¢ Suport curs stagiari an III Filiala Bucuresti Lectuniv.dr. Manea Aspecte romanesti privind IAS/IFRS Reglementiri contabile conforme cu IFRS - OMFP 1286 in Monitorul Oficial nr. 687 din 04.10.2012, a fost publicat OMFP 1286 pentru aprobarea reglementirilor contabile conforme cu IFRS, aplicabile societitilor comerciale ale céror valori mobillare sunt admise In tranzactionare pe o piafi reglementati. In continuare sunt prezentate principalele modificari aduse de OMFP 1286/2012 fata de OMFP 3055/2009, ordinea | fiind aleatorie. itiobAlAFT necorparille a) Paragraful 41. (2) din OMFP 1286: ,,/n cazul reevaludrii imobilizdrilor necorporale si corporale, plusul sau minusul rezultat din reevaluare trebuie reflectat in debitul saw creditul conturilor 1051 “Rezerve din reevaluarea imobilizirilor necorporale” si 1052 “Rezerve din reevaluarea imobilicarilor corporate”: b) Paragraful 41. (3) din OMEP 1286: , Pentru reflectarea in contul de profit si pierdere, potrivit IAS 38 si IAS 16, a diferenjelor rezultate cu ocazia reevaluérii ulterioare a imobilizirilor necorporale i corporale se vilizeacd:" > contul 755 ,Venituri din reevaluarea imobilizarilor necorporale si corporale”, 7551 “Venituri din reevaluarea imobilizarilor necorporale” 7552” Venituri din reevaluarea imobilizarilor corporale”, respectiv > contul 655 ,,Cheltuieli din reevaluarea imobilizarilor necorporale si corporale”, cu urmatoarele | detalieri 6551 “Cheltuieli din reevaluarea imobilizarilor necorporale” 6552 “Cheltuieli din reevaluarea imobilizarilor corporale”. ©) Paragraful 41. (6) din OMEP 1286; ,Surplusul din reevaluare inclus in rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul in rezultatul reportat (contul 1175 “Recultatul reportat reprezentiind surplusul realizat din rezerve din reevaluare”), la scoaterea din evidensa a activului sau pe mdsura folosiril acestuia", Paragraful 39 din TAS 16: “Daca valoarea contabild a unui activ este majoratd ca rezultat al reevaluéri, atunci cresterea trebuie recunoscutd in alte elemente ale rezultatului global si cumulata in capitalurile preprii, eu tirlul de Surplus din reevaluare. Cu toate acestea, majorarea trebuie recunosculd in profit sau pierdere in mésura in care aceasta compenseazé o reducere din reevaluarea aceluias! activ, recunoscutd anterior in profit sau pierdere." ‘Astfel, daca rezultatul reevaluaii este o erestere faté de valoarea contabil, atunci aceasta se trateazé: «cao crestere a rezervei din reevaluare prezentata in cadrul elementului "Capital si rezerve", dacd nu a existat 0 descrestere anterioaré recunoscuti ca o cheltuialé aferenta acelui activ; sau © caun venit care s& compenseze cheltuiala cu descresterea recunoscuté anterior la acel activ. | Paragraful 40 din TAS 16: “Daca valoarea contabilié a unui activ este diminualé ca urmare unei reevaludri, aceasté diminuare trebuie recunoscuté in profil sau pierdere. Cu toate acestea, reducerea trebuie recunoscutit in alte elemente ale rezultatului global in mésura in care surplusul din reevaluare prezintd un sold creditor. Reducerea recunoscutd in alte elemente ale rezultatului global micgoreazé suma cumulatd in capitalurite propri cw titlu de surplus din reevaluare.” Astfel, daca rezultatul reevaluarii este o deserestere a valorii contabile, aceasta se trateaza: ‘+ cao cheltuialii cu intreaga valoare a deprecierii, atunci cind in rezerva din reevaluare nu este inregistrata 0 sum referitoare la acel activ (surplus din reevaluare); sau ‘+ cao scidere a rezervei din reevaluare prezentatd in cadrul elementului “Capital gi rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve si valoarca descresterii, iar eventuala diferenta rémasi neacoperita se inregistreazd ca 0 | chettuialaSuport curs stagiari an III Filiala Bucuresti Lectuniv.dr. Manea Cristina Lidia Paragraful 41 din IAS 16: “Surplusul din reevaluare inclus in capitalurile proprii aferent unui element de imobilizari corporate poate fi transferat direct in recultatul reportat, atunci card activul este derecunoscut. Aceasta poate implica transferul intregului surplus atunci cand activul este scos din functiune sau cedat. Cu toate acestea, o parte din surplus poate fi transferata pe masurd ce aciivul este folosit de entitate In acest caz, valoarea surplusulu transferat ar fi diferenta dintre amortizarea calculaté pe baza valorii contabile reevaluate a activului $i valoarea amortiziril calculate pe Baza castulut inifial al activului, Transferurile din surplusul din reevaluare Wi reeuaTad repOrrar TA SE GEOTCAEA pr contul de profit si pierdere". Remarci. Putem identifica o diferenfa intre prevederile OMFP 3055/2009 si cele ale IAS 16 Imobiliiri corporate referitoare la reluarea rezervetdin reevaluare. Paragraful 124.3) din OMFP 3055/2009 precizeazd cit surplusul din reevaluare inclus in rezerva din reevaluare este capitalizai prin transferul direct in rezerve (contul 1065 “Rezerve reptezentiind surplusul realtzat din rezerve din reevaluare”), atunci cand acest surplus reprezintd un odstig realizat.” Exemplul {, Societatea Alfa a cumpaat la data de 20.11.2010 un teren, costul acestuia fiind de 70.000 le. La o prima reevaluare a acestuia, s-a stabilit 0 valoare justa de 83.000 lei. La a doua reevaluare, valoarea justé a activului s-a situat la rivelul sumei de 64.000 Ii. La a treia reevaluare, valoarea de pe piatd a terenului a erescut pand la 72.000 lei. Prezentagi tratamentele contabile specifice reevaluérii terenului Exemplul 2. La data de 27.12.2007, entitatea Brasal a achizitionat un autoturism la costul de 100.000 lei, durata util de viaja find de 10 ani. Metoda de amortizare utilizata este cea liniard. La sfirsitul anului 2010, activul este recvaluat, valoarea justa stabilité fiind de 91.000 lei. Dupa 2 ani de la prima reevatuare, entitatea.reevalueaz din now activul, valoarea justa fiind de 48.000 lei. Entitatea a adoptat la reevaluare metoda elimindtii amoitizari din valoarea brut a activuli 4) Stiind ca rezerva din reevaluare este transferatd la rezultatul reportat la casarea sau la vanzarea activului, stabilifi inregisirarile contabile aferente celor doud reevaluar b) Stiind ca rezerva din reevaluare este transferaté la rezultatul reportat pe mitsura amortizdrit activulu, stabiligi invegistrérile contabile aferente celor doud reevaluar. Exemplul 3. Societatea Reevaluarea SRL achizitioneaza pe 1.05.N un teren la un cost de achizitie de 35.000 te, iar fa sférgitul anului valoarea just& a terenului este 40.000 lei. La sfargitul anului N+-1 valoarea terenului scade [a 37.000 lei. Ce inregistréri contabile va efectua entitatea Reevaluarea? Exemplul 4, O entitate achizifioncazi un utilaj, la data de 31.12. N, valoarea fiind de 100.000 lei, amortizatd liniar in 5 ani. La sffrsitul anului N+3, activul se reevalueazd, valoarea justi stabilita fiind de 44.000 lei. in conditiile eliminatii amortizirii din valoarea brut a activului efectuali inregistrarile contabile specifice reevalulsii. Prezentaji tratamentele contabile specifice reevalusrit wtilajului Exemplul 5, 0 societate detine o categorie de imobilizari necorporale achizitionate la inchiderea exerciului N-2 cu 100.000 u.m. Imobilizarile se amortizeaza liniar, incepdind cu | ianuarie N-1, pe 0 duraté de 5 ani. La 31 decembrie N, conducerea intreprinderii decide reevaluarea imobilizarilor. Avand in vedere incertitudinile cu privire la fezabilitatea economic a procesului de productie, valoarea just a imobilizarilor necorporale este estimata la 30,000 um. La 31 decembrie N+1, tindnd cont de faptul c& s-a reusit perfectionarea procesului de productie, imobilizarife sunt reevaluate din nou. Valoarea justh este estimata la 120,000 u.m, ‘Sa se contabitizeze reevaluarea imobilizarilor necorporale, <)_ pentru avansurile acordate furnizorilor de imobiliziri corporale, se utilizeaza contul 4093 “Avansuri acordate pentru imobiliziri corporate”, in loc de contul 232 “Avansuri acordate pentru imobilizari corporale”; e) pentru avansurile acordate furnizorilor de imobilizari corporale, se wtilizeaz4 contul 4094 “Avansuri acordate pentru imobiliziri necorporale”, in loc de contul 234 “Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale”; Exemplul 6, Societatea Managerul SRL acorda un avans unui furnizor de imobilizari tn vederea achizitiei unei cladiri, valoarea avansului 100,000 lei, TVA 24%, Ulterior cladirea este achizitionaté la un cost de 500.000 lei, TVA 24%, cu refinerea avansului acordat anterior. Se achita furnizorul. Efectuapitnregisirdrile in contabiliate, Exemplul 7. Societatea Expert a acordat un avans societitii Informatica in valoare de 5.000 lei, TVA 24%, pentru achizitia unui program informatic. Peste o siptmand, echipa de informaticieni a societatii Informatica instaleaz& programul, costul total al programului 10.000 lei, TVA 24%, Bfectuafi inregistrarile in contabilitate.Suport curs stagiari an fl Filiala Bucuresti Lect.univ.dr. Manea Cristina Lidia WR Yaivesti giciinbiliaics a) Paragraful 47. (1) din OMFP 1286: ,,/n cadrul grupei 21 "Imobilizari corporale” se inregistreaza distinct investiille imobiliare (contul 215 "Investfi imobillare"’). Investijile imobiliare evaluate la valoarea justé se winae-clist pee Sener > 2151 “Investiti imobiliare evaluate la valoarea justi” > 2152 “Investitii imobiliare evaluate la cost* b) Paragraful 47, (2) din OMFP 1286: ,,Diferentele generate de modificarea valorit juste a investitiilor imobiliare inregisirate potrivit modelului bazat pe valoarea justd sunt inregistrate in contul 7561 “Castiguri din evaluarea ta valoarea justd a investititor imobiliare”. respectiv contul 6561 “Plerderi din evatuarea ta valoarea just a investtilor imobitiare”; ©) a fost introdus contul 235 “Investitii imobiliare in curs de exeeutie”, care functioneaza in contrapartida cu contul 725 “Venituri din productia de investitii imobiliare”. Contul 235 ,Jnvestitii imobiliare in curs de exeeutie” se detaliaza pe urmatoarele conturi sintetice de gradul II: > 2351 “Investitii imobiliare in eurs de executie evaluate Ia valoarea just” > 2352 “Investitii imobiliare in curs de executie evaluate la cost™ 4) Paragraful 47. (3) din OMFP 1286: ,,ix cazul scoaterit din evidenfa a unei investjii imobiliare, pentru evidentierea in contabilitate se folosesc conturile 7562 “Venituri din cedarea investisilor imobiliare” yi 6562 “Cheltuieli cu cedarea investtiitor imobiliare” ©) De asemenea, s-2 introdus contul 2815 “Amortizarea investitiilor imobiliare evaluate la cost” ce functioneazs in corespondenta cu contul 6811 “Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor, a investitilor imobiliare gi a activelor biologice evaluate la cost”, Paragraful 33 din IAS 40: ,,. Dup recunoasterea inifiald, o entitate care alege modelul bazat pe valoarea justa trebuie sd evalueze toate investiiile sale imobiliare la valoarea just Paragraful 35 din IAS 40: ,,Un céstig sau o pierdere generat(a) de 0 modificare a valorit juste trebuie rrecunoscut(a) tn profitul sau pierderea perioadel in care apare.” Paragraful 55 din IAS 40; ,,/n cazwl in care a evaluat anterior o investitie imobiliard la valoarea just, 0 entitate trebuie sit continue sit evatueze proprietatea imobiliara in cauza (a valoarea justi pind in momentul cedirié (sau pénd in momentul in care propriztatea imobiliard devine proprietate imobiliard ullizatdé de posesor sau entitatea incepe sé amenajeze proprietatea in scopul vanzarii ulterioare in cursul activitayii uzuale), chiar dacé frecvenja tranzactilor comparabile de pe 0 piata scade sau prefurile piefei devin mai greu accesibile.” Exemplul & © entitate a achizitionat ta data de 31.12.N-1 o cladire ta costul de 200.000 lei, cu scopul de a fi inchiriaté terior in baza unui contract de leasing operational. Comisionul platit unei agentii imobiliare a fost 2.000 lei, iar taxele notariale platite in vederea transferului dreptului de proprietate s-au ridicat la 10.000 lei. Durata util de viata cladiri a fost stabilita la 10 ani, iar metods de amortizare a fost cea liniard. La data de 1.03.N, clidirea este inchiriaté tertilor. La acest moment entitatea alege pentru evaluarea investitiei imobiliare modelul bazat pe valoarea just, ea fiind evaluaté la 250.000 lei La data de 31.12.N, valoarea just devine 300.000 lei La data de 31,12.N+1, valoarea justa devine 260.000 lei Se cere, (a) recunoasterea initiala a investitiei imobiliare; (2) recunoasterea amortizarii perioadet anterioare alegerii modetului bazat pe valoarea just (C) recunoasterca investitiei imobiliare evaluate la valoarea just la data de 1.03.N, (d) recunoasterea investitie’ imobiliare evaluate la valoarea justa la data de 31.12.N; (c} recunoasterea investitiei imobiliare evaluate la valoarea justa la data de 31. 12.N+ 1,Suport curs stagiari an IU Filiala Bucuresti Lect univ.dr. Manes Cristina Lidia Paragraful 53 din LAS 4\ "in cazul in care entitatea considera ca valoarea justi a unei investipt imobiliare in curs de realizare nu poate fi determinatit in mod fiabil, ins se asteaptd ca valoarea justi a investfie’ sa fie determinata in ‘mod fiabil in momentul in care consiructia este finalizatd, atunci aceasta trebuie sd evalueze investitia imobiliard in curs de constructie la cost, fie pind cand valoarea sa justd poate fi determinatit in mod fiabil, fie pind cland se finalizea: constructia (in funcfie de situatia care apare mai devreme). Daci 0 entitate constata c& valoarea justé a unei invest otter atte r i pep me poate H trot fit pence cont aceasta trebuie sé evalueze investitia imobiliard utilizind modelul bazat pe cost din IAS 16. Se va presupune cd valoarea veziduald a investitiei imobiliare trebuie sd fie egala eu zero. Entitatea trebuie sa aplice JAS 16 pand in momentul cedarii investitiel imobiliare.” Exemplul 9, Societatea investitia a inceput in luna aprilie N constructia unei cladiri destinats inchirierié in baza unui contract de leasing operational. Pe parcursul lunii aprilie N, s-au inregistrat urmatoarele cheltuieli: cheltuieli cu materi prime 300,000 lei; servicii primite de la tert privind constructia 50.000 fei; salariile muneitorilor de pe santier 150.000 lei; salariile personalului administrativ 40.000 lei; salarile managerilor 80.000 lei; amortizarea ulilajelor folosite la constructie 12.000 lei, amortizarea cladirii administrative a societatii 10.000 lei. In luna mai, a continuat constructia, tncegistrindu-se urmatoarele cheltuieli: cheltuieli cu materiile prime 200,000 lei; salariile muncitoritor de pe santier 150.000 lei; salariile personalului administrativ 40.000 fei; salariile managerilor 80,000 lei; amortizarea utilajelor folosite la constructie 12.000 lei, amortizarea celorlalte imobilizari 40.000 lei. La sfargitul lunii mai, clacirea a fost finalizatd. Entitatea considera ca nu va putea determina in mod fiabil pe 0 baz continua valoarea justa a cladirii si alege modelul bazat pe cost. Prezentati tratamentele contabile care se impun f) De asemenea, a fost introdus contul 2915 “Ajustiri pentru deprecierea investitiilor imobiliare evaluate la cost”, $i au fost completate denumirile urmatoarelor conturi corespondente: > 6813 “Cheltuieli de exploatare privind ajustirile pentru deprecierea imobilizarilor, 2 investitiilor imobiliare si a activelor biologice evaluate la cost” > 7813 “Venituri din ajustéri pentru deprecierea imobilizAritor, a investitilor imobiliare si a activelor biologice evaluate la cost”. Paragraful $6 din IAS 40: ,.Dupd reeunoasterea inifiald, 0 entitate care opteazt pentru modelul bazat pe cost trebuie sd evalueze toate investtiile sale imobiliare in conformitate cu dispozitiile din LAS 16 pentru acel model, altele decct cele care indeplinesc criteriile pentru a fi clasificate drept detimute in vederea vanzdrit (sou sunt incluse intr-un grup destinat cedarii care este clasificat drept detinut in vederea vanzéri) in conformitate cu IFRS 5 Active imobilizate definute in vederea vanzdrii $i activity! inirerupte. Investijille imobiliare care indeplinesc criteriile pentru a fi clasificate drept definute in vederea vanzarii (sau sunt incluse intr-un grup destinat cedarii care este clasificat drept detinut in vederea vanaérii) trebuie evaluate in conformitate cu IFRS 5. Paragraful 117 din IAS 36: , Valoarea contabild majorata a unui activ, altul decdt fondul comercial, atribuibita unei pierderi din depreciere nu trebuie sit depaseasca valoarea contabilé (neta de amortizare) care ar fi fost determinata in cazul in care in exercitille antericare nu ar fi fast recunoscuti o pierdere din depreciere pentru activul in cauza” Exemplul 10, La data de 31.12.N-4, 0 societate a achizitionat 0 clidire cu 990.000 lei, cu scopul de a o inchiria in taza unui contract de leasing operajional. Societatea opteaza pentru modelul de evaluare a investitilor imobiliare bazate pe cost. Durata de viata utila este 12 ani, iar metoda de amortizare liniard. Valoarea recuperabilé la 31.12.N este de 600.000 lei, Durata de viata utila ramasa 01.01.N este de 6 ani Valoarea recuperabil la 31.12.N+2 este de 480.000 lei. ‘Stabilité inregistrérile contabile privind deprecierea Paragraful 66 din IAS 40: 0 investijie imobiliard wrebuie derecunoscutd (eliminatd din situatia pozipei financiare) in momentul cedarit sau atunci ednd investitia imobiliard este definitiv retrasc din folosinga si mu se mai preconizeazd aparifia de beneficii economice viitoare din cedarea ei.” Paragraful 69 din IAS 40: ,,Castigurile sau pierderile generate de casarea sau cedarea unei investifii imobiliare trebuie determinate ca diferenta intre incasdrile nete din cedare si valoarea contabilé a activului si trebuie recunoscute in profit sau pierdere... n perioada scouterié din wz sau a ceditrii.” Exemplul 11. O societate vinde o investitie imobiliara, a c&rei valoare justi a fost 10.000 lei la 31.12.N. Pretul de vanzare din contractul de vanzare este 15.000 lei, TVA 24%. Se cere: calculagi si contabilizayi cdsligul sau pierderea care rezultd din cedarea investitie’ imobiliare. 4Suport curs stagiarian Ill Fitfala Bucuresti Lect.univ.dr. Manea Cristina Lidia TRIE Active Obi ahinite in vediinea Vamsi a) Paragraful 58 din OMFP 1286:."activele imobilizate siactivele incluse in grupuri destinate cedarii clasificate ca flind deinute in vederea vanzarii, potrivit IFRS 5, se inregistreaza in contul 311 “Active imobilizate definute in vedere vin zirii”” b) Paragraful 57.(1) din OMFP 1286:."Atunci cand exist 0 modificare a utilizdrii unei imobilizdri corporale, in sensul cit aceasta urmeazéi a fi imbundtdgita in perspectiva vanzdrii, in condijiile prevdzute de IFRS, entitatea inregisireazé transferul activului din categoria imobilizari corporale in cea de active imobilizate detinute in vederea vanziirit (contul 311 “Active imobilizate definute in vederea vanzdrii ta ©) Paragraful $7.(3) din OMFP 1286: fr cazud activelor care inifial erau destinate vanzarit si care ulterior igi schimba destinatia, urmdnd a fi folosite de entitare pe 0 perioada indelungata sau sé fie inchiriate unor terti, in contabilitate se inregistreazd un transfer al acestora, din categoria activelor imobilizate definute in vederea vénzdirii, la imobilizari corporale"; 4) conturile noi introduse faja de OMFP 3055/2009 privind cheltuielile gi veniturile privind activele imobilizate (sau grupurile destinate cedairii) detinute in vederea vanzirii sunt: > 653 ,, Cheltuieli legate de activele imobilizate (sau grupurile destinate cedarii) detinute in vederea vingirii’: + 6531 ,,Pierderi din evaluarea activelor detinute in vederea vanzarii” + 6532 ,,Cheltuieli cu cedarea activelor definute in vederea vanziri » 753 ,,Venituri din activele imobilizate (sau grupurile destinate cedirii) detinute in vederea vanzir £ 7531 ,Castiguri din evaluarea activelor definute in vederea vanzirii” ‘& 7532 ,,Venituri din cedarea activelor detinute in vederea vinzarii” Paragraful 6 din IPRS 5: “O entitate rebuie sa clasifice un activ imobilizat (sau grup destinat cedéiril) drept detinut tn vederea vanzarii dacit valoarea sa contabild va fi recuperata in principal printr-o tranzactie de vanzare, $i nu rin utilizarea sa continua. Paragraful 7 din IFRS 5: in acest caz, activul (sau grupul destinat cedirii) trebuie si fie disponibil in vederea Wanzarii imediate, asa cum se prezinti la momentul respectiv, ficdind obiectul doar al termenitor uzwali in cazul vGnadrilor de asifel de active (sau grupuri destinate cedarii), iar vanzarea lui trebuie sd fie foarte probabil”, Paragraful 15 din IFRS 5: ,O entiiate trebuie si evalueze un activ imobilizat (sau grup destinat cedarii) clasificat rept definut in vederea vanedrii la vatoarea cea mai micit dintre valoarea contabila si valoarea justé minus costurile ‘generate de winzare.” Paragraful 20 din IFRS S: 0 entizate trebuie sd recunoascé 0 pierdere din depreciere pentru orice reducere inigialdt sau ulterioari a valorii contabile a unui activ (sau grup destinat cedarii) pani: la valoarea just minus costurile generate de vinzare..” Paragraful 21 din IFRS 5: ,,0 entitate trebuie sd recunoascé un edstig din orice crestere ulterioard a valori juste ‘minus costurile generate de vanzare a unui activ, dar fara a depasi pierderea cumulata din depreciere care a fost recunoscuta fie in conformitate cu prezentul IFRS, fie anterior in conformitate cu IAS 36 Deprecierea activelor.” Exemplul 12. Alfa achizitioneaza la 31.12.N-1 un echipament la un pret de 500.000 lei. Se estimeaz o durat de utilitate de 10 ani si o valoare reziduala de 30.000 lei. La data de 01.07.N+1, managementul intocmeste un plan de vanzarea @ echipamentului si intreprinde actiuni pentru a gasi un cumparator. Prin urmare echipamentul este clasificat ca detinut in vederea vinzarii, Valoarea justa a echipamentului este de 430,000 lei, iar cheltuielile generate de vanzare sunt estimate la 3.000 lei. Vanzarea este estimatd s& aibi loc peste 6 luni. La sfarsitul exercitiului N#1 valoarea justi diminuatd cu cheltuielile generate de vanzare este 425.000 [ei. In ianuarie N42 activul este vndut la pretul de vanzare de 500,000 lei Prezentati, conform IFRS 5, inregistrarile contabile efectuate de entitate Exemplul 13. Pe baza datelor din problema precedenta, se cere si prezentati, conform IFRS 5, inregistritrile contabile efectuate de entitate la data de 31.12.N+1. in masura in care valoarea justi diminuati cu cheltuielile generate de-vanzare este: a) 428,000 lei b) 431.000 letSuport curs stagiari an It Filiala Bucuresti Lect.univ.dr. Manea Cristina Lidia Paragraful $7.(2) din OMFP 1286: ,,Dacd imobiltzarea corporalii rransferatis in categoria activelor imabiliza definute in vederea vanzdrit a fost reevaluatd, rezerva din reevaluare aferentit se inchide in momentul vanzdrii activului’ Paragraful 153.(1) din OMFP 3055/2009: Atunci cand existd o modificare a wtilizarit unei imobilizdri corporale, in sensul c& aceasta urmeazé a fi imbundtalité in perspectiva vanzérii, la momentul ludrii deciziei privind modificarea destinatiei, in contabilitate se inregistreaza transferul activului din categoria imobilizari corporale in cea de stocuri Pram mn = - concomitent cu reclasificarea activului se procedeazi la inchiderea contului de recerve din reevaluare aferente acestuia. Paragraful 153.(2) din OMFP 3055/2009: fn cazul in care un activ care a fost initial recunoscut la terenuri este folosit ulterior pentru consiruirea de ansambluri de locuinje destinate vanzdrii, in functie de modul de negociere a contractelor de vanzare a bunurilor ce fac obiectul constructici si vanzdrii, valoarea terenului se include in valoarea ‘activului construit sau se evidentiaza distinct a stocuri de natura mérfurilor, la valoarea de inregistrare in contabilitate. Daci terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturié activului se procedeazi la inchiderea contului de reverve din reevaluare aferente acestuia. Identificim o diferenta intre prevederile OMFP 1286/2012 si OMFP tratamentul rezervei din reevaluare, 58/2009 referitoare a Exemplul 14. S& presupunem c& la sfirgitul lunii ianuarie anul 2011, o societate a achizitionat un teren la pretul de cumpirare de 990.000 lei. La sfarsitul anului, terenul este reevaluat la valoarca just& de 1.140.000 Iei. in luna februarie a anului urmator, ca urmare a cererii crescute privind constructiile in zona, societatea a decis folosirea fcrenului pentru construirea de locuinte destinate vanzati. Prezentayi comparativ tratamentele contabile conforme cu cele dowd ordine. Paragraful 27 din IFRS $: “Entitatea trebuie sii evalueze un activ imobilizat care inceteara a mai fi clasificat rept detinut in vederea vanzarii (sau care inceieazis a mai face parte dintr-un grup destinat cedéri clasificat drept dejinut In vederea vanzdrii) la cea mai mica valoarea dintre: ‘)valoarea sa contabila inainte ca aetivul (sau grupul destinat cedarii) sa fi fost clasificat drept deinut in vederea vdnzdri, ajustatii cu orice amortizare sau reevaluare care ar fi fost recunoscutd daca activul (sax grupul destinat cedar) nu ar fifost clasificat drept detinut in vederea vanzirii: $i ‘b)valoarea sa recuperabilé la data deciziei ulterioare de a mu fi vandut.” Exemphil 15. La 31,12.N-1, o societate a achizijionat un furnal, al elrui cost de achizitie a fost de 100.000 te, din care c&ptuseala a avut un cost de 20,000 lei. Durate utils de viaté a furnalutui a fost stabilitd la 10 ani, valoarea reziduala a fost stabilité {a 15.000 lei, iar metoda de amortizare.a fost cea liniard. Cheltuielile cu intrejinerea furnalului sunt de 1.000 lei {n fiecare an, intrefinerea fiind efectuata de o firma specializats La sfarsitul anului N+1, captuseala furnalului.a fost inlocuitd, de o alta firmd specializata, costul acesteia fiind de 22.000 lei. La data de 31.12.N#2, managementul intocmeste un plan de vénzarea a activului si intreprinde actiuni pentrs a gisi lun cumparator. Prin urmare activul este clasificat ca detinit in vederea vanzirii, Valoarea just a utilajului este de 72.000 Ici, iar cheltuietile generate de vanzare sunt estimate la 2.000 lei. Vanzarea este estimata sa aiba loc peste 9 luni La data de 01.05.N+3 furnatul fnceteazd a mai fi clasificat drept detinut in vederea. vanzirii si are 0 valoare recuperabili la data deciziei ulterioare de a nu fi vandut de 60.000 lei Se cere: @) recunoasterea initial a activului, conform IAS 16; 4) recuncasterea cheltuielilor de intretinere, a cheltuielilor cu amortizarea in anul N si a costului eu inlocuirea cdptuselit, conform IAS 16 6) calculafi, conform IFRS 5, valoarea la care entitatea trebuie sit evalueze activul in momentul clasifictrit lui ca find depinut tn vederea vanzéri si precentaji formula contabild corespuredtoare @) calculafi, conform IFRS 5, valoarea la care entitatea trebuie si evalueze activul in momentul in care inceteazé a fi clasificat ca fiind definut in vederea vanztiit si prezentati formula contabila corespunzatoare (a) achizitia furnalului: 100.000 lei 2131 = 404 100,000 lei (bt) recunorstereacheltuitilor de intetinere in contul de profit si pierdere tn anul N: 1.000 lei 628 401 1.000 leiSuport curs stagiari an II Filiala Bucuresti Lect.univ.dr. Manea Cristina Lidia (b2) recunoagterea cheltuielifor cu amortizarea: ] Veloarea amortizabila = Cost 100.000 lei ~ 15,000 lei valoare reziduala = 85.000 lei Amortizarea anuala = 85.000 lei : 10 ani = 8.500 lei 8.500 lei 681 = 281 8,500 lei (b3)cheltuiala cu inlocuirea cdptuselii furnalului este recunoscuté fn valoarea contabild a fumnalului, fiind indeplinite linsille de cecunasstere Valour spat nteente enter PaCS SE HIE BAI TCT PTET TMTOCUTTE a fost amortizata separa. (b4) derecunoasterea valorii contabile a cAptuselii initiale (se anuleazi amortizarez valoare de 20,000 lei/10 ani * 2 ani = 4.000 lei, iar diferenta este recunoscutd ca o cheltuiala): 4.000 lei 281 = 2131 16.000 lei 6583 (b3) recunoasterea cheltuililor cu fnlocuirea c&ptuseli furnalului ca parte a activului: 22.000 lei 2131 = 404 22.000 lei (c) Situatia furnalului la sfargitul anului N+2: © | Cost ia O1.01.N 100.000 fet =| Amoriizarea aferentd anulut N si NHI: 2 ani x 8.500 let - 4.000 ei 13.000 lei =| Derecunoasterea capiuseli 20.000 lei Recunoasterea cheltuielilor eu inlocuirea capiuy. 2 22.000 lei ‘Valoarea comabila la sfargitul anului N+ _ 89.000 lek ‘Duratd de viata util ramasa la sfargitul anului N+1: 10 ani —2 ani Bani Amortizarea aferenta anului N+2: 89.000 lei: 8 ani 11.125 le Valoarea rémasé la sfirgitul anului N#2: TT8IS lei 89.000 lei ~ 11.125 tei Eliminarea amortizieil eumulate 24,125 lei 281 = 2131 24.125 lei ‘Transferul la active destinate vanzairi: 77.875 lei 311 = 2131 77875 lei Active imobilizate detinute in Echipamente tehnologice vederea vanzeirit Conform IFRS 5, la data de 31.12.N+2, entitatea trebuie si evalueze activul la min (77.875 lel; 72.000 lei ~ 2.000 lei) = 70.000 tei. Recunoasterea pierderii din depreciere pentru reducerea inifiala: 77.875 lei - 70.000 lei = 7.875 lei: 7.875 lei 6531 = au 7.875 lei Pierderi din evaluarea activelor Active imobilizate detinute definute in vederea vanzéirii in vederea vanzdrit (@) Situatia furnalului a 01.05. N#3: De la 31.12.N¥2 pana la 01.05, N+3, conform IFRS 5 activul nu s-a mai amortizat. La 01.05. N¥3 entitatea trebuie si evalueze activul la min(valoarea rémasa la 01.05. N+3 daca el nu era clasificat drept definut in vederea vanzatii; valoarea recuperabila), Calculul valorii rimase la 01.05. N+3 dacd el nu era clasificat drept detinut in vederea vanzirii © [Valoarea neti contabild la sfarsitul anului N¥2 77875 let Durata de via}é wild rimasé: 8 ani — 1 ani Tani =~ | Amortizare anuali: 11125 lei 77.875 lei : 7 ani e “Amortizarea perioadei O1.01.N43 — 01.05, Ni: 3.708 let 11,125: 12 luni x 4 luni i - = | Valoarea contabila la 01.05, N¥3 dac& activul nu era clasificat ca dejinut pentru vinzare: 74.167 lei _|.T77875 lei -3.708 lei 7‘Suport curs stagiari an III Filisla Bucuresti Lect.univ.dr. Manea Cristina Lidia Ta aceasti dati activul este evaluat fa min (74.167 lei, 60.000 lei) = 60.000 let Prin urmare activut trebuie adus de la valoarea 70.000 lei pe care 0 avea la 31.12.N+2 la- 60.000 lei, Deci se va | | recunoaste o pierdere egala cu 10.000 lei 10.000 lei 6531 = 31 10.000 fei Pierderi din evaluarea activelor Active imobilizate depinute LETTE VORTEC VOTED TH VELETED VEE {incetarea clasificarii activului ca flind detinut in vederea vanzarii: 60.000 lei 2131 = 3 60.000 lei Echipamente tehnologice Active imobilizate depinute in vederea vanzdtii ‘Dalorii din leasing financiar Paragraful 49. (2) din OMFP 1286:."Ratele de achitat locatorului, inelusiv dobdnda aferenta, se evidentiaza ca datorie in contul 406 “Datorii din operagiuni de leasing financiar” ‘Exemplut 16. Entitatea ABC SRL incheie un contract de teasing financiar cu entitalea X Leasing IFN, al crui ‘obiect fl constituie un autoturism in valoare de 90.000 lei. Avansul acordat a fost de-15.000 lei, TVA 24%. Prima rat platita de entitatea ABC SRL. cuprinde: principal 4.000 tei, dobénda 500 tei, TVA 24%. Ce Inregistrari contabile ‘trebuie si efectueze locatarul (utilizatorul)? 4) la semnarea contractuli de leasing sau la primirea bunului: 90.000 ei 2133 = 167 90.000 lei Mijloace de transport Alte imprumuturi si datortt asimilate )} inregistrarea facturii de avans: imobilizari corporale 18,600 tei % = 406 18.600 lei 15.0004ei 4093 Datorii din operatiunt de leasing Avansuri acordate pentru financiar | imobilizdri corporale | 3.600 tei 4426 TVA deductibile 406 = 5121 18.600 tei Datorii din operagiuni de Contr la beet in Lei leasing financiar 4) stingerea avansulu 15.000 tei 167 = 4093 15.000 1ei Alte imprumuturi si datorit asimitare Avansuri acordate pentru | ) inregistrarea facturii corespunzitoare primei rate: % - 406 5.580 lei 167 Datorit din operagiuni de | Alte imprumuturi si datorii asimilate leasing financiar | 666 500 lei Cheltuieli privind dobanda 4426 1.080 lei TVA deductibila 1 plata facturi 5.580 lei 406 = si2t 5.580 lei Datorit din operatiuni de leasing Conturi fa bainci in lei financiarSuport curs stagiari an (Ml Filiala Bucuresti Lectuniv.dr. Manea Cristina Lidia ‘Vid. Wenitiursi Culinaire TeasselpLAE ple tertile RLHAE dS eaATARS Reglementirilor contabile conforme cu IFRS (OMFP 1286/2012) au introdus doud conturi noi fata de OMEP 3055 ‘eu scopul tnlocuirii ut mnturilor 666 Cheltuieli privind dobanda si 766 Venituri din dobdnzi in cazul améndtii la plat 4 Incasarii creantelor sau plitii datorilor peste termenele normale de oreditare, Aceste conturi sunt: 2691 “Veniturtdin-anrhrarer este CETTE MOTTE OE CFCTTTATE > 6681 “Cheltuieli cu amanarea plafii peste termencle normale de creditare” Paragraful 9 din IAS 18: “Feniturile trebuie evaluate fa valoarea justi a contraprestatiei primite sau de primit”. Paragraful 11 din IAS 18: “Valoarea justi a contraprestatie este determinatis prin actualizarea tuturor ‘sumelor de primit in vitor, utilizdnd 0 ratii a dobanzit implicita. Rata dobanzii implicita este rata care poate fi determinati in modul cel mai clar dintre: () rata predominanté pentru un instrument similar al unui emitent cu un rating de credit similar. Diferenta dintre valoarea justa si vatoarea nominalit a contrapresiatiei este recunoseutd drept venit din dobiinzi.” Exemplul 17. Socictatea comercialé Alfa SA vinde mérfuri. incasarea este aménata si va fi la nivelul sumei de 2.000 lei. Conditiile de incasare sunt: $0% din pret se incaseaz’ in momentul vanzarii, 20% se va tncasa la un an de la vanzare, jar restul de 30% se va ineasa la 2 ani de la vanzare. Rata dobanzii pe piala financiara pentru un eredit echivalent este de 20%. Contabitizayi vanzarea marfurilor $i incasarea creanfei pe parcursul celor 2 ani de creditare Paragraful 23 din TAS 16: “Costul unui element de imobilicitri corporale este echivalentul in numerar al prepului {a data recunoasterii. Daca plata este amanati peste termenele normale ale creditului, diferenta dintre echivaientu umerar al pretului si plata totals este recunoscutd drept dobanda, de-a fungul perioadei de credit, cu exceptia cazului in care aceasta dobanda este capitalizata in conformitate cu IAS 23 ,,Costurile indatordrii", Exemplul 18. O.entitate achizitioneazé un urilaj al carui pret este 200.000 lei. Contractul incheiat cu furnizorul revede efectuarea unei plati la livrare in sumd de 90.000 lei, urmatd de o plata ulterioara, peste | an in suma de 158.000 lei. Determinati costul imobiliziri, valoarea dabanzit si efectuap inregisirérile contabile aferente, VE Provizioanie Paragraful 125. (4) din OMFP 1286:.,,Periodic, provizioanele constituite anterior se analizeazd si se regularizeazi.... prin debitul contului 6861 “Cheltuieli privind actualizarea provisioanelor”, in cazul provizioanelor datorate trecerit timpului sau costurilor cu dobanda aferente planurilor de beneficti determinate et. Paragraful 45 din LAS 37: ,.tn cazul in care efectul valorii -timp a banilor este semnificativ, valoarea unui provizion trebuie si reprezinte vatoarea actuatizatté a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru decontarea obligatici.” Paragraful 60 din IAS 37: yin cazul in care provizioanele sunt actualizate, valoarea contabild a unui provizion creste in fiecare perioada pentru a reflecta trecerea timpulul. Aceasta crestere este recunoscutd drept cost al indatorarii.” Exemplul 19. Enititatea Exploatarea are iu exploatare o platforma penini extragerea petrofulil, La data instalari | acesteia, entitatea si-a asumat obligafia legala de a demonta echipamentul dupa trecerea unui numar de 25 de ani de activitate, Costurile legate de demontarea si mutarea echipamentului gi de restaurarea amplasamentului sunt estimate Ia nivelul sumei de 400,000 lei. Vaioarea actualizati neti a acestora determinata prin aplicarea unei rate de actualizare de 8% se prezintd astfel: Inceputul anuui | Valoaren actualizats neti fesiecea een | i 38.407 lei Olei E 2 63.080 lei TOTS let | 25 370.370 lek | 26 400.000 lei 29.630 lei Cum trebuie sé recunoased entitatea costul estimat pentru demoniarea si mutarea activului?Lectuniv.dr. Manea Cristina Lidia ‘Suport curs sta “Tintitatea trebute sf includ, im primul an, Suma de S807 Tei in costal echipamentulut de extragere. Ea va constitui un provizion la nivelul sumei de 58.407 lei, deoarece evenimentul care @ generat obligatia legald este instalarca echipamentului. Valoarea provizionului va fi inclusé in costul echipamentului si va fi amortizaté pe toati durata de viatd tila a acestuia, inregistrarea contabila pentru constituirea provizionului este: COT Ter TST = TSS Setter Echipamente tehnologice Provizioane pentru dezafectare imobilizari corporale Cresterea valorii actualizate, dupa primul an de la recunoasterea inijialé a provizionului, tebuie si fie fnregistrata ca o cheltuiald, astfel: 4.673 lei 6861 . 1513 4.673 lei Cheltuieli privind actualizarea Provizioane pentru dezafectare wrovizioanetor imobilizari corporale Exemplul 20. in decembrie 2009, entitatea Provizionul a achizitionat un utilaj, costul de achizitie fiind de 50.000 Ici, Durata utila de vied a utilajului este de 10 ani. Costurile de demontare gi mutare a activului sunt estimate si actualizate la nivelul sumei de 5,000 lei. La sfarsitul celor 10 ani, valoarea provizionului recunoscutd in contabilitate este de 24.000 lei Presupunem cd la sfargitul duratei de viafa utild a utilajului prezentat mai sus (in ianuarie 2020), nivelul cheltuielilor ‘fective de demontare si mutare a activului este de 25.000 lei, TVA 24% (s-a apelat la o firma specializats). Precizaji inregistrdrile contabile. Exemplui 21. O-enlitate care are ca obiect de activitate explorarea unui zacimant de cupru isi asumé obligatia, Ja data instaldrii, ca la sfarsitul duratei de utilizare de 30 de ani, s% demonteze echipamentele in conditiile cerute de Icgislasic. Instalafia utilizaté pentru exploatarea zicaméntului are un cost de 1.350.770 lei, costurile aferente restaurdrii zonei afectate de exploatare sunt estimate ta 140,000 lei, cu o valoare prezentd calculata pe baza-unei rate de 10%, adica 8.023 lei. a) Achizita instalatiei: 1.350.770 lei 231 - 404 1.350.770 lei Echipamente tehnologice Furnizori de imobilizitri b) Recunoasterea provizionului pentru dezafectare in costul activului, la data achizit 40.000 / (1 + 10%)" =8.023 lei 8.023 lei 2131 - 1513 8,023 lei Echipamente tehnologice Provizioane pentru dezafectare ‘imobilizari corporale ‘Valoarea amortizabild a instalajiei este 1.350.770 lei + 8.023 lei = 1.358.793 Iki. S& presupunem ci in anul 1, amortizarea calculaté gi inregistrata este de 99.077 lei (utilizarea metodel in funetie de cantitatea de cupru extrasé). ‘Valoarea la data bilanfului este de 1.358.793 lei ~ 99.077 te 259.116 lei. Dupa un an, se recalculeaz4 provizionul pentru dezafectare astfel: 140.000 / (1 + 10%)” = 8.826 Iei si trebuie contabilizata diferenta de 803 lei (8.826 lei ~ 8.023 lei). | 803 lei 6861 = 1513 803 tei | Cheltuieli privind actualizarea Provizioane pentru dezafectare provizioanelor imobilizari corporale‘Suportcurs stagiarian II Filiala Bucuresti Lect.uniy.dr. Manea Cristina idia Paragraful 6 din IFRIC 1 Modificiri ale datoriitor existente din decafectare, restaurare si de natarl siallart 1 Daca activul aferent este evaluat uilizandu-se modelul reevaludi G@) modifeirile datorie} wansforma surplusul sau defictul din reevaluare recimoscut anterior pentru acel activ, asfel neat: @ 0 stidere a datoriei trebuie (sublect al lterei (6) recuanoscutd tn alte elemente ale rezultatului global si trebuie magi plitsul ci eaewalane feet TET HC XTC CEU WH Care en Treble Tecunoscutd In Profit sau pierdere in masura in care reia un deficit din reevaluare al activului care a fost recunoscut anterior in Profit sau pierdere; (ii) 0 erestere a datoriei trebuie recunoscutit in profit sau pierdere, exceptind cazul in care trebuie recunoseuta in alte elemente ale rezultatului global si reduce surplusul din reevaluare in capitalurile proprit in mdsura orietrui sold creditor existent in suplusud din reevaluare tn cadrul capitalurilor proprii in ceea ce priveste acel activ (b) in cazul in care o scaidere a datoriei depaseste valoarea contabilé care ar fi fost recunoscuta dacd activul ar fi fost inregistrat in baza modelului costului, excesul trebuie recunoseut imediat in profit sau pierdere * Exemplut 22. Despre un echipament tehnologic se cunosc urmatoarele informat ~a fost achizitionat la Inceputul exercitiului N, la costul de 50.000 u.m.; 5 durata de utititate a fost estimata la 4 ani iar cheltuiclile de dezafectare side refacere a amplasamentutui au fost estimate la 2.000 uum, ~ rata dobancii de piatd a fost estimatd astel An N_ [ne Rata dobanait 10% | 12%] 1s] 17% ~ la sfargitul exerctiului N+1, s-a reevaluat echipamentul la valoarea justa de 25.803 leis ~ Ia sfargitul exercifiului N+2, cheltuielile de dezafectare a echipamentului si de refacere a amplasamentului au fost reestimate la 2.500 um. iar rata dobsinzii de piatd a fost reestimata la 14% pentru N#3. Prezentati inregistrérile contabile. De rezolvat. La tnceputul anului N, 0 societate achizitioneaz& o instalafie pentru extractia petrolului. Instalatia este amplasatd in mare, inr-o zon unde existé petrol, Potcvit contractului incheiat cu autortitle locale, exploatarea se desfasoard pe 4 ani. Costurile estimate cu dezasamblarea instalatici fa sfirsitul perioadei de extractie sunt estimate la valoarea de 6.000 lei. Se presupune o rati de actualizare de 10°% Contabilizati conform IAS 37. Vice! bidiogiée #)Paragraful 37, (3) din OMEP 1286;.,{n cadrul activetor imobilizate, au fost introduse activele biologice (Contul 241 “Active biologice”). Modificarea vatori juste a activelor biologice se inregistreaza in contul 7871 “Castiguri din evaluarea la valoaren justi a activelor biologice”, respectiv contul 6571 “Pierderi din gvaluarea la valoarea justi a activelor biologice”. 5) In cazul cedarii activelor biologice, pentru evidenticrea in contabititate se folosese cont cedarea activelor biologice” si 6573 “Cheltuieli cu cedarea activelor biologice”; ©) Paragraful 59. (1) din OMEP 1286:.,, produsele agricole sunt evidentiate distinct in contabilitate (contul 347 “Produse agricole”), cu respectarea prevederilor IAS 41. 4) Paragraful 59. (2) din OMFP 1286: ,Diferentele generate de modificarea valorii juste a produselor agricole Sunt inregisrate in contul 7572 “Castiguri din ovaluarea la valoarea justi a produselor agricole”, respectiv Contul 6572 “Pierderi din evaluarea la valoarea justi a produselor agricole”™, 7573 “Venituri din Paragraful 5 din TAS 41: ,,Activitatea agricola reprezinta administrarea de citre 0 entitate a transforméri biologice si recoltérit activelor biologice pentru vanzare sau pentru transformarea in produse agricole sau in active biologice suplimentare. Produsul agricol reprezintaé produsul recoltat de la activele biologice ale entitait Un activ biologic este un animal viu sau 0 planta vie"Suport curs stegiari an IM Filiala Bucuresti Lectuniv.dr, Manea Cristina Lidia Paragraful 6 din IAS 41: Termenul ,,agriculturd” cuprinde ,cresterea animalelor, silvicultura, cultivarea de plante anuale sau perene, cultivarea pomilor fructferi sau a altor plantati, floricultura si aevacultura (inclusiv piscicultura). in aceasta diversitate exista totusi caracteristici comune. 2) Capaciatea de modificare. Animalele si plantele vii sunt capabile de transformari biologice; b) Administrarea modificaril, Modul de administrare faciliteaza transformarea biologica prin imbundteyirea sau “Cel Pfr, STaDUZAFEE COMAATTOT HETETAPE HPO EY rived itive tmiditatea, temperatura, ferilitatea si lumina). Aceastd administrare diferensiazd activitatea agricola de alte ‘activititi. De exemplu, recoltarea produselor din resurse negestionate (cum ar fi pescuitul oceanic saw defrisarea) nu reprezintd o activate agricola; $i ©) Evaluarea modifiearii. Modificarea calicativa (de exemplu, calitatea genetic’, densitatea, gradul de coacere, ‘continutul de grdsimi, continutul de proteine, gradul de rezistenta al fibrelor) sau cantitativa (de exempl, mumérul de pui, greutatea, volumul, lungimea sau diametrul fibrelor, menarul de boboci), determinata de transformarile biologice sau de recoltare, este evaluatd si monitorizata ca functie de rutind a administrdrit Paragraful 7 din LAS 41: ,,Transformarea biologicd poate conduce la urmatoarele tipuri de rezultate: ‘@) modificari ale activelor prin: = erestere (o crestere cantitativa sau o imbundtétire a calitafé unui animal sau a unei plante); = degenerare (0 scaidere cantitativa sau o deteriorare a calitafii unui animal saw a unei plante); sau = reproducere (crearea de animale sau plante vii suplimentare); sau b) productia unor produse agricole, de exemplu, latex, frunze de ceai, la sélapie” Paragraful § din IAS 41: ,.Transformarea biologic cuprinde procesele de crestere, degenerare, producere $i procreare care produc modificéri calitative sau cantitative umui activ biologic. ‘Recolta reprezintd separarea produselor agricole de un activ biologic sau incetarea proceselor vitale ale unui activ biologic” Activele biologice sunt de fapt animalele vii si plantele. Activele biologice nu sunt identice cu recolta sau eu productia agricola, Este importantd distinctia inte acestea, deoarece tratamentul contabil poate fi diferit, Exemplu Active biologice Produse agricole Feats Gop anit [ «Gani Oud Maioneza Oi He Lana Fire, covoere Copacii dintr-o plantatie Copaci tay Busteni, Cherestea Pe Bumbac laine Grau Faind Vaci pentru lapte Lapte Branzai Pom fructiferi Fructe culese Fructe prelucrate, compot Viti de vie Siruguri Vin Porei Carease | Mezeluri Paragraful 12 din IAS 41; ,Un activ biologic trebuie evaluat la recunoasterea initiald i la finalul fiecrei perioade de raportare la valoarea sa jusid minus costurile generate de vanzare, cu exceptia cazului in care valoarea just nu poate fi evaluat fn mod fiabil.” Paragraful 17 din LAS 41: in cazul in care o entitate are acces Ja mai multe piefe active, ea va folosi ,piaya cea mai | pelevantit. De exerplu, daca are acces la doua piefe active, o entitate va utiliza preful existent pe playa pe care se asteaptd sd outilizeze”.‘upon curs stagiari an II Filiala Bucuresti Lect.univ.dr. Manea Cristina Lidia Exemplul 23. O cnfitate silvied ce igi are sediul inttaan set montan define la 3L12.No plantalle de 300 do brant Halas Penis afi valosificati ca pom de Craciun anul umator. Acéstia nu au ost tat pentra a fi vanduti fn anul cuvent datoritd satisfacerii cereri : Jn satul in care entitatea isi desftsoard activtaten nu exist o piald activi, cea mai apropiat find captala de det, tude prejul de plat actual al unui brad vndut ca pom de Craciun este de 100 fei. Eventualele cost penerite te vinzare s-at ridica la 1Oleidhead ‘Tpvedatl, enitatea nu pierde din vedere nici capitala fri, unde cererea este foarte mare si unde preful de pint | actual al unui brad vandut ca pom de Crliciun este de 120 lei. Eventualele costuri ‘generate de vanzare s-ar ridica la | 2Stevora. | Anal ) entitatea ar avea acces Ia dous piete active: ») dct ar vinde brazi in capitals, cu toate cd pretul de vanzare este mai mare, costurle generate de vinzate arf imai ridicate; de asemenea, cheltuilile de wansport al brazilor la piat& ar ff mai mari, ceea ce ar determina o diminuare a profitului obyinut; ©) rip urinar; entitaea se atcaptt si foloseasc& piafa de desfucere cea mai apropiat,respectiv cea din captala de judet, unde preful actual este de [00 vim. ‘Conclugie: La 31.12.N, entitaea va evalua plantayia de brazi la valoarea de 300 brazi x (100 tei ~ 10 lei) = 27 £000 tei. Paragraful 18 din IAS 41; ,Dacci mu exist o piayd acti tanul sau mai multe dintre urmétoarele criterii, dupa caz: 2) pretl de tranzactionare cel mai recent de pe piata, cu conditia ca intr data tranzacyiet in cau $i finalul perioadei de raportare sti nu fi intervenit modificdri semnificative ale imprejurdrilor economice, 2) prewurile pe piaya pentru active similare ajustate corespunzator pentru a reflectadiferengele yi ) pretwrile de referings ale sectorului, cum ar fi valoarea unei livezi exprimatd per ladiid exportata, unitate de Productie sau hectar, sau valoarea septelului exprimatd per kilogram de carne.” pentru determinarea valorit juste o entitate utilizeazd Exemplal 24. O enttatesilvicd ce ii are sediul thirun sal monian define la 31.12.N 6 plantajis de 300 de brat magi pentry afi valorficati ca pomi de Créciun anul urnidtor. Acesiia nu au fost ial pentru a fi vandufi fa anul exert datoritd setisfaceritcereri, {in satul in care entitatea igi desfigoard activitatea ni exista o piaff activa. Inainte de Craciun, e brazil Ia un pret de tranzactionare pe o piaté activ aflad In capitela judetului de 100 leVbrad. La’sfary ummire’a tecerit sSrbatorlor de iam, pretul de vanaare de pe piald s-a diminuat cu 10 le/brad. Costutle generate de vvanzate se presupura fi de 4 lei/brad. Analiza: Intracat in satu in care tsi are sediul nu exista o piafd act pentru determinarea valorii juste, entitatea va alege prejul de ‘ranzacfionaze cel mai recent de pe pia{d. Totodatd avem in vedere cd intre data ultimelor vanziti $1 fnalal perioadei de raportare nu au intervenit modificdri semnificative ale imprejurarilor economice. Concluzic: La 31.12.N, entitatee va evalua plantaia de brazi fa valoarea de 300 brazi x (90 lei ~ 4 lei) = 25.800 lel Paragraful 26 din LAS 41: Un cdstig sau o pierdere rezultdnd din recunoasterea infil a unui activ biologic la waloarea justi minus costurile generate de vanzare $i dntr-o modificare a valoril juste minus costurile generate de vevsore trebuie inclus(@) in profitul sau pierderea perioadei in care apare,” Parugraful 27 din IAS 41: ,La recunoasierea inijiald a unui activ biologic se poate inregistra o pierdere, decarcee pentru delerminarea valorii juste minus costurile generate de vanzare a unui activ biologic sunt deduse costurle gencvate de sencare, La recunoasterea inifald a unui activ biologie poate aparea un castig, de exempl,atuncl end s€ neqte wn vitel” Exemplul 25. 0 enttate a achizitionat in cursul anului N 0 turmé de oi la un cost de 45.000 lei. Costul de achizitie Poate fi considerat o buné estimare a valorii juste a acestui activ. in cazul in care entitatea s-ar hotiti #4 vanda oile in Perioada imediat urmatoare, ar irebui sA achite comisioane intermediarilor in valoare de 2.000 lei Determinati valoarea la care se evalueazd turma de of $i inregisirarile contabile aferente evaluarii‘Suport curs stagiari an IU Filiala Bucuresti Lectuniv.dr. Manea Cristina Lidia Exemplul 26, O entitate define o turma de oj evaluatd la recunoasterea inifiald la valoarea just de 40.000 fei. La sfargitul anului N, valoarea justd a acestui activ a fost estimati la 45.000 lei. Determinati valoarea la care se evalueaza activul biologic si inregistrdrile contabile aferente evalua Exemplul 27. O entitate piscicola achizitioneaza 300 kg de puiet crap pentru popularea unei balti de agrement nou- TRAAAFSTS, TEU POP CE ATO TERE A CAT AT CE MAC ST TET poretabinrstarea-actuati—ar cheltuieli de transport in suma de 470,000 lei, plus alte costuri estimate ale punctului de vanzare in sum de 250.000 lei. Determinati valoarea la care se evalueazd activul biologic si inregistrarile contabile aferente evaluéii. Exemplul 28, © entitate vinde o plantatie de visini la pretul de 100,000 lei. Plantatia a fost achizitionatd tn urma cu cétiva ani la costul de 80.000 lei, amortizarea Tnregistrat& pana la data vanzarii fiind de 12.000 lei. Prezentaji tratamentele contabile care se impun, Exemplul 29. 0 ferma zootehnica, care detine o turma de vaci pentru lapte, obfine din producti proprie lapte, costul de productie calculat extracontabil fiind 5.000 lei. in cazul in care entitatea s-ar hotari si vanda laptele in starea actualé, ar suporta cheltuieli de transport in sum de 1,000 lei. Laptele objinut reprezinta un produs agricol al activului biologic “Vaci pentru lapte” Prezentaji tratamentele contabile care se impun in conformitate cw 1AS 41. Exemplul 30. © entitate define un sioc de copaci titi - pini evaluati la recunoasterea jnitiald la vaoarea just de 45.000 lei. La sférgitul anului N, valoarea justi a acestui stoc a fost estimata la 50,000 lei .»Copacil idiaji - pinii” reprezinté un produs agricol rezultat din activul biologic ,Copacit dintr-o plantatie - pini Prezentafi tratamentele contabite care se impun in conformitate cw IAS 41. ‘ViIL Instrumente finaneiare Un instrument financiar reprezint& orice contract ce genereazé simultan un activ financiar pentru o entitate si o datorie financiar& sau un instrument de capitaluri proprit pentru o alt entitat. Din multitudinea de instrumente financiare, prezentam cateva: depozite la vedere gi la termen; titluri de valoare, ‘Activele financiare Datorii financiare = numerar; ** datorii comerciale; + creante comerciale; ‘+ efecte comerciale de platit; + efecte comerciale de ineasat; + obligatiuni emise/ instrumente de datorie; + imprumuturi acordate; = imprumuturi de platit; + obligatiuni de incasat; + depozite de fa clienti. Remarct. Instrumentele financiare se aflé ta nivel international intr-un proces de schimbare majord ce are ca scop imbundttirea raportarlor si transparenga informaior asoviate acestor produse financiare cu efec favorabil asupra utlizrit lor in cadril deciziior luate de uilizatori situate financiare, Procesul de simplificare a clasifcdrilor si a cerinjelor de evaluare a instrumentelor imanciare este umal de mare anvergurd, find inifiat in parteneriat [ASB-FASB si se afd in desfésurare, cuprinednnd mai ‘multe faze. Referindu-ne ta sistemul de roportare LASERS, puiem afrma cd se are in vedere Inlocuirea standardului 14S 39 Instrument financiare: recunoastere si evaluare eu IFRS 9 Insirumentefnanciare, proces impart in tel fae! + faza 1 clasifcare si evaluare; + Jaca 2 — metodologia deprecieri ~ care viseaxé imbundiitirea evaludrii la cost amortizat, in special cu accent pus pe ‘ransparenja deprecierit pentru imprunucuri si calitatea creditulut activelor financiare; + faa 3 ~ contabilitatea de acoperire — care isi propine reorganizarea fundamentald a criteriilor actuale oferente ‘ontabiltti de acoperire Desi ponira faza 1, data de aplicare la cerere a fost sfargtul anului 2009, iar data efectiva era preconizatd a ft | ianuarie 2013, aceasta din urmd este amdnata (pentru primele doua faze) la 1 ianuarie 2015, ceva ce ne obligi in demersul cercetdrii moasire sd presentam comparatv aspectele contbile din 1AS 39 Instrumente financiae: recunoastere $i evaluare (Inainte de reviuire) $i IFRS 9 Instrumente financiare. Aceastd decisie este justficatd de surprinderea wnel imagini complete a regulilor de clasificare, evaluare gi prezentore a informailor asociate instrumenielor financiare " International Accounting Standards Board, Project — JFRS 9 Financial Instruments (replacement of IAS 39), iunie 2010, accesat la 18.10.2010, disponibil on line la www.ifs.org 4Suport curs stagiari an III Filiala Bucuresti Lectumiv.dr. Manea Cristina Lidia Clasificarea instrumentelor financiare Sore deosebire de IAS 39 insrumente financiare: recunoasere $i evaluare, conform edrula exist mai multe categorii de active si datorit financiare, IFRS'9 Insirumente financiare prevede ¢ clecthore simplificata prezentata comparativ in continuare tS IS-NSTITETTE Tian Tare TERS 9 Instrumente financiare recunoastere si evaluare * Active financiare evaluate la valoarea jusié rin profit sau pierdere + Active financiare evaluate la cost amortizat + Investitt pastrate pana la scadensa * Active financiare evaluate la valoarea just + Imprumucr' $i ereanje + Active financiare disponibile pentru vincare Optiunea de desemnare a activelor fimanciare (0 active la valoarea justd prin profit sau pierdere - Optiune de desemnare a instrumentelor de capitaluri proprit*™ {a valoarea justa eu inregistrarea modificarilor in cudrul altor elemente ale rezultatutui global fost liminate. De asemenca, se poate observa c& aceasti elasficare resliga’ te Fecunoasterea inifild, nu numai cd simplified Principal catego, ns8 anunt in mod cars explict drumul de urmat pentru evaluareaactvclee fra cee Standerdul pistear8 opqunea de a desemna un activ fnancar Ia valores just pin Profit sau picidere, tn cazul in care, rovedind astfel, se elimin sau se reduce asimetsia sau neconcordanta ce poste apts kg recunoasterea si evaluarea activelor gi datorilor financiare pe baze diferte, meat financiar sau o datorie fmanctaré evaluat) la valoares just prin profit sau pierdere exe wn asty financier sau 0 atorie financiaré care intruneste oricare din urmitoarele conditi 8) este clasificat ca fiind detinut pentru tranzactionare: ©) Ie recuncaserea initials este clasificat de cre enate cand evaluat la valoarea just prin Profit sau pierdere, Invest pistrote pind la scadenl sur active financiere nedervate cu pti fixe sau determinabile pe care entitatea are disponible panmcd gtpactatc de a te detine pana la scadent, alle decdt cele desernate la valonree jc prin profit sau pierdere, disponibile pentru vinzare sav imprumuturi si creante. depute! eeatte srt active nace nedevate opi fice sau decrinaile crew sum ene po 0 via ‘etivaaliele deat cele desemnate a find la valoacea just prin prot sau pierre, disponible rere aie petite fmanciare disponibile pentru vinzare sunt acole stive financarenederivate care sunt clasfieate ca find disponibile Fare poets Scare nu sunt clsficate ca imprumutur si creane, investi pistate pln la scadentl sow ening financiare la valoarea usta prin profit sau pierdere. Evaluarea activelor financiare Carasteral complex al ativelorfinanciare seconds de exstntaregulilor de evaluare complicate fo dn procesul de evaluare al frcrcrare re aaevoios si sliitant, in primal rind, datorité celor patru calegorii de active fimnciers Coker nag ae Instrumente financiare: recunoastere si evauare, evaluarea sctivelor financare se realizeaa tn fone Ge hee din aceste pateu categorii gi Fegullon de eval aie e2pe major: pe de o parte, identficaren si clasifcaren actvelerfnaniare tar pode aka parte aplicarea regulilor de evaluare adecvate Dact intial, evaluarea se realizeaz8 la valoarea just, la care se adauga sau nu costurile de tranzactionare, ulterior evaluarea este de evaluare cman uit Vloare jst — cost amontzat, aga cum este snttizat in tabelele wr? si 3, Pent smplfenree procesului Fagealuate, cmitilr le exte permis st evalueze orice instumente financar la valoares td, clachchnde ee ‘categoria instrumente financiare evaluate la valoarea justd prin profit sau pierdere. aoe tee id manifest de ctre organism de reglementare IASB s-aconcreiza in formularea gi adoptarea de reguli de evaluate simplificae ce au fost enuntate fn cadnl /FRS 9 dnstrumene fnanciare, cate reine nedelul nie ae evaluare, Financiere: recunoastee si evaluare si cele previzute de IFRS 9 Instrumente fnanctare velo Cr activele financiare ce mu sunt esemnate ca elemente acoperite impotriva riscurlor,acelea fEcdnd obiectl evaluinl conf, cerinfelor contabilitgii de ecoperice impottiva riscurito. Is95008292899 2 suopioid nes iyosg | yezmicute wap puozups naued anqquodsip emoucuyf 243% eqo18 snyrvesinzes ont asvore, are awauiaye ayy | * Pei S7OIeA ea auouorfoveueay manus 129018 mufrennces aye aluswigfo ou qoute 05 | piapoos vy pupd emmuriap saauy aisn{ aveorea ea aropasid nes woud aN wa [,anmoutefs gon | emu 500 | ay ey ta | aapindnes gong | wenowe we | oon pnmumaduy ‘aapiayd ios Wyoud auapuaid nos iyfoad uted AN siopioid eps wyorg | pis as20[6, te aN aiapinid nes wjod | ,pisnf areoyea, sin fo usn{ nas09}06 op suD}ouDWY aNOe asvoja 9] aioroumuyf 241127 wae] uo> auapaidap auenyeas vwaropiea saeypureuy aanae ap 103810, 9 38 op wa PL | apneglnes tre auappaudap 9p asa eyo easwoyes i EARNS auejpueuy aaan ap quodaqe, ap eon suENY 944}98 9p IOKDED, aueroupuayf mourns 6 Se upnj049 16 a12)$00unza4 :oupjououy smustuniisi BE SP aABDUBUY 4O[PANDE E ELCOLOYIN eoAENEAT sreuorioezuen ap prmsoo surzupa nawod + snl av69e,, aniquuodsyp axoioununf 2apoy [Siieieacen op unsob e ‘SHRUDTSEUBT ap HAST aT SE HISnf 200018, udowd umonins op ayuouse 3 “erent ca0016\, lugpros my pup s0u0) ap ras suo 1809 b] a4njoubuif 9812 ahuna10 18 nmumctuy ee aiee iozysow p02 0p us aR sant emeren q iruniciay ened aaopuard nos nfoad usd of aaapuatd nos woud uid anf azote pisnf vaavojn vy auDjououif aaoy biel bau isnt oaso9jen 9) aavjououys2an19 ‘uenyuao ap Fee ‘tefousayy aan9e 9p 1408990 aaunyeas ap 20g azepsuvuy aanze ap 108165 ‘appouoinf anounasuy 6 Svat ‘avonjona 18 auasSoouncau :2abrououlf anaunasuT 6§ SVT aaBpouEUY ojaApae & EI apr eunstD woUeyy “sp'AquN 1997] sngsanong epeyig {11 UB Heres sin yodngSuport curs stagiari an 11 Fil la Bucuresti ‘Leot.univ.dr, Manea Cristina Lidi 8) Au fost introduse urmatoarele contur: 2632 “Titluri evaluate la valoarea justi prin profit sau pierdere” si 2633 “Titluri disponibile in vederea vanzirii”, ©) Paragraful 124. (§) din OMEP 1286: Diferenele favorable sau nefavorabile din evaluarea uterioard a Gaiheler fmanciare disponibile in vederea vinzait se inregistreaza in contul 1035 "Diferenge din modifiearea Hee valoril juste a activelor financiare disponibite in vederea vinziiri" ©)_Au fost introduse umatoarele conturi= > Contul 762 * Ve in operafiunile eu titluri si alte instrumente financiare”™ 7621 “Castiguri aferente activelor si datorilor financiare detinute in vederea tranzactionarii 7622 “Castiguri aferente activelor si datorilor financiare desemnate ea fiind evaluate la valoarea Justi prin profit sau pierdere” 7623 “Venituri aferente activelor financiare disponibile in vederea vanzi > Contul 661 “Cheltuieli privind operafiunile cu titiuri sialte instrumente financiare”: 6611 “Pierderi aferente activelor si datorilor finaneiare deinute in vederea tranzactiondrii" 6612 “Pierderi aferente activelor si datoriilor financiare desemnate ca fiind evaluate la valoarea Justi prin profit sau pierdere” 6613 “Pierderi din cesiunea activelor financiare disponibile in vederea vanzairii”™ Exemplul 31, Pentru evidentia regulile de evaluare a activelor financiare, presupunem cn activ financier are un cost de 200 win. si costuri de tanzactionare de 10 usm. (comisionul inermediaruti). La Gata sfasitul anului, aloares Justa este 214 usm, iar costurile de tranzactionare sunt estimate la valoarea de | um, Specfical tratamentele ecatare privind valuarea initiald si ulterioard a activalu financier, avind in vedere preciziilecelor dou standarde de refering, valoarea justa a obligatiunilor este de 620 usm., iar la 27 februarie registrarile contabile aferente achizitiei ii $i data decontarii) Solutie conform LAS 39 Instrumente financiare: recunoastere si evaluare Data tranzactionarii I Data decontirit E 27 nolembrie N Fecunoasterea gi evaluarea inifiall a obligajiunilor ce Se vor primi (la valoarea justi se adaugé costurile de tranzactionate) Nici o tnregistrare 2633 Tituri disponibile in vederea vanzdrit men, 2693 Varsdiminte de efectuat pentru alte imobilizari financiare l4um SI decembrieN ~ Tnregistrarea modificatit valor juste a obligaftunilon inregistrarea modificarit valorit juste a obligatfunilor ce vor fi 2633 Titlurt disponibile in vedere vinsdrit Gum et | 1035 Diferenge din modificarea valorit juste a activetor | 461 Debitori diversi um, | ‘financiare dispontbile in vederea vénztrit 1035 Diferente din modificarea valorii juste a activelor | um, Financiare disponibile in vederea vinetirit Sum | _____1Siaiwarie Net aE egistrarea modificir valorii juste a obligaqiunilon Tnregistrarea modificarit valorit juste a obligatiunilor ce vor f | | 2633 Titturi disponibile in vederea vanzarii dua, eee 1035 Diferente din modificarea valorit juste a activetor | 461 Debitori diversi dum Sinanciare disponibile in vederea winzarii 1035 Diferonje din modificarea valorit juste a activelor dum, financiare disponible in vederea vanzarit 4mm. + plata datorici: ~ primirea obligatiunilor: 2693 Varsiiminte de efectuat peruru alte imobilizdr fin. 614 um. 2633 Titlrdisponibile in vederea vinzarii 624 um Se iesdade ida 5311 Casa in lei 614 um. l 461 Debitor diversi 10am. 7Suport curs stagiari an IH Filiala Bucuresti Lectuniv.dr. Manea Cristina Lidia 1X: Situagibniaaneake Astfel, pentru exercitiul financiar al anului 2012, situatile financiare anuale individuale in baza IFRS se intocmese prin retratarea informatiilor din contabilitatea organizati in baza OMFP nr. 3055/2009. fn acest sens, Situatia pozitiei financiare, parte component a situatillor financiare anuale incheiate la 31 decembrie 2012, va cuprinde informatii corespuncitoare sfarsitului exercitiului financiar de raportare (31.12.2012), sfirsitului exercitiulut financiar anterior celui de oe - sree wet serene HOI 2 De accent Sita rezultatului global va cuprinde doud coloane de informatit, corespunzatoare exercitiului financiar curent (de raportare) si cexercitiului financiar anterior celui de raportare, ‘Odata cu situatile financiare se depune si o situatie cuprinzind rezultatele retrati din contabilitatea organizata in baza OMEP 3055/2008. in baza IFRS, a informatiilor Paragraful 124. (4) din OMEP 1286: in capitalurile proprii se evidensiaza distinct alte elemente de capitaluri roprii, respectiv = diferenjele din evatuarea instrumentelor de acoperire, in cadrul operatiunilor de acoperire a flucurilor de trezorerie (partea eficientd) (contul 1037 “Diferente privind instrumentele de acoperire a flucurilor de trezorerie'"); - diferenele recultate din modificarea vatorit juste a activelor financiare disponibile in vederea vanzirit (contul 1035 "Diferente din modificarea valorii juste a activelor financiare disponibile in vederea vanzdri'): - diferentele de curs valutar aferente activelor financiare nemonetare, in valuté, disponibile in vederea vanzarit (contul 1036 "Diferenje de curs valutar aferente activelor financiare nemonetare, in valuti, clasificate in categoria celor disponibile in vederea vanzarit"); - alte elemente de capitaluri proprii Exemplu. Situafia rezultatului global la 31 decembrie 2012 Elemente 3009 Venituri 3.290 Costul vanzaritor (27.195 Masia bruta 16.095 Alte venitur 5.294-+1.700 = 6.994 Costuri de distributie (999) Cheltuieli administrative (2.220) ‘Ate cheltuieli 8.233,1) Costuri de finantare (888) Partea din profit pentru entitatile asociate 3.896,1 Profit inainte de impozitare 19.645 | Cheliuieli cu impozitul pe profit Gorn PROFITUL PE AN 14.734 | Alte elemente ale rezultatului global Diferente de schimb valutar rezultate din conversia operafiunilor din strainatate 592 Active financiare disponibile in vederea vanzitii Castiguri rezultate pe parcursul anului,altele decat cele aferente actiunilor ABC (3.864) Castiguei rezultate pe parcursul anului, aferente actiunilor ABC 1.200 | Ajustiri de reclasifieare (1.700) | Acoperiri ale fluxurilor de trezorerie impotriva riscurilor (74), Céstiguri din reevaluarea proprietaitor imobitiare 104 Céstiguri (pierderi) actuariale din planurile de pensii cu beneficii determinate 4) Pariea din alte elemente ale rezultatului global al entitatilor asociate Impozit pe profit provenit din componentele altor clemente ale rezultatului global Alte elemente ale rezultatului global, dupa impozitare REZULTAT GLOBAL PE AN Profit aributbil Actionarilor societdtii-mama Interesului care nu controleazé Rezultat global total atribuibil: Actionarilor societatii-mama Interesului care nu controleaza