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NIA 500 y 501

APLICACIÓN PRÁCTICA DE LAS NIA 500 Y 501


SOBRE EVIDENCIA DE AUDITORIA
Ambas normas tiene un claro carácter conceptual en cuanto fijan
criterios y guías generales de actuación y cuya lectura, junto las 300 y
700, recomiendo realizar con carácter previo a fin de familiarizarnos
con las definiciones y términos de la nueva normativa.
NIA 500
La norma consta de sólo de 11 requerimientos y de 57 apartados de
material Complementario, centrados sobre los siguientes extremos:

1. Evidencia de auditoría suficiente y adecuada


2. Información que se utilizará como evidencia de auditoría
3. Selección de los elementos sobre los que se realizarán pruebas
para obtener evidencia de auditoría
4. Incongruencia en la evidencia de auditoría o reservas sobre su
fiabilidad
INTRODUCCIÓN – ALCANCE DE LA NIA 500
La norma hace referencia a la responsabilidad que tiene el
auditor de diseñar y aplicar procedimientos de auditoría para
obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada que le
permita alcanzar conclusiones razonables en las que basar su
opinión, lo cual no difiere de lo establecido en la anterior
normativa.
Por tanto y de cara a su aplicación práctica, se ha de estar
atentos a los nuevos conceptos y definiciones usados en la
nueva normativa.
OBJETIVO DE LA NORMA
El objetivo del auditor es diseñar y aplicar
procedimientos de auditoría de forma que le
permita obtener evidencia de auditoría
suficiente y adecuada para poder alcanzar
conclusiones razonables en las que basar su
opinión.
DEFINICIONES Y CONCEPTOS RELACIONADOS
CON LA EVIDENCIA Y FORMA DE OBTENERLA
Como se ha comentado, es importante que
nos vayamos familiarizando con los nuevos
términos y conceptos, ello facilitará
sobremanera la lectura y comprensión de la
NIAS y sobre todo permitirá utilizar una
terminología común dentro de nuestros
despachos.
Información utilizada por el auditor para alcanzar las conclusiones en las
que basa su opinión. La evidencia de auditoría incluye tanto la información
EVIDENCIA DE AUDITORÍA
contenida en los registros contables de los que se obtienen los estados
financieros, como otra información.

Registros de asientos contables iniciales y documentación de soporte, tales


como cheques y registros de transferencias electrónicas de fondos; facturas;
contratos; libros principales y libros auxiliares; asientos en el libro diario y
REGISTROS CONTABLES otros ajustes de los estados financieros que no se reflejen en asientos en el
libro diario; y registros tales como hojas de trabajo y hojas de cálculo
utilizadas para la imputación de costes, cálculos, conciliaciones e
información a revelar.
MEDIOS PARA LA OBTENCIÓN DE EVIDENCIAS

La inspección implica el examen de registros o de documentos, ya sean


INSPECCION internos o externos, en papel, en soporte electrónico o en otro medio, o un
examen físico de un activo.

La observación consiste en presenciar un proceso o un procedimiento


aplicados por otras personas; por ejemplo, la observación por el auditor del
OBSERVACIÓN
recuento de existencias realizado por el personal de la entidad o la
observación de la ejecución de actividades de control.

Una confirmación externa constituye evidencia de auditoría obtenida por el


auditor mediante una respuesta directa escrita de un tercero (la parte
CONFIRMACIÓN EXTERNA
confirmante) dirigida al auditor, en papel, en soporte electrónico u otro
medio. Los procedimientos de confirmación externa con frecuencia son

El recalculo consiste en comprobar la exactitud de los cálculos matemáticos


RECÁLCULO incluidos en los documentos o registros. El recalculo se puede realizar
manualmente o por medios electrónicos.

La re ejecución implica la ejecución independiente por parte del auditor de


REEJECUCIÓN[1] procedimientos o de controles que en origen fueron realizados como parte
del control interno de la entidad.
MEDIOS PARA LA OBTENCIÓN DE EVIDENCIAS

La indagación consiste en la búsqueda de información, financiera o no


financiera, a través de personas bien informadas tanto de dentro como de
fuera de la entidad. La indagación se utiliza de forma extensiva a lo largo de
INDAGACIÓN
la auditoría y adicionalmente a otros procedimientos de auditoría. Las
indagaciones pueden variar desde la indagación formal planteada por
escrito hasta la indagación verbal informal.

Los procedimientos analíticos consisten en evaluaciones de información


financiera realizadas mediante el análisis de las relaciones que
PROCEDIMIENTOS ANALITICOS
razonablemente quepa suponer que existan entre datos financieros y no
financieros.
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA PARA OBTENER EVIDENCIA DE AUDITORÍA

Procedimientos de auditoría aplicados para obtener conocimiento sobre la


entidad y su entorno, incluido su control interno, con el objetivo de
PROCEDIMIENTOS DE
identificar y valorar los riesgos de incorrección material, debida a fraude
VALORACIÓN DEL RIESGO
o error, tanto en los estados financieros como en las afirmaciones concretas
contenidas en éstos. (NIA 315)

•pruebas de controles, cuando las requieran las NIA o cuando el auditor


PROCEDIMIENTOS DE haya decidido realizarlas; y
AUDITORÍA POSTERIORES •procedimientos sustantivos, que incluyen pruebas de detalle y
procedimientos analíticos sustantivos.

Procedimientos de auditoría diseñados para evaluar la eficacia operativa de


PRUEBAS DE CONTROLES los controles en la prevención o en la detección y corrección de
incorrecciones materiales en las afirmaciones. (NIA 330)

PROCEDIMIENTOS Procedimientos de auditoría diseñados para detectar incorrecciones


SUSTANTIVOS materiales en las afirmaciones.

Persona u organización especializada en un campo distinto al de la


EXPERTO DE LA DIRECCIÓN contabilidad o auditoría, cuyo trabajo en ese ámbito se utiliza por la entidad
para facilitar la preparación de los estados financieros.
SUFICIENCIA Y ADECUACION DE LA EVIDENCIA OBTENIDA

Medida cualitativa de la evidencia de auditoría, es decir, su relevancia y


ADECUACIÓN fiabilidad para respaldar las conclusiones en las que se basa la opinión del
auditor.

Medida cuantitativa de la evidencia de auditoría. La cantidad de evidencia


de auditoría (cobertura)necesaria depende de la valoración del auditor del
SUFICIENCIA
riesgo de incorrección material así como de la calidad de dicha evidencia de
auditoría.
EVIDENCIA DE AUDITORÍA SUFICIENTE Y ADECUADA

Al igual que ocurre con la NIA 315 de identificación de riesgos, la 500


establece claramente las pautas para la obtención de evidencias de auditoria, lo
que la convierte en una de las normas de especial lectura y comprensión por
parte de nuestro equipo profesional.

La norma distingue entre los procedimientos de auditoria a utilizar y las fuentes


sobre las que aplicarlos, entre las que cabe destacar las siguientes:

1. Registros contables con la acepción señalada en el cuadro de definiciones.


2. Evidencias obtenidas en las auditorias anteriores
3. Las indagaciones e investigaciones efectuadas previamente a la aceptación o
continuidad del encargo.
4. Los trabajos realizados por expertos.
EVIDENCIA DE AUDITORÍA SUFICIENTE Y ADECUADA

Como evidencia también puede considerarse la negativa del cliente a darnos


una información, a aplicar un determinado procedimientos o a simplemente
a negarse a firmar una manifestación.

En cuanto a los procedimientos o medios para la obtención de evidencia,


enumerados en el anterior apartado de definiciones, pueden ser de los
siguientes, los cuales pueden aplicarse de forma individual o combinada y
que pueden ser utilizados tanto para la identificación de riesgos como para la
realización de pruebas sustantivas:

– inspección,
– observación,
– confirmación,
– recalculo,
– re ejecución, (Un ejemplo de prueba de re ejecución podría ser el recuento físico que
realizamos cuando al observar los inventarios volvemos a pesar, contar o medir una determinada
partida ya contada por el personal de la entidad)
– procedimientos analíticos, e
– indagación.
EVIDENCIA DE AUDITORÍA SUFICIENCIA
La norma también hace referencia a algunos aspectos que merecen ser
especialmente considerados y que se producen en la práctica:

a) Con frecuencia, para alcanzar los objetivos de auditoría de un área no basta con un
procedimiento sino se requiere una combinación de ellos, por ejemplo, la observación
del inventario físico podría cubrir el objetivo de existencia pero no el de valoración ni el
de propiedad, ni mucho menos el de información en la memoria.

b) En ocasiones puede ser válido el utilizar el trabajo y las evidencias obtenidas en


trabajos anteriores siempre que las condiciones, control o circunstancias de entonces no
hayan variado respecto a las actuales.

c) En ocasiones determinadas informaciones están en formato electrónico y durante


un periodo concreto, por ejemplo, ciertas aplicaciones tienen un carácter vivo que se
modifican constantemente, (existencias, cartera de pedidos, obra en curso, cuentas a
cobrar, valoración de instrumentos en fondos de inversión). Por lo tanto, si no se dispone
del fichero al cierre del ejercicio, desaparece o se desvirtúa la evidencia con la verificar
las transacciones o los saldos. Por lo tanto, se ha de solicitar al cliente la conservación de
cierta información para su revisión o aplicar procedimientos de auditoría en el momento
en el que la información está disponible (A13).
EVIDENCIA DE AUDITORÍA ADECUADA

La NIA aporta algunas pautas para ayudar al auditor en la siempre difícil tarea de
determinar si la evidencia obtenida es adecuada y suficiente.

El término adecuada hace referencia a la calidad de la información obtenida


mientras que el de suficiente se refiere a la cantidad (cobertura o alcance) de la
evidencia obtenida. La decisión a tomar respecto a si es adecuada y suficiente la
evidencia obtenida es una cuestión de juicio profesional en cuanto que es él y
solamente él quien ha de determinar si el trabajo realizado le permite reducir el
riesgo de expresar una opinión inadecuada cuando los estados financieros
contienen incorrecciones materiales) a un nivel aceptablemente bajo.

La adecuación está por tanto relacionada con la fiabilidad y pertinencia dada a la


información utilizada sobre la que aplicar los procedimientos de auditoria. Fiabilidad
que a su vez estará condicionada por los riesgos identificados, por los controles
aplicados en su confección, por su naturaleza y complejidad o por las circunstancias
que concurran en su elaboración.

Por su parte, la suficiencia o cantidad de evidencia a obtener, está íntimamente


ligada a los riesgos identificados de incorrección material así como por las
evidencias obtenidas con otros procedimientos. Es decir, a más riesgo mayor
cantidad de evidencia.
INFORMACIÓN QUE SE UTILIZARÁ COMO EVIDENCIA DE AUDITORÍA

Como se estudiaba en los antiguos cursos de auditoria, las evidencias de auditoría


pueden tener diferente procedencia:

1. Interna, la preparada por la propia entidad (facturas de venta, nóminas,


listados de Mayor, albaranes de entrada y salida, cálculos de amortizaciones,
estimaciones, etc.)

2. Externa, la obtenida directamente de terceros (extractos bancarios,


confirmaciones escritas, escritos de la Administración Pública, informes de
expertos independientes, reclamaciones de terceros, contratos)

3. Propias de auditoria: las preparadas por el propio auditor en sus papeles de


trabajo (recálcalos, pruebas analíticas, verificación de estimaciones y
provisiones)

La NIA hace una serie de consideraciones relativas a la información preparada por


el propio cliente en cuanto que para determinar si es adecuada o no, deberá
verificar si es:
1. – exacta e integra
2. – suficientemente precisa y detallada para los fines del auditor
INFORMACIÓN QUE SE UTILIZARÁ COMO EVIDENCIA DE AUDITORÍA

Otro de los aspectos sobre los que, a diferencia de la anterior


normativa, se extiende la NIA 500 es en relación con la información
aportada por el experto de la dirección.

Sobre este tema se entiende por EXPERTO aquélla persona u


organización especializada en un campo distinto al de la contabilidad o
auditoría. Es lo que de alguna forma en la anterior terminología
llamábamos EXPERTO INDEPENDIENTE (NTA Utilización del trabajo de
expertos independientes por auditores de cuentas de 20 diciembre
1996).

A diferencia de la anterior normativa las nuevas NIAS abordan su


tratamiento en dos, la NIA 500 objeto del presente artículo y la 620 de
UTILIZACIÓN DEL TRABAJO DE UN EXPERTO DEL AUDITOR
INFORMACIÓN QUE SE UTILIZARÁ COMO EVIDENCIA DE AUDITORÍA

Dicha diferenciación proviene de la distinción conceptual siguiente:

Persona u organización especializada en un campo


distinto al de la contabilidad o auditoría, cuyo trabajo
EXPERTO DE LA DIRECCIÓN
en ese ámbito se utiliza por la entidad para facilitar la
preparación de los estados financieros.

Persona u organización especializada en un campo


distinto al de la contabilidad o auditoría, cuyo trabajo
en ese campo se utiliza por el auditor para facilitarle
la obtención de evidencia de auditoría suficiente y
EXPERTO DEL AUDITOR
adecuada. Un experto del auditor puede ser interno
(es decir, un socio o empleado, inclusive temporal, de
la firma de auditoría o de una firma de la red) o
externo.
SELECCIÓN DE LOS ELEMENTOS SOBRE LOS QUE SE REALIZARÁN PRUEBAS
PARA OBTENER EVIDENCIA DE AUDITORÍA

En este apartado la norma trata los distintos medios a utilizar por el auditor
para seleccionar los elementos sobre los que realizar las pruebas, entre los
que caben destacar:

(a) la selección de todos los elementos (examen del 100%);


(b) la selección de elementos específicos; y
(c) el muestreo de auditoría

En cuanto a la verificación de la totalidad de los elementos, puede ser


factible y hasta conveniente cuando el número de estos es limitado, debido
al elevado riesgo de incorrección material, a la imposibilidad de obtener
evidencia por otros medios o cuando por el carácter repetitivo de los
cálculos, es factible verificar con un mismo procedimiento la totalidad del
saldo.
SELECCIÓN DE LOS ELEMENTOS SOBRE LOS QUE SE REALIZARÁN PRUEBAS PARA
OBTENER EVIDENCIA DE AUDITORÍA

La selección de elementos específicos supone un sistema válido de selección de


elementos que pueden incluir:

Por representar valores significativos o por poseer una


determinada característica, por ejemplo operaciones inusuales,
Elementos clave o de valor elevado
repetitivas o que contengan algún aspecto que llame la atención
del auditor.

Todos los elementos por encima de un A fin de alcanzar una determinada cobertura del saldo total o de
determinado importe un tipo de transacciones.

El auditor puede examinar elementos para obtener información


Elementos para obtener información sobre cuestiones tales como la naturaleza de la entidad o la
naturaleza de las transacciones.
SELECCIÓN DE LOS ELEMENTOS SOBRE LOS QUE SE REALIZARÁN PRUEBAS PARA
OBTENER EVIDENCIA DE AUDITORÍA

Como se ha indicado antes, la selección de elementos específicos puede


ser un método válido pero no es un muestreo de auditoría, lo que impide
por tanto extrapolar o proyectar las conclusiones al resto de la población,
por lo que el examen selectivo de elementos específicos no proporciona
evidencia de auditoría con respecto al resto de la población, tema éste que
se abordará al tratar la NIA 530 de Muestreo.

Por último el muestreo tiene como finalidad permitir alcanzar conclusiones


respecto del total de una población sobre la base de la realización de
pruebas sobre una muestra extraída de dicha población.
INCONGRUENCIA EN LA EVIDENCIA DE AUDITORÍA O RESERVAS SOBRE SU
FIABILIDAD
Este apartado, que no se contemplaba en la normativa anterior, trata de la respuesta a
dar por el auditor cuando al utilizar diferentes procedimientos sobre fuentes diversas,
identifica incongruencias en las conclusiones alcanzadas que le inducen a dudar sobre
la fiabilidad de las evidencias obtenidas. Dicho de otro modo, que las conclusiones
obtenidas mediante aplicación de unos procedimientos no concuerdan con las
obtenidas con otros.

Un ejemplo puede darse cuando las pruebas de controles y los de detalle sobre el área
de ingresos no han identificado incorrecciones materiales, pero que por el contrario, el
informe de los auditores internos revelan graves deficiencias y errores en las ventas
registradas en el periodo.

En tales casos el auditor deberá, de acuerdo al requerimiento 11 de la NIA, decidir si


procede a modificar o ampliar los procedimientos de auditoría a fin de resolver la
incongruencia de los resultados obtenidos.
(Este tipo de situaciones no son tan inusuales. Con frecuencia se producen resultados diferentes e incluso
contradictorios entre las pruebas de detalle y la evidencia que aportan determinados ratios (procedimientos
analíticos). A veces la contradicción proviene de la falta de fiabilidad de una de las fuentes, por ejemplo, cuando
la información financiera y no financiera utilizada en el procedimiento analítico, no es correcta o completa)
LA NIA 501 DE EVIDENCIA DE AUDITORIA CONSIDERACIONES ESPECÍFICAS PARA
DETERMINADAS ÁREAS

Esta norma se ha de estudiar conjuntamente con la 500 en cuanto que supone


un ejemplo de cómo el auditor ha de actuar en su labor de obtener
evidencias, para lo cual trata a modo de ejemplo tres áreas:

– Existencias
– Litigios y reclamaciones
– Información segmentada

De hecho la correspondiente norma técnica, ahora derogada, de setiembre de


2003, era prácticamente un calco de esta NIA con la diferencia de que en lugar
de tratar el tema de la información segmentada el ICAC, con bastante buen
sentido, lo sustituyó por el de Valoración y desglose de inmovilizaciones
financieras.
LA NIA 501 DE EVIDENCIA DE AUDITORIA CONSIDERACIONES ESPECÍFICAS PARA
DETERMINADAS ÁREAS

La nueva norma no aporta grandes cambios, por lo que sugiero modificar los
actuales programas de trabajo de existencias, sobre todo en el apartado de
presencia del recuento físico, con los requerimientos de la NIA, como y sobre todo,
con las explicaciones y orientaciones del material complementario en temas como el
tratamiento de las existencias en poder de terceros, más extenso que en la norma
derogada.

En cuanto a las evidencias sobre litigios y reclamaciones, tampoco hay grandes


cambios, salvo un más amplio tratamiento de la información a requerir a los
asesores jurídicos y a la obligatoriedad, no establecida claramente en la anterior
normativa, de no fechar el informe de auditoria en fecha anterior a aquella en la
que haya obtenido evidencia de auditoría suficiente y adecuada en la que basar su
opinión sobre los estados financieros.
LA NIA 501 DE EVIDENCIA DE AUDITORIA CONSIDERACIONES ESPECÍFICAS PARA
DETERMINADAS ÁREAS

Por último los requerimientos de al NIA sobre la información segmentada tienen


escasa aplicación práctica en cuanto el Plan General de Contabilidad aborda la
información segmentad en su apartado 25, que indica:
La empresa informará de la distribución del importe neto de la cifra de negocios
correspondiente a sus actividades ordinarias, por categorías de actividades, así
como por mercados geográficos, en la medida en que, desde el punto de vista de la
organización de la venta de productos y de la prestación de servicios u otros
ingresos correspondientes a las actividades ordinarias de la empresa, esas
categorías y mercados difieran entre sí de una forma considerable. Las empresas
que puedan formular cuenta de pérdidas y ganancias abreviada podrán omitir esta
información.

La NIA aporta directrices para la verificación de esta información revelada en las


cuentas anuales