Limitações ao poder de tributar

O Estado, a título de custear sua existência e a concretização da sua finalidade, possui o poder de obrigar o particular a entregar compulsoriamente um valor em dinheiro. Apesar de este poder ser grande, ele não é ilimitado. No Brasil, a fonte das limitações ao poder de tributar do Estado é a Constituição Federal. Assim, o que prevalece não é a relação de poder (força), mas sim a relação jurídica. 

O legislador chamado para formular a atual Constituição Federal, denominado de Poder Constituinte Originário, possuía um poder extremamente amplo sobre o que poderia ser instituído através da Constituição (apesar de não se considerar que este poder era ilimitado).

A Constituição Federal de 1988 (ou CF/88, como será chamada a partir de agora até o fim do curso), no seu Título VI (Da Tributação e do Orçamento), Capítulo I (Do Sistema Tributário Nacional), possui a Seção II denominada de Das Limitações do Poder de Tributar , a qual começa com o art. 150, que traz um rol de limitações.

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: Ou seja, a primeira coisa que devemos entender é que a CF/88 trouxe um rol de limitações ao poder de tributar, mas este rol é meramente exemplificativo (ou seja, não é taxativo), pois a própria CF/88 traz no art. 150 a expressão sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte .

Assim, outras limitações constantes em outros artigos da própria CF/88 (como as do inc. XXXIV, do art. 5º), ou mesmo em outras leis (como os tratados internacionais ou decorrentes do regime e dos princípios adotados pela CF/88).

O Poder Constituinte Originário, após a promulgação da CF/88, esvaiu o seu poder. Contudo, na CF/88 há a possibilidade de serem criadas emendas a ela (as chamadas Emendas Constitucionais, ou EC, como serão tratadas no curso). Quando o legislador comum/ordinário (nossos Deputados Federais e Senadoras, etc.) pretende emendar a CF/88 ele está se valendo duma possibilidade que foi dada pelo Poder Constituinte Originário, no art. 60 (neste momento o legislador comum/ordinário estará fazendo o papel de Poder Constituinte Derivado).

Art. 60. A Constituição poderá ser emendada mediante proposta: I - de um terço, no mínimo, dos membros da Câmara dos Deputados ou do Senado Federal; II - do Presidente da República; III - de mais da metade das Assembléias Legislativas das unidades da Federação, manifestando-se, cada uma delas, pela maioria relativa de seus membros. § 2º - A proposta será discutida e votada em cada Casa do Congresso Nacional, em dois turnos, considerando-se aprovada se obtiver, em ambos, três quintos dos votos dos respectivos membros.

A limitação deste poder de emendar a CF/88 foi determinada pelo Poder Constituinte Originário e não poderá ser alterada. § 4º - Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a abolir: I - a forma federativa de Estado; II - o voto direto, secreto, universal e periódico; III - a separação dos Poderes; IV - os direitos e garantias individuais.

A importância deste entendimento decorre de que a maioria das limitações ao poder de tributar são consideradas, também, como garantias individuais, e com isso não podem ser suprimidas (ou enfraquecidas, ou mesmo criadas exceções). Sua alteração é possível apenas para ampliar estas limitações.

Exemplo: A EC 3/93 tentou autorizar a criação do Imposto Provisório sobre a Movimentação Financeira (que posteriormente originou a CPMF, excluindo-o das seguintes regras que limitam o poder de tributar: Princípio da anterioridade: pois pretendia cobrar no mesmo exercício financeiro da publicação da emenda. Princípio da imunidade recíproca: que veda a União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios a instituição de impostos sobre o patrimônio, rendas ou serviços uns dos outros. A imunidade tributária dada aos templos de qualquer culto. Esta imunidade protege a liberdade de culto, que é um direito individual. Na Ação Direta de Inconstitucionalidade (as quais serão denominadas, a partir deste momento, de ADIn) nº 939, o Supremo Tribunal Federal (STF) entendeu que a emenda era inconstitucional por tender a abolir cláusulas pétreas.

Princípios e regras que limitam o poder de tributar

Federativo: Art. 18 da CF: A organização político-administrativa da República Federativa do Brasil compreende a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, todos autônomos, nos termos desta Constituição. As competências tributárias são distribuídas pela CF/88, e como estipulado por ela mesma, as pessoas jurídicas de direito público União, Estados, Distrito Federal e Municípios não podem interferir nas competências tributárias umas das outras.

Legalidade Art. 5º, II da CF: II - ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei; E art. 150: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça; É o primeiro princípio do Direito Tributário e está, inclusive, na própria definição de tributo. Proibe a exigência (criação) ou aumento de qualquer tributo através de outro instrumento que não a Lei.

A CF/88 traz algumas exceções com relação a possibilidade de aumento através de outro instrumento que não a Lei: II, IE, IPI, IOF; CIde/Petróleo; ICMS sobre combustíveis e lubrificantes.

Obs.: Código Tributário Nacional CTN (Lei 5.172/66) O CTN foi recepcionado pela CF/88 (ou seja, entendeu-se que ele não é contrário ao que está determinado pela CF/88). O art. 97, §2º do CTN já foi objeto de questionamento no STF (Recurso Extraordinário RE 172.394/SP e RE 195.218/MG), o qual entendeu que a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo é diferente do seu aumento, não devendo, portanto, respeitar a regra da legalidade, bem como a fixação do prazo para recolhimento (pagamento). Será melhor explicado quando da aula sobre base de cálculo.

Anterioridade Art. 150 III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; Quando tratamos do princípio da anterioridade, devemos ter em mente a diferença entre publicação, vigência da lei e sua eficácia (aplicabilidade). O princípio atua especificamente sobre a aplicabilidade de uma lei.

Por exemplo, a Lei de Introdução ao Código Civil (LICC) determina que, a menos que a lei traga prazo diverso, toda lei entra em vigor 45 dias após a sua publicação. Suponhamos que uma lei municipal que pretenda aumentar o ISS seja publicada em 10 de janeiro de 2011 e não contenha prazo inicial de vigência. Diante do princípio da anterioridade, quando esta lei será aplicável?

Excluem-se a esta regra: II, IE, IPI, IOF; impostos extraordinários; empréstimos compulsórios; contribuições parafiscais; CIDE/Petróleo; ICMS sobre combustíveis e lubrificantes.

A EC 32/01 alterou o instituto das MPs (Medidas Provisórias). Agora não basta que a MP seja publicada no exercício anterior, elas devem ser convertidas em lei antes do início do novo exercício financeiro: Art. 62. Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional. § 2º Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada.

Noventena: Art. 150 III - cobrar tributos: c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; (Incluído pela EC 42/03) Este princípio, criado pela EC 42/03, já era aplicado anteriormente as contribuições sociais (art. 195, §3º da CF/88) Em síntese: um tributo somente poderá ser cobrado noventa (90) dias após a publicação da lei que o houver instituído ou aumentado e desde que já esteja no exercício seguinte ao da referida publicação.

A EC 42/03, quando da instituição desta nova limitação, não incluiu nesta limitação os seguinte tributos, que agora são exceção a regra: empréstimo compulsório; II, IE, IR e IOF; impostos extraordinários; fixação da base de cálculo do IPVA e IPTU. Há certa diferença quanto a regra que já existia para as contribuições sociais (art. 195, §3º da CF), a qual será comentada na aula adequada.

Irretroatividade da lei Art. 150 III - cobrar tributos: a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado; Por este princípio, um tributo somente poderá ser cobrado por conta de um fato somente se este fato aconteceu após a vigência da lei que institui ou aumentou o tributo. Novamente, é importante distinguir publicação e vigência. Com relação ao momento em que se considera consumado um fato, será objeto de análise na aula sobre fato gerador.

Isonomia (ou igualdade) Art. 150 II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos; Resume-se pela célebre frase: Tratar o iguais como iguais e os desiguais como desiguais . Podemos analisar sobre duas acepções: Horizontal: por exemplo, pessoas com o mesmo rendimento devem pagar o mesmo imposto de renda; Vertical: quem ganha mais, pagará mais; quem ganha menos, pagará menos.

Uniformidade: Art. 151. É vedado à União: I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País; É vedação direcionada a União e tende a impedir que se privilegie algum Estado ou Município. A última parte do inciso, sobre incentivos fiscais, se refere a promoção do desenvolvimento, como é o caso da zona franca de Manaus.

NÃO-utilização de confisco Art. 150 IV - utilizar tributo com efeito de confisco; Não há um conceito objetivo sobre o que vem a ser confiscatório ou não, devemos utilizar alguns indícios para analisar o tributo e, concluindo pela sua natureza confiscatória, submeter ao judiciário, que apreciará a questão. Neste indícios podemos incluir: um tributo não pode ser tal que impeça o exercício de um direito; não deve impedir a existência digna; não deve impedir a prática de atividade profissional lícita; não deve impedir a regular satisfação das necessidades vitais básicas; não deve levar a injusta apropriação estatal do patrimônio ou rendimento. O STF (ADIn 551) entende que a multa (por conta do não pagamento do tributo) também não poderá ser confiscatória.

Não-limitação do tráfego Art. 150 V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público; Leva em consideração que o Brasil é uma Federação, e não uma Confederação (na qual seria possível barreiras alfandegárias).

NÃO-concessão de privilégios a títulos federais Art. 151. É vedado à União: II - tributar a renda das obrigações da dívida pública dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como a remuneração e os proventos dos respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus agentes; Proíbe que se seja tributado mais o rendimento de quem investe/aplica em títulos da dívida pública de Estados, DF e Municípios ao invés de títulos da União.

NÃO-concessão de isenção Art. 151. É vedado à União: III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios. Está contido no princípio federativo, somente é mais específico. A CF/88, no art. 155, §2º, XII, e, e art. 156, §3º, II, traz exceção quando permite que lei complementar federal exclua da incidência do ICMS (Estadual) e ISS (Municipal) a exportação de serviços e mercadorias para o exterior. Não confundir com a suspensão exigibilidade do crédito tributário através de moratória da União quanto aos tributos dos Estados, DF e Municípios, que será analisado em aula específica.

NÃO-diferenciação Art. 152. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino. Não obriga a União, somente os demais entes federativos. Eles não poderão tributar de forma diferente um bens ou serviço em razão da procedência ou destino.

Não-cumulatividade Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: IV - produtos industrializados; (IPI) § 3º - O imposto previsto no inciso IV: II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores; Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela EC 3/93) II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (ICMS) § 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; Art. 154. A União poderá instituir: (imposto extraordinário) I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição; E ainda art. 195, §4º, §12, §13 (seguridade social).

Seletividade Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: IV - produtos industrializados; § 3º - O imposto previsto no inciso IV: I - será seletivo, em função da essencialidade do produto; Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (EC 3/93) II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; § 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: III - poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços; Quando as alíquotas destes impostos são diminuídas devido a essencialidade da mercadoria ou do serviço prestado. Enquanto o IPI deve ser seletivo, o ICMS poderá ser (ou não).

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