UNIVERZITET EDUCONS FAKULTET POSLOVNE EKONOMIJE CENTAR: SREMSKA MITROVICA SEMINARSKI RAD

PRVA I DRUGA FAZA STANDARDNOG MODELA PROCESA REVIZIJE

PREDMETNI PROFESOR: PROF.DR. SLOBODAN VIDAKOVI

STUDENT:

I UVOD
Re revizija vodi poreklo od latinskog glagola koji znai "ponovo videti". Zbog toga se ona odreuje kao funkcija provere poslovanja, jer predstavlja naknadno proveravanje obavljenihposlovnih dogaaja koje se vri na osnovu postojeih doku enata. ! a uglavno kolektivni karakter, za razliku od kontrole. "ontrola i revizija se eusobno dopunjuju da bi se ostvario cilj adekvatnog nadzora nad poslovanje privrednog subjekta. Revizija se u Zakonu o raunovodstvu ! reviziji definie kao "ispitivanje raunovodstvenih iskaza radi davanja iljenja o to e da li oni objektivno i istinito prikazuju stanje i ovine, kapitala ! obaveza, kao i rezultate poslovanja pravnog lica". #ice koje sprovodi reviziju i odgovara za njegovu istinitost i objektivnost, naziva se revizor. Revizija se obavlja u skladu s Zakono o raunovodstvu i reviziji, $enunarodni standardi a revizije %$&R' i "odekso etike za profesionalne raunovoe. (ilj revizije finansijskih izvetaja je da o ogui revizoru da izrazi iljenje o to e da li sufinansijski izvetaji po svi bitni pitanji a sastavljeni u skladu sa $R&. Revizija se obavlja na osnovu ugovora koji se zakljuuje u pis enoj for i. )reduzee za reviziju alje pis o o anga*ovanju svo klijentu pre poetka revizije, u ko e ga infor ie o ciljevi a, prirodi iobi u posla koji treba da se obavi. +baveze revizora su, da izradi izvetaj o reviziji, da iljenje o istinitosti i objektivnosti iskaza, obavesti upravu preduzea o svi utvreni slabosti a i da predloge za njihovo prevazila*enje, naglasi sve specijalne zahteve i drugo. &a a revizija uobiajeno prolazi kroz sledee etiri faze, -aza . / )rihvatanje klijenta -aza 0 / )laniranje revizije -aza 1 / 2estiranje i provoenje dokaznih postupaka -aza 3 / )rocena i izvetavanje

1. UVOENJE U PROCES REVIZIJE I PRIHVATANJE KLIJENATA

2

)rvi korak koji revizor preuzi a priliko

obavljanja revizije je prihvatanje klijenta.

Razu no poznavanje klijenta i poslovne grane u kojoj klijent posluje je zahtev koji ora biti zadovoljen pre a !&4 1.5. +vi podaci u fazi prihvatanja klijenta se obino dobijaju na osnovu itanja napisa o klijentu u sredstvi a javnog infor isanja, ili na osnovu privatnih infor acija, kao to su intervjui sa klijento ili radna doku entacija prethodne revizije. "o ponente prihvatanja klijenta su, 6 sticanje saznanja o preduzeu klijenta 6 ko unikacija sa predhodni revizoro 6 ogue korienje drugih profesionalaca %ukljuujui spoljnog strunjaka' u reviziji 6 korienje rada drugog revizora 6 uslovi anga*ovanja 6 pis o o anga*ovanju na reviziji %ugovor iz eu raunovodstvene fir e i klijenta za 6 obavljanje revizije' i 6 odreivanje radnog osoblja koje e obaviti reviziju Revizor ora da bude pa*ljiv kada odluuje o to e koji su klijenti prihvatljivi. 7 dananje okru*enju, zakonske i profesionalne odgovornosti raunovodstvene fir e su takve, da klijenti koji a nedostaje integritet ogu izazvati ozbiljne proble e koji ogu skupo kotati. 8eke revizorske fir e jednostavno odbijaju da prihvate klijente koji posluju u visokorizini delatnosti a. +dnos iz eu klijenta i revizorske fir e nije jednos erna ulica u kojoj revizorska fir a procenjuje klijenta, a onda, nakon to donese zakljuak da je klijent "prihvatljiv", alje pis o o anga*ovanju, i e se posao oko anga*ovanja zavrava. 8a tr*itu revizorskih usluga postoji konkurencija, ba kao u svako drugo poslu, i postoje po*eljni klijenti sa koji a bi svaka revizorska fir a sa zadovoljstvo prihvatila saradnju.

1.1 IZJAVE UPRAVE

)ostupci revizije slu*e da bi se dobili dokazi o izjava a %iskazi a' uprave koje ine sastavni deo finansijskih izvetaja. "ada revizor sakupi dovoljno dokaza za podrku svakoj izjavi uprave, on i a dovoljno dokaza koji slu*e kao osnov za revizorsko iljenje. )ri er za izjavu uprave je da su finansijski izvetaji pripre ljeni u skladu sa $eunarodni raunovodstveni standardi a. Revizor ora da prikupi dovoljno dokaza da su konta pravilno klasifikovana i da su izvrena odgovarajua objavljivanja pre a $eunarodni raunovodstveni standardi a. !zjave uprave o finansijski izvetaji a su izjave uprave, eksplicitne ili u naznaka a koje ine sastavni deo finansijskih izvetaja. !zjave uprave se ogu klasifikovati na sledei nain, 6 )ostojanje / 8eko sredstvo ili obaveza postoje na odreeni datu 6 )rava i obaveze / 8eko sredstvo ili obaveza pripadaju preduzeu 6 )ojava / !zjava da su se odreene transakcije dogodile toko datog perioda 6 "o pletnost / 8e postoje neevidentirana sredstva, obaveze, transakcije ili dogaaji 6 9)rocena / &redstvo ili obaveza vode se po odgovarajuoj knjigovodstvenoj vrednosti 6 :rednovanje / )oslovne pro ene su evidentirane u odgovarajue iznosu, a prihodi i rashodi su raspodeljeni u odgovarajui period 6 9)rezentacija i objavljivanje / +dreena stavka je objavljena, klasifikovana i opisana u skladu sa prihvaeni okviro izvetavanja )re a !&4 ;55 dobijanje dokaza bitnih za jednu izjavu %npr.postojanje zaliha' ne o*e da nado esti neuspeh u pronala*enju dokaza za drugu izjavu %npr.njihovu procenu'. )laniranje revizije se vri na nivou pojedinanog salda rauna ili vrste transakcije %poslovne pro ene'.

1.2. RIZIK I ZNAAJNOST U POSTUPKU REVIZIJE

1.2.a) RIZIK
Rizik u reviziji proistie iz injenice da revizor ili njegovo preduzee i aju odgovarajuistepen neizvesnosti u revizijsko anga* anu. 2a neizvesnost o*e da bude posledica,
4

6 oguih nesporazu a sa personalo preduzea klijenta ! pored kvalitetnog rada, 6 oguih nesporazu a koji su posledica propusta obe strane ! revizora ! personala klijenta, 6 nedostajuih infor acija o preduzeu klijenta, njegovoj delatnosti ! stanju u preduzeu, 6 nesigurnosti u pogledu ko petentnosti dokaza koje revizor pribavi u toku svog rada, 6 neefikasnosti interne kontrole klijenta i 6 nesigurnost u pogledu tanosti ! korektnosti finansijskih izvetaja. 4ko se pravilno proceni rizik revizijskog anga* ana ogue je izbei neprijatnosti, s anjiti trokove ! podii efikasnost i e potencijalno o*e da se dobije na ugledu u profesiji.

1.2. b) ZNAAJNOST (MATERIJALNOST)

)riliko planiranja revizije revizor raz atra ta bi u finansijski izvetaji a oglo bitiznaajno pogreno iskazano. <rugi rei a, ta bi oglo pro ai revizoru kao nepravilnost, nedostatak ili greka koje on nee percipirati, a to o*e da ugrozi odr*ivost for iranog iljenja. )rocena aterijalnosti=znaajnosti treba da o ogui odgovor na pitanja, 6 "oji obi revizijskog obuhvata je po*eljan> 6 "oje su to stavke koje treba ispitati> 6 <a li je potrebno vriti testiranje na te elju statistikog uzorka> 6 <a li pri eniti sluajni ili stratifikovani uzorak>

1.3. UPOZNAVANJE SA POSLOVANJEM KLIJENATA

Za utvrivanje opteg plana revizije va*no je poznavanje poslova klijenta, koje po a*e revizoru da odredi podruja od posebnog znaaja za reviziju, proceni realnost
5

raunovodstvenih procena i izjava uprave, kao i da donose sud o to e da li su raunovodstvene politike i objavljivanja uraeni na adekvatan nain. )re a $eunarodno standardu revizije !&4 1.5 pri objavljivanju revizije finansijskih izvetaja, revizor treba da stekne saznanja o preduzeu koja su dovoljna da bi ogao da identifikuje i razu e dogaaje, transakcije i aktivnosti, koje ogu i ati znaajan uticaj na finansijske izvetaje ili na izvetaj revizije. Revizori stiu saznanja o preduzeu pre prihvatanja anga*ovanja u fazi prihvatanja klijenta %faza ! odela procesa revizije', a nakon to su prihvatili anga* an, oni obavljaju ira istra*ivanja, u s islu specifinosti sa og preduzea i privredne grane u kojoj preduzee obavlja delatnost u celini %faza !! odela'. ?ak i pre prihvatanja anga*ovanja, revizor e dobiti preli inarna saznanja o datoj delatnosti i vlasnitvu, upravi i poslovanju preduzea, a raz otrie i da li je ogue postii onaj nivo saznanja o preduzeu, koji je dovoljan da bi se ogla izvriti njegova revizija. Revizori ogu obaviti preli inarno ispitivanje i novih i postojeih klijenata poseto njihovi radni prostorija a, pregledo njihovih godinjih izvetaja, obavljanje razgovora sa upravo i slu*benici a klijenta, kao i na osnovu pristupa javni glasili a i javni baza a podataka. 4ko je klijent postojei, potrebno je obaviti opte ispitivanje radne doku entacije iz prethodnih godina. 4ko se radi o novo klijentu, revizor treba da konsultuje prethodne revizore i povea obi istra*ivanja kod prikupljanja preli inarnih podataka. 7 fazi prihvatanja klijenta, a ne ajui uvida u internu doku entaciju klijenta, revizor o*e da stekne saznanja o datoj delatnosti i preduzeu na osnovu veeg broja izvora, kao na pri er, 6 9prethodnog iskustva sa ti preduzei a ili delatnou, 6 razgovora sa ljudi a koji su povezani sa preduzee , 6r 9 azgovor sa osoblje iz interne kontrole i pregledo izvetaja interne revizije. 6r 9 azgovor sa ugledni ljudi a van preduzea %npr. ekono isti a koji su strunjaci za datu delatnost, pravnici a i lici a koja se bave donoenje propisa vezanih za datu delatnost, kupci a, dobavljai a, konkurentski preduzei a', 6 publikacije vezane za datu delatnost %dr*avne statistike, pregledi, tekstovi, trgovaki asopisi, izvetaji koje su izdale banke i agenti za trgovinu @+:, finansijski asopisi' i 6 zakonodavstvo i propisi koji bitno utiu na preduzee. <obar izvor infor acija su i razgovori sa upravo sa nji a ogu obuhvatiti te e kao to su, i slu*benici a klijenta. Razgovori

6 9pro ene u upravi, organizacionoj strukturi i aktivnosti a klijenta, 6 9postojei dr*avni propisi koji se tiu klijenta,
6

6 9tekue poslovanje preduzea koje utie na klijenta, 6 tekue ili potencijalne finansijske potekoe ili raunovodstveni proble i, 6 postojanje povezanih strana, 6 9nove ili zatvorene prostorije ili postrojenja, 6 nedavne ili predstojee pro ene tehnologije, vrste proizvoda ili usluga i proizvodnih ili distributivnih etoda i 6 9pro ene raunovodstvenih siste a i siste a interne kontrole. Revizor o*e koristiti javne baze podataka da bi u novina a, asopisi a ili dnevnici a pronaao lanke o ko paniji, upravi, upravno odboru, nereeni parnica a ! nerealizovani ugovori a. +stali izvori infor acija su intervjui sa lokalni advokati a, drugi ovlaeni javni raunovoa a, banka a i drugi preduzei a. )onekad se o*e desiti da revizor anga*uje profesionalnog istra*itelja kako bi dobio infor acije o reputaciji i biografiji kljunih ljudi uprave. 4ko nije bilo prethodnog revizora, o*e se preduzeti obi nije istra*ivanje. 7 sluaju kada novi revizor treba da za eni postojeeg revizora, kodeks prefesionalne etike predla*e da novi revizor ko unicira sa postojei raunovoo . 7 ko obi u e postojei raunovoa oi da razgovara o poslovi a koji se tiu klijenta sa predlo*eni raunovoo , zavisi od dobijanja dozvole od klijenta i zakonskih i oralnih propisa koji su vezani za objavljivanje. Aedan od najboljih naina da se stekne uverenje da su poetna salda i raunovodstvene politike u redu, u sluaju kada je reviziju predhodnih finansijskih izvetaja obavio drugi revizor, je da se izvri pregled doku entacije predhodnog revizora. $noge revizorske fir e vre procenu postojeih klijenata svake godine. 7 to sluaju, revizor e obaviti i pregled radne doku entacije iz predhodnih godina. 4ko se radi o stalno klijentu, jedno od rukovodilaca revizije e biti dobro poznat kvalitet ko panije ! integritet uprave. Revizor o*e odluiti da ne nastavi da obavlja reviziju klijenta, ako zakljui da preuzi a suvie veliki rizik, odnosno da vrenje revizorskih usluga nudi vei rizik nego profit. <rugastvar koja o*e uticati na nastavak saradnje je postojanje bilo kakve nereene parnice iz eu revizora i klijenta.

1.3.a) KORI ENJE PROFESIONALACA U REVIZIJI

)riliko istra*ivanja podataka iz doku entacije o poslovanju klijenta, revizor o*e daotkrije da je potrebno da reviziju jednih dela finansijskih izvetaja uradi drugi revizor, ili da e biti potreban spoljni strunjak da bi se za klijenta izvrila odgovarajua revizija. 7 takvi sluajevi a, eunarodni standardi nala*u odreenu proceduru. !&4 B55 je standard koji se odnosi na korienje usluga drugog revizora. Revizor koji je odgovoran za izvetavanje je glavni revizor. Clavni revizor koristi rad drugog revizora i ora utvrditi na koji nain e rad drugog revizorauticati na reviziju. +snovno pitanje koje sebi ora postaviti revizor je da li je njegovo vlastito uee dovoljno da bi ogao obaviti posao glavno revizora. <rugo pitanje je da li revizor i a dovoljno strunog znanja u kontekstu obavljanja konkretnog zadatka. <a li revizor o*e sebe s atrati glavni revizoro , zavisi od znaajnosti dela finansijskog izvetaja kojeg reviduje, stepena poznavanja ko ponenata poslovanja i rizika neotkrivanja znaajno pogrene izjave u finansijski izvetaji a onih ko ponenti preduzea iju je reviziju obavio drugi revizor. Clavni revizor treba da infor ie drugog revizora o zahtevi a vezani za nezavisnost, nain korienja rada drugog revizora, kao i propisi a vezani za raunovodstvo, reviziju i izvetavanje. Clavni revizor treba da obezbedi zadovoljavajue uslove za koordinaciju njihovog rada u poetnoj fazi planiranja revizije. Clavni revizor treba da u svojoj radnoj doku entaciji doku entuje ko ponente preduzea iji su finansijski podaci bili revidirani od strane drugog revizora, njihov znaaj za finansijski izvetaj preduzea u celini, i ena drugih revizora i bilo kakve zakljuke u koji a se navodi da su pojedine ko ponente beznaajne. Clavni revizor doku entuje izvedene postupke ! donesene zakljuke. "ada glavni revizor zakljui da je rad koji je obavio drugi revizor neupotrebljiv, a glavni revizor nije bio u ogunosti da obavi zadovoljavajue dodatne postupke, glavni revizor treba da izda iljenje u koje se izra*ava suzdr*anost s obziro na neke aspekte revizije ili da se uzdr*i od davanja iljenja zbog postojanja ogranienja u obi u revizije.

1.!. OSNOVNI USLOVI ANGA"OVANJA REVIZORA

)re a !&4 0.5 "revizor i klijent treba da se dogovore o uslovi a anga*ovanja". 7slovi anga*ovanja obuhvataju dogovor o ono to treba da bude uraeno %cilj, obi i izvetaj revizije', ko to treba da uradi %revizorski ti ' i koliko to kota %naknada'. Revizor ne ora sa o raz otriti standarde anga*ovanja, ve i koji su postupci neophodni ako doe do
8

pro ene u anga*ovanju. Revizor ne treba da se saglasi sa pro eno anga*ovanja, ako za to ne postoji razu no opravdanje. 4ko revizor ne o*e da se saglasi sa pro eno anga*ovanja, a nije u dozvoljeno da nastavi prvobitno dogovoreni anga* an, revizor treba da se povue iz revizije i raz otri, da li postoji bilo kakva obaveza da o to e izvesti drugu stranu, kao to su upravni odbor ili akcionari i obrazlo*i okolnosti koje su dovele do povlaenja iz revizije. 4ko je anga* an prihvaen, revizor ora da odredi koliku e naknadu zahtevati za obavljanje profesionalnih usluga. )re a eunarodnoj etici, profesionalne naknade treba da budu objektivan i realan odraz vrednosti profesionalnih usluga izvrenih za klijenta,uzi ajui u obzir, 6 strunost i znanje potrebno za datu vrstu profesionalnih usluga, 6 nivo obuenosti i iskustva osoba za obavljanje profesionalnih usluga, 6 vre e neophodno za obavljanje profesionalnih usluga i 6 stepen odgovornosti koji obavljanje takvih usluga povlai za sobo . )rofesionalne usluge se ne trebaju nuditi ili pru*ati klijentu uz potencijalnu naknadu. )otencijalna naknada je naknada za profesionalne usluge koja se te elji na nalazi a revizora. 2o je dogovor po ko e se nee zahtevati nikakva naknada za izvrene usluge ukoliko se ne dobije odreeni nalaz ili rezultat, ili kada je ta naknada, na neki drugi nain potencijalna, odnosno zavisi od nalaza ili rezultata tih usluga. )ostoje dva izuzetka. )rvo, naknade nisu potencijalne ako ih utvrdi sud ili neki drugi javni organ vlasti. <rugo, u oni ze lja a gde je dozvoljeno utvrivanje potencijalnih naknada, bilo od strane zakona, bilo od strane nadle*nog profesionalnog tela, takvi anga* ani trebaju biti ogranieni na one odkojih se ne zahteva nezavisnost. Revizor ne treba da plaa ili pri a proviziju, jer bi to oglo ugroziti objektivnost i nezavisnost. Revizor ne treba da prihvati proviziju za preporuivanje neijih proizvoda i usluga.7 interesu je i klijenta i revizora da revizor poalje pis o o anga*ovanju, po ogunosti pre poetka anga*ovanja, kako bi se spreili nesporazu i vezani za anga* an. )is o o anga*ovanju je sporazu ugovora iz eu raunovodstvene fir e i klijenta o obavljanjurevizije i s njo povezanih usluga. )is o o anga*ovanju doku entuje i potvruje njegovo prihvatanje posla, cilja i obi a revizije, stepena odgovornosti revizora pre a klijentu ! for e bilo kojih izvetaja. -or a i sadr*aj pis a o anga*ovanju, zavisno od klijenta, uobiajeno je da ta pis a uka*u na sledee, ogu biti razliiti, ali

6 cilj revizije finansijskih izvetaja, 6 odgovornost uprave za finansijske izvetaje, 6 obi revizije, ukljuujui navoenje va*eih zakona, propisa i pravila profesionalnih

tela pre a koji a revizor postupa pri obavljanju revizije, 6 oblik bilo kakvih izvetaja ili drugog naina prenoenja rezultata revizije ! 6 injenicu da zbog prirode i ostalih inherentnih ogranienja revizije, pored inherentnih ogranienja bilo kojeg siste a interne kontrole, postoji neizbe*an rizik neotkrivanja ak i nekih znaajno pogrenih izjava i 6 neogranien pristup svi evidencija a, doku entaciji i drugi infor acija a kojesu neophodne za reviziju. Revizor takoe o*e da uvrsti u pis o i sledee,

6 postupke i naine vezane za planiranje revizije, 6 oekivanje prije a pisane potvrde od strane uprave koja se odnos na izjave u vezi sa revizijo , 6 zahtev klijentu da potvrdi uslove anga*ovanja, pute potvrde prije a pis a o 4nga*ovanju, 6 opis bilo kojih drugih pisa a ili izvetaja koje revizor na erava da izda klijentu i 6 osnovicu na kojoj je obraunata naknada za profesionalne usluge i bilo koje aran* ane u pogledu ispostavljenje facture. "od ponovnih revizija za istog klijenta, revizor anga*ovanju svake godine. o*e da odlui da ne alje pis o o

1.!.a) PRI#VATANJE OD STRANE KLIJENTA $ PREDLOG ANGA"OVANJA

Revizorska organizacija ora i ati razraene postupke za pripre u predloga anga*ovanja i ora voditi rauna o koordinaciji aktivnosti koje su za taj predlog vezane. 7 uvodno delu predloga revizije navodi se kako fir a o*e biti korisna za klijenta. +brazla*e se osnovnadelatnost fir e, filozofija njenog enad* enta i politika kontrole kvaliteta.8eki aspekti postupaka, vezanih za predlog o anga*ovanju, su izlo*eni u !&4 0.5 %"7slovi revizorskog anga*ovanja"' i tiu se prihvatanja i potvrde anga*ovanja. )rofesionalne revizorske fir e uglavno i aju usvojena pravila za prihvatanje anga*ovanja. )reli inarno opte ispitivanje, reference i jasno pisana potvrda su, iz eu ostalog, bitni za prihvatanje anga*ovanja. )reporuke u vezi sa kvalitativni aspekti a predloga za klijenta se ogu nai i u !&+ D55., koji ka*e da e revizorska fir a definisati i doku entovati svoju politiku i ciljeve, kao ! opredeljenost za provoenje kontrole. Revizor treba da osigura da se ta politika razu e, provodi i odr*ava na svi nivoi a u organizaciji.
!"

)redlog revizije za postojeeg klijenta e biti razliit za razliite fir e, ali uglavno sadr*i sledee, 6 pregled naina na koji revizorska fir a o*e doprineti polo*aju klijenta, 6 9planove za dalje poboljanje pozicije klijenta ukljuujui raz atranje postojeih, regulatornih trendova, obi a revizije i bilo kakvih pro ena u ko paniji koje bi ogle uticati na reviziju, 6 opis revizorskog ti a i eventualnih pro ena u odnosu na prethodnu godinu i 6 detaljan predlog naknade za profesionalne usluge. )redlog novo klijentu o*e da obuhvati sledea pitanja,

6 skraeni sadr*aj predloga, 6 poslovanje klijenta i oekivanja revizije, 6 prednosti revizorske fir e, 6 revizorski ti , 6 pristup reviziji, 6 interni revizori klijenta, 6 9pro ene revizora i enad* ent, 6 usluge koje revizorska fir a o*e pru*iti klijentu, 6 aktivnosti nakon zavrene revizije i 6 prilog. 7 ovo delu se ogu navesti zahtevi klijenta i obrazlo*iti kako revizorska fir a ispunjavate zahteve. :a*no je analizirati bilo koje pro ene u upravi klijenta, nove projekte kao i opte regulatorne uslove. )osebno su bitne one pro ene koje utiu na reviziju. Eitan deo predloga je opis lanova revizorskog ti a i sa*et prikaz njihovog radnog iskustva. <etaljan opis predlo*ene naknade obino predstavlja poseban deo predloga i podnosi se kao odvojen doku ent.

2. PLANIRANJE PROCESA REVIZIJE

)re a $eunarodno standardu revizije !&4 155, revizor treba da planira posao tako, da revizija bude izvedena na efikasan nain. & obziro na to da planiranje znai razradu opte strategije i detaljnih etoda za oekivanu prirodu, vre enski raspored i obi revizije, cilj planiranja jeste utvrivanje obi a i vrste dokaza potrebnih da revizor stekne uverenje da ne postoje znaajno pogrene izjave u finansijski izvetaji a.
!!

)ostupci planiranja revizije su sledei, 6 dobiti infor acije o uslovi a poslovanja ko panije, kao i privrednoj grani u kojoj ko panija posluje, F9izvesti poetne analitike postupke, 6 izvesti postupke radi sticanja saznanja o internoj kontroli, 6 utvrditi znaajnost u planiranju, 6 proceniti rizike i 6 9izraditi progra revizije.

2.1. STICANJE SAZNANJA O PREDUZE U I PRIVREDNOJ GRANI

!nfor acije o privrednoj delatnosti se ogu dobiti pute razgovora sa revizori a iz prethodnih godina, revizori a koji trenutno rade na slini revizija a, i u razgovori a sa osoblje klijenta. )rofesionalne organizacije, poput 4 erikog instituta ovlaenih javnih raunovoa, izdaju s ernice za revizije odreene delatnosti, a veina delatnosti i a trgovake asopise i knjige koji daju opis njihovih preduzea. :eina velikih revizorskih fir i takoe i a grupe zadu*ene za pojedine delatnosti, koje prate dogaaje u nji a i kreiraju jednu vrstu biltena u koji a se obrauju specifina pitanja vezana za te delatnosti. )re a zahtevi a $eunarodnog standarda revizije !&4 1.5, kada se radi o sticanju saznanja o ko paniji klijenta, treba pregledati i aterijale koji su poslati akcionari a ili podneseni regulatorni teli a, pro otivne aterijale, godinje izvetaje iz prethodnih godina, uputstva o upravljakoj politici, uputstva o raunovodstveni i siste i a interne kontrole, kontrolni plan, opise poslova po radni esti a, kao i planove arketinga ! prodaje. & ernice zasnovane na raz atranji a for ulisane u $eunarodno standardu revizije !&4 1.5 su, opti ekono ski faktori, privredna grana, va*ni uslovi koji utiu na poslovanje preduzea i poslovni subjekt. !ntervjui sa upravo i slu*benici a klijenta i posete poslovni subjekti a klijenta radi dobijanja infor acija na licu esta jedan je od bitnih izvora infor acija o ko paniji. 4ko postoji revizorska ko isija, revizori treba da se sa njo sastanu u ranoj fazi.
!2

Revizorska ko isija se sastoji od odabranih lanova upravnog odbora ko panije koji aktivno uestvuju u nadgledanju i praenju raunovodstvenih politika i politika izvetavanja i prakse ko panije. )oseta i obilazak radnih prostorija ko panije e po oi revizoru da se bolje upozna sa preduzee i uslovi a poslovanja klijenta. 7 toj ranoj fazi anga* ana potrebno je prikupiti i ispitati odreena pravna doku enta i evidencije, i to, sporazu oosnivanju=izvod iz sudskog registra i statut drutva, zapisnike sa sastanaka upravnog odbora i akcionara, kao i ugovore drutva. #okalni standardi ogu zahtevati objavljivanje infor acija o ugovori a u finansijski izvetaji a. )ored toga, revizor treba da stekne jasnu sliku o povezani strana a. &trane se s atraju povezani ako jedna strana i a sposobnost da kontrolie drugu stranu, ili da vri znaajan uticaj na drugu stranu pri donoenju finansijskih i poslovnih odluka.

2.2.PRELIMINARNI ANALITIKI POSTUPCI

8aj anje dva puta u toku revizije se provode analitiki postupci. 4nalitiki postupci su analiza znaajnih pokazatelja i trendova, ukljuujui ispitivanje fluktuacija i odnosa koji su nekonzistentni sa drugi relevantni infor acija a ili odstupanji a od predvienih iznosa. $eunarodni standard revizije !&4 ;05 indicira da "Revizor treba da pri eni analitike postupke u faza a planiranja i sveukupnog opteg ispitivanja revizije". Revizor treba da pri eni analitike postupke u fazi planiranja kako bi lake ogao razu eti poslovanje ! utvrditi podruja potencijalnog rizika. )ri ena analitikih postupaka o*e ukazati na neke aspekte poslovanja kojih revizor o*da nije svestan. )ri analitiki postupci a u fazi planiranja revizije koriste se i finansijske i nefinansijske infor acije. 7 fazi planiranja revizije analitiki postupci tipino obuhvataju podatke tekueg perioda. )roble i ili neuobiajeni odnosi, otkriveni u ovoj fazi, uzi aju se u obzir priliko for ulisanja plana revizije. +tkrivanje potencijalnih proble a u poetnoj fazi revizije, revizor o*e dovoljno dobro isplanirati posao kako bi dobio dovoljno ko petentnih dokaza za davanje odgovarajueg iljenja. Aedan od glavnih ciljeva izvoenja analitikih postupaka je s anjenje potrebnog broja detaljnih revizorskih ispitivanja. Aedan od naina da se utvrdi da li se ta ispitivanja=testovi ogu s anjiti je da se uporede unapred plaeni rashodi i s nji a povezani rauni rashoda u prethodni godina a. "ada se na osnovu analitikih postupaka otkriju znaajne fluktuacije ili relacije koje nisu u skladu sa drugi relevantni infor acija a ili odstupaju od predvienih iznosa, revizor treba da prilagodi
!3

postupke planiranja kako bi dobio adekvatna objanjenja i odgovarajue potkrepljujue dokaze.

2.3. SAZNANJE O RAUNOVODSTVENIM SISTEMIMA I SISTEMIMA INTERNE KONTROLE

)re a zahtevi a $eunarodnog standarda revizije !&4 355, "Revizor treba da stekne zadovoljavajua saznanja i da se upozna sa raunovodstveni i siste i a interne kontrole, kako bi ogao napraviti plan revizije i razraditi efikasan etod revizije". 4ko revizor o*e proceniti kvalitet tih siste a i da proveri da li su oni pravilno pri enjeni u toku godine koja je pred et revizije, onda se u reviziji, u velikoj eri, o*e osloniti na te siste e. Raunovodstveni siste znai skup zadataka i evidencija preduzea po ou kojih se transakcije obrauju kao sredstvo voenja finansijskih evidencija preduzea. )o ou takvih siste a, transakcije i drugi dogaaji se identifikuju, sakupljaju, analiziraju, izraunavaju, klasifikuju, evidentiraju, sintetizuju i objavljuju. )re a !&4 355 siste interne kontrole podrazu eva sve politike i postupke %interne kontrole' usvojene od strane uprave preduzea radi postizanja cilja uprave vezanog za osiguranje, u najveoj oguoj eri, redovnog i uspenog voenja preduzea, ukljuujui potovanje usvojenih politika enad* enta, zatitu sredstava, spreavanja krae ili greke, tanost i ko pletnost raunovodstvenih evidencija i blagovre enu pripre u pouzdanih finansijskih podataka. )re a !&4 355 siste interne kontrole sadr*i sledee,

6 uslove obavljanja interne kontrole / kontrolno okru*enje, celokupno ponaanje, shvatanje i postupci uprave koji se odnose na siste interne kontrole i njen znaaj u preduzeu. -aktori koji se ispoljavaju u kontrolno okru*enju su, funkcije upravnog odbora i njegovih ko isija, filozofija i stil rada uprave, organizaciona struktura preduzea i etode dodele ovlaenja i odgovornosti i kontrolni siste uprave, ukljuujui funkciju interne revizije, kadrovsku politiku i razdvajanje du*nosti, 6 kontrolne postupke,one politike i postupke, pored kontrolnog okru*enja koje je ustanovila uprava radi postizanja specifinih ciljeva preduzea, ukljuujui, izvetavanje, opte ispitivanje ! usklaivanje izvoda otvorenih stavki, proveru ate atike tanosti evidencija,
!4

kontrolu aplikacija i uslova rada ko pjuterskih infor acionih siste a, odr*avanje i opte praenje kontrolnih rauna i probnih salda, odobravanje i kontrola doku enata itd. 7obiajeno je da revizor stie saznanja o raunovodstveno na osnovu prethodnog iskustva sa klijento , kao i, i siste i a interne kontrole

6 postavljanje upita odgovarajui upravljaki struktura a, nadzorno i drugo osoblju na razliiti organizacioni nivoi a, zajedno sa praenje odgovarajue doku entacije, kao to su uputstva o postupci a, opisi radnih esta i dijagra i, 6 pregledo doku enata i evidencija generisanih od strane raunovodstvenog ! siste a interne kontrole, kao to su dnevnici ili izvetaji interne kontrole i 6 pos atranje aktivnosti i redovnog poslovanja preduzea, ukljuujui praenje organizacije ko pjuterskih operacija, osoblja koje ini upravu i prirodu obrade transakcija. )riliko upoznavanja sa funkcijo njenog funkcionisanja, bitni kriteriju i su, interne revizije i vrenja preli inarne procene

6 organizacioni status / specifian polo*aj interne revizije u preduzeu i uinak koji taj polo*aj i a na njenu sposobnost da bude objektivna, 6 obi funkcije / priroda i stepen izvrenih zadataka u oblasti interne revizije, 6 tehnika ko petentnost / da li internu reviziju vre osobe koje kao interni revizori i aju adekvatno tehniko znanje i strunost i 6 du*na profesionalna pa*nja / da li je obavljanje interne revizije pravilno planirano, nadgledano, proveravano i doku entovano, ukljuujui i proveru postojanja adekvatnih uputstava za obavljanje revizije, progra a rada i radne doku entacije. !&4 35. ukazuje da, "Revizor treba da raz otri kako ko pjuterizovani infor acioni siste i %"!&' utiu na reviziju". Revizor treba da i a dovoljno saznanja o "!&6u kako bi ogao da planira, us erava, nadgleda i ispita obavljeni posao. Revizor treba da raz otri da li su potrebne specijalizovane strune sposobnosti iz te oblasti u reviziji. 7 to pogledu, bitna su sledea pitanja, 69znaaj i slo*enost ko pjuterske=raunarske obrade u svakoj bitnoj raunovodstvenoj aplikaciji, 6 organizaciona struktura aktivnosti "!&6a klijenta i stepen raunarske obrade podataka unutar ko panije, posebno u pogledu njegovog uticaja na razdvajanje du*nosti i 6 raspolo*ivost podataka 6 izvorni doku enti, odreeni ko pjuterski fajlovi i drugi dokazi koji ogu biti potrebni revizoru, ogu postojati sa o u kratko vre ensko periodu ili sa o u ainskoj itljivoj for i.

!5

2.!. PLANIRANJE ZNAAJNOSTI

7 "+kviru za pripre u i prezentaciju finansijskih izvetaja" "o iteta za eunarodne raunovodstvene standarde, znaajnost se definie na sledei nain, infor acija je znaajna ako njeno izostavljanje ili pogreno iskazivanje o*e uticati na ekono ske odluke njenih korisnika donete na osnovu finansijskih izvetaja. Znaajnost zavisi od veliine stavke ili greke, procenjene u konkretni okolnosti a njenog izostavljanja ili pogrenog navoenja. Znaajnost predstavlja prag ili taku preseka, a ne kvantitativnu karakteristiku koju infor acija ora i ati ako pretenduje da bude korisna. Revizor i a odgovornost da utvrdi da li su finansijski izvetaji znaajno nepouzdan i ob anjujui. Revizor ora izraziti iljenje jesu li finansijski izvetaji pripre ljeni, u svi bitni aspekti a, u skladu sa standardi a. 7 praksi je esto teko utvrditi ta je to to je znaajno. )reporuuje se da pri donoenju procene znaajnosti, budu raz otreni sledei aspekti pogrene izjave / greke, dogaaji ili transakcije koje su je izazvale, legalitet, osetljivost, nor alnost i potencijalne okolnosti dogaaja ili transakcije, identitet bilo kojih ukljuenih strana i rauni i objavljene napo ene u koji a se pojavila greka, odnosno na koje je i ala uticaj. Za planiranje je znaajna preli inarna procena revizora o naj anje iznosu pogrene izjave koja bi ogla uticati na proces donoenja odluke korisnika finansijskog izvetaja. Revizori bi izgubili nogo vre ena kada bi orali tra*iti svaku alu greku koja bi i ala ali efekat na finansijske izvetaje. Revizorski postupci trebaju biti projektovani da otkriju greke nekog rauna ili pojave koje bi ogle znaajno uticati na korisnika finansijskog izvetaja. )ravila koja se uobiajeno koriste u praksi da bi se utvrdilo koliki je iznos za koji se treba utvrditi da je znaajan su, 6 ; do .5 G neto dobiti pre oporezivanja, 6 ; do .5 G tekuih sredstava, 6 ; do .5 G tekuih obaveza, 6 .=0 do 0 G ukupnih sredstava, 6 .=0 do 0 G ukupnih prihoda i 6 . do ; G ukupnog vlastitog kapitala. +dgovarajua osnova finansijskog izvetaja za izraunavanje znaajnosti e se razlikovati zavisno od prirode poslovanja preduzea.
!6

2.%. PROCENA REVIZORSKOG RIZIKA I ANALIZA IN#ERENTNI#& KONTROLNI# I RIZIKA DETEKCIJE

Revizijski rizik je rizik da e revizor dati neodgovarajue revizorsko iljenje kada je finansijski izvetaj znaajno pogreno iskazan. !&4 355 definie ove rizike na sledei nain, 6 !nherentni rizik , podlo*nost nekog salda rauna ili vrste transakcije na pogrene iskaze %greke' koje bi ogle biti znaajne, pojedinano ili kada se saberu sa greka a u drugi saldi a ili vrsta a, pod pretpostavko da nije bilo potrebnih internih kontrolaH 6 "ontrolni rizik , greka koja bi se ogla pojaviti u neko saldu rauna ili vrsti transakcija i koja bi ogla biti pojedinano znaajna ili kada se sabere sa pogreni iskazi a %greka a' u drugi saldi a ili vrsta a transakcija, nee biti blagovre eno spreena ili otkrivena i ispravljena pri eno raunovodstvenog i siste a interne kontroleH 6 <etekcioni rizik , rizik da dokazni postupci revizora nee otkriti greku koja postoji u saldu rauna ili vrsti transakcija, a koja bi ogla biti znaajna, pojedinano ili kada se sabere sa greka a u ostali saldi a ili vrsta a transakcija. !nherentni rizik i kontrolni rizik se razlikuju od detekcionog rizika u to e to oni postoje nezavisno od revizije, dok je detekcioni rizik povezan sa efektivnou postupaka revizora. !ako revizor o*e da uradi posebne ili ko binovane procene inherentnog i kontrolnog rizika, on o*e i da zakljui da bi bilo korisno pri eniti for ulu za procenu revizijskog rizika koja razdvaja te rizike. $eunarodni standardi ne daju odel za planiranje rizika. !pak, $eunarodni standardi revizije zahtevaju da revizori procene inherentni rizik, urade preli inarnu procenu kontrolnog rizika i pri ene te procene kako bi definisali dokaze koji suneophodni za s anjenje detekcionog rizika.

2.%.a) ANALIZA IN#ERENTNI#& KONTROLNI# I RIZIKA DETEKCIJE

!7

<a bi procenio inherentni rizik, revizor koristi profesionalno prosuivanje da bi procenio brojne faktore na nivou finansijskih izvetaja, salda rauna i vrste transakcije. 8a nivou finansijskog izvetaja, revizor procenjuje sledee faktore, integritet uprave, organizacionu i upravljaku strukturu, pritiske na upravu, prirodu poslovanja preduzea, faktore koji utiu na privrednu granu u kojoj preduzee posluje. 8a nivou salda rauna i vrsti transakcije, revizor procenjuje sledee faktore, salda rauna finansijskih izvetaja kod kojih su pogrena iskazivanja verovatnija, slo*enost osnovnih transakcija i drugih dogaaja koji bi ogli zahtevati anga*ovanje strunog lica, stepen prosuivanja potreban za utvrivanje salda rauna, podlo*nost sredstava gubitku ili zloupotrebi, zakljuivanje neuobiajenih i slo*enost transakcija, transakcije koje nisu prole uobiajenu obradu. )ri utvrivanju rizika detekcije, revizor treba da raz otri prirodu dokaznih postupaka, vre enski raspored dokaznog postupka i obi dokaznih postupaka. Revizor utvruje odgovarajui nivo rizika detekcije, pri e u postoji inverzan odnos iz eu rizika detekcije i ko binovanih nivoa inherentnih i kontrolnih rizika. "ada su inherentni i kontrolni rizici visoki, prihvatljivi rizik detekcije treba da bude nizak, da bi se sveukupni revizijski rizik sveo na prihvatljivo nizak nivo. <etekcioni rizik je veo a va*an za izvetaj revizora. !&4 355 propisuje, kada revizor utvrdi da se detekcioni rizik, s obziro na tvrdnju finansijskog izvetaja vezanu za znaajan saldo rauna ili vrstu transakcije, ne o*e svesti na prihvatljivo nizak nivo, revizor treba da izrazi uzdr*ano iljenje ili da se uzdr*i od davanja iljenja. Razlog to e je injenica da ne ogunost s anjenja rizika detekcije rezultira ogranienje obi a revizije, pa pre a to e, dovodi do vrste nesigurnosti u reviziji koja se ne o*e s anjiti.

2.'. MEMORANDUM O PLANU REVIZIJE

)oslednji korak u procesu planiranja je pripre a e urandu a o planu revizije i pripre a progra a revizije. $e orandu o planu revizije je pisano obavetenje o detalji a planiranog etoda revizije i finansijsko planu revizije, on predstavlja poslednji korak u procesu planiranja. $e orandu uglavno sadr*i, 6 podatke i infor aciju u kojoj su opisani struktura ko panije klijenta, te njegove delatnosti i organizacija, 6 ciljeve revizije, pri e u se navodi da li se radi o reviziji za akcionare, dr*avne organe, ili se revizija obavlja u posebne svrhe,
!8

6 procenu rizika anga*ovanja i potencijalne naknadne postupke s obziro na utvrene poveane rizike anga* ana, koji su identifikovani u fazi prihvatanja klijenta, 6 navoenje drugih revizora ili eksperata na koje e se revizija oslanjati, 6 procenu znaajnosti, 6 inherentne rizike, utvrene na osnovu uvida u poslovanje klijenta, 6 zakljuke vezane za kontrolno okru*enje, 6 kratak ukupni prikaz revizorskog pristupa za obradu svakog salda rauna i odnosnog cilja revizije za koji je utvren inherentni rizik, 6 vre enski raspored i ter inski plan rada revizora, uz navoenje postupka koji se ogu obaviti pre datu a bilansa stanja, kao i postupci revizije koje treba obaviti na datu ili nakon datu a bilansa stanja i 6 finansijski plan revizije, sa detaljni navoenje svakog nivoa ekspertize s koji revizorski ti raspola*e. $e orandu o planu revizije se izrauje pre poetka rada u poslovno prostoru klijenta. )lan revizije odobravaju i ef revizije 6 enad*er i partner, pre poetka rada na terenu. )rogra revizije slu*i kao skup instrukcija po onici a ukljueni u obavljanje revizije i kao sredstvo kontrole i pravilnog izvrenja posla.

II ZAKLJUAK
Revizija danas predstavlja obavezni deo zakonodavstava svih ze alja sveta. &vaka ko panija koja dr*i do ispravnosti poslovanja i iskoriavanja svih pogodnosti koje revizorski standardi nude bi uvela obavezu revizije raunovodstvenih iskaza i bez zakonske regulative. Revizija o oguava svi zaintersovani lici a %vlasnici a, enad*eri a, dr*avi' da i aju sigurnost u iskaze koje pri aju od odnosnih ko panija i na osnovu njih donose svoje budue odluke. Aedan od njih su i interne raunovodstvene kontrole koje se definiu kao siste kontrola, finansijskih i drugih, koje uspostavlja rukovodstvo ko panije da bi se poslovanje preduzea odvijalo na pravilan i efikasan nain, tj. sprovodila politika rukovodstva, ouvala sredstva i da bi se u to veoj eri sauvala potpunost i tanost evidencija. <obar siste internih kontrola s anjuje rizik pogrenih knji*enja ili nepravilnosti u raunovodstveni evidencija a. 7koliko su te kontrole dobro s iljene i pravilno funkcioniu, revizor o*e pretpostaviti da je rizik pojave greke s anjen. Clavni kvalitet revizije u odnosu na kontrolu i inspekciju je taj to revizija slu*i preduzeu da se oceni kvalitet i funkcionisanje internih raunovodstvenih kontrola i daje
!

predlog za otklanjanje uoenih nepravilnosti i slabosti u ti siste i a. Raunovodstveni iskazi treba da obezbede nezavisne i strune potvrde da su podaci u raunovodstveni iskazi a objektivni i istiniti i na taj nain snabdeju korisnike potrebni infor acija a i uklone odreene pore eaje pri eno $eunarodnih raunovodstvenih standarda uporedivi sa strani finansijski izvetaji a.

III LITERATURA
.. :idakovi dr &lobodan, Revizija / +snova ko pete tnosti, kredibiliteta, poverenja, 8ovi &ad, 055D 0. :idakovi dr &lobodan, Iksterna finansijska revizija / objektivna osnova upravljanja ko panijo , -4E7&, 055J 1. ")rivredni savetnik" br..K=DJ "Revizija 6 odnos revizije i korisnika revizorskih usluga", $. )etrovi 3. ""ontrola i revizija", &.$arti, .DJK. ;. "Raunovodstvo u praksi"br..=55 "!z ene i dopune Zakona o reviziji raunovodstvenih iskaza"

2"