3.

Studiu de caz privind

metoda de calculaţie a costurilor pe comenzi
la S.C. DELTA S.A.

A. Scurtă prezentare teoretică a metodei pe comenzi

Metoda pe comenzi are la bază conceptul costurilor totale care presupune desfăşurarea
lucrărilor de calculaţie potrivit etapelor metodelor absorbante (inclusiv etapa determinării
cantitative şi valorice a producţiei în curs de execuţie).
Purtătorul de costuri în antecalculaţie este produsul iar cel utilizat pentru urmărirea
costurilor de producţie este comanda. Obiectul comenzii este diferit în funcţie de tipul
producţiei: pentru producţia individuală se foloseşte varianta fără semifabricate; pentru
producţia de serie se poate folosi pe lângă varianta fără semifabricate şi varianta cu
semifabricate.
In cazul variantei fără semifabricate, caz exemplificat în continuare, comanda are ca
obiect lucrarea ce trebuie executată, produsul finit sau un lot de produse iar calculaţia nu face
nici o separare a cheltuielilor pe seama părţilor sau a reperelor componente. Ea arată partea cu
care participă în fabricaţie fiecare secţie de producţie. Pentru produsele mai complicate şi cu
ciclu lung de fabricaţie comanda poate avea ca obiect o anumită parte a produsului iar
urmărirea şi înregistrarea cheltuielilor se face în aceste condiţii.
Modelul sintetic de calcul a costului unitar al comenzii este:
Ctu = Σ(Chdir + Chindir)s / Qf
unde
S = secţiile pe unde trece comanda;
Qf = cantitatea de produse fabricată;
Chdir = Cheltuieli directe;
Chindir = Cheltuieli indirecte.
sau
Ctu = (PnI + Cheltuilile perioadei curente – PNf) / Qf
Pni = producţia neterminată la început perioadă
PNf = producţia neterminată la sfârsit perioadă
Cheltuielile perioadei curente = Chdir + Chindir
 Comenzile primesc un cod din Registrul de Comenzi şi se lansează pentru cantităţi
determinate de produse, subansamble ce pot fi executate în perioada de gestiune, adoptată
pentru calculul costurilor.
După simbolizare, Serviciul ofertare întocmeşte standardele de consum (Devizul
estimativ al comenzii), Bonurile de consum pentru cantităţile necesare, consumul de manoperă;
timp de execuţie necesar, fişe limită de consum, etc. Emiterea anticipată a documentelor asigură
respectarea nivelului bugetat al cheltuielilor ce deţin o pondere semnificativă în strucţura
costurilor şi creează premizele sesizării depăşirilor de la valoarea bugetată.
Toate documentele primare privind o comandă trebuie să cuprindă simbolul comenzii
la care se referă. Această codificare asigură colectarea şi inregistrarea corectă a cheltuielilor
privind produsele obţinute pe comenzi.
Pentru comenzile lansate în secţii, se deschid fişe analitice pentru urmărirea
cheltuielilor indirecte pe secţii.
Costul efectiv al comenzii se stabileşte la sfârşitul perioadei de gestiune când acesta se
încheie. În situaţia în care produsele se predau parţial la depozit sau clienţilor înainte ca să se
fi terminat comanda, produsele se evaluează la cost antecalculat sau în funcţie de costul
efectiv al unor produse similare fabricate în perioada de gestiune precedentă. Cantitatea de
materiale şi materii prime necesare pentru fabricarea produselor este înscrisă în necesarul de
materiale. Pe baza acestui document serviciul tehnic întocmeşte pentru fiecare comandă în
parte, câte o “listă cu necesarul de materiale”. Aceste documente servesc la întocmirea
programului de aprovizionare. Pe baza desenelor de execuţie se întocmeste pentru fiecare
comandă în parte câte un deviz de cheltuieli.
Pentru consumul de manoperă se întocmeşte pe fiecare comandă documentul intitulat
“Repartiţii cheltuieli salarii” care arată consumul specific de manoperă pe comandă. Deşi nu
constituie baza înregistrării în contabilitate aceste documente prezintă importanţă pentru
evidenţa cheltuielilor de producţie şi pentru calculaţia costurilor.
Documentele privind urmărirea fabricaţiei şi a producţiei obţinute cuprind pe de o
parte documente cu ajutorul cărora se urmăreşte modul de desfăşurare a procesului de
producţie iar pe de altă parte cele folosite pentru consemnarea rezultatelor producţiei.
Urmărirea desfăsurării procesului de producţie se realizează de maiştrii şi dispecerii din
secţiile de producţie cu ajutorul graficelor de producţie.
Documentul privind producţia obtinută este: Nota de predare – produse ce atestă
recepţio-narea şi predarea produselor la magazia de produse finite. Pentru lucrările executate
terţilor se întocmeşte Procesul verbal de receţie parţiala sau finală a lucrării împreună cu situţia
de lucrări.
 B. Studiu de caz: metoda pe comenzi varianta fară semifabricate

Spre exemplificare s-a ales firma DELTA S.A. care are ca obiect de activitate
producţia de mobilier de birou. Intreprinderea este strucţurata în doua secţii principale de
producţie, trei secţii auxiliare: Atelierul întreţinere şi reparaţii (AIR), Centrala electrică (CE)
şi Centrala termică (CT), un secţor Administrativ şi de conducere şi un secţor de Desfacere.
Pentru perioada de gestiune luna mai exerciţiul N, din registrul de comenzi rezultă că s-au
lansat în fabricaţie patru comenzi simbolizate astfel: Cd. 10, Cd 11, Cd20 şi Cd 21. Strucţura
organizatorică detaliată este prezentată în Organigrama Generală a SC DELTA SA.
Pentru calculul costului dupa metoda pe comenzi avem nevoie de următoarele
informaţii:
I. Cheltuielile directe efectuate în cursul lunii mai, exerciţiul N sunt prezentate în
tabelul 1.
II. Cheltuielile indirecte înregistrate în cursul lunii mai, exerciţiul N sunt prezentate
în tabelul 2;
III. Producţia finită obţinută este redată în tabelul 3;
IV. Producţia în curs de execuţie la sfârşitul perioadei de gestiune, tabelul 4 ;
V. Producţia centrelor auxiliare şi destinaţia acesteia, tabelul 5.

Notă: Nu există producţie în curs de execuţie la începutul perioadei de gestiune.

Repartizarea cheltuielilor indirecte de secţie se face pe baza cheltuileilor directe înregistrate pe
comenzi. Repartizarea CGA se face pe baza costului de secţie al comenzilor iar cheltuielile de
desfacere se repartizează pe baza costului de uzină. Costul complet se formează conform
relaţiei:
CC = CD + CIS + Cota CGA + Cota Desf. , unde:
CD = cheltuieli directe;
CIS = cheltuilei indirecte de secţie;
Cota CGA = cota cheltuielilor generale de administraţie;
Cota Desf. = cota cheltuielilor de desfacere.
Ra = Pvu- CCu
Ra = rezultatul analitic;
Pvu = preţ vânzare unitar;
CCu = cost complet unitar.
 SITUAŢIA CHELTUIELILOR DIRECTE ÎNREGISTRATE PE COMENZI
Tabelul 1

TOTAL SECŢIA 1 SECŢIA 2

CD 10 CD 10 CD 10 CD 10 CD 10 CD 11 CD 20 CD 21

15.780.00
60.869.500 23.467.500 12.339.500 0 9.282.500

46.892.500 17.015.000 10.173.000 11.827.000 7.877.500

255.500 50.000 40.000 40.000 30.000 21.500 20.000 25.000 29.000

51.100.000 10.000.000 8.000.000 8.000.000 6.000.000 4.300.000 4.000.000 5.000.000 5.800.000

11.242.000 2.200.000 1.760.000 1.760.000 1.320.000 946.000 880.000 1.100.000 1.276.000

1.533.000 300.000 240.000 240.000 180.000 129.000 120.000 150.000 174.000

3.577.000 700.000 560.000 560.000 420.000 301.000 280.000 350.000 406.000

26.380.00 17.232.50 15.562.50

175.469.500 36.717.500 22.939.500 0 0 22.712.500 15.473.000 18.452.000 0

Tabelul 2
Total Cheltuieli indirecte Centre auxiliare Secţ.
EXPLICATII
cheltuieli desf.
SECŢIA 1 SECŢIA 2 AIR CE CT CGA

Materii prime 0 0 0 0 0 0 0 0

Materiale 32.465.602 1.200.000 1.100.000 728.750 6.022.500 16.215.000 3.120.000 4.079.352

Obiecte inventar 7.300.000 1.000.000 1.500.000 400.000 200.000 300.000 200.000 3.700.000

Energie el. 15.085.750 6.415.750 3.000.000 570.000 2.800.000 1.000.000 850.000 450.000

Chelt. cu reparatii 7.700.000 3.000.000 1.200.000 0 0 1.200.000 2.300.000 0

Chirii 8.469.800 2.519.000 2.200.000 0 0 0 3.750.800 0

Prime asigurari 2.000.000 500.000 200.000 0 0 0 800.000 500.000

Comisioane 6.265.900 0 0 0 0 0 6.265.900 0

Publicitate 2.200.000 0 0 0 0 0 2.200.000 0

Deplasari 1.500.000 0 0 0 0 0 1.500.000 0

Chelt. PTTR 4.000.000 0 0 0 0 0 4.000.000 0

Serv. bancare 720.000 0 0 0 0 0 720.000 0

Alte prestaţii terţi 200.000 0 0 0 0 0 200.000 0

Alte taxe 0,5% sal 660.000 26.000 25.000 30.000 14.000 100.000 295.000 170.000

Ch. cu salariile 132.000.000 5.200.000 5.000.000 6.000.000 2.800.000 20.000.000 59.000.000 34.000.000

Cas22 % 29.040.000 1.144.000 1.100.000 1.320.000 616.000 4.400.000 12.980.000 7.480.000

Somaj 3% 3.960.000 156.000 150.000 180.000 84.000 600.000 1.770.000 1.020.000

Fond sanatate 7% 9.240.000 364.000 350.000 420.000 196.000 1.400.000 4.130.000 2.380.000

Amortizarea MF 3.823.750 810.000 900.000 101.250 67.500 135.000 810.000 1.000.000

TOTAL
266.630.802 22.334.750 16.725.000 9.750.000 12.800.000 45.350.000 104.891.700 54.779.352
CHELTUIELI
 SITUAŢIA PRODUCŢIEI FINITE RECEPŢIONATE
LA MAGAZIA DE PRODUSE FINITE
Tabelul 3
Nr
Denumire produs Simb cd. Qf.(buc) Cost antecalculat Valoare
crt.
1 Birou Master cu sertar cd 10 145 650.000 94.250.000

2 Birou Economic cd 11 95 600.000 57.000.000

3 Vestiar Delta cd 20 90 750.000 67.500.000

4 Vestiar Delta Star cd 21 40 1.200.000 48.000.000

TOTAL 266.750.000

VALOAREA PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE LA SFÂRŞITUL LUNII

Tabelul 4

Nr Cost Grad Valoarea

Explicaţii Simb cd. Q net. (buc)
crt. antecalculat finisare producţiei net.

1 Birou Master cu sertar cd 10 5 650.000 40,00% 1.950.000

2 Birou Economic cd 11 5 600.000 20,00% 2.400.000

3 Vestiar Delta cd 20 10 750.000 15,00% 6.375.000

4 Vestiar Delta Star cd 21 10 1.200.000 25,00% 9.000.000

TOTAL 19.725.000

PRODUCŢIA CENTRELOR AUXILIARE ŞI DESTINAŢIA ACESTEIA

Tabelul 5
Centre Producţia Destinaţia producţiei secţiilor auxiliare
UM
aux. obţinuta AIR CE CT S1 S2 CGA DESF
ore
AIR 800 0 10% 20% 40% 20% 10%
reparaţii

CE KWh 3000 5% 0 15% 30% 40% 10% 0%

CT MC 2000 3% 2% 0 40% 40% 5% 10%

PROGRAMUL VÂNZĂRILOR PENTRU LUNA MAI EX. N

Tabelul 6
PLAN DE DESFACERE UM CANT. VAND PRET UNITAR VALOARE
Birou Master cu sertar buc 145 1.500.000 217.500.000
Birou Economic buc 95 1.350.000 128.250.000
Vestiar Delta buc 90 1.700.000 153.000.000
Vestiar Delta Star buc 40 2.000.000 80.000.000
TOTAL 578.750.000
 Etapele calculaţiei după metoda pe comenzi sunt următoarele:

1. Colectarea cheltuielilor directe şi indirecte

2. Calculul şi decontarea costului producţiei auxiliare;

3. Calculul costului efectiv de producţie;

4. Calculul costului complet;

5. Calculul rezultatelor analitice.

1. Colectarea cheltuielilor directe şi indirecte

Cheltuielile directe de producţie sunt cheltuielile care se individualizează pe comandă.
In cadrul SC DELTA cheltuielile directe de producţie se regăsesc în: consumul de materii şi
materiale auxiliare directe, salarii de bază ale muncitorilor direct producţivi, CAS, fondul de
somaj aferent, fondul de sanatate, fondul de risc şi accidente şi fondul pentru invăţămînt
aferent salariilor directe, servicii efectuate de terţi aferente unei comenzi, etc.

1.1 Înregistrarea consumurilor de materii prime şi materiale directe

şi a salariilor directe conform situaţiei de colectare a cheltuielilor
(vezi tabelul 1)

921 “Cheltuielile activitatii = 901 “Decontari interne

de bază” privind cheltuielile” 175.469.500
S1/ cd 10 36.717.500
S1/cd 11 22.939.500
S1/cd 20 26.380.000
S1/cd 21 17.232.500
S2/ cd 10 22.712.500
S2/cd 11 15.473.000
S2/cd 20 18.452.000
S2/cd 21 18.452.000
 1.2 Înregistrarea cheltuielilor indirecte la nivelul secţiilor auxiliare (tabelul 2)

922 “Chelt.activ.auxiliare” = 901 “Decontari interne 67.900.000

01 Atelierul întreţinere şi reparaţii privind cheltuielile” 9.750.000
02 Centrala electrică 12.800.000
03 Centrala termică 45.350.000

1.3 Organizarea contabilităţii cheltuielilor indirecte de producţie

Prin cheltuieli indirecte de producţie cuprind acele cheltuieli de producţie care nu pot
fi identificate, repartizate direct pe produs, lucrare sau comandă. De regulă nu sunt legate
direct de fabricaţiaea unui produs, lucrare sau comandă şi privesc întreaga activitate a unei
secţii sau chiar a unitătii patrimoniale.
Contabilitatea cheltuielilor indirecte de producţie cuprinde două etape: colectarea
cheltuielilor perioadei de gestiune şi repartizarea acestora la sfârşitul perioadei pe fiecare
comandă în parte.
Colectarea lor se face cu ajutorul contului 923 “Cheltuieli indirecte de producţie”, iar
repartizarea lor pe comenzi se face printr-un calcul intermediar cu ajutorul procedeelor
cunoscute: suplimentării sau cifrele relative de structură folosind o bază raţional aleasă.
Se regăsesc următoarele articole de calculaţie pentru cheltuielile indirecte:
- cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor;
- cheltuieli generale ale secţiei.
Ele se regăsesc în fişele de calculaţie la postul ‘’Regie Secţie’’. Cheltuielile cu
întreţinerea şi funcţionarea utilajelor cuprind cheltuielile de întreţinere şi funcţionare a
utilajelor care participă la realizarea mai multor categorii de produse. Deci aceste cheltuieli nu
se pot identifica direct pe fiecare comandă în parte. Aici se cuprind:
- cheltuieli cu piesele de schimb;
- combustibili;
- amortizarea utilajelor;
- chiriile utilajelor;
- reparatii curente;
- reparatii capitale;
- alte cheltuieli legate de folosirea acestor utilaje.
 Cheltuielile generale ale secţiei cuprind:
- cheltuieli comune efectuate la nivel de secţie şi anume acele materii prime şi
materiale consumate pentru nivele administrative şi gospodăresti ale secţiilor de
bază;
- cheltuieli cu remuneraţia la nivel de secţie:
- Salariile indirecte;
- Salariile personalului TESA din secţie
- CAS + FS + FIASS + FRA aferent salariilor;
- amortizarea mijloacelor fixe, altele decât mijloacele de transport;
- reparaţii aferente;
- energie;
- combustibili;
- alte cheltuieli generale ale secţiei.
Salariile cuvenite personalului de conducere tehnic, economic şi administrativ al
secţiilor de producţie sunt plătite în regie. Plata în regie este plata în funcţie de perioadă de
timp lucrată şi de sistemul de salarizare.
Formula contabilă este următoarea:

923 “Cheltuieli indirecte 901 “Decontări interne

de producţie” privind cheltuielile” 39.059.750
S1 22.334.750
S2 16.725.000

1.4 Organizarea contabilităţii cheltuielilor generale de administraţie

şi de desfacere
Cheltuielile generale de administraţie cuprind cheltuielile achizitionate de activitatea
de administrare şi conducere a firmei şi pentru realizarea functiei de conducere, personal,
financiar-contabilitate, secretariat.
Cheltuielile generale de administraţie au în general un caracter fix.
Din punct de vedere al conţinutului cheltuielile generale de administraţie au un
caracter complex, direct faţă de centrul administraţie, indirect fată de secţiile de producţie.
 In acest sens cheltuielile generale de administraţie nu se identifică pe comandă,
serviciu sau lucrare, ele trebuind repartizate la sfârşitul perioadei de gestiune asupra acestora.
Cheltuielile generale de administraţie se regăsesc în cadrul articolului de calculaţie
“Regie generală”. Cheltuielile ocazionate de administrarea şi conducerea unităţii se refera la:
- remuneraţia personalului general de administraţie;
- amortizarea şi chiriile mijloacelor fixe de interes general;
- reparaţii la mijloace fixe de interes general de administratie;
- energie;
- combustibil;
- cheltuieli administrativ-gospodăreşti;
- alte cheltuieli de administraţie .
Se coletează în cursul lunii în debitul contului 924 “Cheltuieli generale de
administraţie”.
Formula de înregistrare în contabilitatea de gestiune este:

924 “Cheltuieli generale 901 “Decontări interne privind

de administratie” cheltuielile” 104.891.700

Cheltuielile de desfacere cuprind toate cheltuielile ocazionate de desfacerea producţiei

atât la intern cât şi la extern.
Cheltuielile de desfacere se înregistrează cu ajutorul formulei:
925 “Cheltuieli de desfacere” 901 “Decontări interne privind
cheltuielile” 54.779.352

2. Calculul şi decontarea costului producţiei auxiliare

Producţia auxiliară de la DELTA este obtinută în atelierul de întretinere şi reparatii,
centrala electrică şi centrala termică. Decontarea producţiei auxiliare a acestor două centre
trebuie să ţină cont mai întâi de prestaţiile reciproce. In acest sens se va utiliza procedeul
algebric de determinare a costului producţiei de fabricaţie interdependenţa care presupune
constituirea unui sistem de ecuaţii după urmatorul principiu:
Producţia obţinută de un centru auxiliar înmulţită cu costul unitar al acesteia trebuie
să fie egală cu cheltuielile colectate pe centrul respectiv plus valoarea prestaţilor primite de
la alte centre cu care are raporturi de interdependenţă (furnizează şi primeşte prestaţii de la
celelalte centre).