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Custo-Padro 1 Definies Custo-Padro o custo cientificamente predeterminado para a produo de uma nica unidade, ou um nmero de unidades do produto, durante um perodo especfico no futuro imediato. Custo-padro o custo planejado de um produto, segundo condies de operao correntes e/ou previstas. Baseia-se nas condies normais ou ideais de eficincia e volume, especialmente com respeito Despesa Indireta de Produo. Geralmente, os Materiais e a Mo-de-obra baseiam-se nas condies correntes, equilibradas pelo nvel de eficincia desejado, com reservas para as alteraes de preos e taxas. Um custo-padro, como a expresso implica, consiste em duas partes: um padro e um custo. O padro o mtodo cuidadosamente predeterminado, ou forma de medir a execuo de uma tarefa, isto , fazer uma escrivaninha ou montar um rdio. As medies quantitativas e qualitativas e os mtodos de engenharia traduzemse em custos, a fim de se atingir um custo-padro. Deve-se pensar em um padro em termos de itens especficos, tais como quilos de materiais, horas de mo-de-obra exigidas e horas de capacidade de fbrica e empregar. Esses padres fsicos que formam a base de clculo de um custo-padro devem ser fixados com a maior preciso. Na realidade, em muitas situaes, nunca se modifica um padro, exceto quando ocorrem mudanas nos mtodos de operao ou nos produtos. Somente se modificar a parte monetria, quando flutuem as taxas de mo-de-obra ou os preos de materiais e outros. 2 Tipos de Padres Normalmente, o custo-padro dividido em dois tipos: padro bsico e padro corrente. Padro Bsico: Um padro bsico uma medida-padro pela qual se comparam tanto os desempenhos previstos como os reais. Pode comparar-se a um nmero ndice, pelo qual se medem todos os resultados posteriores. Tal padro no se modifica, a menos que se modifiquem os mtodos de produo, os produtos, ou outros componentes bsicos importantes. Padro Corrente: Padro corrente um padro para um determinado perodo, para certas condies e para certas circunstncias. Toma o lugar de um custo real e se enderea para os livros de contas e, mesmo, talvez, para os demonstrativos financeiros. Quaisquer variaes entre custos reais e padro so encaradas como lucros ou perdas, devidos a eficincias ou ineficincias relativas. Revisa-se tal padro, para refletir a modificao de mtodos e de preos. A maioria das empresas adota o padro corrente e no o bsico. 3 Utilizao do Custo-Padro O custo-padro pode ser utilizado para diversas metas ou objetivos. O principal objetivo dos padres medir diferenas entre que custos so e que custos deveriam ser, para propsitos de controle de custos; mas, o maior objetivo do custo-padro est ligado aos conceitos de controlabilidade empresarial. Os objetivos mais importantes do custo-padro so: a) determinar o custo que deve ser, o custo correto; b) definio de responsabilidades e obteno do comprometimento dos responsveis por cada atividade padronizada; c) avaliao de desempenho e eficcia operacional. Podemos, ainda, identificar outros aspectos importantes do custo-padro, como por exemplo:

a) Substituir o custo real: O custo real representa o custo acontecido. Como instrumento de planejamento estratgico, o custo real no tem nenhum significado. O custo real para avaliao de inventrio serve apenas para atender s necessidades legais e fiscais da contabilidade empresarial. O custo real tem validade apenas no sentido de que, aps a anlise de suas variaes, em cima de um custo-padro, se identificam as causas do porqu das variaes, e atravs delas, se permitam corrigir os rumos atuais. Para o dia-a-dia, o custo-padro representa muito mais utilidade que o custo real. Outra vantagem na substituio do custo real est em que o custo-padro no precisa ser calculado mensalmente. Seu clculo pode ser feito a perodos de tempos maiores, como seis meses ou um ano. Sua atualizao se far pelos critrios de inflao da empresa, se possvel. b) Formao de preos de venda: uma das melhores utilizaes do custopadro. Apesar de, teoricamente, ser o mercado que d o preo de venda dos produtos, ele deve ser inicialmente calculado em cima de condies de custo das empresas. Dessa forma, como elemento inicial para formao de preos de venda, devemos utilizar o custo-padro, pois ele traz todos os elementos necessrios para parametrizar um preo de venda ideal. c) Acompanhamento da inflao interna da empresa: Outra utilizao do custopadro no acompanhamento da inflao interna da empresa. Mensalmente, utilizaremos as estruturar padres para avaliar o crescimento do nvel dos custos internos da empresa. 4 Construo do Padro Vamos comentar as situaes mais comuns de construo de um padro. a) Materiais diretos: Os materiais necessrios, com suas respectivas quantidades, para produzir determinado produto, so evidenciados pela estrutura do produto. Normalmente esses dados so originados pela engenharia de desenvolvimento de produtos, quando da feitura do projeto original, mais suas atualizaes. Muitos produtos, principalmente os que so elaborados por processo contnuo utilizando matria-prima a granel, tem certo grau de perda ou refugo, que, dentro de condies tcnicas ou cientficas, devem ser incorporados ao padro de quantidade. O preo-padro dos materiais diretos so obtidos em condies normais e boas de negociao de compra. A ele devem ser incorporadas as eventuais despesas que devem fazer parte do custo unitrio dos materiais. O preo-padro dos materiais e demais insumos industriais devem ser sempre calculados na condio de compra com pagamento a vista. Com isso ser possvel a adoo de um custo-padro numa database, e sua atualizao pela inflao interna da empresa. Exemplo: Padro de quantidade Quilos de material A por unidade de produto Estimativa de perda no processo Estimativa de refugos Quantidade-padro por unidade de produto Padro de Preo Preo de compra sem impostos recuperveis (-) Custo financeiro de pagamento a prazo Preo de compra a vista Frete e despesas de recebimento Preo-padro do Material A

1,10 0,04 0,01 1,15 $ 20,70 (2,70) 18,00 2,00 $ 20,00

b) Mo-de-obra direta: Normalmente a mo-de-obra direta padro determinada pela quantidade de horas necessrias do pessoal, ou da quantidade de funcionrios diretos, em todas as fases do processo de fabricao do produto.

A base para a construo dos padres de mo-de-obra direta ento o processo de fabricao. Todas as atividades e processos necessrios para fazer o produto requerem operrios para manuseio dos materiais ou dos equipamentos durante os processos. As estimativas ou padres de necessidade de mo-de-obra direta podem ser cientificamente calculados quando se trabalha em ambientes de alta tecnologia de produo, gerenciados computacionalmente. Em outros casos, podem se fazer estudos de tempo, atravs de operaes simuladas antecipadamente em ambientes reais. Em todos os casos deve haver um estudo para quebras, refugos, retrabalhos, manuteno e necessidades do pessoal. A base para a valorizao dos custos de mo-de-obra direta deve incluir toda a remunerao dos trabalhadores mais os encargos sociais de carter genrico. De modo geral, utiliza-se o critrio de custo mdio horrio dos salrios de cada departamento de produo ou da clula/atividade de processo por onde passa o produto, atravs dos centros de custos ou centros de acumulao por atividades. Exemplo: Padro de quantidade Horas necessrias de mo-de-obra para montagem completa de uma unidade do produto final Paradas para manuteno e necessidades pessoais Horas estimadas de retrabalhos de qualidade Horas-padro por unidade de produto Padro de valor Salrio horrio mdio do setor de montagem Encargos sociais legais Benefcios espontneos Custo horrio de mo-de-obra direta

50,00 7,00 3,00 60,00 $ 2,20 1,32 0,29 $ 3,81

c) Custos indiretos variveis: Os custos indiretos variveis so padronizados normalmente atravs da construo de taxas predeterminadas em relao a uma medida de atividade escolhida. Sempre que possvel deve-se evitar o uso de taxas baseadas em valores, uma vez que isso impede a correta mensurao das variaes de quantidade que ocorrero, bem como o padro fica sujeito a eventuais problemas de variao nos preos. A atividade a ser escolhida como base para a construo das taxas predeterminadas de custos indiretos variveis deve ter uma relao causal com os diversos custos indiretos variveis. Tambm a base de atividade escolhida deve ser simples de ser entendida, para posterior atribuio de responsabilidades. Exemplos de bases de atividades para elaborao das taxas predeterminadas de custos indiretos variveis so horas de mquinas trabalhadas, quantidade de produto final, horas de mo-de-obra direta etc., dependendo sempre do gasto e melhor relao que existe entre os custos variveis e as atividades envolvidas. Como exemplo, o consumo de energia eltrica um custo varivel indireto para tipos de indstrias. Para algumas empresas as horas de mquinas so os principais fatores, para outras h uma relao direta com o produto final. Gastos com lubrificantes e materiais indiretos normalmente tm relao com a quantidade de horas mquinas trabalhadas, e assim por diante. Exemplo: Padro de custos indiretos variveis Custos indiretos variveis estimados para o perodo Horas diretas previstas Custo varivel por hora direta Horas necessrias para uma unidade de produto final Custos indiretos variveis por unidade

$ 275.000,00 453.600 $ 0,60 60 $ 36,00

d) Custos indiretos fixos e volume de produo ou atividade: Quando se deseja fazer o custo-padro utilizando o mtodo de custeio por absoro, temos que elaborar tambm o padro de custos indiretos fixos. A diferena bsica entre os custos indiretos fixos e os custos indiretos variveis que os custos indiretos fixos esto normalmente relacionados com denominadores de capacidade de produo e no necessariamente com os volumes atuais produzidos. De qualquer forma, partindo do pressuposto de que o custo-padro vai estimar o volume de produo ou atividade para os prximos perodos, podemos utilizar como denominador o volume de produo orada ou estimada. Nesse sentido, nada impede que tambm se construa o padro de custos indiretos fixos por unidade, em cima dos mesmos denominadores utilizveis para os custos indiretos variveis, como horas de mo-de-obra direta, horas de mquinas trabalhadas, quantidade de produto produzido etc. Exemplo: Padro de custos indiretos fixos Custos indiretos fixos estimados para o perodo Volume de produo previsto Custos fixos indiretos por unidade de produto final

$ 484.680,00 11.540 unidades $ 42,00

O custo-padro deve ser elaborado em determinado ms, considerando aspectos de projees e metas a serem alcanadas dentro de determinado perodo, seja seis meses ou um ano. Pode ser elaborado em uma moeda forte, seja nacional ( UFIR, UMC, etc.) ou seja estrangeira (dlar, marco, iene, etc.). Se elaborado em moeda nacional de determinado ms, deve ser atualizado de tempos em tempos por um indicador de inflao interna da empresa. 5 Anlise das Variaes entre o Padro e o Real Chamamos de variao a diferena entre o custo real e o custo-padro. Essas variaes podem ser do material, da mo-de-obra ou dos custos indiretos de fabricao. Equao Fundamental de Custo Custo do Insumo = Preo do Insumo x Quantidade de Insumo Utilizada De forma abreviada temos: C = P x Q As variaes podem ser de preo ou de quantidade. Esquematicamente, temos: VARIAO TOTAL Variao de Preo (A - B) - de materiais - de taxa horria - custos indiretos variveis A Quantidade Real Padro x B Quantidade Real x Variao de Quantidade (B - C) - de materiais - eficincia de mo-de-obra - eficincia de custos indiretos variveis C Quantidade x

Preo Real (QR x PR) Exemplo: PRODUTO A Dados: Material A Material B Mo-de-Obra Direta Custos Indiretos Variveis Espcie de Custo matrias-primas: Material A Material B Mo-de-Obra Direta Custos Indiretos Variveis Custos Indiretos Fixos TOTAL - quantidade produzida - custo unitrio

Preo Padro (QR x PP) QUANTIDADE Real Padro 5.000 5.100 10.000 9.800 50.000 51.000 50.000 51.000 Custo Real 585.450 495.400 1.080.850 742.000 235.500 932.516 2.990.897 Custo-Padro 535.449 487.354 1.022.803 852.210 205.530 905.750 2.986.124

Preo Padro (QP x PP) PREO Real Padro 117,09 104,99 49,54 49,73 14,84 16,71 4,71 4,03 Variao 50.001 8.046 58.047 110.210 29.970 26.766 4.773 200 unidades $ 23,87 D/F D D D F D D D F F

5.200- unidades 5.000 unidades $ 575,17 $ 597,22

Anlise das variaes de materiais: Material A: Variao total : $ 49.958 (D)

Variao de Preo A (QR x PR) 5.000 x 117,09 104,99 $ 585.450 (A - B) $ 60.500 (D) $ 50.001 (D) B (QR x PP) 5.000 x 104,99 $ 524.950

Variao de Quantidade C (QP x PP) 5.100 $ 535.449 (B - C) $ 10.499 (F)

Material B: Variao total : $ 8.046 (D) Variao de Preo A (QR x PR) 10.000 x 49,54 $ 495.400 (A - B) $ 1.900 (F) $ 8.046 (D) Variao Mista (Material A) $ 117,09 Variao de Preo 104,99 Variao de Quantidade 5.000 5,100 Qtde Diferena de quantidade = (5.100 - 5.000) = 100 kg Diferena de preo = (117,09 - 104,99) = $ 12,10 Variao mista = 100 x $ 12,10 = $ 1.210 Em nossa anlise, a variao de preo incorpora a variao mista, j que na maioria dos casos ela representa um valor pequeno. Como exemplo, vejamos como ficaria a anlise se desejssemos trabalhar com a variao mista. Variao de Quantidade = Diferena de Quantidade x Preo Padro Variao de Preo = Diferena de Preo x Quantidade Padro Variao Mista = Diferena de Quantidade x Diferena de Preo B (QR x PP) 10.000 x 49,73 $ 497.300 (B - C) $ 9.946 (D) Variao de Quantidade C (QP x PP) 9.800x 49,73 $ 487.354

Variao Mista (VM) Diferena de Quantidade x Diferena de Preo

Variao de Quantidade = 100 kg x $ 104,99 = $ 10.499 (F) Variao de Preo = $ 12m10 x 5.100 kg = $ 61.710 (D) Variao Mista = 100 kg x $ 12,10 = $ 1.210 (F) Variao Total $ 50.001 (D)

Anlise das Variaes de Mo-de-Obra Direta Variao da Taxa Horria A (QR x PR) 50.000 x 14,84 $ 742.000 (A - B) $ 93.500 (F) $ 110.210 (F) Anlise das Variaes dos Custos Indiretos Variveis Variao de Gastos A (QR x PR) 50.000 x 4,71 $ 235.500 205.;530 (A - B) $ 34.000 (D) $ 29.970 (D) Anlise das Variaes dos Custos Indiretos Fixos O denominador de atividade escolhido em nosso exemplo para os custos indiretos fixos o volume padro. Variao de Valor A (QR x PR) 5.200 unidades x 179,33 $ 932.516 941.980 (A - B) $ 26.766 (D) $ 9.464 (F) Variao de Volume B (QR x PP) 5.000 unidades x 181,15 $ 905.750 C (QP x PP) 5.200x 181,15 $ B (QR x PP) 50.000 x 4,03 $ 201.500 (B - C) $ 4.030 (F) Variao de Eficincia C (QP x PP) 51.000x 4,03 $ B (QR x PP) 50.000 x 16,71 $ 835.500 (B - C) $ 15.710 (F) Variao de Eficincia C (QP x PP) 51.000x 16,71 $ 852.210

(B - C) $ 36.230 (F)

Consideraes Finais O administrador deve tentar corrigir em primeiro lugar as variaes desfavorveis de valores maiores. Como na empresa o volume de dados muito grande, devemos trabalhar o conceito de anlise das variaes de tempos em tempos e por amostragem. 6 Custo-Padro em Novas Tecnologias de Produo e em Just-in-Time Conforme Clovis Lus Padoveze, em Contabilidade Gerencial, Atlas, pg. 278, as novas tecnologias computadorizadas de produo, expressas pelo conceito de CIM (Computer Integrated Manufacturing), possibilitam enorme avano na qualidade dos padres de produo. As estruturas de produtos e os processos de fabricao em ambientes computadorizados, devem promover um aumento de qualidade dos padres quantitativos, de forma significativa, j que as partes a serem fabricadas so objeto de um trabalho pormenorizado, ligando a estrutura do produto, do processo e dos equipamentos de produo. Num sentido inverso, porm, a crescente automao tende a diminuir a importncia dos custos de mo-de-obra direta, ensejando menor necessidade de controle de seus custos. possvel, ainda segundo Padoveze, at, que o tratamento da mo-de-obra direta como um custo fixo seja possvel ou necessrio, j que a necessidade de manipulao do produto por pessoas tambm reduzida. Com relao aos materiais, tambm se diminuem as possibilidades de perdas, quebras ou utilizao no padronizada, tendo em vista o rigoroso controle de qualidade dos materiais exigido por ambientes automatizados. Finalizando, Padoveze afirma que em ambientes administrados pelo conceito de JIT, h uma tendncia natural de maiores ociosidades de pessoal, objetivando a reduo dos estoques a nvel zero, assumida naturalmente pelas empresas que implementam esse conceito de administrao de produo. Nesse sentido, as variaes de eficincia de mo-de-obra tambm tendem a no ser relevantes como instrumento de controle e administrao de custos.