Upravljačko računovodstvo

ANALIZA ZA POTREBE FORMIRANJA CENA
- Predavanje 6 Prof. dr Jovica Lazić Asistent Biljana Lazić
1 1

Upravljačko računovodstvo - Predavanje 6 е-mail: jovlazic@gmail.com Konsultacije: ponedеljak 10:30 -13:30 18:00 -20:00

2

Informacioni sistem preduzeća se prema funkcionalnim područjima deli na:
 proizvodni

informacioni sistem,  marketinški informacioni sistem,  računovodstveni informacioni sistem,  kadrovski informacioni sistem i dr.

3 3

analiza i interpretacija ovih ekonomskih promena i prenose ih licima koja moraju doneti odluku ili dati ocenu. vrše proveru njihove valjanosti i pouzdanosti. 4 4 . klasifikuju ih i obrađuju uz sastavljanje značajnih izveštaja. Računovodstveni informacioni sistem  je skup ljudi i opreme koji po određenoj organizaciji i metodama (procedurama) obavljaju prikupljanje podataka o nastalim ekonomskim promenama na imovini poslovno-računovodstvene celine (i drugih podataka i informacija bitnih za poslovanje preduzeća).

klasifikovanjem i sumiranjem poslovno-finansijskih podataka. 5 . podnošenjem i interpretacijom računovodstvenih izveštaja isključivo za potrebe rukovodstva preduzeća. i  pripremanjem. Upravljačko računovodstvo je podsistem računovodstvenog informacionog sistema koji se. sa ciljem da pomogne rukovodstvu preduzeća u obavljanju njegovih aktivnosti u vezi sa donošenjem poslovnih odluka.1. bavi:  prikupljanjem.

Računovodstveni informacioni sistem ima najmanje sledeće komponente:  ljude.  procedure i  podatke. 6 6 .  opremu.

RIS može raščlaniti na sledeće podsisteme:  finansijsko knjigovodstvo sa pripadajućim analitičkim knjigovodstvima.  obračun troškova i učinaka.  računovodstvena kontrola i nadzor.  računovodstveno planiranje i analiza. 7 7 .

tj. namene i upotrebe računovodstvenih informacija RIS se može podeliti na dva podsistema:  finansijsko računovodstvo. i  upravljačko računovodstvo. 8 8 .Po kriterijumu korisnika.

donošenja poslovnih odluka i kontrole poslovanja. finansijskoj situaciji i rezultatu poslovanja preduzeća. a koristi ih za svrhe planiranja.Razlika između finansijskog i upravljačkog računovodstva Finansijsko računovodstvo: eksterno orijentisano zadatak: polaganje računa od strane uprave preduzeća. 9 9 . Upravljačko računovodstvo: interno orijentisano zadatak: pružanje informacija koje zahteva rukovodstvo preduzeća. odnosno pružanje prave slike o imovini.

 priprema cost-benefit analiza za potrebe donošenja poslovnih odluka.  računovodstveno planiranje i  računovodstvena kontrola ostvarenja 10 10 .Minimalnu sadržinu upravljačkog računovodstva čine:  obračun troškova i učinaka s kalkulacijom.

odnosno upotrebu planova i predračuna.  Vremenska orijentisanost – orijentisano je na budućnost.  Namena korišćenja informacija – planiranje.Upravljačko računovodstvo  Korisnici – upravljačka struktura preduzeća. 11 . kao i uputstva pojedinih korisnika računovodstvenih informacija. donošenje odluka i kontrola poslovanja.  Vreme izveštavanja – kontinuelno.  Regulativa – profesionalna računovodstvena regulativa. pojedini proizvodi ili grupe 11 proizvoda i sl. mada koristi i istorijske izveštaje i  Predmet posmatranja – preduzeće ili delovi preduzeća.

). finansijskog položaja preduzeća. 12 12 . kreditori i sl. poslovni partneri. Vreme izveštavanja – periodično. visine i načina izmirenja obaveza. u zakonom propisanim rokovima.Finansijsko računovodstvo       Korisnici – eksterni korisnici (država. Vremenska orijentisanost – orijentisano je na obradu istorijskih podataka i Predmet posmatranja – preduzeće kao celina. Regulativa – zakonska i profesionalna računovodstvena regulativa. i sl. Namena korišćenja informacija – ostvarenje efekata poslovanja. kao i uputstva pojedinih korisnika računovodstvenih informacija.

Četiri razvojne etape upravljačkog računovodstva     prva etapa . kroz korišćenje poslovne analize i tehnologija rukovođenja troškovima četvrta etapa .od 1985. god. godine smanjenje rasipanja resursa koji se koriste u poslovnim procesima. druga etapa .od 1995. godine stvaranje vrednosti kroz efektivnije korišćenje resursa 13 13 . priprema informacija za planiranje i kontrolu treća etapa .u fokusu su faktori procesa rada i finansijska kontrola.od 1968.

pogonsko knjigovodstvo 2. obračun troškova i pogonsko knjigovodstvo nisu sinonimi  Obračun troškova i učinaka obuhvata: 1.Obračun troškova i učinaka deo računovodstvenog informacionog sistema računska osnova upravljačkog računovodstva  Računovodstvo troškova. kalkulaciju cene koštanja 14 14 .

Računovodstvo troškova je obračun proizvodnog procesa.” (Mellerovich) 15 15 . prema tome. onde gde otpočinje proizvodni proces. a završava se tamo gde su učinci pripremljeni za prodaju.Računovodstvo troškova “Računovodstvo troškova je obuhvatanje i obračunavanje pogonskih troškova i učinaka. Njegovo područje otpočinje. unutrašnjih pogonskih događaja. ulaganje dobara u proizvodnju. Ono je samo jedan deo računovodstva preduzeća i nalazi svoje granice u područjima koja se obrađuju u drugim njegovim delovima.

 Računovodstvo troškova uključuje one delove oba računovodstva (i upravljačkog i finansijskog) u kojima se informacije o troškovima prikupljaju ili analiziraju. rač 16 16 . tako i finansijskom računovodstvu. troškova Finans. rač. Rač. Upravlj. Računovodstvo troškova pruža informacije kako upravljačkom.

Pogonsko knjigovodstvo  Deo obračuna troškova i učinaka  Zadatak: da sve podatke o nastalim troškovima poslovanja prikupi i da ih obradi na odgovarajući način  Sadržina pogonskog knjigovodstva: šta se troši gde se troši u vezi sa čim se troši koliko?  Sadržinu klase 9 pogonskog knjigovodstva čine računi 17 17 .

 Troškovi . Predmet obračuna troškova i učinaka i pogonskog knjigovodstva su troškovi i učinci.rezultat određene aktivnosti.  Kalkulacija cene koštanja je postupak koji se obavlja vanknjigovodstveno i predstavlja utvrđivanje ili obračun troškova jednog proizvoda ili usluge.novčani izraz trošenja dobara i usluga u vezi stvaranja određenih učinaka.  Postupak ili dokument 18 18 .  Učinak .

S obzirom na prirodu poslova koji se u njima obavljaju sve organizacione delove proizvodnog preduzeća možemo svrstati u dva glavna funkcionalna područja: 1. neproizvodnu delatnost preduzeća Sva proizvodna preduzeća imaju ova dva funkcionalna područja. i 2. proizvodnu. • sporednu delatnost.   Na organizacionu strukturu obračuna troškova i učinaka utiče organizaciona struktura preduzeća. Organizacioni delovi proizvodne delatnosti se mogu sistematizovati u tri uže celine: • osnovnu delatnost. i • pomoćnu delatnost. 19 19 .

čuvaju.Neproizvodna delatnost  Nabavka (organizacioni delovi proizvodnog preduzeća koji se bave nabavkom materijala i drugih faktora procesa rada. kao i organizacioni delovi koji nabavljeni materijal primaju. održavaju i izdaju)  Uprava (organizacioni delovi preduzeća koji povezuju rad svih ostalih organizacionih delova u preduzeću)  Prodaja (organizacioni delovi preduzeća čiji je zadatak prodaja proizvedenih proizvoda ili usluga. prevoz proizvedenih proizvoda do kupaca. kao i organizacioni delovi u kojima se proizvodi čuvaju da bi se kasnije otpremili kupcima) 20 20 .

rezultat rada ili poslovanja preduzeća i pojedinih njegovih delatnosti.Učinci i nosioci troškova  Učinci . Dve vrste učinaka (nosilaca troškova):  učinci pojedinih organizacionih delova preduzeća  učinci preduzeća 21 21 . odnosno pojedinih organizacionih delova proizvodnog preduzeća.

nosioce troškova iz sporedne delatnosti i 3. 22 22 .Konačni nosioci troškova Konačni nosioci troškova se mogu podeliti na: 1. Sve konačne nosioce troškova možemo svrstati u dva osnovna tipa: 1) masa proizvoda kao nosilac troškova i 2) individualne porudžbine kao nosioci troškova. nosioce troškova iz osnovne delatnosti. nosioce troškova iz pomoćne delatnosti. 2.

koji je određen postrojenjima u preduzeću proizvodnja većeg broja jedinica proizvoda (bez obzira da li se proizvodi jedna ili više vrsta proizvoda) Masa proizvoda kao konačni nosilac troškova može se javiti u tri varijante: 1. ali koji se po supstanci 23 23 međusobno razlikuju (kuplovani. u istom proizvodnom procesu. vezani proizvodi) . homogenih proizvoda 2. masa ograničenog broja različitih proizvoda koji se izrađuju od istog osnovnog materijala. masa istovrsnih. tj. masa ograničenog broja različitih proizvoda koji se izrađuju od istog osnovnog materijala i koji imaju istu supstancu 3.Masovna proizvodnja    proizvodnja veće količine jedne vrste ili ograničen broj srodnih vrsta proizvoda uvek isti način proizvodnje.

Proizvodnji po individualnim porudžbinama      na osnovu tzv. komadne 2. bez obzira na njihovu količinu 24 24 . serijske uvek od jedne vrste proizvoda. vrši se posebna priprema ukupna količina proizvodnje poznata je pre početka proizvodnje Prema broju proizvoda koje obuhvataju individualne porudžbine se mogu podeliti na: 1. individualnih porudžbina pre početka izrade.

uzročnosti u "vezivanju" troškova znači da svaki izazivač ili uzročnik troškova treba da bude zadužen za odnosni trošak. deo troškova predstavlja opšte troškove. kao njihove krajnje uzročnike (direktni troškovi). jedan deo troškova se može direktno "vezati" za nosioce troškova. 25 25  Princip  Samo  Ostali . srazmerno tome u kojoj meri ga je prouzrokovao ili izazvao. odnosno raspodela troškova mora da bude saglasna principu uzročnosti.Mesta troškova  Vezivanje".

uži organizacioni deo određene delatnosti u okviru kojeg se obavljaju odgovarajući.U širem smislu mesto troškova je svako mesto u preduzeću gde nastaju troškovi.  Mesta na kojima troškovi nastaju moraju se svrstati u veće ili manje grupe i na taj način obrazovati računovodstvena mesta troškova. po pravilu. 26 26  Računovodstveno . mesto troškova . više homogeni poslovi i nastaju homogeni učinci.  Besmisleno i neekonomično računovodstveno pratiti troškove na svakom mestu u preduzeću na kojem su oni nastali.

27 27 .Kriterijumi kojih se treba pridržavati prilikom izbora mesta troškova: 1. kriterijum preglednosti 5. kriterijum ekonomičnosti 4. teritorijalni kriterijum 3. kriterijum odgovornosti Učinci su homogeni:  ako se mogu izraziti istovetnom jedinicom mere. homogenost poslova i učinaka 2.  ako postoji približna jednakost visine troškova po jedinici učinka i  ako postoji približna jednakost strukture troškova po jedinici učinka.

hektolitrima. itd. 28 .)  Za heterogene proizvode koriste se 28 izvedene jedinice mere. kubnim metrima.Izbor jedinice mere učinka mesta troškova  Bitno je da se za svako mesto troškova odredi jedinica mere u kojoj se izražava njegov učinak  Ako se kao nosilac troškova javlja masa istovrsnih proizvoda učinci .usluge mesta troškova iz proizvodne delatnosti izraziće se u naturalnim jedinicama mere (tonama.

 Svaka dobro izabrana jedinica mere mora da ispunjava sledeće uslove: 1. mora da obezbedi jasnu predstavu o količini izvršenih učinaka. 3. 4. da bude proporcionalna opštim varijabilnim troškovima datog mesta troškova. 29 . 2. mora da bude što nezavisnija od promena u strukturi individualnih porudžbina. supstitucije materijala i sl. mora biti lako i tačno utvrdiva i razumljiva. količina učinaka izražena u toj jedinici mere treba. što je moguće više. od promena u veličini serije.

30 .Trošenje faktora procesa rada može se izraziti: a) količinskim jedinicama. i b) vrednosnim jedinicama. kao i obavezni novčani doprinosi uslovljeni postojanjem i poslovanjem preduzeća. Dok troškovi predstavljaju vrednosni izraz trošenja. Utrošci predstavljaju količinski izraz trošenja. Troškovi predstavljaju novčani izraz trošenja faktora procesa rada u vezi stvaranja određenih korisnih učinaka.

 1. osim onih smanjenja koja se odnose na povlačenje kapitala od strane vlasnika kapitala ili po osnovu raspodele dividendi. Množenjem utrošene količine i cene odnosnog potrošenog dobra dobija se iznos troškova. Troškovi imaju dve komponente: količinsku. i cenovnu. koji dovode do smanjenja njegovog sopstvenog kapitala. 31 . Rashodi su bruto odlivi ekonomskih koristi u toku perioda koji proističu iz redovnih aktivnosti privrednog subjekta. 2.

stanje i prilike u kojima se nalazi u posmatranom trenutku. iznos troškova koje je trebalo učiniti. O ceni koštanja najčešće se govori u smislu ukupnih troškova "konačnih" učinaka. njegove evolucije. “Cena koštanja proizvoda.” (Dimaršej) Prema tome da li se u cenu koštanja uključuju samo troškovi proizvodnje ili troškovi proizvodnje i prodaje razlikujemo: 1. u bilo kojem momentu njegovog stvaranja. u datom preduzeću je. odnosno ukupna vrednost koja je utrošena da bi se taj proizvod doveo u oblik. prodajnu cenu koštanja. proizvodnu cenu koštanja.Cena koštanja    jedan od najznačajnijih pokazatelja poslovanja Šire posmatrano cena koštanja predstavlja zbir troškova koji su nastali u vezi sa stvaranjem određenih učinaka. 32   . i 2.

prosečne i marginalne troškove. Troškove možemo podeliti na:  ukupne.  primarne i sekundarne troškove.  stvarne.  Izdaci predstavljaju sve novčane isplate (odlive gotovinskih sredstava) u datom periodu. bilo za druge potrebe.  troškove po funkcionalnim područjima i  troškove proizvoda i troškove perioda.  fiksne i varijabilne troškove. Troškovi predstavljaju novčani izraz trošenja faktora procesa rada u vezi sa stvaranjem učinaka.  pojedinačne i opšte troškove. planske i standardne troškove.  Izdaci mogu biti vezani bilo za nabavljanje faktora procesa rada. Troškovi i izdaci 33 .

Prosečnim troškovima se bavi kalkulacija cena koštanja.Ukupnim troškovima se bave finansijsko i pogonsko knjigovodstvo. prosečni i marginalni troškovi Prosečni troškovi nastaju kao odraz potreba da se utvrdi cena koštanja po jedinici posmatranja. Marginalni troškovi su oni troškovi koji bi nastali ili nestali sa dodavanjem ili oduzimanjem jedne jedinice aktivnosti. Ukupni. 34 .

 Primarne troškovi . stvorenih u preduzeću i utrošenih u istom obračunskom periodu. ukoliko su bili aktivirani na nekom od računa stanja.Primarni i sekundarni troškovi Podela prema mestu odakle su nabavljeni faktori procesa rada: da li su nabavljeni izvan preduzeća ili su stvoreni u okviru njega. tim da je to trošenje nastalo na mestima troškova u vezi sa stvaranjem određenih učinaka  35 .vrednosni izraz trošenja faktora procesa rada kupljenih (nabavljenih) izvan preduzeća. kao i onih koji su stvoreni u samom preduzeću (izuzev poluproizvoda). obavezni novčani doprinosi takođe spadaju u primarne troškove  Sekundarni troškovi predstavljaju novčani izraz trošenja faktora procesa rada u obliku usluga. bez aktiviranja na nekom od računa stanja.

planskih i standardnih troškova je u njihovoj količinskoj komponenti.Stvarni.  Planski i standardni troškovi predstavljaju projektovane troškove  Razlika između planskih i standardnih troškova: Planski troškovi pokazuju očekivanje koji i u kom iznosu će troškovi nastati. planski i standardni troškovi  Razlika između stvarnih. dok standardni troškovi pokazuju koliki bi i koji troškovi trebalo da nastanu. dok kod ostale dve vrste troškova količinska komponenta je planska. 36 .  Kod stvarnih troškova količinska komponenta predstavlja količinu stvarno utrošenih faktora procesa rada.

37 .  Mešoviti troškovi su oni troškovi koji se ne menjaju srazmerno promenama obima aktivnosti.Fiksni.  Varijabilni (proporcionalni) troškovi su oni troškovi preduzeća ili njegovih užih organizacionih delova čiji se ukupan iznos u kratkom roku menja srazmerno i u istom smeru sa promenama obima aktivnosti.njihovo ponašanje u uslovima promene obima aktivnosti  Fiksni troškovi su oni troškovi preduzeća ili njegovih užih organizacionih delova za čije se apsolutne (ukupne) iznose očekuje da u kratkom roku ostanu nepromenjeni. varijabilni i mešoviti troškovi  Kriterijum .

mogućnosti "vezivanja" troškova za konačne nosioce troškova ili za mesta troškova.troškovi koje nije moguće direktno "vezati" za nosioce troškova. "ključa" ili nekih posebnih obračuna) pripisati pojedinim nosiocima troškova.  Indirektni troškovi .Direktni i indirektni troškovi  Razlikovanje troškova po kriterijumu zaračunljivosti.  Direktni troškovi se mogu neposredno (bez upotrebe ikakve uslovne baze. 38 . "Vezivanje" ovih troškova za nosioce troškova moguće je samo uz primenu "ključeva" za alokaciju. tj.

4. uprava i prodaja). uprave i prodaje (osnovna.Troškovi po funkcionalnim područjima 1. troškovi proizvodne i neproizvodne delatnosti. sporedna i pomoćna delatnost. troškovi po mestima troškova 39 . troškovi proizvodnog i prodajnog funkcionalnog područja. 2. nabavke. 3. nabavka. troškovi osnovne. sporedne i pomoćne delatnosti.

gotovih proizvoda i izvršenih usluga trećim licima. tj.  Troškovi proizvoda . s tim što se jedni prvo uključuju u vrednost zaliha.Troškovi proizvoda i troškovi perioda  Kriterijum za razlikovanje troškova proizvoda i troškova perioda je bilansni tretman troškova preduzeća. a drugi direktno u redovne rashode. uključuju se u cenu koštanja proizvoda. poluproizvoda i delova sopstvene proizvodnje. 40 .  Svi troškovi se bilansiraju.  Preostali iznos troškova nastalih u toku obračunskog perioda predstavlja troškove perioda.troškovi koji se u fazi proizvodnje prenose na nosioce troškova.

2. 3.Izazivači troškova u preduzeću 1.  Izazivači troškova u preduzeću mogu biti: organizaciono-pogonska spremnost preduzeća i njegovih organizacionih delova.izazivač opštih fiksnih troškova Proizvodni učinci – izazivači opštih varijabilnih troškova 41   . Organizaciono-pogonska spremnost . proizvodni učinci (usluge) i nosioci troškova. Organizaciono-pogonska spremnost predstavlja kapacitet pojedinog mesta troškova za pružanje usluga. kao "konačni" učinci preduzeća.

planiranja i kontrole poslovanja. i vođenja poslovne politike preduzeća.Cilj postojanja obračuna troškova i učinaka je pružanje informacija. 3. bilansiranja. 42 . Podaci potrebni za bilansiranje koriste se prilikom sastavljanja bilansa stanja i bilansa uspeha. 2.  Podaci koje pruža obračun troškova i učinaka uglavnom služe za potrebe:  1.

s tim da ona ne može biti veća od prodajne vrednosti tih zaliha. MRS 2 Zalihe.Računovodstvena regulativa na osnovu koje se računa bilansna cena zaliha zavisi od vrste zaliha: 1. MRS 41 Poljoprivreda. 43 . MRS 11 Ugovori o izgradnji. koji zahteva da se zalihe na datum bilansa vrednuju po njihovoj ceni koštanja. 3. 2. koji zahteva da se te zalihe vrednuju po njihovoj fer vrednosti umanjenoj za procenjene troškove prodaje u momentu ubiranja. koji zahteva da se zalihe na datum bilansa vrednuju po njihovoj ceni koštanja ili neto prodajnoj vrednosti ako je ona niža.

troškovima i rezultatom.glavne knjige i iz analitičkih evidencija. poslovni aspekt planiranja i kontrole. Informacije uglavnom dobija od finansijskog knjigovodstva . Integralni sistem planiranja i kontrole u preduzeću obuhvata: 1. Poslovno planiranje i kontrola se bave prihodima. a kao sredstvo za to koriste podatke koje pruža planirani i stvarni bilans uspeha. finansijski aspekt planiranja i kontrole i 2. a kao sredstvo za to koriste podatke koje pruža planirani i stvarni bilans stanja i planirani i stvarni bilans novčanih tokova. 44   . Finansijsko planiranje i kontrola bave se održavanjem solventnosti i likvidnosti preduzeća.

troškovi prodaje 45 . osim ako su ti troškovi neophodni u proizvodnom postupku pre daljne faze proizvodnje 3. neuobičajenom iznosu otpadnog materijala za izradu. administrativni opšti troškovi koji direktno ne doprinose dovođenju zaliha na sadašnju lokaciju i sadašnje stanje 4. ili neuobičajenom iznosu drugih proizvodnih troškova 2.Prikaz troškova koji čine cenu koštanja koja se računa u skladu sa MRS 2 Zalihe:  Cena koštanja obuhvata troškove materijala za izradu i troškove konverzije Troškovi koji se ne uključuju u vrednost zaliha: 1. troškovi skladištenja. troškovima nepotrebnog rada.

Najvažniji faktori politike cena su:  tražnja.Za koncipiranje politike cena i donošenje tekućih odluka o cenama bitno je poznavanje faktora politike cena i njihovih uticaja. 46 .  mere ekonomske politike zemlje i  troškovi.  ponuda.

troškovima prerade. limitirajućim faktorima u poslovanju. 2. troškovima po jedinici proizvoda odnosno usluge. Obično u troškove prerade spadaju troškovi proizvodnih usluga i troškovi organizaciono-pogonske spremnosti. 4. kao što su: instalisani kapacitet. 47 . tj. 3. nedostatak materijala.Obračun troškova i učinaka za potrebe vođenja politike cena treba da obezbedi podatke o: 1. Ova vrednost predstavlja vrednost usluga koje su proizvodna mesta troškova učinila nosiocima troškova. koji obuhvataju troškove proizvodnje i prodaje. radne snage i sl. varijabilnim (proporcionalnim) troškovima proizvodnje i prodaje. dodatnoj vrednosti u proizvodnji.

Informacije:  kvantitativne  kvalitativne Da bi troškovi i koristi bili relevantni za jednu poslovnu alternativu: 1. troškovi moraju biti raščlanjeni na fiksne i varijabilne. moraju se odnositi na budućnost. mora se. dakle. moraju biti različiti između alternativa koje konkurišu. raditi o diferencijalnim troškovima i koristima i 3. 48 . 2.

najznačajne motivaciono sredstvo  Preduzeće mora da vodi aktivnu politiku njihove raspodele.  Za vođenje aktivne (i dobre) politike raspodele plata neophodni su podaci.  princip produktivnosti  princip ekonomičnosti 49 .  Obračun troškova i učinaka obuhvata proces stvaranja učinaka predstavlja jedan od izvora podataka za raspodelu plata. Plate .

sistem obračuna po stvarnim troškovima i . samo deo tih troškova. pak.sistemi obračuna po nepotpunim troškovima. sistemi obračuna troškova i učinaka mogu biti: . sisteme obračuna troškova i učinaka delimo na: .sistem obračuna po potpunim i .sistem obračuna po planskim troškovima Zavisno od toga da li se u cenu koštanja nosilaca troškova uključuju svi troškovi poslovanja ili.Klasifikacije tradicionalnih sistema obračuna troškova i učinaka U zavisnosti od toga koji troškovi se uključuju u cenu koštanja nosilaca troškova. 50 .

obračunom troškova i učinaka (klasa 9). dvokružnog sistema organizovanja knjigovodstva sa: 1. svako knjigovodstvo posmatrano za sebe ima odliku aritmetičke ravnoteže 2. Dvokružni sistem organizovanja knjigovodstva znači sledeće: 1. nikada se u jednom ispravnom stavu za knjiženje ne mogu istovremeno zajedno naći računi iz ova dva knjigovodstva. ova dva knjigovodstva ne mogu samostalno da egzistiraju 3. 51 . finansijskim knjigovodstvom (od klase 0 do klase 8) i 2. u slučaju obaveznosti korišćenja računa klase 9.Dvokružni sistem organizovanja knjigovodstva Kontni okvir uslovljava uspostavljanje tzv.

povezivanjem prihoda sa odgovarajućim učincima. 52 . kao i 3. raspoređivanjem troškova po mestima troškova i učincima. 2.OBRAČUN TROŠKOVA I UČINAKA OBRAČUN TROŠKOVA I UČINAKA predstavlja "knjigovodstvo" koje se bavi: 1. utvrđivanjem poslovnog uspeha po obračunskim jedinicama preduzeća -profitnim centrima i utvrđivanjem poslovnog rezultata za celo preduzeće po metodi troškova prodatih učinaka.Klasa 9 .

Računi mesta troškova uprave.Računi odnosa s finansijskim knjigovodstvom.Računi mesta troškova nabavke. prodaje i sličnih  aktivnosti  95 .Gotovi proizvodi  97 .Računi dobitka.Računi glavnih proizvodnih mesta troškova  94 . gubitka i zaključka 53 .  91 .Nosioci troškova  96 .Rashodi i prihodi  99 .Materijal i roba  92 .Slobodna grupa  98 . tehničke uprave  i pomoćnih delatnosti  93 .U okviru klase 9 predviđene su sledeće grupe:  90 .

6. RAČUNOVODSTVENO OBUHVAĆANJE RASHODA I PRIHODA U inter računovo 54 .1.

RAČUNOVODSTVENO OBUHVAĆANJE RASHODA I PRIHODA Računovo realno po 55 .

OBUHVATANJE TROŠKOVA PO MESTIMA TROŠKOVA Mesto tro prostorno 56 .

OBUHVATANJE TROŠKOVA PO MESTIMA Troškovi amortizacije D 57 .

KNJIŽENJE TROŠKOVA PO MESTIMA

O bračun kontim m a esta troš
58

OBRAČUN TROŠKOVA PO MESTIMA I NOSIOCIMA TROŠKOVA  Obračun troškova po mestima u klasičnom pristupu tretiran kao instrument koji primenom odgovarajućeg metodološkog postupka osigurava obuhvatanje, izračunavanje i obračunavanje već nastalih troškova po onim mestima koja su ih izazvala.  Tako danas se od njih zahteva, da omoguće planiranje i kontrolu troškova i učinaka po načelu odgovornosti, čime postaju značajan instrument kontrolinga i polazište u izradi prognostičkih informacija.
59

nastavak
 Troškovi obuhvaćeni po mestima troškova moraju

se rasporediti po nosiocima troškova primenom odgovarajuće metode kalkulacija. Za razumevanje modernih metoda raspodele troškova po nosiocima troškova potrebno je poznavati klasične metode kao njihov – izvor. Tu se najpre misli na divizione metode (čista diviziona i diviziona s ekvivalentnim brojevima), te dodatne (sumarna dodatna i selektivna dodatna) metode kalkulacije, kao i kalkulacije vezanih brojeva.
60

O B 61 .

POGONSKI OBRAČUNSKI LIST (POL) 62 .

POGONSKI OBRAČUNSKI LIST (POL) 63 .

• Nezav 64 POGONSKI OBRAČUNSKI LIST (POL) .

• Troškov a s ob 65 POGONSKI OBRAČUNSKI LIST (POL) .

zavis 66 .POGONSKI OBRAČUNSKI LIST (POL) S obzirom n opšti.

kalkulacija prodajne cene. kao determinante organizacije obračuna troškova zahteva determinisanje osnovnih teorijskih postavki od značaja za kalkulaciju. ukupno i po jedinici nabavke.6. Analiza i izbor kalkulacije  Izbor kalkulacije. na različite načine. 67 . cena koštanja.2. kalkulacija cene koštanja. proizvodnje ili prodaje. prodajna cena. utvrđuje nabavna cena. U skladu s tim se koriste i nazivi: kalkulacija nabavne cene.  Kalkulacija predstavlja skup računskometodoloških postupaka pomoću kojih se.

učincima.proizvoda proizilazi iz potreba adekvatne informisanosti. svršishodnost definisanja cene koštanja po jedinici učinka . Po osnovu takvih podataka i informacija. pre svega posmatrano s aspekta kontrole troškova.proizvoda znatno je šira.  Svršishodnost i značaj kalkulacije cene koštanja po jedinici učinka .  Osnovna svrha i zadatak kalkulacije cene koštanja je da obezbedi realne podatke i informacije o troškovima po mestima njihovog nastajanja i po pojedinim proizvodima . 68 . Iako kalkulacija predstavlja računsko-metodološki postupak utvrđivanja cena. s ciljem donošenja relevantnih poslovnih odluka i preduzimanja mera i akcija usmerenih u pravcu postizanja odgovarajućeg kvaliteta upravljanja od značaja za delove preduzeća i celinu preduzeća. posmatrano kroz prizmu obračuna troškova. ciljevi kalkulacije cene koštanja učinka koincidiraju sa ciljevima obračuna troškova.

Problem kalkulacije cene koštanja. Sl. 8. alocirati na nosioce troškova. Simbolika suštine obračuna troškova i osnovni problem kalkulacije cene koštanja 69 . je kako troškove po vrstama. što u suštini znači i problem obračuna troškova. poštujući princip uzročnosti.

odnosno grupe proizvoda.  Dakle. kalkulacija cene koštanja predstavlja značajan analitički instrument vertikalnog diferenciranja ostvarenog finansijskog rezultata. stvorene su osnovne pretpostavke za neposredno analitičko utvrđivanje i iskazivanje ostvarenog finansijskog rezultata svakog realizovanog proizvoda. 70 . Determinisanjem kalkulacije cene koštanja kao produkta. u prvom redu sistema obračuna po stvarnim troškovima. a potom i ostalih kasnije razvijenih sistema obračunavanja.

cena koštanja je osnov procene zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih proi-zvoda. bilansa uspeha .tekući troškovi sadržani u vrednosti prodatih proizvoda. 2. i po toj osnovi računski fundament za sastavljanje kratkoročnih finansijskih izveštaja uobliku: bilansa stanja . Osim toga. odnosno za kanalisanje troškova u smislu razgraničenja između tekućih i budućih obračunskih perioda. 1. 71 .odloženi troškovi u vrednosti nedovršene proizvodnje i vrednosti gotovih proizvoda.

Osnovne vrste kalkulacija prethodna i naknadna kalkulacija.3. 5. 3. kalkulacija na osnovu varijabilnih troškova. U zavisnosti od toga kada se kalkulacija sastavlja i u zavisnosti od podataka na osnovu kojih se sastavlja kalkulacija se može sistematizovati na različite načine. planska i stvarna kalkulacija. obračunska kalkulacija. 6. a moguća sistematizacija je sledeća: Sl. Vrste kalkulacija   1. kalkulacija na osnovu normativnih troškova. 72 . 4. 9. kalkulacija na osnovu standardnih troškova.6. 2.

Naknadna kalkulacija sastavlja se nakon završene proizvodnje. jer se podaci o stvarno nastalim troškovima mogu utvrditi samo nakon završenog procesa proizvodnje. tj. 73 .  Za razliku od planske kalkulacije stvarna kalkulacija se sastavlja na osnovu stvarno nastalih troškova. Podela kalkulacija na prethodnu i naknadnu polazi od vremena kada se sastavlja. s obzirom na vreme kada se sastavlja uvek naknadna kalkulacija. Pre nego što se pristupi proizvodnji nekog proizvoda sastavlja se prethodna kalkulacija. na osnovu predviđenih i utvrđenih elemenata kalkulacije.  Planska kalkulacija sastavlja se na osnovu planiranih elemenata.  Stvarna kalkulacija je.

 Obračunska kalkulacija može biti sastavljena na osnovu stvarnih troškova.  Kalkulacija na osnovu standardnih troškova može biti prethodna kao i naknadna. Obračunska kalkulacija se sastavlja po završetku proizvodnog procesa. 74 .  Ipak. na osnovu obračuna proizvodnje. ali i na osnovu planskih elemenata. pod obračunskom kalkulacijom najčešće se podrazumeva naknadna kalkulacija sastavljena na osnovu stvarno nastalih troškova. unapred utvrđenih i na naučšš osnovama zasnovanim. tj. ali se ona uvek sastavlja na osnovu standardnih troškova.

odnosno standarnim varijabilnim troškovima. 75 . standardni troškovi predstavljaju rezultat naučnih istraživanja o nužnosti utroška i opravdanosti cena. Jer. dakle polazi od pretpostavke podvojenosti troškova na fiksne i varijabilne.  Analogno kalkulaciji po standarnim troškovima i kalkulaciji po normativnim troškovima. Slično kalkulaciji po standardnim troškovima sastavlja se i kalkulacija na osnovu normativnih troškova. kalkulacija po varijabilnim troškovima predstavlja produkt sistema obračuna po varijabilnim. koja je zasnovana na unapred utvrđenim normativima troškova. Obuhvata samo varijabilne troškove. koje predstavljaju produkt sistema obračuna po standardnim i normativnim troškovima.

2.  76 . i grupišu se na različite načine. brojne.Iako su vrste kalkulacije cene koštanja. i 3. naknadna kalkulacija. standardna kalkulacija. kao osnovne ovom prilikom biće izdvojene sledeće: 1. u zavisnosti od aspekta posmatranja. prethodna kalkulacija.

 Prethodna

kalkulacija tj. predkalkulacija sastavlja se pre nego što se pristupi proizvodnji, odnosno izvršavanju usluga, tj. pre prihvatanja porudžbine. Pri utvrđivanju cene koštanja u predkalkulaciji u obračunima se koriste predviđeni troškovi, što ovoj kalkulaciji daje karakter približnog obračuna.  Može se nazvati i kalkulacijom ponude, s obzirom da prevashodno služi za utvrđivanje cena ponude, ali isto tako koristi se i pri odlučivanju o prihvatanju porudžbina sa utvrđenim cenama.  Osim toga predkalkulacijom se utvrđuje cena koštanja grenutka, a ne trajna cena koštanja za odgovarajući vremenski period, napr. za godinu dana, kao što je slučaj kod standardnih troškova, odnosno kalkulacije po standardnim troškovima.
77

Sl. 9. Osnovne vrste kalkulacija

Iako se pri izradi predkalkulacije direktni troškovi materijala i rada utvrđuju na osnovu tehnički proračunatih količina - normativa materijala i rada izrade, ipak se pripadajući opšti troškovi utvrđuju predviđanjem koristeći prosečne vrednosti iz prošlosti, iskustvo i očekivane promene.
78

 Pri

izradi predkalkulacija mogu se, ponekad koristiti standardni troškovi za komponente i operacije koje se ponavljaju od porudžbine do porudžbine.  Ipak, to ne menja karakter troškova u predkalkulaciji, koji u osnovi nose obeležje približnog obračuna, odnosno koji su u osnovi predviđeni. I pored toga, u fazi izvršenja, koje prati naknadna kalkulacija, predkalkulacija predstavlja osnovu za poređenje tj. predstavlja osnovu za kontrolu izvršenja.  Naknadna kalkulacija predstavlja skup računskometodoloških postupaka utvrđivanja stvarne cene koštanja posla u fazi izvršenja i jedinice učinka nakon završene proizvodnje, ili i nakon završene proizvodnje i prodaje. U odnosu na predkalkulaciju ima širu primenu.
79

jer u suprotnom postaje nekorisna. i da se sastavlja u najkraćem roku po završetku proizvodnje. odnosno upoređenjem sa predkalkulacijom predstavlja instrument kontrole troškova i rezultata. naknadna kalkulacija je egzaktnog karaktera i sastavlja se na osnovu knjigovodstvenih podataka. knjigovodstvene podatke. Iz tog ugla posmatrano bitno je da se naknadna kalkulacija: oslanja na sigurne. 80 . odnosno stvarna cena koštanja učinka. kojoj je karakterističan približan obračun. Kao takva prevashodno se koristi za obračun ostvarenog rezultata po nosiocima. dakle zasnovana je na konceptu stvarnih troškova. 2. odnosno da je ažurna. Naknadnom kalkulacijom utvrđuju se stvarni troškovi. Za razliku od predkalkulacije.   1.

odnosno u pitanju je naknadna kalkulacija po punim i po varijabilnim troškovima. ako je obezbeđena adekvatna alokacija odstupanja stvarnih od standardnih troškova u učincima. ali isto tako i na standardnim varijabilnim troškovima.  Naknadna kalkulacija može biti zasnovana na standardnim . 81 . Naknadna kalkulacija zadržava karakter egzaktnosti i onda ako se izrađuje u uslovima primene obračuna po standardnim troškovima.

predstavlja skup računsko metodoloških postupaka utvrđivanja cene koštanja po jedinici učinka za određeni vremenski period unapred. 82 . a ne kalkulacija trenutka kakve su prethodno dve pomenute kalkulacije.  U zavisnosti od dužine budućeg perioda za koji se sastavlja (jedna ili više godina) standardna kalkulacija može biti tekuća i bazna. Standardna kalkulacija predstavlja kalkulaciju zasnovanu na planskim troškovima tj. što znači da je to kalkulacija perioda (periodična) kalkulacija.

kao rezultatu naučnih istraživanja o nužnosti utroška i o opravdanosti cena. već su utvrđeni na naučnim osnovima i zasnivaju se na ideji koliko budući troškovi treba da iznose. planiranje i analogno tome obračunavanje po planskim .standardnim troškovima. dostiglo je najviši stepen normali-zacije.  Takvi troškovi. odnosno tako utvrđeni standardni troškovi služe kao osnova za izradu.  Jer. odnosno standardni troškovi ne predstavljaju istorijsku veličinu. Ali. odnosno predstavljaju elemenat standardne kalkulacije. gde je ideja naučnog normiranja sprovedena u potpunosti kod svih elemenata. za razliku od ostalih vrsta kalkulacija po planskim troškovima standardna kalkulacija. 83 . faktora procesa proizvodnje.

84 . primena ove kalkulacije posebno dolazi do izražaja u masovnoj i serijskoj proizvodnji standardnih proizvoda. tako i obračuna po varijabilnim troškovima. gde su unapred poznati elementi kažulacije.  S obzirom da je standardna kalkulacija orijentisana na odgovarajući planski period. Kalkulacija po standardnim troškovima predstavlja produkt obračuna po standardnim troškovima i to kako po punoj (apsorpcionoj) ceni koštanja.

6. Osim toga. Ali neće svaki postupak dati istu cenu koštanja. 85 .4. nije ni moguće u svakom slučaju primeniti sve metode. niti će se istom brzinom doći do rezultata. U tu svrhu mogući su različiti postupci. Metode kalkulacije Metoda kalkulacije predstavlja odgovarajući metodološki postupak koji omogućuje da se troškovi utvrde i raspodele na jedinicu učinka.

 Pored toga. ili na serijskom. odnosno procesnom proizvodnjom. metod kalkulacije zavisi i od metoda analitičke evidencije troškova po proizvodima i fazama proizvodnje primenjenog u konkretnom preduzeću. 86 . što znači da metode kalkulacije zaviše od karaktera proizvodnje. odnosno od toga da li se preduzeće bavi masovnom. i u vezi sa tim. da li se troškovi mogu obuhvatiti direktno ili indirektno na proizvode. Metode kalkulacije treba da su prilagođene vrsti proizvodnje i specifičnostima tehnološkog procesa. odnosno pojedinačnom proizvodnjom po narudžbini.

 U skladu s konkretnim okolnostima i potrebama navedene metode se mogu kombinovati. u računovodstvenoj teoriji i praksi poznate su dve osnovne metode pod nazivima: 1. metoda divizione kalkulacije i 2.U odnosu na metodološka rešenja utvrđivanja cene koštanja.  87 . metoda dodatne kalkulacije.

karakteristične su sledeće podvrste. polazeći od konkretnih tehnoloških uslova proizvodnje. 10. Osnovne metode kalkulacije cene koštanja Za metodu divizione kalkulacije.Sl. varijante: 1. Čista diviziona kalkulacija 2. Kalkulacija ekvivalentnih brojeva 88 . Kalkulacija vezanih proizvoda 3.

Diviziona kalkulacija a) Čista diviziona kalkulacija primenjuje se u masovnoj proizvodnji istovrsnih proizvoda ili u kontinuelnoj.6.4. odnosno procesnoj proizvodnji.1. gde se proizvodnja odvija neprekidno u jednom procesu s tim da nema poluproizvoda ili delova. 89 . i gde na kraju ne ostaje nedovršena proizvodnja.

 Masovna proizvodnja se odlikuje masovnošću. koji se između sebe ni po čemu ne razlikuju. istorodnošću proizvoda i jedinstvenošću proizvodnog procesa. odnosno primenjuje se čista divi-ziona kalkulacija.  Na osnovu iznete činjenice može se konstatovati da je postupak za izračunavanje cene koštanja vrlo jednostavan. 90 . To znači da se u jedinstvenom proizvodnom procesu proizvodi velika količina istovrsnih proizvoda.  U takvim slučajevima nosilac troškova je masa proizvoda i troškovi se sa stanovišta iznalaženja cene koštanja ne moraju diferencirati.

 Suština utvrđivanja cene koštanja po ovom metodu je u podeli ukupnih troškovi obračunskog perioda sa proizvedenom količinom proizvoda u tom obračunskom periodu.  Čista diviziona kalkulacija primenjuje se. proizvodnji šećera.  Pored toga. može se svaka vrsta troškova ili elemenat kalkulacije podeliti sa proizvedenom količinom kako bi se dobilo učešće svake vrste troškova ili svakog elementa kalkulacije na jedinicu učinka. na primer u proizvodnji električne energije. 91 . i sl. proizvodnji uglja.

). odnosno kuplovanih proizvoda. često se ne može kod masovne proizvodnje primeniti čista diviziona kalkulacija. 92 . Ali. kao i to da se mogu pored glavnih proizvoda pojaviti i sporedni proizvodi. težina i sl.  U takvim slučajevima primenjuje se diviziona kalkulacija pomoću ekvivalentnih brojeva ili pak diviziona kalkulacija vezanih. s obzirom da se istorodni proizvodi mogu po nekim detaljima razlikovati (dimenzija.

kao što su na primer: brašno. limovi. 93 . radi se o proizvodnji više vrsta jednog proizvoda.b) Diviziona kalkulacija pomoću ekvšzalentnih brojeva primenjuje se takođe kod masovne proizvodnje. predivo. Svi ovi proizvodi izrađuju se po istom ili sličnom tehnološkom postupku i od istog materijala. cigla i slično. Iz ovih razlika proizilaze razlike u troškovima i upotrebnim svojstvima pojedinih proizvoda. težini. ali se međusobno razlikuju po dimenzijama. Međutim. kvalitetu i drugim sličnim obeležjima.

Prema tome. i iskazuju se u vidu ekvivalentnih bro-jeva.  Odnosi između srodnih proizvoda utvrđuju se na osnovu dužeg posmatranja i iskustva. Te odnose je potrebno utvrditi da bi se odgovarajući proizvodi adekvatno opteretili nastalim troškovima. ekvivalentni brojevi pokazuju u kom odnosu stoje troškovi odgovarajuće vrste srodnih proizvoda jedni prema drugima.U pogledu troškova ovi proizvodi stoje u određenom odnosu jedni prema drugima. 94 .  Putem ekvivalentnih brojeva preračunavaju se jedinice srodnih proizvoda u jedinstvene uslovne jedinice i svode se po pravilu na jedan postojeći proizvod.

 To predstavlja osnov za raspored troškova po vrstama proizvoda. u kojima se pored osnovnih proizvode i sporedni proizvodi. Kad su poznati ukupni troškovi po vrstama proizvoda problem utvrđivanja cene koštanja po jedinici više ne postoji i rešava se isto kao i kod metode čiste divizione kalkulacije. v) Kalkulacija ostataka ili vezanih (kuplovanih) proizvoda primenjuje se u onim organizacijama. Nakon ovog preračunavanja dalje izračunavanje cene koštanja je jednostavno jer se sada svi troškovi proizvodnje dele sa dobijenim brojem uslovnih računskih jedinica proizvoda. 95 .

 Suština metode kalkulacije ostataka sastoji se u tome da se troškovi proizvodnje sporednog ili sporednih proizvoda. i ni jedan ni drugi se ne dobijaju sami za sebe. 96 . utvrđeni uslovima primerenim postupcima. u poljoprivredi.U ovakvim slučajevima glavni i sporedni proizvodi su vezani (kuplovani) u procesu proizvodnje.  Ostatak troškova predstavlja troškove proizvodnje glavnog proizvoda. u rudarstvu. pa su stoga i ukupni troškovi zajednički. klaničnoj industriji. Kalkulacije vezanih proizvoda često se sreću i primenjuju u hemijskoj industriji. odbiju od ukupnih troškova proizvodnje. itd. U takvim slučajevima poznati su samo ukupni troškovi proizvodnje i cilj kalkulacije je utvrđivanje troškova proizvodnje glavnog proizvoda. odnosno za njih ne možemo da utvrdimo cenu koštanja pojedinačnom kalkulacijom.

U zavisnosti od toga da li u proizvodnji postoje zalihe nedovršene proivodnje i dovršene a neprodate proizvodnje u postupku utvrđivanja cene koštanja učinka metodom divizione kalkulacije može se govoriti o: jednostepenoj divizionoj kalkulaciji. i višestepenoj divizionoj kalkulaciji.4. dvostepenoj divizionoj kalkulaciji. Diviziona kalkulacija i zalihe .2. 97 6. 3. 2. 1.

 Jednostepena diviziona kalkulacija primenjuje se u uslovima jednakosti proizvedene i prodate količine proizvoda. uprave i prodaje dele sa ukupno proizvedenom i prodatom količinom učinka u od-govarajućem obračunskom periodu. Cena koštanja učinka.  Proizvodna cena koštanja utvrđuje se deobom ukupnih troškova proizvodnje sa obimom proizvedenih i prodatih učinaka (nema razlika između proizvodnje i prodaje). 98 .  Nešto složeniji postulak utvrđivanja cene koštanja po jedinici učinka primenjuje se u uslovima postojanja razlika između proizvedenih i prodatih proizvoda po obračunskim periodima.  Komercijalna cena koštanja dobija se tako što se ukupni troškovi proizvodnje. proizvoda dobija se jednostavnim metodološkim postupkom.

 Nakon toga postupak utvrđivanja cene koštanja metodološki je isti kao i kod dvostepene divizione kalkulacije. Primenjuje se postupak dvostepene divizione kalkulacije.  U suštini raznim osnovama. u uslovima postojanja zaliha kako završene tako i nezavršene proizvodnje primenjuje se postupak trostepene ili višestepene divizione kalkulacije. merilima i koeficijentima vrednost nedovršene proizvodnje se svodi i iskazuje u jedinicama identičnim dovršenoj proizvodnji. Proizvodna cena koštanja utvrđuje se deobom troškova proizvodnje s proizvedenom količinom. 99 .  Konačno. Komercijalna cena koštanja proizvoda utvrđuje se na taj način što se troškovi proizvodnje dele sa ukupno proizvedenom količinom proizvoda. a troškovi uprave i prodaje sa prodatom količinom i dobijeni količnici sabiraju.

razlikuje od drugog.3. Polazeći od toga da različiti proizvodi prouzrokuju različite troškove. to se u pojedinačnoj proizvodnji. utlavnom primenjuje metoda dodatne kalkulacije. Kalkulacija pomoću dodataka . 100 .dodatna kalkulacija  Kalkulacija pomoću dodataka primenjuje se u preduzećima sa pojedinačnom i maloserijskom proizvodnjom. U pojedinačnoj proizvodnji svaki se proizvod.4. po pravilu.6.

 S obzirom da su pojedinačni (direktni) troškovi po jedinici učinka poznati. odnosno proizvode.  Pojedinačne troškovi su proporcionalni na obim proizvodnje i mogu se direktno obuhvatiti na nosioce troškova. odnosno indirektnih troškova na nosioce vrši se na osnovu odgovarajućih osnova tj.  Kod indirektnih troškova bitno je obuhvatiti ih po mestima troškova. problem se praktično svodi na raspoređivanje opštih.  Potom se oni sa mesta troškova raspoređuju na nosioce.  Raspored opštih. Ova vrsta proizvodnje odvija se po radnim nalozima. ključeva za raspored. 101 . odnosno indirektnih troškova.  Pri izradi dodatne kalkulacija dolazi do izražaja podela troškova na pojedinačne i opšte.

plate izrade. 102 . proizvoda i zajedno sa direktnim troškovima grade cenu koštanja učinka. proizvoda. Odgovarajući deo opštih troškova dobijen putem primene određenih ključevaza raspored. odnosno alokaciju opštih troškova. a kao moguće koriste se:  materijal za izradu. to i kalkulacija nosi naziv kalkulacija pomoću dodataka. dodaje se direktnim troškovima određenog . S obzirom da se opšti troškovi dodaju. materijal za izradu i plate izrade itd. Osnove za raspored mogu biti različite.

 Serijskom proizvodnjom proizvodi se istovremeno veći broj istovrsnih proizvoda. serija uvek označava tačno utvrđenu (ograničenu) količinu proizvoda u određenom vremenskom periodu. na primer:  automobila. 103 . radio aparata. U odnosu na masovnu proizvodnju gde količina proizvoda nije ograničena.U odnosu na odabir metode kalkulacije značajno je pomenuti serijsku proizvodnju. i sl. televizora.

razgraniče na ono vreme koliko traje proizvodnja odgovarajuće serije. ili na istovremenoj proizvodnji različitih proizvoda u više serija. odnosno troškovi perioda. onda se može primeniti čista diviziona kalkulacija.  Ako se radi o višeserijskoj proizvodnji. pod uslovom da se vremenski troškovi. ili pak na proizvodnji istih proizvoda u više serija. onda se za izračunavanje cene koštanja proizvoda najčešće primenjuje kombinacija dodatne i neke od vrsta divizione kalkulacije. ali sa različitim početkom serija. 104 .  Ako se radi o jednoserijskoj proizvodnji. Serijaska proizvodnja može se zasnivati na proizvodnji samo jedne vrste proizvoda (istovremeno se radi samo na jednoj seriji).

 U vezi s tim bitno je istaći da velikoserijska proizvodnja. kod serijske proizvodnje. 105 . u zavisnosti od veličine serije. Osim toga. u pravilu. treba razlikovati veliko-serijsku i maloserijsku proizvodnju.  U skladu s tim odabiraju se i primenjuju odgovarajuće metode kalkulacije. a maloserijska proizvodnja osobine pojedinačne proizvodnje. poprima osobine masovne proizvodnje.

pojedine vrste troškova u kalkulaciji cene koštanja se ne mogu unositi bez određenog reda. bez obzira na njihov značaj u ceni koštanja. njihov ekonomskisadržaj. način vezivanja za jedinicu učinka itd.6.4. zavisnost od tehnološkog procesa proizvodnje. Tabela 4 Suština principa izrade kalkulacija (Sledi): 106 . U kalkulaciju se unose pojedine vrste troškova grupisane u grupe na odgovarajući način.4. Elementi kalkulacije  Za potrebe obezbeđenja podataka i informacija neophodnih za kvalitetno upravljanje i rukovođenje preduzećem.

 Suština navedenih principa sažeto može se prikazati na sledeći način: 107 . princip preglednosti. princip dokumentovanosti. S ciljem izrade kvalitetne kalkulacije koja će dati adekvatne odgovore na pitanja i zadatke koji se pred obračun troškova i kalkulaciju cene koštanja postavljaju.  Kao osnovni mogu se izdvojiti sledeći:  princip potpunosti. Grupe troškova u kalkulaciji nazivaju se elementima kalkulacije. princip uporedivosti i princip ekonomičnosti. princip diferenciranja troškova po vrstama i mestima nastanka. princip prilagodljivosti. mora se pri izradi kalkulacija voditi računa o odgovarajućim principima. odnosno elementima cene koštanja.

Osnovni principi izrade kalkulacija Princip potpunosti Princip diferenciranja troškova po vrstama i mestima nastanka Princip dokumentovanosti troškova Princip prilagodljivosti Princip preglednosti Princip uporedivosti Obuhvatanje svih troškova koji se odnose na proizvodnju za koju se kalkulacija sastavlja Obuhvatanje vrsta troškova i njihova podela po mestima nastanka i nosiocima troškova od značaja za praćenje ekonomičnosti i uspeha delova i celine preduzeća Poštujući opšti princip dokumentovanosti u knjigovodstvu za svaki iznos iskazan u kalkulaciji mora postojati knjigovodstveni dokumenat Usklađenost kalkulacije tehnološkom procesu i uslovima proizvodnje Preglednost i blagovremenost upotrebljivih podataka naznačenih u kapkulaciji Obezbeđenje uporedivih podataka za lotrebe analize između obračunskih i planskih kalkulacija. kao i uporedivosti po obračunskim periodima Troškovi izrade kalkulacija ne mogu biti veći. usled neracionalnog detaljisanja i raščlanjavanja kalkulacija. od 108 finansijskih efekata. raznih proizvoda i delova proizvodnog procesa. koji se kalkulacijom mogu ostvariti Princip ekonomičnosti .

4. 11. Vrste kalkulacija u odnosu na troškovnu obuhvatnost U odnosu na obuhvatnost troškova. Kalkulacija cene koštanja u odnosu na troškovnu obuhvatnost 109 . odnosno troškovnu konstituciju kalkulacije cene koštanja ističu se sledeće osnovne mogućnosti: Sl.6.5.

mogu biti različitog karaktera. primerenih okolnostima u kojima se privredna aktivnost odvija. pored već opšte poznatih. a sve u funkciji zadovoljenja različitih upravljačkih informativnih potreba. značajno mesto pripada sistematizaciji elemenata kalkulacije. 110 . u skladu s primenom određenog sistema za obračun troškova i konkretnim okolnostima privrednog subjekta. u okviru osnovnih modela kalkulacije cene koštanja prema obuhvatnosti troškova.  Otuda. uvažavajući klasifikaciju troškova posmatrano s različitih aspekata. Ciljevi koji se pred obračun troškova s kalkulacijom cene koštanja postavljaju.

5 Organizacioni položaj obračuna troškova  Obuhvataše troškova i učinaka u internom obračunu polazi od pretpostavke njegovog adekvatnog organizacionog ustrojstva.6.  Osnovna pitanja u tom pogledu odnose se na organizacioni odnos obračuna troškovaračunovodstva troškova i finansijskrg računovodstva.  U pogledu organizacionog položaja obračuna troškova teorija i praksa poznaju dve osnovne koncepcije. po osnovu kojih se razlikuju: 111 . što je i pitanje oblika organizacije internog obračuna.

Sl. dvokružni organizacioni položaj. tj. formalni organizacioni monizam. formalni organizacioni dualizam.1. 12. Moguć organizacioni položaj obračuna troškova 112 . jednokružni organizacioni položaj. i 2. tj.

 Za jednokružni organizacioni položaj karakteristično je objedinjavanje finansijskog računovodstva i obračuna troškova u jednu celinu. za dvokružni organizacioni položaj obračuna troškova karakteristično je izdvajanje obračuna troškova od finansijskog računovodstva.  U takvom sistemu organizacije sadržaj obračuna troškrva čine samo konta računovodstva troškova zasnovana na osnovu posebnog kontnog plana. koja je zasnovana na jedinstvenom računskom sistemu. 113 . tj. s osobinom računske ravnoteže. računovodstvene potpunosti. odnosno.  Suprotno. kontnom planu.

primena jednokružnog ili dvokružnog sistema obračuna troškova i učinaka uslovljena je primenom funkcionalnog.  Međutim. 114 . odnosno.tabelarne metode (oblika) obračunavanja troškova i učinaka. oba organizaciona položaja obračuna troškova omogućavaju primenu kako knjigovodstvene metode (oblika) obuhvatanja troškova i učinaka. bilansnog kontnog okvira. tako i statističko . Pri tome.

115 .  U tom pogledu. kontni okvir zasnovan na bilansnom principu sistematizacije klasa se razlikuje. On omogućava organizovanje i vođenje obračuna troškova i učinaka samo izolovano. u vidu posebno izdvojenog računovodstva troškova. sa samostalnom glavnom knjigom. Kontni okvir zasnovan na funkcionalnom (procesnom) principu sistematizacije klasa omogućava organizovanje i vođenje obračuna troškova u okviru zajedničke glavne knjige finansijskog i računovodstva troškova.  Funkcionalni kontni okvir omogućava organizovanje obračuna troškova i učinaka i decentralizovano.

 Kod organizacionog položaja u kojem je računovodstvo troškova organizaciono izdvojeno. Jedno područje čini finansijsko računovodstvo. koja se odnose na interno kretanje vrednosti. računa. odnosno.U uslovima jednokružno organizovanog obračuna troškova. a drugo područje predstavlja računovodstvo" troškova. tako i ona. kako ona koja su vezana za eksterno.zajednički probni bilans. 116 . finansijsko računovostvo i računovodstvo troškova predstavljaju jedinstven i zaokružen skup konta. Na osnovu tako objedinjenog skupa računa sastavlja se jedinstven . na dva samostalna područja.  Na njima se sprovode sva knjiženja. ukugšo računovodstvo je podeljeno na dva dela.

računovodstvo troškova organizaciono izdvojeno u posebnu celinu.  Prema tome. već je u stalnoj računskoj vezi s finansijskim računovodstvom putem odgovarajućih konta. 117 . odnosno. tzv. a kontrola sprovedenih knjiženja ostvaruje se pomoću samostalnog probnog bilansa. "prelaznih" odnosno «veznih» računa. Iako je. u ovakvim primerima organizacije. ono nije u -potpunosti izolovano. Svako područje čini zaokružen krug računa. može da dođe do izražaja formalni monizam. kontni okvir zasnovan na funkcionalnom principu sistematizacije klasa pruža mogućnost za organizovanje zajedničkog finansijskog računovodstva i računovodstva troškova.

i to. odnosno. izolovano. dolazi do:  izražaja formalni dualizam. ostavlja mogućnost i za organizaciju knjigovodstva u dva dela. tj. Takođe. jer je bilansni kontni okvir orijentisan na finansijsko računovodstvo. kontni okvir zasnovan na bilansnom principu sistematizacije klasa.  Razumljivo. i kao takav ne sadrži konta za potrebe knjigovodstvenog obuhvatanja internih kretanja.  Nasuprot tome. 118 . omogućava organizovanje obračuna troškova samo posebno. na bazi formalnog dualizma. posebno područja finansijskog računovodstva i posebno područja izdvojenog računovodstva troškova.

analitički razviju prema konkretnim okolnostima i informativnim potrebama. Međutim. računovodstva. da. za potrebe organizovanja obračuna troškova predviđena posebna klasa devet. u složenijim poslovno-organizacionim uslovima poslovanja preduzeća prednost je na strani organizacionog podvajanja računovodstva troškova od finansijskog . u okviru bilansnog kontnog okvira je.  Smatra se. jednostavnijim preduzećima. kao osnovni deo upravljačkog računovodstva.  Međutim. integrisano računovodstvo troškova u finansijsko računovodstvo odgovara manjim preduzećima i u odnosu na poslovnu organizovanost. 119 . koja preduzećima ostavlja slobodu da obračun troškova.

 To znači da se finansijsko i upravljačko računovodstvo sa obračunom troškova organizuju u dva samostalna. odnosno u formi organizacionog dualizma. kruga računa. 120 .U uslovima domaće računovodstvene teorije i prakse normativno je uređen i primenjiv kontni okvir zasnovan na bilansnom principu sistematizacije klasa. ali i na odgovarajući način međusobno povezana.

Kalkulacije cene koštanja -Rekapitulacija- 121 .

 Cene koštanja nusproizvoda i  Cene koštanja otpadnih materija – za vrednost upotrebljivih otpadnih materija koje se vraćaju u proizvodni proces treba da budu umanjeni troškovi koji se alociraju na glavne proizvode i na nusproizvode. tako da diviziona kalkulacija cene koštanja u proizvodnji vezanih proizvoda treba da reši pitanja:  Cene koštanja glavnih proizvoda. 122 .Diviziona kalkulacija u proizvodnji mase kuplovanih (vezanih) proizvoda  U uslovima kuplovane proizvodnje se pored glavnih proizvoda mogu javiti i nusproizvodi. kao i korisni otpaci. Predlaže se korišćenje tzv. oportunitetnih troškova (nabavna vrednost materijala koji se štede ponovnom upotrebom otpadaka ili cena takve komponente na tržištu nabavke).

Kalkulacija cene koštanja nusproizvoda
   

Nusproizvodi su proizvodi relativno male vrednosti koji se proizvode istovremeno sa jednim ili više proizvoda veće vrednosti. U trenutku njihovog osamostaljenja nusproizvodi mogu da budu finalni proizvodi ili poluproizvodi koji zahtevaju doradu. Dva osnovna postupka u vezi sa nusproizvodima su: troškovi se ne alociraju na nusproizvode - u situacijama kada se nusproizvodi iznose na tržište bez dodatne prerade. Za prodajnu vrednost takvih nusproizvoda može se: povećati prihod glavnih proizvoda, umanjiti troškovi realizovanih proizvoda ili korigovati neto rezultat. Nedostatak ovakvog postupka je precenjena proizvodna cena koštanja glavnih proizvoda po kojoj se vrši bilansiranje. troškovi se raspoređuju i na nusproizvode – u situacijama kada se nusproizvodi dodatno prerađuju ili se upotrebljavaju kao ulazna komponenta u sopstvenom proizvodnom procesu. Koristi se neto prodajna vrednost nusproizvoda kao mera zajedničkih troškova koje nusproizvod u tački odvajanja odnosi sa sobom u fazu prodaje ili fazu dalje prerade.
123

Kalkulacija cene koštanja nusproizvoda
R.b. 1. 2. Elementi Prodajna vrednost nusproizvoda (3.000 x 20) Predviđena bruto marza nusproizvoda a) Pretpostavljeni dobitak 15% b) Prodajni troškovi Neto vrednost nusproizvoda (1 – 2) troškovi dodatne prerade nusproizvoda a) Materijal za izradu b) troškovi plata izrade v) opšti troškovi proizvodnje Vrednost nusproizvoda za umanjenje troškova glavnog proizvoda (3 – 4) Proizvedena kolicina Komercijalna cena koštanja po jedinici a) Proizvodna CK po jedinici (48.000,00 : 3.000 jed.) b) Prodajni troškovi po jedinici (3.000,00 : 3.000 jed.) Vrednost
60.000,00 12.000,00 9.000,00 3.000,00 48.000,00 8.000,00 3.000,00 3.000,00 2.000,00

3. 4.

5. 6. 7.

40.000,00 3.000 17,00 16,00 1,00
124

Određivanje visine troškova glavnih proizvoda
R.b. 1. 2. 3. 4. Elementi troškovi materijala za izradu troškovi zarada (plata) izrade opšti troškovi proizvodnje Vrednost nusproizvoda za umanjenje troškova glavnih proizvoda troškovi proizvodnje glavnih proizvoda (1 + 2 + 3 – 4) Vrednost

164.000,00

100.000,00

120.000,00

40.000,00

5.

344.000,00

125

Kalkulacija cene koštanja glavnih vezanih proizvoda  Metod prodajne vrednosti proizvoda – polazi od pretpostavke da je cena koju je kupac voljan da plati veran odraz troškova proizvoda.  Metod zajednicke fizičke jedinice mere – primenjuje se u slučaju vezanih proizvoda koji se u tački osamostaljenja pojavljuju u međusobno neuporedivim jedinicama mere zbog različitog agregatnog stanja ili drugih karakteristika proizvoda. vrednosnim ili nekim drugim karakteristikama. fizičkim.  Metod prosečnih troškova – primenjuje se samo za onu kuplovanu proizvodnju u kojoj se proizvodi izrazavaju istom jedinicom mere i međusobno se ne razlikuju i  Metod ponderisanih prosečnih troškova – primenjuje se u uslovima vezane proizvodnje u kojoj se kao rezultat pojavljuje više proizvoda koji se međusobno značajno razlikuju po svojim hemijskim. 126 .

000 20.000 5 0.000 Prodajna cena 3 20.50 Ukupni troškovi 6 50.50 0.00 15.Metod prodajne vrednosti Proizvod 1 A B V Količina 2 5.000 1.000 260.00 30.000 40. 4 100.00 127 .00 Prodajna troškovi po vrednost jed.000 10.00 40.000 4. prod.000 130.000 120. vr.000 60.00 20.000 CK po jedinici 7 10.50 0.

00 6.000 1 A B V Svega 2 1.00 Prod.000 2. tr.00 4.000 Trošk posle osam jed. prod. trošk. po 1 din.00 3.000 12.000 Zaj.67 128 . (3x2) 4 5.000 29. 5 1.000 12.00 0.00 1. Prod.Metod prodajne vrednosti Proiz.000 6. posle osam.000 6.000 3.000 10 2. po jedin.000 2.000 Trošk.67 Neto prod.000 26. (5:2) 6 1. Ukup. vredn.50 9 2. (9:2) (7x8) 8 0. vred. Zaj.50 0. Kolic. vred. cena 3 5. proiz.50 0.000 5.000 13.000 12.000 3. (4–5) 7 4.000 10. tr.

Prodajni troškovi Komercijalna cena koštanja Proizvod A 2.00 0.30 Proizvod B 3. Proizvodna cena koštanja 3.67 0. Zajednicki trošk.50 2.00 3.00 3.67 2.20 3.20 Proizvod V 1. troškovi posle osamos.00 0. proiz.30 3.Metod prodajne vrednosti Elementi cene koštanja 1.84 129 .00 1.34 0. 2.

000 1.76 266.000 8 19. Trošk.00 Ukupni troškovi Količ. proiz.22 27.50 0.000 20.80 4 378 260 125 80 843 5 44. kgr. (6 : 7) Proizv. proizv.800. 1 A B V G 6 807.000 10. S v e g a: 3 0.760 171.000 1. (2 x 3) 2 420 kgr.Metod zajedničke fizičke jedinice mere Prinos po Odnos Iskorišć. 10 m3 100 lit.90 1.84 14.10 130 . % ucesca u toni sirovine tone iskorišć.50 100. sirovine u sirovine proizv.120 555.84 30.76 17. 200 lit.82 9.120 266.000 7 42. sirovine prema jed.30 12. po jed.

5 1.0 4 0.00 1 A B V Svega 2 0.0 8 2. 3. Odnosi energetske vrednosti Opšti ponder 3+5+7 Nepond. Apsorbovana kol.2 1.5 0.Metod ponderisanih prosečnih troškova Proizv.2 1. Pomnož sa vrednost pond.0 3 0.2 0.6 1. sa Nepond.5 0.0 7 1.2 3. Pomnož sa Nepond Pomnož.4 0.2 1. post.3 0. 2.7 1.3 0.8 0.0 5 0.8 0.2 0. sirovine Odnosi duzine i tezine tehn.4 2.0 131 .4 0.4 1.4 0.00 vrednost pond.8 6.0 6 0.00 vrednost pond. 1.

po jedinici Uslovna Ukupni uslovne količina troškovi kolicine proizvoda proizvoda 4 2. 1 A B V Svega Količina 2 132 .400 5.00 10.00 6 5.00 22.5 1.00 2.00 2.800.000 2.60 Proizv.800.000 2.00 3.Metod ponderisanih prosečnih troškova Kalkul.7 1.8 Zajed.00 troškovi po jedinici proizvoda (6 : 2) 7 5.00 6.500 3.400 11.600.000.40 3.300 5 2.000 6. ponder proizvoda 3 1.00 2.000 3. tr.

133 .  Višestepena kalkulacija – primenjuje se u slučajevima kada se pored promenljivih zaliha proizvoda i nedovršene proizvodnje pojavljuje i problem promenljivih međufaznih zaliha nedovršene proizvodnje.Dvostepena i višestepena kalkulacija CK u proizvodnji vezanih proizvoda  Dvostepena kalkulacija .primenjuje se u slučajevima kada su zalihe proizvoda i nedovršene proizvodnje promenljive iz perioda u period.

Dodatna kalkulacija cene koštanja  Suština dodatne kalkulacije cene koštanja sastoji se u tome da se pojedinačni troškovi svakog proizvoda ili usluge vezuju direktno. dok serijski radni nalog pretpostavlja primenu čiste divizione kalkulacije (dele se ukupni troškovi sa brojem proizvedenih jedinica) ili dvostepene čiste divizione kalkulacije. dok se opšti troškovi dodaju pomoću odgovarajuće stope (indirektno).  Komadni radni nalog predstavlja istovremeno i cenu koštanja po jedinci odnosnog proizvoda.  Jednostepena (kumulativna) dodatna kalkulacija – koristi se jedinstvena stopa dodatka opštih troškova (kumuliraju se opšti troškovi za celo preduzeće na jednom mestu) i  višestepena (selektivna) dodatna kalkulacija – prethodno se vezuju opšti troškovi po mestima troškova i koriste se posebni dodaci za opšte troškove svakog mesta troškova. 134 .

Pomoćni materijal za izradu troškovi prerade Proizvodna cena koštanja (1 + 2) troškovi prodaje Komercijalna cena koštanja (1 + 2 + 3) Prodajna cena Neto prodajna cena (III – 3) Ako je I > IV negativna razlika neto prodajne i cene koštanja (IV – I) Dobitak (gubitak) na prodaji proiz.b. 1.Kalkulacija cene koštanja i neto prodajne cene R. (III – II) 135 Ukupno Po jed. II III IV V VI .Osnovni materijal za izradu 2. 2. Vrsta troškova troškovi materijala za izradu 1. I 3.

HVALA NA PAŽNJI 136 .

Sign up to vote on this title
UsefulNot useful