanja. Pritom je važno istaknuti da je preduzeće temeljna jedinica privrednog sistema i najznačajniji podsistem cjeline privrednog sistema. Osim toga, bitno je naznačiti da je privredni sistem podsistem društvenog sistema i me uzavisan je s ostalim društvenim podsistemima: političkim, proizvodno- tehničkim, sociokulturnim i pravnim. Za preduzeće kao poslovni sistem može se reći da je to složen, dinamičan, stohastičan, otvoren i organizacijski sistem te da pripada sferi društvenih ili socijalnih sistema. Složenost znači da se sastoji od više elemenata, tj. Podsistema. Dinamičnost znači da se preduzeće neprestano mijenja i razvija jer je, kao što je već istaknuto, razvoj uvjet opstanka. Stohastičnost znači da u poslovanju postoji dosta neizvjesnosti, što otežava upravljanje sistemom. Otvorenost znači da posluje u nekom okruženju i da postoji utjecaj okruženja na sistem i obrnuto. Glavni cilj preduzeća prema Marisu (Marris) je maksimizirati stopu uravnoteženog rasta preuzeća, a to je moguće maksimiziranjem rasta potražnje za proizvodima tog preduzeća i maksimiziranjem uvećanja kapitala. Max G = Gd = Gc gdje je: G –uravnotežena stopa rasta Gd –rast potražnje za proizodima tog preduzeća Gc –uvećanje kapitala U poslovanju preduzeća taj maksimalni uravnoteženi rast ima dva ograničenja. Prvo ograničenje dolazi od upravljačkog tima i njegovih vještina. Drugo, finansijsko ograničenje proizilazi iz želje menadžera za postizanjem maksimalne sigurnosti poslovanja. Na temelju tih stavova Marris definira funkcije korisnosti za vlasnike poduzeća i za menadžment. Funkcija korisnosti za vlasnike zapisana je na sljedeći način: Uo = f(Gc) gdje je Uo –korisnost za vlasnike ( owners utulity), Gc –stopa uvećanja kapitala ( rate of growth of capital). Funkcija korisnosti za menadžment zapisana je na sljedeći način: Um = f(Gd) s gdje je Um –korisnost za menadžere ( managers utility),

Gd –stopa rasta potražnje za proizvodima preduzeća ( a rate of growth of demand for the products of the firm). s –mjera sigurnosti poslovanja ( a measure of job security). Mjera sigurnosti poslovanja je finansijsko ograničenje preko kojeg menadžment nastoji izbjeći rizike i provoditi opreznu finansijsku politiku. To finansijsko ograničenje odre eno je veličinom tri ključna pokazatelja koji se utvr uju na temelju finsnijskih izvještaja. Radi se o sljedećim pokazateljima:
4

3. Debt ratio ( vrijednost duga : ukupna imovina). vlade i sl. Uloga računovodstva u upravljanju preduzeća Tehnikom računovodstva bave se knjigovo e. Osim već spomenutih vlasnika preduzeća te menadžmenta. a logikom menadžeri i ugra uju je u svoj proces tumačenja i upravljaanja poslovanjem. 5 . društva u cjelini. MENADŽERI VLASNICI DOBAVLJAČI POSLOVANJE PREDUZEĆA ZAPOSLENI VLADA DRUŠTVO POTROŠAČI Temelji upravljanja u preduzeću (P. Druckera): ''Finansijska kriza kada nastupi se liječi teško i uz velike muke i zato preduzetnici moraju znati da preduzetništvo oretpostavlja stručno vo enje finasijskih poslova. 2.'' 2. Liquidity ratio ( likvidna imovina : ukupna imovina). Ponderisani zbroj ta tri pokazatelja utvr uje temeljno finansijsko ograničenje koje je potrebno uvažavati u poslovanju preduzeća da bi se osigurao razvoj i opstanak preduzeća u tržišnom okruženju. Svaki dobar menadžer dobro poznaje osnovne računovodstvene kategorije i logiku računovodstva. Slika 3. U uvjetima tržišnog okruženja preduzeće mora zadovoljiti očekivanja različitih interesnih grupa. preduzeće mora voditi računa i o interesima radnika.Drucker) u savremenim uvjetima nisu se promijenili u odnosu na tradicionalne uvjete privre ivanja i pritom kao važne pretpostavke preživljavanja i uspjeha preduzeća ističe: Likvidnost Produktivnost Troškovi budućnosti ( profit –povrat na uloženi kapital). Finansijski način razmišljanja (Pravilo P. dobavljača. Retention ratio ( zadržani profit : ukupni profit).Finansijsko izvještavanje 1. potrošača.

Efikasnost poslovanja mjerena rentabilnošću ( zadovoljavajuća stopa povrata uloženog kapitala). za ostvarivanje predvi enih rezultata. Načelo autonomije –preduzeće je samostalno u odre ivanju svoje djelatnosti. 3. Odlučivanje. 3. 4. 2. Načelo da jedino vlasnici uloženog kapitala posredno ili neposredno odlučuju. 4. Osnovni kriteriji za prosu ivanje o kvalitetu poslovanja preduzeća: 1. a to je razvoj preduzeća preko kojeg se osigurava njegov opstanak u uvjetima tržišnog okruženja. Mijenja se menadžment. organizacija i metode upravljanja. u pravilu. razmatraju u kotekstu njegove dugoročne orijentacije. Ciljevi perduzeća se. Načelo snošenja rizika za svoje poslovanje na tržištu u tržišnoj konkurenciji. Planiranje. Mijenja se vlasnik. 2.Finansijsko izvještavanje Osnovni koraci u slučaju neuspjeha preduzeća: 1. utvr ivanje ciljeva preduzeća te rezultata pomoću kojih se mogu ostvariti ciljevi. Me utim. Osnovna sistemska načela svakog preduzeća: 1. Mijenja se poslovna politika. Preduzeće se likvidira. 2. Proces upravljanja u preduzeću sastoji se od četiri potprocesa: 1. tj. proces upravlja podrazumijeva i stvaranje organizacijskih pretpostavki za efikasno provo enje odluka. Razvoj i opstanak preduzeća u tržišnom okruženju nije osiguran. Pravilo: Ovi kreiteriji se ne mogu sagledati bez računovodstvenih informacija i upoznavanja finansijskih izvještaja. Svako preduzeće snosi rizik za svoje poslovanje. potrebno je definirati i zadatke u kraćem roku te utvrditi koji su to poželjni rezultati koji omogućavaju ostvarivanje dugoročnih ciljeva. 2. 2.1. da bi se ti ciljevi mogli ostvariti. dio upravljanja koji je orijentiran na kraći rok i pomoću kojeg se precizno utvr uju poželjni rezučtati 6 . Uspješnost. Sigurnost uloženog kapitala ( sigurnost poslovanja). Načelo privre ivanja a maksimiziranjem profita. Upravljanje poslovanjem preduzeća Upravljanje preduzećem je proces svjesnog usmjeravanja preduzeća nekim ciljevima koji su u funkciji općeg cilja. Tako er.

Finansijsko izvještavanje 3. Tri nivoa upravljanja i odlučivanja: 1. pomoću kojeg se osigurava efikasnost provedbe odluka i 4. Opreativni ( najniži nivo. češće informacije). Prema tome. dugoročni ciljevi. O –odlučivanje. orijentiran na dugi rok. podacima koji ne doga ajima mogu biti dokumetovani Ističe preciznost inforamacija Ne uključuje buduće doga aje Usmjereno na prošlost Jednoobrazno Ističe brzinu informacije Usmjereno na sadašnjost i na budućnost Oblikuje se po slobodnom izboru Usmjereno je prije svega prema menadžerima i najčešće nije dostupno vanjskim strankama (dion.) 7 . češće informacije). 3. ali i na procjenama i svim relev. pri čemu se odlike donose na temelju intuicije. rač. P –planiranje. znanja i informacijske podloge. proces upravljanja moguće je zapisati na sljedeći način: U = { P. praktički gledano. djelovanje u tok odvijanja posovnih operacija. Nadzor nad ostvarivanjem predvi enih rezultata i ciljeva. Odlučivanje kao proces: Dva načina donošenja odluka: Iracionalan proces. iskustva ili osjećanja i Racionalan proces. općenite informacije). Proces upravljanja. R – rukovo enje. Rukovo enje.. Strategijski nivo ( najviši nivo. N-nadzor. 2. ostvaruje se sukcesivnim donošenjem poslovnih odluka i kontrolom nad provedbom odluka. Taktički ( srednji nivo.R. upravljanje u kraćem roku.O.N } gdje je U –upravljanje. ODLUKA = NAMJERA + INFORMACIJE + PROSU IVANJE Osnovni izvor informacija su finansijski izvještaji. FINANSIJSKO RAČUNOVODSTVO Obavezno po zakonu Formalizirano MENADŽERSKO RAČUNOVODSTVO Nije obavezno Neformalno Zasnovano na dokumentacionoj osnovi o prošlim Zasnovano na podacima i izvještajima iz fin. pri čemu se odluke donose na temelju egzaktnih činjenica.

ali ponekad se ne insistira na tome jer to može znatno povećati starost i troškove pripreme informacija. Uporedivost. Aspekt pragmatičkog ( zadovoljava potrebe korisnika).Finansijsko izvještavanje Usmjereno prema vanjskim strankama i menadžer.2. Simboličkog ili semantičkog (jasna i razumljiva informacija) i 3. mjera agregiranosti u izvještajima i taj stepen agregacije treba biti odre en upravljačkom razinom. Informacije kao pretpostavka upravljanja Inforacija predstavlja ''obra ene podatke prezentirane u takvoj formi koji su pogodni za primaoca i koji imaju značajnu vrijednost u tekućim ili budućim aktivnostima i odlukama''. Ocjena upravljačkog sistema 8 . vrijednost informacije je razlika izme u vrijednosti rezultata stare odluke i nove. pretpostavlja izvještaje koji se prezentiraju u istim vremenskim intervalima i na isti način tako da se mogu upore ivati. 2. Aspekt tehničkog ili sintetičkog ( istinita i potpuna informacija). Osnovni atributi informacija: 1. 2. Tačnost. Periodi izvještavanja su zakonom propisani Objekat izvještavanja je preduzeće u cjelini Periodi izvještavanja su po potrebi Objekat izvještavanja su svi dijelovi preduzeća. Korištenje informacije: Prvo pravilo: '' Upotrebom informacija ne gubi vrijednost''. 7. Značenje informacija moguće je razmatrati s tri aspekta. 3. 6. Starost. zahtijeva da informacija bude takva da se može upotrijebiti u svrhu za koju je naimjenjena. mjeri širinu informacije. i to: 1. 5. Potpunost. podrazumijeva mjeru podudaranja informacija sa činjeničnim stanjem. minus troškovi dobivanja nove iformacije''. zahtijeva da izvještaj ima sve bitne elemente. 2. 4. razne aktivnosti i sl. Preciznost. Adekvatnost. Obuhvat. Drugo pravilo: '' Ako nova informacija utiče na to da se donese drugačija odluka. razlika u vremenu od trenutka doga aja do trenutka kada je informacija dostupna korisniku.

: Slika 4. profitabilnost .Finansijsko izvještavanje Dobro organiziran upravljački sistem treba biti sposoban u svakom trenutku dati odgovor na sljedeća pitanja: Kakva je informacija potrebna? Kada je informacija potrebna? Ko je treba? Gdje je potrebna? Zašto je potrebna? Koliko košta? Uobičajena klasifikacija informacija potrebnih za upravljanje prikazana je na slici 4.: INFORMACIJE NEKVANTITATIVNE INFORMACIJE npr. kapacitet. zadovoljstvo potrošača KVANTITATIVNE INFORMACIJE FINANSIJSKE INFORMACIJE npr. podjela tržišta 9 . struktura kapitala NEFINANSIJSKE INFORMACIJE npr. likvidnost.

Finansijsko izvještavanje 3. Zahtjevi za snabdjevanje FI od strane kreditora i poreskih organa 10 . Ekonomski aspekti računovodstvenih informacija iz FI: Potražnja: Investitori potražuju računovodstvene informacije vezane za mogućnosti i rizike preduzeća. FI se mogu koristiti u više svrh: kao analitički alat. Ekonomski i institucionalni okvir finansijskog izvještavanja Finansijski izvještaji kao vrijedan izvor informacija o kompaniji. kao signal ranog upozorenja. 4. Najbolji izvor informacija ali ne i jedini je FI. kao baza za predvi anja. Bez pouzdanih informacija investitori ne mogu na pravi način ocijeniti mogućnosti i rizike alternativnih investiranja 2. Ako želite znati više informacija o kompanijama. FI su neophodni za razvoj tačnog profila tekućih performanci preduzeća kao i njihovih perspektiva. njenom finansijskom zdravlju i njihovoj bodućoj perspektivi 1. Ponuda: Preduzeća nastoje da povećaju kapital uz najniže moguće troškove pa tako vezano za snabdijevanje korisnika FI sa finanisjkim informacijama koje oni traže Cost –benefit Korisnici finansijskih izvještaja: Dioničari i investitori Menadžeri i zaposleni Kreditori i dobavljači Kupci Vlada u regulatorne agencije Uzroci objavljivanja i snabdijevanja finansijskim informacijama: 1. kao izvještajna karta menadžmenta. kao mjera za procjenu. 3. njohovom sadašnjem finansijskom zdravlju i njohovoj budućoj perspektivi.

Obezbje ivanjem valjanih ( revidiranih) i dovoljnih finansijskih informacija investitorima (učesnicima na tržištu kapitala) preduzeće izbjegava troškove koji se mogu desiti u vidu penala. output i input tržištima. Objavljivanja u finanisjkim izvještajima mogu prenijeti ekonomske benefite sa preduzeća vlasnicima i menadžerima kroz povećanu vrijednost dionica u njihovum vlasništvu. Ova konkurencija podstiče menadžment preduzeća da kreiraju i objavljuju ''dobre vijesti'' putem finansijskih izvještaja 4. obrade i distribucije finansijskih informacija 2. Troškovi prikupljanja.Finansijsko izvještavanje 2. Troškovi od objavljivanja finansijskih informacija: 1. Konkurentska preduzeća se takmiče izme u sebe u kapitalu. Troškovi nepovoljnog uticaja na konkurentnost preduzeća 3. lošeg imidža ili nepovjerenja u preduzeće što može uzrokovati i veće kamate i lošije uslove za sticanje kapitala i konačno smanjenje vrijednosti kapitala preduzeća 5. radnoj snazi. odnosno. Politički troškovi Koristi od informacija iz FI imaju: Profesionalni analitičari Analitičari MD&A ( management discussion and analysis) Kvartalni. povećanje kapitala zbog dobre reputacije koju preduzeće ima na tržištu kapiatala kao pouzdano i sigurno. Zakoni i prpisi komisija i agencija koje regulišu oblik FI kako bi se obezbijedilo objavljivanje minimuma finansijskih informacija 3. 11 . polugodišnji i godišnji FI sa nefinansijskim operativnim podacima i pokazateljima koje koriste menadžeri da upravljaju biznisom u preduzeću Menadžerske analize finansijskih i nefinansijskih podataka uključivo i razloge za promjene u finanisjskim i operativnim podacima zajedno sa kjučnim tredndovima i diskusijama prošlih efekata datog trenda Sve informacije koje omogućavaju da se identifikuju buduće mogućnosti i njima konfrontirani rizici u svim poslovima koji se preduzeće bavi kao i da omogućuje evaluaciju planova menadžmenta. Sudski troškovi 4.

Polit. Funkcionisanje sistema finansijskog računovodstva PODACI OBRADA INFORMACIJA Originalna dokumenta Opisi poslovnih promjen Račun kupaca Račun dobavljača pravila (propisi) i metode Zakon o računovodstvu Računovodstvena načela i standardi Pravila struke Uputstva Ministarstva Stručne publikacije Finansijski izvještaji Zbirni prikaz rezultata Bilans stanja. Računovodstvo i finansijsko izvještavanje Stuktura računovodstva Računovodstveni proces Računovodstveno –informacioni sistem Tradicionalna struktura računovodstva: Slika 5. Osnovna uloga računovodstva u preduzeću: . BU. Knjigovodstvo je najvažniji dio računovodstva.Finansijsko izvještavanje 4. Računovodstveno planiranje Knjigovodstvo Računovodstv -ena kontrola Računovodst vena analiza Računovodstveno planiranje je posebna vrsta evidencije o budućim doga ajima. Za dioničare Specijalni izvještaji. Posl. Izvj. O promjenama na kapitalu Izvj. o promj.Da osigura podatke za vo enje ( usmjeravanje) i kontrolu poslovanja ( interni aspekt) . Menadžerski izvještaji Čekovi Nalozi za plaćanje Izvodi iz banke 12 . Računovodstvna kontrola brine o ispravnosti i pouzdanosti računonovodstvenih podataka i informacija proizašlih iz procesa planiranja i samog knjigovodstva. Računovodstvena analiza nadovezuje se na prethodne faze računovodstvenog obuhvata. Izvještaj o novčanim tokovima.Da osigura elemente za zakonom prpisane finansijske izvještaje ( eksterni aspekt). izvj.

MRS ( IAS). januar 2006. interni i eksterni i računovodstvena funkcija: RAČUNOVODSTVO EKSTERNI KORISNIC: -dioničari -kreditori MENADŽERSKO -vlada -kupci -analitičari .FBiH 32/05) ME UNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARDI.N. Načelo neograničenog vremena postojanja Kvalitativna obilježja finansijskih izvještaja ( okvir MSF –a): RAZUMLJIVOST VAŽNOST 13 ..) KODEKS RAČUNOVODSTVENIH NAČELA (Sl. N. TROŠKOVNO FINANSIJSKO INTERNI KORISNICI Menadžment Pravila (pravni okvir) finansijskog izvještavanja: • • • • • • ORN ( GAAP). ( Savez računovo a. revizora i finansijskih radnika Federacije BiH.FBiH 25/98) Principi FI po GAAP-u računovodstvena načela i kvalitet finansijskih izvještaja: 1. novine BiH 42/04. Načelo nastanka doga aja 2. Sl. ZAKONI PRAVILNICI ZAKON O RAČUNOVODSTVU I REVIZIJI ( sl.Finansijsko izvještavanje Državni organi Kreditori Vlasnici Menadžeri Korisnici finansijskih izvještaja..

06. odnosno. prethodne godine). -30. Bilans stanja 2. povezanih pravnih lica.12. U tom smislu promjena je nastala onda kada je novac naplaćen(priliv) ili Za mnoge korisnike Bu je primarni fI. Najčešće se izra uje za stanja zatečena na kraju poslovne godine koja se ne mora poklapati sa kalendarskom godinom. -31. jer pruža podatke o profitabilnosti preduzeća tokom odre enog vremenskog razdoblja. Računovodstvene politike i zabilješke uz finansijske izvještaje. Njegova je stuktura i oblik regulisa FbiH RS 81. tekuće godine) izuzev za pravna lica koja se smatraju budžetima i budžetskim korisnicima..Set finansijskih izvještaja čini: 1. Prema ovom RS 8 bruto dobit predstavlja razliku prihoda od prodaje i troškova prodaje uvećanog ili umanjenog za iznos uskla ivanja vrijednosti zaliha. Izvještaj o novčanim tokovima stavlja naglasak na promjene kao posljedice odre enih uzroka povećanja ili smanjenja novca u odre enom razdoblju. . Inače ovaj finansijski izvještaj spada u najznačajnije izvještaje i sadrži temeljne informacije o finasijskom položaju preduzeća. Izvještaj u svim promjenama na vlasničkom kapitalu 5.Finansijsko izvještavanje ZNAČAJNOST POUZDANOST NEUTRALNOST OPREZNOST POTPUNOST UPOREDIVOST Prema Zakonu o računovodstvu pravno lice sačinjava i podnosi finansijski izvještaj: .06.Polugodišnje ( za period 1.01. 1 14 . Bilans uspjeha predstavlja finansijski izvještaj u kojem se prikazuju tri osnovne vrijednosne pozicije : prihodi.12. . Bilans stanja koji se naziva i izvještaj o finansijskom stanju. a kada se sva dobit uveća za prihode od podružnica. po stanju na dan 30. rashodi i neto dobitak (neto gubitak).. Zakon o računovodstvu i RS reguliše strukturu bilansa stanja.Godišnji ( za period 01.1. Bilans uspjeha 3. Kada se od bruto dobiti odbiju troškovi distibucije i administracije dobije se dobit od aktivnosti. Izvještaj gotovinskih tokova 4. Te umanji za rashode od otu enja ulaganja i ostalih rashoda dobije se iznos dobiti ili gubitka prije poreza koji se umanji za porez i dobije se neto dobit. prihode od ostalih ulaganja i od finasiranj itd. Predstavlja sistematičan pregled imovine kao aktivu te dugova (obaveza) i kapitala kao pasivu u nekom odre enom trenutku.. odnosno po stanju na dan 31. najčešće godinu dana.

Bilješke uz finansijske izvještaje razrade i dopune kojima se pobliže objašnjavaju sadržaji i pozicije u pojedinim finansijskim izvještajima. To je dakle tabelarni pregled u kome se sistematski prikazuje cjelina stanja imovine. bilansa uspjeha i izvještaja o novčanim tokovima. Izvještaj o promjenama u vlasničkom kapitalu kao i dodatnim informacijama kao što su potencijalne ugovorne obaveze.S je temeljni F. odnosno vlasničkoj pripadnosti te 15 . Izvještaj dakle prikazuje samo one transakcije koje rezultiraju prilivom i odlivom gotovine. Osnovni odnosi bilansnih pozicija u BS DUGUJE = POTRAŽUJE IMOVINA = IZVORI IMOVINE AKTIVA = PASIVI IMOVINA = OBAVEZE + KAPITAL AKTIVA = OBAVEZE + KAPITAL .1. obaveza i kapitala na odre eni dan. B. što je istovremeno i potencijal njegovog poslovanja u budućnosti. kretanja i rezultate iskazane u temeljnim finansijskim izvještajima. Sve stavke na prvoj strani bilansa stanja. ne unosimo u ove izvještaje već u bilješke. 5. Prema tome.GUBITAK UKUPNI KAPITAL BEZ GUBITKA = AKTIVA – OBAVEZE + GUBITAK KAPITAL – GUBITAK = NETO KAPITAL = AKTIVA – OBAVEZE NETO KAPITAL = NETO KNJIGOVODSTVENA VRJEDNOST ( net worth) 5. Zabilješke FI uključuju opisane prikaze ili detaljnije raščlanjivanje iznosa prikazanih na prvoj strani bilansa stanja. Zabilješke finansijskih izvještaja treba da budu sistematski prezentirani.S može se još reći da on predstavlja dvostruki prikaz imovine. obaveza prema izvorima sredstava i glavnica (kapital) u odre enom vremenskom trenutku.S je izraz ekonomsko-finansijskih posljedica dotadašnjeg poslovanja pravnog lica. odnosno sredstava. jednom prema pojavnom obliku i drugi put prema porijeklu.Finansijsko izvještavanje kada je novac isplaćen (odliv). Pomoću bilješaka menadžment preduzeća otkriva uzročno-posljedične veze karakteristične za stanja. B. Bilans stanja Bilans stanja je temeljni finansijski izvještaj koji daje pregled stanja imovine. Za B.I koji prikazuje finansijski položaja preduzeća i koji služi kao podloga za ocjenu sigurnosti poslovanja. bilansa uspjeha i izvještaja o novčanim tokovima treba da upućuju na svaku odgovarajuću informaciju o zabilješkama koja se na njih odnosi. Služi za utvr ivanje finansijskog položaja preduzeća.

za identifikaciju slabosti i nedostataka u poslovanju. a izvori te imovine pasiva. s tim da se prvo iskazuje aktiva. Ona se u B. pa se ti osnovni oblici dalje sistematiziraju na podoblike. obaveza i kapitala. U razmatranju finansijskog položaja posebno je bitna struktura imovine.I (B. bez obzira na to kada se on sastavlja (kao F. Me utim.Finansijsko izvještavanje imovine i da taj F. ali se u praksi taj F. kao i njihova me usobna povezanost i uslovljenost. se utvr uje imovinskko stanje. u razdoblju dužem od godinu dana. odnosno finansijski položaj preduzeća.dugotrajna (stalna ili fiksna imovina) Podjela imovine prema navedenim grupama temelji se na zahtjevu da se odredi približan stepen unovčivosti imovine.S prikazuje prema pojavnom obliku (stvari. struktura obaveza i kapitala. Dugotrajna imovina je onaj dio ukupne imovine preduzeća koji duže ostaje vezan u postojećem obliku i koji se postepeno pretvara u novac u toku više obračunskih razdoblja. važnu ulogu imaju veze i me uodnosi koji postoje izme u struktura imovine. a u drugo dijelu pasiva. u brodogradnji. tj. u kojem je omjeru imovina finansirana iz vlastitih i tu ih izvora? položaja posmatranog preduzeća u odnosu na preduzeće slične dijelatnosti itd. pri definisanju kratkotrajne imovine treba uključiti i kriterij normalnog trajanja poslovnog procesa kao npr. .s je dvostrana računski uravnotežena tabela. prava ili novac) i prema funkciji koju obavlja u procesu poslovanja i sistematizira se u dvije osnovne grupe: .S mora dati odgovore na sljedeća pitanja: kakva je finansijska snaga preduzeća' kakva je likvidnost preduzeća? hoće li preduzeće moći izmiriti kratkoročne obaveze? horizontalna finansijska struktura tj. U protivnom u tim djelatnostima nebi bilo kratkotrajne imovine.S) najčešće sačinjava u obliku jednostranog pregleda. Imovina preduzeća se računovodstvenim riječnikom naziva još i aktiva. mostogradnji i sl. kao i za predvi anje budućeg poslovanja. Kratkotrajna imovina čini onaj dio ukupne imovine za koji se očekuje da će se pretvoriti u novčani oblik u periodu kraćem od jedne godine. Za potrebe poslovnog odlučivnja. podjela imovine na kratkotrajnu i dugotraju je nužna. kao i njihova me usobna povezanost i uslovljenost.Iz tog proizilazi zaključak da B.kratkotrajna (tekuća ili obrtna imovina). djelatnostima gdje proizvodni proces traje duže od 12mj. U razmatranju finansijskog položaja. Imovina čini ekonomske resurse od kojih preduzeće može ostvariti odre ene ekonomske koristi.I). Na osnovu aktive i pasive. ali nije i dovoljna. što se vidi iz sljedeće šeme: 16 .I. kao jednakost aktive i pasive postoji u svakom vremenskom trenutku. Tradicionalni oblik sastavljanja b.S osnovna podloga za analizu finansijskog položaja. Znači da je B.

-zgrade. -oprema i postrojenja. gubici od vrij.depoziti kod banke. ulaganja -sirovine i materijal -proizvodnja. -koncesije.p -dugor. -alati. za ulazni PDV Dugotrajna imovina Materijalna Nematerijalna Finansijska Potraživnaja -zemljište. -od povezanih preduzeća.p -dati depoziti i kaucije. -depoziti i kaucije. –odgo . pokrića por. -ostala dugor. -osnivački izdaci -patenti i licence. -u blagajni -od kupca. -ostala potraživnja 17 . -od zaposlenih. -ostala kratk. -od države. krediti -kupljeni v. -izdaci za istr. -goodwill. -gotovi proizvodi. I razvoj.Finansijsko izvještavanje Kratkotrajna imovina Novac Potraživanja Finansijska imovina Zalihe AVR -u blanci. roba -unaprijed plaćeni trošk. poslovni i pogonski inventar. -dati krediti. -prodaja na kredit. na dobit -nereal. Papira –potr. -v. -ostala potraživanja -dati krat. -trg.

gubici od ulaganja u vr. klas. rezerv. VLASTITE DIONICE KOJE DRŽI PR. otu enje KAPITAL UPISANI VL. penzije. obaveze -obav. u grupu sa sr. pap. sudske sporove. Razgr.g. obaveze za avanse -dug. Kratk. za prod. obaveze prema dob. carine. rezerve -zakonske rezerve -statutarne rezerve –ostale rezerve DOBIT AKUMULIRANA ZADRŽANA DOBIT: -neraspore ena -koja se uzima od isplate TEKUĆA DOBIT GUBITAK -akumul. -dug. obaveze -obav.Finansijsko izvještavanje OBAVEZE Dugoročna potraživanja -dug obaveze prema zajmovima i kreditima od kupaca -dug. papire –dug. –g. prihodi -obračun. osnovni kapital -manjinski interesi -dionička premija REZERVE -revaliriz. troškovi –zav. napl. za zajmove –obav. KAPITAL -upisani uplać. tekuće god. prema zaposlenim. papire obaveze prema dobavljačima i dr. klas. najmova -lizinga Dugor. obaveze po osnovu fin. ob. namijnjenim za prodaju. naknade PVR -obračun. LICE -OTKUPLJENE VLASTITE DIONICE -STEČENE VLASTITE DIONICE 18 . a nepl. učesnicima u dobiti. obav. I rezervisanja -odložene poreske obaveze -obračun. u grupu sr. porezu na dobit. za robne kredite -dug.: za rizike u garantnom roku. otpremnine. tr. za kratk. Finans. za započ. rashodi -unapr. i odgo . –prihodi budućeg perioda -obaveze za PDV– izlazni porez -kratk. obaveze za izdate vr. za primljene avanse -obav. prenes. vr. nabavke -neral. osnovni kapiatal –upisani neupl.

u toku (Work in process) Grupisanje pasive sa aspekta menadžerskog računovodstva: KAPITAL (NET WORTH) Osnovni kapital Rezerve Akumulirana dobit vlasnički (owners equity) dionički (share capital) (Retained Earnings) (Zadržana dobit) 19 .Finansijsko izvještavanje Bilans stanja ( balance sheet) grupisan u terminima menadžerskog računovodstva: AKTIVA DUGOROČNA ILI FIKSNA ( fixed assets) -patenti. nedovr. proizvodnje. gotovih proizvoda i trgovačke robe) PASIVA KAPITAL –NETO VRIJEDNOST ( net worth) -dionički kapital ( share capital) -zadržana dobit –akumulirana dobit i rezerve (retained earnings) -gubitak ( loss) -------------------------------------------------------------OBAVEZE ( liabilities) -dugoročne obaveze ( long trem liabilities) -dugoročni krediti -------------------------------------------------------------TEKUĆE OBAVEZE ( current liabilities) -obaveze prema dobavljačima -obaveze za izdate čakove -obaveze za kratkoročne kredite -obaveze prema zaposlenim -obaveze za primljene avanse -obaveze za dividende. koncesije -goodwill -zemljište -gra evinski objekti -oprema -dugoročna ulaganja -dugoročna potraživanj ------------------------------------------------------------TEKUĆA AKTIVA ( current assets) -novac i novčani ekvivalenti -kratkoročna ulaganja -kratkoročna potraživanja -zalihe ( materijala.. Grupisanja aktive sa aspekta menadžerskog računovodtsva: DUGOTRAJNA ( STALNA) ILI FIKSNA AKTIVA ( fixed assets) -Nematerijalna (Intangible assets) -Materijalna (Tangible assets) KRATKOROČNA (TEKUĆA) AKTIVA ( current assets) -Gotovina ( cash) -Potraživanja ( Receivable) -Zalihe ( Invetories) -Proizv. poreze .. licence.

ali od koje preduzeće očekuje neku ekonomsku korist. U kategoriju potraživanja spadaju one pozicije za koje se očekuje da će biti uplaćene u toku od 1god. nasuprot nematerijalnoj stalnoj imovini koja nema materijalni. odnosno poslovnog odlučivanja izvori imovine se klasifikuju prema odre enom kriterijima. I ovdje predstavlja izuzetak kupovima dugoročnih v. Prema roku dospjeća izvori se dijele na: kratkoročni (kratkoročne obaveze). trajni (kapital ili glavnica) Njihova sistematizacija prema različitim kriterijima je sljedeća: 20 .S kao posebna grupacija imovine. Finansijska imovina u osnovi su plasmani novca na rok kraći od jedne godine. Zavisno od toga ko je uložio imovinu u preduzeće. gra ani i sl. banke i druge finansijske institucije. Finansijska imovina je onaj vid imovine koji nastaje ulaganjem slobodnih novčanih sredstava na rok duži od 1god.p (dionica). U cilju što realnijeg sagledavanja finansijskog položaja. izvore imovine dijelimo prema vlasništvu: vlastit izvori ( kapital ili glavnica).) i nedospjela naplata prihoda. to su vlasnici preduzeća. To su dakle fizička i pravna lica. te na potraživanja od povezanih pravnih lica. s tim da u ovom slučaju postoji namjera da se ti dugoročni v. s izuzetkom ako je novac na nekom računu blokiran duže vrijeme..Finansijsko izvještavanje OBAVEZE (LIABILITIES) Tekuće obaveze ( Current Liabilities) Dugoročne obaveze ( Long Term Liabilities) Novac je u pravilu tekuća ili kratkotrajna imovina. pretplata za stručnu literaturu.p prodaju u roku koji je kraći od godine dana. Računovodstvo bilježi načine i puteve prilago avalja imovine. dodirljivi oblik. Ove kategorije imovine unose se u aktivu B. To su plaćeni troškovi budućeg perioda (plaćene najamnine i osiguranja.. odnosno bilježi imovinsko-pravne odnose prema onima čija je imovina. dugoročni (dugoročne obaveze).. Pored navedenog u praksi se pojavljuju i kategorije imovine koju nije moguće dosljedno uvrstiti niti u jedan od navedenih oblika. Obaveze i kapital predstavljaju izvore iz kojih je imovina preduzeća pribavljena. dobavljači. odnosno ako je njegova upoteba ograničena duže od 1god. koja ulažu imovinu u preduzeće. Zalihe predstavljaju materijalni oblik tekuće imovine u koju pored navedenog spadaju i avanci za nabavku ove vrste imovine. Potaživanja u okviru stalne dugotrajne imovine uglavnom se odnosi na potraživanja od kupca za prodatu robu na kredit duži od 1god. tu i izvori ( obaveze ). Drugim riječima. Dugotrajna materijalna imovina je onaj dion imovine koji ima materijalni odnosno fizički oblik.

Iznos i struktura tih obaveza važan su kriterij u ocjeni i održavanju likvidnosti i vo enju finansijske politike. odnosno kapital preduzeća i to je onaj dio imoivne koji pripada vlasnicima preduzeća. dobiti. vlanici ne mogu povući svoj ulog. b) zara eni kapital. Pri tome se ne misli na neku odre enu imovinu. Naime. Drugim riječima. jednako je „moja neto vrijednost“ (kapital). a smanjuje ga raspodjela vlasnicima. te obaveze po emitovanim obvezmnicama. zavisi od ostvarenog rezultata. primljeni kratkoročni krediit s rokom otplate kraćim od 1god. U normalnim uslovima poslovanja. Kratkoročne obaveze su one koje se moraju izmiriti u roku koji nije duži od 1god. Pri sastavljanju B. tj. POVEĆANJE dodatno ulaganje zadržana zarada (neraspore ena dobit) SMANJENJE raspodjela vlasnicima ostvareni gubici Prema tome kapital se sastoji iz dva osnovana dijela. kapital čine: a) uloženi kapital. Ulog traje dok traje i preduzeće. i to od dijela koji je uložen i onog dijela koji je zara en tokom poslovanja. ostaje u preduzeću namjenjen novim poslovnim poduhvatima. pa se stoga ni ne očekuje odliv sredstava po osnovu vraćanja uloga vlasnicima. zadržavanjem odre enih zarada tj. kao i obaveza prema vlasniku tj.Finansijsko izvještavanje Kriterij Vrsta VLASNIŠTVO ROČNOST Kratkoročni OBAVEZE KAPITAL Tu i Vlastiti Dugoročni Trajni Nezavisni ZAVISNOST OD FINANSIJSKOG REZULTATA Treba istaći da naknada za korištenje imovine iz vlastitih izvora (glavnica).p. To su uglavnom obaveze prema dobavljačima. Kapital preduzeća će se povećati i u slučaju uspješnog poslovanja tj. kapital preduzeća. s tim da se prvo podmiruju obaveze prema kratkoročnim izvorima. već upravo na ono što ostaje nakom odbitka (podmirenja). Taj dio kapitala posljedica je pozitivnih finansijskih rezulatata i ukoliko se ne raspodijeli vlanicima. ako nema dobiti u pravilu se dioničarima ne isplaćuje dividenda. Polazeći od navedenog. Dugoročne obaveze dospjevaju za naplatu u roku dužem od jedne godine. Vlasnik može dodatno ulagati u preduzeće i tada se povećava imovina preduzeća. Nasuprot tome. Kapital je dakle vlastiti izvor imovine i sa aspekta dospjeća trajni izvor. To su uglanvom obaveze za primljene dugoročne kredite. te ostvareni gubici u poslovanju. Kapital se primarno formira ulaganjem vlasnika pri samom osnivanju preduzeća. Razlika izme u ukupne imoivne i ukupnih obaveza čini vlasničku glavnicu. Jedino se u uslovima likvidacije ukupna imovina dijeli prema izvoriam. emitovani kratkkoročni v. za korištenje imovine iz tu ih izvora (obaveze) mora se platiti kamata bez obzira na to da li je ostvarena dobit ili gubitak.S pojavljuju se dva pitanja koja su vezana uz: 21 . odnosno razvoju preduzeća. zatim obaveze prema dugoročnim izvoriam i na kraju ostaje dio imovine koji pripada vlasnicima. može se zaključiti da na povećanje kapitala utiču dodatna ulaganja vlasnika iz zadržane zarade (dobici). sve što imamo minus sve što dugujemo.

Redosljed unošenja obrtnih sredstava je: -novčana sredstva. 2. U tom smislu. tada se prvo upisujeu pozicije aktive. dvostranog izvještaja Ukoliko se prihvati jednostrani izvještaj. -proizvodnaja i materijal Dok se kod grupisanja S. -zalihe proizvoda. 22 . materijalna). a posljednja je pozicija novac.S se može prezentirati u obliku: 1.S polazi do vijeka trajanja i to od manjeg ka većem. a pozicije pasive prema kriteriju ročnosti (dospjelosti). a ispod pozicije pasive. a zatim kratkoročna imovina i to prvo zalihe. Takav način prezentiranja pogodniji je potrebama analize F.S. To znači da ukoliko aktiva počinje sa novcem. I likvidnost i ročnost može biti opadajuća i rastuća. Prema kriteriju rastuće likvidnosti pozicije se unose obrnutim redosljedom.Finansijsko izvještavanje 1. Prema kriteriuju opadauće likvidnosti u bilans se prvo unose obrtna. tada pasiva mora početi sa kratkoročnim obavezama i obrnuto. zavisi od odre nih kriterija. Kod sistema dvostrukog izvještaja na lijevoj strani se prikazuju pozicije aktive. tj. Redosljed unošenja pozicija aktive i pasive. a dugotrajna imovina iz dugoročnih i trajnih izvora). prvo najlikvidniji oblici dugotrajne imovine (nematerijalna. formalni izgled B. Posebno je važno istaknuti potrebu da postoji uskla enost kriterija unosa aktive i pasive. strukturu aktive i pasive U formalnom pogledu B.I zbog veće informativen snage. Kriterij ročnosti (opadajuće ili rastuće) zahtjeva da se pozicije pasive unose prema roku dospjeća. a zatim stalna sredstva. kratkotrajnom imovinom. a na desnoj pozicije pasive. pozicije aktive unose se prema kriteriju likvidnosti (unovčivosti). jednostranog izvještaja. Grupisanje pozicija sredstava prema principu likvidnosti vrši se prema vremenskom periodu transformacije pojedine bilansne pozicije u likvidni novčani oblik. 2. Pozicije pasive unose se prema kriteriju namjene i kriteriju ročnosti. -kratkoročna potreživanja. Kriterij namjene vezan je uz osnovana pravila finansiranja imovine (kratkoročna imovina treba biti finansirana iz kratkoročnih izvora i dijela dugoročnih.

a obavezno se sastavlja prije sastavljanja i prezentacije bilo kojeg od navedenih bilansa 4. Nastaje kao zbir bilansa integrisanih preduzeća. 6. fuzijski bilans nastaje u suprotnom slučaju kada se dva ili više pojedinačnih preduzeća integrišu u jedno novo preduzeće. likvidavijski bilans 23 . U praksi se susreću: 1. probni bilans sastavlja se radi kontrole odnosno provjere ispravnosti provedenih knjiženja. zbirni bilans tako er se sastavlja na nivou složenih preduzeća s tom razlikom da se ovs+dje ne prebijaju me usobni odnosi već se jednostavno zbrajaju istovrsne stavke iz bilansa preduzeća koja ulaze u krug složenih sistema. Cilj mu je da prikaže sistem složenih preduzeća kao jedne cjeline s toga je prilikom izrade konsolidovanog bilansa potrebno isključiti interne finansijske tokove (potraživanja i obaveze) unutar sistema odnosno izme u povezanih preduzeća. konsolidovani bilans sastavlja se na nivou složenih preduzeća. 7.1. 5. koji se dijele na obaveze prema vlasniku i obaveze prema ostalim korisnicima (kreditorima). 8. 9. zaključni bilans sastavljaju na kraju godine ona preduzeća koja posluju duži vremenski period (više godina) 3. pa se i temeljna bilansna ravnoteža može napisati na sljedeći način: AKTIVA = PASIVA IMOVINA = OBAVEZE + KAPITAL 5. Služi kao osnova utvr ivanja nastalih gubitaka u poslovanju i mjera za njihovo rješavanje. diobeni bilans se sastsvlja prilikom razdvajanja preduzeća na dva ili više zasebnih preduzeća. sanacijski bilans sastavlja se radi sanacije (ozdravljenja) preduzeća.Finansijsko izvještavanje AKTIVA kratkoročna imovina dugoročna imovina PASIVA kratkoročne obaveze dugoročne obaveze kapital Iz šeme je vidljivo da je u aktivi bilansa stanja prikazana imovina. a u pasivi su izvori te imovine. početni bilans koji se satavlja prilikom osnivanja društva tj na početku poslovanja preduzeća 2. Vrste bilansa Zavisno od forme vremena ili razloga sastavljanja razlikujemo nekliko vrsta bilansa.1. U pravilu se sastavlja jednom mjesečno (po potrebi i češće).

KRATKOROČNA I POTRAŽIVANJA I ULAGANJA 5 OBAVEZE: DUGOROČNE I KRATKOROČNE ------------------------------------------------------------4 KAPITAL ( NETO KAPITAL) -------------------------------------------------------------72 ( GUBITAK VEĆI OD KAPITALA) Pojednostavljena shema osnovnih elemenata Bilansa stanja ( vertikalni prikaz): AKTIVA TEKUĆA SREDSTVA ------------------------------------------------------------------------------------DUGOROČNA SREDSTVA ------------------------------------------UKUPNA AKTIVA PASIVA TU I IZVORI ( OBAVEZE: kratkoročne. dugor.Finansijsko izvještavanje Pojednostavljena shema osnovnih elemenata Bilansa stanja ( horizontalni prikaz): AKTIVA ( IMOVINA) PASIVA ( IZVORI IMOVINE) ( KAPITAL + OBAVEZE) SREDSTVA: 0 1 2 STALNA I TEKUĆA ZALIHE GOTOVINA.) ------------------------------------------VLASTITI IZVORI ( KAPITAL) UKUPNA PASIVA 24 .

: plaćena obaveza prema dobavljaču). Centrifugalna kretanja suprotnog su predznaka i kreću iz preduzeća u okruženje. 25 . Iz preduzeća u vanjski svijet 3. promjenu i njihove vrijednosti i strukture. odnosno. tj. U vanjskom svijetu Preduzeće AKTIVA Okruženje PASIVA + + KONCENTRIČNA - CENTRIPETALNA + + PERIFERIJSKA CENTRIFUGALNA - Promjene nastale na relaciji vanjski svijet –preduzeće nazivaju se centripetalnim kretanjima. Dovode do smanjenja aktive i pasive. Za posljednicu imaju povećanje aktive i povećanje pasive. Unutar samog preduzeća 4. To je promjena u kvantitativnom i kvalitativnom smislu ( primjer. odnosno. promjena u kvantitativnom i kvalitativnom smislu ( primjer. Iz vanjskog svijeta u preduzeća 2. Do promjene i vrijednosti i strukture. Ta kretanja ili temeljne bilansne promjene nalaze se na sljedećim relacijama: 1.Finansijsko izvještavanje Osnovne promjene u Bilansu stanja: • • • • Povećanje aktive i pasive za isti iznos Smanjenje aktive i pasive za isti iznos Promjene u strukturi aktive bez promjena u pasivi Promjene u strukturi pasive bez promjene u aktivi Njemački teoretičar Pape sistematizirao je sve poslovne doga aje u četiri osnovna tipa koji iscrpljuju sve moguće kombinacije kretanja sredstava.: nabava sirovina od dobavljača).

a potom koriguju za iznos salda grupe 41. jer se pozicije stalnih sredstava iskazuju po sadašnjoj vrijednosti. Takav bilans u pasivi ima samo račune kloase 5-Obaveze. 138. a zalihe po trošku sticanja ili netoprodajne vrijednosti. a potom računi kapitala i rezervi tj. To kretanje ima za posljedicu samo promjenu strukture pasive. To praktično znači da je vrijednost dionice i potencijalne dionice (kojoj podršku daju odre eni računi klase 4 jednaka nuli. Promjene se doga aju samo u strukturi aktive jer takve promjene dovode do povećanja jednog oblika imovine uz istovremeno smanjenje nekog drugog oblika imovine ( primjer. jer im je vrijednost jedanka nuli. Promet računa (njihove dugovne i potražne strane) kao njihova salda i računi salda nula se nalaze u glavnoj knjizi. ali se raflaktiraju na stanje u samom preduzeću. 137.1.Finansijsko izvještavanje Koncentrična kretanja odvijaju se unutar preduzeća. Kao dokaz porijekla salda ili razlozi ne postojanja odre enog računa u BS kao što su računi čiji je saldo nula na dan sačinjavanja bilansa. jer se zalihe u prodavnici u BS iskazuju po trošku sticanja ili netoprodajnoj vrijednosti kako bi BS u svojoj aktivi bio fer prezentacija sredstava po vriednosti očekivane koristi. koje su neizbježne kod tako velike mase i često velike složenosti poslovnih transakcija kojima se mijenjaju njraznovrsniji oblici aktive i pasive kao i prihoda i rashoda. Račun 401 se dobije po sistemu bilansne ravnoteže računa klase 4 kada se od vijednosti kapitala i rezervi oduzmu rezerve na grupi 42 i 43.: banka je umjesto nas platila našem dobavljaču). Radnika za neisplaćenih im plata. računi klase 4 koji se unose kao salda nakon provedenih knjiženja rezultata BU i rasporeda rezultata sve do računa 401-Upisani i uplaćeni vlastiti kapital.44. U pasivi BS se nalaze računi: -kapital i rezeve -obaveze Posebno treba naglasiti važnost redoslijeda unosa pozicija u bilansnu šemu. a ne ukupan promet dugovne ili potražne strane računa. Saldo goodwilla (014) treba umanjiti od zbira grupe 01.46 i 47. Posebno treba obratiti pažnju na saldo računa 400 koji može imati neuplaćenog kapitala i ovaj račun treba isključiti sistemom oduzimanja iz dejstva na račun 401-Vlastiti kapital (kao osnovni kapital društva) .45. vlasnika klase obaveza kao nor. time se računi klase 4 u BS ne popunjavaju. 5. Osnovne napomene uz BS u našim uslovima U BS se ne unose korekcioni računi ( IV i računi odstupanja).2.: naplaćeno potraživanje od kupaca). banaka zbog ne plaćenih kredita. jer predstavlja korekciju u toku pribavljanja imovine kao što je prikazano pod cifrom 103 AOP-a. U poslovanju preduzeća ponekad se javljaju i odre ene specifičnosti. Tada društvo (privredni subjekt) postaje vlasništvo povjerilaca tj. 123. dobavljača zbog neizmirenih obaveza. Posebno treba obratiti pažnju na poziciju u aktivi koja nosi naziv gubitak iznad visine kapitala (račun grupe 72) koji podrazumijeva da je akumulirani gubitak veći veći od zbira računa klase 4 pa se razlika prenosi u aktivu kao račun 72. U tom smislu prvo se unose sredstva (stalna i tekuća) kao aktiva. Nabedeni slučajevi tipični su knjogovodstveni doga aji koji mogu doprinijeti razumijevanju sistema dvojnog knjogovodstva. U BS se tako e ne unose računi nivelacije cijena zaliha kao što su računi 122. dakle promjenu samo u kvalitativnom smislu ( primjer. državi zbog neplaćenih poreza itd. 26 . Nakon unosa računa kapitala i rezervi unose se računi obaveza (dugoročne i kratkoročne). Periferijska kretanja doga aju se u okruženju preduzeća. Ono što je bitno za BS jeste činjenica da se u njega unose salda navedenih konta ili grupa.

Za razliku od BS koji prikazuje finansijski položaj u odre enom trenutku BU prikazuje aktivnosti preduzeća u odre enom vremenskom periodu. Obavljanje poslovnih aktivnosti nastaju promjene na imovini preduzeća pri čemu dolazi do transformacije jednog oblika imovine u drugi. Ako je preduzeće ostvario više nego što je uložilo tada je ostvaren pozitivsn finansijski rezultat ili dobit ili obrnuto. a vrijednost rashoda troškovi nastali prilikom sticanja te imovine. Bilans uspjeha Uspješnost poslovanja se definiše kao sposobnost realizacije odre enih ciljeva koji mogu biti različiti. Prema MRS prihodi su povećanje ekonomske koristi tokom obračunskog perioda u obliku priliva ili povećanja glavnice. Ukoiko preduzeće stalno ostvaruje odre ene zarade ono uvećava svoju imovinu do visine 27 . Iz ovoga proizilazi da prihodi nastaju kao posljedica povećanja imovine ili smanjenja obaveza. sirovine se ulažu u proces proizvodnje iz kojeg izlaze gotovi proizvodi koji se dalje prodaju i za koje se dobija novac. Nastanak prihoda i rashoda: Kategorija Imovina Obaveza Prihodi Povećanje Smanjenje Rashodi Smanjenje Povećanje Ovdje je posebno važno napomenuti da se ovdje ne radi o bio kojem povećanju ili smanjenju imovine ili obaveza već samo o o onome dijelu koji utiče na povećanje ili smanjenje glavnice odnosno kapitala. U vezi sa odvijanjem poslovnih procesa odnosno u vezi sa sa promjenama na imovini nastaju i prihodi rashodi. Osnovni element ovog izvještaja jesu prihodi. 5. prihod minus rashodi jednako je finansijski rezultat pri čemu važi slijedeće: Prihodi > Rashodi → Dobit Rashodi > Prihodi → Gubitak Iz ovoga se može zaključiti da promjene vezane za poslovanje mogu itekako uvećati ili smanjiti neto vrijednost preduzeća. Računovodstvo upravo prati ta ulaganja poslovne procese kao i rezultate odnosno učinke koji iz njih proizilaze. registar vrijednosnih papira i sud kod koga je registrovano pravno lice. ali se to ne odnosi na uplate od strane vlasnika dok je rashod suprotna kategorija i znači smanjenje ekonomske koristi kroz obračunsko razdoblje u obliku odliva ili iscrpljenja sredstava što ima za posljedicu smanjenje glavnice. Dakle. Potrebno je napomenuti da je najveći dio prihoda i rashoda vezan uz proces realizacije odnosno prodaje. Rashodi su posljedica smanjenja imovine ili povećanja obaveze. Naime. Najčešći cilj je profitabilnost poslovanja. stalno dolazi do transformacije novca u materijalni oblik i obrnuto materijalni oblik u novac.Finansijsko izvještavanje U toj situaciji povjerioci odlučuju o sudbini (o likvidsciji ili nastavku poslovanja) pravnog lica. ali ne one u vezi sa raspodjelom glavnice vlasnicima. rashodi i njihova razlika koja može biti dobit ili gubitak. O svemu ovome nakon usvajanja izvještaja i provedene revizije neophodno je izvjestiti komisiju za vriednosne papire. promjene na kapitalu ne nastaju izravno preko prihoda i rashoda već posredstvom njihovew razlike koja se iskazuje kao zarada (dobit) ili gubitak. a sam proces prodaje ima svoje prihodnu i rashodnu stranu pri čemu vrijednost prihoda čini prodajna vrijednost. je li to ostvareno i u kojoj mjeri vidi se iz izvještaja koji se zove račun dobiti i gubitka (BU). Novac pribavljenj kod izvora ulaže se u nabavku sirovina i materijala.2. Dakle.

Isto vrijedi i za rashode odnosno izdatke. Izdaci se prije svega odnose na različite izdatke. U tom slučaju još nema izdataka novca dok je trošak odnosno rashod u obračunskom smislu nastao. Ponekad preduzeća sama i unaprijed obračunavaju neke troškove koji su vezani uz poslovanje kao što su troškovi garancije za prodate proizvode. Prema MRS koji posebno ističu pretpostavke nastanka doga aja « prihodi i rashodi se utvr uju prema nastanku doga aja tj. dužnik nam je vratio ranije datu pozajmicu. na zadržanu dobit. rashod prethodi izdatku U slučaju kada preduzeće nabavlja nove sirovine javlja se izdatak novca što se u knjigama evidentira kao smanjenje novca i povećanje zaliha sirovina. kupovina dionica nekog preduzeća ili posu ivanje novca predstavlja izdatke novca. prihodi i rashodi su obračunska kategorija i razlikuju se od primitaka i izdatak novca. 28 . Prihodi se. To znači da se prihodi priznaju i u poslovnim knjigama evidentiraju onda kada su stvarno nastali tj. ali nisu prihod. primljen je novac od banke na ime odobrenog kredita ili po povratku sa službenog puta radnik je vratio više primljeni iznos novca itd. U obračunskom smislu rashodi se utvr uju prilikom prodaje gotovih proizvoda dok je izdatak novca nastao ranije prilikom kupovine sirovina. vlasnik je uložio dodatna novčana sredstva. kada su nastali ( a ne kad je novac stvarno primljen ili uplaćen) i unose se u FI perioda na koji se odnose». Rashod će nastati tek onda kada se sirovine utroše u proizvodnom procesu i kada postanu sastavni dio gotovog proizvoda odnosno tačnije rečeno rashod nastaje tek onda kada se proizvodi prodaju kupcu. Naime. Na temelju te prodaje slijedi novčana naknada iz čega proizilazi da prvo da prvo nastaje prihod te nakon toga prihod novca.Finansijsko izvještavanje vriednsoti ostvarenih zarada. robe ili usloga. Te promjene manifestuju se u ostvarenom finansijskom rezultatu odnosnu u visini neto dobiti. dakle. Uz prihode i rashode često se vezuju i neki drugi termini koji su slični iako nemaju isto značenje. ali ne maju za posljedicu nastanak rashoda. isplate novca. Naime. prikazuju se onda kada su zara eni tj. Pojam primitaka vezan je uz primitke novca. To su primici i izdaci. S obzirom da prihodi i rashodi predstavljaju temeljne komponente FI BU to je potrebno kazati par rečenica o prihodima i rashodima i njihovoj komparaciji sa primicima i izdacima. prilivi novca. izdatak prethodi rashodu 2. primitak novca može uslijediti iz raznih razloga npr. U ovom slučaju izdatak prethodi rashodu. Neto dobit pripada preduzeću i u pravilu se dijeli na dva dijela: . Sve su to primici. kad je roba prodata ili usluga izvršena i kada su zadovoljeni još neki minimalni uslovi. ali u onom dijelu koji ima uticaj na povećanje rezultata glavnice preduzeća. priznaju i kadasu mogući (načelo opreznosti). Kao posljedica tih isplata javlja se smanjenje novčanih sredstava što ne mora nužno dovesti nastanka rashoda npr. U stvarnosti postoje slučajevi da: 1.na dio koji se zadržava u preduzeću tj. Temeljna odrednica prihoda jeste povećanje imovine ili smanjenje obaveza. Najvažniji uslov za nastanak prihoda jeste stvarna prodaja proizvoda.na dio koji pripada vlasnicima kao naknada za uloženi kapital .

Naime. Zbog veće iskazne moći uobičajeno se u svijetu. dobit prije oporezivanja (plaćanja poreza na dobit) 3. BU se može prikazati u obliku jednostranog ili dvostranog računa. neto dobit osnovna razlika izme u BU trgovačkih preduzeća i preduzeća koje se bavi uslužnom djelatnošću je u tome što trgovac mora izračunati bruto dobit prije odbijanja operativnih rashoda i poreza na dobit. bruto dobit 2. nabavna vrijednost prodate robe 3. Postoje i podzbirovi za 1.dobit od finansiranja . neto prodaju 2.Finansijsko izvještavanje 5.1. porez na dobit. operativne rashode 4.dobit iz redovnog poslovanja . Oblik bilansa uspjeha Sastavljane izvještaja koji govori o uspješnosti poslovanja zavisi od odredaba postojeće regulative. Isto ako BS. a i kod nas koristi jednostrani račun. Komponente BU uslužnih i trgovačkih preduzeća kao i BU trgovačkih preduzeća vidi se iz sljedećih pregleda: BU trgovačkih preduzeća BU uslužnih preduzeća Neto prodaja -Nabavna vrijednost Bruto dobit -Operativni rashodi (troškovi redovnog poslovanja) Dobit prije plaćanja poreza na dobit -Porez na dobit Neto dobit Prihodi . Tako se uobičajeno dobit (gubitak) iskazuje posebno kao: . BU trgovačkog preduzeća ima 4 glavna dijela: 1.Rashodi * Neto dobit *uključuje i porez na dobit 29 . Za to preduzeće neto dobit predstavlja razliku izme u prihoda i rashoda.2. Takav stupnjevit oblik omogućuje segmentiranje prihoda i rashoda odnosno iskazivanje rezultata prema vrstama aktivnosti. a i kod nas koristi jednostrani račun. Zbog veće iskazne moći uobičajeno u svijetu. ali trgovačko preduzeća budući da ona kupuju i prodaju zalihe zahtjevaju složeniji BU.dobit iz vanrednih aktivnosti Uslužna preduzeća BU prikazuju u dosta pojednostavljenom obliku.

Finansijsko izvještavanje U cilju boljeg razumjevanja BU trgovačkog preduzeća potrebno je pojasniti neke značajnije komponente i to se odnosi na sledeće: Neto prodaja je pri važan dio BU trgovačkog preduzeća. kapitala izraz povećanje (smanjenje) neto imovine finansijski je rezultat (dobitak ili gubitak) fin. I uprava i investitori često koriste neto dobit kao pokazatelj uspješnosti poslovanja nekog preduzeća u proteklom rač periodu. Iz svih navedenih konstatacija i prikaza moguće je zaključiti sljedeće : • • • • • • prihodi i rashodi prikazuju promjene na imovini i obavezama u odre enom vremenskom periodu te promjene su vezane uz povećanja (smanjenje) neto imovine tj. dobit prije poreza kao i porez na dobit nećemo posebno objašnjavati jer nisu složene kategorije i lako se mogu identifikovati. od prodaje robe umanjenih za povrat robe ili ispravke umanjenja faktora zbog oštećenja ili lošeg kvaliteta robe ili bilo kakve dozvoljene popuste. Bruto prodaja se sastoji od ukupne gotovinske prodaje i ukupne prodaje na kredit u toku datod računovodstvenog perioda. Iz prikazanog BS i BU može se naučiti povezanost prihoda i rashoda s imovinom i obavezama. Sastoji se od bruto novčanih primitaka. Ovaj računovodstveni model može se modificirano zapisati i u slrdećem obliku: Imovina + rashodi = obaveze + uloženi kapital + prihodi. U tom smislu imovina=obaveze + kapital ili imovina=obaveze + uloženi kapital + zara eni kapital ili imovina= obaveze + uloženi kapital + prihodi – rashodi. Povezanost imovine. Ostale komponente BU kao što su operativna dobit. To je iznos koji se prenosi na zadržanu zaradu iz svih aktivnosti koje tokom godine generišu dobit. obaveza i kapitala s prihodima i rashodima. čak i ako gotovina neće biti naplaćena do sljedećeg Neto dobit je ono što preostane nakon što se od bruto dobiti odbiju operativni rashodi i porez na dobit. On je bitno mjerilo uspješnosti poslovanja preduzeća jer predstavlja iznos poslovne zarade koja se obračunava dioničarima. Prihodi su prema tome mjera povećanja zarade a rashodi mjera njenog smanjenja. rezultat je spona izme u BS iBU realnost fin rezultata zavisi od relanosti procjene pozicija BS nerealnost fin rezultata automatski podrazumjeva BS 30 .

finansiranja. finansiranja. BILANS USPJEHA ( INCOME STATEMENT OR PROFT AND LOSS ACCOUNT) GRUPISAN U TERMINIMA MENADŽERSKOG RAČUNOVODSTVA: • • • • • • PRIHOD ( Sales) TROŠKOVI ZA PRODANO ( Cost of goods sold) BRUTO DOBIT (Gross profit or gross margin TROŠKOVI UPRAVE I PRODAJE ( Administrative and general expenses) OSTALI PRIHODI ( Other revenues) OSTALI RASHODI ( other expenses) 31 . odnosno umanjuje za osloba anja predvi ena Zakonom o porezu na dobit. uprave i administr. a umanjene za rashode od ulaganja. i dr. Tako utvr ena osnovica (ako je ima) množi se sa 10 % i dobija iznos poreza na dobit. Dobit nakon oporezivanja DOBIT (GUBITAK) prije poreza POREZ NA DOBIT NETO DOBIT ZA OBRAČUNSKI PERIOD NETO DOBIT –se može rasporediti ulagačima ili u nominiranu dobit (kapital). ako kapital nije dovoljan radi se o gubitku iznad visine kapitala. prodaje stalne imovine i ostale Koji se utvr uje posebno na posbnom obrascu (porezni bilans) na kome se vrši uskla ivanje dobiti prije poreza i to tako da se ona uvećava za iznose rashoda koji se ne priznaju u poreskom bilansu. GUBITAK –se pokriva iz kapitala ili kao nepokriven prenosi u narednu godinu u kojoj se mora pokriti. prodaje stalne imovine i ostale.Finansijsko izvještavanje Računovodstveni standardi i propisani obrazac Bilansa uspjeha iskazuje postupak utvr ivanja poslovnog rezultata po segmentima i to: BRUTO DOBIT ( ILI GUBITAK) DOBIT (GUBITAK) od operativnih aktivnosti kao razlika prihoda od prodaje i troškova za prodato Koji se utvr uje umanjivanjem bruto dobiti za iznos troškova ditrib.. operativnih rashoda Dobit od operativnih aktivnosti uvećana za prihode od ulaganja. a umanjuje za iznose prihoda u kojim su već obračunati porezi i uskla uje za razliku u transfernim cijenama i kamatama na tržištu i izme u povezanih lica. onosno rezerve ili nominiranu (akumuliranu) dobit.

gubitka i slično trebaju implementirati u sačinjavanju početnog bilansa za naredni period. Napomene uz BU Fin obračun prihoda i rashoda u skladu sa rač periodima iskazuje se u svojim saldima kroz formu fin rezultata u BU.Finansijsko izvještavanje • • • • • • OPERATIVNA DOBIT ( Operating profit) RASHODI FINANSIRANJA ( Interest) DOBIT PRIJE POREZA ( Profit before tax) POREZ ( Tax) DOBIT NAKON OPOREZIVANJA ( Profit after tax) GUBITAK ( Loss) Specifičnosti BU u proizvodnoj djelatnosti i njegovo prilago avanje u oblik menadžerskog izvještaja Uskladištivi ( troškovi zalih) i neuskladištivi troškovi ( troškovi perioda) BS -zalihe direktnog materijala -zalihe nedovršene proizvodnje -zalihe gotovih proizvoda (Troškovi i uskladištivi troškovi koji su sadržani u zalihama gotovih proizvoda) Neuskladištivih troškova -Nema u BS BU Uskladištivi troškovi koji su postali rashodi (Troškovi prodatih proizvoda) Neuskladištivi troškovi – rashodi perioda (Troškovi uprave i prodaje) 5. Za razliku od dosadašnje prakse fin rezultat se neiskazuje višestepenim obračunom kroz formu rezultat: • • • • • • bruto dobit (gubitak) dobit ili gubitak od aktivnosti dobit ili gubitak prije poreza dobit ili gubitak poslije poreza dobit ili gubitak od vanrednih stavki neto dobit ili gubitak za period. Samo ostvareni prihodi predstavljaju kategorije prihoda u BU što je karakteristično i za vrijednost rashoda. treba napomenuti da se BU sastavlja prije BS te da se rezultati dobiti poreskih obaveza.2. Pojedini dijelovi obračuna fin rezultata mogu biti negativni a da konačan rezultat bude pozitivan i obrnuto ili da poreski bilans pokaže različito stanje od rezultata BU. Ako se razlikuju informacijeBU i poreskog bilansakonačno se trebaju uskladiti i implementirati rezultatiu 32 .2.

Finansijsko izvještavanje poreskog bilansa ali samo u domenu obaveza što će dovesti do promjene vrijednosti kapitala u konačnom obračunu. te zahtjevima kodeksa rač načela. Paragraf 103-109 (koji govore o prihodima i rashodima te njihovom priznavnavanju).12.3. proiz Zalihe got.2006 zalihe gotovih proizvoda Gotovi proizvodi prodani 2006 BU 2007 CK prodatih proizvoda 33 . proizvoda = BRUTO DOBIT MINUS Troškovi uprave i pr. Razdvajanje troškova na uskladištive i neuskladištive i njihov odnos sa BS i BU u proizvodnom preduzeću BS BU USKLADIŠTIVI TROŠKOVI Nabavka direktnog Materijala Direktni rad OTP Zalihe dir. + operativni troškovi BS 31. potrebno je detaljno se upoznati sa MRS 8 i MRS 18. TROŠKOVI PERIODA Gotovi proizvodi neprodani 2006 Gotovi proizvodi prodani 2006 BU 2006 CK prodatih proizv. ZA PRODANO Zalihe nedovr. Da bismo u potpunosti ispoštovali zahtjev ovog obrasca . materijala PRIHOD Kad se prodaja dogodi MINUS TR. NEUSKLADIŠTIVI TROŠKOVI NEMA IH U BILANSU STANJA = OPERATIVNI DOBITAK Prenos proitvodnih troškova i troškova perioda na teret BU: TROŠKOVI NASTALI U 2006. PROIZVODNI TROŠK. 5.

......1.... imovina (BS) + RUC .... Veletrgovina Zalihe robe se vode po veleprodajnoj cijeni bez PDV-a: Nabavka i ulaz na skladište: • • • • TNR .............................4... Utvr ivanje troškova prodaje u trgovačkom preduzeću 5......4... 5......................Finansijsko izvještavanje Razdvajanje troškova na uskladištive i neuskladištive i njihov odnos sa BS i BU u trgovačkom preduzeću: BS BU PRIHOD USKLADIŠTIVI TROŠKOVI Nabavka robe Zalihe robe Kad se prodaja dogodi MINUS TR.. ZA PRODANO = BRUTO DOBIT MINUS NEUSKLADIŠTIVI TROŠKOVI = OPERATIVNI DOBITAK NEMA IH U BILANSU STANJA Troškovi uprave i pr.................. obračunska kategorija Roba u veleprodaji Na skladištu .......... obračunska kategorija PRODAJA ROBE: • • FAKTURA Roba u veleprodaji 34 ..........

...... obračunska kategorija Roba u veleprodaji: Na skladištu ............................................................. obračunska kategorija + PDV ......................................................... obračunska kategorija • -RUC............... obračunska kategorija TROŠAK PRODATE ROBE = TNR ......................4................................................... obračunska kategorija +PDV ...............Finansijsko izvještavanje • • • • • • • ILI Zalihe robe se vode po veleprodajnoj cijeni sa PDV-om: Nabavka i ulaz u skladište: • • • • TNR ................RASHOD (BU) + PDV ................ IMOVINA (BS) +RUC ........................RASHOD ( BU) 5............................. obračunska ketgorija PRODAJA: • VPC .................................................................................. imovina (BS) + RUC ............. obračunska kategorija • -PDV ........ Maloprodaja Nabavka i ulaz u prodavnicu: • • • TNR ......................................................... obračunska ketgorija VPC ................................... obračunska kategorija VPC ........................................................................................................................PDV ................................................................... obračunska kategorija 35 ..........................2.................................. obračunska kategorija ................. obračunska kategorija Na skladištu ... obračunska kategorija MPC .................................. obračunska kategorija • TROŠAK PRODATE ROBE = TNR ................

.......Finansijsko izvještavanje Prodaja: • • • MPC .....................5.............................. obračunska kategorija obračunska kategorija obračunska kategorija RASHOD (BU) 5.. -RUC ............. Utvr ivanje finansijskog rezultata u trgovačkom preduzeću • • • • • • • PRIHODI OD PRODATE ROBE (VPC-PDV ILI MPC-PDV) -TROŠKOVI PRODATE ROBE (TNR) BRUTO DOBIT -TROŠKOVI PRODAJE I OSTALI NEUSKLADIŠTIVI TROŠKOVI DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA -POREZ NA DOBIT (DOBIT POSLIJE POREZA) = NETO DOBIT Utvr ivanje finansijskog rezultata u trgovačkom preduzeću –menadžerski pristup: • • • • • • • • • PRIHODI OD PRODATE ROBE (VPC-PDV ILI MPC-PDV) -TROŠKOVI PRODATE ROBE (TNR) BRUTO DOBIT OD PRODAJE ROBE -TROŠKOVI PRODAJE I OSTALI OPŠTI TROŠKOVI OPERATIVNA DOBIT -TROŠKOVI FINANSIRANJA DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA -POREZ NA DOBIT DOBIT POSLIJE POREZA = NETO DOBIT 36 ....... -PDV .................... Trošak prodate robe = TNR .....................................................................

Me utim. a koliki iz ulagačkih i finansijskih aktivnosti? Da bi odgovorila na ova pitanja. Sadržaj i oblik finansijskih izvještaja o novčanom toku Svako preduzeće u svom poslovanju želi ostvariti 2 ključna cilja i to: 1. ovaj izvještaj pokazuje politiku raspodjele dobiti na dio koji pripada vlasnicima i na dio koji ostaje (zadržava) se u preduzeću. poslovati profitabilno 2. Iz tih razloga potrebno je sastavljati izvještaj koji govori o izvorima i upotrebi novca i koji omogućava utvr ivanje viška raspoloćživih ili čak nedostatnih stvari. roba i sve se vrti oko novca. podmiruju se obaveze. Formira se iz ostvarene dobiti i predstavlja dio dobiti koju preduzeća zadržava za unapre enje svog poslovanja (razvoja). Kao što je poznato novac je važan faktor u poslovanjupreduzeća.7..6. Prema tome. • Koliko je novo preduzeće primilo novca tokom godine? • Koji su izvori ovih novčanih primitaka? • Koliki su izdaci svake godine iz poslovnih aktivnosti. za novac se prodaju gotovi proizvodi. To jest: Zadržana dobit na kraju perioda = zadržana dobit na početku + neto dobit – dividende Polazeći od ovog modela izvještaj o zadržanoj zaradi(dobiti) ima za cilj podrobno prikazati promjene na računu kapitala. sposobnost preduzeća da ostane solventno neuključuje samo procjenu likvidnih sredstava na datom BS. Izvještaj o dobiti jednostavnog je oblika. preduzeća pripremaju treći glavni fin izvještaj koji prikazuje izvore i upotrebu likvidnih sredstava tokom računovodstvenog perioda . Za novac se kupuju sirovine. U našim uslovima zadržana zarada ili dobit predstavlja poziciju neraspore ene kumulirane dobiti. Sastavlja se za odre eno obračunsko razdoblje najčešće za 1 godinu tj za isti period kao i ostali fin izvještaji. ostati solventan (likvidan) Poslovati profitabilno znači povećavati iznos vlasničke glavnice kroz poslovne aktivnosti preduzeća što drugim riječima znači ostvariti zadovoljavajući povrat na uloženi vlasnički kapital. Iznos dobiti povećava se povećanjem ostvarene dobiti a smanjuje za iznos ostvarenog gubitka kao i za iznos odobrenih dividendi. Izvještaj o zadržanoj zaradi Dobit čini dio vlasničke glavnice odnosno kapitala preduzeća. sadrži malo informacija ali su one vrlo značajne i praktično služe nadzornom (upravnom) odboru za vo enje politike dividendi. Ostati solventan (likvidan) znači biti sposoban platiti svoje dugove i obaveze preduzeća kako one dospjevaju. oprema. Stoga nije ni čudo da vlasnike preduzeća pa i ostale korisnike zanima odakle sve u preduzeće stiže novac i u koje svrhe se troši. Upravo izvještaj o novčanom toku 37 . Izvještaj se može prikazati: 5.Finansijsko izvještavanje 5.

Postoji vremenski nesklad izme u prihoda i primitak i rashoda i izdataka. Prihodi rashodi su obračunske kategorije.Finansijsko izvještavanje daje takve informacije i u interakciji s ostalim izvještajima daje pravu sliku ''zdravstvenog stanja'' preduzeća. Raščlanivanjem potrebnih dijelova imovine i izvora imovine (obaveza i kapitala) dolazi se do osnovnih parametara od kojih zavisi iznos novca i promjene na novcu. evidentiraju se prema temeljnoj računovodstvenoj pretpostavci nastanka doga aja a to znači da se evidentiraju onda kad su nastali ( onda kad su zara eni a ne onda kad je uslijedio stvarni primitak ili izdatak novca). Prema tome. O=obaveze. tj. Osim toga postoji i primici i izdaci novca koji uopšte ne utiču na visinu prihoda i rashoda kao što je npr posu ivanje novca. za priznavanje prihoda nije potreban i stvarni primitak novca. Osnovni pojmovi koji su vezani za izvj o novč tokovima : Novac na blagajni i na računima u banci Novčani ekvivalenti su kratkotrajna visoko likvidna ulaganja koja se brzo konvertuju u novac Novčani tokovi su prilivi i odlivi novca i novčanih ekvivalenata Poslovne aktivnosti su glavne aktivnosti koje stvaraju prihod preduzeća i druge aktivnosti koje odre uju dobit preduzeća osim investicijskih i finansijskih aktivnosti .KI'=kratkoročna imovina.Finansijske aktivnosti su aktivnosti vezane uz finansiranje poslovanja i obuhvataju promjene vezane uz visinu i strukturu kapitala i obaveza. Zašto je tako? Odgovor prije svega treba potražiti u evidentiranju osnovnih elemenata BU a to su prihodi i rashodi. Radi lakšeg razumjevanja izvještaja u nastavku će biti prikazane osnovne kategorije koje uzrokuju promjene na novcu i od kojih zavisi njegova veličina. investicijske i finansijske aktivnosti.1. 5.N=novac. Osnovni elementi izvještaja o novčanom toku Već smo konstatovali da izvj o novčanom toku pruža podatke o primicima i izdacima novca kao i o njihovoj razlici tj čistom novčanom toku.7.KI=kratkoročna imovina bez novca.Investicijske aktivnosti vezane su uz sticanje i otu ivanje dugotrajne imovine i drugih ulaganja koja nisu uključena u novčane ekvivalente . Razumjevanje tih razlika izme u primitaka i izdataka i prihoda i rashoda ključno je i to razumjevanje izvještaja o novčanom toku. Ako po emo od osnovne bilansne jednačine: IMOVINA = IZVORI IMOVINE AKTIVA=PASIVA i njezinim daljnjnem analitičkim prikazivanjem uz upotrebu sledećih simbola I=imovina. Nisu rijetki slučajevi da preduzeće u BU iskazuju uspješno poslovanje s dobitkom a da defakto imaju problema s podmirivanjem tekućih obaveza. Prema tom osnovni elementi izvještaja o novčanim tokovima su primici i izdaci novca koji se selektiraju i u izvještaju prikazuju kao dio poslovne.K=kapital. dobijamo: imovina . - DI=dugoročna 38 .

• 39 . dodaje se novac i novčani ekvivalenti na početku godine = novac i novčani ekvivalenti na kraju godine). Ovo je posebno važno ukoliko se izvještaj sastavlja po indirektnoj metodi.smanjenje obaveza . PRILIVI IMOVINE .povećanje obaveza .povećanje nenovčane imovine Izvještaj o novčanim tokovima i BU BU PRIHODI RASHODI DOBIT CASH FLOW PRIMICI -IZDACI =GOTOVINA (NOVAC) > = < Metode sastavljanja izvještaja o novčanim tokovima: • Direktna metoda (objavljivanje bruto primitaka i izdataka po grupama aktivnosti i objavljivanje neto iznosa kao njihove razlike + novac i novčani ekvivalenti na početku godine = novac i novčani ekvivalenti na kraju godine) Indirektna metoda (dobit poslije poreza uskla uje se za neto nenovčane vrijednosti po aktivnostima.Finansijsko izvještavanje I=O+K KI+DI=O+K N+KI'+DI=O+K Ako promjene na tim kategorijama označimo sa D tada važi i ova jednakost: DN+DKI'+DDI=DO+DK Promjene na novcu posljedica su povećanja (+) ili smanjenja (-) na sledećim kategorijama: DN=DO+DK-DKI'-DDI Uzimajući da povećanje (primici) novca nastaju po osnovu povećanja obaveza i kapitala odnosno smanjenja ostale nnenovčane imovine i obrnuto na strani smanjenja odnosno izdataka novca.smanjenje nenovčane imovine ODLIVI IMOVINE .smanjenje kapitala .povećanje kapitala .

000 400 900 500 200 Neto novčani tok od poslovnih aktivnosti za 2004 izračunava se na slijedeći način: Neto dobit +Rashodi za amortizaciju -Dobitak od prodaje zemljišta -Amortizaciona premija na obveznice +Amortizacija goodwilla 2.500 2.000 1.000 3.000 400 (900) (500) (200) 40 .2004 7.000 3.000 1.000 1.000 2.Finansijsko izvještavanje Parcijalni bilans preduzeća «X» sastojao se od sljedećih podataka: Bilans stanja 31.000 31.2003 Potraživanja od kupaca Zalihe Unaprijed plaćena najamnina Zalihe potrošnog materijala Obaveze prema dobavljačima Obaveze za režije 5.000 4.400 BU sadrži sljedeće: Neto dobit Rashod za amortizaciju Dobitak od prodaje zemljišta Amortizaciona premija na obveznice Amortizacija goodwilla 2.12.000 7.000 2.12.

500 16.000 31.000 71.12.000 19.000 -11.500 12. Primjer Preduzeće «K» ima sljedeće bilansne podatke (2003 i 2004) 31.2004 18.000 2.000 63.500 14.000) (2.000 15.500 13.000) 4.Finansijsko izvještavanje -Povećanje potraživanja od kupaca -Povećanje zaliha +Smanjenje unaprijed plaćene najamnine -Povećanje zaliha potrošnog materijala -Smanjenje obaveza za režiju +Povećanje obaveza prema dobavljačima Neto novčanmi aktivnosti tok od poslovnih (2.000 13.000 9.500 41 .000 14.12.000) (600) 500 (900) Ovo je bio izvještaj o novčanim tokovima po indirektnoj metodi.000 17.000 63.000 71.000 17.000 19.000 19.000 17.2003 Novčana sredstva Potraživanja od kupaca Roba Strojevi Akumulirana amortizacija Dugoročna ulaganja Ukupno imovina Obaveze dobavljačima Obaveze za rashode Izdata dugoročna mjenica Redovne dionice Ukupno obaveze prema 11.000 (2.000 -12.000 3.

000 22.000 -1.500 10.500 Dodatni podaci : -novčane dividende 5.000 1.000 11.000 -11.000 -12.000 .000 -dugoročna ulaganja prodata su po knjigovodstveno vrijednosti Pripremite izvještaj o novčanim tokovima koristeći se direktnom metodom Rješenje Preduzeće «K» Izvještaj o novčanim tokovima za 2004 godinu Novčana sredstva od poslovnih aktivnosti Novčani primitak od kupaca Isplata robe Novčana sredstva plaćena za rashode Neto novčani tok od poslovnih aktivnosti 64.500 -41.000 -47.500 Novčani tok od investicijskih aktivnosti Kupovina stroja Prodaja dugoročnog ulaganja Neto novčani tok od investcijskih aktivnosti -2.Finansijsko izvještavanje Nja računu dobiti i gubitka nalaze se sljedeći podaci: Prihod od prodaje Nabavna vrijednost prodate robe Bruto dobit Opšti rashodi Rashodi za amortizaciju Neto dobit 69.000 Novčana sredstva od finansijskih aktivnosti 42 .

000 Roba 19.000 9.Finansijsko izvještavanje Plaćanje izdatih mjenica Plaćanje dionica Isplata novčanih dividendi Neto novčani tok od finansijskih aktivnosti Neto promjena novčanih sredstava Početna vriednost novca i novčanih ekvivalenata Konačni saldo Objašnjenje novčanih sredstava aktivnosti Potraživanja od kupaca 13.000 -5.000 13.000 Obaveze za rashode X 3.500 11.000 -1.000 11.500 19.000 17.000 3.000 Obaveze prema dobavljačima X 9.000 6.500 16.000 43 .000-X=12.000 2.000 44.000 12.000 69.000-X=2.000+11.000 -4.000 X= 64.000 X 47.500 18.000+44.000-16.000 X=12.000-X=17.000 X = 44.000+X-47.000+69.000 X = 41.000 2.

podaci o promjenama u kapitalu U prvom dijelu izvještaja tretirane su isključivo dionice (redovne i povlaštene) i to kroz period od dvije godine kako bi se mogle registrovati promjene u dioničkom kapitalu. javnost (preko javnog objavljivanja FI ili preko rezultata finansijskog analitičara) koju čine potencijalni investitioro i vjerovnici zainteresirani za FI. Svako preduzeće zadržava svoju računovodstvenu evidenciju.Mgmt matice jedino sagledavanjem fin.fin. 5.8.a to su dioničari i vjerovnici preduzeća (matice). Ovi izvještaji (konsolidovani) potrebni su i radi fer prezentacije situacije te da bi jedno preduzeće udruženo u matricu imalo direktnu kontolu nad drugim preduzećem.Finansijsko izvještavanje 5.Svaki dioničar bilo da se radi o fizičkome ili pravnom licu zainteresovano je za one prihode koji pripadaju matrici po osnovu udjela u vlasništvu organizacionog dijela.U korisnike informacija konsolidiranih FI svakako treba spomenuti i finansijske analitičare bez čijih je rezutata danas nezamislivo djelovanje finansijskog tržišta.prije svega banke tako e su zainteresirane za poslovne rezultate povezanih u matricu kojima su odobreni ili od kojih su kupljene obveznice. Mgmt matice uz dioničarsku maticu ima najveći interes kako za tekućim informacijama konsolidovanih FI tako i za pojedinim izvještajima preduzeća povezanim u matricu koje čine konsolidovani izvještaj. Prezentirani su podaci o broju eksternih dionica na odre eni dan. Oni su zainteresirani za rezultate poslovanja kao i za finansijsku situaciju preduzeća .opozvane dionice. Na osnovu podataka iz prvog dijela izvjestaja i ostalih kompanija koje opredjeljuju visinu kapitala pravnog lica sastavlja se obrazac o promjenama u kapitalu koji ia sljkedeći oblik i strukturu: Kod izrade drugogo dijela izvještaja potrebno je pridržavati se paragrafa 137 do 145 Kodeksa RN koji se odnose na sljedeće sadržaje: 44 . Izvještaj o svim promjenama u vlasničkom kapitalu Ovaj izvještaj se sastoji iz dva dijela : .situacije i novčanog toka svih povezanih preduzeća.Razlog za to je veći interes kratkoročnih vjerovnika za tekućom solventnošću u odnosu na dugoročnu profitabilnost matice. Kosolidovani FI pripremaju se onda kada su dva ili više preduzeća povezana poslovnim vezama u preduzeću matice te djeluju kao jedinstven ekonomski subjekt.Dugoročni vjerovnici. stečene vlastite dionice itd. Ipak.rezultata. Konsolidovani finansijski izvještaj Pod kosolidacijom FI podrazumijeva se spajanje izvještaja matice preduzeća.Može vršiti kontrolu na nivou grupe.Rezultati konsolidiranih FI jesu ujedno osnova i za zaključivanje ili ne zaključivanje novih ugovora s mgmt matice.pored dioničara i dugoročnih vjerovnika korisnici konsoidovanih FI su još i mgmt matičnog preduzeća te ostali korisnici.Za razliku od dugoročnih vjerovnika kratkoročni vjerovnici matičnog preduzeća više su zainteresirani za temeljne izvještaje matice nego za konsolidirane izvještaje.Da bi mgmt matice mogao uticati ili vršiti kontrolu poslovanja i finansijske politike povezanih preduzeća mora imati izvještaje o rezultatu i finansijskoj situaciji za proteklo računovodstveno razdoblje. To su postojeći i potencijalni dioničari matičnog preduzeća. Matica je ono preduzeće koje ima više od 50% vlasništva (više od 50% dionica s pravom glasa). zati izdate dionice. Svrha konsolidovanih FI bazira se primarno na potrebama korisnika konsolidiranih izvještaja. sastavlja svoje temeljne FI.9. te izvještaje najviše koriste oni koji su dugoročno zainteresovani za matično preduzeće. Preduzeće matica sastavlja i prezentira korisnicima konsolidovane Fi.podaci o dioničarskom kapitalu i . Računovodstvena načela se primjenjuju prilikom sastavljanja konsolidovanih FI.

. oni ne moraju biti priznati kao takvi sve dok se sredstva ne otu e u transakciji razmjene.Paragraf 137 – prilikom pripremanja svojih FI većina pravnih lica usvaja finansijski koncept kapitala prema kojem je kapital za neto sredstva ili vlastiti kapital. Me utim.Finansijsko izvještavanje . b) očuvanje fizičkog kapitala . Dobit predstavlja povećanje toga kapitala tokom perioda.Paragraf 141 – koncept fizičkog očuvanja kapitala zahtijeva usvajanje tekućih troškova kao osnove za vrednovanje. koja se uobičajeno nazivaju dobici od držanja jesu konceptualno dobit.Paragraf 145 – izbor osnove vrednovanja i koncepta očuvanja kapitala odre uje i računovodstveni model koji će se koristiit u pripremanju FI. modeli pokazuju različite stepene relevantnosti i pouzdanosti te kao i na drugim područjima mgmt-a mora tražiti ravnotežu izme u relevantnosti i 45 . Općenito rečeno pravno lice je održalo svoj kapital ako ima jednake količine kapitala na kraju perioda kao što ga je imalo na početku perioda. a ne dobiti.po ovom konceptu dobit je zara ena samo kao fizička proizvodna sposobnost (ili poslovna sposobnost) pravnog lica ( ili resursa ili fondova potrebnih da se postigne ta sposobnost) ako na kraju perioda premašuje fizičku proizvodnu sposobnost na početku perioda poslije isključivanja bilo kakvih raspodjela vlasnicima ili vlasnikovih doprinosa tokom perioda. Izbor osnove prema ovom konceptu zavisi od vrsta finansijskog kapitala koji pravno lice nastoji zadržati . . Iznos preko zahtijeva za očuvanje kapitala jeste dobit.Paragraf 143 .Paragraf 138 – izbor odgovarajućeg koncepta kapitala od strane pravnog lica treba se zasnivati na potrebama korisnika njegovih FI. Očuvanje finansijskog kapitala može biti izmjereno ili u nominalnim novčanim jedinicama ili jedinicama konstantne kupovne moći.Paragraf 142 . . Tako se samo onaj dio povećanja cijena smatra za dobit. Me utim.glavna razlika izme u dva koncepta očuvanja kapitala jest postupak prema učincima promjena cijena sredstava i obaveza pravnog lica. na jedinici proizvoda na dan . Različiti rač. . ako korisnici vode glavnu brigu o poslovnoj sposobnosti pravnog lica treba upotrijebiti fizički koncept kapitala. . Sve promjene cijena koje utiču na sredstva i obaveze smatraju se promjenama u mjerenju fizičke proizvodne sposobnosti pravnog lica te se stoga one samtraju uskla ivanjima očuvanja kapitala koje je dio vlastitiog kapitala.Paragraf 144 – prema konceptu očuvanja fizičkog kapitala kada se kapital definiše pojmovima fizičke proizvodne sposobnosti. Stoga bi finansijski koncept kapitala trebao biti usvojen ako korisnici FI ponajprije brinu o održavanju nominalno uloženog kapitala ili o kupovnoj moći uloženog kapitala. Prema fizičkom konceptu kapitala kao što je poslovna sposobnost kapitala se smatra proizvodnom sposobnošću baziran npr.Paragraf 139 – iz koncepta kapitala u paragrafu 138 proizilaze sljedeći koncepti očuvanja kapitala: a) očuvanje finansijskog kapitala – po ovom knceptu dobit je zara ena samo ako finansijski ili novčani iznos neto sredstva na kraju perioda premašuje finansijski (ili novčani) iznos neto sredstva na početku perioda nakon isključenja bilo kakvih raspodjela vlasnicima ili vlasnikovih doprinosa tokom perioda . Kada se koncept očuvanja finansijskog kapitala definiše pojmovima jedinica stalne kupovne moći dobit predstavlja povećanje uložene kupovne moći tokom perioda. Ostatak porasta se samtra korekcijom očuvanja kapitala.prema konceptu očuvanja finansijskog kapitala gdje je kapital definisan pojmovima nominalnih novčanih jedinica dobit predstavlja porast nominalnog novčanog kapitala tokom tog perioda stoga povećanje cijena sredstava koja se diže tokom perioda.

Eventualna odstupanja od postvljenih metoda i razlozi tih odstupanja 46 .Rezerve sigurnosti formiraju se izdvajanjem najmanje 1/3 od ostvarene dobiti izraza po godišnjem obračunu.Finansijsko izvještavanje pouzdanosti.Metode procjene bilansnih pozicija . U skladu sa poslovnom praksom osiguravajuća društva uskla ena procjena i razlika izme u procijenjenih i naknadno plaćenih iznosa se knjiže prilikom nastanka ovih promjena.Rezervacije šteta (u konkretnom slučaju značajnu stavku predstavljaju predratne štete koje su ukupnu visinu kapitala društva umanjile za skoro 50%) predstavljaju iznos koji ima za cilj da pokriće ukupnih troškova isplate šteta koje su nastale usljed doga aja koji su se desili do datuma bilansa stanja uključujući štete koje su nastale.ali nisu prijavljene i troškovi likvidacije umanjene za iznose koji su plaćeni za te štete. modela i osigurava smjernice i reperenzentaciju FI ra enih po izabranom modelu Računovodstvene politike i napomene čini sastavni dio izvještaja o promjenama u kapitalu. ako se rezerve sigurnosti formiraju najmanje u visini polovine ostvarene prosječne premije osiguranja u posljednje dvije godine ne postoji obaveza novog izdvajanja stoga što su veće rezerve sigurnosti osiguravajuće društvo je stabilnije i na tržištu konkurentnije. Izračunavanje osnovice za porez na dobit: • • • • • • Osnovica poreza na dobit = Osnovica za porez na dobit iz BS (BU) + uvećanja -umanjenja Osnovica poreza na dobit (OPD) Porez na dobit = OPD x 0. Ovaj kodeks primjenjiv je na niz rač.3 Zabilješke uz finansijske izvještaje: • Bolje razumijevanje FI • U zabilješkama se prikazuju: . Zbog specifičnosti nvedenog izvještaja u odnosu na izvještaj koj ise izra uje za preduzeća navode se neki karakteristični doga aji koji utiču na visinu kapitala osiguravajućih društava: . Iznos je zasnovan na procjenama te tako iako uprava društva smatra da je iznos adekvatan konačna obaveza može biti manja ili veća od toga iznosa. .ako se dobit ne koristi za pokriće gubitka iz prethodnih godina.

menadžment bi trebao razviti politike: Relevantne u odnosu na potrebe korisnika u pogledu donošenja odluka Pouzdane u smislu da: 1. nominalna vrijrdnost dionica izdatih po vrstama . Odražavaju ekonomsku bit doga aja i transakcije. tako da su finansijska izvješće u skladu sa svim zahtjevima Kodeksa računovodstvenih načela i svakog standarda koji se primjenjuje. ''menadžment treba odabrati i primijeniti računovodstvene politike pravne osobe. Strukovne organizacije koje djeluju na tom području doprinose razvoju i promociji računovodstvene profesije a jedna od njih je i Odbor ra računovodstvene standarde (FASB –Financial Accounting Standards Bord) te Odbor za računovodstvena načela (APB –Accountig Principles Board) prema kojem su račinovodstvene politike ''specifična načela i metode koje menadžment izabrao u cilju realnog prikazivanja finasijskog položaja.Prosječan broj zaposlenih . modela. 2. Računovodstvene politike kao pretpostavka kvalitete finansijskih izvještaja Sam pojam računovodstvenih politika (accounting policies) pojavio se u SAD-u pedesetih godina. promjena finsnijskog položaja i rezultata poslovanja i koja su u skladu s općeprihvaćenim računovodstvenim politikama''. Računovodstvene politike (MRS 1) su skup koncepcija. One odražavaju suštinu računovodstva kao jezika poslovnog odlučivanja.Značajne potencijalne obaveze ili potraživanja (vanbilansna evidencija) . Pokazuju istinit i fer pregled rezultata i finansijske situacije pravne osobe.Finansijsko izvještavanje .Pregled obaveza sa rokom dospijeća dužim od od 5 godina .I sve druge koje se ne vide direktno. Karakteristike računovodstvenih politika: 47 . a ne samo njihovu pravnu formu Neutralna i nepristrasna Potpune u svim značajnim aspektima.'' Gdje ne posoje posebni zahttjevi. pravila i konvencija usvojenih od strane menadžemnta u posupku sačinjavanja i prezentiranja finansijskih izvještaja.Kvantifikacija prouzročenih efekata datih odstupanja ako ih ima . Prema FBiH RS 1. iz osnovnih elemenata FI ali su neophodne za njihovo razumijevanje i ocjenu poslovanja 6.Pregled najznačajnijih dioničara .Broj.

One doprinose ostvarivnanju ciljeva poslovnog subjekta zato se odlučivanje o primjeni računovodstvenih politika nemože ostaviti računovo i kao isključivo njegova obaveza. I poslovne politike te njihovo mjesto u cjelokupnom procesu upravljanja. Šema tako er prikazuje odnos rač.politike u okviru upravljačkog sistema raspravlja i gl. Stoga je računovodstvene politike potrebno razmatrati i u kontekstu poslovne politike i upravljanja preduzećem.odluku o račun.politike pri sastavljanju i prezentiranju FI objavljuje se u godišnjem obračunu. Sam izbor i primjena računovodstvenih politika zavisi i od ciljeva šire poslovne politike.politikama koje će se primjenjivati kod odre enog subjekta donosi njegov menadžment u pravilu Primjena rač.menadž. Da izbor takve računovodstvene alterantive vrši menadžment 4. U kontekstu upravljanja uobičajeno se ističu tri razine upravljanja: Strategijska ili najviša razina upravljanja Taktička ili srednja razina i Operativna ili najniža razina. u okviru poslovne politike preuzeća.sastavljanje i prezentiranje FI za korisnike iz okruženja privrednog subjekta treba biti tako e sa MRS-om . Da je cilj takvog izbora u što realnijem prikazivanju finansijskog položaja i uspjeha poslovanja 3. U kontekstu definiranja glavnih ciljeva preuzeća govorimo o poslovnoj politici. Izbor izme u odre enih računovodstvenih alternativa. Postoji brojnost različitih računovodstvenih politika koje odabire menadžment preduzeća dok prijedloge za to sastavljaju rač. Po najpoljnijem prijedlogu rač. Da su podloga za taj izbor računovodstvena načela detaljnije razra ena u računovodstvenim standardima. vodeći računa o sljedećem: .politike podsistemi poslovne politike kao sistema. najčešće u bilješkama.Finansijsko izvještavanje 1.da menadžment preduzeća pri izradi FI i za svoju vlastitu upotrebu primjenjuje MRS: . Upravljanje Poslovna politika Računovodstvena politika Iz šeme je vidljivo da se računovodstvene politike nalaze u funkciji odnosno da su one instrument ostvarivanja poslovne politike preduzeća. Računovodstvene 48 . jer primjena različitih alternativa daje različite rezultate 2. Prema tome računovodstvene politike predstavljaju sastavni dio poslovnih politika. Računovodstvena politika mora se podrediti postavljenim ciljevima politike preduzeća. Sistemski posmatrano poslovna politika je sistem a rač.radnici. Upravljanje preduzećem višesložan je proces koji u sebi primarno sadrži postavljanje ciljeva.

ostalih faktora Područja primjene računovodstvenih politika prema MRS 1: • OPĆE -politika konsolidiranja -konvertiranje inozemnih valuta -opća politika vrednovanja -doga aji nastali nakon datuma bilansa -najmovi. Računov.Finansijsko izvještavanje politike se dosljedno primjenjuju iz jednog obračunskog perioda u drugi uvažavajući aspekte rač. osnovnih obilježja izabrane metode 3. kvalitet finansijskih izvještaja treba razmatrati i s materijalnog stajališta. tj. politike PODACI PROCES OBRADE INFORMACIJE Uticaj računovodstvenih politika na iskazivanje vrijednosti pozicija FI: 1. Me utim. udjel odre ene pozicije u ukupnoj strukturi BU ili BS 2.politika koji u suštini predstavljaju osnovne teze od kojih se polazi prije postupka oblikovanja odluke o rač. Ključni faktor kvalitete jesu računovodstvene politike. politike Računovodstvene politike imaju važno mjesto u procesu obrade podataka.politike kao i njene promjene. temeljnih FI. Faktori kvalitete FI FORMALNI MATERIJALNI -bilansne sheme -računov. kupovine na otplatu 49 . pripreme informacije. obuhvaćenog –posmatranog vremenskog perioda 4. pa se u tom kontekstu govori o prednostima i nedostacima odre enih bilansnih shema. Potrebno je jasno definisati ciljeve čije se ostvarivanje može grfički prikazati: ODLUKA → AKCIJA → REZULTATI → CILJ Uobičajeno se kvaliteta FI primatra samo s formalnog stajališta.

pridružene kompanije i sl.Finansijsko izvještavanje -porezi -trajni ugovori -franšize • SREDSTVA -potraživanja -zalihe -Sredstva koja podliježu obavezi amortizacije i amortizacija -usjevi. Na razini preduzeća 2. Na razini države Jednom usvojenu računovodstvenu politiku potrebno je dosljedno primjenjivati. popravci i poboljšanja -dobici i gubici kod otu enja nekretnina -računovodstveni tretman rezervi Odgovornost za izbor i primjenu računovodstvenih politika: Odgovornost za njihov izbor i primjenu se može posmatrati na dvije razine: 1. zemljišta koja su u posjedu za razvoj -ulaganja u podružnice. Iznimno. promjena može uslijediti u odre enim slučajevima. -istraživanje i razvoj -patenti i zaštitni znaci -goodwill • OBAVEZE I REZERVISANJA -garancije -obaveze i nepredvi eni doga aji -troškovi mirovnog osiguranja -otpremnine i naknade otpuštenim radnicima • DOBICI I GUBICI -metode priznavanja prihoda -održavanje. a to su: a) Ako to zahtijeva zakon 50 .

svaku važniju poziciju je potrebno dodatno objasniti u izvještaju čiji oblik i sadržaj nisu propisani zakonom. a koji nosi naziv: ''Računovodstvene politike i zabilješke uz finansijske izvještaje''.'' Računovodstvene politike se uobičajeno objavljuju u obliku bilješki.Finansijsko izvještavanje b) Ako to zahtijeva tijelo koje donosi računovodstvene standarde c) Ako bi takva izmjena imala za posljedicu realnije iskazivanje pozicija FI 6.. pri čemu najčapće prva bilješka obra uje primijenjene značajne rač. Objavljivanje računovodstvenih politika Osnovni elementi finansijskih izvještaja daju iznos i naziv neke stavke. koji je računovodstveni postupak primijenjen itd. politike. Računovodstveni tretman troškova istraživanja i ravoja. Prema FASB –ovim standardima i APB mišljenjima. Drugim riječima. Priznavanje prihoda po osnovu franšiza i najmova Priznavanje prohoda kod dugoročnih ugovora o izgradnji itd. Prema FBiH RS 1. 51 . Način prevo anja tranih valuta.. Prema MRS 1 i MRS 8. potrebno je objaviti ona načela i metode koje se odnose na priznavanje prihoda i alokaciju troškova imovine na sadašnje i buduća razdiblja. Metode amortizacije. ali ne govore ništa o tome kako se do te stavke došlo.1. navodi se da ''finansijski izvještaji trebaju sadržavati jasno i precizno objavljivanje svih značajnih računovodstvenih politika koje su se primjenjivale. potrebno je objaviti one RP čija će objava biti od pomoći korisnicima FI u razumijevanju načina na koji su transakcije i doga aji odrazili na izvještajni stepen uspješnosti i finansijsko stanje preduzeća. Metode vrednovanja zaliha. potrebno je objaviti: Načela konsolidacije.

Finansijsko izvještavanje

7. Uticaj računovodstvenih politika na finansijski položaj i uspješnost poslovanja preduzeća
Hoće li uticaj poslovne politike na finansijski položaj preuzeća biti značajan ili ne, zavisi od više faktora, a prvenstveno od: 1. Udjela odre ene pozicije u ukupnoj strukturi imovone, obaveza, prihoda ili rashoda 2. Osnovnih obilježja izabrane metode posmatrane u oportunitetu sa neizabranom metodom 3. Obuhvaćenog vremenskog razdoblja 4. Ostalih faktora

Značajne rač. politike na području

Dugotrajna im. i amortizacije

Zaliha

Rezervisanja

Prihoda i otpisa potraživanja

7.1. Definiranje mjernog modela za razmatranje uticaja promjene računovodstvenih politika
Za dokazivanje teza o uticaju rač. politika na finansijski položaj i uspješnost poslovanja nužno je definisati polazni model, polazne podatke te pretpostavke i ograničenja razmatranja. Polazni model bit će temeljen na Du Puntovu sistemu pokazatelja. Du Puntov sistem pokazatelja spada u grupu deduktivnih sistema pokazatelja i koristi se prvenstveno za potrebe analize, a samim time i za potrebe planiranja, tj. upravljanja poslovanjem i razvojem preduzeća. Glavni pokazatelj koji odražava temeljni cilj poslovanja preduzeća jest rentabilnost ukupne imovine bez obzira na to je li ta imovina pribavljena iz vlastitih ili tu ih izvora. Iz rentabilnosti izvode se zahtjevi koje treba zadovoljiti na odre enim nižim nivoima poslovanja. Zbog toga Du Puntov sistem ima oblik piramide. Ovaj sistem pokazatelja prikazuje veze izme u faktora koji utiču na rentabilnost ukupno angažiranog kapitala, te omogućava i delegiranje odgovornosti za ostvarivanje rentabilnosti ukupnog angažiranog kapitala na niže upravljačke razine u preduzeću. Dakle, Du Puntov sistem pokazatelja objedinjuje inforamacije koje proizilaze iz dva temeljna finansijska izvještaja, bilansa stanja i bilansa uspjeha. Takav sistem pokazatelja omogućava da se razmotri kako će promjena bilo kojeg elementa obuhvaćenog u sistemu utjecati na promjenu rentabilnosti ukupne imovine (kapitala). Da bi se zanemario utjecaj poreznog opterećenja, za dokazivanje teza o utjecaju rač. politika na uspješnost poslovanja i finansijski položaj koristit će se Du Puntov sistem pokazatelja temeljen na bruto
52

Finansijsko izvještavanje
rentabilnost ukupne imovine (Rib). Bruto rentabilnost imovine determinirana je bruto maržom profita (MPb) te koeficijentom obrta ukupne imovine (KO).

Iz navedenih obrazaca vidljivo je da je bruto rentabilnost imovine umnožak bruto marže profita i koeficijenta obrta ukupne imovine, tj.:

Bruto rentabilnost imovine

Bruto marža profita

Koef. Obrta imovine

Dobit prije poreza + kamate

Prihodi

Prihodi

Imovina

7.2. Odabir ključnih veličina za analizu uticaja promjena poslovnih politika
Najčešća područja: 1. Dugotrajne imovine i obračuna amortuzacije 2. Zalihe 3. Dugoročna razgraničenja 4. Priznavanje prihoda 5. Otpis potraživanja
53

Finansijsko izvještavanje
Treba imati u vidu i vremensku dimenziju primjene poslovnih politika. U tom kontekstu potrebno je dodatno definirati vrijeme koje podrazumijeva takva dimenzija promatranja. Treba napomenuti da kratkoročna i dugoročna vremenska dimenzija nisu isključivo determinirane brojem godina već su odre ene osnovnim obilježjima neke bilansne pozicije, odnosno, njenom dinamikom promjena. Pri tome kratkoročna dimenzija razmatra jedan dio promjena neke pozicije, dok dugoročna uzima u obzir ukupne promjene.

7.3. Uticaj izbora računovodstvenih politika na području dugotrajne imovine i amortizacije
Podlogu i ishodište izbora računovodstvenih politika u našim uvjetima nalazimo u Me unarodnim računovodstvenim standardima. Na područje dugotrajne imovine posbno se odnose MRS 4 – Računovodstvo amortizacije, MRS 9 –Troškovi istraživanja i razvoja i MRS 16 –Nekretnine postrojenja i oprema. Standardima je odre eno koji su računovodstveni postupci na području dugotrajne imovine poželjni, a koji su alternativno dopušteni, kako utvrditi knjigovodstvenu vrijednost prilikom nabave (početnog priznavanja), kako tretirati naknadne izdatke, kako obračunavati amortizaciju, kako tretirati naknadna povlačenja i otu enja ove vrste imovine itd. Izbor mjerenja nakon početnog priznavanja ( računovodstvene politike) : 1. Metod nabavne vrijednosti (nabavna vrijednost umanjena za ukupnu akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od smanjenja) ili 2. Metod revalorizacije (fer vrijednost na dan revalorizacije smanjenu za ukupnu naknadnu akumuliranu amortizaciju i naknadne akumulirane gubitke od smanjenja. NAPOMENA: Procjenu fer vrijednosti vrše procjenitalji) Metode amortizacije: a) Linearna –proporcionalna metoda b) Progresivna (nije navedena u MRS-u 16) c) Degresivna d) Funkcionalna e) Kombinovana NAPOMENA: Poslovna politika u domenu izbora metoda amortizacije. Objavljivanja: Osnovne mjere korištenja kod utvr ivanja bruto knjigovodstvene vrijednosti Korištene metode amortizacije Vijek upotrebe ili korištene stope amortizacije
54

Finansijsko izvještavanje
Bruto knjigovodstvene vrijednosti i akumuliranu amortizaciju (zajedno sa akumuliranim gubicima od smanjenja) na početku i na kraju perioda Uskla ivanje knjigovodstvene vrijednosti na početku i na kraju perioda

Uskla ivanje knjigovodstvene vrijednosti na početku i na kraju perioda:

Povećanja Sredstva uključena za prodaju i ostala otu enja Sticanja putem poslovnih kombinacija Povećanja i smanjenja nastala kao rezultat ravalorizacije, gubitke koji su priznati ili poništeni direktno u kapitalu Gubitke od smanjenja sredstava priznati u BU Gubitke od smanjenja poništeni u BU Amortizaciju Neto kursne razlike kod prevo enja FI s domaće na stranu valutu Ostale promjene Postojanje i iznos ograničenja vlasništva te SS koja su data kao jemstvo Iznos izdataka priznatih u knjig. vrij. tokom izgradnje sredstva Iznos ugovorene obaveze za nabavku SS Iznose naknada od trećih strana za stavke nekretnina koje su bile smanjene, izgubljene, darovane ili se ne koriste, a koje su uključene u dobit ili gubitak

Objavljivanja po MRS -8: 1. Amortizaciju u toku razdoblja 2. Akumuliranu amortizaciju na kraju perioda 3. Prirodu i efekte promjene računovodstvenih procjena koje utiču na tekuće razdoblje ili se očekuje da će uticati na naredno razdoblje. Promjene u procjenama: • • • Ostatka vrijednosti Troškova demontaže, premještanja i objavljivanja SS Vijek upotrebe i
55

Uticaj izbora računovodstvenih polika na području zaliha sirovina i materijala i na donošenje poslovnih odluka Prema MRS -2 Zalihe. ukupna masa finansijskog rezultata i prosječna stopa bruto rentabilnosti imovine jednaka je bez obzira na primijenjenu metodu obračuna amortizacije Primjenom proporcionalne metode amortizacije u svih 6 godina ostvaruje se isti rezultat Kod progresivne metode amortizacije s protekom vremena uspješnost mjerena bruto rentabilnošću imovine se smanjuje.Finansijsko izvještavanje • Metode amortizacije Uticaj metoda amortizacije na stopu rentabilnosti imovine: BRI DEGRESIVNA PROPORCIONALNA PROGRESIVNA GODINE Ukupan zaključak: U posmatranom obračunskom razdoblju. a kod progresivne se povećava Promjene u stopi bruto rentabilnosti imovine isključivo zavise od promjene stope bruto profitne marže.4. jer je iznos koeficijenta obrta uvijek isti Uspješnost poslovanja razmatrana u kraćem razdoblju do godine danabitno zavisi od metode obračuna amortizacije U dužem razdoblju preko godine dana do kraja korisnog vijeka upotrebe SS. 7. uspješnost poslovanja uopšte ne zavisi od metode obračuna amortizacije. to je onaj dio materijalne imovine (sredstva) koji je: a) Namijenjen prodaji u redovnom toku poslovanja b) U procesu proizvodnje namijenjen prodaji 56 . jer su prosječni rezultati za vijek upotrebe sredstva isti po svim metodama obračuna amortizacije.

Otpisivanjem zaliha smanjuje se njihova vrijednost. ukoliko se dogodi da su zalihe oštećene ili su zastarjele.. To je neto iznos koji preduzeće očekuje da će ostvariti od prodaje zaliha u redovnom toku poslovanja. vrijednosnom uskla ivanju zaliha. Zalihe se kao i ostali oblici materijalne imovine trebaju vrednovati po trošku sticanja(nabavnoj vrijednosti) ili neto prodajnoj vrijednosti ovisno od toga koja je vrijednost niža.'' Uskla ivanje. No. temeljno pravilo je da se zalihe vrednuju po trošku nabave. podrazumijevamo ''procijenjenu prodajnu cijenu tokom redovnog poslovanja umanjena za procijenjene troškove dovršenja i procijenjene troškove neophodne da se obavi prodaja. vrijednost izlaza trebaju utvrditi metodom: • • • FIFO Prosječnom ponderisanom cijenom Metodom specifične identifikacije Cijena koštanja zaliha gotovih proizvoda: • • • • Diraktni materijal + Trošak konverzije: Neposredni rad Fiksni i varijabilni opšti troškovi proizvodnje koji su nastali u pretvaranju materijala u gotove proizvode. osim ako su ti troškovi neophodni u proizvodnom procesu radi dalje faze proizvodnje. Pod neto prodajnom vrijednošću. odnosno. njihova vrijenost se smanjuje a samim tim i iznos naknade koji se može dobiti njihobom prodajom. nepotrebnog rada. To znači da treba pristupiti korekciji.. MRS –om 2 predvi eno je da se troškovi zaliha.. Dakle. odnosno otpis vrši se stavku po stavku ili zajedno za srodne vrste zaliha. proznaju se kao rashodi razdoblja u kojem su nastali. opšti troškovi administracije koji ne doprinose dovo enju zaliha u sadašnje stanje i na sadašnju lokaciju i troškovi prodaje. prema paragrafu 6 MRS 2. troškova skladištenja. NAPOMENA: • Troškovi se isključuju iz cijene koštanja zaliha. tj. odnosno rashodi u bilansu uspjeha.. Priznavanje zaliha u rashode: Nabavna vrijednost zaliha ili cijena koštanja zaliha utvr uje se primjenom metode: • FIFO –prvi ulaz –prvi izlaz 57 . su neuobičajeni iznos otpadnog materijala.Finansijsko izvještavanje c) U obliku materijala ili dijelova zaliha koje se troše u proizvodnom procesu ili pružanju usluga. a za iznos otpisa povećavaju se troškovi razdoblja.

Zbog toga je u kraćem razdoblju utjecaj rač. Trošak nabave u slučaju zaliha proizvodnje i gotovih proizvoda čine troškovi kupovine. dok dugoročno taj utjecaj ne postoji. I troškovi zaliha ćpostati rashod perioda i ući u obračun. Računovodstvenim politikama nije moguće stvoriti poslovni rezultat. politika na iskazanu uspješnost poslovanja znatan (a samim tim i na finansijski položaj). Računovodstvenim politikama omogućava se. zavisno od zahtjeva menadžmenta. troškovi administracije pogona i neki drugi indiraktni troškovi koji ovise o obimu proizvodnje. Računovodstvene politike na području zaliha proizvodnje i gotovih proizvoda Računovodstveni tretman zaliha proizvodnje i gotovih proizvoda determiniran je odredbama MRS – a 2 Zalihe i u njemu se nalaze osnovna polazišta izbora računovodstvenih politika. a troškovi konverzije obuhvataju direktne troškove kao što je direktni rad radnika u pogonu te dio općih troškova proizvodnje. 7.Finansijsko izvještavanje • Metode ponderisanog prosječnog troška. Troškove kupovine uglavnom čini fakturna vrijednost uvećana za zavisne troškove nabave sirovina i materijala. što znači da odmah smanjuju finansijski rezultat. Svi ostali troškovi jesu troškovi razdoblja i nadokna uju se iz ukupnog prihoda u periodu kad su nastali.5. računovodstvenim politikama ne stvara se poslovni razultat već je izborom različitih metoda poslovni rezultat moguće seliti iz jednog obračunskog perioda u drugi. osim u slučajevima kapitalizacije predvi enim MRS –om 23 Troškovi posudbe. Na menadžmentu je da utvrdi koji troškovi čine troškove konverzije a koji troškove razdoblja. Najčešći proizvodni troškovi jesu troškovi amortizacije i održavanja proizvodnih pogona i opreme. To su: Opći administrativni troškovi Troškovi prodaje Troškovi kamata Prekomjerni iznos otpadaka Troškovi skladištenja i sl. Drugačije rečeno. da se ukupna masa troškova rasporedi u toku vijeka trajanja imovine po dinamici koja odgovara ukupnoj poslovnoj politici preduzeća. Ostali troškovi se obavezno isključuju iz vrijednosti zaliha i priznaju se kao rashod perioda u kojem su nastali. kao što su indirektni materijal i indirektni rad. Nije svejedno kako će neki nastali trošak biti evidencijski obra en. Troškovi kamata su rashod perioda. troškovi konverzije i ostali troškovi koji su neposredno vezani uz sticanje ove vrste zaliha. Prema MRS -u 2 zalihe proizvodnje i gotovih proizvoda trebaju se procjenjivati po trošku nabave. Troškovi perioda su istovremeno i rashodi i nadokna uju se iz prihoda u istom obračunskom periodu u kojem su i nastali. 58 .

rač. iznos nekog troška može biti prikazan kao imovinska pozicija u BS ili kao rashod u BU gdje odmah i direktno utiče na smanjenje finansijskog rezultata. Rasp. proizv. zato što trošak postoji odmah. Kratkoročno gledano to je pozicija koja snažno utiče na visinu dobiti obračunskog razdoblja. politike mogu i na ovom području biti važno sredstvo ostvarivanja ciljeva poslovne politike. troš. a dugoročno gledano. Ta mogućnost može stoga biti snažan instrument porezne politike preduzeća. samo je pitanja vremena kada će kao rashod biti priznata. može se potvrditi činjenica da je sv imovina potencijalni rashod.Finansijsko izvještavanje ali ne odmah već nakon što se proizvodi preozvedu i prodaju. nastoji što veću vrijednost troškova zadržati u vrijednosti zaliha i obrnuto. a samim time i o odgo enim porezima. kad se želi sakriti gubitak poslovanja. Prema tome. Rezervisanje je svota troška koji tereti sadašnji BU zbog nastalog doga aja koji će prouzrokovati izdatke u idućim razdobljima i nemože se odrediti sa potpunom tačnošću nego je treba procijeniti. Uticaj promjene računovodstvenih politika na području rezervisanja Rezervisanje je obaveza kojoj nije izvjestan rok dospijeća kao ni iznos takve obaveze. troš. MRS 37 je stupio na snagu 1. Prema MRS –u 37 Rezervisanja. u prod. dakle nakon odre enog razdoblja. 7. 59 . na tr. Kratkoročno posmatrano. Raspored troškova: Ukupno troškovi Rasp. Većim iznosom predvi enim za rezervisanje pojedinih troškova smanjuje se dobit tekućeg obračunskog perioda. na zalihe BS Proizvodnja Zalihe GP BU Troš. godine. što je manja vrijednost zaliha. što znači manju maržu profita i manju stopu rentabilnosti itd. gladano u dužem roku. to je veći iznos troškova prenesen u rashode. u trnutku evidencije. potencijelne obaveze i potencijelna sredstva. Me utim. razdoblja Često se. ipak se radi samo o odgo enim dobicima. a manjim se iznosom ostvaruju suprotni efekti. to je mogućnost zloupotrebe i nerealnog iskazivanja razultata i stanja preduzeća. Uz iste prihode u tom će slučaju dobit biti manja. a izdatak će uslijediti kasnije. razdoblja Tr. Oktobra 1999. zavisno os primijenjene rač politike.6.

Primanja zaposlenih (MRS 19 –Primanja zaposlenih). Lizingu (MRS 17 –Lizing). 60 . MRS 8 –Računovodstvene politike. Odre enim vrstama rezervisanja bave se i Standardi o: • • • • • • Ugovorima o izgradnji (MRS 11 –Ugovori o izgradnji). Potencijalna obaveza je moguća obaveza koja proističe iz prošlih doga aja. rezervisanje se ukida. Porez na dobit (MRS 12 –Porez na dobit). MRS 10 –Doga aji nakon datuma bilanse. Ukoliko svi uslovi nisu ispunjeni rezervisanje se ne priznaje! Mjerenje: Iznos koji je priznat kao rezervisanje treba predstavljati najbolju procjenu izdataka koji je potreban za izmirenje sadašnje obaveze na dan bilansa stanja. Ako više nije vjerovatno da će odliv resursa koji predstavljaju ekonomske koristi biti potreban za izmirenje obaveze.Finansijsko izvještavanje Definicije (MRS 37): Obaveza je sadašnja obaveza preduzeća koja proizilazi iz prošlih doga aja. Priznavanje: Rezervisanje se priznaje kada: a) Preduzeće ima sadašnju obavezu (zakonsku ili uzvedenu) koja je nastala kao rezultat prošlog doga aja. i c) Iznos obaveze može da se pouzdano procijeni. Promjene u rezervisanjima: Rezervisanja se ispituju na dan svakog bilansa stanja i koriguju tako da odražavaju najbolju sadašnju procjenu. b) Je vjerovatno da će odliv resursa koji sadrže ekonomske koristi biti potreban za izmirenje obaveza. Potencijalno sredstvo je moguće sredstvo koje proističe iz prošlih doga aja i čije će postojanje biti potvr eno jedino nastupanjem ili nenastupanjem jednog ili više neizvjesnih budućih doga aja koji nisu u potpunosti pod kontrolom preduzeća. a čije će postojanje biti potvr eno jedino nastupanjem ili nenastupanjem jednog ili više neizvjesnih budućih doga aja koji nisu u potpunosti pod kontrolom preduzeća. promjene računovodstvenih procjena i pogrešaka. za čije izmirenje se očekuje da će dovesti do odliva resursa koje sadrže ekonomske koristi iz preduzeća.

koja samo potvr uje da je preduzeće imalo sadašnju obavezu na datum bilanse.: 61 . MRS 11 –Ugovori o izgradnji: Preduzeće objavljuje sve potencijalne obaveze i sredstva u skladu sa MRS-om 37 Rezervisanja. Rezervisanja za potencijalne gubitke po započetim sudskim sporovima MRS 10 –Doga aji nakon datuma bilanse: Standard se primjenjuje za računovodstveno obuhvatanje i objavljivanje doga aja koji nastaju nakon datuma bilansa stanja. Troškovi rezervisanja za rizike i troškove su porezno nepriznati rashodi. potencijalne obaveze i potencijalna sredstva. Rezervisanja za otpremine (obavezna za sva pravna lica) 2. Rezervisanja za troškove u garantnom roku 4. U kontekstu plana više poslodavaca. MRS 8 –Računovodstvene politike. od preduzeća se zahtijeva da prizna ili da objavi podatke u vezi sa izvijesnim potencijalnim obavezama.Finansijsko izvještavanje MRS 12 –Porez na dobit: Potencijalne obaveze i potencijalna sredstva mogu nastati. restruktuiranje aktivnosti preduzeća i ukidanje svih rezervisanja za troškove restruktuiranja. Restruktuiranje je program koji planira i kontroliše menadžment i koji mijenja: obim polsovanja i način na koji se poslovanje vodi. Potencijalne obaveze i potencijalna sredstva mogu da proisteknu iz pozicija kao što su troškovi po osnovu garancije. zahtijeva od preduzeća da prilagodi rezervisanje koje je već priznato ili da prizna rezervisanje. Npr. osim u slučajevima: 1. a vezano za date garancije za dobro izvršenje posla ili neki drugi oblik garancija. Primjeri korektivnih doga aja: odluka po osnovu sudske parnice donijeta nakon datuma bilanse. Rezervisanja za troškove obnavljanja i sanaciju prirodnih bogatstava 3. penali ili mogući gubici. Korektivni doga aji nakon datuma bilanse: Preduzeće vrši ispravku iznosa koje je već priznalo svojim finansijskim izvještajima.. potraživanja. MRS 19 –Primanja zaposlenih: Na osnovu MRS 37 Rezervisanja. potencijalna obaveza može da nstane zbog npr. iz neriješenih sporova sa poreskim organima. umjesto da samo objavi potencijalnu obavezu. priroda i iznos tih stavki se objavljuje posebno. npr. potencijalne obaveze i potencijalna serdstva. promjene računovodstvenih procjena i pogrešaka: Objavljivanje od značaja za objašnjenje rezultata preduzeća u nekom periodu.

Za rizike datih garancija ZAMJENE prodatih proizvoda u garantnom roku 3. Za rizike i troškove zadržanih iznosa (kaucija i depozita) za dobro i blagovremeno izvršenje posla 5. koji se odnose na druga preduzeća koja učestvuju u tom planu. Za eventualne troškove sporova sa zaposlenim u preduzeću 8. • Rezervisanja se mogu vršiti za sljedeće rizike i obaveze: 1.=.Finansijsko izvještavanje • Aktuarskih gubitaka. zato što svako preduzeće koje učestvuje u planu više poslodavaca učestvuje i u aktuarskim rizicima svih drugih preduzeća koja učestvuju u tom planu. Za obaveze po osnovu supsidijarne odgovornosti 6. ili Svake obaveze. Za troškove servisiranje i opravke proizvoda u garantnom roku 4. Rezervisanje na ime troškova investicionog održavanja 9.< Stvarni troškovi ''>'' nedovoljnost rezervisanja (potcijenili smo stvarne rizike i obaveze) 62 . Rezervisanja obnavljanja zemljišta i šuma 10. Za rizike datih garancija POVRATA prodatih proizvoda u garantnom roku 2. finansiranja svakog manjka u planu. Ostala rezervisanja po osnovu troškova i obaveza Rezervisanje (knjiženje): Troškovi 1 Razgraničenja Prihod Obaveze 2 Troškovi Tri slučaja kod rezervisanja: Početno rezervisanje • >. ukoliko druga preduzeća prestanu u njemu da učestvuju. koja je predvi ena uslovima plana. Rezervisanja po sudskim sporovima za naknadu štete 7.

Aspekt poreza na dobit Veći troškovi (nerealno) Manja osnova za porez na dobit Veći prihod u budućnosti Veća MPC Kratkoročno U dugom roku Odlažemo porez na dobit za budućnost Veći porez na dobit 63 .Finansijsko izvještavanje • • ''='' OK ''<'' precijenili smo rezervisanje Korekcije knjiženja: Slučaj ''>'': Prihod Rezervisanje Negativna posljedica nerealne procjene rezervisanja može se posmatrati sa dva aspekta: a) Aspekt poreza na dobit b) Aspekt PDV –a Precijenjenost troškova rezervisanja i slučaj odgode finansijskog rezultata: 1. Aspekt PDV –a: Veći troškovi (nerealno) Veća cijena koštanja Veći izlazni PDV Veća MPC Veća razlika izlaznog i ulaznog PDV -a Slaba konkurentnost 2.

Za priznavanje prihoda potrebno je definisati: Kako mjeriti prihode? Kada ih priznavati u izvještaju o dobiti? Prihode je potrebno mjeriti po fer vrijednosti primljenih naknada ili potraživanja. Iako se nijedan MRS eksplicitno ne bavi digoročnim rezervisanjima. Uticaj promjene računovodstvenih politika na području priznavanja prihoda i otpisa potraživanja Prihodi su povećanje ekonomskih koristi. povećanje pozicije kapitala. iznos rezervisanja se mora tako er neutralizirati. kao konačna posljedica manifestuje kao smanjenje likvidnosti. Zato u priznavanju prihoda važnu ulogu ima načelo opreznosti koje zahtijeva da se rashodi priznaju i onda kada su mogući. nastaju kao posljedica povećanja imovine ili smanjenja obaveza. a samim time i na visinu dobiti pojedinih obračunskih razdoblja. 7.) Dugoročna vremenska dimenzija rezervisanja odre ena je brojem godina na koji se takvo rezervisanje odnosi. pretpostavci nastanka doga aja (MRS 1) prema kojoj se prihodi i rashodi priznaju onda kada su zara eni. odnosno. po isteku roka. Priznavanje prihoda temelji se na osnovnoj rač. Dugoročnim rezervisanjima menadžment preduzeća može provoditi takvu politiku kojom direktno utiče na visinu troškova. Cilj sa stanovišta MRS –a je objektivnije. MRS 18 itd. 64 . Ukoliko u predvi enom roku ne nastanu stvarni troškovi. a prihodi samo kada su sigurni. što se. i to u onom dijelu koji kao krajnji rezultat ima promjenu. načelima. Naime. dugoročno rezervisanje mora biti neutralizirano.Finansijsko izvještavanje Potcijenjenost troškova i rezervisanja: Obezbje uje se manja osnovica za porez na dobit i PDV –a (kratkoročno) ali PROBLEM je neuskla enost novčanih tokova i obračunatih troškova u cijeni koštanja učinka. Podlogu za donošenje odluke o rezervisanju troškova i rizika nalazimo u MRS –ovima i temeljnim račun. realnije i tačnije izvještavanje.7. MRS 11. Dakle. U tom slučaju dugoročna rezervisanja nisu ništa drugo nego instrument smanjenja dobiti (porezne osnovice) tekućeg perioda. a ne onda kad je uslijedio stvarni primitak ili izdatak novaca. izme u voljnog. prihodi se priznaju kada je vjerovatno da će buduće ekonomske koristi priticati u preduzeće i kada se te koristi mogu pouzdano mjeriti. nesigurnosti i rizičnosti poslovanja. Neutralizacija se vrši prihodovanjem za iznos stvarno nastalog troška (sve do raspoloživog rezervisanog iznosa). Cilj sa stanovišta poslovne politike je zaštita od negativnih posljedica i rizika. instrument odgode priznavanja dobiti za buduće razdoblje. a fer vrijednost je iznos za koji neka imovina može biti razmijenjena ili obaveza podmirena. Cilj je iskazivanje što realnijeg obračuna. dobro obaviještenog kupca i prodavca. tj. a odnose se na sadašnje učinke kao i na gubitke kod nesigurnih poslova. u odredbama većine njih nalazimo ovu mogućnost ( MRS 10. Rezervisanja se pojavljuju u uslovima neizvjesnosti. Dugoročna rezervisanja stvaraju se za neizvjesne troškove koji mogu uslijediti kasnije.

65 .. imov MRS 28 Prihod od udjela u dobitku po metodi udjela MRS 18 –Prihodi MRS 21 –Uticaj kurseva stranih valuta MRS 11 –Ug.Finansijsko izvještavanje U MSFI za priznavanje prihoda koriste se četiri izraza: Prihodi (Revenue) –prihodi od prodaje. a ne za bruto priliv novca. Prihodi trebaju obuhvatiti samo ona povećanja (primitke) ekonomskih koristi koje preduzeće primi ili koje će biti primljene na vlastiti račun. Ostali prihodi (Other income) Vrste prihoda prema MSFI (MRS) PRIHOD (REVENUE) FINANS. Dobici (Gains) –proistekle izprodaje dugotrajne imovine. kamate. Prema odredbama tog standarda prihodi su povećanja ekonomskih koristi u toku nekog odre enog obračunskog perioda. dividende itd. najma i prihod iz operativn og najma Prihodi od državnih potpora Dobit od prodaje iz fin. imovine *prihodi od prodaje fin. potraživanja ili neke druge naknade. Prihod od finans. o izgradnji MRS 16 –Postrojenja. Pri tome treba isključiti iznose naplaćene u ime trećih osoba. potpore MRS -28 –Ulaganje u pridružena društva MRS 38–Nematerijalna imovina MSFI 15 –Dugoročna imovina MRS 39 –Finansijski instrument Računovodstvene politike na području redovnih prihoda naročito su regulirane MRS –om 18 – Prihodi. dobitak isl. oprema MRS 17 –Najmovi MRS 20 –Drž. nerealizovane gubitke Finance income –dohodak. najma Prihod od pozitivnih kursnih razlika MRS 16 MRS 38 MRS 39 MSFI 15 *Prihodi od prodaje dug. Tako er. koja proizilaze iz redovnih aktivnosti i koja dovode do povećanja dobiti (kapitala). u zastupničkim poslovima prihod treba priznati samo za iznos provizije. kao što su različite vrste poreza koje ne povećavaju kapital preduzeća nego su obaveza prema državi. provizije.. dividende tantijeme Prihodi s temelja ugovora o izgradnji Fin. PRIHODI (INCOME) DOBICI (GAINS) OSTALI PRIHODI MRS 18 MRS 20 MRS 17 MRS 20 MRS 17 MRS 21 Prihodi a) prodaja proizvoda b) pružanje usluga c) kamate.

Preduzeće zadržava obavezu za nezadovoljavajuće izvršenje koje nije pokriveno uobičajenim garancijama 2. Ako su usluge do kraja obračunskog perioda obavljene djelomično. objektima 5) Prenos poslovne imovine poreskog obveznika od strane ovlaštene osobe 6) Upotreba dobara poreskog obveznika u neposlovne svrhe 7) Razmjena dobara za druga dobra ili usluge Prihodi od pružanja usluga (MRS 18) se priznaju onda kada je uskuga izvršena. Preduzeće ne zadržava ni trajno pravo upravljanja proizvodima niti stvarnu kontrolu nad prodanim proizvodima 3. 66 . U takvim slučajevima prihod se može priznati u trenutku prodaje uz uvjet da prodavac može procijeniti buduće povrate i da prizna obavezu uz takve povrate. ako su ispunjeni uslovi iz iz MRS –a 18. Prometom dobara prema Zakonu o PDV –u smatra se: 1) Prenos prava raspolaganja na dobrima uz naknadu temeljem odluke državnog tijela 2) Isporuka dobara po ugovoru temeljem kojeg se plaća provizija pri prodaji ili kupovini dobra 3) Isporuka dobara temeljem ugovora o iznajmljivanju na odre eno vrijeme temeljem ugovora 4) Prenos prava raspolaganja na novosagra enim gra . prihod se priznaje. Troškove koji su nastali ili će nastati mogu se pouzdano utvrditi Prihod se ne smije priznati kada: 1. Vjerovatno je da će ekonomske koristi priticati u preduzeće 5.Finansijsko izvještavanje ≈ Razmatranje u kratkom periodu: prema MRS –u 18 ≈ Prihode od prodaje proizvoda treba priznati kada: 1. Kada je nastanak prihoda od odre ene uvjetovan kupčevim ostvarenjem prihoda od prodaje proizvoda 3. Iznos prihoda može se pouzdano utvrditi 4. prihod se priznaje prema stepenu dovršenosti. Kada su proizvodi prodani uz obavezu instaliranja i kada je postavljanje važan dio ugovora koji još nije izvršen Ukoliko preduzeće zadrži samo beznačajan rizik vlasništva. Kupac ima pravo odustati od kupovine zbog razloga navedenih u ugovoru 4. Preduzeće je prenijelo značajan dio rizika i koristi od vlasništva nad proizvodima 2.

očekivani gubitak treba priznati kao rashod. Kad su ranije priznati očekivani gubici METODA STEPENA DOVRŠENOSTI PROMJENA RAČUN. Prihodi na osnovi ugovora o izgradnji. priznavanje očekivanih gubitaka i prihodi od promjene računovodstvene procjene: Prema MRS –u 11 prihodi ugovora trebaju obuhvatiti početni iznos prihoda dogovorenih ugovorom. tantijemi i dividende (MRS 18): Ovi prihodi se priznaju kada (MRS 18. odnosno rashod prema stepenu dovršenosti ugovorenih aktivnosti na dan bilansa. PROCJENE PRIHOD OD PROMJENE RAČUN.Finansijsko izvještavanje Ishod transakcije se može pouzdano priznati ako: a) Se iznos prihoda može pouzdano izmjeriti b) Vjerovatno je da će ekonomske koristi priticati u preduzeće c) Stepen dovršenosti transakcije na dan bilansa se može pouzdano izmjeriti Prema Zakonu o PDV –u (član 17). Oni se mogu priznati kako kamate dospijevaju u skladu s ispostavljenim računom za kamate. Troškovi ugovora se priznaju kao rashod perioda u kojem su nastali. porezna obaveza nastaje bez obzira na to u kojem su dijelu ili jesu li isporuke obavljene ili nisu. PROCJENE 67 . tačka 29): Je vjerovatno da će ekonomske koristi povezane s transakcijom priticati u preduzeće Kada se iznos prihoda može pouzdano izmjeriti Prihodi od kamate se priznaju s primjenom efektivne kamatne stope. PROCJENE Budući poslovni gubici ne mogu se priznati kao rezervisanja. u slučaju ako su izdani računi. Kada je iznos ugovora o izgradnji moguće pouzdano procijeniti prihodi od ugovora i troškovi ugovora o izgradnji trebaju se priznati kao prihod. Kada iznos iz ugovora nije moguće procijeniti prihodi se priznaju samo do iznosa nastalih troškova iz ugovora za koje je vjerovatno da će se nadoknaditi. ali štetni ugovori PRIZNAJU SE I MJERE KAO REZERVISANJA (MRS 37) Trebali bi biti POREZNO PRIZNATI RASHOD OD PROMJENE RAČUN. Prihodi koji nastaju korištenjem imovine od strane drugih subjekata: kamate. Kada je vjerovatno da će ukupni troškovi ugovora biti veći od ukupnih prihoda ugovora.

Okolnosti koje stvaraju uslove za odvojeno objavljivanje stavki prihoda i rashoda uključuju: Ispravka vrijednosti zaliha do neto utržive vrijednosti Rastrukturirane aktivnosti subjekata i poništavanje rezervisanja zatroškove restrukturiranja Otu enje stavki nekretnina. Duži vremenski period odnosi se na odgo ene prihode. Zahtijeva se odvojeno prikazivanje značajnih stavki prihoda i rashoda. razultat već je moguće samo seliti taj fin razulatat. Prihod od kursnih razlika priznaje se u periodu u kojem te razlike nastaju (MRS 21).Finansijsko izvještavanje Prihodi od državnih potpora i državne pomoći (MRS 20): Priznavanje prihoda od državnih potpora prema MRS 20 Prihodi koji se odga aju i priznaju u idućim periodima u visini pokrića troškova za koje je potpora data Prihodi se priznaju odmah u slučajevima kada su potpore date na nadoknadu rashoda ili gubitaka koji su već nastali Prihodi od dobitaka koji udovoljavaju definiciji prihoda (GAINS): Smatraju se dobicima koji udovoljavaju definiciji prihoda koji se priznaju kao prihodi. Vanredne stavke prihoda i rashoda više se ne prikazuju posebno u bilansu uspjeha bilješkama (osnove za zaključke): ''Odbor je odlučio eliminisati koncept vanrednih stavki iz MRS –a 8 i zabraniti prezentiranje stavki prihoda i rashoda kao vanrenih stavki u bilansu uspjeha i u bilješkama. Računovodstvenim politikama na području priznavanja prihoda nije moguće stvoriti fin. postrojenja i opreme Otu enje ullaganja Prekinuto poslovanje Ostala poništavanja rezervisanja ≈ Razmatranje u dužem razdoblju ≈ Obuhvata vremenski interval od početne evidencije do vremena sučeljavanja i uključivanja u račune dobiti ili gubitka. Računovodstvene politike na području otpisa potraživanja: 68 . Nastaju ako je aktivni konto monetarne stavke proknjižen u glavnoj knjizi u nižoj svoti od svote koja se dobije po srednjem kursu na dan podmirenja. U skladu sa Standardom nema stavki prihoda i rashoda koje bi se prikazivale kao da nastaju izvan redovnih aktivnosti poslovnog subjekta''.

U skladu sa načelom opreznosti. Vrijednost potraživanja odre ena je utvr enom (dogovorenom) prodajnom vrijednošću proizvoda ili usluga. Zavisno od roka dospijeća potraživanja se mogu pojaviti kao sastavni dio dugotrajne ili kratkotrajne imovine. a imovina je resurs koji kontroliše preduzeće kao rezultat prošlih doga aja i iz kojeg se očekuje priliv budućih ekonomskih koristi. bilo zbog nemogućnosti plaćanja ili osporavaja plaćanja. ili u skladu sa novim ugovorom ili dogovorom dva poslovna partnera. Potraživanje je imovinska čest. takva potraživanja se već u postupku ili sporu mogu ispraviti na teret ostalih rashoda u onom iznosu za koji se očekuje da neće biti naplaćen. Može se reći da je iznos potraživanja potencijalni novac koji je neophodan za nesmetano odvijanje poslovnog procesa. Nedostatak zdravog novca problem je mnogih preduzeća. Uticaj vrijednosnog uskla ivanja na finansijski položaj i uspješnost poslovanja: OBAVEZE IMOVINA KAPITAL = iznos vrijednosti uskla enja 69 . Prema zakonu o računovodstvu potraživanja nastaju kao: Potraživanja od povezanih preduzeće Potraživanja od kupaca Potraživanja za više plaćene svote po osnovu dobiti Potraživanjaod zaposlenih Potraživanja od države Ostala potraživanja Potraživanje se javlja u momentu realizacije ugovornih odredbi i to je u pravilu čin isporuke ili trenutak izvršenja usluge. Potraživanja koja se ne mogu naplatiti po redovnoj proceduri naplaćuju se sudskim putem. Vrijednosno uskla enje je postupak kojim se iskazana vrijednost neke bilansne pozicije svodi na svoju realnu vrijednost.Finansijsko izvještavanje Potraživanja su nematerijalni oblik imovine. To je pravo što ga vjerovnik stiče prema dužniku po osnovi prodaje učinka (proizvoda ili usluga) ili plasmana sredstva. odre eno pravo koje proizilazi iz poslovnih odnosa i tiče se budućeg priliva novca. Potraživanje se smatra sumnjivim već nakon isteka ugovornog roka naplate. Ako se ne može očekivati ekonomska korist slijedi otpis (vrijednosno uskla enje). Zato se i bilasnima vrijednosti potraživanja ''vuku'' iz perioda u period.

na prijedlog računovodstvene službe. Što je veća vrijednost iznosa odre enog za otpis. Interna revizija privrednih i javnih preduzeća u FBiH 8. Dakle. napose vrijednosnog uskla enje. neračunovodstvene i administrativne) Interna revizija: ''Neovisna funkcija procjenjivanja formirana unutar preduzeća koja procjenjuje i ispituje njene aktivnosti kao servis organizacije čija je svrha pomoć članovima organizacije. nenaplaćeni iznos ili iznos koji uzrokuje vjerovatnoće naplate priznaje se kao rashod. procjene. Prema MRS –u 18. uključujući upravu i razne odbore u djelotvornom ispunjavanju njihivih odgovornosti. ispituje i ocjenjuje sistem IK i njihovu efikasnost u djelovanju poslovnog sistema. Vrijednosno uskla enje ne smije biti instrument namjernog smanjenja finansijskog rezultata. vrijednost imovine kao i vrijednost dobiti (kapitala). za iznos vrijednosnog uskla enja smanjuje se vrijednost bilansa. a ne ispravlja se prihod koji je izvorno priznat. 8. računovodstvene politike na području potraživanja. Veza interne kontrole i revizije Kritičko ispitivanje i ocjena funkcionisanja interne kontrole (računovodstvene. da izvještava o svojim nalazima i da predlaže rješenja menadžmenta. prosu ivanja i ocjenjivanja bez ikakvih ograničenja i restrikcija na mišljenje IR Sve aktivnosti preduzeća su djelokrug rada IR IR je podrška i pomoć menadžmentu i upravi preduzeća IR je savjetodavna a ne linijska funkcija preduzeća Zadatak IR i razlika IR i ER: Zadataka IR je da istražuje. preporuke.Finansijsko izvještavanje Kao što se vidi iz prethodne slike. savjete i informacije u vezi sa aktivnostima organizacije sa ciljem promovisanja djelotvornih kontrola uz razumne troškove. a samim time i finansijski položaj biti nepoviljniji. tačka 18: Ako nesigurnost nastane radi naplate iznosa koji je več uključen u prihod. Osnovne karakteristike interne revizije: IR provode zaposleni u preduzeću čije se poslovanje ocjenjuje Neovisna funkcija ispitivanja. a time i izbjegavanja poreske obaveze. Odluku o otpisu donosi organ upravljanja. Obezbje uje upravi analize. 70 . tj. to će finansijski rezultat.1. nisu isključivo vezane uz mogućnost izbora odre enih računovodstvenih metoda i postupaka. već uz realnost iskazanih potraživanja.

Finansijsko izvještavanje Interna revizija ispituje organizaciju i funkcionisanje računovodstvenog sistema i pripadajuće IK. kontrole i korporativnog upravljanja. planova i procedura i provodi posebne provjere. Izvještavanje o rezultatima ispitivanja 4. Planiranje IR 2. Postupak provo enja IR: 1. Pomaže organizaciji u ispunjavanju njenih ciljeva sistematičnim i na disciplini zasnovanim pristupom procjenjivanja djelotvornosti upravljanja rizicima organizacije. ER: vrši reviziju FI Nova očekivanja IR: Neovisno i objektivno osiguranje ostvarenja dodane vrijednosti s bamjerom poboljšanja poslovanja organizacije. Praćenje ostvarenih rezultata Zakonski okvir za internu reviziju u BiH (FBiH): Zakon o računovodstvu i reviziji BiH MRS i MSR Zakon o privrednim društvima Zakon o javnim preduzećima Zakon o bankama Zakon o budžetu Uloga Svjetske Banke i EK 71 . Ispitivanje i ocjena poslovanja (prikupljanje i kompletiranje dokaza) 3. vjerodostojnost finansijskih i operativnih informacija. ocjenjuje ekonomičnost. efikasnost i efektivnost poslovnih operacija i kontrola. primjenu politika.

investitorima..) Unutrašnje izvještavanje za potrebe predstavnika vlasti. rukovodioca budžetskog korisnika. neovisno i objektivno. Odjela.Finansijsko izvještavanje Pravilnik o radu odjela za internu reviziju: Na osnovu člana 63. na prijedlog direktora Odjela za internu reviziju... te predlaže mjere za otklanjanje nepravilnosti i unapre enje poslovanja budžetskih korisnika. odgovornosti. Vrste izvještavanja: Vanjsko izvještavanje (zakonodavcu. me unarodnim org. daje stručna mišljenja i ima savjetodavnu ulogu u cilju poboljšanja poslovanja budžetskog korisnika. Djelokrug rada: a) Odjel provodi internu reviziju kod budžetsko korisnika. formiran u skladu sa Zakonom o budžetima u FBiH (član br... Pravilnik) ure uje se djelokrug i organizacija rada. procese i sistem internih kontrola na temelju upravljanja rizicima c) Provodi interne revizije u skladu s najboljom stručnom praksom... podnosi izvještaje. standardi i metodologija rada Odjela za Internu reviziju ( u daljem tekstu: Odjel) kao i ostala primanja od značaja za njegov rad i funkcionisanje. 63 stav 4 i 5). ovlaštenja. b) Odjel procjenjuje sisteme. uz prethodno pribavljeno mišljenje Ureda za reviziju FBiH donosi PRAVILNIK O RADU ODJELA ZA INTERNU REVIZIJU OPŠTE ODREDBE Pravilnikom o radu Odjela ta Internu reviziju (dalje u tekstu. Me unarodnim standardima i kodeksom internih revizora d) Testira. Odjel je samostalni organizacijski dio u xxxxxxxxxxxx (budžetskom (u daljem tekstu xxxxxxxxxxx). utvr uje efikasnost i ostvarivanje cjelovitih zadataka i funkcija budžetskih korisnika. Statuta (naziv budžetskog korisnika) Rukovodilac budžetskog korisnika. putem direktora Odjela. upozorava na nepravilnosti i na neuskla enost sa zakonskim i drugim propisima kojima se utvr uje njihovo poslovanje. javnosti. Zakona o budžetima u FBiH (Službene novine Federacije BiH broj 16/06) i člana .. analizira i ocjenjuje sve poslovne funkcije iz naležnosti budžetskog korisnika e) Provodi pojedinačne interne revizije i daje preporuke Upravi učinkovitosti i djelotvornosti sistema f) Izra uje strateške i operativne planove revizije g) Obavlja posebne revizije na zahtjev Uprave ili prema ukazanoj potrebi h) Izra uje izvještaje obavljenih internih revizija. Odjel. koje podnosi xxxxxxxxxxxxxx i) Prati provo enje preporuka navedenih u izvještajima iz prethodno obavljenih revizija 72 u svrhu postizanja veće .

kojom se utvr uje uskla enost poslovanja s zakonima. profesionalno ponašanje. Reviziju finansijskih izvještaja. sa svrhom da se procijeni poslovanje. Standardi i kodeksi interne kontrole: Odjel obavlja internu reviziju u skladu s Me unarodnim standardima interne revizije. pravilima. povjerljivost. te daju odre ene preporuke. odnosno. Metodologija rada Odjela interne revizije Odjel obavlja revizije u skladu sa: Strateškim planom rada interne revizije Operativnim planom rada interne revizije Godišnjom studijom rizika Planom ministarstva finansija 73 . utvrde područja koja se trebaju poboljšati. objektivnost. kojom se vrši sistemski uvid u cjelokupne aktivnosti ili samo dio aktivnosti s aspekta uspješnosti korištenja resursa. Kodeksi profesionalne etike internih revizora koji odre uju revizorovu profesionalnu odgovornost su: nezavisnost. integritet. standardima internog revidiranja te kodeksom strukovne etike internog revizora. kao i planiranim programskim rezultatima izvršenja budžeta. usvojenim od strane organa upravljanja budžetskog korisnika. U cilju utvr ivanja procedura za provo enje interne revizije direktor Odjela izra uje Priručnik za provo enje interne revizije.Finansijsko izvještavanje j) Izra uje godišnje i polugodišnje izvještaje o radu Odjela i dostavlja ih xxxxxxxxxxx k) Izra uje mjesečne izvještaje o javnim nabavkama i dostavlja ih xxxxxxxxxxxxxx l) Prati i predlaže staknu edukaciju internih revizora u skladu s Me unarodnim standardima interne revizije m) Procjenjuje praćenje provedbe perporuka Ureda za reviziju i eksternih revizora. profesionalna kompetentnost i dužna pažnja. Reviziju poslovanja. kao i uvid da li se aktivnosti obavljaju u skladu sa usvojenim planom poslovanja. Odjel vrši i procjenu adekvatnosti pokazatelja uspješnosti poslovanja. standardima. koji se koriste u budžetskom korisniku. da li se ispunjavaju planski ciljevi. procedurama i politikama. kojom se utvr uje jesu li sveukupni finansijski izvještaji budžetskog korisnika sačinjeni u skladu sa odgovarajućim propisima. Djelokrug rada Odjela interne revizije obuhvata: Reviziju podudarnosti.

formiraju radnu dokumentaciju u skladu sa Me unarodnim standardima interne revizije. u svom radu. Zaposlenici Odjela. Revizijski proces uključuje: Utvr ivanje i procjenjivanje sistema. na prijedlog direktora Odjela. Aktivnosti utvr ivanja i procjenjivanja sistema obavljaju se u svrhu razumijevanja područja revizije. Planovi odjela i studije rizika Na osnovu usvojenog Operativnog plana interne revizije direktor Odjela za svaki mjesec utvr uje Radni plan Odjela. Operativni plan i Godišnju studiju rizika. obično za početak preporuka npr. To je planski dokument koji utvr uje plan revizije koji će se obaviti na godišnjem nivou. odgovor Uprave na nacrt izvještaja treba dostaviti direktoru Odjela u roku od 5 radnih dana od dana primitka nacrta izvještaja. Nacrt revizorskog izvještaja. odobrava. Testiranje funkcionisanja sistema internih kontrola i Ocjenu nalaza interne revizije. Planom se moraju uzeti u obzir prioriteti u procjeni rizika. Strateški plan. odnosno. u cilju davanja izjašnjenja o revizorovim komentarima i zapažanjima. Ocjenom nalaza dobivaju se informacije bitne za donošenje stručnog mišljenja o sistemu internih kontrola i za davanje preporuka. Strateški i Operativni plan interne revizije predlaže direktor Odjela. odnosno. dostavlja se Upravi budžetskog korisnika i direktorima sektora. Ovaj odgovor će biti uključen u konačan izvještaj koji direktor Odjela dostavlja Odboru za reviziju. Operativni plan interne revizije Izra uje se i usvaja na temelju Strateškog plana rada interne revizije. Godišnja studija rizika treba sadržati pojedinosti u pogledu rizičnih područja revizije kao i prijedlog mjera za buduća smanjenja utvr enih rizika. usvaja Odbor za reviziju. dvogodišnje ili trogodišnje razdoblje.Finansijsko izvještavanje Strateški plan Odjela interne revizije Strateški plan interne revizije izra uje se za razdoblje duže od godinu dana. Osoblje provodi i naknadne revizije kako bi se osiguralo da su preporuke implementirane. Izjašnjenje. Testiranjem se utvr uje funkcionalnost i adekvatnost sistema internih kontrola. o izvršenoj reviziji u okviru sektora. s ciljem ostvarenja veće efikasnosti i u potpunosti u skladu sa zakonskim okvirom. 74 . a temelji se na procjeni rizika i uskla uje se po ukazanoj potrebi svake godine. Odjel izra uje nacrt revizijskog izvještaja s opisom utvr enih propusta i daje preporuke za poboljšanje sistema internih kontrola.

Odjel treba da uzme u obzir mogućnost zloupotrebe službene dužnosti i da nastoji da otkrije propuste u sistemu internih kontrola koje bi mogle dovesti do zloupotrebe službene dužnosti. Zaposlenici Odjela su u svom radu nezavisni i nemaju odgovornost nad operacijama koje su predmet revizijskog ispitivanja. Opreativnih planova i Godišnje studije rizika. računima. dokumentaciji. Šef Odjela i Interni revozor(i). predlaganje i realizaciju Strateškog plana. evidencijama. i ista je utvr ena Pravilnikom o radu budžetskog korisnika. Odjel može na zahtjev Odbora za reviziju vršiti i posebne neplanirane revizije. niti biti uključeni u bilo koju drugu aktivnost za koju bi se mogla tražiti njihova analiza. Zaposlenici budžetskog korisnika su dužni sara ivati sa zaposlenicima Odjela i na njihov zahtjev obezbijediti potrebnu dokumentaciju i nformacije. Za osiguranje objektivnosti i nepristojnost Odjela. shodno Strateškom i Operativnim planovima revizije. Interna revizija ima posebnu ulogu u prevenciju prevara i ispitivanju mogućih prevara. 75 . Šef Odjela i interni revizor odgovorni su za provo enje planiranih revizija i za svoj rad neposredno su odgovorni direktoru Odjela. Broj izvršioca i kvalifikacionu stručnost zaposlenika Odjela utvr uje se Odlukom direktora Odjela. zaposlenici Odjela imaju pravo pristupa svim informacijama. Odgovornost Uprave je da osigura da su kontrole uspostavljene radi prevencije i otkrivanja prevara a samo posojanje Odjela ne garantuje da se prevara neće pojaviti ili se nije pojavila. Interni revizori imaju KONSULTATIVNU ulogu u odre ivanju i davanju preporuka o metodama i standardima kontrole koje treba uključiti. Pristup Radi obavljanja revizije. Ovlaštenja i odgovornosti Direktor Odjela je odgovoran za izradu. korespodenciji i drugim dokumentima budžetskog korisnika.Finansijsko izvještavanje Organizaciona struktura Odjela Direktor Odjela. osim davanja prijedloga Upravi budžetskog korisnika za rješavanje uočenih propusta. Nezavisnost Me unarodni standardi interne revizije i kodeks profesionalne etike internih revizora zahtijevaju od zaposlenika Odjela objektivan pristup prilikom obavljanja revizije. interni revizori neće učestvovati u uspostavljanju sistema i procedura. statističkim evidencijama.

2.P.Finansijsko izvještavanje Saradnja sa upravom i eksternim revizorima Uprava budžetskog korisnika je dužna da osigura punu podršku funkciji interne revizije s ciljem osiguranja efikasnog i uspješnost provo enja planova rada interne revizije. Radi postizanja efikasnosti eksterne revizije. Eksterni revizori imaju pravo pristupa radnoj dokumentaciji interne revizije i izvještajima interne revizije. Odjel sara uje s eksternim revizorima i to Uredom za reviziju Budžeta Federacije Bosne i Hercegovine i revizorskim kućama angažovanim u svojstvu eksternih revizora (komercijalni revizor). da efikasno i efektivno postiže zacrtane ciljeve. Neovisnost 3. Objektivnost 5. Poštenje 2. Načela kodeksa i pravila profesionalne etike zaposlenika Odjela za internu reviziju: 1. Učestalost mogućnosti da se nešto desi 2. Eksternim revizorima Odjel priuža raspoložive informacije koje im mogu biti od koristi za pravilnu procjenu revizorskih rizika i prilago avanje svog budućeg rada. Stručnost 4. Izbjegavanje sukoba 8. Povjerljivost 6. Rizik se sastoji od dva elementa: 1. Kodeks profesionalne etike zaposlenika odjela za internu reviziju Opšte odredbe Načela kodeksa profesionalne etike zaposlenika odjela za internu reviziju Pravila kodeksa profesionalne etike zaposlenika odjela za internu reviziju Završne odredbe Donosi ga direktor Odjela IR. Studija rizika za period_____________ Definicija rizika Rizik je izloženost mogućnosti da se desi nešto što će imati uticaj na sposobnost J. 8.3. Ozbiljnost ili uticaj njegovih posljedica 76 .

Procijeniti svoju osjetljivost na te rizike. vrši se na osnovu procjene operativnog rizika razra enih u Planu poslovanju Preduzeća za dati period. Utvr ivanje rizika najvažnije je za kasniji razvoj održivog sistema naddziranja i kontrolisanja operativnog rizika. Npr.Finansijsko izvještavanje Odjel za internu reviziju u odnosu na funkciju interne revizije. Procjena rizika Šta se uzima u obzir prilikom procjene rizika? Šta može krenuti kako ne treba? Kakva je vjerovatnoća da to krene kako ne treba? Koje su moguće posljedice ukoliko to krene kako ne treba? Na koga će se to odraziti? Može li se rizik svesti na najmanju mjeru ili kontrolisati? Koje su prednosti u odnosu na troškove smanjenja rizika? Procjena rizika može se kratati u odre enom rasponu npr: brojčanom iznosu od 1 do 8. Odluka o tome koje će se revizijske procedure dalje analizirati zavisit će od toga da li će provedena interna revizija donijeti novi kvalitet u poslovanju preduzeća time što će izvršiti reviziju. Djelotvorno utvr ivanje rizika uzima u obzir i unutarnje činioce (kao što su struktura. Procjenu vrše zaposlenici Odjela za internu reviziju i Uprava preduzeća da bi se došlo do konačnog profila procjene rizika. Procjena opretaivnog rizika. posebne aktivnosti usmjerava prema rizicima vezanim za sisteme interne kontrole u Preduzeću pomoću kojih se ostvaruje uskla enost sa odredbama odgovaralućih propisa i procedura. koja se koristi kao osnova za Operativni plan rada Odjela za internu reviziju. 77 4 –srednji nivo rizika 8 –kritičan nivo rizika .: 1 –nizak nivo rizika 6 –visok nivo rizika Uloga procjene rizika Odre ivanje prioriteta za potencijalne revizije u narenoj godini. kvaliteta ljudskih potencijala i organizacijske promjene preduzeća) i vanjske činioce (kao što su promjene u sektoru saobraćaja i tehnološki napredak) koji mogu negativno uticati na ostvarenje ciljeva preduzeća. Bolje razumije svoj profil rizika i da najbolje usmjerava svoje resurse za upravljanje rizikom. priroda aktivnosti.

Ovi se pokazatelji obično redovno preispituju kako bi Upravu upozorili na promjene koje mogu biti indikativne za probleme povezane s rizikom. procesima i postupcima upravljanja operativnim rizikom. organizacijske funkcije ili poslovni tokovi razvrstavaju prema vrsti rizika. 78 .Finansijsko izvještavanje Neki alati za utvr ivanje i procjenjivanje rizika su: Samoprocjenjivanje ili procjenjivanje rizika Razvrstavanje rizika Mjerenje Detaljne informacije o faktorima koje treba razmotriti u svakoj rizičnoj oblasti su: Zakonske odredbe Efikasnost interne kotrole Veličina i materijalitet Karakteristike sistema Vrijeme proteklo od posljednje revizije Organizaciona promjena Uticaj na strateške/operativne ciljeve Samoprocjenjivanje ili procjenjivanje rizika Preduzeće procjenjuje svoje operacije i aktivnosti s obzirom na potencijalne osjetljivosti na rizik. Brzo otkrivanje tih nedostataka i bavljenje njima može značajno smanjiti potencijalnu učestalost ili ozbiljnost pojave gubitaka. Ovaj zadatak može otkriti područja slabosti i pomoći Upravi preduzeća u odre ivanju prioriteta daljnjih aktivnostiPokazatelji rizika Pokazatelji rizika su statistički i finansijski podaci koji mogu dati uvid u rizičnu poziciju preduzeća. Aktivnosti redovnog nadziranja mogu rezultirati brzim otkrivanjem i ispravljanjem nedostataka u politikama. Mjerenje Djelotvoran proces nadziranja ključan je za adekvatno upravljanje operativnim rizikom. Ovaj se proces provodi iznutra i često uključuje kontrolne mehanizme za utvr ivanje jakih i slabih strana uticaja na rizik Razvrstavanje rizika U ovom se procesu različite poslovne jedinice (sektori).

P. Me unarodni aerodrom ''Sarajevo'' d. Ciljevi Strateškog plana Unapre enje Programa rada Odjela za svaku oblast koja je predmet revizije. gdje god je to moguće.Finansijsko izvještavanje Izvještaji o operativnom riziku Osim nadziranja slučajeva operativnog gubitka. veže za trogodišnji plan poslovanja J. Izvještaji trebaju nedvosmisleno upozoravati na područja u kojima su utvr eni problemi te potaknuti pravovremene korektivne mjere u vezi sa neriješenim pitanjima. kao i informacije o vanjskom tržištu koje se odnose na doga aje i uslove koji su relevantni za donošenje odluka. Izvještaji o operativnom riziku trebaju sadržavati unutarnje finansijske i operativne podatke te podatke o poštivanju pravila. 8.4..o. Sarajevo (u daljem tekstu: Preduzeće) i time doprinese ostvarivanju njegovih sveukupnih ciljeva. Rezultati tih nadzornih aktivnosti uprave trebaju biti sadržani u redovnim izvještajima Odboru za reviziju kao i rezultati preispitivanja poštivanja pravila koja je proveo Odjel za internu reviziju. Strateški plan odjela intrene revizije Sadržaj plana: Uvod Ciljevi Strateškog plana Izrada Strateškog plana Sastavljanje Strateškog plana Strateški plan rada Odjela za internu reviziju za period Uvod Strateški plan Odjela za internu reviziju (u daljem tekstu: Strateški plan) predstavlja skup glavnih i pojedinačnih ciljeva koje postavlja direktor Odjela za internu reviziju (u daljem tekstu: Odjel). Ti pokazatelji trebaju biti usmjereni prema naprijed. Razumijevanje strateški promjenljivog okruženja u kojem Preduzeće djeluje Izrada Strateškog plana Direktor Odjela odgovoran je za izradu. nakon konsultacija sa zaposlenicima Odjela. Strateški plan treba da se. Na osnovu ovog plana vrši se se neprestano unapre ivanje Programa rada odjela. donošenje i razvoj Strateškog plana.o. a mogu odražavati potencijalne izvore operativnog rizika. Ovaj plana se pravi tako što se obra uje višegodišnje razdoblje sa kratkoročnim kontrolnim tačkama pomoću kojih se može mjeriti 79 . Uprava preduzeća treba utvrditi koji će pokazatelji dovoljno rano upozoriti na povećani rizik od nastanka budućih gubitaka.

Saglasnost Odbora za reviziju tako er je potrebna u slučaju eventualnih izmjena plana. U središtu Strateškog plana je potreba da se do e do poboljšanja Programa interne revizije fokusiranjem na: Najbolju praksu –profesionalni standardi. sistemsko vrednovanje i mjerila za ocjenu efikasnosti Reviziju na osnovu rizika –program revizije za prepoznavanje i ublažavanje rizika. Strateški plan prezentira se Odboru za reviziju Preduzeća radi davanja saglasnosti.Finansijsko izvještavanje odvijanje aktivnosti a time i omogućiti napredak. Sastavljanje Strateškog plana Sastavljaje Strateškog plana primarna je dužnost direktora Odjela a zaposlenici Odjela se u to uključuju putem niza sastanaka na temelju analize. gdje se najveća pažnja usmjerava na rizična područja Strateške isnhronizacije –planovi Odjela sinhroniziraju se sa Planom poslovanja Preduzeća Usavršavanje zaposlenih –Strateški plan treba da povede računa i o ciljanom profesionalnom usavršavanju soblja Odjela Programski razvoj –treba predvidjeti odgovarajuće resurse za razvoj Programa revizije kako bi oni ispravno usmjerili i koristili odgovarajuće tehnike Sveobuhvatnost programa –u ciklusima dužem od __________ godina. Pregled i ocjena rizika(prepoznati rizici i prethodno iskustvo) Rizik okruženja Rizik konkurencije Rizik neobaviještenosti o želji kupaca Rizik senzitivnosti Rizik očekivanjam dioničara Rizik dostupnosti kapitala Regulatorni rizik/država/politika Procesni rizici Rizici informacija za donošenje odluka 80 . revizija treba da obuhvati sve aspekte aktivnosti Preduzeća koje je moguće podvrgnuti reviziji. Revizije ovog plana vrši se barem jednom godišnje a kao rezultat tih revizija pokreću se i izvrašavaju taktičke inicijative. Svake godine treba vršiti ocjenu glavnih i pojedinačnih ciljeva i tekućih inicijativa. osiguranje kvaliteta.