B TI CHNH -----------S: 161/2007/TT-BTC

CNG HO X HI CH NGHA VIT NAM c lp - T do - Hnh phc -----------------------------------H Ni, ngy 31 thng 12 nm 2007 THNG T

Hng dn thc hin mi su (16) chun mc k ton ban hnh theo Quyt nh s 149/2001/Q-BTC ngy 31/12/2001, Quyt nh s 165/2002/Q-BTC ngy 31/12/2002 v Quyt nh s 234/2003/Q-BTC ngy 30/12/2003 ca B trng B Ti chnh --------------------------------- Cn c Lut K ton s 03/2003/QH11 ngy 17/6/2003; - Cn c Ngh nh s 77/2003/N-CP ngy 1/7/2003 ca Chnh ph quy nh v chc nng, nhim v, quyn hn v c cu t chc ca B Ti chnh; B Ti chnh hng dn thc hin mi su (16) chun mc k ton ban hnh km theo Quyt nh s 149/2001/Q-BTC ngy 31/12/2001, Quyt nh s 165/2002/QBTC ngy 31/12/2002, Quyt nh s 234/2003/Q-BTC ngy 30/12/2003 ca B trng B Ti chnh, nh sau: I. QUY NH CHUNG 1. Thng t ny p dng cho cc doanh nghip thuc cc ngnh, cc thnh phn kinh t trong c nc. 2. Thng t ny hng dn thc hin cc chun mc k ton gm: Chun mc k ton s 02 Hng tn kho, Chun mc k ton s 03 Ti sn c nh hu hnh, Chun mc k ton s 04 Ti sn c nh v hnh, Chun mc k ton s 05 Bt ng sn u t, Chun mc k ton s 06 Thu ti sn, Chun mc k ton s 07 K ton cc khon u t vo cng ty lin kt, Chun mc k ton s 08 Thng tin ti chnh v nhng khon vn gp lin doanh, Chun mc k ton s 10 nh hng ca vic thay i t gi hi oi, Chun mc k ton s 14 Doanh thu v thu nhp khc, Chun mc k ton s 15 Hp ng xy dng, Chun mc k ton s 16 Chi ph i vay, Chun mc k ton s 21 Trnh by bo co ti chnh, Chun mc k ton s 24 Bo co lu chuyn tin t, Chun mc k ton s 25 Bo co ti chnh hp nht v k ton khon u t vo cng ty con, Chun mc k ton s 26 Thng tin v cc bn lin quan. II. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 02 "HNG TN KHO", CHUN MC K TON S 03 "TI SN C NH HU HNH", CHUN MC K TON S 04 "TI SN C NH V HNH" Ni dung k ton hng tn kho, k ton chi ph sn xut chung c nh, k ton hao ht, mt mt hng tn kho v k ton d phng gim gi hng tn kho c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip ban hnh theo Quyt nh s 15/2006/Q-BTC ngy 20/3/2006 (di y gi chung l Ch k ton doanh nghip hin hnh) ca B trng B Ti chnh (Xem hng dn cc ti khon thuc nhm 15 Hng tn kho).

Ni dung phn nh v phng php k ton TSC hu hnh, TSC v hnh c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh (Xem hng dn TK 211, 213). III. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 05 BT NG SN U T 1. Bt ng sn u t v cc trng hp ghi nhn: 1.1. Bt ng sn u t: Bt ng sn (BS) u t l bt ng sn, gm: Quyn s dng t; Nh, hoc mt phn ca nh, hoc c nh v t; C s h tng do ngi ch s hu hoc ngi i thu ti sn theo hp ng thu ti chnh nm gi nhm mc ch thu li t vic cho thu hoc ch tng gi m khng phi : - S dng trong sn xut, cung cp hng ha, dch v hoc s dng cho cc mc ch qun l; hoc: - Bn trong k hot ng kinh doanh thng thng. 1.2. Cc trng hp c ghi nhn l bt ng sn u t: - Quyn s dng t (do doanh nghip b tin ra mua li) nm gi trong thi gian di ch tng gi; - Quyn s dng t (do doanh nghip b tin ra mua li) nm gi m cha xc nh r mc ch s dng trong tng lai; - Nh do doanh nghip s hu (hoc do doanh nghip thu ti chnh) v cho thu theo mt hoc nhiu hp ng thu hot ng; - Nh ang c gi cho thu theo mt hoc nhiu hp ng thu hot ng; - C s h tng ang c gi cho thu theo mt hoc nhiu hp ng thu hot ng. 1.3. Cc trng hp c bit c ghi nhn l bt ng sn u t - i vi nhng bt ng sn m mt phn doanh nghip nm gi nhm mc ch thu li t vic cho thu hot ng hoc ch tng gi v mt phn s dng cho sn xut, cung cp hng ha, dch v hoc cho qun l th nu nhng phn ti sn ny c bn ring r (hoc cho thu ring r theo mt hoc nhiu hp ng thu hot ng), doanh nghip s hch ton phn ti sn dng cho thu hoc ch tng gi l bt ng sn u t cn phn ti sn dng cho sn xut v qun l c hch ton l TSC hu hnh hoc TSC v hnh. Trng hp bt ng sn khng bn c ring r v phn s dng cho kinh doanh hoc cho qun l l khng ng k (di 20% din tch) th hch ton l bt ng sn u t. V d: Doanh nghip c mt to nh c trn 80% din tch chuyn cho thu hot ng v di 20% din tch s dng lm vn phng cng ty th to nh c hch ton l bt ng sn u t. - Trng hp doanh nghip cung cp cc dch v lin quan cho nhng ngi s dng bt ng sn do doanh nghip s hu l mt phn tng i nh trong ton b tho thun th doanh nghip s hch ton ti sn ny l bt ng sn u t. V d: Doanh

nghip s hu to nh cho cc n v khc thu lm vn phng (cho thu hot ng) ng thi cung cp dch v bo dng v an ninh i vi to nh cho thu ny. - Trng hp, mt Cng ty con cho Cng ty m hoc Cng ty con khc trong cng mt Tp on thu hoc s dng v nm gi mt bt ng sn th bt ng sn c hch ton l bt ng sn u t trn Bo co ti chnh ring ca Cng ty con c bt ng sn hoc Bo co ti chnh ring ca Cng ty m nu Cng ty m cho cc Cng ty con thu (nu n tho mn nh ngha bt ng sn u t), nhng khng c phn nh l bt ng sn u t trong Bo co ti chnh hp nht. 2. K ton bt ng sn u t: Ni dung phn nh v phng php k ton bt ng sn u t theo Ch k ton doanh nghip (Xem hng dn TK 217, TK 2147, TK 5117, TK 1567, TK 632). IV. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 06 "THU TI SN" 1. Phn loi thu ti sn 1.1. Phn loi thu ti sn phi cn c vo bn cht cc iu khon trong hp ng v phi thc hin ngay ti thi im khi u thu ti sn. Sau thi im khi u thu ti sn nu c thay i cc iu khon ca hp ng (tr gia hn hp ng) th cc iu khon mi ny c p dng cho sut thi hn hp ng. Nhng thay i v c tnh (thay i c tnh thi gian s dng kinh t hoc gi tr cn li ca ti sn thu) hoc thay i kh nng thanh ton ca bn thu th khng lm thay i s phn loi thu ti sn i vi ghi s k ton. 1.2. Phn loi thu ti sn c cn c vo mc chuyn giao cc ri ro v li ch gn lin vi quyn s hu ti sn thu t bn cho thu cho bn thu. Thu ti sn bao gm thu ti chnh v thu hot ng. 1.2.1. Thu ti chnh: a) Thu ti chnh: L thu ti sn m bn cho thu c s chuyn giao phn ln ri ro v li ch gn lin vi quyn s hu ti sn cho bn thu. Quyn s hu ti sn c th chuyn giao vo cui thi hn thu. b) Cc trng hp thu ti sn di y thng dn n hp ng thu ti chnh: - Bn cho thu chuyn giao quyn s hu ti sn cho bn thu khi ht thi hn thu. - Ti thi im khi u thu ti sn, bn thu c quyn la chn mua li ti sn thu vi mc gi c tnh thp hn gi tr hp l vo cui thi hn thu. - Thi hn thu ti sn ti thiu phi chim phn ln thi gian s dng kinh t ca ti sn cho d khng c s chuyn giao quyn s hu. - Ti thi im khi u thu ti sn, gi tr hin ti ca khon thanh ton tin thu ti thiu chim phn ln (tng ng) gi tr hp l ca ti sn thu. - Ti sn thu thuc loi chuyn dng m ch c bn thu c kh nng s dng khng cn c s thay i, sa cha ln no. c) Hp ng thu ti sn cng c coi l hp ng thu ti chnh nu hp ng tho mn t nht mt trong ba (3) trng hp sau:

- Nu bn thu hu hp ng v n b tn tht pht sinh lin quan n vic hu hp ng cho bn cho thu; - Thu nhp hoc tn tht do s thay i gi tr hp l ca gi tr cn li ca ti sn thu gn vi bn thu; - Bn thu c kh nng tip tc thu li ti sn sau khi ht hn hp ng thu vi tin thu thp hn gi thu th trng. 1.2.2. Thu hot ng: - Thu ti sn c phn loi l thu hot ng nu ni dung ca hp ng thu ti sn khng c s chuyn giao phn ln ri ro v li ch gn lin vi quyn s hu ti sn. - Thu ti sn l quyn s dng t thng c phn loi l thu hot ng v quyn s dng t thng c thi gian s dng kinh t v hn v quyn s hu s khng chuyn giao cho bn thu khi ht thi hn thu. 2. Hng dn k ton thu ti sn l thu ti chnh 2.1- Ghi nhn ti sn thu ti chnh i vi bn thu 2.1.1. Ti thi im nhn ti sn thu, bn thu ghi nhn gi tr ti sn thu ti chnh v n gc phi tr v thu ti chnh vi cng mt gi tr bng vi gi tr hp l ca ti sn thu. Nu gi tr hp l ca ti sn thu cao hn gi tr hin ti ca khon thanh ton tin thu ti thiu th ghi theo gi tr hin ti ca khon thanh ton tin thu ti thiu. Khi tnh gi tr hin ti ca khon thanh ton tin thu ti thiu cho vic thu ti sn, doanh nghip c th s dng t l li sut ngm nh hoc t l li sut c ghi trong hp ng thu hoc t l li sut bin i vay ca bn thu. Trng hp trong hp ng thu ti chnh ghi r s n gc phi tr bng gi tr hp l ti sn thu th ti sn thu v n phi tr v thu ti chnh c ghi theo cng gi tr ny. Gi tr hp l hoc gi tr hin ti ca khon thanh ton tin thu ti thiu ghi nhn gi tr TSC thu ti chnh l gi cha c thu GTGT (K c trng hp TSC thu ti chnh dng vo hot ng SXKD hng ho, dch v thuc i tng chu thu GTGT tnh theo phng php khu tr thu v trng hp TSC thu ti chnh dng vo hot ng SXKD hng ho, dch v thuc i tng khng chu thu GTGT hoc chu thu GTGT tnh theo phng php trc tip). 2.1.2. Cc chi ph trc tip pht sinh ban u lin quan n hot ng thu ti chnh c tnh vo nguyn gi ca ti sn thu. 2.1.3. Khon thanh ton tin thu ti sn thu ti chnh phi c chia ra thnh chi ph ti chnh (s tin li thu ti chnh) v khon phi tr n gc tng k. S tin li thu ti chnh phi tr c hch ton vo chi ph ti chnh trong sut thi hn thu. S tin li thu ti chnh ghi nhn vo chi ph ti chnh tng k c xc nh bng s d n gc cn li nhn (x) vi t l li sut nh k c nh. Trng hp s thu GTGT do bn cho thu tr khi mua TSC cho thu m bn thu phi hon li th s tin li thu ti chnh phi tr bao gm c s li tnh trn s thu GTGT m bn thu cha tr cho bn cho thu.

2.1.4. Bn thu c trch nhim tnh, trch khu hao ti sn c nh vo chi ph sn xut, kinh doanh theo nh k trn c s p dng chnh sch khu hao nht qun vi chnh sch khu hao ca ti sn cng loi thuc s hu ca doanh nghip i thu. Nu khng chc chn l bn thu s c quyn s hu ti sn thu khi ht hn hp ng thu th ti sn thu s c khu hao theo thi hn thu nu thi hn thu ngn hn thi gian s dng hu ch ca ti sn thu. 2.1.5. Trng hp li thu ti chnh iu kin c vn ho vo gi tr ti sn d dang th thc hin theo quy nh ti phn hng dn Chun mc k ton s 16- Chi ph i vay. 2.2. K ton TSC thu ti chnh: Ni dung phn nh v phng php k ton TSC thu ti chnh thc hin theo quy nh ti Ch k ton doanh nghip hin hnh. 3. Hng dn k ton thu ti sn l thu hot ng 3.1. Ghi nhn thu ti sn l thu hot ng i vi doanh nghip thu Thu ti sn l thu hot ng th doanh nghip thu khng phn nh gi tr ti sn i thu trn Bng cn i k ton ca doanh nghip, m ch phn nh chi ph tin thu hot ng vo chi ph sn xut, kinh doanh theo phng php ng thng cho sut thi hn thu ti sn, khng ph thuc vo phng thc thanh ton tin thu (Tr tin thu tng k hay tr trc, tr sau). 3.2. K ton TSC thu hot ng: Ni dung phn nh v phng php k ton TSC thu hot ng thc hin theo quy nh ti Ch k ton Doanh nghip hin hnh. 4. K ton giao dch bn v thu li TSC l thu ti chnh 4.1. Ghi nhn giao dch bn v thu li ti sn l thu ti chnh Giao dch bn v thu li ti sn c thc hin khi ti sn c bn v c thu li bi chnh ngi bn. Khon chnh lch gia thu nhp bn ti sn vi gi tr cn li trn s k ton khng c ghi nhn ngay l mt khon li hoc l t vic bn ti sn m phi ghi nhn l thu nhp cha thc hin hoc chi ph tr trc di hn v phn b cho sut thi gian thu ti sn. Trong giao dch bn v thu li, nu c chi ph pht sinh ngoi chi ph khu hao th c hch ton vo chi ph sn xut, kinh doanh trong k. 4.2. K ton giao dch bn v thu li ti sn l thu ti chnh: c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh (Xem phn hng dn TK 212). 5. K ton giao dch bn v thu li TSC l thu hot ng 5.1. Ghi nhn giao dch bn v thu li TSC l thu hot ng 5.1.1. Nu gi bn c tha thun mc gi tr hp l th cc khon l hoc li phi c ghi nhn ngay vo Bo co kt qu hot ng kinh doanh trong k pht sinh; 5.1.2. Nu gi bn c tho thun thp hn gi tr hp l th cc khon li hoc l cng phi c ghi nhn ngay trong k pht sinh, tr trng hp khon l c b p bng khon tin thu trong tng lai mt mc gi thu thp hn gi thu th trng, th khon l ny khng c ghi nhn ngay m phi phn b dn ph hp vi khon thanh ton tin thu trong sut thi gian m ti sn c d kin s dng;

5.1.3. Nu gi bn cao hn gi tr hp l th khon chnh lch cao hn gi tr hp l khng c ghi nhn ngay l mt khon li trong k m phi c phn b dn trong sut thi gian m ti sn c d kin s dng; 5.1.4. i vi thu hot ng, nu gi tr hp l ti thi im bn v thu li ti sn thp hn gi tr cn li ca ti sn, khon l bng s chnh lch gia gi tr cn li v gi tr hp l phi c ghi nhn ngay trong k pht sinh. 5.2. K ton giao dch bn v thu li TSC l thu hot ng 5.2.1. Khi bn TSC v thu li, cn c vo ha n GTGT v cc chng t lin quan n vic bn TSC, k ton phn nh giao dch bn theo cc trng hp sau: a) Nu gi bn c tha thun mc gi tr hp l th cc khon l hay li phi c ghi nhn ngay trong k pht sinh, cn c vo ho n chng t: - Phn nh s thu nhp bn TSC, ghi: N cc TK 111, 112, 131,... C TK 711 - Thu nhp khc (Gi bn TSC) C TK 3331 - Thu GTGT phi np (Nu c). ng thi, ghi gim TSC: N TK 811 - Chi ph khc (Gi tr cn li ca TSC bn v thu li) N TK 214 - Hao mn TSC (S hao mn - Nu c) C TK 211- TSC hu hnh (Nguyn gi TSC). b) Nu gi bn c tho thun mc thp hn gi tr hp l th cc khon li hoc l cng phi c ghi nhn ngay, k ton ghi s cc bt ton nh im 5.2.1(a). Trng hp gi bn v thu li TSC thp hn gi tr hp l nhng mc gi thu thp hn gi thu th trng th khon l ny khng c ghi nhn ngay m phi phn b dn ph hp vi khon thanh ton tin thu trong thi gian thu ti sn: - Cn c vo ho n GTGT v cc chng t lin quan n vic bn TSC, phn nh thu nhp bn TSC, ghi: N cc TK 111, 112,... C TK 711 - Thu nhp khc (Gi bn TSC) C TK 3331 - Thu GTGT phi np. ng thi, ghi gim TSC: N TK 811 - Chi ph khc (Tnh bng gi bn ca TSC) N TK 242 - Chi ph tr trc di hn (Chnh lch gi tr cn li ca TSC ln hn gi bn) N TK 214 - Hao mn TSC C TK 211 - TSC hu hnh. - Trong cc k tip theo phn b s l v giao dch bn v thu li ti sn l thu hot ng vo chi ph sn xut, kinh doanh trong k ph hp vi khon thanh ton tin thu trong sut thi gian m ti sn d kin s dng, ghi: N cc TK 623, 627, 641, 642 C TK 242 - Chi ph tr trc di hn. c) Nu gi bn v thu li ti sn cao hn gi tr hp l th khon chnh lch cao hn gi tr hp l khng c ghi nhn ngay l mt khon li trong k m c phn b dn trong sut thi gian m ti sn c d kin s dng cn s chnh lch gia gi tr hp l v gi tr cn li c ghi nhn ngay l mt khon li trong k. - Cn c vo ho n GTGT bn TSC, ghi:

N cc TK 111, 112, 131 C TK 711 - Thu nhp khc (Tnh bng gi tr hp l ca TSC) C TK 3387- Doanh thu cha thc hin (Chnh lch gi bn cao hn gi tr hp l ca TSC) C TK 3331 - Thu GTGT phi np (Nu c). ng thi, ghi gim gi tr TSC bn v thu li: N TK 811 - Chi ph khc (Gi tr cn li ca TSC bn v thu li) N TK 214 - Hao mn TSC (Nu c) C TK 211 - TSC hu hnh. - nh k, phn b s li v giao dch bn v thu li ti sn l thu hot ng ghi gim chi ph sn xut, kinh doanh trong k ph hp vi khon thanh ton tin thu trong sut thi gian m ti sn d kin s dng, ghi: N TK 3387 - Doanh thu cha thc hin C cc TK 623, 627, 641, 642. 5.2.2. nh k, xc nh tin thu TSC phi tr, ghi: N cc TK 623, 627, 641, 642 N TK 133 - Thu GTGT c khu tr (nu c) C cc TK 111, 112, 331. V. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 07 K TON CC KHON U T VO CNG TY LIN KT 1. Quy nh chung 1.1. Nh u t c coi l c nh hng ng k Nh u t nm gi trc tip t 20% n di 50% quyn biu quyt ca bn nhn u t m khng c tho thun khc th c coi l c nh hng ng k i vi bn nhn u t. Trng hp nh u t nm gi di 20% quyn biu quyt ca bn nhn u t nhng c tho thun gia bn nhn u t v nh u t v vic nh u t c nh hng ng k hoc trng hp nh u t nm gi trn 50% quyn biu quyt ca bn nhn u t nhng c tha thun v vic nh u t khng nm gi quyn kim sot i vi bn nhn u t th vn c k ton khon u t l khon u t vo cng ty lin kt. 1.2. Cc phng php k ton khon u t vo cng ty lin kt - Phng php gi gc: + Nh u t ghi nhn ban u khon u t vo cng ty lin kt theo gi gc. + Sau ngy u t, nh u t c ghi nhn c tc, li nhun c chia t li nhun sau thu ca cng ty lin kt vo doanh thu hot ng ti chnh theo nguyn tc dn tch (khng bao gm khon c tc, li nhun ca k k ton trc khi khon u t c mua). + Cc khon khc t cng ty lin kt m nh u t nhn c ngoi c tc v li nhun c chia c coi l phn thu hi ca cc khon u t v c ghi gim gi gc

khon u t. V d khon c tc, li nhun ca k k ton trc khi khon u t c mua m nh u t nhn c phi ghi gim gi gc khon u t. + Phng php gi gc c p dng trong k ton khon u t vo cng ty lin kt khi lp v trnh by bo co ti chnh ring ca nh u t. - Phng php vn ch s hu: + Khon u t vo cng ty lin kt c ghi nhn ban u theo gi gc. + Sau , vo cui mi k k ton, khi lp v trnh by bo co ti chnh hp nht, gi tr ghi s ca khon u t c iu chnh tng hoc gim tng ng vi phn s hu ca nh u t trong li hoc l ca cng ty lin kt sau ngy u t. + C tc, li nhun c chia t cng ty lin kt c ghi gim gi tr ghi s ca khon u t vo cng ty lin kt trn bo co ti chnh hp nht. + Gi tr ghi s ca khon u t vo cng ty lin kt cng phi c iu chnh khi li ch ca nh u t thay i do c s thay i trong vn ch s hu ca cng ty lin kt nhng khng c phn nh trn Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca cng ty lin kt. V d thay i trong vn ch s hu ca cng ty lin kt c th bao gm nhng khon pht sinh t vic nh gi li TSC v cc khon u t, chnh lch t gi quy i ngoi t v nhng iu chnh cc chnh lch pht sinh khi hp nht kinh doanh (khi mua khon u t). + Phng php vn ch s hu c p dng trong k ton khon u t vo cng ty lin kt khi lp v trnh by bo co ti chnh hp nht ca nh u t. 1.3. Cn c ghi s k ton, lp v trnh by Bo co ti chnh ca nh u t 1.3.1. Cn c ghi s k ton, lp v trnh by Bo co ti chnh ring ca nh u t c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh. 1.3.2. Cn c ghi s k ton, lp v trnh by bo co ti chnh hp nht ca nh u t a) i vi khon u t trc tip vo cng ty lin kt, nh u t cn c vo Bo co ti chnh ca cng ty lin kt v cc ti liu c lin quan khi mua khon u t. b) i vi khon u t gin tip vo cng ty lin kt thng qua cc cng ty con, nh u t cn c vo Bo co ti chnh ca cng ty con v cc ti liu thng tin phc v cho vic hp nht, Bo co ti chnh ca cng ty lin kt v cc ti liu lin quan khi cng ty con mua khon u t vo cng ty lin kt. c) Trong c hai trng hp (u t trc tip vo cng ty lin kt v u t gin tip vo cng ty lin kt thng qua cc cng ty con), cui mi k k ton, nh u t cn c vo Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca cng ty lin kt xc nh v ghi nhn phn li (hoc l) ca mnh trong cng ty lin kt trn Bo co ti chnh hp nht. ng thi cn c vo Bng cn i k ton ca cng ty lin kt xc nh v iu chnh tng hoc gim gi tr ghi s ca khon u t tng ng vi phn s hu ca mnh trong s thay i vn ch s hu ca cng ty lin kt nhng khng c phn nh trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca cng ty lin kt. d) Trng hp khi mua khon u t, nu c chnh lch gia gi mua khon u t v gi tr ghi s ca ti sn thun c th xc nh c tng ng vi phn s hu ca

nh u t ti thi im mua, k ton phi xc nh khon chnh lch ny thnh cc phn sau y: - Chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s ca ti sn thun c th xc nh c ca cng ty lin kt tng ng vi phn s hu ca nh u t ti thi im mua, ng thi phn chnh lch ny phi c xc nh cho tng ch tiu, nh: Chnh lch gia gi tr ghi s v gi tr hp l ca TSC, ca hng tn kho,... - Phn chnh lch cn li gia gi mua khon u t v phn s hu ca nh u t trong gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c (nu c), c gi l li th thng mi (nu gi mua khon u t ln hn phn s hu ca nh u t trong gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c) hoc phn chnh lch gia phn s hu ca nh u t trong gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c ln hn gi mua khon u t. Nh u t khng phi phn nh cc khon chnh lch gia gi mua khon u t v gi tr ghi s ca ti sn thun c th xc nh c ca cng ty lin kt tng ng vi phn s hu ca nh u t ti thi im mua trn cc ti khon v s k ton phc v cho vic lp Bo co ti chnh ring ca nh u t m ch m s k ton chi tit theo di v tnh ton s chnh lch (nu c) c phn b nh k phc v cho vic lp Bo co ti chnh hp nht (nu nh u t phi lp Bo co ti chnh hp nht). S theo di chi tit khon chnh lch ny nm trong h thng s k ton phc v cho vic lp Bo co ti chnh hp nht. 2. Quy nh c th 2.1. K ton khon u t vo cng ty lin kt khi lp v trnh by Bo co ti chnh ring ca nh u t c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip. 2.2. K ton khon u t vo cng ty lin kt khi lp v trnh by Bo co ti chnh hp nht ca nh u t (ngoi tr cc trng hp c quy nh ti on 09 v on 11 ca chun mc s 07 K ton cc khon u t vo cng ty lin kt). 2.2.1. Nguyn tc chung 2.2.1.1. Trong Bo co ti chnh hp nht ca nh u t, khon u t vo cng ty lin kt phi c k ton theo phng php vn ch s hu, ngoi tr cc trng hp c quy nh ti on 09 v on 11 ca Chun mc s 07 K ton cc khon u t vo cng ty lin kt. 2.2.1.2. Cui k k ton, khi lp v trnh by Bo co ti chnh hp nht ca nh u t, gi tr khon mc "u t vo cng ty lin kt, lin doanh" trong Bng cn i k ton hp nht phi c iu chnh nh sau: a) iu chnh phn li hoc l trong cng ty lin kt t sau ngy u t v cc khon iu chnh khc ghi nhn trn Bng cn i k ton hp nht t cc k k ton trc. - Trc khi iu chnh phn li hoc l trong k ca nh u t trong cng ty lin kt v cc khon iu chnh khc, nh u t phi iu chnh phn li hoc l thuc phn s hu ca mnh trong cng ty lin kt t sau ngy u t v cc khon iu chnh khc ghi nhn v phn nh trong Bng cn i k ton hp nht k k ton trc lin k ghi nhn v phn nh vo khon mc u t vo cng ty lin kt, lin doanh, khon

mc Li nhun sau thu cha phn phi v cc khon mc khc c lin quan trong Bng cn i k ton hp nht k bo co. - Cn c xc nh phn li hoc l trong cng ty lin kt t sau ngy u t n cui k k ton trc v cc khon iu chnh khc l Bng cn i k ton ring ca nh u t v Bng cn i k ton hp nht k k ton trc lin k, cc s k ton chi tit phc v vic hp nht bo co ti chnh. b) iu chnh phn li hoc l trong k bo co ca nh u t trong cng ty lin kt. - Nh u t phi xc nh v iu chnh tng hoc gim gi tr khon u t vo cng ty lin kt tng ng vi phn s hu ca nh u t trong li hoc l sau thu TNDN ca cng ty lin kt ti thi im cui mi k k ton khi lp v trnh by Bo co ti chnh hp nht. Trng hp cng ty lin kt l cng ty c phn c c phiu u i c tc c nm gi bi cc c ng bn ngoi th nh u t phi loi tr phn c tc u i trc khi xc nh phn s hu ca mnh trong li hoc l t cng ty lin kt, k c khi cha c thng bo chnh thc v vic tr c tc trong k. - Trng hp khon l trong cng ty lin kt m nh u t phi gnh chu ln hn gi tr ghi s ca khon u t trn Bo co ti chnh hp nht th nh u t ch ghi gim gi tr khon u t vo cng ty lin kt trong Bo co ti chnh hp nht cho n khi n bng khng (= 0). Trng hp nh u t c ngha v thanh ton thay cho cng ty lin kt cc khon n m nh u t m bo hoc cam kt tr th phn chnh lch ln hn ca khon l trong cng ty lin kt v gi tr ghi s ca khon u t c ghi nhn l mt khon chi ph phi tr. Nu sau cng ty lin kt hot ng c li, nh u t ch c ghi nhn phn s hu ca mnh trong khon li sau khi b p c phn l thun cha c hch ton trc y. Phng php vn ch s hu c p dng trong k ton cc khon u t vo cng ty lin kt khi lp v trnh by Bo co ti chnh hp nht ca nh u t. c) iu chnh cc khon chnh lch pht sinh khi mua khon u t vo cng ty lin kt: Khi mua khon u t vo cng ty lin kt, nu c chnh lch gia gi mua khon u t v phn s hu ca nh u t theo gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c ca cng ty lin kt th ti thi im mua khon u t, nh u t phi xc nh khon chnh lch thnh cc phn nh nu ti im d mc 1.3.2 ni trn. ng thi cui k k ton khi lp Bo co ti chnh hp nht, khi xc nh phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt, nh u t phi thc hin cc iu chnh ph hp: - Phn b khon chnh lch gia phn s hu ca nh u t trong gi tr hp l v gi tr ghi s ca ti sn thun c th xc nh c ca cng ty lin kt theo thi gian s dng hu ch ca TSC vo phn li hoc l trong cng ty lin kt; - Phn b khon li th thng mi (gi mua khon u t ln hn phn s hu ca nh u t trong gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c) ti a khng qu 10 nm vo phn li hoc l trong cng ty lin kt. - Trng hp gi mua khon u t nh hn phn s hu ca nh u t trong gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c ti thi im mua khon u t, nh u t phi xem xt li vic xc nh gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c v vic xc nh gi mua khon u t. Nu sau khi xem xt, iu chnh m vn cn chnh

10

lch th tt c cc khon chnh lch vn cn sau khi nh gi li c iu chnh ngay vo phn li hoc l trong cng ty lin kt khi lp Bo co ti chnh hp nht. d) iu chnh khon c tc, li nhun c chia: Khon c tc, li nhun c chia t cng ty lin kt trong k phi ghi gim gi tr ghi s khon u t vo cng ty lin kt v phn li hoc l t cng ty lin kt. ) iu chnh cc khon thay i trong vn ch s hu ca cng ty lin kt: Trng hp vn ch s hu ca cng ty lin kt c thay i (nhng khng c phn nh qua Bo co kt qu hot ng kinh doanh trong k, nh chnh lch nh gi li ti sn, chnh lch t gi khng c ghi nhn l li, l trong k), k ton cn c vo Bng cn i k ton ca cng ty lin kt xc nh v ghi nhn phn s hu ca nh u t trong gi tr thay i vn ch s hu ca cng ty lin kt. Khon ny c ghi tng (gim) gi tr khon u t vo cng ty lin kt v cc khon mc tng ng ca vn ch s hu ca nh u t. 2.2.1.3. Phn li hoc l trong k thuc s hu ca nh u t trong cng ty lin kt xc nh c theo quy nh im b, c, d mc 2.2.1.2 nu trn phi c ghi nhn v trnh by thnh mt khon mc ring bit trn Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht ( khon mc Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh). 2.2.1.4. Ti sn thu thu nhp hon li v thu thu nhp hon li phi tr pht sinh t vic ghi nhn phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt c thc hin theo quy nh ti im 3 - mc B - Phn I ca Thng t s 20/2006/TT-BTC ngy 20/3/2006 ca B Ti chnh hng dn k ton thc hin su (06) chun mc k ton ban hnh theo Quyt nh s 12/2005/Q-BTC ngy 15/02/2005 ca B trng B Ti chnh. 2.2.1.5. phc v cho vic lp Bo co ti chnh hp nht, b phn k ton hp nht phi m S k ton chi tit theo di khon u t vo tng cng ty lin kt v S theo di phn b cc khon chnh lch pht sinh khi mua khon u t vo cng ty lin kt. a) S k ton chi tit theo di cc khon u t vo cng ty lin kt: - S k ton chi tit cc khon u t vo cng ty lin kt phi theo di nhng ch tiu sau: Gi tr ghi s khon u t vo cng ty lin kt; Khon iu chnh vo cui mi nm ti chnh tng ng vi phn s hu ca nh u t trong li nhun hoc l ca cng ty lin kt; Phn iu chnh tng (gim) khon u t theo gi tr thay i ca vn ch s hu ca cng ty lin kt nhng khng c phn nh vo Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca cng ty lin kt; Khon iu chnh do Bo co ti chnh ca nh u t v cng ty lin kt c lp khc ngy; Khon iu chnh do nh u t v cng ty lin kt khng p dng thng nht chnh sch k ton. Biu s 01 S k ton chi tit theo di cc khon u t vo cng ty lin kt Nm ti chnh..............

11

Chng t

S hiu

Ngy thng

Din gii

Gi tr ghi s khon u t vo cng ty lin kt u k

C Cng ty Lin kt A Cng ty Lin kt B . . .

Cc khon c iu chnh tng (gim) gi tr ghi s ca khon u t Phn iu Khon Khon Khon chnh tng iu chnh iu chnh iu chnh (gim) khon tng ng do bo co do nh u t theo vi phn ti chnh u t v thay i ca s hu ca ca nh cng ty vn ch s nh u t u t v lin kt hu ca cng trong li cng ty khng p ty lin kt nhun lin kt dng nhng khng hoc l c lp thng nht c phn ca cng khc ngy chnh sch nh vo Bo ty lin kt k ton co kt qu trong k hot ng kinh doanh ca cng ty lin kt 2 3 4 5

Gi tr ghi s khon u t vo cng ty lin kt cui k

C s s liu ghi vo s k ton chi tit cc khon u t vo cng ty lin kt l Bng xc nh phn li hoc l trong cng ty lin kt (Biu s 03) cng k, cc ti liu chng t khc c lin quan khi lp Bo co ti chnh hp nht i vi cc khon u t vo cng ty lin kt. - S theo di phn b cc khon chnh lch pht sinh khi mua khon u t vo cng ty lin kt. S ny l mt phn ca h thng s k ton chi tit phc v cho vic lp v trnh by Bo co ti chnh hp nht dng theo di qu trnh phn b cc khon chnh lch pht sinh khi mua khon u t vo cng ty lin kt (nu c). S theo di phn b cc khon chnh lch pht sinh khi mua khon u t vo cng ty lin kt phi theo di cc ch tiu: Ni dung phn b, tng gi tr chnh lch pht sinh khi mua khon u t, thi gian khu hao TSC hoc phn b li th thng mi, gi tr phn b nh k. Biu s 02 S theo di phn b cc khon chnh lch pht sinh khi mua khon u t vo cng ty lin kt

12

STT A

Ni dung phn b

Tng s chnh lch

Thi gian khu hao (phn b)

B 1 2 1 Cng ty lin kt A - Chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s ca TSC - Li th thng mi Cng s phn b 2 Cng ty lin kt B - Chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s ca TSC - Li th thng mi Cng s phn b 3 Cng ty lin kt C - Chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s ca TSC - Li th thng mi Cng s phn b C s s liu ghi vo s theo di phn b cc khon chnh lch pht sinh khi mua khon u t vo cng ty lin kt l cc chng t c lin quan n giao dch mua khon u t, cc ti liu xc nh gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c v li th thng mi hoc phn chnh lch gia gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c ln hn gi mua khon u t (nu c). - Bng tng hp cc bt ton iu chnh: Bng tng hp cc bt ton iu chnh c s dng iu chnh cc ch tiu i vi khon u t vo cng ty lin kt, phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt v cc khon iu chnh khc c lin quan khi trnh by cc ch tiu ny theo phng php vn ch s hu trong qu trnh lp Bo co ti chnh hp nht. Ni dung, phng php ghi chp v mu Bng tng hp cc bt ton iu chnh c thc hin theo quy nh ti Phn XIII- Hng dn thc hin Chun mc k ton s 25 trong Thng t ny. 2.2.1.6. S dng Bo co ti chnh ca cng ty lin kt khi lp Bo co ti chnh hp nht. - Khi p dng phng php vn ch s hu trnh by khon u t vo cng ty lin kt trong Bo co ti chnh hp nht, nh u t phi s dng Bo co ti chnh ca cng ty lin kt lp cng ngy vi Bo co ti chnh ca nh u t. Khi khng th c Bo co ti chnh lp cng ngy th mi c s dng Bo co ti chnh lp vo nhng ngy khc nhau. Trng hp ny, khi lp Bo co ti chnh hp nht, nh u t phi iu chnh nh hng ca cc s kin v giao dch trng yu gia nh u t v cng ty lin kt pht sinh gia ngy lp Bo co ti chnh ca nh u t v ngy lp Bo co ti chnh ca cng ty lin kt; - Trng hp cng ty lin kt p dng chnh sch k ton khc vi nh u t cho cc giao dch v s kin ging nhau pht sinh trong cc trng hp tng t th nh u

K k ton 3

K k ton 4

K k ton 5

13

t phi thc hin cc iu chnh thch hp. Trng hp nh u t khng thc hin c cc iu chnh th phi gii trnh trong Bn Thuyt minh bo co ti chnh hp nht. 2.2.2. Phng php xc nh v ghi nhn cc khon iu chnh khi lp v trnh by Bo co ti chnh hp nht ca nh u t i vi cc khon u t vo cng ty lin kt theo phng php vn ch s hu. 2.2.2.1. Xc nh v ghi nhn phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt v cc khon iu chnh khc t sau ngy u t n cui k k ton trc lin k. - Xc nh phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt v cc khon iu chnh khc ghi nhn t cc k trc. Phn li hoc l thuc s hu ca nh u t trong cng ty lin kt v cc khon iu chnh khc ghi nhn t sau ngy u t n cui k trc c xc nh bng gi tr ghi s ca khon mc u t vo cng ty lin kt, lin doanh trong Bng cn i k ton hp nht k trc lin k tr i gi gc ca khon mc u t vo cng ty lin kt, lin doanh trong Bng cn i k ton ring k trc lin k ca nh u t. - Ghi nhn phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt v cc khon iu chnh khc t sau ngy u t n cui k trc lin k vo Bng cn i k ton hp nht k bo co: Trc khi trnh by s liu trn Bng Cn i k ton hp nht, nh u t s dng Bng tng hp cc ch tiu iu chnh phn nh phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt v cc khon iu chnh khc t sau ngy u t n cui k trc: + i vi phn li nhun ghi nhn, ghi: N u t vo cng ty lin kt, lin doanh C Li nhun sau thu cha phn phi. + i vi phn l ghi nhn, ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi C u t vo cng ty lin kt, lin doanh. + i vi phn iu chnh tng (gim) do nh gi li ti sn (nu c), ghi: Nu iu chnh tng, ghi: N u t vo cng ty lin kt, lin doanh C Chnh lch nh gi li ti sn. Nu iu chnh gim, ghi: N Chnh lch nh gi li ti sn C u t vo cng ty lin kt, lin doanh. + i vi phn iu chnh tng (gim) chnh lch t gi hi oi: Nu iu chnh tng, ghi: N u t vo cng ty lin kt, lin doanh C Chnh lch t gi hi oi. Nu iu chnh gim, ghi: N Chnh lch t gi hi oi C u t vo cng ty lin kt, lin doanh. 2.2.2.2. Xc nh v ghi nhn phn li hoc l trong k bo co ca nh u t trong cng ty lin kt theo phng php vn ch s hu.

14

a) Xc nh phn li hoc l trong k bo co ca nh u t trong cng ty lin kt. Khi lp Bo co ti chnh hp nht, nh u t cn c vo Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca cng ty lin kt xc nh phn li hoc l ca mnh trong li nhun sau thu ca cng ty lin kt trong k. Sau , nh u t cn c vo cc ti liu, chng t khi mua khon u t, s liu v c tc, li nhun c chia xc nh gi tr iu chnh cho k bo co i vi cc khon: Phn b chnh lch gia phn s hu ca nh u t trong gi tr hp l v gi tr ghi s TSC c th xc nh c; Phn phn b li th thng mi; Khon li nhun, c tc c chia nhn trong k v phn chnh lch gia phn s hu ca nh u t trong gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c ln hn gi mua khon u t. S liu chi tit iu chnh gi tr ghi s khon u t vo cng ty lin kt theo phn li hoc l trong cng ty lin kt c phn nh trong Bng xc nh phn li hoc l trong cng ty lin kt (Biu s 03). Biu s 03 BNG XC NH PHN LI HOC L TRONG CNG TY LIN KT Cng ty lin kt. Nm ti chnh . STT 1 2 3 4 5 Ni dung iu chnh Phn li hoc l trong cng ty lin kt trong k Phn b chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s (gi tr cn li) TSC Phn b li th thng mi C tc, li nhun c chia Ghi nhn phn chnh lch gia gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c ln hn gi mua khon u t (sau khi xem xt li gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c) Cng cc khon iu chnh K bo co K trc

- Bng xc nh phn li hoc l trong cng ty lin kt l cn c ghi vo ct 2 ca S k ton chi tit cc khon u t vo cng ty lin kt (biu s 01). - Xc nh phn li hoc l trong cng ty lin kt theo nguyn tc sau: Nh u t xc nh phn li hoc l ca mnh trong cng ty lin kt theo t l vn gp trong vn ch s hu ca cng ty lin kt nu t l li nhun c chia hoc t l l nh u t phi gnh chu tng ng vi t l vn gp theo cng thc di y: Phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt = T l vn gp trong cng ty lin kt x Tng li nhun hoc l trong k ca cng ty lin kt

15

- Trng hp cng ty lin kt l cng ty c phn, khi xc nh phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt, nh u t ch xc nh phn vn gp ca mnh trong cng ty lin kt theo mnh gi c phiu; - Trng hp cng ty lin kt khng l cng ty c phn, khi xc nh phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt, nh u t xc nh phn vn gp ca mnh trong cng ty lin kt l tng gi tr vn thc gp (bng tin hoc ti sn) t ngy u t cho ti thi im lp BCTC hp nht nm bo co. V d 1: Xc nh phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt: Ti ngy 1/1/2004, Cng ty Thng Long (l i tng phi lp Bo co ti chnh hp nht) u t vo Cng ty ng di hnh thc mua c phiu ph thng c quyn biu quyt (mua 2.000 c phiu, mnh gi c phiu l 10.000VN, gi mua l 11.000VND). Tng s c phiu ph thng c quyn biu quyt ang lu hnh ca cng ty ng l 8.000 c phiu (vi tng mnh gi l 80.000.000VND), li nhun cha phn phi lu k n nm 2004 ca cng ty B l 20.000.000VND. Tng li nhun ca Cng ty ng trong nm 2004 l 5.000.000VND. Cui nm 2004, khi Cng ty Thng Long lp Bo co ti chnh hp nht, Cng ty Thng long xc nh phn li nhun ca mnh trong Cng ty lin kt ng nh sau: Phn li ca cng ty Thng Long = trong cng ty ng 2.000 x 10.000 -----------------------8.000x10.000 x 100% x 5.000.000 = 1.250.000

V d 2: Xc nh phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt: Cng ty A l Cng ty m ca Cng ty B. Ti ngy 1/1/2004, Cng ty B u t vo Cng ty C di hnh thc gp vn bng ti sn. Nguyn gi ca ti sn mang i gp vn l 9.000.000VND, gi tr nh gi li ca ti sn em gp vn theo tho thun ca Cng ty B vi Cng ty C l 10.000.000VND. Tng vn ch s hu ca Cng ty C sau thi im nhn vn gp ca Cng ty B l 40.000.000VND. Tng li nhun ca Cng ty C trong nm 2004 l 2.500.000VND. Cui nm 2004, khi Cng ty A lp Bo co ti chnh hp nht, Cng ty A xc nh phn li nhun ca Tp on trong Cng ty lin kt C nh sau: Phn li 10.000.000 ca Tp on = ------------- x 100% x 2.500.000 = 625.000 trong Cng ty C 40.000.000 - Trng hp t l vn gp khc vi t l phn li nhun c chia hoc l phi gnh chu do c tho thun khc gia nh u t v cng ty lin kt, phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt c xc nh cn c vo bin bn tho thun gia nh u t v cng ty lin kt; - Khi xc nh cc khon iu chnh ghi vo Bng xc nh phn li hoc l trong cng ty lin kt c thc hin nh sau: + S phn b khon chnh lch gia gi tr hp l ln hn gi tr ghi s c ghi bng s m di hnh thc ghi trong ngoc n (***);

16

+ S phn b khon chnh lch gia gi tr hp l nh hn gi tr ghi s c ghi bnh thng; + S phn b li th thng mi c ghi bng s m di hnh thc ghi trong ngoc n (***); + Trng hp gi mua khon u t nh hn phn s hu ca nh u t trong gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c, ti thi im mua khon u t, nh u t phi xem xt li vic xc nh gi tr hp l ca ti sn thun c th xc nh c v vic xc nh gi mua khon u t. Nu sau khi xem xt, iu chnh m vn cn chnh lch th tt c cc khon chnh lch vn cn sau khi nh gi li c iu chnh ngay vo phn li hoc l trong cng ty lin kt khi lp bo co ti chnh hp nht. b) Ghi nhn khon iu chnh phn li hoc l trong k ca nh u t trong cng ty lin kt vo Bo co ti chnh hp nht ca nh u t: - Khi lp Bo co ti chnh hp nht, cn c vo kt qu xc nh phn li hoc l trong k trong cng ty lin kt, k ton cn c vo S k ton chi tit theo di cc khon u t vo cng ty lin kt (ct 2, biu 01) phn nh vo Bng tng hp cc bt ton iu chnh, ghi: + Nu kt qu xc nh khon iu chnh l c li, ghi: N u t vo cng ty lin kt, lin doanh C Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh. + Nu kt qu xc nh cc khon iu chnh l l, ghi: N Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh (ch ghi gim cho n khi khon u t ny c gi tr bng khng (=0)) C u t vo cng ty lin kt, lin doanh. - ng thi, k ton kt chuyn Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip trn Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht vo li nhun sau thu cha phn phi trn Bng Cn i k ton hp nht, ghi: + Nu kt chuyn li, ghi: N Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip C Li nhun sau thu cha phn phi. + Nu kt chuyn l, ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi C Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip. 2.2.2.3. Khi vn ch s hu ca cng ty lin kt thay i nhng cha c phn nh trn Bo co kt qu hot ng kinh doanh trong k ca cng ty lin kt (nh nh gi li TSC v cc khon u t, chnh lch t gi quy i ngoi t), nh u t phi iu chnh gi tr ghi s ca khon u t vo cng ty lin kt tng ng vi phn s hu ca mnh trong vn ch s hu ca cng ty lin kt sau ngy u t: a) Trng hp vn ch s hu ca cng ty lin kt tng, gim do nh gi li ti sn, nh u t phi xc nh phn s hu ca mnh trong khon tng, gim chnh lch nh gi li ti sn, ghi:

17

- Nu vn ch s hu ca cng ty lin kt tng do nh gi li ti sn, k ton iu chnh tng gi tr ghi s khon u t vo cng ty lin kt tng ng vi phn s hu ca mnh trn Bng tng hp cc ch tiu iu chnh, ghi: N u t vo cng ty lin kt, lin doanh C Chnh lch nh gi li ti sn. - Nu vn ch s hu ca cng ty lin kt gim do nh gi li ti sn, k ton iu chnh gim gi tr ghi s khon u t vo cng ty lin kt tng ng vi phn s hu ca mnh trn Bng tng hp cc ch tiu iu chnh, ghi: N Chnh lch nh gi li ti sn C u t vo cng ty lin kt, lin doanh. b) Trng hp vn ch s hu ca cng ty lin kt tng, gim do chnh lch t gi quy i ngoi t, nh u t phi xc nh phn s hu ca mnh trong khon tng, gim chnh lch t gi, ghi: - Nu pht sinh li chnh lch t gi quy i ngoi t, k ton phn nh khon li chnh lch t gi trn Bng tng hp cc ch tiu iu chnh, ghi: N u t vo cng ty lin kt, lin doanh C Chnh lch t gi hi oi. - Nu pht sinh l chnh lch t gi quy i ngoi t, k ton phn nh khon l chnh lch t gi trn Bng tng hp cc ch tiu iu chnh, ghi: N Chnh lch t gi hi oi C u t vo cng ty lin kt, lin doanh. 2.2.2.4. iu chnh gi tr khon u t do s dng Bo co ti chnh ca cng ty lin kt khng c lp cng ngy vi Bo co ti chnh ca nh u t. a) Trng hp Bo co ti chnh ca cng ty lin kt khng c lp cng ngy vi Bo co ti chnh ca nh u t, khi lp Bo co ti chnh hp nht, nh u t phi thc hin iu chnh i vi nhng nh hng ca cc s kin v giao dch trng yu gia nh u t v cng ty lin kt pht sinh gia ngy lp Bo co ti chnh ca nh u t v ngy lp Bo co ti chnh ca cng ty lin kt. V d nh nh u t mua hoc bn vt t, hng ho, TSC c gi tr ln hoc c cc giao dch ti tr vn vay cho cng ty lin kt nhng cha c phn nh trn Bo co ti chnh ring ca cng ty lin kt. - Trng hp cc giao dch trng yu gia nh u t v cng ty lin kt dn n lm tng phn s hu ca nh u t trong li nhun hoc l trong cng ty lin kt, k ton phn nh trn Bng tng hp cc ch tiu iu chnh, ghi: N u t vo cng ty lin kt, lin doanh C Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh. - Trng hp cc giao dch trng yu gia nh u t v cng ty lin kt lm gim phn s hu ca nh u t trong li nhun hoc l ca cng ty lin kt, k ton phn nh trn Bng tng hp cc ch tiu iu chnh, ghi: N Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh C u t vo cng ty lin kt, lin doanh.

18

- ng thi, k ton kt chuyn Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip trn Bo co kt qu kinh doanh hp nht vo li nhun sau thu cha phn phi trn Bng Cn i k ton hp nht, ghi: + Nu kt chuyn li, ghi: N Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip C Li nhun sau thu cha phn phi. + Nu kt chuyn l, ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi C Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip. b) Trng hp khng th xc nh c nh hng ca nhng s kin v giao dch trng yu gia nh u t v cng ty lin kt, nh u t phi trnh by l do v cc din gii khc trong Bn Thuyt minh bo co ti chnh hp nht. 2.2.2.5. iu chnh gi tr khon u t do nh u t v cng ty lin kt s dng cc chnh sch k ton khc nhau. Trng hp c s khc bit trong vic p dng chnh sch k ton cho cc giao dch v s kin tng t gia nh u t v cng ty lin kt, nh u t phi iu chnh phn li hoc l ca mnh trong cng ty lin kt bng cch chuyn i cc chnh sch k ton ca cng ty lin kt v chnh sch k ton ca nh u t. Khon chnh lch pht sinh t vic chuyn i chnh sch k ton c iu chnh vo gi tr khon u t, c x l nh sau: - Nu s khc bit trong vic p dng chnh sch k ton dn n tng li nhun thuc s hu ca nh u t trong cng ty lin kt, k ton phn nh trn Bng tng hp cc ch tiu iu chnh, ghi: N u t vo cng ty lin kt, lin doanh C Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh. - Nu s khc bit trong vic p dng chnh sch k ton dn n gim li nhun thuc s hu ca nh u t trong cng ty lin kt, k ton phn nh trn Bng tng hp cc ch tiu iu chnh, ghi: N Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh C u t vo cng ty lin kt, lin doanh. - ng thi, k ton kt chuyn Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip trn Bo co kt qu kinh doanh hp nht vo li nhun sau thu cha phn phi trn Bng Cn i k ton hp nht, ghi: + Nu kt chuyn li, ghi: N Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip C Li nhun sau thu cha phn phi. + Nu kt chuyn l, ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi C Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip. V d v vic xc nh v ghi nhn phn s hu ca nh u t trong li hoc l ca cng ty lin kt sau ngy u t trong Bo co ti chnh hp nht.

19

Ngy 1/1/2004, Cng ty A mua 40% c phn ca cng ty B (trong trng hp ny Cng ty A l nh u t c nh hng ng k i vi Cng ty B do Cng ty B l Cng ty lin kt ca Cng ty A) vi gi 140.000 (nghn ng). Ti ngy mua, Cng ty B c Bng cn i k ton nh sau: n v: 1.000 Gi tr ghi s Gi tr hp l Tin 10.000 10.000 Cc khon phi thu 40.000 40.000 Hng tn kho 80.000 80.000 TSC (Gi tr cn li) 190.000 270.000 Tng Ti sn 320.000 400.000 N phi tr 70.000 70.000 Vn ch s hu 250.000 330.000 Tng Ngun vn 320.000 400.000 Ti ngy mua, Cng ty A phi xc nh: - Gi gc mua khon u t l: 140.000 - Gi tr ghi s ca 40% ti sn thun c th xc nh c l: 40% x (320.000-70.000) = 100.000 - Chnh lch: 40.000 Khon chnh lch 40.000 c phn b cho cc khon mc c s chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s: Khon mc c chnh lch TSC Gi tr ghi s 190.000 Gi tr hp l 270.000 Chnh lch gia gi tr ghi s v gi tr hp l 80.000 40% ca s chnh lch 32.000

Khon chnh lch gia: 40.000 - 32.000 = 8.000 l li th thng mi ca nh u t pht sinh khi mua khon u t vo cng ty lin kt. Hoc: Chnh lch gia gi gc mua khon u t (l 140.000) vi 40% ca ti sn thun c th xc nh c theo gi tr hp l ((400.000 - 70.000) x 40% = 132.000) l 8.000. Khon chnh lch ny l li th thng mi. Cc khon chnh lch gia gi tr ghi s vi gi tr hp l ca TSC v li th thng mi xc nh c ti thi im mua khon u t cn phi c phn b dn v iu chnh khi xc nh v ghi nhn phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt khi lp Bo co ti chnh hp nht hng nm. Thi gian khu hao TSC hoc phn b li th thng mi cn phi cn c vo thi gian s dng hu ch ca tng TSC v quy nh hin hnh v phn b li th thng mi. Gi s: TSC khu hao l 10 nm; Li th thng mi phn b trong 10 nm.

20

Cui nm, khi lp Bo co ti chnh hp nht, Cng ty A phn b khon chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s ca TSC v phn b li th thng mi nh sau: S theo di phn b cc khon chnh lch pht sinh khi mua khon u t vo cng ty lin kt Ni dung phn b - Chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s ca TSC - Li th thng mi Tng s phn b hng nm Tng s Chnh lch 32.000 8.000 Thi gian khu hao (phn b) 10 nm 10 nm 2004 3.200 800 4.000 2005 3.200 800 4.000 2006 3.200 800 4.000

Gi s trong nm 2004, Cng ty B c li nhun sau thu l 20.000, Cng ty A phi phn nh phn li hoc l ca mnh trong cng ty lin kt trn Bo co ti chnh hp nht nh sau: Phn li hoc l ca Cng ty A trong Cng ty = 40%x 20.000 = 8.000 lin kt B trong nm 2004 Tng s iu chnh tng li nhun cha phn phi v gi gc khon u t trong Cng ty lin kt A trong nm 2004 = 8.000 4.000 = 4.000

BNG XC NH PHN LI HOC L TRONG CNG TY LIN KT Cng ty lin kt B Nm 2004 STT 1 2 3 4 Ni dung iu chnh Phn li hoc l trong cng ty lin kt Phn b chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s TSC Phn b li th thng mi Li nhun, c tc c chia nhn Cng cc khon iu chnh Nm nay 8.000 (3.200) (800) 4.000 Nm trc

- Sau khi xc nh c tng s iu chnh tng li nhun cha phn phi v gi gc khon u t trong Cng ty lin kt A trong nm 2004, ghi: N u t vo cng ty lin kt, lin doanh: 4.000 C Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh: 4.000. ng thi k ton kt chuyn li nhun sau thu thu nhp doanh nghip trn Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht vo li nhun sau thu cha phn phi trn Bng Cn i k ton hp nht, ghi: N Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip

21

C Li nhun sau thu cha phn phi. 2.2.3. Trnh by khon u t vo cng ty lin kt trong Bo co ti chnh hp nht. - Gi tr khon u t vo cng ty lin kt c ghi nhn theo gi gc v s lu k cc khon iu chnh vo cui mi nm ti chnh v c phn nh khon mc u t vo cng ty lin kt, lin doanh M s 252 trong Bng Cn i k ton hp nht. - Phn li hoc l ca nh u t trong cng ty lin kt ca nm bo co c phn nh khon mc Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh M s 45 trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht. - Trong Bn Thuyt minh bo co ti chnh hp nht, nh u t phi trnh by: + Danh sch cc cng ty lin kt km theo cc thng tin v phn s hu v t l (%) quyn biu quyt, nu t l ny khc vi t l (%) phn s hu; + Phng php k ton c s dng k ton khon u t vo cng ty lin kt trong Bo co ti chnh hp nht. VI. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 08 THNG TIN TI CHNH V NHNG KHON VN GP LIN DOANH 1. K ton hot ng lin doanh di hnh thc hp ng hp tc kinh doanh 1.1. Trng hp lin doanh di hnh thc hot ng kinh doanh ng kim sot Cc quy nh chung v cc quy nh c th v phng php k ton cc nghip v kinh t lin quan n ch ph, sn phm, doanh thu ca hot ng lin doanh di hnh thc hot ng kinh doanh ng kim sot c quy nh ti Mc II Phn gii thch Ti khon 222 Vn gp lin doanh trong Ch k ton Doanh nghip hin hnh. Thng t ny hng dn cc mu chng t k ton dng phn nh chi ph, sn phm, doanh thu ... ca hp ng hp tc kinh doanh cho cc bn gp vn nh sau: a) Khi bn lin doanh c pht sinh chi ph chung phi m s k ton ghi chp, tp hp ton b cc chi ph chung . nh k cn c vo cc tha thun trong hp ng lin doanh v vic phn b cc chi ph chung, k ton lp Bng phn b chi ph chung (Mu s 01-HTKD), c cc bn lin doanh xc nhn, giao cho mi bn gi mt bn (bn chnh). Bng phn b chi ph chung km theo cc chng t gc hp php l cn c mi bn lin doanh k ton chi ph chung c phn b t hp ng. Hp ng hp tc kinh doanh: . Mu s 01 HTKD (Ban hnh theo TT s 161/2007/TT-BTC ngy 31/12/2007 ca B Ti chnh)

BNG PHN B CHI PH CHUNG (Pht sinh ti bn tham gia hp ng hp tc kinh doanh l: ) 1. Tn hp ng: . . . . . .. 2. Thi gian thc hin hp ng: . . . . ... 3. Cc bn tham gia hp ng: . . . . ... 4. Ni dung ca hp ng: . . . . ..

22

5. Thi gian pht sinh chi ph chung cn phn b: T: .... S T T A S Chng t Ngy, Ni thng, dung nm C D Tng s tin Thu Tng GTGT chi ph (nu c) 1 2

n: .... n v tnh: . . . Phn chia cho cc bn Ghi Bn gp vn A Bn gp vn B ch Thu Chi Thu Chi GTGT ph GTGT ph (nu c) (nu c) 3 4 5 6

Tng cng: i din bn gp vn A i din bn gp vn B (K, h tn, (K, h tn, ng du) ng du) Cch ghi mt s ni dung trong bng: Ct B: Ghi s hiu ca chng t; Ct C: Ngy, thng, nm ca chng t; Ct D: Ghi ni dung ca chng t; Ct 1,2: Ghi s Thu GTGT v tng chi ph chung ca Hp ng; Ct 3,4: Ghi s Thu GTGT v chi ph phn b cho i tc A; Ct 5,6: Ghi s Thu GTGT v chi ph phn b cho i tc B; .. b) Trng hp hp ng lin doanh quy nh chia sn phm, nh k theo tha thun trong hp ng lin doanh, cc bn lin doanh phi lp Bng phn chia sn phm (Mu s 02-HTKD) cho cc bn gp vn v c cc bn xc nhn s lng, quy cch sn phm c chia t hp ng, giao cho mi bn gi mt bn (bn chnh). Mi khi thc giao sn phm, cc bn lin doanh phi lp Phiu giao nhn sn phm (hoc phiu xut kho) lm 2 bn, giao cho mi bn gi mt bn. Phiu giao nhn sn phm l cn c cc bn lin doanh ghi s k ton, theo di v l cn c thanh l hp ng. Hp ng hp tc kinh doanh: .... , Ngy ... thng ... nm ... ...

Mu s 02 HTKD (Ban hnh theo TT s 161/2007/TT-BTC ngy 31/12/2007 ca B Ti chnh)

S T

BNG PHN CHIA SN PHM (Ti bn tham gia hp ng hp tc kinh doanh l: ) 1. Tn hp ng: . . . . . 2. Thi gian thc hin hp ng: . . . . . 3. Cc bn tham gia hp ng: . . . . . 4. Ni dung ca hp ng: . . . . ... 5. Thi gian pht sinh sn phm cn phn chia: T: ... n: ... n v tnh: S sn phm phn chia cho cc bn Tn Tng s lin doanh Ghi sn sn Bn gp Bn gp ch

23

T A

phm B

phm 1

vn A 2

vn B 3

i din bn gp vn A (K, h tn, ng du)

i din bn gp vn B (K, h tn, ng du)

..., Ngy ... thng ... nm ... ...

Cch ghi mt s ni dung trong bng: Ct B: Ghi tn, quy cch sn phm; Ct 1: Ghi tng s sn phm; Ct 2: Ghi s sn phm phn chia cho i tc A theo quy nh ca hp ng; Ct 3: Ghi s sn phm phn chia cho i tc B theo quy nh ca hp ng; .. c) Trng hp hp ng lin doanh quy nh chia doanh thu, theo tng ln bn hng bn lin doanh c giao trch nhim bn h sn phm cho cc bn khc phi pht hnh ha n cho ton b sn phm bn ra ca hp ng. nh k, theo tha thun, bn bn hng phi lp Bng phn chia doanh thu (Mu s 03-HTKD) v c cc bn xc nhn, giao cho mi bn gi mt bn chnh. Khi nhn c Bng phn chia doanh thu, cc bn lin doanh khng bn sn phm phi lp ha n bn hng i vi s doanh thu c hng t hp ng giao cho bn bn sn phm 1 bn. Cc ha n ny l cn c cc bn lin doanh k ton doanh thu bn hng t hp ng. Hp ng hp tc kinh doanh: Mu s 03 HTKD (Ban hnh theo TT s 161/2007/TT-BTC ngy 31/12/2007 ca B Ti chnh) BNG PHN CHIA DOANH THU (Ghi nhn ti bn tham gia hp ng hp tc kinh doanh l:)

1. Tn hp ng: . . . . 2. Thi gian thc hin hp ng: . . . . .. 3. Cc bn tham gia hp ng: . . . . . 4. Ni dung ca hp ng: . . . . .... 5. Thi gian pht sinh doanh thu cn phn chia: . . . . .. n v tnh: S Chng t S tin phn chia cho cc bn Ghi T S Ngy, Din Tng s tin Bn gp vn A Bn gp vn B ch T thng, gii bn hng nm Thu Doanh Thu Doanh Thu Doanh GTGT thu GTGT thu GTGT thu (nu c) (nu c) (nu c) A B C D 1 2 3 4 5 6

24

Tng cng: i din bn gp vn A (K, h tn, ng du) i din bn gp vn B (K, h tn, ng du) ..., Ngy ... thng ... nm ... ...

Cch ghi mt s ni dung trong bng: Ct B: Ghi s hiu ca chng t; Ct C: Ngy, thng, nm ca chng t; Ct D; Ghi din gii ni dung ca nghip v; Ct 1,2: Ghi s tin Thu GTGT v tng s tin doanh thu chung ca Hp ng; Ct 3,4: Ghi s tin thu GTGT v doanh thu phn chia cho i tc A; Ct 5,6: Ghi s tin thu GTGT v doanh thu phn chia cho i tc B; .. 1.2. Trng hp lin doanh di hnh thc ti sn ng kim sot Quy nh chung v quy nh c th phng php k ton cc nghip v kinh t lin quan n hot ng lin doanh di hnh thc ti sn ng kim sot c quy nh ti Mc III Phn gii thch Ti khon 222 Vn gp lin doanh trong Ch k ton Doanh nghip hin hnh. 2. K ton gp vn lin doanh di hnh thc thnh lp c s kinh doanh ng kim sot Quy nh chung v quy nh c th v phng php k ton cc nghip v kinh t lin quan n hot ng lin doanh di hnh thc thnh lp c s kinh doanh ng kim sot c quy nh ti Mc I Phn gii thch Ti khon 222 Vn gp lin doanh trong Ch k ton Doanh nghip hin hnh. Ch chng t k ton, s k ton, Bo co ti chnh c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh. 3. K ton khon vn gp vo c s kinh doanh ng kim sot khi lp v trnh by Bo co ti chnh hp nht ca bn gp vn lin doanh 3.1. Nguyn tc chung - Trng hp bn gp vn lin doanh c t nht mt Cng ty con th bn lin doanh phi lp Bo co ti chnh hp nht. Trong Bo co ti chnh hp nht khon vn gp lin doanh vo c s kinh doanh ng kim sot phi c k ton theo phng php vn ch s hu (ngoi tr cc trng hp c qui nh ti on 27 v on 28 ca Chun mc k ton s 08 Thng tin ti chnh v nhng khon vn gp lin doanh). Khi lp Bo co ti chnh hp nht bn gp vn lin doanh phi iu chnh gi tr ghi s ca khon vn gp lin doanh tng ng vi phn li (hoc l) sau thu TNDN thuc li ch ca bn gp vn trong kt qu hot ng kinh doanh ca c s kinh doanh ng kim sot. Nguyn tc xc nh v phng php ghi nhn phn li (hoc l) trong c s kinh doanh ng kim sot v cc khon iu chnh khc theo phng php vn ch s hu c thc hin tng t nh qui nh khi lp Bo co ti chnh hp nht i vi khon u t vo cng ty lin kt.

25

- Trng hp bn gp vn lin doanh mua ti sn ca lin doanh v cha bn li ti sn ny cho mt bn th ba c lp: + Nu pht sinh li t giao dch ny th bn gp vn lin doanh khng phi hch ton phn li tng ng vi li ch ca mnh trong lin doanh trong Bo co ti chnh hp nht theo phng php vn ch s hu. + Nu pht sinh l t giao dch ny th bn gp vn lin doanh phi ghi nhn ngay phn l tng ng vi li ch ca mnh trong lin doanh trong Bo co ti chnh hp nht theo phng php vn ch s hu. - Gi tr phn li (hoc l) ca bn gp vn lin doanh trong c s kinh doanh ng kim sot sau khi xc nh c, thc hin iu chnh vo Bng cn i k ton hp nht v Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht. - i vi nhng thay i trong ngun vn ch s hu ca c s ng kim sot m cha c phn nh trn Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca c s kinh doanh ng kim sot, k ton phi xc nh phn s hu ca mnh tng ng vi phn li ch ca bn gp vn lin doanh iu chnh gi tr ghi s khon u t vo c s kinh doanh ng kim sot. 3.2. Phng php k ton khon vn gp vo c s kinh doanh ng kim sot khi lp Bo co ti chnh hp nht ca bn gp vn lin doanh theo phng php vn ch s hu a) Xc nh phn li (hoc l) trong c s kinh doanh ng kim sot v cc khon iu chnh khc ghi nhn t sau ngy u t n cui k k ton trc lin k: Xem mc 2.2.2.1 phn V. b) Xc nh v iu chnh phn li (hoc l) trong nm bo co tng ng vi phn s hu ca bn gp vn lin doanh trong c s kinh doanh ng kim sot. - Xc nh phn li (hoc l) trong nm bo co ca bn gp vn lin doanh trong c s kinh doanh ng kim sot theo phng php vn ch s hu: + Cn c vo Bo co kt qu hot ng kinh doanh trong nm bo co ca c s kinh doanh ng kim sot xc nh phn li (hoc l) thuc li ch ca bn gp vn lin doanh trong lin doanh. + Phng php xc nh phn li hoc l trong nm bo co trong c s kinh doanh ng kim sot c thc hin tng t nh qui nh i vi xc nh phn li hoc l trong k ca nh u t trong cng ty lin kt khi lp Bo co ti chnh hp nht. - Ghi nhn khon iu chnh phn li (hoc l) trong k trong c s kinh doanh ng kim sot v cc khon iu chnh khc vo Bo co ti chnh hp nht: Xem mc 2.2.2.2 b Phn V. c) Xc nh v iu chnh phn s hu ca bn gp vn lin doanh i vi cc khon thay i ngun vn ch s hu nhng khng c phn nh trn Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca c s kinh doanh ng kim sot xem mc 2.2.2.3 Phn V. d) iu chnh nh hng ca giao dch mua ti sn ca c s kinh doanh ng kim sot v cha bn li ti sn ny cho mt bn th ba c lp. + Trng hp c s kinh doanh ng kim sot thu c li t giao dch bn ti sn cho bn gp vn lin doanh th bn gp vn lin doanh phi hon li phn li ca mnh: N Li nhun sau thu cha phn phi

26

C u t vo cng ty lin kt, lin doanh. + Trng hp khi hng bn c cho bn th ba c lp th bn gp vn lin doanh c ghi nhn phn li ca mnh N Li nhun sau thu cha phn phi C u t vo cng ty lin kt, lin doanh. V d: Cng ty A(c cng ty con) gp 50% vn v c quyn ng kim sot Cng ty lin doanh B. Nm 2006, Cng ty lin doanh B bn hng cho A (gi bn 1000, gi vn 800, li nhun 200). Cui nm 2006 Cng ty A cha bn c hng cho bn th ba. Nm 2007 bn c hng cho Cng ty X. Nm 2006, Cng ty A hon li (iu chnh gim) phn s hu ca mnh trong li nhun Cng ty lin doanh B: N Li nhun sau thu cha phn phi C u t vo cng ty lin kt, lin doanh 100 100

Nm 2007, Cng ty A ghi nhn phn li hon li trn. N Li nhun sau thu cha phn phi 100 C u t vo cng ty lin kt, lin doanh

100

3.3. Trnh by khon vn gp vo c s kinh doanh ng kim sot trong Bo co ti chnh hp nht a) Gi tr vn gp vo c s kinh doanh ng kim sot c ghi nhn theo gi gc v cc khon iu chnh vo cui mi nm ti chnh c phn nh khon mc: u t vo cng ty lin kt, lin doanh - M s 252 trong Bng cn i k ton hp nht. b) Phn li hoc l trong c s kinh doanh ng kim sot xc nh c vo cui mi nm ti chnh khi p dng phng php vn ch s hu c phn nh khon mc Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh M s 45 trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht. c) Trong Bn Thuyt minh bo co ti chnh hp nht, doanh nghip phi trnh by: - Tng gi tr ca cc khon n ngu nhin, tr khi kh nng l l thp v tn ti bit lp vi gi tr ca cc khon n ngu nhin khc, gm: Bt k khon n ngu nhin m bn gp vn lin doanh phi gnh chu lin quan n vi phn vn ca bn gp vn lin doanh gp vo lin doanh v phn m bn gp vn lin doanh cng phi gnh chu vi cc bn gp vn lin doanh khc t mi khon n ngu nhin; Phn ca cc khon n ngu nhin ca lin doanh m bn gp vn lin doanh phi chu trch nhim mt cch ngu nhin; Cc khon n ngu nhin pht sinh do bn gp vn lin doanh phi chu trch nhim mt cch ngu nhin i vi cc khon n ca cc bn gp vn lin doanh khc trong lin doanh. - Trnh by ring bit Tng gi tr ca cc khon cam kt sau y theo phn vn gp vo lin doanh ca bn gp vn lin doanh vi cc khon cam kt khc: Bt k khon cam kt v tin vn no ca bn gp vn lin doanh lin quan n phn vn gp ca h trong lin doanh v phn bn gp vn lin doanh phi gnh chu trong cam kt v

27

tin vn vi cc bn gp vn lin doanh khc; phn cam kt v tin vn ca bn gp vn lin doanh trong lin doanh. - Trnh by chi tit cc khon vn gp trong cc lin doanh quan trng m bn gp vn lin doanh tham gia. d) Bn gp vn lin doanh phi phn nh trong Bn Thuyt minh bo co ti chnh cc thng tin b sung sau : - Danh sch cc cng ty lin doanh; km theo cc thng tin v phn s hu v t l (%) quyn biu quyt, nu t l ny khc vi phn s hu; v - Nu bn gp vn lin doanh khng thc hin c vic iu chnh cc khon chnh lch pht sinh do s dng Bo co ti chnh ca cng ty lin doanh c lp khc ngy vi Bo co ti chnh ca nh u t hoc nh u t v cng ty lin doanh p dng cc chnh sch k ton khc nhau cho cc giao dch v s kin tng t th phi thuyt minh iu ny trn Bn Thuyt minh bo co ti chnh hp nht. VII. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 10 "NH HNG CA VIC THAY I T GI HI OI" 1. Nguyn tc x l chnh lch t gi hi oi v k ton chnh lch t gi hi oi c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip (Xem hng dn TK 413). 2. K ton chnh lch t gi hi oi khi chuyn i Bo co ti chnh ca c s nc ngoi hot ng c lp: 2.1. Khi chuyn i Bo co ti chnh ca c s nc ngoi tng hp vo Bo co ti chnh ca doanh nghip bo co phi tun theo nhng quy nh sau: a) Ti sn v n phi tr (c khon mc tin t v phi tin t) ca c s nc ngoi c quy i theo t gi cui k. b) Cc khon mc v doanh thu, thu nhp khc v chi ph ca c s nc ngoi c quy i theo t gi ti ngy giao dch. Trng hp bo co ca c s nc ngoi c bo co bng ng tin ca mt nn kinh t siu lm pht th cc khon mc doanh thu, thu nhp khc v chi ph c quy i theo t gi cui k. Trng hp t gi trung bnh xp x t gi thc t th t gi trung bnh c s dng chuyn i cc khon mc doanh thu, thu nhp khc v chi ph ca c s nc ngoi. c) K ton khon chnh lch t gi hi oi pht sinh khi chuyn i Bo co ti chnh ca c s nc ngoi tng hp vo Bo co ti chnh ca doanh nghip bo co: - Cc trng hp pht sinh chnh lch t gi hi oi khi chuyn i Bo co ti chnh ca c s nc ngoi: + Chuyn i cc khon mc doanh thu, thu nhp khc v chi ph theo t gi hi oi ti ngy giao dch, cc ti sn v cc khon n phi tr theo t gi hi oi cui k; + Chuyn i khon u t thun u k ti c s nc ngoi theo mt t gi hi oi khc vi t gi hi oi c phn nh k trc;

28

+ Cc khon thay i khc lin quan n vn ch s hu ti c s nc ngoi. - Ton b cc khon chnh lch hi oi khi chuyn i Bo co ti chnh ca c s nc ngoi tng hp vo Bo co ti chnh ca doanh nghip bo co phi c phn loi nh l vn ch s hu ca doanh nghip bo co cho n khi thanh l khon u t thun . Ton b cc khon chnh lch t gi hi oi lu k pht sinh t vic chuyn i Bo co ti chnh ca c s nc ngoi phi c tnh phn b khi xc nh li ch ca c ng thiu s ti c s nc ngoi trong Bng cn i k ton hp nht. - Khi thanh l c s nc ngoi, khon chnh lch t gi hi oi pht sinh ly k b hon li v lin quan n c s nc ngoi s c ghi nhn l thu nhp hoc chi ph cng vi k m li hoc l v vic thanh l c ghi nhn. - Li th thng mi pht sinh khi mua c s nc ngoi v mi s iu chnh gi tr hp l v gi tr ghi s ca ti sn v n phi tr pht sinh trong qu trnh mua c s nc ngoi c x l theo mt trong 2 cch sau: + c coi l ti sn ca c s nc ngoi, c tnh theo n v tin t ca c s nc ngoi v c chuyn i theo t gi cui k. + c coi l ti sn ca doanh nghip bo co, c th hin bng n v tin t ca n v bo co, hoc c chuyn i sang n v tin t ca n v bo co theo t gi ti ngy giao dch. V d 1: Ngy 01/01/2005 Cng ty P Vit Nam mua 100% c phiu ang lu hnh ca Cng ty S H Lan. n v tin t k ton ca Cng ty con S l ng euro (). Ti ngy mua cc ch tiu thuc ngun vn ch s hu ca Cng ty S trn Bng cn i k ton nh sau: - Vn u t ca ch s hu: 14.000 - Thng d vn c phn: 4.000 - Li nhun sau thu cha phn phi 2.000 Bng cn i k ton ca Cng ty S ti ngy 31/12/2005 nh sau:

Khon mc TI SN - Tin - Phi thu ca khch hng - Hng tn kho - TSC hu hnh - Gi tr hao mn lu k

S tin () 5.000 3.000 18.000 50.000

Khon mc

S tin () 44.000 4.000 40.000 22.000 14.000 4.000 4.000 66.000

N PHI TR - Phi tr ngi bn - Vay di hn VN CH S HU - Vn u t ca ch s hu (mnh gi 10.000 /CP) (10.000) - Thng d vn c phn - Li nhun sau thu cha phn phi 66.000 Tng Ngun vn

Tng Ti sn

29

Tng hp doanh thu, thu nhp khc, chi ph v kt qu hot ng theo bo co kt qu hot ng kinh doanh ca Cng ty S nm 2005 nh sau: Tng doanh thu v thu nhp khc Tng chi ph (gm c thu TNDN) Li nhun sau thu TNDN Li nhun sau thu cha phn phi ti ngy 01/01/2005 C tc tr (Trong nm 2005 cng ty S tr c tc 1.000 ) Li nhun sau thu cha phn phi ti ngy 31/12/2005 S tin () 20.000 (17.000) 3.000 2.000 (1.000) 4.000

T gi gia ng Euro v ng Vit Nam: + Ti thi im mua cng ty S 01/01/2005 l: 1 = 20.000 . + Ti ngy 31/12/2005 l 1 = 22.500 . + Trung bnh c nm 2005 l 1 = 21.500 . + Ti thi im cng b c tc l 1 = 21.000 . hp nht Bo co ti chnh ca Cng ty con S vo bo co ca Tp on, BCTC ca Cng ty con S phi c chuyn i ra ng Vit Nam nh sau : a) Tt c cc khon mc ti sn, n phi tr trn Bng cn i k ton c chuyn i theo t gi cui k (t gi ngy 31/12/2005: 1 = 22.500 ). Cc ch tiu thuc ngun vn ch s hu ti ngy mua (gm vn u t ca ch s hu, thng d vn c phn v li nhun sau thu cha phn phi) c chuyn i theo t gi ti ngy mua 01/01/2005 (1 = 20.000 ). Ring khon mc li nhn sau thu cha phn phi t sau ngy mua c tnh ton sau khi chuyn i cc khon doanh thu, thu nhp khc, chi ph theo t gi trung bnh (1 = 21.500 ) v phn c tc tr theo t gi ti ngy cng b (1 = 21.000 ). Cc khon mc ca Bng Cn i k ton ca Cng ty S nm 2005 c chuyn i nh sau: Khon mc TI SN - Tin - Phi thu ca khch hng - Hng tn kho - TSC hu hnh - Gi tr hao mn lu k Tng Ti sn N PHI TR - Phi tr ngi bn - Vay di hn VN CH S HU - Vn u t ca ch s hu (mnh gi 10.000 /CP) S tin () 5.000 3.000 18.000 50.000 (10.000) 66.000 44.000 4.000 40.000 22.000 14.000 20.000 22.500 22.500 T gi 22.500 22.500 22.500 22.500 22.500 Quy i ra VND 112.500.000 67.500.000 405.000.000 1.125.000.000 (225.000.000) 1.485.000.000 990.000.000 90.000.000 900.000.000 495.000.000 280.000.000

30

- Thng d vn c phn - Li nhun sau thu cha phn phi - Chnh lch t gi hi oi (pht sinh do chuyn i) Tng Ngun vn -

4.000 4.000

20.000 (1) (2)

80.000.000 83.500.000 51.500.000

66.000

1.485.000.000

b) Cc khon doanh thu v thu nhp khc, chi ph c chuyn i theo t gi trung bnh c nm 2005 (gi thit t gi trung bnh xp x t gi thc t) nh sau: Khon mc S tin () - Tng doanh thu v thu nhp khc 20.000 - Tng chi ph (gm c thu TNDN) (17.000) - Li nhun sau thu TNDN 3.000 - Li nhun sau thu TNDN ti ngy 2.000 01/01/2005 - C tc tr (1.000) - Li nhun cha phn phi 31/12/2005 4.000 Ch : (1) Khon mc li nhun cha phn phi c xc nh sau khi chuyn i doanh thu v thu nhp khc, chi ph theo t gi trung bnh v c tc tr theo t gi ti ngy cng b. (2) Phn tch chnh lch t gi hi oi Cng ty S nh sau: Ti sn thun u nm 2005 (khi thnh lp Cng ty con S) Li nhun thun trong nm 2005 C tc tr nm 2005 Cng: pht sinh do chuyn i BCTC nm 2005 ca 20.000 (22.500 - 20.000) = 3.000 (22.500 - 21.500) = 1.000 (22.500 - 21.000) = 50.000.000 3.000.000 (1.500.000) 51.500.000 T gi 21.500 21.500 20.000 21.000 Quy i ra VND 430.000.000 (365.500.000) 64.500.000 40.000.000 (21.000.000) 83.500.000

Phn chnh lch t gi hi oi pht sinh do chuyn i BCTC ca Cng ty con S 51.500.000 c bo co thnh mt ch tiu ring trong phn vn ch s hu. Gi s trong nm tip theo, Cng ty con S c Bng CKT ti ngy 31/12/2006 nh sau: Khon mc TI SN - Tin - Phi thu ca khch hng - Hng tn kho - TSC hu hnh S tin () 10.000 7.000 9.000 58.000 Khon mc N PHI TR - Phi tr ngi bn - Vay di hn VN CH S HU - Vn u t ca ch s hu (mnh gi 10.000 /CP) S tin () 50.000 10.000 40.000 23.000 14.000

31

- Gi tr hao mn lu k Tng Ti sn

(11.000) - Thng d vn c phn - Li nhun cha phn phi 73.000 Tng Ngun vn

4.000 5.000 73.000

Tng hp doanh thu v thu nhp khc, chi ph v kt qu hot ng theo Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca Cng ty S nm 2006 nh sau: Khon mc Tng doanh thu v thu nhp khc Tng chi ph Li nhun sau thu TNDN Li nhun cha phn phi 31/12/2005 C tc tr nm 2006 Li nhun cha phn phi 31/12/2006 Euro 23.000 (18.000) 5.000 4.000 (4.000) 5.000

T gi gia ng Euro v ng Vit Nam: + Ti ngy 01/01/2006 l: 1 = 22.500 + Ti ngy 31/12/2006 l 1 = 25.000 + Trung bnh c nm 2006 l 1 = 24.000 + Ti thi im tr c tc l 1 = 24.500 Cc khon mc ca Bng CKT Cng ty S nm 2006 c chuyn i nh sau: Khon mc S tin () T gi Quy i ra VND TI SN - Tin 10.000 25.000 250.000.000 - Phi thu ca khch hng 7.000 25.000 175.000.000 - Hng tn kho 9.000 25.000 225.000.000 - TSC hu hnh 58.000 25.000 1.450.000.000 - Gi tr hao mn lu k (11.000) 25.000 (275.000.000) Tng Ti sn N PHI TR - Phi tr ngi bn - Vay di hn VN CH S HU - Vn u t ca ch s hu (mnh gi 10.000 /CP) - Thng d vn c phn - Li nhun cha phn phi - Chnh lch t gi hi oi (pht sinh do chuyn i) Tng Ngun vn 73.000 73.000 50.000 10.000 40.000 23.000 14.000 4.000 5.000 25.000 25.000 20.000 20.000 (1) 1.825.000.000 1.250.000.000 250.000.000 1.000.000.000 575.000.000 280.000.000 80.000.000 105.500.000 109.500.000 1.825.000.000

Cc khon doanh thu v thu nhp khc, chi ph c chuyn i theo t gi trung bnh c nm 2006 do t gi trung bnh xp x t gi thc t nh sau:

32

Khon mc - Tng doanh thu v thu nhp khc - Tng chi ph - Li nhun sau thu TNDN - Li nhun cha phn phi 31/12/2005 - C tc tr - Li nhun cha phn phi 31/12/2006

S tin () 23.000 (18.000) 5.000 4.000 (4.000) 5.000

T gi 24.000 24.000 24.000 24.500

Quy i ra VND 552.000.000 (432.000.000) 120.000.000 83.500.000 (98.000.000) 105.500.000

Phn tch chnh lch t gi hi oi pht sinh do chuyn i BCTC Cng ty S nm 2006 nh sau: Ti sn thun 1/1/2006 22.000 (25.000 - 22.500) = 55.000.000 Li nhun thun trong nm 2006 5.000 (25.000 - 24.000) = 5.000.000 C tc tr nm 2006 4.000 (25.000 - 24.500) = (2.000.000) Cng: 58.000.000 Nh vy, chnh lch t gi hi oi pht sinh do chuyn i BCTC ca Cng ty con S lu k n 31/12/2006 l 51.500.000 + 58.000.000 = 109.500.000 . V d 2: Ngy 30/06/2003 Cng ty X mua 80% c phiu ang lu hnh ca Cng ty Y B vi gi 280.000.000 . T gi gia ng Euro v ng Vit Nam ti ngy mua (30/6/2003) l 1 = 19.500 . Gi tr hp l ca ti sn thun ca Cng ty Y ti ngy mua l 15.000 . Trong : - Vn u t ca ch s hu : 12.000 . - Li nhun cha phn phi: 3.000 . Li th thng mi c phn b trong vng 10 nm k t khi mua. T gi gia ng Euro v ng Vit Nam: + Ti ngy 31/12/2006 l 1 = 20.000 . + Trung bnh c nm 2006 l 1 = 19.800 . + Ti ngy 31/12/2005 l 1 = 19.700 . Li th thng mi pht sinh c coi l ti sn ca c s nc ngoi (Cng ty Y), c tnh theo n v tin t ca c s nc ngoi (ng euro) v c chuyn i theo t gi cui k, nh sau: - Gi mua cng ty con Y (280.000.000 : 20.000) = - Phn s hu ca Cng ty X trong gi tr ti sn thun ca cng ty Y: 80% x (12.000 + 3.000) = - Li th thng mi = Ch tiu Euro 14.000 12.000 2.000 T gi 19.700 VND 29.550.000

Gi tr cn li ca li th thng mi vo ngy 1.500 31/12/2005 l: 2000 - (2000 /10 x 2,5 nm)

33

Gi tr li th thng mi phn b trong nm 2006

200

19.800 20.000

3.960.000 26.000.000

Gi tr cn li ca li th thng mi vo ngy 1.300 31/12/2006 l: 2000 - (2000 /10 x 3,5 nm)

Bt ton ghi nhn chnh lch chuyn i pht sinh ca li th thng mi: N Li th thng mi 410.000 C Chnh lch t gi hi oi (pht sinh do chuyn i) 410.000 VIII. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 14 "DOANH THU V THU NHP KHC" 1. K ton doanh thu v thu nhp khc 1.1. K ton doanh thu Doanh thu pht sinh t giao dch, s kin c xc nh bi tha thun gia doanh nghip vi bn mua hoc bn s dng ti sn. N c xc nh bng gi tr hp l ca cc khon thu c hoc s thu c sau khi tr (-) cc khon chit khu thng mi, gim gi hng bn v gi tr hng bn b tr li. K ton doanh thu s dng cc ti khon sau: - Ti khon 511 - Doanh thu bn hng v cung cp dch v; - Ti khon 512 - Doanh thu bn hng ni b; - Ti khon 515 - Doanh thu hot ng ti chnh; - Ti khon 521 - Chit khu thng mi; - Ti khon 531 - Hng bn b tr li; - Ti khon 532 - Gim gi hng bn. Ni dung, kt cu v phng php hch ton k ton cc nghip v kinh t ch yu ca cc ti khon ni trn c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh. 1.2. K ton thu nhp khc Thu nhp khc l cc khon thu nhp ngoi hot ng to ra doanh thu ca doanh nghip. K ton thu nhp khc s dng Ti khon 711 - Thu nhp khc. Ni dung, kt cu v phng php hch ton k ton cc nghip v kinh t ch yu ca Ti khon 711 Thu nhp khc c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh. IX. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 15 "HP NG XY DNG" 1. Hch ton hp ng xy dng phi tn trng mt s quy nh sau: 1.1. Doanh thu ca hp ng xy dng bao gm: a) Doanh thu ban u c ghi trong hp ng; b) Cc khon tng, gim khi thc hin hp ng, cc khon tin thng v cc khon thanh ton khc nu cc khon ny c kh nng lm thay i doanh thu v c th xc nh c mt cch ng tin cy; - Doanh thu ca hp ng c th tng hay gim tng thi k, v d:

34

+ Nh thu v khch hng c th ng vi nhau v cc thay i v cc yu cu lm tng hoc gim doanh thu ca hp ng trong k tip theo so vi hp ng c chp thun ln u tin; + Doanh thu c tha thun trong hp ng vi gi c nh c th tng v l do gi c tng ln; + Doanh thu theo hp ng c th b gim do nh thu khng thc hin ng tin hoc khng m bo cht lng xy dng theo tha thun trong hp ng; + Khi hp ng vi gi c nh quy nh mc gi c nh cho mt n v sn phm hon thnh th doanh thu theo hp ng s tng hoc gim khi khi lng sn phm tng hoc gim. - Khon tin thng l cc khon ph thm tr cho nh thu nu nh thu thc hin hp ng t hay vt mc yu cu. Khon tin thng c tnh vo doanh thu ca hp ng xy dng khi: + Chc chn t hoc vt mc mt s tiu chun c th c ghi trong hp ng; + Khon tin thng c xc nh mt cch ng tin cy. - Mt khon thanh ton khc m nh thu thu c t khch hng hay mt bn khc b p cho cc chi ph khng bao gm trong gi hp ng. V d: S chm tr do khch hng gy nn; sai st trong cc ch tiu k thut hoc thit k v cc tranh chp v cc thay i trong vic thc hin hp ng. Vic xc nh doanh thu tng thm t cc khon thanh ton trn cn tu thuc vo rt nhiu yu t khng chc chn v thng ph thuc vo kt qu ca nhiu cuc m phn. Do , cc khon thanh ton khc ch c tnh vo doanh thu ca hp ng xy dng khi: + Cc cuc tha thun t c kt qu l khch hng s chp thun bi thng; + Khon thanh ton khc c khch hng chp thun v c th xc nh c mt cch ng tin cy. 1.2. Chi ph ca hp ng xy dng bao gm: 1 a) Chi ph lin quan trc tip n tng hp ng: Chi ph lin quan trc tip n tng hp ng c th c gim khi c cc khon thu khc khng bao gm trong doanh thu ca hp ng. V d: Cc khon thu t vic bn nguyn, vt liu tha v thanh l my mc, thit b xy dng khi kt thc hp ng... 2 b) Chi ph chung lin quan n hot ng ca cc hp ng v c th phn b cho tng hp ng c th: Chi ph chung lin quan n hot ng ca cc hp ng xy dng v c th phn b cho tng hp ng bao gm chi ph bo him, chi ph thit k v tr gip k thut khng lin quan trc tip n mt hp ng c th, chi ph qun l chung trong xy dng v cc chi ph i vay nu tha mn cc iu kin chi ph i vay c vn ha quy nh trong chun mc chi ph i vay. c) Cc chi ph khc c th thu li t khch hng theo cc iu khon ca hp ng. 1.3. Ghi nhn doanh thu v chi ph ca hp ng xy dng theo 1 trong 2 trng hp sau:

35

a) Trng hp hp ng xy dng quy nh nh thu c thanh ton theo tin k hoch, khi kt qu thc hin hp ng xy dng c c tnh mt cch ng tin cy, th doanh thu v chi ph ca hp ng xy dng c ghi nhn tng ng vi phn cng vic hon thnh do nh thu t xc nh vo ngy lp Bo co ti chnh m khng ph thuc vo ha n thanh ton theo tin k hoch lp hay cha v s tin ghi trn ha n l bao nhiu; b) Trng hp hp ng xy dng quy nh nh thu c thanh ton theo gi tr khi lng thc hin, khi kt qu thc hin hp ng xy dng c xc nh mt cch ng tin cy v c khch hng xc nhn, th doanh thu v chi ph lin quan n hp ng c ghi nhn tng ng vi phn cng vic hon thnh c khch hng xc nhn trong k phn nh trn ha n lp. 1.4. Phn cng vic hon thnh ca hp ng lm c s xc nh doanh thu c th c xc nh bng nhiu cch khc nhau. Doanh nghip cn s dng phng php tnh ton thch hp xc nh phn cng vic hon thnh. Tu thuc vo bn cht ca hp ng, cc phng php c th l: a) T l phn trm (%) gia chi ph thc t pht sinh ca phn cng vic hon thnh ti mt thi im so vi tng chi ph d ton ca hp ng; b) nh gi phn cng vic hon thnh; hoc c) T l phn trm (%) gia khi lng xy lp hon thnh so vi tng khi lng xy lp phi hon thnh ca hp ng. V d: - Doanh thu hp ng xy dng vi gi c nh c xc nh theo phng php t l phn trm (%) cng vic hon thnh, c o bng t l phn trm (%) gia gi cng lao ng thc hin n thi im hin ti so vi tng s gi cng lao ng d tnh cho hp ng . - Doanh thu hp ng xy dng c xc nh theo phng php t l phn trm (%) gia chi ph thc t pht sinh tnh n thi im hin ti so vi tng chi ph d ton ca hp ng. 1.5. Khi kt qu ca hp ng xy dng khng th c tnh c mt cch ng tin cy, th: a) Doanh thu ch c ghi nhn tng ng vi chi ph thc t ca hp ng xy dng pht sinh m vic c hon tr l tng i chc chn; b) Cc chi ph ca hp ng ch c ghi nhn l chi ph trong k khi cc khon chi ph ny pht sinh. 1.6. Trng hp hp ng xy dng quy nh nh thu c thanh ton theo tin k hoch th: a) Nh thu phi la chn phng php xc nh phn cng vic hon thnh v giao trch nhim cho cc b phn lin quan xc nh gi tr phn cng vic hon thnh v lp chng t phn nh doanh thu hp ng xy dng trong k: - Nu p dng phng php (a) "T l phn trm (%) gia chi ph thc t pht sinh ca phn cng vic hon thnh ti mt thi im so vi tng chi ph d ton ca hp ng" th giao cho b phn k ton phi hp vi cc b phn khc thc hin;

36

- Nu p dng phng php (b) "nh gi phn cng vic hon thnh" hoc phng php (c) "T l phn trm (%) gia khi lng xy lp hon thnh so vi tng khi lng xy lp phi hon thnh ca hp ng" th giao cho b phn k thut thi cng phi hp vi cc b phn khc thc hin. b) Khi kt qu thc hin hp ng xy dng c c tnh mt cch ng tin cy, k ton cn c vo chng t xc nh doanh thu trn c s phn cng vic hon thnh trong k (khng phi ha n) lm cn c ghi nhn doanh thu trong k k ton. ng thi nh thu phi cn c vo hp ng xy dng lp ha n thanh ton theo tin k hoch gi cho khch hng i tin. K ton cn c vo ha n ghi s k ton s tin khch hng phi thanh ton theo tin k hoch. 1.7. Trng hp hp ng xy dng quy nh nh thu c thanh ton theo gi tr khi lng thc hin, c khch hng xc nhn th nh thu phi cn c vo phng php tnh ton thch hp xc nh gi tr khi lng xy lp hon thnh trong k. Khi kt qu thc hin hp ng xy dng c xc nh mt cch ng tin cy v c khch hng xc nhn, k ton phi lp ha n gi cho khch hng i tin v phn nh doanh thu v n phi thu trong k tng ng vi phn cng vic hon thnh c khch hng xc nhn. 1.8. Vic trch lp d phng phi tr v bo hnh cng trnh xy lp c thc hin theo tng cng trnh, hng mc cng trnh xy lp v c hch ton vo TK 627 Chi ph sn xut chung. Ht thi hn bo hnh cng trnh xy lp, nu cng trnh khng phi bo hnh hoc s d phng phi tr v bo hnh cng trnh xy lp ln hn chi ph thc t pht sinh th s chnh lch c hon nhp v c hch ton vo TK 711 Thu nhp khc. 2. Phng php k ton doanh thu v chi ph ca hp ng xy dng: c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip (Xem hng dn phn TK 154, TK 337, TK 352, TK511). X. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 16 "CHI PH I VAY" 1. Hch ton chi ph i vay phi tn trng mt s quy nh sau: 1.1. Chi ph i vay phi ghi nhn vo chi ph sn xut, kinh doanh trong k khi pht sinh, tr khi c vn ho theo quy nh. 1.2. Chi ph i vay lin quan n ti sn d dang khi c cc iu kin vn ho th n v phi thc hin theo ng quy nh ti Chun mc k ton "Chi ph i vay" v nh ngha ti sn d dang, xc nh chi ph i vay c vn ho, thi im bt u vn ho, tm ngng vn ho v chm dt vic vn ho. 1.3. Chi ph i vay lin quan trc tip n vic u t xy dng hoc sn xut ti sn d dang nu iu kin vn ho th c tnh vo gi tr ca ti sn (c vn ho), bao gm cc khon li tin vay, phn b cc khon chit khu hoc ph tri khi pht hnh tri phiu, cc khon chi ph ph pht sinh lin quan ti qu trnh lm th tc vay. 1.4. n v phi xc nh chi ph i vay c vn ho theo ng quy nh hin hnh ca Chun mc k ton cho hai trng hp: (1) Khon vay vn ring bit s dng cho mc ch u t xy dng hoc sn xut mt ti sn d dang v (2) Cc khon vn

37

vay chung trong c s dng cho mc ch u t xy dng hoc sn xut mt ti sn d dang. Cc khon thu nhp pht sinh do u t tm thi cc khon vay ring bit trong khi ch s dng vo mc ch c c ti sn d dang th phi ghi gim tr (-) vo chi ph i vay pht sinh khi vn ho. - Vn ho chi ph i vay i vi khon vn vay ring bit: Chi ph i vay c Chi ph i vay thc t Thu nhp pht sinh t hot vn ho cho mi k pht sinh ca khon vay ng u t tm thi ca cc = k ton ring bit khon vay - Vn ho chi ph i vay i vi cc khon vn vay chung: S chi ph i vay Chi ph lu k bnh qun gia quyn pht T l vn c vn ho cho = sinh cho u t xy dng hoc sn xut ho (%) (3) x mi k k ton (1) ti sn d dang cho n cui k k ton (2) S thng chi ph thc t pht sinh trong k k ton (5) x S thng pht sinh ca k k ton (6)

Chi ph lu k bnh qun gia quyn (2)

Chi ph cho tng ti sn (4)

T l vn ho (%) (3)

Tng s tin li vay thc t ca cc khon vay pht sinh trong k (7) = S d bnh qun gia quyn cc khon vay gc (8) x 100%

S thng pht sinh ca k k ton (6) 1.5. Nu c pht sinh cc khon chit khu hoc ph tri ca nhng khon vay bng pht hnh tri phiu th phi iu chnh li chi ph i vay bng cch phn b gi tr cc khon chit khu hoc ph tri theo mt trong hai phng php cho ph hp (phng php li sut thc t hoc phng php ng thng). Tuy nhin doanh nghip phi p dng nht qun phng php la chn trong mt k k ton nm. 1.6. Vic vn ho chi ph i vay s c tm ngng li trong cc giai on m qu trnh u t xy dng hoc sn xut ti sn d dang b gin on, tr khi s gin on l cn thit. 1.7. Vic vn ho chi ph i vay s chm dt khi cc hot ng ch yu cn thit cho vic chun b a ti sn d dang vo s dng hoc bn hon thnh. Chi ph i vay pht sinh sau s c ghi nhn l chi ph sn xut, kinh doanh trong k khi pht sinh. 2. Phng php k ton

S d bnh qun gia quyn cc khon vay gc (8)

S d ca tng khon vay gc (9)

S thng m tng khon vay pht sinh trong k k ton (5) x

38

2.1. K ton chi ph i vay 2.1.1. Trng hp chi ph i vay ghi vo chi ph ti chnh trong k: c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh (Xem phn hng dn TK 635). 2.1.2. Trng hp chi ph i vay iu kin vn ho. Chi ph i vay lin quan trc tip n vic u t xy dng hoc sn xut ti sn d dang khi c cc iu kin c vn ho theo quy nh th x l nh sau: a) i vi khon vn vay ring bit, chi ph i vay c vn ho cho ti sn d dang c xc nh l chi ph i vay thc t pht sinh t cc khon vay tr (-) i cc khon thu nhp pht sinh t hot ng u t tm thi ca cc khon vay ny, ghi: N cc TK 111, 112 (Cc khon thu nhp pht sinh do u t tm thi) N TK 241 - Xy dng c bn d dang (Ti sn u t xy dng d dang) N TK 627 - Chi ph sn xut chung (Ti sn sn xut d dang) C cc TK 111, 112 (Nu tr li vay nh k) C TK 142 - Chi ph tr trc ngn hn (Chi ph i vay phi tr trong k - nu tr trc ngn hn chi ph i vay) C TK 242 - Chi ph tr trc di hn (Phn b chi ph i vay phi tr trong k - nu tr trc di hn chi ph i vay) C TK 335 - Chi ph phi tr (Trch trc chi ph i vay phi tr trong k - nu chi ph i vay tr sau). b) i vi cc khon vn vay chung, chi ph i vay c vn ho l ton b chi ph i vay lin quan trc tip n u t xy dng hoc sn xut ti sn d dang c tnh vo chi ph u t XDCB hoc chi ph sn xut sn phm m khng phi iu chnh cc khon thu nhp pht sinh do u t tm thi, ghi: N TK 241 - Xy dng c bn d dang N TK 627 - Chi ph sn xut chung C cc TK 111, 112 (Nu tr li vay nh k) C TK 142 - Chi ph tr trc ngn hn (Chi ph i vay phi tr trong k - nu tr trc ngn hn chi ph i vay) C TK 242 - Chi ph tr trc di hn (Phn b chi ph i vay phi tr trong k - nu tr trc di hn chi ph i vay) C TK 335 - Chi ph phi tr (Trch trc chi ph i vay phi tr trong k - nu chi ph i vay tr sau). - Cc khon thu nhp pht sinh t hot ng u t tm thi ca cc khon vn vay chung, ghi: N cc TK 111, 112 C TK 515 - Doanh thu hot ng ti chnh. 2.1.3. Chi ph i vay lin quan trc tip n ti sn d dang trong cc giai on m qu trnh u t xy dng hoc sn xut ti sn d dang b gin on mt cch bt thng hoc k t khi chm dt vn ho phi tnh vo chi ph ti chnh, ghi: N TK 635 - Chi ph ti chnh C cc TK 111, 112, 142, 242, 335, 2.2. K ton chi ph i vay trong trng hp pht hnh tri phiu cng ty: c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh (Xem hng dn TK 343, 635).

39

XI. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 21 "TRNH BY BO CO TI CHNH" Vic hng dn nguyn tc, ni dung, kt cu v phng php lp cc Bo co ti chnh, nh: Bng cn i k ton, Bo co kt qu hot ng kinh doanh, Bn thuyt minh bo co ti chnh, c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh (Phn Ch bo co ti chnh). XII. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 24 "BO CO LU CHUYN TIN T" Trch nhim lp Bo co lu chuyn tin t; Nguyn tc lp v trnh by Bo co lu chuyn tin t; C s lp Bo co lu chuyn tin t; Yu cu v m v ghi s k ton phc v lp Bo co lu chuyn tin t; Phng php lp Bo co lu chuyn tin t nm v mu Bo co l chuyn tin t c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh (Phn Ch Bo co ti chnh). XIII. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 25 "BO CO TI CHNH HP NHT V K TON KHON U T VO CNG TY CON" 1. Quy nh chung v Bo co ti chnh hp nht 1.1. Mc ch ca Bo co ti chnh hp nht - Tng hp v trnh by mt cch tng qut, ton din tnh hnh ti sn, n phi tr, ngun vn ch s hu ti thi im kt thc nm ti chnh, kt qu hot ng kinh doanh v cc dng lu chuyn tin t trong nm ti chnh ca Tp on, Tng cng ty nh mt doanh nghip c lp khng tnh n ranh gii php l ca cc php nhn ring bit l Cng ty m hay cc Cng ty con trong tp on. - Cung cp thng tin kinh t, ti chnh ch yu cho vic nh gi thc trng tnh hnh ti chnh v kt qu kinh doanh v cc dng lu chuyn tin t ca Tp on, Tng cng ty trong nm ti chnh qua v d on trong tng lai. Thng tin ca Bo co ti chnh hp nht l cn c quan trng cho vic ra cc quyt nh v qun l, iu hnh hot ng kinh doanh, hoc u t vo Tp on hoc Tng cng ty ca cc ch s hu, ca cc nh u t, ca cc ch n hin ti v tng lai,... 1.2. Ni dung ca h thng Bo co ti chnh hp nht 1.2.1. H thng Bo co ti chnh hp nht gm Bo co ti chnh hp nht nm v Bo co ti chnh hp nht gia nin . Bo co ti chnh hp nht nm gm: - Bng cn i k ton hp nht; - Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht; - Bo co lu chuyn tin t hp nht; - Bn thuyt minh bo co ti chnh hp nht. Bo co ti chnh hp nht gia nin Bo co ti chnh hp nht gia nin gm Bo co ti chnh hp nht gia nin dng y v Bo co ti chnh hp nht gia nin dng tm lc. a) Bo co ti chnh hp nht gia nin dng y , gm:

40

- Bng cn i k ton hp nht gia nin (dng y ); - Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht gia nin (dng y ); - Bo co lu chuyn tin t hp nht gia nin (dng y ); - Bn thuyt minh bo co ti chnh hp nht chn lc. b) Bo co ti chnh hp nht gia nin dng tm lc, gm: - Bng cn i k ton hp nht gia nin (dng tm lc); - Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht gia nin (dng tm lc); - Bo co lu chuyn tin t hp nht gia nin (dng tm lc); - Bn thuyt minh bo co ti chnh hp nht chn lc. 1.2.2. Bo co ti chnh hp nht c lp tun theo cc quy nh ca h thng Chun mc k ton Vit Nam ch yu l cc chun mc sau y: - Chun mc k ton s 07 - K ton khon u t vo cng ty lin kt; - Chun mc k ton s 08 -Thng tin ti chnh v nhng khon gp vn lin doanh; - Chun mc k ton s 10 - nh hng ca vic thay i t gi hi oi; - Chun mc k ton s 11 - Hp nht kinh doanh; - Chun mc k ton s 21 - Trnh by bo co ti chnh; - Chun mc k ton s 24 - Bo co lu chuyn tin t; - Chun mc k ton s 25 Bo co ti chnh hp nht v k ton khon u t vo Cng ty con. 1.3. Trch nhim lp Bo co ti chnh hp nht 1.3.1. Kt thc k k ton, Cng ty m c trch nhim lp Bo co ti chnh hp nht phn nh tnh hnh ti chnh, kt qu hot ng kinh doanh v cc dng lu chuyn tin t ca c Tp on. Trng hp Cng ty m ng thi l Cng ty con b mt cng ty khc s hu ton b hoc gn nh ton b v c cc c ng thiu s trong cng ty chp thun th Cng ty m ny khng phi lp v trnh by Bo co ti chnh hp nht. 1.3.2. Mt cng ty c coi l Cng ty m ca mt cng ty khc nu c quyn kim sot thng qua vic chi phi cc chnh sch ti chnh v hot ng nhm thu c li ch kinh t t cc hot ng ca cng ty ny. Cng ty m thng c xem l c quyn chi phi cc chnh sch ti chnh v hot ng trong cc trng hp sau y: a) Cng ty m nm gi trn 50% quyn biu quyt trc tip hoc gin tip Cng ty con; b) Cng ty m c quyn trc tip hoc gin tip b nhim hoc bi min a s cc thnh vin Hi ng qun tr, Gim c hoc Tng gim c ca Cng ty con; c) Cng ty m c quyn b a s phiu ti cc cuc hp ca Hi ng qun tr hoc cp qun l tng ng; d) Cng ty m c quyn quyt nh vic sa i, b sung iu l ca Cng ty con; ) Cc nh u t khc tho thun dnh cho Cng ty m hn 50% quyn biu quyt; e) Cng ty m c quyn chi phi cc chnh sch ti chnh v hot ng theo quy ch tho thun.

41

1.3.3. Vic xc nh mt cng ty c phi l Cng ty m hay khng phi da trn vic xt xem Cng ty c kim sot thng qua vic chi phi cc chnh sch ti chnh v hot ng ca mt cng ty khc hay khng ch khng ch xt ti hnh thc php l, hay tn gi ca n. 1.4 K lp Bo co Ti chnh hp nht Cng ty m phi lp Bo co Ti chnh hp nht hng nm v Bo co ti chnh hp nht gia nin hng qu (khng bao gm qu IV). 1.5. Thi hn np v cng khai Bo co ti chnh hp nht 1.5.1. Bo co ti chnh hp nht phi lp v np vo cui k k ton nm cho cc c quan qun l Nh nc c thm quyn theo quy nh chm nht l 90 ngy k t ngy kt thc k k ton nm. 1.5.2. Bo co ti chnh hp nht phi c cng khai trong thi hn 120 ngy k t ngy kt thc k k ton nm. 1.5.3. Bo co ti chnh gia nin phi cng khai cho cc ch s hu theo quy nh ca tng tp on. 1.6. Ni nhn Bo co ti chnh hp nht Bo co ti chnh hp nht phi np cho c quan ti chnh, c quan thu, c quan thng k v c quan cp Giy php u t hoc Giy ng k kinh doanh, U ban chng khon Nh nc v S Giao dch chng khon hoc Trung tm giao dch chng khon. C th nh sau: 1.6.1. C quan ti chnh: - Cc Tp on, Tng cng ty Nh nc do UBND cp tnh thnh lp phi np Bo co ti chnh hp nht ca cho S Ti chnh. Cc Tp on,Tng cng ty Nh nc do cc B, c quan Trung ng, hoc Th tng Chnh ph quyt nh thnh lp phi np Bo co ti chnh hp nht cho B Ti chnh (Cc Ti chnh doanh nghip), tr cc trng hp sau: - Cc Tp on, Tng cng ty Nh nc hot ng trong cc lnh vc Ngn hng, u t ti chnh np Bo co ti chnh hp nht cho V Ti chnh Ngn hng v cc t chc ti chnh thuc B Ti chnh; - Cc Tp on, Tng cng ty Nh nc hot ng trong cc lnh vc bo him np Bo co ti chnh hp nht cho V Bo him thuc B Ti chnh; - Cc Tp on, Tng cng ty Nh nc hot ng trong cc lnh vc chng khon phi np Bo co ti chnh hp nht cho U ban Chng khon Nh nc thuc B Ti chnh. 1.6.2. C quan thu v c quan thng k: - Cc Tp on, Tng cng ty Nh nc do cc B, c quan Trung ng hoc Th tng Chnh ph quyt nh thnh lp phi np Bo co ti chnh hp nht cho Tng cc Thu, Tng Cc thng k. - Cc Tp on, Cng ty m khc phi np Bo co ti chnh hp nht cho c quan Thu v c quan Thng k a phng. 1.6.3. C quan cp Giy php u t hoc Giy ng k kinh doanh: Cc cng ty m khng thuc Nh nc np Bo co ti chnh hp nht cho c quan cp Giy php u t hoc Giy ng k kinh doanh.

42

1.6.4. Cc Tp on, Tng cng ty nim yt trn th trng chng khon phi np bo co ti chnh hp nht cho U ban chng khon Nh nc v S Giao dch chng khon hoc Trung tm giao dch chng khon m tp on nim yt. 2. Nguyn tc lp v trnh by Bo co ti chnh hp nht 2.1. Cng ty m khi lp Bo co ti chnh hp nht phi hp nht Bo co ti chnh ring ca mnh v ca tt c cc Cng ty con trong nc v ngoi nc do Cng ty m kim sot, tr cc trng hp: (i) quyn kim sot ca Cng ty m ch l tm thi v Cng ty con ny ch c mua v nm gi cho mc ch bn li trong tng lai gn (di 12 thng); (ii)hoc hot ng ca Cng ty con b hn ch trong thi gian di (trn 12 thng) v iu ny nh hng ng k ti kh nng chuyn vn cho Cng ty m. 2.2. Cng ty m khng c loi tr ra khi Bo co ti chnh hp nht cc Bo co ti chnh ca Cng ty con c hot ng kinh doanh khc bit vi hot ng ca tt c cc Cng ty con khc trong Tp on. 2.3. Bo co ti chnh hp nht c lp v trnh by theo nguyn tc k ton v nguyn tc nh gi nh Bo co ti chnh ca doanh nghip c lp theo qui nh ca Chun mc k ton s 21 - Trnh by bo co ti chnh v qui nh ca cc chun mc k ton khc. 2.4. Bo co ti chnh hp nht c lp trn c s p dng chnh sch k ton thng nht cho cc giao dch v s kin cng loi trong nhng hon cnh tng t trong ton Tp on. - Trng hp Cng ty con s dng cc chnh sch k ton khc vi chnh sch k ton p dng thng nht trong Tp on th Bo co ti chnh c s dng hp nht phi c iu chnh li theo chnh sch chung ca Tp on. - Trng hp Cng ty con khng th s dng cng mt chnh sch k ton vi chnh sch chung ca Tp on th Thuyt minh bo co ti chnh hp nht phi trnh by r v cc khon mc c ghi nhn v trnh by theo cc chnh sch k ton khc nhau v phi thuyt minh r cc chnh sch k ton khc . 2.5. Bo co ti chnh ring ca Cng ty m v cc Cng ty con s dng hp nht Bo co ti chnh phi c lp cho cng mt k k ton. Nu ngy kt thc k k ton l khc nhau, Cng ty con phi lp thm mt b Bo co ti chnh cho mc ch hp nht c k k ton trng vi k k ton ca Cng ty m. Trong trng hp iu ny khng th thc hin c, cc Bo co ti chnh c lp vo thi im khc nhau c th c s dng vi iu kin l thi gian chnh lch khng vt qu 3 thng. Trong trng hp ny, Bo co s dng hp nht phi c iu chnh cho nh hng ca nhng giao dch v s kin quan trng xy ra gia ngy kt thc k k ton ca Cng ty con v ngy kt thc k k ton ca Tp on. di ca k bo co v s khc nhau v thi im lp Bo co ti chnh phi c thng nht qua cc k. 2.6. Kt qu hot ng kinh doanh ca Cng ty con c a vo Bo co ti chnh hp nht k t ngy Cng ty m thc s nm quyn kim sot Cng ty con v chm dt vo ngy Cng ty m thc s chm dt quyn kim sot Cng ty con. 2.7. S chnh lch gia tin thu t vic thanh l Cng ty con v gi tr cn li ca n ti ngy thanh l (bao gm c chnh lch t gi lin quan n Cng ty con ny c trnh by trong ch tiu chnh lch t gi hi oi thuc phn vn ch s hu v li th

43

thng mi cha phn b) c ghi nhn trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht nh mt khon li, l t vic thanh l Cng ty con. 2.8. Khon u t vo Cng ty con s c hch ton nh mt khon u t ti chnh thng thng hoc k ton theo Chun mc k ton s 07 K ton cc khon u t vo cng ty lin kt v Chun mc k ton s 08 Thng tin ti chnh v cc khon vn gp lin doanh k t khi Cng ty m khng cn nm quyn kim sot na. 2.9. Cc ch tiu trong Bng cn i k ton hp nht v Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht c lp bng cch cng tng ch tiu thuc Bng cn i k ton v Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca Cng ty m v cc cng ty con trong Tp on sau thc hin iu chnh cho cc ni dung sau: - Gi tr ghi s khon u t ca Cng ty m trong tng cng ty con v phn vn ca Cng ty m trong vn ch s hu ca cng ty con phi c loi tr ton b ng thi ghi nhn li th thng mi (nu c); - Phn b li th thng mi; - Li ch ca c ng thiu s phi c trnh by trong Bng cn i k ton hp nht thnh mt ch tiu tch bit vi n phi tr v vn ch s hu ca Cng ty m. Phn s hu ca c ng thiu s trong thu nhp ca Tp on cng cn c trnh by thnh ch tiu ring bit trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht; - Gi tr cc khon mc phi thu, phi tr gia cc n v trong cng Tp on phi c loi tr hon ton; - Cc ch tiu doanh thu, chi ph pht sinh t vic cung cp hng ho, dch v gia cc n v trong ni b Tp on, kinh ph qun l np Tng Cng ty, li i vay v thu nhp t cho vay gia cc n v trong ni b Tp on, c tc, li nhun phn chia, v ghi nhn phi c loi tr ton b; - Cc khon li cha thc hin pht sinh t cc giao dch trong ni b Tp on ang nm trong gi tr ti sn (nh hng tn kho, ti sn c nh) phi c loi tr hon ton. Cc khon l cha thc hin pht sinh t cc giao dch ni b ang phn nh trong gi tr hng tn kho hoc ti sn c nh cng c loi b tr khi chi ph to nn khon l khng th thu hi c. 2.10. Bo co lu chuyn tin t hp nht c lp theo quy nh ca chun mc k ton s 24 Bo co lu chuyn tin t. 2.11. Thuyt minh bo co ti chnh hp nht phi trnh by y cc ch tiu theo yu cu ca Chun mc k ton s 21 Trnh by bo co ti chnh v tng Chun mc k ton lin quan. 2.12. Vic chuyn i Bo co ti chnh ca c s nc ngoi c n v tin t k ton khc vi n v tin t k ton ca Cng ty m thc hin theo cc quy nh ca Chun mc k ton s 10 - nh hng ca vic thay i t gi hi oi. 2.13. Cc khon u t vo cng ty lin kt v cng ty lin doanh c k ton theo phng php vn ch s hu trong Bo co ti chnh hp nht (Xem ni dung Phn V v VI ca Thng t ny). 3. Trnh t v phng php hp nht 3.1.Cc bc c bn khi p dng phng php hp nht: Bc 1: Hp cng cc ch tiu trong Bng cn i k ton v Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca Cng ty m v cc Cng ty con trong Tp on.

44

Bc 2: Loi tr ton b gi tr ghi s khon u t ca Cng ty m trong tng Cng ty con v phn vn ca Cng ty m trong vn ch s hu ca Cng ty con v ghi nhn li th thng mi (nu c). Bc 3: Phn b li th thng mi (nu c). Bc 4: Tch li ch ca c ng thiu s. Bc 5: Loi tr ton b cc giao dch ni b trong Tp on, c th nh sau: - Doanh thu, gi vn ca hng ho, dch v cung cp gia cc n v trong ni b Tp on, kinh ph qun l np Tng cng ty, kinh ph ca Cng ty thnh vin, li i vay v thu nhp t cho vay gia cc n v trong ni b Tp on, c tc phn chia v ghi nhn phi c loi tr ton b. - Cc khon li cha thc hin pht sinh t cc giao dch trong ni b Tp on ang nm trong gi tr ti sn (nh hng tn kho, ti sn c nh,...) phi c loi tr hon ton. - Cc khon l cha thc hin pht sinh t cc giao dch ni b ang phn nh trong gi tr ti sn nh hng tn kho hoc ti sn c nh phi c loi b tr khi chi ph to nn khon l khng th thu hi c. - S d cc khon mc phi thu, phi tr trn Bng cn i k ton gia cc n v trong cng Tp on phi c loi tr hon ton. Bc 6: Lp cc Bng tng hp cc bt ton iu chnh v Bng tng hp cc ch tiu hp nht. Bc 7: Lp Bo co ti chnh hp nht cn c vo Bng tng hp cc ch tiu hp nht sau khi c iu chnh v loi tr. 3.2.Cc bt ton hp nht: thc hin cc bc cng vic trn, k ton phi s dng cc bt ton hp nht. Bt ton hp nht ch s dng cho mc tiu lp Bo co ti chnh hp nht m khng c dng ghi s k ton tng hp, chi tit lp Bo co ti chnh ring ca doanh nghip. Bt ton hp nht thc hin theo cc quy nh c th nh sau: (1) iu chnh tng cc ch tiu thuc phn ti sn ca Bng cn i k ton bng cch ghi N cho ch tiu cn iu chnh. Ring cc ch tiu sau thuc phn ti sn s c iu chnh tng bng cch ghi C cho ch tiu cn iu chnh: - D phng gim gi u t ngn hn; - D phng phi thu ngn hn kh i; - D phng gim gi hng tn kho; - D phng phi thu di hn kh i; - Gi tr hao mn lu k ti sn c nh hu hnh; - Gi tr hao mn lu k ti sn c nh thu ti chnh; - Gi tr hao mn lu k ti sn c nh v hnh; - Gi tr hao mn lu k bt ng sn u t; - D phng gim gi u t ti chnh di hn. (2) iu chnh tng cc ch tiu thuc phn N phi tr v vn ch s hu ca Bng cn i k ton bng cch ghi C cho ch tiu cn iu chnh; ring ch tiu c phiu qu s c iu chnh tng bng cch ghi N. (3) iu chnh tng cc ch tiu doanh thu v thu nhp khc trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh bng cch ghi C cho ch tiu cn iu chnh.

45

(4) iu chnh tng cc ch tiu chi ph (gi vn hng bn, chi ph qun l doanh nghip, chi ph bn hng, chi ph ti chnh, chi ph khc, chi ph thu TNDN) trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh bng cch ghi N cho ch tiu cn iu chnh. (5) iu chnh gim cc ch tiu thuc phn ti sn ca Bng cn i k ton bng cch ghi C cho ch tiu cn iu chnh; ring cc ch tiu sau thuc phn ti sn s c iu chnh gim bng cch ghi N cho ch tiu iu chnh: - D phng gim gi u t ngn hn; - D phng phi thu ngn hn kh i; - D phng gim gi hng tn kho; - D phng phi thu di hn kh i; - Gi tr hao mn lu k ti sn c nh hu hnh; - Gi tr hao mn lu k ti sn c nh thu ti chnh; - Gi tr hao mn lu k ti sn c nh v hnh; - Gi tr hao mn lu k bt ng sn u t; - D phng gim gi u t ti chnh di hn. (6) iu chnh gim cc ch tiu thuc phn N phi tr v Vn ch s hu ca Bng cn i k ton bng cch ghi N cho ch tiu cn iu chnh; ring ch tiu c phiu qu s c iu chnh gim bng cch ghi C. (7) iu chnh gim cc ch tiu doanh thu v thu nhp khc trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh bng cch ghi N cho ch tiu cn iu chnh. (8) iu chnh gim cc ch tiu chi ph (gi vn hng bn, chi ph qun l doanh nghip, chi ph bn hng, chi ph ti chnh, chi ph thu thu nhp doanh nghip, chi ph khc) trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh bng cch ghi C cho ch tiu cn iu chnh. (9) Li nhun sau thu ca c ng thiu s trong Bo co kt qu kinh doanh c ghi tng bng cch ghi N ch tiu Li nhun sau thu ca c ng thiu s v ghi gim bng cch ghi C ch tiu Li nhun sau thu ca c ng thiu s. (10) Nguyn tc x l nh hng ca cc ch tiu iu chnh nh sau: Nu tng gi tr iu chnh n cc ch tiu trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh lm gim kt qu hot ng kinh doanh th k ton s kt chuyn s iu chnh gim ny sang ch tiu li nhun sau thu cha phn phi trong Bng cn i k ton bng cch ghi N vo ch tiu Li nhun sau thu cha phn phi v ghi C vo ch tiu Li nhun sau thu TNDN ca Tp on. V ngc li, nu tng gi tr iu chnh n cc ch tiu trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh lm tng kt qu hot ng kinh doanh th k ton s kt chuyn s iu chnh tng ny sang ch tiu li nhun sau thu cha phn phi trong Bng cn i k ton bng cch ghi C ch tiu Li nhun sau thu cha phn phi v ghi N vo ch tiu Li nhun sau thu TNDN ca Tp on .. Cc bt ton iu chnh phi tun th nguyn tc cn i trong k ton theo tng pht sinh N phi bng vi tng pht sinh C trong mt bt ton. 3.3. Lp cc bng tng hp bt ton iu chnh v bng tng hp ch tiu hp nht: Cn c vo cc bt ton hp nht c lp, k ton phi lp Bng tng hp cc bt ton iu chnh. Bng tng hp cc bt ton iu chnh c lp cho tng ch tiu phi iu chnh khi hp nht theo mu s BTH 01-HN (Xem mc 9 Phn XIII).

46

Trn c s Bo co ti chnh ring ca Cng ty m v cc Cng ty con trong Tp on v cc Bng tng hp cc bt ton iu chnh, k ton phi lp Bng tng hp cc ch tiu hp nht. Bng ny c lp nhm tng hp cc ch tiu trong Bo co ti chnh ca Cng ty m v cc Cng ty con trong Tp on ng thi tng hp cc bt ton iu chnh xc nh cc ch tiu trong Bo co ti chnh hp nht. Bng tng hp cc ch tiu hp nht c lp theo Mu BTH 02-HN (Xem mc 10 Phn XIII). Cng ty m khng bt buc phi lp Bng tng hp cc bt ton iu chnh v Bng tng hp cc ch tiu hp nht theo ng mu quy nh trong Thng t ny m c th t thit k cc mu biu tng hp cho ph hp vi c th hot ng, yu cu qun l v cu trc ca tng Tp on. 4. Hng dn mt s nghip v c bn trong qu trnh hp nht 4.1. Xc nh quyn kim sot, t l li ch ca Cng ty m i vi Cng ty con v t l li ch ca cc c ng thiu s 4.1.1. Xc nh quyn kim sot ca Cng ty m i vi Cng ty con Quyn kim sot c xem l tn ti khi Cng ty m nm gi trc tip hoc gin tip thng qua cc Cng ty con khc trn 50% quyn biu quyt Cng ty con tr nhng trng hp c bit khi c th chng minh c rng vic nm gi ni trn khng gn lin vi quyn kim sot. C th theo cc trng hp sau: (1) Cng ty m c th nm gi trc tip quyn biu quyt Cng ty con thng qua s vn Cng ty m u t trc tip vo Cng ty con. V d: Cng ty A s hu 2.600 c phiu ph thng c quyn biu quyt trong tng s 5.000 c phiu ph thng c quyn biu quyt ang lu hnh ca Cng ty c phn B. Nh vy Cng ty A nm gi trc tip 52% (2.600/5.000) quyn biu quyt ti Cng ty B. Theo , A l Cng ty m ca Cng ty c phn B, Cng ty C phn B l cng ty con ca Cng ty A. (2) Cng ty m c th nm gi gin tip quyn biu quyt ti mt Cng ty con thng qua mt Cng ty con khc trong Tp on. V d: Cng ty c phn X s hu 8.000 c phiu c quyn biu quyt trong s 10.000 c phiu c quyn biu quyt ang lu hnh ca Cng ty c phn Y. Cng ty Y u t vo Cng ty TNHH Z vi tng s vn l: 600 triu ng trong tng s 1.000 triu ng vn iu l gp ca Z. Cng ty c phn X u t tip vo Cng ty TNHH Z l 200 triu ng trong 1.000 triu ng vn iu l gp ca Z. Quyn biu quyt trc tip ca Cng ty X ti Cng ty c phn Y l: (8.000 C phiu/10.000 c phiu) x 100% = 80% . Quyn biu quyt trc tip ca Cng ty Y ti Cng ty TNHH Z l: (600/1.000) x 100% = 60%. Nh vy, quyn biu quyt ca Cng ty c phn X vi Cng ty TNHH Z gm hai phn: - Quyn biu quyt trc tip l 20% (200/1.000). - Quyn biu quyt gin tip qua Cng ty c phn Y l 60%. Cng ty X nm gi trc tip v gin tip trn 50% quyn biu quyt ca Cng ty TNHH Z. Theo Z l Cng ty con ca X, X l Cng ty m ca Z. - Quyn kim sot cn tn ti ngay c khi Cng ty m nm gi t hn hoc bng 50% quyn biu quyt ti Cng ty con theo cc trng hp nu im 1.3.2 phn XIII ca Thng t ny.

47

4.1.2. Xc nh t l li ch ca Cng ty m v cc c ng thiu s i vi Cng ty con a) Xc nh t l li ch trc tip Cng ty m c li ch trc tip trong mt Cng ty con nu Cng ty m s hu mt phn hoc ton b vn ch s hu ca Cng ty con. Nu Cng ty con khng b s hu ton b bi Cng ty m th cc c ng thiu s ca Cng ty con cng c li ch trc tip trong Cng ty con. Li ch trc tip c xc nh trn c s t l s hu ca nh u t trong gi tr ti sn thun ca bn nhn u t. V d: Cng ty m A u t trc tip vo ba cng ty con B1, B2, B3 vi t l s hu ti sn thun ca cc cng ty ny ln lt l 75%,100% v 60%. Li ch trc tip ca Cng ty m A v li ch trc tip ca cc c ng thiu s trong cc Cng ty B1, B2, B3 c tnh ton nh sau: B1 B2 B3 75% 100% 60% 25% 0% 40% 100% 100% 100% Theo v d nu trn, Cng ty m A c t l li ch trc tip trong cc cng ty con B1, B2 v B3 ln lt l 75%; 100% v 60%. C ng thiu s c t l li ch trc tip trong cc cng ty B1, B2 v B3 ln lt l 25%; 0% v 40%. b) Xc nh t l li ch gin tip T l li ch gin tip ca Cng ty m Cng ty con c xc nh thng qua t l li ch ca Cng ty con u t trc tip. T l (%) li ch gin tip ca cng ty m ti cng ty con = T l (%) li ch ti cng ty con u t trc tip x T l (%) li ch ca cng ty con u t trc tip ti cng ty con u t gin tip Li ch trc tip ca Cng ty m Li ch trc tip ca C ng thiu s

Cng ty m nm gi li ch gin tip trong mt Cng ty con nu mt phn vn ch s hu ca Cng ty con ny c nm gi trc tip bi mt Cng ty con khc trong Tp on. V d: Cng ty m A s hu 80% gi tr ti sn thun ca Cng ty B. Cng ty B s hu 75% gi tr ti sn thun ca Cng ty C. Cng ty A kim sot Cng ty C thng qua Cng ty B do Cng ty C l con ca Cng ty A. Trng hp ny li ch ca Cng ty m A trong Cng ty con B v C c xc nh nh sau: B C Cng ty m A Li ch trc tip 80% Li ch gin tip 60% C ng thiu s Li ch trc tip 20% 25% Li ch gin tip 15%

48

100% 100% T l li ch gin tip ca Cng ty m A trong Cng ty con C c xc nh l 60% (80% x 75%). T l li ch ca cc c ng thiu s trong cng ty C l 40% trong t l li ch gin tip l 15% ((100% - 80%) x 75%) v t l li ch trc tip l 25% (100% - 75%). Cng ty m c th ng thi c li ch trc tip v li ch gin tip ti mt Cng ty con. Trng hp ny xy ra khi ti sn thun ca mt Cng ty con b nm gi trc tip bi Cng ty m v mt Cng ty con khc ca Cng ty m. V d: Cng ty A s hu 80% gi tr ti sn thun ca Cng ty B v 15% gi tr ti sn thun ca Cng ty C. Cng ty B s hu 60% gi tr ti sn thun ca Cng ty C. Trng hp ny Cng ty A kim sot Cng ty C. T l li ch ca Cng ty m A trong cc Cng ty con B v C c xc nh nh sau: B C Cng ty m A Li ch trc tip 80% 15% Li ch gin tip 48% C ng thiu s Li ch trc tip 20% 25% Li ch gin tip 12% 100% 100% T l li ch trc tip ca Cng ty A trong cng ty B l 80% v Cng ty C l 15%. T l li ch gin tip ca Cng ty m A trong Cng ty C l 48% (80% x 60%). Vy t l li ch ca Cng ty m A trong Cng ty C l 63% (15% + 48%); T l li ch trc tip ca cc c ng thiu s trong Cng ty B v C ln lt l 20% (100% - 80%) v 25% (100% - 60% - 15%); T l li ch gin tip ca cc c ng thiu s trong cng ty C l 12% {(100% 80%) x 60%}. 4.2. Loi tr khon u t ca Cng ty m vo Cng ty con ti ngy mua Khi lp Bo co ti chnh hp nht hng nm, k ton phi loi tr gi tr ghi s ca khon u t ca Cng ty m trong Cng ty con ti ngy mua. 4.2.1. Nguyn tc loi tr Trong Bo co ti chnh hp nht, gi tr ghi s ca khon u t ca Cng ty m trong tng Cng ty con v phn s hu ca Cng ty m trong vn ch s hu ca Cng ty con ti ngy mua phi c loi tr hon ton. Li th thng mi v chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s ca cc khon mc ti sn v n phi tr nu c pht sinh trong qu trnh hp nht c ghi nhn ph hp vi quy nh v hng dn ca Chun mc k ton s 11 - Hp nht kinh doanh. Li hoc l pht sinh sau ngy mua khng nh hng n cc ch tiu phi loi tr khi thc hin vic loi tr khon u t ca Cng ty m trong tng Cng ty con v phn s hu ca Cng ty m trong vn ch s hu ca Cng ty con ti ngy mua. Trng hp sau ngy mua Cng ty con tr c tc t li nhun sau thu cha phn phi ti ngy mua th khi c thng bo chia c tc, trong Bo co ti chnh ring Cng ty m phi ghi gim gi tr khon u t vo Cng ty con s tin c tc c phn chia

49

v Cng ty con phi ghi gim ch tiu li nhun sau thu cha phn phi s tin c tc phn chia. Do khi lp bt ton loi tr gi tr khon u t ca Cng ty m v phn s hu ca Cng ty m trong vn ch s hu ca tng Cng ty con ti ngy mua, k ton phi xc nh li s tin iu chnh gim i vi ch tiu li nhun sau thu cha phn phi v ch tiu u t vo Cng ty con. Trng hp sau ngy mua Cng ty con trch lp cc qu t li nhun sau thu cha phn phi ti ngy mua th tng s vn ch s hu ti ngy mua khng thay i m ch c s thay i cc ch tiu thuc vn ch s hu ti ngy mua. Trng hp ny, khi loi tr gi tr khon u t ca Cng ty m v phn s hu ca Cng ty m trong vn ch s hu ca Cng ty con, k ton phi xc nh li phn s hu ca Cng ty m trong tng ch tiu thuc vn ch s hu ti ngy mua ca Cng ty con sau ngy mua. Nu sau ngy mua Cng ty con trch lp cc qu thuc vn ch s hu hoc quyt nh tng vn u t ca ch s hu t cc qu m trong s tin c phn thuc ngun gc t cc ch tiu trc ngy mua, th tng vn ch s hu ti ngy mua khng thay i m ch c s thay i cc ch tiu thuc vn ch s hu ti ngy mua. Trng hp ny, khi loi tr gi tr khon u t ca Cng ty m v phn s hu ca Cng ty m trong vn ch s hu ca Cng ty con, k ton phi xc nh li phn s hu ca Cng ty m trong tng ch tiu thuc vn ch s hu ca Cng ty con sau ngy mua. 4.2.2. Bt ton iu chnh loi tr gi tr ghi s khon mc "u t vo cng ty con trong bo co ca Cng ty m vi phn s hu ca Cng ty m trong vn ch s hu ti ngy mua ca cc Cng ty con, k ton phi tnh ton gi tr phn s hu ca Cng ty m trong tng ch tiu thuc vn ch s hu ti ngy mua ca Cng ty con, ng thi tnh ton li th thng mi pht sinh (nu c) ti ngy mua, ghi: N Vn u t ca ch s hu N Thng d vn c phn N Vn khc ca ch s hu N Chnh lch nh gi li ti sn N Chnh lch t gi hi oi N Qu u t pht trin N Qu d phng ti chnh N Cc qu khc thuc vn ch s hu N Li nhun sau thu cha phn phi N Li th thng mi (Nu c) . C u t vo cng ty con. Bt ton loi tr ny c thc hin ti thi im mua v khi lp Bo co ti chnh hp nht cc k sau ngy mua. Trng hp cc ch tiu thuc vn ch s hu ti ngy mua c gi tr m th khi loi tr cc ch tiu ny k ton ghi C vo ch tiu thay v ghi N nh bt ton trn. Hng k khi lp bt ton loi tr k ton phi tnh ton li cc ch tiu phi loi tr cho ph hp theo nguyn tc trnh by trong mc 4.2.1 Phn XIII. Trng hp ti thi im mua gi tr hp l ca ti sn thun ti cc Cng ty con khng bng vi gi tr ghi s ca n th k ton phi lp bt ton iu chnh ghi nhn

50

chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s ca ti sn v n phi tr trc khi thc hin bt ton loi tr ny theo Chun mc k ton s 11- Hp nht kinh doanh v Thng t s 21/2006/TT-BTC ngy 20/3/2006 hng dn k ton thc hin 4 Chun mc k ton ban hnh theo Quyt nh s 100/2005/Q-BTC ngy 28/12/2005 ca B trng B Ti chnh. Trng hp Cng ty m v Cng ty con cng u t vo mt Cng ty con khc m trong Bo co ti chnh ring ca Cng ty con khon u t vo Cng ty con kia trong Tp on c phn nh trong ch tiu u t vo Cng ty lin kt hoc u t di hn khc th khi loi tr gi tr khon u t c ghi nhn bi Cng ty con ca Tp on, ghi: N Vn u t ca ch s hu N Thng d vn c phn N Vn khc ca ch s hu N Chnh lch nh gi li ti sn N Chnh lch t gi hi oi N Qu u t pht trin N Qu d phng ti chnh N Cc qu khc thuc vn ch s hu N Li nhun sau thu cha phn phi N Li th thng mi (nu c) . C u t vo cng ty con C u t vo cng ty lin kt, lin doanh C u t di hn khc. Trng hp cng ty m u t tip tc vo cng ty con th k ton loi tr khon u t b sung thm bng cch ghi: N Li ch ca c ng thiu s N Li th thng mi C u t vo cng ty con. 4.2.3. V d minh ha V d 1: Ngy 1/1/2006, Cng ty A mua li 80% ti sn thun ca Cng ty B vi s tin l 18.000 triu ng. Gi s rng ti ngy mua gi tr hp l ca ti sn thun ca Cng ty B ng bng vi gi tr ghi s ca n. Trch tnh hnh bin ng vn ch s hu trong Thuyt minh bo co ti chnh nm 2006 ca Cng ty B nh sau: n v: Triu ng Vn u t Qu u Qu d Li nhun sau ca ch s t pht phng ti thu cha phn hu trin chnh phi Ti ngy 1/1/2006 Li trong nm Trch lp qu Tr c tc nm trc Trch cc qu 17.000 800 200 3.000 1.400 2.000 1.000

51

Ti ngy 31/112/2006

17.000

800

200

1.400

Khi lp bo co ti chnh hp nht nm 2006 cho Tp on gm c Cng ty m A v Cng ty con B, loi tr khon u t ca Cng ty m A vo Cng ty con B k ton phi thc hin cc bc cng vic sau: Bc 1. Xc nh li ch ca Cng ty m A v cc c ng thiu s trong gi tr hp l cu ti sn thun ca Cng ty B ti ngy mua. Vn ch s hu Cng ty m A ti ngy mua 80% Vn u t ca ch s hu 17.000 13.600 Li nhun cha phn phi 3.000 2.400 Cng Ti sn thun 20.000 16.000 Bc 2. Xc nh li th thng mi. Gi ph ca khon u t Phn s hu ca Cng ty m A trong vn ch s hu ti ngy mua Li th thng mi 18.00 0 16.00 0 2.000

Bc 3. Lp bt ton iu chnh. - Nu Bo co ti chnh hp nht c lp ti ngy 1/1/2006 th bt ton loi tr khon u t ca Cng ty m vo Cng ty con s c ghi nhn nh sau: N Vn u t ca ch s hu 13.600 N Li nhun sau thu cha phn phi 2.400 N Li th thng mi 2.000 C u t vo cng ty con 18.000 - Khi lp Bo co ti chnh hp nht cho Tp on gm Cng ty m A v Cng ty con B cho nm 2006, loi tr khon u t ca Cng ty m A vo Cng ty con B k ton phi xc nh nh hng ca vic phn phi li nhun sau khi mua. C tc m Cng ty A nhn c t vic phn phi li nhun nm trc ca Cng ty B l 1.600 triu ng (80%x 2.000triu). S tin ny khng c ghi tng thu nhp ca Cng ty A t hot ng u t m phi ghi gim gi tr khon u t vo Cng ty con v y khng phi l c tc nhn c t kt qu kinh doanh ca Cng ty B sau ngy mua. Do , ti ngy 31/12/2006 gi tr khon mc u t vo Cng ty con trn Bo co ti chnh ring ca Cng ty m A l 16.400 triu ng (18.000 triu -1.600 triu). Phn s hu ca Cng ty m A v cc c ng thiu s trong gi tr ti sn thun ca Cng ty con B ti ngy mua (1/1/2006) trong Bng cn i k ton ti ngy 31/12/2006 nh sau: Vn ch s hu Cng ty m A C ng thiu s ti ngy mua 80% 20% Vn u t ca ch s hu 17.000 13.600 3.400

52

Qu u t pht trin 800 640 160 Qu d phng ti chnh 200 160 40 Li nhun cha phn phi Cng Ti sn thun 18.000 14.400 3.600 Khi lp Bo co ti chnh hp nht ti ngy 31/12/2006, bt ton loi tr gi tr khon u t ca Cng ty m trong phn vn ch s hu ca Cng ty con c ghi nhn nh sau: N Vn u t ca ch s hu 13.600 N Qu u t pht trin 640 N Qu d phng ti chnh 160 N Li th thng mi 2.000 C u t vo cng ty con 16.400 4.3. Phn b li th thng mi 4.3.1. Nguyn tc phn b Li th thng mi pht sinh ti ngy mua c phn b dn vo kt qu hot ng kinh doanh hp nht theo phng php ng thng trong thi gian khng qu 10 nm. Do Bo co ti chnh hp nht c lp trn c s Bo co ti chnh ring ca Cng ty m v cc Cng ty con nn khi phn b li th thng mi k ton phi iu chnh c s phn b lu k t ngy mua n ngy u k bo co. Khi phn b ht li th thng mi, k ton vn phi lp bt ton iu chnh phn nh nh hng ca s phn b n li nhun sau thu cha phn phi v li th thng mi cho n khi thanh l cng ty con. 4.3.2. Bt ton iu chnh Trng hp phn b li th thng mi trong k u tin, k ton xc nh li th thng mi phi phn b trong k v ghi: N Chi ph qun l doanh nghip (Li th thng mi phn b trong k) C Li th thng mi (Li th thng mi pht sinh trong k) Trng hp phn b li th thng mi t k th hai tr i, k ton phi phn nh s phn b trong k ny v s lu k phn b t ngy mua n ngy u k bo co v ghi nhn nh sau: N Li nhun sau thu cha phn phi (S Li th thng mi phn b lu k n u k) N Chi ph qun l doanh nghip (S Li th thng mi phn b trong k) C Li th thng mi (Li th thng mi phn b lu k n cui k) Sau khi phn b ht li th thng mi, bt ton iu chnh s nh sau: N Li nhun sau thu cha phn phi (Li th thng mi) C Li th thng mi (Li th thng mi). 4.3.3. V d minh ho Tip tc v d trn, gi s rng Tp on phn b li th thng mi trong 10 nm. S phn b mt nm l 200 triu ng (2.000/10).

53

Khi lp Bo co ti chnh hp nht nm 2006, bt ton phn b li th thng mi nh sau: N Chi ph qun l doanh nghip 200 C Li th thng mi 200 Khi lp Bo co ti chnh hp nht nm 2007, bt ton phn b li th thng mi nh sau: N Chi ph qun l doanh nghip 200 N Li nhun sau thu cha phn phi 200 C Li th thng mi 400 T nm th 11 cho n khi thanh l Cng ty, khi lp Bo co ti chnh hp nht k ton ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi 2.000 C Li th thng mi 2.000 4.4. Tch li ch ca c ng thiu s 4.4.1. Nguyn tc tch li ch ca c ng thiu s - Trong Bng cn i k ton hp nht, li ch ca c ng thiu s trong gi tr ti sn thun ca cc Cng ty con c xc nh v trnh by thnh mt dng ring bit. Gi tr li ch ca c ng thiu s trong gi tr ti sn thun ca cc Cng ty con hp nht, gm: + Gi tr cc li ch ca c ng thiu s ti ngy mua c xc nh ph hp vi Chun mc k ton s 11 Hp nht kinh doanh; + Li ch ca c ng thiu s trong s bin ng ca tng vn ch s hu k t ngy mua n u nm bo co; v + Li ch ca c ng thiu s trong s bin ng ca tng vn ch s hu pht sinh trong nm bo co. - Cc khon l tng ng vi phn s hu ca c ng thiu s trong Cng ty con c hp nht c th ln hn s vn ca h trong Cng ty con. Khon l vt trn phn vn ca cc c ng thiu s ny c tnh gim vo phn li ch ca Cng ty m tr khi c ng thiu s c ngha v rng buc v c kh nng b p cc khon l . Nu sau Cng ty con c li, khon li s c phn b vo phn li ch ca Cng ty m cho ti khi phn l trc y do Cng ty m gnh chu c bi hon y . - Trn Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht, li ch ca c ng thiu s c xc nh v trnh by ring bit trong mc "Li nhun sau thu ca c ng thiu s". Li ch ca c ng thiu s c xc nh cn c vo t l li ch ca c ng thiu s v li nhun sau thu thu nhp doanh nghip ca cc Cng ty con. - Li ch ca c ng thiu s trong ti sn thun ca Cng ty con hp nht trn Bng cn i k ton hp nht c trnh by mc C thuc phn Ngun vn C- Li ch ca c ng thiu s - M s 439. - Thu nhp ca c ng thiu s trong kt qu hot ng kinh doanh ca Cng ty con c phn nh trong mc Li nhun sau thu ca c ng thiu s - M s 61. 4.4.2. Bt ton tch ring gi tr khon mc "Li ch ca c ng thiu s" trong ti sn thun ca Cng ty con trn Bng cn i k ton hp nht phi iu chnh gim cc khon mc thuc vn ch s hu nh "Vn u t ca ch s hu, "Qu d phng ti chnh", "Qu

54

u t pht trin", "Li nhun sau thu cha phn phi", v iu chnh tng khon mc "Li ch ca c ng thiu s" trn Bng cn i k ton hp nht. a) Tch li ch ca c ng thiu s ti ngy u k bo co Cn c vo li ch ca c ng thiu s c xc nh ti ngy u k bo co k ton ghi: N Vn u t ca ch s hu N Thng d vn c phn N Qu d phng ti chnh N Qu u t pht trin N Li nhun sau thu cha phn phi N Cc qu khc thuc vn ch s hu N Chnh lch nh gi li ti sn N Chnh lch t gi hi oi. . C Li ch ca c ng thiu s. Trng hp gi tr cc khon mc thuc vn ch s hu ca Cng ty con ti ngy u k l s m th k ton ghi C cc khon mc thay v ghi N vo cc khon mc nh trong bt ton trn. Trng hp ti thi im mua gi tr hp l ca ti sn thun ti cc Cng ty con khng bng vi gi tr ghi s ca n th k ton phi lp bt ton iu chnh ghi nhn chnh lch gia gi tr hp l v gi tr ghi s ca ti sn v n phi tr trc khi thc hin bt ton loi tr ny theo Chun mc k ton s 11-Hp nht kinh doanh v Thng t s 21/2006/TT-BTC ngy 20/3/2006 hng dn k ton thc hin 4 chun mc k ton ban hnh theo quyt nh s 100/2005/Q-BTC ngy 28/12/2005 ca B trng B Ti chnh. b) Ghi nhn li ch ca c ng thiu s t kt qu hot ng kinh doanh trong k. - Trng hp kt qu hot ng kinh doanh trong nm c li, k ton xc nh li ch ca c ng thiu s trong thu nhp sau thu ca cc Cng ty con pht sinh trong k, ghi: N Li nhun sau thu ca c ng thiu s C Li ch ca c ng thiu s. - Trng hp kt qu hot ng kinh doanh trong nm l, k ton xc nh s l cc c ng thiu s phi gnh chu trong tng s l ca cc cng ty con pht sinh trong k, ghi: N Li ch ca c ng thiu s C Li nhun sau thu ca c ng thiu s. - Trng hp trong k n v trch lp cc qu u t pht trin v qu d phng ti chnh t li nhun sau thu cha phn phi, k ton ghi: N Qu u t pht trin N Qu d phng ti chnh C Li nhun sau thu cha phn phi. - Trng hp trong nm n v phn phi li nhun v tr c tc cho cc c ng thiu s, k ton cn c vo s phn chia cho cc c ng thiu s ghi:

55

N Li ch ca c ng thiu s C Li nhun sau thu cha phn phi. 4.4.3. V d minh ha V d 1: Tch li ch c ng thiu s trong trng hp trong k Cng ty con tr c tc v trch lp cc qu. Tip tc v d trong mc 4.2.3 trn, tch ring li ch ca c ng thiu s trong Bo co ti chnh hp nht nm 2006 k ton tnh ton v thc hin cc bt ton sau: Bc 1. Lp bt ton loi tr li ch ca c ng thiu s ti ngy u k bo co. Vn ch s hu C ng thiu s 20% Ti ngy 01/01/2006 Vn u t ca ch s hu Li nhun sau thu cha phn phi Cng ti sn thun 17.000 3.000 20.000 3.400 600 4.000

Bt ton tch li ch ca c ng thiu s ti ngy u k bo co nh sau: N Vn u t ca ch s hu 3.400 N Li nhun sau thu cha phn phi 600 C Li ch ca c ng thiu s 4.000 Bc 2. Lp bt ton phn b li ch ca c ng thiu s pht sinh trong nm. Tng li nhun sau thu trong nm ca Cng ty con B l 1.400 triu, phn s hu ca cc c ng thiu s l 280 triu (20%x1.400 triu), k ton ghi: N Li nhun sau thu ca c ng thiu s 280 C Li ch ca c ng thiu s 280 Bc 3. Lp bt ton iu chnh vic trch lp cc qu trong k. N Qu u t pht trin 160 N Qu d phng ti chnh 40 C Li nhun sau thu cha phn phi 200 Bc 4. iu chnh vic tr c tc trong k. N Li ch ca c ng thiu s 400 C Li nhun sau thu cha phn phi 400 V d 2: Tch li ch c ng thiu s trong cc trng hp cng ty con l. Ngy 1/1/2005 Cng ty M mua 80% ti sn thun ca Cng ty C vi gi 4.200 triu ng. Vn ch s hu ti ngy ny ca Cng ty C l 5.000 triu ng, trong bao gm: Vn u t ca ch s hu 3.800 Li nhun sau thu cha phn phi 1.200 Gi s ti ngy mua gi tr hp l ca ti sn thun ca Cng ty C bng vi gi tr ghi s ca n. Sau khi mua, do s bin ng ngoi d kin ca th trng nn hot ng kinh doanh ca Cng ty C lin tc thua l. m bo cho Cng ty C tip tc hot ng, Cng ty M phi cam kt bo lnh cc khon vay ca Cng ty C ti ngn hng. Trch Bng i chiu bin ng vn ch s hu nm 2008 ca Cng ty C nh sau: n v: Triu ng

56

Vn u t ca ch s hu

Li nhun sau thu cha phn phi (*)

Cng

Ti ngy 1/1/2008 3.800 (2.000) 1.800 Li (l) trong nm (2.200) (2.200) Ti ngy 31/12/2008 3.800 (4.200) (400) (*) Ch tiu trong du ngoc l s m th hin khon l lu k. Bc 1: Tch li ch ca c ng thiu s ti ngy u nm bo co. Ti thi im 01/01/2008 Li ch ca cc c ng thiu s gm: n v: Triu ng Vn ch s Li ch c ng hu (100%) thiu s (20%) Vn u t ca ch s hu 3.800 760 L ly k 2.000 400 Bt ton tch li ch ca c ng thiu s ti ngy 01/01/2008: N Vn u t ca ch s hu 760 C Li nhun sau thu cha phn phi 400 C Li ch ca c ng thiu s 360 Ch tiu Li nhun sau thu cha phn phi c ghi c v y l l lu k. Bc 2: Ghi nhn li ch c ng thiu s t kt qu hot ng kinh doanh trong nm. Khon l ca c ng thiu s theo t l phn s hu pht sinh trong nm l 440 triu ng (20% x 2.200). Do cc c ng ch chu trch nhim i vi tn tht ca Cng ty n ht s vn ng gp ca mnh nn s l c th phn b cho cc c ng thiu s trong nm ti a l 360 triu. S l cn li l 80 triu (440 triu 360 triu) c tnh vo phn l ca Cng ty m M. Bt ton tch li ch c ng thiu s pht sinh t l trong nm nh sau: N Li ch ca c ng thiu s 360 C Li nhun sau thu ca c ng thiu s 360 Sau hai bt ton trn, ch tiu Li ch ca c ng thiu s c gi tr bng khng. 4.5. Loi tr nh hng ca giao dch bn hng trong ni b Tp on 4.5.1. Nguyn tc loi tr Trong Bo co ti chnh hp nht, doanh thu v gi vn ca hng tiu th trong ni b Tp on phi c loi tr ton b. Cc khon li, l cha thc hin t cc giao dch bn hng ang phn nh trong gi tr ca hng tn kho cng phi c loi tr hon ton. Li hoc l cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k c xc nh nh sau: Li hoc l cha thc hin trong hng tn kho cui k Gi tr hng tn kho cui k tnh theo gi bn ni b Gi tr ca hng tn kho cui k tnh theo gi vn ca bn bn hng

57

Li hoc l cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k phi c loi tr khi gi tr hng tn kho cui k, ng thi li hoc l cha thc hin trong gi tr hng tn kho u k cng phi c loi tr khi gi vn hng bn trong k. Vic loi tr li hoc l cha thc hin trong giao dch Cng ty m bn hng cho Cng ty con khng nh hng n vic phn chia li ch cho cc c ng thiu s ca Cng ty con v ton b li hoc l cha thc hin thuc v Cng ty m. Trng hp Cng ty con ghi nhn li hoc l t giao dch bn hng ni b trong Tp on th li hoc l cha thc hin trong gi tr hng tn kho phi c phn b gia Cng ty m v cc c ng thiu s theo t l li ch ca cc bn . Cc khon l cha thc hin pht sinh t cc giao dch bn hng ni b cng phi c loi b, tr khi chi ph to nn khon l khng th thu hi c. Trng hp gi bn hng ni b thp hn gi gc ca hng ha mua vo, k ton phi nh gi kh nng bn mua hng s bn c hng tn kho ny vi gi cao hn gi gc ca Tp on. Trng hp xt thy bn mua hng khng th bn c hng vi gi cao hn gi gc ca Tp on th vic phn nh khon l cha thc hin l ph hp vi vic ghi nhn hng tn kho theo gi thp hn gia gi gc v gi tr thun c th thc hin c ca Tp on do khng cn phi thc hin vic loi tr. Nu n cui k k ton bn mua hng vn cha tr ht tin th khon mc phi thu ca khch hng v khon mc phi tr cho ngi bn trn Bng cn i k ton hp nht cng phi loi tr s tin cn n gia cc n v trong Tp on. Gi tr ghi s ca hng tn kho trong Bo co ti chnh hp nht loi tr li hoc l cha thc hin pht sinh t giao dch ni b, tuy nhin c s tnh thu ca hng tn kho c xc nh trn c s ho n mua hng c li hoc l t cc giao dch bn hng ni b. Vic loi tr li cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k pht sinh t giao dch bn hng gia cc n v trong ni b Tp on s lm cho gi tr ghi s ca hng tn kho cui k trong Bo co ti chnh hp nht nh hn c s tnh thu ca n. Trng hp ny s pht sinh mt khon chnh lch tm thi c khu tr theo quy nh ca Chun mc k ton s 17 - Thu thu nhp doanh nghip. Khon chnh lch tm thi c khu tr ny s lm pht sinh ti sn thu thu nhp hon li, ng thi lm gim chi ph thu thu nhp doanh nghip hon li trong k ca c Tp on. Do , k ton phi phn nh ti sn thu thu nhp hon li trong Bng cn i k ton hp nht v phi ghi gim chi ph thu thu nhp doanh nghip hon li trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht. Vic loi tr khon l trong gi tr hng tn kho cui k pht sinh t giao dch ni b ch c thc hin khi chc chn rng gi vn xt trn phng din Tp on i vi l hng ny vn nh hn gi tr thun c th thc hin c ca chng. Trong trng hp , vic loi tr khon l trong gi tr hng tn kho cui k pht sinh t giao dch bn hng gia cc n v trong ni b Tp on s lm cho gi tr ghi s ca hng tn kho trong Bo co ti chnh hp nht ln hn c s tnh thu ca n. Trng hp ny s to ra chnh lch tm thi phi chu thu v lm pht sinh thu thu nhp doanh nghip hon li phi tr v lm tng chi ph thu thu nhp doanh nghip hon li ca c Tp on. Do , k ton phi phn nh thu thu nhp hon li phi tr trong Bng cn i k ton hp nht v phi ghi tng chi ph thu thu nhp doanh nghip hon li trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht.

58

4.5.2. Bt ton iu chnh a) Loi tr doanh thu, gi vn hng bn v li hoc l cha thc hin pht sinh t giao dch bn hng ni b trong k. K ton phi tnh ton, xc nh s li hoc l cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k pht sinh t cc giao dch bn hng ni b v ghi: Trng hp c li: N Doanh thu bn hng v cung cp dch v (doanh thu bn hng ni b). C Gi vn hng bn (doanh thu bn hng ni b - Li cha thc hin trong hng tn kho cui k) C Hng tn kho (Li cha thc hin trong hng tn kho cui k). Trng hp l: - Nu gi tr thun c th thc hin c ca hng tn kho nh hn gi gc ca s hng tn kho tiu th ni b (gi tr ti bn bn) th k ton khng thc hin loi tr l cha thc hin m ch loi tr doanh thu bn hng v gi vn hng bn nh sau: N Doanh thu bn hng v cung cp dch v (doanh thu bn hng ni b). C Gi vn hng bn (doanh thu bn hng ni b). Khi gi tr thun c th thc hin c ca hng tn kho cui k pht sinh t giao dch bn hng ni b trong k ln hn gi gc ca s hng tn kho trong ni b (gi tr ti bn bn) th k ton thc hin loi tr khon l cha thc hin. Trng hp ny k ton ghi: N Doanh thu bn hng v cung cp dch v (doanh thu bn hng ni b) N Hng tn kho (l cha thc hin trong hng tn kho cui k) C Gi vn hng bn (doanh thu bn hng ni b + l cha thc hin trong hng tn kho cui k). b) Loi tr gi vn hng bn v li nhun sau thu cha phn phi u k do nh hng ca li nhun cha thc hin trong gi tr hng tn kho u k khi bn hng k sau. Li nhun cha thc hin trong gi tr hng tn kho u k s c chuyn vo gi vn hng bn trong k khi bn mua hng bn hng tn kho c mua t cc n v trong ni b ra ngoi Tp on lm tng ch tiu gi vn hng bn ca c Tp on. Do trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht k ton phi loi tr nh hng ca li nhun cha thc hin trong gi tr hng tn kho u k c ghi nhn vo ch tiu gi vn hng bn ca k ny bng cch ghi gim gi vn hng bn, ng thi ghi gim li nhun cha phn phi (u k). - Trng hp nm trc loi tr li cha thc hin trong gi tr hng tn kho u k ny, k ton ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi (li cha thc hin trong hng tn kho u k) C Gi vn hng bn (li cha thc hin trong hng tn kho u k). - Trng hp nm trc loi tr l cha thc hin trong gi tr hng tn kho u k ny, k ton ghi: N Gi vn hng bn (l cha thc hin trong hng tn kho u k) C Li nhun sau thu cha phn phi (l cha thc hin trong hng tn kho u k).

59

c) iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip do loi tr li nhun cha thc hin trong hng tn kho cui k. - Trng hp loi tr li cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k trong Bo co ti chnh hp nht lm pht sinh chnh lch tm thi c khu tr, k ton phi xc nh ti sn thu thu nhp hon li v ghi nhn nh sau: N Ti sn thu thu nhp hon li C Chi ph thu TNDN hon li. - Trng hp loi tr l cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k trong Bo co ti chnh hp nht lm pht sinh chnh lch tm thi phi chu thu, k ton phi xc nh thu thu nhp hon li phi tr v ghi nhn nh sau: N Chi ph thu TNDN hon li (chi ph thu thu nhp hon li phi tr ) C Thu thu nhp hon li phi tr (chi ph thu thu nhp hon li phi tr). d) iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip do loi tr li hoc l cha thc hin trong hng tn kho u k. Sang k sau khi bn mua bn hng tn kho mua t cc n v trong ni b ra ngoi Tp on, cng vi vic loi tr li, l cha thc hin trong hng tn kho u k, k ton phi tnh ton nh hng ca thu thu nhp doanh nghip hon li v ghi nhn nh sau: - Trng hp nm trc loi tr li cha thc hin trong hng tn kho k ton phi tnh ton ti sn thu thu nhp hon li c hon nhp trong k, ghi: N Chi ph thu TNDN hon li C Li nhun sau thu cha phn phi . - Trng hp nm trc loi tr l cha thc hin trong hng tn kho k ton phi tnh ton thu thu nhp hon li phi tr c hon nhp trong k, ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi C Chi ph thu TNDN hon li. ) iu chnh nh hng ca vic loi tr li cha thc hin trong giao dch Cng ty con bn hng ho cho Cng ty m n li ch ca c ng thiu s. Khi loi tr li cha thc hin ca Cng ty con, k ton tnh ton nh hng ca vic loi tr li cha thc hin n li ch ca c ng thiu s v ghi: N Li ch ca c ng thiu s C Li nhun sau thu ca c ng thiu s. Khi loi tr l cha thc hin ca Cng ty con, k ton tnh ton nh hng ca vic loi tr l cha thc hin n li ch ca c ng thiu s v ghi: N Li nhun sau thu ca c ng thiu s C Li ch ca c ng thiu s. 4.5.3. V d minh ha V d 1: Xc nh li nhun cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui nm v loi tr li nhun cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui nm

60

Ngy 25/12/2006, Cng ty m A bn hng cho Cng ty con B vi gi bn 1.000 triu ng. Gi vn m Cng ty m mua l 600 triu ng. Thu sut thu thu nhp doanh nghip l 28%. Trng hp 1: n ngy 31/12/2006, ton b s hng mua ca Cng ty m vn tn trong kho ca Cng ty con B. Trng hp ny li cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k ca tp on c xc nh nh sau: Gi tr hng tn Gi tr ca hng tn Li cha thc hin kho cui k tnh kho cui k tnh theo trong hng tn kho theo gi bn ni gi vn ca bn bn cui k = b hng 400 = 1.000 600

Bt ton loi tr li cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k nh sau: N Doanh thu bn hng v cung cp dch v 1.000 C Gi vn hng bn 600 C Hng tn kho 400 Do vic loi tr li cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k nn gi tr ghi s ca hng tn kho trn Bo co ti chnh hp nht nh hn c s tnh thu ca n l 400 triu lm pht sinh ti sn thu thu nhp hon li l 112 triu ng, k ton ghi: N Ti sn thu thu nhp hon li 112 C Chi ph thu TNDN hon li 112 Trng hp 2: Gi s n ngy 31/12/2006, Cng ty con B bn c 30% s hng ho mua ca Cng ty m A cho cc n v ngoi Tp on. Trong trng hp ny gi tr hng mua ni b cn tn ti Cng ty con B l 700 triu ng. Gi vn m Cng ty m A mua vo ca l hng ny l 420 triu ng (70% x 600 triu ng). Li cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k c xc nh nh sau: Li cha thc hin trong hng tn kho cui k Gi tr hng tn kho cui k tnh theo gi bn ni b Gi tr ca hng tn kho cui k tnh theo gi vn ca bn bn hng

280 = 700 420 Bt ton loi tr li cha thc hin trong trng hp ny l: N Doanh thu bn hng v cung cp dch v 1.000 C Gi vn hng bn 720 C Hng tn kho 280 Do vic loi tr li cha thc hin trong gi tr hng tn kho cui k nn gi tr ghi s ca hng tn kho trn Bo co ti chnh hp nht nh hn c s tnh thu ca n l 280 triu lm pht sinh ti sn thu thu nhp hon li l 78,4 triu ng (280 triu ng x 28%), k ton ghi: N Ti sn thu thu nhp hon li 78,4 C Chi ph thu TNDN hon li 78,4

61

V d 2. Loi tr li cha thc hin trong gi tr hng tn kho u k khi hng tn kho c mua trong ni b Tp on c bn k tip theo Tip tc v d 1 trn, gi s sang nm 2007 ton b 70% s hng cn li m Cng ty B mua ca Cng ty m A c bn ra ngoi Tp on. Gi vn hng bn trong Bo co ti chnh ring ca B c ghi nhn trn c s gi gc mua vo ca B l 700 triu ng (gm c 280 triu ng li cha thc hin ca Tp on ti thi im 31/12/2006). Trn phng din Tp on, s hng ny ch c gi gc l 420 triu ng do phn nh trung thc hp l ch tiu gi vn hng bn trong Bo co ti chnh hp nht ca Tp on, k ton phi ghi gim gi vn hng bn i 280 triu ng. Bt ton loi tr li cha thc hin trong gi tr hng tn kho u k khi hng tn kho c mua t Cng ty m A c bn trong k nh sau: N Li nhun sau thu cha phn phi 280 C Gi vn hng bn 280 Ti sn thu thu nhp hon li trong k trc c hon nhp trong k ny khi hng c bn ra ngoi tp on, k ton ghi: N Chi ph thu TNDN hon li 78,4 C Li nhun sau thu cha phn phi 78,4 V d 3: V d tng hp v loi tr v iu chnh nh hng ca giao dch bn hng ni b a) Trng hp Cng ty m bn hng cho Cng ty con Cng ty m M nm gi 80% c phiu ph thng ang lu hnh ca Cng ty con C. Cng ty m M bn hng cho Cng ty con C mc li gp n nh bng 25% gi vn ca Cng ty M. Doanh thu bn hng ni b ca Cng ty M cho Cng ty C trong nm 2008 v 2007 ln lt l 1.500 v 800 triu ng. Trong gi tr hng tn kho ca C ti ngy 31/12/2008 v 31/12/2007 c ln lt 300 triu v 100 triu l hng mua t cng ty m M. Ton b s hng tn cui nm mua t cng ty m M l s hng c mua trong nm 2008. S tin phi thu, phi tr pht sinh t giao dch bn hng ni b c thanh ton trc ngy kt thc k k ton nm. Thu thu nhp doanh nghip phi np theo thu sut 28%. Khi lp Bo co ti chnh hp nht cho nm 2008, li cha thc hin nm trong gi tr hng tn kho cui nm v ton b doanh thu, gi vn hng bn ni b phi c loi tr ton b. K ton thc hin cc cng vic sau: - Xc nh li cha thc hin trong gi tr hng tn kho ti ngy 31/12/2008: Li cha thc hin Gi tr hng tn kho Gi tr ca hng tn kho trong hng tn kho cui cui k tnh theo gi cui k tnh theo gi vn nm = bn ni b ca bn bn hng Li cha thc hin = 300 triu 240 triu (300 triu/1,25) = 60 triu. - Xc nh li cha thc hin trong gi tr hng tn kho ti ngy 31/12/2007: Li cha thc hin = 100 triu 80 triu ( 100 triu/1,25) = 20 triu - Loi tr nh hng ca giao dch bn hng ni b trong nm n cc ch tiu doanh thu, gi vn, li nhun sau thu cha phn phi v hng tn kho cui k: N Doanh thu bn hng v cung cp dch v 1.500

62

C Gi vn hng bn 1.440 C Hng tn kho 60 - Loi tr nh hng ca li cha thc hin trong gi tr hng tn kho u nm pht sinh t giao dch bn hng ni b trong nm trc v c tiu th trong nm nay: N Li nhun sau thu cha phn phi 20 C Gi vn hng bn 20 - Vic loi tr 60 triu li cha thc hin trong gi tr hng tn kho trn Bo co ti chnh hp nht lm pht sinh ti sn thu thu nhp hon li l 16,8 triu (60 x 28%). K ton ghi: N Ti sn thu thu nhp hon li 16,8 C Chi ph thu TNDN hon li 16,8 - Phn nh vic hon nhp thu ti sn thu thu nhp hon li t vic bn hng mua ni b tn u k, l 5,6 triu (20% x 28%). N Chi ph thu TNDN hon li 5,6 C Li nhun sau thu cha phn phi 5,6 b) Trng hp Cng ty con bn hng cho Cng ty m Theo v d trn, nhng gi s giao dch bn hng ni b l giao dch ca Cng ty con C bn hng cho Cng ty m A vi mc li gp bng 25% gi vn ca Cng ty con C th bn cnh cc bt ton iu chnh nh trn, k ton phi iu chnh nh hng ca vic loi tr li cha thc hin ca Cng ty con C n li ch ca c ng thiu s pht sinh trong k, nh sau: Xc nh nh hng ca vic loi tr li cha thc hin n kt qu hot ng kinh doanh ca Cng ty con C trong nm. n v: Triu ng Hng tn kho Hng tn kho cui k u k Cng Loi tr li cha thc hin -60 20 -40 Chi ph thu TNDN hon li 16,8 -5,6 11,2 Cng -28,8 C ng thiu s (20%) -5,76 Vic loi tr li cha thc hin trong hng tn kho cui k v u k lm gim kt qu hot ng kinh doanh ca Cng ty C l 40 triu ng, gim chi ph thu thu nhp doanh nghip hon li l 11,2 triu ng theo li sau thu s gim 28,8 triu ng. Li ch ca c ng thiu s trong kt qu kinh doanh trong nm cng phi gim i 5,76 triu ng tng ng vi 20% s hu ca c ng thiu s. Bt ton iu chnh nh sau: N Li ch ca c ng thiu s 5,76 C Li nhun sau thu ca c ng thiu s 5,76 4.6. Loi tr nh hng ca giao dch bn ti sn c nh trong ni b 4.6.1. Nguyn tc iu chnh Cc khon thu nhp khc, chi ph khc, li hoc l cha thc hin pht sinh t cc giao dch bn ti sn c nh trong ni b Tp on phi c loi tr hon ton.

63

Trong Bo co ti chnh hp nht ca Tp on, gi tr ghi s ca TSC (nguyn gi, hao mn ly k) phi c iu chnh li nh th khng pht sinh giao dch bn ti sn c nh trong ni b Tp on. Trng hp ti sn c nh c bn c li th chi ph khu hao ang c ghi nhn trong Bo co ti chnh ring ca bn mua ti sn c nh s cao hn chi ph khu hao xt trn phng din ca c Tp on, do trong Bo co ti chnh hp nht k ton phi iu chnh gim chi ph khu hao v hao mn lu k do nh hng ca giao dch bn ti sn c nh trong ni b Tp on. Khi loi tr li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh trong ni b Tp on th gi tr ghi s ca ti sn c nh trong Bo co ti chnh hp nht s nh hn c s tnh thu ca n nn k ton phi phn nh ti sn thu thu nhp hon li tng ng vi s li cha thc hin b loi tr khi gi tr TSC. Trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh, khon mc Chi ph thu thu nhp doanh nghip hon li cng phi c ghi gim s tin tng ng vi thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t vic loi tr li cha thc hin ca Tp on. Ti sn thu thu nhp hon li pht sinh t giao dch bn ti sn c nh gia cc n v trong ni b Tp on s c hon nhp dn hng k khi k ton iu chnh gim chi ph khu hao ca Tp on. Trng hp giao dch bn TSC gia cc n v thuc Tp on lm pht sinh mt khon l th gi tr ghi s ca ti sn c nh xt trn phng din Tp on s ln hn c s tnh thu ca n nn Bo co ti chnh hp nht phi phn nh c phn thu thu nhp hon li tng ng vi s l cha thc hin nm trong gi tr TSC. Bo co kt qu hot ng kinh doanh phi phn nh c s tng chi ph thu thu nhp doanh nghip hon li tng ng vi vic tng li nhun ca Tp on. Thu thu nhp hon li pht sinh t giao dch bn ti sn c nh gia cc n v trong ni b Tp on s c hon nhp dn hng k khi k ton iu chnh tng chi ph khu hao ca Tp on. Trng hp pht sinh li hoc l cha thc hin t giao dch Cng ty con bn TSC trong ni b Tp on th khi xc nh li ch ca c ng thiu s, k ton phi xc nh phn li hoc l cha thc hin cn phn b cho cc c ng thiu s v iu chnh li ch ca c ng thiu s. 4.6.2. Bt ton iu chnh a) Loi tr thu nhp khc, chi ph khc, li nhun cha thc hin v iu chnh li gi tr ghi s ca ti sn c nh pht sinh t giao dch bn ti sn c nh gia cc n v trong ni b Tp on trong k. - Trng hp giao dch bn TSC c gi bn nh hn nguyn gi ti sn c nh, k ton ghi: N Nguyn gi TSC (Phn chnh lch gia Nguyn gi - gi bn ) N Thu nhp khc (Gi bn TSC) C Gi tr hao mn lu k TSC (Hao mn lu k n ngy bn) C Chi ph khc (Gi tr cn li ca TSC ti bn bn). - Trng hp giao dch bn TSC c gi bn ln hn nguyn gi ti sn c nh, k ton ghi: N Thu nhp khc (Gi bn TSC) C Nguyn gi TSC (Phn chnh lch gia Gi bn - Nguyn gi) C Gi tr hao mn lu k TSC (Hao mn lu k n ngy bn)

64

C Chi ph khc (Gi tr cn li ca TSC ti bn bn). b) Loi tr li hoc l cha thc hin pht sinh t giao dch bn ti sn c nh gia cc n v trong ni b Tp on trong k trc. - Trng hp giao dch bn ti sn c nh pht sinh li v nguyn gi ti sn c nh ln hn gi bn, k ton ghi: N Nguyn gi TSC ( Phn chnh lch gia Nguyn gi - Gi bn) N Li nhun sau thu cha phn phi (li gp t giao dch bn TSC ) C Gi tr hao mn lu k TSC (Hao mn lu k). - Trng hp giao dch bn ti sn c nh pht sinh li v nguyn gi ti sn c nh nh hn gi bn k ton ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi u k (li gp t giao dch bn TSC) C Nguyn gi TSC (Phn chnh lch gia Gi bn - Nguyn gi ) C Gi tr hao mn lu k TSC (Hao mn lu k). - Trng hp giao dch bn ti sn c nh pht sinh l, k ton ghi: N Nguyn gi TSC (Phn chnh lch gia Nguyn gi - Gi bn) C Li nhun sau thu cha phn phi u k (l t giao dch bn TSC ni b) C Gi tr hao mn lu k TSC (Hao mn lu k). c) iu chnh chi ph khu hao v hao mn lu k do nh hng ca li cha thc hin trong giao dch bn TSC. K ton phi xc nh nh hng ca li cha thc hin phn nh trong gi tr TSC n chi ph khu hao trong k v hao mn lu k n cui k. Tu thuc vo ti sn c nh c s dng trong sn xut, kinh doanh hay trong qun l doanh nghip hoc bn hng k ton s loi tr chi ph khu hao vo cc khon mc chi ph tng ng. Do Bo co ti chnh c lp t cc Bo co ti chnh ring ca Cng ty m v cc Cng ty con trong Tp on nn khi lp Bo co ti chnh hp nht cho k bo co, ngoi vic iu chnh li chi ph khu hao trong k k ton cn phi iu chnh nh hng ca hao mn lu k c iu chnh n u k bo co. - Trng hp ti sn c s dng trong hot ng qun l, k ton ghi: N Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh lu k n cui k ) C Chi ph qun l doanh nghip (s iu chnh pht sinh trong k) C Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k). - Trng hp ti sn c s dng trong hot ng bn hng, k ton ghi: N Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh lu k n cui k ) C Chi ph bn hng (s iu chnh pht sinh trong k) C Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k). - Trng hp ti sn c s dng trong sn xut sn phm, hoc kinh doanh dch v, k ton phi xc nh nh hng ca chi ph khu hao n gi vn hng bn ghi: N Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh lu k n cui k ) C Gi vn hng bn (s iu chnh pht sinh trong k) C Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k). Nu vic loi tr chi ph khu hao c nh hng trng yu n ch tiu hng tn kho th k ton phi phn b chi ph khu hao phi loi tr gia gi vn hng bn v hng tn kho loi tr cho ph hp. Trong trng hp bt ton loi tr nh sau:

65

N Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh lu k n cui k ) C Gi vn hng bn (s iu chnh pht sinh trong k) C Hng tn kho (s iu chnh pht sinh trong k) C Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k). d) iu chnh chi ph khu hao v hao mn ly k do nh hng ca l cha thc hin trong gi tr cn li ca TSC. K ton phi xc nh nh hng ca l cha thc hin phn nh trong gi tr cn li ca TSC n chi ph khu hao trong k v hao mn lu k n cui k. Tu thuc vo ti sn c nh c s dng trong sn xut, kinh doanh hay trong qun l doanh nghip hoc bn hng k ton s b sung chi ph khu hao vo cc khon mc chi ph tng ng. Do Bo co ti chnh c lp t cc Bo co ti chnh ring ca Cng ty m v cc Cng ty con trong Tp on nn khi lp Bo co ti chnh hp nht cho k bo co, ngoi vic iu chnh li chi ph khu hao trong k, k ton cn phi iu chnh nh hng ca hao mn lu k c iu chnh n u k bo co. - Trng hp ti sn c dng trong qun l, k ton ghi: N Chi ph qun l doanh nghip (s iu chnh pht sinh trong k) N Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k) C Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh ly k n cui k). - Trng hp ti sn c dng trong bn hng, k ton ghi: N Chi ph bn hng (s iu chnh pht sinh trong k) N Li nhun sau thu cha phn phi ( s iu chnh lu k n u k) C Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh ly k n cui k). - Trng hp ti sn c dng sn xut, k ton ghi: N Gi vn hng bn (s iu chnh pht sinh trong k) N Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k) C Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh ly k n cui k). Nu vic loi tr chi ph khu hao c nh hng trng yu n ch tiu hng tn kho th k ton phi phn b nh hng ca chi ph khu hao c loi tr gia hai ch tiu gi vn hng bn v hng tn kho cui k v ghi: N Gi vn hng bn (s iu chnh pht sinh trong k) N Hng tn kho (s iu chnh pht sinh trong k) N Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k) C Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh ly k n cui k). e) Ghi nhn nh hng ca thu thu nhp doanh nghip do nh hng ca giao dch bn ti sn c nh trong ni b Tp on khi ti sn vn ang s dng. K ton phi xc nh thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t giao dch bn TSC gia cc n v trong ni b Tp on v phn nh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip hon li n Bo co ti chnh. ng thi vi vic loi tr li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh gia cc n v ni b trong Tp on, k ton ghi: N Ti sn thu thu nhp hon li C Chi ph thu TNDN hon li. Cc k sau k ton iu chnh nh hng ca thu pht sinh t vic loi tr li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh k trc ghi:

66

N Ti sn thu thu nhp hon li C Li nhun sau thu cha phn phi. ng thi vi vic loi tr l cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh gia cc n v ni b trong Tp on, k ton ghi: N Chi ph thu TNDN hon li C Thu thu nhp hon li phi tr. Cc k sau k ton iu chnh nh hng ca thu pht sinh t vic loi tr l cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh k trc ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi C Thu thu nhp hon li phi tr. f) Ghi nhn nh hng ca thu thu nhp doanh nghip do nh hng ca vic iu chnh chi ph khu hao khi ti sn c nh vn ang s dng. Khi ti sn vn cn ang c s dng v ang c trch khu hao th ng thi vi vic iu chnh nh hng ca chi ph khu hao ti sn c nh v hao mn lu k ti sn c nh, k ton phi iu chnh nh hng v thu thu nhp doanh nghip ca vic iu chnh trn. Trng hp loi tr li t giao dch bn ti sn c nh trong ni b dn n vic iu chnh gim chi ph khu hao v hao mn lu k, k ton iu chnh nh hng ca thu nh sau: N Li nhun sau thu cha phn phi (nh hng ca thu thu nhp t vic loi tr chi ph khu hao lu k n u k) N Chi ph thu TNDN hon li (nh hng ca thu thu nhp t vic loi tr chi ph khu hao trong k) C Ti sn thu thu nhp hon li (nh hng ca thu thu nhp lu k n cui k). Trng hp loi tr l t giao dch bn ti sn c nh trong ni b dn n vic iu chnh tng chi ph khu hao v hao mn lu k, k ton iu chnh nh hng ca thu nh sau: N Thu thu nhp hon li phi tr (nh hng ca thu thu nhp lu k n cui k) C Li nhun sau thu cha phn phi (nh hng ca thu thu nhp t vic loi tr chi ph khu hao lu k n u k) C Chi ph thu TNDN hon li (nh hng ca thu thu nhp t vic loi tr chi ph khu hao trong k). Khi ti sn c nh vn cn ang c s dng nhng khu hao ht theo nguyn gi th ton b li cha thc hin pht sinh t giao dch bn ti sn c nh trong ni b Tp on chuyn thnh li thc ca Tp on thng qua vic gim tr chi ph khu hao hng k. T thi im ny khng cn pht sinh thu thu nhp hon li. g) nh hng ca vic loi tr li nhun cha thc hin n li ch ca c ng thiu s. Giao dch bn TSC gia cc n v trong ni b Tp on c th nh hng n li ch c ng thiu s.

67

Nu Cng ty con l bn bn th vic loi tr li hoc l cha thc hin s nh hng n kt qu kinh doanh ca Cng ty con v theo nh hng n vic xc nh li ch ca c ng thiu s pht sinh trong k. Nu Cng ty con l bn mua th vic loi tr li hoc l cha thc hin s nh hng n chi ph khu hao ti sn c nh ca Cng ty con v theo nh hng n vic xc nh li ch ca c ng thiu s pht sinh trong k. Sau khi xc nh nh hng ca vic loi tr li hoc l cha thc hin trong giao dch bn TSC gia cc n v trong ni b Tp on, nu li ch ca c ng thiu s b gim xung, k ton ghi: N Li ch ca c ng thiu s C Li nhun sau thu ca c ng thiu s. Sau khi xc nh nh hng ca vic loi tr li hoc l cha thc hin trong giao dch bn TSC gia cc n v trong ni b Tp on, nu li ch ca c ng thiu s tng ln, k ton ghi: N Li nhun sau thu ca c ng thiu s C Li ch ca c ng thiu s. h) nh hng ca giao dch bn TSC gia cc n v trong ni b Tp on trong cc nm trc i vi cc TSC c bn mua khu hao ht theo nguyn gi v vn ang s dng. Trng hp gi bn ni b ln hn nguyn gi k ton phi iu chnh bng cch ghi: N Nguyn gi TSC (Phn chnh lch gia Nguyn gi Gi bn) C Gi tr hao mn lu k TSC (Nguyn gi Gi bn). Trng hp gi bn ni b trc y nh hn nguyn gi, k ton ghi: N Gi tr hao mn lu k TSC (Phn chnh lch gia Gi bn Nguyn gi) C Nguyn gi TSC (Phn chnh lch gia Gi bn Nguyn gi). Cc trng hp ny khng pht sinh chnh lch tm thi v khng nh hng n thu thu nhp hon li. i) Trng hp TSC mua t mt n v trong ni b Tp on c bn khi cha khu hao ht. Khi TSC mua t mt n v trong ni b Tp on c bn khi cha khu hao ht th k ton phi phn nh vic hon nhp gi tr cn li ca ti sn thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t vic loi tr li cha thc hin cn nm trong gi tr cn li ca TSC, k ton ghi: N Chi ph thu TNDN hon li C Ti sn thu thu nhp hon li. 4.6.3. V d minh ho Ngy 1/1/2005, Cng ty m bn mt thit b qun l cho Cng ty con s hu ton b vi gi 1.500 triu ng. Ti ngy bn, thit b ny c nguyn gi l 2.000 triu v hao mn ly k l l 1.000 triu ng. Cng ty m khu hao thit b ny theo phng php ng thng trong 10 nm. Cng ty con tip tc khu hao thit b ny theo phng php

68

ng thng trong 5 nm cn li. Gi s thit b ny khng c gi tr thu hi khi thanh l. Thu sut thu thu nhp doanh nghip l 28%. Khi lp Bo co ti chnh hp nht cho nm ti chnh kt thc ngy 31/12/2005 k ton phi thc hin cc bt ton sau iu chnh nh hng ca giao dch bn ti sn c nh trong ni b: + Loi tr thu nhp khc, chi ph khc v iu chnh gi tr ghi s ca TSC, ghi: N Nguyn gi TSC 500 N Thu nhp khc 1.500 C Chi ph khc 1.000 C Gi tr hao mn lu k TSC 1.000 + iu chnh nh hng ca chi ph khu hao pht sinh trong nm Chi ph khu hao phi c iu chnh gim l 100 triu (500 triu li gp b loi tr phn b cho 5 nm s dng cn li ca ti sn c nh),ghi: N Gi tr hao mn lu k TSC 100 C Chi ph qun l doanh nghip 100 + iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t vic loi tr li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh. nh hng ca vic loi tr 500 triu li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh ni b n thu thu nhp doanh nghip l 140 triu (500 x 28% ), ghi: N Ti sn thu thu nhp hon li 140 C Chi ph thu TNDN hon li 140 + iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t vic iu chnh nh hng ca chi ph khu hao. nh hng ca vic iu chnh chi ph khu hao n thu thu nhp doanh nghip l 28 triu (100 x 28%),ghi: N Chi ph thu thu nhp hon li 28 C Ti sn thu thu nhp hon li 28 Khi lp Bo co ti chnh hp nht cho nm ti chnh kt thc ngy 31/12/2006, k ton phi thc hin cc bt ton iu chnh sau iu chnh nh hng ca giao dch bn ti sn c nh trong ni b. + iu chnh gi tr ghi s ca TSC: N Nguyn gi TSC 500 N Li nhun sau thu cha phn phi 500 C Hao mn TSC ly k 1.000 + iu chnh chi ph khu hao trong bo co ti chnh hp nht Trong Bo co ti chnh hp nht nm 2006, k ton phi iu chnh nh hng lu k do vic iu chnh chi ph khu hao trong nm 2005, do bt ton iu chnh s nh sau: N Gi tr hao mn ly k TSC 200 C Li nhun sau thu cha phn phi 100 C Chi ph qun l doanh nghip 100

69

+ iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t vic loi tr li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh. nh hng ca vic loi tr 500 triu li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh ni b n thu thu nhp doanh nghip l 140 triu (0,5 x 28%), ghi: N Ti sn thu thu nhp hon li 140 C Li nhun sau thu cha phn phi 140 + iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t vic iu chnh nh hng ca chi ph khu hao pht sinh trong k v khu hao lu k n u k. nh hng ca vic iu chnh chi ph khu hao n thu thu nhp doanh nghip l 28 triu (100 x 28%) v nh hng ca vic iu chnh hao mn lu k n u k l 28 triu (100 x 28%), ghi: N Chi ph thu TNDN hon li 28 N Li nhun sau thu cha phn phi 28 C Ti sn thu thu nhp hon li 56 Khi lp Bo co ti chnh hp nht cho nm ti chnh kt thc ngy 31/12/2007, k ton phi thc hin cc bt ton iu chnh sau iu chnh nh hng ca giao dch bn ti sn c nh trong ni b. + iu chnh gi tr ghi s ca TSC: N Nguyn gi TSC 500 N Li nhun sau thu cha phn phi 500 C Gi tr hao mn lu k TSC 1.000 + iu chnh chi ph khu hao trong Bo co ti chnh hp nht: Trong Bo co ti chnh hp nht nm 2007, k ton phi iu chnh nh hng lu k do vic iu chnh chi ph khu hao t ngy mua n ngy u nm 2007, do bt ton iu chnh s nh sau: N Gi tr hao mn lu k TSC 300 C Li nhun sau thu cha phn phi 200 C Chi ph qun l doanh nghip 100 + iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t vic loi tr li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh. nh hng ca vic loi tr 500 triu li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh ni b n thu thu nhp doanh nghip l 140 triu (0,5 x 28%), ghi: N Ti sn thu thu nhp hon li 140 C Li nhun sau thu cha phn phi 140 + iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t vic iu chnh nh hng ca chi ph khu hao pht sinh trong k v hao mn lu k n u k. nh hng ca vic iu chnh chi ph khu hao n thu thu nhp doanh nghip l 28 triu (100 x 28%) v nh hng ca vic iu chnh hao mn lu k n u k l 56 triu (200 x 28%), ghi:

70

N Chi ph thu thu nhp doanh nghip hon li N Li nhun sau thu cha phn phi C Ti sn thu thu nhp hon li

28 56 84

Khi lp Bo co ti chnh hp nht cho nm ti chnh kt thc ngy 31/12/2010, nu thit b trn vn ang c s dng, k ton iu chnh nh sau: N Nguyn gi TSC 500 C Gi tr hao mn lu k TSC 500 Ton b li cha thc hin c chuyn thnh thc hin qua vic gim chi ph khu hao trong 5 nm t nm 2005 n nm 2009. ng thi khng cn chnh lch gia gi tr ghi s ca ti sn c nh v c s tnh thu ca n nn khng cn bt ton iu chnh nh hng thu. 4.7. iu chnh v loi tr nh hng ca giao dch chuyn hng tn kho thnh ti sn c nh trong ni b tp on 4.7.1. Nguyn tc iu chnh Trng hp mt n v trong Tp on bn hng ho, thnh phm cho n v khc trong Tp on s dng lm ti sn c nh th ton b doanh thu bn hng ho, gi vn hng bn v li nhun cha thc hin trong nguyn gi TSC phi c loi tr hon ton. ng thi nu giao dch bn hng ni b c li th chi ph khu hao ang c ghi nhn trong Bo co ti chnh ring ca bn mua ti sn c nh s cao hn chi ph khu hao xt trn phng din ca c Tp on, do trong Bo co ti chnh hp nht k ton phi iu chnh chi ph khu hao v hao mn lu k do nh hng ca giao dch chuyn hng tn kho thnh ti sn c nh trong ni b Tp on. Khi loi tr li cha thc hin trong nguyn gi ti sn c nh trong ni b Tp on th gi tr ghi s ca ti sn c nh trong Bo co ti chnh hp nht s nh hn c s tnh thu ca n nn k ton phi phn nh ti sn thu thu nhp hon li tng ng vi s li cha thc hin nm trong nguyn gi TSC. Trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh, khon mc Chi ph thu thu nhp doanh nghip hon li cng phi c ghi gim s tin tng ng vi thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t vic gim li nhun ca Tp on. Ti sn thu thu nhp hon li pht sinh do vic loi tr li cha thc hin trong nguyn gi ti sn c nh ca bn mua hng s c hon nhp dn hng k khi k ton iu chnh gim chi ph khu hao ca Tp on. Trng hp hng tn kho c bn l thng th hin li ch kinh t mang li trong tng lai ca ti sn nh hn gi gc ca n. Trng hp ny k ton s khng loi tr l t giao dch bn hng trong ni b Tp on tr khi chc chn rng khon l ny c th c thu hi. Khi loi tr li (l) cha thc hin pht sinh t li nhun trong giao dch Cng ty con bn hng ho, thnh phm th k ton phi xc nh phn li, l cha thc hin cn phn b cho cc c ng thiu s khi xc nh li ch ca c ng thiu s. 4.7.2. Bt ton iu chnh

71

a) Bt ton loi tr doanh thu, gi vn hng bn v li nhun cha thc hin trong nguyn gi ti sn c nh pht sinh t giao dch bn hng ni b m hng ho, thnh phm ca bn bn c s dng l ti sn c nh ca bn mua. - Trng hp giao dch ni b lm pht sinh li cha thc hin, k ton iu chnh nh sau: N Doanh thu bn hng ho v dch v (doanh thu bn hng ni b) C Gi vn hng bn (gi vn hng tiu th ni b) C Nguyn gi TSC (li cha thc hin). b) Bt ton loi tr li cha thc hin pht sinh t giao dch ni b trong hng ho, thnh phm ti bn bn c s dng l ti sn c nh ti bn mua pht sinh trong k trc. N Li nhun sau thu cha phn phi (li cha thc hin) C Nguyn gi TSC (li cha thc hin). c) iu chnh chi ph khu hao v hao mn lu k do nh hng ca li cha thc hin trong gi tr TSC. K ton phi xc nh nh hng ca li cha thc hin phn nh trong nguyn gi TSC n chi ph khu hao trong k v hao mn lu k n cui k. Tu thuc vo ti sn c nh c s dng trong sn xut, kinh doanh hay trong qun l doanh nghip hoc bn hng k ton s loi tr chi ph khu hao vo cc ch tiu chi ph tng ng. Do Bo co ti chnh c lp t cc Bo co ti chnh ring ca Cng ty m v cc Cng ty con trong Tp on nn khi lp Bo co ti chnh hp nht cho k bo co, ngoi vic iu chnh li chi ph khu hao trong k k ton cn phi iu chnh nh hng ca hao mn lu k c iu chnh n u k bo co. Trng hp ti sn c s dng trong hot ng qun l, k ton ghi: N Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh lu k n cui k ) C Chi ph qun l doanh nghip (s iu chnh pht sinh trong k) C Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k). Trng hp ti sn c s dng trong hot ng bn hng, k ton ghi: N Gi tr hao mn lu k (s iu chnh lu k n cui k ) C Chi ph bn hng (s iu chnh pht sinh trong k) C Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k). Trng hp ti sn c s dng trong sn xut sn phm, k ton phi xc nh nh hng ca chi ph khu hao n gi vn hng bn ghi: N Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh lu k n cui k ) C Gi vn hng bn (s iu chnh pht sinh trong k) C Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k). Nu vic loi tr chi ph khu hao c nh hng trng yu n ch tiu hng tn kho th k ton phi phn b s phi loi tr gia gi vn hng bn v hng tn kho cho ph hp. Trong trng hp bt ton loi tr nh sau: N Gi tr hao mn lu k TSC (s iu chnh lu k n cui k ) C Gi vn hng bn (s iu chnh pht sinh trong k) C Hng tn kho (s iu chnh pht sinh trong k) C Li nhun sau thu cha phn phi (s iu chnh lu k n u k).

72

Trng hp ti sn c nh ht khu hao theo nguyn gi nhng vn ang s dng bt ton iu chnh nh sau: N Gi tr hao mn lu k TSC (li gp pht sinh trong giao dch bn TSC ni b) C Li nhun sau thu cha phn phi (li gp pht sinh trong giao dch bn TSC ni b). d) Ghi nhn nh hng ca thu thu nhp doanh nghip do nh hng ca vic loi tr li t giao dch bn hng ho khi ti sn c nh ti bn mua vn ang s dng v ang cn khu hao. K ton phi xc nh thu thu nhp doanh nghip hon li pht sinh t giao dch bn TSC gia cc n v trong ni b Tp on v phn nh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip hon li n Bo co ti chnh. ng thi vi vic loi tr li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh gia cc n v ni b trong tp on, k ton ghi: N Ti sn thu thu nhp hon li C Chi ph thu TNDN hon li. Cc k sau k ton iu chnh nh hng ca thu pht sinh t vic loi tr li cha thc hin trong giao dch bn ti sn c nh k trc ghi: N Ti sn thu thu nhp hon li C Li nhun sau thu cha phn phi. e) Ghi nhn nh hng ca thu thu nhp doanh nghip do nh hng ca vic iu chnh chi ph khu hao khi ti sn c nh vn ang s dng v ang cn khu hao. Khi ti sn vn cn ang c s dng v ang c trch khu hao th ng thi vi vic iu chnh nh hng ca chi ph khu hao ti sn c nh v hao mn lu k ti sn c nh, k ton phi iu chnh nh hng v thu thu nhp doanh nghip ca vic iu chnh trn, k ton ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi (nh hng ca thu thu nhp t vic loi tr chi ph khu hao lu k n u k) N Chi ph thu TNDN hon li (nh hng ca thu thu nhp t vic loi tr chi ph khu hao trong k) C Ti sn thu thu nhp hon li (nh hng ca thu thu nhp lu k n cui k). f) nh hng ca thu thu nhp doanh nghip khi ti sn c nh ang s dng nhng khu hao ht theo nguyn gi. Khi ti sn c nh vn cn ang c s dng nhng khu hao ht theo nguyn gi th ton b li cha thc hin pht sinh t giao dch bn ti sn c nh trong ni b Tp on chuyn thnh li thc ca Tp on thng qua vic gim tr chi ph khu hao hng k. T thi im ny khng cn pht sinh thu thu nhp hon li. 4.7.3. V d minh ha Ngy 1/7/2006 Cng ty con C bn thit b do mnh sn xut v lp rp cho Cng ty m M s dng trong qun l vi gi 60 triu ng. Thit b trn l thnh phm ca Cng ty C c gi vn l 30 triu ng. Cng ty m M khu hao thit b trn trong thi gian 10 nm theo phng php ng thng. Gi tr thu hi khi thanh l gi s bng khng. Thu sut thu thu nhp doanh nghip l 28%.

73

Khi lp Bo co ti chnh hp nht cho nm 2006, k ton phi thc hin cc bt ton iu chnh v loi tr sau: + Loi tr doanh thu, gi vn tiu th ni b v li t giao dch bn thit b trn ang phn nh trong gi tr thit b. K ton ghi: N Doanh thu bn hng v cung cp dch v 60 C Gi vn hng bn 30 C Nguyn gi TSC 30 + iu chnh nh hng ca thu thu nhp t vic loi tr li cha thc hin Vic loi tr li cha thc hin ra khi nguyn gi ti sn c nh lm pht sinh chnh lch tm thi c khu tr 30 triu v dn n vic ghi nhn ti sn thu thu nhp hon li l 8,4 triu (30x28%). Bt ton iu chnh nh sau: N Ti sn thu thu nhp hon li 8,4 C Chi ph thu TNDN hon li 8,4 + iu chnh nh hng ca chi ph khu hao pht sinh trong nm. Cng ty m M ghi nhn ti sn vi nguyn gi l 60 triu v tnh khu hao trong 10 nm, do chi ph khu hao ghi nhn trn bo co ti chnh ring ca Cng ty m M cho 6 thng cui nm l 3 triu. Xt trn phng din Tp on, thit b trn ch c nguyn gi l 30 triu v khu hao trong 6 thng ch l 1,5 triu, bt ton iu chnh chi ph khu hao c ghi nhn nh sau: N Gi tr hao mn lu k TSC 1,5 C Chi ph qun l doanh nghip 1,5 + iu chnh nh hng ca thu thu nhp pht sinh t vic iu chnh chi ph khu hao. Vic iu chnh hao mn lu k ti sn c nh s lm gim chnh lch gia gi tr ghi s ca ti sn v c s tnh thu ca n v theo lm gim ti sn thu thu nhp hon l 0,42 triu ng (1,5 triu x 28%), k ton ghi: N Chi ph thu TNDN hon li 0,42 C Ti sn thu thu nhp hon li 0,42 Khi lp Bo co ti chnh hp nht cho nm 2007, k ton thc hin cc bt ton iu chnh v loi tr sau i vi giao dch bn thit b trn trong nm 2006. + Loi tr li cha thc hin trong nguyn gi thit b N Li nhun sau thu cha phn phi 30 C Nguyn gi TSC

30

+ iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip do loi tr li cha thc hin trong nguyn gi thit b. N Ti sn thu thu nhp hon li 8,4 C Li nhun sau thu cha phn phi 8,4 + iu chnh nh hng ca chi ph khu hao trong nm.

74

Cng ty m M ghi nhn khu hao trong Bo co ti chnh ring l 6 triu ng ( 60 triu/10 nm). Xt trn phng din Tp on chi ph khu hao ch l 3 triu ng (30 triu/10 nm), do qun l doanh nghip trong nm phi gim i 3 triu tng ng vi phn gim chi ph khu hao. ng thi Gi tr hao mn lu k phi gim i 4,5 triu gm c 1,5 triu ghi gim trong k 6 thng cui nm trc v 3 triu ghi gim trong k ny. Bt ton iu chnh nh sau: N Gi tr hao mn lu k TSC 4,5 C Chi ph qun l doanh nghip 3 C Li nhun sau thu cha phn phi 1,5 + iu chnh nh hng ca thu thu nhp doanh nghip do nh hng ca vic iu chnh hao mn lu k N Chi ph thu TNDN hon li 0,84 N Li nhun sau thu cha phn phi 0,42 C Ti sn thu thu nhp hon li 1,26 4.8. Loi tr c tc c chia t li nhun sau ngy mua 4.8.1. Nguyn tc iu chnh Ton b c tc c chia t li nhun sau ngy mua t cc Cng ty con trong Tp on phi c loi tr hon ton trong Bo co ti chnh hp nht. Loi tr ton b c tc v li nhun c chia t kt qu hot ng kinh doanh sau ngy mua ca cc Cng ty con ang nm trong khon mc Doanh thu hot ng ti chnh bng cch ghi gim ch tiu ny trn Bo co kt qu kinh doanh ng thi vi vic ghi gim s c tc tr trong phn tng hp bin ng vn ch s hu trn Thuyt minh bo co ti chnh. Nu Cng ty m cha nhn c s c tc hoc li nhun c chia ny do Cng ty con cha chuyn tin th khi lp Bo co ti chnh hp nht phi loi tr s phi thu, phi tr v s c tc li nhun c chia ang phn nh trong khon mc phi thu khc trong Bo co ti chnh ring ca Cng ty m v khon mc phi tr khc trong Bo co ti chnh ring ca Cng ty con chia li nhun. Nu s c tc nhn c l c tc ca k k ton trc khi Cng ty m mua khon u t th khi lp Bo co ti chnh hp nht phi loi tr nh hng ca nghip v nhn c tc ny nh hng dn trong mc 4.2 Phn XIII ca Thng t ny. 4.8.2. Bt ton iu chnh Khi Cng ty con tr c tc sau ngy mua, k ton phi loi tr c tc, li nhun c chia t cc Cng ty con pht sinh trong k, ghi: N Doanh thu hot ng ti chnh (C tc cng ty m c chia) N Li ch ca c ng thiu s (C tc cc c ng thiu s c chia) C Li nhun sau thu cha phn phi. + Loi tr cng n phi thu phi tr do cha thanh ton ht s c tc c nhn, ghi: N Cc khon phi tr, phi np ngn hn khc C Cc khon phi thu khc. 4.8.3. V d minh ha

75

Ngy 1/4/2007, Cng ty C l Cng ty con do Cng ty m M s hu 80% tuyn b phn chia li nhun nm 2006 (Li nhun sau ngy mua) trong c s tr c tc l 2 t ng. S c tc ny c tr vo ngy 15/5/2007. Li nhun m Cng ty m M c hng l 1,6 t ng (80%x 2 t). Trong Bo co ti chnh hp nht cho nm 2007, k ton thc hin bt ton iu chnh sau loi tr c tc nhn: N Doanh thu hot ng ti chnh 1,6 N Li ch ca c ng thiu s 0,4 C Li nhun sau thu cha phn phi 2 4.9. Cc khon vay trong ni b 4.9.1. Nguyn tc iu chnh Cc khon vay trong ni b Tp on cha tr phi c loi tr hon ton khi lp Bo co ti chnh hp nht. Theo , cc khon thu nhp t cho vay v chi ph i vay cng phi loi tr ton b trong Bo co ti chnh hp nht. Nu cc n v trong mt Tp on c quan h vay mn ln nhau th s d tin vay trong ni b Tp on ang phn nh trong cc khon mc Vay v n ngn hn, khon mc Vay v n di hn, khon mc u t ngn hn, u t di hn khc phi c loi tr ton b. Trng hp vay ni b u t xy dng hoc sn xut sn phm, nu cc khon chi ph i vay iu kin c vn ho vo gi tr ti sn u t xy dng d dang hoc ti sn sn xut d dang cng phi c loi tr hon ton. Vic loi tr ny s lm gim khon mc Doanh thu hot ng ti chnh trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht v gim cc khon mc Chi ph u t xy dng c bn d dang hoc Chi ph sn xut, kinh doanh d dang v Li nhun sau thu cha phn phi trong Bng cn i k ton hp nht. Trng hp ny lm pht sinh ti sn thu thu nhp hon li do gi tr ghi s ca ti sn trn Bo co ti chnh hp nht thp hn c s tnh thu ca n. Khi kt thc thi k u t hoc xy dng ti sn di hn s li nhun cha thc hin ny c chuyn vo gi thnh sn xut thng qua chi ph khu hao v chuyn thnh li nhun thc hin. Thi gian khu hao ca TSC l thi k hon nhp ca ti sn thu thu nhp hon li. K ton phi m s theo di vic phn b khon li tin vay ny vo gi thnh sn xut thng qua chi ph khu hao loi tr khon chi ph khu hao ny trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh hp nht. Trng hp li vay cha c thanh ton v ang phn nh trong cc khon mc phi thu, khon mc phi tr th cc khon mc cha ng s phi thu, phi tr ny cng phi c loi tr hon ton. 4.9.2. Bt ton iu chnh a) Loi tr s d tin vay gia cc n v trong tp on,ghi: N Vay v n ngn hn N Vay v n di hn C u t ngn hn C u t di hn khc. Nu cc khon vay c th hin trong khon mc khc th k ton phi iu chnh bt ton loi tr cho ph hp nhm m bo rng trong Bng cn i k ton hp nht khng cn s d cc khon vay trong ni b Tp on.

76

b) Loi tr thu nhp t hot ng cho vay v chi ph i vay. - Trng hp chi ph i vay phn nh vo chi ph ti chnh, k ton loi tr doanh thu hot ng ti chnh ghi nhn ti bn cho vay v chi ph ti chnh ghi nhn ti bn i vay, ghi: N Doanh thu hot ng ti chnh C Chi ph ti chnh. - Trng hp chi ph i vay pht sinh t cc khon vay ni b c vn ho vo gi tr ti sn u t xy dng d dang, k ton loi tr thu nhp t hot ng cho vay pht sinh trong k, nh hng lu k ca vic loi tr chi ph i vay trong gi tr ti sn u t xy dng d dang lu k n thi im u k bo co, ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi (Chi ph i vay ni b phn nh vo gi tr ti sn u t xy dng d dang n u k bo co) N Doanh thu hot ng ti chnh (li tin vay pht sinh trong k) C Chi ph u t xy dng c bn d dang (lu k li tin vay ni b phn nh vo gi tr ti sn u t xy dng d dang). - Trng hp li tin vay c vn ho vo gi tr ti sn sn xut d dang, k ton loi tr thu nhp t hot ng cho vay pht sinh trong k ghi: N Doanh thu hot ng ti chnh (li tin vay pht sinh trong k) C Chi ph sn xut, kinh doanh d dang (li tin vay pht sinh trong k). 4.9.3. V d minh ha Cng ty C1 v Cng ty C2 l hai Cng ty con ca Tp on A. Ngy 1/10/2008, Cng ty C1 cho Cng ty C2 vay 2.000 triu ng trong thi hn 6 thng vi li sut n 1%/thng thanh ton c gc v li mt ln vo ngy 1/4/2009. Khon tin vay ny ang c trnh by trong khon mc vay ngn hn trong Bo co ti chnh ca Cng ty C2 v khon mc u t ngn hn khc trong Bo co ti chnh ca Cng ty C1. Trong Bo co ti chnh ca Cng ty C2, li tin vay c ghi nhn trong khon mc chi ph ti chnh, s d li tin vay phi tr c phn nh trong khon mc chi ph phi tr thuc Bng cn i k ton. Cng ty C1 cng c tnh thu nhp t khon tin cho vay ni trn v phn nh vo doanh thu hot ng ti chnh trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh v phi thu khc trong Bng cn i k ton. Khi lp Bo co ti chnh hp nht cho nm 2008, k ton thc hin cc bt ton iu chnh sau: (1) N Vay ngn hn 2.000 C u t ngn hn khc 2.000 (2) N Doanh thu hot ng ti chnh 60 C Chi ph hot ng ti chnh 60 (3) N Chi ph phi tr 60 C Phi thu khc 60 4.10. Cc khon phi thu, phi tr ni b 4.10.1. Nguyn tc iu chnh S d cc khon phi thu, phi tr gia cc n v trong ni b Tp on phi c loi tr hon ton khi lp Bo co ti chnh hp nht. K ton cn lp Bng tng hp v i chiu s d cng n phi thu, phi tr gia cc n v trong ni b Tp on sau thc hin vic loi tr.

77

Ty thuc vo vic cc khon phi thu, phi tr gia cc n v trong ni b Tp on phn nh trong khon mc no ca Bng cn i k ton th bt ton loi tr c ghi nhn tng ng. 4.10.2. Bt ton iu chnh Cc khon phi thu, phi tr ni b c loi tr theo bt ton sau: N Phi tr ngi bn N Cc khon phi tr, phi np ngn hn khc N Chi ph phi tr C Phi thu khch hng C Cc khon phi thu khc 4.11. Bt ton kt chuyn Nguyn tc: Bt ton kt chuyn c lp kt chuyn tng nh hng ca cc bt ton iu chnh n Bo co kt qu hot ng kinh doanh sang ch tiu Li nhun sau thu cha phn phi trn Bng Cn i k ton. Sau khi thc hin cc bt ton iu chnh v loi tr, nu tng gi tr iu chnh n cc ch tiu trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh lm tng kt qu hot ng kinh doanh, k ton ghi: N Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip (Kt chuyn kt qu hot ng kinh doanh) C Li nhun sau thu cha phn phi. Ngc li, nu tng gi tr iu chnh n cc ch tiu trong Bo co kt qu hot ng kinh doanh lm gim kt qu hot ng kinh doanh k ton ghi: N Li nhun sau thu cha phn phi C Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip (Kt chuyn kt qu hot ng kinh doanh) 5. Bng tng hp cc bt ton iu chnh 5.1. Mc ch ca Bng tng hp cc bt ton iu chnh Bng tng hp cc bt ton iu chnh c lp cho tng ch tiu nhm tng hp cc khon iu chnh v loi tr cho vic hp nht Bo co ti chnh. Bng tng hp cc bt ton iu chnh c lp cho cc ch tiu c s liu iu chnh theo mu s BTH 01 HN (Xem mu mc 9). 5.2. Cn c v phng php lp bng tng hp cc bt ton iu chnh: Bng tng hp cc bt ton iu chnh c lp cho tng ch tiu cn c vo cc bt ton iu chnh. Ct A Phn nh s hiu ca bt ton iu chnh; Ct B Phn nh ngy thng ghi s; Ct C Din gii ni dung ca bt ton iu chnh; Ct 1 Phn nh s iu chnh N ca ch tiu; Ct 2 Phn nh s iu chnh C ca ch tiu;

78

Dng cng pht sinh phn nh tng s iu chnh N v tng s iu chnh C ca ch tiu trong k. S liu trong dng tng cng c mang sang phn nh vo ct 10 v 11 theo cc dng tng ng ca ch tiu trong Bng tng hp cc ch tiu hp nht. 6. Bng tng hp cc ch tiu hp nht lp Bo co ti chnh hp nht, Cng ty m phi lp Bng tng hp cc ch tiu hp nht nhm tng hp cc ch tiu ti chnh ca Cng ty m v cc Cng ty con trong Tp on theo mu s BTH 02 HN (Xem mu mc 10). 6.1. Mc ch ca Bng tng hp cc ch tiu hp nht Bng tng hp ny c lp tng hp cc ch tiu trong Bo co ti chnh ca Cng ty m v cc Cng ty con trong Tp on ng thi phn nh tng nh hng ca cc bt ton loi tr v iu chnh khi hp nht n mi ch tiu trong Bo co ti chnh hp nht. 6.2. C s v phng php lp Bng tng hp cc ch tiu hp nht Ct A: Ghi tn cc ch tiu trong Bng cn i k ton v Bo co kt qu hot ng kinh doanh. Ct B: Ghi m s ca ch tiu trong Bng cn i k ton v Bo co kt qu hot ng kinh doanh. Ct 1: Ghi gi tr cc ch tiu trong Bng cn i k ton v Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca Cng ty m. S liu a vo ct ny l s liu trong Bo co ti chnh ca Cng ty m. Cc ct 2,3: Ghi gi tr cc ch tiu trong Bng cn i k ton v Bo co kt qu hot ng kinh doanh ca cc Cng ty con trong Tp on. S liu a vo ct ny l s liu trong Bo co ti chnh ca cc Cng ty con trong Tp on. Ct 9: Ghi s tng cng cc ch tiu ca cng ty m v cc cng ty con. Ct 10: Ghi tng hp s iu chnh N ca cc ch tiu. S liu ghi vo ct 10 c ly t Bng tng hp cc bt ton iu chnh (Mu s BTH01-HN). Ct 11: Ghi tng hp s iu chnh C ca cc ch tiu. S liu ghi vo ct 11 c ly Bng tng hp cc bt ton iu chnh (Mu s BTH01-HN). Ct 12: Ghi gi tr cc ch tiu trong Bo co ti chnh hp nht. 7. B sung cc ch tiu trong tng bo co ti chnh hp nht 7.1. B sung cc ch tiu trong Bng Cn i k ton hp nht (Mu s B 01 DN/HN) - B sung ch tiu VI Li th thng mi- M s 269 trong phn Ti sn phn nh li th thng mi pht sinh trong giao dch hp nht kinh doanh. - B sung mc C Li ch ca c ng thiu s - M s 439 trong phn Ngun vn phn nh gi tr li ch ca c ng thiu s. 7.2. B sung cc ch tiu trong Bo co Kt qu hot ng kinh doanh hp nht (Mu s B02 DN/HN) - Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin doanh M s 45. - Li nhun sau thu ca c ng thiu s - M s 61. - Li nhun sau thu ca c ng ca cng ty m - M s 62.

79

7.3. B sung cc thng tin phi trnh by trong Bn Thuyt minh bo co ti chnh hp nht B sung vo sau phn I c im hot ng ca Tp on cc thng tin cn trnh by trong Bn thuyt minh bo co ti chnh hp nht theo yu cu ca cc Chun mc k ton s 25 Bo co ti chnh hp nht v k ton khon u t vo cng ty con, Chun mc s 07 K ton cc khon u t vo cng ty lin kt v Chun mc s 08 Thng tin ti chnh v nhng khon vn gp lin doanh, bao gm: - Tng s cc Cng ty con: + S lng cc Cng ty con c hp nht: + S lng cc Cng ty con khng c hp nht:.. - Danh sch cc Cng ty con quan trng c hp nht: + Cng ty A: . Tn cng ty:. . a ch: . T l li ch ca Cng ty m:.. . Quyn biu quyt ca Cng ty m:. + Cng ty B: . Tn cng ty: . a ch: . T l li ch ca Cng ty m:. . Quyn biu quyt ca Cng ty m: ......... - Cc Cng ty con b loi khi qu trnh hp nht (Gii thch r l do). - Danh sch cc Cng ty lin kt quan trng c phn nh trong Bo co ti chnh hp nht theo phng php vn ch s hu: + Cng ty lin kt A: . a ch tr s chnh:.. . T l phn s hu: . T l quyn biu quyt: + Cng ty lin kt B: . a ch tr s chnh:. . T l phn s hu: . T l quyn biu quyt: + Cng ty lin kt C: .................... .................... - Danh sch cc Cng ty lin kt ngng p dng hoc khng p dng phng php vn ch s hu khi lp Bo co ti chnh hp nht. - Danh sch cc c s kinh doanh ng kim sot quan trng c phn nh trong Bo co ti chnh hp nht theo phng php vn ch s hu: + C s kinh doanh ng kim sot A: . a ch tr s chnh . T l phn s hu . T l quyn biu quyt + C s kinh doanh ng kim sot B: . a ch tr s chnh

80

. T l phn s hu . T l quyn biu quyt + C s kinh doanh ng kim sot C: ................................................... - Danh sch cc c s kinh doanh ng kim sot ngng p dng hoc khng p dng phng php vn ch s hu khi lp Bo co ti chnh hp nht. - Nhng s kin nh hng quan trng n hot ng kinh doanh ca Tp on trong nm bo co. 8. Hng dn k ton khon u t vo cng ty con K ton cc khon u t vo Cng ty con, k ton cc khon c tc (li nhun) c chia lin quan n khon u t vo Cng ty con, k ton nhng bn, thanh l cc khon u t vo Cng ty con c thc hin theo Ch k ton Doanh nghip (Xem phn ti khon 221, 515, 635...). 9. Mu Bng tng hp cc bt ton iu chnh n v........ Mu s BTH01 - HN a ch.......... BNG TNG HP CC BT TON IU CHNH Ch tiu: K k ton: S hiu BT A

Ngy thng B

Din gii C

N 1

C 2

Cng pht sinh 10. Mu Bng tng hp cc ch tiu hp nht n v........ Mu s BTH02 - HN a ch.......... BNG TNG HP CC CH TIU HP NHT K .... n v tnh:............. Ch tiu M Cng Cng ty con Tng iu chnh S liu s ty M cng hp nht A B .... N C A Tin Cc khon tng ng tin u t ngn hn D phng gim gi u B 111 112 121 129 1 2 3 .... 9 10 11 12

81

Ch tiu

M s B 131 132 133 134 135 139 141 149 151 152 154 158 211 212 213 218 219 222 223 225 226 228 229 230

Cng ty M 1

Cng ty con A B 3 .... ....

Tng cng 9

iu chnh N 10 C 11

S liu hp nht 12

A t ngn hn (*) Phi thu khch hng Tr trc cho ngi bn Phi thu ni b ngn hn Phi thu theo tin k hoch hp ng xy dng Cc khon phi thu khc D phng phi thu ngn hn kh i(*) Hng tn kho D phng gim gi hng tn kho(*) Chi ph tr trc ngn hn Thu GTGT c khu tr Thu v cc khon khc phi thu Nh nc Ti sn ngn hn khc Phi thu di hn ca khch hng Vn kinh doanh n v trc thuc Phi thu di hn ni b Phi thu di hn khc D phng phi thu di hn kh i(*) Nguyn gi TSC HH Gi tr hao mn lu k TSC HH(*) Nguyn gi TSC thu ti chnh Gi tr hao mn lu k TSC thu ti chnh Nguyn gi TSC v hnh Gi tr hao mn lu k TSC v hnh(*) Chi ph xy dng c bn

82

Ch tiu

M s B 241 242 251 252 258 259 261 262 268 269 311 312 313 314 315 316 317 318 319 320 331 332 333 334 335 336

Cng ty M 1

Cng ty con A B 3 .... ....

Tng cng 9

iu chnh N 10 C 11

S liu hp nht 12

A d dang Nguyn gi bt ng sn u t Gi tr hao mn lu k BST(*) u t vo cng ty con u t vo cng ty lin kt, lin doanh u t di hn khc D phng gim gi u t ti chnh di hn(*) Chi ph tr trc di hn Ti sn thu thu nhp hon li Ti sn di hn khc Li th thng mi Vay v n ngn hn Phi tr ngi bn Ngi mua tr tin trc Thu v cc khon phi np Nh nc Phi tr ngi lao ng Chi ph phi tr Phi tr ni b Phi tr theo tin k hoch hp ng xy dng Cc khon phi tr, phi np ngn hn khc D phng phi tr ngn hn Phi tr di hn ngi bn Phi tr di hn ni b Phi tr di hn khc Vay v n di hn Thu thu nhp hon li phi tr D phng tr cp mt vic lm

83

Ch tiu

M s B 337 411 412 413 414 415 416 417 418 419 420 421 431 432 433 439 01 02 11 21 22 24 25 31 32 45

Cng ty M 1

Cng ty con A B 3 .... ....

Tng cng 9

iu chnh N 10 C 11

S liu hp nht 12

A D phng phi tr di hn Vn u t ca ch s hu Thng d vn c phn Vn khc ca ch s hu C phiu qu(*) Chnh lch nh gi li ti sn Chnh lch t gi hi oi Qu u t pht trin Qu d phng ti chnh Qu khc thuc vn ch s hu Li nhun sau thu cha phn phi Ngun vn u t XDCB Qu khen thng, phc li Ngun kinh ph Ngun kinh ph hnh thnh TSC Li ch ca c ng thiu s Doanh thu bn hng v cung cp dch v Cc khon gim tr doanh thu Gi vn hng bn Doanh thu hot ng ti chnh Chi ph ti chnh Chi ph bn hng Chi ph qun l doanh nghip Thu nhp khc Chi ph khc Phn li hoc l trong cng ty lin kt, lin

84

Ch tiu

M s B 50 51 52 60 61 62 80

Cng ty M 1

Cng ty con A B 3 .... ....

Tng cng 9

iu chnh N 10 C 11

S liu hp nht 12

A doanh Tng li nhun k ton trc thu Chi ph thu TNDN hin hnh Chi ph thu TNDN hon li Li nhun sau thu thu nhp doanh nghip Li nhun sau thu ca c ng thiu s Li nhun sau thu ca c ng ca cng ty m Cng iu chnh

XIV. HNG DN THC HIN CHUN MC K TON S 26 THNG TIN V CC BN LIN QUAN 1. Quy nh chung 1.1. Bo co ti chnh (phn Thuyt minh bo co ti chnh) phi trnh by mi quan h vi cc bn lin quan v cc giao dch gia doanh nghip vi cc bn lin quan. 1.2. Cc trng hp sau c coi (hoc khng c coi) l cc bn lin quan c thc hin theo quy nh ca Chun mc k ton s 26 Thng tin v cc bn lin quan. 1.3. Khng phi trnh by trong bo co ti chnh hp nht i vi cc giao dch ni b ca tp on. 1.4. Doanh nghip khng phi trnh by giao dch vi cc bn lin quan trong Bo co ti chnh ca Cng ty m, khi bo co ny c lp v cng b cng vi Bo co ti chnh hp nht. Trng hp Bo co ti chnh ca Cng ty m c lp v cng b khng cng vi Bo co ti chnh hp nht th phi trnh by giao dch vi cc bn lin quan trong Bo co ti chnh ca Cng ty m. 1.5. Khng phi trnh by giao dch vi cc bn lin quan trong Bo co ti chnh ca Cng ty con do Cng ty m s hu ton b nu Cng ty m cng c thnh lp Vit Nam v cng b Bo co ti chnh hp nht ti Vit Nam. Trng hp Cng ty m khng s hu ton b Cng ty con hoc Cng ty m c thnh lp nc ngoi v khng cng b Bo co ti chnh hp nht Vit Nam th phi trnh by giao dch vi cc bn lin quan trong Bo co ti chnh ca Cng ty con. 2. Hng dn c th thc hin Chun mc Thng tin v cc bn lin quan

85

2.1. xc nh gi giao dch gia cc bn lin quan c th s dng cc phng php ch yu sau: - Phng php gi khng b kim sot c th so snh c; - Phng php gi bn li; - Phng php gi vn cng li. a) Phng php gi khng b kim sot c th so snh c, c xc nh bng cch so snh gi ca hng ha bn ra trn th trng c th so snh c v mt kinh t m ngi bn khng c lin quan vi ngi mua. Phng php ny thng c s dng trong trng hp hng ha v dch v cung cp trong giao dch gia cc bn c lin quan v cc iu kin ca vic mua bn tng t nh trong cc giao dch thng thng. Phng php ny cn thng c s dng xc nh gi ph ca cc khon ti tr. b) Theo phng php gi bn li, gi chuyn giao cho ngi bn li c xc nh bng cch tr vo gi bn li mt khon chnh lch, phn nh gi tr m ngi bn mun thu b vo chi ph ca mnh ng thi c li hp l. y c kh khn trong vic xem xt xc nh phn n b hp l cho cc chi ph do ngi bn li gp vo trong qu trnh ny. Phng php ny c s dng trong trng hp hng ha c chuyn giao gia cc bn lin quan trc khi c bn cho mt bn khc khng lin quan. Phng php ny cng c s dng trong vic chuyn giao cc ngun lc khc nh quyn s hu v cc dch v. c) Phng php gi vn cng li c xc nh bng cch cng mt khon chnh lch ph hp vo chi ph ca ngi cung cp. S dng phng php ny c kh khn trong vic xc nh c hai yu t chi ph v khon chnh lch. Mt trong s cc tiu chun so snh c th xc nh gi chuyn giao l da vo t l li c th so snh c trn doanh thu hoc trn vn kinh doanh ca cc ngnh tng t. 2.2. Bo co ti chnh phi trnh by mt s mi quan h nht nh gia cc bn lin quan. Cc quan h thng c ch l giao dch ca nhng ngi lnh o doanh nghip, c bit l khon tin lng v cc khon tin vay ca h, do vai tr quan trng ca h i vi doanh nghip. Bn cnh cn trnh by cc giao dch ln c tnh cht lin cng ty v s d cc khon u t ln vi tp on, vi cc cng ty lin kt v vi Ban Gim c. 2.3. Cc giao dch ch yu gia cc bn lin quan cng phi c trnh by trong thuyt minh bo co ti chnh ca doanh nghip bo co trong nm m cc giao dch c nh hng, gm: - Gi tr hng tn kho c mua hoc bn gia cc bn lin quan; - Gi tr ti sn c nh v cc ti sn khc c mua hoc bn gia cc bn lin quan; - Gi tr dch v c cung cp hoc nhn gia cc bn lin quan; - Gi tr hng bn i l cung cp gia cc bn lin quan; - Giao dch thu ti sn gia cc bn lin quan; - Chuyn giao v nghin cu v pht trin; - Tha thun v giy php; - Cc khon ti tr (bao gm cho vay v gp vn bng tin hoc hin vt); - Bo lnh v th chp; - Cc hp ng qun l.

86

2.4. Nhng mi quan h gia cc bn lin quan c tn ti s kim sot u phi c trnh by trong bo co ti chnh, bt k l c cc giao dch gia cc bn lin quan hay khng. 2.5. Trng hp c cc giao dch gia cc bn lin quan th doanh nghip bo co cn phi trnh by bn cht cc mi quan h ca cc bn lin quan cng nh cc loi giao dch v cc yu t ca cc giao dch . Cc yu t ca cc giao dch thng bao gm: - Khi lng cc giao dch th hin bng gi tr hoc t l phn trm tng ng; - Gi tr hoc t l phn trm tng ng ca cc khon mc cha thanh ton; - Chnh sch gi c. 2.6. Cc khon mc c cng bn cht c th c trnh by gp li tr trng hp vic trnh by ring bit l cn thit hiu c nh hng ca cc giao dch gia cc bn lin quan i vi bo co ti chnh ca doanh nghip bo co. V d: Cc loi nguyn vt liu dng cho sn xut sn phm c th trnh by gp thnh mt khon mc l Nguyn vt liu chnh.

2.7. Trong cc Bo co ti chnh hp nht ca tp on khng cn thit phi trnh by cc giao dch gia cc thnh vin v bo co ny nu ln cc thng tin v cng ty m v cc cng ty con nh l mt doanh nghip bo co. Cc giao dch vi cc cng ty lin kt do c hch ton theo phng php vn ch s hu khng c loi tr do cn c trnh by ring bit nh l cc giao dch vi bn lin quan. XV. T CHC THC HIN 1. Thng t ny c hiu lc sau 15 ngy k t ngy ng cng bo v thay th cc Thng t s 89/2002/TT-BTC ngy 9/10/2002, Thng t s 105/2003/TT-BTC ngy 4/11/2003 v thng t s 23/2005/TT-BTC ngy 30 thng 3 nm 2005. Nhng ni dung k ton khc c lin quan nhng khng hng dn trong Thng t ny th thc hin theo Ch k ton Doanh nghip hin hnh. 2. Cc qui nh trong Chun mc k ton c khc bit vi chnh sch ti chnh do B Ti chnh ban hnh trc khi ban hnh Chun mc k ton th thc hin theo qui nh trong Chun mc k ton v hng dn trong Thng t ny. 3. Cc Tng cng ty, Cng ty c ch k ton c th c B Ti chnh chp thun, phi cn c vo Thng t ny hng dn, b sung ph hp. 4. Cc B, ngnh, U ban nhn dn, S Ti chnh, Cc thu cc Tnh, Thnh ph trc thuc Trung ng c trch nhim trin khai hng dn cc doanh nghip thc hin Thng t ny. Trong qu trnh thc hin nu c vng mc ngh phn nh v B Ti chnh nghin cu gii quyt./. Ni nhn: - Th tng, cc Ph Th tng Chnh ph; - Vn phng TW ng; - Vn phng Quc hi; - Vn phng Ch tch nc; KT. B TRNG TH TRNG

87

- Vn phng Chnh ph; - Cc B, c quan ngang B, c quan thuc Chnh ph; - To n NDTC; - Vin Kim st NDTC; - Kim ton Nh nc; - Phng Thng mi v cng nghip Vit Nam; - UBND tnh, thnh ph trc thuc TW; - C quan TW ca cc on th; - Cc kim tra vn bn - B T php; - S Ti chnh, Cc Thu cc tnh, thnh ph trc thuc TW; - Cc TCT 91; - Cng bo; - V Php ch - B Ti chnh; - Cc n v thuc B Ti chnh; - Website Chnh ph; - Website B Ti chnh; - Lu: VT, V CKT.

( k) Trn Vn T

88