II PARCIJALA FINANSIJSKO IZVJETAVANJE

MRS 2 ZALIHE
Zalihe su imovina:
a) koja se dri radi prodaje u redovnom toku poslovanja,
b) koja je u procesu proizvodnje za takvu prodaju, ili
c) koja je u obliku materijala ili dijelova zaliha koji e biti utroeni u procesu proizvodnje ili
u postupku pruanja usluga.
Neto ostvariva (utriva) vrijednost je procijenjena prodajna cijena u redovnom toku
poslovanja umanjena za procijenjene trokove dovrenja i procijenjene trokove koji su
neophodni da se obavi prodaja.
Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina (sredstvo) moe razmijeniti ili obaveza
izmiriti, izmeu obavijetenih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju.
MJERENJE (VREDNOVANJE) ZALIHA
9. Zalihe treba vrednovati po troku ili neto ostvarivoj vrijednosti, zavisno od toga to je nie.
Troak zaliha
10. U troak zaliha (nabavnu vrijednost zaliha / cijenu kotanja zaliha) treba ukljuiti sve
trokove nabavke, trokove konverzije i druge trokove koji su nastali dovoenjem zaliha na
sadanju lokaciju i u sadanje stanje.
Trokovi nabavke
11. Trokovi nabavke zaliha obuhvataju kupovnu cijenu, uvozne carine i druge poreze (osim
onih koje subjekt moe kasnije povratiti od poreznih vlasti) te trokove prevoza, trokove
rukovanja zalihama, kao i druge trokove koji se mogu direktno pripisa ti sticanju gotovih
dobara, materijala i usluga. Trgovaki i koliinski popusti i druge sline stavke se oduzimaju
prilikom odreivanja trokova nabavke.
TROKOVI KONVERZIJE
Trokovi konverzije zaliha obuhvataju trokove koji su direktno povezani s jedinicama
proizvodnje, kao to je direktni rad. Oni, takode, ukljuuju sistemski rasporeene fiksne i
varijabilne ope trokove proizvodnje koji su nastali konverzijom materijala u gotove
proizvode. Fiksni opi trokovi proizvodnje su oni indirektni trokovi
proizvodnje koji ostaju relativno konstantni, bez obzira na obim proizvodnje, kao to su
troak amortizacije i odravanja proizvodnih zgrada i proizvodne opreme, te trokovi
upravljanja i administrativni trokovi pogona. Varijabilni opi trokovi proizvodnje su oni
indirektni trokovi proizvodnje koji direktno ili skoro direktno zavise od obima proizvodnje,
kao to su indirektni materijal i indirektni rad.
OSTALI TROKOVI
Ostali trokovi se ukljuuju u troak zaliha samo u mjeri u kojoj su stvarno nastali u vezi s
dovoenjem zaliha na sadanju lokaciju i u sadanje stanje. Na primjer, u trokove zaliha
moe biti primjereno ukljuiti ope neproizvodne trokove ili trokove dizajniranja proizvoda
za odreene kupce.
1

TEHNIKE ZA MJERENJE TROKA

21. Tehnike mjerenja troka zaliha, kao to su metoda standardnog troka ili metoda trgovine
na malo, mogu se koristiti iz praktinih razloga ako se njihovom primjenom dobivaju
rezultati koji su priblini troku nabavke. Metoda standardnog troka uzima u obzir
uobiajene koliine materijala i dijelova zaliha, rada, uobiajenu efikasnost i iskoritenost
kapaciteta. Oni se redovito preispituju i po potrebi mijenjaju u odnosu na postojee uslove.
22. Metoda trgovine na malo esto se koristi u trgovini na malo za vrednovanje zaliha velikog
broja artikala koji se brzo mijenjaju i koji imaju sline mare, zbog ega nije praktino
koristiti druge metode utvrivanja troka. Troak ovih zaliha odreuje se tako da se prodajna
vrijednost zaliha umanji za odgovarajui postotak bruto mare.
Postotak koji se koristi uzima u obzir zalihe ija je cijena sniena ispod njihove izvorne
prodajne cijene. esto se koristi prosjean postotak za svaki maloprodajni odjel.
METODE TROKOVA
25. Troak zaliha, osim onih koje su obuhvaene takom 23., odreuje se primjenom
metode prvi ulaz - prvi izlaz (FIFO) ili metodom ponderisanog prosjenog troka.
Subjekt treba koristiti istu metodu za sve zalihe sline vrste i namjene kod tog subjekta.
Za zalihe drukije vrste ili namjene, primjena razliitih metoda za utvrivanje troka je
opravdana.
27. FIFO metoda polazi od pretpostavke da se stavke zaliha koje su prve kupljene prve i
prodaju, te stoga stavke koje ostaju na zalihama na kraju perioda su one koje su posljednje
kupljene ili proizvedene. Kod metode ponderisanog prosjenog troka, troak svake stavke
odreuje se iz ponderisanog prosjenog troka slinih stavki na poetku perioda i troka
slinih stavki koje su kupljene ili proizvedene u tom periodu. Prosjek se moe izraunavati
periodino ili po zaprimanju svake dodatne poiljke, zavisno od uslova u kojima subjekt
posluje.
MRS 7. IZVJETAJ O NOVANIM TOKOVIMA
1. Subjekt treba sastaviti izvjetaj o novanim tokovima u skladu sa zahtjevima ovog
Standarda i prezentirati ga kao sastavni dio svojih finansijskih izvjetaja za svaki
period za koji se prezentiraju finansijskih izvjetaji.
Novac obuhvata novac u blagajni i depozite po vienju.
Novani ekvivalenti su kratkotrajna, visoko likvidna ulaganja koja se mogu brzo
konvertovati u poznate iznose novca i podlona su beznaajnom riziku promjena vrijednosti.
Novani tokovi su prilivi i odlivi novca i novanih ekvivalenata.
Poslovne aktivnosti su glavne prihodovno-proizvodne aktivnosti subjekta i druge aktivnosti,
osim investicijskih i finansijskih aktivnosti.
Investicijske aktivnosti su sticanje i otuivanje dugotrajne imovine i drugih ulaganja, koja
nisu ukljuena u novane ekvivalente.
2

Finansijske aktivnosti su aktivnosti koje rezultiraju promjenama u visini i strukturi kapitala

i u zaduivanju subjekta.
NOVAC I NOVANI EKVIVALENTI
7. Novani ekvivalenti se dre u svrhu ispunjavanja kratkoronih novanih obaveza, a ne za
ulaganja ili u druge svrhe. Da bi se ulaganje moglo tretirati kao novani ekvivalent, ono mora
biti lako pretvorivo u poznati iznos novca i biti izloeno beznaajnom riziku promjena
vrijednosti. Stoga, ulaganje se obino kvalificira kao novani ekvivalent samo kada ono ima
kratko dospijee od, recimo, tri mjeseca ili manje od datuma sticanja. Ulaganja u kapital su
iskljuena iz novanih ekvivalenata, osim ako su i ona, u biti, novani ekvivalenti, na primjer,
u sluaju povlatenih dionica koje su steene unutar kratkog perioda njihova dospijea i s
utvrenim datumom otkupa.
PREZENTIRANJE IZVJETAJA O NOVANIM TOKOVIMA
10. Izvjetaj o novanim tokovima treba da prikazuje novane tokove tokom perioda,
klasificirane na novane tokove od poslovnih, investicijskih i finansijskih aktivnosti.
POSLOVNE AKTIVNOSTI
13. Iznos novanih tokova nastalih od poslovnih aktivnosti je kljuni pokazatelj obima u
kojem je subjekt svojim poslovnim aktivnostima ostvario dovoljne novane tokove za otplate
zajmova, ouvanje poslovne sposobnosti subjekta, plaanje dividendi i ostvarivanje novih
ulaganja, bez koritenja vanjskih izvora finansiranja. Informacija o pojedinanim elementima
prijanjih novanih tokova od poslovnih aktivnosti je, zajedno s drugim informacijama,
korisna u predvianju buduih novanih tokova od poslovnih aktivnosti.
14. Novani tokovi od poslovnih aktivnosti prvenstveno proizlaze od glavnih poslovnih
aktivnosti subjekta koje stvaraju prihode. Stoga, oni uglavnom proizlaze iz transakcija i
drugih poslovnih dogaaja koji se ukljuuju u odreivanje dobiti ili gubitka.
Primjeri novanih tokova od poslovnih aktivnosti su:
a) novani primici od prodaje dobara i pruanja usluga;
b) novani primici od tantijema, naknada, provizija i drugih prihoda;
c) novane isplate dobavljaima dobara i usluga;
d) novane isplate zaposlenima i za raun zaposlenih;
e) novane isplate i novani primici od osiguravajueg subjekta za premije i odtetne
zahtjeve, anuitete i druge koristi od police osiguranja;
f) novane isplate ili povrati poreza na dobit, osim ako se ne mogu posebno povezati s
finansijskim i investicijskim aktivnostima; i
g) novani primici i isplate po osnovu ugovora s namjenom dilanja ili trgovanja.

INVESTICIJSKE AKTIVNOSTI
Novane tokove nastale investicijskim aktivnostima je vano objaviti odvojeno, budui da
oni prikazuju visinu nastalih izdataka za resurse koji su namijenjeni stvaranju budue dobiti i
novanih tokova. Primjeri novanih tokova koji nastaju investicijskim aktivnostima su:
(NABROJATI NEKOLIKO)
a) novane isplate za sticanje nekretnina, postrojenja i opreme, nematerijalne imovine i
druge dugotrajne imovine. To obuhvata i isplate koje se odnose na kapitalizaciju
trokova razvoja i izgradnju nekretnina, postrojenja i opreme u vlastitoj izvedbi;
b) novani primici od prodaje nekretnina, postrojenja i opreme, nematerijalne imovine i
druge dugotrajne imovine;
c) novani izdaci za sticanje vlasnikih ili dunikih instrumenata drugih subjekata i
udjela u zajednikim poduhvatima (osim isplata iz osnova onih instrumenata koji se
smatraju novanim ekvivalentima ili se dre u svrhe dilanja ili trgovanja);
a) cl) novani primici od prodaje vlasnikih ili dunikih instrumenata drugih subjekata i
udjela u zajednikim poduhvatima (osim primitaka iz osnova onih instrumenata koji
se smatraju novanim ekvivalentima ili se dre u poslovne ili trgovake svrhe);
d) novani predujmovi i zajmovi dati drugima osobama (osim predujmova i zajmova
koje je dala finansijska institucija);
e) novani primici od otplata predujmova i zajmova datih drugim osobama (osim
predujmova i zajmova finansijske institucije);
f) novane isplate po osnovu ugovora za futures-e, forward-e, opcije i swap-ove, osim
kada se ti ugovori dre u svrhe dilanja ili trgovanja, ili ako su ta plaanja klasificirana
kao finansijske aktivnosti; i
g) novani primici po osnovu ugovora za futures-e, forward-e, opcije i swap-ove, osim
kada se ti ugovori dre u svrhe dilanja ili trgovanja, ili ako su te naplate klasificirane
kao finansijske aktivnosti.
Kada se ugovor prikae kao zatita neke identificirane pozicije, novani tokovi tog ugovora
se klasificiraju na isti nain kao i novani tokovi pozicije koja se zatiuje.
FINANSIJSKE AKTIVNOSTI
Odvojeno objavljivanje novanih tokova nastalih finansijskim aktivnostima je vano jer je to,
onima koji subjektu obezbjeduju kapital, korisno pri predvianju oekivanja vezanih uz
budue novane tokove. Primjeri novanih tokova koji nastaju finansijskim aktivnostima su:
(NABROJATI NEKOLIKO)
a) novani primici od izdavanja dionica ili drugih vlasnikih instrumenata;
b) novane isplate vlasnicima za sticanje ili otkup dionica subjekta;
c) novani primici od izdavanja zadunica, zajmova, pozajmica, obaveznica, hi- poteka i
drugih kratkoronih ili dugoronih posuivanja;
d) novane otplate posuenih iznosa; i
e) novane otplate najmoprimca na ime smanjenja nepodmirene obaveze po osnovu
finansijskog najma (lizinga).

IZVJETAVANJE O NOVANIM TOKOVIMA OD POSLOVNIH AKTIVNOSTI

18. Poslovni subjekt treba izvijestiti o novanim tokovima od poslovnih aktivnosti
koristei ili:
a) direktnu metodu, prema kojoj se objavljuju glavne grupe bruto novanih
primitaka i bruto novanih isplata; ili
b) indirektnu metodu, prema kojoj se dobit ili gubitak usklauje za efekte
transakcija nenovane prirode, sva razgranienja ili obraunske iznose proteklih
ili buduih poslovnih novanih priliva ili odliva, te za stavke prihoda ili rashoda
koje su vezane za investicijske ili finansijske novane tokove.
19. Subjekti se podstiu na izvjetavanje o novanim tokovima od poslovnih aktivnosti
primjenom direktne metode. Direktna metoda prua informacije koje mogu biti korisne u
procjenjivanju buduih novanih tokova, a koje nisu raspoloive prema indirektnoj metodi.
Prema direktnoj metodi, informacije o glavnim grupama bruto novanih primitaka i bruto
novanih isplata mogu se dobiti:
a) iz raunovodstvenih evidencija subjekta; ili
b) usklaivanjem prihoda od prodaje, trokova prodaje (odnosno, kod finansijskih
institucija, kamata i slinih prihoda te rashoda za kamate i slinih trokova) i drugih
stavki izvjetaja o dobiti za:
promjene stanja zaliha i poslovnih potraivanja i obaveza u toku perioda;
druge nenovane stavke; i
druge stavke iji su novani efekti investicijski ili finansijski novani tokovi.
20. Prema indirektnoj metodi, neto novani tok od poslovnih aktivnosti utvruje se
usklaivanjem dobiti ili gubitka za efekte:
a) promjene stanja zaliha i poslovnih potraivanja i obaveza u toku perioda;
b) nenovanih stavki kao to su amortizacija, rezervisanja, odgoeni porezi,
nerealizirane pozitivne i negativne kursne razlike, neraspodijeljeni dobici povezanih
drutava i nekontrolirajui interesi; i
c) svih drugih stavki iji su novani efekti investicijski ili finansijski novani tokovi.
Alternativno, neto novani tok od poslovnih aktivnosti moe se prema indirektnoj metodi
prezentirati prikazivanjem prihoda i rashoda objavljenih u izvjetaju o dobiti te promjena
zaliha i poslovnih potraivanja i obaveza u toku perioda.
NOVANI TOKOVI U STRANOJ VALUTI
25. Novani tokovi nastali transakcijama u stranoj valuti iskazae se u izvjetajnoj
valuti subjekta, primjenjujui, na iznos u stranoj valuti, kurs koji vrijedi izmeu
izvjetajne valute i strane valute na datum novanog toka.
26. Novani tokovi zavisnog subjekta u inostranstvu trebaju se preraunati po
kursevima koji vrijede izmeu izvjetajne valute i strane valute na datume novanih
tokova.

NENOVANE TRANSAKCIJE
43. Investicijske i finansijske transakcije koje ne zahtijevaju upotrebu novca ili
novanih ekvivalenata se ne ukljuuju u izvjetaj o novanim tokovima. Takve
transakcije se trebaju objaviti drugdje u finansijskim izvjetajima, na nain koji prua sve
relevantne informacije o tim investicijskim i finansijskim aktivnostima.
MRS 10 DOGAAJI NAKON IZVJETAJNOG PERIODA
Dogaaji nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju su oni povoljni i nepovoljni
dogaaji koji su nastali izmeu datuma izvjetaja o finansijskom poloaju i datuma na
koji je odobreno izdavanje finansijskih izvjetaja. Mogu se identifikovati dvije vrste
dogaaja:
a) dogaaji koji su dokaz uslova koji su postojali na datum izvjetaja o
finansijskom poloaju (dogaaji nakon datuma izvjetaja o finansijskom
poloaju koji zahtijevaju usklaivanje); i
b) dogaaji koji ukazuju na uslove koji su nastali nakon datuma izvjetaja o
finansijskom poloaju (dogaaji nakon datuma izvjetaja o finansijskom
poloaju koji ne zahtijevaju usklaivanje).
PRIZNAVANJE I VREDNOVANJE
Dogaaji nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju koji zahtijevaju
usklaivanje
8. Subjekt treba uskladiti iznose koje je priznao u svojim finansijskim izvjetajima, za
dogaaje nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju koji zahtijevaju
usklaivanje.
9. Slijede primjeri dogaaja nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju koji zahtijevaju
da subjekt uskladi iznose priznate u svojim finansijskim izvjetajima ili da prizna stavke koje
ranije nisu bile priznate:
a) sudsko rjeenje nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju koje potvruje da je
subjekt na datum izvjetaja o finansijskom poloaju imao sadanju obavezu. Subjekt
usklauje svaki ranije priznati iznos rezervisanja za taj spor, u skladu sa MRS-om 37 Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna sredstva ili priznaje novo rezervisanje.
Subjekt ne objavljuje samo potencijalnu obavezu, jer sudsko rjeenje predstavlja dodatni
dokaz koji bi trebalo uzeti u obzir u skladu sa takom 16. MRS-a 37;
b) prijem, nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju, informacije koja ukazuje na to da
je vrijednost nekog sredstva na datum izvjetaja o finansijskom poloaju bila umanjena ili da
je iznos prethodno priznatog gubitka od umanjenja tog sredstva potrebno uskladiti. Na
primjer:
steaj nekog kupca nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju obino
potvruje da je na datum izvjetaja o finansijskom poloaju postojao gubitak od
umanjenja vrijednosti potraivanja od kupaca i da subjekt treba uskladiti
knjigovodstvenu vrijednost tih potraivanja; i
6

prodaja zaliha nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju moe biti

dokaz o njihovoj neto ostvarivoj vrijednosti na datum izvjetaja o finansijskom poloaju;

c) utvrivanje, nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju, troka kupljenog sredstva,

ili prihoda od prodaje sredstva, a ta kupovina ili prodaja se dogodila prije datuma izvjetaja o
finansijskom poloaju;
d) utvrivanje, nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju, iznosa plaanja iz osnova
raspodjele dobiti ili bonusa, ako je subjekt na datum izvjetaja o finansijskom poloaju imao
sadanju zakonsku ili izvedenu obavezu za takve isplate, kao posljedicu dogaaja prije tog
datuma (v. MRS 19 - Primanja zaposlenih);
e) otkrivanje prevare ili greaka koje ukazuju da su finansijski izvjetaji netani.
Dogaaji nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju koji ne zahtijevaju usklaivanje
10. Subjekt ne usklauje iznose koje je priznao u svojim finansijskim izvjetajima za
dogaaje nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju koji ne zahtijevaju usklaivanje.
11. Primjer dogaaja nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju koji ne zahtijeva
usklaivanje je pad trine vrijednosti ulaganja izmeu datuma izvjetaja o finansijskom
poloaju i datuma na koji je odobreno izdavanje finansijskih izvjetaja.
Pad trine vrijednosti obino nije povezan s uslovima ulaganja koji su postojali na datum
izvjetaja o finansijskom poloaju, nego odraava okolnosti koje su nastupile nakon tog
datuma. Stoga subjekt u svojim finansijskim izvjetajima ne usklauje iznose koje je priznao
iz osnova tog ulaganja. Slino tome, subjekt ne aurira iznose ulaganja koja je objavio na
datum izvjetaja o finansijskom poloaju, iako moe biti potrebno objaviti dodatne podatke u
skladu sa takom 21.
DIVIDENDE
12. Ako subjekt izglasa dividende za imaoce vlasnikih instrumenata (kao to je definisano u
MRS-u 32 - Finansijski instrumenti: objavljivanje i prezentacija) nakon datuma izvjetaja o
finansijskom poloaju, onda te dividende ne priznaje kao obavezu na datum izvjetaja o
finansijskom poloaju.
13. Ako je odluka o isplati dividende donesena nakon izvjetajnog perioda, ali prije nego to
je odobreno izdavanje finansijskih izvjetaja, dividenda se ne priznaje kao finansijska
obaveza na kraju izvjetajnog perioda, jer u to vrijeme ne postoji kao obaveza, ve se
objavljuje u biljekama, u skladu sa MRS-om 1 - Prezentacija finansijskih izvjetaja.
NEOGRANIENOST VREMENA POSLOVANJA
14. Subjekt ne moe svoje finansijske izvjetaje sastavljati na osnovu pretpostavke
neogranienosti vremena poslovanja ukoliko uprava nakon datuma izvjetaja o finansijskom
poloaju namjerava likvidirati subjekt ili prestati poslovati, ili ako utvrdi da nema drugu
realnu alternativu takvoj odluci.

15. Pogoranje poslovnih rezultata i finansijskog poloaja nakon datuma izvjetaja o

finansijskom poloaju moe ukazati na potrebu da se razmotri primjerenost pretpostavke o
vremenskoj neogranienosti poslovanja. Ako pretpostavka o vremenskoj neogranienosti
poslovanja vie nije primjerena, efekat toga je u toj mjeri sveobuhvatan da ovaj Standard
zahtijeva temeljitu promjenu raunovodstvene osnove, a ne samo usklaenje iznosa koji su
priznati prema prvobitnoj raunovodstvenoj osnovi.
16. MRS-1 zahtijeva objavu odreenih podataka ako:
a) finansijski izvjetaji nisu sastavljeni na osnovu pretpostavke neogranienosti vremena
poslovanja; ili
b) ako je uprava svjesna znaajnih neizvjesnosti koje su povezane s dogaajima ili
okolnostima koje mogu dovesti u znaajnu sumnju mogunost subjekta da nastavi
poslovati na vremenski neogranienoj osnovi. Dogaaji ili okolnosti koje je potrebno
objaviti mogu nastati nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju.
MRS 18 PRIHODI
Prihod je bruto priliv ekonomskih koristi tokom perioda koji proizlazi iz redovnih aktivnosti
subjekta, i koji ima za posljedicu poveanje kapitala, osim onih poveanja kapitala koja se
odnose na unose uesnika u kapitalu.
8. Prihodi ukljuuju samo one bruto prilive ekonomskih koristi koje je subjekt primio ili ih
potrauje za svoj raun. Iznosi prikupljeni u ime treih strana, kao to su porez na promet,
porez na dobra i usluge i porez na dodatu vrijednost nisu ekonomske koristi koje pritiu u
subjekt i ne rezultiraju poveanjem kapitala. Stoga se oni iskljuuju iz prihoda. Slino tome,
u odnosu zastupanja, bruto prilivi ekonomskih koristi obuhvataju i iznose koji su prikupljeni
u ime nalogodavca (principala) i koji ne rezultiraju poveanjem kapitala subjekta. Iznosi
prikupljeni u ime nalogodavca nisu prihodi. Umjesto toga, prihod je iznos provizije.
MJERENJE PRIHODA
9.

Prihod treba mjeriti po fer vrijednosti naknade koja je primljena ili se potrauje.

PRODAJA DOBARA
14.

Prihodi od prodaje dobara e se priznati kada su zadovoljeni svi sljedei uslovi:

a) subjekt je prenio na kupca znaajne rizike i koristi od vlasnitva nad dobrima;
b) subjekt ne zadrava ni uee u upravljanju prodatim dobrima u mjeri koja se obino
povezuje s vlasnitvom, ni efektivnu kontrolu nad prodatim dobrima;
c) iznos prihoda moe se pouzdano izmjeriti; vjerovatno je da e ekonomske koristi
povezane s transakcijom priticati u subjekt; i
d) trokovi, koji su nastali ili e nastati vezano za transakciju, mogu se pouzdano
izmjeriti.

16. Ako subjekt zadrava znaajne rizike vlasnitva, takva transakcija nije prodaja i prihod se
ne priznaje. Subjekt moe zadrati znaajan rizik vlasnitva na vie naina.
Primjeri situacija u kojima subjekt moe zadrati znaajne rizike i koristi vlasnitva su:
a) kada subjekt zadrava obavezu za nezadovoljavajue izvrenje, koja nije pokrivena
uobiajenim rezervisanjima za garancije;
b) kada priliv prihoda od odreene prodaje zavisi od ostvarivanja kupevih prihoda, od
njegove prodaje dobara;
c) kada se isporuena dobra montiraju, a montaa ini znaajan dio ugovora koji
subjekt jo nije dovrio; i
d) kada kupac ima pravo da opozove kupovinu iz razloga koji je naveden u prodajnom
ugovoru, a subjekt nije siguran u mogunost povrata.
17. Ako subjekt zadrava samo beznaajni rizik vlasnitva, to je transakcija prodaje i prihod
se priznaje. Na primjer, prodava moe zadrati pravno vlasnitvo nad robom iskljuivo radi
zatite naplate dospjelog iznosa. U tom sluaju, ako je subjekt prenio znaajne rizike i koristi
vlasnitva, to je transakcija prodaje i prihod se priznaje. Drugi primjer gdje subjekt zadrava
samo beznaajni rizik vlasnitva moe biti prodaja na malo, u sluaju kada se nudi povrat
novca ukoliko kupac nije zadovoljan. U takvim sluajevima prihod se priznaje u vrijeme
prodaje, pod uslovom da prodava moe pouzdano procijeniti budue povraaje i priznati
obavezu za te povraaje zasnovanu na ranijem iskustvu i drugim relevantnim faktorima.
19. Prihodi i rashodi koji se odnose na istu transakciju ili drugi dogaaj priznaju se
istovremeno; taj postupak obino se naziva sueljavanje prihoda i rashoda. Rashodi,
ukljuujui garancije i druge trokove koji nastaju poslije isporuke dobara, obino se mogu
pouzdano izmjeriti kada su drugi uslovi za priznavanje prihoda ispunjeni. Meutim, prihodi
se ne mogu priznati ako se rashodi ne mogu pouzdano izmjeriti; u takvim okolnostima, bilo
koja naknada koja je ve primljena za prodaju dobara, priznaje se kao obaveza.
PRUANJE USLUGA
20. Kada se ishod transakcije, koja obuhvata pruanje usluga, moe pouzdano pro- cijeniti,
prihod povezan s tom transakcijom priznaje se prema stepenu dovre- nosti transakcije na
datum izvjetaja o finansijskom poloaju. Ishod transakcije moe se pouzdano procijeniti
kada su ispunjeni svi sljedei uslovi:
a) iznos prihoda se moe pouzdano izmjeriti;
b) vjerovatno je da e ekonomske koristi povezane s transakcijom priticati u subjekt;
c) stepen dovrenosti transakcije na datum izvjetaja o finansijskom poloaju moe se
pouzdano izmjeriti;
d) nastali trokovi transakcije i trokovi zavravanja transakcije se mogu pouzdano
izmjeriti.
21. Priznavanje prihoda prema nivou dovrenosti transakcije esto se naziva metodom
stepena dovrenosti. Prema ovoj metodi, prihodi se priznaju u onim obraunskim periodima u
kojima su usluge izvrene. Priznavanje prihoda na ovoj osnovi prua korisne informacije o
obimu aktivnosti usluga i uinku tokom perioda. MRS 11 - Ugovori o izgradnji takode
zahtijeva priznavanje prihoda na toj osnovi. Zahtjevi tog Standarda su naelno primjenjivi na
priznavanje prihoda i povezanih rashoda za transakcije koje obuhvataju pruanje usluga.

22. Prihod se priznaje samo kad je vjerovatno da e ekonomske koristi, povezane s

transakcijom, priticati u subjekt. Meutim, kada se neizvjesnost naplate pojavi kod iznosa
koji je ve ukljuen u prihod, nenaplativi iznos ili iznos za koji je vjerovatnoa naplate
prestala se priznaje kao rashod, a ne kao ispravka iznosa izvorno priznatog prihoda.
26. Kada se ishod transakcije, koja obuhvata pruanje usluga, ne moe pouzdano
procijeniti, prihod e se priznati samo do visine priznatih rashoda koji se mogu
nadoknaditi.
KAMATE, TANTIJEMI I DIVIDENDE
29. Prihodi koji nastaju od koritenja subjektovih sredstava od strane drugih, u vidu kamata,
tantijema i dividendi, treba priznati na osnovama postavljenim u taki 30. kada:
(a) je vjerovatno da e ekonomske koristi povezane s transakcijom priticati u subjekt; i
(b) iznos prihoda se moe pouzdano izmjeriti.
30. Prihodi e se priznati na sljedeim osnovama:
(a) kamate se priznaju primjenom efektivne kamatne stope kako je navedeno u MRS-u 39,
taka 9. i take VP5-VP8 Vodia za primjenu;
(b) tantijemi se priznaju na osnovi nastanka dogaaja, u skladu sa sutinom relevantnog
ugovora; i
34. Prihodi se priznaju samo kada je vjerovatno da e ekonomske koristi povezane s
transakcijom priticati u subjekt. Meutim, ako nastanu neizvjesnosti oko naplate iznosa koji
je ve ukljuen u prihod, nenaplativi iznos ili iznos za koji je vjerovatnoa naplate prestala se
priznaje kao rashod, a ne kao ispravka iznosa izvorno priznatog prihoda.
MRS 37 REZERVISANJA, POTENCIJALNE OBAVEZE I POTENCIJALNA
SREDSTVA
Rezerviranje je obaveza s neizvjesnim vremenom nastanka ili iznosom.
Obaveza je sadanja obaveza subjekta proizala iz prolih dogaaja, za ije se podmirenje
oekuje da e kod subjekta uzrokovati odliv resursa koji sadre ekonomske koristi.
Obavezujui dogaaj je dogaaj koji stvara zakonsku ili izvedenu obavezu i koji ima za
posljedicu da subjekt nema nikakvu drugu realnu alternativu osim da tu obavezu podmiri.
Zakonska obaveza je obaveza koja proizlazi iz:
a) ugovora (kroz njegove eksplicitne ili implicitne uslove);
b) legislative; ili
c) drugih djelovanja propisa.
Izvedena obaveza je obaveza koja proizlazi iz nekih aktivnosti samog subjekta pri emu je
subjekt:
a) putem ranije prakse, objavljenih politika ili dovoljno odreenom vaeom izjavom,
naznaio drugim stranama da e preuzeti odreene odgovornosti; i
b) time kod tih drugih strana stvorio opravdana oekivanja da e on te svoje odgovornosti
ispuniti.
10

Potencijalna obaveza je:

a) mogua obaveza koja proizlazi iz prolih dogaaja, a ije e postojanje biti potvreno
samo nastankom ili izostankom jednog ili vie neizvjesnih buduih dogaaja nad
kojima subjekt nema potpunu kontrolu; ili
b) sadanja obaveza koja proizlazi iz prolih dogaaja, ali koja nije priznata zbog toga
to:
nije vjerovatno da e podmirenje obaveze zahtijevati odliv resursa koji
sadre ekonomske koristi; ili
ii) iznos obaveze nije mogue izmjeriti s dovoljnom pouzdanou.
Potencijalno sredstvo je mogue sredstvo koje proizlazi iz prolih dogaaja, a ije e
postojanje biti potvreno samo nastankom ili izostankom jednog ili vie neizvjesnih buduih
dogaaja nad kojima subjekt nema potpunu kontrolu.
tetni ugovor je ugovor u kojem neizbjeni trokovi podmirenja obaveza prema tom
ugovoru prelaze ekonomske koristi koje se od njega oekuju.
Restrukturiranje je program koji planira i kontrolie menadment, a koji znaajno mijenja:
a) djelokrug poslova koje subjekt obavlja; ili
b) nain voenja poslovanja.
REZERVISANJA I DRUGE OBAVEZE
Rezervisanja se razlikuju od drugih obaveza, poput obaveza iz poslovanja i obraunatih
obaveza, jer je kod rezervisanja prisutna neizvjesnosti u pogledu vremena nastanka ili iznosa
buduih izdataka potrebnih za njihovo podmirenje. Suprotno tome:
a) obaveze prema dobavljaima su obaveze plaanja za dobra koja su primljena ili
usluge koje su koritene, za koje su primljeni rauni ili su odgovarajue dogovorene s
dobavljaem; i
b) obraunate obaveze su obaveze plaanja za dobra koja su primljena ili usluge koje su
koritene, ali nisu plaene, fakturisane ili odgovarajue dogovorene s dobavljaem,
ukljuujui i iznose obaveza prema zaposlenima (na primjer, iznosi koji se odnose na
obraunata plaanja za vrijeme odsustvovanja s posla). Iako je i kod obraunatih
obaveza ponekad nuno procijeniti iznos ili vrijeme nastanka, neizvjesnost je ovdje
openito mnogo manja nego kod rezervisanja.
Obraunate obaveze se esto iskazuju kao dio poslovnih i drugih obaveza, dok se rezervisanja
iskazuju odvojeno.
ODNOS IZMEU REZERVISANJA I POTENCIJALNIH OBAVEZA
12. U optem smislu, sva rezervisanja su potencijalna, poto su neizvjesna u pogledu vremena
nastanka i iznosa. Meutim, u ovom Standardu pojam "potencijalni" se koristi za obaveze i
sredstva koji nisu priznati jer se njihovo postojanje potvruje samo nastankom ili izostankom
jednog ili vie neizvjesnih buduih dogaaja koji nisu u cijelosti pod kontrolom subjekta.
Osim toga, pojam "potencijalna obaveza" koristi se za obaveze koje ne udovoljavaju
kriterijima priznavanja.

11

13. Ovaj Standard razlikuje:

(a) rezervisanja - koja se priznaju kao obaveze (pod pretpostavkom da se moe izvriti
pouzdana procjena) jer predstavljaju sadanje obaveze i jer je vjerovatno da e
podmirenje tih obaveza zahtijevati odliv resursa koji sadre ekonomske koristi; i
(b) potencijalne obaveze - koje se ne priznaju kao obaveze, jer su:
(i) ili tek mogue obaveze, poto se tek treba potvrditi da li subjekt ima sadanju obavezu koja moe dovesti do odliva resursa koji sadre ekonomske
koristi;
(j) ili sadanje obaveze koje ne ispunjavaju kriterije priznavanja iz ovog Standarda (poto nije vjerovatno da e njihovo podmirenje zahtijevati odliv resursa koji sadre ekonomske koristi ili se iznos obaveze ne moe dovoljno
pouzdano procijeniti).
PRIZNAVANJE:
REZERVISANJA
14. Rezervisanje treba priznati kada:
a) subjekt ima sadanju obavezu (zakonsku ili izvedenu) koja je rezultat prolog dogaaja;
b) je vjerovatno da e podmirenje obaveze zahtijevati odliv resursa koji sadre ekonomske
koristi; i
c) se iznos obaveze moe pouzdano procijeniti.
Ako navedeni uslovi nisu ispunjeni, rezervisanje ne treba priznati.
PROLI DOGAAJ
Proli dogaaj koji dovodi do sadanje obaveze naziva se obavezujui dogaaj. Dogaaj se
smatra obavezujuim dogaajem samo ako subjekt nema nikakvu realnu alternativu da
izbjegne podmirenje obaveze koja je uzrokovana tim dogaajem. To je sluaj samo:
a) kada se podmirenje obaveze moe zahtijevati zakonskom prinudom; ili
b) u sluaju izvedene obaveze, kada dogaaj (koji moe biti neki postupak subjekta),
stvara opravdana oekivanja drugih strana da e subjekt izvriti svoju obavezu.
POTENCIJALNE OBAVEZE
27.

Subjekt nee priznati potencijalnu obavezu.

POTENCIJALNA SREDSTVA
31. Subjekt nee priznati potencijalno sredstvo.
32. Potencijalno sredstvo obino proizlazi iz neplaniranih ili drugih neoekivanih dogaaja
koji dovode do mogunosti priliva ekonomskih koristi u subjekt. Primjer za ovo je odtetni
zahtjev koji subjekt podnosi u sudskom postupku, gdje je ishod neizvjestan.
33. Potencijalna sredstva se ne priznaju u finansijskim izvjetajima, poto bi to moglo
rezultirati iskazivanjem prihoda koji nikada nee biti ostvaren. Meutim, kada je ostvarenje
prihoda gotovo sigurno, tada s tim povezano sredstvo nije potencijalno sredstvo, pa je
njegovo priznavanje primjereno.
12

MJERENJE
NAJBOLJA PROCJENA
36. Iznos priznat kao rezervisanje treba predstavljati najbolju procjenu, na datum
izvjetaja o finansijskom poloaju, izdataka potrebnih za podmirivanje postojee
obaveze.
RIZICI I NEIZVJESNOSTI
42. Da bi se izvrila najbolja procjena rezervisanja, potrebno je uzeti u obzir rizike i
neizvjesnosti koji neizbjeno prate mnoge dogaaje i okolnosti.
SADANJA VRIJEDNOST
45. Ako je efekat vremenske vrijednosti novca znaajan, iznos rezervisanja treba biti
sadanja vrijednost oekivanih izdataka potrebnih za podmirivanje obaveze
46. S obzirom na vremensku vrijednost novca, rezervisanja koja se odnose na novane odlive
koji e nastati uskoro nakon datuma izvjetaja o finansijskom poloaju vrijednija su nego
novani odlivi istoga iznosa koji nastanu kasnije. Stoga se, tamo gdje je efekat znaajan,
rezervisanja diskontuju.
47. Diskontna stopa (ili stope) treba biti stopa (ili stope) prije oporezivanja, koja
odraava tekuu trinu procjenu vremenske vrijednosti novca i rizika koji su specifini
za dotinu obavezu. Diskontna stopa (stope) nee odraavati rizike za koje su
korigiovne procjene buduih novanih tokova.
BUDUI DOGAAJI
48. Budui dogaaji koji mogu uticati na iznos potreban za podmirivanje obaveza
trebaju da se odraze na iznos rezervisanja ako postoji dovoljno objektivnih dokaza da
e ti dogaaji i nastati.
OEKIVANO OTUENJE SREDSTAVA
51. Dobici od oekivanog otuenja sredstava se ne uzimaju u obzir pri utvrivanju
iznosa rezervisanja.
ISKORITAVANJE REZERVISANJA
61 Rezervisanje se koristi samo za pokrie onih izdatake za koje je rezervisanje bilo izvorno
priznato.
PRIMJENA PRAVILA PRIZNAVANJA I MJERENJA
BUDUI POSLOVNI GUBICI
63. Za budue poslovne gubitke se ne priznaju rezervisanja.
13

64. Budui poslovni gubici ne udovoljavaju definiciji obaveze iz take 10., niti optim
kriterijijima priznavanja rezervisanja koji su utvreni u taki 14.
65. Oekivanje buduih poslovnih gubitaka je pokazatelj da vrijednost odreenih sred- stava
moe biti umanjena. Subjekt testira ta sredstva na umenjenje vrijednosti u skladu sa MRS-om
36 - Umanjenje vrijednosti sredstava.
TETNI UGOVORI
66. Ako subjekt ima tetni ugovor, sadanja obaveza prema takvom ugovoru treba biti
priznata i mjerena kao rezervisanje.
MSFI 5 DUGOTRAJNA IMOVINA NAMJENJENA PRODAJI I OBUSTAVLJENO
POSLOVANJE
KLASIFIKACIJA DUGOTRAJNE IMOVINE (ILI GRUPE ZA OTUENJE) KAO
NAMIJENJENE PRODAJI ILI ZA RASPODJELU VLASNICIMA
6. Subjekt treba klasificirati dugotrajnu imovinu (ili grupu za otuenje) kao na- mijenjenu za
prodaju ako e njena knjigovodstvena vrijednost biti uglavnom nadoknaena putem prodaje
radije nego stalnim koritenjem.
7. Da bi to bio sluaj, imovina (ili grupa za otuenje) mora biti raspoloiva za trenutnu
prodaju u postojeem stanju, po uslovima koji su esti i uobiajeni za prodaju takve imovine
(ili grupe za otuenje) i njena prodaja mora biti vrlo vjerovatna.
8. Da bi prodaja bila vrlo vjerovatna, odgovarajui nivo upravljanja mora biti obavezan
planom za prodaju imovine (ili skupine za otuenje) i mora biti pokrenut aktivni program za
pronalaenje kupca i ispunjenje plana. Nadalje, imovina (ili skupina za otuenje) mora biti
aktivno nuena za prodaju po cijeni koja je razumna u odnosu na njenu tekuu fer vrijednost.
Pored toga, treba postojati oekivanje da e prodaja zadovoljiti kriterije priznavanja kao
okonana prodaja u roku od godinu dana od datuma klasifikacije, izuzev kako to doputa
taka 9., dok radnje potrebne za ispunjenje plana trebaju ukazivati na to da nema izgleda da
e doi do znaajnih promjena plana ili odustajanja od plana. U sklopu procjene da li je
prodaja vrlo vjerovatna, valja razmotriti i vjerovatnost da e je skuptina vlasnika odobriti
(ako je njeno odobrenje propisano mjerodavnim pravom).
9. Dogaaji ili okolnosti mogu produiti periode za dovrenje prodaje preko jedne godine.
Produenje perioda potrebnog da bi se zavrila prodaja ne iskljuuje imovinu (ili grupu za
otuenje) od klasificiranja kao one koja je namijenjena za prodaju ako je odgoda uzrokovana
dogaajima ili okolnostima izvan kontrole subjekta i postoji dovoljno dokaza da e subjekt
ostati u skladu s planom prodaje imovine (ili grupe za otuenje). Ovo e biti sluaj kada su
postignuti uslovi iz Dodatka B.

14

DUGOTRAJNA IMOVINA NAMIJENJENA OTPISU

13. Subjekt nee klasificirati dugotrajnu imovinu (ili grupu za otuenje) kao namijenjenu za
prodaju ako je namijenjena otpisu.
14. Subjekt nee obraunavati dugotrajnu imovinu koja je trenutno izvan upotrebe ako je bila
otpisana.
MJERENJE DUGOTRAJNE IMOVINE (ILI GRUPE ZA OTUENJE)
15. Subjekt treba mjeriti dugotrajnu imovinu (ili grupu za otuenje) klasificiranu kao
namijenjenu za prodaju po nioj od knjigovodstvene i fer vrijednosti umanjene za trokove
prodaje.
17. Ako se prodaja oekuje poslije jedne godine, subjekt treba mjeriti trokove prodaje po
sadanjoj vrijednosti. Svako poveanje sadanje vrijednosti trokova prodaje, koje proizlazi iz
proteka vremena, treba biti prikazano u dobiti ili gubitku kao finansijski troak.

15