SZENT ISTVN EGYETEM GDLL Gazdlkods s Szervezstudomnyok Doktori Iskola

Zrda Nra

A VEZET I SZMVITEL ALKALMAZSNAK FEJLESZTSE A MAGYAR MEZ GAZDASGI VLLALKOZSOKNL

DOKTORI (PH.D.) RTEKEZS

Gdll 2009

A doktori iskola

megnevezse:

Gazdlkods s Szervezstudomnyok Doktori Iskola

tudomnyga: Gazdlkods s Szervezstudomnyok vezet je: Dr. Sz cs Istvn egyetemi tanr, MTA doktora (kzgazdasgtudomny) SZIE, Gazdasg- s Trsadalomtudomnyi Kar Gazdasgelemzsi s Mdszertani Intzet

tmavezet :

Dr. Zman Zoltn egyetemi docens SZIE, Gazdasg- s Trsadalomtudomnyi Kar Pnzgyi s Szmviteli Intzet

............................................... Az iskolavezet jvhagysa

........................................... A tmavezet jvhagysa

Tartalomjegyzk
1. BEVEZETS ................................................................................................................................... 5 1.1 A tma jelent sge, aktualitsa .................................................................................................. 6 1.2 A kutats httere......................................................................................................................... 8 1.3 Clkit zsek s fellltott hipotzisek ...................................................................................... 11 2. IRODALMI TTEKINTS .......................................................................................................... 13 2.1 A vezet i szmvitel funkcii, terminolgija .......................................................................... 13 2.1.1 A vezet i szmvitel fogalma, fogalmi kre ...................................................................... 13 2.1.2 A vezet i szmvitel kapcsolata a pnzgyi szmvitellel s a controllinggal .................... 15 2.1.3 A vezet i szmvitel funkcija, feladatai, alkalmazsa ..................................................... 18 2.2 A vezet i szmvitel alapelvei .................................................................................................. 20 2.2.1 Kltsggazdlkods .......................................................................................................... 20 2.2.1.1 A kltsg fogalma, csoportostsa ............................................................................. 20 2.2.1.2 A kltsggazdlkods terletei, kvetelmnyei, mdszerei ...................................... 23 2.2.1.3 Kltsgek tervezse.................................................................................................... 26 2.2.1.4 A kltsgvets tervezsi eljrs, mdszerek .............................................................. 31 2.2.1.5 Kltsgek utalvnyozsa ............................................................................................ 34 2.2.1.6 Kltsgek analitikus nyilvntartsa ........................................................................... 35 2.2.1.7 Kltsgek f knyvi elszmolsa................................................................................ 35 2.2.1.8 Kltsgek kalkulcija ............................................................................................... 37 2.2.1.9 Kltsgek ellen rzse ................................................................................................ 38 2.2.1.10 Kltsgek elemzse .................................................................................................. 39 2.2.2 Kltsg-, nkltsg-, fedezet-, s eredmnyszmts ....................................................... 40 2.2.2.1 Alapfogalmak, kalkulcik csoportostsa ................................................................ 40 2.2.2.2 nkltsgszmtsi mdszerek .................................................................................. 41 2.2.2.3 Standard vagy normatv kalkulci s eltrselemzs (variancia analzis) ............... 44 2.2.2.4 Kltsg-volumen-profit (CVP) kapcsolatt elemz mdszerek ................................ 47 2.2.3 Vezet i jelentsek, dntshozatal ..................................................................................... 48 2.2.3.1 Hatkony dntshozatal, adatok vlogatsa a dntshozatalhoz ............................... 48 2.2.3.2 Teljestmnyek rtkelse, mutatszmok elemzse ................................................. 51 2.3 A vezet i szmvitel alkalmazsa a mez gazdasgban ............................................................ 58 2.3.1 Az alkalmazs szksgessge ........................................................................................... 58 2.3.2 Az alkalmazs specilis krdsei ...................................................................................... 58 2.3.2.1 ltalnos sajtossgok ............................................................................................... 58 2.3.2.2 A befektetett- s a forgeszkzkkel kapcsolatos sajtossgok ................................ 60 2.3.2.3 nkltsgszmts a mez gazdasgban..................................................................... 61 2.3.2.4 Mutatszmok a mez gazdasgban ........................................................................... 63 2.3.2.5 A vezet k feladata a mez gazdasgban ..................................................................... 64 3. ANYAG S MDSZER ............................................................................................................... 67 3.1 Anyagok, adatbzisok .............................................................................................................. 67 3.2 Alkalmazott kutatsi mdszer .................................................................................................. 68 3.2.1 A mintavteli eljrs, szempontok .................................................................................... 68 3.2.1.1 Gazdasgok tipolgija .............................................................................................. 68 3

3.2.1.2 Fldrajzi lefedettsg ................................................................................................... 69 3.2.2 Primer s szekunder kutatsi mdszerek .......................................................................... 70 3.2.3 A krd v .......................................................................................................................... 71 3.2.3.1 A krd v szerkezete .................................................................................................. 72 3.2.3.2 Krdstpusok............................................................................................................. 72 3.2.4 Az elemzs s rtkels mdszere .................................................................................... 72 4. SAJT VIZSGLAT EREDMNYEI ......................................................................................... 75 4.1 A vllalatok ismrvei ............................................................................................................... 76 4.2 A vezet i szmvitelre s annak alkalmazsra vonatkoz ltalnos vizsglatok eredmnyei. 80 4.3 A vezet i szmvitel eszkzeire, mdszereire vonatkoz rszletes vizsglatok eredmnyei ... 87 4.4 A vezet i szmvitel s a Tesztzemi Informcis Rendszer kapcsolatra irnyul vizsglat eredmnyei ................................................................................................................................... 102 4.5 A gazdasgok eredmnyessgnek a vezet i szmvitel alkalmazsval val sszefggsre vonatkoz vizsglat eredmnyei .................................................................................................. 110 4.6 j tudomnyos eredmnyek................................................................................................... 113 5. KVETKEZTETSEK S JAVASLATOK .............................................................................. 115 5.1 Kvetkeztetsek ..................................................................................................................... 115 5.2 Javaslatok a vezet i szmvitel alkalmazsnak fejlesztsvel kapcsolatban ......................... 117 6. SSZEFOGLALS..................................................................................................................... 121 SUMMARY ..................................................................................................................................... 123 7. MELLKLETEK ......................................................................................................................... 125 1. szm mellklet........................................................................................................................ 125 Irodalomjegyzk ...................................................................................................................... 125 Tblzatok s brk jegyzke .................................................................................................. 131 2. sz. mellklet ............................................................................................................................. 134 A kutatshoz felhasznlt sajt sszellts krd v................................................................ 134 KSZNETNYILVNTS ......................................................................................................... 143

1. BEVEZETS
A vezet i szmvitel alkalmazsa a magyar vllalkozsoknl mg jelenleg is mintegy kt vtizeddel a rendszervlts utn kezdetlegesnek mondhat. Klnsen igaz ez a mez gazdasgi szektorra, ahol 1989 utn gyakran maguk a termel gazdk vltak a vllalkozsok vezet iv, menedzsereiv. Ez a rteg inkbb a mez gazdasgi tevkenysg elltshoz szksges ismeretekkel rendelkezett, amely a vllalatok vezetshez, irnytshoz, ellen rzshez nem nyjt elegend segtsget. Szmukra egyre nagyobb gondot jelent a tlls, a jv el rejelzse, a gyorsan vltoz krnyezethez val alkalmazkods, a fejl ds, amelyek nagy rszre megoldst nyjtannak a vezet k rendelkezsre ll j min sg , el ksztett informcik, illetve azok megfelel felhasznlsi mdja. Napjainkban a mez gazdasgi vllalkozsok gyakorlatban is egyre nyilvnvalbb vlik, hogy a vezets problmi jelent s rsznek megoldsban elengedhetetlen a controlling s az annak a rszt kpez vezet i szmvitel alkalmazsa. A hossz tv eredmnyes m kdshez, a nyugat-eurpai s hazai vllalatokkal szembeni versenykpessg elrshez, meg rzshez nlklzhetetlen a jv orientlt vezet i gondolkods s a jl el ksztett, gyors dntsek meghozatalnak kpessge. A vezet i szmvitel egy kritikusan nlklzhetetlen, proaktv szerepet jtszik a vllalatok sikerhez vezet tjban, alkalmazsa mintegy jvedelmez v knyszerti a vllalatokat [Kittredge, 2004]. A vezet i szmvitel alkalmazsa tovbb egyb alapvet vllalati clok elrst is tmogatja, mint pldul a hatkony er forrsfelhasznls, megfelel kszletezs, fizet kpessg fenntartsa vagy az sszessgben vett nyeresges gazdlkods. A vllalkozi gyakorlatban a vezet i szmvitel lnyegben a kltsgszmvitel tartalmt kveti. A pnzgyi szmviteli rendszerek alkalmazsa jval elterjedtebb a vezet i szmviteli rendszereknl. Ennek ktsgkvl egyik f oka, hogy mg az el bbi hasznlata trvny ltali ktelezettsg, az utbbi csak vlasztsi lehet sg. Vannak azonban egyb, ennl komplexebb, tovbb kivlt a mez gazdasgi vllalkozsokra jellemz okai is a vezet i szmvitel alkalmazst gtl tnyez knek. Az rtekezs clja a vezet i szmvitel alkalmazsnak vizsglatn keresztl felkutatni s rmutatni a fent emltett gtl tnyez kre, majd a valsgban is visszaigazolni ezeket a magyar mez gazdasgi vllalkozsoknl vgzett gyakorlati felmrs alapjn. Ahhoz ugyanis, hogy a lehet leghatkonyabban tudjk orvosolni a magyarorszgi vezet k vagy pl. tmogatsokon, jogszablyokon keresztl a magyar llam a fent lert helyzetet, el szr a kivlt okok feltrsa szksges. Az rtekezs folyamn klns hangslyt fektetek a mez gazdasgi szektorra, amely kisebb-nagyobb eltrseket mutat a magyarorszgi vllalkozsok sszessghez viszonytva. A mez gazdasgnak, mint nemzetgazdasgi gnak szmos olyan jellegzetessge van, amelyet a vezet i szmvitel tmakrben is figyelembe kell vennnk. A termels nylt terleten, a termszet er inek kitve folyik. A rfordtsok jelent s rsze a term fldn keresztl, l szervezetek kzbeiktatsval hasznosul. A tevkenysg rendkvl t keignyes s megtrlsi ideje ltalban lass. A termels id ignye miatt, a dntsek meghozatalakor a termels mennyisgre s az eladsi rakra vonatkoz informcik bizonytalanok. Ezek mind a mez gazdasgi gazat klns kockzatossgt s krltekint bb tervezsi szksgleteit tmasztjk al.

1.1 A tma jelent sge, aktualitsa

A tma egyik legf bb jelent sge, hogy a magyar vllalkozsok krben a vezet i szmvitel alkalmazsa nem kifejezetten elterjedt. Ennek egyik f oka termszetesen a mltban keresend : a szocialista rendszer miatti mltnlklisg. A hetvenes-nyolcvanas vekben a kzgazdasgi osztlyok ltal vgzett munka sok tekintetben hasonl volt a vezetsorientlt szmvitel nemzetkzi fejl dsnek kezdeti id szakra jellemz hagyomnyos kltsg- s teljestmnyszmtshoz. A hangsly itt is inkbb az operatv teljestmny nyomonkvetsn volt, a tervezs s az elemzs a knyvelsb l szrmaz adatokra plt, s utlagos, kvet jellege miatt nem igazn volt alkalmas arra, hogy megfelel tmpontot adjon bizonyos dntsek el zetes mrlegelshez, vagy az egysgek teljestmnye vrhat alakulsnak el rejelzshez [Bodnr, 1997]. A legtbben a vezet i szmvitel fogalmn ma is a pnzgyi szmvitelt szoktk rteni, amely arra hivatott, hogy mltbeli adatok alapjn informlja a vllalaton kvli felhasznlkat a cg aktulis vagyoni, jvedelmi s pnzgyi helyzetr l [Lab, 1998]. Ezzel szemben a vezet i szmvitel els dleges clja a vezet i rteg tmogatsa a rvid s hossz tv dntshozatalban, teht a vllalkozson belli felhasznlsra kzl informcikat. A mltbeli informcik kzlsvel szemben, a vezet i szmvitel a vllalat jv beni tevkenysgre sszpontost, nemcsak mltbeli adatokat, hanem becslseket, el rejelzseket is felhasznlva. Mindezekb l kvetkezik, hogy a vezet i szmvitel alkalmazsban nincsenek ltalnosan elfogadott szmviteli alapelvek, ktelez en kvetend jelentsek, hanem a vllalat vezet i maguk dntik el, hogy melyek azok a jelentsek, beszmolk, amelyek a szmukra a legtbb rtkes informcit hordozzk a jv beni dntseik meghozatalhoz. A szakmban mutatkoz zavart tanstja a rokon jelleg fogalom, a controlling amelynek jelent s rszt kpezi a vezet i szmvitel terletn jelentkez flrerts is. A controlling fogalma alatt is a legtbben az gynevezett pnzgyi controlling fogalmt rtik, amely a pnzgyi szmvitel adataibl tpllkozik s az eredmnyszmtsra, a kltsgelemzsekre, a pnzgyi mutatk elemzsre fkuszl. jdonsgnak szmt az a felfogs, hogy a vllalatokon bell a funkcionlis szakterletek vezet i is elltnak controlling feladatokat, vagyis megtervezik s rtkelik a szakterleteik munkjt, teljestmnyt, jv beni lehet sgeit s elemzik a szakterlet hatst az sszvllalati m kdsre [Vry, 2004]. Ezek a jelensgek mind azt mutatjk, hogy Magyarorszgon jelenleg mg nem megfelel en elterjedt, kifejlett a vezet i dntseket, vllalatirnytsi teend ket tmogat tevkenysgek hangslyossga, el trbe helyezse. Tovbb a vllalatokat a vezet ik azok irnytsakor nem holisztikus mdon kzeltik meg, teht a vllalatot sokszor kln funkcionlis vagy termkszint megbontsokban kezelik, nem pedig egy egysges egszknt, amelynek minden egyes rsze kihatssal van a tbbire. A mez gazdasgban a fent lertak klns mdon rvnyeslnek, hiszen az agrrvllalkozsok nagy rsznek a vezet i, irnyti maguk a termel gazdk, akik ltalban nem rszesltek mlyrehat elmleti gazdasgi szakkpzsben. Elkpzelhet teht, hogy ha mg a kzgazdasgi szakma kpvisel i ltal m velt vllalatvezetsben is megfigyelhet egyfajta lemarads a vezet i szmvitelhez kapcsold ismeretek birtoklsban, illetve ebb l kvetkez en annak az alkalmazsban, akkor mi lehet a helyzet a hinyosabb gazdasgi ismeretekkel, gyakorlattal rendelkez gazdk ltal vezetett vllalkozsoknl. ppen ezrt vlik a tma mg id szer bb a mez gazdasgi vllalatokra helyezett hangsly kvetkeztben. A felvetett tma aktualitshoz kapcsoldik tovbb az a tny, hogy Magyarorszg a kzelmltban csatlakozott az Eurpai Unihoz. Dolgozatom s kutatsi eredmnyeim fontos rszt kpezik az Eurpai Uni Mez gazdasgi Szmviteli Informcis Hlzatval (Farm Accountancy Data Network, tovbbiakban FADN) kapcsolatos elemzsek, levont kvetkeztetsek. Az FADN egy eurpai szinten m kd informcis rendszer, amely kifejezetten mez gazdasgi vllalkozsokra 6

vonatkozan tartalmaz adatokat. Az Eurpai Bizottsg a tagllamok ltal az FADN rszre szolgltatott adatokat hasznlja fel a Kzs Agrrpolitika keretben meghozott dntsek altmasztshoz, kirtkelshez, tovbb ezek az adatok szolgljk a hatkonysgi elemzsek, a hatsvizsglatok s egyb olyan szmtsok alapjt, amelyet az agrrpolitikai intzkedsek terletn hasznost a menedzsment. Vgl ezek az adatok kpezik a mez gazdasgi termnyek kzssgi szint razsnak alapjt is. [79 sz. Tancsi rendelet, 1965]. Az FADN hatkony m kdtetse minden tagllam els dleges feladata, ktelessge. Magyarorszgon az FADN rendszerbe trtn adatszolgltats alapjt a Tesztzemi Informcis Rendszer adja, amelynek m kdst az Agrrgazdasgi Kutat Intzet (tovbbiakban AKI) fogja ssze. A rendszer tagjaiknt m kd vllalkozsok nkntes dnts alapjn bocstjk rendelkezsre adataikat, amelyeket termszetesen titkosan kezel mind az AKI, mind a Bizottsg. A rendszer fellltsa sorn a magyar mez gazdasgi vllalkozsok szmra is meg kellett teremteni a megfelel min sg , hasznlhat szmviteli informcik rendelkezsre lltsnak feltteleit, kvetelmnyrendszert. Az ily mdon mr rendelkezsre lltott adatok fel nem hasznlsa a vllalat sajt cljaira, pnzkidobs lenne. A gazdasgok az e clbl sszegy jttt s rendszerezett adatokat sajt elemzseikhez s rtkelseikhez, vagy dntseik el ksztshez, megalapozshoz hasznosthatjk. Ezltal a vezet i szmvitel alkalmazshoz szksges input informcik (legalbbis egy jelent s rszk) el lltsa nem kerl plusz kltsgbe. Ezen tlmen en rtkes alapul szolglhatnak tovbbi vezet i elemzsek elksztshez az FADN rendszer ltal mr feldolgozott, elemzett s onnan visszakapott informcik, amelyek pl. ms, hasonl tpus gazdasgok sszestett (teht nem egyedi) adatait tartalmazzk. Egy holland kutats azt vizsglta, hogy az FADN-b l nyerhet vezet i informcik felhasznlsnak milyen hatsa lehet a gazdasgok nyeresgessgre. A kutats eredmnyei azt igazoltk, hogy a vezet i informcik elrhet sge hossz tvon nvelte a gazdasgok nyeresgessgt, lehet v tette az er forrsok racionalizlst, illetve egy magasabb kapacitson val m kdst [Csajbk et al., 2005]. gy teht szoros sszefggs rajzoldik ki az FADN szmra szolgltatand - illetve az abbl nyerhet - s a vezet i szmviteli informcis rendszerek ltal felhasznlt adatok kztt. Vgl a nyugat-eurpai vllalatok mintjt emltem. A tma jelent sgt igazolja az is, hogy napjainkban a nlunk fejlettebb nyugat-eurpai s amerikai mez gazdasgi vllalkozsokban mr ltalnosan elfogadott s hasznlt tudomnyknt jelennek meg a vezet i szmvitel, illetve ms vllalatelemzst s vllalatirnytst szolgl tanok. J plda erre, hogy mr az agrregyetemeken is kln trgyknt oktatjk a leend farmereknek, gazdknak, azoknak a szoftvereknek az alkalmazst, amelyek segtsgvel agrrvllalkozsok gazdasgi elemzseit, adatbzis feltltst, kezelst, vezet i dntseket tmogat informcik ltrehozst lehet elvgezni. Ezen kvl a gazdk ltalnos jelleg informatikai kpzse is magasabb szint , mint nlunk, amely termszetesen nlklzhetetlen a vezet i szmviteli informcis rendszerek, vagy brmilyen ms, a menedzsment cljra szolgl informcis rendszer m kdtetshez. Nemcsak arrl van sz, hogy a fejlett piacgazdasgokban ez a szmviteli mdszer mr vekkel ezel tt meghonosodott, hanem arrl is, hogy haznkban ma sok vllalkozs napi gondokkal gytr dik, hogy a legjobbak is alig mernek tervezgetni, mert gy rzik, nem mrhet fel sajt erejk. A vezet i szmviteli mdszer erre ad lehet sget, s ha majd er sdik a piac, fellendl a termels, mg nagyobb biztonsgot nyjt a jv , a fejleszts megtervezsben [Nagy, 1993].

1.2 A kutats httere

A kutats egyik legf bb hasznossgt a rendszervlts kvetkezmnyeknt a mez gazdasgban vgbement jelent s s vgrvnyes vltozsok adjk. A szocializmusban kialakult mez gazdasgi nagyzemi vllalkozsok, az 1960-as vek vgt l folyamatosan, elszakadtak a kelet-eurpai gazdlkodsi megoldsoktl. Amerikai technolgiai modellek adaptlsval ltrejtt egy nagyteljestmny eszkzparkra alapozott, relatve magas input, korszer fajtkat alkalmaz mez gazdasg, amelynek a hozamszintjei is a fejlett mez gazdasg orszgokval voltak ltalban hasonl szinten. A mez gazdasgi termelst 2-4 nagy terleten termesztett runvny, tovbb 6-10 rtkestsre sznt tovbbi kiegszt runvny jellemezte, 1-3 f llatfajt tartottak nagy ltszmban, s el lltottk azoknak a takarmnyszksglett. Ugyanakkor a nagyzemek nemcsak mez gazdasgi tevkenysggel foglalkoztak, hanem rszben a helyi trsadalmi problmk megoldsnak segtsre, a gazdasgok dolgozi csaldtagjainak val munka biztostsra, kiegszt vllalkozsi tevkenysget is folytattak, amely lehetett ipari vagy szolgltat tevkenysg egyarnt. A mellkzemi tevkenysg egy rsze a sajt termels termkek feldolgozst vgezte, ezltal a vertiklis integrci a szervezeten bell is megvalsult. A gazdasgi szervezeteken bell kialakult gynevezett hztji gazdasgok rendszere szervesen integrldott a nagygazdasgokba. A szvetkezetek tagjai, az llami gazdasgok dolgozi az venknt kijellt legfeljebb 6000 m2 terlet fldterleten folytattak mez gazdasgi tevkenysget. A nagygazdasg gpeivel szolgltatst nyjtott, biztostotta a termels inputjait (vet magot, m trgyt, nvnyvd szert stb.), meghitelezte a termels kltsgeit, amelyet a hztji gazdasgok termshozambl kellett megtrteni, gyakran termnyben. Egy ilyen gazdasgnak akkor nem jelentett problmt az, ha nhny szzezer forintot kifizetett a tervezsrt, ami aztn a jvedelem tbb milli forintos emelkedsvel jrt mr az els vben is, majd mginkbb nvekedett a jvedelem a tovbbi vekben. Ezenkvl egy ilyen gazdasg tervnek elksztse igen nagy munka volt, s mg az automatizlt tervezsi rendszer alkalmazsval is tbb ember, tbb napi munkjt ignyelte [Tth, 2004]. Ezutn trtnt meg a rendszervlts. A privatizcis folyamat eredmnyeknt nagy szm trpebirtok keletkezett, amelyek mrete nem ri el az konmiai mretkszbt. Ez csak fldbrlettel vagy fldvsrlssal nvelhet megfelel gazdlkodsi mretre, ami viszont a gazdasgok pnzgyi helyzetre kedvez tlenl hat, a brleti djban megjelen tbbletkltsg, illetve a fldvsrlsra felvett hitelek trlesztse rvn. Tovbb a gazdasgok ltrejttvel nem teremt dtt meg a termels szksges technikai felttelrendszere sem, mivel a nagyzemi gpek szma nem volt elgsges arra, hogy azokbl minden j fldbirtokos kaphasson [Takcs, 2002]. A msik oldalon viszont a gazdlkodsok kis mretb l, s kevesebb fajta ru termelsb l addan jelent sen leegyszer sdtt a termelsi terv ksztse. Sajnos a legtbb vllalkoz ennek ellenre nem kszt tervet, nem vizsgl lehetsges dntsi alternatvkat, csak termel a megszokott mdon. Mrpedig jelenleg is lehet klnbz dntseket hozni, a vgs cl pedig a lehetsges dntsek kzl a megvalstsra legclszer bb vltozat kivlasztsa, amelyhez termszetesen nem kerlhet el a klnbz dntsi alternatvk kidolgozsa s elemzse. Az el z ekb l kt dolog is kvetkezik. Az els , hogy a jelenlegi gazdasgok szmra elengedhetetlen a megfelel pnzgyi-, gazdasgi-, stratgiai-tervezs kialaktsa, mind rvid, mind hossz tvon. Ma mr elmltak azok az id k, amikor tbb ezer hektros llami gazdasgok s termel szvetkezetek szmra kls szakemberek csoportja ksztett a CADMAS (automatizlt) dntsmegalapozsi s tervezsi rendszerrel komplex ves, vagy tbbves fejlesztsi, vllalati terveket [Tth, 2004]. A vezet k rszr l mg soha nem jelentkezett ekkora igny arra, hogy dntseiket elegend informci birtokban, racionlis mdon, a jv beni megrzkdtatsokra is 8

felkszlve, sajt maguk hozhassk meg. Ki kell ptenik egy olyan rendszert, amely sszegy jti, rtkeli, megsz ri s a megfelel rszleghez tovbbtja mindazokat az informcikat, amelyre a napi tevkenysg irnytshoz, a rvid vagy hossz tvon esetleg felmerl problmk kezelse, megoldsa rdekben szksg lehet. A vezet i informcis rendszer egyik kzponti krdse a kltsg, a kltsgek felmerlse s annak megrtse, hogy azok biztostanak-e hozzadott rtket a termknek, a szolgltatsnak. Tovbb a kltsgek ismerete kpezi az alapjt a versenykpes rak kialaktsnak, valamint a nyeresg s a befektetsi megtrlsek pontos meghatrozsnak is. Az ves beszmol adatai ezen kvl nlklzhetetlen tervezsi, szervezsi, irnytsi s ellen rzsi, azaz vezetsi eszkzk [McWatters et al., 2008]. Ezeknek a hossz tv tervezsben kiemelked szerepe van, valamint ez teszi lehet v azt is, hogy a magyar vllalatok felvehessk s meg rizhessk versenykpessgket azokkal a nyugat-eurpai vagy amerikai vllalkozsokkal szemben, ahol az ilyen vagy ehhez hasonl tpus tervezsek mr vtizedek ta egyengetik a vllalkozsok gazdasgi tjait. A msodik, hogy az jonnan ltrejv kisgazdasgoknak nagy sszeg beruhzsi cl pnzszksglete van [Takcs, 2002]. Ezt azonban nem tudjk fedezni sem bels , sem kls forrsokbl, hiszen a bankokhoz benyjtott plyzatokban ha egyltaln a pnzintzet ltal elvrt formban s tartalommal el tudjk kszteni nincs elgsges alap (gondolok mind a szakmai, mind a pnzgyi httrre) a hitel visszafizetsi kpessgre a tervekt l esetlegesen eltr , nem nyeresges m kds esetre. A gazdk megfelel gazdasgi szakmai tuds birtokban, illetve a vezet i szmvitel alkalmazsa rvn szlet informcikat felhasznlva sokkal nagyobb esllyel plyzhatnnak a szksges pnzeszkzkre, tovbb a hossz tv tervezs eredmnyeknt el bbutbb ki is tudnk termelni a maguk szmra szksges beruhzsi cl pnzignyket, majd elindulhatnnak a fejl ds s gazdasgi nvekeds tjn. A tapasztalatok is azt igazoljk, hogy minl tbb informcit ad magrl egy vllalkoz, a kls szerepl k annl kevsb tlik kockzatosnak, annl tbb bizalmat el legeznek meg szmra, a bizalom er sdse pedig a hitelek, klcsnk odatlsnl jtszik kedvez szerepet. Ezen kvl, ha a vllalat mrete mr elg nagy ahhoz, hogy a t zsdn szerepeljen, amely jabb t kebevonsi lehet sget is biztost a vllalat szmra, a bizalom er sdse a rszvnyek rfolyam nvekedsvel is jrhat. A kutats hasznossghoz, fontossghoz tartozik tovbb az Eurpai Uni ltal zemeltetett FADN agrrinformcis rendszerrel kapcsolatos j lehet sgek feltrsa. Ahogyan az 1.1-es fejezetben kifejtettem, szoros sszefggs rajzoldik ki az FADN szmra szolgltatand illetve az abbl nyerhet s a vezet i szmviteli informcis rendszerek ltal felhasznlt adatok kztt. Az FADN rendszer s a vezet i szmvitel lehetsges kzs adatbzisnak tekintetben felmerl a krds ms makrogazdasgi informcis rendszerek pozitv hats felhasznlsval kapcsolatban. Ilyen szempontbl rdemes figyelembe vennnk a Mez gazdasgi Szmlarendszert, az Ad s Pnzgyi Ellen rzsi Hivatal (tovbbiakban APEH) adatbzist, a Kzponti Statisztikai Hivatal (tovbbiakban KSH) adatbzist, valamint a Piaci Informcis Rendszert s az Integrlt Igazgatsi s Ellen rzsi Rendszert. Megllapthat hogy a vezet i szmvitel aspektusbl e rendszerek egyikvel kapcsolatban sem tallunk olyan mrtk adatbzishasonlsgot, mint az FADN rendszerrel. Illetve kis kzs halmaz esetn mr figyelembe kell vennnk a kltsg-haszon elv alapjn azt is, hogy a kt rendszer egyttes alkalmazshoz szksges teend kkel jr kltsgek, er fesztsek (pl. a rendszerek kztti tjrhatsg megteremtse, azaz a kt rendszer harmonizlsa) nem haladjk-e meg a bel le szrmaz pozitv eredmnyeket, hasznokat. Az Integrlt Igazgatsi s Ellen rzsi Rendszer alapvet en a tmogatsi rendszerekkel kapcsolatos nyilvntartsi s ellen rzsi feladatokat hivatott elltni [1782 sz. Tancsi Rendelet, 2003]. Sokkal inkbb a tmogatsok odatlsvel kapcsolatos adminisztrcis s kontroll feladatok egysgestsre, szablyozsra szolgl, mintsem zleti elemzsek cljra vagy dntsek el ksztsre. Mindazonltal a rendszerbe trtn adatgy jtsi szempontok kidolgozsnl s magnl az adatgy jtsi folyamatnl is els sorban ezek a szempontok jtsszk a kulcsszerepet. 9

A Piaci Informcis Rendszernl ahogy ez a nevb l is kvetkezik a f hangsly a piacon van. Ebb l kifolylag a rendszer f kategrii az r, a kereslet, a knlat s a verseny. Ezek a kategrik a vllalati vezet i informcis rendszerek szemszgb l nzve is fontos tnyez k, de nem elgsgesek a vllalkozs sszeredmnyessge szempontjbl. Ehhez ugyanis nem elg tudnunk, hogy mennyit s mennyirt adott el a vllalkozs, hanem azt is tudnunk kell, hogy mennyit s mennyirt kellett hozz megtermelnie. Az emltett kt rendszernl teht alapvet en adatbzisclklnbsgr l beszlhetnk, vagyis ltalban ms clt figyelembe vve kerltek kialaktsra az adatbzisaik, mint a vezet i szmviteli rendszerek. Az FADN rendszernl ezzel szemben egyrtelm clazonossg figyelhet meg, a rendszert ugyanis az Uni a kvetkez clokkal hozta ltre 1965-ben: Szmviteli adatok gy jtse a gazdlkodktl a gazdasgok jvedelmnek s teljestmnynek a meghatrozshoz; Mez gazdasgi vllalkozsok zleti elemzse; A Kzs Agrrpolitika hatsainak mrse; A gazdasgok dntshozatali folyamatainak a tmogatsa. Az APEH s a KSH adatbzisai mr kzelebb llnak az el bbiekben vizsglt szempontbl a vezet i szmviteli rendszerhez, hiszen az APEH adatbeszerzsi eljrsa is alapvet en a jvedelem szmbavtelre irnyul, a KSH adatgy jtse pedig ppen elgg sokrt ahhoz, hogy ilyen jelleg adatokat is magba foglaljon. Ezeknl a rendszereknl a nem elgsges mrtk rszletezettsg mellett egy msik problma merl fel ktelyknt. Br a makrogazdasgi informcis rendszerek alapfelttele az objektivits, e kvetelmnyek nem minden esetben rvnyeslnek kifogstalanul [Kapronczai, 2007]. Mivel az APEH-adatbzis a trsasgi adbevalls kapcsn kszl, az adbevalls sorn pedig a vllalkozsok ltalnos trekvse hogy ne fizessenek tbb adt a szksgesnl, az adatbzis eredmnye valszn sthet en kisebb a tnylegesnl. Az FADN rendszer alapelve az anonimits, gy vrhatan pontosabb eredmnyt mutat a jvedelem kimutatsa tekintetben. A Mez gazdasgi Szmlarendszer jellegzetessge, hogy f knt naturlis mutatk rtkelsvel, rakkal val felszorzsval jnnek ltre az adatok, a rfordtsok kre klns tekintettel a nem anyagjelleg rfordtsokra kevsb pontosan hatrozhat meg. gy a vezet i szmviteli rendszer informciignye nem elgthet ki, hiszen annak egyik legf bb rszt a kltsggazdlkods kpezi. Az FADN rendszerben lv adatok igen rszletesek, magukba foglalnak naturlis, szmviteli s pnzgyi adatokat. Nagy hangslyt kap a bevtelek, a rfordtsok, s az eredmny rtkelse. Elemzsre kerlnek ezen tl a fejl ds okai is, mint pldul a naturlis hozamok s rfordtsok, a termel i s termel eszkz rak, tovbb az llami tmogat intzkedsek alakulsa [Kapronczai, 2003]. sszessgben kijelenthet , hogy az FADN rendszer s a vezet i szmviteli rendszer jelent s informcihalmaz hasonlsgot mutat mind magukat az adatokat, mind azok gy jtsnek cljt tekintve.

10

1.3 Clkit zsek s fellltott hipotzisek

Kutatsom alapvet clja a magyarorszgi vllalkozsok vezet i informcis rendszerek ltal val fejlesztsi lehet sgeinek a vizsglata, klns tekintettel a vezet i szmvitelre s a mez gazdasgi szektorra. Ezzel sszhangban a fellltott hipotziseim visszaigazolsra trekszem. rtekezsem els rszben bemutatom a vezet i szmvitel elmleti httert, rmutatva ezzel az alkalmazs mdjaira, el nyeire, s pozitv hatsaira. Kutatsomban feltrkpezem a vezet i szmvitel gyakorlatban val alkalmazsnak elterjedtsgt, fejlettsgt, min sgt s a magyar mez gazdasgi vllalkozsok vezet inek a tmval kapcsolatos hozzllst, elmleti llspontjt. Ezltal lehet sgem nylik a vezet i szmviteli rendszerekkel kapcsolatos ltalnos magyarorszgi helyzet felmrsre, lersra, kirtkelsre, az alkalmazs hinyossgainak, lehetsges fejlesztsi terleteinek a megllaptsra, illetve az alkalmazs szksgessgnek a kihangslyozsra, altmasztsra. Rendkvl fontosnak tartom tovbb a vezet i szmvitel s az Eurpai Unis FADN rendszerhez ltrehozott magyarorszgi Tesztzemi Informcis Rendszer kapcsolatnak, kzs informcibzisnak s - ignynek a tanulmnyozst, elemzst annak rdekben, hogy feltrjam a kt rendszer egymst s kls gazdasgi krnyezetet tmogat voltnak jellemz it, a kt rendszer egyttes felhasznlsbl szrmaz pozitvumokat, jelenleg mg kihasznlatlan kapacitsokat. Kutatsaim, empirikus tapasztalataim s szekunder vizsglataim alapjn ngy hipotzist lltottam fel. Ezek egyrszt a vezet i szmvitel alkalmazsnak szles kr elterjedst, s fejlesztst lehetsgesen vagy valszn sthet en gtl tnyez ket, msrszt az alkalmazsbl szrmaz gazdasgi el nykkel, illetve az alkalmazs szksgessgvel kapcsolatos feltevseimet, megllaptsaimat fogalmazzk meg. 1. Hipotzis: A vezet i szmvitel alkalmazsnak elterjedst a magyarorszgi szemlletmd trsadalmi s gazdasgi rtelemben vett sajtossga htrnyosan befolysolja, klns tekintettel a mez gazdasgi vllalkozsokra. A vllalkozsok vezet inek szemlletmdjt, gazdasgi hozzllst mg mindig jelent s mrtkben meghatrozzk azok a tnyez k, amelyek a szocializmus negyven vt jellemeztk. A sajtos szemlletmdnak az egyik f jellemz je, hogy a vezet k mg nem ismertk fel a vllalatirnytst tmogat informcis rendszerek mint pldul a vezet i szmviteli informcis rendszer hasznlatnak a jelent sgt, szksgessgt, illetve az azok alkalmazsbl szrmaz, a vllalkozsaik jv jre nzve pozitv hatsokat, vagyis a befektets megtrlst. Hatssal van tovbb a gazdlkodsszervezs kritriumainak s a vezet i szmvitel kzeltsmdjnak a szervezeti sszehangolsra is. Tovbb ahhoz, hogy egy vllalkozs elktelezze magt brmilyen vezet i informcis rendszer alkalmazsa, bevezetse mellett, felttlenl szksges a rendszer m kdsvel kapcsolatos clok, j kpessgek s gazdasgi lehet sgek tudatosulsa, kihasznlsa, amely a mez gazdasgi ismeretek mellett gazdasgi, pnzgyi, szmviteli s informatikai jelleg szakismeretek egyttes birtoklst felttelezi. A szemlletmdvlts mellett elengedhetetlen a versenykpessg feltteleinek megteremtse is, amellyel a rendszervltst megel z id szakban nem kellett szembe nznik a vllalkozknak, s amely az Eurpai Unihoz val kzelmltbeli csatlakozsunkkal vlik mg aktulisabb. 2. Hipotzis: A vezet i szmvitel alkalmazsnak relis gtl tnyez je az informcis eszkzk s rendszerek szervezeti integrcija, valamint azok hinya. A vezet i informcis rendszerek alkalmazshoz az el z ekben emltetteken tl, termszetesen meg kell teremteni azok fizikai m kdsnek alapjait is. Egy vezet i informcis rendszer a mai 11

gyakorlatban mr szinte elkpzelhetetlen szoftverek, informatikai hlzatok, hardver berendezsek, egyb informatikai beruhzsok nlkl, amelyek kisebb-nagyobb sszeg pnzberuhzst ignyelnek. ltalnossgban elmondhatjuk, hogy a mez gazdasgi vllalkozsok jelenleg mg nem felttlenl rendelkeznek a vezet i informcis rendszerekhez kapcsold s a fejlesztsekhez szksges informatikai eszkzkkel, vagy ezek integrcija gyakran hinyossgokat mutat. Ez ksznhet egyrszt a fejlesztsekre elklntett sajt forrsok hinynak, a beruhzsi hajlandsg sokszor ppen a gazdasgok fentebb emltett mretproblmjbl ered alacsony foknak, msrszt a mez gazdasgi vllalkozsok kztudottan nem tl kimagasl hitelkpessgnek. 3. Hipotzis: A vezet i szmvitelt alkalmaz, illetve az irnytsban ilyen jelleg informcikat felhasznl vllalkozsok eredmnyesebben m kdnek trsaiknl. Ezen kvl a rendszernek dnts- s vezetstmogat szerepe van, alkalmazsukkal a vllalkozsok versenykpesebben tudnak m kdni a mez gazdasgi szektorban. sszefggs rajzoldik ki a vezet i szmvitel informciinak felhasznlsval megvalsthat proaktv dntstmogats s a vllalkozsok hossz tv nyeresgessge, pozitv gazdasgi fejl dse kztt. A jelenlegi gazdasgi krlmnyek s a versenykpessg megteremtsnek, meg rzsnek felttelei kztt egyre nagyobb a nyoms a vllalatok vezet in, hogy jobban menedzseljk a kltsgeiket, hogy pontosabban tervezzenek, s hogy a legmegfelel bben finanszrozzk a beruhzsokat a vllalati hatkonysg nvelse, s a megfelel hossz tv stratgia kialaktsa rdekben [Garg et al., 2004]. Ezek a tnyek teszik szksgess az adatok rtkes informciv alaktst, a vllalaton belli mind nagyobb elszmolhatsgot, a kltsgek nagyobb tlthatsgt, a jv re vonatkoz tervek s dntsek komolyabb altmaszthatsgt. A vezet i szmvitel ltal olyan informcik, rendszerek, mdszerek s technikk vlnak elrhet v, amelyek alapjn a vllalatok vezet i kpess vlnak a jv re vonatkoz tervezsre, s amelyek segtik ket a profit maximalizlsban. 4. Hipotzis: Kapcsolat van a vezet i szmvitel s az FADN rendszer informcibzisa s felhasznlhatsgi terletei kztt, valamint megfigyelhet a kt rendszer egymst tmogat hatsa. A vezet i szmvitel mez gazdasgban val alkalmazsnak szempontjbl az FADN-nek, illetve a magyar Tesztzemi Informcis Rendszernek kiemelked jelent sge van. A vezet i szmvitel egyik legfontosabb alapja ugyanis az ltala felhasznlt adatok, informcik, amelyek szmos tekintetben kzs jellemz ket mutatnak az FADN rendszer adataival. (Itt jegyzem meg, hogy adathalmaz s informciigny hasonlsgrl s nem azonossgrl beszlnk. Ltezik egy kzs halmaz a kt rendszer informcibzisa kztt, de egyik rendszer adatai sem kpezik egy az egyben a msik alapjait. Hasonl viszonyrl beszlhetnk, mint amilyennel a pnzgyi s a vezet i szmvitel sszehasonltsnl (ld. az 1. tblzatot a 16. oldalon) tallkozunk: klnbz sgek jelennek meg pl. az informcik irnyultsga, a jelentsek jellemz i vagy gyakorisga terletn is, mgis a pnzgyi szmvitel adatai egyrtelm en a vezet i szmviteli jelentsek egyik legf bb alapjainak tekinthet k.) Az Eurpai Uniban m kd FADN rendszer magyarorszgi vllalkozsok krben val minl szlesebb kr hasznlata el segtheti a vezet i szmvitel alkalmazsnak a terjedst, fejl dst is, s fordtva. A kt rendszer fejlesztse mind gazdasgi, mind statisztikai, mind pedig szemlletmdbeli szempontbl is pozitv hatst gyakorolhat egymsra s a kls krnyezetre egyarnt.

12

2. IRODALMI TTEKINTS
2.1 A vezet i szmvitel funkcii, terminolgija
2.1.1 A vezet i szmvitel fogalma, fogalmi kre
ltalnossgban elmondhat, hogy a vonatkoz irodalmi forrsok a vezet i szmvitel alatt egy rendszerelmletben kialaktott szervezsi, tervezsi, elszmolsi, rtkelsi s informciszolgltatsi rendszert rtenek [Krmendi-Tth, 2002]. Vegyk azonban sorra a kvetkez kben bemutatott meghatrozsokat a vezet i szmvitel sszes lnyeges elemnek, vonsnak a megismershez. Egy viszonylag gyakorlatias megfogalmazsban a hatkony vezet i szmvitel lnyegben egy vezetsorientlt kltsg- s teljestmnyszmtst, gazdasgossgi szmtsokat s pnzgyi szmtsokat foglal magban [Horvth, 2000]. Ez a definci f knt a vllalat rvid tv m kdsnek rtkelsre koncentrl, valamint nem helyez tl nagy hangslyt a vezet i szmvitel vllalatvezetst tmogat alapelvre. A kvetkez definciban mr egyrtelm en megjelenik a vezet ket tmogats kritriumnak a hangslyozsa. A vezet i szmvitel azzal foglalkozik, hogy informcit szolgltasson azoknak a vezet knek, akik a vllalat er forrs allokcijrl hozzk a dntseket [Arnold-Turley, 1996]. Ebben a definciban azonban nem jelenik meg az, hogy olyan informcikrl van sz, amelyeket a szmviteli rendszer generl. Ez egy alapvet fontossg tnyez , hiszen magbl a fogalombl is kvetkezik, hogy itt alapvet en szmvitelr l kell beszlnnk. Ha ett l eltekintnk, akkor az el z definci akr igaz lehet a bels ellen rzsre, a controllingra vagy a pnzgyi menedzsmentre is. Tovbb azt is szre kell vennnk, hogy a vezet i szmvitel ltal szolgltatott informcikat nem felttlenl csak azok a vezet k hasznosthatjk sikerrel, akik az er forrs allokcirl gondoskodnak, hacsak nem gy rtelmezzk a kifejezst, hogy vgs soron az sszes vezet bizonyos mrtkben egyfajta er forrs allokcijrl gondoskodik munkja sorn. Vagyis mint a vezet k ltalnos ismrvre tekintnk a megfogalmazs ltal. Engler [1990] szerint a vezet i szmvitel arra specializldott, hogy olyan informcikat nyjtson egy vllalat vezet inek, amelyeket azok hasznosnak tallnak a bels dntshozatal sorn. gy a vezet i szmvitelnek olyan informcikat kell szolgltatnia, amely segt a menedzsereknek az t alapvet feladatuk vgrehajtsban: 1. Tervezs Annak az eldntse, hogy a vllalat milyen clokat kvessen egy jv beni id peridusban, illetve annak a meghatrozsa, hogy mit tegyen ezeknek a cloknak az elrshez. 2. Szervezs Tevkenysgek csoportostsa, szemlyekhez rendelse, illetve a szemlyek felhatalmazsa a szban forg tevkenysgek vgrehajtsra. 3. Alkalmazottakkal kapcsolatos feladatok A szemlyi er forrsszksgletek meghatrozsa, alkalmazottak toborzsa, kivlasztsa, kpzse s fejlesztse. 4. Vezets Az emberek magatartsnak irnytsa, illetve olyan sztnz rendszer kialaktsa, amely a vllalat clkit zseinek elrst szolglja. 5. Ellen rzs A teljestmny sszevetse a clok elrshez szksges feladatokkal, valamint az eltrsek okainak meghatrozsa, illetve ha szksges a korrekcis lpsek megttele. Ez a megfogalmazs szintn klns hangslyt fektet a vezet i szmvitel menedzsmentet tmogat funkcijra, s a vezet k feladatait tekintve is ltalnosabb krben elfogadottnak 13

mondhat a lers. Az informcik tulajdonsgait tekintve azonban hasonl kritika illetheti, mint az Arnold-Turley fle meghatrozst. Az informciknak ugyanis kizrlag az a kvetelmnye, hogy a vezets szmra hasznosak legyenek a dntshozatalnl, nem egyedl a vezet i szmvitel ltal generlt informcikra mondhat el. Ezt a kvetelmnyt az ppen aktulis jsgokban olvasott gazdasgi hrek is kielgthetik, habr azokat nehezen nevezhetnnk vezet i szmvitel ltal el lltott informciknak. Itt sem jelenik meg az informciknak a szmviteli rendszer ltal val generlsnak a felttele. A CIMA (Chartered Institute of Management Accountants) ltalnos krben elfogadott meghatrozsa alapjn a vezet i szmvitel nem ms, mint a szmviteli s a pnzgyi menedzsment alapelveinek alkalmazsa a vllalat rtkeinek a teremtshez, a vdelmhez, meg rzshez s a nvelshez annak rdekben, hogy az, a vllalat rdekeltsgi csoportjainak tovbbtsra kerljn. A vezet i szmvitel a menedzsment szerves rsze, amely a kvetkez kben felsorolt tevkenysgekhez felhasznlt informcik felkutatsval, bemutatsval s rtelmezsvel foglalkozik: zleti stratgiaalkots; tervez s ellen rz tevkenysgek; dntshozatal; optimlis er forrsfelhasznls; a vllalaton belli s kvli felhasznlk tjkoztatsa; teljestmnyjavts s rtknvels; a vllalat vagyonnak vdelme; vllalati vezets s bels ellen rzs. Mindez a menedzsmentben val olyan rszvtelt felttelez, amely hatkonyan biztostja a kvetkez ket: A vllalat hossz tv clkit zseinek elrst szolgl tervek ltrehozsa (stratgiai tervezs); A vllalat rvid tv m kdst el segt tervek megalkotsa (kltsg- s eredmnytervezs); Beszerzs, finanszrozs (pnzgyi menedzsment) s a tranzakcik rgztse, dokumentlsa (pnzgyi szmvitel); A pnzgyi s m kdsi informcik bemutatsa; A terveket s az eredmnyeket sszhangba hoz korrekcis tevkenysgek (pnzgyi ellen rzs); A vllalat rendszereinek s m kdsnek a vizsglata, jelentsek ksztse (bels ellen rzs, menedzsment audit). A vezet i szmvitel f feladata teht lnyegben az adatok beszerzse kls vagy bels forrsbl , elemzse, feldolgozsa, rtelmezse, s az eredmnyek kommuniklsa bels clokra val felhasznlshoz, hogy a fels vezets ezltal eredmnyesebben tervezzen, hozzon dntst s ellen rizze a m kdst [Lucey, 1996]. Az el bbi meghatrozsok sszessgt is alapul vve, vlemnyem szerint a vezet i szmvitel egy olyan informcis rendszer, amely a vllalat vezet it ltja el a dntseik meghozatalhoz hasznos informcikkal, ahol: Az informcik a szmviteli rendszer ltal, annak alapelveit figyelembe vve jttek ltre; Az informcis rendszer az input adatok beszerzse, feldolgozsa, elemzse, rtelmezse s kommuniklsa ltal kpes a vezet k szmra hasznos informcikat el lltani; A vllalat vezet i az informcikat hasznostva hozzk meg a stratgiaalkotshoz, az operatv m kds tervezshez, a vllalati ellen rzshez, a legkedvez bb er forrs 14

allokcihoz, a jelentsek elksztshez, a teljestmnyek javtshoz, a vagyonok vdelmhez s az rtkek nvelshez szksges rvid s hossz tv dntseiket. Megllapthatjuk, hogy ehhez a defincihoz az el z ek kzl a CIMA meghatrozsa ll a legkzelebb. Fontosnak tartom mg, hogy a vezet i szmvitelr l szl knyvek ltalban ngy f tmakrt rintenek: a kltsgeket, a kltsgek tervezst/kltsgvetseket, a kltsgek ellen rzst s a teljestmnyrtkelst. A fent megfogalmazott definci alapjn azonban a vezet i szmvitel tmakrbe beletartozik minden olyan tevkenysg, amely szmviteli informcik felhasznlsval segti el a vezet k dntseinek meghozatalt. gy teht ide tartozik az el z eken kvl, pl. a pnzvisszaforgsi ciklus elemzse, kintlv sg ellen rzs, beruhzsok rtkelse stb. A kztudatban ezek valszn leg inkbb a pnzgyi menedzsment tmakrhez kapcsoldnnak, vlemnyem szerint azonban nem lehet s nem is szabad les hatrvonalat hzni e kt rendszer kztt.

2.1.2 A vezet i szmvitel kapcsolata a pnzgyi szmvitellel s a controllinggal

A cmben szerepl hrom fogalmat rdemes rszletesebben elemezni, krljrni, megrteni a kzttk lv klnbsget, hogy ezzel is mg pontosabb meghatrozst nyerjnk a vezet i szmvitelr l. A vezet i szmvitel s a pnzgyi szmvitel klnbsgnek megrtshez nem szabad kiindulnunk pusztn magukbl a megnevezskb l. Mg a vezet i szmvitel elnevezse viszonylag hven tkrzi annak tartalmt, a pnzgyi szmvitel elnevezs inkbb flrertsre adhat okot. Bizonyos rtelemben ugyanis mind a kt fajta szmvitel pnzgyi, hiszen jrszt monetris, pnzzel kapcsolatos, pnzgyi jelleg informcik el lltsa a f funkcijuk [Young, 2007]. A vezet i szmvitel els sorban a vllalat menedzserei szmra (teht bels felhasznlsra) hoz ltre a dntseik meghozatalhoz hasznos informcikat, mg a pnzgyi szmvitel f feladata a rszvnyesek, az gyfelek, a hitelez k (teht a vllalaton kvli felhasznlk) szmra nyjtani f knt mltbeli informcit, a vllalat vagyoni, jvedelmi s pnzgyi helyzetr l. Ebb l kvetkeznek a kt fogalom kztti tovbbi klnbsgek is. A pnzgyi szmvitel ltal ltrehozott jelentsek ltalban kttt id szakonknt, el rt formtumban kszlnek, mg a vezet i szmviteli jelentsek ezen a szinten is maximlisan a vezet k ignyeihez igazodnak. Tovbbi jelent s klnbsg, hogy a vezet i szmvitel ltal ltrehozott informcik ltalban a jv fel orientltak, hiszen a dntshozatalt tmogatjk (a mlthoz kapcsoldan mr nem lehet dntseket hozni, hacsak nem korrekcis dntsekr l beszlnk), a pnzgyi szmviteli informcik ezzel szemben nagyrszt a mltra vonatkoznak, mintegy beszmolnak az elmlt id szakban trtnt vltozsokrl (ezrt is tall a pnzgyi jelentsekre a beszmol megnevezs). Az 1. tblzat a kt trgyalt fogalom kztti klnbsgeket foglalja ssze, felvetve egy-kt j nz pontot is.

15

1. tblzat: A vezet i szmvitel s a pnzgyi szmvitel sszehasonltsa

Vezeti szmvitel Felhasznlk Bels felhasznlk: menedzserek, dntshozk. A vezetk tmogatsa a rvid- s hossz tv dntshozatalban, illetve a stratgiai tervezsben. Pnzgyi, nem pnzgyi, kvalitatv s kvantitatv informcik. ltalban jvbeli irnyultsg; Jelenlegi aktulis, tervezett, becslt s elrejelzett adatok. Nem aggregt informcik: pl. egyegy gyflre, termkre, divzira vagy telephelyre vonatkoznak. Relevancia, idbeli sszehasonlthatsg. Pnzgyi szmvitel Kls felhasznlk: pl. rszvnyesek, hitelezk, gyfelek, egyb rdekeltek. Megbzhat s vals sszkp adsa a vllalat mkdsrl, illetve vagyoni, pnzgyi s jvedelmi helyzetrl. Jellemzen pnzgyi, kvantitatv informcik. Mltbeli irnyultsg; Tipikusan mltbeli, igazolhat, tnyadatok. Aggregt informcik: a vllalat egszre vonatkoznak.

Cl

Az informcik jellege Az informcik irnyultsga

Az informcik aggregtsga

Az informcik kritriuma

Pontossg, megbzhatsg s valssg; sszhang a mindenkor rvnyes szmviteli trvnnyel s egyb relevns szablyzatokkal.

Az informcik elllti

Vezeti szmviteli szakemberek, kzgazdszok, rtkestk, marketing szakemberek, humn erforrs kezelk, matematikusok, mrnkk stb. A menedzsment szksgleteinek a kielgtse.

Szmviteli osztly tagjai, knyvvizsglk.

A jelentsek trgya

A vllalat eszkzeiben s ktelezettsgeiben bekvetkezett vltozsok s a ltrehozott eredmny rgztse. ves.

A jelentsek gyakorisga A jelentsek jellemzi

Havi vagy srbb a vezeti elvrsoktl fggen. Esetleg ad hoc. Objektv s szubjektv; Nem ktelezen elrt jelentsek; Rugalmas jelentsi formk, a vezetk ignyeihez alkalmazkodva.

Objektv; Ktelezen elrt jelentsek; Standardizlt jelentsi formk, az ltalnosan elfogadott szmviteli alapelveknek megfelelen.

Forrs: Sajt sszellts [Arnold-Turley, 1996], [Kaplan-Atkinson, 1998] s [Anthony et al., 1985] tdolgozsai alapjn

Az alcmben emltett vezet i szmvitel s a controlling viszonyt tbb aspektusbl is clszer szemgyre venni, ugyanis a nemzetkzi s a hazai irodalomban elg eltr kpet tallunk ezzel 16

kapcsolatban. Mg a controlling nemzetkzi fejl dstrtnetben viszonylag problmamentesnek t nik a pnzgyi szmvitel s a vezet i szmvitel sztvlasztsa, addig a hazai tapasztalatok azt mutatjk, hogy a gyakorl kontrollerek egyik legnagyobb problmja a szmvitellel val harmonikus egyttm kds hinya [Bodnr, 1997]. ltalban Eurpban pldul az Egyeslt Kirlysgban is a kt fogalom kztt nem tesznek klnbsget, azokat azonosan rtelmezik. Ez a vezet i szmvitel azonban, mer ben eltr az ltalnos hazai rtelmezst l, ugyanis jrszt magban foglalja a controlling filozfijt s eszkzrendszert is [Krmendi-Tth, 2002]. A hazai gyakorlatban is megfigyelhetjk nha a controlling s a vezet i szmvitel azonos rtelmezst. Ennek valszn leg az is oka, hogy magnak a controlling fogalmnak s lnyegnek definitv megkzeltsben is csakgy, mint az alkalmazs technikjban s eszkzrendszerben elg eltr ek a vlemnyek Magyarorszgon. Vannak, akik a controllingot nll diszciplnaknt, a vezetstudomny egyik kln gaknt rtelmezik, msok viszont nem tekintik nll tudomnyknt, hanem az egyes szervezsi s vezetsi funkcikat integrl komplex s jszer Controlling Irnytsi Rendszerknt kezelik. Vgl vannak olyan nzetek is, hogy a controlling az operatv vezets egyik funkcionlis eleme, amely az ves zleti tervek kltsg s eredmnykalkulcis feladatait, illetve azok megvalsulsnak elemzst vgzi, mdszertanilag nagyjbl egyenl sgjelet tve a controlling s a vezet i szmvitel kz [Krmendi-Tth, 2002]. Rszemr l a controlling vezetstudomny rszeknt val rtelmezst tartom a leghelynvalbbnak. A controlling vezets alrendszereknt val rtelmezse szerint teht a controlling olyan funkcikat tfog irnytsai eszkz, amelynek feladata a tervezs, az ellen rzs, s az informciellts sszehangolsa. A kontroller az ltala sszelltott s el ksztett informcikrt, a menedzser az ezek alapjn meghozott dntsekrt felel s, amelyek az elfogadott tervek formjban ltenek testet. [Horvth, 2000]. Ezek alapjn teht a vezet i szmvitel egyfajta rszhalmazt kpezi a controllingnak. A kt tudomnyterlet feladatkre vagyis a menedzsment elltsa a dntseik meghozatalhoz el ksztett informcikkal egszen hasonl egymshoz, a klnbsget vlemnyem szerint leginkbb abban lehet megragadni, hogy mg a vezet i szmvitel pusztn a szmviteli rendszer ltal el lltott input adatokbl dolgozik, addig a controlling input adatai sokkal szlesebb krb l addhatnak (pl. egy vllalat elektronikusan trolt adatainak a vdelmi eljrsnak a megfigyelsi eredmnyei is ide tartozhatnak). Mindezekb l termszetesen az is kvetkezik, hogy a kt terlet eszkzrendszere s technikai mechanizmusai eltrhetnek egymstl, valamint az, hogy egy controlling rendszer hatkony m kdtetse elkpzelhetetlen a vezet i szmvitel meglte nlkl [Zman-Tth, 2004]. Az 1. bra mutatja a kt fogalom egymshoz val viszonyt, ha halmazokkal prbljuk meg brzolni azokat.

1. bra: A controlling s a vezet i szmvitel viszonya

Forrs: sajt sszellts

17

2.1.3 A vezet i szmvitel funkcija, feladatai, alkalmazsa

A vezet i szmvitel funkcija, feladatai a kvetkez kben foglalhatk ssze: Vezet k elltsa informcikkal: rendszeres informciramls, amely lehet v teszi, hogy a vezet a lehet leghamarabb vlaszoljon a felmerl problmkra, helyzetekre; Vezet i tancsads: kulcsfontossg a vezet i dntsek s alternatv cselekvsi lehet sgek gazdasgi kvetkezmnyeivel s megvalstsval kapcsolatban; El rejelzs, tervezs s ellen rzs: a vezet i szmvitel nagy rsze kapcsoldik a jv hz s az el re meghatrozott rendszerekhez, mint pl. a tervellen rzshez, a standard kltsgszmtshoz, azokhoz tnyadatokat szolgltat. A vezet i szmviteli csoportokat aktvan be kell vonni a kltsgellen rzsi s a pnzgyi beszmolsi rendszerek tervezsbe is [Atkinson et al., 2007]; Kommunikci: a vezet i szmvitel csak akkor lehet igazn hatsos, ha megbzhat s hatkony kommunikcis rendszer trsul hozz, mert csak az ilyen rendszer kpes vilgos, knnyen rthet formban szolgltatni az informcikat; Informcik ellen rzse: a vezet i szmviteli rszleg vagy csoport olyan jelent s informcis csompont, amely kapcsolatban ll informcikat kldhet s kaphat a vezet kkel, beosztottakkal, bizonyos terleteken a kls krnyezettel, gy ellen rizni tudja (az alulrl) a vezet khz s (fellr l) a beosztottakhoz raml informcikat. Tjkoztats s kpzs: a vezet i szmviteli rszlegnek vagy csoportnak biztostania kell, hogy az ltaluk el lltott informcik felhasznli ismerjk az alkalmazott mdszereket, azok cljt, el nyeit. A vezet i szmvitel alkalmazsval kapcsolatban az ltala hasznlt f bb mdszereket sorolom fel. A mdszereket kiegsztettem azokkal az elemekkel is, amelyek a kztudatban a pnzgyi menedzsment tmakrben jelennek meg, a 2.1.1 pontban kifejtett vezet i szmvitel meghatrozsa szerint azonban a vezet i szmvitel rszt kpezik. A legfontosabb mdszerek teht a kvetkez k: Kltsgelszmols (illetve annak a klnbz mdozatai); Kltsg- s er forrs tervezs/kltsgvetsi eljrsok; Kltsgek s er forrsok ellen rzse; Teljestmnyrtkels (az aktulis adatok bzisadatokhoz val hasonltsa, majd a klnbsgek elemzse, valamint kltsg-volumen-profit CVP - elemzsek); Vllalati sszteljestmny elemzse, mutatszm elemzsek; razsi stratgik, kszletezsi dntsek; T ke kltsgvetsek, befektets elemzsek (nett jelenrtk vizsglat, visszafizet dsi mdszer), m kd t ke menedzsment (m kdsi ciklus elemzsek, szlltk-vev k-kszlet elemzsek, tl/alult ksts vizsglata). A vezet i szmvitel alkalmazsnl ezen kvl egyb krdseket is sorra kell vennnk, mint pldul a statisztikai mdszerek alkalmazsa, a bizonytalansg kezelse, informcis rendszerek m kdtetse, illetve a szmtgpek hasznlata. A vezet i szmvitel nhny terlete, klns tekintettel a kltsgek s er forrsok tervezsre, valamint a dntshozatalra, szksgess teszik megfelel statisztikai s opercikutatsi mdszerek hasznlatt. Ezen mdszerek alkalmazsa termszetesen nem vltoztatja meg a vezet i szmvitel f clkit zseit, irnyvonalait, hanem inkbb segti az eredmnyek tkletestst, javtst. Ilyen mdszerek lehetnek pldul a statisztikai el rejelzsek, az rtkestsi adatok extrapollsa, a lineris programozs egyes er forrs allokcis problmk megoldsra vagy a gazdasgos rendelsi mennyisg (Economic Order Quantity, ld. a 2.2.3.1 fejezetben) modellek a kszlettel kapcsolatos ellen rzsekhez. Magtl rtet d , hogy a bizonytalansgi tnyez felvet dik a vezet i szmvitel alkalmazsa sorn, hiszen az informcik gyakran a jv re irnyulnak, az alapadatok becsltek, el rejelzettek. Termszetes, hogy a jv ben rvnyes anyagkltsgeket, breket, teljestmnyszinteket, a 18

versenytrsak akciit nem lehet el re biztosan kiszmtani, s ez a vezet i szmviteli kalkulcikban is megmutatkozik. Ezrt a vezet i szmviteli szakembernek, figyelembe vve minden jelent s bizonytalansgi befolyst, kell az elemzseit elkszteni. Ez magban foglalhatja egyes statisztikai mdszerek hasznlatt, vagy egy bizonytalannak vlt alapadat mlyebb vizsglatnl, akr valszn sg szmtsi mdszerek alkalmazst is. Egy vllalatnl ltalban szmos informcis rendszer vagy hlzat m kdik. Legritkbb esetben fordul el , hogy az egyes alrendszerek egy, minden ignynek megfelel , nagy kapacits rendszerbe lennnek integrlva. Sok vllalatnl a vezet i informcis rendszer amelynek egy nagyon fontos rsze a vezet i szmviteli informcis rendszer az egyik legjobban kifejlesztett, legszofisztikltabb rendszer, amely messzemen kig megfelel a rendszerekkel szemben elmletben tmasztott kvetelmnyeknek [Lucey, 1996]. Msklnben nem tudna hatkonyan m kdni, amelynek nemcsak a vllalat egy-egy rszre, hanem az egsz vllalatra kiterjed en lenne kedvez tlen hatsa. Ezen kvl egyb okai is vannak, hogy a vezet i szmviteli informcis rendszert nem integrljk ms kitntetett alrendszerekhez hasonlan a vllalati szint rendszerekbe. Egyrszt jelent s vltoztatsokra lenne hozz szksg a vllalati szint rendszerben, amely id t vagy esetleg bonyolult adminisztrcis jvhagysi mechanizmusokat ignyel. Msrszt egy nll rendszert viszonylag gyorsan s olcsn be lehet utlag is vezetni, pldul nem kell szoftvert fejlesztenie a vllalatnak, hogy integrlja a f knyvbe a vezetsi szmviteli rendszert. Vgl a vezet i szmviteli rendszer integrlsa megkvnhatja kls knyvvizsglk jvhagyst is, amely jabb id ignyes s kltsges folyamat lehet. [Cooper, 1993]. Manapsg egy vllalat m kdtetse elkpzelhetetlen szmtgpes rendszer hasznlata nlkl. A vezet i informcis rendszerek alkalmazsa is leggyakrabban szmtgpeken keresztl m kdik. A vezet i szmviteli alkalmazsok olyan terletei is, amely jrszt rutin munkkat kvetel, szmtgpes eljrsok ltal zemel. Ahogy ezeknek a mindennapi szmtsi, kalkulcis s egyb szmtgppel elvgezhet munklatoknak mind nagyobb hnyada trtnik automatizlt mdszerekkel, egyre nagyobb figyelmet kap az eredmnyek magyarzata s a szakmai tl kpessg megfelel alkalmazsa.

19

2.2 A vezet i szmvitel alapelvei

2.2.1 Kltsggazdlkods
2.2.1.1 A kltsg fogalma, csoportostsa A vezet i szmvitel kzponti krdse a kltsgek, azok felmerlsnek, elszmolsnak, tervezsnek, ellen rzsnek a megrtse, illetve annak a mrlegelse, hogy a kltsgek biztostanak-e hozzadott rtket a termknek, szolgltatsnak. A kltsgek ismerete alapvet fontossg, mert ezek kpezik az alapjt a versenykpes rak kialaktsnak, valamint a nyeresg s a befektetsi megtrlsek pontos meghatrozsnak. A hazai s a klfldi vezet i szmviteli irodalmakat ttekintve, a kltsgek meghatrozsaiban nem mindig jelenik meg kell pontossggal a felldozott er forrsok lersa, illetve a fogalmak ritkn fedik le egyszerre a beszerzsi s a termelsi kltsg fogalmt. Ezrt n kltsgen valamely termk illetve szolgltats el lltsra vagy beszerzsre fordtott er forrsok pnzben kifejezett rtkt rtem [Gad et al., 1972; Engler, 1990]. A kltsgeket nagyon sokfle szempont alapjn csoportosthatjuk, szmos fajtt tallhatunk ezekb l a hazai irodalomban is. Dolgozatomban csak nhny csoportostsi szempont alapjn val kategorizlst emltek, csak azokat, amelyeket a vezet i szmvitel szempontjbl a legfontosabbnak tltem meg. Az els hrom fle csoportostst mind a hazai, mind a klfldi irodalomban ugyanilyen formban megtalljuk. A kltsgek megjelensi formja, tpusa szerint beszlhetnk kltsgfajtkrl, illetve kltsgnemenknti csoportostsrl. Az informcik nemzetgazdasgi szint feldolgozsa, elemzse megkveteli az egyes kltsgnemek tartalmnak kzponti szablyozst. A jelenleg hatlyos szmviteli trvny alapjn a kvetkez kltsgnemeket klnbztetjk meg: Anyagkltsgknt az zleti vben felhasznlt vsrolt anyagok bekerlsi rtkt kell kimutatni. Ide tartozik pldul egy termel vllalat vi alapanyag/nyersanyag szksglete vagy egy ven bell elhasznld szerszmok, m szerek, egyenruhk kltsge. Ignybe vett szolgltatsok kltsgeiknt az zleti vben ignybe vett anyagjelleg s nem anyagjelleg szolgltatsok bekerlsi rtkt a szmlzott, fizetett, szerz dsben meghatrozott sszegben kell elszmolni. Ide tartoznak pldul a raktrozsi, szlltsi, fnymsolsi vagy postai kltsgek. Egyb szolgltatsok kltsgeiknt az zleti vben, a rendszeres tevkenysg sorn felmerlt minden olyan kltsget kell kimutatni, amely nem kpezi az eszkzk bekerlsi rtkt (ott figyelembe nem vehet ), illetve minden olyan kltsget, amely nem sorolhat be a tbbi kltsgnem rtkbe. Ide tartoznak jellemz en, pldul a hatsgi, igazgatsi, szolgltatsi djak, illetkek, a pnzgyi, befektetsi szolgltatsi djak (de nem a kamatkltsg), a biztostsi djak, vagy egyb jrulkok, adk. Brkltsg minden olyan, az zleti vhez kapcsold kifizets, amely az llomnyba tartoz s az azon kvli szemlyeket megillet , az rvnyes rendelkezsek szerint brnek vagy munkadjnak min sl jrandsg. Ide tartozik a termszetes szemly tulajdonos szemlyes kzrem kdse ellenrtkeknt kivett sszeg is, az alkalmazsban llk s a munkavgzsre irnyul tovbbi jogviszonyban llk rszre az zleti vhez kapcsold prmiumok, jutalmak, a 13. s a tovbbi havi fizets, valamint a brnek min sl termszetbeni juttats is. Szemlyi jelleg egyb kifizetsek kz tartoznak a munkavllalk (termszetes szemlyek) rszre kifizetett, az zleti vhez kapcsold olyan sszegek, amelyet a munkltat jogszablyi el rs vagy sajt elhatrozs alapjn teljest, s nem tartoznak a brkltsg 20

fogalmba. Itt kell kimutatni pldul a munkavllal rszre a betegszabadsg idejre fizetett djat, vgkielgtst, munkba jrssal kapcsolatos kltsgtrtseket vagy ruhatrtsi djakat. Brjrulkok a nyugdjbiztostsi s egszsgbiztostsi jrulk, az egszsggyi hozzjruls, a munkaadi jrulk, a szakkpzsi hozzjruls, tovbb minden olyan, adk mdjra fizetend sszeg, amelyet a szemlyi jelleg rfordtsok vagy a foglalkoztatottak szma alapjn llaptanak meg. rtkcskkensi lersknt kell kimutatni a rendeltetsszer en hasznlatba vett immaterilis javak s trgyi eszkzk trgyid szaki tervezett (zembe helyezskor megllaptott) rtkcskkenst. A kltsgeknek a termelssel, rtkestssel, illetve azok nagysgrendjnek vltozsval val kapcsolat alapjn beszlhetnk: lland (fix) kltsgekr l, amelyek a kapacitskihasznltsg mrtkt l fggetlenl merlnek fel, s csak hossztvon tekinthet k vltoznak. Ezek a kltsgek a termels, rtkests volumennek a nvekedsvel egy meghatrozott mrtkig nem vltoznak, viszonylagosan lland kltsgek, nincsenek hatssal a hozamra. Az lland kltsgek kltsgvltozsi tnyez je 0, vagyis a termels volumennek adott mrtk vltozsig a kltsg 0 mrtkben kveti azt. Ilyen kltsgeknek tekinthetjk pldul a trgyi eszkzk rtkcskkensi lerst (lineris lers esetn), a raktrozsi kltsgeket vagy egy irodahz brleti djt. Vltoz kltsgekr l, amelyek a kapacitskihasznltsg fggvnyben vltoznak. A vltoz kltsgeken bell klnbsget tehetnk a proporcionlisan, a degresszven s a progresszven vltoz kltsgek kztt. Ezek a kifejezsek a vltozs arnyra utalnak. A proporcionlisan vltoz kltsgek a termels volumenvel arnyosan vltoznak, hatssal vannak a hozamra. A kltsgvltozsi tnyez 1, teht amilyen mrtkben vltozik a termels volumene, ugyanolyan mrtkben vltozik a kltsg is. Ilyen kltsgek pldul a termkre kzvetlenl elszmolt anyagkltsg. A degresszven vltoz kltsgek a termels vltozsval sszegkben vltoznak, de a vltozs mrtke kisebb, mint a termels volumenvltozsnak arnya. A kltsgvltozsi tnyez itt 0 s 1 kz esik, a termels volumennek nvekedse esetn nkltsgcskkens vrhat. Ilyen jelleg kltsgek pldul az zemi vagy a vllalati ltalnos kltsgek. A progresszven vltoz kltsgek sszegkben a termels volumennek vltozsnl nagyobb arnyban vltoznak. Ezeknl a kltsgeknl a kltsgvltozsi tnyez 1 felett van, s kzs jellemz jk, hogy jobban n nek, mint a termels, gy kedvez tlenl hatnak az nkltsgre s az eredmnyre. ltalban szervezsi okokbl merlhetnek fel, ilyen jelleg kltsgek pldul a tlraptlkok, a gpek tlterhelse miatti meghibsodsbl ered javtsi kltsgek, vagy az llatok tletetsb l ered takarmnyozsi kltsg. A tervezs, utalvnyozs s elszmolsi md szerint lteznek: Kzvetlen kltsgek a termelsi folyamatokkal s a termkek el lltsval okozati kapcsolatban vannak, s egyrtelm en hozzrendelhet ek egy kltsgvisel hz [Tth, 1999]. Ezeknl a kltsgeknl mr a tervezskor, a rfordts vgrehajtsnak elrendelsekor megllapthat, hogy melyik termelsi folyamatra s termkre, milyen mrtkben szmolhatk el. Ilyen jelleg kltsgek pldul egy termkhez vagy szolgltatshoz kapcsold kzvetlen anyag- vagy brkltsgek. Kzvetett, ltalnos kltsgek egynl tbb kltsgvisel hz kapcsoldnak. Ezek a kltsgek vagy egy termkcsoport termelsi folyamataival, vagy a vllalkozs egsznek m kdsvel s irnytsval kapcsolatban keletkeznek [Tth, 1999]. A kzvetett kltsgeket megfelel mutatk, jellemz k segtsgvel tudjuk az egyes kltsgvisel kre 21

felosztani, gy kpezik ezek a kltsgek is rszt az nkltsgnek. Ilyen jelleg kltsg pldul a vllalati rezsi kltsg. Vgl a dntshozatal szempontjbl is csoportosthatjuk a kltsgeket. Ezt a fajta kltsgcsoportostst a hazai irodalomban ritkn leljk fel, tekintve azonban, hogy a vezet i szmvitel egyik alapvet funkcija a vezet k dntsnek tmogatsa, a kltsgek szmba vtele ppen ebb l a szempontbl rendkvl fontos: Relevns kltsgek az olyan jv beli kltsgek, amelyek egy bizonyos dntsi alternatva vlasztsnak eredmnyekppen merlnek fel [Lucey, 1996]. Nem tartoznak teht ide azok a kltsgek, amelyek az sszes dntsi alternatva vlasztsnl ugyangy felmerlnek, ide tartozik viszont a vlasztott alternatva miatt meg nem valstott gazdasgi tevkenysgnek a hozamai. Ezt nevezi a hazai szakirodalom az elszalasztott lehet sgek kltsgnek, vagy haszonldozat-kltsgnek (opportunity cost). [Ills, 1997]. Ilyen kltsg lehet pldul annak a bevtelnek az rtke, amely a gyr teljes kapacitskihasznltsga mellett termel dtt volna meg, abban az esetben, ha a vllalat vgl nem a teljes kapacitson val m kdst vlasztotta, mint dntsi alternatva. Nem relevns, elsllyedt kltsgek felmerlse nincs kapcsolatban valamely dntsi alternatva vlasztsval. Ide tartoznak tipikusan a mltbeli kltsgek, hiszen azok felmerlse mr mindenkppen megtrtnt. Ezeket a kltsgeket figyelmen kvl kell hagyni a klnbz dntsi alternatvk kzl val vlasztskor. Ezen kvl itt fejtem ki azokat a fogalmakat, amelyek magyarzata, megrtse szksges lehet a dolgozat tovbbi feldolgozshoz. Kltsgvisel az az egysg (kszlet egysg, telephely, termelsi vonal, gazat, vllalati rszleg, vagy a vllalat maga), amelyhez a kltsgek, kltsgcsoportok egyrtelm en hozzrendelhet k [Drury, 2008]. Kltsgjellemz nek nevezzk mindazokat a termelsi jellemz ket (pl. termelsi rtk, termelt mennyisg, gprk stb.), amelyeknek hatst a kltsgek vltozsval sszefggsben vizsglhatjuk. A kltsgjellemz , mint mrtkegysg, mr szm alapjn az ltalnos kltsgek kltsgvisel kre oszthatk. gazat a mez gazdasgi vllalkozs olyan rsze (alrendszere), amely jl elklnthet termket llt el , ehhez rendelkezik a szksges er forrsokkal, s a vllalati jvedelemhez val hozzjrulsa nllan mrhet , kimutathat. A teljes kltsgszmts esetben az id szak teljes kltsgt elszmoljk a tevkenysgekre, kltsgvisel kre [Drury, 2008]. A termkek, tevkenysgek teljes nkltsge kpezi a knyvviteli elszmols, rtkels, elemzs alapjait. A rszkltsgszmtsnl csak a volumennel, az sszettellel arnyosan vltoz kltsgeket szmoljk el a tevkenysgekre, kltsgvisel kre, illetve e kltsgek kpezik az rtkels, elemzsek, s gazdasgi dntsek alapjt. A tevkenysgre, termkre el nem szmolt fix jelleg kltsgeket, pedig vllalati szinten kezelik, s feloszts nlkl, egyttesen szmoljk el, mutatjk ki. F termknek nevezzk azt a termket, amelynek el lltsra a gazdlkod f - vagy alaptevkenysge irnyul, s amelynek kitermelse rdekben az eszkzket hasznlja. Ikertermk a termels sorn a f termkkel azonos folyamatban keletkez , azzal egyenrang, vagy valamivel kisebb rtk termk (pldul tej s borj, gyapj s brny, lucerna szna s lucerna mag stb.). 22

Mellktermk a termels sorn a f termk (alaptevkenysg ltal gyrtott termk) mellett keletkez , rendszerint nagy mennyisg , viszonylag kis rtk termk, amely az zemen bell hasznosthat vagy rtkesthet (pldul istlltrgya, szalmaflk, hullott gymlcs stb.) [Gad et al., 1972]. Hulladknak a termels sorn keletkez , el ll vagy a termels utn visszamarad (teht nem szndkosan ltrejv ) anyag min sl (pldul fafeldolgozsnl visszamarad fahulladk stb.).

2.2.1.2 A kltsggazdlkods terletei, kvetelmnyei, mdszerei A kltsggazdlkods fogalma, mint nll fogalom, a vezet i szmvitellel foglalkoz knyvek kzl jellemz en csak a hazai irodalomban jelenik meg. Az ltala fedett tmakrk a nemzetkzi irodalomban is megtallhatk, a klnbsg csak annyi, hogy ott nem kezelik nmagban ltez fogalomknt. Vlemnyem szerint egybknt ez nem is szksges, hiszen gyakorlatilag a hazai meghatrozsok szerint is csupn a kltsgekkel kapcsolatban elvgzett vezet i szmviteli tevkenysgekr l beszlhetnk. Kltsggazdlkodson teht olyan tevkenysget rtnk, amelynek kzppontjban a kltsg ll, s tartalmazza annak Tervezst; Utalvnyozst; Analitikus nyilvntartst; F knyvi elszmolst; Kalkulcijt; Ellen rzst; Elemzst s Informcirendszernek kialaktst [Bartk Nagy, 1997]. Az el z ek mindegyikvel rszletesen foglalkozom az rtekezs kvetkez alfejezeteiben. Br a kltsgek kalkulcijnak terlete nem jelenik meg egysgesen minden meghatrozsban, n kln sorban emltem, hiszen jelent s rszt teszi ki a kltsgekkel kapcsolatos vezet i szmviteli feladatoknak. A kltsggazdlkods alapelve a kltsgek folyamatos megfigyelse s mrse rdekben vgzett kalkulci [Szirmai, 2000]. Termszetesen nincs egyetlen olyan kalkulcis mdszer sem, amely minden krlmny kztt alkalmazhat, a szmos mdszer kzl ki kell tudni vlasztani a clkit zsnek megfelel , az adott krlmnyek s a szksges informcik szempontjbl legpontosabb eredmnyt nyjt eljrst, amely alapjn a vezet megfelel mennyisg s min sg informcihoz jut dntshozatalnak el segtsre. A kalkulci mellett a kltsggazdlkods tovbbi terletei is minden gazdlkodszervezetnl jelen vannak, azonban az egyes terletek mlysge, jelent sge, slya tbbek kztt a szervezet nagysgtl, a vllalkozs tevkenysgeinek sszetettsgt l fgg. Minden gazdlkodszervezet m kdsnek, tevkenysgnek egyik kzponti krdse a kltsggazdlkods. Nincs olyan vllalkozs, amely figyelmen kvl hagyn kltsgeinek az alakulst, hiszen a kltsg meghatroz tnyez a vllalkozs eredmnyessgnek mrsben, a tevkenysgek rtkelsben, jelent s a szerepe az rkpzs s a kszletrtkels folyamatban. [Szirmai, 2000]. Korbban a kltsgekkel kapcsolatos szmtsok leginkbb az rmegllapts s a kszletek rtkelsnek alapja volt, de manapsg az a tendencia, hogy egyre inkbb a tervezs, az ellen rzs s a szablyozs eszkzv vlik [Grimshaw, 1993]. Megfigyelhet , hogy a kltsggazdlkodsi tevkenysget a vllalatoknl ma klnbz fels szint vezet khz tartoz szervezetek, illetve szemlyek ltnak el. A hatkony, sszehangolt s clirnyos kltsggazdlkods megvalstshoz nlklzhetetlen a kltsggazdlkodsi tevkenysg rendszerszemllet kezelse, 23

illetve egy vezet beoszts szemly felel ss trtn kijellse. A kltsggazdlkodssal szemben tovbbi kvetelmnyeket tmasztanak jogszablyi el rsok, szakmai elvrsok, az egyes alrendszerek ltal elrend clok, feladatok, megoldsi mdok, szervezsi szempontok s kapcsolati rendszerek. A kltsggazdlkodsban alkalmazott mdszerek szmbavtelnek tekintetben kisebbnagyobb eltrst szlelhetnk a hazai s klfldi irodalomban. A hazai irodalmak magtl rtet d en kevesebbet foglalkoznak a korszer bbnek vlt mdszerekkel, hiszen Magyarorszgon a vezet i szmvitel tmakre mg j kelet nek mondhat, a gyakorlatban is inkbb a klfldi tulajdonban lv vllalatok azok, amelyek el rehaladott mdszereket alkalmaznak. Az rtekezsemben mind a hazai, mind a klfldi irodalombl a legfontosabbakat mutatom be: Felhasznlsi normk, normatvk; Kltsgvltozsi tnyez ; Fedezeti kltsgszmts; Hatrkltsg-szmts; Standard kltsgszmts; rtkelemzs; Egyb mdszerek. Lnyegben teht kltsgszmtsi mdszerekr l beszlhetnk, ahol a kltsgszmts alapvet clja a gazdlkod szervezeten bell vgbemen (jra)termelsi folyamat szmszer megragadsa, ezrt nyomon ksri a termelsi folyamatot az els kltsgfelmerlst l egszen az rtkestsig [Bba, 1991]. A felhasznlsi normk jelentik a kltsgtervezs s kltsgelemzs legfontosabb mdszert, clszer arra trekedni, hogy a normk, normatvk alkalmazsa a felhasznlsok minl szlesebb krre terjedjen ki. Normkat els sorban a termkegysgekre, kzvetlenl elszmolhat anyagokra, brekre tudunk ltalban meghatrozni. A felhasznlsi (anyag, br stb.) normk megllaptsa alapulhat m szaki szmtsokon, statisztikai tlagokon, becslsen s gyakorlati tapasztalatokon. A normk mennyisgi (db, kg, id ) elemekb l s rtkegysgekb l (anyagr, kategriabr) tev dnek ssze, pontossguk is e kt tnyez relis meghatrozstl fgg. A felhasznlsi normk segtsgvel tervezhet k, utalvnyozhatk s elemezhet k egy id szak vagy gyrtmny kzvetlen kltsgei, a gazdasgi kalkulcik kzvetlen kltsgnek tartalma, az nkltsgcskkentsi terv egyes ttelei s a gazdlkodsi tervek felhasznlsi rtkadatai. A normk kidolgozsa a kltsggazdlkodson tl rendkvl fontos a vllalat anyag-, br-, ltszmgazdlkodshoz, illetve a vllalat egsznek megfelel szint irnytshoz [Bartk Nagy, 1997]. Normatva az az egysgadat rendszerint egysgkltsg , amelyhez kzelt szmtsokkal vagy normk tlagolsval juthatunk [Kittredge, 2004]. Megklnbztethetnk ipargi normatvkat, illetve vllalati normatvkat, ez utbbiak lehetnek jellemz kre (pl. gpra, f ) vagy terletre, tevkenysgre megllaptva. A kltsg-normatva meghatrozsa trtnhet m szaki szmtssal, bzisadatokbl kiindulva, vagy a vrhat eladsi rbl a brutt fedezet levonsval. Kltsgvltozsi tnyez alkalmazst a kltsgek tervezsnl, elemzsnl s a fedezeti kltsgszmtsnl hasznostjuk. A kltsgvltozsi tnyez (ms szval reaglsi fok) kiszmtsakor azt vizsgljuk, hogy egy kltsgjellemz (leggyakrabban a termelsi volumen) vltozsa milyen hatssal van a kltsg vltozsra. Ugyanazon kltsgfajta ugyanis eltr mrtkben reaglhat klnbz kltsgjellemz khz viszonytva. A 0,7 reaglsi fok teht pl. azt jelenti, hogy 1%-os termelsnvekeds 0,7%-os kltsgnvekedssel jr. A kltsgvltozsi tnyez egy msik rtelmezs szerint azt is kifejezheti, hogy a kltsgnek mekkora hnyada tekinthet vltoz kltsgnek, s mekkora llandnak. A 0,7 reaglsi fok szerint az adott kltsgfajta sszegnek 70%-a vltoz kltsgnek, 30%-a lland kltsgnek min sl. A 24

kltsgvltozsi tnyez t ltalban kltsghelyekre, kltsgnemekre, kltsgcsoportokra s a vllalat sszes kltsgre vonatkozan hatrozzuk meg. A fedezeti kltsgszmts sszefoglal neve azoknak a rszkltsgszmtson alapul kltsgs eredmnyszmtsi eljrsoknak, amelyek smjukat tekintve t soron vezetik le az eredmnyt, ktfle kltsgcsoporttal szmolnak (proporcionlis arnyosan vltoz , s fix jelleg kltsgek) s a fix jelleg kltsgeket nem osztjk fel a termkekre. Az t soros sma a kvetkez : 1. rbevtel 2. Proporcionlis jelleg kltsg 3. Fedezeti sszeg (1 2) 4. Fix jelleg kltsg 5. Eredmny (3 4) A tevkenysg, termk jvedelmez sgnek elbrlsa nem az eredmny, hanem a fedezeti sszeg, illetve hnyad alapjn trtnik. A fedezeti kltsgszmts smjt, mdszert olyan vllalati szint dntseknl alkalmazzuk pldul, amikor a bzisid szak adataira tmaszkodva vizsgljuk a fedezeti ponthoz (nulla nyeresg) tartoz rbevtel nagysgt, a tervezhet eredmny s sszkltsgsznvonal alakulst a klnbz rbevtel, illetve kapacitskihasznlsok mellett, vagy az rbevtel, illetve a kapacitskihasznltsg mrtknek vltoztatsi szksgessgt a klnbz szint eredmnyek elrshez. Viszonylag gyakran hasznljk mg ezt a mdszert egyb gazdasgi kalkulcik smjaknt, valamint a gyrtmny-karakterisztika (a fedezeti sszegb l kpzett mutatszmok alapjn sszelltott termkrangsor) ksztsnl. Hatrkltsg-szmtsnak, hatrelemzsnek, marginlis gondolkodsmdnak nevezzk azt a szemlletet, amely nem az tlagon (hagyomnyos szemllet), hanem a vltozson keresztl vizsglja a gazdasgi esemnyeket, s azok alapjn hozza a dntseket [Drury, 2008; Weetman, 1997]. Teht pldul a tevkenysgek tlagos hozama helyett, a hatrhozamokat azaz a vltozs hozamt veszi alapul egy gazdasgossgi dntsnl. A hatrrtken alapul kltsgszmtssal els sorban a hatrkltsget llaptjuk meg, teht a hatrkltsg fogalmt tekintve egysgnyi hozamvltozsra jut kltsgvltozs, tartalma alapjn a termk vltoz kltsgt jelenti. A hatrkltsg elemzs eredmnyesen hasznlhat az rpolitika, rengedmny kidolgozsnl, a kltsgkihats dntseknl a legmegfelel bb vltozat kivlasztshoz, illetve az tlagkltsg szmtson alapul dntsek helyessgnek ellen rz szmtshoz. A szakirodalomban ezt a kltsgszmtsi eljrst differencil-kltsgszmtsnak, illetve klnbzeti kltsgszmtsnak is nevezik. Standard kltsgszmts az a mdszer, amellyel el re megtervezik, hogy egysgnyi termk szolgltats el lltsa mennyibe fog kerlni, ms nven clkltsg. Ez a mdszer is a tnyleges kltsgek alakulsnak egyfajta ellen rzsre szolgl azltal, hogy lehet v teszi a tnyleges kltsg s az elvrsknt megfogalmazott standard kltsg sszevetst, az eltrs okainak elemzst. A standard kltsg szmts sorn alapvet fontossg a kltsgek lebontsa klnbz elemekre legtbbszr anyag-, munkaer - s ltalnos kltsgekre , valamint a standard kltsg, standard nkltsg minl pontosabban val kiszmtsa. Ami pedig a kalkulcinl is fontosabb, hogy megfelel en felmrjk, s korrigl intzkedsekkel megprbljuk megszntetni a standard s a valdi (tnyleges) kltsgek kztt fennll klnbsget, melyet kltsgeltrsnek (variancia) neveznk. A vllalatnak tudnia kell, hogy mirt lpett fel ez az eltrs, egyszeri vagy ismtl d jelensgr l van-e sz, s milyen intzkedseket lehet hoznia megszntetsre, klnsen, ha kedvez tlen hats [Grimshaw, 1993]. A standard kltsgeket legalbb vente egyszer fell kell vizsglni, s a megvltozott krlmnyekkel sszhangba kell hozni. A standard kltsgszmtsi mdszert ltalban olyan ipari tevkenysgekre alkalmazzk, ahol ismtl d termkek, illetve technolgik fordulnak el .

25

Az rtkelemzs mdszervel a hazai irodalomban csak nem olyan rgta tallkozhatunk. Az rtkelemzs a m szaki-gazdasgi optimum megkzeltse rdekben rendszeresen, alkotan, brl mdon elemzi s alaktja valamely termk funkciinak s kltsgnek viszonyt korszer bb termk ltrehozsa rdekben. Az rtkelemzs clja a funkci s funkcikltsg legkedvez bb viszonynak a meghatrozsa [Zman et al., 2003]. A termkfunkci s kltsg viszonyn keresztl a mdszer a kvetkez ket vizsglja: A termk valamennyi funkcijra szksg van-e; A szksges funkcikhoz korszer konstrukci, technika kapcsoldik-e; Az elrhet rbl fedezni lehet-e az el llts kltsgeit. Az rtkelemzs tmakrben kell mg megemltennk az ltalnos kltsgek rtkelemzsre szolgl korszer mdszereket, mint pldul a ZBB (Zero Based Budgeting), az AWA (Administrative Wertanalise) s az OVA (Overhead Value Analysis). Mind a hrom olyan kltsgtervezsi, elemzsi, ellen rzsi eljrs, amely az ltalnos-, adminisztrcis- s rezsi kltsgek fellvizsglatt, cskkentst, illetve hatkonny ttelt helyezi el trbe. A kltsggazdlkodsban az el bbiekben lert mdszereken tl termszetesen szmos egyb mdszer ismert. B vebb kifejtsk itt az rtekezs terjedelmi adottsgai miatt nem lehetsgesek, ezrt csak emltsszer en, a teljessg ignye nlkl sorolok fel kzlk nhnyat. Az zemi ltalnos kltsgek felosztsra pldul gyakran hasznljk az egyenrtkszmos gprk szerinti felosztst, amikor az zemben nem csak homogn gpcsoportok vannak (az egyszer gprk arnyban csak a homogn gpcsoportok kltsgeit lehet felosztani). Az ltalnos kltsgek felosztsra hasznlhatjuk a kltsgokozs elve alapjn trtn felosztst, ahol a termkekre differenciltan osztjuk fel a kltsgeket pldul n. ptlkkulcsok alapjn), gy relis kpet kapunk a termk valdi el lltsi kltsgr l. Szintn az ltalnos kltsgek felosztsra szolglhat a rezsibr (kltsgvisel ) kpessg szerinti feloszts, ahol az eladsi r, a kltsg s a nyeresg egymshoz val viszonya befolysolja a termkek kltsgvisel kpessgt. A brutt fedezeti elv a gazdasgi kalkulciknl jhet szmtsba, ahol a brutt fedezetet amely a vllalati ltalnos kltsgek s a nyeresg sszege osztjk fel a termkekre a kzvetlen kltsgek arnyban. A kltsgek el rejelzshez alkalmazhat a mltbeli kltsg-alap el rejelzs (historical cost-based method), amikor az elmlt v kltsgeit szorozzk meg az aktulis v tervezett kibocstsi szintjvel. Szintn a kltsgek el zetes kalkulcijnl hasznlhat tovbb a magas-alacsony mdszer (high-low method), ahol az v legmagasabb s legalacsonyabb kltsgszintjre alapozott ktvltozs egyenletrendszer alapjn hatrozzk meg a teljes kltsg fggvnyt, amelyb l azutn brmely kibocstsi szinthez meghatrozhat a hozz tartoz teljes kltsg nagysga. Az el bbi kett n kvl ma a nagyvllalatoknl mr leggyakrabban bonyolult statisztikai mdszerek mint pldul a lineris regresszi szmts alkalmazsval, szmtgpes rendszerek, vagy specilisan ilyen clra kifejlesztett, a vllalatra szabott egyedi szoftverek segtsgvel tudjk el re meghatrozni a kltsgek nagysgt [Allen et al., 2005].

2.2.1.3 Kltsgek tervezse A tervezs fogalma alatt a clok, az intzkedsek, az eszkzk, illetve a clok elrshez vezet utak szisztematikus s a jv re vonatkoz tgondolst s meghatrozst rtjk [Wild, 1977]. A tervezs nlklzhetetlen a vllalat fennmaradshoz, szksges a jv bizonytalansgnak s kockzatnak kivdshez s szmottev en hozzjrul a vllalati folyamatok koordincijhoz. A tervezs nagyon szorosan sszefgg az ellen rzssel, hiszen az el re meghatrozott clkit zsek s a tnylegesen megvalsult eredmnyek sszemrse ltal vlik kpess a vezet a vllalat tevkenysgeinek rtkelsre.

26

A vllalati tervezs olyan sszetett folyamat, hogy szksg van annak tovbbi pontostsra, pl. a tervek id tvokra val lebontsra. A klnbz irodalmak ms-ms id tvok alapjn csoportostjk az egyes terveket, de a hossz- (stratgiai) s rvid-tv (operatv) tervezs alapvet elklntst mindegyikben megtallhatjuk. A stratgiai tervek meghozatalra csak a vllalkozs fels vezet i krben kerlhet sor. Ezekben rendszerint olyan feladatok meghatrozsval foglalkoznak, amelyek megvalstsa hosszabb id t ltalban tbb vet ignyel, s a vllalkozs bels adottsgainak megvltoztatsra irnyul. Az operatv tervezs a vllalkozs ves m kdsvel kapcsolatos el irnyzatok meghatrozst, illetve a stratgiai tervnek az adott vben megvalstand feladatait leli fel. A kltsgek tervezsnl az egyik legels feladatok kz tartozik a kltsgelszmolsi rendszer megvlasztsa. A klfldi irodalmakkal szemben a hazaiakban nem mindig talljuk meg nyltan a kt alapvet kltsgelszmolsi rendszer, a munkaszmos (job costing) s a folyamatkalkulcis (process costing) rendszer hatrozott elklntst. A munkaszmos rendszer alapvet en fizikailag jl elklnthet munkkra, megrendelsekre, termkekre gy jti a kltsgeket azok felmerlse sorn, fggetlenl attl, hogy a hozzjuk kapcsold munka vagy egyb kltsg melyik szmviteli peridusban merlt fel [Anthony-Hekimian, 1967]. A hazai irodalmakban ezt a fajta kltsgtervezst leginkbb az n. klasszikus kltsgtervezs fogalma alatt tallhatjuk meg, utalva ezzel az elnevezssel arra is, hogy a magyar vllalatok gyakorlatra ez a fajta kltsgtervezs a jellemz . Ez f leg azoknl a vllalatoknl hasznosthat jl, amelyek sok eltr tpus termket gyrtanak. A folyamatkalkulcis rendszer ezzel szemben sszegy jti egy id szakban felmerlt sszes gyrtsi kltsget, majd rosztja azokat az adott id szakban megtermelt termkekre. Ennek a mdszernek a rszletesebb taglalsval a hazai irodalomban Szirmai [2000] foglalkozik. A folyamatkalkulci egy termelsi folyamat rszfolyamatainak kltsgt gy jti, figyeli, veszi nyilvntartsba. Az egyes rszfolyamatokban elkszlt termkek kltsge halmozdik s a kvetkez rszfolyamat kltsgeihez addik. Ezt kvet en a rszfolyamatok kzvetlen kltsgeit megosztja a termk egysgnyi kltsgnek meghatrozshoz, figyelembe vve a termk kszltsgi szintjt. Az sszehasonlthatsg rdekben a termk egysgnyi kltsgnek meghatrozshoz egyenrtkszmok alapjn vezrtpusra tszmtott ksztermkmennyisget (ksztermk egyenrtkes) alkalmaz. Magtl rtet d en ez a mdszer akkor hasznland, amikor egy vllalat egyfajta termket, szolgltatst llt el egy viszonylag hosszabb id szak alatt, illetve a tmegtermelssel foglalkoz ipargakban. A tmeggyrts sajtossga a nagy mennyisg , els sorban homogn termkek folyamatos termelse, mint pldul a vegyi, cement, olaj, festk, textil, lelmiszeripari, acl, veg, bnyszati stb. ipargak. Egy ilyen vllalatnl a munkaszmos kltsgelszmolsi rendszer kalkulcii ugyanazt az eredmnyt adnk, de sokkal kltsgesebb lenne a hozz kapcsold adminisztrcis eljrs. Fontos teht a kltsgelszmolsi rendszer s a kltsghaszon mrlegelse is. Ne alkalmazzon a vllalkozs olyan kltsgelszmolsi rendszert, amely szmra nem szksges, a dntseket nem segti, amely csak a kltsgeket emszti, de maga nem jrul hozz a vllalkozs eredmnyes m kdshez, a nyersg fokozshoz, a vesztesgforrsok feltrshoz [Er s, 1994]. A 2. tblzat a szban forg kt kltsgelszmolsi rendszer tekintetben mutatja be a kltsgek tervezsnek feladatait.

27

2. tblzat: A munkaszmos s a folyamatkalkulcis kltsgelszmolsi rendszer kltsgtervezsi feladatai A munkaszmos vagy klasszikus kltsgtervezs fbb lpsei 1. Kzvetett kltsgek tervezse 2. Kzvetlen nkltsg megtervezse: termk egyedi kltsgei + kltsghelyenknt felmerl kltsgek arnyos rszei 3. Teljes nkltsg meghatrozsa: kzvetlen nkltsg + kltsghelyi ltalnos kltsgek tterhelt rsze 4. Fajlagos kzvetlen nkltsg s a teljes nkltsg megllaptsa 5. Az ellltand termkek mennyisge s a fajlagos nkltsgek alapjn a vllalkozs kltsgtervnek sszelltsa

A folyamatkalkulcis kltsgtervezs fbb lpsei 1. A ffolyamatok s az azokhoz tartoz rszfolyamatok meghatrozsa 2. A rszfolyamatokhoz tartoz tevkenysgek, illetve az azokat befogad kltsghelyek meghatrozsa 3. Az egyszerre tbb rszfolyamatot is kiszolgl kltsghelyek beazonostsa 4. A ffolyamathoz kapcsold igazgatsi kltsghelyek elklntse 5. A kiszolgl kltsghelyek kzvetett kltsgeinek s tterhelsi arnyainak a megtervezse 6. A kiszolgl kltsghelyek kzvetlen kltsgeinek megtervezse: egyes rszfolyamatok egyedi kltsgei + kiszolgl kltsghelyek arnyos rszei 7. A kiszolgl kltsghelyek kzvetett kltsgeinek tterhelse a rszfolyamatok kltsgei kz 8. A ffolyamat nkltsge: ffolyamat kzvetlen kltsgei + kiszolgl kltsghelyek tterhelt kltsgei + igazgatsi kltsghelyek kzvetett kltsgei
Forrs: sajt sszellts [Sabjn-Sutus, 2003] s [Szirmai, 2000] felhasznlsval

A hazai irodalmakban a kltsgtervezssel kapcsolatban a kvetkez f bb elemeket emltik: A kltsgnem szerkezet kialaktsa; 28

A kltsghelyek kialaktsa; A kltsgvisel k kialaktsa; Modern, dntsorientlt kalkulcis mdszerek. A kltsgnem-szerkezet kialaktsa a bels kltsg s teljestmnyszmts rendszernek kiindulpontjt jelenti. A kltsgnemek szerinti kimutats a vllalat sszes, adott id szakra vonatkoz kltsgt megjelenti, vlaszt adva arra, hogy milyen kltsgek, milyen clbl s milyen nagysgban merltek fel. A kltsgnemszmts egyrszt alapadatokat szolgltat a kltsghelykltsgvisel szmtshoz, msrszt lehet v teszi a kltsgek horizontlis s vertiklis jelleg elemzst. A kltsghelyek kialaktsa logikai vagy fizikai alapon kijellt kltsgfelel ssgi terletek elhatrolst jelenti. A kltsghelyek clja a vllalkozson belli kltsgmozgsok, kltsgramlsok figyelemmel kisrse, alapvet en kltsgek gy jtsre, tervezsre, elemzsre s ellen rzsre hasznlhatk. Jellemz en a kvetkez kltsghely-tpusok merlnek fel egy vllalkozsnl: 1. Igazgatsi kltsghelyek itt jelennek meg a vllalatvezets igazgatsi kltsgei, amelyek rendszerint nem kpezik az el llts kzvetlen kltsgeit, gazdasgi ltalnos kltsgek. 2. Irnytsi kltsghelyek az itt megjelen kltsgek f gazati ltalnos kltsgek, a termel vagy szolgltattevkenysggel vannak kapcsolatban, ezeket az irnytott egysgekre kell elszmolni, tterhelni. 3. Termel kltsghelyek itt jelennek meg a vllalkozs ltal rtkestett termk vagy szolgltats el lltsi folyamatainak kzvetlen kltsgei. 4. Szolgltat s technikai kltsghelyek itt jelennek meg a vllalkozs bels szolgltatsaihoz szksges kltsgek (pl. szmtstechnikai, karbantartsi kltsgek), illetve a vllalkozs sajtos technikai jellemz jb l ered bels elszmolsnak cljbl kialaktott, kln vizsgland kltsggy jt terlet (pl. mintaellen rzsi kltsgek) kltsgei. A kltsgvisel k kijellse ltalban termkek, szolgltatsok, megrendelsek, projektek, bels teljestmnyek, sajt rezsis beruhzsok vagy folyamatok, mint vllalkozsi tevkenysgek meghatrozst jelenti. Ez biztost lehet sget pldul a termkek nkltsgnek a megllaptshoz, a raktri kszletek v vgi rtkelshez, a bels elszmol rak kialaktshoz vagy a minimlis r meghatrozshoz. Ezek a kalkulcik mind alapvet fontossgak a vezet i szmviteli elemzsek terletn. A modern dntsorientlt kalkulcis mdszereket a kltsg- s fedezetszmtsok terletn lehet hasznostani. Legpontosabb, legrszletesebb lersukkal f knt a klfldi szakirodalmakban tallkozunk. A kvetkez kben olyan ngy fajta eljrst emelek ki rviden , amelyek vlemnyem szerint a kltsgek meghatrozsnak mdjt a legklnbz bb irnybl kzeltik meg: Tevkenysg alap kltsgszmts Activity based costing (ABC); Clkltsg szmts Target costing; Termk-letcikluson alapul kltsgszmts Product life cycle costing; Direct costing eljrs. A tevkenysg alap kltsgszmts legf bb elve, hogy a kltsgeket a valdi kltsgokozs elve alapjn kell elszmolni. Els sorban a kzvetett kltsgekr l van itt sz, hiszen a kzvetlen kltsgek teljes egszben az egyes termkekre vagy szolgltatsokra terhelhet k. (Magnak a mdszernek a kialakulsa is ahhoz kapcsoldott, hogy a XX. szzad msodik felben egyre n tt a kzvetett kltsgek hnyada, s emiatt a kltsgfeloszts pontatlansga mindinkbb er sdtt [McWatters et al., 2008].) Azok az er forrskltsgek (kzvetett kltsgek), amelyek egy adott tevkenysgcsoporthoz termkhez, szolgltatshoz kapcsoldnak, problma nlkl hozz is 29

rendelhet k azokhoz. Azokat viszont, amelyek egyszerre tbb termket, szolgltatst is kiszolglnak (pl. hirdets, raktrozs, vizsglat, beszerzs), a megfelel kltsgokozk alkalmazsval kell felosztani. A kltsgokozt gy kell megvlasztani, hogy az er forrsfelhasznlshoz a legszorosabban kapcsoldjon, pldul rendelsek szma, alkalmazottak szma, fogyaszti reklamcik szma, kbtrfogat vagy rk felhasznlsval. A f klnbsg a hagyomnyos teljes kltsgelszmolshoz kpest, hogy az az el bbiekkel ellenttben ltalban volumen, teht a termelt termkek szma alapjn osztja r az egyes termkekre a klnbz er forrskltsgeket. A tevkenysgen alapul kltsgszmts arra sztnzi a vezet sget, hogy sszpontostson az er forrsok irnti ignyek okozira, s hogy tcsoportostsa vagy megszntesse a fls er forrsokat [Chadwick, 1999]. A clkltsg szmts egy piaci viszonyokhoz alkalmazkod razsi elmlet. A hagyomnyos razsi eljrs sorn a gyrtsi s az rtkestsi kltsgekhez hozzadjk az rrst, amely gy kiadja egy termk eladsi rt. Gyakori kritika ezzel a mdszerrel szemben, hogy nem veszi figyelembe az olyan kls tnyez ket, mint pldul a kereslet, a versenytrsak szma stb. A clkltsg szmtsi eljrs sorn el szr meghatrozzuk azt a piaci rat, amely biztostja a kvnt piaci rszeseds elrst, ebb l levonjuk a tervezett profitot, gy megkapjuk a clkit zsnek sznt kltsgszintet, vagyis a clkltsget. Ezutn a vllalkozsnl felmerl sszes kltsget olyan mrtkben kell alaktani ltalban cskkenteni , hogy az mindenkor megfeleljen a clkltsg szintnek. Nagy el nye ennek az eljrsnak, hogy figyelembe veszi a vllalkozson kvli tnyez ket is, knnyen alakthat a piaci krnyezetben vgbemen vltozsokhoz, s hogy a kltsgekre, ezltal a kltsgcskkentsre fkuszl. A termk-letcikluson alapul kltsgszmts szerint nem lenne helyes a termk egsz letciklusn keresztl ugyanazzal az rral kalkullni, hiszen a termk irnt eltr nagysg kereslet jelentkezik a piacon a klnbz letciklusokban, amely hatssal van az rbevtelre s a nyeresgre. A 2. bra mutatja egy termkb l val rtkestsi mennyisget az id mlsval:

2. bra: A kereslet alakulsa a termk klnbz letciklusaiban

Forrs: [ACCA, 2001]

A mdszer figyelembe veszi a termk letciklusn keresztl felmerl sszes kltsget a fejlesztst l a piacra val bevezetsen t a kivonsig , s ezt hasonltja a klnbz rakon val rtkestsb l szrmaz sszes bevtelhez. Ez a fajta kltsgszmts tekintetbe veszi a kls tnyez ket, s klnsen hasznos a modern versenykrnyezetben, ahol viszonylag rvid letciklus termkekr l beszlhetnk, valamint a termkkel kapcsolatos kltsgeknek egy jelent s rsze a termels beindtsa el tt keletkezik. 30

A direct costing eljrs clja nem a sajt termels kszletek mrlegben trtn rtkelse, hanem gazdasgi dntsekhez informci szolgltatsa, jellemz en gazdasgi depresszi esetn, amikor a vllalkozs legfontosabb clja a tllshez szksges eljrsok kidolgozsa [Bba, 1991]. Az eljrs szerint a kltsgvisel kre csak azokat a kltsgeket szmoljk el, amelyek az el lltssal kzvetlen kapcsolatban llnak, azzal egytt kzvetlenl vltoznak, vagyis az sszes vltoz kltsget (ld. mg a 2.2.2.2 fejezetben a fedezeti hozzjruls meghatrozsnl, illetve a 2.2.2.4 fejezetben a CVP elemzsek lersnl). Ebben a helyzetben a vllalkozsnak meg kell tallnia azt a lehetsges legalacsonyabb rat, amelyrt, ha teljestmnyeit rtkesti, eslye lehet a nehz id szak tvszelsre, annak ellenre, hogy az rtkests sszes kltsgt szmtva vesztesget mutat ki. Az alapgondolata ennek az eljrsnak az, hogy az eladsi r a teljestmnnyel kapcsolatban felmerlt kltsgek kzl csak azokat trtse meg, amelyek rvidtvon, ugyanabban az elszmolsi id szakban a vllalkozs szmra pnzkiadst jelentenek [Bosnyk, 1993]. Ebben a fejezetben szmos egymssal helyettesthet , vagy egymst kiegszt kltsgelszmolsi rendszert mutattam be, amelyek mind rszt kpezik a vezet i szmviteli ismereteknek. A vezet i szmvitel clja, lnyege ppen ebben rejlik: keretben szmos mdszer, eljrs kerl kidolgozsra s ismertetsre annak rdekben, hogy a gyakorlatban ezek kzl az adott vllalkozs a szmra legclravezet bb mdszerek, eljrsok kzl vlaszthasson, s az alkalmazott mdszereket sajt, egyedi kalkulcis rendszerbe ptse be.

2.2.1.4 A kltsgvets tervezsi eljrs, mdszerek Br minden vezet kszt ilyen vagy olyan terveket, jelent s klnbsgek vannak a tervezsi eljrsok kztt. Nhnyan az sszes tervezst a sajt fejkben vgzik el, msok felvzolnak egykt adatot, becslst egy bortk htuljra, s megint msok kvantitatv formban fejezik ki a terveiket, papron egyfajta rendezett, rendszert kvet formban [Anthony-Hekimian, 1967]. Ez utbbit hvhatjuk kltsgvets tervezsi eljrsnak (budgeting). A kltsgvets tervezsi eljrsokrl rszletes informcikat tallhatunk mind a klfldi mind a hazai irodalmakban. Ezeknek az eljrsoknak igen sok fajtja ltezik csakgy, mint a szmviteli gyakorlatok fajtibl is rengeteget lthatunk a gyakorlatban. Egy tfog kltsgvets tervezsi eljrsnak rendszerint hrom pillre van: A vllalati m kdssel kapcsolatos tervek (rtkestsi terv, termelsi terv, anyagbeszerzsis felhasznlsi terv, munkaer kltsg-terv, rezsikltsg-terv, eladsi- s kiszlltsi kltsgterv, adminisztrcis kltsgterv); A pnzkszlettel kapcsolatos tervek, amelyek az el rejelzett forrsokat s pnzfelhasznlsokat tartalmazzk; A t kvel kapcsolatos tervek, amelyek a vllalat hossz tv eszkzeiben bekvetkezend vltozsokat rjk le. A kltsgvets tervezsi eljrsnak a tervezsen kvl igen fontos a szerepe az ellen rzsben s a motivciban is [Woelfel, 1990]. sszessgben teht a kvetkez clokat emelem ki egy kltsgvets tervezsi eljrs elksztsnl: Tervezs; rdekeltek bevonsa, integrci; Koordinci; Kommunikci; Motivci; Felel ssgi terletek egyrtelm krlhatrolsa; Teljestmny-rtkels; Ellen rzs. 31

A kltsgvets tervezsi eljrs a gyakorlatban ltalban gy trtnik, hogy a vllalat meghatrozza a vllalat szmra az n. korltoz kltsgvetsi tnyez t (principal budget factor vagy limiting factor), majd a kltsgvets tbbi rszt ennek a figyelembe vtelvel dolgozza ki. A korltoz kltsgvetsi tnyez gyakran egy-egy sz ks er forrsbl addik, vagy egy olyan kibocstsi/rtkestsi szintet jelent meg, amelyet a vllalat clkit zsknt lltott fel maga el. ppen ezrt a kltsgvets tervezsi eljrs legtbbszr az rtkestsi terv fellltsval kezd dik, majd ehhez igazodik logikai sorrendben az sszes tbbi terv: a termelsi terv, a kzvetlen anyag- s munkabrkltsg terv, a rezsikltsg terv, az ltalnos kltsgek terve, pnzkszlettel kapcsolatos tervek s a hossz tv t kvel kapcsolatos tervek. Ezt a folyamatot mutatja a 3. bra:

3. bra: A kltsgvetsi terv felplse

Forrs: sajt bra Weetman [1997] tdolgozsa alapjn

A kltsgvets tervezsi eljrs sorn komoly problmaknt merl fel a jv re vonatkoz becslt adatok pontossgnak a krdse. A kibocsts szintjnek el rejelzse gyakran nagyon nehz feladat, s a vllalatvezet k minimalizlni akarjk a bizonytalansgi tnyez t a kltsgvets tervezsi eljrs sorn. Termszetesen arra nincs md, hogy teljesen kikszbljk a hibkat az el rejelzsekb l, de a mltbeli tapasztalatainkat fel kell hasznlnunk annak rdekben, hogy az 32

adott zleten, vllalkozson bell a lehet legnagyobb jrtassgot sajttsuk el [Greenwood, 2002]. Emellett lteznek egyb olyan korszer mdszerek is, amelyek a jv re irnyul kiszmthatatlan informcik kockzatt hivatottak cskkenteni. Sok vllalatvezet hatkonyabbnak tallja egy rugalmas kltsgvets tervezsi eljrs klnbz kibocstsi szintekhez alkalmazkod segtsgvel meghozni a dntseit [Khan, 1992]. Ennek az eljrsnak a kltsgvets naprakszen tartsn kvl tovbbi el nyei mutatkoznak a tervezsi s az ellen rz fzisban is. A tervezsnl hasznos lehet az egyes kibocstsi szintekhez tartoz nyeresgek vizsglata, az ellen rzs sorn pedig lehet v teszi a tnyleges eredmnyek sszehasonltst egy relevns kibocstsi szinthez tartoz kltsgvets eredmnyvel. A merev kltsgvets az el bbiekkel ellenttben a tervezsi id szak egsze alatt az el rejelzsekhez igazod kibocstsi szinteken alapszik. A klfldi irodalmakban gyakran tallkozunk mg a grdl kltsgvets (rolling budget) tervezsi eljrs fogalmval, amely a kltsgvets folyamatos aktualizlst teremti meg azltal, hogy minden egyes tervezsi peridus (pl. egy hnap) lejrta utn egy jabb ugyanolyan hossz peridussal toldja meg a kltsgvetst. gy a tervez nek lehet sge van a legutbb trtnt gazdasgi esemnyeket is figyelembe venni a kltsgvets ksztsnl. A bizonytalansgi tnyez k cskkentsn tl, a kltsgvets tervezsi eljrs ktsgkvl legfontosabb clja, a jv beni kltsgek realisztikus mdon val felvzolsa, illetve a tnyleges kltsgek cskkentse. Az ezt clz mdszerek f knt a klfldi irodalomban, vllalati gyakorlatban honosak, s mra mr komoly trtneti mlttal rendelkeznek. Kzs jellemz jk, hogy az er forrsok hatkonyabb felhasznlst illetve a felesleges kiadsok minl kisebbre val cskkentst clozzk, el segtve ezzel a vllalat sszessgben vett nyeresgessgnek a nvekedst. A kvetkez kben hrom ilyen, vlemnyem szerint a legelterjedtebb mdszert mutatom be rviden. A nulla bzis kltsgvetssel (Zero Base Budgeting ZBB) tallkozunk a leggyakrabban a hazai irodalmakban is. Lnyege, hogy a kltsgek kidolgozsa minden vben a nullrl indul, teht minden egyes kltsget minden vben teljes egszben igazolni kell, miel tt bekerl a kltsgvetsbe. A nvekv sszeg kltsgvets (incremental budgeting) fogalma szinte kizrlag csak a klfldi irodalmakban lelhet fel. E technika sorn az el z vi kltsgek, eredmnyek kerlnek kiegsztsre egy bizonyos mrtk vagy szzalk plusz el irnyzattal, lehet sget knlva ezzel az inflci kltsgvetsbe val beptsre. A tevkenysg alap kltsgvets (Activity Based Budgeting ABB) manapsg az egyik legtbbet hasznlt mdszer a modern vllalati gyakorlatban. Tbbek kztt az Eurpai Uni kltsgvetse is ezen az eljrson alapszik. A technika az el z ekben mr emltett tevkenysg alap kltsgszmts elmletn alapszik: az els feladat a vllalat kltsgeit altmaszt f tevkenysgek definilsa, majd a kibocstsi szint megbecslsnek segtsgvel a f tevkenysgi terletek ltal felhasznlt er forrsok alloklsa alaktja ki az adott vi kltsgvetst. A tevkenyg alap kltsgvets tervezsi eljrs egyik legnagyobb rdeme, hogy kit n tmogatst nyjt a klnbz fajtj vezet i dntsek megalapozshoz, meghozatalhoz [Emblemsvag, 2004]. Mindezek mellett termszetesen egyik eljrsrl sem mondhat el, hogy jobb lenne, mint a msik, mindegyiknek megvan a maga alkalmazsi terlete, ideje, el nye s htrnya. Ezeket foglaltam ssze a 3. tblzatban.

33

3. tblzat: A modern kltsgvets tervezsi eljrsi mdszerek el nyei s htrnyai

Nulla bzis kltsgvets Zero Base Budgeting (ZBB) Elnyk Az elavult, nem hatkony tevkenysgek definilsa s eltvoltsa a kltsgvetsbl Az erforrsok hatkonyabb elosztsa Megkveteli a vllalat minden tevkenysgnek kzelebbrl val, alapos vizsglatt Htrnyok A rvid tv eredmnyek hangslyozsa a hosszabb tv clokkal szemben Alkalmazottak esetleges ellenszenve a mdszerrel szemben Id- s munkaignyes eljrs Bonyolult eljrs, felmerlhet a vllalaton kvli szakrt szksgessge Knnyedn vlik gazdasgtalann az eljrs Btortja a "kltsgvetsi felesleg", a szksgtelen pnzkiadsok gyakorlatt Nem clozza nyomatkosan a kltsgek cskkentst Kltsges s idignyes eljrs, kls szakrt bevonst teheti szksgess

Nvekv sszeg kltsgvets Incremental Budgeting

Rendkvl egyszer ksztsi eljrs J mkdkpessg, ha a vllalatnl a tevkenysgek a lehet leghatkonyabban s leggazdasgosabban mkdnek, valamint, ha a vllalat szmra nem ltezik ms alternatva a tevkenysgi/mkdsi mdjra Elismeri a tevkenysgek elsdleges kltsgokoz hatst A kltsgeket okoz tevkenysgek ellenrzst helyezi a kltsgek puszta cskkentse fl Fellmutat a hagyomnyos gazdasgi teljestmnymutatk vilgn, amelyek nem mindig kpesek megteremteni a folyamatos hatkonysgjavts kvetelmnyt Figyelembe veszi, hogy nem minden tevkenysg rtknvel

Tevkenysg alap kltsgvets Activity Based Budgeting (ABB)

Forrs: sajt sszellts

Ktsgkvl a kltsgvets tervezsi eljrs szmos pozitv hatssal br a vllalat megfelel , eredmnyes m kdsre, ezek azonban nem automatikusan vagy maguktl jnnek ltre. Vannak bizonyos kvetelmnyei egy sikeres kltsgvets tervezsi eljrsnak, ezek a kvetkez k: A fels vezets elktelezettsge, rszvtele a procedrban; Vilgos, egyrtelm en megfogalmazott hossz tv, vllalati clkit zsek; Realisztikus szervezeti felpts, jl definilt felel ssgi krkkel; A kzpvezet i rteg folyamatos s alapos bevonsa a teljes kltsgvets tervezsi eljrsba; Megfelel en m kd szmviteli s informcis rendszer; A kltsgek s clok folyamatos fellvizsglata; A kltsgvets egyfajta rugalmassga, figyelembe vve a krnyezet vagy a felttelek megvltozsnak eredmnyt a kltsgvetsi tervekben.

2.2.1.5 Kltsgek utalvnyozsa A kltsgek utalvnyozsa gyakorlatilag azt a folyamatot foglalja magba, amikor az utalvnyozsra jogosult szemlyek bizonylatokkal, alrsukkal a termelsi/szolgltatsi 34

tevkenysg elltshoz szksges eszkzk felhasznlsra engedlyt vagy utastst adnak. Az utalvnyozs vgzsre tbb mdszer ll rendelkezsre: vgezhet normk, normatvk, tervszmok vagy keretszmok alapjn. Az id horizontjt tekintve pedig, kivitelezhet el zetesen, folyamatosan vagy utlagosan. Az utalvnyozs rendjnek kialaktsnl a kvetkez ket kell szem el tt tartani [Sutus, 1993]: Ki kell alaktani az utalvnyozs vgz szemlyt, szervezetet; Ki kell dolgozni s karban kell tartani az utalvnyozs alapjt jelent normkat, normatvkat vagy keretszmokat; Biztostani kell az utalvnyozsi s bizonylati rendet s fegyelmet.

2.2.1.6 Kltsgek analitikus nyilvntartsa A kltsgek analitikus nyilvntartsnak vezetst rszben a Szmviteli trvny [2000] rja el , rszben ajnlsokat tallunk r a trvnyben, rszben pedig a vllalatok tetszsre van bzva, azok vezetst, terjedelmt s tartalmt illet en. Az analitikus nyilvntartsnak lehet sget kell biztostani a kltsgek f knyvi elszmolsra, amelynek mdjt, szerkezett pedig nagyrszt az eredmnykimutats vlasztott formja orientl. Manapsg a modern vllalati krnyezetben, a kltsgek nyilvntartsa kltsgvetsi kdok (budget code) s f knyvi szmlaszmok alapjn trtnik. A kltsgvetsi kdok kialaktsa sorn az egyes kltsg-felel ssgi kzpontok logikus besorolst pl. 1. sz. gyrt egysg, 2. sz. gyrt egysg, kontroller, vezrigazgat stb. vgezzk el [Boockholdt, 1996]. Mindent sszevetve az analitikus nyilvntartssal kapcsolatban, vlemnyem szerint a kvetkez ket rdemes mrlegelni: A nyilvntarts tagolsnl figyelembe kell venni minden olyan f vllalati tevkenysget, amely jelent s a kltsggazdlkodsban (pl. kutats, m szaki fejleszts, raktrozs, bels anyagmozgats, rtkests, adminisztrci, marketing tevkenysgek, selejt, garancilis javts stb.); A nyilvntartsok tartalmt a vezets ignyeihez kell igaztani, clszer gy meghatrozni, hogy abban megtallhatk legyenek a felhasznlsok rtkei, dtumai, mennyisgi vagy egyb min sgi adatai, a kapcsold terv-, keretszmok, el rejelzsek, s az eltrsek. Ez ad ugyanis lehet sget a ks bbi megfelel elemzs, ellen rzs, vllalaton belli elszmols s a kvetkez id szaki tervezs elvgzshez; Clszer a kltsgeket a ks bbi kalkulcik cljbl az nkltsgszmts szempontjbl is tagolni s vilgosan kimutatni, hogy milyen nagysg kltsg kerlt az nkltsgszmtsba bevonsra, azaz mennyi volt az adott id szakban befejezett tevkenysgek kltsge [Baricz-Rth, 2002]; A Szmviteli trvny [2000] 165. -a szerint: "A f knyvi knyvels, az analitikus nyilvntartsok s a bizonylatok adatai kztti egyeztets s ellen rzs lehet sgt, fggetlenl az adathordozk fajtjtl, a feldolgozs (kzi vagy gpi) technikjtl, logikailag zrt rendszerrel biztostani kell."

2.2.1.7 Kltsgek f knyvi elszmolsa A kltsgek f knyvi elszmolsa Magyarorszgon a Szmviteli trvny [2000] szerinti egysges szmlakeret alapjn az 5-s, illetve a 6-os 7-es szmlaosztlyban trtnik. Az 5. szmlaosztly a kltsgeket kltsgnemek szerint csoportostva tartalmazza: anyagkltsg, ignybe vett szolgltatsok kltsgei, egyb szolgltatsok kltsgei, brkltsg, 35

szemlyi jelleg egyb kifizetsek, brjrulkok, rtkcskkensi lers (az egyes kategrik tartalmt ld. a 2.2.1.1 fejezetben a kltsgek csoportostsnl). Ez a megbonts teszi lehet v a vllalkozs sszkltsg eljrssal kszl eredmnykimutatsnak sszelltst. A szmlaosztlyon bell az eredmnykimutatst sszkltsg eljrssal kszt vllalkoznak elklntetten kell kimutatni az egybknt kltsgnemnek, kltsgmegtrlsnek nem min sl aktivlt sajt teljestmnyek trgyvi rtknek vltozst, mint a vele azonos nagysg kzvetlen kltsgek fedezett, s az rtkestsre nem kerlt teljestmnyek kzvetlen nkltsggel azonos rtkt [Szmviteli trvny, 2000]. A 6-7. szmlaosztly szabadon (a gazdlkod dntsnek megfelel en) hasznlhat a vezet i informcik biztostsra: lehet v teszi a vllalkozson belli egysgek elszmoltatst, a kltsggazdlkods s az nkltsgszmts sajtos rendszernek kialaktst (teht pl. a forgalmi kltsg eljrssal kszl eredmnykimutats sszelltshoz szksges kltsghely-kltsgvisel alapjn megbontott f knyvi szmlkat). A kltsgek kltsgnemenknti nyilvntartsa akkor is szksges, ha a vllalkoz a forgalmi kltsg eljrssal kszl eredmnykimutatst vlasztja, hiszen a Szmviteli trvny szerint a kiegszt mellkletnek a beszmol rszeknt ez utbbi esetben is tartalmaznia kell a kltsgek kltsgnemenknti megbontst, illetve az aktivlt sajt teljestmnyek rtkt. Az aktivlt sajt teljestmnyekr l kln szlok, mert br nem min sl sem kltsgnemnek, sem kltsgmegtrlsnek, szervesen hozz tartozik a kltsgek elszmolsnak tmakrhez. Az aktivlt sajt teljestmnyek fogalma s tartalma a Szmviteli trvnnyel [2000] sszhangban a kvetkez : +/- Sajt termels kszletek llomnyvltozsa + Sajt el llts eszkzk aktivlt rtke = Aktivlt sajt teljestmnyek rtke A sajt termels kszletek llomnyvltozsa tulajdonkppen a zr s nyit llomny klnbsge. rtke mr nem tartalmazza a valdi vagy technikai okokbl a sajt el llts eszkzk aktivlt rtke kz tmin stett, korbban sajt termels kszletknt el lltott kszletek rtkt. A sajt el llts eszkzk aktivlt rtkbe a kvetkez ttelek tartozhatnak [Rth et al., 2006]. Minden olyan sajt el llts eszkz, amely nem min sl sajt termels kszletnek. Vagyis sajt el llts befektetett eszkzk (beruhzsok, immaterilis javak), illetve sajt el lltssal ltrehozott, de vsrolt kszletknt llomnyba vett eszkzk (gyrteszkzk, gngylegek); Sajt termels kszletb l sajt el llts eszkzz tmin stett, tsorolt vagy tvezetett ttelek. Egyrszt a sajt termels kszletb l sajt el llts eszkzz trtn valsgos tmin stsek (pl. a sajt el llts s mr raktrra vett btort valamely btorgyr utlag a trgyi eszkzk kz sorolja, mert rendeltetsszer en majd gy hasznlja). Msrszt itt jelenik meg a nvendkllatbl tenyszllatt val tmin sts; Sajt termels kszletek rtkvesztse, illetve annak visszarsa, amely a sajt el llts eszkzk aktivlt rtkt cskkenti s a sajt termels kszletek llomnyvltozst nveli; Specilis sajt termels kszlet cskkensek s sajt el llts eszkzk aktivlt rtke nvekedsek , amelyek sorn a sajt termels kszlet nem az rtkests keretben hagyja el a vllalkozst: apportba bevitt, trts nlkl tadott, kresemny kvetkeztben megsemmislt, hinyz sajt termels kszletek; 36

Specilis sajt termels kszlet nvekedsek s sajt el llts eszkzk aktivlt rtke cskkensek , amelyek sorn a sajt termels kszlet nem a termelsb l raktrravtel keretben nvekszik: ksrleti fejlesztsb l raktrra vett prototpus, prbazemb l raktrra vett, tenyszllatbl hzllatt tmin stett, tbbletknt tallt sajt termels kszletek; Jllehet az aktivlt sajt teljestmnyek rtke formailag csak az sszkltsg eljrs szerinti eredmnykimutatsban jelenik meg, az aktivlt sajt teljestmnyek objektve lteznek, fggetlenl attl, hogy milyen tpus eredmnykimutatst llt ssze a vllalkozs. A klnbsg abban ragadhat meg, hogy mg a forgalmi kltsg eljrs szerinti eredmnykimutats a forgalom bevteleit s kltsgeit tartalmazza, az sszkltsg eljrs szerinti a termelst. Ez a megklnbztets a bevtelek oldaln nem eredmnyez eltrst, a kltsgek oldaln viszont az sszkltsg eljrs szerinti eredmnykimutats olyan kltsgeket is tartalmaz, amely nem az rtkests realizlt eredmnyhez kapcsoldik, mskppen fogalmazva nem az adott id szaki teljestsek elismert bevteleinek megfelel kltsgek. Mrpedig az ilyen jelleg kltsgek a Szmviteli trvny szerint nem vehet k figyelembe az adott id szak eredmnyben, ezrt "korriglsra" szorulnak. ppen ezt a "korrekcit" szolglja ez a kln sor az sszkltsg eljrssal kszl eredmnykimutats esetn, hiszen tulajdonkppen a sajt teljestmnyek trgyvi rtkt, mint eredmnynvel ttelt vesszk figyelembe, amely ellenttelezi az el lltsuk sorn felmerlt kltsgnemek kztt elszmolt kzvetlen nkltsget. A klfldi irodalomban, s tapasztalataim szerint a klfldi gyakorlatban, rendszerint a forgalmi kltsg eljrson alapul eredmnykimutats a megszokott. Ezek alapjn a termkek el lltsi kltsgeit az eszkzk kztt veszik figyelembe egszen addig, amg a kapcsold termkek eladsra nem kerlnek, amikortl az rtkests elszmolt kzvetlen nkltsgeknt levonsra kerlnek az eredmnyb l [Bhimani et al., 2006; Meigs-Meigs, 1984; Kovcs, 1994].

2.2.1.8 Kltsgek kalkulcija A kltsgek kalkulcija a vezet i informcis rendszer egyik legfontosabb eleme, a tevkenysg gazdasgossgnak vizsglathoz nlklzhetetlen eszkz. A kltsgszmts szolgltatta informcik felhasznlsa alapvet en hrom feladat kr csoportosul: tervezs s intzkeds; nkltsgszmts; vllalati tevkenysgekkel kapcsolatos dntsek. Maga a kalkulci fogalma teht magba foglalja mind a termkek, vagy szolgltatsok nkltsgnek megllaptsra irnyul nkltsgszmtst, mind pedig a tervezs s a gazdasgi dntsek megalapozottsgt szolgl gazdasgi kalkulcit [Bosnyk, 1993]. Az nkltsgszmts fogalma azt a m szaki-gazdasgi tevkenysget leli fel, amellyel a termels megkezdse el tt, a termelsi folyamat alatt, vagy a termels befejezse utn kiszmtjuk, hogy mennyibe fog kerlni/kerlt a vllalat szmra a termk el lltsa. Az egyes termkekre vagy szolgltatsokra vonatkoz nkltsgek kiszmtsa ktelez a Szmviteli trvny el rsai szerint. A termk/szolgltats nkltsge, illetve eredmnynek ismerete fontos alapinformci ahhoz, hogy a termk, szolgltats bevezetsr l, a tevkenysg nvelsr l, cskkentsr l, illetve beszntetsr l dnteni lehessen. Az nkltsget hasznljuk tovbb a sajt termels kszletek rtkelshez, az rengedmnyek mrtknek, az rkiegsztsek ignylsnek kiszmtshoz, illetve egyb vezet i clokat szolgl gazdasgossgi szmtsokhoz is. Az nkltsg megjelenik a vllalkozsok mrlegben is, a sajt termels kszletek mrlegsoron, teht nemcsak a vezetsnek hasznos informci a vllalkozson bell, hanem a piac szerepl inek is. A magyar gazdasgi gyakorlatban a kzelmltban hasznlt teljeskltsgen alapul nkltsg-szmtsi mdszerek 37

hibikbl s korltaikbl ered en, valamint azrt, mert dnt mdon a mltrl adtak informcit, nem vagy alig tettk lehet v, hogy alapul szolgljanak dntsek meghozatalhoz [Dimny, 1999]. Ez tette szksgess egyrszt a nem teljes (n)kltsgszmts, msrszt a tervkltsgszmts, a standard kalkulci s az eltrselemzs hasznlatt. Ezeket a mdszereket rszletesen kifejtem a 2.2.2 Kltsg-, nkltsg-, fedezet- s eredmnyszmts cm fejezetben. A gazdasgi kalkulci ltalban valamilyen tevkenysghez kapcsold szmts, nem ktelez , rendeletileg nem szablyozott, el rt szmtsi smja nincs. A kltsg, nkltsg meghatrozsa mellett, clja lehet jellemz en a fedezet, eredmny, rkpzs, t kebefektets, kszletezs vagy megtrlsi id szmtsa is. Ezekr l a szmtsokrl rszletesebben szintn a 2.2.2 Kltsg-, nkltsg-, fedezet- s eredmnyszmts, illetve a 2.2.3 Vezet i jelentsek, dntshozatal cm fejezetben rok.

2.2.1.9 Kltsgek ellen rzse A kltsgek ellen rzse magba foglalja a kltsggazdlkods eddigiekben bemutatott feladatinak a megvalsulsra, vgrehajtsra irnyul ellen rzsi tevkenysget. gy kontrolllni szksges pldul, hogy elksztik-e a vllalatnl a legfontosabb kltsgterveket, hogy a tervezs mdszere, alapadatai megfelel ek-e, hogy a kltsgtervek a kltsgcskkentst clozzk-e, hogy a kltsgek utalvnyozst a normk, normatvk alapjn vgzik-e, hogy az analitikus nyilvntartsokat vals tartalommal, megfelel megbontsban, naprakszen vezetik-e, hogy a vllalat adottsgaihoz a legmegfelel bb kltsgelszmolsi rendszert hasznljk-e, stb. Az ellen rzsi folyamat a kvetkez mdokon valsulhat meg: Folyamatba ptetten s ttelesen, a vllalat brmely munkatrsa ltal; A vllalat funkcionlis szervei (kisebb vllalatoknl pl. az gyvezet igazgat, nagyobb vllalatoknl pl. a bels ellen rzsi f osztly, kontrolling f osztly stb.) ltal rendszeresen, kidolgozott eljrsrend szerint; Kls szervek (pl. tancsad, knyvvizsgl, adhatsg, felgyeleti szervek stb.) ltal programozottan, rendszeresen, kidolgozott eljrsrend, mdszer szerint; Vezets szintjn programozottan, illetve problmk jelzse, el kerlse esetn [Young, 2007]; Esetenknt, a vllalat brmely munkatrsa ltal. Ezek a folyamatok nem helyettesthetik egymst, lehet sg szerint mind a ngy tpus kontrollnak lteznie kell a vllalatnl. Az ellen rzsi feladatok legnagyobb rsze tulajdonkppen a tervezett, elvrt, clul kit ztt eredmnyek tnyleges adatokkal val sszehasonltsa rvn valsul meg. A rendszeresen vagy esetenknt elksztett eltrselemzsek tjkoztatjk a vezet sget arrl, hogy a vllalaton bell mely terleten, terleteken nem alakulnak kell kppen a dolgok. Nem szabad elfelejteni, hogy az ellen rzsnek a problmamegoldsra, nem pedig a konfliktusok el idzsre kell irnyulnia [Chadwick, 1999]. A gyakori sszehasonlts j mdszer arra, hogy a vllalati m kdsben fellp hibkat, hinyossgokat idejben szlelni lehessen, illetve arra, hogy figyelmeztessen a piacon megjelen krnyezeti vltozsokra, j trendekre [Norgaard, 1985]. Az eltrsek elemzse utn pedig a vezet dnthet a korrigl lpsek mikntjr l. Fontosnak tartom azt a megllaptst, amely az el z ekben emltett ellen rzsi procedrbl is kit nik, hogy az ellen rzs alapvet kapcsolatban, klcsnhatsban van a tervezssel. Az ellen rzsi folyamat felplst a 4. brval szemlltetem.

38

4. bra: A kltsgek ellen rzsi folyamatnak lpsei

Forrs: sajt sszellts

2.2.1.10 Kltsgek elemzse A korszer kltsggazdlkods s a vllalakozsok irnytsa nem kpzelhet el a kltsgalakuls rendszeres elemzse nlkl. A klfldi irodalmakban ltalban nem tallunk olyan ltalnos jelleg lerst a kltsgek elemzsr l, mint a magyar szakknyvekben. Ehelyett az egyes konkrt mdszerek rszletes lersainak amelyek ezzel szemben sokkal rszletesebbek, mint a hazai irodalmak jellemzsei az sszegzsvel alakthatunk ki egy ltalnos kpet a kltsgelemzs fogalmrl. A kltsgalakuls elemzse tulajdonkppen a kltsgszerkezet, a kltsgvltozs, valamint a kltsgalakulst befolysol tnyez k hatsainak a vizsglata. A kltsgek elemzse szksges a hossz- s rvid tv tervekhez, a vllalat tovbbfejlesztshez szksges dntsek meghozatalhoz, a kit ztt gazdlkodsi, kltsggazdlkodsi clok, feladatok megvalstsban elrt eredmnyek vagy eredmnytelensgek s ezek okainak a feltrshoz, illetve az operatv tevkenysgben felmerlt hinyossgok felszmolst clz intzkedsek kialaktshoz. Mivel az elemzs eredmnyessge, hatkonysga nagymrtkben a clok helyes megfogalmazstl, rendszernek kialaktstl, a vgrehajts s hasznosts hogyanjtl fgg, az elemzs folyamatt mindig el re meg kell tervezni, s nagy gondossggal kell megszervezni. Az elemzsnl a kvetkez kre kell nagy hangslyt fektetni: Csak a szksgeset s lnyegeset elemezzk (pl. jelent s tevkenysgek, illetve a visszatr hinyossgokkal rendelkez terletek); El re meg kell hatrozni az elemzs mdjt, vagyis hogy mit, milyen rendszeressggel, milyen mdszerrel, mihez viszonytva (pl. normk, tervszmok stb.), s ki elemez; Tartalmaikban azonos mutatkat hasznljunk a bzis, a terv-, illetve a tnyadatokra vonatkozan; Az elemzs clkit zsnl, vgrehajtsnl a legfontosabb, hogy okfeltr, intzkedsre alkalmas legyen. Minden elemzs annyit r, amennyit hasznostani tudunk bel le. A szmviteli adatok elemzsnek konkrt folyamata ltalban mindig valamilyen fle sszehasonltst foglal magba. A jelenlegi teljestmnyr l nem valamifle absztrakt vagy abszolt kritrium alapjn tudunk tlni, hanem az aktulis adatok ms adatokhoz val viszonytsa ltal. Ennek az sszehasonltsnak az alapja, lehet ugyanannak a vllalatnak egy mltbeli adata, vagy egy el re meghatrozott szint, mint pldul a kltsgvetsi eljrsok adatai vagy egy standard adat [Anthony-Hekimian, 1967]. Az adatok sszehasonltsnl klnbz matematikai, statisztikai elemzsi mdszerek alkalmazhatak, attl fgg en, hogy a kltsgek mely krt, melyik fajtjt, milyen clbl kvnjuk vizsglni. A leggyakrabban hasznlatos mdszerek a kvetkez k: Id beli s trbeli sszehasonlts viszonyszmok segtsgvel; Kltsgvltozs vizsglata az abszolt (kltsgeltrs) s a relatv (dinamikus viszonyszmszmts) eltrs mdszervel; Kltsgek kltsgnemek szerinti megoszlsnak vizsglata (megoszlsi viszonyszmszmts); 39

Kltsghnyad vizsglat (a kltsgnemek s a termelsi rtk hnyadosa); Kltsgszint vizsglat (az sszes kltsg s a termelsi rtk hnyadosa); Fedezeti hozzjruls s fedezeti hnyad vizsglata; A kltsgek alakulst befolysol tnyez k hatsnak vizsglata a standardizls mdszervel (lncbehelyettests mdszere, f tlag, rsztlagindex-szmts); Rugalmassgon alapul kltsgelemzs (kltsgjellemz vltozsnak hatsa a kltsgalakulsra); A kltsgek elemzst szolgl kalkulcikrl (pl. ltalnos kltsgek elemzse, nkltsgszmtsok, eltrselemzsek stb.) rszletesebben a kvetkez fejezetben (2.2.2 Kltsg-, nkltsg-, fedezet-, s eredmnyszmts) rok.

2.2.2 Kltsg-, nkltsg-, fedezet-, s eredmnyszmts

2.2.2.1 Alapfogalmak, kalkulcik csoportostsa Az nkltsg a termk vagy szolgltats meghatrozott mennyisgnek (db, liter, tonna, kg, m2, m3, ra, km stb.) el lltsa fordtott l s holt munka pnzben kifejezett sszege [Jakab et al., 1997]. Az nkltsgszmts s a gazdasgi kalkulci fogalmt amelyek egyttesen jelentik a kalkulcit mr rintettem az el z fejezetekben ("2.2.1.8 Kltsgek kalkulcija"). A kalkulcis id szak az az id tartam, amelyre vonatkozan ksztjk a szmtsokat, ltalban a naptri v janur 1-t l december 31-ig terjed id szak , illetve a beszmol ltal meghatrozott id tartam (gyakran el fordul, hogy a beszmolban a mrlegfordulnap nem december 31, hanem klns tekintettel a lenyvllalatokra pldul szeptember 30.). A 4. tblzatban bemutatott nkltsgi kategrikat attl fgg en klnbztetjk meg, hogy a termelsi kltsgek kzl mit vesznk figyelembe az nkltsg megllaptsnl. 4. tblzat: nkltsg kategrik
Felmerlt kzvetlen kltsgek kltsgkorrekcik = KZVETLEN NKLTSG + zemi kltsgek arnyosan vltoz rsznek az adott termkre feloszthat rsze = TECHNOLGIAI NKLTSG + zemi kltsgek fix rsze = SZKTETT NKLTSG + kzponti irnyts ltalnos kltsgei = TELJES NKLTSG Forrs: sajt sszellts [Rth et al., 2001] felhasznlsval

A kalkulcikat elksztsi id szerint a kvetkez kategrikba csoportosthatjuk. Az el kalkulci, amellyel a termels megkezdse el tt kiszmtjuk a termkek, szolgltatsok tervezett nkltsgt. Ennek leginkbb az zleti tervek kltsg- s eredmnytervhez, az innovcis folyamatok eredmnyekppen ltrehozott j vagy megjult termkek egysgrnak 40

megllaptshoz, beruhzsi dntsek megalapozshoz, vagy a ksztermkek, flksz termkek elszmolsi egysgrnak megllaptshoz vesszk hasznt. Az el kalkulci sszelltsnl fontos szempont, hogy az utkalkulcival val sszehasonlts elvgezhet legyen. A kzbens kalkulcit a termelsi folyamat alatt, a termels egy-egy fzisban de nem a kalkulcis id szak vgn vgzik, a termk, szolgltats tnyleges nkltsgnek megllaptsra. A leggyakrabban hasznlt szmtsok kz tartozik az egy-egy munkam velet hatkonysgnak, vagy egy-egy id szak eredmnynek szmbavtelt clz n. m veleti kalkulci, illetve ideiglenes kalkulci, valamint v vgn a befejezetlen termels rtkelsre kszlt kalkulci. Az utkalkulcival llaptjuk meg egy termk vagy szolgltats kalkulcis id szak vgi tnyleges nkltsgt. Az utkalkulci jelent sge abban ll, hogy a tnyleges nkltsgek ismeretben mrni tudjuk vele a gazdlkods hatkonysgt, hiszen az nkltsgben kifejezsre jut az j termelsi eljrsokra, az zemi teljestmny nvelsre, a munkk jobb szervezsre, vagy a kapacitsok jobb kihasznlsra vonatkoz intzkedsek hatsa [Lynch-Williamson, 1983]. Mindezek mellett, az utkalkulci elvgzse ktelez a Szmviteli trvny szerint, pldul a sajt termels kszletek v vgi rtkelshez vagy a sajt el llts eszkzk el lltsi kltsgeinek megllaptshoz. A kalkulcikat megklnbztethetjk egymstl azok trgya szerint is. Ezek alapjn a szakirodalomban a leggyakrabban el fordul kalkulcik: nkltsgre vonatkoz szmtsok; A fedezetre s az eredmnyre vonatkoz szmtsok; A kltsgekre ltalban vve vonatkoz szmtsok; Mindenfle egyb gazdasgossgi szmts. Szmos esetben termszetesen a kalkulcikat nem lehet ilyen egyrtelm en elvlasztani egymstl, hiszen pldul egy eredmnyessgi szmtshoz nlklzhetetlen az nkltsgekre vonatkoz elemzsek adatainak rendelkezsre llsa. A tmakr strukturlt ttekintshez azonban j kiindulsi alapnak vlem.

2.2.2.2 nkltsgszmtsi mdszerek Az nkltsgszmts mdszere alatt a kzvetlen kltsgek elszmolsnak, az ltalnos kltsgek felosztsnak mdjt, eljrst rtjk. A klfldi irodalmakban az nkltsgszmtsi mdszerekr l szl fejezetekben jellemz a teljes nkltsgszmts s a hatrkltsg-szmtson alapul termkkltsg-kategrik kimert elemzse, illetve egymssal val rszletes mdon val szembelltsa. A kt mdszer kztti f eltrs gyakorlatilag az ltaluk alapul vett nkltsg kategrikban rejlik [Horngren et al., 2007]. A teljes nkltsgszmts mdszere rtelemszer en a teljes nkltsg kategrijt tekinti kiindul pontnak, vagyis a termkkltsg meghatrozsakor a vllalatnl felmerl minden jelleg fix s vltoz kltsget felosztja a termkekre. A hatrkltsg-szmtson alapul nkltsgszmts ezzel szemben csak az zemben keletkez vltoz kltsgekkel terheli meg az egyes termkeket, az lland kltsgeket pedig egyltaln nem osztja r a termkekre. Ez utbbi smt alkalmazva kialakul egy kln eredmnykategria, amelyet "fedezeti sszegnek" (contribution) v. fedezeti hozzjrulsnak hvnak, s az eladsi rbl a vltoz kltsgeket levonva kapjuk meg az rtkt. gy a vgs , nett profit kiszmtst amely sszhangban van a direct costing eljrs (ld. 2.2.1.3 fejezet) nzeteivel az 5. tblzat mutatja be.

41

5. tblzat: A fedezeti sszeg nyeresghez val viszonya a hatrkltsg-szmtsban

Eladsi r - Vltoz kltsg = Fedezeti sszeg v. fedezeti hozzjruls - lland kltsg = Nyeresg Forrs: sajt sszellts [Hermanson et al., 1983] felhasznlsval

Ellenttben a klfldi irodalmakkal, amelyek rendszerint igen rszletesen trgyaljk a kt nkltsg kategrin alapul gazdasgossgi szmtsok tmakrt, nem foglalkozom velk tovbb a dolgozatomban, fontosabbnak tallom ugyanis klnskppen a gyakorlat szempontjbl a klnbz nkltsg kalkulcis smk mdszereinek ttekintst. Ezen mdszerek az el lltott termkek s szolgltatsok nkltsgnek meghatrozsra, kalkulcijra ltrehozott vezet i szmviteli eszkzket mutatjk be, s egymstl val vilgos elklntsk inkbb a magyar szakirodalomban jelenik meg hangslyosan. A mdszerek felsorolsai kzl, megltsom szerint, Beke Jen [2002] az egyik legpontosabb: Egyszer oszt kalkulcis mdszer; Egyenrtkszmos oszt kalkulcis mdszer; Ptlkol kalkulcis mdszer; Standard vagy normatv kalkulci mdszere; Teljes nkltsgszmts mdszere; Tevkenysgen alapul kltsgkalkulci mdszere (ABC); A felsorolst azzal egsztem ki, hogy a teljes nkltsgszmts mdszere nem, mint nll kalkulcis mdszer, hanem inkbb, mint ms rszkltsgszmtsi eljrsokkal pl. a hatrkltsg-szmtssal sszehasonltott nkltsgi kategria rtelmezhet . Ezt az eljrst a bekezds elejn mr kifejtettem, ezrt a tovbbiakban csak a felsorols tbbi mdszerre trek ki. A felsorolsban szmba vett mdszerek kzl ltalban a termels jellege s a termk sszetettsge alapjn vlaszt a vezet . Az egyszer osztkalkulci viszonylag egyszer en szmolhat mdszer, azonban csak homogn termkek el lltsa esetn alkalmazhat. Az nkltsg meghatrozsa a termels sszes kltsgnek s a termelt mennyisgnek a hnyadosa ltal trtnik. Az egyenrtkszmos osztkalkulci leginkbb a rokon termkeket (a mez gazdasgban ikertermkeket) gyrt vllalatoknl alkalmazhat. Rokon termkekr l ltalban az azonos alapanyagbl, azonos technolgival gyrtott, de pldul eltr mret termkeknl beszlhetnk [Horvth, 1987]. A mdszer el zetes felttele, hogy kijelljnk egy vezrtermket (olyan termk, amely magban hordozza a gyrtott termkek tulajdonsgait s alkalmas r, hogy a termkek kzs nevez je legyen), majd a befejezett rokon termkek mennyisgt egyenrtkszmok (valamilyen jellemz alapjn pl. mret, technolgia, id , felhasznlt sly, eladsi r stb. definilt kzs mutat) segtsgvel tszmtsuk vezrtermkk. Ezek utn az nkltsg kiszmtsa hasonlatos az el z mdszerhez, csak itt el bb a vezrtermk nkltsgt hatrozzuk meg az elkszlt termkek sszes kltsgt elosztva a termels vezrtermkre tszmolt mennyisgvel, majd az egyes termkfajtk nkltsghez a vezrtpus nkltsgt megszorozzuk a termkfajta egyenrtkszmval. A ptlkol kalkulci mdszere els sorban a kzvetett kltsgek felosztsval foglalkozik, s jl alkalmazhat a sokfle termket, sok zemben, klnbz technolgival gyrt vllalatok szmra. Ebben a mdszerben a kzvetlen kltsgeket mr a felhasznlskor elszmoljk az egyes termkekre, szolgltatsokra, mg a kzvetett kltsgeket a felmerls helyn gy jtik ssze s 42

ezutn valamilyen vettsi alap ptlkkulcs segtsgvel osztjk szt a kltsghely szolgltatsait ignybe vev termkek kztt. A ptlkkulcs kiszmtsa a felosztand kltsg s a vettsi alap hnyadosnak segtsgvel trtnik. Vettsi alapknt olyan rtkben s/vagy mennyisgben meghatrozhat termelsi tnyez t kell alkalmazni, amelynek mrtke s vltozsa a leginkbb megmagyarzza a kzvetett kltsgek felmerlst, alakulst. Ez nagyon gyakran az zemben felhasznlt sszes kzvetlen brkltsget jelenti [Needles et al., 1984], de hasznlhat pldul a gpra vagy normara is. A ptlkol kalkulcinl az nkltsg kiszmtsa gy trtnik, hogy a termkre es kzvetlen kltsgekhez amelyeket az id szak sorn folyamatosan vagy az id szak vgn egy sszegben mr elszmoltunk a termkre hozzadjuk a termkre es kalkullt kzvetett kltsget, amely utbbi a termk vettsi alapjt szorozva a ptlkkulccsal szmthat ki. A standard vagy normatv kalkulci mdszert terjedelmre val tekintettel kln a kvetkez bekezdsben trgyalom. A tevkenysgen alapul kltsgkalkulci mdszere rtelemszer en a tevkenysgen alapul kltsgszmts elvein nyugszik. Kalkulcis mdszere a ptlkol kalkulcis mdszerhez hasonlthat, azzal a klnbsggel, hogy a kzvetett kltsgek felosztshoz nem egyfajta pl. kzvetlen brkltsg vagy gpra , hanem rendre klnbz vettsi alapokat hasznl. A min sgellen rzshez kapcsold kltsgeket pldul a gyrtsi futamok szma, a csomagolst a megrendelsek szma alapjn osztja szt. Az nkltsgszmtsi mdszerek tmakrben megjelenik a kzvetett kltsgek felosztsnak egy msik fontos krdse is: a szolgltat zemek egyms kztti teljestmnyeinek a termkekre val megosztsa. Ezzel a tmakrrel leginkbb a klfldi szakirodalmak foglalkoznak, e mdszerek kzl a kvetkez hrmat tartom a legfontosabbnak: A kzvetlen feloszts mdszere (direct apportionment) szerint, az sszes szolgltat rszleg sszes kltsgt hozz rendeljk a termelsi kltsghelyekhez, eltekintve a szolgltat rszlegek egyms kztti kltsgfelhasznlsaitl illetve azok tmogat rszlegeinek felhasznlsaitl; A lpcs s mdszer (step-method) mr rszlegesen figyelembe veszi a kiszolgl rszlegek kztt keresztbe trtn szolgltatsokat. A szolgltat zemek kltsgei egy el re meghatrozott felosztsi sorban, lpcs r l-lpcs re osztdnak fel az egyes termkek illetve ms szolgltat zemek kztt. Az els nek felosztand zem kltsgei mg a termkeken kvl az sszes ms zemre is rosztdnak, a sorban kvetkez nek felosztand zem kltsgeib l azonban mr nem osztdik kltsg a sorban el z zemekre, mg a legutoljra felosztott zem kltsgeit mr kizrlag csak az egyes termkek kztt osztjuk fel [ACCA, 2001]; A reciprorikus mdszer (reciprocal method) az, amely tkletesen modellezi a szolgltat rszlegek kztt fennll oda-vissza trtn szolgltatsok rendszert [Cooper-Kaplan, 1998]. A szolgltat zemek egyms kztti kltsgeit gy osztjuk fel, hogy az el z mdszerrel ellenttben a felosztand zem kltsgeib l visszaosztunk kltsgeket a mindenkori felosztsi sorban el tte ll zemekre is, majd a feloszts befejeztvel jra kezdjk a felosztst az zemekre jonnan osztott kltsgek megosztsra. Ezt a folyamatot mindaddig vgezzk, amg a felosztand kltsg mrtke elhanyagolhatv vlik.

43

2.2.2.3 Standard vagy normatv kalkulci s eltrselemzs (variancia analzis) A standard vagy normatv kalkulci (tovbbiakban standard kalkulci) terletn viszonylag egysgesnek mondhat a magyar s a klfldi szakirodalom, mind a kett rszleteiben foglalkozik ezzel a vezet i szmviteli eljrssal. A standard egy el zetesen meghatrozott kltsg- vagy bevtelcl, amely viszonytsi alapot ad a tnyleges teljestmny mrshez [Bendrey et al., 1996]. Megllaptsa rendszerint tnyleges anyag-, br- s ltalnos kltsgfelhasznlsok, er forrs beszerzsi rak, eladsi rak, tervezett kibocstsi szintek, adzsi, min sgi megfontolsok, illetve egyb vezet i elemzsek vizsglatt foglalja magba. Az lland jelleg ltalnos kltsgek felosztsra, illetve az egy termkegysgre jut nkltsg megllaptsra, viszonylag gyakran alkalmazott mdszer a standard kalkulci. A standard nkltsg megllaptsa gyakorlatilag gy trtnik, hogy az eladsi rakra s kltsgsszetev kre megllaptott standard adatokat hasznljuk fel az egy termkegysgre jut kltsgek megllaptshoz, az el z fejezetben emltett nkltsg-kalkulcis mdszerek alkalmazsval. Ezutn a termk tnyleges (utkalkulci szerinti) nkltsge gy hatrozhat meg, hogy a termk standard nkltsgt a kltsgtnyez k szerinti bontsban mdostjuk az id szakban felmerlt standard eltrsek sszegvel [Sztan, 2000]. Ezen kvl az nkltsgi standardok alapjn trtn eltrselemzs (egyes irodalmakban a variancia analzis szakkifejezst hasznljk ugyanerre a mdszerre) jl alkalmazhat a tervezett s tnylegesen elrt eredmny sszehasonltsra, a termel rendszerek hatkony m kdsnek biztostsa cljbl [Koltai, 1992]. Clszer bb ugyanis az eltrselemzseket az egy termkegysgre jut, fajlagos kltsgek alapjn vgezni, mint az egyes ttelek sszkltsgnek a klnbsgt vizsglni. A standard s a tnyleges teljestmnyek kztti eltrsek elemzse tovbb kltsgellen rzsi clokat valst meg. Az eltrsek elemzshez definilok nhny fogalmat, amelyet specilisan ezen a terleten hasznl a szakirodalom. Az eltrs kedvez tlen vagy negatv, ha a tervezettnl rosszabb eredmnyre utal (teht tbb a kltsg, vagy kevesebb a bevtel). Ezzel sszhangban az eltrs kedvez vagy pozitv, ha a tervezettnl jobb eredmnyre utal. A kltsgeltrseket ltalban kt tnyez hatsra tudjuk felosztani, gy jn ltre az reltrs (egyes irodalmakban rbevtelhats-eltrs) s a mennyisgeltrs (egyes irodalmakban sszettelhats-eltrs). Ezek alapjn az anyagkltsg-eltrsnl beszlhetnk az anyagflesgek rnak eltrse miatt bekvetkez anyagreltrsr l vagy az anyagfelhasznls mennyisgnek vagy sszettelnek eltrse miatti anyagfelhasznls-eltrsr l. A munkaer kltsgeinek eltrsnl megklnbztetjk a munkabrekben bekvetkezett vltozsoknak ksznhet munkabreltrst vagy a munkaer intenzitsban vagy sszettelben bekvetkez vltozsnak ksznhet munkaer -hatkonysg-eltrst. Az ltalnos kltsgeknl az el z ekhez hasonlan megklnbztetjk a rezsikltsgek vltozsbl ered ltalnos kiadseltrst, illetve a hosszabb/rvidebb vagy nagyobb/kisebb fokon val zemelsnek ksznhet ltalnos m kdsmennyisg- vagy hatkonysg-eltrst. Az rtkestsi rbevtel elemzsnl a teljes nyeresgeltrs ugyancsak kt fajta eltrsre oszthat fel, az rtkestsi rrsben bekvetkezett vltozs miatti rtkestsi r(rs)eltrsre, s az rtkestett ruk mennyisgben vagy sszettelben bekvetkez vltozs miatti rtkestsi mennyisgeltrsre. Az emltett eltrseket a 6. tblzatban foglalom ssze.

44

6. tblzat: Az anyagkltsg-, a munkaer kltsg-, az ltalnos kltsgek- s az rtkestsi rbevtel eltrseinek megnevezse
Teljes vagy kltsgeltrs Anyagkltsg Munkaerkltsg ltalnos kltsgek Anyagkltsg-eltrs Munkaerkltsg-eltrs ltalnos kltsgeltrs reltrs vagy rbevtelhats-eltrs Anyagreltrs Munkabreltrs ltalnos kiadseltrs Mennyisgeltrs vagy sszettelhats-eltrs Anyagfelhasznlseltrs Munkaer-hatkonysgeltrs ltalnos mkdsmennyisgvagy hatkonysg-eltrs rtkestsi mennyisgeltrs

rtkestsi rtkestsi rtkestsi r(rs)eltrs rbevtel nyeresgeltrs Forrs: sajt sszellts [Chadwick, 1999] s [ACCA, 2001] felhasznlsval

A kvetkez kben, a 6. tblzatban megnevezett kltsg- s nyeresgeltrsek elemzsnek, felbontsnak a kalkulcis mdjt mutatom be az eredmnyek magyarzati lehet sgeivel. Az egyes rszeltrsek sszege mindig a teljes eltrst adja ki. Az eltrseknek illetve a teljes eltrseknek a kiszmtsa: Eltrs (variancia) = tervezett rtk/norma (standard) tnyleges rtk Amennyiben a kiszmtott eltrs kltsgekre vonatkozik s negatv el jel , akkor kedvez tlen, ha pozitv el jel , akkor kedvez eltrsr l beszlhetnk. Ha a kiszmtott eltrs a bevtelekre vagy a kibocstsi mennyisgre vonatkozik s negatv el jel , akkor kedvez nek, ha pozitv, akkor kedvez tlen eltrsnek mondhat. Az anyagkltsg eltrselemzse Az anyagreltrs kiszmtsa: (Tervezett anyagr - tnyleges anyagr) a projekthez tnylegesen beszerzett anyagmennyisg. Anyagreltrshez vezethet pldul a beszllti r megvltozsa, j beszllt alkalmazsa, vagy a kereskedelmi rengedmny elvesztse, cskkense. Az anyagfelhasznls-eltrs kiszmtsa: (Tervezett felhasznlt anyagmennyisg tnylegesen felhasznlt anyagmennyisg) tnyleges kibocsts tervezett anyagr. Ilyen jelleg eltrst okozhatnak pldul a tervezett l eltr min sg anyagfelhasznlsok, a vllalatnl trtnt lopsok, a nem hatkony termelsi mdszerek alkalmazsa vagy a szakkpzetlen munksok ltali munkavgzsek. A munkaer kltsg eltrselemzse A munkabreltrs kiszmtsa: (Tervezett rnknti munkarabr tnyleges munkarabr) tnylegesen kifizetett munkark szma. Munkabreltrst okozhat pldul a vrttl eltr bremelkeds, a tlradjak, a szksgest l eltr kpzettsg munks alkalmazsa az adott feladatra (pl. szakmunks vgzi nagyobb brrt a betantott munks feladatait) vagy a m szakptlkok. A munkaer -hatkonysg-eltrs kiszmtsa: (Tervezett ledolgozott munkark szma tnylegesen ledolgozott munkark szma) tnyleges kibocsts tervezett munkarabr. Munkaer -hatkonysg-eltrs lphet fel a ttlen id (pl. egy j munks kikpzsnek ideje), a vrtnl rosszabb munkakrlmnyek (pl. tl meleg), a munksok szndkos magatartsi tnyez i 45

miatt (pl. a termelsi szintet egy bizonyos szinten tartjk a prmiumrendszer befolysolsa miatt), vagy a vrtnl szakkpzetlenebb munkaer hinyos kpzettsgi szintje miatt. Az ltalnos kltsgek eltrselemzse Az ltalnos kiadseltrs kiszmtsa: (Tervezett egy termkre jut ltalnos kltsg tervezett kibocsts) (tnylegesen egy termkre jut ltalnos kltsg tnyleges kibocsts). Mivel az eltrsekben kibocsts jelleg mutat is szerepel, a kedvez /kedvez tlen eltrs el jeleit a kibocstsi eltrsekre vonatkozan (teht a kltsgeltrsekkel ellenttes mdon) alkalmazzuk. ltalnos kiadseltrst okozhat pldul a rezsikltsgek valamelyikben bekvetkez remelkeds. Az ltalnos m kdsmennyisg- vagy hatkonysg-eltrs kiszmtsa: (Tervezett kibocsts tnyleges kibocsts) tervezett egy termkre jut ltalnos kltsg az zemben tervezett ledolgozand munkark szma. A kedvez /kedvez tlen eltrs el jeleire vonatkoz el z ekben lert szablyt a kibocstsi mutat jelleg eltrsek alapjn alkalmazzuk. Ilyen jelleg eltrst okozhat pldul az zem nem hatkony m kdtetse, vagy a termelsi szint valamely okbl val megvltoztatsa. Az rtkestsi rbevtel eltrselemzse Az rtkestsi r(rs)eltrs kiszmtsa: (Tervezett eladsi r tnyleges eladsi r) tnylegesen rtkestett mennyisg. r(rs)eltrst okozhat pldul, ha egy vev nl a tervezettnl nagyobb rrs alkalmazsra volt lehet sg az zlet tnyleges megvalsulsnl. Az rtkestsi mennyisgeltrs kiszmtsa: (Tervezett rtkestsi mennyisg - tnyleges rtkestsi mennyisg) tervezett egy termkre jut nyeresg. Mennyisgeltrst okozhat pldul, ha egy megrendel nek a tervezettnl nagyobb mennyisg termket sikerlt eladnia a vllalatnak. A szakirodalomban rendszeresen publiklnak jabb s jabb szmthat eltrseket, amelyek tovbbi informcikat adhatnak a vllalati eredmny eltrsnek okairl. Ezzel kapcsolatban jegyzem meg, hogy clszer a konkrt helyzet elemzse utn dnteni arrl, hogy milyen mrtk rszletezs hozhat rtkelhet tbbletinformcit, vagyis, hogy az jabb elemzs tbblet-rtke arnyban van-e a kalkulcihoz felhasznland tbblet-rfordtssal. A standard kltsgszmtsnak is, mint ahogy minden egyes kalkulcis mdszernek, megvannak a maga el nyei s htrnyai. Az eltrsek elemzsekor, a kalkulcik vgrehajtsnak eredmnyb l vilgosan ltszik a kalkulci hasznossga. Mg egy nagyvonal vizsglat pldul csak annyit mond, hogy az rbevtel a tervezettnl 45 Ft/v-vel tbb volt a vizsglt termk esetn, a rszletes elemzs rvilgt arra, hogy ez a tbblet a tervezettnl kevesebb rtkestsi mennyisg miatti vesztesgb l, illetve a kedvez bb rfelttelek miatti tbbletbevtelb l tev dik ssze [Koltai, 1992]. A standard kalkulci korltai kztt kell viszont szmba venni, hogy ha viszonylag nagy a termkek vagy a termelsi eljrs vltozkonysga, volatilitsa, akkor a standardokat gyakran kell vltoztatni, amely kiadstbbletet vonz maga utn. Ilyen helyzetben a termkekre szabott standardok hamar elvesztik relevancijukat, amely azt jelenti, hogy a kzvetlen munka-, anyag- s egyb tevkenysgek felhasznlsaira kialaktott normk tbb nem nyjtanak megfelel alapot az nkltsg illetve a jelenlegi termels kirtkelshez [Atkinson et al., 2007].

46

2.2.2.4 Kltsg-volumen-profit (CVP) kapcsolatt elemz mdszerek A kltsg-volumen-profit kapcsolatt elemz mdszerekr l (Cost-Volume-Profit Analysis, tovbbiakban CVP elemzs) legtbbet a klfldi szakirodalmakbl tudhatunk meg. Magyar szakirodalmakbl itt f kppen a hazai vezet i szmviteli szakirodalmakra gondolok gyakran kimaradnak ezek a mdszerek, pedig vlemnyem szerint a vezet i szmvitel egyik legalapvet bb s legkzenfekv bb mdszerei kz tartoznak. Az elemzsek lersnl megoszlik a klfldi szakemberek vlemnye, hogy pontosan minek a hatst mire is vizsgljuk. Khan [1992] szerint a profit a legfontosabb mr eszkz a vllalatok teljestmnynek megtlsben, a legjobb tmutat az er forrsok hatkony alloklshoz, ezrt a klnbz tnyez k profitra gyakorolt hatsnak elemzse jelent s lps a pnzgyi tervezsben s dntshozatalban. Szerinte a kltsg-volumenprofit mdszerek olyan analitikai eszkzk, amelyek profit reakciit tanulmnyozzk a termelt mennyisg, a kltsgek s az r vltozsainak a hatsra. Horngren s trsai [1999] szerint a termelsi szint meghatrozshoz a vezet k gyakran hasznljk a vltoz s fix kltsgek sztvlasztst, mert igazbl arra vagyunk kvncsiak, hogy az ehhez kapcsold dntsek hogyan befolysoljk a kltsgeket s a bevteleket. Hamar be is ltjuk, hogy a termelsi szinten kvl szmos tnyez van hatssal a kltsgekre, ppen ezrt hasznos kiindulsi alap az effajta dntsek tmogatshoz a kltsgek (cost), a kibocstsi szint (volume) s a nyeresg (profit) egymshoz val viszonynak pontos feltrkpezse. Szerinte a CVP elemzs teht a kibocstsi szint bevtelekre, kltsgekre s nyeresgre gyakorolt hatsnak a vizsglatt jelenti. Szerintem az elemzsek eredmnyt s hasznossgt tekintve gyakorlatilag elhanyagolhat, hogy a profitot vagy a kibocstsi szintet tekintjk-e bzisnak, kiindulsi pontnak a CVP elemzsekben. A lnyeg az, hogy a bevtelek, a kltsgek s a nyeresg egymshoz val viszonyt, egymshoz viszonytott mozgst, viselkedst, reakciit vizsgljuk. (Meg kell azonban jegyeznem, hogy bizonyos szinten inkbb Khan megfogalmazsval rtek egyet, ugyanis mint kzgazdsz, n is inkbb a profit vizsglsnak prioritst tekintem helynvalnak.) A legpontosabbnak teht a kvetkez defincit tartom. A CVP elemzsek a kvetkez tnyez k egymssal val kapcsolatnak tanulmnyozst, illetve ezek egymshoz viszonytott legoptimlisabb arnynak a megtallst foglaljk magukba [Garrison, 1991]: Kibocstsi v. termelsi szint; Termkenknti vltoz kltsg; Teljes fix kltsg; Termkek eladsi ra; Eladott termkek sszettele, mennyisge. A CVP elemzsek rendkvl jl alkalmazhatak a dntshozatalban, tbbek kztt a termelsi programok termkcsoport szerkezet optimalizlshoz, a termelsi lehet sgek minl eredmnyesebb kihasznlshoz, az razsi dntsekhez, vagy a marketing stratgikhoz [Harper, 1989]. Az elemzsek alapjaknt az 5. Tblzatban (2.2.2.2 fejezet) mr bemutatott fedezeti sszeg s a nett nyeresg meghatrozst veszem. Emlkeztet kppen, a fedezeti sszeg (contribution) teht az rbevtelnek a vltoz kltsgek levonsa utn megmaradt rsze, amely arra szolgl, hogy fedezze az id szak fix kltsgeit s a nyeresget. Kvetkezskppen, ha a fedezeti sszeg nem elgsges a fix kltsgek fedezetre, akkor vesztesg (vagyis negatv nyeresg) keletkezik. ppen ebb l az egyenl sgb l pthetjk fel a fedezeti pont (break-even point) defincijt, ahol a vllalat nyeresge ppen nulla, a fedezeti hozzjruls egyenl az sszes fix kltsggel, vagyis a termels sszes kltsge ugyanannyi, mint az sszes bevtele. A fedezeti pont elrse utn pedig a nett nyeresg a termkenknti fedezeti sszeg mrtkvel fog nvekedni minden egyes jabb eladott termk esetn (unit contribution margin). A fedezeti sszeg rbevtelhez viszonytott szzalkos 47

arnyt hvjk fedezeti hnyadnak, fedezeti hozzjrulsi indexnek (contribution margin ratio) vagy profit-volumen indexnek (profit-volume ratio): Fedezeti sszeg rbevtel 100 = Fedezeti hnyad v. fedezeti hozzjrulsi index (%)

Ha pldul ez az arny 35%, akkor az azt jelenti, hogy az rbevtel minden 100 forintos emelkedst, a fedezeti sszeg 35 forintos emelkedse kveti. A vezet k ltal ez egy igen kzkedvelt elemzsi mdszer, hiszen nincs ms teend , mint a termkcsoportok kzl a tbbi felttel egyenl sge esetn kivlasztani azt, amelyik a legmagasabb fedezeti hnyaddal, vagyis a legmagasabb fedezeti sszeghez val hozzjrulssal rendelkezik. A CVP elemzsek tmakrben egy msik gyakran hasznlt mdszer a t ketttel (leverage) kalkulcija, ahol azt vizsgljk, hogy hogyan lehet a profit minl nagyobb nvekedst elrni az rtkests vagy az eszkzk minl kisebb nvekedse ltal. A t ketttelek kzl a m kdsi t ketttel (operating leverage) arnya a fix kltsgek hasznlatnak relatv mrtkt mutatja meg a vllalatoknl. A nagy arny fix kltsgekkel m kd vllalatok m kdsi t ketttel indexe magas s fordtva. A magas m kdsi t ketttel index vllalatoknl ahol teht a vltoz kltsgek arnya viszonylag alacsony a fix kltsgekhez kpest ltalban a nyeresg igen rzkenyen reagl az rbevtel vltozsra. Az rbevtelben mr a legkisebb vltozs is viszonylag nagy vltozst okoz a nyeresg mrtkben. A m kdsi t ketttel mutatja (operating leverage index) teht azt fejezi ki az rbevtel egy adott szintjnl, hogy az rtkestsi mennyisgben bekvetkezett vltozs milyen mrtkben befolysolja a nyeresg alakulst. Kiszmtsa [Garrison, 1991]: Fedezeti sszeg Nett nyeresg = M kdsi t kettteli mutat

Ha egy vllalatnak a m kdsi t kettteli mutatja pldul 3, akkor ez azt jelenti, hogy az rbevtel egy bizonyos nagysg vltozsa hromszor akkora nagysg vltozst fog el idzni a vllalat nett nyeresgben. rtelemszer en a m kdsi t ketttel mutatja a fedezeti ponthoz kzeli rbevtel szinteknl lesz a legnagyobb, s egyre cskken, ahogy az rbevtel s a nett nyeresg nvekszik. A fent vzolt sszefggsek szmos fontos dnts meghozatalt tmogatjk a vllalatoknl. Szemlltetskppen egy pldt mutatok be. Az el z ekb l kiderlt, hogy minl nagyobb egy termk fedezeti hnyada fedezeti sszeghez val hozzjrulsa , a vllalat annl nagyobb sszeget hajland klteni az eladsok szzalkos nvelse rdekben. rthet teht nagy rszben , hogy pl. az autiparban, ahol viszonylag nagy egy termk fedezeti hnyada, mirt kltenek sokat a reklmozsra, az alacsony fedezeti hnyaddal rendelkez gazatokban pedig (pl. egy konyhai ednyeket gyrt vllalat), ezzel szemben mirt nem.

2.2.3 Vezet i jelentsek, dntshozatal

2.2.3.1 Hatkony dntshozatal, adatok vlogatsa a dntshozatalhoz A dntseknek rendszerint kt kzs tulajdonsga van: mindig a jv re vonatkoznak, s mindig klnbz alternatvk kztti vlasztsrl van sz. Egy dnts meghozatala sokszor nagy 48

felel ssget, hosszas el zetes kutatsokat, mrlegelseket jelent, s az alternatvk kzli vgs vlaszts semmikppen sem mell zheti a kell szakmai jrtassgot s tl kpessget. A dntshozatal tkletesthetetlensgvel szembeslve az elmleti tudsok olyan mdszereket keresnek, hogy ha nem is optimlis, de legalbb elfogadhat eredmnyekre jussanak [BuchananOConnell, 2006]. A magyar vezet i szmviteli szakirodalmak ltalban nem foglalkoznak a dntshozatal tmakrvel, err l jellemz en inkbb a klfldi szakirodalmakban olvashatunk. Pedig Magyarorszgon azrt is klnsen fontos a dntshozatallal foglalkozni, mert a szocialista hagyomnyokbl ered en, a nagyvllalatoknl a dntsi mechanizmusok alapjaiban vannak olyan hinyossgok, amelyek ezltal a szervezet egszre kihatnak. A kutatsok a szervezeti egysgek szmra kijellt feladatok s a hozzjuk rendelt hatskrk kztti sszhang hinyrl szmolnak be [Mszros, 1995; Bodnr-Dobk, 1996; Tari, 1996]. Jellemz tendencia, hogy a rgi, funkcionlisan irnytott egysgek talaktsakor a feladatkrk b vltek ugyan, de a centralizlt irnyts, a bonyolult, tbblpcs s dntsi mechanizmusok tovbbltek [Dobk-Tari, 1992]. Ezeket a tnyeket a dntshozatali mechanizmus formalizltan is hatkony tszervezsvel, modern jrszt klfldi szakirodalombl, gyakorlatbl megismerhet dntstmogat, dntshoz mdszerek alkalmazsval, illetve a dntsek hatsos, precz vgrehajtsval s utnkvetsvel lehet thidalni. A hatkony dntshozatalnak, vlemnyem szerint a teljessg ignye nlkl a kvetkez felttelei, fzisai vannak a vllalaton belli dntsi jogkrk s hatskrk letisztzsa s egyrtelm v ttele utn : A clkit zsek pontos krlhatrolsa; A megfelel adatok tlthat formban val sszegy jtse mind az alternatvk felvzolshoz, mind pedig az alternatvk kirtkelshez: az sszegy jttt informcik legyenek relevnsak, lnyegesek, tmrek, tmogassk a dntshozatalt, vagyis legyenek hasznosak, s vgl feleljenek meg a kltsg-haszon elvnek; Az sszes szksges adat birtokban a dntsi alternatvk feltrkpezse, felvzolsa, a lehetsgesen felmerl kockzatok figyelembe vtelvel val kirtkelse; A legjobb, legoptimlisabb alternatva kivlasztsa szem el tt tartva az eredeti clkit zst. A megfelel adatok sszegy jtsben, csakgy, mint az alternatvk helyes kirtkelsben szmos korszer , vezet i elemzsi mdszer ll rendelkezsre. Itt kell szmba venni a vllalkozs ltalnos sszeredmnyessghez kapcsold, illetve a legfontosabb vllalati terletekhez mint pl. a m kd t ke menedzsment vagy finanszrozs, a kszletezs, a befektetsek s az razs kapcsold dntsekhez segtsget nyjt technikkat, mdszereket. Az sszeredmnyessghez, a teljestmnyhez kt d mdszereket a 2.2.3.2 fejezetben mutatom be. A vllalat egyes rszterleteihez kt d dntseket pedig a kvetkez eljrsok, mdszerek tmogatjk. A m kd t ke menedzsment ahogy a meghatrozsbl is addik tulajdonkppen a vllalat vrkeringst jelenti. A m kd t ke (forgeszkzk rvid lejrat ktelezettsgek) nem megfelel menedzsmentje nagyon hamar s nagyon slyos cash flow problmkhoz vezethet. Megfigyelhet , hogy venknt tbb vllalat megy cs dbe cash flow problmk miatt, mint alkalmatlan termkek, szolgltatsok, nem megfelel marketing-, vagy eladsi politika miatt. Az 5. bra jl mutatja a m kd t ke vagy pnz-visszatrlsi ciklust, vagyis azt az id szakot, amelyet egy vllalatnak sajt forrsaibl kell meghiteleznie.

49

5. bra: M kd t ke (t ke-visszatrlsi) ciklus

Forrs: sajt sszellts

A vllalkozsnak a legmegfelel bb m kd t ke ciklus alkalmazsra kell trekednie. Nem kifejezetten a legrvidebb t ke-visszatrlsi id szak elrse a cl, hanem a vllalat sajtossgaihoz a legjobban alkalmazkod optimlis ciklusid t kell el trbe helyezni. Clszer figyelembe venni ezen kvl az zletmenet jellegb l fakad szezonlis ingadozsok hatsait, valamint az ugyanabban az ipargban tevkenyked ms vllalatok ciklusidejt is. A kszletezssel, kszletnagysggal kapcsolatos dntseknl ltalban hrom klnbz tnyez t kell figyelembe venni: A kszlet kifogysnak elkerlse; A mennyisgi kedvezmnyek kihasznlsa a beszerzsnl; A beszerzsi rak nvekedsnek pnzgyi lefedezse; Az azonban, hogy pontosan mekkora az a rendelsi kszletmennyisg, amely a legoptimlisabb kszletezsi kltsgekkel br, matematikailag kiszmolhat a gazdasgos rendelsi ttelnagysg (Economic Order Quantity) egyenletnek segtsgvel [Prezenszki, 2003]: EOQ = 2CD H

Q (Quantity) = rendelsi ttelnagysg; H (Holding cost) = egy termk raktrban val tartsnak a kltsge; D (Demand) = a termk irnti ves kereslet; C (Cost of order) = egy megrendelsnek a fix kltsge; P (Price) = egy termk beszerzsi ra; A kszletezssel kapcsolatos dntsek tmakrhez tartozik mg a Just In Time mdszer mrlegelse. Ez tulajdonkppen egy filozfit jelent, amely a termelsi ciklus egszn keresztl vagyis a nyersanyag beszerzst l a ksztermk rtkestsig a hozzadott rtket nem termel folyamatok teljes kikszblst foglalja magba. Az razsi dntsek sorn a hrom legnagyobb befolysol tnyez a vev k, a versenytrsak s a kltsgek [Horngren et al., 1999]. Az rpolitika ezrt els sorban a vllalkozs krnyezett l, krlmnyeit l fgg. Az razs gyakorlatban hrom leggyakrabban hasznlt mdszer a 50

hagyomnyos megkzeltsekben rendkvl elterjedt kltsg alap rkpzs, a fellr l lefel trtn rkpzs s a termk letcikluson alapul rkpzs. A kltsg alap rkpzs azt jelenti, hogy az egy termkegysgre jut teljes kltsg kiszmtsa utn (ez szksgess teszi az ltalnos kltsgek felosztst), hozzadunk a kapott rtkhez egy bizonyos szzalkot ezt nevezzk haszonkulcsnak , amely gy megadja a termk rt. A kltsg alap rkpzs mdszernek a legnagyobb htrnya, hogy nem veszi kell krltekintssel figyelembe a kls krnyezetet, klns tekintettel a termk irnti keresletre s a versenytrsakra, gy soha nem lesz alkalmas a vllalat ltal ltrehozott profit maximalizlsra [Hirsch, 2000]. Egy msik nagyon gyakran hasznlt rkpzsi technika a clkltsgen alapul fellr l lefele trtn rkpzs: a piaci krlmnyek mrlegelsvel meg kell hatrozni egy eladsi rat, az eladsi rbl le kell vonni a relisan elrni kvnt hasznot, a maradk lesz a clkltsg. Meg kell vizsglni, hogy ilyen kltsgek mellett a vllalkozs meg tudja-e valstani a termk vagy szolgltats el lltst. A kls krnyezethez s a piachoz val alkalmazkodsi kpessgen kvl nagy el nye ennek a mdszernek, hogy a clkltsg meghatrozsa ltal nagy hangsly fektet dik a kltsgek cskkentsre is, amely minden vllalat szmra el nyt jelent. Rendkvl piacorientlt rkpzsi mdszer a termk letcikluson alapul rkpzs is, ahol az rakat az alapjn szabja meg a vllalat, hogy az adott termk ppen melyik letciklus-peridusban tart. Ennek megfelel en ms s ms rral fog megjelenni a piacon a bevezets, a nvekeds, az rettsg, majd vgl a hanyatls id szakban. A befektetsi dntsekhez szksges elemzsi technikk krben alapvet en kt fajta eljrst klnbztethetnk meg: a pofitalap s a t kealap technikkat. A profitalap technikk pl. ROCE mutat, ld. a 2.2.3.2. fejezetben els sorban a befektets ltal generlt haszonbl indulnak ki, mg a msik esetben a relevns kltsgekre s az ehhez kapcsold pnzszksgletre fektet dik a hangsly. A profit-alap mdszerek nagy el nye, hogy egyszer en alkalmazhatak, knnyen kiszmthatak. Mrlegelni kell azonban, hogy a szmtshoz hasznlt eredmny kategria viszonylag knnyen manipullhat, a technikk nem veszik figyelembe a pnz id rtkt, tovbb a mutatk esetben nincs egy ltalnosan elfogadhat mrtk a befektets elfogadhatsgra vonatkozan [Drury, 2001]. A relevns kltsg-alap rtkelsek pl. abszolt megtrls (a befektetett pnzrtk teljes visszatrlshez szksges id tartamot adja meg), nett jelenrtk mdszere (a befektets ltal keletkez nett pnzrtkek diszkontlt sszegt adja meg) el nye, hogy kizrlag a relevns kltsgeket veszik szmtsba (vagyis pldul az elsllyedt kltsgeket nem) s szmolnak a pnz id rtkvel is.

2.2.3.2 Teljestmnyek rtkelse, mutatszmok elemzse Ez a tmakr, szemben a klfldi szakirodalmakban tapasztalhat gyakorlattal, a hazai vezet i szmvitellel foglalkoz rsokban ltalban nem jelenik meg hangslyozottan. A terlettel rszletesebben foglalkoznak a szmvitel-elemzssel kapcsolatos szakirodalmak, azonban mg ezek sem trgyaljk olyan kimert en a tmt, mint a klfldi szakknyvek. Megltsom szerint ezek sszecsengenek azzal a jelensggel, amelyet a dolgozatom bevezet rszben is kifejtettem, miszerint a vezet i szmvitel elmlete, de f leg gyakorlata, Magyarorszgon leginkbb a kltsggazdlkods terleteit, illetve a kltsgek messzemen elemzst foglalja magba. Fontos pedig a fennmarad terletek elterjedse, elterjesztse is, hiszen pl. a teljestmnyek mrse, a mutatszmok elemzse minden szinten val (als-, vagy fels -) vezets alapvet fontossg eszkze a mindennapi munka megfelel szint , eredmnyes elltshoz. A teljestmnyek mrsre, rtkelsre egyrszt a vllalati tervezsnek, msrszt az ellen rzsi rendszer rszeknt m kd visszacsatolsos feladatok elltsnak, harmadrszt egyes dntsi alternatvk kirtkelsnek az rdekben van szksg. A teljestmny-rtkelseknl mindig szem el tt kell tartani, hogy azok rendszeres visszajelzst jelentsenek a management 51

szmra, hogy inkbb a vllalkozs hossz tv cljait vegyk figyelembe, illetve hogy sztnzzk a munkavgzst, valamint a kezdemnyezseket [Lucey, 1996]. Az rtkelsekhez rendelkezsre ll informcitmeg sokkal kezelhet bb vlik, ha az informcik mutatszmok formjban jelennek meg. A mutatszmok alkalmazsa el nys, mert az adott gazdasgi helyzeteket tmr, tfog formban fejezik ki, egyszer ek, ttekinthet k, kzrthet k, s jl alkalmazhatk az sszehasonltsoknl [Harrington, 2004]. A mutatszmokat ltalban hrom klnbz tmakrbe szoktk csoportostani: A jvedelmi helyzettel, jvedelmez sggel kapcsolatos mutatk, elemzsek; A pnzgyi helyzettel s likviditssal kapcsolatos mutatk, elemzsek; s A vagyoni helyzettel s eladsodottsggal kapcsolatos mutatk, elemzsek; ltalnossgban megllapthat, hogy a jvedelmi helyzet rtkelshez az eredmnykimutatsbl, a pnzgyi, vagyoni helyzetb l, az eladsodottsg mrtknek megllaptshoz pedig a mrleg adataibl indulunk ki. A jvedelmi helyzettel, jvedelmez sggel kapcsolatos mutatk, elemzsek Az eredmnyessg megtlsnek legszlesebb krben elfogadott mutatja a vllalat ltal az adott id szakban elrt jvedelem, vagyis a vllalatok jvedelmez sgt leggyakrabban a profittermelsi kpessgkkel azonostjk. Ebb l kiindulva a vllalatok jvedelmez sgt rtkel mutatszmok ltalban a nyeresg/forgalom vagy nyeresg/lekttt t ke viszonyt mrlegelik [Glautier-Underdown, 1997]. Szksges megjegyeznem, hogy a jvedelmez sg alakulst nem lehet egyetlen tfog mutatval jellemezni, a kvetkez kben kiemelt arnyszmok rszleges megkzeltsben mutatjk be a vllalkozsra jellemz teljestmnyt: Adzs s kamatfizets el tti eredmny Lekttt t ke megtrlsi rtja (Profit before interest and tax) (ROCE - Return on capital employed) % = Sajt t ke + Hossz lejrat ktelezettsgek Sajtt ke-arnyos adzott eredmny (ROE - Return on equity) % = Adzott eredmny Sajt t ke

Ezek az egyik legltalnosabban hasznlt mutatk a jvedelmez sg mrsre, mert a maximlis lehetsges t kegyarapodshoz ad informcikat, kifejezi az osztalkfizetsi kpessget (ez esetben a nevez ben a jegyzett t ke szerepeltetend ), ltalban jl megfelel a menedzsment rdekeltsgi rendszernek, valamint a nemzetkzi s egyb sszehasonltsokban is jl alkalmazhatk. Ezekre s a tovbbiakban bemutatott mutatkra is igaz, hogy az llomny jelleg (mrlegben szerepl ) adatoknl clszer egy tlagos rtket venni a pontosabb eredmny kedvrt. Eszkzarnyos jvedelmez sg (ROA - Return on assets) % = Adzott eredmny sszes eszkz

Az adzott eredmny kategrija helyett alkalmazhat az zemi (zleti) eredmny kategria is, illetve az sszes eszkzrtk helyett az eszkzk valamely csoportjra is szmolhat a mutat. Pldul viszonythatjuk az zemi (zleti) eredmnyt a trgyi eszkzk, immaterilis javak rtkhez, vagy a pnzgyi eredmnyt a pnzgyi befektetsek, forgatsi cl rtkpaprok rtkhez. Mindenflekppen az adott eszkzk eredmnytermel kpessgt fejezik ki a mutatk. Kizrlag az eredmnykimutats adatait felhasznlva szmolhatk a kvetkez mutatk:

52

rbevtel-arnyos eredmny (ROS - Return on Sales) % =

Adzott eredmny rtkests nett rbevtele

Fedezeti hnyad =

rtkests nett rbevtele - rtkests kzvetlen kltsgei rtkests nett rbevtele

Az rbevtel-arnyos eredmny azt fejezi ki, hogy az rbevtel hny szzalka ll a vllalkozs rendelkezsre az adzst kvet en [Adorjn et al., 2003]. A fedezeti hnyad pedig arra ad vlaszt, hogy az egyes termkek, teljestmnyek bevtelb l mekkora rsz marad az rtkests kzvetlen kltsgeinek a levonsa utn. Az elemzseknl clszer az egyes termkek egyedi fedezeti hnyadt vizsglni, s azt hasonltani az tlagos a vllalkozs egszre szmtott fedezeti hnyadhoz. Itt kell szmba venni a hatkonysgi mutatkat is, amelyek a vllalkozs eszkzeinek hasznosulst mutatjk meg. Nagyon leegyszer stve a hatkonysgot a hozam (eredmny) s a felhasznlt v. lekttt er forrsok (rfordtsok) hnyadosaknt rtelmezhetjk [Sztan, 2001]. Ide tartozhat pldul a el z ekben emltett eszkzarnyos jvedelmez sgi mutat, tovbb a kvetkez mutatk: l munka-felhasznls hatkonysga = zemi (zleti) eredmny Brkltsg

Rfordtsok hatkonysga =

zemi (zleti) eredmny sszes termelsi kltsg

A rszvnnyel rendelkez t zsdei vllalatok (ltalban nagyvllalatok) esetben a kvetkez mutatk a befektet k szmra mutatnak hasznos informcit a befektets nyeresgessgnek, osztalkfizetsi kpessgnek a megtlshez, illetve az eltr befektetsek sszehasonltshoz: Egy rszvnyre jut nyeresg (EPS - Earnings per share) = Adzott eredmny (nyeresg) sszes piacon lv rszvny szma Rszvny rfolyama Egy rszvnyre jut nyeresg (EPS)

rfolyam / nyeresg arny (P/E - Price per earnings ratio) =

Osztalkhozam (Dividend yield) % =

Egy rszvnyre jut osztalk Rszvny rfolyama

A pnzgyi helyzettel s likviditssal kapcsolatos mutatk elemzsek A leghamarabb jelentkez veszly, amellyel a vllalatok szmra forrst klcsnz nek szembeslnie kell, a vllalat likviditsi kpessgeinek a kockzata, vagyis az, hogy a vllalat kptelen lesz a pnzbeli ktelezettsgeinek a kielgtsre. Ez a helyzet termszetesen sokfle okbl felmerlhet, az egyik pldul annak a lehet sgnek az elvesztse, hogy a vllalat jabb forrsokhoz jusson hozz a mr meglv hiteleinek a fedezsre. Az okoktl fggetlenl a likvidits abban mutatkozik meg, hogy a jelenleg fizetend pnzeszkzk meghaladjk-e s mennyivel a jelenleg rendelkezsre ll pnzeszkzket [Fridson, 1995]. Ezek alapjn a vllalkozs fizet kpessgt ltalnosan kifejez mutat a kvetkez : 53

Likviditsi rta (current ratio) =

Rvid lejrat eszkzk (forgeszkzk) Rvid lejrat ktelezettsgek

Az elemz k gyakran alkalmazzk a gyors likviditsi mutatt, amely csak azokat az eszkzket veszi figyelembe a kalkulciban, amelyek a lehet leggyorsabban tehet k pnzz (piackpes rtkpaprok, kvetelsek s a pnzeszkzk). A mutat arrl tjkoztat, hogy a rvid lejrat ktelezettsgek mekkora hnyadra nyjtanak fedezetet a likvid pnzeszkzk: Gyors likviditsi rta (quick ratio) = Pnzeszkzk + Kvetelsek + Piackpes rtkpaprok Rvid lejrat ktelezettsgek

A vllalat likviditsi helyzett jl jellemzi tovbb a likviditsi mrleg, amely kimutats az eszkzket mobilitsuk (pnzformba trtn talakulsuk sebessge), a forrsokat pedig esedkessgk (a ktelezettsgek fizetsi hatridejnek lejrta) szerint csoportostva szerepelteti, jellemz en egymssal szembelltva azokat. A szembellts nagyon jl tkrzi a likvidits gyakorlati tartalmt, mivel a fizet kpessget lltjuk szembe az esedkes tartozsokkal. A likviditsi mrlegben az eszkzk s forrsok sorrendje a hagyomnyos a beszmol alapjul szolgl mrleghez viszonytva felcserl dik, s a legrvidebb id alatt pnzeszkzz alakthat eszkzk (pl. pnztrban lv pnz), illetve a leghamarabb esedkess vl ktelezettsgek (pl. mr lejrt adtartozs) kerlnek a mrleg els soraiba. sszessgben meg kell llaptani, hogy a felptst s a besorolsokat figyelembe vve egy szubjektv mdon sszelltott mrlegr l van sz, amelynek informci bzisa a beszmol mrlege. A 7. tblzatban az egyik leggyakrabban hasznlt likviditsi mrleget, egy ngyfokozat (az eszkzk s forrsok ngy klnbz likviditsi szintbe vannak besorolva) statikus likviditsi mrleget mutatok be. 7. tblzat: A ngyfokozat statikus likviditsi mrleg ltalnos felptse
I. II. III. IV. Eszkzk Likvid eszkzk Mobil eszkzk Mobilizlhat eszkzk Immobil eszkzk I. sszesen I. + II. sszesen I. + II. + III. sszesen Eszkzk sszesen Ft % Forrsok Azonnal esedkes tartozsok Rvid hatridn bell esedkes tartozsok III. Ksbb esedkes tartozsok IV. Vissza nem fizetend forrsok I. sszesen I. + II. sszesen I. + II. + III. sszesen 100 Forrsok sszesen I. II. Ft %

100

Forrs: [Adorjn et al., 2003]

A pnzgyi helyzet tfog elemzsre sokszor a Cash flow kimutatst alkalmazzk. A cash flow kifejezs manapsg nagyon gyakran hasznlt, s arra a pnzkszlet mennyisgre utal, illetve azt a pnzkszlet mennyisget tartalmazza, amely a vezet sg kezbe kerl egy adott id szakban befektets vagy elklts cljbl [Greenwood, 2002]. A cash flow kimutatsokban hagyomnyosan hrom kategrit klnbztetnek meg a vllalkozsi tevkenysg felosztsakor, melyek mindegyike hatssal van a cash flow alakulsra. Az operatv m kdsi (zleti) tevkenysg bevtelei a termelsb l, rtkestsb l, szolgltatsnyjtsbl vagy pl. a klcsnadott pnzeszkzk kamatbevteleib l, a kiadsok az zleti tevkenysggel szorosan sszefgg pnzkiramlsokbl, mint pl. a szlltknak, munkavllalknak kifizetett pnzsszegek, illetve a fizetett kamatokbl, adkbl, illetkekb l llnak. 54

A befektetsi (beruhzsi) tevkenysg pnzbefolysai jellemz en az immaterilis javak s trgyi eszkzk rtkestsb l szrmaz bevtelek, a befektetsi cllal vsrolt rtkpaprok eladsbl szrmaz sszegek, vagy a hossz lejratra adott klcsnkb l befoly trlesztsek. A kiadsi oldalon az immaterilis javak s trgyi eszkzk beszerzse, a hossz lejrat rtkpaprok vsrlsval sszefgg pnzkiramlsok, valamint a vllalat ltal hossz lejratra nyjtott klcsnk s bettelhelyezsek sszegei jelennek meg. A pnzgyi (finanszrozsi) tevkenysg bevtelei s kiadsai a vllalkozs gazdlkodsnak beindtshoz, fenntartshoz, nagyobb arny b vtshez megfelel alapvet en hossz lejrat sajt vagy idegen forrsokhoz kt dnek. A m kdsi cash flow kialaktsra a gyakorlatban kt mdszer alakult ki. A kzvetett v. indirekt mdszer szerint (ez az elterjedtebb, a magyar Szmviteli trvny [2000] mellklete is ezt tartalmazza) a pnzmozgssal jr ttelek sszegy jtse helyett az eredmnykimutatsban levezetett adzs el tti vagy adzott, esetleg mrleg szerinti eredmnyt mdostjk azokkal a gazdasgi esemnyekb l szrmaz ttelekkel, amelyek az eredmny nagysgt ugyan befolysoljk, de pnzmozgssal nem jrnak [Helgertn Szab et al., 2003]. A kzvetlen v. direkt mdszer szerinti cash flow a m kdsi tevkenysghez kapcsold pnzberamlsok s pnzkiramlsok sszegy jtsvel, majd ezek klnbsgnek kiszmtsval kszl. A vllalkozsok vezetse szmra a cash flow elemzs elksztsnek legfontosabb funkcija, hogy a vezets szmszer stve lthatja korbbi dntsei kvetkezmnyeit, illetve a dntsek hatst a pnzeszkzk llomnyra. Lthat pldul, hogy az id szak befektetsei, pnzgyi m veletei hogyan befolysoltk a vllalkozs pnzkszlett. A kimutatsbl kiderl, hogy a m kds bevtelei fedezetet biztostanak-e a bels t keignyre, vagy kls finanszrozsi forrs bevonsra van-e szksg, teht rszvny kibocstssal vagy hitellel, klcsnnel biztostand a szksges mrtk forrs [Korom et al., 2005]. A cash flow kimutats rszletes elemzse el zi meg ltalban a fizetend osztalk mrtknek meghatrozst is, mert az osztalk visszatartsa, a kszpnzhiny orvoslsnak egyik lehetsges mdja. Ezen kvl a hitelez k s befektet k informcit kaphatnak a vllalkozs ktelezettsg-teljestsi kpessgre vonatkozan is. Vagyoni helyzettel s eladsodottsggal kapcsolatos mutatk, elemzsek A vagyoni helyzet elemzsekor a vllalkozs mrlegnek a struktrjt, az egyes eszkz s forrs csoportok vagy ttelek arnyait s azok vltozst vizsgljuk. Az eszkzk sszettelb l kvetkeztetni lehet a vllalkozs stabilitsra, rugalmassgra, vagy konkrt tevkenysgre (egy iparvllalatnl a befektetett eszkzk nagyobb arnyt kpviselnek, mint egy kereskedelmi vagy szolgltat cgnl, ahol viszont a forgeszkzk hnyada a magasabb), a forrsok sszettele pedig a vllalkozs t keer ssgt, letkpessgt, idegent ke fgg sgt, eladsodottsgt mutatja. A vertiklis mrlegelemzs sorn a mrlegnek csak az eszkz, vagy csak a forrs oldaln tallhat adataibl kpeznk megoszlsi viszonyszmokat: Forgeszkzk Befektetett eszkzk

55

A forgeszkzk befektetett eszkzkhz viszonytott arnya nmagban nem mindig rtelmezhet mutat szm, rtkt rdemes lehet inkbb pldul az gazatra jellemz rtkhez viszonytani. Az tlagtl val jelent s eltrs mindenkppen klnleges figyelmet rdemel az elemzseknl. A befektetett eszkzk arnytalan tlslya rendkvl magas fix kltsgeket (rtkcskkensi lers, karbantarts, kamatok, adk) okozhat, amely a vllalat hossz tv jvedelmez sgre vagy letkpessgre lehetnek hatssal. A tlsgosan magas forgeszkzarny is szksgtelen t kelektst flsleges raktrozsi kltsgek, kedvez tlenl magas kvetelsllomny s kockzatokat foglalhat magba. Eszkzcsoport intenzitsa = Eszkzcsoport v. eszkz f csoport (pl. befektetett eszkzk) sszes eszkz v. eszkz f csoport

Az eszkz(f )csoportok arnymutatjnak s annak vltozsnak, valamint az eszkzcsoporton belli sszettelnek s annak vltozsnak a vizsglata rtkes informcikat nyjt a vllalat eszkzstruktrjt, s az zletmenettel kapcsolatos politikjt (pl. beruhzsi politika, kszletezsi politika stb.) illet en. A trgyi eszkzk intenzitsnak emelkedse a vllalkozs beruhzsi hajlandsgnak javulst, nvekedsi optimizmust jelenthet. A befektetett pnzgyi eszkzk arnyvltozsa sszefggsben lehet azok hozamainak alakulsval. A kszletintenzits nvekedse ltalban kedvez tlen jelensgknt tlhet meg kivve, ha jelent s termelsnvekedssel sszefggsben jelentkezik. A forrs oldal egyik legfontosabb mutatszma a t kefeszltsg mutat: T kefeszltsg mutat = Idegen t ke Sajt t ke

A t kefeszltsg mutat arra ad vlaszt, hogy mennyiben finanszrozza kls fl a vllalkozst a rendelkezsre ll sajt er hz kpest. Nem ltezik olyan norma, amely megmondan, hogy a sajt s idegen t ke egyes elemeinek mi a helyes egyms kztti viszonya. Ez ltalban az adott gazattl fgg a leginkbb, az azonban ltalnossgban elmondhat, hogy minl nagyobb e mutat rtke, annl kockzatosabb, bizonytalanabb lehet egy vllalkozs helyzete az idegen t ke egyre magasabb terhei (kamatok, rfolyamvesztesgek stb.) s a vllalkozs egyre nvekv hitelez kt l val fgg sge miatt. A forrs(f )csoportok arnymutatja amely az eszkzknl bemutatottakhoz hasonlan kpezhet s annak vltozsa szmos fontos informcit nyjt a vllalat vagyon-, s t keszerkezetr l, illetve a vllalat eladsodottsgrl. A legfontosabb ilyen mutatszmok a kvetkez k: T keelltottsg vagy t keer ssg mutatja = Idegen t ke sszes forrs Sajt t ke sszes forrs

Eladsodottsgi fok =

A horizontlis mrlegelemzsnl a forrsokat viszonytjuk az eszkzkhz, gy az eszkzk forrsokkal val lefedettsgt, forrsignyt kapjuk meg, vagyis azt, hogy egy egysgnyi eszkzllomnynak mekkora a t keszksglete. Fordtva pedig, amikor az eszkzket viszonytjuk a forrsokhoz, a forrsok fedezettsghez, eszkzignyessghez jutunk, vagyis hogy egy egysgnyi sajt vagy idegen t kvel hny egysgnyi eszkzllomnyt mozgat a vllalkozs. A leggyakoribb mutatszmok a kvetkez k: 56

Befektetett eszkzk / Trgyi eszkzk fedezettsge = Vev k Szlltk

Sajt t ke (Befektetett eszkzk / Trgyi eszkzk)

Szlltk fedezettsgi mutatja =

M kd t ke (Working capital) = Forgeszkzk - Rvid lejrat ktelezettsgek

57

2.3 A vezet i szmvitel alkalmazsa a mez gazdasgban

2.3.1 Az alkalmazs szksgessge
A vezet i informcik gazdasgi rtke a mez gazdasgban abbl a tnyb l ered, hogy a gazdlkodknak korltozott idejk, motivcijuk s szakrtelmk van a gazdasg hossz- s rvid tv clkit zseihez meghozott dntseikre [Simon, 1979]. Fontos azonban, hogy a gazdk sajt maguk is belssk, hogy a gazdlkods gazdasgi-szervezsi vonalon val javtsval olyan komparatv el nykhz juthatnak, amely lehet v teheti szmukra az er forrsokbl val kevesebb felhasznlst, a munkaer kedvez bb kihasznlst, a kltsgmegtakartst, gy a nyeresgessg hossz tvon val nvelst. A nyeresges m kds s a vllalkozssal kapcsolatos tervezhet sgnek, kiszmthatsgnak ksznhet en, pedig jabb hitellehet sgekhez juthatnak, amely a gazdlkods fejleszthet sgt, mretbeli gyarapthatsgt eredmnyezi. Ez termszetesen a tulajdonos jabb profitszerzsi lehet sgeit nveli, amely jabb gazdasgi vagy vagyoni fejl dst vonhat maga utn, s gy tovbb. Megri teht az id t s fradtsgot a vllalkozs vezet i informcik felhasznlsa ltali racionalizlsa. Erre az eredmnyre jutott egy az 1.1 fejezetben mr emltett - holland kutats is, amely hosszabb tvon vizsglta a holland cserepes nvny gazdasgoknl a vezet i szmviteli informcik felhasznlsnak a profitra s er forrsfelhasznlsra gyakorolt hatst. A kutats szerint a management informcik felhasznlsa jelent s megtakartsokat eredmnyezett az anyagkltsg s az ignybe vett szolgltatsok terletn. Ez arra enged kvetkeztetni, hogy a gazdasgokban javult a hatkonysg, s tbb szolgltats ignybe vtelt is kivltotta a vezet i informcik birtoklsa. Az energiafelhasznls ugyan megnvekedett a vizsglt gazdasgoknl, ez azonban valszn sthet en a vezet i informcik ideiglenes flre rtelmezsnek ksznhet , vagy annak, hogy a gazdk megprbltk tformlni a felhasznlt er forrsok szerkezett, de nem energiagazdasgos mdon. Ebb l az a tanulsg, hogy az FADN rendszerben szksg van az onnan nyerhet informcik felhasznlsra vonatkoz tmutatkra, illetve az informcik magyarzatra, gazdasgi rtelmnek a lersra. Ami a nyeresgessget illeti, a vizsglat azt llaptotta meg, hogy br rvidtvon tlagosan nem n tt a gazdasgok profitja ezt pldul az tszervezsi kltsgek is okozhattk , hossz tvon a nyeresgessg nvekedse egyrtelm en megfigyelhet volt [Csajbk et al., 2005]. Tovbb n tt a gazdasgokban hasznlt gpllomnyok s egyb befektetsek rtke is, ami azt mutatja, hogy a vezet i informcik felhasznlsval lehet sg nylt a termels nagyobb volumenre lltsra is. Hangslyoznunk kell azonban, hogy a vezet i szmvitel ltal a kalkulcikon, szmtsi mdszereken keresztl el lltott informcik nagy rsze szubjektv megtlst l fgg, gy csak egy azok kzl az eszkzk kzl, amelyek a vezet ket megalapozottabb dntsekhez segtik. Emellett termszetesen szksg van arra is, hogy a vezet megrtse, rtelmezze a kapott informcikat amelyhez nagy segtsget nyjthat a vezet i szmvitel dntsi, elemzsi mdszereinek az elsajttsa , majd a legjobb dntst hozza meg a vllalat rdekben, amelyhez f knt a megfelel szakmai tlet s tapasztalat adhatnak rtkes tmpontokat.

2.3.2 Az alkalmazs specilis krdsei

2.3.2.1 ltalnos sajtossgok Ahhoz, hogy megrtsk a vezet i szmvitel alkalmazsi lehet sgeit a mez gazdasgban, tisztn kell ltnunk, hogy a mez gazdasg terletn jratos gazdk szoksaival, emberi jellemz ivel 58

nehezen egyeztethet ssze a szmvitelben elvrt messzemen pontossg s rsos dokumentumokkal val altmaszthatsg [Stone, 1968]. Ezt hvhatjuk a vezet i szmvitel mez gazdasgban val alkalmazsnak az emberi tnyez jnek is. Ezen kvl szmos ms tnyez is ltezik, amelyek specilis kihvsok el lltjk a szmvitelt, illetve a vezet i szmvitelt. A mez gazdasgi termels egyik lnyeges sajtossga, hogy l anyaggal (nvnyekkel, llatokkal) dolgozik, ezt nevezzk rviden biolgiai tnyez nek. A msik fontos sajtossg, hogy igen fontos szerepe van a termszeti tnyez knek. Termszeti tnyez alatt a term fld min sgt, a fldfelszn tagoltsgt (domborzat) s a fldrajzi s ghajlati krnyezetet rtjk. Az el z ekt l fgg en rendkvl nagy szrsa lehet a hozamoknak, mg a termels rfordtsai megkzelt en azonosak. Klns tekintettel kell lennnk tovbb az ghajlatvltozssal sszefgg mg nagyobb termelsi kockzatokra [Udovecz, 2008]. Ezen kvl mivel az llattenysztsben ltalban sajt termels takarmnyokat hasznlnak fel, a nvnytermeszts keretben el lltott termkek nkltsge alapvet en meghatrozza az llattenysztst is. A biolgiai s a termszeti tnyez k hatsa teht az egsz mez gazdasgi termelsben rvnyesl, nemcsak a nvnytermesztsben [Sutus, 1992]. Clszer kiemelni a mez gazdasg nhny konkrt, az zemszervezssel, szmviteli elszmolssal, szmbavtellel, vezet i informcis rendszerek kialaktsval, m kdtetsvel kapcsolatos jellemz jt, amelyek mind specilis kihvsok el lltjk az ezen a terleten m kd vezet i szmviteli szakembereket: Azokban az gazatokban gy a mez gazdasgban is , ahol a keresletet s a knlatot nagymrtkben befolysolja az id jrs, az rkockzaton tl a mennyisgi kockzat is rendkvl nagy jelent sggel br, meghatrozza a jvedelmez sget [Kondorosin, 2002]; A mez gazdasgi termels egszben nagy mennyisg s nagy rtk , sokfle er forrs felhasznlst ignyli, jelent s kezdeti t keberuhzsra van szksg; A mez gazdasgi beruhzsok nagy rsze hossz tv befektetst ignyel (pldul a term re forduls akr tbb vbe is beletelhet), gy szmolni kell a pnz id rtkvel [Vry, 2001]; A krnyezetbart vllalatirnyts szerepe klns hangslyt kap. A mez gazdasgi termels sajtossgaibl ered en fontos feladat a krnyezet vdelme, amely maga utn vonhat extra kltsgeket vagy beruhzsokat [Kerekes-Csutora, 2004]; A legf bb termelsi tnyez a term talaj, annak tulajdonsgai meghatrozzk a szakirny hasznosts lehet sgeit; Az el lltott nvnyi s llati termkek kzvetlenl csak rszben alkalmasak emberi tpllkozsra (vagyis azonnali rtkestsre), nagy hnyaduk pldul a takarmnyok bels hasznostsra kerl, vagy egyltaln nem kerl hasznostsra; A termelsre gy kzvetetten az rtkestsre is jellemz a szakaszossg, az idnyszer sg, egyes folyamatok id hz ktttek, amelyet a folyamatok szervezsben, irnytsban, az er forrsok rendelkezsre lltsban, illetve a kapacitskihasznlsban figyelembe kell venni; Az idnyszer sg miatt keletkez er forrs-s kapacits hinybl/tbbletb l gazdasgi kr s gazdasgi el ny is szrmazhat. Gazdasgi el nynek tekinthetjk pldul, hogy a mez gazdasgi termels mellkfoglalkozsknt is vgezhet , hogy holt idnyben kiegszt tevkenysgre van lehet sg, illetve, hogy a kapacitstbbletb l tbbletjvedelem szrmazhat a rugalmas felhasznls s a konjunkturlis lehet sgek gyors kihasznlsa miatt. Gazdasgi kr keletkezhet pldul az er forrs- s kapacitshiny miatt kies hozamok, tbbletkltsgek ltal (pldul kszen kell beszerezni a termels helyett), a kapacitshiny miatt elmarad, de szksges munkk drgbban val ptlsa ltal, vagy a kapacitsok kihasznlatlansga alatt is jelentkez kltsgek ltal. Lthat teht, hogy az er forrsok folyamatos felhasznlsa, a kapacitsok kihasznlsa nem ncl, hanem az a gazdasgi eredmny nvelsnek eszkze [Sabjn-Sutus, 2003]; 59

Egy mez gazdasgi vllalkozs ltalban sokfle termket llt el , s sokirny szolgltatst vgez, amely szksgess teszi a tevkenysg tagolst kisebb, elhatrolt termelsi egysgekre, azaz gazatokra; A mez gazdasgi vllalkozs tevkenysge ltalban f tevkenysgre s egyb tevkenysgre tagoldik: a f tevkenysg a szoros rtelemben vett mez gazdasgi tevkenysg (nvnytermeszts, llattenyszts, erd gazdlkods, ehhez kapcsold szolgltatsok s mellktevkenysgek), az egyb tevkenysg a profiljt tekintve ms nemzetgazdasgi ghoz (pldul pt ipar, kereskedelem, szllts stb.) tartoz tevkenysg; Biolgiai sajtossgokbl ered en az el lltott termkek, termnyek jelent s hnyada gyorsan roml, ez nagy szlltsi s feldolgozsi kapacitst ignyel; A munkaer mint er forrs kihasznlsa sorn figyelembe kell venni pldul, hogy a munkavgzs termszethez kttt, attl el nem szakthat, a munkk jelent s rsze a szabadban, az id jrs vltozsainak kitve folyik. Tovbb a munkavgzs a nvnytermesztsben trben kiterjedt terleten folyik, a munkacscsok idejn a napi munkaid ltalban hosszabb, pihen napok nincsenek. Az llattenysztsben a munkaigny egy napon bell er sen ingadozik. A munkk min sge, hozamokra gyakorolt hatsa nehezen ellen rizhet . A mez gazdasgi munka ltalban nagy er kifejtst ignyel, amit a gpests csak rszben cskkent. A kisgazdasgokban a vltozatos tevkenysgek jelent s hnyadt a tulajdonos s csaldja maga vgzi; A termszeti krok (aszly, belvz) jelent s gazdasgi-pnzgyi krral jrnak.

2.3.2.2 A befektetett- s a forgeszkzkkel kapcsolatos sajtossgok Sajtos befektetett eszkz a mez gazdasgban a term fld, amely nlklzhetetlen s elengedhetetlen er forrsa a mez gazdasgi termelsnek. Helyhez kttt, korltozottan rendelkezsre ll, emberi munkval el nem llthat, szakszer hasznlattal rtkmeg rz tulajdonsg s vgtelen lettartam eszkz (nincs rtkcskkensi lersa), amelynek min sge jvedelemtermel kpessgt is meghatrozza. A term terletekhez fontos konmiai krdsek is kapcsoldnak, mint pldul a termszetvdelem, a term kpessg fokozsa, a term terlet hasznostsa, a talajvdelem, a krnyezetvdelem stb [Sutus, 2002]. A fld klnbz , nem mez gazdasgi tevkenysgeknek is zleti tere. A mez gazdasgban a befektetett eszkzk kzl a trgyi eszkzk nemcsak a termels lehet sgeit, kereteit teremtik meg, de a mez gazdasgi rutermk kzvetlen el llti is (pldul ltetvnyek, tenyszllatok). Mg a trgyi eszkzk a termels lehet sgt, addig a forgeszkzk annak tnyleges mennyisgt hatrozzk meg. Folyamatosan teht, csak a szksges forgeszkz-llomnnyal lehet gazdlkodni. A forgeszkzkkel val takarkossg a vllalkozs szempontjbl nem mindig tartozik a j dntsek kz, mert itt a mez gazdasgban a forgeszkzk hinya hozamkiesssel jrhat. Ezt a helyzetet tovbb slyosbthatja a forgeszkzk nem megfelel sszettele, valamint a felhasznlsuk nem kielgt hatkonysga. A mez gazdasgi vllalkozsok kszletgazdlkodsnl tbb sajtossgra is tekintettel kell lenni: Bizonyos kszleteket (pldul vet magokat, nvnyvd szereket, m trgykat stb.) csak meghatrozott id szakokban hasznlnak fel a termels idnyszer sgre visszavezethet okokbl; A termelshez egyidej leg vsrolt s sajt el llts kszleteket is felhasznlnak; A kszletek jelent s rsznl nagy gondot kell fordtani a trolsra, mert az id jrs s ms kls hatsok jelent s min sgromlst is okozhatnak; 60

Kiemelten sajtos mez gazdasgi kszlet a zldtrgya s a mezei leltr, mint a nvnytermeszts befejezetlen termelse. A zldtrgya a talaj min sgnek javtsa cljbl a f termk el tt vetett nvnyfajta, kltsgei kln f knyvi szmln mutatandk ki, amelyek a f termk kzvetlen kltsgeit nvelik. Amennyiben a zldtrgyzs (alsznts) sszel trtnik, mr a mezei leltr fogalomkrbe tartozik, amely azon rfordtsok sszessgt tartalmazza, amelyek hatsukat a kvetkez vekben fejtik ki. Ezeket a rfordtsokat felmerlskor aktivlni kell (befejezetlen termelsknt), s a termelsre hatsuk vben lehet elszmolni a termels kltsgei kztt, sajt termels kszlet felhasznlsaknt [Jakab et al., 1997]; A nvendk-, s hz llatokat a Szmviteli trvny szerint sajt termels kszletknt (teht forgeszkzknt) kell kimutatni, mg a tenyszllatokat a trgyi eszkzk (teht befektetett eszkzk) kz kell sorolni s a vrhat tartsi id alapjn vente amortizlni kell.

2.3.2.3 nkltsgszmts a mez gazdasgban A vezet i szmvitel egyik legalapvet bb kalkulcija az nkltsg kiszmtsa, amellyel megllapthat egy termk vagy szolgltats vrhat, tervezett vagy tnyleges el lltsi kltsge. A mez gazdasgi gazatok nkltsgszmtsa eltr ms nemzetgazdasgi gak gyakorlattl, mert a mez gazdasgi termels sajtossgainak, illetve a mez gazdasgi termels vertiklis felptsnek meg kell jelennie az nkltsgszmtsban is. Az nkltsg kiszmtsa kt okbl is szksges a mez gazdasgi vllalkozsoknl, vagyis az nkltsgi mutatnak kett s funkcija van. Egyrszt a sajt termels kszletek rtkelshez hasznlhat azltal, hogy kifejezi az jonnan ltrehozott termk rtkt, msrszt arrl ad kpet, hogy mibe kerlt az adott vllalatnak egyik- vagy msikfajta termk, vagyis az gazatok klnbz eredmnyessgi vizsglatait teszi lehet v [Erdei-Fekete, 1965]. Az nkltsgszmts tmakrben felvet dik a krds: az utkalkulci vagy a norma szerinti kalkulci clravezet bb? Erre a krdsre Sutus Imre egyik cikkben [1992] a kvetkez ket talljuk. A norma szerinti kzvetlen nkltsg az egysgnyi termk el lltshoz szksges, a termkhez rendelt, meghatrozott kltsg. A norma szerinti kzvetlen nkltsg megllaptsa aktualizlt rfordtsi normk ltt felttelezi. A rfordtsi normk termszetesen m szakilag megalapozott, napraksz, folyamatosan karbantartott normk. A rfordtsi normk mellett ugyanolyan fontos, hogy a hozamok is norma szerint meghatrozhatk legyenek. Egyrtelm , hogy a rfordtsi normk mellett a hozamok normi azrt fontosak, mert brmilyen nkltsg megllaptsa csak gy trtnhet, hogy az el lltsi kltsgeket elosztjuk a megtermelt termk mennyisgvel. Itt jutottunk el a hozamok a termkek mennyisge krdshez. Ezen kvl mr az el z ekben is emltsre kerlt, hogy a mez gazdasgnak kt olyan sajtossga is van, amely alapvet en befolysolja az nkltsg mindkt elemt: a biolgiai s a termszeti tnyez k. Az eddig lertak elgg meggy z en bizonytjk, hogy a mez gazdasgi termkek nkltsgnek megllaptsra ltalban nem clszer a normatv nkltsgszmtsi mdszert alkalmazni. A gyakorlatban egybknt a vllalatok nem is vlasztjk a norma szerinti kalkulcit, tekintettel arra is, hogy a szmviteli trvny a vllalatok nagyobb rsze szmra egyrtelm en az utkalkulcis mdszert rja el . (Ez all csak azok a vllalatok menteslnek, ahol az rtkestsnek az eladott ruk beszerzsi rtkvel, a kzvettett szolgltatsok rtkvel cskkentett nett rbevtele valamely zleti vben az egymillird forintot vagy a kltsgnemek szerinti kltsgek egyttes sszege az tszzmilli forintot nem haladja meg). A kvetkez krds ezek utn az, hogy az utkalkulci alapjn szmtott kzvetlen nkltsg mit tartalmazhat, milyen kltsgeket foglalhat magba. A szmviteli trvny szerint [C. trvny a Szmvitelr l, 2000]: 61

Az eszkz el lltsi rtknek rszt azok a kltsgek kpzik, amelyek a) az eszkz (termk) el lltsa, zembe helyezse, b vtse, rendeltetsnek megvltoztatsa, talaktsa, helyrelltsa sorn kzvetlenl felmerltek, b) az el lltssal bizonythatan szoros kapcsolatban voltak, tovbb c) az eszkzre (termkre) megfelel mutatk, jellemz k segtsgvel elszmolhatk (egyttesen: kzvetlen nkltsg). A kzvetlen nkltsg megllaptsnl a kiindulsi alap az, hogy itt a kltsgnemek szmlaosztlybl (5. szmlaosztly) gy jtjk ki azokat a kzvetlen kltsgeket, amelyek elhatrolhatk egy termkre (ezrt rdemes a kltsgek kltsgnemek szerinti vezetse az eredmnykimutatst forgalmi kltsg eljrssal kszt k szmra is). Ezek alapjn az ltalam javasolt kalkulcis sma s a kalkulcis ttelek tartalma a kvetkez ([Sabjn-Sutus, 2003] s [Bldi-Kertsz, 2005] szintzise alapjn): 1. Kzvetlen anyagkltsg vet magkltsg, m trgyakltsg, nvnyvd szer-kltsg; vsrolt felhasznlt nvendk-, hz- s egyb llatok bekerlsi rtke, takarmnykltsg; egyb felhasznlt vsrolt s sajt termels kszletek rtke. 2. Ignybe vett szolgltatsok s egyb szolgltatsok rtke ntzsi kltsg, szrtsi kltsg, kzvetlen f tsi kltsg; llategszsggyi kltsg, teljestmnyvizsglat kltsge; idegen gpi szolgltatsok kltsge, fenntart tevkenysgek kltsge; kzvetlen biztostsi s marketing kltsg, hatsgi igazgatsi, szolgltatsi eljrsi dj; egyb szolgltatsok. 3. Kzvetlen brkltsg (pl. munkabr, illetve jutalmak) 4. Szemlyi jelleg egyb kifizetsek 5. Brjrulkok (pl. munkabr kzterhei, illetve a foglalkoztatottak szma alapjn megllaptott egyb adk) 6. rtkcskkensi lers 7. Egyb kltsgek segdzemi kltsgek; kzs kltsgek; klnfle egyb kltsgek (pl. brsgok, ktbrek, ksedelmi kamatok, krtrtsek, termkplya szablyozshoz kapcsold a termktancsok javra teljestett befizetsek, helyi nkormnyzati hozzjrulsok). 8. Le: nvnytermeszts kresemnyei miatt elszmolt sszeg 9. Kzvetlen kltsg sszesen (1+2+3+4+5+6+7-8) 10. Le: mellktermk rtke 11. F termk kzvetlen kltsge (9-10) 12. F termk kzvetlen nkltsge (Ft/t) Ami az nkltsgszmts mdszert illeti, meg kell jegyeznem, hogy a mez gazdasgban az egyszer osztkalkulci a rendszerint el lltott tbbfle (teht nem homogn) termkre tekintettel ltalban nem, vagy csak termkenknt kln-kln alkalmazhat. Ehelyett inkbb a ptlkol kalkulcit, a standard kalkulcit, vagy termk-ikertermk kontextusban az egyenrtkszmos osztkalkulcit javaslom. Ezenkvl a mez gazdasgi gazat el z ekben emltett specilis jegyei miatt klns tekintettel a nvnytermeszts szezonlis jellegre s az llattenyszts hossz, biolgiailag meghatrozott termelsi ciklusra , az vkzi utkalkulci nem rtelmezhet . Sajtos terlete a mez gazdasgi nkltsgszmtsnak az llatok l tmeg-kalkulcija. Azoknl az llattenysztsi gazatoknl, amelyeknl a f termk vagy legalbb az egyik f termk a tmeggyarapods, az llatok l tmegnek nkltsgt is ki kell szmtani. Az l tmeg nkltsg 62

azt mutatja, hogy az adott kalkulcis egysgnl a kalkulcis id szak vgig felnevelt llatok sszes tmegnek kltsge mennyi volt, belertve a kalkulcis egysghez kerls el tt felmerlt kltsgeket is [Miklsyn cs-Sztan, 1990]. Ez gyakorlatilag az llatok szletst l kezd d en tartalmazza mindazokat a kltsgeket, amelyek az llatok vgtermkk vlsig felmerltek. Teht pldul a hzmarha l tmeg-nkltsge tartalmazza a szletett borj alomslynak nkltsgt, az itatsos borj rnevelt l tmeg-nkltsgt, a nvendkmarha rnevelt l tmeg-nkltsgt s a marhahzlalsban elrt tmeggyarapods nkltsgt. A nvendk, hz- s egyb llatok l tmeg-nkltsgnek kiszmtshoz a kvetkez smt ajnlom ([Sabjn-Sutus, 2003] feldolgozsa alapjn): 1. Nyitllomny (rtkels: az el z id szak l tmeg-nkltsgn) 2. Nvekeds vsrlsbl (rtkels: tnyleges beszerzsi ron) 3. Nvekeds korosbtsbl s hzba lltsbl (rtkels: mindig az el z tad llomnycsoport l tmeg-nkltsgn) 4. Tenysztsb l kiselejtezett s hzba lltott llatok (rtkels: aktulis piaci rtken) 5. Szaporulat, tmeggyarapods (rtkels: kzvetlen nkltsgen) 6. l tmeg s az arra jut sszes kltsg (1+2+3+4+5) 7. l tmeg-nkltsg (6. sor sszeg (Ft) / 6. sor tmeg (kg)) A sma szerinti l tmeg-nkltsg megllaptst llomnycsoportonknt a korosts (pldul szarvasmarhnl el szr az itatsos borj nevels, majd a nvendkmarha nevels, vgl a marhahzlals) sorrendjben kell elvgezni.

2.3.2.4 Mutatszmok a mez gazdasgban Felttlenl szksgesnek tartom a mez gazdasgban hasznlt mutatszmokkal val kln foglalkozst, hiszen a vezet i szmvitel egyik els dleges feladata a vezet k tmogatsa a vllalkozs gazdasgi helyzetnek megtlsben, illetve klnfle elemzsek ksztsben. Br a szmviteli trvny nem teszi ktelez v az gazati sajtossgok elemzst a beszmolban, vlemnyem szerint a piac szerepl inek teljes kr , megfelel tjkoztatshoz ez nlklzhetetlen. Term flddel kapcsolatos mutatszmok rtelemszer en a mez gazdasgi tevkenysgben meghatroz szerepe van a term fldnek. Az ezzel kapcsolatosan vizsgland tmakrk a kvetkez k: A terlet nagysga s annak vltozsa (hektrban); A terlet hasznostsnak alakulsa, vagyis a m velsi gak (sznt, kert, gymlcss, sz l , gyep, erd , ndas, halast) szerinti sszettele; Fldkihasznlsi mutat: Terlet szntegysgben / Terlet (hektr) (Az elemzsnl lnyeges, hogy a klnbz hasznosts terleteket valamelyik m velsi g hasznosulsban kifejezzk. Magyarorszgon ez a m velsi g a sznt, amelynl az 1 hektr sznt jelenti az 1,0 egysget [Himber et al., 2006]); Talajhasznostsi mutat, amely azt fejezi ki, hogy a terlet egy adott hnyada a termelsi rtk vagy eredmny mekkora hnyadt lltja el : Termelsi rtk v. eredmny % / Terlet %; Termstlag: sszes hozam / Terlet (hektr); llattenysztssel kapcsolatos mutatszmok Az llattenysztsi gazatban lnyeges az llatllomny klnbz szempontok szerinti vizsglata, s kiemelt figyelmet kell fordtani a kapacitskihasznls elemzsre is. Az elemzshez hasznlt fontosabb mutatk ([Sztan-Korom, 2002] tdolgozsa alapjn): 63

Az llatllomny sszettele faj s hasznostsi irny szerint; llatllomny szmosllatban, amely a klnbz faj, fajtj, kor s ivar llatokat kzs egysgre hozva egyttesen fejezi ki (a szmosllat statisztikai, zemszervezsi mrtkegysg, 500 kg l tmeg llat vagy llatcsoport); llats r sg mutatja, amely az llatllomny s a fldterlet viszonyt fejezi ki: llat ltszm v. Szmosllat / Terlet (hektr); Szaporulati mutatszmok, amelyek az anyallatok kihasznlsnak mrtkt mutatjk meg; Elhullst kifejez mutatszmok: Elhullott szops, nvendk vagy feln tt llatok szma / l szaporulat; llati termkek termelsvel sszefgg mutatszmok Sztan Imre [1988] elemzsi lersnak feldolgozsa alapjn az llati termkek keletkezsvel, ltrehozsval kapcsolatos mutatszmok kzl a kvetkez ket tartom fontosnak kiemelni: tlag tejhozam: Az id szakban termelt tej mennyisge / Tehenek takarmnyozsi napjai; Nyrsi tlag: A lenyrt zsros gyapj mennyisge / Nyrt juhok szma; A juh vi tlagos gyapjhozama: Az adott vben nyrt gyapj mennyisge / vi tlagos juhllomny; Egy tojra jut vi tlagos tojshozam: Adott id szakban termelt tojsok mennyisge / Tojk tlagos llomnya; Tmeggyarapods, amely a nvekeds vagy hzlals alatt az llat l tmegnek meghatrozott id szakra vonatkoztatott nvekedse: Abszolt tmeggyarapods, vagyis a bizonyos id szak alatt a testtmegben bekvetkezett nvekeds: (Vgtmeg Kezdeti tmeg) / Hzlalsi id Relatv tmeggyarapods, vagyis a nvekeds lendletnek mrtke: (Vgtmeg Kezdeti tmeg) / Kezdeti tmeg;

2.3.2.5 A vezet k feladata a mez gazdasgban A mez gazdasg terletn az utbbi vtized gazdasgi vltozsainak kvetkezmnyei nagymrtkben befolysoltk a vezets m kdsnek feltteleit. A vllalati mretek differencildsa, a mikro-, kis- s kzepes mret vllalatok szmnak nvekedse, a termelsi szerkezet egyszer sdse, a vezetsi szintek cskkense, a tulajdonosi pozcik er sdse, a piacgazdasgi krnyezet folyamatos vltozsa mind olyan hatsok, amelyek a vezetsi feladatokat is befolysoljk, illetve folyamatosan mdostjk [Berde, 2003]. A hazai irodalomban szmos olyan cikket olvashatunk, amely az agrrvezet kt l megkveteli a korszer vllalatirnytsi szemllet, mdszerek alkalmazst, mint a piaci verseny, az EU csatlakozs, a tudatos s mdszeres irnyts egyfajta ktelez elvrst. Legtbben a controllingot, mint a modern vllalatirnytsi szemllet egyikt javasoljk a mez gazdasgi vllalatok vezetshez: az agrrvllalatok eredmnyes, profitorientlt m kdse nem nlklzheti a controlling alkalmazst [Vry, 2001]. Ezzel kicsit vissza is kanyarodtunk a f tmnkhoz, a vezet i szmvitel alkalmazsnak szksgessghez, hiszen a controlling rendszer m kdsnek egyik taln legfontosabb alapja, illetve a bevezetsnek az egyik legels fzisa a hatkonyan m kd vezet i szmviteli rendszer alkalmazsa. Ez azonban nem azt jelenti, hogy a mez gazdasgi vezet k teend i kztt j feladatok jelentek volna meg, hiszen a teljes zemgazdasgtan eddig is magba foglalta az konmiai, a szervezsi s a m szaki-gazdasgi ismeretek sszessgt, s ezek egyttes alkalmazsa adhat csak vlaszt a komplex zemszervezsi krdsekre [Szkely, 1990; Erdei, 1962]. n ezt inkbb gy fogalmazom meg, hogy a vezet k elmleti feladatkre nem vltozott az elmlt vekben sem, azonban az elmleti feladatok megvalstshoz manapsg olyan eszkzk llnak rendelkezsre 64

ilyen pldul a controlling , amelyek alkalmazsa ktelez nek mondhat a vllalkozk vezet i szmra a jelenlegi piaci versenykrlmnyek kztti fennmaradshoz. A kvetkez kben nhny olyan vezet i feladatot emelek ki, amely a magyar mez gazdasgi gazatban hangslyosan jelentkeznek: A tervezsnek a vllalkozs irnytsban betlttt szerepe, a hossz s rvid tv tervezs fontossga, nlklzhetetlensge; j gazatok, telephelyek ltrehozsnl, a meglv k tszervezsnl, talaktsnl a piaci felttelek el trbe kerlse; Az alkalmazottak rdekeltt ttele nemcsak a jobb, az id ben elvgzett munkban, hanem a jvedelmez bb, hasznosabb tevkenysgben is; A gazdlkod egysgek munkjnak megtlsben az elvrt eredmny s a jvedelmez sg minden ms tnyez vel szemben els bbsget lvez a feladatok meghatrozsnl s vgrehajtsnl; Korszer kltsggazdlkods rendszernek kialaktsa a tervezs, a felhasznls s az ellen rzs terletn egyarnt; Az eredmnyessg nvelsben a kltsgek cskkentse mellett egyre nagyobb szerepet kap az er forrsok sszer , hatkony felhasznlsa; A mez gazdasgi termels kltsgsznvonalnak lland emelkedse, a felvev piac korltozottsga egyre kemnyebb min sgi kvetelmnyeket szab a mez gazdasgi vllalkozsok vezet inek. A vezet knek gyorsan s rugalmasan kell tudni alkalmazkodni a kzgazdasgi krnyezetben s a vllalkozs er forrsaiban bekvetkez vltozsokhoz [Reke, 1996]; A folyamatos ellen rzs, elemzs, a vesztesges gazatok s a vesztesg okainak feltrsa, illetve gyors dnts ignye az gazat jv jr l, hogy a vesztesg tovbb ne nvekedhessen.

65

66

3. ANYAG S MDSZER
3.1 Anyagok, adatbzisok
Kutatsom alkalmazott httert megalapozza az, hogy szakmai plyafutsom sorn a PricewaterhouseCoopers nemzetkzi knyvvizsgl cg magyarorszgi lenyvllalatnl dolgoztam 3 vig. Ezalatt gyakorlati kapcsolatba kerltem szmos magyar vllalat fels vezetsrt felel s szemlyeivel, valamint betekintst nyertem a vllalkozsok pnzgyi-, szmviteli- s menedzsment tevkenysge sorn ltrejv informcikba illetve az ott alkalmazott eljrsokba. Szakirodalmi kutatsomhoz ttekintettem a szakma jelent sebb magyar s idegen nyelv publikciit, a tma oktatsval foglalkoz nemzetkzileg elismert intzmnyek kiadvnyait, jegyzeteit. Tanulmnyoztam tovbb a pnzgy, a szmvitel, a kontrolling s ltalnossgban a menedzsment tmakrben az utbbi vtizedben megjelent magyar s nemzetkzi szakknyvek, jsgok, szakfolyiratok cikkeit, klns hangslyt fektetve a mez gazdasgi szektorral kapcsolatban megjelent rsokra. Elolvastam az e tmakrrel kapcsolatos hazai s Eurpai Unis trvnyek, szablyozsok, rendeletek anyagait, a Kzponti Statisztikai Hivatal s az Agrrgazdasgi Kutat Intzet ltal kzztett statisztikai elemzseket, s az irodalomjegyzk internetes hivatkozsaiban megjellt elektronikus forrsokat. Rszt vettem tbb konferencin s szakmai rendezvnyen, amelyek az ltalnos elmleti httr mellett olyan hasznos gyakorlati tapasztalatokat s aktulis hreket is szolgltattak szmomra, amelyeket pozitvan tudtam kamatoztatni a dolgozatom ksztsnl. A szakirodalom feldolgozsnl a modern menedzsment-szemllet s a mez gazdasgi vllalkozsok sajtossgai kerltek el trbe. Rszletesen ttekintettem a nemzetkzi szakmai m veket, sszevetettem a magyar nyelven megjelent rsokkal, kirtkeltem az esetleges klnbsgeket, s ezek alapjn a modern s gyakorlatias szemllet m veket, lersokat, mdszereket s eljrsokat helyeztem el trbe. Vlemnyem szerint ugyanis a magyar gazdasg terletvel foglalkoz tmk feldolgozsnl az elmlt vtizedek gyorsan vltoz gazdasgi esemnyeinek kvetkezmnyeknt rendkvl fontos szerepe van a korszer s praktikus szakmai megkzeltseknek. A dolgozatom rsa, s klns tekintettel a krd v kialaktsa sorn az Agrrgazdasgi Kutat Intzet szakrt ivel, kutatival s munkatrsaival folytatott konzultcikbl mertett szakmai tudst s tapasztalatot hasznltam fel. Az ltaluk rendelkezsemre bocstott statisztikk, elemzsek, szakmai kiadvnyok, adatbzisok s egyb forrsok rtkes anyagot biztostottak a krd v sszelltshoz, amelyet ezek segtsgvel a kutatsi clnak leginkbb megfelel en sikerlt elksztenem. A krd ves felmrsben nagy segtsgemre volt Magyarorszg legjelent sebb mret s legnagyobb fldrajzi kiterjeds gyflkrrel rendelkez tesztzemi adatokat knyvel irodja, a Trendcoop Kft. s annak adatbzisa. A Kft. kzrem kdsnek ksznhet en jutottam hozz azokhoz az adatokhoz, amelyek a legjelent sebb alapot szolgltattk a 2. szm mellkletben bemutatott krd v felvtelhez. A krd vek kitltse egyrszt a Trendcoop Kft. adatbzisaiban rendelkezsre ll gazdasgi adatok, msrszt a megkrdezsben rszt vett gazdasgok vezet i ltal kzlt ltalnos vezetssel, attit ddel, pnzggyel s szmvitellel kapcsolatos adatok alapjn trtnt. A krd vekben felvett adatok bizalmas informcik, amelyeknek dolgozatomban val megjelentsre anonim mdon van lehet sgem a Trendcoop Kft. igazgati krsnek s beleegyezsnek megfelel en.

67

3.2 Alkalmazott kutatsi mdszer

3.2.1 A mintavteli eljrs, szempontok
Kutatsomat olyan mez gazdasgi tevkenysg vllalkozsok krben vgeztem, amelyek rszei az EU FADN rendszerbe val adatszolglatst lehet v tev magyar Tesztzemi Informcis Rendszer hlzatnak. A magyarorszgi mez gazdasgi vllalkozsok ilyen irny megsz rst az indokolta, hogy kutatsomban tbbek kztt a vezet i szmvitel s az FADN rendszer alkalmazsnak egymsra gyakorolt pozitv klcsnhatst is vizsgltam. A minl pontosabb kvetkeztetsek levonsa s a lehet sgekhez mrteni reprezentativits elrse rdekben a mintavteli eljrs sorn kt alapvet szempontot kellett szem el tt tartani. Egyrszt a gazdasgok csoportokba osztst, bekategorizlst, hogy az a lehet legnagyobb mrtkben tmogassa a kutatsi eredmnyeket, msrszt a fldrajzi lefedettsget. gy e kt meghatroz tnyez alapjn rtegzett mintavtelt alkalmaztam.

3.2.1.1 Gazdasgok tipolgija A vizsglt gazdasgokat hrom klnbz csoportba osztottam a mretk alapjn: kicsi-, kzepes-, s nagymret gazdasgok. Erre azrt volt szksg, hogy a kapott eredmnyek sszehasonlthatak legyenek egymssal. A klnbz mret gazdasgoknl mutatkoz pnzgyi-, informatikai-, technikai elltottsg, specializldsi fok, gazdasgi- s informatikai szaktuds ugyanis jelent sen eltr egymstl, gy a gazdasgok mretet figyelembe nem vev sszehasonltsa hibs kvetkeztetsek levonshoz vezethetne. A sokasgbl val mintavtelezs sorn egyenl arnyban vlasztottam a kicsi-, a kzepes- s a nagymret vllalkozsokbl. Az egyes mretkategrik kialaktshoz az Eurpai Uni mdszertant vettem alapul, tekintettel tbbek kztt arra, hogy a kutatsi clomnak megfelel en kifejezetten az FADN-ben rszt vev gazdasgok kpeztk a vizsglds trgyt. Mr az Eurpai Uni els gazdasgszerkezeti sszersait kvet en is vilgoss vlt, hogy a gazdasgok nagy szma, heterogenitsa megnehezti a kzssgi szint sszehasonltsok, elemzsek elksztst, ezrt egysges szempontok kidolgozsa vlt szksgess [Laczka, 2007]. Az egysges szempontokat a mez gazdasgi zemek kzssgi tipolgijrl szl Eurpai Bizottsgi hatrozat alapjn a gazdasgok gazdlkodsi tpusa, vagyis tevkenysgi kre s az zemek gazdasgi mrete szerinti homogn csoportjainak kialaktsa jelentette. Magyarorszgon ezen kvl a gazdlkodsok zemformja is egyni vagy trsas kln szempontknt jelenik meg az adatgy jts sorn. Ezen ismrvek alapjn kerlnek megfigyelsre az egyes gazdasgok az Uni klnbz orszgaiban, rgiiban. Dolgozatom szempontjbl ezek kzl klnsen a gazdasgok mretbeli besorolsnak van jelent sge. A tevkenysgbeli vagy zemforma szerinti klnbz sgek ugyanis nem vonnak maguk utn eltr gazdasgi szemlletet vagy egyb vezet i szmvitel alkalmazsval kapcsolatos tnyez t. Ezrt felmrsemet kizrlag a mretkategrik szerinti megosztottsg szerint vgeztem el az egyes fldrajzi megfigyelsi egysgekben (b vebben ld. a 3.2.1.2 Fldrajzi lefedettsg cm alfejezetben), tevkenysg szerinti megosztottsg alapjn nem vizsgltam a gazdasgokat. A gazdasgok mrett a Bizottsgi hatrozat a gazdasg sszes tlagos standard fedezeti hozzjrulsa (tovbbiakban SFH) alapjn hatrozza meg, mrtkegysge az eurpai mretegysg (EUME). Az SFH a gazdasgok tarts jvedelemtermel kapacitst fejezi ki a termel eszkzelltottsg, a termelsi szerkezet s a term helyi adottsgok fggvnyben. Ennlfogva a gazdasg 68

konmiai mretnek meghatrozsra is jl felhasznlhat. Kiszmtsa a termel tevkenysgek fajlagos SFH rtknek (egysgnyi mretre vonatkoz normatv tlagos id jrsi s zemi felttelekre vonatkoztatott fedezeti hozzjruls) a tevkenysgek adott zemben tallhat mretvel val megszorzsa, majd a szorzatok sszegzse ltal trtnik [Keszthelyi, 2007]. A fedezeti hozzjruls meghatrozsa a brutt termels pnzgyi rtknek (f termk s msodlagos termkek tmogatsokkal nvelt sszege) s a megfelel kzvetlen v. vltoz kltsgek rtknek a klnbzeteknt rtelmezhet . Vltoz kltsgeket jelentenek nvnytermeszts esetben a vet magok, a vsrolt m trgya, nvnyvd szerek, ntz vz, f ts, szrts s meghatrozott marketing-, feldolgozsi-, biztostsi kltsgek, illetve egyb kzvetlen kltsgek. llattarts esetben az llatllomny-ptls kltsge, a takarmny, az llatorvosi dj, a fedeztets s a mestersges termkenyts kltsge, a teljestmnyvizsglati- s hasonl kltsgek, tovbb szintn meghatrozott marketing-, feldolgozsi-, biztostsi kltsgek, illetve egyb kzvetlen kltsgek lehetnek ilyen jelleg kltsgek. Nem tartoznak pldul a levonand kltsgek kz a munkaer kltsgek, a gpek, az pletek, az zemanyagok s ken anyagok, a karbantarts s rtkcskkens a gpeknl, berendezseknl, vagy a harmadik szemly ltal vgzett szerz dses munka. Vgl a mez gazdasgi zem eurpai mretegysgben meghatrozott gazdasgi mrett gy kapjuk meg, hogy az Eurban kifejezett SFH rtkt elosztjuk a Kzssg globlis mez gazdasgi trendjei szerint figyelembe veend egytthatval, amely jelenleg 1200. Ezt az egytthatt a tagllamokkal val egyeztets utn, minden vben a Bizottsg szmolja ki s teszi kzz [377 sz. Bizottsgi hatrozat, 1985]. Mindezeket figyelembe vve az EUME-ben kifejezett zemmreteket, mretosztlyokat s a krd vemben hasznlt ehhez kapcsold mretkategrikat a 8. tblzat tartalmazza. 8. tblzat: A kutatsban hasznlt zemmret-kategrik
Mretkategria az EU tipolgiban (377/1965 sz. Bizottsgi Hatrozat) I. II. III. IV. V. VI. VII. VIII. IX. Eurpai mretegysgben kifejezett kategrik (377/1965 sz. Bizottsgi Hatrozat) < 2 EUME 2 4 EUME 4 6 EUME 6 8 EUME 8 12 EUME 12 16 EUME 16 40 EUME 40 100 EUME 100 EUME A fels hatr Eurban A fels hatr ezer Forintban (1Eur = 250Ft) 600 1 200 1 800 2 400 3 600 4 800 12 000 30 000 75 000 A Magyarorszgon hasznlt mretkategria neve (AKI) nagyon kicsi KICSI kicsi kis-kzepes nagy-kzepes nagy igen nagy KZEPES NAGY Krd vben hasznlt mretkategria neve

2 400 4 800 7 200 9 600 14 400 19 200 48 000 120 000 300 000

Forrs: Sajt sszellts a 377. szm Bizottsgi Hatrozat [1985] s az Agrrgazdasgi Kutat Intzet mretkategrii felhasznlsval

3.2.1.2 Fldrajzi lefedettsg A fldrajzi lefedettsg fontos szempontknt merlt fel a mintavteli eljrs lehet sgekhez mrteni reprezentativitsnak meg rzse rdekben. A sokasg megfelel kpviselshez elengedhetetlen a rgik megfelel , nagyjbl egyenl arnyban val mintabeli szerepeltetse. Ezek alapjn az orszgot 3 nagyobb tjegysgre osztottam a kvetkez rgik besorolsval: Nyugati tjegysg kategria: ebbe a kategriba soroltam a Nyugat-, a Dl-, s a Kzpdunntli rgikat; Keleti tjegysg kategria: ide soroltam az szak-, s Dl-alfldi rgikat, illetve az szakmagyarorszgi rgit; 69

Kzp-Magyarorszg kategria, amelybe egyedl a Kzp-Magyarorszgi rgit vettem bele. A vizsglt gazdasgok kivlasztsa teht gy trtnt, hogy biztostva legyen az el z ekben emltett hrom kategria kvzi egyenl rszvtele a mintban, figyelembe vve nmikpp az azon a tjegysgen tevkenyked sszes vllalkozs szmt is. gy a hrom kategribl krlbell 30 s 40% krli arnyban kerltek a mintba elemek, de inkbb a 30% fel kzeltett az arny azokban a tjegysgekben, ahol nem olyan nagy az sszes vllalkozsok szmossga, illetve inkbb 40% fel, ahol abszolt rtkben egybknt is tbb vllalkozs m kdik. Ennek eredmnyekppen a kzpmagyarorszgi kategria lett a legkisebb szmban kpviseltetve (27%), hiszen relatve ott tevkenykedik a legkevesebb gazdasg a msik kett tbb rgit is magba foglal kategrihoz viszonytva. A Nyugati tjegysg kategrijbl 41%-os, mg a Keleti tjegysg kategrijbl pedig 32%-os ez az arny. A kutatsi minta fldrajzi lefedettsgvel kapcsolatos adatokat a 9. tblzat foglalja ssze. 9. tblzat: A kutatsi minta ltal kpviselt fldrajzi lefedettsg
Magyarorszgi rgik Nyugat-Dunntl Kzp-Dunntl Dl-Dunntl Kzp-Magyarorszg szak-Magyarorszg szak-Alfld Dl-Alfld SSZESEN
Forrs: Sajt sszellts

Kutatsi kategria

Mintba kerlsi arny (%) 41% 27% 32% 100%

Nyugati tjegysg Kzp-Magyarorszg Keleti tjegysg

3.2.2 Primer s szekunder kutatsi mdszerek

Kutatsomat szekunder tpus adatgy jtssel s kvalitatv kutatssal kezdtem annak rdekben, hogy pontosabban krl tudjam hatrolni a kutatsi problmt s az elvgzend kutatsi feladatokat. Szekunder adatgy jtsem keretben sokat beszlgettem szmos f leg az Agrrgazdasgi Kutat Intzetben, munkahelyemen, a Mez gazdasgi Vidkfejlesztsi Hivatalban, s az Eurpai Uni Mez gazdasgi Igazgatsgban dolgoz szakrt vel, kutatval, illetve a mez gazdasgban tevkenyked kisebb s nagyobb vllalatok vezet ivel. Mindemellett sok interneten s Eurpai Unis adatbzison keresztl elrhet gazati rtkelseket, gazdasgi trendeket nyomon kvet elemzseket olvastam, amelyek jelent sen mlytettk s aktualizltk a tmban addig szerzett informciimat. A msodlagos, vagyis szekunder tpus informcik nagyon j tmpontot jelentenek a kutats megkezdsekor. Ezen kvl a szekunder adatgy jts folyamata viszonylag gyors s olcs, azaz knnyen hozzfrhet k az adatok, s megszerzsk nem jr jelent s kltsggel [Eszes, 2000]. A mai modern informcis trsadalmakban egyedl az informci tlradat jelenthet aprbb nehzsget a gyakorlatban, j nhny esetben ugyanis a szekunder informci-forrsok kztti vlaszts, illetve a megszerzett informcik megsz rse igenis hosszadalmas s fradsgos munkt jelenthet. 70

A szekunder adatok gy jtse mellett a kvalitatv kutats is hasznos volt szmomra a kutatsi problma minl preczebb feltrkpezshez s a krd v tkletestshez. Mlyinterjkat ksztettem, amelyek sorn egyrszt az el zetes krd vem krdseit trgyaltam meg az interjalanyokkal, msrszt szabad beszlgets keretben prbltam feltrni ok-okozati tnyez ket, vlemnyeket, attit dket s motivcikat a vizsglt tmval kapcsolatban. sszesen tizenkt vllalatvezet vel ksztettem helyszni interjt, amelyekb l a 3.2.1.1. pontban felvzolt zemmretkategrik alapjn, ngy a kicsi, ngy a kzepes s ngy a nagymret gazdasgok krbe tartozott. A fldrajzi eloszlsuk is nagyjbl egyenletes volt, t a nyugati tjegysgbe, ngy a keletibe, mg hrom a kzp-magyarorszgi tjegysgbe tartozott. Egy-egy interj tlagosan 1,5-2 rt vett ignybe, amelynek sorn kzsen rtkeltk az interjalany gazdlkodsnak vezet i szmviteli vetleteit s a tmval kapcsolatos ltalnos elmleti llspontjt. A vllalkozsok vezet ivel folytatott interjk sorn a szemlyes kapcsolat el nyeit hasznltam ki. Az itt szerzett kutatsi eredmnyek a viszonylag kis elemszmbl addan termszetesen nem szmszer sthet k, s nem alkalmasak ltalnos kvetkeztetsek levonsra. A kvalitatv adatgy jts alapjn vilgoss vlt, hogy a kutatsi krbe bevont gazdasgok kisebb krb l val vtelre volt szksg, a mertsi alap ugyanis tl heterogn volt ahhoz, hogy ltalnostsi trekvseimet ne csak nagyon felletes szinten llapthassam meg, illetve hogy specilisabb jelleg megfigyelseket is elvgezhessek. Kutatsom e fzisban lesz ktettem teht a megfigyelsi krmet a kzepes mret vllalkozsokra. Ez f leg azrt volt indokolt, mert addigi adatgy jtsem alapjn a kismret vllalkozsok egyiknl sem volt fellelhet brmilyen jelleg vezet i szmviteli alkalmazs vagy tesztzemi informcis rendszeri felhasznls. Ezekre a legtbb esetben sem a technikai httr, sem a vezet i szaktuds, sem az alkalmazotti ltszm nem adott lehet sget. Ebben a rtegben teht a vezet i szmvitel alkalmazsnak vizsglata nem volt rtelmezhet . A nagymret vllalkozsoknl pedig ltalban olyan szint specializci jtt ltre, hogy teljesen elklnlt egymstl a vezet i szmvitellel, a tesztzemi informcis rendszeri feladatokkal s az ltalnos menedzsmenttel foglalkoz vllalati egysg vagy szemly, gy az ezek kztti kapcsolatok, sszefggsek nem, vagy csak nagyon nehezen rajzoldtak ki a felmrs sorn. A kutatsi irny s a clcsoport megfelel bb meghatrozsa hatkonyabb s eredmnyesebb tette a kutatsomat, ahol ezen a szinten mr az els dleges adatgy jtsi fzisba, vagyis a primer kutatsi mdszerek alkalmazshoz rtem. Az ltalnosan ismert mdszerek kzl a krd ves felmrst vlasztottam, mert ez felelt meg leginkbb a kutatsi clom elrshez. A clsokasgban olyan kzepes mret vllalkozsok (trsas s egyni gazdasgok) szerepeltek, amelyek tagjai a magyarorszgi Tesztzemi Informcis Rendszernek. Ebb l a jelenleg krlbell 800 [Keszthelyi, 2007] vllalkozsbl sszesen 60 darab kerlt kivlasztsra a 3.2.1 pontban lert szempontok figyelembe vtelvel. A megkrdezs krdez biztos kzrem kdsvel zajlott le, amelynek ksznhet en a vlaszadsi hajlandsg 100%-os volt, s a kutats sszessgben is sokkal hatkonyabb, eredmnyesebb s szakszer bb lett. Ezen kvl a klfldi szakkifejezsek esetben a flrertsek elkerlse rdekben a klnbz fogalmak definciit feltntettem a krd v utols oldaln, gy biztosthat volt, hogy a megkrdezettek pontosan rtik azokat. A krd ves felmrs sorn kapott eredmnyek kirtkelshez a tudomnyos szint elemzsekhez leggyakrabban hasznlt, vilgszinten elismert statisztikai programcsomagot, az SPSS-t (Statitistical Package for the Social Sciences) hasznltam.

3.2.3 A krd v
A primer kutatsom sorn alkalmazott krd vet a 2. szm mellklet tartalmazza. A kvetkez kben a krd v szerkezett s krdstpusait rom le. 71

3.2.3.1 A krd v szerkezete Ngy krdskrt vizsgltam a krd vben. Az els a vllalatokkal kapcsolatos ltalnos ismrvekkel foglalkozik. Ide tartozik a vllalkozs mretkategrija a 3.2.1.1 pontban lert Eurpai Unis tipolgia szerint, a foglalkoztatottak szma, az tlagos ves nett rbevtel, a gazdasg tevkenysg kategrija, tevkenysgi terletnek fldrajzi meghatrozsa stb. a msodik a vezet i szmvitel alkalmazsra vonatkoz ltalnos krdseket tartalmaz. Pldul, hogy alkalmazsra kerl-e egyltaln brmilyen vezet i szmviteli eszkz, milyen rgta, mi a vezet i rteg s a tbbi munkavllal tapasztalata, hozzllsa ezzel kapcsolatban, milyen gtl s pozitv tnyez ket lt a vezet i rteg a vezet i szmvitel alkalmazsval kapcsolatban stb. a harmadik krdskr a vezet i szmvitel alkalmazsra vonatkoz rszletesebb krdseket trgyalja. Tbbek kztt a vllalkozs ltal alkalmazott kltsgekre s ltalnos zletmenetre vonatkoz tervek ksztst, kltsgvetsi eljrsokat, kltsgek engedlyezst, kalkulcijt, elszmolst, nkltsgszmtsi mdszereket, mutatszmok hasznlatt s elemzst, illetve egyb tervezsi, ellen rzsi mdszereket. Az utols krdskrben a vezet i szmvitel s a Tesztzemi Informcis Rendszer kapcsolatt vizsgl krdsek tallhatak. Itt jelenik meg a vezet i rteg ltalnos hozzllsa a Tesztzemi Informcis Rendszerhez, milyen hasznossgot tulajdontanak neki a vllalton bell, felismerik-e a rendszer pozitv felhasznlsi lehet sgeit s a vezet i szmviteli elemzsekkel val sszefggseit, illetve hogy milyen fejlesztsi lehet sgeket tudnnak elkpzelni ezen a terleten.

3.2.3.2 Krdstpusok A krd vben egyarnt el fordulnak zrt s nyitott krdsek. Nyitott krdsekre els sorban a vizsglt szemlyek tudsnak, szakmai felkszltsgnek, vlemnynek, gondolkodsnak, tleteinek, ignyeinek a felmrshez volt szksg. Ezen kvl hasznltam ilyen jelleg krdseket ellen rzsi clbl is, ahol az indoklsbekrsek alapjn eldnthet , hogy a vizsglt szemly vals adatokat kzlt-e az ellen rztt krdsben. A krd v nagy rsze azonban zrt krdseken alapszik, amelyekre a vizsgland alanyok el re meghatrozott mdon tudnak vlaszolni. Nagy el nye ez utbbi tpus krdseknek, hogy megvlaszolsuk egyszer , nem veszi el a vlaszolsi kedvet, s kirtkelsknl is egyrtelm bb eredmnyekkel dolgozhatunk, mint a nyitott krdseknl. Szerepelnek a krd vben klasszikus eldntend krdsek, de megtallhatak a sorba rendezses krdsek is, amelyek lehet sget adnak tbb vlasz megadsra, valamint ezek rangsorba rendezsre is. Fontos szempont volt szmomra, hogy a krd v megfelel kialaktsval minl inkbb el ksztsem a kirtkels j min sgt, s a vlaszok minl jobban mrhet ek, szmszer sthet ek legyenek.

3.2.4 Az elemzs s rtkels mdszere

A krd vekben rgztett informcik tudomnyos mdszereken alapul statisztikai elemzssel s rtelmezssel kerltek kirtkelsre a dolgozat kvetkeztetseinek megfelel min sg altmasztsa rdekben. Alapvet clom volt, hogy az sszegy jttt adatokbl valban felhasznlhat informcikat hozzak ltre. A krd v krdseinek bekdolsa utn Microsoft Excel programmal trtnt adattiszttst hajtottam vgre, majd a kirtkelshez szksges szmtgpes adatfeldolgozst az SPSS (Statitistical Package for the Social Sciences) statisztikai programcsomaggal vgeztem el klnbz statisztikai elemzsi mdszerek alkalmazsval. Az eredmnyek sok tblzattal s grafikonnal kerltek bemutatsra hogy minl rthet bbek s 72

befogadhatbbak legyenek az olvask szmra. A szemlltetst segt hisztogramok Microsoft Excel program segtsgvel kszltek.

brk, diagramok,

Elemzseimhez szmos statisztikai mdszert felhasznltam, amelyekb l a leggyakrabban alkalmazottak a kvetkez k voltak. Az egyvltozs elemzs minden adatbzis-elemzs els lpsei kztt szerepel. Ezek kzl alkalmaztam a leggyakoribb helyzetmutat szmokat, mint pl. az tlag-, a medin-, s a mdusz szmtst, tovbb cscsossg s ferdesg alakmutat szmokat, amelyek az eloszls alakjt vertiklisan s horizontlisan is lerjk. Az attit d krdsek kirtkelshez felhasznltam a Likert-tpus mrsi mdszert, amely a krd ves felmrseknl a legltalnosabban, legszlesebb krben elterjedt, legjobban rtelmezhet krd vskla [Szokolszky, 2004]. Az egyes tnyez k hatst tfokozat Likert-sklval mrtem, mely esetn csak a legkisebb s a legnagyobb rtk volt szvegesen definilva (leginkbb igaz, illetve egyltaln nem igaz). gy a klnbz tnyez kre adott vlaszok tlagpontszmval mrni tudtam az adott vlemnyek er ssgt. A kt vagy tbb vltoz kztti sszefggsek elemzshez nagyon gyakran hasznltam a kereszttbla-elemzst az elemzs egyszer sge s a kapott informcik knny rtelmezhet sge miatt. Az ilyen tpus elemzsekkel arra kerestem a vlaszt, hogy kt nominlis vagy ordinlis vltoz kapcsolatban ll-e egymssal, s ha igen, akkor milyen mrtk ennek a kapcsolatnak az er ssge. Ezt a fajta vizsglatot alkalmaztam azokban az esetekben, amikor arra voltam kvncsi, hogy akik egy krdsre ugyanazt vlaszoltk, mit vlaszoltak egy msik krdsre vagy tbb msik krdsre. Az itt hasznlhat statisztikai mutatk kzl leginkbb a Phi s a Cramer-fle V mutatt alkalmaztam az esetleges kapcsolatok er ssgnek a vizsglathoz.

73

74

4. SAJT VIZSGLAT EREDMNYEI

Egyrszt az irodalmi ttekintsem sorn olvasottak alapjn, msrszt a vezet i szmvitellel foglalkoz magyar irodalmi forrsok kltsggazdlkodsra val fkuszlsnak kvetkezmnyeknt, ltalnossgban azt az eredmnyt vrtam, hogy a gyakorlat sszhangot fog mutatni az elrhet magyar nyelv szakelmlettel, miszerint a vezet i szmvitel jrszt a kltsgekkel, illetve azok tervezsvel, elemzsvel foglalkozik. Ezt a krd ves felmrsem nem igazolta vissza egyrtelm en, amely megmutatja a vezet i szmviteli kultra, de egszben vve a pnzgyi-gazdasgi kultra utbbi vekben vgbement vltozst, fejl dst a magyar vllalkozsoknl. Kutatsombl ppen az derlt ki, hogy a kltsggazdlkods terletn tbb tekintetben is hinyossgokkal kzd a gyakorlat, a vezet i szmvitel mdszernek lnyegi elemeit s cljait tekintve azonban kevsb elmaradott helyzetnek lehetnk tani. Sajnos szmos gazdasg vezet jnek nem volt hatrozott fogalma a vezet i szmvitel elmleti s gyakorlati htterr l, s nem volt ritka az sem, hogy a vezet k a vlaszlehet sgek el re val megadsa mellett nem tudtk megmondani, hogy vllalkozsuk milyen fajta eredmnykimutatst, kltsgelszmolst vagy nkltsgszmtsi mdszert alkalmaz. Azoknak a gazdasgoknak a vezet i viszont, ahol mr megvalstsra kerlt a vezet i szmvitel brmilyen nem alkalmazsa, viszonylag tjkozottak a felhasznlsi gyakorlatot s terletet illet en. Tovbb kedvez tapasztalatokkal rendelkeznek az alkalmazs eredmnyeire nzve, pozitvan llnak hozz a modern vllalkozsfejlesztsi mdszerekhez, s nyitottak az j irnyokba val fejl dsre. A kvetkez kben a krd ves felmrsem eredmnyeit az egyes krdsek, krdskrk mentn haladva rom le. A felmrshez hasznlt krd v a 2. szm mellkletben tallhat.

75

4.1 A vllalatok ismrvei

A krdscsoportban kapcsolatban. ltalnos demogrfiai krdseket vizsgltam a gazdasgokkal

Az els krds f knt ellen rz krdsknt szolglt. Mivel a felmrsben csak a kzepes mret gazdasgokra koncentrltam, csak olyan vllalatok esetben kerltek elemzsre a vlaszok, amelyek ennl a krdsnl a kzepes (40 EUME/12 000 eFt > gazdasg SFH rtke > 8 EUME/2 400 eFt) mretkategrit jelltk meg. A msodik krdsnl, a foglalkoztatottak szmnak tekintetben, a vlaszadk tlnyom tbbsge (78,3%-a) mindssze 1 vagy 2 embert foglalkoztat, tovbbi kilenc vllalat hrmat, kt vllalat ngyet, mg egy-egy vllalat tt, illetve kilencet (6. bra). A megkrdezettek krben az tlagos foglalkoztatotti ltszm 1,97 f , mindssze 1,119 f s szrssal (56,8%-os relatv szrs), ami els sorban abbl addik, hogy a vlaszadk tbb mint ktharmada a kt legkisebb csoportba tartozik. Mind a medin, mind a mdusz 2.

6. bra: A foglalkoztatottak szmnak megoszlsa a vizsglt vllalkozsoknl

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Az ves nett rbevtel vizsglatnl a kapott tlagos rtk 14 122 ezer Ft, mg a medin 11 425 ezer Ft. Vagyis a megjellt rbevtel rtkek tbbsge az tlagnl kisebb, utbbi adat viszonylagos nagysgt a nhny magasabb (12 db 20 milli Ft feletti) rtk adta. A 64%-os relatv szrs kzepesen nagynak nevezhet . Mivel minden adatot csak egyszer jelltek meg a gazdasgok, gy a mdusz vizsglata nem hozna eredmnyt. A gazdasgokat 5 egyenl osztlykzre osztva rbevtelk alapjn, a 10. tblzatban bemutatott csoportokat kaptam. Ez is jl mutatja az rbevtel szerinti megoszls magasabb rtkek fel trtn eloszlst, mivel az osztlykzk mrete folyamatosan n .

76

10. tblzat: A vizsglt vllalatok ves nett rbevtelnek egyenl osztlykz megoszlsa
rbevtel Gazdasgok szma 0 7 289 ezer Ft 12 db 7 289 ezer Ft 9 698 ezer Ft 12 db 9 698 ezer Ft 13 406 ezer Ft 12 db 13 406 ezer Ft 20 687 ezer Ft 12 db 20 687 ezer Ft felett 12 db Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Az egy alkalmazottra es rbevtel normlis eloszlst mutat, amelyet a 7. bra hisztogramja jl szemlltet. Az brn lthat, amit az osztlykzkre bonts esetn mr lertam, hogy az egy alkalmazottra es rbevtel rtkek jellemz en a minimlis rtk kzelben fordulnak el a leggyakrabban s a magasabb rbevtelek el fordulsa ritkbb, vagyis a norml grbe jobbra elnyl alakot mutat.

7. bra: A vizsglt vllalkozsok egy f re es rbevtelnek eloszlsa

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Kiszmtottam az egy alkalmazottra es rbevteleket a 2. s a 3. krds alapjn, majd annak rdekben, hogy az sszefggsek tbb szempontbl is vizsglhatak legyenek, osztlykzkbe rendeztem ezeket. A legals osztlykzt a 2 milli Ft/f alatti vllalatok alkottk, majd ezt kvettk a tovbbi osztlykzk 2-2 milli Ft/f lpcs kben. A legfels osztlykzt a 10 milli Ft/f feletti rbevtel cgek alkottk. Az egyes kategrik kztti megoszlst a 8. bra diagramja mutatja.

77

8. bra: Az rbevtel kategrik megoszlsa

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A gazdasgok tevkenysgt vizsglva lthat, hogy a nagy nvnytermesztssel. A csak nvnytermesztssel foglalkozk arnya kztt, a megkrdezettek egyharmadt a vegyes (mind llattart, gazdasgok alkottk, mg mindssze 8,5% (5 gazdasg) volt a tevkenyked k arnya (9. bra).

tbbsgk foglalkozik 55% volt a vlaszadk mind nvnytermeszt ) kizrlag llattartsban

9. bra: A gazdasgok tevkenysgi terleteinek megoszlsa

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A tevkenysg fldrajzi terlett nzve a minta vlogatsnak megfelel en viszonylag egyenletesen oszlottak el a gazdasgok a kzp-magyarorszgi-, a nyugati- s a keleti tjegysgek kztt (10. bra).

78

10. bra: A gazdasgok fldrajzi tevkenysgi terleteinek a megoszlsa

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

79

4.2 A vezet i szmvitelre s annak alkalmazsra vonatkoz ltalnos vizsglatok eredmnyei

A krdscsoport elejn arra vrtam vlaszt a gazdasgoktl, hogy k mit rtenek a vezet i szmvitel fogalma alatt. E nyitott krds segtsgvel felmrhet volt, hogy mennyire ismerik a tmakrt, mennyire tudjk egyltaln, hogy miben segtheti ez az eszkz a munkjukat. Br a vlaszadk kztt szmos kismret cg volt, tbben is jelltek meg olyan szempontokat, amelyek valban igazak a vezet szmvitelre (11. tblzat). 11. tblzat: Mit rtenek a vllalatok a vezet i szmvitel fogalma alatt?
Megjellt jellemz Segti a dntshozatalt Segti a gazdasg mkdst Informcit szolgltat Kltsgcskkents bevtel nvels eszkze Mrleg, eredmnykimutats, fknyvi kivonat, egyb szmviteli dokumentum Nem tudja/nincs vlasz Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn Elfordulsok gyakorisga (db) 13 5 2 7 14 19

Azokrl, akik az els jellemz t emltettk elmondhat, hogy sikerlt megragadniuk a vezet i szmvitel fogalomkrnek egyik legf bb tnyez jt. S t br nmagban tgabb rtelmezsnek mondhat, s van a jellemz k kztt olyan is, amely ltalnos rtelm knt is felfoghat, de a msodik, harmadik s negyedik vlasz sem tekinthet helytelennek. 14 vllalat tartotta a vezet i szmvitelt pusztn azonosnak az ves beszmol elemeivel, vagy egy f knyvi kivonattal, s mindssze 19-en nem tudtak semmilyen defincit vagy jellemz t megnevezni. sszessgben megllapthat, hogy a vlaszadk 45%-a (els 4 jellemz ) jrt kzelebb a vezet i szmvitel terlethez, 55%-uk pedig inkbb tvolabb. gy rzem elljrban kijelenthet , hogy a kutats eredmnyeire alapozott fejlesztsi teend k szksgesnek t nnek, mert ezen az arnyon j lenne javtani. Ezutn a vlaszadkkal ismertetsre kerlt a vezet i szmvitel fogalma, amely szksges volt ahhoz, hogy rtkelhet mdon tudjanak vlaszolni a kvetkez krdsekre. Azt vizsgltam, hogy alkalmazsra kerlnek-e vezet i szmviteli eszkzk a vllalatnl, s ha igen, milyen rgta. Sajnos a gazdasgok kzel ktharmadnl a vlasz nem volt. A maradk egyharmad esetben pedig a 3 vnl rgebben, illetve nem rgebben alkalmazk arnya kzel azonos volt (11. bra). Mindezek ellenre a kzel 17%-nyi 3 vnl rgebben alkalmaz vllalatok arnya azt mutatja, hogy sok helyen sikeresen implementltk mr ezeket az eszkzket, s feltehet en a jv ben sem akarnak ezekr l lemondani, hiszen akkor mr valszn leg korbban megtettk volna. Ez azrt mindenkppen a vezet i szmvitel ltjogosultsgt bizonytja a mez gazdasgi vllalkozsok krben. rdekes, hogy fldrajzi rgi s tevkenysgi terlet tekintetben nem igazn tallunk sszefggst a vezet i szmvitel alkalmazsval, a szoftver a vizsglt prostsok egyiknl sem mutat szignifikns kapcsolatot. Nem jelenthet ki teht a megkrdezettek krben, hogy brmely rgiban vagy brmely tevkenysgi krben fejlettebb lenne a vezet i szmvitel alkalmazsa a tbbiben szleltnl.

80

11. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak az elterjedtsge a vizsglt vllalkozsoknl

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A kvetkez kben felmrtem, hogy a gazdasgok vlaszadi szerint a vezet i szmvitelnek milyen pozitv eredmnyei lehetnek. A vlemnyek elemzshez a krd ves kutatsokban szles krben elterjedt s elismert Likert-tpus attit dmrsi mdszert hasznltam fel. Az egyes tnyez k hatst tfokozat Likert-sklval mrtem, mely esetn csak a legkisebb s a legnagyobb rtk volt szvegesen definilva: leginkbb igaz, illetve egyltaln nem igaz. A vlaszadk kt tnyez t rtkeltek kiemelked en magas pontszmmal, a kltsgek cskkenst (3,84 tlagosan), s a nyeresg nvekedst (3,88). Vagyis a gazdasgok sszessgben gy gondoljk, hogy a vezet i szmvitel els sorban javtja, javthatja az eredmnyessget. A magas tlagpontszm nagyban ksznhet annak, hogy mg minden ms tnyez esetn az ts rtket 10%-nl kevesebben jelltk meg, addig e kt tnyez esetn a leginkbb igaz vlaszok arnya 20% felett alakult. E kt tnyez n kvl magas pontszmot kapott mg a tervezs el segtse s a vezet k informltsgnak nvekedse. Kiemelked en alacsony pontszmot kapott ezzel szemben az alkalmazottak rtkelse (2,4), a felel ssgi krk minl jobb kialaktsa (2,53), illetve a szervezetfejleszts is csak 3 krli rtkeket kaptak (12. bra).

81

12. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak pozitv hatsai

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A Likert-skla szerinti konkrt eredmnyeket brzolja a 13. bra diagramja.

13. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak pozitv hatsai a Likert-skla tkrben

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Az eredmnyek azt mutatjk, hogy a vezet i szmvitel pozitv hatsai kzl a humn terleteken elrhet hatkonyabb megoldsokat (szervezetfejleszts, teljestmnymrs, alkalmazotti rtkels stb.) tartjk a legkevsb szmottev nek a vezet k. A vezet i szmvitel pozitvumait els sorban a hagyomnyosan a szmvitelhez kapcsold nyeresg s bevtel-kltsg fogalmakhoz kapcsoljk a vezet k, egsz nagy sllyal jelennek meg ugyanakkor a 82

dntstmogatshoz, informltsg nvekedshez, tervezshez s ellen rzshez kapcsold funkcik is, amelyek altmasztjk a terlet fejl dst. Hasznos megnzni, hogy milyen eredmnyeket kapunk, ha ugyanezt a krdst annak fggvnyben vizsgljuk, hogy az adott gazdasg alkalmazza-e a vezet i szmvitelt. Az SPSS szoftver ez esetben szoros sszefggst tallt. rtkelhet bb tudniillik azon gazdasgok benyomsa, amelyek mr bevezettk a vezet i szmviteli eszkzk hasznlatt, gy konkrt gyakorlati tapasztalattal rendelkeznek a mdszer alkalmazsrl. A vizsglat rdekben a mintt kt rszre osztottam, s gy is meghatroztam az el z ekben kiszmtott tlagpontszmokat (14. bra).

14. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak pozitv hatsai a mdszert alkalmazk s nem alkalmazk fggvnyben
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A kk oszlop szemllteti, hogy a vezet i szmvitelt nem alkalmaz gazdasgok vlemnye szerint mennyire j a vezet i szmvitel adott hatsa, mg a piros a vezet i szmvitel alkalmazst mr korbban megkezdett gazdasgok meggy z dseit brzolja. Ez rtelmezhet egyttal a vezet i szmvitellel kapcsolatos vrakozsok (kk oszlop) s a tapasztalatok (piros oszlop) rtkelseknt is. Vagyis amennyiben az utbbi magasabb, akkor a tapasztalatok szerint jobbak a vezet i szmvitel eredmnyei, mint amiket elvrtak t le. Ez teljes egszben teljesl is, hiszen vilgosan lthat, hogy a rendszert mr alkalmazk rtkelse a teljestmny mrsben tapasztalhat minimlis negatv eltrs egyetlen kivtelvel mindenhol egyforma vagy jobb, mint a nem alkalmazk krben. Ez egyrtelm en altmasztja a rendszer sikeressgt, hiszen akik alkalmazzk, azok mind pozitvan nyilatkoznak rla. A legnagyobb pozitv eltrs a kt csoport kztt a vezet k informlsa (0,66), ellen rzs (0,56), dntstmogats (0,53) s kltsgek cskkentse (0,47) terletn tapasztalhatak. Ezek alapjn kijelenthet , hogy ezek azok a terletek, ahol a vezet i szmvitel a gyakorlati tapasztalatok szerint a leginkbb eredmnyes a vllalkozsok letben, a rendszernek teht aktv vezets- s dntstmogat hatsa van. A vlemnyek alapjn a leggyengbben a teljestmnymrs (-0,07) s a jl definilhat felel ssgi krk (0,00) terletn szerepel a mdszer, amely az el z vizsglati eredmnyekkel sszhangban azt mutatja, hogy a humn er forrs szervezs terletn tudjk vagy akarjk a legkevsb kiaknzni a gazdasgok a 83

vezet i szmvitel lehet sgeit. Ennek legvalszn bb indoka az lehet, hogy a felmrt gazdasgok tbb mint hromnegyednl 2 f vagy annl alacsonyabb volt a foglalkoztatottak szma. Ilyen kis ltszm mellett az emberi er forrs jelleg tmakrk magtl rtet d en nem brnak akkora jelent sggel, mint a tbb embert foglalkoztat, nagyobb vllalatok krben. Ezutn az el bbihez hasonl mdszerek alkalmazsa mellett, arra kerestem vlaszt, hogy a vlaszad gazdasgoknl, milyen gtl, vagy korltoz tnyez i lehetnek a vezet i szmvitel tnyleges alkalmazsnak. Nem meglep ek azok az eredmnyek, amelyek az el bbi krdsnl tapasztaltakhoz hasonlan azt mutatjk, hogy kis mrtkben nevezhet ek csak gtl tnyez nek a szervezeti vagy humn terlethez kapcsold tnyez k, gy pl. az informcik illetktelen felhasznlstl val flelem (tlag 2,47 pont), az informci elakadsa (2,51), vagy a szervezeti ellenlls, szervezeti konfliktusok (2,57). Ezek a tmakrk valszn leg ilyen foglalkoztatotti ltszmnl vagy vllalatmretnl gyakorlatilag mg nem jelennek meg, ezek inkbb a nagymret vllalkozsok sajtossgai (15. bra).

15. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak gtl tnyez i

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Ezzel szemben a legmagasabb tlagokat a gazdasg tl kis mrete (3,6), a szorosan ehhez kt d kedvez tlen kltsg-haszon arny (3,39), a nem megfelel szervezeti felpts (3,56), az id hinya (3,27) s a nem szmszer sthet tnyez k (3,26) esetn kapjuk. Az eredmnyek jl szemlltetik a gtl tnyez k valdi jellemz it: a gazdasgok nagy rsze tudatosan nem alkalmazza a vezet i szmviteli eszkzket s valszn sthet en a tbbi hasonl cl vezetstmogat mdszereket sem , mert nincsenek meggy z dve arrl, hogy ezek a metdusok ltaluk elvrt mrtk pozitv hatst fejtennek ki a gazdasgukra. gy a rendszer minl tbb gazdlkodnl val bevezetsnek el segtshez mindenekel tt ezt a tves gondolkodsmdot kell szertefoszlatni a gazdasgok vezet inek a szemben.

84

16. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak gtl tnyez i a Likert-skla tkrben

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A 16. brn jl ltszik, hogy a gazdasgok szmra a mretbeli akadlyok jelent s korltokat kpviselnek a modern vezet i eszkzk bevezetsvel szemben, mert nincsenek tisztban vele, hogy ekkora mret gazdasgok szmra is mindenkppen el nyt jelentene az alkalmazs. Ennl a krdsnl is vizsgltam a vezet i szmvitel alkalmazsval fennll kapcsolatot (17. bra), hogy megllapthassam az el z ekben tett kvetkeztetseim helyessgt. Praktikus a krds ilyen szempontbl val megfigyelse, mert egyrszt vizsglhatak ez alapjn a vllalatok gyakorlati tapasztalatai, melyek azok a terletek, ahol a vrtnl nagyobb vagy kisebb akadlyokba tkztek, msrszt felmrhet , hogy az eddigiekben tett felttelezseim valban visszaigazolsra kerlnek-e a gyakorlatban is.

85

17. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak gtl tnyez i a mdszert alkalmazk s nem alkalmazk vlemnye szerint
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A 17. bra eredmnyei viszonylag pozitv kpet mutatnak. Mindssze egy olyan tnyez van, amelyet a rendszert mr bevezet k jelent sebb akadlynak tartanak, mint akik mg nem implementltk azt. A legtbb terleten jelent sen javult a mdszer megtlse, s t a legjelent sebb eltrseket a nem alkalmazk s az alkalmazk vlemnyei kztt ppen ott talljuk, ahol az el z vizsglatokban a legnagyobbnak t nt az ellenlls. A nem szmszer sthet tnyez k jtsszk a leghangslyosabb gtl szerepet a rendszert mr bevezetett gazdasgok tlete szerint, amely jl mutatja, hogy valjban a vezet k fejben lv , tulajdonkppen megfoghatatlan dolog jelent korltot. Az egyik legfontosabb s egyben msodik legnagyobb eltrsnek a kltsgek meghaladjk a hasznokat pontnl tapasztalhat -0,91 mondhat. Ez is bizonytja azt, hogy akik mr bevezettk a vezet i szmvitel rendszert megtapasztaltk, hogy annak pozitv hatsai jelent sebbek, mint a vele jr kltsgek, szakmai-, szellemi- s id er forrsbeli befektetsek, vagyis egy mindenkppen hasznos s sikeres beruhzsnak mondhat. Ez azrt is fontos, mert az alapvet mozgatrug egy gazdasg dntsei mgtt mindig az, hogy az abbl szrmaz hasznok nagyobbak lesznek-e a kltsgeinl s amennyiben igaz, csakis akkor rdemes azt megvalstani. sszefoglalva kijelenthet , hogy a vezet i szmvitelt alkalmaz gazdasgok szerint jval gyengbbek a rendszer bevezetst s sikeressgt gtl tnyez k, mint azt a rendszert be nem vezet k gondoljk. A megfigyels kimenetele altmasztja a feltevst, miszerint a vezet i szmvitel alkalmazsnak nincsenek fizikai rtelemben vett igazi akadlyai, a legf bb gt a vezet k fejben, gondolkodsban, hozzllsban van. Ez a tny felttlenl pozitv olyan szempontbl, hogy ezen lehet vltoztatni. gy a vllalkozsok vezet i informcis rendszerek ltali fejlesztshez leginkbb a vezet k hozzllsnak, belltdottsgnak, szemlletmdjnak a formlsa szksges. Vilgosan lthatv kell tenni szmukra az alkalmazs szksgessgt, tudatostani kell bennk, hogy megri a beruhzs. Ennek rdekben megvizsgltam a vezet i szmvitel gazdasgi eredmnyessggel val kapcsolatt is, amelynek eredmnyeit a 4.5 fejezetben rszletezem. 86

4.3 A vezet i szmvitel eszkzeire, mdszereire vonatkoz rszletes vizsglatok eredmnyei

A harmadik krdskrben a vllalatok meglv vezet i szmviteli kultrjt igyekeztem felmrni. Els knt arra voltam kvncsi, hogy mennyire fejlett a gazdasgok tervezsi, el rejelzsi rendszere, hogy ksztenek-e az zletmenetre vonatkoz hossz-, vagy rvidtv terveket, s ha igen, akkor milyen gyakran. A vllalatok tbbsge (68,3%-a) azt vlaszolta, hogy legalbb vente egyszer kszt, mg mindssze 15%-uk nem kszt egyltaln (18. bra). Ez kedvez nek mondhat annak figyelembe vtelvel, hogy tlnyom tbbsgben mikro vllalkozsokrl van sz.

18. bra: A vllalatok tervezsi gyakorlatnak rendszeressge

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Megvizsgltam azt a lehetsges keresztsszefggst, hogy azok, akik rendszeresen ksztenek terveket, vajon kedvez bben vlekednek-e a vezet i szmvitel pozitv hatsairl, mint azok, akik ksztenek ilyen terveket. A vllalatok tervezsi gyakorisghoz kapcsold krdsre adott vlaszok eredmnyt hrom rszre osztottam, s gy vizsgltam a vezet i szmvitel pozitv hatsaira vonatkoz krdst. A kt krdsre adott vlaszok kztt egyrtelm en kirajzoldik az sszefggs, amelyet a 19. bra szemlltet.

87

19. bra: A vllalatok tervezsi gyakorlatnak rendszeressge s a vezet i szmvitelr l alkotott pozitv hatsokkal kapcsolatos vlemnyk sszefggse
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Minl gyakrabban kszt az adott gazdasg az zletmenetre vonatkoz terveket, annl pozitvabb a megtlse a vezet szmvitel kedvez hatsairl. Feltehet en ms modern tervezsi vagy vezetstmogat rendszerrel kapcsolatban is felfedezhet lenne ugyanez az sszefggs. rdekes tovbb a kapott eredmny egy fentebb mr lert korbbi vizsglatom eredmnynek tkrben is, amely szerint megllaptottam, hogy a vezet i szmvitel legkisebb pozitv hatst a vlaszadk a klnbz humn er forrs terleteken vrtk. Vlemnyem szerint ennek az eredmnynek itt lthat egy msik felttelezhet indoka is. Ugyanis azok, akik egyltaln nem ksztenek kzp vagy hossz tv terveket kiemelked en alacsony pontszmokat adtak ezen emberi er forrs s vllalatszervezsi tnyez knek. Vlhet en az gyenge rtkelsk van olyan jelent s hatssal az e terleteken kapott alacsony tlagpontszmokra. Szintn fontos, hogy jelent s az eltrs a terveket kszt k s a terveket nem kszt k kztt az er forrsok hatkonyabb kihasznlsnl. Vagyis ezek a gazdasgok nem igen tartjk alkalmasnak a vezet i szmvitelt arra, hogy a vllalatot hatkonyabb, eredmnyesebb tegye, nem a menedzsment tevkenysg egyik tmogatsi eszkznek, hanem inkbb egy egyszer szmviteli mdszernek vlik. Valszn leg a hasonl bizonytalansg miatt hanyagoljk a tervksztst is, mivel nem vrjk, hogy ez igazi pozitv eredmnyt hozna szmukra. E gondolkodsmd mgtt valszn sthet en a nem megfelel gazdasgi kpzettsg rejlik. A 4.2 fejezetben emltett tves szemlletmdnak teht ez lehet az egyik fontos indoka. Hasonl eredmnyeket kapunk, ha ugyanezzel a mdszerrel vizsgljuk a keresztsszefggst a vezet i szmvitel gtl tnyez inl adott vlaszok s a tervksztsi gyakorisg kztt. Az sszefggs itt is nyilvnvalan ltszik, a terveket egyltaln nem kszt k sokkal negatvabban llnak a vezet i szmvitelhez, sokkal hangslyosabbnak tartjk a gtl tnyez ket. Az eredmnyeket a 20. bra mutatja be.

88

20. bra: A vllalatok tervezsi gyakorlatnak rendszeressge s a vezet i szmvitelr l alkotott gtl tnyez kkel kapcsolatos vlemnyk sszefggse
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Ezutn kifejezetten a kltsgek alakulsra vonatkoz tervek ksztsr l krdeztem a gazdasgokat. A vlaszadk kzel hromnegyede kszt ilyen terveket, ami alig kisebb szm, mint ahnyan egyltaln terveket ksztenek. Vagyis levonhatjuk azt a kvetkeztetst, hogy a tervezs sorn kiemelked szerepe van a kltsgeknek. Ez nem meglep , hiszen a kltsgek terlett tudja a vllalkozs a legjobban irnytani, kontrolllni, tovbb a kltsgek bevtelekkel egytt val tervezse minden vllalkozs alapvet feladata, mivel ezek az eredmnyessgt leginkbb meghatroz m kdsi felttelek. Ha azt vizsgljuk, hogy a kltsgterveket kszt s nem kszt gazdasgok hogyan viszonyulnak a vezet i szmvitelhez, annak pozitv hatsaihoz, akkor a 21. brban bemutatott eredmnyeket kapjuk.

89

21. bra: A vllalatok kltsgekre vonatkoz tervezsi gyakorlatnak rendszeressge s a vezet i szmvitelr l alkotott pozitv hatsokkal kapcsolatos vlemnyk sszefggse
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Egyrtelm en lthat az el bbiekben is kirajzoldott sszefggs, hogy a kltsgterveket kszt vllalatok jobb vlemnnyel, vrakozssal vannak a vezet i szmvitellel kapcsolatban, mint akik nem ksztenek ilyen terveket. Ennek minden bizonnyal a magyarzata is megegyezik az el z krdsnl lertakkal. rdekes azonban, hogy kt hats tekintetben, a kltsgek cskkentsnl s a nyeresgek nvekedsnl ppen fordtott az sszefggs, vagyis a kltsgterveket kszt k alacsonyabb rend nek rtkeltk ezt a pozitvumot, mint a nem kszt k. Ez valszn leg abbl addhat, hogy e gazdasgok vezet i gy rzik, hogy az ltaluk mr alkalmazott tervezsi eljrsok sorn elrtk vagy megkzeltettk a lehet legjobb teljestmnyt, s pusztn ezen mdszerek fejlesztse nmagban nem tudna hozzjrulni eredmnyessgk javtshoz, amellyel egybknt a vezet i szmvitel alkalmazst sszekapcsoljk. ppen ezrt k inkbb mshol, pl. a dntstmogats, az informcigy jts terletn vrnak el jobb eredmnyeket. Szintn egybecseng eredmnyeket tallunk, ha a kltsgterv ksztsi szoksok mentn kettvlasztva, a vezet i szmvitel gtl tnyez ir l vizsgljuk a minta vlemnyt (22. bra).

90

22. bra: A vllalatok kltsgekre vonatkoz tervezsi gyakorlatnak rendszeressge s a vezet i szmvitelr l alkotott gtl tnyez kkel kapcsolatos vlemnyk sszefggse
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Ha jobban megvizsgljuk az eltrseket azt lthatjuk, hogy a kltsgterveket kszt vllalatok f leg a szubjektvnek nevezhet szempontokat rzik sokkal kevsb veszlyesnek, mint pl. a nem szmszer sthet tnyez k, a flelem az illetktelen felhasznlstl vagy az id hinya, mg a kemnyebb tnyez k esetn (kltsgek, elvrhat hasznok) nagyjbl azonosan vlekednek, mint a kltsgterveket nem kszt trsaik. Ez abbl addhat, hogy k mr tl vannak hasonl rendszer(ek) bevezetsn, tbb tapasztalattal, kevesebb flelemmel rendelkeznek ilyen tren, gy ppen a szemlletmdbeli gt az, amely nluk nem olyan hangslyos. Formalizlt kltsgvets tervezsi eljrst csak a vllalkozsok igen kis rsze alkalmaz. Ez br nagyon elkesert adat, felttelezhet en a gazdasgok kis mretvel van sszefggsben. Azon 10 vllalkozs esetn, amely mgis alkalmaz valamilyen mdszert, a tevkenysg alap kltsgvets volt a leginkbb jellemz . A krdssel kapcsolatos eredmnyeket a 23. bra szemllteti. A kis mretek ellenre is mindenkppen sajnlatos, hogy nem szletnek ilyen jelleg tervek nagyobb arnyban a vllalatoknl, hiszen ezek nagyban segtenk ket a tervezsi funkci minl pontosabb s hatkonyabb elltsban.

91

23. bra: Formalizlt kltsgvetsi eljrs ksztsnek gyakorisga a felmrt vllalkozsok krben
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Sokkal kedvez bb a kp azonban magnak a kltsgvets tervezsi eljrs mdjnak a vizsglata tekintetben. Egyrtelm en elterjedtebbek a korszer bbnek mondhat mdszerek, mint a rugalmas (32%) s a grdl kltsgvets (49%) (24. bra). Ez lehet v teszi a gazdasgok szmra, hogy a kltsgvets szempontjbl viszonylag jl tudjanak alkalmazkodni a klnbz krnyezeti kihvsokhoz, azok vltozsaihoz.

24. bra: Kltsgvetsi mdok megoszlsa

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A kltsgek gy jtse s elszmolsa tekintetben a leggyakoribb a munkk, termkek vagy megrendelsek alapjn trtn munkaszmos elszmols, mg a folyamatkalkulcis elszmolsi mdszert a gazdasgok csak kis rsze alkalmazza (25. bra). A munkaszmos rendszert a hazai irodalmakban leginkbb az n. klasszikus kltsgelszmolsok fogalmai alatt tallhatjuk meg, 92

utalva ezzel az elnevezssel arra is, hogy a magyar vllalatok gyakorlatra ez a fajta kltsgelszmols a jellemz . Ennek oka feltehet en az, hogy kis szakmai appartus mellett az el bbi megvalstsa tekinthet egyszer bbnek s emellett kell mrtk informcit is tud szolgltatni a gazdasg vezet jnek.

25. bra: Kltsgek gy jtse s elszmolsa

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Dntsorientlt kltsgkalkulcis mdszereket nzve csak kis fok fejlettsggel tallkoztam. Mindssze a tevkenysg alap kltsgszmtst (Activity Based Costing) alkalmazza 7 vllalkozs (a megkrdezettek 11,7%-a), mg a tbbi vllalatnl semmilyen ilyen jelleg mdszer nem kerlt bevezetsre (26. bra). Ez mindenkppen egy olyan terlet a formalizlt kltsgvetsi eljrsok alkalmazsval egytt , ahol jelent sebb fejlesztsre lenne lehet sg annak rdekben, hogy a vllalkozsok minl inkbb a sajt cljaiknak megfelel en s minl hatkonyabban tudjk megtervezni, kiszmtani s elszmolni a kltsgeiket.

26. bra: Dntsorientlt kltsgkalkulcis mdszerek alkalmazsa

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

93

Igen kedvez tlen a helyzet a kltsgek utalvnyozsra, engedlyezsre vonatkoz formalizlt mdszer vizsglatnak eredmnyeit nzve. A vllalatok legnagyobb rsze ugyanis egyltaln nem rendelkezik ilyennel, s mg ha figyelembe is vesszk, hogy sok esetben a pr f s alkalmazotti ltszmbl addan ennek alkalmazsa rtelmetlennek t nhet, semmivel nem magyarzhat az a tny, hogy a 13 db megkrdezett kt f nl tbbet foglalkoztat vllalat esetn is mindssze hatnl ltezik ilyen jelleg eljrsrend, radsul a gyakorlatban ezt egyikk sem alkalmazza. Ez a kltsgek pontos nyomon kvetst s felgyeletnek lehet sgt jelent s mrtkben korltozza, s mindenkppen a fejleszts szksgessgt mutatja. A krdssel kapcsolatos eredmnyeket a 27. bra mutatja be.

27. bra: Kltsgek utalvnyozsra, engedlyezsre vonatkoz formalizlt rendszer alkalmazsa

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Mg sajnlatosabb a kp a kvetkez pr krds elemzsnek tekintetben. A vlaszadk majdnem fele (41,7%-a) nem tudta megmondani, hogy els dlegesen az 5-s vagy a 6-os 7-es szmlaosztlyt alkalmazzk-e a kltsgek f knyvi elszmolsnl. A tnylegesen vlaszt adk kztt kzel egyenl volt a megoszls, tizenten els dlegesen a kltsgnem, mg hszan els dlegesen a kltsghely/kltsgvisel szerinti elszmolst alkalmazzk (28. bra). Alapvet fontossg krds ez a vezet i szmvitel s minden egyb vezet i informcis rendszer szempontjbl. A Szmviteli trvny szerint a 6-7. szmlaosztly a gazdlkod dntsnek megfelel en hasznlhat, a vezet i informcik biztostsra. E szmlaosztlyok szabad hasznlata lehet v teszi a vllalkozson belli egysgek elszmolst, a kltsggazdlkods, az nkltsgszmts sajtos rendszernek kialaktst [Sztan, 2001]. Az el z ekkel egybecseng en, hasonl volt a kp az eredmnykimutatssal kapcsolatos felmrsnl is. Itt 40% nem tudta megjellni az ltala alkalmazott eljrst, mg a tbbiek (egy nem vlaszol kivtelvel) egyntet en az sszkltsg eljrssal kszl eredmnykimutats ksztst jelltk meg.

94

28. bra: A kltsgek f knyvi elszmolsnak mdszere a vizsglt gazdasgoknl

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A 29. bra szemllteti, hogy szintn nagyon magas (55%) volt azok arnya, akik nem tudtk, hogy milyen nkltsg-szmtsi mdszert alkalmaz a vllalatuk. Mindssze hrman vlaszoltk, hogy az egyszer osztkalkulcit alkalmazzk, mg 23-an (38,3%) jelltk meg a tevkenysg alap kltsgszmtst. Ez a nagyfok bizonytalansg sajnos azt mutatja, hogy a vllalatok tbbsge a szmviteli kimutatsokat egyltaln nem hasznlja fel informcis clzattal, illetve hogy a gazdasgok vezet i ltalban nem igen ismerik a vllalatuk szmviteli-pnzgyi tevkenysgt.

29. bra: Milyen nkltsgszmtsi mdszert alkalmaz a vllalkozs?

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Szintn ehhez a tmhoz kapcsoldott a krd v kvetkez krdse, melyben arra voltam kvncsi, hogy a gazdasg mirt az el bb megjellt nkltsgszmtsi mdszert alkalmazta. Azon hrom vllalat kzl, melyek az egyszer osztkalkulcit alkalmazzk, kett indokknt a mdszer egyszer sgt jellte meg, mg ketten azt vlaszoltk, hogy a knyvel jk javasolta ezt. A tevkenysg alap kltsgszmtst alkalmazk a 12. tblzatban szerepl indokokat jelltk meg, 95

amelyb l az ltszik, hogy a legtbben nem tudtak valdi rveket tmasztani az ltaluk alkalmazott mdszer mellett. 12. tblzat: Meg tudja-e indokolni, hogy mirt a tevkenysg alap kltsgszmtsi mdszert alkalmazza a vllalkozs?
Megjellt indok Knyvel ezt javasolta Szmviteli politikban ez szerepel Kis gazdasgnak ez megfelel Nincs vlasz Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn Emltsek szma (db) 13 4 5 1

Igaz, hogy a vezet knek nem felttlenl feladata a szmvitelhez kapcsold mdszertani dntsek meghozatala, vagy rvekkel val altmasztsa, de az mindenkppen lnyeges, hogy az ett l a terlett l kapott informcikat tnylegesen felhasznlja a dntsei meghozatalakor vagy a tervezskor. Ezt vizsgltam a kvetkez krdsben, ahol viszont sajnos az el z ekkel azonos eredmnyeket kaptam. Az volt a krds, hogy ki s milyen clokra hasznlja az el z ekben emltett nkltsgszmtsokat a gazdasgnl. A gazdasgok tbb mint ktharmadnl (68,3%) azt a vlaszt kaptam, hogy csak a szmviteli osztly hasznlja az ves beszmol elksztshez. Ezzel szemben mindssze 20% jellte meg azt a lehet sget, mely szerint az ves beszmoln kvl ms kalkulcikhoz is felhasznljk e szmtsok eredmnyeit (30. bra).

30. bra: Ki s milyen clokra hasznlja fel a vllalkozsnl az nkltsgszmtsokat?

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

sszessgben az el z pr krdsre adott vlaszok alapjn kijelenthetjk, hogy a gazdasgok tbbsge esetn a szmvitel ltal ltrehozott rtkes kalkulcikat, informcikat, kimutatsokat (nkltsgszmtsok, 6-os 7-es szmlaosztlyok adatai, eredmnykimutats, kltsgkimutats) a vezet k ltalban nem hasznljk fel informciszerzsi, irnytsi cllal, azok jrszt csak ktelez jellegk miatt kszlnek el. Megvizsgltam a krdskrrel kapcsolatban felmerl lehetsges keresztsszefggsek ltt is. Amennyiben a vizsglt mintt kt rszre osztjuk, azon gazdasgokra, ahol a szmviteli osztlyon kvl msok is felhasznljk az nkltsgszmtsokat, illetve azon gazdasgokra, ahol csak a szmviteli osztly, vagy mg k sem alkalmazzk, akkor szignifikns kapcsolatot tallunk e kt 96

csoport tagjainak a vezet i szmvitel alkalmazsra vonatkoz krdsre adott vlaszval. Elmondhat ugyanis, hogy akik tbb terleten is alkalmazzk ezeket a szmtsokat, azok nagyobb valszn sggel alkalmazzk magt a vezet i szmvitelt, mint menedzsment tmogat eszkzt is, amely rtelemszer en addik. A vizsglat ezen kvl arra is felttlenl hasznos, hogy egyfajta ellen rzsknt szolgljon a kt krdsre adott vlaszok valsgtartalmra vonatkozan. Ennek rdekben a kapcsolat szignifikanciaszintjt s a kapcsolat er ssgt a 13. SPSS ltal generlt tblzat szemllteti. 13. tblzat: A szmviteli kimutatsok felhasznlsnak s a vezet i szmvitel alkalmazsnak az sszefggst mutat kapcsolat szignifikanciaszintje s er ssge
Symmetric Measures Value Phi ,460 Cramer's V ,460 60 Approx. Sig. ,002 ,002

Nominal by Nominal N of Valid Cases Forrs: SPSS

Sokkal kedvez bb a helyzet a kltsgek alakulsnak nyomonkvetst, azok tervszmokhoz val hasonltst s teljestmnymr mutatszmok, elemzsek ksztst illet en. A kltsgek alakulst viszonylag sokan nyomon kvetik, ellen rzik, feltehet leg az eredmnyessgre gyakorolt kzvetlen s er s hatsuk miatt. A legtbben vente legalbb egyszer ellen rzik azokat, mg 8,3% vente tbbszr is tart rendszeres ellen rzst. rdekes mdon a vllalatmret s a kltsgek ellen rzse kztt nem tallhat sszefggs: tbb kisebb gazdasg esetn is rendszeres kontrollnak lehetnk tani, mg tbb nagyobb gazdasg esetben ritka a fellvizsglat (31. bra).

31. bra: Kltsgek ellen rzsnek alakulsa a gazdasgoknl

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Ms krdsekre adott vlaszokkal val sszefggst is igyekeztem felkutatni. Leginkbb a 7. krdsben vizsglt vezet i szmviteli eszkzk alkalmazsval val sszefggsre voltam kvncsi. A vizsglat rdekben ltrehoztam egy j vltozt, amely a mintt kt rszre osztja az alapjn, hogy a gazdasg rendszeresen ellen rzi, illetve nem vagy indokolt esetben ellen rzi csak a kltsgek alakulst. Ennek alapjn az els csoportba tartoz gazdasgokat tekinthetjk kltsgvezetsi 97

szempontbl korszer bben m kd knek. Az eredmnyeket a 14. SPSS ltal generlt tblzat tartalmazza. 14. tblzat: A kltsgek ellen rzsi gyakorlatnak alakulsa s a vezet i szmvitel alkalmazsnak sszefggse a vizsglt gazdasgoknl
Alkalmazsra kerlnek-e a gazdasgnl vezeti szmviteli jelleg tevkenysgek, s mita? nem alkalmazsra alkalmazsra kerlnek kerlnek, nem kerlnek, alkalmazsra rgebben, rgebben, mint 3 ve mint 3 ve 20 7 5 21 41 2 9 5 10 sszesen

Ellenrzi-e a gazdasg valamilyen mdon a kltsgek alakulst? sszesen

rendszeresen egyb vlasz

32 28 60

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A 14. tblzatban bemutatott SPSS kereszttbla alapjn lthat, hogy a vezet i szmvitel alkalmazsval nem tallunk szignifikns kapcsolatot, vagyis ezen a mintn statisztikai ton nem bizonythat, hogy a kltsgek alakulst rendszeresen elemz vllalatok kztt nagyobb a vezet i szmvitelt alkalmazk arnya. Ezzel szemben a kltsgvets mdjt taglal krdssel egy kzepes er ssg , szignifikns kapcsolatot talltam (Cramers V = 0,404). Ezek szerint a kltsgek alakulst rendszeresen vizsgl vllalatok az ezt a tevkenysget hanyagol trsaiknl rendszerint korszer bb eljrst alkalmaznak mr a kltsgek megtervezse sorn is. A 32. brn bemutatott krdiagram a kltsgek ellen rzst rendszeresen vgz vllalkozsok ltal alkalmazott kltsgvetsi mdozatokat szemllteti. Ahogy az brn lthat, a merev kltsgvets hasznlata teljesen elt nik ennl a csoportnl. Ennek megfelel en mind a rugalmas, mind a grdl kltsgvets szerepe nvekszik a teljes mintban tapasztaltakhoz kpest, hiszen a kltsgek folyamatos figyelse szksgess teszi a viszonylag korszer bb, hatkonyabb, a felmerl krnyezeti kihvsokhoz jobban alkalmazkod mdszereket mr a tervezs szintjn is.

98

32. bra: Kltsgvetsi eljrsok alakulsa a kltsgeket rendszeresen ellen rz gazdasgoknl

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A mutatszmok alkalmazsval, szmtsval kapcsolatban is j eredmnyeket talltam. Mutatszmokat sokan alkalmaznak a megkrdezettek kzl, a leggyakrabban hasznltak a termels eredmnyessgt mutat szmok, a termstlag (98,3%) s az tlagos hozam (86,7%), majd ezt szorosan kveti a jvedelmez sg (80%) elemzsre irnyul kalkulcik ksztse. A pnzgyi s likviditsi helyzet, a hatkonysgi mutatk s a vagyoni helyzet elemzsre kicsit ritkbban kerl sor, mg a cash-flow kimutatst csupn a vllalkozsok 8,3%-a kszti el (33. bra). sszessgben teht idelisnak mondhatak az eredmnyek, hiszen a mutatk alkalmazsval a gazdasgok hatkonyabb tudjk tenni tevkenysgket, jobban ki tudjk vlasztani azokat a terleteket, amelyeken nagyobb jvedelmet tudnak elrni.

33. bra: Mutatszmok kalkulcijnak alakulsa

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

99

Sajnos azonban elg kevs azoknak az arnya, akik rendszeresen elemzik is az el bbiekben kiszmtott mutatszmokat. A legtbb esetben ezek az adatok nem kerlnek sszehasonltsra az gazati tlagokkal, a tervadatokkal vagy az el z vek eredmnyeivel. Szm szerint 75% esetn csak indokolt esetben, mg 15% esetn sosem ksztenek ilyen elemzseket (34. bra). Ez mindenkppen rontja az sszkpet, hiszen a mutatszmok sokszor csak sszehasonltsok tkrben kpesek valdi informcit szolgltatni, mindig clszer valamilyen benchmarkot alkalmazni, hogy valban rtkelhet eredmnyeket kapjunk.

34. bra: A mutatszmokra vonatkoz kalkulcik elemzsnek gyakorlata

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Felmrtem tovbb, hogy a gazdasgok mennyire figyelik szlltikat s vev iket, lejrt tartozsaikat, kvetelseiket, a szlltott termkek min sgt, kedvezmnyek lehet sgt, visszatr szlltsi problmkat stb. Elmondhatjuk, hogy viszonylag j a nyomon kvets min sge mindkt terleten, hiszen mindssze egy gazdasg esetn nincs semmilyen fle kontroll. A legtbben (55 gazdasg 91,7%) mind a szllti, mind a vev i csoportot vente legalbb egyszer biztosan ellen rzik. Ez nagyban segti a sikeres pnzgyi tevkenysget, tovbb tmogatja a megfelel rtkestsi s beszerzsi dntseket. Megvizsgltam a beruhzsi dntsek megalapozottsgt is. Vajon altmasztjk-e valamilyen kalkulcival, szmtssal a megkrdezett gazdasgok, hogy belevgjanak-e egy befektetsbe vagy sem. Itt a vllalkozsok legnagyobb rsznl, 93,3%-nl a befektetseket megel zi valamilyenfajta gazdasgossgi szmts s mindssze ngy gazdasg vgzi a beruhzsait gymond minden altmaszts nlkl (35. bra). Ez az eredmny kedvez nek tekinthet .

100

35. bra: A beruhzsok megalapozottsga el zetes gazdasgossgi szmtsok ksztse ltal

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

101

4.4 A vezet i szmvitel s a Tesztzemi Informcis Rendszer kapcsolatra irnyul vizsglat eredmnyei
A krd v segtsgvel felmrtem a vezet i szmvitel s a Tesztzemi Informcis Rendszer kapcsolatt, a vllalkozsok vezet inek az attit djt a Tesztzemi Informcis Rendszerrel kapcsolatban, s a kt rendszer informcis bzisa kztti sszefggseket. A vizsglat eredmnyeinek figyelembe vtelvel ugyanis megalapozst nyerhetnek a kt rendszer ltal knlt jv beni hatkony megoldsok, fejlesztsi lehet sgek a magyar mez gazdasg szmra. Els knt arra voltam kvncsi, hogy a gazdasgok vezet i ltnak-e valamilyen sszefggst a Tesztzemi Informcis Rendszer s a vezet i szmvitel ltal felhasznlt adatok kztt, vagyis alkalmazhat lenne-e szerintk a Tesztzemi Informcis Rendszer, mint a vezet i szmvitel adatforrsa. A megkrdezettek 46,7%-a gy nyilatkozott, hogy ltja az sszefggst a kt adathalmaz kztt, ami elg j eredmnynek mondhat, klns tekintettel arra, hogy f knt kisebb mret gazdasgok kerltek a mintba. Jval kevesebben (20%) nyilatkoztak gy, hogy erre a clra alkalmatlan, mg 33,3% nem tudott vlaszolni. Utbbiak feltehet en vagy a Tesztzemi Informcis Rendszerb l nyerhet adatokat nem ismerik tzetesen, vagy a vezet i szmvitellel s annak adatszksgletvel nincsenek tisztban. A krdssel kapcsolatos eredmnyeket a 36. bra szemllteti.

36. bra: Van-e sszefggs a vezet i szmvitel s a Tesztzemi Informcis Rendszer informcibzisai kztt?
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Itt is vizsgltam, hogy tallhatunk-e sszefggst ms krdsekre adott vlaszokkal. Ha az nkltsg szmtsok alkalmazsra vonatkoz krds korbban ismertetett felosztst nzzk (azon gazdasgok, ahol a szmviteli osztlyon kvl ms is hasznlja, illetve azok, ahol senki, vagy csak a szmviteli osztly alkalmazza ezeket), akkor lthat, hogy azok, akik vezet i krben is alkalmazzk az nkltsgszmtsi adatokat, nagyobb valszn sggel ltjk az sszefggst a Tesztzemi Informcis Rendszer s a vezet i szmvitel adatai kztt. Ez feltehet en abbl addik, 102

hogy k azok, akik jobban ismerik, s esetleg alkalmazzk is a vezet i szmvitel mdszert, ezltal nagyobb valszn sggel kpesek felismerni a Tesztzemi Informcis Rendszerben rejl lehet sgeket. A keresztsszefggsre vonatkoz vizsglatom eredmnyeit a 15. SPSS ltal generlt tblzat mutatja be. 15. tblzat: Az nkltsgszmtsok szmviteli osztlyon kvli alkalmazsnak s a Tesztzemi Informcis Rendszer adatok vezet i clra val felhasznlsi lehet sgnek felismerse kztti kapcsolat jellemz i
Symmetric Measures Nominal by Nominal Phi Cramer's V Value ,490 ,490 60 Approx. Sig. ,001 ,001

N of Valid Cases Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A vllalat kltsgei alakulsnak val nyomonkvetse (22. krds) nem ll statisztikailag kimutathat kapcsolatban az erre a krdsre adott vlaszokkal (SPSS ltal mrt szignifikanciaszint = 7,3%). A 15. tblzatban bemutatott krdsre adott vlaszok igazsgtartalmt a kvetkez krds eredmnyei is visszaigazoljk. Itt azt vizsgltam, hogy tudjk-e hasznostani sajt cljaikra a gazdasgok a Tesztzemi Informcis Rendszerrel kapcsolatos adatokat, ahol mg tbben, 53,3% nyilatkozott gy, hogy fel tudja eredmnyesen hasznlni a Tesztzemi Informcis Rendszer adatait (37. bra). Az el bbi krdsben megfigyeltnl nagyobb szm azt bizonytja, hogy a Tesztzemi Informcis Rendszerben lv informcikat nem csupn a vezet i szmvitel tmogatsra, hanem egyb vllalatvezetshez kt d terleteken is hasznosan lehet alkalmazni. Tovbb annak a 28 vlaszadnak a pldja, akik a rendszer tagjai, de az onnan kapott adatokat nem tudjk felhasznlni, felveti a rendszer el nyeinek minl szlesebb krben val megismertetsnek a szksgessgt. Ez lehet sget adna tudniillik a gazdasgok versenykpessgnek a javtsra, nvelsre.

37. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer adatainak a gazdasgok sajt cljaira val hasznostsnak lehet sge
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

103

Ennl a krdsnl is tallunk szignifikns kapcsolatot az nkltsgszmtsok szmviteli osztlyon kvli felhasznlsra adott vlaszokkal (Cramers V = 0,284). Kijelenthet , hogy azon gazdasgoknl, amelyeknl az nkltsgszmtsokat a szmviteli terleten kvl ms is felhasznlja (klns tekintettel a menedzsmentre), ott nagyobb a valszn sge, hogy a Tesztzemi Informcis Rendszerb l kapott, illetve oda el lltott adatokat is eredmnyesen fel tudjk hasznlni. Ennek indoka leginkbb abban rejlik, hogy azon gazdasgokra igaz mindkt el bbi llts, akiknl fejlettebb a vezet i szmviteli s a menedzsment kultra. Szembet n az is, hogy azok a vllalatok, amelyek a kltsgeik alakulst rendszeresen nyomon kvetik, jellemz en jobban fel is tudjk hasznlni a Tesztzemi Informcis Rendszer adatait. A kt krdsre adott vlaszok kapcsolatnak jellemz it a 16. SPSS ltal generlt tblzatban ismertetem. Radsul az egyik leginkbb szignifikns kapcsolatot itt talltam. Ez arra enged kvetkeztetni, hogy azok a vllalatok, akik brmely vezet i szmvitelhez kapcsold terleten korszer bb m kdsi jegyeket mutatnak legyen sz akr a kltsgek figyelsr l, vagy az eredmnyek elemzsr l, stb. azoknl ezek a fejlettsgbeli el nyk ms terleten is jellemz ek. Vagyis akik egy ilyen fontos terleten implementltk a modernebb eljrsokat, azok ezt nagyobb valszn sggel teszik meg ms terleteken is. 16. tblzat: A kltsgek ellen rzse s a Tesztzemi Informcis Rendszer adatok vezet i clra val felhasznlsi lehet sgnek felismerse kztti kapcsolat jellemz i
Symmetric Measures Nominal by Nominal Phi Cramer's V Value ,531 ,531 60 Approx. Sig. ,000 ,000

N of Valid Cases Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A kvetkez kben olyan tmakrket vizsgltam, amely a Tesztzemi Informcis Rendszer fejlesztsnl, a gazdasgok minl nagyobb fok rszvtelnek sztnzsnl jelenthetnek tmpontokat. Arra voltam kvncsi, hogy a gazdasgok vlaszadi milyen vltoztatsokat tartannak hasznosnak a Tesztzemi Informcis Rendszerben. Az eredmnyek itt is pozitvak voltak, legtbben a b vtst jelltk meg, vagyis ebb l is ltszik, hogy k hasznosnak tartjk a Tesztzemi Informcis Rendszert s mg tbb informcit is rtkesen tudnnak felhasznlni ebb l a forrsbl. Tizenkilencen tartannak szksgesnek valamilyen jelleg kiegsztst vagy egyb vltoztatst (38. bra). Ebb l 15-en gyorstannak a rendszer m kdsn, mivel szerintk ks n kapjk meg az abbl szrmaz informcikat. Kt f egysgesten ms statisztikkkal az itt kapott adatokat, mg egy f szerint hasznos lenne, ha minden megye szerepelne a klnbz sszehasonltsokban. Ezek alapjn megllapthatjuk, hogy a gazdasgok sszessgben rendkvl hasznosnak, jl felhasznlhatnak s sajt cljaikra is rtkesnek tartjk a Tesztzemi Informcis Rendszer adatait, illetve hogy els sorban a rendszer naprakszsgn tudnnak elkpzelni javtsokat.

104

38. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer adatok felhasznlhatsgnak javtshoz f z d teend k a felmrsben rszt vett gazdasgok vlemnyei szerint
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Ezutn afel l rdekl dtem, hogy mely adatokat, mutatszmokat hasznostjk a leginkbb a Tesztzemi Informcis Rendszerb l sajt pnzgyi-gazdasgi elemzseikhez. Vizsgldsom eredmnyeit a 39. bra szemllteti. A leghatkonyabban a gazdasgok a klnbz sszehasonlt adatokat s mutatszmokat tudjk alkalmazni. Ezek alapjn megllapthatjuk, hogy a gazdasgok jelent s rsznek az egyik legfontosabb cl, hogy ssze tudjk hasonltani a sajt eredmnyessgket a tbbi termel vel, amely eredmny kifejezetten kedvez a gazdasgok fejlesztse s versenykpessgnek nvelse szempontjbl. Ezen kvl hrman mondtk, hogy a klnbz termstlagokat, mg ketten az tlagos rakat, nkltsgeket vizsgljk.

39. bra: A leghatkonyabban hasznosthat Tesztzemi Informcis Rendszer mutatk

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

A legkevsb hatkonyan alkalmazhat informcik felmrsnl a mr emltett nkltsg szmtsi adatokat tartjk tlagban a legrtktelenebbnek, ezt sszesen nyolcan jelltk meg (40. bra). Egy szemly jellte meg ezen kvl a mrleg szerinti eredmnyeket, egy f pedig a rgis 105

sszehasonltsokat. sszessgben teht elmondhat, hogy a leghatkonyabban a gazdasgok a klnbz rgikra vonatkoz, termelsre, hozamra, eredmnyessgre vonatkoz sszehasonlt adatokat tudjk hasznlni, legkevsb hatkonyan pedig az tlagrakat s nkltsgszmtsokat. Ez utbbi adat feltehet en annak is ksznhet , hogy mint azt az el z ekben is lthattuk a vezet k nagy tbbsge sajt vllalkozsnak nkltsg szmtsait sem igazn hasznlja fel semmilyen clra.

40. bra: A legkevsb hatkonyan hasznosthat Tesztzemi Informcis Rendszer mutatk

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Az el z ekkel egybecseng eredmnyt hozott az a krds is, melyben arra kerestem vlaszt, hogy a Tesztzemi Informcis Rendszerb l kapott adatok milyen clokra felelnek meg. Az el re megjellt clokat a vezet i szmvitel klasszikus funkciinak megfelel en adtam meg a vlaszlehet sgekben, hogy ez ltal felmrjem, mennyire tmogatja a vezet i szmvitel feladatait a Tesztzemi Informcis Rendszer. Ahogy az el z krdsben lthat volt, hogy legtbben az sszehasonlt adatokat alkalmazzk, ennek megfelel en ebben a krdsben az ellen rzs terlett jelltk meg a legtbben (65%), mint amelyet a kapott informcik segteni tudnak (41. bra). Ezen kvl a tervezs esetben is elg magas, 55% volt az adatok felhasznlinak arnya. A dntshozatalnl 30,5%, mg a munkaszervezsnl csak 6,7% tudja tnylegesen alkalmazni a Tesztzemi Informcis Rendszer informciit. sszefoglalva teht azt llapthatjuk meg, hogy a gazdasgok vlaszai szerint a Tesztzemi Informcis Rendszer felhasznlsbl nyerhet informcik egyrtelm en tmogat hatssal vannak a vezet i szmvitel klasszikus rtelemben vett funkciira, ezek kzl is leginkbb az ellen rzs s a tervezs terletn jelenik meg pozitv kihatsuk.

106

41. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer vezet i szmviteli funkcikat tmogat szerepnek jellemz i
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Amennyiben erre a krdsre adott vlaszokat csak azok krben vizsgljuk, akik ltnak sszefggst a Tesztzemi Informcis Rendszerb l nyerhet s a vezet i szmvitel ltal felhasznlhat adatok kztt, akkor tbb ponton tallunk sszefggst, s a tervezsi s a dntshozatali funkci Tesztzemi Informcis Rendszer ltali tmogatottsga esetn rendkvl szignifikns az sszefggs. El bbinl egy er s kzepes, utbbinl inkbb er s a kapcsolat (Cramers V = 0,598, illetve 0,697). Szinte kizrlag azok szerint nem felelnek meg a Tesztzemi Informcis Rendszer adatai a vezet i szmvitel tervezsi s dntshozatali funkciira, akik egybknt sem ltnak sszefggst a kt rendszer adathalmaza kztt, vagyis valszn leg viszonylag kevss ismerik a kt rendszert. Az sszefggs adatait a tervezsi funkci tekintetben a 17. tblzat s a 42. bra, mg a dntshozatali funkci tekintetben a 18. tblzat s a 43. bra mutatja be. 17. tblzat: Van-e sszefggs a Tesztzemi Informcis Rendszer s a vezet i szmvitel kzs informcibzisnak felismerse, s a vezet i szmvitel tervezsi funkcijnak tmogatottsga kztt?
n szerint megfelelnek-e a Tesztzemi Informcis Rendszerbe szolgltatott, illetve az onnan visszakapott informcik a vezeti szmvitel tervezsi funkcijnak a kielgtshez? igen Lt-e valamilyen sszefggst a Tesztzemi Informcis Rendszerbl nyerhet s a vezeti szmvitel ltal felhasznlt adatok kztt? sszesen igen nem nem tudja 22 0 11 33 nem 6 12 8 26 28 12 19 59

sszesen

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

107

42. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer ltal a vezet i szmvitel tervezsi funkcit tmogat szerepe
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

18. tblzat: Van-e sszefggs a Tesztzemi Informcis Rendszer s a vezet i szmvitel kzs informcibzisnak felismerse, s a vezet i szmvitel dntshozatali funkcijnak tmogatottsga kztt?
n szerint megfelelnek-e a Tesztzemi Informcis Rendszerbe szolgltatott, illetve az onnan visszakapott informcik a vezeti szmvitel dntshozatali funkcijnak a kielgtshez? igen nem Lt-e valamilyen sszefggst a Tesztzemi Informcis Rendszerbl nyerhet s a vezeti szmvitel ltal felhasznlt adatok kztt? sszesen igen nem nem tudja 18 0 0 18 10 12 19 41

sszesen

28 12 19 59

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

108

43. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer ltal a vezet i szmvitel dntshozatali funkcit tmogat szerepe
Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn

Akik ltnak sszefggst a Tesztzemi Informcis Rendszer s a vezet i szmvitel adatszksglete kztt, vagyis helyesen mrik fel a rendszerben rejl kpessgeket, potencikat s ismerik a vezet i szmvitel valdi rtkeit s lehet sgeit, azok jellemz en jobban is rtkelik a rendszerb l visszakapott adatokat. Ez nem meglep , hiszen akik nem tudjk, hogy tulajdonkppen mire is van szksgk, nem tudjk rtkelni azt sem, ha ezeket az adatokat rendelkezskre lltjk, hiszen az adatok rvn lehet v vl felhasznlsi terletek, illetve ezek megvalstsa szmukra ismeretlenek. Vagyis ahhoz, hogy a Tesztzemi Informcis Rendszer sikeresebb s elfogadottabb legyen a gazdasgok krben, nem elg magnak a rendszernek az el nyeit ismertetni, hanem a vezet i szmvitel s a Tesztzemi Informcis Rendszer egyttes felhasznlsi lehet sgeit s egymst tmogat funkciit kell hangslyozni. gy lehetsgess vlhat, hogy a rendszer tnylegesen el nykre szolgljon. Felmrtem azt is, hogy a gazdasgok ignybe kvnnnak-e venni olyan ingyenesen nyjtott szolgltatsokat, programokat, amelyek a vezet i szmviteli eszkzk alkalmazst s a Tesztzemi Informcis Rendszer adatainak gazdasgi dntsekhez val felhasznlst cloznk meg. Itt kifejezetten pozitv fogadtatssal tallkoztam, a mdszerek irnt szinte mindenki rdekl dst mutatott ilyen vagy olyan formban. Legtbben (95%) informcis fzeteket s kiadvnyokat ltnnak szvesen, de npszer volt a mintagazdasgok megltogatsa egyes gyakorlati alkalmazsok kiprblsnak a lehet sgvel (66,7%) is. A tesztzemek sszessgr l ksztett menedzsment informcis fzetek, a klfldi gazdasgokkal folytatott csereprogramok s az e tmakrben szervezett el adssorozatok nagyjbl egyenl szavazatot kaptak a gazdk rszr l. A tesztzemek tlagos adatainak sz r felttelek szerinti internetes lekrdezhet sgt pedig a vezet k 48,3%-a venn szvesen ignybe. Ebb l nyilvnvalan lthat a gazdasgok nagyfok hajlandsga a fejl dsre, a tudsuk, mdszereik korszer stsre, amely mindenkppen a szban forg terlet fejlesztsnek ltjogosultsgt tmasztja al a jv re vonatkozan. Az utols krdsben, miszerint az el z eken kvl van-e a gazdasgoknak brmilyen mdost javaslata a Tesztzemi Informcis Rendszerrel kapcsolatban, nem jelltek meg a vlaszadk olyan tnyez ket, amely eddig nem kerlt emltsre.

109

4.5 A gazdasgok eredmnyessgnek a vezet i szmvitel alkalmazsval val sszefggsre vonatkoz vizsglat eredmnyei
A kutats megkezdsekor az volt az egyik hipotzisem, hogy a vezet i szmvitelt alkalmaz, illetve az irnytsban ilyen jelleg informcikat felhasznl vllalkozsok eredmnyesebben m kdnek trsaiknl. A krd v sszelltsakor szem el tt tartottam, hogy ennek az lltsnak igazsgtartama vizsglhat legyen. Az eredmnyek megllaptshoz az eredmnyessg (ezt az egy f re es rbevtel kategrijval mrtem) s a vezet i szmvitellel foglalkoz krdsekre kapott vlaszok sszefggseit vizsgltam. A bevtel kategrik s a vezet i szmvitel konkrt alkalmazsa kztt statisztikailag mrhet sszefggst nem tallt az SPSS. Ez valszn sthet en a minta kis elemszmnak s nagy szrdsnak tudhat be, ugyanis szemmel lthat sszefggs rajzoldott ki egyszer bb, manulis vizsglati mdszerek hasznlata mellett e kt tnyez kztt a kvetkez adatok alapjn. El szr a vezet i szmvitel alkalmazst a vllalatok vlaszai alapjn dntttem el: azokat tekintettem alkalmazknak, akik magukrl azt lltottk, hogy alkalmazzk az ilyen jelleg eszkzket. Az tlag feletti eredmnyessg vllalatok 43%-a nyilatkozott gy, hogy gazdasgban alkalmazsra kerlnek vezet i szmviteli eszkzk, mg az tlag alatti eredmnyessg vllalatok esetben ez az arny csak 26% volt. Ezen kvl azoknak a vllalkozsoknak, akik egyltaln nem alkalmaznak vezet i szmviteli eszkzket, az egy f re es rbevtel rtknek az tlaga 7,6 milli Ft volt. A vezet i szmvitelt alkalmazk krben ugyanez az eredmnyessgi mutat 9,2 milli Ft volt. Ezek alapjn szembet n , hogy a vezet i szmvitelt sajt bevallsuk szerint alkalmazknl lnyegesen magasabb eredmnyessgi mutatkat tallunk. Ezutn megvizsgltam ugyanezt a krdst egy msik szemszgb l is. A vezet i szmvitel alkalmazst az alapjn kategorizltam be, hogy a vllalkozs ellen rzi-e a kltsgei alakulst, hasonltja-e azokat valamilyen tervszmhoz vagy normhoz, hiszen ez alapjn viszonylag jl lthat, hogy melyek azok a vllalatok, ahol alkalmazsra kerlnek vezet i szmviteli eszkzk. Ebben a vizsglatban a szignifikns kapcsolat mr az SPSS ltal is kimutathat volt. A vegyes kapcsolat szignifikanciaszintje 1,5%, mg a kapcsolat er ssgt mutat ta rtke 0,445, vagyis a kapcsolat er ssge kzepes. Ezek alapjn megllapthat teht, hogy jellemz en eredmnyesebbek s hatkonyabbak azok a vllalkozsok, akik alkalmazzk a vezet i szmvitel eszkzeit vllalkozsuk irnytshoz, pl. normaszmokhoz vagy tervszmokhoz viszonytva ellen rzik kltsgeik alakulst. Tovbb kiszmoltam, hogy az egyes gazdasgok a krd vben megjellt nyolc mutat kzl mennyit alkalmaznak, majd ezt kereszttblba rendezve az rbevtel kategrikkal a 19. SPSS ltal generlt tblzatban ismertetett eredmnyeket kaptam.

110

19. tblzat: A vllalkozsok ltal alkalmazott mutatszmok s az eredmnyessg kztti sszefggs kereszttblban val brzolsa
Egy alkalmazottra jut rbevtel 2 milli Ft alatt Hny mutatra vonatkozan kszt kalkulcit? Count % within bev_fo_kat2 Count % within bev_fo_kat2 Count % within bev_fo_kat2 Count % within bev_fo_kat2 Count % within bev_fo_kat2 Count % within bev_fo_kat2 Count % within bev_fo_kat2 Count 0 0,0% 0 0,0% 1 100,0% 0 0,0% 0 0,0% 0 0,0% 0 0,0% 1 2 s 4 milli Ft kztt 2 14,3% 4 28,6% 5 35,7% 2 14,3% 1 7,1% 0 0,0% 0 0,0% 14 100,0% 4 s 6 milli Ft kztt 2 15,4% 2 15,4% 1 7,7% 5 38,5% 1 7,7% 1 7,7% 1 7,7% 13 100,0% 6 s 8 milli Ft kztt 0 0,0% 1 12,5% 2 25,0% 2 25,0% 3 37,5% 0 0,0% 0 0,0% 8 100,0% 8 s 10 milli Ft kztt 0 0,0% 2 33,3% 4 66,7% 0 0,0% 0 0,0% 0 0,0% 0 0,0% 6 100,0% 10 milli Ft felett 1 5,6% 2 11,1% 7 38,9% 5 27,8% 1 5,6% 2 11,1% 0 0,0% 18 100,0% 5 8,3% 11 18,3% 20 33,3% 14 23,3% 6 10,0% 3 5,0% 1 1,7% 60 100,0% Total

Total

% within 100,0% bev_fo_kat2

Forrs: sajt sszellts az SPSS alapjn Mint lthat, a magasabb eredmnykategrik fel haladva az el fordulsok is folyamatosan toldnak a magasabb szmok fel, ami annak felel meg, hogy az adott gazdasg tbb s tbb mutatt alkalmaz a gyakorlatban is. Vagyis azok a gazdasgok tudnak jobb eredmnyeket elrni, amelyek tbbfle mutatt elemeznek tevkenysgk sorn. Sajnos abbl addan, hogy a 60 elem mintt 42 kategria kztt kellett sztosztani, egy-egy kategriba csak kevs elem kerlt (5 a legmagasabb el forduls), gy a kapcsolat statisztikai ton nehezebben kimutathat. Az alacsony gyakorisg mellett szintn gtl tnyez nek min sthetjk a szls sges rtkek el fordulst, amiknek gy az arnya is magas volt, szemben pldul egy tbb szz f s mintn belli nhny tized szzalkukkal. Ennek alapjn valszn sthetjk, hogy egy nagyobb volumen vizsglatnl mg er sebb szignifikanciaszinten bell lenne a kt krdsre adott vlaszok vegyes kapcsolata. Az SPSS ltal is kimutathat szignifikns kapcsolatot talltam az rbevtel kategrikkal annl a krdsnl is, ahol arra kerestem vlaszt, hogy milyen pozitv hatsai vannak/lehetnek a vezet i szmvitelnek. Azon lltsnl, mely szerint a vezet i szmvitel nveli a vezet k informltsgt egy gyenge kzepes (Cramers V=0,379) kapcsolatot tallunk, mg azok szerint, akik a vezet i szmvitelt a tervezs el segtsnek egyik eszkzeknt tartjk szmon a kapcsolat valamivel 111

er sebb (Cramers V=0,429). Amennyiben az sszefggst vizsgljuk e kt krds esetn adott pontszm s a vezet i szmvitel alkalmazsa kztt, akkor is szignifikns s kzepes (0,341 s 0,382) er ssg kapcsolatot tallunk. Vagyis jellemz en az eredmnyesebb vllalatok a vezet i szmvitelnek a vezet k informlsban s a tervezs segtsben sznnak jelent s szerepet, amelyek egyebek mellett a vezet i szmvitel kt f funkcijnak tekinthet k. sszefoglalva kijelenthetjk teht, hogy jellemz en eredmnyesebbek s hatkonyabbak azok a vllalkozsok, akik alkalmazzk a vezet i szmvitel eszkzeit vllalkozsuk irnytshoz, pl. ellen rzik kltsgeik alakulst, nyomon kvetik azok vltozst normaszmokhoz vagy tervszmokhoz val hasonlts segtsgvel, eredmnyessgi s teljestmnymr mutatszmokat kalkullnak ltalnos nyeresgessgk nvelse rdekben. Br nem minden esetben talltam az SPSS ltal is tnylegesen kimutathat kapcsolatot, amely a keresett sszefggst bizonytan, ez felttelezhet en inkbb a viszonylag kis mret mintaelemszm hibjaknt rhat fel. Az el z ekben bemutatott nhny statisztikailag is mrhet kapcsolat, illetve az egyszer bb vizsglati mdszerek eredmnyei alapjn is bizonythat ugyanis, hogy az eredmnyessg semmikppen sem fggetlen attl, hogy az adott gazdasg pnzgyi-szmviteli s menedzsment rendszere mennyire szorosan kapcsoldik ssze, s hogy a vezet sg milyen mrtkben hasznlja fel a mindennapi m kds s irnyts sorn a pnzgyi-szmviteli rszlegeken ltrehozott adatokat.

112

4.6 j tudomnyos eredmnyek

1. Dolgozatomban rmutattam arra, hogy a vezet i szmviteli rendszer minl tbb gazdlkodnl val bevezetsnek el segtshez mindenekel tt a vezet k hozzllsnak, belltdottsgnak, szemlletmdjnak a formlsa szksges. A vezet i szmvitel alkalmazsnak egyik legf bb gtl tnyez jt nem a pnzgyi rtelemben vett, hanem az emberi fejekben lv korltok jelentik. A bevezetst vghezviv gazdasgoknl kiderlt, hogy a menedzsment gondolkodsban lv megfoghatatlan tnyez k grdtik a legnagyobb akadlyokat a mdszer bevezetse el. A rendszert alkalmaz vllalatvezet k egyrtelm en pozitv tapasztalatokkal brnak a bevezetst illet en, s nem igazoltak vissza semmilyen ms hasonl jelent sg bevezetsi korltot. Ezenkvl rbredtek arra, hogy nem egy olyan eljrsrendr l van sz, amely az nagysgrendjk, szaktudsuk, pnzgyi helyzetk mellett ne lenne megvalsthat, illetve hogy ezek ne lennnek fejleszthet k a mdszer alkalmazsa ltal. 2. Nem tmaszthat al a vllalkozsok informatikai eszkzeinek illetve azok szervezeti integrcijnak hinya, mint a vezet i szmvitel elterjedst, fejl dst relisan gtl tnyez . A vllalatot tfog informcis rendszerek kialakulsban ide rtve a vezet i szmvitel rendszert is korltoz szerepet jtszhat egyes esetekben az informatikai eszkzk megltnek illetve azok szervezeti integrcijnak a hinya, de rendelkezsre llsuk nem garantlja a vezet i szmviteli rendszer ltrejttnek tmogatottsgt. A vezet i szmviteli rendszer kipt dsnek korltozottsgt nem felttlenl lehet visszavezetni az informatikai eszkzk vllalatnl fellelhet helyzetre, kutatsomban nem bizonyosodott be azok esetleges hinyossgnak egyrtelm negatv hatsa. 3. Kimutattam, hogy eredmnyesebbek s hatkonyabbak azok a vllalkozsok, akik alkalmazzk a vezet i szmvitel eszkzeit vllalkozsuk irnytshoz, pl. ellen rzik kltsgeik alakulst, nyomon kvetik azok vltozst normaszmokhoz vagy tervszmokhoz val hasonlts segtsgvel, eredmnyessgi s teljestmnymr mutatszmokat kalkullnak ltalnos nyeresgessgk nvelse rdekben. A mez gazdasgi vllalkozs vezet sgnek vezet i szmviteli mdszerek hasznlatbl nyert informcii hatssal vannak a vllalat gazdlkodsra, amelyet a gazdasg jvedelmez sgi terleteivel val visszaigazolt kapcsolat mutat. Az eredmnyessg semmikppen sem fggetlen attl, hogy az adott gazdasg pnzgyi-szmviteli s menedzsment rendszere mennyire szorosan kapcsoldik ssze, s hogy a vezet tisztsgvisel k milyen mrtkben hasznljk fel a mindennapi m kds s irnyts sorn a pnzgyi-szmviteli rszleg ltal ltrehozott adatokat. 4. A vezet i szmvitel s az FADN rendszernek fejlesztse s a fejlesztsekb l kiindul kapcsolatrendszer egyrtelm szinergija jelentkezik a vllalkozsok vezetsben. Kutatsomban feltrtam a vezet i szmviteli rendszer s a Tesztzemi Informcis Rendszer kztt kirajzold sszefggst, hogy adathalmazaik s informcibzisaik figyelemre mlt hasonlsgot mutatnak egymssal, valamint hogy tbb tekintetben is megfigyelhet a kt rendszer egymst tmogat hatsa. A hasonlsg egyik kvetkezmnye, hogy a Tesztzemi Informcis Rendszer pozitvan befolysolja a vezet i szmvitel olyan elemi funkciit, mint a dntshozatal, a tmogat hats pedig leginkbb a vllalati ellen rzs s tervezs mint kt alapvet vezet i szmviteli funkci terletn jelentkezik a leghangslyosabb mrtkben. A kt rendszer egyttes alkalmazsa el segti a gazdlkodsszervezs szemlletmdjnak fejl dst, pozitv irnyba val vltozst. 113

5. Meghatroztam azokat a vezet i szmviteli terleteket, amelyekre nagyobb fok elhanyagoltsg jellemz , s amelyek fejlesztse ezltal prioritst rdemel a vllalkozsok vezet i szmviteli s ltalnos vezetstmogat tevkenysgnek fejlesztse szempontjbl. Ezek a terletek a kltsgek vllalaton belli utalvnyozsa, ellen rzse, a dntsorientlt kltsgtervezsi eljrsok alkalmazsa, a formalizlt kltsgvetsi mdszerek hasznlata, az nkltsgszmtsi technikk vezet i clokra val hasznostsa, a mutatszmok kalkulcijn tl azok kielemzse, s a szmviteli kimutatsok klns tekintettel pldul az eredmnykimutatsra vezet i tevkenysgekben val felhasznlsa. A terletek kiptsnek segtsgvel nagymrtkben javul a vllalatok vezet i szmviteli tevkenysgnek min sge, valamint sszessgben tlthatbb, hatkonyabb s jvedelmez bb vlik a gazdasg m kdse.

114

5. KVETKEZTETSEK S JAVASLATOK
5.1 Kvetkeztetsek
Dolgozatom legf bb clja a vllalkozsok fejlesztsnek el segtse, amelyet els sorban a vezet i szmvitel eszkzeinek s a Tesztzemi Informcis Rendszer adataibl ltrehozhat informciknak ilyen clbl trtn felhasznlsa ltal kpzelek el. Ehhez el szr is a vllalkozsok aktulis helyzetnek felmrsre, a vezet i szmvitel jelenlegi elterjedtsgnek a feltrkpezsre volt szksg. Ngy hipotzisem kzl hrom az 1., a 3. s a 4. kerlt visszaigazolsra a kutatsom eredmnyei alapjn. 1. Hipotzis: A vezet i szmvitel alkalmazsnak elterjedst a magyarorszgi szemlletmd trsadalmi s gazdasgi rtelemben vett sajtossga htrnyosan befolysolja, klns tekintettel a mez gazdasgi vllalkozsokra. A vezet i szmvitelt mr alkalmaz gazdasgok szerint jval gyengbbek a rendszer bevezetst s sikeressgt gtl tnyez k, mint azt a rendszert be nem vezet k gondoljk. A vizsglat eredmnyei jl szemlltettk a gtl tnyez k valdi jellemz it: a mdszert nem alkalmaz gazdasgok nagy rsze tudatosan teszi ezt, mert nincs meggy z dve arrl, hogy ezek a metdusok ltaluk elvrt mrtk pozitv hatst fejtennek ki a gazdasgukra, vagyis gy gondoljk, hogy a bevezetshez szksges szellemi-, pnzbeli- s egyb er forrsok megteremtse meghaladja az alkalmazs ltal elrhet hasznok sszessgnek nagysgrendjt. A megfigyels kimenetele altmasztja a feltevst, miszerint a vezet i szmvitel alkalmazsnak nincsenek fizikai rtelemben vett igazi akadlyai, a legf bb gt a vezet k fejben, gondolkodsban, hozzllsban van. Ez a tny felttlenl pozitv olyan szempontbl, hogy ezen lehet vltoztatni. 2. Hipotzis: A vezet i szmvitel alkalmazsnak relis gtl tnyez je az informcis eszkzk s rendszerek szervezeti integrcija, valamint azok hinya. Ezt a hipotzist a krd ves felmrsem eredmnyei nem tmasztottk al igazolhatan. Br tbb krdshez kt d vizsglat eredmnyeinek elemzse is mutatta, hogy a vezet i szmvitel alkalmazsnak bevezetst jobban segti, ha a rendszer m kdtetshez szksges technikai httr mr rendelkezsre ll a vllalkozsnl, s ugyanez a felttel a pnzforrsok megteremtsnl is igaz. Azt azonban mindenkppen tisztn kell ltnunk, hogy a vezet i szmviteli mdszerek s egyb vezetstmogat eljrsok bevezetsnek nem ez a legnagyobb akadlya, hanem a magyar mez gazdasgi vllalkozsok vezet inek szemlletmdja. Mindemellett ez nem a magyar gazdk hinyossgait mutatja, inkbb az elmlt vek gazdasgi jellegzetessgeinek kvetkezmnyeknt foghat fel. 3. Hipotzis: A vezet i szmvitelt alkalmaz, illetve az irnytsban ilyen jelleg informcikat felhasznl vllalkozsok eredmnyesebben m kdnek trsaiknl. Ezen kvl a rendszernek dnts- s vezetstmogat szerepe van, alkalmazsukkal a vllalkozsok versenykpesebben tudnak m kdni a mez gazdasgi szektorban. Jellemz en eredmnyesebbnek mutatkoztak azok a vllalkozsok, amelyek pnzgyiszmviteli s menedzsment rendszere szorosan sszekapcsoldott, ahol ellen rzsre s elemzsre kerlnek a kltsgek, mutatszmok, vagyis ahol alkalmazzk a vezet i szmvitel eszkzeit. Tovbb azok a vllalkozsok, akiknek tnyleges gyakorlati tapasztalata volt a vezet i szmvitel alkalmazsra s az alkalmazs hatsaira nzve, az eredmnyessg nvekedse utn rgtn a dntstmogatst s a vezet k informltsgnak nvekedst jelltk meg a rendszer bevezetsnek 115

ksznhet pozitv eredmnyknt, amely altmasztja a hipotzisben felvetett msik feltevst is. A kutats eredmnyei visszaigazoltk ezeken kvl a Tesztzemi Informcis Rendszer tervezshez s ellen rzshez kt d tmogat szerept is, amelyek szintn segtik a vezet ket mind a dntseik meghozatalban, mind az egyb vezet i feladataik elltsban. 4. Hipotzis: Kapcsolat van a vezet i szmvitel s az FADN rendszernek informcibzisa s felhasznlhatsgi terletei kztt, valamint megfigyelhet a kt rendszer egymst tmogat hatsa. A felmrsben a vezet i szmvitel s a Tesztzemi Informcis Rendszer kztti kapcsolat vizsglatnl azt llaptottam meg, hogy azok a gazdlkodk, akik tnyleges gyakorlati tapasztalattal rendelkeznek a vezet i szmvitel alkalmazst illet en, ismerik s hasznljk is a vezet i szmvitel mdszereit, nyilvnvalan ltnak sszefggst a kt rendszer adatbzisa s informci-halmaza kztt. Tovbb visszaigazolst nyert az a felttelezs is, hogy azok, akik a szmviteli informcik nagy rszt nem csak a ktelez en elksztend ves beszmol ksztshez hasznljk fel, hanem ms gazdasgi s pnzgyi szmtsokhoz is alkalmazzk, nagyobb valszn sggel ltjk az sszefggst a Tesztzemi Informcis Rendszer s a vezet i szmvitel adatai kztt, elismerik a kt rendszer egymsra gyakorolt kedvez hatst, vagyis pozitvan viszonyulnak mind a kt rendszerb l felhasznlhat informcik hasznossghoz. Az alkalmazs szksgessgre s hasznossgra val figyelemfelhvs teht alapvet fontossg, de termszetesen nem mindig egyszer . A szmviteli dolgozknak sokszor maguknak kell a tulajdonosokat, a vezet ket is meggy znik arrl, hogy a mrleget, eredmnykimutatst nekik is figyelnik, rtkelnik kell. Hogy a szmok, nemcsak a mlt eredmnyeit, a pillanatnyi helyzetet, hanem a jv t is tkrzik. A vezet i szmvitel pedig ppen a jv re, a vllalkozs letkpessgre, takarjnak hosszra vet fnyt. Megri teht a fradsgot s a kltsget a rendszernek kiptse s hasznostsa a gazdknak is, ha ez ltal terveznek, alaktjk vllalkozsuk jv jt. Az egyszer vllalkozsoknl a rszletes tervezs els re feleslegesnek, id -, s pnzpazarlsnak t nhet. Azonban az egyszer sg nem indokolja a tervezs elhagyhatsgt, csak a tervezs eszkzeit kell a vllalat jellemz ihez igaztani. Pldul ilyen esetben nem felttlenl indokolt a komoly informatikai eszkzkbe val beruhzs, hanem elg lehet egy toll, egy fzet s egy szmolgp. A szaktuds s a mdszer hasznossgrl val meggy z ds azonban az ilyen esetekben sem mell zhet . A vezet i szmvitel mez gazdasgi vllalkozsoknl val alkalmazsnak tovbbi aspektust jelenti a Tesztzemi Informcis Rendszer bekapcsolsa a folyamatba. Mindkt rendszer egyszerre trtn alkalmazsnak egymsra gyakorolt pozitv hatsa egyrszt megknnyti az addig mg nem hasznlt rendszer bevezetst, msrszt j egyszer stsi s kltsgmegtakartsi lehet sgeket helyez kiltsba a rszben kzs adat- s informcibzis rvn. A kzs informcibzis ezen kvl el re vetti a kt rendszer egyttes alkalmazsnak tovbbi jl kamatoztathat felhasznlhatsgi terleteit, mint pldul a gazdasgok egysges elvekre pl eredmnyessgi mutatinak ltrehozst. Felvet dik a versenykpessg is olyan szempontbl, hogy annak megteremtse, illetve folyamatos meg rzse rdekben a vllalkozsok knytelenek bevezetni, kipteni s hossz tvon alkalmazni a vezet i szmvitelt, hiszen ppen ennek a segtsgvel lesz lehet sgk arra, hogy kikszbljk pldul a mretbeli htrnyaikat, s az egyedi vllalkozsukhoz a legmegfelel bb, legszksgesebb gazdasgi forgalmat, kltsgeloszlst, lleszkzarnyt, t kemegoszlst, fedezeti mutatkat stb. alkalmazzk a gyakorlatban.

116

5.2 Javaslatok a vezet i szmvitel alkalmazsnak fejlesztsvel kapcsolatban

Kutatsom alapjn sszessgben elmondhat, hogy a vezet i szmvitel mind szlesebb krben val elterjedsnek el segtshez els sorban a gazdlkodk szemlletmdjt kell megprblni ilyen irnyban befolysolni. A gazdlkodk szemlletmdjnak a formlshoz vilgosan lthatv kell tenni az alkalmazs szksgessgt, tudatostani kell a vezet i szmvitel hasznt s szerept a kvetkez ltalam javasolt feladatok elvgzsvel. A vezetst tmogat rendszerek el nyeinek minl tbb frumon, minl szlesebb krben s mdon val ismertetse; Az eddigi gazdasgoknl elrt pozitv tapasztalatok bemutatsa, npszer stse; A mdszer gyakorlatban val kltsgmentes kiprblsnak hozzfrhet ttele. Meg kell teremteni a gazdlkodk szmra a vezet i szmvitellel val megismerkeds feltteleit, amelyre vlemnyem szerint a gyakorlati megtapasztalson alapul mdszerek a legeredmnyesebbek. A krd ves felmrsemb l levont kvetkeztetsek is altmasztottk, hogy ilyen jelleg mdszerekre szinte minden megkrdezett gazdlkod fogkony lenne ilyen vagy olyan formban. Ezek kzl hatot emelek ki: Informcis fzetek s kiadvnyok; Mintagazdasgok megtekintse, egyes gyakorlati alkalmazsok kiprblsnak lehet sgvel; A magyarorszgi tesztzemek sszessgr l ksztett menedzsment informcis rtkelsek, kiadvnyok; Klfldi csereprogramok, amelyen keresztl ms klfldi gazdasgok zletmenett ismernnek meg a gazdk; El adssorozatok; A magyarorszgi tesztzemek tlagos adatainak sz r felttelek szerinti internetes alap lekrdezhet sge. Kutatsombl az derlt ki, hogy legtbben az informcis fzeteket s kiadvnyokat rszestettk el nyben. Ezek ltalnos felvilgostst nyjtannak a vezet i szmvitelr l, illetve a mez gazdasgban jl alkalmazhat egyszer bb mdszereket, technikkat rnk le. Ezek ugyan nem kifejezetten az elsajtts gyakorlati oldalt er stenk, mgis jelent s szerepet tlthetnnek be az alapvet informcik tadsnak feladatban az egyszer kivitelezhet sg, az olcssg s az elolvasshoz kapcsold minimlis id beli ktttsg miatt. Msodik legnpszer bbnek a mintagazdasgok megltogatsa egyes gyakorlati alkalmazsok kiprblsnak a lehet sgvel bizonyult, amely megltsom szerint a leghangslyosabb mdszer lehetne relatv kis kltsgignynek s a gyakorlati jelleg miatti hatsossgnak ksznhet en. Alkalmazhat mdszer lehetne az el bbieken kvl olyan sszefoglal menedzsment informcis fzetek sszelltsa s kiadsa, amely rendszeres id kznknt kerlne eljuttatsra a gazdasgokhoz. Az informcis fzet egyrszt a tesztzemek sszessgnek tlagos adatait tartalmazn, amely a magyar gazdasgok tlag-mutatszmaihoz val sszemrsre adna lehet sget pl. eredmnyessgi-, nkltsg-, kapacitskihasznlsi- vagy munkaer felhasznlsi mutatk tekintetben. Msrszt tmutatst tartalmazna az tlag-mutatszmok vezet i szmvitelben val helyes s eredmnyes felhasznlsra vonatkozan, clzottan kivlasztott benchmark technikk lersval. Az tlagadatokhoz val viszonytsnak motivl hatsa lenne a gazdlkodsszervezs 117

korszer stsre s hatkonytsra nzve. Harmadrszt a kiadvnyok minden egyes szmban egyegy j, korszer vezet i szmviteli technikt ismertethetnnek, hogy a gazdk ezltal is egyre jobban s egyre magasabb szinten megismerkedjenek a vezet i informcis eszkzk rszleteivel, illetve hogy megoldst mutassanak a mez gazdasgban, mint gazdasgi gban aktulisan felmerl problmk kezelsre. Hasonl funkcit tlthetne be a tesztzemek tlagos adatainak tetsz leges sz r felttelek szerinti internetes lekrdezhet sgnek lehet sge is. E mdszer el nye, hogy szemlyre szabott funkcit knl, valamint hogy kihasznlva a modern technika vvmnyait az informci gyorsan, viszonylag kltsgmentesen s mindenkihez eljuttathat lenne. Hasznosnak tartom tovbb klfldi gazdasgokkal folytatott csereprogramokban val rszvtel lehet sgt s a vezet i szmvitel alkalmazsnak tmakrben szervezett el adssorozatokat is. A vezet i szmvitel vllalkozsoknl val gyakorlati bevezetse sorn szem el tt kell tartani azokat a terleteket, amelyek fejlesztsre klns hangsly fektet dik a vllalkozsok vezet i szmviteli s ltalnos vezetstmogat tevkenysgnek fejlesztse szempontjbl. Nlklzhetetlen feladat a gazdlkodsszervezs kritriumainak s a vezet i szmvitel kzeltsmdjnak szervezeti sszehangolsa. Ezek a terletek: A kltsgek vllalaton belli utalvnyozsa, ellen rzse; Dntsorientlt kltsgtervezsi eljrsok alkalmazsa; Formalizlt kltsgvetsi mdszerek hasznlata; Az nkltsgszmtsi technikk vezet i clokra val hasznostsa; A szmviteli kimutatsok klns tekintettel pldul az eredmnykimutatsra menedzsment ltal elismert szerepnek a nvelse s a vezet i tevkenysgekben val fokozott felhasznlsa; A kltsgek s a bevtelek minl hatkonyabb s minl inkbb a vllalat cljainak megfelel mdon val megtervezse, kiszmtsa, elszmolsa. A valdi eredmnyessg mrtknek minl tisztbban val ltsa. A terletek kialaktsa garantlja a szervezeti integrcit a vezet i szmviteli rendszerek kialaktsban. A Tesztzemi Informcis Rendszernek klnleges szerep jut a vezet i szmvitel bevezetsnek folyamatban. Egyrszt egyszer bb teheti az eljrst, msrszt hossz tv kltsgmegtakartst eredmnyezhet. Miutn a vllalkozsok belttk a vezet i szmvitel hasznlatnak el nyeit, szksgessgt, meg kell teremteni a kapcsolatot a vezet i szmvitel s a jrszt ktelez sge miatt mindenki ltal ismert vagy ismertebb pnzgyi szmvitel kztt. A Tesztzemi Informcis Rendszer ebben a viszonylatban sszekt kapocsknt m kdhet. Els knt a Tesztzemi Informcis Rendszernl is a pnzgyi szmvitel adatai jelentik a legf bb adatforrst. Msodsorban a megfelel adatok rendelkezsre lltsnak folyamata, az ezen adatokbl ltrehozhat elemzsek, kimutatsok, illetve a Rendszer kapcsn a gazdasgok szmra hozzfrhet sszestett tlagadatok mintegy flksz termkknt segtik el a vezet i szmviteli rendszer alkalmazst. A vllalkozsnak ezen tlmen en mr csak az a feladata, hogy szemlyre szabott egyedi informcikk alaktsa a mr meglv eket, vagyis a flksz adatokbl j vezet i szmviteli output informcikat hozzon ltre a sajt ignyei s szksglete szerint. Hossz tv kltsgmegtakartst tesz lehet v tovbb a kt rendszer kzs informcibzisnak ksznhet en kialakthat egyestett rendszer. Mivel a kt rendszer input adatait jrszt ugyanazok az alapadatok kpezik, mindkt rendszer megfelel en m kdtethet ugyanannak az adatbzis kezel programnak a segtsgvel.

118

Mindezeknek a gyakorlati megvalstst a tesztzemi knyvel irodkon keresztl kpzelem el. Hiszen nem valszn , hogy pl. egy kis vagy kzepes mret gazdasgnak nmagban megrn egy ilyen specializlt feladatokat ellt adatbzis kezel szoftver kifejlesztetse vagy akr csak egy ms ltal mr egyszer kifejlesztett szoftver megvtele , sem a megtrlsi id , sem pedig a mretgazdasgossg problmja miatt. A tesztzemi knyvel irodknl viszont, ahol tbb tucat hasonl tpus gazdasg adatainak a begy jtse trtnik, megrn taln a plusz szolgltats rtkestsnek remnyben (vagy szimpln versenyel ny kialaktsi vagy gyfltoborzsi szndkkal) egy ilyen jelleg beruhzs megvalstsa. gy a Tesztzemi Informcis Rendszer tagjaiknt m kd vllalkozsoknak lehet sge lenne a sajt vllalkozsukra szabott vezet i szmviteli output informcik s t akr azok elemzshez, rtkelshez val hozzfrsre.

119

120

6. SSZEFOGLALS
Kutatsom alapvet clja volt a magyarorszgi vllalkozsok vezet i informcis rendszerek ltal val fejlesztsi lehet sgeinek a vizsglata, klns tekintettel a vezet i szmvitel eszkzeire s a mez gazdasgi szektorhoz kt d Tesztzemi Informcis Rendszer adatainak a segtsgvel megteremthet informcibzisnak a felhasznlsra. Kutatsommal felhvtam a figyelmet a vezet i szmvitel mez gazdasgi szektorban val alkalmazsnak szksgessgre s fontossgra. rtekezsemben bemutattam a vezet i szmvitel elmleti httert, feltrkpeztem a gyakorlatban val alkalmazsnak elterjedtsgt, fejlettsgt, sajtossgait, valamint a magyar vllalkozsok vezet inek a tmval kapcsolatos hozzllst, attit djt. Mindezek ltal lertam, kirtkeltem a vezet i szmviteli rendszerrel kapcsolatos ltalnos magyarorszgi helyzetet, meghatroztam az alkalmazs esetleges hinyossgait, rmutattam az alkalmazs szksgessgre s javaslatot tettem a legf bb fejlesztsi lehet sgekre. Fontosnak tartottam a vezet i szmvitel s az Eurpai Unis FADN rendszerhez ltrehozott magyarorszgi Tesztzemi Informcis Rendszer kapcsolatnak, kzs informcibzisnak s -ignynek a tanulmnyozst, elemzst annak rdekben, hogy feltrjam a kt rendszer egymst s kls gazdasgi krnyezetet tmogat voltnak a jellemz it, a kt rendszer egyttes felhasznlsbl szrmaz pozitvumokat, jelenleg mg kihasznlatlan kapacitsokat. A kutats legf bb eredmnyeit, kvetkeztetseimet s javaslataimat a kvetkez kben foglalom ssze. A vezet i szmviteli rendszer minl tbb gazdlkodnl val bevezetsnek el segtshez mindenekel tt a vezet k hozzllsnak, belltdottsgnak, szemlletmdjnak a formlsa szksges. A vezet i szmvitel elterjedst els sorban nem a technikai vagy informatikai eszkzk hinya gtolja. Azt a tves gondolkodsmdot kell eloszlatni a gazdasgok vezet inek a fejben, hogy a bevezetshez szksges szellemi-, pnzbeli- s egyb er forrsok megteremtse meghaladja az alkalmazs ltal elrhet hasznok nagysgrendjt. Ezt a rendszer el nyeinek minl tbb frumon, minl szlesebb krben s mdon val ismertetsvel, az eddigi gazdasgoknl elrt pozitv tapasztalatok demonstrlsval, s a mdszer gyakorlatban val kltsgmentes kiprblsnak hozzfrhet ttelvel lehetne a legsikeresebben elrni. Krd vemb l kiderlt, hogy a gazdk kifejezetten pozitvan fogadnk az ilyen tmj informcis fzetek s kiadvnyok terjesztst, a gyakorlati alkalmazs bemutatsra, kiprblsra szolgl mintagazdasgok ltrehozst, illetve klfldi gazdasgokkal folytatott csereprogramokban val rszvtel lehet sgt. Megfigyelseimben eredmnyesebbnek s hatkonyabbnak mutatkoztak azok a vllalkozsok, akik alkalmazzk a vezet i szmvitel eszkzeit vllalkozsuk irnytshoz, pl. ellen rzik kltsgeik alakulst, nyomon kvetik azok vltozst normaszmokhoz vagy tervszmokhoz val hasonlts segtsgvel, eredmnyessgi s teljestmnymr mutatszmokat kalkullnak ltalnos nyeresgessgk nvelse rdekben. Az eredmnyessg semmikppen sem fggetlen attl, hogy az adott gazdasg pnzgyi-szmviteli s menedzsment rendszere mennyire szorosan kapcsoldik ssze egymssal. A bevezetssel jr vllalati tapasztalatok tovbb a vezet i szmvitel dntstmogat s vezet informl hatst tmasztottk al. Az alkalmazs szksgessgre val figyelemfelhvs teht alapvet fontossg feladat a jv re nzve. Kutatsom sorn egyrtelm en kirajzoldtak azok a terletek, amelyek fejlesztse prioritst rdemel a vezet i szmvitel ltal val vllalkozsfejleszts szempontjbl, illetve a legelmaradottabb helyzetet trja elnk a magyar vllalkozsoknl. Leghangslyosabban a kltsgek utalvnyozsnak, ellen rzsnek s a formalizlt kltsgtervezsnek a fejlesztsre kell trekedni. 121

Fontos tovbb az nkltsgszmtsok, mutatszmelemzsek s ltalnos rtelemben vve a szmviteli kimutatsok klns tekintettel az eredmnykimutatsra menedzsment ltal elismert szerepnek s vezet i tevkenysgekben val felhasznlsnak a nvelse. Ezek lehetnnek az els lpsei egy ennl rszletesebb, szofisztikltabb fejlesztsi projektnek, annak rdekben, hogy a vllalkozsok minl inkbb a sajt cljaiknak megfelel en s minl hatkonyabban tudjk vezetni vllalkozsaikat. Vgl nem elhanyagolhat a vezet i szmvitel s a Tesztzemi Informcis Rendszer egymsra gyakorolt kedvez hatsa, illetve az egyttes felhasznlsuk fejlesztse ltal megvalsthat pozitv kvetkezmnyek. Mivel a Tesztzemi Informcis Rendszer mintegy sszekt kapocsknt m kdik a vezet i szmvitel s a pnzgyi szmvitel kztt, hozzjrul a vezet i szmvitel bevezetsnek egyszer bb ttelhez. Ezen kvl hosszabb tvon kltsgmegtakart hatst fejthet ki a kt rendszer kzs informcibzisnak ksznhet en kialakthat egyestett adatbzis s adatbzis-kezels. A kzs, megbzhat adatbzis s alkalmazs tovbb lehet sget adna olyan egysges elveken alapul gazdasgi eredmnyessget mutat s rtkel rendszer ltrehozsra, amelyet a gazdkon kvl a gazdasg tbbi szerepl i is jl kamatoztathatnnak pldul tmogatsok vagy banki hitelek odatlsben.

122

SUMMARY
The fundamental aim of my research was to examine the development possibilities of Hungarian businesses by applying management information systems with special regard to the tools of management accounting and the use of the information base of the agricultural FADN system. In my study, I have outlined the theoretical background of management accounting, I have surveyed the incidence of management accounting application in practice, its development, quality and the attitude of Hungarian business leaders related to the topic. It gave me the opportunity to describe and analyse the general situation in connection with management accounting in Hungary, to be able to detect the possible imperfections of its application, to prove the necessity of applying the system and to make proposals for the essential development possibilities. I studied and analized the connection between management accounting and the Hungarian FADN system established to support the FADN system of the European Union, their common information basis and information needs in order to discover the characteristics of the special nature of the two systems namely that they support each other and the outside economic environment, and to outline the positive outcomes and presently unexploited capacities of using the two systems simultaneously. I summarise my main suggestions as follows. In order to promote the introduction of a management accounting system at as many agricultural holdings as possible it would be necessary to change the attitude, disposition and approach of leaders above all. The mistaken way of thinking that raising the intellectual, financial and other sources necessary for the introduction exceeds the range of benefits achievable by its application should be repelled in the minds of farm leaders. This could be achieved the most successfully by asserting the advantages of the system at as many forums as possible, as extensively and in as many ways as possible, by demonstrating the positive experiences achieved so far at farms and by making the system freely available for trial in practice. On the basis of the research results, such a role could be filled with a chance of success by for example free services like distribution of information booklets and publications, the establishment of model farms that could create the possibilities to try the applications in practice or exchange programs with foreign farms. Farmers using management accounting methods for the support of governance of their business such as the control of costs by monitoring, using standards and budgets, calculation of perfomancy and efficiency indicatiors were observed in my research to be more profitable and more effective then other businesses. In my research the areas whose development enjoys the highest priority regarding development as well as the areas that present the most underdeveloped situations at Hungarian holdings have been clearly identified. Such areas have been for instance using formal procedures for cost control, applying decision oriented cost planning processes, using formal budgetary techniques, utilizing cost accounting methods for management purposes. Furthermore besides the calculation of indicators, comparing them to standars or to similar data of other companies, analyzing and treating the differences gained this way, increasing the role of accounting information appreciated by the management - especially the profit and loss statement. These could be the first steps of a more detailed and more sophisticated development project in order that businesses could manage their businesses as much in pursuance of their own purposes and as effectively as possible. Therefore, it is a task of prime importance to call attention to the necessity of application regarding the future. 123

Finally, the positive consequences feasible through the further development of using management accounting and the FADN system simultaneously are not to be neglected. Application of FADN system on the one hand contributes to making simpler the introduction of management accounting system in the company. On the other hand, thanks to the common information base of the two systems, the opportunity for the companies to use a common database and database handling system could result in long term cost saving. Furthermore the common reliable database makes it possible to establish an economic performance evaluation system based on unified principles that could be utilized by other entities of the economy apart from the farmers for example in allocating subsidies or granting bank loans.

124

7. MELLKLETEK
1. szm mellklet
Irodalomjegyzk
79. szm Tancsi Rendelet (1965): Council Regulation No. 79/65/EEC of 15 June 1965 about setting up a network for the collection of accountancy data on the incomes and business operation of agricultural holdings in the European Economic Community. Official Journal P 109, 23.06.1965, p. 1859. 377. szm Bizottsgi Hatrozat (1985): Commission Decision of 7 June 1985 about establishing a Community typology for agricultural holdings. Official Journal L 220, 17.08.1985, p.1. 1782. szm Tancsi Rendelet (2003): Council Regulation of 29 September 2003 about establishing common rules for direct support schemes under the common agricultural policy and establishing certain support schemes for farmers and amending Regulations (EEC) No 2019/93, (EC) No 1452/2001, (EC) No 1453/2001, (EC) No 1454/2001, (EC) 1868/94, (EC) No 1251/1999, (EC) No 1254/1999, (EC) No 1673/2000, (EEC) No 2358/71 and (EC) No 2529/2001. Official Journal L 270, 21.10.2003, p.1. 2000. vi C. trvny a szmvitelr l (2000). Kihirdetve 2000. szeptember 21-n a Magyar Kzlnyben. ACCA STUDY TEXT (2001): Financial management and control. London: BPP Publishing Ltd. 672 p. ADORJN et al. (2003): Szmvitel s elemzs II/B, A beszmol elemzse. Budapest: Magyar Knyvvizsgli Kamara Oktatsi Kzpont Kft. 183 p. ALLEN B. R. et al. (2005): Cases in management accounting and control systems. 4. ed. Upper Saddle River: Pearson Prentice Hall. 301 p. ANTHONY R. N., HEKIMIAN J. S. (1967): Operations cost control. Homewood: Richard D. Irwin Inc. ANTHONY R. N., WELSCH G. A., REECE J. S. (1985): Fundamentals of Management accounting, Fourth edition. Homewood: Richard D. Irwin, Inc. 793 p. ARNOLD J., TURLEY S. (1996): Accounting for management decisions, 3. ed. Hertfordshire: Prentice Hall Europe (UK) Limited. 481 p. ATKINSON A. A. et al. (2007): Management accounting. Fifth edition. Upper Saddle River: Pearson Prentice Hall International, Inc. 656 p. BBA . (1991): Kltsgszmts. Budapest: Aula Kiad. 19 p. BARICZ R., RTH J. (2002): Knyvviteltan. Budapest: Aula Kiad Kft. 152 p. 125

BARTK NAGY A. (1997): Vezet i szmvitel. Budapest: Saldo Pnzgyi Tancsad s Informatikai Rt. 244 p. BEKE J. (2002): Vezetsi szmvitel a nemzetkzi harmonizci tkrben. Eurpai tkr, (4). 117133 p. BENDREY M., HUSSEY R., WEST C. (1996): Accounting and finance in business, Forth edition. London, New York: Continuum. 633 p. BERDE CS. (2003): Menedzsment a mez gazdasgban. Budapest: Szaktuds Kiad Hz. 238 p. BLDI K., KERTSZ R. (2005): A tesztzemek f bb gazatainak kltsg- s jvedelemhelyzete 2004-ben. Budapest: Agrrgazdasgi Kutat Intzet. 230 p. BHIMANI A. (Szerk.) et al. (2006): Contemporary issues in management accounting. Oxford (etc.): Oxford University Press. 447 p. BODNR V. (1997): Menedzsment kontroll, controlling, vezet i szmvitel: nemzetkzi elmlet s gyakorlat hazai tapasztalatok, III. rsz A controlling hazai gyakorlata. Vezetstudomny, XVIII (7-8), 20-31 p. BODNR V., DOBK M. (1996): Szervezettervezs s menedzsment kontroll: elmleti alapok, vizsglati hipotzisek, kutatsi metodolgia. A Versenyben a vilggal kutatsi program Menedzsment s versenykpessg projekt Szervezettervezs s menedzsment kontroll alprojektjnek kutatsi alaptanulmnya, Budapest. BOOCKHOLDT J. L. (1996): Accounting information systems: transaction processing and controls. Chicago: Irwin Inc. 896 p. BOSNYK J. (1993): A kltsgszmts nhny elmleti s gyakorlati vonatkozsa. Szmvitel s knyvvizsglat, 35 (7-8). 318-323 p. BUCHANAN L., OCONNELL A. (2006): A dntshozatal rvid trtnete. Harvard Business Manager, (7-8). 19-27 p. CHADWICK L. (1999): Vezet i szmvitel. Budapest: Panem Knyvkiad Kft. 211 p. COOPER R. (1993): A vezet i szmviteli rendszer bevezetse. Szmvitel s knyvvizsglat, 35 (78). 314-317 p. COOPER R., KAPLAN R. S. (1998): The design of cost management systems, 2. ed. Upper Saddle River: Prentice Hall. 536 p. CSAJBOK I., LANSINK A. O., HUIRNE R. (2005): Effects of management information from FADN on profitability of Dutch potted-plant firms. Agricultural Economics, 33 (3). 325-332 p. DIMNY E. (1999): A rugalmas rszkltsg-szmtson alapul standard kalkulci alkalmazsa a controlling-tervezsnl s eltrselemzsnl. In: TTH A. (Szerk.) et al.: Gyakorlati controlling: magyarorszgi vllalkozsok s intzmnyek controllingkziknyve. Budapest: Weka Szakkiad Kft. Ca 1000 p. (I. ktet 4. fejezet)

126

DOBK M., TARI E. (1992): Tapasztalatok s tendencik a hazai szervezeti formk vltozsban. In: DOBK M. et al.: Szervezeti formk s koordinci. Budapest: Kzgazdasgi s Jogi Knyvkiad. 188 p. (101-126. p) DRURY C. (2001): Management accounting for business decisions. 2. ed. London: Thomson Learning. 560 p. DRURY C. (2008): Management and cost accounting. 7. ed. London: South-Western Ltd. 775 p. ENGLER C. (1990): Managerial accounting, 2. ed. Homewood, Boston: Irwin. 966 p. EMBLEMSVAG J. (2004): Activity based costing and Economic profit: why, what, and how? Cost management, 18 (4). 38-46 p. ERDEI F. (Szerk.) (1962): A termel szvetkezeti zemszervezs gyakorlati kziknyve, 2. td. b v. kiad. Budapest: Akadmiai Kiad. 848 p. ERDEI F., FEKETE F. (1965): nkltsg a szocialista mez gazdasgban. Budapest: Akadmiai Kiad. 814 p. ER S J. (1994): A szmvitel szerepe a vezet i informcis rendszerben. Ipar-Gazdasg, (2). 15-19 p. ESZES I. (2000): A szekunder piackutats informcibzisa. 27-42 p. In: HOFFMANN M. (Szerk.) et al.: Piackutats. Budapest: M szaki KvK. 398 p. FRIDSON M. S. (1995): Financial Statement Analysis, 2. ed. New York: John Wiley & Sons Inc. 294 p. GAD O. (Szerk.) et al. (1972): Kzgazdasgi Kislexikon, b v. tdolg. kiads. Budapest: Kossuth Knyvkiad. 391 p. GARG A., GHOSH D., HALPER H. (2004): Best practices in management accounting. Cost management, 18 (2). 21-25 p. GARRISON R. H. (1991): Managerial accounting: concepts for planning, control, decision making, Sixth edition. Homewood, Boston: Irwin. 810 p. GLAUTIER M. W. E., UNDERDOWN B. (1997): Accounting theory and practice, sixth edition. New York, London: Prentice Hall. 744 p. GREENWOOD R. P. (Szerk.) (2002): Handbook of financial planning and control, Third edition. Aldershot: Gower. 379 p. GRIMSHAW K. (1993): Vezet i szmvitel magyarorszgi tapasztalatok. Szmvitel s knyvvizsglat, 35 (9). 394-397 p. HARPER W. M. (1989): Management accounting, Third edition. The M & E Handbook series. London: Longman. 502 p. HARRINGTON D. R. (2004): Corporate financial analysis in a global environment, Seventh edition. Mason: Thomson/South-Western, cop. 492 p. 127

HELGERTN SZAB I., KURCSINKA T., URFI P. (2003): Szmvitel, mez gazdasgi pldkkal. Budapest: Szaktuds Kiad Hz. 575 p. HERMANSON R. H., EDWARDS J. D., SALMONSON R. F. (1983): Accounting principles. Plano, Texas: Business Publications, Inc. 1123 p. HIMBER P., KAPSIN BZA M., KOVCSN SOS P. (2006): Szmvitel-elemzs II. Budapest: Perfekt Gazdasgi Tancsad, Oktat s Kiad Zrt. 541 p. HIRSCH M. L. Jr. (2000): Advanced management accounting. 2. ed., repr. London: Thomson Learning. 712 p. HORNGREN C. T. et al. (2007): Introduction to management accounting, 14. ed. Upper Sadle River: Prentice Hall. 831 p. HORNGREN et al. (1999): Management and cost accounting. London, New York etc.: Prentice Hall Inc. 895 p. HORVTH L. (1987): Gazdasgi fogalmak. Budapest: ptsgyi Tjkoztatsi Kzpont. 962 p. HORVTH & PARTNER (2000): Controlling, t egy hatkony controlling-rendszerhez. Budapest: Kjk-Kerszv Jogi s zleti Kiad Kft. 215 p. ILLS M. (1997): Vezet i gazdasgtan. Budapest: Kossuth kiad. 439 p. JAKAB K., TAMS J., VADA T. (1997): nkltsgszmts (nkltsg-szmtsi szablyzat). Budapest: Novorg. 152 p. KAPLAN R. S., ATKINSON A. A. (1998): Advanced management accounting, cop. Upper Sadle River: Prentice Hall. 798 p. KAPRONCZAI I. (2007): Agrrinformcis rendszerek a Kzs Agrrpolitika szolglatban. Budapest: Szaktuds Kiadhz. 152 p. KAPRONCZAI I. (2003): Agrrinformcis rendszerek fejlesztsnek megalapozsa, PhD rtekezs. Gdll . 115 p. KEREKES S., CSUTORA M. (2004): A krnyezetbart vllalatirnyts eszkzei. Budapest: KJKKerszv. 222 p. KESZTHELYI SZ. (2007): A Tesztzemi informcis rendszer 2006. vi eredmnyei. Agrrgazdasgi informcik, 2007 (5). 135 p. KHAN N. H. (1992): The managerial emphasis in cost planning and control, PhD dissertation. Budapest: BKE Knyvtr. 216 p. KITTREDGE J. (2004): Process management and Cost management: collaboration or opposition? Cost management, 18 (5). 23-30 p. KOLTAI T. (1992): A standard kltsgszmts s a vezet i dntstmogats. Szmvitel s knyvvizsglat, 34 (1). 11-18 p. 128

KONDOROSI F. (2002): Mez gazdasgi vllalkozsok jvedelem-stabilitsnak j lehet sge. 136 p. In: KONDOROSYN V. E. (Szerk.), PALKOVICS M. (Szerk.): Stabilits s intzmnyrendszer az agrrgazdasgban. Tudomnyos Konferencia Kiadvnya. XLIV. Georgikon Napok, Keszthely 2002. szeptember 26-27. Keszthely: Universitas Vespremiensis. 148 p. KOROM E. et al. (2005): Szmvitelelemzs. Budapest: Perfekt Gazdasgi Tancsad, Oktat s Kiad Zrt. 392 p. KOVCS J. (Szerk.) (1994): Auditing sztr, 2. kiads. Budapest: M szaki Fordt s Szolgltat Rt. 225 p. KRMENDI L., TTH A. (2002): A controlling tudomnyos megkzeltse s alkalmazsa. Budapest: Perfekt Gazdasgi Tancsad, Oktat s Kiad Rt. 216 p. LAB . (1998): Pnzgyi szmvitel menedzsereknek. Budapest: Kossuth Kiad. 173 p. LACZKA . (2007): A magyar mez gazdasg az EU-csatlakozs krli vekben, 2000-2005. Statisztikai szemle, 85 (1). 5-20 p. LUCEY T. (1996): Management Accounting. London: DP Publications. 599 p. LYNCH R. M., WILLIAMSON R. W. (1983): Accounting for management, planning and control, Third edition. New York etc.: McGraw-Hill Book Co. 542 p. McWATTERS C. S., ZIMMERMAN J. L., MORSE D. C. (2008): Management accounting: Analysis and interpretation. Harlow: FT/Prentice Hall. 604 p. MEIGS W. B., MEIGS R. F. (1984): Accounting: the basis for business decisions, Sixth edition. New York: McGraw-Hill, Inc. 1104 p. MSZROS . (1995): A controlling sajtossgai a holding szervezetekben. Vezetstudomny, (3), 25-37 p. MIKLSYN CS K., SZTAN I. (1990): Mez gazdasgi vllalkozsok kltsg, nkltsg szmtsa. Budapest: Pnzgyi s Szmviteli F iskola. 242 p. NAGY G. (Szerk.) (1993): A vezet i szmvitel A szmvitel a vezets szolglatban. Szmvitel s knyvvizsglat, 35 (7-8). 313 p. NEEDLES B. E., ANDERSON H. R., CALDWELL J. C. (1984): Principles of accounting, Second edition. Boston: Houghton Mifflin Company. 1115 p. NORGAARD C. T. (1985): Management accounting. New York, London: Prentice-Hall International. 736 p. PREZENSZKI J. (Szerk.) (2003): Logisztika I. Budapest: Budapesti M szaki Egyetem Mrnktovbbkpz Intzet. 483 p. REKE B. (1996): Cs dbe jutott mez gazdasgi vllalkozsok jellemz i. Bankszemle, 40. (2), 50-56 pp. 129

RTH J. et al. (2001): Szmvitel II, jegyzet, 1 fzet. Budapest: Budapesti Kzgazdasgtudomnyi s llamigazgatsi Egyetem Szmvitel Tanszk. 73 p. RTH J. et al. (2006): Szmviteli esettanulmnyok 2006. tdik, tdolgozott kiads. Budapest: Magyar Knyvvizsgl Kamara Oktatsi Kzpont Kft. 604 p. SABJN J., SUTUS I. (2003): Vezet i szmvitel az agrrtermelsben. Budapest: Szaktuds Kiad Hz Rt. 254 p. SIMON H. A. (1979): Rational decision making in business organisations. American Economic Review 69, 493-513 p. STONE J. A. (1968): Accounting for management in agriculture. Sydney: Angus and Robertson Ltd. 188 p. SUTUS I. (1992): Mez gazdasgi nkltsgek szmtsa. Szmvitel s knyvvizsglat, 34 (2). 5760 p. SUTUS I. (1993): Vezet i szmvitel (kltsgek knyvvitele, nkltsgszmts a mez gazdasgban). Keszthely: Pannon Agrrtudomnyi Egyetem. 308 p. SUTUS I. (2002): Gyakorlati szmvitel a mez gazdagban. Budapest: Szaktuds Kiad Hz. 207 p. SZKELY CS. (1990): Menedzsereket a mez gazdasgba? Gazdlkods, 34 (7). 66-71 p. SZIRMAI A. (2000): A folyamatkalkulci mdszertana s alkalmazsa a vezet i szmvitelben. Szm-Ad, 9 (5). 3-8 p. SZOKOLSZKY . (2004): Kutatmunka a pszicholgiban. Budapest: Osiris Kiad. 660 p. SZTAN I. (1988): A mez gazdasgi vllalatok elemzsnek sajtossgai. Budapest: Pnzgyi s Szmviteli F iskola. 512 p. SZTAN I. (Szerk.) (2000): A vezet i szmvitel alapismeretei. Budapest: Budapesti Gazdasgi F iskola Pnzgyi s Szmviteli F iskolai Kara. 110 p. SZTAN I. (2001): A szmvitel a vezets szolglatban. CEO: Magazin cgvezet knek, zletembereknek, II (6). Mellklet 1-16 p. SZTAN I. (Szerk.), KOROM E. (Szerk.) (2002): Amit a mrleg mutat I. Budapest: Saldo Pnzgyi Tancsad s Informatikai Rt. 190 p. TAKCS I. (2002): A magyar mez gazdasgi vllalkozsok pnzforgalmi problminak okai a statisztikai adatok tkrben. Gazdasg s Statisztika, 14 (53) 4, 35-69 p. TARI E. (1996): Szervezeti formk s struktrk fejl dse Magyarorszgon a legutbbi msfl vtized trsadalmi-gazdasgi talakulsnak felttelei kztt. In: DOBK M. et al.: Szervezeti formk s vezets. Budapest: Kzgazdasgi s Jogi Knyvkiad. 262 p. (211-252 p.) TTH J. (2004): A nvnytermesztsi technolgik s komplex vllalati tervezs szmtgppel. II ktet: Automatizlt tervezs matematikai programozssal. eMez gazdasg. http://www.mek.oszk.hu/02400/02471. 130

TTH P. (Szerk.) et al. (1999): Szmvitel s Pnzgazdlkods. 4. javtott s b vtett kiads. Budapest: Mez gazda Kiad. 423 p. UDOVECZ G. (2008): Alkalmazkodsi knyszerben a magyar agrrgazdasg. Gazdlkods, 52(1). 4-12 p. VRY Z. (2001): Mez gazdasgi zemek korszer irnytsa. Gazdlkods, 45 (1). 25-32 p. VRY Z. (Szerk.) (2004): gazati s funkcionlis kontrolling I. Budapest: Saldo Pnzgyi Tancsad s Informatikai Rt. 244 p. WEETMAN P. (1997): A vezet i szmvitel alapja. Budapest: PSzF Knyvek. 283 p. WILD R. (1977): Concepts for operations management. New York: Wiley. 185 p. WOELFEL C. J. (1990): Accounting, budgeting and finance. New York: Amacom. 620 p. YOUNG S. M. (2007): Readings in management accounting. 5. ed. Upper Saddle River: Pearson Prentice Hall. 308 p. ZMAN Z., FNAGY . P., MAJOROS GY. (2003): rtkmrsi mdszerek alkalmazsi lehet sgeinek vizsglata. Pnzgyi Szemle, 48 (4). 380-403 p. ZMAN Z., TTH A. (2004): Szervezeti controlling. Gyngys: Kroly Rbert F iskola. 125 p.

Tblzatok s brk jegyzke

1. tblzat: A vezet i szmvitel s a pnzgyi szmvitel sszehasonltsa 2. tblzat: A munkaszmos s a folyamatkalkulcis kltsgelszmolsi rendszer kltsgtervezsi feladatai 3. tblzat: A modern kltsgvets tervezsi eljrsi mdszerek el nyei s htrnyai 4. tblzat: nkltsg kategrik 5. tblzat: A fedezeti sszeg nyeresghez val viszonya a hatrkltsg-szmtsban 6. tblzat: Az anyagkltsg-, a munkaer kltsg-, az ltalnos kltsgek- s az rtkestsi rbevtel eltrseinek megnevezse 7. tblzat: A ngyfokozat statikus likviditsi mrleg ltalnos felptse 8. tblzat: A kutatsban hasznlt zemmret-kategrik 9. tblzat: A kutatsi minta ltal kpviselt fldrajzi lefedettsg 10. tblzat: A vizsglt vllalatok ves nett rbevtelnek egyenl osztlykz megoszlsa 11. tblzat: Mit rtenek a vllalatok a vezet i szmvitel fogalma alatt? 12. tblzat: Meg tudja-e indokolni, hogy mirt a tevkenysg alap kltsgszmtsi mdszert alkalmazza a vllalkozs? 13. tblzat: A szmviteli kimutatsok felhasznlsnak s a vezet i szmvitel alkalmazsnak az sszefggst mutat kapcsolat szignifikanciaszintje s er ssge 14. tblzat: A kltsgek ellen rzsi gyakorlatnak alakulsa s a vezet i szmvitel alkalmazsnak az sszefggse a vizsglt gazdasgoknl

131

15. tblzat: Az nkltsgszmtsok szmviteli osztlyon kvli alkalmazsnak s a Tesztzemi Informcis Rendszer adatok vezet i clra val felhasznlsi lehet sgnek felismerse kztti kapcsolat jellemz i 16. tblzat: A kltsgek ellen rzse s a Tesztzemi Informcis Rendszer adatok vezet i clra val felhasznlsi lehet sgnek felismerse kztti kapcsolat jellemz i 17. tblzat: Van-e sszefggs a Tesztzemi Informcis Rendszer s a vezet i szmvitel kzs informcibzisnak felismerse, s a vezet i szmvitel tervezsi funkcijnak tmogatottsga kztt? 18. tblzat: Van-e sszefggs a Tesztzemi Informcis Rendszer s a vezet i szmvitel kzs informcibzisnak felismerse, s a vezet i szmvitel dntshozatali funkcijnak tmogatottsga kztt? 19. tblzat: A vllalkozsok ltal alkalmazott mutatszmok s az eredmnyessg kztti sszefggs kereszttblban val brzolsa 1. bra: A controlling s a vezet i szmvitel viszonya 2. bra: A kereslet alakulsa a termk klnbz letciklusaiban 3. bra: A kltsgvetsi terv felplse 4. bra: A kltsgek ellen rzsi folyamatnak lpsei 5. bra: M kd t ke (t ke-visszatrlsi) ciklus 6. bra: A foglalkoztatottak szmnak megoszlsa a vizsglt vllalkozsoknl 7. bra: A vizsglt vllalkozsok egy f re es rbevtelnek eloszlsa 8. bra: Az rbevtel kategrik megoszlsa 9. bra: A gazdasgok tevkenysgi terleteinek megoszlsa 10. bra: A gazdasgok fldrajzi tevkenysgi terleteinek a megoszlsa 11. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak az elterjedtsge a vizsglt vllalkozsoknl 12. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak pozitv hatsai 13. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak pozitv hatsai a Likert-skla tkrben 14. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak pozitv hatsai a mdszert alkalmazk s nem alkalmazk fggvnyben 15. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak gtl tnyez i 16. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak gtl tnyez i a Likert-skla tkrben 17. bra: A vezet i szmvitel alkalmazsnak gtl tnyez i a mdszert alkalmazk s nem alkalmazk vlemnye szerint 18. bra: A vllalatok tervezsi gyakorlatnak rendszeressge 19. bra: A vllalatok tervezsi gyakorlatnak rendszeressge s a vezet i szmvitelr l alkotott pozitv hatsokkal kapcsolatos vlemnyk sszefggse 20. bra: A vllalatok tervezsi gyakorlatnak rendszeressge s a vezet i szmvitelr l alkotott gtl tnyez kkel kapcsolatos vlemnyk sszefggse 21. bra: A vllalatok kltsgekre vonatkoz tervezsi gyakorlatnak rendszeressge s a vezet i szmvitelr l alkotott pozitv hatsokkal kapcsolatos vlemnyk sszefggse 22. bra: A vllalatok kltsgekre vonatkoz tervezsi gyakorlatnak rendszeressge s a vezet i szmvitelr l alkotott gtl tnyez kkel kapcsolatos vlemnyk sszefggse 23. bra: Formalizlt kltsgvetsi eljrs ksztsnek gyakorisga a felmrt vllalkozsok krben 24. bra: Kltsgvetsi mdok megoszlsa 25. bra: Kltsgek gy jtse s elszmolsa 26. bra: Dntsorientlt kltsgkalkulcis mdszerek alkalmazsa 27. bra: Kltsgek utalvnyozsra, engedlyezsre vonatkoz formalizlt rendszer alkalmazsa 28. bra: A kltsgek f knyvi elszmolsnak mdszere a vizsglt gazdasgoknl 29. bra: Milyen nkltsgszmtsi mdszert alkalmaz a vllalkozs? 30. bra: Ki s milyen clokra hasznlja fel a vllalkozsnl az nkltsgszmtsokat? 132

31. bra: Kltsgek ellen rzsnek alakulsa a gazdasgoknl 32. bra: Kltsgvetsi eljrsok alakulsa a kltsgeket rendszeresen ellen rz gazdasgoknl 33. bra: Mutatszmok kalkulcijnak alakulsa 34. bra: A mutatszmokra vonatkoz kalkulcik elemzsnek gyakorlata 35. bra: A beruhzsok megalapozottsga el zetes gazdasgossgi szmtsok ksztse ltal 36. bra: Van-e sszefggs a vezet i szmvitel s a Tesztzemi Informcis Rendszer informcibzisai kztt? 37. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer adatainak a gazdasgok sajt cljaira val hasznostsi lehet sge 38. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer adatok felhasznlhatsgnak javtshoz f z d teend k a felmrsben rszt vett gazdasgok vlemnyei szerint 39. bra: A leghatkonyabban hasznosthat Tesztzemi Informcis Rendszer mutatk 40. bra: A legkevsb hatkonyan hasznosthat Tesztzemi Informcis Rendszer mutatk 41. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer vezet i szmviteli funkcikat tmogat szerepnek jellemz i 42. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer ltal a vezet i szmvitel tervezsi funkcit tmogat szerepe 43. bra: A Tesztzemi Informcis Rendszer ltal a vezet i szmvitel dntshozatali funkcit tmogat szerepe

133

2. sz. mellklet
A kutatshoz felhasznlt sajt sszellts krd v

134

Krd v a vezet i szmvitel alkalmazsrl a mez gazdasgi vllalkozsoknl

Vlaszait a jobboldali ngyzetekben jellje, X-szel, vagy egyes esetekben pontszmokkal. A krd vben a gazdasg/vllalkozs fogalmba mind az egyni gazdasgokat, mind pedig a trsas vllalkozsokat belertjk. (A krd vben tallhat idegen nyelv fogalmak lershoz tekintse meg a krd v vgn tallhat fogalommagyarzatot.) I. Vllalat ismrveivel kapcsolatos krdsek K1. A Tesztzemi Rendszer1 alapjn melyik mretkategriba tartozik a gazdasg? 1. Nagy (gazdasg SFH rtke > 40 EUME / 12 000 eFt) 2. Kzepes (40 EUME / 12 000 eFt > gazdasg SFH rtke > 8 EUME / 2 400 eFt) 3. Kicsi (8 EUME / 2 400 eFt > gazdasg SFH rtke > 2 EUME / 600 eFt) K2. Foglalkoztatottak szma (lland foglalkoztatottak s idnyjelleg munksok egytt ves tlagban)? K3. Az elmlt hrom v tlagos ves nett rbevtele (ezer Ft)? K4. Mivel foglalkozik a gazdasg? 1. runvny-termel (gabonaflk, cukorrpa, olajos nvnyek, stb.) 2. ltetvnnyel v. kertszettel foglalkoz (sz l , gymlcs, zldsg, virg stb.) 3. vegyes nvnytermel 4. tmegtakarmnyt-fogyaszt llattart (szarvasmarha, juh, l, stb. tartsa) 5. abrakfogyaszt llattart (serts, baromfi, stb. tartsa) 6. vegyes llattart 7. vegyes tevkenysg gazdasgok (nvnytermel s llattart) K5. Gazdasg tevkenysgi terlete (NUTS2): 1. szak-magyarorszgi rgi 2. szak-alfldi rgi 3. Dl-alfldi rgi 4. Kzp-magyarorszgi rgi 5. Kzp-dunntli rgi 6. Dl-dunntli rgi 7. Nyugat-dunntli rgi K6. Hogyan definiln a vezet i szmvitel fogalmt? Krem, rja le rviden. ...

1 Mez gazdasgi szmviteli informcis hlzat, Farm Accountancy Data Network (FADN), amely a 79/1965/EGK szm EU rendelet alapjn jtt ltre 2 The Nomenclature of Territorial Units for Statistics, az Eurpai Uni hivatalos rgiinak jegyzke

135

II. A vezet i szmvitel alkalmazsra vonatkoz ltalnos krdsek A szakirodalmi fogalom meghatrozsok alapjn a vezet i szmvitelt a kvetkez kppen rhatnnk le: olyan informcis rendszer, amely a vllalat vezet it ltja el a dntseik meghozatalhoz hasznos informcikkal, ahol: az informcik a szmviteli rendszer ltal, annak alapelveit figyelembe vve jttek ltre az informcis rendszer az input adatok beszerzse, feldolgozsa, elemzse, rtelmezse s kommuniklsa ltal kpes a vezet k szmra hasznos informcikat el lltani a vllalat vezet i az informcikat hasznostva hozzk meg a stratgiaalkotsokhoz, az operatv m kds tervezshez, a vllalati ellen rzshez, a legkedvez bb er forrs allokcihoz, a jelentsek elksztshez, a teljestmnyek javtshoz, a vagyonok vdelmhez s az rtkek nvelshez szksges rvid s hossz tv dntseiket. K7. Alkalmazsra kerlnek-e a gazdasgnl vezet i szmviteli jelleg mita? 1. nem kerlnek alkalmazsra 2. alkalmazsra kerlnek, nem rgebben, mint 3 ve 3. alkalmazsra kerlnek, rgebben, mint 3 ve tevkenysgek, s

K8. Pontozza le 1-5-ig az albbi tnyez ket aszerint, hogy milyen pozitv eredmnyei vannak/lehetnek a vezet i szmvitel alkalmazsnak. (1=egyltaln nem igaz, 5=leginkbb igaz n szerint) 1. dntstmogats 2. er forrsok hatkonyabb kihasznlsa 3. kltsgek cskkense 4. nyeresg nvekedse 5. ellen rzsi feladatok elltsa 6. hossz vagy rvid tv tervezs el segtse 7. vezet k informltsgnak nvekedse (ezltal a vezet i feladatok tkletesebb elltsa) 8. hatkonyabb s tlthatbb szervezeti m kds (pl. hatkonyabb delegls) 9. jl definilhat felel ssgi s ellen rzsi krk kialakulsa 10. egyes terletek, zletgak sszehasonltsi lehet sge 11. alkalmazottak megfelel bb rtkelse, motivci 12. gazdasg teljestmnymrsnek s rtkelsnek a lehet sge a piacon 13. egyb:. K9. Pontozza le 1-5-ig az albbi tnyez ket aszerint, hogy az n gazdasgnl milyen korltai vagy gtl tnyez i vannak/lehetnek a vezet i szmvitel alkalmazsnak. (1=egyltaln nem igaz, 5=leginkbb igaz n szerint) 1. 2. 3. 4. 5. szaktuds hinya (nem megfelel szakirny kpzettsg a vezet i rtegben) szemlletmd (a vezet i rteg nem tartja szksgesnek a vezet i szmvitel alkalmazst) informci hinya (nem llnak rendelkezsre a megfelel en strukturlt adatok) informcik illetktelen felhasznlstl val flelem az informcik elakadsa (a vezet i szmviteli csoport ltal el lltott informcikat valamilyen okbl nem tudja felhasznlni a gazdasg) 6. feleslegesen ksztett tbbletinformcik, amelyek megzavarhatjk a dntshozatalt 7. a nem szmszer sthet tnyez k figyelmen kvl hagysa a dntshozatalban (pl. hossz tv krnyezetvdelmi szempontok) 136

8. informatikai/technikai rendszer hinyossgai 9. pnzeszkzk hinya, finanszrozsi nehzsgek 10. a bevezets vrhat kltsgei meghaladjk az abbl szrmaz hasznot 11. gazdasg mrete (tbb kltsggel jrna egy vezet i szmviteli informcis rendszer bevezetse, mint amennyi haszonnal) 12. nem megfelel szervezeti felpts (nem egyrtelm felel ssgi krk, nem megfelel informci-ramls, kommunikci hinya) 13. szervezeti ellenlls, szervezeti konfliktusok (az alkalmazottak flnek az eredmnyekt l, emiatt prbljk akadlyozni a bevezetst) 14. id hinya 15. egyb:................................................................................................................................. III. A vezet i szmvitel alkalmazsra vonatkoz rszletes krdsek K10. Kszt-e a gazdasg az zletmenetre vonatkoz hossz- s/vagy rvid tv terveket, s ha igen, milyen gyakorisggal? 1. nem kszt 2. kszt, ritkbban, mint vente 3. kszt, vente legalbb egyszer K11. Kszt-e a gazdasg kifejezetten a kltsgek alakulsra vonatkoz terveket? 1. igen 2. nem K12. Alkalmaz-e a gazdasg valamilyen formalizlt kltsgvets tervezsi eljrst? (A kltsgvets tervezsi mdszerek lerst ld. a krd v vgn lv fogalommagyarzatban.) 1. nem 2. igen: tevkenysg alap kltsgvets (Activity based budgeting) 3. igen: nulla bzis kltsgvets (Zero base budgeting) 4. igen: nvekv sszeg kltsgvets (Incremental budgeting) 5. igen: egyb: K13. Melyik fajta kltsgvets jellemzi a leginkbb az albbiak kzl a gazdasg kltsgvets tervezsi eljrst? 1. merev kltsgvets (az egsz tervezsi id szak alatt vltozatlan) 2. rugalmas kltsgvets (klnbz kibocstsi szintekhez alkalmazkod) 3. grdl kltsgvets (a kltsgvets folyamatos aktualizlsa a legutbb trtnt gazdasgi esemnyekkel) 4. nem relevns, mert... 5. egyb:.. K14. Milyen mdon trtnik a kltsgek gy jtse, elszmolsa? 1. munkaszmos elszmols (pl. munkk, termkek, megrendelsek alapjn) 2. folyamatkalkulcis elszmols (pl. egy id szak sszes kltsgnek sszegy jtse, majd termkekre osztsa) 3. bizonytalan (nem tudja) 4. egyb:...

137

K15. Alkalmaz-e a gazdasg valamilyen modern dntsorientlt kltsgkalkulcis mdszert? (A kltsgkalkulcis mdszerek lerst ld. a krd v vgn lv fogalommagyarzatban.) 1. nem 2. igen: tevkenysg alap kltsgszmts (ABC Activity based costing) 3. igen: clkltsgszmts (Target costing) 4. igen: termk-letcikluson alapul kltsgszmts (Product life cycle costing) 5. igen: direct costing eljrs 6. igen: egyb: K16. Ltezik-e a gazdasgnl a kltsgek utalvnyozsra, engedlyezsre vonatkoz formalizlt (rsba foglalt) rendszer? Ha igen, a gyakorlatban alkalmazsra kerl-e ez a rendszer? 1. nem ltezik 2. ltezik, de a gyakorlatban nem jellemz en kerl alkalmazsra 3. ltezik, s a gyakorlatban is alkalmazsra kerl K17. Milyen rendszert hasznl a gazdasg els dlegesen a kltsgek f knyvi elszmolsra? 1. kltsgnem szerinti elszmols 2. kltsghely/kltsgvisel szerinti elszmols 3. bizonytalan (nem tudja) K18. Milyen fajta eredmnykimutatst kszt a gazdasg (els dlegesen)? 1. sszkltsgeljrssal kszl eredmnykimutats 2. forgalmi kltsgeljrssal kszl eredmnykimutats 3. bizonytalan (nem tudja) K19. Milyen nkltsgszmtsi mdszert alkalmaz a gazdasg? (6-os vlasz esetn ugorjon a K21 krdsre) (Az egyes mdszerek lerst ld. a krd v vgn lv fogalommagyarzatban) 1. egyszer osztkalkulci 2. egyenrtkszmos osztkalkulci 3. ptlkol kalkulci 4. standard kalkulci 5. tevkenysg alap kltsgszmts 6. bizonytalan (nem tudja) 7. egyb: K20. Krem indokolja, hogy a gazdasg mirt az el bbiekben emltett nkltsg szmtsi mdszert vlasztotta? ... ........................... K21. Ki s milyen clokra hasznlja fel a gazdasgon bell az nkltsgi szmtsokat? 1. csak a szmviteli osztly (v. knyvel ), az ves beszmol ksztshez 2. a szmviteli osztly, az ves beszmol, illetve egyb jelentsek s gazdasgossgi szmtsok ksztshez, illetve ms osztlyok, vezet k a sajt kalkulciikhoz 3. Egyb...

138

K22. Ellen rzi-e a gazdasg valamilyen mdon (pl. tervszmokhoz/normaszmokhoz val hasonltssal, illetve az esetleges eltrsek elemzsvel) a kltsgek alakulst? 1. nem ellen rzi 2. indokolt esetekben ellen rzi 3. rendszeresen ellen rzi, de ltalban ritkbban, mint vente 4. rendszeresen ellen rzi, vente egyszer 5. rendszeresen ellen rzi, vente tbbszr K23. Kszt-e kalkulcit a gazdasg az albbi elemzsekre, mutatszmokra? Krjk, soronknt haladjon! igen nem nem relevns 1. Jvedelmez sg elemzse: 2. Hatkonysgi mutatk (hozam/er forrs ktg.): 3. tlagos hozam (tej/gyapj/kukorica stb.): 4. Termstlag (sszes hozam / terlet): 5. Szaporulati s elhullsi mutatszmok: 6. Pnzgyi s likviditsi helyzet elemzse: 7. Cash-flow kimutats: 8. Vagyoni helyzet elemzse: K24. Elemzsre kerlnek-e (pl. gazati tlaghoz/el z vi adatokhoz/tervadatokhoz val hasonlts, illetve az ett l val eltrsek altmasztsa) az el z ekben emltett mutatk? 1. nem kerlnek elemzsre 2. indokolt esetekben elemzsre kerlnek 3. rendszeresen elemzsre kerlnek K25. Figyeli, ellen rzi-e a gazdasg a vev it (pl.: lejrt kvetelsek), ha igen milyen rendszeressggel? 1. nem figyeli 2. figyeli, ltalban ritkbban, mint vente 3. figyeli, vente egyszer biztosan K26. Figyeli-e a gazdasg a szlltit (pl. szlltott termk min sge, kedvezmnyek lehet sge, rendszeresen visszatr gondok a szlltssal stb.), ha igen milyen rendszeressggel? 1. nem figyeli 2. figyeli, ltalban ritkbban, mint vente 3. figyeli, vente egyszer biztosan K27. Egy befektets megkezdse el tt kszt-e a gazdasg a befektetsre vonatkoz gazdasgossgi szmtst? 1. igen 2. nem IV. A vezet i szmvitel s a Tesztzemi Rendszer kapcsolatra vonatkoz krdsek K28. Lt-e valamilyen sszefggst a Tesztzemi Rendszerb l nyerhet s a vezet i szmvitel ltal felhasznlt adatok kztt? 1. igen 2. nem 3. nem tudja 139

K29. Fel tudja-e hasznlni sajt cljaira a Tesztzemi Rendszerbe val adatszolgltatshoz szksges adatokat, illetve a Tesztzemi Rendszer ltal el lltott (s nnek eljutatott) informcikat? 1. igen 2. nem K30. Milyen jelleg vltoztatst ltna szvesen a Tesztzemi Rendszerb l el lltott (s nnek eljutatott) informcikban? 1. Tmrts 2. B vts 3.Kiegszts:.. 4.Egyb:... K31. Melyek azok a mutatk vagy viszonyszmok, amelyeket a leghatkonyabban, illetve a legkevsb hatkonyan hasznost a Tesztzemi Rendszerb l? 1. Leghatkonyabban: 2. Legkevsb hatkonyan: 3. Semmit sem hasznost K32. n szerint megfelelnek-e a Tesztzemi Rendszerbe szolgltatott, illetve az onnan visszakapott informcik a vezet i szmvitel albbi funkciinak a kielgtshez? igen nem 1. Tervezs: 2. Dntshozatal: 3. Munkaszervezs: 4. Ellen rzs: K33. n ignybe venn-e (ingyenes szolgltatsknt) az albbiakban felsorolt programokat, amelyek a vezet i szmviteli eszkzk alkalmazst s a Tesztzemi Rendszer adatainak gazdasgi dntsekhez val felhasznlst cloznk meg? igen nem 1. Mintagazdasgok megtekintse, egyes gyakorlati alkalmazsok kiprblsnak lehet sgvel: 2. Ismeretterjeszt kiadvnyok, fzetek: 3. El adssorozatok: 4. A magyarorszgi tesztzemek sszessgr l ksztett menedzsment informcis rtkelsek, kiadvnyok: 5. A magyarorszgi tesztzemek tlagos adatainak sz r felttelek szerinti internetes alap lekrdezhet sge: 6. Csereprogramok, amelyen keresztl ms klfldi gazdasgok zletmenett ismernnek meg a gazdk: K34. Milyen tletei vannak az el z eken kvl a Tesztzemi Rendszer fejlesztst illet en? .. .. ................................................. Ksznm a vlaszadst! 140

V. Fogalommagyarzat a krd vhez 12. krds: Tevkenysg alap kltsgvets (Activity based budgeting) Tbbek kztt az Eurpai Uni kltsgvetse is ezen az eljrson alapszik. A technika a tevkenysg alap kltsgszmts elmletn alapszik: az els feladat a vllalat kltsgeit altmaszt f tevkenysgek definilsa, majd a kibocstsi szint megbecslsnek segtsgvel a f tevkenysgi terletek ltal felhasznlt er forrsok alloklsa alaktja ki az adott vi kltsgvetst. A tevkenyg alap kltsgvets tervezsi eljrs egyik legnagyobb rdeme, hogy kit n tmogatst nyjt a klnbz fajtj vezet i dntsek megalapozshoz. Nulla bzis kltsgvets (Zero base budgeting) Lnyege, hogy a kltsgek kidolgozsa minden vben a nullrl indul, teht minden egyes kltsget minden vben teljes egszben igazolni kell, miel tt bekerl a kltsgvetsbe. Nvekv sszeg kltsgvets (Incremental budgeting) E technika sorn az el z vi kltsgek, eredmnyek kerlnek kiegsztsre egy bizonyos mrtk vagy szzalk plusz el irnyzattal, lehet sget knlva ezzel az inflci kltsgvetsbe val beptsre. 15. krds: Tevkenysg alap kltsgszmts (ABC Activity based costing) A tevkenysg alap kltsgszmts legf bb elve, hogy a kltsgeket a valdi kltsgokozs elve alapjn kell elszmolni. Els sorban a kzvetett kltsgekr l van itt sz, hiszen a kzvetlen kltsgek teljes egszben az egyes termkekre vagy szolgltatsokra terhelhet k. A kltsgokozt gy kell megvlasztani, hogy az er forrs-felhasznlshoz a legszorosabban kapcsoldjon, pldul rendelsek szma, alkalmazottak szma, fogyaszti reklamcik szma, kbtrfogat vagy rk felhasznlsval. A f klnbsg a hagyomnyos teljes kltsgelszmolshoz kpest, hogy az az el bbiekkel ellenttben ltalban volumen, teht a termelt termkek szma alapjn osztja r az egyes termkekre a klnbz er forrskltsgeket. Clkltsgszmts (Target costing) A clkltsg szmtsi eljrs sorn el szr meghatrozzuk azt a piaci rat, amely biztostja a kvnt piaci rszeseds elrst, ebb l levonjuk a tervezett profitot, gy megkapjuk a clkit zsnek sznt kltsgszintet, vagyis a clkltsget. A clkltsg szmts egy piaci viszonyokhoz alkalmazkod razsi elmlet. Termk-letcikluson alapul kltsgszmts (Product life cycle costing) A termk-letcikluson alapul kltsgszmts szerint nem lenne helyes a termk egsz letciklusn keresztl ugyanazzal az rral kalkullni, hiszen a termk irnt eltr nagysg kereslet jelentkezik a piacon a klnbz letciklusokban, amely hatssal van az rbevtelre s a nyeresgre. A mdszer figyelembe veszi a termk letciklusn keresztl felmerl sszes kltsget a fejlesztst l a piacra val bevezetsen t a kivonsig , s ezt hasonltja a klnbz rakon val rtkestsb l szrmaz sszes bevtelhez. Ez a fajta kltsgszmts klnsen hasznos a modern versenykrnyezetben, ahol viszonylag rvid letciklus termkekr l beszlhetnk, valamint a termkkel kapcsolatos kltsgeknek egy jelent s rsze a termels beindtsa el tt keletkezik. Direct costing eljrs Az eljrs szerint a kltsgvisel kre csak azokat a kltsgeket szmoljk el, amelyek az el lltssal kzvetlen kapcsolatban llnak, vagyis az sszes vltoz kltsget. Az alapgondolata ennek az eljrsnak az, hogy jellemz en gazdasgi depresszi esetn, az eladsi r a teljestmnnyel 141

kapcsolatban felmerlt kltsgek kzl csak azokat trtse meg, amelyek rvidtvon, ugyanabban az elszmolsi id szakban a vllalkozs szmra pnzkiadst jelentenek. 19. krds: Egyszer osztkalkulci Az egyszer osztkalkulci viszonylag egyszer en szmolhat mdszer, azonban csak homogn termkek el lltsa esetn alkalmazhat. Az nkltsg meghatrozsa a termels sszes kltsgnek s a termelt mennyisgnek a hnyadosa ltal trtnik. Egyenrtkszmos osztkalkulci A mdszer el zetes felttele, hogy kijelljnk egy vezrtermket (olyan termk, amely magban hordozza a gyrtott termkek tulajdonsgait s alkalmas r, hogy a termkek kzs nevez je legyen). Az nkltsg kiszmtsa hasonlatos az el z mdszerhez, csak itt el bb a vezrtermk nkltsgt hatrozzuk meg az elkszlt termkek sszes kltsgt elosztva a termels vezrtermkre tszmolt mennyisgvel, majd az egyes termkfajtk nkltsghez a vezrtpus nkltsgt megszorozzuk a termkfajta egyenrtkszmval. Ptlkol kalkulci A ptlkol kalkulci mdszere els sorban a kzvetett kltsgek felosztsval foglalkozik, s jl alkalmazhat a sokfle termket, sok zemben, klnbz technolgival gyrt vllalatok szmra. Ebben a mdszerben a kzvetlen kltsgeket mr a felhasznlskor elszmoljk az egyes termkekre, szolgltatsokra, mg a kzvetett kltsgeket a felmerls helyn gy jtik ssze s ezutn valamilyen vettsi alap ptlkkulcs segtsgvel osztjk szt a kltsghely szolgltatsait ignybe vev termkek kztt. A ptlkkulcs kiszmtsa a felosztand kltsg s a vettsi alap hnyadosnak segtsgvel trtnik. Standard kalkulci A standard egy el zetesen meghatrozott kltsg- vagy bevtelcl, amely viszonytsi alapot ad a tnyleges teljestmny mrshez. Megllaptsa rendszerint tnyleges anyag-, br- s ltalnos kltsgfelhasznlsok, er forrs beszerzsi rak, eladsi rak, tervezett kibocstsi szintek, adzsi, min sgi megfontolsok, illetve egyb vezet i elemzsek vizsglatt foglalja magba. A standard nkltsg megllaptsa gyakorlatilag gy trtnik, hogy az eladsi rakra s kltsgsszetev kre megllaptott standard adatokat hasznljuk fel az egy termkegysgre jut kltsgek megllaptshoz, az el bbi fejezetben emltett nkltsg-kalkulcis mdszerek alkalmazsval. Ezutn a termk tnyleges (utkalkulci szerinti) nkltsge gy hatrozhat meg, hogy a termk standard nkltsgt a kltsgtnyez k szerinti bontsban mdostjuk az id szakban felmerlt standard eltrsek sszegvel. Tevkenysg alap kltsgszmts Kalkulcis mdszere a ptlkol kalkulcis mdszerhez hasonlthat, azzal a klnbsggel, hogy a kzvetett kltsgek felosztshoz nem egyfajta pl. kzvetlen brkltsg vagy gpra , hanem rendre klnbz vettsi alapokat hasznl. A min sgellen rzshez kapcsold kltsgeket pldul a gyrtsi futamok szma, a csomagolst a megrendelsek szma alapjn osztja szt.

142

KSZNETNYILVNTS
Ksznetemet fejezem ki mindazok szmra, akik kutatmunkmban segtsgemre voltak s tmogatsuk nlkl e tudomnyos eredmnyek nem szlettek volna meg. Ksznet illeti a Szent Istvn Egyetem Pnzgyi s Szmviteli Intzetnek munkatrsait, az els knt tmavezet met, dr. Zman Zoltnt, veken keresztl tart tmutat tancsairt, doktori szakdolgozatom elksztsben nyjtott segtsgrt, valamint szakmai s barti tmogatsrt. Nagy ksznettel tartozom az Agrrgazdasgi Kutat Intzet munkatrsainak a Tesztzemi Informcis Rendszer megismersben nyjtott segtsgkrt, a Rendszerrel kapcsolatos lersok, informcik, kziknyvek s eredmnyek hozzfrhet ttelrt, klns tekintettel dr. Udovecz Gborra, dr. Kapronczai Istvnra, dr. Keszthelyi Szilrdra s dr. Pesti Csabra. A krd ves felmrs szakszer s eredmnyes lefolytatsban a Trendcoop Kft. kszsges munkatrsai s Balzs Rbert igazgat voltak kzrem kd partnereim. Ksznetemet fejezem ki tovbb a Doktori Iskola minden munkatrsnak a tudomnyos letutam egsze sorn vgzett szves munkjukrt. Vgl, de nem utolssorban hls vagyok desanymnak, frjemnek s az egsz csaldomnak, hogy doktori munkssgom alatt vgig mellettem lltak s szeretetkkel tplltak.

143