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UNIP Universidade Paulista
TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti
TEA Tpicos Especiais de Administrao - 2007
APOSTILA

SUMRIO
1. Contabilidade 2. Balano Patrimonial 3. Demonstrao de Resultados 4. Contabilidade de Custos 5. Formao de Preos 5. Administrao por Objetivos 6. Oramento 7. Mercado de Capitais 8. Outros conceitos relevantes 03 12 15 16 22 30 37 39 42

1. Contabilidade Contabilidade a cincia que estuda e interpreta os registros dos fenmenos que afetam o patrimnio de uma entidade. O nome deriva do uso das contas contbeis. De acordo com a doutrina oficial brasileira (organizada pelo Conselho Federal de Contabilidade), a contabilidade uma cincia social, da mesma forma que a Economia e a Administrao (esta por vezes considerada um ramo da Sociologia). Mas comum autores refutarem essa condio cientfica, colocando-na como tcnica ou arte. Nessa acepes alternativas, por exemplo, h quem a defina numa conotao tradicionalmente jurdica, como a arte de organizar os livros comerciais ou de escriturar contas. 1.1. Histria A Contabilidade iniciou-se empiricamente. Com Leonardo Fibonacci e depois Luca Pacioli, principal divulgador do mtodo das partidas dobradas, encerrou-se a fase emprica e menos organizada da contabilidade, a partir do sculo XV. A chamada escola inglesa (Francis Bacon, Locke, Hume) contestou o excesso de especulao cientfica e concebeu o Emprico como um critrio determinante do que seria cincia ou no (induo emprica, segundo o socilogo Pedro Demo). Mas a Contabilidade s foi reconhecida como cincia propriamente dita no incio do sculo XIX.Por longo perodo sua histria se confundiu com a dos registros patrimoniais de organizaes mercantis e econmicas e at os dias de hoje possvel se notar alguma confuso entre a Cincia Contbil e a escriturao de fatos patrimoniais. Outra dificuldade que se encontra no estudo da matria, principalmente no Brasil, a dos trabalhos cientficos sobre contabilidade no raro sofrerem de um excesso de experimentalismo, o que tem prejudicado o desenvolvimento da matria em vrias reas. Muitos desses trabalhos foram classificados at o final da dcada de 60 como de Economia Aziendal, um ramo da Economia proposto pelos italianos e outros estudiosos europeus, passando a prtica contbil e, particularmente a escriturao, a ser mais conhecida como Contabilidade Aplicada. Apesar da conotao econmica, a Economia Aziendal ressaltava os vnculos contbeis com disciplinas administrativas e matemticas. Por essa caracterstica foi criticada pois sua estrutura se pareceria com um "Sistema de Cincias". Assim, no Brasil prevalece a abordagem acadmica da essncia econmica, deixando de ser destacada em primeiro nvel as relaes profundas com outras cincias observadas na contabilidade aplicada. 1.2. A atividade contbil A complexidade crescente das corporaes e governos levou a uma preocupao da sociedade com a organizao da atividade contbil. At meados do sculo XX, muitos autores a viam como um processo (alguns a chamavam por isso de Contabilidade Histrica). Com a popularizao da viso sistmica e o advento do "Estruturalismo", que passaram a ser desenvolvidos na Economia e na Sociologia, os autores contbeis comearam a pensar a atividade em termos estruturalistas: no Brasil, diante das peculiaridades prprias da aplicao da matria, foi proposto um sistema de funes (ver Funcionalismo) que atendesse os trs principais objetivos contbeis: registro, controle e informao. Mas logo surgiriam outras propostas, visando a satisfazer diferentes usurios da atividade contbil: 3

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 1.2.1. Em Economia, foi proposto a Contabilidade ser um sistema inserido dentro dos sistemas econmicos maiores, como o das Empresas (Microeconomia) e dos governos (Macroeconomia). Dessa forma passou a ser visto com naturalidade o uso da Matemtica e da Estatstica para obteno e interpretao das informaes contbeis. 1.2.2. Em Administrao, surgiu a proposta de um sistema baseado em princpios contbeis, capaz de organizar a atividade para fins de atender a padronizao da informao contbil e de outras necessidades dos administradores. 1.2.3. Em pases como o Brasil, onde a legislao um fator decisivo na forma final `que receber a atividade, h a idia da contabilidade empresarial ser um sistema de escriturao: a Contabilidade de Custo, por exemplo, vista pelos legisladores como um sistema parte do Sistema Contbil, havendo um dispositivo que permite, contudo, que a empresa possa optar por integrar ou no sua escriturao, o sistema de custos. Todos os trs tipos de propostas acima sofreram inmeras modificaes ao longo dos anos, que procuraram acompanhar o desenvolvimento acelerado das atividades econmicas e administrativas. No se pode negar que a proliferao dos sistemas informatizados de contabilidade, foi a mais profunda inovao para a atividade. Ao contrrio do que possa parecer, todavia, esses sistemas no se transformaram na sntese da contabilidade: organizam os dados em informaes como qualquer software administrativo, mas que, sem o conhecimento cientfico e profissional contbil capaz de trabalhar essa infinita gama de informaes, no conseguiro servir com eficcia aqueles que em ltima instncia foram quem patrocinaram todas as mudanas da atividade: os citados usurios (gestores, legisladores, acionistas, etc). 1.3. Fenmenos Contbeis Dentro de uma viso estruturalista com objetivos econmicos, os fenmenos contbeis se estudam sob os aspectos ambientais e que so os que envolvem o patrimnio; dividem-se em: endgenos: do ambiente aziendal; exgenos: do ambiente social, econmico, poltico, ecolgico, legal, etc.
Mas tambm h a viso estruturalista com objetivos sociolgicos, no qual o patrimnio substitudo como objeto pela gesto empresarial e pela informao. Nesse sentido, os fenmenos endgenos seriam os voltados para a informao dirigida a gesto, enquanto os fenmenos exgenos seriam os voltados para a informao de mercado (em ingls, disclosure). Para ser reconhecido como dado dentro de um sistema contbil objetivo, os fenmenos devem estar materializados em fatos contbeis, os quais devem ser escriturados. Ou ento em atos, que podem se tornar objeto de escriturao caso haja o objetivo de se implementar um controle contbil para fins de informao.

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Dessa forma, um sistema contbil deve ser aquele capaz de organizar os fatos contbeis a partir de trs objetivos primordiais: registro, controle e informao. 1.4. Dimenses Contbeis Como contribuio para a sistematizao e estudo desses fenmenos da prtica contbil, poderamos partir para uma classificao de "dimenses contbeis", dos seguintes grupos de relaes formados a partir do ponto de vista dos contabilistas, e derivados das influncias mais importantes observadas na atividade prtica: Dimenso Jurdica Dimenso Administrativa Dimenso Econmica
A relao com vrias outras matrias, apesar de intensas com algumas no citadas tal como por exemplo a Informtica ou Cincia da Computao, no se caracterizaria como uma nova dimenso pois nessa relao prevalece um carter lgico-matemtico, estranho matria contbil. Mas havendo o desenvolvimento para outras cincias relacionadas que no se atenham aos princpios da programao e processamento de dados, como parece ser a proposta de uma Cincia da Informao, essa restrio pode ser revista. Dentro da dimenso econmica da matria, pode-se considerar que os fatos contbeis se baseiam nas seguintes razes lgicas: A azienda (AZIENDA - Palavra Italiana cuja traduo literal Fazenda, defini-se a Azienda como a unidade econmica que possui vida prpria, compondo um patrimnio bem determinado e dispondo de organizao administrativa e trabalho como fora dinmica. ) tem necessidades; de acordo com as necessidades, cria suas finalidades ou metas; para suprir as necessidades busca meios; o exerccio ou utilidade dos meios gera funes.
1.5. Correntes do Pensamento Cientfico Entende-se a Contabilidade como cincia pois: tem um objeto prprio de estudos; estuda o objeto sob um aspecto peculiar ou prprio; estabelece leis (relaes entre fatos de validade geral e perene); enseja a previso de fatos; tem metodologia especfica; tem tradio como conhecimento; enseja aplicao do seu conhecimento.
Existem diversas correntes do pensamento cientfico da Contabilidade, sendo as consideradas prprias de figurarem como de dimenso predominantemente econmica as seguintes:

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Materialismo Controlismo Aziendalismo Patrimonialismo Universalismo Neopatrimonialismo
As correntes abaixo serviram para se reconhecer uma dimenso jurdica da contabilidade, a saber: Contismo Personalismo
A ressaltar ainda as teorias e tcnicas desenvolvidas pelos anglo-americanos, as quais se enquadram na dimenso administrativa da contabilidade e que, apesar de no se revestirem de carter cientfico, so bastante influentes: Auditoria (Auditoria interna e Auditoria externa), Princpios contbeis geralmente aceitos (GAAP's), Contabilidade Divisional, Contabilidade Gerencial, da Anlise financeira e da Consolidao dos Balanos. 1.6. Ramos da Contabilidade Contabilidade Administrativa, Contabilidade Agrcola, Contabilidade ambiental, Contabilidade Analtica, Contabilidade Aplicada, Contabilidade Bancria, Contabilidade Comercial, Contabilidade de Custos, Contabilidade Departamental ou Divisional Contabilidade de Recursos Humanos, Contabilidade de Seguros, Contabilidade de Transportes, Contabilidade Domstica, Contabilidade dos Servios, Contabilidade Estratgica Contabilidade financeira, Contabilidade Fiscal, Contabilidade Geral, Contabilidade gerencial, Contabilidade Grfica, Contabilidade Hospitalar, Contabilidade hoteleira, Contabilidade Imobiliria, Contabilidade Industrial (vide Contabilidade de Custos), Contabilidade internacional Contabilidade Mercantil, Contabilidade Nacional, 6

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Contabilidade Oramentria, Contabilidade Previdenciria, Contabilidade pblica, Contabilidade Rural, Contabilidade Superior, Contabilidade Terica, Contabilidade do terceiro setor Contabilidade tributria
1.7. Prncipios fundamentais de contabilidade No Brasil, desde que a lei 6.404/76 o incluiu como matria legislativa a ser observada pelos agentes do mercado de capitais, os princpios so objeto de regulamentao dos rgos reguladores oficiais. O CFC definiu uma primeira verso em 1981, seguida pela CVM que emitiu uma deliberao em 1986, classificando-os em postulados, princpios propriamente ditos e convenes. Em 1993, (Resoluo CFC 750), ambas as entidades acordaram em declarar "Os princpios fundamentais da Contabilidade", o que no significa que so mais importantes do que os outros ou que existam somente os 7 (sete) definidos pela norma profissional citada, a saber: Entidade Este princpio reconhece o patrimnio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, ou seja, a necessidade de se diferenciar o patrimnio da empresa do patrimnio dos scios, acionistas ou proprietrios da mesma. A contabilidade deve ter plena distino e separao de pessoa fsica e pessoa jurdica. Enfim, o patrimnio da empresa jamais se confunde com os dos seus scios. E proprietrio individual. Continuidade Este princpio diz que a empresa deve ser avaliada e escriturada na suposio de que a entidade nunca ser extinta. As Demonstraes Contbeis so estticas, no podem ser desvinculadas dos perodos anteriores e subseqentes, a vida da empresa continuada (going concern), at circunstncia esclarecedora em contrrio. Seus Ativos devem ser avaliados de acordo com a potencialidade que tm em gerar benefcios futuros para a empresa, na continuidade de suas operaes, e no pelo valor que se poderia obter se fossem vendidos no estado em que se encontram. Caso ocorra situao desfavorvel a entidade poder ser investigada pelo conselho de contabilidade, podendo conseqentemente ser encerrada, terminando suas atividades empresariais.
Obs: No Brasil, as punies sobre erros e fraudes contbeis se concentram nos administradores e contadores (includo aqui tambm os auditores externos). Os contadores, alm das sanes profissionais previstas nas normas do CFC -Conselho Federal de Contabilidade, podero se haverem ainda com punies previstas nos Cdigos Penal (Cdigo Penal), Civil (Cdigo Civil) e legislao tributria do Imposto de Renda. O Banco Central do Brasil quem tem o poder de encerrar atividades das instituies financeiras que causem crimes contra o Sistema Financeiro Nacional. Oportunidade 7

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti O princpio da oportunidade enfatiza a necessidade de apreenso, registro e relato de todas as variaes no patrimnio de uma entidade, no momento em que elas ocorrerem, de forma integral. Assim, as modificaes de elementos patrimoniais devem ser contempladas mesmo na hiptese de somente existir razovel certeza de sua ocorrncia. A preocupao bsica que devem estar reconhecidas nos registros contbeis todas as variaes patrimoniais de uma entidade, para que as informaes contbeis espelhem com fidelidade a situao do patrimnio em determinado perodo advm da a necessidade da utilizao (sempre que possvel) de documentao hbil e comprobatria de todas as transaes. Registro pelo valor original Os elementos patrimoniais devem ser registrados pela contabilidade por seus valores originais, expressos em moeda corrente do pas. Assim, os registros da contabilidade so efetuados com embasamento no valor de aquisio do bem ou pelo custo de fabricao (vide contabilidade de custos), incluindo-se, ainda, todos os gastos que foram necessrios para colocar o bem em condies de gerar benefcios (presentes ou futuros) para a empresa; caso ela efetue transaes em moeda estrangeira. Atualizao monetria Refere-se ao ajuste dos valores dos componentes patrimoniais, devido perda do poder aquisitivo num ambiente inflacionrio. Portanto, a atualizao monetria no representa uma avaliao e sim apenas um ajuste dos valores originais, mediante aplicao de indicadores oficiais, que reflitam a variao do poder aquisitivo da moeda. Serve tambm para homogeneizar as diversas contas das mais variadas espcies. Hoje em dia no Brasil existe uma tenso no meio contbil, entre os rgos reguladores (CFC e CVM) e a classe, por causa da resoluo que admite a correo monetria apenas se a inflao passar de um determinado patamar. (Na verdade, essa resoluo atende ao padro internacional). Sucede entretanto, que mesmo uma inflao baixa vai distorcer o real valor do patrimnio em poucos anos. A posio antiga da classe contbil brasileira, que alm de no observar o padro internacional deixou de ter base legal com o advento do Plano Real (1994), que vetou a "correo monetria de balanos" (a denominao antiga do Princpio era "da Correo Monetria"). Porm, no mbito da Contabilidade Gerencial e na Anlise de Balanos em moeda constante, essa informao poder continuar a ser processada e fornecida aos gestores internos, que podem decidir por comunicar seus resultados ao mercado, se a acharem relevantes. Competncia "As despesas e receitas devem ser contabilizadas como tais, no momento de sua ocorrncia, independentemente de seu pagamento ou recebimento". Este princpio est ligado ao registro de todas as receitas e despesas de acordo com o fato gerador, no perodo de competncia, independente de terem sido recebidas (receitas) ou pagas (despesas). Assim, fcil observar que o princpio da competncia no est relacionado com recebimentos ou pagamentos, mas com o reconhecimento das receitas geradas (realizao) e das despesas incorridas em determinado perodo. A receita considerada realizada: 8

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti o no momento em que h a transferncia do bem ou servio para terceiros, efetuando estes o pagamento ou assumindo o compromisso firme de faz-lo no futuro (exemplo: venda a prazo); o quando ocorrer a extino de uma exigibilidade sem o desaparecimento concomitante de um bem ou direito (exemplo: perdo de dvidas ou de juros devidos); o pelo aumento natural dos bens ou direitos (exemplo: juros de aplicaes financeiras); o no recebimento efetivo de doaes e subvenes. A despesa considerada incorrida quando: o ocorrer o consumo de um bem ou direito (exemplo: desgaste de mquinas); o ocorrer o surgimento de uma obrigao (exigibilidade) sem o correspondente aumento dos bens ou direitos (exemplo: contingncias trabalhistas); o deixar de existir o correspondente valor do bem ou direito pela sua transferncia de propriedade para um terceiro (exemplo: a baixa de mercadorias do estoque quando da efetivao da venda). Prudncia O princpio da prudncia especifica que ante duas alternativas, igualmente vlidas, para a quantificao da variao patrimonial, ser adotado o menor valor para os bens ou direitos e o maior valor para as obrigaes ou exigibilidades. Assim, quando se apresentarem opes igualmente aceitveis diante dos outros princpios fundamentais de contabilidade ser escolhido a opo que diminui o valor do Patrimnio Lquido. Baseia-se na premissa de "nunca antecipar Lucros e sempre prever possveis Prejuzos". 1.8. Demonstraes Contbeis As Demonstraes Contbeis so o conjunto de informaes que devem ser divulgadas anualmente pela administrao de uma sociedade por aes e representa a sua prestao de contas para os scios e acionistas. A prestao anual de contas composta pelo Relatrio da Administrao, as Demonstraes Contbeis e as notas explicativas que as acompanham, o Parecer dos Auditores Independentes (caso houver) e o Parecer do Conselho Fiscal (caso existir). 1.8.1. Composio das Principais Demonstraes Contbeis Balano Patrimonial Demonstrao do Resultado do Exerccio DRE Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL) e de Lucros ou Prejuzos Acumulados Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos DOAR Demonstrao dos Fluxos de Caixa DFC Demonstrao do Valor Adicionado DVA Demonstraes Comparativas Consolidao das Demonstraes Contbeis 9

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Balano Social
1.9. Balano Patrimonial uma demonstrao contbil que tem por objetivo mostrar a situao financeira e patrimonial de uma entidade numa determinada data, representando, portanto, uma posio esttica da mesma. O Balano apresenta os Ativos (bens e direitos) e Passivos (exigibilidades e obrigaes) e o Patrimnio Lquido, que resultante da diferena entre o total de ativos e passivos. 1.10. Demonstrao do Resultado do Exerccio DRE
Destina-se a evidenciar a formao de resultado lquido do exerccio, diante do confronto das receitas, custos e despesas apuradas segundo o regime de competncia, a DRE oferece uma sntese financeira dos resultados operacionais de uma empresa em certo perodo. Embora sejam elaboradas anualmente para fins de divulgao, em geral so feitas mensalmente pela administrao e trimestralmente para fins fiscais.sasas 1.11. Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL) e de Lucros ou Prejuzos Acumulados No Brasil a Lei das Sociedades por Aes aceita uma ou outra, sendo que a primeira a mais completa e uma de suas colunas a dos Lucros ou Prejuzos acumulados. Ela evidencia a mutao do Patrimnio Lquido em termos globais (novas integralizaes de capital, resultado do exerccio, ajustes de exerccios anteriores, dividendos, reavaliaes, etc.) e em termos de mutaes internas (no caso de ,m,m,.m.m.prejuzo incorporaes de reservas ao capital, no caso de lucro transferncias de lucros acumulados para reservas etc.) 1.12. Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos DOAR
Procura evidenciar as origens de recursos que ampliam a folga financeira de curto prazo (ou o capital circulante lquido, numa linguagem mais tcnica) e as aplicaes de recursos que consomem essa folga. H uma tendncia para se substituir essa demonstrao pelo fluxo de caixa ou complet-la at converter-se em um fluxo puro de disponibilidades, porm isto ainda no est previsto pela legislao brasileira. Ou seja, a Entrada de Recursos e Sada de Recursos que identificam os fluxos financeiros que aumentaram ou reduziram o CCL Capital Circulante Lquido: Origens de Recursos Lucro Lquido Depreciao Aumento de Capital Emprstimos Longo Prazo Valor da Venda de Ativos Permanentes a) o que o CCL = b) o que variao do CCL = 1.12.1. Capital de Giro 10 Aplicaes de Recursos Aquisio de Ativos Permanentes Aumento do R.L.Prazo TRF Dvidas do ELP p/PC Dividendos Propostos
Ativo Circulante (-) Passivo Circulante Origens (-) Aplicaes de Recursos

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Capital de Giro o capital que circula, que gira, portanto a soma de recursos aplicados no Ativo Circulante das empresas. Capital de Giro Lquido (CGL) o mesmo que o CCL, ou seja, Ativo Circulante menos Passivo Circulante. As Fontes de Capital de Giro so as que contribuem para o aumento do Ativo Circulante das empresas: a) as dvidas a curto prazo com o conceito de que, se aumentarmos o prazo dos fornecedores em mais 10 dias, por exemplo, o capital de giro ser afetado para melhor. b) fontes onerosas so aquelas que embutem despesas financeiras (juros) como emprstimos bancrios, atraso no pagamento de tributos. c) fontes no onerosas so aquelas derivadas de operaes normais da empresa, para as quais os juros no afetam. 1.13. Demonstrao dos Fluxos de Caixa DFC
Visa mostrar como ocorreram as movimentaes de disponibilidades em um dado perodo de tempo. Vem substituindo em alguns paises a Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos, e provvel que isto tambm ocorra futuramente no Brasil. Demonstra a circulao do dinheiro. Se elaborado diariamente, ajuda a administrar o dinheiro. Se elaborado anualmente, ajuda a entender como a empresa viveu durante este perodo. Se os recursos utilizados foram os melhores ou ocorreu algum erro estratgico 1.14. Demonstrao do Valor Adicionado DVA
Tem como objetivo principal informar ao usurio o valor da riqueza criada pela empresa e a forma de sua distribuio. 1.15. Demonstraes Comparativas
a comparao das demonstraes contbeis dos dois ltimos exerccios, e o grande objetivo que a anlise de uma empresa seja feita sempre com vista no futuro, por isso, fundamental verificar a evoluo passada, e no apenas a situao de um momento. 1.16. Consolidao das Demonstraes Contbeis
No caso de Companhias Abertas e Grupos Societrios, necessrio que complementarmente s demonstraes contbeis normais, tambm sejam apresentadas demonstraes contbeis consolidadas da investidora com suas controladas (No Brasil Instruo CVM n 247/96).
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1.17. TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Balano Social
Com o crescimento da preocupao da populao mundial com o meio ambiente e com a sociedade que cerca as companhias, muitas empresas esto demonstrando a interao neste meio atravs das seguintes demonstraes: 1.17.1. Balano Ambiental Reflete a postura da empresa em relao aos recursos naturais, compreendendo gastos com a preservao, proteo e recuperao; investimentos com equipamentos, tecnologias e campanhas voltadas para a rea ambiental. Pode tambm ser demonstradas as quantidades comparativas de poluentes produzidos entre um perodo e outro. 1.17.2. Balano de Recursos Humanos Visa mostrar o perfil da fora de trabalho, remunerao, benefcios recebidos e gastos com treinamento de funcionrios, alm da discriminao dos gastos em benefcios da sociedade na qual est inserida, como centros de recreao e entidades assistenciais. 1.18. Outros Itens da Prestao Anual de Contas
1.18.1. Relatrio da Administrao No faz parte das demonstraes contbeis propriamente ditas, mas a lei exige a apresentao do relatrio, que deve evidenciar os principais fatos administrativos e financeiros ocorridos no perodo (exerccio), os investimentos feitos em outras entidades, a poltica de distribuio de dividendos, a poltica de re-investimento de lucros etc. 1.18.2. Notas Explicativas As demonstraes contbeis devem ser complementadas por notas explicativas, quadros analticos e outras demonstraes contbeis necessrias para uma plena avaliao da situao e da evoluo patrimonial de uma empresa. As notas devem conter no mnimo a descrio dos critrios de avaliao dos elementos patrimoniais e das prticas contbeis adotadas, dos ajustes dos exerccios anteriores, reavaliaes, nus sobre ativos, detalhamento das dvidas de longo prazo, do capital e dos investimentos relevantes em outras empresas etc. 1.18.3. Parecer dos Auditores Independentes No Brasil a Lei das Sociedades por Aes (n 6.404/76), determina que as demonstraes contbeis sejam auditadas por auditores independentes registrados na CVM (Comisso de Valores Mobilirios). Normas especficas tambm exigem que as instituies subordinadas ao Banco Central do Brasil, Superintendncia de Seguros Privados e outras tambm tenham suas demonstraes contbeis auditadas. Em pases com economias mais avanadas, onde a auditoria uma obrigatoriedade para a grande maioria das empresas e entidades, inclusive as governamentais, quando no por lei, por exigncia natural da sociedade e da comunidade de negcios; emprstimos, relaes comerciais, transaes importantes e linhas de crdito, normalmente s so concretizados nestes pases, quando acompanhadas de demonstraes contbeis avalizadas por auditores independentes; nos EUA esta necessidade ainda maior aps o advento da SOX (The Sarbanes-Oxley Act of 2002 ou Sarbanes-Oxley compliance) e normalmente esta necessidade se reflete em todas filhadas americanas domiciliadas em outros pases. 12

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 1.18.4. Parecer do Conselho Fiscal No Brasil no obrigatria a publicao do Parecer do Conselho Fiscal, caso existir ele deve ser submetido Assemblia Geral dos acionistas, mas a sua publicao opcional, contudo, a prtica mostra de que ele publicado na maioria das vezes em que existe. 2. Balano Patrimonial Nas Cincias Sociais e no Direito, a palavra "balano" decorre do equilbrio ou da igualdade expresso nas seguintes frmulas contbeis: Ativo = Passivo + PL Aplicaes = Origens.
Parte-se da idia de uma balana de dois pratos, onde sempre encontramos a igualdade. Mas em vez de se denominar balana, denomina-se balano. O termo patrimonial tem origem no patrimnio da empresa, ou seja, conjunto de bens, direitos e obrigaes. Juntando as duas partes, obtm-se o balano patrimonial, equilbrio do patrimnio, igualdade patrimonial. Em sentido amplo, o balano evidencia a situao patrimonial da empresa em determinada data Em terminologia moderna em uso no Brasil, o Balano uma demonstrao contbil que tem por finalidade apresentar a posio financeira e economica de uma entidade (em geral uma empresa) em determinada data, representando, tanto uma posio esttica (igualdade ou elementos de inventrio) como dinmica (equilbrio ou elementos de gesto). No Direito Privado, era chamado anteriormente pelo Cdigo Comercial Brasileiro de "Balano Geral". A partir da lei 6.404/76, o Balano das companhias passou a ser denominado de "Balano Patrimonial", procurando diferenciar essa Demonstrao Contbil do "Balano Financeiro", prprio das entidades sem fins lucrativos. O Balano apresenta os Ativos (bens e direitos) e Passivos (obrigaes) e o Patrimnio Lquido, que resultante da diferena entre o total de ativos e passivos. O Balano Patrimonial parte de um conjunto de relatrios que compem as Demonstraes Contbeis de uma entidade. Alm do balano, h a Demonstrao do Resultado do Exerccio, a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido, a Demonstrao de Origens e Aplicaes de Recursos, Demonstrao do Valor Adicionado. Tais demonstraes devem ser sempre apresentadas acompanhadas de Notas Explicativas. O Balano patrimonial a demonstrao contbil que evidencia, resumidamente, o patrimnio da empresa, quantitativa e qualitativamente. O artigo 178 da Lei n 6.404/1976 estabelece o seguinte:
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Art. 178. No Balano, as contas sero classificadas segundo os elementos do patrimnio que registrem e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a nalise da situao financeira da companhia. 1 No Ativo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementtos nelas registrados, nos seguintes grupos: a)Ativo Circulante; b)Ativo Realizvel a longo Prazo; c)Ativo Permanente, dividido em Investimentos, Ativo Imobilizado e ativo Diferido. 2 No Passivo, as contas sero classificadas nos seguintes grupos: a)Passivo Circulante; b)Passivo Exigvel a Longo Prazo; c)Resultados de Exerccios Futuros; d)Patrimnio Lquido, dividido em Capital Social, Reservas de Capital, Reservas de Reavaliao, Reserva de Lucros e Lucros ou Prejuzos Acumulados. 3 Os saldos devedores e credores que a companhia no tiver direito de compensar sero classificados separadamente. As contas do Ativo sujeitas depreciao, amortizao, exausto e proviso para crditos de liquidao duvidosa aparecero, no Balano Patrimonial, deduzidas das respectivas depreciaes, amortizaes, exaustes ou provises para crditos de liquidao duvidosa. 2.1. Classificao das Contas Conforme o art. 178 da Lei n 6.404/76, "no balano, as contas sero classificadas segundo os elementos do patrimnio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da situao financeira da companhia". 2.2. rgos regulamentadores Os critrios para a elaborao do balano e demais demonstraes contbeis so definidos por rgos especficos de cada pas. No Brasil esse rgo o Conselho Federal de Contabilidade-CFC, que expede as normas gerais sobre temas contbeis. H outros rgos oficiais brasileiros, como a Comisso de Valores Mobilirios - CVM, o Banco Central do Brasil, a STN - Secretaria do Tesouro Nacional e os Tribunais de Contas, dentre outros, que podem expedir normas especficas para as instituies por eles fiscalizadas.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Balano Patrimonial (exemplo) ATIVO Circulante Disponvel Duplicatas a Receber Estoques Outras Contas Realizvel a Longo Prazo Investimentos financeiros Permanente Investimentos em empresas Imobilizado Depreciao Acumulada (-) Diferido PASSIVO Circulante Fornecedores Emprstimos Bancrios Contas a Pagar Exigvel a Longo Prazo Financiamentos Outras Contas Patrimnio Lquido Capital Social + Reservas Lucros Acumulados (-)
3. Demonstrao do Resultado do Exerccio A Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE), ou destina-se a evidenciar a formao de resultado lquido do exerccio, diante do confronto das receitas, custos e despesas apuradas segundo o regime de competncia (princpio contbil. A demonstrao do resultado do exerccio oferece uma sntese financeira dos resultados operacionais de uma empresa em certo perodo. Embora sejam elaboradas anualmente para fins de divulgao, em geral so feitas mensalmente pela administrao e trimestralmente para fins fiscais. De acordo com a legislao mencionada (Lei n 6.404, de 15 12 1976, Lei da Sociedade por Aes), as empresas devero na Demonstrao do Resultado do Exerccio discriminar: A receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os abatimentos e os impostos; A receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios vendidos e o lucro bruto; As despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; O lucro ou prejuzo operacional, as receitas e despesas no operacionais O resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a proviso para o imposto; As participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias, e as contribuies para instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados; O lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital social.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Demonstrao do Resultado (exemplo) Receita Bruta de Vendas (-) Dedues da Receita Bruta (impostos e cancelamentos) = Receita Lquida de Vendas (-) Custo dos Produtos Vendidos (CPV, CMV ou CSP) M.Prima Estoque Inicial + M.Prima Compras + M.Prima Estoque Final M.Prima Consumo Mo de Obra Direta + Custos Indiretos de Fabricao Depreciao + = Lucro Bruto ou Margem Bruta (-) Despesas Operacionais Administrativas Comerciais ou Vendas Financeiras Despesas Financeiras Receitas + = Lucro Operacional (+ ou -) Resultados No Operacionais = Lucro Antes do IR e CS (-) Proviso do IR e CS = Lucro Lquido 4. Contabilidade de Custos A contabilidade de custos o ramo da contabilidade que se destina a produzir informaes para diversos nveis gerenciais de uma entidade, como auxlio s funes de determinao de desempenho, e de planejamento e controle das operaes e de tomada de decises. A contabilidade de custos coleta, classifica e registra os dados operacionais das diversas atividades da entidade, denominados de dados internos, bem como, algumas vezes, coleta e organiza dados externos. Os dados coletados podem ser tanto monetrios como fsicos. Exemplos de dados fsicos operacionais: unidade produzidas, horas trabalhadas, quantidade de requisies de materiais e de ordens de produo, entre outros.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti A contabilidade de custos requer a existncia de mtodos de custeio para que, ao final do processo, seja possvel obter-se o valor a ser atribudo ao objeto de estudo. Os principais mtodos de custeio so: 4.1. Custeio por absoro O Custeio por absoro aquele que faz debitar ao custo dos produtos todos os custos da rea de fabricao, sejam esses custos definidos como custos diretos ou indiretos, fixos ou variveis, de estrutura ou operacionais. O prprio nome do critrio revelador dessa particularidade, ou seja, o procedimento fazer com que cada produto ou produo (ou servio)absorva parcela dos custos diretos e indiretos, relacionados fabricao. Esse mtodo foi derivado do sistema desenvolvido na Alemanha no incio do sculo XX conhecido por RKW (Reichskuratorium fr Wirtschaftlichtkeit). Todos os gastos relativos ao esforo de fabricao so distribudos (rateados) para todos os produtos feitos. Na legislao tributria brasileira do imposto de renda, esse mtodo o recomendado, sendo vetado o chamado mtodo direto ou varivel (vide contabilidade tributria). Nessa especializao, contudo, deve-se fazer sempre ressalvas: apesar do nome, muitos gastos potenciais no fazem parte do Custo de Absoro para fins tributrios, simplesmente porque no so reconhecidos tributriamente como encargos: o imposto de renda do exerccio, por exemplo, um gasto em potencial que no faz ser rateado pelo CIF, nem classificado como despesa operacional 4.2. Custeio Varivel ou Direto Os mtodos de Custeio atribuem para cada custo uma classificao especfica, na forma de custos fixos ou custos variveis. O custeio varivel ( direto) um tipo de custeamento que consiste em considerar como custo de produo do perodo apenas os custos variveis incorridos. Os custos fixos, pelo fato de existirem mesmo que no haja produo, no so considerados como custo de produo e sim como despesas, sendo encerrados diretamente contra o resultado do perodo. Desse modo, o custo dos produtos vendidos e os estoques finais de produtos em elaborao e produtos acabados s contero custos variveis. O sistema de custeio varivel fundamenta-se na separao dos gastos em gastos variveis e fixos, isto , em gastos que oscilam proporcionalmente ao volume da produo/venda e gastos que se mantm estveis perante volumes de produo/venda oscilantes dentro de certos limites. Esse sistema produz informaes importantissimas como a margem de contribuio (contribuio marginal) e o sistema que proporciona os subsdios necessrios para a tomada de decises nas empresas. Porm esse mtodo de custeio no aceito para demonstrativos externos, pois fere um os princpios contbeis aceito no Brasil e tambm no aceito perante a legislao do imposto de renda.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 4.3. Custeio ABC - Activity Based Costing Custeio ABC (Activity Based Costing) um mdodo de custeio que est baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de fabricao de seus produtos. Metodologia desenvolvida pelos professores americanos Robert Kaplan e Robin Cooper em meados da dcada de 80 (Harvard), voltada anlise de Custos de Atividades, seus direcionadores, objetos de custos focada para um tratamento especial de custos indiretos e sua juno com a metodologia: UP Unidade de Produo (UEP). 4.3.1. Conceitos bsicos O sistema de custeio baseado em atividades (ABC Activity Based Costing) procura, igualmente, amenizar as distores provocadas pelo uso do rateio, necessrios aos sistemas tratados anteriormente, principalmente no que tange ao sistema de custeio por absoro. Poderia ser tratado como uma evoluo dos sistemas j discutidos, mas sua relao direta com as atividades envolvidas no processo configura mero aprofundamento do sistema de custeio por absoro. Martins (2003, p. 87), informa que o Custeio Baseado em Atividades uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distores provocadas pelo rateio arbitrrio dos custos indiretos. Este sistema tem como fundamento bsico a busca do princpio da causa, ou seja, procura identificar de forma clara, por meio de rastreamento, o agente causador do custo, para lhe imputar o valor. A idia bsica atribuir primeiramente os custos s atividades e posteriormente atribuir custos das atividades aos produtos. Sendo assim, primeiramente faz-se o rastreamento dos custos que cada atividade causou, atribuindo-lhes estes custos, e posteriormente verificam-se como os portadores finais de custos consumiram servios das atividades, atribuindo-lhes os custos definidos. Conforme Eller (2000, p.82), o Custeio Baseado em Atividades parte da premissa de que as diversas atividades desenvolvidas geram custos e que os produtos consomem essas atividades. Segundo Martins (2003, p.96) para atribuir custos s atividades e aos produtos utilizam-se de direcionadores. Martins (2003, p.96) ensina ainda que h que se distinguir dois tipos de direcionador: ... direcionador de custos de recursos, e os ...direcionadores de custos de atividades (grifado). O citado autor continua afirmando que o primeiro identifica a maneira como as Atividades consomem recursos e serve para custear as atividades. Afirma ainda que o segundo identifica a maneira como os produtos consomem atividades e serve para custear produtos. Nakagawa (2001, p.42), conceitua atividade como um processo que combina, de forma adequada, pessoas, tecnologias, materiais, mtodos e seu ambiente, tendo como objetivo a produo de produtos. Assim para o estudo do mtodo ABC deve-se ponderar sobre as atividades envolvidas em cada processo de produo, seja de uma mercadoria ou um servio. 4.3.2. Importncia e utilizao do ABC A importncia que se d utilizao do sistema de custeio ABC em virtude do mesmo no ser apenas um sistema que d valor aos estoques, mas tambm proporciona informaes gerenciais que auxiliam os tomadores de deciso, como por exemplo, os custos das atividades, que proporcionam aos gestores atriburem responsabilidades aos responsveis pelas mesmas. Um diferencial do sistema de custeio ABC, que a sua 18

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti utilizao, por exigir controles pormenorizados, proporciona o acompanhamento e correes devidas nos processos internos da empresa, ao mesmo tempo em que possibilita a implantao e/ou aperfeioamento dos controles internos da entidade. 4.3.3. Implementao do ABC A implementao do ABC requer uma cuidadosa anlise do sistema de controle interno da entidade. Sem este procedimento que contemple funes bem definidas e fluxo dos processos, torna-se invivel a aplicao do ABC de forma eficiente e eficaz. O ABC, por ser tambm um sistema de gesto de custos, pode ser implantado com maior ou menor grau de detalhamento, dependendo das necessidades de informaes gerenciais para o gestor, o que est intimamente ligado ao ramo de atividade e porte da empresa. 4.3.4. Vantagens e desvantagens da aplicao do custeio ABC Para melhor entendimento apresentamos as vantagens e desvantagens da aplicao do mtodo de custeio ABC. Como vantagens podemos ressaltar: informaes gerenciais relativamente mais fidedignas por meio da reduo do rateio; adequa-se mais facilmente s empresas de servios, pela dificuldade de definio do que seja custos, gastos e despesas nessas entidades; menor necessidade de rateios arbitrrios; atende aos Princpios Fundamentais de Contabilidade (similar ao custeio por absoro); obriga a implantao, permanncia e reviso de controles internos; proporciona melhor visualizao dos fluxos dos processos; identifica, de forma mais transparente, onde os itens em estudo esto consumindo mais recursos; identifica o custo de cada atividade em relao aos custos totais da entidade; pode ser empregado em diversos tipos de empresas (industriais, comerciais,e servios, com ou sem fins lucrativos); pode, ou no, ser um sistema paralelo ao sistema de contabilidade; pode fornecer subsdios para gesto econmica, custo de oportunidade e custo de reposio; possibilita a eliminao ou reduo das atividades que no agregam valor ao produto. Por outro lado, pode-se enumerar como desvantagens: gastos elevados para implantao; alto nvel de controles internos a serem implantados e avaliados; 19

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti necessidade de reviso constante; leva em considerao muitos dados; informaes de difcil extrao; dificuldade de envolvimento e comprometimento dos empregados da empresa; necessidade de reorganizao da empresa antes de sua implantao; dificuldade na integrao das informaes entre departamentos; falta de pessoal competente, qualificado e experiente para implantao e acompanhamento; necessidade de formulao de procedimentos padres; maior preocupao em gerar informaes estratgicas do que em us-las; 4.4. Desenvolvimento da Contabilidade Custos O desenvolvimento da Contabilidade de Custos recebeu seu maior impulso quando da Revoluo Industrial, a ponto de gerar um novo campo de aplicao conhecido como Contabilidade Industrial. A partir desse evento, a contabilidade passou de seu foco principal que era a avaliao de estoques, para as diferentes tcnicas de custeio. No sculo XX comearam a surgir as teorias e tcnicas de gesto contbil na Europa e posteriormente nos Estados Unidos. Passou-se a questionar o que muitos autores chamavam de contabilidade tradicional de custos, basicamente as tcnicas centradas na realocao de custos indiretos (rateios do CIF). As novas propostas formariam a maior parte do escopo atribuido a vertente da Contabilidade Gerencial, Controladoria Contbil (integrao de Oramento e Contabilidade) e Contabilidade Estratgica (integrao de oramentos plurianuais e contabilidade, havendo tambm propostas mltiplas que buscam identificar e sistematizar tendncias gerenciais de longo prazo). 4.5. Custeio Indstrial O custo de produo do perodo (CPP) a totalidade de custos incorridos na produo durante determinado perodo de tempo. compostos por trs elementos: 4.5.1. Materiais Diretos (MD) Referem-se se a todo material que se integra ao produto acabado e que possa ser includo diretamente no calculo do custo do produto. Ex.: matria-prima, insumos secundrios, material de embalagens. 4.5.2. Mo-de-Obra Direta (MOD) o custo de qualquer trabalho executado no produto alterando a forma e natureza do material de que se compe. Ex.: gasto total com slarios e encargos com a mo-deobra aproprivel diretamente ao produto. 20

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 4.5.3. Custo Indiretos de Fabricao (CIF) Ou Gastos Gerais de Fabricao ou Despesas Indiretas de Fabricao so os outros demais custos necessrios para a operao da fbrica, porm genricos demais para serem apropriados diretatamentos ao produto. Ex.: materiais indiretos, mo-de-obra indireta, energia eltrica, seguro e aluguel da fbrica, depreciao de mquinas. 4.6. Estes custos tambm podem ser classificados da seguinte forma: 4.6.1. Custos Diretos e Indiretos Dizem respeito ao relacionamento entre o custo e o produto feito: Os primeiros so fceis, objetivos e diretamente apropriveis ao produto feito. Os indiretos precisam de esquemas especiais para a alocao, tais como bases de rateio, estimativas, etc. 4.6.2. Custos fixos e variveis So classificaes que no leva em considerao o produto, e sim o relacionamento entre o valor total do custo num perodo e o volume de produo. Fixos, como o prprio nome diz, so custos que mantm um montante fixado no em funo das oscilaes na atividade. Por outro lado, os variveis so os que tm seu valor determinado em funo dessa oscilao. 4.7. Terminologia em termos industriais 4.7.1. Gasto Sacrifcio financeiro com que a entidade arca para a obteno de um produto ou servio qualquer, sacrifcio esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro). 4.7.2. Investimento Gasto ativado em funo de sua vida til ou benefcios atribuveis a futuros perodos. 4.7.3. Custo Gasto relativo a bem ou servio utilizado na produo de outros bens ou servios. 4.7.4. Despesa Bem ou servio consumidos direta ou indiretamente para a obteno de receitas. 4.7.5. Desembolso Pagamento resultante da aquisio do bem ou servio. 4.7.6. Perda Bem ou servio consumidos de forma anormal e involuntria. 4.8. Custo Custos so medidas monetrias dos sacrifcios financeiros com os quais uma organizao, uma pessoa ou um governo, tm que arcar a fim de atingir seus objetivos, 21

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti sendo considerados esses ditos objetivos, a obteno de um produto ou servio qualquer, utilizados na obteno de outros bens ou servios. Objeto de sistematizao por parte da Contabilidade de Custos, que decompe esse sacrifcio financeiro tambm conhecido genricamente como gastos ou dispndios (que nesse caso abrangem Despesas e Investimentos, objeto da Controladoria Contbil), que podem receber as seguintes categorias analticas: 4.8.1. Custos Diretos Gastos com mo-de-obra e matria-prima 4.8.2. Custos Indiretos Gastos indiretos, passiveis de rateio (mo-de-obra da administrao, depreciao, aluguel da fbrica, etc.). Dentro do conceito econmico (Teoria da Empresa ou Teoria da Firma - vide Microeconomia), os custos podem ser classificados em: 4.8.3. Custo fixo De valor invarivel dentro de um ciclo econmico. Exemplo: Aluguis, Salrios de funcionrios mensalistas, Depreciao Linear. 4.8.4. Custo varivel valor varivel dentro de um ciclo econmico. Exemplo: Custo da Matria-Prima e Materiais, salrios de diaristas. A Contabilidade Gerencial incorpora esses e outros conceitos econmicos para fins de elaborar Relatrios de Custos de uso da Gesto Empresarial. Custo marginal - o valor necessrio para a produo de uma unidade extra de produto. Exemplos: um kilograma de arroz e um saco de 8 quilogramas do mesmo arroz. O custo marginal funo dos custos fixos e variveis. 5. Formao de Preos 5.1. Preo Em economia e negcios, o preo o valor monetrio expresso numericamente associado a uma mercadoria, servio ou patrimnio. O conceito de preo central para a microeconomia, onde uma das variveis mais importantes na teoria de alocao de recursos (tambm chamada de teoria dos preos). Em Marketing preo uma das quatro variveis no Composto Mercadolgico, que os mercadlogos usam para desenvolver um plano de marketing. Segundo Jay Conrad Levinson 14% dos consumidores decidem suas compras baseando-se exclusivamente no preo. Computa-se no preo, no apenas o valor monetrio de um produto, mas tudo aquilo que o consumidor tem que sacrificar ao adquirir um bem. O verdadeiro preo de alguma coisa o trabalho e a dificuldade para adquir-la. Por isso os mercadlogos incluem em suas consideraes os custos indiretos, custos de manuteno, a necessidade de recompra, e mesmo a energia fsica, o tempo e o custo emocional de se adquirir uma oferta. 22

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 5.2. Estratgias de Preo Estratgia de precificao o elemento de tomada de deciso da empresa preocupado com o estabelecimento de preos que atrairo o mercado-alvo, permitindo assim alcanar os objetivos de lucro. Na definio de sua estratgia a empresa se defronta com algumas opes que iro orientar sua poltica, em termos de quais variveis sero predominantes na sua determinao, a saber: (a) o cliente; (b) os competidores e (c) custos. 5.3. Conceito de Precificao Precificao (Pricing ) a atividade de marketing preocupada com a colocao de preos para novos produtos e o ajuste de preos para produtos existentes. A preficificao faz parte do composto mercadolgico e, do ponto-de-vista do consumidor, elemento inseparvel do produto (bem ou servio). atravs dessa relao que o consumidor pode avaliar a relao custo-benefcio ou, em outros termos, sua possibilidade de extrair valor do dinheiro que ele dispende. 5.3.1. Precificao de penetrao de mercado. Uma abordagem de precificao em que um fabricante estabelece um preo relativamente baixo para um produto na fase introdutria de seu ciclo de vida, com a inteno de construir participao de mercado. 5.3.2. Estratgia de preo alto. Uma abordagem planejada de precificao, apropriada em situaes de demanda inelstica, em que uma organizao decide manter seus preos altos; as razes para tal estratgia podem incluir: desenvolvimento de um segmento super premium do mercado, abarrotamento na parte inferior do mercado ou o desejo de criar uma imagem de prestgio para o produto. Tambm denominada Precificao Premium. 5.3.3. Precificao de ordenha do mercado. Uma abordagem de precificao em que o produtor fixa um preo introdutrio alto para atrair compradores com um desejo forte pelo produto e tambm dispem dos recursos para compr-los, e ento, gradualmente, reduz o preo para atrair as camadas subseqentes do mercado. 5.3.4. Inclino da curva de demanda para baixo. Um mtodo de precificao, em que o preo inicial fixado no nvel mais alto possvel, e ento gradualmente reduzido para atrair ondas sucessivas de compradores, na medida em que a demanda diminui. 5.3.5. Precificao de prestgio. A estratgia de precificao em que os preos so fixados em um nvel alto, reconhecendo-se que preos mais baixos inibiro as vendas em vez de encoraj-las, e que os compradores associaro o preo alto para o produto com qualidade superior; tambm denominada Precificao pela Imagem.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 5.3.6. Precificao baseada em valor. Abordagem de precificao em que o preo de venda de um bem ou servio baseado na avaliao da companhia do valor mais alto do produto para o consumidor; isto , em que o consumidor est disposto a pagar por isto. 5.3.7. Precificao por comparao. Um mtodo de precificao, em que o preo para um novo produto fixado comparando os benefcios que ele oferece, comparado aos de outros produtos da mesma categoria. 5.3.8. Precificao retroativa da demanda. Mtodo precificao em que os preos so fixados pela determinao do que os consumidores esto dispostos a pagar; ento os custos so deduzidos. Um mtodo de precificao em que uma estimativa feita sobre preo que os clientes esto dispostos a pagar por um produto dado; este preo ento comparado ao custo por unidade para ver se vai de encontro aos objetivos de lucro da firma. 5.3.9. Precificao diferencial. A estratgia de precificao em que uma companhia fixa preos diferentes para o mesmo produto com base em diferentes tipos de clientes, poca da compra etc.; tambm chamado Precificao Discriminatria, Precificao Flexvel, Precificao Mltipla e Precificao Varivel. 5.3.10. Mtodo de tentativa de ajuste de preo. Abordagem de precificao, baseada no comprador, em que o pessoal de vendas, testa as reaes dos revendedores ao preo proposto de um produto a chegar, antes que uma deciso final de preo seja feita. 5.3.11. Precificao por produto complementar. A precificao de um produto no nvel timo (de mxima aceitao pelo mercado), no importando consideraes de custo ou lucro, de forma que a demanda por outro produto que usado com ele possa aumentar e ento maximizar os lucros de ambos os produtos juntos. 5.3.12. Preo diferenciado. Precificao de diferentes produtos em uma linha de produtos em vrios nveis de preo, dependendo de seus tamanhos e caractersticas, para torn-los disponveis a um leque maior de clientes. 5.4. Opes Estratgicas Centradas nos Competidores As estratgias de precificao orientadas para a competio, consistem no conjunto de mtodos em que a empresa determina o preo de seus produtos levando em considerao mais os preos de produtos semelhantes praticados por seus competidores (principalmente quando se trata de competidores poderosos) que por consideraes de demanda do consumidor ou de custo de produo. A fora motriz dessa estratgia de precificao basicamente a ao da concorrncia. 5.4.1. Estratgia de precificao siga-o-lder. Uma estratgia de precificao adotada por firmas que copiam os preos praticados pelo lder de mercado. 24

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 5.4.2. Precificao para afastar novos competidores. Prtica de precificao bem comum em situaes de mercados oligopolsticos, em que as maiores empresas do mercado mantm preos muito baixos para desencorajar competidores pequenos e deste modo proteger suas prprias participaes de mercado. 5.4.3. Precificao indiferenciada. Prtica de precificao em que a empresa procura manter preos de mercado semelhantes aos de seus competidores principais, de modo a desencorajar a ecloso de "guerras de preo". Nesse tipo de competio as empresas buscam ganhar participao de mercado atravs da prestao de servios ou da criao de outros diferenciais de marketing, que no o preo. 5.4.4. Precificao predatria. A prtica de precificao pela qual uma companhia espera inibir ou eliminar a competio cobrando preos mais baixos que os preos normais de seus produtos em determinadas regies geogrficas. 5.5. Opes Estratgicas Centradas nos Custos As estratgias de precificao orientadas para custos, consistem no conjunto de mtodos em que a empresa determina o preo de seus produtos levando em considerao principalmente os aspectos de custos de produo e distribuio, bem como as expectativas de retorno financeiro. 5.5.1. Precificao baseada em custo total. Estratgia de precificao em que todos os custos variveis relevantes e a parte total de custos fixos diretamente atribuveis ao produto so usados para estabelecer seu preo de venda. 5.5.2. Precificao com base no incremento de custos. Abordagem em que o preo de todas as unidades adicionais produzidas, aps descontados os custos fixos de produo, baseado no custo varivel ao invs do custo total. 5.5.3. Meta de retorno sobre o investimento. Mtodo de precificao que busca a realizao de um retorno sobre o investimento desejado. Nesse mtodo, uma frmula usada para calcular o preo a ser estabelecido para o produto, de modo a retornar um lucro desejado ou taxa de retorno sobre o investimento, assumindo que uma quantidade particular do produto seja vendida. 5.5.4. Precificao de custo adicionado (Markup). Um mtodo simples de precificao em que uma quantia ou porcentagem especificada, conhecida como margem padro, adicionada ao custo da unidade de produo ou de aquisio de um artigo para determinar seu preo de venda. 5.5.5. Precificao pelo custo mdio. Mtodo de precificao em que um markup para lucro adicionado ao custo mdio de produo ou de aquisio.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 5.5.6. Precificao baseada na curva de experincia. A precificao de um produto em nvel mais baixo que seu custo mdio, na crena de que o custo diminuir na medida em que a experincia de produo aumente. 5.5.7. Maximizao de lucro a curto prazo. Objetivo de precificao, em que uma firma visa gerar tanto lucro quanto possvel, to depressa quanto possvel; a mxima penetrao de mercado e consideraes de lucro a longo prazo so ignoradas.
Figura: modelo de clculo de margens (markdown e markup)
5.6. Situaes Especiais de Precificao 5.6.1. Licitao. Mtodo de precificao em que organizaes vendedoras entram em competio por um comprador. Normalmente a oferta vencedora a de melhor preo. Prtica determinada por legislao em vendas governamentais. 5.6.2. Precificao orientada para o controle. Sistema de precificao em que o preo do produto controlado pelo governo ou por algum outro rgo de regulamentao. Ainda o caso dos preos de medicamentos ao consumidor no Brasil, onde estabelecido o Preo Mximo ao Consumidor. Em decorrncia dessa poltica, as margens so calculadas pelo mtodo "markdown" (de cima para baixo) e a competio de preos centra-se nos descontos em relao ao Preo Mximo. 5.7. NOMENCLATURA USUAL DA PRECIFICAO No comrcio internacional existem prticas consolidadas de precificao, normalmente conhecidas pelas suas siglas. A seguir discrimina-se as mais usuais. CIF - (Cost, Insurance and Freight) Precificao de custo seguro e frete. Uma prtica de precificao comum em exportaes; o preo cotado para o comprador inclui custo, seguro e frete.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti C&F - (Cost and Freight) Precificao de custo e frete. Prtica de precificao tambm usual em exportaes; o preo cotado para o comprador inclui o custo e o frete, ficando o seguro por conta do comprador. FIS - (Free In Store) Precificao at o ponto de destino. Mtodo de precificao em que o produtor responsvel por todo frete e custos de entrega; os bens solicitados so entregues livres de frete para o cliente. FOB - (Free On Board) Precificao livre a bordo. Mtodo de precificao em que o produtor absorve apenas os custos envolvidos at a entrega dos bens "livre-a bordo", ou seja: at o ponto de despacho de um transportador local. Nesse momento a propriedade dos bens passa para o comprador, que responsvel pelo remanescente dos custos de frete e seguro. FAS (Free Alongside Ship) Livre no porto. Mtodo de precificao em que o fabricante paga os custos de frete at o porto. Os custos associados com carregamento, transporte e seguro so absorvidos pelo comprador.
5.8. ASPECTOS TTICOS DA PRECIFICAO Na competio diria de mercado um dos elementos mais usados para atrair a ateno do consumidor exatamente o aspecto do preo. De todos os elementos do composto mercadolgico aquele mais facilmente manipulvel. Torna-se ento a precificao uma das armas tticas mais usadas pelas empresas, no sentido de criar diferenciais competitivos. 5.8.1. Redues de preos so dirigidas para: (a) realizar vendas, ou (b) aumentar, manter ou recuperar participao de mercado. Em todos esses casos, deve-se considerar o aspecto da elasticidade preo da demanda. Ou seja: redues de preos de produtos que no resultem em um aumento mais que proporcional nas vendas, iro certamente corroer as margens de lucro da empresa. Abaixo discrimina-se algumas das prticas mais usuais nas tticas de precificao. 5.8.2. Precificao de lder de perda. Consiste na precificao de um produto abaixo do custo, para atrair compradores para um ponto de varejo, na expectativa de que eles compraro artigos adicionais a preos normais. 5.8.3. Precificao com mpares. Mtodo de precificao de forma que todos os preos terminem em um nmero mpar, como: $19.99, $9.95. Tem grande efeito psicolgico sobre os clientes, desde que os nmeros mpares se associam com uma noo de "no totalidade", parecendo assim mais baixos que os preos determinados com terminaes pares, que parecem maiores. 5.8.4. Precificao "isca". Anunciar um artigo a um preo irrealmente baixo como "isca" para atrair clientes a um ponto de venda. 27

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 5.8.5. Precificao de "isca" e troca. Anncio de um artigo a um preo irrealmente baixo como "isca" para atrair clientes para um ponto de venda e ento tentar dirig-los para artigos de preo mais alto. 5.8.6. Empacotamento. A prtica de oferecer dois ou mais produtos diferentes em um pacote nico a preo especial. 5.8.7. Precificao por unidades mltiplas. Oferta de um preo mais baixo por unidade pela compra de duas ou mais unidades do mesmo produto, quando compradas conjuntamente. 5.8.8. Precificao promocional. A precificao temporria de bens e servios em nveis mais baixos que os normais, para facilitar um esforo especial de promoo. 5.8.9. Precificao para evento especial. Reduo de preos, em lojas de varejo, em certos perodos do ano (por exemplo: logo aps grandes perodos de vendas, como o Natal) com o objetivo de atrair clientes nos perodos de vales que se seguem a esses picos de vendas.
5.9. ASPECTOS TICOS DA PRECIFICAO Em muitos casos ocorrem as prticas de tticas de precificao em que as empresas se utilizam de artifcios de natureza tica e legal duvidosa no sentido de realizar vendas. Tais tticas se demonstram perigosas ao longo do tempo, pois tendem a colaborar para deteriorar a credibilidade, e conseqentemente, a imagem da empresa no mercado. A seguir so listadas algumas dessas prticas. 5.9.1. Precificao fictcia. Prtica pouco tica, possivelmente ilegal, de anunciar uma reduo de preo (por exemplo: de $99,99 por $49,99) quando, de fato, no houve nenhuma reduo do mesmo. Muito utilizada em falsas "liqidaes". 5.9.2. Precificao enganosa. A precificao de bens e servios de modo a levar o cliente a ser enganado. Ocorre quando a quantidade de produtos anunciados quele preo to pequena, que leva a maioria dos consumidores frustao pela inexistncia em estoque, por exemplo. 5.9.3. Preo maquiado. Uma tcnica de precificao monopolstica em que o vendedor aproveita-se da falta de competio para colocar preos muito altos com relao aos custos dos produtos. 5.9.4. Discriminao de preo. Estratgia de precificao, geralmente ilegal, em que um vendedor cobra preos diferentes, a intermedirios de marketing, pelo mesmo produto.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 5.9.5. Venda casada. Prtica em que uma empresa (normalmente fabricante ou distribuidor) que tem um produto de alta demanda se aproveita desse fato para forar o comprador (normalmente varejista) a adquirir uma certa quantidade de produtos sem rotao, como condio de realizao da venda. 5.10. Aspectos Psicolgicos
O preo tm ainda aspectos psicolgico que devem ser levados em conta. Alguns artigos precisam ser caros, pois as pessoas pagam pelo status, exclusividade e luxo que oferecem. Preos baixos remetem a produtos populares e em geral descartveis enquanto preos mdios so tidos como um pagamento justo por um servio e produto esperado. 5.11. Exemplos de Clculos de Preos
1) Exemplo de Formao de Preos cm mark-up divisor Calcular o preo de venda a partir das seguintes informaes: Custo do Produto Impostos Despesas Comerciais Despesas Administrativas Despesas Financeiras Lucro Desejado Preo de Venda = R$ 75,00 100% 27% 4% 5% 2% 12%
R$ Custo do Produto Impostos+ DC + DA + DF + Lucro R$ 75,00 27% + 4% + 5% + 2% + 12% R$ 75,00 50%
Preo de Venda =
Preo de Venda =
Preo de Venda =
R$ 150,00
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2) Exemplo de Formao de Preos com markup multiplicador Calcular o preo de venda a partir das seguintes informaes: Custo do Produto Impostos Despesas Comerciais Despesas Administrativas Despesas Financeiras Lucro Desejado Preo de Venda = R$ 75,00 100% 27% 4% 5% 2% 12% X R$ Custo
% Custo do Produto %Imp.+ %DC + %DA + %DF + %Lucro 100% 27% + 4% + 5% + 2% + 12% 100% 50% R$ 150,00 X R$
Preo de Venda =
X R$
75,00
Preo de Venda =
75,00 = R$ 150,00
Preo de Venda =
6. Administrao por Objetivos (APO) A APO surgiu a da partir da dcada de 1950, quando a Teoria Neoclssica decolou as atenes antes fixadas nas atividades-meio, para os objetivos ou finalidades da organizao. O enfoque passou a ser nos resultados e nos objetivos alcanados, fazendo com que o trabalho passasse de um fim em si mesmo, para constituir um meio de obter resultados. 6.1. Origens da Administrao por Objetivos Com a presso econmica da poca, surgiu uma administrao por presso, que obrigou as empresas a endurecessem seus controles, foi ento que se buscou uma forma de equilibrar objetivos, admitir maior participao, descentralizar decises, permitir autocontrole e auto-avaliao, permitindo maior liberdade e relaxamento dos controles. Com isso, surge ento, idias de descentralizao e de administrao por objetivos. 6.2. Caractersticas da APO A APO funciona com uma abordagem amigvel, democrtica e participativa, onde gerentes e subordinados definem metas, identificando os objetivos comuns, definindo as reas de responsabilidade de cada um em termos de resultados esperados e utilizando estes objetivos como guias para sua atividade. Analisando o resultado final, podemos compar-lo com o resultado esperado e tambm avaliar o desempenho de gerente e subordinados. Suas principais caractersticas so: 1. Estabelecimento conjunto de objetivos entre executivo e superior, tratando-se de um processo de negociao entre ambos. 30

2. 3. 4. 5. TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Estabelecimento de objetivos para cada departamento, determinando os resultados que o gerente e subordinado devero alcanar. Interligao entre os vrios objetivos departamentais. Os objetivos devem estar correlacionados, envolvendo os objetivos comerciais e os objetivos de produo nfase na mensurao e no controle de resultados, onde so elaborados planos tticos adequados para alcanar da melhor maneira seus objetivos. Contnua avaliao, reviso e reciclagem dos planos, que permite que providncias sejam tomadas e novos objetivos sejam fixados para o perodo seguinte. Participao atuante das gerncias. O gerente estabelece os objetivos, vendeos aos subordinados, avaliando depois o processo tornando-se um controle por objetivos, do que propriamente uma administrao por objetivos. Apoio intensivo do staff.
6.
7.
6.3. Fixao de Objetivos A Administrao por Objetivos um modelo de administrao onde todas as gerncias de uma organizao estabelecem metas para suas administraes, no incio de cada perodo, de preferncia coincidindo com o exerccio fiscal, em consonncia com as metas gerais da organizao, fixadas pelos acionistas, por meio da diretoria. Um objetivo um enunciado escrito sobre resultados a serem alcanados num perodo determinado. A importncia dos objetivos pode ser avaliada pelos seguintes aspectos: a) Proporcionam uma finalidade em comum. b) Permitem trabalho em equipe e eliminam as tendncias egocntricas de grupos existentes na organizao. c) Servem de base para avaliar planos e evitar erros de omisso. d) Melhoram as possibilidades de previso do futuro. e) Ajudam a orientar e prever a distribuio de recursos escassos A APO tem como aspectos prioritrios o estabelecimento de objetivos (resultados) a serem alcanados e acompanhamento sistematicamente o desempenho (controle) procedendo s correes necessrias. 6.4. Critrios de Escolha dos Objetivos So fixados de acordo com a prioridade e contribuio para o alcance dos resultadoschave da empresa. Eis alguns dos critrios: a) Procurar atividades que tm maior impacto sobre os resultados. b) O objetivo deve ser especfico, mensurvel, claro e basear-se em dados concretos. c) Focalizar objetivos na atividade e no na pessoa. d) Detalhar cada objetivo em metas subsidirias. e) Usar linguagem compreensvel para os gerentes. f) Manter-se dentro dos princpios de administrao. g) O objetivo deve indicar os resultados a atingir, mas no deve limitar a liberdade de escolha dos mtodos. h) O objetivo deve ser difcil de ser atingido, requerendo um esforo especial, mas no a ponto de ser impossvel. 31

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti i) O objetivo deve representar uma tarefa suficiente para todo exerccio fiscal da empresa. j) O objetivo deve estar ligado ao plano de lucros da empresa. 6.4.1. Os objetivos mais comuns so: Posio competitiva no mercado. Inovao e criatividade nos produtos. Produtividade, eficincia e qualidade. Aplicao rentvel dos recursos fsicos e financeiros. Taxa de dividendos ou ndice de retorno do capital investido (lucro). Qualidade da administrao e desenvolvimento dos executivos. Responsabilidade pblica e social da empresa. Satisfao do cliente. Competitividade no cenrio globalizado.
Cada rea da empresa apresenta uma forte tendncia para maximizar seus objetivos e resultados, de tal maneira que o esforo de uma rea anula o esforo de outra, estabelecendo um esforo de subobjetivao. O ideal seria o efeito no da soma dos esforos, mas sim da sua multiplicao: o sinergismo. A sinergia significa o efeito multiplicador da combinao dos recursos, pois os recursos utilizados conjugadamente produzem um efeito maior do que a sua soma. Da a necessidade de um sistema de resultados globais previamente definidos por departamentos convergindo os objetivos em uma direo nica. 6.5. Hierarquia de Objetivos Os objetivos precisam ser escalonados em uma ordem gradativa de importncia, relevncia ou prioridade, em funo a sua contribuio organizao como um todo. Os objetivos organizacionais esto acima dos objetivos departamentais e estes acima dos objetivos operacionais. Com isso, existem trs nveis de objetivos: estratgicos (ou organizacionais), tticos (ou departamentais) e operacionais (refere-se a cada atividade). Para que a hierarquia de objetivos possa ser equilibrada, so necessrios cuidados, como: a) Os objetivos devem traduzir as aspiraes fundamentais da empresa. b) Devem fazer com que todos os rgos da empresa contribuam com uma parcela do esforo geral. c) Devem levar em conta a necessidade de vrias alternativas para sua execuo. d) Devem ser comunicados a todos os interessados para que cada qual compreenda as metas da respectiva funo. e) Devem ser periodicamente reexaminados e reformulados. 6.6. Planejamento Estratgico e Planejamento Ttico Aps a fixao dos objetivos organizacionais, deve-se definir como alcana-los estabelecendo uma estratgia empresarial.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 6.6.1. Conceito de estratgia e de Ttica Estratgia, em termos empresariais, a mobilizao de todos os recursos da empresa no mbito global visando atingir os objetivos a longo prazo. Ttica um esquema especfico de emprego de recursos dentro de uma estratgia geral. A diferena bsica entre estratgia e ttica que, a estratgia se refere organizao como um todo, pois procura alcanar objetivos organizacionais globais, enquanto a ttica se refere a um de seus componentes, pois procura alcanar objetivos departamentais. A estratgia composta de muitas tticas simultneas e integradas entre si. Eis alguns mal-entendidos a respeito de estratgia: a) Deve-se tomar decises tendo em mente o futuro e no tomar decises sobre o futuro. b) A estratgia no um fim de si mesma, mas apenas um meio. c) A estratgia no d certeza, mas apenas a probabilidade com relao ao futuro. Alguns autores propem certas categorias de estratgias, onde cada empresa se enquadraria, ou seria uma combinao, entre elas. a) Mximo rendimento anual: extrai o mximo de seu ativo e eleva ao mximo sua liquidez de caixa, visando sobreviver para produzir rendimentos. b) Ganhos de capital: busca lucratividade no longo prazo, a fim de criar uma imagem pblica de empresa em rpido crescimento. c) Liquidez de patrimnio: busca atrair compradores, procurando demonstrar flexibilidade patrimonial, mesmo que com baixa rentabilidade. d) Responsabilidade social: demonstra interesse em que questes comunitrias ou ecolgicas, com as quais o seu interesse est identificado. e) Filantropia: a empresa envia recursos a objetivos no econmicos ou instituies no lucrativas. f) Atitude para com os riscos: voltada para a reduo dos riscos do negcio. 6.6.2. Planejamento Estratgico um planejamento global e a longo prazo, relacionado maneira pela qual a empresa pretende aplicar determinada estratgia para alcanar os objetivos propostos. Sua elaborao exige quatro fases: a) Formulao dos objetivos organizacionais A organizao escolhe objetivos globais que pretende alcanar a longo prazo. b) Anlise interna da empresa Essa anlise envolve: Anlise dos recursos de que a empresa dispe para suas operaes atuais e futuras Anlise da estrutura organizacional da empresa, aspectos positivos e negativos, diviso de trabalho entre departamentos e unidades. Anlise do desempenho da empresa, em termos de lucratividade, produo, produtividade, inovao, crescimento e desenvolvimento de negcios.
c) Anlise Externa do Meio Ambiente 33

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Anlise das condies externas que rodeiam a empresa e que lhe impem desafios e oportunidades, como mercados abrangidos pela empresa, concorrncias e fatores externos (conjuntura econmica, tendncias polticas, etc.). d) Formulao das Alternativas Estratgicas Nesta fase, formulam-se as alternativas estratgicas que constituem os cursos de ao futura que a organizao pode adotar para atingir seus objetivos globais, que refere-se ao produto ou ao mercado, onde a empresa presta servios. Com todos os elementos citados acima, a organizao tem condies para preparar seu planejamento estratgico, que deve especificar onde a organizao pretende chegar futuramente e como se prope a faz-lo a partir do presente. O planejamento estratgico deve comportar decises sobre o futuro da organizao, como: Objetivos organizacionais a longo prazo e seu desdobramento em objetivos departamentais detalhados. As atividades escolhidas, ou melhor, produtos que pretende produzir. O mercado visado pela empresa. Os lucros esperados para cada atividade Alternativas estratgicas quanto s suas atividades Alternativas estratgicas quanto ao mercado Interao vertical em direo aos fornecedores de recursos ou integrao horizontal em direo aos consumidores ou clientes. Novos investimentos em recursos para inovao ou para recursos.
6.6.3. Desenvolvimento dos Planos Tticos A partir do planejamento estratgico, a organizao desenvolve o conjunto de planejamentos tticos. O planejamento estratgico passa a ser desdobrado em vrios planos tticos que precisam ser integrados e coordenados no planejamento estratgico. Por sua vez, os planos tticos precisam ser desdobrados em planos operacionais especficos. Enquanto o planejamento ttico se refere ao mdio prazo, o plano operacional mais detalhado e se refere ao curto prazo. 6.6.4. Ciclo da APO A APO envolve um processo cclico de tal forma que o resultado de um ciclo permite correes e ajustamentos no ciclo seguinte, por meio da retroao proporcionada pela avaliao dos resultados. O ciclo da APO corresponde ao exerccio fiscal da empresa para facilidade de execuo e de controle. Existem vrios modelos de APO, dos quais destacamos: 6.6.4.1. Modelo de APO de Humble
John W. Humble define a APO como um sistema dinmico que integra as necessidades da companhia de definir e atingir seus alvos de lucro e crescimento com a necessidade do gerente de contribuir e de desenvolver-se.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 6.6.4.2. Modelo de APO de Odiorne
George Odiorne prope um modelo composto por um ciclo de sete etapas: 1. Objetivos da organizao; Medidas de desempenho da organizao. 2. Reviso na estrutura da organizao. 3. O superior estabelece objetivos e medidas para subordinados; Subordinado prope objetivos e medidas para o seu trabalho. 4. Acordo comum sobre os objetivos do subordinado. 5. Novos dados; Retroao de resultados peridicos contra prazos intermedirios; Abandono dos objetivos inadequados. 6. Avaliao peridica cumulativa dos resultados dos subordinados contra objetivos. 7. Avaliao peridica cumulativa dos resultados dos subordinados contra objetivos. 6.6.5. Desenvolvimento dos Executivos A APO geralmente est interligada a um programa de desenvolvimento de executivos. As pessoas constituem a base da organizao. Elas precisam participar e colaborar na fixao dos objetivos para que possam enfrenta-los com vitalidade, motivao e interesse. As tcnicas da APO variam quanto avaliao do desempenho e quanto s recompensas oferecidas pelo alcance dos objetivos. As pessoas precisam ser devidamente preparadas, treinadas e desenvolvidas em suas habilidades e competncias. A APO requer em paralelo, um programa de desenvolvimento dos gerentes e subordinados, para que possam melhorar suas qualificaes pessoais. O programa de desenvolvimento requer avaliao do desempenho e resultados alcanados e a identificao do potencial para fundamentar o treinamento e aperfeioamento, bem como o esquema de recompensas e prmios. A APO procura integrar os objetivos de lucro e desenvolvimento da empresa com os objetivos individuais das pessoas que esto incumbidas de sua execuo. O desenvolvimento da empresa deve ser conduzido em paralelo com o desenvolvimento de seus gerentes e de todo o pessoal envolvido. 6.6.6. Apreciao Crtica da APO A APO no uma frmula mgica. Como a APO envolve um processo poltico, um processo de planejamento e um processo de direo, comum que um ou mais desses trs processos no funcionem bem. A comeam a ocorrer problemas com a APO. 6.6.6.1. Os Pecados Capitais da APO:
NO OBTER a participao da alta direo. Dizer a todos que a APO uma tcnica capaz de resolver TODOS os problemas. Adotar a APO dentro de um programa acelerado. Fixar somente objetivos quantificveis. Simplificar ao extremo todos os procedimentos. Aplicar APO em reas isoladas no fazer a companhia participar globalmente. Delegar todo o projeto da APO ao pessoal de nvel inferior. 35

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Concentrar em indivduos e ignorar os problemas do grupo. Inaugurar o sistema e depois deixa-lo andar sozinho, sem avalia-lo. Ignorar as metas pessoais dos gerentes, concentrando-se nos objetivos da companhia. 6.6.6.2. Crtica de Levinson
Levinson salienta que a APO coloca o gerente em uma posio parecida com a de uma cobaia em laboratrio, frente de apenas duas alternativas: ou acerta o caminho pelo labirinto e come ou ento passa fome simplesmente. O processo ideal da APO deve ser acompanhado de contatos mais freqentes, at mesmo dirios, e esteja separado da anlise salarial. Tais processos podem ser melhorados de forma a incluir avaliao coletiva e dando se prioridade s metas pessoais dos funcionrios. 6.6.6.3. Crtica de Lodi
Lodi refere-se vantagem ou ameaa dos objetivos. A APO exige muito de cada um e que as pessoas devem ser preparadas para receber o mtodo e para poder aplic-lo criteriosamente. A formulao da estratgia organizacional esbarra num conflito entre os objetivos de longo prazo e os de curto prazo. Os gerentes tendem a desprezar os objetivos estratgicos em benefcio de resultados espetaculares a curto prazo, porque percebem que o sistema de compensao premia o desempenho espetacular imediato, em detrimento de uma contribuio para os resultados futuros de negcio. 6.6.7. Aplicao Incompleta e Superficial da APO A APO falha quando utilizada de forma incompleta e superficial, a saber: 1. Os objetivos organizacionais so definidos superficialmente e no refletem os interesses da organizao. 2. No houve experincia adequada para a realizao do plano estratgico: o levantamento foi incompleto ou foi efetuado fora de poca. 3. Se os resultados imediatos so inacessveis, as pessoas ficam impacientes quanto ao projeto todo. 4. No se tomam as providncias para revisar, atualizar periodicamente o plano em vista das mudanas ocorridas, flutuaes no cenrio econmico, desenvolvimento tecnolgico e mudanas nas tendncias sociais.
6.6.8. Benefcios e problemas com a APO.

Alguns Benefcios da APO Aclaramento dos objetivos Melhoria do planejamento Padres claros para controle Aumento da motivao do pessoal Melhoria no moral Alguns problemas da APO Coero sobre subordinados Aprovao de objetivos incompatveis Papelrio em excesso Focalizao sobre resultados mais facilmente mensurveis do que sobre resultados mais importantes Perseguio rgida de objetivos que poderiam ser abandonados.
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti A APO teve um perodo de apogeu e acabou caindo no descrdito devido a trs exageros: Excesso de regulamentos e de papelrios. Autocracia e imposio. Motivao negativa.
Hoje, os programas bem-sucedidos de APO incluem os seguintes aspectos: nfase consciente na formulao de objetivos consensuais. Freqente interao e retroao entre subordinados e superiores quanto ao progresso frente aos objetivos, remoo de obstculos ou necessidade de reviso dos objetivos. Oportunidade de participao, mesmo quando as decises finais devam ser tomadas na cpula da empresa.
A transio do estilo administrativo a partir da APO Pr-APO Administrao do cotidiano Visualizao para dentro Orientao para produtos Orientao para organizao Orientao para atividades Administrao da rotina nfase no como nfase no dinheiro, mquinas materiais Controle centralizado, funcional tecnocrtico Estilo autoritrio Diretrizes e superviso Individualismo Ps-APO Focalizao no futuro Visualizao para fora Orientao para pessoas Orientao para clientes Orientao para resultados Criao de inovaes nfase no para que e nfase em pessoas, mentalidade e tempo e Iniciativa descentralizada dos subordinados Estilo participativo Delegao e responsabilidade Trabalho em equipe
7. Oramento o plano financeiro para implementar a estratgia da empresa para determinado exerccio. Um oramento em contabilidade e finanas a expresso das receitas e despesas de um indivduo ou organizao, dentro de um perodo limitado (geralmente, mensal ou anual). O oramento, na verdade, deriva do processo de planejamento organizacional; ou seja, a organizao (pblica ou privada com ou sem fins lucrativos) deve estabelecer objetivos e metas, materlizados em um Plano. Este dever conter valores em moeda para o devido acompanhamento e avaliao da gesto. O estudo do oramento, segundo alguns autores, remonta dcada de 1920. Na verdade, a gesto organizacional vem tendo saltos de qualidade desde a Revoluo Industrial no Sculo XIX. Esta evoluo na gesto proporcionou diversas tcnicas na 37

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti elaborao dos oramentos, partindo do oramento tradicional. Surgiram ento o Oramento de Desempenho, o Sistema de Planejamento, Programao e Oramento (PPBS), o Oramento Base Zero e o Oramento-Programa, dentre outras. Apesar de ser planejado com mais ou menos cuidado, um oramento pode ser cumprido risca, ou com sobras ou com falta de recursos planejados. 7.1. Oramento empresarial A grande maioria das empresas de grande porte e multinacionais tm entre suas responsabilidades desenvolver oramentos para seus perodos de operao. Um oramento empresarial deve detalhar quais sero as receitas e despesas da companhia dentro de perodos futuros. 7.1.1. Perodos oramentrios Os perodos mais comuns para o levantamento oramentrio so : Prximos 12 meses (Oramento Anual), orando totais para cada ms, totalizaes por trimestre quarter americano e Business Plan ou Oramento Plurianual ou de Capital, que corresponde ao oramento dos prximos 5 anos. 7.1.2. Contedo orado Os oramentos anuais podem ser divididos em : Despesas, Receitas e Caixa, este ltimo tambm conhecido pelo nome de Fluxo de Caixa Projetado. Essa formatao permite que haja uma integrao com as contas contbeis, facilitando o acompanhamento da "execuo oramentria". J o Oramento Plurianual, mais comum de se dividir em Programas, Projetos e Atividades, como se utiliza na Contabilidade pblica Brasileira. Como informaes adicionais do oramento de Despesas, pode-se ter as informaes de Ativo Fixo e Posies - o primeiro indicar a previso de despesas com depreciao de bens no perodo, e o segundo uma projeo da quantidade de funcionrios/cargos alocados por departamento para o prximo perodo, destacando admisses ou demisses. 7.1.3. Cenrios oramentrios Um oramento tambm dividido ou classificado por cenrios, um cenrio significa uma verso de contedo oramentrio, portanto cenrios difrentes demonstram valores diferentes para a mesma informao a ser orada. Os cenrios mais comuns so: Exibio de Dados Histricos, Cenrio Inicial, Revises, e Cenrio Final, este ltimo a verso aprovada, que ser utilizada para acompanhamento oramentrio.. 7.1.4. Fases oramentrias Um oramento empresarial elaborado em fases, o que permite que ao longo do tempo gasto para desenvolver um oramento, todos os nveis da empresa sejam envolvidos neste trabalho. Portanto a fase oramentria tem relao direta com o momento no tempo em que o oramento est sendo desenvolvido. As fases mais comuns do so Inicial, Revises e Final. No acompanhamento da "execuo oramentria" h o auxlio do ramo da Controladoria, embora esse segmento da atividade contbil necessite trabalhar com os chamados "itens controlveis", deixando de lado os chamados "itens 'no controlveis", que podem corresponder a diversos elementos patrimoniais relacionados na Contabilidade. 38

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti 7.1.5. Empresas sem oramento Uma corrente de financistas mais recente, criou a teoria da "Empresa sem Oramento", "Budgetless", essas empresas seguem a premissa de no efetuarem um oramento prvio para suas despesas e receitas em um determinado perodo. 8. Mercado de capitais Mercado de capitais um sistema de distribuio de valores mobilirios que proporciona liquidez aos ttulos de emisso de empresas e viabiliza o processo de capitalizao. constitudo pelas bolsas de valores, sociedades corretoras e outras instituies financeiras autorizadas. Os principais ttulos negociados (ttulo mobilirio) representam o capital social das empresas, tangibilizado em suas aes ou ainda emprstimos tomados pelas empresas, no mercado, representado por debntures que so conversveis em aes, bnus de subscrio e outros papis comerciais. Esta constituio permite a circulao de capital e custeia o desenvolvimento econmico. No mercado de capitais ainda podem ser negociados os direitos e recibos de subscrio de valores mobilirios, certificados de depsitos de aes e outros derivativos autorizados negociao. Seu objetivo canalizar as poupanas (recursos financeiros) da sociedade para o comrcio, a indstria, outras atividades econmicas e para o prprio governo. Distinguese do mercado monetrio que movimenta recursos a curto prazo, embora tenham muitas instituies em comum. Nos pases capitalistas mais desenvolvidos os mercados de capitais so mais fortes e dinmicos. A fraqueza desse mercado nos pases em desenvolvimento dificulta a formao de poupana, sendo um srio obstculo ao desenvolvimento, obrigando esses pases a recorrerem ao mercado de capitais internacionais. 8.1. Tipos de mercados 8.1.1. Mercado de crdito Os contratos so feitos de forma individualizadas entre as duas partes e as obrigaoes resultantes em geral no so transferveis. H intermediao financeira, no caso o banco comercial o intermediador entre o tomador do emprstimo e o proprietrio do recurso. Podem ser divididos em: curto prazo e longo prazo 8.1.2. Mercado de ttulos Os contratos so mais genricos e padronizados de forma que podem ser transferveis a terceiros, ou seja, tais contratos podem ser negociveis em mercados secundrios, ganhando liquidez. No h intermediao financeira, o banco apenas promove o encontro entre investidores e tomadores com a cobrana de uma taxa de corretagem. 39

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Divide-se em: Ttulos de propriedade (aes) Ttulos de dvidas (debentures, commercial, papers, bnus-bonds) 8.1.3. Mercado primrio e secundrio 8.1.3.1. Mercado primrio
Refere-se a colocao inicial de um ttulo, aqui que o emissor toma e obtm os recursos. Os lanamentos de aes novas no mercado, de forma ampla e no restrita subscrio pelos atuais acionistas, chamam-se lanamentos pblicos de aes. um esquema de lanamento de uma emisso de aes para subscrio pblica, no qual a empresa encarrega a um intermedirio financeiro a colocao desses ttulos no mercado. Para colocao de aes no mercado primrio, a empresa contrata os servios de instituies especializadas, tais como: bancos de investimento, sociedades corretoras e sociedades distribuidoras, que formaro um pool de instituies financeiras para a realizao de uma operao, que pode ser conceituada como sendo um contrato firmado entre a instituio financeira lder do lanamento de aes e a sociedade annima, que deseja abrir o capital. 8.1.3.2. Mercado secundrio Onde ocorre a negociao contnua dos papis emitidos no passado Exemplo: Bolsa de valores e BM&F Para operar no mercado secundrio, necessrio que o investidor se dirija a uma Sociedade corretora membro de uma bolsa de valores, na qual funcionrios especializados podero fornecer os mais diversos esclarecimentos e orientao na seleo do investimento, de acordo com os objetivos definidos pelo aplicador. Se pretender adquirir aes de emisso nova, ou seja, no mercado primrio, o investidor dever procurar um banco, uma corretora ou uma distribuidora de valores mobilirios, que participem do lanamento das aes pretendidas. 8.2. Funes Proporcionar liquidez. Estabelecer preo para o mercado primrio.
8.3. Principais papis negociados no sistema financeiro 8.3.1. Ttulos pblicos Podem ser emitidos pelos governos, Federal, Estadual e Municipal. O objetivo desses papis reside em: Consecuo de poltica monetria. Financiar o dficit pblico.
8.3.2. Aes Representam uma frao do capital social de uma S/A, de modo geral podem ser: 40

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti Ordinrias: Caracterstica principal, O direito a voto. Preferenciais: Caracterstica principal: No tem direito a voto, e tem preferncia no recebimento de dividendos. Tem a preferncia no reembolso de capital em caso de liquidao da empresa. Nominativas: Caracterstica principal, Tem o nome do adquirente.
8.3.3. Commercial Papers como uma nota promissria de curto prazo para financiar seu capital de giro. 8.3.4. Debntures Ttulos emitidos por empresas do tipo S/A (Sociedades Annimas), seus recursos so destinados principalmente para capital fixo das empresas, paga juros, participaes nos lucros, etc. So ttulos de mdio prazo. 8.3.5. Letras de cmbio Forma de captao de financeiras. Ttulos emitidos por sociedades de crdito, financiamento e investimento, para dar cobertura compra de bens de consumo durvel, ou mesmo capital de giro das empresas. 8.3.6. CDBs - Certificados de Depsitos Bancrios Forma de captao dos bancos comerciais e de investimentos Certificados de depsitos que ocorrem entre instituies financeiras deficitrias com o mercado em geral para equilibrar o caixa do dia. 8.3.7. CDIs - Certificados de Depsitos Interfinanceiros ou Interbancrios Certificados de depsitos que ocorrem entre instituies financeiras deficitrias com as superavitrias para equilibrar o caixa do dia. 8.3.8. CFDs (Contract For Difference) Contratos Por Diferena uma ferramenta de investimento no mercado de capitais que oferece ao especulador a possibilidade de adquirir um contrato sobre uma determinada ao, ganhando ou perdendo pela diferena entre o valor da compra e de venda do contrato que determinado pelo preo da aco. Este instrumento permite alavancar o investimento, uma vez que, requerida apenas uma margem inicial, para cobrir riscos cambiais, j que o ganho/perda determinado pela diferena entre a cotao do ativo na hora da compra do contrato e a cotao desse mesmo ativo no ato da venda desse mesmo contrato, realizado sempre na mesma moeda. 8.4. Principais intervenientes no mercado financeiro Reguladores Regulam e vigiam o funcionamento do mercado No Sistema Financeiro Nacional: o O CMN quem define a atuao do sistema. o rgo principal e regulador o O Banco Central o rgo executivo
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TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti o A CVM responde pela regulamentao do sistema e do mercado de valores mobilirios Traders, investidores e instrumentos de investimento Asseguram a liquidez no mercado Especuladores Investidores Clubes de investidores Fundos de investimento
9. Outros Conceitos Econmicos Relevantes 9.1. Valor do Dinheiro no Tempo O dinheiro to importante e fundamental que requer uma conceituao, seja pela inflao reinante na maioria dos pases, seja pelo momento em que utilizado. Hoje, ou amanh, so questes que diferenciam o dinheiro. Assim, podemos entender o valor do dinheiro em diversas terminologias: a) Valor Presente. Corresponde ao valor futuro descontado a determinada taxa de juros. b) Valor Futuro Corresponde ao valor presente multiplicado por determinado fator de juros c) Taxa Interna de Retorno (TIR) a taxa de desconto do fluxo de caixa. a taxa implcita numa srie de pagamentos (sadas) e recebimentos (entradas), levando ou trazendo o valor do fluxo de caixa para uma data focal (data de hoje). d) Data Focal a data-base dos clculos e) Valor Presente Lquido a soma das entradas e sadas de um fluxo de caixa na data inicial f) Valor Futuro Lquido a soma das entradas e sadas de um fluxo de caixa na data final g) Srie Uniforme Equivalente uma relao de pagamentos ou recebimentos uniformes, iguais 9.2. Risco o perigo de uma aplicao ou investimento vir a perder-se, total ou parcialmente. risco do no recebimento de um crdito, nas vendas a prazo risco do no recebimento de um emprstimo risco de no receber juros, numa aplicao a prazo 42

TEA Tpicos Especiais de Administrao 2007 Prof. Jair Cavalcanti risco da falta de liquidez (aplicao num imvel) risco da contingncia (passivos ocultos) risco tributrio (mudanas na legislao) risco cambial risco da carteira de investimentos risco do negcio risco financeiro (falncia, concordata) risco poltico
9.2.1. Avaliao dos Riscos a) anlise de sensibilidade b) probabilidade c) desvio padro 9.2.2. Risco Diversificvel a) coeficiente beta ndice do grau do movimento do retorno de um ativo em resposta a uma mudana no retorno do mercado ocorre quando exigimos retornos maiores para aceitarmos riscos maiores percepo estatstica da variabilidade chance de ocorrer um risco mensura a disperso do risco
b) averso ao risco
9.3. Retorno a remunerao de uma aplicao ou investimento retorno sobre o patrimnio lquido retorno sobre o ativo retorno do mercado retorno dos dividendos retorno esperado Ebitda
9.4. Hedge um sistema de proteo dos ativos, atravs da minimizao dos riscos. Num mercado competitivo e globalizado com oscilaes de preos, moedas e juros, necessria a preveno contra os riscos.
43

Bibliografia: DUTRA, Ren Gomes. Custos: uma abordagem prtica. 4a. ed. So Paulo, Atlas, 1995. HORNGREN, Charles T.; FOSTER, George; DATAR, Srikant M. Contabilidade de custos. 9a. ed. Rio de Janeiro, LTC Editora, 2000. LEONE, George Sebastio Guerra, at alli. Dicionrio de Custos. So Paulo: Atlas, 2004. KOLIVER, Olvio. Tpicos especiais de custos. Belo Horizonte: Fundao Visconde de Cairu, 2003. MEGLIORINI, Evandir. Custos. 1.ed. So Paulo: Makron Books, 2001. MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9.ed. So Paulo: Atlas, 2003. NAGAGAWA, Masayuki. ABC Custeio baseado em atividades. 2.ed. So Paulo: Atlas, 2001. http://www.wikipedia.org/ - artigos sobre Contabilidade, Custos e Mercado de Capitais Robert Kaplan e Robin Cooper, The Balanced Scorecard, Harvard Business School Pr, 2005. http://www.dearaujo.ecn.br pgina pessoal de Osnaldo Arajo Universidade Gama Filho
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Ativo Circulante (-) Passivo Circulante Origens (-) Aplicaes de Recursos

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R$ Custo do Produto Impostos+ DC + DA + DF + Lucro R$ 75,00 27% + 4% + 5% + 2% + 12% R$ 75,00 50%

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c) Anlise Externa do Meio Ambiente 33

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6.6.8. Benefcios e problemas com a APO.

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