PENDAHULUAN

IFRS 3 Business Combinations menguraikan akuntansi ketika pengakusisi memperoleh kendali

bisnis (misalnya akuisisi atau merger). Kombinasi bisnis tersebut dicatat dengan menggunakan
metode akuisisi, yang umumnya membutuhkan aset yang diperoleh dan kewajiban diasumsikan
diukur pada nilai wajarnya pada tanggal akuisisi.
Kombinasi Bisnis mengatur perlakuan akuntansi untuk kombinasi bisnis dan isu-isu terkait
seperti Goodwill dan kepemilikan minoritas dalam laporan keuang konsolidasi. Kombinasi bisnis
adalah penyatuan dua atau lebih perusahaan (entitas) yang terpisah menjadi satu entitas pelaporan.
Semua kombinasi bisnis harus diperhitungkan dengan menerapkan metode pembelian (yang sering
disebut juga sebagai akuisisi).
IFRS 3 ini bertujuan untuk meningkatkan relevansi, keandalan, dan daya banding informasi yang
disampaikan entitas pelapor dalam laporan keuangannya tentang kombinasi bisnis dan dampaknya.
Pernyataan ini diterapkan untuk transaksi atau peristiwa lain yang memenuhi definisi kombinasi
bisnis. Tidak diterapkan untuk pembentukan ventura bersama, akuisisi aset atau kelompok aset yang
bukan merupakan suatu bisnis, dan kombinasi entitas bisnis sepengendali. Entitas mencatat setiap
kombinasi bisnis dengan menerapkan metode akuisisi. Selain itu untuk mengukur aset
teridentifikasi, liabilitas yang diambil alih dan kepentingan non pengendali, mengakui dan mengukur
goodwill atau keuntungan dari pembelian diskon, dan menentukan jenis informasi yang
diungkapkan.
RUANG LINGKUP

IFRS 3 ini diterapkan untuk transaksi atau peristiwa lain yang memenuhi definisi kombinasi bisnis.
Pernyataan ini tidak diterapkan untuk:
(a) Pembentukan ventura bersama.
(b) Akuisisi aset atau kelompok aset yang bukan merupakan suatu bisnis. Dalam hal ini, pihak
pengakuisisi mengidentifikasi dan mengakui setiap aset teridentifikasi yang diperoleh
(termasuk aset yang memenuhi definisi dari, dan kriteria pengakuan untuk, aset tidak
berwujud.Biaya perolehan dari kelompok aset tersebut dialokasikan kepada masing-masing
aset teridentifikasi dan liabilitas berdasarkan nilai wajar relatifnya pada tanggal pembelian.
Transaksi atau peristiwa tersebut tidak menimbulkan goodwill.
(c) Kombinasi entitas atau bisnis sepengendali.

MENGIDENTIFIKASI SUATU KEBIJAKAN BISNIS

Suatu bisnis terdiri dari input dan proses yang diterapkan pada input tersebut dan mampu
menghasilkan output. Walaupun bisnis biasanya menghasilkan output, akan tetapi output tidak
disyaratkan untuk suatu rangkaian terpadu agar dapat disebut sebagai suatu bisnis. Tiga unsur bisnis
tersebut didefinisikan sebagai berikut:
a) Input. Setiap sumber daya ekonomi yang menghasilkan (atau memiliki kemampuan untuk
menghasilkan) output jika satu atau lebih proses diterapkan pada sumber daya ekonomi
tersebut. Misalnya termasuk aset tidak lancar (termasuk aset tidak berwujud atau hak untuk
menggunakan aset tidak lancar), kekayaan intelektual, kemampuan untuk mendapatkan
akses atas bahan baku atau hak yang diperlukan dan karyawan.
b) Proses. Setiap sistem, standar, protokol, konvensi atau peraturan yang jika diterapkan
terhadap input, menghasilkan atau memiliki kemampuan untuk menghasilkan output.
Misalnya termasuk proses manajemen strategis, proses operasional dan proses manajemen
sumber daya. Proses tersebut umumnya didokumentasikan, tetapi tenaga kerja terorganisir
yang memiliki keahlian dan pengalaman yang diperlukan beserta peraturan dan konvensi
mungkin menyediakan proses yang diperlukan yang mampu diterapkan pada input untuk
menghasilkan output. (Sistem akuntansi, penagihan, penggajian, dan administrasi lainnya
umumnya bukanlah proses yang digunakan untuk menghasilkan output.)
c) Output. Hasil dari input dan proses yang diterapkan pada input tersebut yang memberikan
atau memiliki kemampuan untuk memberikan hasil dalam bentuk dividen, biaya yang lebih
rendah, atau manfaat ekonomi secara langsung kepada investor atau pemilik, anggota atau
peserta lainnya.
METODE AKUISISI
Metode yang digunakan dalam FASB ASC 805 tahun 2007 adalah Metode Akuisisi.
Dengan metode ini, Aset dan liabiliti yang dicatat dengan nilai wajar, dikurangi persentase
kepemilikan dari pembelian perusahaan oleh pengakuisisi (dengan catatan pembelian kepentingan
cukup besar untuk memiliki pengendalian atas perusahaan yang diakuisisi) .
IFRS 3 menyatakan empat tahap yang harus ditempuh dalam menerapkan metode akuisisi:
1. Mengidentifikasi pihak pengakuisisi (acquirer);
2. Menentukan tanggal akuisisi;
3. Mengidentifikasi, mengakui, dan mengukur asset yang diakuisisi dan liabilitas yang
ditanggung, serta mengakui dan mengukur kepentingan non-pengenali, jika ada;
4. Mengakui dan mengukur goodwill atau keuntungan dari pembelian murah.

Dalam IFRS 3, penggabungan usaha didefinisi sebagai transaksi-transaksi atau kejadian-kejadian

lainnya yang mengakibatkan diperolehnya kendali (control) oleh satu pihak pengakuisisi atas satu
atau lebih bisnis yang diakuisisi (acquiree). Meskipun dalam kebanyakan kasus, pihak yang
memperoleh kendali (acquirer) mudah untuk diidentifikasi, kasus-kasus penggabungan usaha
tertentu kadang kala menimbulkan masalah yang pelik. Sebagai contoh, IFRS 3 memberikan
panduan yang relatif rinci terkait akuisisi terbalik (reverse acquisition) mengingat kerumitan fitur
transaksinya.
Tanggal akuisisi harus ditetapkan karena nilai-nilai wajar asset, liabilitas, dan ekuitas yang
dipertukarkan dalam penggabungan usaha didasarkan pada tanggal akuisisi. Tanggal akuisisi
(acquisition date) adalah tanggal diperolehnya kendali (control) oleh pihak pengakuisisi (acquirer)
atas bisnis yang diakuisisi (acquiree). Tanggil ini mungkin saja berbeda dengan tanggal pertukaran
ketika pengorbanan diserahkan oleh pihak pengakuisisi kepada pihak penjual.
Selanjutnya, asset yang diperoleh dan liabilitas yang ditanggung dari bisnis yang diakuisisi harus
diidentifikasi, diakui, dan diukur nilai-nilai wajarnya. Sekadar mengingatkan, istilah asset netto (net
asset) sama dengan asset dikurangi liabilitas, dan IFRS 3 menegaskan bahwa pembelian asset dan
liabilitas harus merupakan sebuah bisnis untuk dapat diperlakukan dengan metode akuisisi.
Pembelian asset atau pengalihan liabilitas yang bukan merupakan sebuah bisnis harus diperlakukan
sebagai pembelian asset atau pengalihan liabilitas secara umum, tanpa adanya pengakuan goodwill.
Pihak pengakuisisi biasanya merupakan entitas yang bergabung yang ukuran relatifnya (diukur
dengan, misalnya, aset, pendapatan atau laba) secara signifikan lebih besar dari ukuran entitas yang
bergabung lainnya. Dalam suatu kombinasi bisnis yang melibatkan lebih dari dua entitas, penentuan
pihak pengakuisisi mempertimbangkan, antara lain, entitas yang bergabung yang berinisiatif untuk
melakukan kombinasi, serta ukuran relatif dari entitas yang bergabung. Entitas baru yang terbentuk
dalam rangka kombinasi bisnis tidak selalu merupakan pihak pengakuisisi. Jika entitas baru dibentuk
untuk menerbitkan kepentingan ekuitas dalam rangka kombinasi bisnis, maka salah satu entitas yang
bergabung yang telah ada sebelum kombinasi bisnis diidentifikasikan sebagai pihak pengakuisisi.
Sebaliknya, entitas baru yang mengalihkan kas atau aset lainnya atau menimbulkan liabilitas sebagai
imbalan mungkin merupakan pihak pengakuisisi.
IFRS 3 mendefinisikan tanggal akuisisi sebagai tanggal pada saat kendali atas asset dan operasi
perusahaan yang di akuisisi secara efektif beralih ke perusahaan pengakuisisi.Dalam metode
akuntansi pembelian, sangatlah penting untuk menentukan tanggal akuisisi, karena perusahaan
pengakuisisi harus :

a) Melaporkan hasil usaha perusahaan yang diakuisisi dalam laporan laba rugi komprehensif
sejak tanggal akuisisi
b) Melaporkan asset dan liabilitas perusahaan diakuisisi berdasarkan nilai wajarnya masingmasing pada tanggal akuisisi
Pihak pengakuisisi mengidentifikasi tanggal akuisisi, yaitu tanggal pihak pengakuisisi memperoleh
pengendalian atas pihak yang diakuisisi. Tanggal pengakuisisi secara hukum mengalihkan imbalan,
memperoleh

aset,

dan

mengambil-alih

liabilitas

pihak

yang

diakuisisi,

yaitu

tanggal

penutupan.Dapat terjadi sebelum atau sesudah tanggal penutupan.Harus mempertimbangkan semua

fakta dan keadaan.
IFRS 3 mensyaratkan bahwa perusahaan pengakuisisi mengakui seluruh asset dan liabilitas
perusahaan yang diakuisis, termasuk asset dan liabilitas yang tidak diakui oleh perusahaan yang
diakuisisi, selain mengukur asset dan liabilitas atas nilai wajarnya masing-masing pada tanggal
akuisisi.
1. Pengakuan Aset dan Liabilitas yang di Akuisisi
IFRS 3 mengatur bahwa perusahaan pengakuisisi harus mengakui asset, liabilitas, dan
liabilitas kontinjensi perusahaan yang di akuisisi secara terpisah jika ketiganya memenuhi
kriteria berikut pada tanggal akuisisi :
a)

Untuk asset selain asset tak berwujud, besar kemungkinan bahwa segala
manfaat terkait masa depan akan mengalir ke perusahaan pengakuisisi dan nilai
wajarnya dapat diukur secara andal.

b)

Untuk liabilitas selain liabilitas kontinjensi, besar kemungkinan aliran

keluar sumber daya yang memiliki manfaat ekonomi akan dibutuhkan untuk
menyelesaikannya dan nilai wajarnya dapat diukur secara andal

c)

Untuk asset tak berwujud atau liabilitas kontinjensi, tersedia suatu ukuran
yang andal sehubungan dengan biaya perolehan atau nilai wajarnya.

IFRS 3 mensyaratkan bahwa perusahaan pengakuisisi mengakui asset tak berwujud dari
perusahaan yang diakuisisi secara terpisah dari goodwill. Lebih lanjut mengatur bahwa suatu
asset tak berwujud harus diakui secara terpisah jika (a) asset tersebut memenuhi definisi
asset tak berwujud, (b) nilai wajarnya dapat diukur secara handal.
Pada tanggal akuisisi, pihak pengakuisisi mengakui, secara terpisah dari goodwill, aset
teridentifikasi yang diperoleh, liabilitas yang diambil-alih, dan kepentingan nonpengendali
pihak yang diakuisisi. Oleh karena itu, perusahaan pengakuisisi diwajibkan mengakui asset
takberwujud dari perusahaanyang diakuisisi, termasuk semua asset takberwujud yang belum

diakui, jika memenuhi kriteriaaset tak berwujud dan nilai wajarnya dapat diukur secara
andal.
2. Pengukuran Aset dan Liabilitas yang Diakuisisi
Pihak pengakuisisi mengukur aset teridentifikasi yang diperoleh dan liabilitas yang diambilalih dengan nilai wajar pada tanggal akuisisi.
IFRS 3 mengatur bahwa asset dan liabilitas dari perusahaan yang diakuisisi harus diukur
berdasarkan nilai wajarnya masing-masingpada tanggal akuisisi, kecuali :
Hak yang diperoleh kembali.
Penghargaan pembayaran berbasis saham
Aset yang dimiliki untuk dijual
IFRS 3 mensyaratkan bahwa kepemilikan minoritas juga di ukur berdasarkan nilai wajar
asset neto yang dapat diidentifikasi dari perusahaan yang di akuisisi.
PENGECUALIAN UNTUK PERSYARATAN PENGAKUAN DAN PENGUKURAN
Pernyataan ini memberikan pengecualian terbatas untuk prinsip-prinsip pengakuan dan
pengukurannya. Penjelasan dibawah akan menentukan baik item terteentu yang pengecualian
siapkan dan sifat dari pengecualian tersebut. Pengakuisisi harus memperhitungkan barang-barang
dengan menerapkan persyaratan sesuai dengan penjelasan dibawah, yang akan menghasilkan
beberapa item menjadi:
-

Diakui baik dengan menerapkan kondisi pegakuan selain yang dijelaskan pada prinsip
pengukuran diatas atau dengan menerapkan persyaratan IFRS lain, dengan hasil yang berbeda

dari menerapkan prinsip dan ketentuan pengakuan.

Diukur pada jumlah yang selain nilai wajar pada tanggal akuisisi.

Pengecualian pada prinsip pegukuran

-

Kewajiban kontijensi
IAS 37 Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets mendefinisikan kewajiban

kontijensi sebagai:
(a) Kemungkinan kewajiban yang timbul dari peristiwa masa lalu dan yang keberadaannya akan
dikonfirmasikan hanya dengan terjadinya atau tidak terjadinya satu atau lebih peristiwa masa
depan yang tidak sepenuhnya dalam kendali entitas; atau
(b) Kewajiban saat ini yang timbul dari peristiwa masa lalu tidak diakui karena:
i.
Tidak mungkin bahwa arus keluar sumber daya yang memiliki manfaat ekonomi akan
ii.

diminta untuk melunasi kewajiban; atau

Jumlah kewajiban tidak dapat diukur dengan keandalan yang cukup.
Persyaratan dalam IAS 37 tidak berlaku dalam menentukan kewajiban kontijensi untuk
mengakui pada tanggal akuisisi. Sebaliknya, perusahaan pengakuisisi harus mengakui pada
tanggal akuisisi kewajiban kontijensi yang diasumsikan dalam kombinasi bisnis jika itu

adalah kewajiban saa ini yang timbul dari peristiwa masa lalu dan nilai wajarnya dapat
diakui dengan andal. Oleh karena itu, bertentangan dengan IAS 37, pengakuisisi mengakui
kewajiban kontijensi diasumasikan dalam kombinasi bisnis pada tanggal akuisisi bahkan
jika hal ini tidak mungkin bahwa arus keluar sumberdaya yang dimiliki yang memiliki
manfaat ekonomi akan diminta untuk menyelesaikan kewajiban.
Pengecualian pada prinsip pengakuan dan pengukuran
-

Pajak Penghasilan
Pengakuisisi mengakui dan mengukur aktiva atau kewajiban pajak tangguhan yang timbul dari
aset yang diperoleh dan kewajiban yang diasumsikan sebagai kombinasi bisnis sesuai dengan
IAS 12 Income Taxes.
Pengakuisisi harus memperhitungkan pengaruh pajak yang berpotensi dalam perbedaan waktu
dan akumulasi dari diakuisisi yang ada pada tanggal akuisisi atau timbul sebagai akibat dari

akuisisi sesuai dengan IAS 12.

Keuntungan Karyawan
Pengakuisisi harus mengakui dan menukur kewajiban (atau aset, jika ada) yang berkaitan

dengan pengaturan imbalan kerja yang diakuisisi sesuai dengan IAS 19 Employee Benefits.
Aset ganti rugi
Penjual dalam kombinasi bisnis akan mendapatkan kontrak ganti rugi pengakuisisi untuk hasil
dari kontingensi atau ketidakpastian yang berhubungan dengan seluruh atau sebagian dari aset
atau kewajiban tertentu. Misalnya, penjual bisa membebaskan pengakuisisi terhadap kerugian
atas jumlah tertentu pada kewajiban yang timbul dari suatu kontigensi tertentu; dengan kata lain,
penjual akan menjamin bahwa kewajiban perusahaan pengakuisisi tidak akan melebihi jumlah
tertentu. Akibatnya, perusahaan pengakuisisi memperoleh aset ganti rugi. Pengakuisisi harus
mengakui aset ganti rugi pada saat yang sama pada saat a mengakui item yang dibebaskan atas
dasar yang sama sebagai item yang dibebaskan, tunduk pada kebutuhan untuk penyisihan
penghapusah jumlah. Oleh karena itu, jika ganti rugi yang berhubungan dengan aset atau
kewajiban yang diakui pada tanggal akuisi dan diukur pada ilia wajar tanggal akuisisi,
perusahaan pengakuisisi harus mengakui aset ganti rugi pada tanggal akuisisi yang diukur pada
nilai wajar pada tanggal akuisisi. Efek dari ketidakpastian mengenai arus kas masa depan karena
petimbangan kolektibilitas termasuk dalam ukuran nilai wajar dan penyisihan penilaian yang
terpisah yang tidak diperlukan.
PENGECUALIAN PADA PRINSIP PENGAKUAN ATAU PENGUKURAN
Pengecualian pada Prinsip Pengukuran
- Hak Membeli Kembali
Pengakuisisi harus mengukur nilai hak membeli kembali yang diakui sebagai aset
tidak berwujud atas dasar waktu kontrak yang tersisa dari kontrak yang
bersangkutan terlepas dari apakah pelaku pasar akan mempertimbangkan potensi
-

perpanjangan kontrak dalam menentukan nilai wajar.

Penghargaan Pembayaran Berbasis Saham
Pegakuisisi harus mengukur kewajiban atau instrument ekuitas yang terkait untuk
transaksi pembayaran berbasis saham pihak yang diakuisisi atau penggantian

transaksi pembayaran berbasis saham pengakuisisi dengan transaksi pembayaran

berbasis saham dari perusahaan pengakuisisi sesuai dengan metode dalam IFRS 2
Share-based Payment pada tanggal akuisisi. (IFRS ini mengacu pada hasil metode
-

sebagai ukuran berbasis pasar dari transaksi pembayaran berbasis saham.)

Aset yang dimiliki untuk dijual
Pengakuisisi akan mengukur aset tidak lancar yang diakui (atau kelompok yang
dilepaskan) yang diklasifikasikan sebagai dimiliki untuk dijual pada tanggal akuisisi
sesuai dengan IFRS 5 Non-Current Assets Held For Sale and Discontinued

Operations pada nilai wajar dikurangi biaya untuk menjual.

a. Pengakuan dan pengukuran goodwill atau keuntungan dari bargain purchase
Pengakuisisi harus mengakui goodwill pada tanggal akuisisi diukur sebagai kelebihan dari
(a) lebih dari (b) di bawah ini:
(a) Agregat dari:

Pertimbangan transfer diakuis sesuai dengan IFRS ini, yang umumnya

membutuhkan nilai wajar pada tanggal akuisisi;

Jumlah kepentingan non pengendali di perusahaan pengakuisisi diukur sesuai

dengan IFRS ini; dan

Dalam kombinasi bisnis dicapai secara bertahap, nilai wajar pada tanggal akuisisi
dari kepentinga ekuitas yang dimiliki sebelumnya oleh pengakuisisi pada pihak

yang diakuisisi.
(b) Nilai bersih dari jumlah akuisisi- tanggal aset yang teridentifikasi yang diakui dan
kewajiban yang diasumsikan diukur sesuai dengan IFRS ini.
Dalam kombinasi bisnis dimana pihak pengakuisisi dan yang diakuisisi (atau mantan
pemiliknya) bertukar hanya kepentingan ekuitas, nilai wajar pada tanggal akuisisi dari
kepeningan ekuitas yang diakuisisi mungkin lebih terukur dengan andal dari nilai wajar pada
tanggal akuisisi dari kepentingan ekuitas perusahaan pengakuisisi. Jika demikian,
perusahaan pengakuisisi akan menenukan jumlah goodwill dengan menggunakan nilai wajar
pada tanggal akuisisi dari kepentingan ekuitas dialihkan. Untuk menentukan jumlah
goodwill dalam kombinasi bisnis dimana tidak ada pertimbangan transfer, perusahaan
pengakuisisi akan menggunakan nilai wajar pada tanggal akuisisi dari kepentingan
perusahaan pengakuisis pada pihak yang diakuisisi ditentukan dengan menggunakan teknik
penilaian di nilai wajar pada tanggal akuisisi dari imbalan yang dialihkan.
BARGAIN PURCHASE
Terkadang, pengakuisisi akan melakukan bargain purchase, yang merupakan kombinasi
bisnis dimana jumlah pada bagian (b) diatas melebihi agregat dari jumlah yan ditentukan
pada bagian (a) diatas. Jika kelebihan tersebut tersisa setelah menerapkan persyaratan dalam
dibawah, perusahaan pengakuisisi harus mengakui keuntungan yang dihasilkan dalam
laporan laba rugi pada tanggal akuisisi. Keuntungan harus dikaitkan dengan pengakuisisi.

Sebelum mengakui keuntungan pada bargain purchase, perusahaan pengakuisisi akan

menilai apakah telah diidentifikasi dengan benar semua aset yang diakui dan semua
kewajiban yang diasumsikan dan akan mengakui aset atau kewajiban tambahan yang
diidentifikasi dalam review tersebut. Pengekauisisi kemudian akan menijau prosedur yang
digunakan untuk mengukur jumlah IFRS ini yang membutuhkan untuk diajui pada tanggal
akuisisi untuk semua hal berikut:
(a) Aset teridentifikasi yang diperoleh dan kewajiban yang diasumsi;
(b) Kepentingan non-pengendali yang diakuisisi, jika ada;
(c) Untuk kombinasi bisnis yang dicapai secara bertahap, kepemilikian ekuitas
pengekauisisi sebelumnya pada pihak yang diakuisisi; dan
(d) Pertimbangan ditransfer.
Tujuan dari kajian ini adalah untuk memastikan bahwa pengukuran yang tepat
mencerminkan pertimbangan semua informasi yang tersedia pada tanggal akuisisi.
CONSIDERATION TRANSFERRED
Consideration Transferred dalam kombinasi bisnis harus diukur pada nilai wajar, yang harus
dihitung sebagai jumlah dari nilai wajar aset pada tanggal akuisisi yang dialihkan oleh
perusahaan pengakuisisi, kewajiban yang dikeluarkan oleh perusahaan pengakuisisi kepada
mantan pemilik yang diakuisisi dan kepentingan ekuitas yang diterbitkan oleh perusahaan
pengakuisisi. (Namun, setiap bagian dari penghargaan pembayaran berbasis saham
perusahaan pengakuisisi ditukar dengan penghargaan yang diselenggarakan oleh karyawan
yang diakuisisi yang termasuk dalam pertimbangan ditransfer dalam kombinasi bisnis yang
harus diukur pada nilai wajar.) Contoh bentuk potensial pertimbangan mencakup kas, aset
lain, bisnis atau anak perusahaan pengakuisisi, pertimbangan kontijensi, instrument ekuitas
biasa atau preference, pilihan, warrants dan kepentingan anggota entitas bersama.
Cosnideration transferred mungkin termasuk aset atau kewajiban pengakuisisi yang
mempunyai nilai tercatat yang berbeda dari nilai wajarnya pada tanggal akuisisi(misalnya,
aset non-moneter atau bisnis engakuisisi). Jika demikian, maka pengakuisisi harus
mengukur kembali aktiva dan kewajiban yang ditransfer ke nilai wajarnya pada tanggal
akuisisi dan mengakui keuntungan atau kerugian yang dihasilkan, jika ada, dalam laporan
laba rugi. Namun, terkadang aktiva atau kewajiban yang ditransfer tetap dalam entitas
gabungan setelah penggabungan usaha (misalnya, karena aset atau kewajiban dipindahkan
ke pihak yang diakuisisi daripada mantan pemiliknya), dank arena itu pengakuisisi
mempertahankan kendali mereka. Dalam situasi itu, perusahaan pengakuisisi harus
mengukur aset dan kewajiban pada nilai tercatatnya segera sebelum tanggal akuisisi dan
tidak akan mengakui keuntungan dan kerugian dalam laporan laba rugi atas aset atau
kewajiban mengontrol baik sebelum dan sesudah kombinasi bisnis.
IMBALAN KONTIJENSI (CONTINGENT CONSIDERATION)

Pertimbangan transfer pengakuisisi dalam pertukaran dengan pihak yang diakuisisi termasuk
aset atau kewajiban yang dihasilkan dari suatu kesepakatan kontijensi. Pengakuisisi harus
mengakui nilai wajar pada tanggal akuisisi petimbangan kontijensi sebagai bagian dari
imbalan yang dialihkan dalam pertukaran untuk pihak yang diakuisisi.
Pengakuisisi akan mengklasifikasikan kewajiban untuk membayar imbalan kontijensi sebagai
kewajiban atau ekuitas atas dasar definisi instrument ekuitas dan kewajiban keuangan dalam
paragraph 11 dari IAS 32 Financial Instruments: Presentation, or other applicable IFRSs.
Pengakuisisi akan mengklasifikasikan sebagai hak aset untuk pengembalian pertimbangan transfer
sebelumnya jika kondisi terpenuhi.

Goodwill yang diakuisisi dalam kombinasi bisnis merupakan pembayaran yang diberikan oleh
pengakuisisi untuk mengantisipasi manfaat ekonomi yang akan diperoleh dimasa mendatang dari
asset yang masing-masing tidak dapat diidentifikasi dan diakui secara terpisah.Goodwill adalah
selisih (baik positif maupun negative) antara biaya perolehan dan nilai wajar asset neto yang dapat
diidentifikasi dari perusahaan yang diakuisisi.
Goodwill Positif
IFRS 3 mengatur bahwa perusahaan pengakuisisi pada tanggal akuisisi harus mengakui
goodwill yang diakuisisi dalam kombinasi bisnis sebagai asset. Mengenai pengukurannya,
IFRS 3 mengatur bahwa goodwill pertama kali harus diukur sebagai asset, karena merupakan
kelebihan beban akuisisi atas kepemilikan pengakuisisi dalam nilai wajar neto dari asset neto
yang dapat diidentifikasi dan liabilitas kontinjensi yang diakui. Setelah pengakuan pertama kali,
perusahaan pengakuisisi harus mengukur goodwill sebagai beban dikurangi rugi akumulasi
penurunan nilai. Setelah pengakuan pertama kali sebagai asset, IFRS 3 mensyaratkan bahwa
goodwill harus diuji penurunan nilai (bukan uji amortisasi)
Goodwill Negatif
Jika biaya perolehan lebih rendah dari bagian pengakuisisi atas nilai wajar asset dan liabilitas
yang dapat diidentifikasi yang diakui, IFRS 3 mensyaratkan pengakuisisi untuk :
1.

Menilai ulang pengukuran biaya perolehan serta identifikasi dan

pengukuran asset dan liabilitas, jika semua telah dinilai ulang untuk mencerminkannilai
wajarnya dan ternyata masih ada goodwill negative, maka

2.

Mengakui secara langsung dalam laporan laba rugi komprehensifnya sisa

semua deficit setelah penilaian ulang. Goodwill negative diakui sebagai keuntungan.

IFRS 3 mensyaratkan entitas menghentikan goodwill negative yang dimiliki akibat investasi yang
dilakukan sebelumnya. Per 1 Januari 2011, entitas menyesuaikan sldo goodwill negative ke dalam
saldo laba awal.
Dalam Basis for Conclusions on IFRS 3 Business Combinations, ada disebutkan bahwa IFRS 3
(revisi 2009) mewajibkan pihak pengakuisisi untuk mengakui goodwill sebagai suatu aset dan untuk
mengukur goodwill sebagai suatu residu dan bahwa baik International Accounting Standards Board
maupun US Financial Accounting Standards Board, masing-masing berkesimpulan bahwa
pengukuran langsung atas goodwill adalah tidak mungkin.
Penentuan Goodwill:

Apabila kepentingan nonpengendali diukur menggunakan nilai wajar:

Apabila kepentingan nonpengendali diukur menggunakan proporsi kepemilikan kepentingan

nonpengendali atas aset neto teridentifikasi Perusahaan DC:

Penyajian Goodwill
Penting dicatat bahwa goodwill hanya dapat muncul dalam:
1) laporan keuangan konsolidasian pihak pengakuisisi (dalam hal entitas induk mengakuisisi
suatu entitas anak yang baru); atau
2) laporan keuangan individu pihak pengakuisisi (dalam hal pihak pengakuisisi membeli bisnis
dan aset dari perusahaan lainnya).
Apabila goodwill disajikan secara suatu aset yang terpisah di laporan posisi keuangan (neraca),
maka tentunya relatif mudah bagi pihak wajib pajak untuk menjelaskan ke pihak fiskus selama
pemeriksaan pajak.
PERIODE PENGUKURAN
Periode pengukuran adalah periode setelah tanggal akuisisi selama pihak pengakuisisi dapat
menyesuaikan jumlah sementara yang diakui atas suatu kombinasi bisnis. Periode pengukuran
memberikan waktu yang cukup pada pihak pengakusisi untuk memperoleh informasi yang
dibutuhkan untuk mengidentifikasi dan mengukur hal-hal sebagai berikut pada tanggal akuisisi
sesuai dengan persyaratan dalam pernyataan ini:
a. Aset teridentifikasi yang diperoleh, liabilitas yang diambil-alih, dan setiap kepentingan
nonpengendali pada pihak yang diakuisisi;
b. Imbalan yang dialihkan untuk pihak yang diakuisisi (atau jumlah lain yang digunakan
untuk mengukur goodwill);

c. Dalam kombinasi bisnis yang dilakukan secara bertahap, kepentingan ekuitas pada pihak
yang diakuisisi yang sebelumnya dimiliki oleh pihak pengakuisisi; dan
d. Goodwill yang dihasilkan atau keuntungan dari pembelian dengan diskon.
Selama periode pengukuran, pihak pengakuisisi mengakui penyesuaian atas jumlah sementara
seolah-olah akuntansi untuk kombinasi bisnis telah diselesaikan pada tanggal akuisisi. Oleh karena
itu, pihak pengakuisisi merevisi informasi komparatif untuk periode sebelumnya yang disajikan
dalam laporan keuangan sebagaimana yang dibutuhkan, termasuk membuat perubahan dalam
penyusutan, amortisasi atau dampak penghasilan lainnya yang diakui pada saat menyelesaikan
akuntansi awal.
Setelah periode pengukuran berakhir, pihak pengakuisisi merevisi akuntansi untuk kombinasi bisnis
hanya untuk memperbaiki kesalahan.
PENGUNGKAPAN
Pihak pengakuisisi mengungkapkan informasi yang memungkinkan pengguna laporan keuangan
dapat mengevaluasi sifat dan dampak keuangan dari kombinasi bisnis yang terjadi:
1. Selama periode pelaporan berjalan; atau
2. Setelah akhir periode pelaporan tetapi sebelum tanggalpenyelesaian laporan keuangan.
Perusahaan pengakuisisi mengungkapkan informasi-informasi berikut untuk setiap kombinasi bisnis
yang dilakukan selama periode berjalan :
a) Nama dan penjelasan tentang perusahaan yang bergabung;
b) Tanggal efektif kombinasi bisnis (akuisisi) untuk tujuan akuntansi;
c) Persentase saham berhak suara yang diperoleh;
d) Biaya perolehan dan penjelasan tentang komponen biaya tersebut;
e) Bila instrument ekuitas dikeluarkan atau dapat dikeluarkan sebagai bagian dari biaya
perolehan, hal-hal berikut juga harus diungkapkan:
Jumlah instrument ekuitas yang dikeluarkan atau dapat dikeluarkan
Nilai wajar dari instrument tersebut beserta dasar penentuan nilai wajarnya.
f) Operasi atau kegiatan usaha yang telah diputuskan untuk dijual atau diberhentikan akibat
kombinasi bisnis tersebut;

g) Jumlah yang diakui pada tanggal akuisisi untuk setiap jenis asset dan liabilitas dari
perusahaan yang diakuisisi, dan jika ada, nilai tercatat masing-masingnya sebelum
penggabungan;
h) Jumlah goodwill negative yang telah diakui dalam laporan keuangan untuk periode berjalan,
dengan pengungkapan garis terpisah;
i)

Penjelasan tentang factor-factor yang berpengaruh terhadap suatu biaya yang mengakibatkan
pengakuan goodwill (yaitu penjelasan dan alasan untuk setiap asset tak berwujud yang tidak
diakui secara tersendiri dan karenanya diakui sebagai goodwill), atau penjelasan tentang
sifat segala goodwill negative yang diakui dalam laporan keuangan; dan

j)

Jumlah laba atau rugi perusahaan yang diakuisisi sejak tanggal akuisisi yang diakui dalam
laporan keuangan perusahaan pengakuisisi, dan jika pengungkapan itu tidak dapat
dilaksanakan, fakta dan alasannya.

IFRS 3 juga mensyaratkan bahwa perusahaan pengakuisisi mengungkapkan informasi yang

memungkinkan pengguna laporan keuangannya untuk mengevaluasi dampak keuangan dari laba,
rugi, koreksi kesalahan, dan penyesuaian lain yang diakui pada tahun berjalan terkait dengan
kombinasi bisnis yang dilakukan pada tahun berjalan atau tahun sebelumnya.Secara khusus, IFRS 3
mensyaratkan bahwa perusahaan pengakuisisi mengungkapkan hal-hal berikut :
a. Jumlah dan penjelasan tentang semua laba atau rugi yang diakui pada periode berjalan
b. Jumlah dan penjelasan tentang semua penyesuaian yang dibuat pada periode berjalan
c. Informasi tentang koreksi kesalahan untuk semua asset dan liabilitas pada periode berjalan
Pihak pengakuisisi mengungkapkan informasi yang memungkinkan pengguna laporan keuangan
dapat mengevaluasi dampak keuangan dari penyesuaian yang diakui pada periode pelaporan berjalan
yang berhubungan dengan kombinasi bisnis yang terjadi pada periode tersebut atau periode
pelaporan sebelumnya.
Jika pengungkapan spesifik yang dipersyaratkan tidak mencapai tujuan pengungkapan, maka pihak
pengakuisisi mengungkapkan seluruh informasi tambahan yang diperlukan untuk mencapai tujuan
tersebut.
AKUNTANSI KOMBINASI BISNIS
PT. Pinokio mengakuisisi seluruh saham biasa PT. Abunawas. Saham PT. Abunawas yang beredar
berjumlah 1 juta lembar dengan nilai nominal Rp 1.000 per lembar, agio Rp 200 per lembar saham,
dan nilai buku saham Rp 1.500 perlembar saham. Harga akuisisi perlembar saham adalah Rp 1.500
Dan untuk ini PT. Pinokio menerbitkan 1 juta lembar saham dengan nilai nominal Rp 1.000 per
lembar sementara harga pasar perlembar adalah Rp 1.500. PT. pinokio mencatat ayat jurnal berikut:

Investasi saham PT. Abunawas

1.500.000.000

Model Saham

1.000.000.000

Tambahan Modal Disetor

500.000.000

HARGA AKUISISI
Nilai investasi pada tanggal akuisisi dicatat sebesar harga perolehan. Biaya terkait akuisisi adalah
biaya yang dikeluarkan pihak pengakuisisi dalam rangka kombinasi bisnis, yang meliputi biaya
makelar, hukum, akuntansi, penilaian, dan biaya profesional atau konsultasi lainnya; serta biaya
administrasi umum, termasuk biaya pemeliharaan departemen akuisisi internal yang dicatat sebagai
beban pada periode akuisisi. Khusus biaya pendaftaran serta penerbitan efek utang dan efek ekuitas.
Contoh:
Pada tanggal 1 januari 2012, PT. intiseka mengakuisisi saham biasa PT. andaika sebanyak 4 juta
lembar dengan harga per saham Rp 1.400. pengeluaran-pengeluaran lain sehubungan dengan akuisisi
tersebut antara lain.

Biaya akuntan, perusahaan penilai, dan pihak independen lain yang terlibat akuisisi Rp 200

juta
Pengeluaran sehubungan dengan surat menyurat Rp 15.000.000

Harga akuisisi dibayar dengan menerbitkan saham PT. intiseka sebanyak 2 juta lembar dengan nilai
nominal Rp 2000 dan harga pasar Rp 2.800 per lembar. Saham ini diberikan kepada pemilik lama 4
juta lembar saham PT. andaika.biaya konsultan dan pengeluaran lainnya dibayar per kas tunai.
Dengan demikian harga perolehannya adalah 4 juta lembar x Rp 1.400 per saham = Rp 5,6 miliar,
yang merupakan nilai investasi pada tanggal 1 januari 2012 transaksi ini dicatat sebagai berikut:
Investasi dalam saham biasa

Rp 5.600.000.000

Beban

Rp 215.000.000
Saham biasa (2 juta x 2.000)

Rp4.0000.0000

Tambahan modal disetor

Rp 1.00.000.000

Kas

Rp 215.000.000

Akuisisi saham akan diakui dengan registrasi saham. Biaya registrasi saham pada dasarnya
merupakan biaya langsung akuisisi, tetapi tidak satu paket dengan harga akuisisi. Biaya langsung
yang tidak satu paket dengan transaksi akuisisi diperlakukan sebagai pengurang tambahan modal
disetor. Dalam transaksi akuisisi diatas, misalkan perusahaan mencatat saham dengan biaya Rp 100
juta per kas, PT. intiseka akan mencatat ayat jurnal sebagai berikut:

Tambahan modal disetor

Rp 100 juta

Kas

Rp 100 juta

Jadi tambahan modal disetor PT. intiseka berkurang sebesar Rp 100 juta akibat pencatatan saham
PT. andaika yang diakuisisi tersebut.
ALOKASI HARGA AKUISISI
Nilai wajar sebesar Rp6,8 miliar merupakan nilai wajar 100% kekayaan PT Andika, yaitu yang baik
yang akan diakusisi 80% maupun kepentingan nonpengendali.
Harga akusisi sebesar Rp5,6 miliar mencerminkan harga wajar atas 80% bank suara PT Andika.
Karena kepentingan nonpengendali juga harus nilai pada harga wajar maka harga diakusisi sebesar
Rp5,6 miliar dapat dijadikan rujukan harga wajar untuk 20% kepentingan nonpengendali. Jika harga
wajar untuk 80% hak suara adalah Rp5,6 miliar, maka harga pasar untuk 100% adalah Rp7 miliar
(Rp5,6 miliar/80%). Dengan demikian harga nonpengendali adalah Rp1,4 miliar (20% x Rp7 miliar).
Perhitungan harga wajar kepentingan nonpengendali ini bukan satu-satunya teknik yang diizinkan.
Jika terdapat bukti lain yang lebih valid, dapat diterapkan teknik perhitungan lain untuk kepentingan
nonpengendali. Jadi, harga wajar kepentingan nonpengendali bisa saja lebih besar atau lebih kecil
dari Rp1,4 miliar.
GOODWILL DAN DISKON PEMBELIAN
Goodwill merupakan selisih lebih harga akusisi dengan nilai wajar ekuitas yang diakuisasi
menyatakan goodwill dialokasikan ke pihak pengendali (perusahaan induk) dan kepentingan
nonpengendali. Dengan demikian, nilai goodwill adalah selisih lebih dari penjumlahan harga ekuitas
yang diakusisi dan harga wajar pepentingan nonpengendali, dengan total nilai wajar kekayaan entitas
yang diakuisisi:
Harga ekuitas yang diakuisisi

xxx

Harga wajar kepentingan nonpengendali

xxx

Total harga wajar

xxx

Total nilai wajar entitas yang diakuisisi

(xxx)

Goodwill

xxx

Dalam kasus kombinasi bisnis PT Andaika, misalkan harga wajar kepentingan nonpengendali
merujuk pada harga wajar ekuitas yang diakusisi PT Intiseka, sehingga total harga wajar adalah Rp 7
miliar yang mencerminkan 80% harga ekuitas yang diakusisi (Rp 5,6 miliar), dan 20% harga wajar
berkepentingan nonpengendali (Rp 1,4 miliar), jadi perhitungan goodwill adalah:

Harga akuisisi 100% hak suara

Total nilai wajar

Rp.7.000.000.000
6.800.000.000

Total goodwill
Goodwill pihak pengakuisisi 80%

Rp. 200.000.000
160.000.000

Goodwill kepentingan nonpengendali

Rp.

40.000.00

Misalkan harga wajar kepentingan nonpengendali dihitung Rp1,360 miliar, sehingga goodwill
dihitung sebagai berikut:
Harga ekuitas yang diakuisisi

Rp. 5.600.000.000

Harga wajar kepentingan nonpengendali

Total harga wajar

1. 360.000.000
Rp. 6.960.000.000

Total nilai wajar entitas yang diakuisisi

Goodwill

(6.800.000.000)
Rp. 160.000.000

Goodwill pihak pengakuisisi (5,6 M-5,44 M)

Goodwill nonpengendali

160.000.000
Rp

Dalam kasus semacam itu, seluruh goodwill yang terdapat dalam akuisisi adalah milik pengakuisisi
kerena harga akuisisi kepentingan nonpengendali sebesar Rp 1,36 miliar sama dengan nilai wajar
kekayaan yang diakuisisi yakni 20% x Rp 6,8 miliar = Rp 1,36 miliar. Sementar itu, harga akuisisi
induk sebesar Rp 5,6 miliar lebih tinggi Rp 160 juta dari nilai wajar yang dimiliki, yakni Rp 5,44
miliar (80%x Rp 6,8 miliar)
Diskon Pembelian
Kadang kala, pihak pengkuisisi melakukan pembelian dengan diskon, yaitu suatu kombinasi bisnis
di mana hasil penjumlahan harga ekuitas yang diakuisisi dan harga wajar kepintingan
nonpengendalian lebih kecil dan nilai wajar total ekuitas yang diakusisi. Hal ini mengidentifikasi
adanya diskon pembelian yang menjadi keuntungan bagi pihak pengakuisisi.
Sebelum mengakui kentungan dari pembelian dengan diskon, pihak pengakuisisi menilai
kembali apakah telah mengidentifikasi dengan tepat seluruh aset yang diperoleh dan liabilitas yang
diambil-alih, serta mengakui setiap aset atau liabulitas tembahan yang dapat diidentifikasi dalam
pengkajian kembali tersebut. IFRS 3 mensyaratkan pihak pengakuisisi juga mengkaji kembali

prosedur yang digunakan untuk mengkur jumlah yang diakui pada tanggal akuisisi bagi hal-hal
berikut:
(a) Aset teridentifakasi yang diperoleh dan liabilitas yang diambil-alih:
(b) Kepentingan nonpengendalian pada pihak yang diakuisisi, jika ada;
(c) Untuk kombinasi bisnis yang dilakukan secara berpahap, kepentingan ekuitas pihak
pengkuisasi yang dimiliki sebelunya pada pihak yang diakuisisi; dan
(d) Imbilan yang dialihkan
Jika selisih lebih nilai wajar entitas yang diakuisisi tetap ada, pihak pengkuisisi mengakui
keutungan yang dihasilkan dalam laporan laba rugi pada tanggal akusisi. Keutungan tersebut
diatribusikan kepada pihak pengakuisisi.
Misalkan, dalam kasus kombinasi bisnis PT Intiseka dengan PT Andaika, harga akuisisi, adalah
Rp 5,42 miliar dan harga wajar kepentingan nonpengendali berdasarkan penilaian appraisal
company adalah Rp1,36 miliar, sehingga diskon pembelian adalah:
Harga ekuitas yang diakuisisi
Harga wajar kepentingan nonpengendali
Total harga wajar
Total nilai wajar entitas yang diakuisisi
Keuntungan diskon

Rp5.420.000.000
1.360.000.000
Rp6.780.000.000
(6.800.000.000)
Rp 20.000.000

Diskon pembelian pada dasarnya merupakan kemampuan negosisasi atau timbul dari
kombinasi bisnis yang terpaksa (misalnya, harus dilakukan karena aturan pemerintah). Kondisi ini
membuat bargaining power pihak pengakuisisi lebih tinggi sehingga kentungan bagi pihak
pengakisisi saja. PT Intiseka akan mencatat akuisisi tersebut dalam laporan konsilidasi sebagai
berikut:

Aset yang dapat diendefikasi yang diperoleh 9.450.000.000

Kas

5.420.000.000

Liabilitas yang diaambil-alih

2.650.000.000

Keuntungan dari pembelian dengan diskon

20.000.000

Ekuitas-kepentingan nonpengenndali

1.360.000.000

PEMBUKUAN ENTITAS PENGKUISISI SETELAH KOMBINASI BISNIS

Akuisisi ekuitas dalam kombinasi bisnis membuat pihak pengakuisisi menjadi induk dan pihak yang
diakuisisi sebagai anak. Hal ini akan dibahas secara khusus dalam Bab 3. Entitas
Prosedur akutansi investasi pihak pengkuisisi dalam ekuitas entitas yang diakuisisi dalam
banyak hal dilakukan. Menurut metode ekuitas, investasi pada awalnya dicatat sebesar biaya
diperoleh dan jumlah tercatat tersebut ditambah atau dikurangi untuk mengakui bagian investor,
yang dalam hal ini adalah pihak pengakuisisi, atas laba atau rugi invesestee (entitas yang diakuisisi)
setelah tanggal peroleh. Bagian investor atas laba/rugi investee dicacat sebagai pendapat investasi,
dengan ayat jurnal berikut:
Investasi dalam ekuitas

xxx

Pendapat investasi

xxx

Distribusi laba atau dividen (kecuali dividen saham) yang diterima dari investee mengurangi nilai
tercatat investasi yang dicacat investor sebagai berikut:
Piutang Dividen

xxx

Investasi dalam ekuitas

xxx

Karena itu, nilai investasi dalam metode ekuitas mengalami perkembangan sesuai dengan
perkembangan entitas investee dengan persamaan sebagai berikut:
Investasi akhir = investasi awal + pendapatan investasi- Dividen investee
jika pendapat perubahan proposi bagian investor atas yang timbul dari pendapatan comprehensive
lainnya bagi investee,Investor akan mencatat:
Investasi dalam ekuitas

xxx

Pendapatan comprehenside lainnya

xxx

Misalkan PT Intiseka memiliki 80% saham PT Andaika, maka haknya atas laba sebesar Rp 200 juta
dan dividen tunai sbesar Rp100 juta. Pt Intiseka mencatat pengumuman laba PT Andaika sebagai
berikut:
Investasi dalam saham (80%xRp200 juta)
Pendapatan investasi

Rp 160 juta
Rp 160 juta

Karena PT intiseka memiliki 80% saham PT Andaika, maka haknya atas laba PT Andaika adalah
80% x Rp200 juta = Rp160 juta.

Pengumuman dividen PT Andaika sebesar Rp100 juta merupakan pengurangan herta investor dalam
perusahaan investee sesuai dengan proporsi kepemilikan (80%). Catatan PT Intiseka atas
pengumumman dividen tersebut adalah:
Piutang dividen (80% x Rp 100.000.000)
Investasi dalam saham

Rp80.000.000
Rp80.000.000