Contab Financiara Moisescu

Universitatea Dunrea de Jos
Contabilitate financiar
Conf.dr.ec. Moisescu Florentina
Galai - 2008
Cuprins
CUPRINS
Introducere ........................................................................................................5 1. Contabilitatea capitalurilor ....................................................................10 2.1 Organizarea documentaiei primare ............................................... 11 1.2 Structura capitalurilor i reflectarea lor n contabilitate.....................12 Teste de autoevaluare............................................................................28 2. Contabilitatea activelor imobilizate ...........................................................30 3.1. Organizarea documentaiei primare ................................................30 3.2. Evaluarea imobilizrilor ..................................................................32 3.3. Structura imobilizrilor i reflectarea lor n contabilitate ................36 Teste de autoevaluare............................................................................49 3. Contabilitatea stocurilor ............................................................................52 4.1 Organizarea documentaiei primare a stocurilor.......................... 52 4.2 Evaluarea stocurilor........................................................................ 53 4.3 Evidena constituirii i micrii stocurilor i produciei n curs de execuie......................................................... 55 Teste de autoevaluare............................................................................64 4. Contabilitatea creanelor i datoriilor ....................................................69 4.1 Coninutul i structura decontrilor cu terii .....................................69 4.2 Evaluarea creanelor i datoriilor ....................................................71 4.3 Organizarea documentaiei primare ...............................................71 4.4 Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu furnizorii ...............73 4.5 Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu clienii ................... 75 4.6 Contabilitatea reducerilor de pre efectuate n relaiile comerciale .78 4.7 Contabilitatea decontrilor cu personalul i bugetele de asigurri sociale i protecie social ............................................... 86 4.8. Decontrile cu bugetul statului .......................................................91 Teste de autoevaluare ............................................................................99 5. Contabilitatea activelor bneti ..............................................................105 5.1 Organizarea documentaiei ..........................................................105 5.2 Contabilitatea investiiile financiare ..............................................106 5.3 Conturile de disponibiliti bneti ................................................ 109 Teste de autoevaluare..........................................................................110 6. Contabilitatea rezultatelor .......................................................................114 6.1 Contabilitatea cheltuielilor ............................................................114 6.2 Contabilitatea veniturilor ............................................................... 116 6.3 Contabilitatea rezultatelor financiare ale exerciiului .....................117
Teste de autoevaluare......................................................................122
7. Inventarierea patrimoniului .....................................................................126 Bibliografie.....................................................................................................131
Contabilitate financiar 3
Introducere Organizarea contabilitii financiare
Introducere
- Organizarea contabilitii financiare
Contabilitatea a aprut din nevoia de a rspunde n plan informaional i decizional la problema gestiunii valorilor economice separate pe entiti patrimoniale. Pentru ara noastr, n mod concret, se delimiteaz ca entiti patrimoniale, regiile autonome, societile comerciale, instituiile publice, unitile cooperatiste, asociaiile i celelalte persoane fizice i juridice care desfoar activiti comerciale. Din structura tipurilor de entiti patrimoniale, ntreprinderea reprezint sfera de aciune n limitele creia contabilitatea - ca instrument informaional i de gestiune - capt form complet de reprezentare i control asupra constituirii i utilizrii resurselor. La acest nivel organizatoric se realizeaz n forma cea mai deplin activitatea de producie a bunurilor, de prestaii de servicii, de circulaie a mrfurilor, a titlurilor de valoare i a instrumentelor de plat, precum i de alte operaii accesorii activitii de comer. Forma organizatoric i de funcionare a contabilitii ntreprinderii se difereniaz, n principal, n raport de concepia contabil adoptat. n acest sens cele mai marcante i mai influente culturi contabile din lume sunt dou << european i anglo - saxon >>. n raport de cele dou culturi contabile, se pot utiliza dou concepte organizatorice, monist i dualist. Monist n cazul n care la nivelul ntreprinderii se organizeaz un singur circuit contabil, deci o singur contabilitate, att pentru latura intern ct i cea extern a ntreprinderii. Dualist, dac pentru cele dou laturi sunt organizate, dar corelate contabiliti separate. Pentru contabilitatea din Romnia, deocamdat, opereaz conceptul dualist. n consecin, la nivelul ntreprinderii se disting dou seciuni ale contabilitii, financiar i de gestiune sau financiar i managerial, ori extern i intern. Contabilitatea financiar descrie circuitul patrimonial al ntreprinderii luat n totalitatea i structuralitatea sa. Obiectivul su principal l constituie furnizarea de informaii sintetice privind poziia financiar, performanele i modificrile poziiei financiare. Informaia contabil, pe lng o utilizare intern de ctre management, este destinat utilizatorilor externi definii de: investitorii de capital, bancherii, angajaii, furnizorii, clienii, guvernul i instituiile sale, precum i publicul. Relaiile delimitate i evideniate n contabilitate au, o determinare obiectiv, iar faptul c ele apar la intersecia ntreprinderii cu terii sunt divulgabile integral. Pornind de la aceast stare, contabilitatea este standardizat, adic se bazeaz pe norme privind producia, prezentarea i utilizarea informaiilor contabile. Entitile patrimoniale reprezint spaiul de cunoatere i aciune al contabilitii. n mod concret se delimiteaz ca entiti patrimoniale, deci se cuprind n sfera de aciune a obiectului contabilitii, regiile autonome, societile comerciale, instituiile publice, unitile cooperatiste, asociaiile i celelalte persoane fizice i juridice care desfoar activiti comerciale. Nevoia de armonizare i uniformitate n contabilitate impune normalizarea sa. Efortul de normalizare dar i produsul acesteia se concretizeaz n:
a) definirea de concepte, principii i norme contabile bazate pe o terminologie precis i identic pentru toi productorii i utilizatorii de informaii contabile; b) aplicarea lor practic n vederea asigurrii comparabilitii n timp i spaiu, relevanei i credibilitii a informaiilor contabile. Cadrul contabil general cuprinde conceptele i principiile teoretice care alctuiesc mpreun sistemul de referin pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare, pentru utilizatorii externi adic ceea ce trebuie s fie contabilitatea, delimiteaz ca teorie contabil normativ deci un caz particular al teoriei contabile generale. Cadrul general se refer la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare cu scop general, ntocmite i prezentate cel puin anual. Ele conin informaiile care rspund necesitilor comune majoritii utilizatorilor. Utilizatorii de situaii financiare includ investitorii prezeni i potenialii bancheri, angajaii, furnizorii i ali creditori comerciali, clienii, guvernul, publicul i managerul sau administratorul de resurse. Obiectivul situaiilor financiare este de a furniza informaia despre poziia financiar a ntreprinderii, rezultatele i modificrile poziiei financiare ale ntreprinderii. Pentru a fi util pentru consumatori (utilizatori) informaia contabil trebuie s ndeplineasc anumite atribute denumite caracteristici calitative. Aa cum prevede Cadrul IASC pentru elaborarea i prezentarea situaiilor financiare cele patru caracteristici calitative principale sunt: inteligibilitatea, relevana, credibilitatea i comparabilitatea. Structurile calitative descrise n situaiile financiare sunt cele de activ, datorii (pasiv), capital propriu i rezultate sub form de venituri i cheltuieli. Recunoaterea este procesul de ncorporare n bilan sau n contul de rezultate a unui element care satisface definiia unui post. n acest sens au fost adoptate criteriile: probabilitatea beneficiului economic viitor i credibilitatea evalurii. Evaluarea este procesul de determinare a valorii bneti la care posturile din situaiile financiare urmeaz s fie recunoscute i nscrise n bilan i contul de rezultate. Pentru evaluare se poate folosi, dup caz, o singur baz sau mai multe baze combinate dup cum urmeaz: costul istoric, costul curent, valoarea de realizare (lichidare) i valoarea actualizat. Baza de evaluare cel mai des utilizat este costul istoric, combinat adesea cu celelalte baze. La principiile i regulile fundamentale care vizeaz fondul produciei de informaii i validarea lor social contabilitatea trebuie s satisfac un set de reguli de form n msur s-i confere calitatea probatorie, adic mijloc de prob n raporturile economico-juridice, cu deosebire n fiscalitate. Sunt principiile i regulile de nregistrare contabil i tratare a contabilitii, insuficient sau deloc tratate n literatura de contabilitate din Romnia. Prin lege, nerespectarea acestor reguli se constat de ctre organele de control financiar i administraia fiscal, care sunt obligate s asigure remedierea situaiei. Fora probatoare a contabilitii n raporturile juridice se nfptuiete prin respectarea urmtoarelor reguli: nregistrarea complet i continu; uniformitatea nregistrrii contabile; fundamentarea documentar a nregistrrii contabile i inerea contabilitii.
nregistrarea complet i continu. Const n reprezentarea n scris a tuturor operaiilor economice i financiare care modific masa patrimoniului ntreprinderii. Continuitatea n timp a nregistrrii contabile se asigur prin aceea c, n toate cazurile, evidena ncepe cu starea iniial i se termin cu starea final, care la rndul su devine o component a lucrrilor contabile de deschidere pentru perioada urmtoare. Pentru a se realiza nregistrarea complet i continu, ntreprinderea este obligat s conduc urmtoarele registre: registrul-jurnal; registrulinventar i cartea mare. Primele dou au regim de nregistrare la administraia fiscal. Prin nregistrare ele pot fi admise ca prob n cadrul litigiilor, n caz de faliment, precum i n orice situaii. Din cadrul registrelor de contabilitate, enumerate mai sus, registruljurnal este documentul oficial care atest nregistrarea tuturor operaiilor economice, financiare i juridice pe care le efectueaz o ntreprindere. De aceea, n mai multe ri, se consider c ntocmirea zilnic a jurnalului reprezint controlul documentar de fond asupra reprezentrii contabile. Uniformitatea nregistrrii contabile impune respectarea unui formalism care s garanteze ireversibilitatea nregistrrilor contabile. Astfel, aa cum se degaj din art. 2 din Legea contabilitii nr. 82/1991, registrele de contabilitate se utilizeaz n strict concordan cu destinaia acestora i se prezint n mod ordonat i completate, astfel nct s permit, n orice moment, identificarea i controlul operaiunilor patrimoniale efectuate. Este problema acurateei nregistrrilor n cadrul registrelor de contabilitate. De asemenea, registrele de contabilitate se numeroteaz nainte sau pe msura ntocmirii lor, iar la nchiderea conturilor acestea se bareaz, nefiind admis nregistrarea unor operaii ulterioare. Pentru verificarea nregistrrii corecte n contabilitate a operaiilor patrimoniale se ntocmete lunar balana de verificare. n cazul sistemelor informatice, trebuie respectate normele contabile privind culegerea, prelucrarea i stocarea datelor nregistrate n contabilitate. Mai mult, este necesar o norm contabil care s prevad c n momentul alegerii unui sistem informatic de inere a contabilitii acesta trebuie atestat prin auditare de ctre o persoan juridic sau fizic nscris n tabloul experilor contabili. Ireversibilitatea vizeaz i modul de reconstruire a documentelor contabile de corectare a erorilor contabile n mod curent n procesul de prelucrare i stocare a datelor i ulterior dup nchiderea exerciiului financiar. Un singur aspect reine atenia n acest sens - contradicia ntre regula contabil i regula fiscal de corectare a erorilor descoperite. Din punct de vedere contabil, eroarea poate face obiectul unei rectificri n cursul exerciiului cnd ea a fost descoperit, efectul fiind tratat n categoria rezultatului excepional. Din punct de vedere fiscal, rectificarea de ctre contribuabil este admis numai n cursul exerciiului care a angajat operaiunea. i totui, fr o formalizare textual a modului de conciliere ntre cele dou reguli, n majoritatea cazurilor, n practica contabil, eroarea este rectificat n exerciiile ulterioare, fiind divulgat printr-un document specializat ctre administraia fiscal. Fundamentarea documentar a nregistrrii contabile impune consemnarea operaiilor patrimoniale n momentul efecturii lor ntr-un nscris care st la baza nregistrrilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ. Aa cum prevede Legea contabilitii nr.
82/1991, documentele justificative angajeaz rspunderea persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat ori nregistrat n contabilitate, dup caz. Potrivit prevederilor Legii contabilitii nr. 82/1991 actualizat i completat prin Ordonana Guvernului nr. 22/1996, agenii economici sub forma: regiilor autonome sau naionale, societilor comerciale, societilor agricole, organizaiilor cooperaiei meteugreti, organizaiilor cooperaiei de consum i de credit i alte persoane juridice asimilate organizeaz i in contabilitate, de regul, n compartimente distincte, conduse de directorul financiar-contabil, contabilul ef sau alt persoan mputernicit s ndeplineasc aceast funcie. Aceste persoane trebuie s posede studii economice superioare. n conformitate cu art. 11 (6) din Legea contabilitii nr. 82/1991, coroborat cu art. 2 din Hotrrea Guvernului nr. 483/1996, societile comerciale care au o cifr de afaceri de peste 100 milioane lei i la care contabilitatea nu este organizat n compartimente distincte sau nu au personal calificat angajat, potrivit legii, au obligaia de a ncheia contracte pentru ntocmirea bilanului contabil numai cu persoane fizice i juridice autorizate, nscrise n Tabloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia. La agenii economici la care contabilitatea este organizat i inut de persoane fizice sau juridice autorizate, nscrise n Tabloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai, rspunderea pentru organizarea i inerea contabilitii revine att persoanelor fizice sau juridice respective, ct i administratorilor. n cazurile n care contabilitatea nu se ine de persoane autorizate sau de personal angajat, potrivit legii, iar cifra de afaceri anual realizat este sub 10.000 lei, rspunderea pentru organizarea i inerea contabilitii revine patronului, care are obligaia de a anexa la bilanul contabil declaraia de asumare a rspunderii n acest sens. Declaraia respectiv se depune de ctre patron i n cazul n care contabilitatea se ine de persoane angajate cu convenie civil, iar n convenia ncheiat nu sunt prevzute clauze referitoare la rspunderea prilor privind conducerea contabilitii potrivit legii. n baza art. 29 din Legea contabilitii nr. 82/1991, bilanurile contabile sunt supuse verificrii i certificrii de ctre cenzori, experi contabili, contabili autorizai cu studii superioare sau societi comerciale de expertiz contabil, dup caz (conform Legii privind societile comerciale nr. 31/1991, cu modificrile ulterioare i art. 4 din Hotrrea Guvernului nr. 483/1996). Formalismul propriu inerii contabilitii se realizeaz prin planul de conturi. Acesta definete sistemul de conturi, n cadrul sau fiecare cont de diverse grade de cuprindere a mulimii elementelor patrimoniului este delimitat prin urmtoarele caracteristici: denumire i simbol cifric; ncadrat ntr-o clas i grup n raport de un anumit criteriu de clasificare; coninutul (ce nregistreaz) i funcia contabil (cum se debiteaz i crediteaz) i corespondena cu alte conturi. Necesitatea reflectrii n contabilitate a elementelor patrimoniale impune deschiderea cte unui cont distinct pentru fiecare dintre ele. Conturile care reflect bunuri economice, procese economice, surse de finanare i
rezultate financiare se afl ntr-o continu interdependen i condiionare reciproc, ce se realizeaz n practic prin intermediul dublei nregistrri. Elementele patrimoniale care sunt nregistrate n conturi formeaz coninutul economic al acestora, modul cum se reflect coninutul respectiv n conturi, adic modul cum se debiteaz i se crediteaz conturile, reprezint funcia lor contabil. nregistrarea corect a operaiunilor economice i financiare n conturi necesit, pe lng cunoaterea coninutului economic i a funciei contabile a acestora, a mai multor cunotine cu privire la o serie de reguli, norme i principii de funcionare a conturilor, analiza contabil a operaiilor economice, scopul urmrit prin operaia respectiv, etc. Pentru analiza structural i funcional a conturilor, se vor prezenta cele mai reprezentative conturi utilizate de ntreprindere la nregistrarea principalelor operaii care intervin n activitatea sa, aferent unui circuit economic. nregistrarea contabil proprie contului i sistemului de conturi se deruleaz pe traseul: Documente justificative Stabilirea formulei contabile Registrul jurnal nregistrarea sistemetic
Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor
Capitolul 1 - Contabilitatea capitalurilor

Obiectivele specifice: - cunoaterea metodologiei aferente nfiinrii societilor comerciale; - cunoaterea i delimitarea structurilor ce formeaz capitalurile entitilor; - cunoaterea regulilor de funcionare ale conturilor din clasa 1 Sarcini de lucru: - revedei regulile de funcionare ale conturilor nvate la Bazele contabilitii - parcurgei textul capitolului; - cu creionul n man, refaceti analiza contabil aferent operaiunilor economice date i intocmii formulele contabile. Clarificarea i consolidarea cunotinelor: - pentru consolidarea cunotinelor, dup parcurgerea materialului , rezolvai testele de la sfritul capitolului i verificai nivelul cunotinelor dobndite. Prin structura contabil de capitaluri sunt delimitate sursele de finanare stabile ale valorilor economice constituite ca activ patrimonial al ntreprinderii. Determinativul stabil marcheaz prezena acestor surse la dispoziia ntreprinderii pe o perioad mai mare de un an. O asemenea trstur reprezint unul din elementele care pledeaz pentru desemnarea lor i prin noiunea de capitaluri permanente. n raport cu modul lor de constituire financiar, capitalurile se difereniaz n capitaluri proprii, provizioane pentru riscuri i cheltuieli i datorii pe termen lung. n Planul de conturi general sunt delimitate urmtoarele categorii de capitaluri:
CLASA 1 - CONTURI DE CAPITALURI 10. CAPITAL I REZERVE 101. Capital 1011. Capital subscris nevrsat 1012. Capital subscris vrsat 1015. Patrimoniul regiei 1016. Patrimoniul public 104. Prime de capital 1041. Prime de emisiune 1042. Prime de fuziune 1043. Prime de aport 1044. Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni 105. Rezerve din reevaluare 1051. Rezerve din reevaluare aferente bilanului de deschidere al primului an de aplicare a ajustrii la inflaie 1058. Rezerve din reevaluri dispuse prin acte normative 106. Rezerve 1061. Rezerve legale
10

1062. Rezerve pentru aciuni proprii 1063. Rezerve statutare sau contractuale 1068. Alte rezerve 107. Rezerve din conversie 11. REZULTATUL REPORTAT 117. Rezultatul reportat 1171. Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat, respectiv pierderea nerecuperata 1172. Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dat a IAS, mai puin IAS 29 1173. Rezultatul reportat provenit din modificrile politicilor contabile 1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor fundamentale 1175. Rezultatul reportat reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare 12. REZULTATUL EXERCIIULUI 121. Profit i pierdere 129. Repartizarea profitului 13. SUBVENTII PENTRU INVESTITII 131. Subvenii pentru investiii 15. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI 151. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli 1511. Provizioane pentru litigii 1512. Provizioane pentru garanii acordate clienilor 1513. Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de acestea 1514. Provizioane pentru restructurare 1518. Alte provizioane pentru riscuri i cheltuieli 16. IMPRUMUTURI I DATORII ASIMILATE 161. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 1614. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de stat 1615. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de bnci 1617. mprumuturi interne din emisiuni de obligaiuni garantate de stat 1618. Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 162. Credite bancare pe termen lung 1621. Credite bancare pe termen lung 1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden 1623. Credite externe guvernamentale 1624. Credite bancare externe garantate de stat 1625. Credite bancare externe garantate de bnci 1626. Credite de la trezoreria statului 1627. Credite bancare interne garantate de stat 166. Datorii ce privesc imobilizrile financiare 1661. Datorii ctre societile din cadrul grupului 1662. Datorii ctre societile care dein interese de participare 167. Alte mprumuturi i datorii asimilate 168. Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate 1681. Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni 1682. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung 1685. Dobnzi aferente datoriilor ctre societile din cadrul grupului 1686. Dobnzi aferente datoriilor ctre societile care dein interese de participare 1687. Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate 169. Prime privind rambursarea obligaiunilor
1.1. Organizarea documentaiei primare

Baza juridic a organizrii contabilitii capitalurilor o reprezint documentaia de nfiinare a societii comerciale i de atestare a ei ca persoan juridic pe baza Certificatului de nmatriculare la Registrul Comerului.
Statutul societii este documentul prin care se stabilete modul de organizare i funcionare a ntreprinderii, care conine informaii cu privire la: forma juridic, obiectul de activitate, denumirea i sediul firmei, capitalul social subscris, structura acestuia i modalitatea de constituire, organele de conducere i administrare, dizolvarea i lichidarea societii. Statutul, mpreun cu Contractul de societate, semnate de asociai i autentificate la Notariatul de Stat, se depun cu o cerere de autorizare la instana judectoreasc n vederea obinerii actului de autorizare a constituirii societii. Sentina de autorizare emis de judectorie, cu statutul i contractul de societate se depun la Camera de comer i industrie Oficiul Registrul Comerului, n vederea nmatriculrii. Pentru eliberarea Certificatului de nmatriculare trebuie fcut dovada publicrii n Monitorul Oficial prin chitana emis pentru taxa publicrii. Dup eliberarea certificatului de nmatriculare urmeaz nscrierea la organul fiscal din teritoriu Direcia General a Finanelor Publice i a Controlului Financiar de Stat care i comunic pentru luarea n eviden codul fiscal. Documentaia de nfiinare a societii comerciale asigur nregistrarea n contabilitate a relaiei juridice de drept de crean care ia natere ntre societatea constituit i asociai pentru promisiunile de aport la capitalului subscris de acetia. Pentru depunerea (vrsarea) efectiv a aporturilor, documentele difer dup natura aporturilor, astfel: - n cazul aporturilor n natur proces-verbal de predare-preluare n care se precizeaz caracteristicile bunului aportat i valoarea lui, dup ce n prealabil a fost stabilit de o comisie de evaluare sau de un expert; - n cazul aportului n bani chitana pentru depuneri n numerar sau foaie de vrsmnt i extras de cont pentru depuneri direct n contul de disponibil la banc. Evidena operativ se organizeaz cu ajutorul Registrului asociailor n care se ine evidena nominal pe fiecare asociat/acionar, cuprinznd: numrul de pri sociale/aciuni subscrise i valoarea nominal a acestora, vrsmintele efectuate la capitalul social subscris, meniuni speciale privind cesionarea prilor sociale sau a titlurilor de proprietate.
1.2 Structura capitalurilor i reflectarea lor n contabilitate

Elementele care definesc compoziia capitalurilor sunt: Capitalurile proprii reprezint interesele reziduale ale proprietarilor (investitorilor) n activele unei ntreprinderi dup deducerea tuturor datoriilor sale. Sunt constituite din: - aportul proprietarilor, n calitatea lor de investitori de capital, - autofinanare prin capitalizarea profitului, - din alte surse financiare nerambursabile stabilite prin lege. Ca mrime, se determin
12
Total capitaluri proprii = capital social + prime de capital + rezerve din reevaluare + rezerve + rezultatul reportat + rezultatul exerciiului financiar Datorii pe termen lung, (datoriile care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an) reprezint resurse financiare strine, furnizate pe termen mediu i lung, de tere persoane n raport cu ntreprinderea. IASC reformuleaz: termen scurt/lung prin curent/necurent i are n vedere durata de un an de la data bilanului contabil, sau durata ciclului de exploatare. n mod concret, acestea se identific cu mprumuturile din emisiunea de obligaiuni, credite bancare pe termen mediu i lung, datorii legate de participarea n cadrul ntreprinderilor n participaie sau asociative, datoriile privind concesiunile i locaiile de gestiune, alte datorii i mprumuturi, precum i dobnzile aferente. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli, sunt fonduri constituite la nchiderea exerciiului financiar prin autofinanare pe seama cheltuielilor, fiind destinate pierderilor i cheltuielilor probabile sau exigibile n viitor, certe sau nedeterminate n ceea ce privete mrimea lor. Din punct de vedere financiar capitalurile agenilor economici reprezint componente ale pasivului patrimonial, destinate finanrii pe o perioad mai mare de un an a activului patrimonial. I. CAPITALUL PROPRIU este sursa financiar nerambursabil concretizat n: aporturi sub form de capital social i prime de capital, rezerve din reevaluare, rezervele, rezultatul exerciiului precedent, profitul rmas nerepartizat din anii precedeni i subvenii pentru investiii. 1.1 Capitalul social este sursa proprie permanent a ntreprinderii i are un caracter avansabil, el fiind constituit la nfiinarea ntreprinderii prin aportul n natur i/sau n numerar al proprietarilor sau asociailor. Capitalul social se mparte n capital subscris nevrsat i capital subscris vrsat. Capitalul subscris nevrsat este capitalul pe care proprietarii sau asociaii s-au angajat s-1 pun la dispoziia ntreprinderii societare. n msura n care capitalul este eliberat sau capitalizat efectiv n bani i/sau n natur, el devine capital subscris vrsat. Capitalul social este divizat n aciuni sau pri sociale, n raport de natura juridic i economico - financiar a societilor comerciale. Aciunea reprezint o fraciune a capitalului societilor n comandit pe aciuni i pe aciuni, fraciune care este n mod necesar un titlu de valoare, de valoare egal. Conform Legii nr. 31/1990 privind societile comerciale, aciunile vor cuprinde: denumirea i durata societii, durata contractului de societate; numrul din registrul comerului la care este nregistrat societatea; capitalul social; numrul aciunilor i numrul de ordine; valoarea nominal a aciunilor i a vrsmintelor efectuate; avantajele acordate fondatorilor. Conform aceleiai legi (31/1990), aciunile se mpart n: - aciunile la purttor - se caracterizeaz prin aceea c sunt dotate cu posibilitatea de a circula;
- aciuni nominative - sunt supuse unor formaliti de nregistrare n registrul acionarilor inut la sediul societii. Societile pe aciuni pot emite, pe lng aciunile ordinare, i aciuni prefereniale cu dividend prioritar fr drept de vot. Aciunile prefereniale nu pot depi o ptrime din capitalul social i au aceeai valoare nominal ca i aciunile ordinare. Conform legislaiei n vigoare, mrimea capitalului social difer n funcie de tipul de societate constituit, astfel: Pentru societile n nume colectiv (S.N.C.), nu exist o limit a capitalului social i nici a numrului de persoane ce o constituie; capitalul poate fi format att din numerar ct i din bunuri economice sau drepturi de crean; Pentru societile comerciale pe aciuni (S.A.), limita minim a capitalului social este de 25.000 Euro, iar numrul acionarilor nu poate fi mai mic de cinci. Societatea se constituie numai cnd capitalul a fost complet subscris, iar acionarii au vrsat 1/2 din valoarea aciunilor n bani i integral aportul n natur (nu se admit aporturi n drepturi de crean). Pentru societile comerciale cu rspundere limitat (S.R.L), limita minim a capitalului social este de 200 lei, din care aportul n natur vrsat integral la constituirea societii nu poate depi 60%, iar numrul acionarilor nu poate fi mai mare de 50. Capitalul social se mparte n capital subscris nevrsat i capital subscris vrsat. Subscrierea capitalului social const n angajamentul scris al acionarilor/asociailor de a participa la constituirea capitalului prin aport n bani i/sau natur. Vrsarea (aportul) capitalului const n realizarea efectiv a aporturilor subscrise. Prin aportul la capitalul social, fiecare acionar sau asociat devine proprietarul unui numr de aciuni, al unei pri din capitalul social, dobndind astfel dreptul ca la sfritul exerciiului financiar s obin un venit variabil sub form de dividende, proporional cu numrul de aciuni deinute. Fiecare aciune/parte social are nscris pe ea o valoare nominal (valoare de emisiune). Acestei valori i se mai asociaz i alte categorii de valori precum: valoarea de pia, valoarea financiar (de rentabilitate) i valoarea patrimonial bilanier (matematic contabil). Pentru reflectarea n contabilitate a capitalului social se utilizeaz contul: 101 Capital social. Cu ajutorul acestui cont se ine evidena capitalului subscris i vrsat n natur i/sau numerar de ctre acionarii sau asociaii unei societi, precum i majorrii sau reducerii capitalului potrivit legii. Contabilitatea analitic a capitalului se ine pe acionari sau asociai evideniindu-se numrul i valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale subscrise sau vrsate. Contul 101 Capital social se desfoar n conturi sintetice de gradul II (conturi operaionale) astfel: 1011 Capital subscris nevrsat; are rolul de a nregistra i controla procesul de subscriere a capitalului pn n momentul vrsrii lui de ctre
asociai sau acionari. Soldul creditor reflect capitalul social subscris i nevrsat nc. 1012 Capital subscris vrsat; are rolul de a nregistra i controla procesul de constituire efectiv a capitalului subscris prin depunere n natur sau n numerar de ctre asociai sau acionari. Soldul creditor al acestui cont reprezint capitalul social subscris i vrsat. Dup coninutul economic, este un cont de surse proprii iar dup funcia contabil, este cont de pasiv. Se crediteaz cu: - capitalul social subscris de ctre acionari / asociai:
456 Decontri cu asociaii/ acionarii privind capitalul = 1011 Capital subscris nevrsat
rezervele i primele de capital ncorporate n capitalul social:

% 106 Rezerve 104 Prime de capital = 1012 Capital subscris vrsat
profitul net realizat n exerciiile precedente, destinat majorrii capitalului social

117 Rezultatul reportat = 1012 Capital subscris vrsat
cote-pri din profitul net realizat n cursul exerciiului destinat majorrii capitalului social:
129 Repartizarea profitului = 1012 Capital subscris vrsat
Se debiteaz cu: - micorarea capitalului, hotrt de adunarea general a acionarilor sau asociailor:
1012 Capital subscris vrsat = 456Decontri cu asociaii privind capitalul
acoperirea pierderilor reportate din exerciiile financiare precedente:

1012 Capital subscris vrsat = 117 Rezultatul reportat
anularea aciunilor proprii rscumprate:

1012 Capital subscris vrsat = 109 Aciuni proprii
Soldul creditor al contului 101 Capital social reprezint capitalul social subscris, vrsat i nevrsat. Pentru subscrierea i vrsarea capitalului se utilizeaz i contul: 456 Decontri cu asociaii privind capitalul- ine evidena aporturilor subscrise de asociai sau acionari pentru constituirea sau creterea capitalului social, precum i a obligaiilor de restituire, de micorare ale capitalului hotrt de adunarea general a acionarilor sau asociailor. Dup funcia contabil este cu cont bifuncional. n cazul n care se constituie/majoreaz capitalul ntreprinderii, contul 456 Decontri cu asociaii privind capitalul funcioneaz ca un cont de activ. n aceast situaie : Se debiteaz: - cu capitalul subscris de ctre asociai sau acionari (1011) precum i cu primele de capital (104);
Se crediteaz: - cu valoarea aporturilor n natur sau n bani, depuse de ctre asociai n coresponden cu debitul conturilor de mijloace bneti, imobilizri, stocuri, n funcie de natura aporturilor depuse. Soldul debitor reprezint sumele subscrise de asociai sau acionari la constituirea societii, dar nevrsate nc. n cazul n care are loc reducerea capitalului social, contul 456 Decontri cu asociaii privind capitalul funcioneaz ca i un cont de pasiv. Se crediteaz cu: - micorarea capitalului social, micorare hotrt de adunarea general a asociailor, nregistrnd astfel obligaia unitii patrimoniale fa de asociai, prin debitul contului 1012 Capital subscris vrsat. Se debiteaz cu: - sumele achitate asociailor sau acionarilor cu ocazia retragerii capitalului . Soldul creditor reprezint obligaiile unitii patrimoniale fa de asociai privind reducerea de capital social. A. Creterea capitalului social se poate realiza prin: noi aporturi n natur i/sau numerar presupune creterea surselor financiare proprii prin emisiunea de noi aciuni, la pre de emisiune. Dac preul de emisiune este mai mare dect valoarea nominal a vechilor aciuni, atunci diferena o reprezint prima de emisiune. nregistrrile contabile sunt similare celor de la constituirea capitalului: - subscrierea noilor aciuni:
456 Decontri cu asociaii = privind capitalul % 1011 Capital subscris nevrsat 1041 Prime de emisiune 456 Decontri cu asociaii privind capitalul
- realizarea aportului:
% = Clasa 2, Clasa 3 5121 Conturi la bnci n lei
- trecerea capitalului subscris aferent creterii de capital la categoria vrsat:

1011 Capital subscris nevrsat = 1011 Capital subscris vrsat
operaii interne presupune ncorporarea primelor de capital, a rezervelor, a cote-pri din profitului curent i reportat (profitul nerepartizat):
% = 104 Prime de capital 106 Rezerve 117 Rezultatul reportat 129 Repartizarea profitului 1012 Capital subscris vrsat
conversia obligaiunilor n aciuni asigur diminuarea datoriilor pe termen lung rezultate din emisiunea de obligaiuni concomitent cu creterea capitalului social. Este posibil numai cu acordul obligatarului de a deveni acionar n cadrul societii debitoare.
161 mprumuturi din emisiunea = de obligaiuni 1012 Capital subscris vrsat
B. Diminuarea capitalului social se poate realiza prin:

rambursarea unei pri din capital ctre acionari/asociai are loc atunci cnd capitalul este supraproporionat n raport cu volumul activitii, cnd se decide vnzarea unei pri din activul societii sau la cererea acionarilor, n condiiile prevzute n statut. nregistrrile contabile aferente sunt: - constituirea obligaiei fa de acionari pentru capitalul de restituit:
1012 Capital subscris vrsat = 456 Decontri cu asociaii/ acionarii privind capitalul 456 Decontri cu asociaii/acionarii privind capitalul = % Clasa 2, Clasa 3 512 Conturi curente la bnci
- stingerea obligaiei fa de acionari prin restituirea capitalului:
acoperirea pierderilor din exerciiile precedente numai n cazurile n care nu exist alt modalitate de acoperire:
1012 Capital subscris vrsat = 117 Rezultatul reportat
rscumprarea de la acionari a propriilor aciuni n vederea anulrii lor. Rscumprarea se face la un pre de rscumprare care poate fi egal, mai mare sau mai mic dect valoarea nominal. Dar, indiferent de mrimea preului de rscumprare, capitalul va fi micorat la nivelul mrimii valorii nominale a titlurilor. nregistrrile contabile aferente sunt: dac preul de rscumprare = valoarea nominal, atunci: - rscumprarea aciunilor:
109 Aciuni proprii 1012 Capital subscris vrsat = = 5121 Conturi la bnci n lei 109 Aciuni proprii
- anularea aciunilor rscumprate: dac preul de rscumprare > valoarea nominal: - anularea aciunilor rscumprate:
% 1012 Capital subscris vrsat 1062 Rezerve pentru aciuni proprii = 109 Aciuni proprii (la cost de achiziie)
dac preul de rscumprare < valoarea nominal: - anularea aciunilor rscumprate:

1012 Capital subscris vrsat (la valoarea nominal) = % 109 Aciuni proprii 1041 Prime de emisiune
1.2 Primele de capital sunt evideniate n contabilitate cu ajutorul contului: 104 Prime de capital- acest cont ine evidena primelor de emisiune, de aport i fuziune; dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz: - cu primele determinate cu ocazia emisiunii de noi aciuni, aportului sau fuziunii, ca diferen ntre preul de emisiune, aport sau fuziune mai mare i valoarea nominal a titlurilor, mai mic.:
456 Decontri cu asociaii/ acionarii privind capitalul = % 1011 Capital subscris i nevrsat 104 Prime de capital 17
Se debiteaz: - cu utilizarea lor fie pentru majorarea capitalului, fie pentru majorarea rezervelor:
104 Prime de capital = % 1012 Capital subscris vrsat 106 Rezerve
Soldul creditor reprezint primele de emisiune, fuziune sau de aport la capital, nencorporate la capitalul social sau la rezerve. 1.3 Rezervele din reevaluare reprezint plusul de valori economice create prin reevaluarea imobilizrilor corporale. Ele intervin numai n cazul n care creterea de valoare fa de valoarea contabil anterioar este apreciat ca sigur i durabil. Odat constituite, rezervele din reevaluare sunt meninute ca structuri de capitaluri proprii att timp ct bunurile la care se refer nu au fost amortizate sau realizate. Pe msura realizrii sau amortizrii bunurilor, plusvaloarea este transferat parial sau total la rezerve sau rezultatul reportat (tratament alternativ), dup caz. Rezervele din reevaluare nu pot face obiectul acoperirii pierderilor. Reflectarea n contabilitate se face cu ajutorul contului 105 Rezerve din reevaluare. Este un cont de pasiv. Se crediteaz: - cu diferenele constatate n plus cu ocazia reevalurii imobilizrilor
Grupa 21 = 105 Rezerve din reevaluare
Se debiteaz: - cu rezervele din reevaluare transferate la rezerve:

105 Rezerve din reevaluare = 1068 Alte rezerve sau 117 Rezultatul reportat
- descreterile fa de valoarea contabil net, rezultate din reevaluarea imobilizrilor corporale (grupa 21). Soldul creditor al contului reprezint rezerva din reevaluarea imobilizrilor corporale. 1.4 Rezervele reprezint, n principiu, profituri capitalizate n mod durabil de ntreprindere pn la o decizie contrar a organelor autorizate. Ele se constituie din profiturile anuale i din alte resurse, cum sunt: rezervele din reevaluare i primele de capital. Evidena rezervelor se realizeaz cu ajutorul contului de pasiv 106 Rezerve, dezvoltat pe patru sintetice de gradul II: 1061 Rezerve legale ine evidena rezervelor constituite n proporie de cel puin 5 % din profitul contabil anual nainte de impozitare (profitul brut) pn la limita cnd rezerva atinge 20 % din capitalul social - la societile comerciale cu capital autohton i regiile autonome - i 25% la societile comerciale cu participare de capital strin. Este un cont de surse proprii, cu funcie de pasiv. Se crediteaz: - cu rezervele constituite din profitul brut:
129 Repartizarea profitului = 1061 Rezerve legale
Se debiteaz: - cu rezervele utilizate pentru acoperirea pierderilor din exerciiile precedente, sau destinate majorrii capitalul social.
1061 Rezerve legale = % 1012 Capital subscris vrsat 117 Rezultatul reportat 18
Soldul creditor reprezint rezervele legale constituite i neutilizate. 1062 Rezerve pentru aciuni proprii 1063 Rezerve statutare ine evidena rezervelor constituite anual din profitul net, n baza prevederilor din statutul societii. 1068 Alte rezerve nu sunt prevzute de lege sau de statut i pot fi constituite facultativ pe seama beneficiilor i din alte surse (primele legate de capital, rezerve din reevaluare), fiind destinate acoperirii pierderilor, creterii capitalului social, acordrii de dividende i n anii de exerciiu financiar care se ncheie cu pierderi i alte destinaii stabilite prin hotrrea general a asociailor. 1.5 Rezultatul exerciiului se determin cu ocazia nchiderii conturilor de venituri i cheltuieli. Aceast operaie are loc, de obicei, lunar n ara noastr.. Evidena rezultatelor se ine cu ajutorul conturilor: 121 Profit i pierdere ine evidena profitului sau pierderii realizate n cursul exerciiului. Dup funcie contabil este un cont bifuncional. Se crediteaz: - la sfritul perioadei de gestiune cu soldul creditor al conturilor de venituri (701 la 786); - cu pierderea contabil reportat (117). Se debiteaz: - la sfritul perioadei cu soldul debitor al conturilor de cheltuielile (601 la 698) - cu profitul net realizat din exerciiul precedent i nerepartizat (117); - cu profitul net realizat n exerciiul precedent, care a fost repartizat pe destinaii (129). Soldul creditor al contului reprezint profit realizat, n cazul n care veniturile sunt mai mari dect cheltuielile, iar soldul debitor, exprim pierderea realizat, dac cheltuielile depesc veniturile. 129 Repartizarea profitului ine evidena repartizrii profitului realizat n exerciiul curent, asupra cruia decide Adunarea general a acionarilor. Este un cont de activ. Se debiteaz cu repartizarea profitului pe diverse destinaii: majorarea capitalului (1012), constituirea de rezerve (106), acoperirea pierderilor contabile realizate n exerciiile precedente, participarea salariailor la profit, dividende de plat (117), etc. Se crediteaz cu profitul net realizat n exerciiul precedent, care a fost repartizat pe destinaii legale (121).. Soldul debitor reprezint repartizrile din profit efectuate n cursul anului. n practic, pot s apar cazuri cnd Adunarea general a acionarilor nu a repartizat parial sau integral profitul sau nu s-a hotrt asupra modului de acoperire a pierderilor, aceste sume rmnnd n ateptare. Contabilitatea acestor sume se opereaz prin contul 117 Rezultatul reportat, cont bifuncional. Se crediteaz cu:
- pierderile contabile ale exerciiilor precedente acoperite din profitul exerciiului curent (129), din rezerve (106) sau din capitalul social (1012); - rezultatul favorabil provenit din corectarea erorilor contabile - profitul net realizat n exerciiul precedent i nerepartizat (121). Se debiteaz: - cu pierderea realizat n exerciiile precedente (121); - profitul net realizat n exerciiile precedente, repartizat pentru rezerve (106), participarea salariailor la profit (424), dividende cuvenite acionarilor (457); - rezultatul nefavorabil provenit din corectarea erorilor contabile. Soldul debitor al contului reprezint pierderea neacoperit, iar soldul creditor, profitul nerepartizat. 1.6 Pentru completarea resurselor destinate investiiilor, unitile patrimoniale pot beneficia de subvenii. Subveniile pentru investiii sunt evideniate prin contul 131 Subvenii pentru investiii. Acest cont ine evidena sumelor alocate de la bugetul de stat sau din alte resurse de care beneficiaz unitatea patrimonial pentru finanarea unor activiti pe termen lung, a investiiilor, precum i a imobilizrilor primite ca donaii sau cu titlu gratuit. Subveniile legate de activele amortizabile sunt recunoscute de regul drept venit de-a lungul perioadelor i n proporia n care este recunoscut amortizarea acelor active 131 Subvenii pentru investiii este un cont de surse asimilate celor proprii, cu funcie contabil de pasiv. Se crediteaz: - cu valoarea subveniilor primite (512) sau de primit (445 Subvenii); - cu valoarea brevetelor, licenelor, altor drepturi i valori similare (205), precum i a terenurilor i mijloacelor fixe primite cu titlu gratuit sau plus la inventar (211, 212, 213, 214). Se debiteaz: - cu cota parte a subveniilor pentru investiii virate asupra rezultatelor, pe msura amortizrii bunurilor procurate pe seama subveniilor (7584); - partea din subvenia pentru investiii restituit (512) sau de restituit (462). Soldul creditor reprezint subveniile pentru investiii nevirate la rezultatul exerciiului. II. PROVIZIOANELE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI sunt structuri de capitaluri permanente, rezerve constituite pe seama cheltuielilor destinate acoperirii riscurilor posibile generate de obligaii a cror plat rmne incert, aleatoare. Provizionanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie n spiritul principiului prudenei i sunt destinate finanrii riscurilor i cheltuielilor pe care evenimente trecute sau actuale le fac probabile. n mod indirect ele reprezint echivalentul unor datorii generatoare de pierderi sau de cheltuieli, cum sunt: - litigiile, amenzile, penalitile, despgubirile, daunele i alte datorii incerte; - cheltuieli legate de activitatea de service n perioada de garanie; - cheltuielile pentru dezafectarea imobilizrilor corporale i alte aciuni similare legate de acestea;
- alte Ajustri specifice anumitor sectoare de activitate. Evidena provizionanelor se ine cu ajutorul contului 151 Provizionane pentru riscuri i cheltuieli cont de surse, asimilate celor proprii, cu funcie contabil de pasiv. Se crediteaz: - cu constituirea provizioanelor, prin trecerea pe cheltuieli:
6812 Cheltuieli de exploatare privind Provizionane pentru riscuri i cheltuieli = 151 Provizionane pentru riscuri i cheltuieli
Se debiteaz: - cu diminuarea sau anularea provizioanelor, prin trecerea la venituri:

151 Provizionane pentru riscuri i cheltuieli = 7812 Venituri din Provizionane pentru riscuri i cheltuieli
Soldul creditor reprezint provizioanele pentru riscuri i cheltuieli constituite i neutilizate. III. MPRUMUTURILE I DATORIILE ASIMILATE. Pentru completarea necesitilor de trezorerie, societile comerciale pot apela pe diverse ci la atragerea masei monetare de la potenialii creditori, care pot fi alte societi n cazul contractrii mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni sau a mprumuturilor pe termen lung, respectiv uniti bancare specializate pentru contractri de credite pe termen lung. Se extinde astfel, sfera surselor de finanare cu caracter durabil pe care le deine o societate comercial, ns aceste capitaluri strine genereaz o dat cu procurarea de disponibiliti bneti obligaiile de rambursare la scaden, plata dobnzilor i alte obligaii contractuale. 3.1 mprumuturile din emisiunea de obligaiuni, denumite i credite obligatare, sunt obinute din emisiunea de obligaiuni i sunt utilizate cu prioritate pentru satisfacerea nevoilor de investiii ale ntreprinderilor de producie, circulaia mrfurilor i serviciilor. Obligaiunile reprezint titluri de credit negociabile emise, de regul de societile pe aciuni, constituind n totalitatea lor un mprumut colectiv acordat societii de o mas de creditori, pe termen lung. Societatea pe aciuni poate emite obligaiuni pentru o sum care nu depete 3/4 din capitalul vrsat existent, conform ultimului bilan aprobat. Valoarea nominal minim a unei obligaiuni este de 25.000 lei. Pentru ntreprinderi, emisiunea de obligaiuni prezint anumite avantaje, cum sunt: societile pe aciuni, avnd o structur dat a deintorilor de capital i, prin aceasta, o repartizare dat n poziia puterii, n Consiliul de administraie, prin emisiunea de obligaiuni evit noile emisiuni de aciuni, situaie care ar putea duce la schimbarea raportului de fore. Acest fapt explic n bun msur preferina pentru mprumut, n opoziie cu posibilitatea de sporire a capitalului propriu prin emiterea de aciuni; creditorul este remunerat prin dobnzi care, fie fixe, fie variabile sau indexate, incumb o prestaie mai mic dect dividendele ce ar reveni creditorilor n condiiile n care acetia ar avea calitatea de acionari: creditorul este un factor comod n activitatea ntreprinderii, creana nepermindu-i imixtiunea n activitatea unitii.
Societile comerciale emitente de obligaiuni trebuie s furnizeze garanii (ipoteci, cauiuni, amanetri, etc.), care se public nainte de subscriere. Obligaiunile pot fi emise la un pre de emisiune fie egal cu valoarea nominal a acestora, fie inferior valorii nominale. Diferena dintre valoarea nominal i preul de emisiune reprezint prima de emisiune. Preul de rambursare al obligaiunilor poate fi fixat la o valoare superioar valorii nominale. Diferena dintre preul de rambursare i preul de emisiune reprezint prima de rambursare. n contabilitatea operaiilor privind obinerea i rambursarea unui mprumut din emisiunea de obligaiuni, sunt importante urmtoarele elemente: - emisiunea de obligaiuni se va face pentru o valoare care s nu depeasc 3/4 din capitalul vrsat i existent; - procentul dobnzii, care constituie remunerarea anual a obligaiunilor; - valoarea nominal, care nu poate fi mai mic de o anumit limit i n funcie de care se calculeaz dobnda; - preul de emisiune care este valoarea la care obligaiunea este emis i care adesea este inferioar valorii nominale; - preul de rambursare care poate fi egal sau superior valorii nominale; - durata mprumutului, care trebuie s fie mai mare de un an. Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind mprumuturile din emisiunea de obligaiuni se face cu ajutorul conturilor: 161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni - este un cont de surse mprumutate, cu funcie contabil de pasiv. Se crediteaz: - cu suma mprumuturilor obinute n urma emisiunii de obligaiuni (512), sau de ncasat (461 Debitori diveri) - cu primele de rambursare aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni (169 Prime privind rambursarea obligaiunilor) Se debiteaz: - cu suma mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni rambursate (512); - cu valoarea obligaiunilor emise, rscumprate i anulate (505 Obligaiuni emise i rscumprate). Soldul creditor reprezint mprumuturile din emisiunea de obligaiuni nerambursate. 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor - este un cont de regularizare, cu funcie contabil de activ. Se debiteaz cu suma primelor de rambursare aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni (161). Se crediteaz la rambursarea mprumuturilor ajunse la scaden, cu primele de rambursare amortizate prin debitul contului 6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor Soldul debitor reprezint valoarea primelor de rambursare a obligaiunilor, neamortizate.
22
168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate ine evidena dobnzilor datorate, aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni, creditelor bancare pe termen lung, datoriilor ce privesc imobilizrile financiare, precum i a altor mprumuturi i datorii asimilate. Este un cont de surse, cu funcie contabil de pasiv. Se crediteaz cu valoarea dobnzilor datorate, aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate (666 Cheltuieli privind dobnzile); Se debiteaz cu suma dobnzilor pltite (512). Soldul creditor reprezint valoarea dobnzilor datorate i nepltite. Contul se dezvolt n conturi sintetice de grad II corespunztor categoriilor de mprumuturi i datorii asimilate. Rambursarea mprumutului din emisiunea de obligaiuni se face prin tragerea la sori (loterie), la scadena final(global) i prin trane egale i prin rscumprare la bursa de valori. Dac rambursarea se face ealonat, ea poart denumirea de amortizare financiar i mbrac forma anuitilor constante sau variabile Anuitatea constant este suma egal pe care emitentul o restituie obligatarului i este format din rata mprumutului care este cresctoare pe durata de rambursare i dobnda care este descresctoare pe durata de rambursare, astfel nct suma lor este constant. Calculul anuitii are la baz formula: Cr A= n 1 (1 + r ) n care: A anuitatea de rambursat; C mprumuturi de rambursat; r rata dobnzii; n durata rambursrii mprumutului. Anuitatea variabil este suma anual diferit pe care debitorul o restituie creditorului, format din rata mprumutului care este constant i dobnda descresctoare pe durata de rambursare, astfel nct suma celor dou valori este descresctoare. n baza programului de rambursare, n fiecare an se face nregistrarea i plata anuitii din dobnda i rata aferent mprumutului, ajungndu-se n final, la nregistrrile contabile de mai jos: - nregistrarea dobnzii datorate:
666 = 1681 5121
- nregistrarea prii efective:

% = 161 1681
- primele de rambursare se amortizeaz i se includ pe cheltuieli n mod constant

6868 = 169
n practic, n legtur cu operaiunile privind mprumuturile din emisiunea de obligaiuni, pot interveni dou situaii: - convertirea obligaiunilor n aciuni:
161 = 1012
- rscumprarea obligaiunilor presupune: a. rscumprarea:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor 505 = 5121
b. anularea obligaiunilor rscumprate: - cnd preul de rscumprare este mai mare dect valoarea nominal a obligaiunilor:
% = 161 664 505
- cnd preul de rscumprare este mai mic dect valoarea nominal obligaiunilor:
161 = % 505 764
3.2 Creditele bancare pe termen lung sunt o component a capitalurilor permanente, reprezentnd pentru ntreprindere o surs de finanare cu caracter durabil, termenele de contractare fiind mai mari de un an. 162 Credite bancare pe termen lung este un cont de surse mprumutate, cu funcie contabil de pasiv. Se crediteaz: - obligaiile ntreprinderii fa de instituiile bancare pentru creditele primite de la acestea (512, 401, 404) Se debiteaz: - cu stingerea obligaiilor fa de bnci, pentru sumele rambursate cu ocazia ajungerii la scaden a creditelor (512). Soldul creditor reprezint creditele bancare pe termen lung primite, neajunse la scaden. Elemente aplicative pentru clarificarea i consolidarea cunotinelor: Exemplul 1: 1. La constituirea societii comerciale KAM S.A. asociaii acesteia subscriu un capital social de 26.000 lei. Aceast operaie economic genereaz modificri n volumul activelor i pasivelor, respectiv cresc creanele fa de asociai pentru capitalul subscris cu suma de 26.000 lei, concomitent cu creterea capitalului subscris nevrsat, cu aceeai sum. Conturile corespondente n care se nregistreaz operaia sunt 456 Decontri cu asociaii privind capitalul i 1011 Capital subscris nevrsat.
456 1011 456 Decontri cu asociaii privind capitalul A/P P = + + D C 26.000
Formula contabil este urmtoarea:

1011 Capital subscris nevrsat
2. Asociaii depun capitalul subscris astfel: un asociat depune ca aport la capital un mijloc de transport evaluat la 12.000 lei i terenuri evaluate la 7.000 lei, iar restul asociailor depun aportul la capital n sum de 7.000 lei n contul curent la banc Aceast operaie produce modificri numai n structura activelor, respectiv scad creanele fa de asociai cu aportul de 26.000 de lei depus de
acetia n natur sau n bani i cresc elementele de activ: mijloace de transport, terenuri i disponibil la banc, cu aceeai sum. Conturile ntre care se stabilesc corespondene sunt 456 Decontri cu asociaii/acionarii privind capitalul, 2133 Mijloace de transport, 2111 Terenuri i 5121 Conturi la bnci n lei, Contul 456 Decontri cu asociaii privind capitalul n acest caz are funcia contabil de activ; scznd creana fa de asociai, contul se crediteaz cu suma de 26.000 lei.
2133 2111 5121 456 A A A/P A/P + + + D D D C
Formula contabil compus este :
% = 2133Mijloace de transport 2111 Terenuri 5121 Conturi la bnci n lei
456 Decontri cu asociaii/ acionarii privind capitalul
26.000 12.000 7.000 7.000
3. n urma depunerii integrale a capitalului subscris de 26.000 lei, capitalul subscris nevrsat se transform n capital subscris vrsat. Aceast operaie produce modificri numai n structura elementelor de pasiv, respectiv crete capitalul subscris i vrsat cu suma de 26.000lei i scade cu aceeai sum capitalul subscris i nevrsat. Conturile corespondente sunt 1011 Capital subscris nevrsat i 1012 Capital subscris vrsat. Ambele sunt conturi de pasiv. Avnd loc scderea capitalului subscris nevrsat, contul 1011 Capital subscris nevrsat se debiteaz cu suma de 26.000 lei, concomitent crete cu aceeai sum capitalul subscris vrsat, deci contul 1012 Capital subscris vrsat se va credita.
1011 1012 P P + D C 26.000

1011 Capital subscris = nevrsat 1012 Capital subscris vrsat
Pe parcursul desfurrii activitii, prin aprobarea AGA se pot produce majorri sau diminuri ale capitalului social. Exemplul 2: Socitatea comercial EGA S.A nregistreaz o subvenie de primit n sum de 65.000 lei pentru efectuarea unei investiii de interes regional. - nregistrarea dreptului de ncasare a subveniei:
445 Subventii = = 131 Subvenii pentru investiii 445 Subventii 65.000 65.000
ncasarea subveniei:
5121 Conturi curente la bnci n lei
recunoaterea venitului aferent subveniei pe msura amortizrii activului amortizabil:

131 Subvenii pentru investiii = 7584 Venituri din subvenii pentru investiii 65.000
25
Exemplul 3: 1. ntreprinderea EGA S.A. emite 100 obligaiuni n vederea obinerii unui mprumut pe termen lung, n valoare de 500 lei/titlu, preul de emisiune 490 lei/titlu, durata de rambursare 5 ani, rata dobnzii 10%. - subscrierea mprumutului sub forma obligaiunilor emise. Analiza contabil:
461 169 161 A A P = + + + D D C 50.000 49.000 1.000
Formula contabil este:

% 461 Debitori diveri 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor 161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni
- vrsarea sumelor datorate de persoanele care au subscris. Analiza contabil:

461 5121 A A/P = + C D 49.000

5121 Conturi la bnci n lei 461 Debitori diveri
2. Anual, se calculeaz i se pltesc dobnzile aferente mprumutului din emisiunea de obligaiuni. D = d x C unde: D dobnda d rata dobnzii C mprumutul din emisiunea de obligaiuni D = 10% x 50.000 = 5.000 lei - se nregistreaz obligaia de plat a dobnzii: Analiza contabil:
666 1681 666 Cheltuieli privind dobnzile A P = + + D C 5.000
Formula contabil nregistrat anual, timp de 5 ani, este:

1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni
- se pltesc anual dobnzile: Analiza contabil:

1681 5121 P A/P = D C 5.000
Formula contabil:
1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni 5121 Conturi la bnci n lei
- concomitent, n fiecare an se amortizeaz prima de rambursare a obligaiunilor (cota 1/5): Analiza contabil:
6868 169 A A + D C 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor 200

6868 Cheltuieli financiare privind = amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor Contabilitate financiar
26
3. La expirarea perioadei (dup 5 ani), se ramburseaz mprumutul Analiza contabil:

161 5121 P A/P = D C 50.000

161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni 5121 Conturi la bnci n lei
Exemplul 4: Dac se contracteaz un mprumut n valoare de 1.000.000. lei, pe 4 ani, cu rata dobnzii 10%, planul de amortizare a mprumutului se va prezenta astfel: A= 315.457 Planul de amortizare a mprumutului
Anii 1 2 3 4 Total Anuitatea 315.457 315.457 315.457 315.457 * Dobnda 100.000 78.454 54.754 28.683 216.891 Rata mprumutului 215.457 237.003 260.703 286.837 1.000.000 Sold datorat la nceputul anului 1.000.000 784.543 547.540 286.837 *
n anul1 : - nregistrarea dobnzii datorate:

666 = % = 161 1681 1681 5121 100.000 315,457 215.457 100.000
- nregistrarea plii efective a ratei mprumutului i a dobnzii:
n anii urmtori se fac aceleai nregistrri contabile ns cu valorile aferente, preluate din tabloul de rambursare financiar. n condiiile aplicrii anuitii variabile, rata mprumutului este = C/n = 1.000.000/4 =250.000 lei. Planul de amortizare a mprumutului:
Anii 1 2 3 4 Total Anuitatea 350.000 325.000 300.000 250.000 * Dobnda 100.000 75.000 50.000 25.000 250.000 Rata mprumutului 250.000 250.000 250.000 250.000 1.000.000 Sold datorat la nceputul anului 1.000.000 750.000 500.000 250.000 *
nregistrrile contabile sunt similare metodei anterioare, ns vor fi preluate din tabloul de rambursare financiar valorile de mai sus. Exemplul 5: Societatea comercial EGA S.A. contracteaz un credit bancar pe termen de cinci ani, n sum de 30.000 lei, cu rata dobnzii de 10%. Dobnzile se calculeaz i achit n fiecare an, conform contractului. Creditul se ramburseaz la scaden. contractarea creditului de la banc: Analiza contabil:
Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor 162 5121 5121 Conturi la bnci n lei = P A/P + + C D 30.000

162 Credite bancare pe termen lung i mijlociu
nregistrarea dobnzii datorat (n fiecare an, timp de 5 ani): Analiza contabil:

1682 666 666 Cheltuieli privind dobnzile = P A + + C D 3.000
Formula contabil este urmtoarea.

1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung i mijlociu
se achit dobnda datorat (n fiecare an): Analiza contabil:

1682 5121 P A/P D C 3.000

1681 Dobnzi aferente = creditelor bancare pe termen lung i mijlociu 5121 Conturi la bnci n lei
la scaden se restituie creditul bancar: Analiza contabil:

162 5121 162 Credite bancare pe termen lung i mijlociu P A/P = D C 30.000

5121 Conturi la bnci n lei
Teste de autoevaluare:
1. Ce nseamn soldul contului 1011? a. capitalul social nominal al societii; b. capitalul propriu al societii; c. capitalul permanent al societii; d. capitalul social nominal subscris i nevrsat; 2. Contul 106 Rezerve se crediteaz n coresponden cu debitul conturilor: a. 129; 117; 104; b. 1011; 129; 104; c. 1012; 117; 263; d. 105; 1012; 104. 3. Contul 104 Prime de capital se debiteaz cu: a. primele legate de capital ncorporate n rezerve; b. valoarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii, aportului la capital si/sau din conversia obligaiunilor n aciuni; c. primele aferente emisiunii de obligaiuni d. nici un rspuns nu este corect. 4. Contul 131 Subvenii pentru investiii ine evidena: a. subveniilor guvernamentale; b. resurse primite pentru finanarea investiiilor; c. a imobilizrilor primite cu titlu gratuit; d. toate rspunsurile sunt corecte. Contabilitate financiar 28
Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor 5. n debitul contului 161 "mprumuturi din emisiuni de obligaiuni" se nregistreaz: a. suma mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a obligaiunilor emise; b. suma primelor de rambursare aferente mprumuturilor din emisiune de obligaiuni; c. valoarea obligaiunilor emise i rscumprate, anulate; d. toate rspunsurile sunt corecte. 6. n creditul contului 121 Profit i pierdere se nregistreaz: a. la sfritul perioadei, soldul debitor al conturilor de cheltuieli; b. profitul net realizat n exerciiul precedent i nerepartizat; c. profitul net realizat n exerciiul precedent, care a fost repartizat pe destinaii; d. la sfritul perioadei, soldul creditor al conturilor din clasa 7.
7. Ce semnific nregistrarea contabil?

404 = 162 38.486
a. suma creditelor pe termen lung acordate; b. emisiunea de titluri n vederea obinerii unui credit bancar pe termen lung; c. suma creditelor pe termen lung primite; d. suma mprumuturilor pe termen lung pltite furnizorilor. 8. Ce semnific nregistrarea contabil?
6868 = 169 1.000
a. amortizarea imobilizrilor financiare; b. provizioane constituite pentru imobilizri financiare; c. reluarea provizioanelor pentru imobilizri financiare; d. amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor; 9. Ce semnific nregistrarea contabil?
456 = 1012 20.000
a. aportul capitalului subscris; b. subscrierea de aciuni; c. majorarea capitalului; d. nici un rspuns nu este corect. 10. Pe baza analizei contabile nregistrai urmtoarele operaiuni economice: a. Se constituie o societate pe aciuni cu un capital subscris de 200.000 lei divizat n 20.000 de aciuni. La nfiinare s-a depus la banc contravaloarea a 12.000 de aciuni i s-au adus aporturi n natur concretizate n utilaje evaluate la suma de 50.000 lei, pentru care s-au acordat 5.000 de aciuni. Restul capitalului social s-a depus n contul bancar n termen de 12 luni de la nfiinare. b. O societate comercial contracteaz i primete n contul de disponibil un credit pe 4 ani, n sum de 240.000 lei, care se ramburseaz n trane lunare egale. Dobnda anual de 30% se calculeaz i se achit lunar. Calculeaz i nregistreaz n contabilitate operaiile efectuate n prima lun. c. O societate comercial emite un pachet de 1.000 de obligaiuni cu valoarea nominal de 25 lei/titlu, care se vnd prin banc la preul de 20 lei/titlu. Obligaiunile se rscumpr n numerar dup 2 ani, apoi se anuleaz. Primele de rambursare se amortizeaz n dou cote anuale egale. Rspunsuri: 1 d; 2 a; 3 a; 4 d; 5 c; 6 d, 7 c, 8 d, 9 d.
Capitolul 2 Contabilitatea activelor imobilizate
Capitolul 2 - Contabilitatea activelor imobilizate

Obiectivele specifice: - cunoaterea documentaiei ce trebuie ntocmite cu ocazia intrrii i ieirii din gestiune a imobilizrilor, precum i a deprecierii acestora; - recunoaterea i delimitarea structurilor ce formeaz activele imobilizate; - nvarea regulilor de funcionare ale conturilor din clasa 2. Sarcini de lucru: - parcurgei textul capitolului; - cu creionul n man, refaceti analiza contabil aferent operaiunilor economice date i intocmii formulele contabile. Clarificarea i consolidarea cunotinelor: pentru consolidarea cunotinelor, dup parcurgerea materialului , rezolvai testele de la sfritul capitolului i verificai nivelul cunotinelor dobndite. Activele imobilizate sau fixe (denumite i active pe termen lung, imobilizri sau bunuri mobile) sunt acele valori economice de investiie a cror perioad de utilizare i lichiditate este mai mare de un an.

n funcie de operaiile care intervin n evidenierea existenei, micrii i deprecierii activelor imobilizate, de cile de intrare i ieire din patrimoniu, se ntocmesc documente specifice, care se pot grupa astfel: Documente privind intrarea n gestiune a activelor imobilizate: Pentru imobilizrile necorporale i corporale: a. cumprare: - contract de vnzare-cumprare; - factur fiscal; - chitan fiscal; - proces verbal de recepie. b. aport de la asociai n natur: - contract de societate; - statutul societii; - expertiz tehnic; - declaraia de subscriere. c. concesionare, locaii de gestiune, nchiriere: - contract de concesiune, locaie de gestiune, nchiriere; - caiet de sarcini al concesiunii; - proces-verbal de predare-primire; d. producie proprie: - proiecte i devize pentru cercetare, studii, lucrri executate; - proces-verbal de recepie. e. donaii:
- proces-verbal de predare-primire. f. plusuri la inventariere: - proces-verbal de inventariere. Pentru imobilizri financiare: a. achiziionate: - documente privind tranzaciile de burs cumprare dat brokerilor); - oferta public de vnzare a aciunilor; - prospectul de vnzare a aciunilor; - cereri de aciuni; - contract de vnzare-cumprare. b. pltite din disponibiliti bneti: - chitana, dispoziia de plat, cecuri, etc. c. aduse ca aport: - contractul de societate; - statutul societii Documente privind deprecierea imobilizrilor: Deprecieri ireversibile (amortizri): - plan de amortizare; - fia de calcul a amortizrii. Deprecieri reversibile (Ajustri): - proces-verbal de inventariere i evaluare. Documente de ieire a imobilizrilor din patrimoniu: Imobilizri necorporale i corporale: a. scoase din folosin (casare): - proces-verbal de scoatere din funciune a unor bunuri materiale. b. vnzare: - factura fiscal; - chitana fiscal; - contract de vnzare-cumprare. c. concesionare, locaie de gestiune, nchiriere: - contract de concesionare; - contract de locaie de gestiune; - contract de nchiriere. d. donaie: - proces-verbal de predare-primire; - proces-verbal de constatare. e. situaii excepionale (calamiti, furt): - contract de asigurare. f. retrase de asociai: cerere de retragere aprobat de adunarea general a acionarilor. Imobilizri financiare: a. vnzare sau anulare: - documente privind tranzaciile la burs (ordin de vnzare a titlurilor); - documente de plat (chitane, cecuri, extrase de cont).
(ordin
de
b.
ncasarea drepturilor de crean imobilizate: - extras de cont; - chitan; - dispoziii de ncasare; - efecte comerciale, cecuri, etc.
2.2. Evaluarea imobilizrilor

La evaluarea imobilizrilor se disting patru momente : 1. n momentul intrrii lor n patrimoniu, mijloacele fixe sunt evaluate i nregistrate n contabilitate la valoarea de intrare care poate fi diferit n funcie de sursa de intrare a mijloacelor fixe n unitatea patrimonial astfel: costul de achiziie pentru mijloacele fixe cumprate; costul de producie pentru mijloacele fixe produse n unitatea patrimonial; valoarea de utilitate, pentru mijloacele fixe intrate n patrimoniu cu ocazia asocierii sau fuziunii, conform contractelor sau statutelor; valoarea rezultat n urma reevalurilor conform dispoziiilor legale. Valoarea de intrare se mai numete i valoare contabil, deoarece mijloacele fixe rmn nregistrate la aceast valoare pe ntreaga perioad n care se gsesc n patrimoniul unitii. 2. La ieirea din patrimoniu mijloace fixe sunt evaluate la valoarea contabil. 3. La inventariere, imobilizrile sunt evaluate la valoarea actual sau de utilitate, denumit i valoare de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului pentru ntreprindere i preul pieei. 4. La nchiderea exerciiului, imobilizrile se evalueaz i se reflect n bilan la valoarea de intrare n patrimoniu, respectiv valoarea contabil, pus de acord cu rezultatele inventarierii. Mijloacele fixe, folosindu-se n mai multe cicluri de producie, i pierd treptat din valoare, se depreciaz. Se deosebesc dou categorii de deprecieri: a. depreciere reversibil apare n cazul n care are loc o scdere a valorii de utilitate a mijloacelor fixe, deci preul lor de pia este mai mic dect valoarea lor de intrare (de nregistrare). Aceast determinare se face la sfritul exerciiului financiar cu ocazia inventarierii i n acest caz se constituie Ajustri pentru depreciere; b. deprecierea ireversibil, care are loc ca urmare a uzurii fizice i morale a mijloacelor fixe. n acest caz, recuperarea treptat a mijloacelor fixe, se face prin amortizare, adic prin includerea ei n cheltuieli. Amortizarea se calculeaz ncepnd cu luna urmtoare punerii n funciune pe toat durata de folosire a mijlocului fix, pn la recuperarea integral a valorii lui. Ea se stabilete prin aplicarea cotei de amortizare asupra valorii de intrare a mijloacelor fixe i se include n cheltuielile de exploatare. Exist mai multe metode (sisteme) de determinare a amortismentelor, i anume:
sistemul de amortizare linear const n calcularea i alocarea uniform a valorii contabile de intrare a activelor amortizate pe toat durata normal de funcionare exprimat n ani. Utilizarea regimului de amortizare linear se aprob de Consiliul de administraie al agentului economic, la data punerii n funciune a mijlocului fix. Amortizarea anual se calculeaz dup relaia.
Aa = Vi nf
n care: Aa amortizarea anual; Vi valoare de intrare (de nregistrare); nf timpul de funcionare. a rate amortizrii sau:
1 x100 nf Un mijloc fix achiziionat la un cost de achiziie de 20.000 lei, are o durat de utilizare de 4 ani. n acest caz, amortizarea anual (anuitatea) acestui mijloc fix se va calcula astfel: 20.000 Aa = = 5.000lei. 4ani
Aa = a x Vi ;
a=
Amortizarea degresiv - const n multiplicarea ratei anuale liniare cu unul din coeficienii: 1,5 dac durata normal de utilizare este ntre 2 - 5 ani; 2,0 dac durata normal de utilizare este ntre 5 -10 ani i 2,5 dac durata normal de utilizare este mai mare de 10 ani. Rata multiplicat se aplic la valoarea rmas de amortizat. Aplicarea se face pn n anul de funcionare n care amortizarea anual rezultat este egal sau mai mic cu/dect amortizarea anual determinat prin raportul ntre valoarea rmas de recuperat i numrul de ani de funcionare rmai. Regimul de amortizare degresiv se aplic n dou variante: fr influena uzurii morale (AD1) pentru mijloacele fixe intrate n funciune nainte de 31.XII.1993 i cu influena uzurii morale (AD2) pentru mijloacele fixe intrate n funciune dup 31.XII.1993. pentru mijloacele fixe care au o durat normal de funcionare de pn la cinci ani, inclusiv, se aplic varianta AD1. Exemplul 1 AD1. Un utilaj cumprat la 1 ianuarie 2002, a crui valoare contabil de intrare este 300.000 lei, amortizabil pe durata de 5 ani, rata anual de amortizare 100 : 5 = 20 %, coeficient de multiplicare 1,5, rata degresiv, 20 1,5 = 30 % Tabloul de amortizare se prezint astfel:
TEST 147.000 30 % 147.000 : 3 ; prin rezolvare: 44.100 lei < 49.000, rezult c se amortizeaz 49.000 lei.
Exemplul2 AD2. Un mijloc fix cu o valoare de intrare la 01.01.2002 de 6.000.000 lei i durata normal de utilizare de 10 ani: a) durata normal de utilizare (DUN) 10 ani; b) durata de utilizare aferent regimului liniar recalculat (DUR) n funcie de rata medie anual de amortizare degresiv: Ra = Ra k k reprezint coeficientul de multiplicare a ratei anuale liniare Ra rata anual liniar de amortizare Ra rata anual de amortizare degresiv:
c) durata de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral (DUI): DUI = DUN - DUR = 10 - 5 = 5 ani d) durata de utilizare n regim de amortizare degresiv (DUD): DUD = DUI - DUR = 5 - 5 = 0 ani e) durata de utilizare pentru amortizare n regim liniar (DUL): DUL = DUI - DUD = 5 - 0 = 5 ani Durata de utilizare n regim de amortizare degresiv fiind egal cu zero ani, amortizarea anual se va calcula numai n regim liniar pe o durat de 5 ani, astfel:
Exemplul 3. Un mijloc fix cu o valoare contabil de intrare 1.000.000 lei cu o durat normal de utilizare 15 ani: a) durata normal de utilizare (DUN) 15 ani; b) durata de utilizare aferent regimului liniar, recalculat n funcie de cota medie anual de amortizare degresiv (DUR):
c) durata de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral (DUI): DUI = 16 - 6 = 9 ani d) durata de utilizare n regim de amortizare degresiv (DUD): DUD = 9 - 6 = 3 ani
e) durata de amortizare n regim de amortizare liniar (DUL): DUL = 9 - 3 = 6 ani Tabelul de calcul a amortizrii se prezint astfel:
Amortizarea accelerat const n calcularea i includerea n primul an de funcionare n cheltuielile de exploatare a unei amortizri anuale de pn la 50 % din valoarea contabil de intrare a mijlocului fix. Amortizarea pentru exerciiile financiare urmtoare este calculat la valoarea rmas de amortizat, dup metoda liniar prin raportare la numrul de ani utilizare rmas. Exemplu. Valoarea mijlocului fix intrat pe 15 februarie, exerciiul N, este de 600.000 lei, durata normal de folosire 5 ani. Tabloul de calcul a amortizrii, n condiiile n care prorata este calculat n funcie de numrul luni folosire, se prezint astfel:
metoda nsumrii cifrelor, bazat fie pe producia estimat, fie pe utilizarea estimat a activului. Amortizarea nu are la baz, n mod obligatoriu, anii de utilizare. Ea poate s fie bazat, de asemenea, pe date fizice (numrul de piese de produs; nr de kilometri de parcurs, etc). aceast din urm posibilitate este indicat, n special, pentru activele care se depreciaz mai mult prin utilizarea lor dect prin nvechirea lor sau pentru care ritmul de utilizare este neregulat. Exemplu: pentru a realiza un contract ce vizeaz furnizarea a 180.000 de piese n 3 ani, o ntreprindere a pus la punct o main special a
crei cost de producie este de 90.000 lei. n acord cu clientul, scadenarul livrrilor de piese a fost fixat astfel: - n primul an: - n al 2-lea an - n al 3-lea an: total 36.000 piese 45.000 piese 99.000 piese 180.000 piese
Maina este scoas din funciune la sfritul perioadei de fabricaie, de 3 ani. Dac se aplic amortizarea linear, sau degresiv pe 3 ani, metodele n cauz nu conduc la un ritm real de depreciere. Ca atare, este preferabil ca amortizarea s se bazeze pe cantitile produse, adic: - n primul an - n al 2-lea an - n al 3-lea an = = = 90.000 lei x 36.000 piese 180.000 piese 90.000 lei x 45.000 piese 180.000 piese 90.000 lei x 99.000 piese 180.000 piese = 18.000 lei = 22.500 lei
= 49.500 lei
90.000 lei Determinarea duratei de utilizare este o problem de judecat profesional. Ea presupune luarea n considerare a mai multor factori: - capacitatea de fabricaie a activului; - uzura sa previzibil, lund n considerare i programul de ntreinere a antreprinderii; - uzura moral la care este supus activul; - limitele sale legale de utilizare, n special durata de locaie pentru bunurile ce fac obiectul contractului de leasing financiar. n principiu, amortizarea nu trebuie s fie bazat pe durata fizic de durat a activului, ci lund n calcul perioada n care ntreprinderea proiecteaz s-l utilizeze. Ca atare, atunci cnd ntreprinderea are obiceiul s rennoiasc frecvent imobilizrile, durata de amortizare poate s fie net inferioar duratei fizice de via a bunului. Exemplu: O ntreprindere al crei obiect de activitate este nchirierea de mijloace de transport, pune n practic o politic de conservare a vehiculelor timp de 3 ani, dup care le revinde la valoarea lor net contabil. Durata de utilizare a unui vehicul este, de ci, de 3 ani. Dac se estimeaz c, n primul an, un vehicul se depreciaz pentru 25% din valoare, n al 2-lea an, pentru 20% iar n al 3-lea an, pentru 15%, i dac vehiculului este achiziionat la un cost de 50.000 lei, amortizrile celor 3 ani vor fi: - n primul an: 50.000 x 25% = 12.500 lei - n al 2-lea an: 50.000 x 20% = 10.000 lei - n al 3-lea an: 50.000 x 15% = 7.500 lei 30.000 lei
3.3. Structura imobilizrilor i reflectarea lor n contabilitate

Contabilitatea imobilizrilor se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa 2 Conturi de active imobilizate din planul de conturi general.

CLASA 2 - CONTURI DE IMOBILIZARI 20. IMOBILIZARI NECORPORALE 201. Cheltuieli de constituire 203. Cheltuieli de dezvoltare 205. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare 2051. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare achiziionate 2052. Brevete, licene i alte drepturi i valori similare obinute cu resurse proprii 207. Fond comercial 2071. Fond comercial 2075. Fond comercial negativ 208. Alte imobilizri necorporale 21. IMOBILIZARI CORPORALE 211. Terenuri i amenajri de terenuri 2111. Terenuri 2112. Amenajri de terenuri 212. Construcii 213. Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii 2131. Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru) 2132. Aparate i instalaii de msurare, control i reglare 2133. Mijloace de transport 2134. Animale i plantaii 214. Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale 23. IMOBILIZARI N CURS 231. Imobilizri corporale n curs 2311. Amenajri de terenuri i construcii 2312. Instalaii tehnice i maini 2313. Alte imobilizri corporale 232. Avansuri acordate pentru imobilizri corporale 2321. Avansuri acordate pentru terenuri i construcii 2322. Avansuri acordate pentru instalaii tehnice i maini 2323. Avansuri acordate pentru alte imobilizri corporale 233. Imobilizri necorporale n curs 234. Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale 26. IMOBILIZARI FINANCIARE 261. Titluri de participare deinute la filiale din cadrul grupului 262. Titluri de participare deinute la societi din a fr grupului 263. Imobilizri financiare sub forma de interese de participare 2633. Titluri de participare deinute n ntreprinderi asociate din cadrul grupului 2634. Titluri de participare deinute n ntreprinderi asociate din a fr grupului 2635. Titluri de participare strategice n cadrul grupului 2636. Titluri de participare strategice n afara grupului 264. Titluri puse n echivalen 265. Alte titluri imobilizate 267. Creane imobilizate 2671. Sume datorate de filiale 2672. Dobnda aferent sumelor datorate de filiale 2673. mprumuturi acordate pe termen lung 2674. Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung 2675. Creane legate de interesele de participare 2676. Dobnda aferent creanelor legate de interesele de participare 2677. Aciuni proprii - active imobilizate 2678. Alte creane imobilizate 2679. Dobnzi aferente altor creane imobilizate 269. Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare 2691. Vrsminte de efectuat referitoare la titluri de participare deinute la filiale din cadrul grupului 2692. Vrsminte de efectuat referitoare la interesele de participare 2698. Vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare 28. AMORTIZARI PRIVIND IMOBILIZARILE
37
Capitolul 2 Contabilitatea activelor imobilizate 280. Amortizri privind imobilizrile necorporale 2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire 2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare 2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale i altor drepturi i valori similare 2807. Amortizarea fondului comercial 2808. Amortizarea altor imobilizri necorporale 281. Amortizri privind imobilizrile corporale 2811. Amortizarea amenajrilor de terenuri 2812. Amortizarea construciilor 2813. Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 2814. Amortizarea altor imobilizri corporale 29. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZARILOR 290. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale 2903. Ajustri pentru cheltuielile de dezvoltare 2905. Ajustri pentru concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare 2907. Ajustri pentru fondul comercial 2908. Ajustri pentru alte imobilizri necorporale 291. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale 2911. Ajustri pentru deprecierea terenurilor i amenajrilor de terenuri 2912. Ajustri pentru deprecierea construciilor 2913. Ajustri pentru deprecierea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 2914. Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri corporale 293. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs 2931. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale n curs 2933. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale n curs 296. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor financiare 2961. Ajustri pentru deprecierea titlurilor de participare deinute la filiale din cadrul grupului 2962. Ajustri pentru deprecierea titlurilor de participare deinute la societi din afara grupului 2963. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor financiare sub forma de interese de participare 2964. Ajustri pentru deprecierea altor titluri imobilizate 2965. Ajustri pentru deprecierea sumelor datorate de filiale 2966. Ajustri pentru deprecierea mprumuturilor acordate pe termen lung 2967. Ajustri pentru deprecierea creanelor legate de interesele de participare 2968. Ajustri pentru deprecierea aciunilor proprii - active imobilizate 2969. Ajustri pentru deprecierea altor creane imobilizate
A. IMOBILIZRILE NECORPORALE (nemateriale sau active intangibile) Sunt acele imobilizri care nu sunt reprezentate printr-un bun fizic, concret, ci prin valori nemateriale, respectiv printr-un document juridic sau comercial. n cadrul acestei categorii se cuprind urmtoarele: cheltuieli de constituire; cheltuieli de dezvoltare; concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare; fondul comercial; alte imobilizri necorporale. Din punct de vedere al coninutului i comportamentului financiar, mobilizrile necorporale sunt diferite, ceea ce impune utilizarea mai multor conturi specifice pentru a fi evideniate. Pentru nregistrarea lor n contabilitate se utilizeaz conturile din grupa 20 Imobilizri necorporale i anume: 201 Cheltuieli de constituire 203 Cheltuieli de dezvoltare 205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare
207 Fondul comercial 208 Alte imobilizri corporale Toate aceste conturi sunt conturi de active imobilizate, cu funcie contabil de activ. 201 Cheltuieli de constituire(cheltuieli de stabiliment) - are rolul de a evidenia cheltuielile ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea unitii patrimoniale cum sunt: cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli cu emisiunea i vnzarea de obligaiuni i aciuni, cheltuieli de prospectare a pieei, cheltuieli de publicitate i alte cheltuieli. Dup coninutul economic este un cont de active imobilizate, dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz: - cu toate cheltuielile legate de constituirea societii n coresponden cu creditul conturilor care indic modalitile de plat (5121, 5311) - sau obligaia de plat a acestor cheltuieli (401 Furnizori, 404 Furnizori de imobilizri). Se crediteaz: - cu cheltuielile de constituire amortizare integral i, deci, scoase din eviden, prin debitul contului 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire: Soldul debitor reprezint cheltuielile de constituire existente neamortizate integral Aceste cheltuieli de constituire se includ pe cheltuieli ealonat n trei pn la cinci ani sub form de amortizare. Pentru nregistrarea amortizrii imobilizrilor necorporale se folosete contul: 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale este un cont rectificativ a valorii imobilizrilor necorporale, cu funcie contabil de pasiv. Se crediteaz: - cu amortizarea aferent imobilizrilor necorporale prin debitul conturilor 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor Se debiteaz: - cu amortizarea imobilizrilor necorporale ieite din patrimoniul unitii ca urmare a amortizrii lor integrale sau cedate altor uniti patrimoniale, prin creditul conturilor de imobilizri necorporale.. Soldul creditor reprezint amortizarea aferent imobilizrilor necoporale existente n gestiune. Contul 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale se subdivide n conturi sintetice de grad II pe categorii de imobilizri necorporale:(2801, 2803, 2805, 2807, 2808). Exemplu: 1. La constituirea unei societi comerciale se pltesc taxele de nscriere i nmatriculare n sum de 1.000 lei, plata se face din disponibilul de la banc.
201 5121 A A/P = + D C 1.000 39

201 Cheltuieli de constituire Contabilitate financiar 5121 Conturi la bnci n lei
2. Se primete factura de la TVR pentru reclam i publicitate fcut pentru societatea constituit, valoarea facturii fr TVA 1.100 lei. Aceast operaie produce modificri n volumul activelor i a pasivelor, respectiv o cretere a cheltuielilor de constituire cu suma de 1.100 lei, concomitent cu creterea obligaiilor unitii fa de furnizori cu aceeai sum.
201 404 A P = + + D C 1.100

201 Cheltuieli de constituire 404 Furnizori de imobilizri
Cheltuielile de constituire a acestei societi sunt de 2.100 lei. Acestea se vor include n cheltuieli ealonat pe trei ani. 3. Se nregistreaz amortizarea cheltuielilor de constituire aferent primului an n sum de 700 lei. Aceast operaie economic genereaz modificri n volumul activelor i pasivelor, respectiv cresc cheltuielile de exploatare privind amortizarea cu suma de 700 lei i crete concomitent elementul de pasive amortizri privind imobilizrile necorporale cu aceeai sum.
6811 2801 A P + + D C 700

6811 Cheltuieli de exploatare privind = amortizarea imobilizrilor 2801 Amortizri cheltuielilor de constituire
n al doilea an i n al treilea an se nregistreaz prin aceeai formul contabil amortizarea cheltuielilor de constituire. Deci, dup trei ani ele au fost amortizate integral. 4. Se scot n eviden cheltuielile de constituire integral amortizate n valoare de 2.100 lei. Aceast operaie produce modificri (diminuri) n volumul activelor i pasivelor , respectiv scade elementul de active cheltuieli de constituire cu suma de 2.100.000 lei, concomitent cu scderea elementului de pasive amortizri privind imobilizrile necorporale cu aceeai sum. Conturile corespondente sunt 201 Cheltuieli de constituire i 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale.
201 2801 A P = D C 2.100

280 Amortizri cheltuielilor de constituire 201 Cheltuieli de constituire
205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similareine evidena imobilizrilor necorporale concretizate n brevete, licene, know-how, i alte elemente cum sunt: mrcile de fabric i de comer i alte drepturi de proprietate industrial i intelectual similare, inclusiv imobilizrile de natura superficiei i a uzufructului. Dup funcie contabil, 205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare este un cont de activ.
Se debiteaz cu: - valoarea bunurilor concesionate (167 Alte mprumuturi i datorii asimilate); - costul de achiziie al brevetelor, mrcilor de fabric i de comer i altor valori, achiziionate (404); - valoarea de aport a celor aduse de ctre asociai sau acionari (456); - costul de producie a celor provenite din producie proprie (721 Venituri din producia de imobilizri necorporale); - i cu cele primite cu titlu gratuit (131). Se crediteaz: - brevetele, licenele i alte drepturi i valori similare vndute sau scoase din funcie, amortizate integral (2805); - sau neamortizate integral (2805 i 6583 Cheltuieli privind activele cedate); - i a celor restituite acionarilor (456). Soldul debitor indic imobilizrile necorporale de natura concesiunilor, brevetelor i altor drepturi i valori asimilate existente n patrimoniu. Fondul comercial reprezint partea din fondul de comer care nu este cuprins n celelalte elemente de patrimoniu, dar care concur la meninerea i dezvoltarea potenialului activitii. El nu poate fi detaat de activul unitii i evaluat izolat. Mrimea fondului comercial se determin ca diferen ntre valoarea de aport sau costul de achiziie, dup caz, dintre fondul de comer i valoarea elementului de activ identificat. Contabilitatea fondului de comer se ine cu ajutorul contului 207 Fond comercial, cont de imobilizri necorporale, cu funcie contabil de activ. Se debiteaz: - cu valoarea fondului comercial achiziionat (404); - adus ca aport la capitalul societii (456). Fondul comercial creat n unitate nu se comercializeaz, el rezultnd din activitatea ntreprinderii, fr a fi necesare cheltuieli distincte. Se crediteaz cu valoarea fondului comercial cedat, nesupus amortizrii (6583) sau amortizat parial (6583 i 2807). Soldul debitor reprezint valoarea fondului comercial existent. B. IMOBILIZRILE CORPORALE (materiale) Reprezint bunuri care servesc o perioad mai ndelungat n activitatea unitii patrimoniale i deci ele nu se consum la prima lor utilizare. n aceast grup se include terenurile i mijloacele fixe. Terenurile sunt ntinderi de pmnt bine determinate care pot avea diverse destinaii. Pot fi grupate n terenuri agricole i silvice, terenuri fr construcii, terenuri cu zcminte, terenuri cu construcii i alte terenuri. Se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la o valoare ce se stabilete n conformitate cu legislaia n vigoare: - la valoarea potrivit legii n funcie de clasele de calitate, suprafa, amplasare i/sau alte criterii legale; - la costul de achiziie; - la valoarea de aport stabilit prin expertize tehnice.
Fiindc nu sufer, de regul, deprecieri ireversibile, terenurile nu se amortizeaz. Mijloacele fixe sunt constituite dintr-un obiect singular sau complex de obiecte care se utilizeaz ca atare i ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: au o valoare mai mare dect limita stabilit de lege i au o durat de utilizare mai mare de un an. Mijloacele fixe cuprind: cldiri, construcii, maini, unelte, animale de munc, plantaii, mijloace de transport etc. Ele sunt grupate n funcie de caracteristicile lor tehnice i destinaia pe care o au. Pentru nregistrarea n contabilitate a imobilizrilor corporale se utilizeaz conturile din grupa 21 Imobilizri corporale i anume: 211 Terenuri i amenajri de terenuri 212 Construcii 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale Aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi de active imobilizate corporale, iar dup funcia contabil, sunt conturi de activ. Se debiteaz cu valoarea imobilizrilor corporale intrate n gestiune: - cu titlu oneros (404): - obinute din producie proprie (722): - aport la capital (456): - primite cu titlu gratuit (131), etc. Se crediteaz cu valoarea de nregistrare a imobilizrilor corporale ieite din patrimoniul unitilor economice prin: - scoatere din funciune, vnzri (281, 6583): - donaii acordate (6582Donaii i subvenii acordate): - retragerea aportului la capital (456) etc. Soldul debitor reprezint valoarea de nregistrare a terenurilor i respectiv a mijloacelor fixe existente la un moment dat n patrimoniu. Pentru nregistrarea amortizrii imobilizrilor corporale se utilizeaz contul: 281 Amortizri privind imobilizrile corporale- acest cont are rol rectificativ al valorii mijloacelor fixe, iar dup funcia contabil este cont de pasiv. Se crediteaz cu amortizarea imobilizrilor corporale calculate i incluse lunar n cheltuieli, prin debitul contului 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile:
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile: = 281 Amortizri privind imobilizrile corporale
Se debiteaz cu amortizarea aferent imobilizrilor corporale ieite din patrimoniul unitii, prin vnzare, scoatere din funciune, donaii ( 211, 212), etc.
281 Amortizri privind imobilizrile corporale = Grupa 21
Soldul creditor i reprezint amortizarea aferent imobilizrilor corporale existente n patrimoniul unitii. Exemplu:
1. Unitatea patrimonial achiziioneaz de la furnizor o instalaie de msurare control i reglare la cost de achiziie, fr TVA, de 14.000 lei. Aceast operaie economic produce modificri n volumul activelor i pasivelor, respectiv o cretere a mijloacelor fixe cu suma de 3.000 lei i o cretere a obligaiilor fa de furnizori de imobilizri cu aceeai sum. Conturile corespondente n care se va nregistra aceast operaie economic sunt 2132 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare i 404 Furnizori de imobilizri.
2132 404 2132 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare = A P + + D C 14.000
Formula contabil este urmtoare:

404 Furnizori de imobilizri
2. Se nregistreaz amortizarea aferent instalaiei pentru primul an de funcionare, tiind c durata normal este de 5 ani. Amortizarea anual aferent instalaiei se va calcula dup relaia amintit: 14000. A= = 2.080 lei 5 Aceast operaie economic genereaz modificri n volumul activelor i pasivelor, respectiv cresc cheltuielile de exploatare privind amortizarea cu suma de 2.080 lei i crete concomitent elementul de pasiv amortizri privind elementul cu aceeai sum. Conturile corespondente sunt 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i 281 Amortizri privind imobilizrile corporale.
6811 281 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = A P + + D C 2.080

281 Amortizri privind imobilizrile corporale
Dup primul an de utilizare a instalaiei, n contul 2132 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare rmne nregistrat valoarea de intrare de 14.000 lei, dei prin utilizarea ei, valoarea instalaiei s-a depreciat. Valoarea net contabil sau valoarea rmas neamortizat dup primul an de utilizare este de 11.920. n urmtorii patru ani de utilizare a instalaiei se calculeaz i se nregistreaz amortizarea prin aceeai formul contabil. Deci, dup cinci ani de folosire a instalaiei, acesta este complet amortizat. 3. Se nregistreaz scoaterea din folosin a instalaiei amortizat complet i a crui valoarea de intrare (de nregistrare) este de 14.000 lei. Aceast operaie produce modificri (diminuri) n volumul activelor i pasivelor. Astfel, se produc scderi la elementul de activ, mijloace fixe cu suma de 3.000 lei i scderi la elementul de pasiv amortizri privind imobilizrile corporale cu aceeai sum. Conturile corespondente sunt 2132 Aparate i instalaii de msurare, control i reglarei 281 Amortizri privind imobilizrile corporale.
281 2132 P A D C 43
Formula contabil:
281 Amortizri privind imobilizrile corporale
2132 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare
14.000
Mijloacele fixe pot iei din patrimoniul unitii i nainte de expirarea duratei normale de funcionare cnd ele nu sunt amortizate integral. Exemplu: 1. Se achiziioneaz un utilaj de producie, de la furnizori, cost de achiziie 20.000 lei, TVA 19% Operaia produce modificri n volumul pasivelor i activelor, respectiv o cretere a mijloacelor fixe cu suma de 20.000 lei i a TVA deductibil de 3.800 lei i o cretere a obligaiilor fa de furnizori cu 23.800 lei. Conturile corespondente sunt 2131 Echipamente tehnologice, 4426 TVA deductibil i 404 Furnizori de imobilizri.
2131 4426 404 % 2131 Echipamente tehnologice 4426 TVA deductibil A A P = + + + D D C 404 Furnizori de imobilizri 14.280 12.000 2.280
Formula contabil este urmtoare:
1. Se nregistreaz amortizarea acestui mijloc fix aferent primului an de funcionare, tiind c durata normal de utilizare este de 4 ani. Aceast operaie economic genereaz modificri n volumul activelor i pasivelor, respectiv cresc cheltuielile de exploatare privind amortizarea cu suma de 5.000 lei i crete concomitent elementul de pasiv amortizri privind imobilizrile, cu aceeai sum. Conturile corespondente sunt 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i 281 Amortizri privind imobilizrile corporale. 6811 Cheltuieli de = 281 Amortizri privind 5.000 exploatare cu amortizarea imobilizrile corporale imobilizrilor 2. Dup primul an de funcionare se vinde acest mijloc de fix alte uniti economice. Pre de vnzare 17.000 lei, TVA 19%. Aceast operaie produce modificri n volumul activelor i pasivelor, respectiv cresc creanele unitii fa de debitorii diveri i concomitent cresc elementele de pasiv, venituri excepionale din cedare de active i TVA colectat. Conturile corespondente sunt 461 Debitori diveri, 7583 Venituri din vnzarea activelor i din alte operaii de capital i 4427 TVA colectat.
461 4427 7583 A P P + + + D C C 20.230 17.000 3.230

461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din cedarea activelor 4427 TVA colectat
3. Se nregistreaz scoaterea din eviden a mijlocului fix vndut, a crui valoare de nregistrare (de intrare) este de 20.000 lei i care este amortizat numai de 5.000 lei.
Valoarea rmas neamortizat (valoarea net contabil) este de 15.000 lei (20.000 5.000). Aceast operaie produce modificri n volumul activelor i pasivelor, respectiv scderi la elementul de activ mijloace fixe cu suma de 20.000 lei, creteri ale cheltuielilor cu activele cedate cu suma de 15.000 lei i diminuri la elementul de pasiv, amortizri privind imobilizrile corporale cu suma de 5.000 lei. Conturile corespondente sunt 2131 Echipamente tehnologice, 6583 Cheltuieli privind activele cedate i 281 Amortizri privind imobilizrile corporale. Formula contabil este:
% = 281 Amortizri privind imobilizrile corporale 6583 Cheltuieli privind activele cedate 2131 Echipamente tehnologice 20.000 5.000 15.000
C. IMOBILIZRILE FINANCIARE Societile comerciale pot cumpra aciuni de la alte societi comerciale pentru o perioad mai mare de timp, fie cu scopul influenrii sau chiar obinerii controlului la unitatea patrimonial de la care au cumprat, fie n scopul obinerii de dividende. Aciunile cumprate n acest scop reprezint imobilizri financiare. Cu alte cuvinte, imobilizrile financiare reprezint investiii financiare, respectiv sume de bani investite de o societate comercial n patrimoniul altor societi comerciale sub forma titlurilor de participare, a titlurilor imobilizate ale activitii de portofoliu sau a creanelor imobilizate. Imobilizrile financiare nu se amortizeaz. Pentru nregistrarea n contabilitate a imobilizrilor financiare se utilizeaz conturile din grupa 26 Imobilizri financiare : 261 Titluri de participare deinute de societi n cadrul grupului, 262 Titlurile participare deinute de societi n afara grupului, 263 Imobilizri financiare sub form de interese de participare; 264 Alte titluri imobilizate; 267 Creane imobilizate. Toate aceste conturi dup coninutul lor economic sunt conturi de imobilizri financiare, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ. Titlurile de participare reprezint drepturile sub form de aciuni sau alte titluri de valoare n capitalul altor uniti patrimoniale, ntr-o cot care asigur unitii deintoare exercitarea unui control sau a unei influene notabile n decizia i gestiunea unitii, respectiv realizarea unui profit. n practica unor ri se apreciaz c prin deinerea a cel puin 20% din capitalul altei societi se influeneaz profitul unitii emitente, iar prin deinerea a 50% din capitalul emitentului se exercit un control notabil al activitii ei de ctre societatea deintoare a titlurilor de participare. Titlurile imobilizate ale activitii de portofoliu sunt acele titluri (aciuni) dobndite n vederea realizrii unor venituri financiare, fr a viza intervenia n gestiunea unitii patrimoniale emitoare. Conturile 261 i 262 au funcionri asemntoare: Se debiteaz:
cu valoarea titlurilor de participare, respectiv cu valoarea titlurilor imobilizate ale activitii de portofoliu achiziionate, cu plata imediat (512, 531):
261 Titluri de participare = 5121 Conturi la bnci n lei
sau cu plata ulterioar

262 Titluri de participare = = 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare: 456 Decontri cu asociaii privind capitalul
aduse ca aport ca capital (456):

261 Titluri de participare
Se crediteaz: - cu valoarea titlurilor de participare, respectiv valoarea titlurilor imobilizate ale activitii de portofoliu cedate (6583):
6583Cheltuieli privind activele cedate = = 261 Titluri de participare 262 Titluri de participare
sau retrase (456).

456 Decontri cu asociaii privind capitalul
Soldul debitor reprezint valoarea titlurilor imobilizate ale activitii de portofoliu aflate n patrimoniu. 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare est un cont de pasiv, de obligaii fa de teri pentru achiziionrile de imobilizri financiare ce urmeaz a se plti ulterior. Se crediteaz: cu sumele datorate pentru imobilizrile financiare achiziionate, n coresponden cu conturile de imobilizri financiare (261, 262, 263, 264, 267). Se debiteaz: cu sumele pltite din disponibilitile bneti (512, 531) Soldul creditor reprezint sumele datorate pentru imobilizrile financiare achiziionate. Exemplu: 1. Se cumpr de la o societate comercial n afara grupului titluri de participare n valoare de 2.000 lei, care se pltesc integral prin banc. Aceast operaie economic produce modificri numai n structura activelor, respectiv cresc imobilizrile financiare prin elementul de activ titluri de participare cu suma de 2.000 lei i concomitent scad disponibilitile bneti de la banc cu aceeai sum. Conturile corespondente sunt 262 Titluri de participare deinute la societi n afara grupului i 5121 Conturi la bnci n lei.
261 5121 A A/P + = D C 5121 Conturi la bnci n lei 2.000

262 Titluri de participare deinute la societi n afara grupului
2. Se vnd titluri de participare terilor n valoare de 800 lei, ncasarea se va face ulterior. Aceast operaie produce modificri n volumul activelor i pasivelor, respectiv cresc creanele fa de teri (debitori diveri) i concomitent crete elementul de pasiv venituri din cedarea activelor.
Conturile corespondente sunt 461 Debitori diveri i 7583 Venituri din vnzarea activelor i din alte operaii de capital.
461 7583 A P + + D C 800

461 Debitori diveri = 7583 Venituri din vnzarea activelor i din alte operaii de capital
3. Se nregistreaz scoaterea din eviden a titlurilor de participare vndute, valoarea de nregistrare a acestora fiind tot 800 lei. Aceast operaie produce modificri numai n structura activelor, respectiv scad imobilizrile financiare prin elementul de activ titluri de participare cu suma de 800 lei, concomitent cresc cheltuielile excepionale din cedare de active cu suma de 800 lei. Conturile corespondente sunt 262 Titluri de participare deinute la societi n afara grupului i 6583 Cheltuieli cu activele cedate.
6583 262 A A = + D C 800
Formula contabil va fi:

6583 Cheltuieli cu activele cedate 262 Titluri de participare deinute la societi n afara grupului
Creanele imobilizate se formeaz, n principal, prin acordarea de mprumuturi pe termen lung societilor la care unitatea patrimonial deine titluri de participare, din dobnzile aferente creanelor imobilizate, precum i din alte creane care sunt imobilizate pe timp ndelungat (garanii i cauiuni depuse de unitatea patrimonial la teri pentru energie, ap, gaze, etc). Acordarea mprumuturilor pe termen lung se face n baza unui contract de credit sau, prin cumprarea de obligaiuni sau alte titluri de valoare, percepndu-se dobnd. Contabilitatea acestor creane se ine cu contul 267 Creane imobilizate cont de imobilizri financiare, de activ. Se debiteaz: - cu valoarea mprumuturilor acordate (512, 531):
267 Creane imobilizate 267 Creane imobilizate = = 512 Conturi curente la bnci 763 Venituri din creane imobilizate.
- cu veniturilor de realizat din mprumuturi i dobnzi

Se crediteaz: - valoarea mprumutului rambursat i a dobnzii ncasate (512, 531):
512 Conturi curente la bnci = 267 Creane imobilizate
- cu valoarea pierderilor privind creanele legate de participaii trecute pe cheltuieli (663 Pierderi din creane legate de participaii)
663 Pierderi din creane legate de participaii = 267 Creane imobilizate
Soldul debitor reprezint valoarea mprumuturilor i a creanelor acordate altor uniti. Exemplu: Societatea comercial EGA SA. acord un mprumut de 20.000 lei unei alte ntreprinderi cu care se afl n participaie. Termenul de rambursare 2 ani, rata dobnzii 10%. Se ncaseaz anual dobnda i la scaden mprumutul acordat.
- nregistrarea creanei (acordarea mprumutului): Analiza contabil:

267 5121 A A/P + D C 20.000

267 Creane imobilizate = 5121 Conturi la bnci n lei
anul 1 - se nregistreaz dobnda de ncasat: Analiza contabil:

763 2679 P A = + + C D 2.000

2679 Dobnzi aferente creanelor imobilizate 763 Venituri din creane imobilizate
- se ncaseaz dobnda: Analiza contabil:

2679 5121 A A/P = = = + C D 2.000 2.000 2.000

5121 Conturi la bnci n lei 2679 Dobnzi aferente creanelor imobilizate 2679 Dobnzi aferente creanelor imobilizate 763 Venituri din creane imobilizate 2679 Dobnzi aferente creanelor imobilizate
anul 2 se nregistreaz dobnda de ncasat i se ncaseaz: i:

5121 Conturi la bnci n lei
- la scaden, se ncaseaz mprumutul: Analiza contabil:

5121 267 A/P A + D C

5121 Conturi la bnci n lei = 267 Creane imobilizate 20.000
Activele imobilizate pot suferi n anumite perioade deprecieri ale valorii contabile atunci cnd valoarea de inventar stabilit cu ocazia inventarierii este inferioar valorii furnizate de contabilitate. Cnd deprecierea imobilizrilor este temporar, deci reversibil, se constituie Ajustri de depreciere. Ele sunt destinate s acopere un risc posibil s se produc ntr-un exerciiu financiar viitor. Ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor se constituie pe seama cheltuielilor, la sfritul unui exerciiu financiar cu ocazia inventarierii i se majoreaz, se diminueaz sau se anuleaz n exerciiul viitor. La sfritul exerciiilor urmtoare, cu ocazia inventarierii sau la ieirea din patrimoniu a imobilizrilor, n urma analizrii Ajustrilor constituite pentru deprecieri, se procedeaz astfel: - dac deprecierea imobilizrilor este mai mare dect provizionul constituit, se constituie un provizion suplimentar, pentru diferen; - dac deprecierea imobilizrilor este mai mic dect provizionul constituit, diferena diminueaz provizionul i se nregistreaz la venituri;
- dac provizionul constituit devine fr obiect, ca urmare a ieirii din patrimoniu a imobilizrilor pentru care a fost constituit, provizionul se anuleaz i se nregistreaz la venituri.
Contabilitatea Ajustrilor se realizeaz cu ajutorul grupei 29 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor, care cuprinde conturi sintetice de grad I pe categorii de imobilizri: 290 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale 291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale 293 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs 296 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor financiare Toate conturile de ajustri sunt conturi rectificative a valorii imobilizrilor, de pasiv. Se crediteaz n momentul constituirii ajustrilor pe seama cheltuielilor, prin debitul conturilor de cheltuieli:
6813 Cheltuieli de exploatare privind Ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor = 291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale
Se debiteaz cu sumele aferente Ajustrilor anulate n exerciiul urmtor, prin creditul conturilor de venituri:
291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale = 7813 Venituri din Ajustri pentru depreciere imobilizrilor
Soldul creditor al conturilor de ajustri, reprezint valoarea ajustrilor aferente imobilizrilor la finele exerciiului. Conturile de ajustri sintetice de grad I se desfoar pe analitice, deschise pe obiecte generatoare de ajustri.
1. n creditul contului 201 Cheltuieli de constituire se nregistreaz: a. valoarea cheltuielilor de constituire existente; b. cheltuielile ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea persoanei juridice; c. cheltuieli efectuate cu ocazia nfiinrii societii; d. cheltuielile de constituire amortizate integral; 2. n debitul contului 207 Fond comercial se nregistreaz: a. valoarea fondului comercial cedat care nu a fost amortizat; b. valoarea fondului comercial amortizat integral; c. creanele asupra clienilor societii; d. valoarea fondului comercial achiziionat; 3. Contul 212 Construcii se debiteaz n coresponden cu creditul conturilor: a. 658; 654; 2911; 105; b. 404; 722; 456; 131; c. 267; 456; 758; 741; d. 5121; 456; 758; 741. 4. n creditul contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale se
nregistreaz: a. valoarea amortizrii imobilizrilor corporale vndute; b. valoarea amortizrii imobilizrilor corporale scoase din eviden; c. valoarea amortizrii imobilizrilor corporale primite ca aport la capitalul social; d. cheltuielile aferente amortizrii imobilizrilor corporale; 5. Scderea din gestiune a cheltuielilor de constituire amortizate integral, n valoare de 7.000 lei se nregistreaz astfel:
a. b. c. d. 201 6811 2801 6811 = = = = 2801 201 201 2811 7.000 7.000 7.000 7.000.
6. Vnzarea unui mijloc fix complet amortizat presupune urmtoarele nregistrri:

a. 461 2813 b. 461 6583 = = = = % 7583 4427 2131 % 7583 4427 2131 c. 461 6811 d. % 461 4426 2813 = = = = % 2131 4427 2813 7583 2131
7. Scoaterea din gestiune a unui mijloc fix cu valoarea de intrare de 40.000 lei i amortizat n proporie de 20% se nregistreaz astfel:
a. b. c. d. % 281 6583 213 6811 6811 = = = = 213 281 % 213 281 281 40.000 8.000 32.000 40.000 40.000 32.000 8.000 8.000
8. Scoaterea din eviden a unui utilaj vndut neamortizat integral se nregistreaz astfel:
% = 2131 xxx 2813
Ce cont lipsete? a. 5121 Conturi curente la bnci; b. 7583 Venituri din cedarea activelor; c. 4111 Clieni; d. 6583 Cheltuieli privind activele cedate; 9. Care este semnificaia urmtoarei formule contabile?
201 = 404 5.000
a. nregistrarea obligaiei de plat a cheltuielilor ocazionate de nfiinarea societii, n valoarea de 5.000 lei; b. nregistrarea constituirii societii cu un capital de 5.000 lei; c. nregistrarea depunerii de ctre asociai a sumei de 5.000 lei necesar pentru efectuarea cheltuielilor de constituire; d. amortizarea cheltuielilor de constituire n valoare de 5.000 lei.
10. Se achiziioneaz un mijloc fix, pe baz de factur la cost de achiziie 100.000 lei, TVA 19%. Plata facturii se face cu ordin de plat din contul curent de la banc. Durata de utilizare a mijlocului fix este 10 ani, iar regimul de amortizare practicat de societate este cel linear. Dup 2 ani de utilizare societatea vinde utilajul, pe baz de factur la un pre de vnzare de 85.000 lei, TVA 19%. ncasarea facturii se face prin contul curent de la banc. Care este profitul obinut de societate din aceast operaiune? a. profit de 85.000 lei; b. pierdere de 15.000 lei; c. profit de 5.000 lei; d. rezultat nul; 11. n anul N, societatea F&G achiziioneaz un utilaj. Cheltuielile legate de achiziie sunt: pre de cumprare al utilajului 119.000 lei, inclusiv TVA 19%, cheltuieli cu montarea utilajului 4.760 lei inclusiv TVA 19%, cheltuieli de reclam i publicitate 2.000 lei, cheltuieli generale de administraie a ntreprinderii 40.000 lei. Care este costul de achiziie al utilajului? a. 123.760.000; b. 104.000.000; c. 146.000.000; d. 119.000.000; 12. Societatea F&G achiziioneaz un utilaj n valoare de 50.000 lei. Durata normal de funcionare a utilajului este 10 ani, iar regimul de amortizare utilizat este cel linear. Care este valoarea contabil net a utilajului peste 4 ani? a. 50.000 lei; b. 12.500 lei; c. 30.000 lei; d. 20.000 lei. 13. O societate comercial realizeaz n regie proprie un depozit efectund urmtoarele cheltuieli: materii prime i materiale pentru construcii 300.000 lei, salariile muncitorilor 400.000, inclusiv cotele aferente contribuiilor la asigurri sociale, servicii prestate de teri n legtur cu racordarea depozitului la reeaua de energie electric 50.000 lei, TVA 19%, cota de cheltuieli indirecte de producie alocate raional ca fiind legate de construirea depozitului 25.000, cheltuieli cu dobnzile aferente creditelor bancare 10.000, cheltuieli ocazionate de casarea vechilor utilaje 20.000 lei. Costul depozitului este: a. 775.000 lei; b. 785.000 lei; c. 784.500 lei; d. 750.000 lei; e. 759.500 lei. Rspunsuri: 1 d, 2 d, 3 b, 4 d, 5 c, 6 a, 7 a, 8 d, 9 a, 11 c, 11 b, 12 c, 13 a.
51
Capitolul 3 Contabilitatea stocurilor
Capitolul 3 - Contabilitatea stocurilor

Obiectivele specifice: - cunoaterea documentaiei ce trebuie ntocmit cu ocazia intrrii i ieirii din gestiune a stocurilor; - recunoaterea i delimitarea structurilor ce formeaz stocurile; - aplicarea diferitelor metode de evaluare a stocurilor; - nvarea regulilor de funcionare ale conturilor din clasa 3. Sarcini de lucru: - parcurgei textul capitolului; - cu creionul n man, refaceti analiza contabil aferent operaiunilor economice date i intocmii formulele contabile. Clarificarea i consolidarea cunotinelor: - pentru consolidarea cunotinelor, dup parcurgerea materialului, rezolvai testele de la sfritul capitolului i verificai nivelul cunotinelor dobndite. Stocurile reprezint ansamblul bunurilor i serviciilor din cadrul unitii patrimoniale destinate fie a fi vndute n aceeai stare sau dup preluarea lor n procesul de producie, fie a fi consumate la prima lor utilizare.
3.1. Organizarea documentaiei primare a stocurilor

n cadrul ntreprinderii, activele circulante materiale ocazioneaz numeroase operaii, care por fi grupate dup coninutul lor n: operaii de aprovizionare i conservare, operaii de eliberare din depozite i inventariere. Aceste operaii sunt consemnate n diverse documente i evidene operative specifice. Aprovizionarea presupune ntocmirea i urmrirea documentelor: - emiterea ctre furnizori a comenzii, pe baze creia se ncheie contractul economic; - n anumite condiii, contractele economice sunt nlocuite de ctre furnizori prin confirmarea de comand; - n cadrul executrii comenzii i a contractului de aprovizionare, ntreprinderea cumprtoare primete de la furnizor avizul de nsoire i/sau factura. Avizul de nsoire a mrfii se emite, pe msura livrrii, de ctre compartimentul vnzri i servete ca document pentru eliberarea i scderea depozitului i a bunurilor trimise ctre teri. Este un document de nsoire a bunurilor pe timpul transportului, document pentru ntocmirea facturii, document de primire n gestiunea cumprtorului. ntreprinderile care ntocmesc factur fiscal, n momentul livrrii bunurilor, nu vor mai emite avizul de nsoire dect pentru trimise spre prelucrare la teri, factura realiznd, pe lng funciile avizului de nsoire, i pe cele de transport pentru
viza de control financiar preventiv, i, totodat, este act justificativ pentru decontarea contravalorii. Recepia materialelor aprovizionate de la furnizori presupune: - recepia transportului se efectueaz de ctre delegatul serviciului aprovizionare al ntreprinderii cumprtoare n momentul prelurii transportului de le cru. Dac la recepie se constat lipsuri se ntocmete un proces verbal de constatare, care se semneaz de ctre cru i beneficiari; - recepia cantitativ se efectueaz de ctre magazinerul care ia n gestiune materialele sosite; - recepia calitativ se efectueaz de ctre un specialist (tehnolog sau merceolog) ntocmete buletinul de analiz. Dac la recepia valorilor materiale se constat lipsa coletelor, nepotriviri calitative fa de datele indicate n documentele nsoitoare, se ntocmete Nota de recepie i constatare de diferene. n baza acestui document bunurile sunt respinse la recepie. nmagazinarea bunurilor presupune: - pentru predarea la magazie a bunurilor obinute din producie proprie sau tranzitarea materialelor da la un loc de depozitare la altul, n cadru aceleiai ntreprinderi, se ntocmete bonul de predare transfer restituire; - n vederea eliberarea stocurilor de active circulante pentru consum bonul de consum i fia limit de consum; - pentru bunurile trimise spre prelucrare la teri dispoziia de livrare, avizul de nsoire a mrfii pe care se face meniunea pentru prelucrare la teri; - livrarea de produse finite ctre teri se face pe baza facturii; - fia de magazie este un document de eviden operativ a magaziei i se ntocmete separat pentru fiecare fel, calitate sau sortiment de stocuri materiale. Documentele referitoare la valorile materiale intrate n unitatea patrimonial, dup nregistrarea n fiele de magazie se predau serviciului de aprovizionare. Dup verificare, avizare i nregistrare n evidena tehnicooperativ a aprovizionrii, aceste documente se transmit compartimentul de contabilitate. Documentele de ieire a stocurilor din depozite se predau direct la compartimentul contabilitate.
3.2. Evaluarea stocurilor

n contabilitate, stocurile i producia n curs de execuie sunt reflectate astfel: valoric, n contabilitatea sintetic; cantitativ i valoric, cu unele excepii, n contabilitatea analitic; cantitativ, n evidena operativ de la locurile de depozitare. Reflectarea n etalon bnesc a stocurilor i produciei n curs de execuie presupune evaluarea acestora, adic exprimarea lor valoric.
Preurile folosite la evaluarea activelor circulante nregistrate n contabilitate se numesc preuri de nregistrare. Ele pot diferi n funcie de opiunea unitilor patrimoniale i de natura stocurilor i produciei n curs de execuie. Astfel: materiile prime, materialele consumabile, obiectele de inventar, ambalajele i baracamentele achiziionate din afara unitii pot fi reflectate n contabilitate la costul de achiziie, preul standard sau preul de facturare al furnizorului; producia n curs de execuie, semifabricatele i produsele finite, obiectele de inventar, ambalajele i alte bunuri produse de ctre unitatea patrimonial pot fi reflectate n contabilitate la cost de producie sau la pre standard; animalele i psrile sunt reflectate n contabilitate la costul da achiziie pentru cumprrile din afara unitii, ori la costul de producie pentru bunurile provenite din producie proprie. La evaluarea stocurilor i a produciei n curs se disting patru momente principale, aferente strii lor patrimoniale: 1. la intrarea n patrimoniu regula general de evaluare i nregistrare a stocurilor este evaluarea la costul istoric, care poate fi identificat, dup caz, prin: - costul de achiziie, n cazul bunurilor aprovizionate de la teri; - costul de producie n cazul bunurilor i serviciilor obinute din activitatea proprie de exploatare. 2. cu ocazia inventarierii evaluarea se face la valoarea actual sau de utilitate, denumit i valoarea de inventar. Aceste valori se stabilesc n funcie de utilitatea bunului n ntreprindere i preul pieei. 3. la nchiderea exerciiului prin bilanul contabil evaluarea se face la valoarea de intrare (contabil) pus de acord cu rezultatele evalurii la inventariere. n acest scop, valoarea de intrare se compar cu valoarea de utilitate (de inventar), fiind posibile urmtoarele cazuri: - pentru stocurile la care au rezultat diferene n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare, n bilan acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare. Deci, plusul de valoare (valoarea de inventar >valoarea de intrare) nu se nregistreaz n contabilitate; - pentru stocurile la care s-au constatat diferene n minus ntre valoarea de inventar i valoarea lor de intrare, acestea se evalueaz n bilan la valoarea de inventar. n contabilitate aceste stocuri vor continua s fie nregistrate la valoarea lor de intrare, iar minusul de valoare datorat unor deprecieri probabile se nregistreaz prin intermediul conturilor de Ajustri 4. la ieirea din patrimoniu sau darea n consum - stocurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate prin aplicarea urmtoarelor metode : - metoda costului mediu ponderat; - metoda primei intrri-primei ieiri (FIFO); - metoda ultimei intrri-primei ieiri (LIFO); - metoda costului standard (prestabilit). Fiscalitatea i rentabilitatea sunt principalii factori care condiioneaz adoptarea unei metode sau a alteia, deoarece evaluarea cantitii de stocuri
la sfritul perioadei este cheia care conduce la supra sau subevaluarea profitului, iar pe aceast baz ncadrarea sau nu n principiul prudenei.
3.3. Evidena constituirii i micrii stocurilor i produciei n curs de execuie

Pentru nregistrarea n contabilitate a stocurilor i produciei n curs de execuie fost destinat clasa a 3-a de conturi Conturi de stocuri i producie n curs de execuie care cuprinde urmtoarele grupe de conturi:
CLASA 3 - CONTURI DE STOCURI I PRODUCTIE N CURS DE EXECUIE 30. STOCURI DE MATERII I MATERIALE 301. Materii prime 302. Materiale consumabile 3021. Materiale auxiliare 3022. Combustibili 3023. Materiale pentru ambalat 3024. Piese de schimb 3025. Semine i materiale de plantat 3026. Furaje 3028. Alte materiale consumabile 303. Materiale de natura obiectelor de inventar 308. Diferene de pre la materii prime i materiale 33. PRODUCTIA N CURS DE EXECUIE 331. Produse n curs de execuie 332. Lucrri i servicii n curs de execuie 34. PRODUSE 341. Semifabricate 345. Produse finite 346. Produse reziduale 348. Diferene de pre la produse 3481. Diferene de pre la semifabricate 3485. Diferene de pre la produse finite 3486. Diferene de pre la produse reziduale 35. STOCURI AFLATE LA TERI 351. Materii i materiale aflate la teri 354. Produse aflate la teri 3541. Semifabricate aflate la teri 3545. Produse finite aflate la teri 3546. Produse reziduale aflate la teri 356. Animale aflate la teri 357. Mrfuri aflate la teri 358. Ambalaje aflate la teri 36. ANIMALE 361. Animale i pasri 368. Diferene de pre la animale i pasri 37. MRFURI 371. Mrfuri 378. Diferene de pre la mrfuri 38. AMBALAJE 381. Ambalaje 388. Diferene de pre la ambalaje 39. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I PRODUCTIEI N CURS DE EXECUTIE 391. Ajustri pentru deprecierea materiilor prime 392. Ajustri pentru deprecierea materialelor 3921. Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile 3922. Ajustri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar 393. Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie 394. Ajustri pentru deprecierea produselor
55

3941. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor 3945. Ajustri pentru deprecierea produselor finite 3946. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale 395. Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri 3951. Ajustri pentru deprecierea materiilor i materialelor aflate la teri 3952. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri 3953. Ajustri pentru deprecierea produselor finite aflate la teri 3954. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri 3956. Ajustri pentru deprecierea animalelor aflate la teri 3957. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri 3958. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor aflate la teri 396. Ajustri pentru deprecierea animalelor 397. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor 398. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor
Pentru nregistrarea n contabilitate a stocurilor de materii prime i materiale se utilizeaz grupa 30 Stocuri de materii i materiale care cuprinde urmtoarele conturi: 301 Materii prime, 302 Materiale consumabile, 303 Materiale de natura obiectelor de inventar i 308 Diferene de pre la materii prime i materiale. 301 Materii prime - dup coninutul economic este un cont de active circulante, iar dup funcia contabil este cont de activ. Se debiteaz: - cu valoarea stocurilor de materii prime intrate n gestiunea unitii patrimoniale prin achiziionarea de la furnizori (401):
301 Materii prime = = = 401 Furnizori 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 7412 Venituri din subvenii de exploatare pentru materii prime i materiale consumabile 601 Cheltuieli cu materiile prime
aduse ca aport la capital (456):

301 Materii prime
primite cu titlu gratuit (7412):

301 Materii prime
plus la inventariere (601):

301 Materii prime =
- sau din alte surse. Se crediteaz: - cu valoarea stocurilor de materii prime ieite din gestiunea unitii patrimoniale prin consum (601) sau constatate lips la inventar:
601 Cheltuieli cu materiile prime = = = 301 Materii prime 301 Materii prime 301 Materii prime
cu valoarea materiilor prime trecute le mrfuri spre a fi vndute (371):

371 Mrfuri 6582 Donaii i subvenii acordate
cu materiile prime ieite prin donaie (6582):
sau alte destinaii. Soldul debitor reprezint valoarea materiilor prime existente n stoc la preuri de nregistrare. 302 Materiile consumabile- este un cont de active circulante, cu funcie contabil de activ. Funcioneaz asemntoare contului 301. Se debiteaz cu valoarea stocurilor de materiale consumabile intrate n gestiunea unitii patrimoniale prin achiziionarea de la furnizori (401), aduse ca aport la capital (456), primite cu titlu gratuit (7412), sau din alte surse.
Se crediteaz cu valoarea stocurilor de materiale consumabile ieite din gestiunea unitii patrimoniale prin consum (602):
602 Cheltuieli cu materialele consumabile = 302 Materiale consumabile
cu valoarea materialelor consumabile lips la inventar (602), cedate cu titlu gratuit (6582), sau alte destinaii. Soldul debitor reprezint valoarea materiilor prime existente n stoc, la preuri de nregistrare. 308 Diferene de pre la materii prime i materiale- se utilizeaz n cazul n care evaluarea i nregistrarea materiilor prime, materialelor consumabile i materiale de natura obiectelor de inventar se face la preuri prestabilite (standard) sau de facturare . Dup coninutul economic, este un cont rectificativ al preului de nregistrare al materiilor prime i materialelor consumabile, iar dup funcia contabil este cont de activ. Se debiteaz: - dac evidena se ine la pre standard - cu diferenele de pre aferente materiilor prime i materialelor intrate n gestiunea unitii patrimoniale, n negru dac preurile prestabilite (standard) sunt mai mici dect costul de achiziie, sau n rou, dac preurile prestabilite (standard) sunt mai mari dect costul de achiziie; - dac evidena se ine la pre de facturare cu cheltuielile de transport aferente stocurilor intrate n gestiune (numai n negru). Se crediteaz: - cu diferenele de pre aferente materiilor prime i materialelor ieite din gestiune n negru sau n rou, dup caz (n funcie de felul cum se ine evidena). Soldul debitor reprezint diferenele de pre aferente materiilor prime i materialelor existente n stoc, nregistrate n negru sau n rou. Pentru nregistrarea n contabilitate a obiectelor de inventar se utilizeaz contul 303 Materiale de natura obiectelor de inventar - cont de active circulante, de activ. Se debiteaz: - cu valoarea obiectelor de inventar intrate n gestiune unitii patrimoniale, prin cumprri de la furnizori (401), aduse ca aport la capital (456), primite cu titlu gratuit (7412), sau din alte surse. Se crediteaz: - cu valoarea obiectelor de inventar date n consum:
603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar = 303 Materiale de natura obiectelor de inventar
restituite acionarilor (456), donate (6582), vndute ca atare (371), sau alte destinaii. Soldul debitor reprezint valoarea la pre de nregistrare a obiectelor de inventar aflate n gestiunea unitii patrimoniale. Exemple: 1. O societate comercial se aprovizioneaz cu materii prime de la furnizori, pre de factur fr TVA 600.000 lei, cheltuieli de transport facturate de furnizor 100.000 lei, TVA 19%. Preul standard al acestor materii prime este de 600.000 lei iar costul efectiv este de 700.000 lei (600.000 + 100.000). Aceast operaie produce modificri n volumul activelor i pasivelor,
respectiv o cretere a elementelor de activ: materii prime cu suma de 600.000 lei, diferene de pre la materii prime de 100.000 lei i TVA deductibil cu suma de 133.000 lei, concomitent cu creterea obligaiunilor fa de furnizor (element de pasiv) cu suma de 833.000 lei. Conturile corespondente sunt 301 Materii prime, 308 Diferene de pre la materii prime i materiale, 4426 TVA deductibil i 401 Furnizori. Contul 301 Materii prime este un cont de active circulante, cont de activ, deoarece are loc o cretere a stocului de materii prime, contul se debiteaz cu suma de 700.000 lei (preul standard al materiilor prime achiziionate). Contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale este un cont rectificativ al valorii stocurilor de materii prime, cont de activ; avnd loc o cretere a diferenelor de pre aferente stocului de materii prime, contul se debiteaz cu suma de 100.000 lei n negru, deoarece costul efectiv este mai mare dect preul standard folosit pentru evaluarea i nregistrarea materiilor prime. Contul 4426 TVA deductibil este un cont de activ; deoarece are loc o cretere a TVA deductibil, contul se debiteaz cu suma de 133.000 lei (19% x 700.000). Contul 401 Furnizori este un cont de pasiv; deoarece are loc o cretere a obligaiei ctre furnizori, contul se crediteaz cu suma de 833.000 lei.
301 308 4426 401 A A A P + + + + = D D D C 401 Furnizori 833.000 600.000 100.000 133.000
Formula contabil complex este urmtoarea:

% 301 Materii prime 308 Diferene de pre la materii prime i materiale 4426 TVA deductibil
2. Se nregistreaz consumul de materii prime, preul standard al materiilor prime date n consum este de 300.000 lei. Aceast operaie genereaz modificri numai n structura activelor, respectiv scade stocul de materii prime cu suma de 300.000 lei i concomitent cresc cheltuielile cu materiile prime cu aceeai sum de 300.000 lei. Conturile corespondente sunt 601 Cheltuieli cu materiile prime i 301 Materii prime.
601 301 A A = + D C 301 Materii prime 300.000

601 Cheltuieli cu materiile prime
Avnd n vedere c au fost incluse pe cheltuieli materiile prime evaluate la pre standard este necesar s se repartizeze diferenele de pre aferente materiilor prime consumate. Pe baza situaiei din conturi se poate calcula coeficientul de repartizare:
K=
0 + 100.000 = 0,166 0 + 600.000
58
Aplicnd acest coeficient asupra materiilor prime date n consum (evaluate la preul standard) se determin diferenele de pre aferente consumului de materii prime: 300.000 x 0,166 = 49.800 lei 3. Se nregistreaz repartizarea diferenelor de pre aferente materiilor prime date n consum. Aceast operaie produce modificri numai n structura activelor, respectiv cresc cheltuielile cu materiile prime cu suma de 49.800 lei, i scad diferenele de pre aferente stocului de materii prime cu aceeai sum. Conturile corespondente sunt 601 Cheltuieli cu materiile prime i 308 Diferene de pre la materii prime i materiale. Contul 601 Cheltuieli cu materiile prime este un cont de activ; deoarece are loc o cretere a cheltuielilor cu materiile prime, contul se debiteaz cu suma de 49.800 lei. Contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale este un cont de activ; deoarece are loc o scdere a diferenelor de pre aferente stocului de materii prime, contul se crediteaz cu aceeai sum de 49.800 lei.
308 601 A A + C D
Formula contabil de calcul este:

601 Cheltuieli cu materiile prime = 308 Diferene de pre la materii prime i materiale 49.800
4. Unitatea patrimonial se aprovizioneaz cu obiecte de inventar, pre de factur fr TVA 1.800 lei, cheltuieli de transport facturate de furnizor fr TVA 200 lei, TVA 19%. Obiectele de inventar se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la cost de achiziie, care este format din preul de factur, plus cheltuielile de transport aprovizionare (1.800 + 200 = 2.000). Aceast operaie produce modificri n volumul activelor i pasivelor n sensul creterii, respectiv o cretere a stocului de obiecte de inventar cu suma de 2.000 lei i o cretere a TVA deductibil de 380 lei, concomitent cu creterea obligaiilor ctre furnizori, cu suma de 2.380 lei. Conturile corespondente sunt 303 Materiale de natura obiectelor de inventar, 4426 TVA deductibil i 401 Furnizori.
303 4426 401 A A P + + + = D D C 401 Furnizori 2.380 2.000 380

% 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 4426 TVA deductibil
5. La darea n folosin a obiectelor de inventar cumprate se include valoarea lor integral pe cheltuieli (costul de achiziie este de 2.000 lei). Aceast operaie produce modificri n volumul activelor i pasivelor, respectiv o cretere a cheltuielilor cu suma de 2.000 lei, concomitent cu creterea uzurii obiectelor de inventar cu suma de 2.000 lei. Conturile corespondente sunt 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar i 303 Materiale de natura obiectelor de inventar. Contul 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de
inventar este un cont de activ; deoarece are loc o cretere a cheltuielilor, contul se debiteaz cu suma de 2.000 lei. Contul 303 Materiale de natura obiectelor de inventar este un cont de activ i se crediteaz cu suma de 2.000 lei.
603 303 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar A A = + D C 2.000

303 Materiale de natura obiectelor de inventar
Pentru nregistrarea n contabilitate a produselor se utilizeaz conturile din grupa 34 Produse care cuprinde: 341 Semifabricate 345 Produse finite 346 Produse reziduale. Aceste conturi dup coninutul economic sunt conturi de active circulante, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ. Se debiteaz: - cu preul de nregistrare al semifabricatelor, respectiv al produselor finite i/sau produselor reziduale intrate n gestiune din producie proprie (711):
345 Produse finite = 711 Variaia stocurilor
Se crediteaz: - cu preul de nregistrare al semifabricatelor, respectiv al produselor finite i/sau produselor reziduale ieite din gestiune spre vnzare (711) sau alte destinaii:
711 Variaia stocurilor = 345 Produse finite
Soldul debitor reprezint preul de nregistrare al semifabricatelor, produselor finite i/sau produselor reziduale existente n stoc. Pentru nregistrarea n contabilitate a produselor se pot utiliza ca preuri de nregistrare: costurile de producie efective sau preurile prestabilite (standard). n cazul n care pentru evaluarea i nregistrarea produselor se utilizeaz preurile prestabilite (standard), diferenele dintre preurile prestabilite i costurile de producie efective, calculate la sfritul lunii, se vor nregistra ntr-un cont de diferene de pre i anume: 348 Diferene de pre la produse este un cont rectificativ a valorii de nregistrare a produselor. Dup funcia contabil, este un cont de activ. Se debiteaz: cu diferena n plus sau n minus dintre costul de producie efectiv i cel prestabilit al produselor obinute, n rou sau n negru, dup caz (711). Se crediteaz: cu diferena n plus sau n minus aferent produselor ieite din gestiune, n rou sau n negru, dup caz (711). Soldul debitor al contului reprezint diferenele de pre aferente produselor existente n stoc. Exemple: 1. Se obin produse finite din procesul de producie, cost prestabilit 3.000 lei, cost de producie efectiv 2.500 lei.
Analiza contabil:
345 711 348 A A/P A = + + + D C D 2.500 3.000 500

% 345 Produse finite 348 Diferene de pre la produse 711 Variaia stocurilor
2. Se vnd produsele finite obinute (o jumtate), preul de vnzare 4.000 lei, TVA 19%. Se factureaz clienilor produse finite: Analiza contabil:
411 701 4427 A P P + + + D C C 4.760 4.000 760

411 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat
3. Se descarc gestiunea pentru produsele finite vndute. Analiza contabil:

345 711 A A/P = C D 1.500

711 Variaia stocurilor 345 Produse finite
Se determin coeficientul de repartizare a diferenelor de pre: K = 0,167 i se repartizeaz diferenele aferente vnzrilor: 1.500 x 0,167 = 250,5 lei Analiza contabil:
348 711 A A/P = C D 348 Diferene de pre la produse finite 250,5

711 Variaia stocurilor
Stocurile aflate la teri sunt acele materii prime i materiale, obiecte de inventar, produse, mrfuri, etc. care se afl n una din urmtoarele situaii: achitate i lsate n custodia furnizorilor; date spre prelucrare la teri; date spre recondiionare la teri; trimise spre depozitare temporar la teri; predate terilor spre vnzare n consignaie; aflate n curs de aprovizionate, respectiv achitate, dar nesosite sau sosite i nerecepionate. Evaluarea stocurilor aflate le teri se face la preurile de nregistrare utilizate pentru stocurile n cauz aflate n depozitele proprietarului. Contabilitatea acestor stocuri se realizeaz cu ajutorul conturilor sintetice ce fac parte din grupa 35 Stocuri aflate la teri i privete: 351 Materiile i materialele aflate la teri 354 Produse aflate la teri
356 Animale aflate la teri 357 Mrfuri aflate la teri 358 Ambalaje aflate la teri Dup coninut economic sunt conturi de active circulante, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ. Se debiteaz cu preul de nregistrare a stocurilor aflate la teri din diferite motive (301, 302, 303, 345, 371) i celor n curs de aprovizionare:
351 Materii i materiale aflate la teri = % 301 Materii prime 302 Materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar
Se crediteaz cu preul de nregistrare al stocurilor intrate n gestiune, aduse de la teri sau celor n curs de aprovizionare sosite n unitate:
% 301 Materii prime 302 Materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar = 351 Materii i materiale aflate la teri
Soldul debitor reprezint valoarea stocurilor aflate n curs de aprovizionare sau trimise la teri. Comercianii achiziioneaz mrfurile la cost de achiziie i le revnd la pre de vnzare. Diferena calculat ntre preul de vnzare i costul de achiziie se numete marj comercial. Comerciantul decide preul de vnzare prin punerea de acord a cererii cu oferta solvabil, prin echilibrul dintre abunden/raritate, n condiiile n care marja exprim capacitatea ntreprinderii de a produce profit din susinerea vnzrilor. Alturi de mrimea marjei, este esenial creterea vitezei de rotaie a mrfurilor. Mrfurile se pot evalua la cost de achiziie n comerul cu ridicata sau la pre de vnzare n comerul cu amnuntul. Un exemplu de calcul al marjei comerciale este prezentat n continuare: Marfa A are costul de achiziie de 1.000 lei bucata. Ea se vinde cu preul de vnzare 1.250 lei bucata. Marja comercial 250 lei = (1250 1000) lei n procente, marja intrrilor este: 250 : 1000 = 0,25, adic 25% (marj brut MB) Marja ieirilor este: 250 : 1250 = 0,20 adic 20% (marja redus MR) Legtura dintre aceste marje se realizeaz astfel:
Pentru evidena operaiilor specifice de achiziie, stocare i distribuie a mrfurilor se utilizeaz contul 371 Mrfuri. Este cont de activ care se debiteaz cu achiziionarea de mrfuri de la furnizori i se crediteaz cu vnzarea acestora ctre clieni. Soldul final al contului poate fi debitor, reflectnd mrfurile aflate n stoc sau poate fi nul. Contul 378 Diferene de pre la mrfuri servete pentru reflectarea contabil a marjei comerciale aferente intrrilor, ieirilor sau stocului, dac evaluarea mrfurilor se face la pre de vnzare. Este cont de pasiv, rectificativ pentru marja calculat. Exemple:
62
1. Un comerciant cu ridicata recepioneaz 5.000 de buci, procurate de la furnizori, pe credit, cu costul de achiziie de 5.000 x 1.000 = 5.000.000 lei. Se constituie stocul de mrfuri din cumprri (A+), iar contul Mrfuri cu funcie de activ se debiteaz. Concomitent, se recunoate datoria comercial fa de furnizori (P+) i contul Furnizori se crediteaz. Formula contabil este:
371 Mrfuri = 401 Furnizori 5.000.000
2. La comerciantul cu amnuntul, pentru nregistrarea achiziiei conform notei de recepie, se calculeaz i se nregistreaz mrfurile la pre de vnzare: 5.000 x 1.000 = 5.000.000 lei cost de achiziie 5.000 x 250 = 1.250.000 lei marja comercial 5.000 x 1.250 = 6.250.000 lei pre de vnzare Se constituie stoc de marf la pre de vnzare (A+), iar contul Mrfuri se debiteaz; se nregistreaz marja comercial din cumprri (P+) i contul Diferene de pre la mrfuri se crediteaz. Din cumprarea de mrfuri la cost de achiziie se recunoate datoria comercial fa de furnizori (P+) i contul Furnizori se crediteaz. Formula contabil este:
% 371 Mrfuri 378 Diferene de pre la mrfuri = 401 Furnizori 6.250.000 5.000.000 1.250.000
3. Comerciantul cu ridicata vinde unui client 3.000 de buci din sortimentul A, pe baza facturii. 3.000 x 1.250 = 3.750.000 lei. Se constituie creana fa de client (A+), iar contul Clieni se debiteaz. Vnzarea este momentul recunoaterii veniturilor de exploatare (P+), iar contul 707 Venituri din vnzarea mrfurilor se crediteaz. Formula contabil este:
4111 Clieni = 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 3.750.000
4. Se descarc gestiunea pentru costul de achiziie al mrfurilor vndute de ctre comerciantul cu ridicata, 3.000 buci x 1.000 lei = 3.000.000 lei. Prin vnzarea mrfurilor se recunosc cheltuieli de exploatare (A+) la nivelul costului de achiziie al mrfurilor vndute, iar contul 607 Cheltuieli cu mrfurile se debiteaz. Stocul de mrfuri se diminueaz (A-), iar contul Mrfuri se crediteaz. Formula contabil este:
607 Cheltuieli cu mrfurile = 371 Mrfuri 3.000.000
5. La comerciantul cu amnuntul, unde mrfurile au fost evaluate la pre de vnzare, atunci: 3.000 x 1.250 = 3.750.000 lei i marja aferent mrfurilor vndute este: 3.750.000 x 20% = 750.000 lei, adic 3.000 x 250 = 750.000 lei Prin vnzarea mrfurilor se recunosc cheltuieli de exploatare (A+) la nivelul costului de achiziie al mrfurilor vndute, iar contul Cheltuieli cu mrfurile se debiteaz. Stocul de mrfuri se diminueaz (A-), iar contul Mrfuri se crediteaz. Se rectific marja comercial (P-) i contul Diferene de pre la mrfuri se debiteaz. Formula contabil este:
Capitolul 3 Contabilitatea stocurilor % 607 Cheltuieli cu mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri = 371 Mrfuri 3.750.000 3.000.000 750.000
1. La ce categorie de active, n afara stocurilor, se pot aplica la ieire metode de evaluare pentru bunuri fungibile, precum metoda preului ponderat, metoda FIFO sau LIFO? a. creane comerciale; b. creane financiare; c. lichiditi n banc; d. investiii financiare pe termen scurt; 2. Contabilitatea analitic a stocurilor se poate organiza folosind una din urmtoarele metode, n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii ale unitii: a. metoda operativ contabil (pe solduri); b. metoda cantitativ valoric (pe Fie de cont analitice); c. metoda global valoric; d. toate variantele sunt corecte. 3. Utilizarea preului de facturare pentru evaluarea stocurilor la intrarea n gestiune nu presupune: a. cheltuielile de transport aprovizionare se nregistreaz distinct n conturile de diferene de pre; b. cheltuielile de transport aprovizionare se vor repartiza proporional att asupra valorii bunurilor ieite, ct i asupra celor rmase n stoc; c. coeficientul K se aplic asupra valorii bunurilor ieite la pre de factur; d. cheltuielile de transport se determin aplicnd coeficientul K asupra valorii bunurilor ieite, evaluate la cost de achiziie. 4. La intrarea n patrimoniu, stocurile sunt evaluate n contabilitate la urmtoarele valori: a. costul de producie pentru bunurile aduse ca aport la capital; b. preul de facturare este preul nscris n factura furnizorului; c. costul de achiziie pentru bunurile obinute din producie proprie; d. toate variantele sunt corecte. 5. Dup funcia contabil, sunt conturi de activ: a. 303, 345, 348, 378; b. 301, 308, 348, 371; c. 308, 341, 371, 378; d. nici un rspuns nu este corect. 6. Contul 378 Diferene de pre la mrfuri ine evidena: a. diferenelor (n plus sau n minus) ntre preul de nregistrare standard (prestabilit) i costul de achiziie, aferente mrfurilor; b. adaosului comercial (marja comerciantului) aferent mrfurilor din unitile comerciale;
c. diferenelor (n plus sau n minus) ntre costul de achiziie i preul de factur, aferente mrfurilor; d. nici un rspuns nu este corect. 7. Cum nregistrai n contabilitate obinerea de produse finite, tiind c: costul de producie prestabilit este de 5.000 lei i costul efectiv de producie este de 6.000 lei. Evidena se ine la cost efectiv: a. 345 A + D 345 = 711 6.000 711 A/P + C b. 345 A + D 345 = % 6.000 711 P + C 348 1.000 348 P + C 711 5.000 c. 711 A/P - C % = 711 6.000 345 A + D 345 5.000 348 A + D 348 1.000 costul de producie prestabilit este de 5.000 lei i costul efectiv de producie este de 6.000 lei. Evidena se ine la cost prestabilit (standard): a. 345 A + D 345 = 711 6.000 711 A/P + C b. 711 A/P + C % = 711 6.000 345 A + D 345 5.000 348 A + D 348 1.000 c. 345 A + D % = 711 5.000 348 A + D 345 6.000 711 A/P + C 348 1.000 costul de producie prestabilit este de 5.000 lei i costul efectiv de producie este de 3.500 lei. Evidena se ine la cost prestabilit (standard): a. 345 A + D 345 = 711 5.000 711 A/P + C b. 345 A + D 345 = 348 1.500 348 A - C 711 A/P + C 345 711 5.000 345 A + C c. 345 A + D % = 711 3.300 348 A + D 345 5.000 711 A/P + C 348 1.500 8. Stabilii costul de achiziie al urmtorului lot de materii prime, pe baza urmtoarelor date:pre de cumprare 500 kg x 100 lei/kg; cheltuieli de transport 4.000 lei; prime de asigurare a bunurilor pe timpul transportului 500 lei; TVA 19 %. Care este costul de achiziie total? a. 54.000 lei; b. 50.000 lei; c. 64.8550 lei; d. 54.500 lei. 9. Se vnd produse finite unui client, conform facturii, la un pre de vnzare de 30.000 lei, TVA 19%. tiind costul de producie prestabilit al produselor vndute, ca fiind egal cu 20.000 lei i costul de producie efectiv 18.500 lei, nregistrarea descrcrii gestiunii sa va face astfel:
a. b. c.
601 A 308 A 345 A 345 A 711 A/P 348 A 711 A/P 345 A 348 A
+ + + + -
D C C D C D D C C
601 = % 345 308 % = 711 345 348 711 = % 345 348
20.000 18.500 1.500 30.000 18.500 11.500 20.000 18.500 1.500
10. Ce semnific nregistrarea contabil? % = 408 2.380 301 2.000 4428 380 a. intrri de materiale consumabile, cu decontare imediat n numerar; b. intrri de materii prime pe baz de aviz de nsoire a mrfii; c. intrri de materii prime de la furnizori, pe credit comercial; d. plusuri de materii prime stabilite la inventariere. 11. Ce semnific nregistrarea contabil? 302 = 602 3.500 a. consum de materii prime, evaluate la cost de achiziie; b. consum de materiale consumabile, evaluate conform metodei FIFO; c. plusuri de materii materiale stabilite la inventariere; d. nici un rspuns nu este corect. 12. Ce semnific nregistrarea contabil? 461 = % 2.380 7588 2.000 4427 380 a. vnzarea unor active imobilizate; b. imputarea lipsurilor de materiale, la valoarea actual, unor teri (nu este angajatul unitii); c. imputarea lipsurilor de materiale, la valoarea actual, unor teri (este angajatul unitii); d. nici un rspuns nu este corect. 13. Ce semnific nregistrarea contabil? 301 = 345 5.670 a. valoarea la pre de nregistrare a produselor reinute n vederea consumrii ca materie prim n aceeai unitate; b. valoarea la pre de nregistrare a produselor livrate altor societi; c. achiziie de materii prime ce vor deveni ulterior produse finite. 14. Ce semnific nregistrarea contabil? % = 401 3.570 302 2.500 308 500 4426 570 a. achiziie de materiale consumabile de la furnizori, pe baz de factur, cnd evaluarea stocurilor se face la preul de facturare; preul de factur > costul de achiziie efectiv;
b. achiziie de materiale consumabile de la furnizori, pe baz cnd evaluarea stocurilor se face la preul standard; preul costul de achiziie efectiv; c. achiziie de materiale consumabile de la furnizori, pe baz cnd evaluarea stocurilor se face la preul standard; preul costul de achiziie efectiv;
de factur, standard < de factur, standard <
15. Ce semnific nregistrarea contabil? % = 401 3.570 302 3.500 308 500 4426 570 a. achiziie de materiale consumabile de la furnizori, pe baz de factur, cnd evaluarea stocurilor se face la preul de facturare; preul de factur > costul de achiziie; b. achiziie de materiale consumabile de la furnizori, pe baz de factur, cnd evaluarea stocurilor se face la preul standard; preul standard > costul de achiziie efectiv; c. achiziie de materiale consumabile de la furnizori, pe baz de factur, cnd evaluarea stocurilor se face la preul de facturare; preul de factur < costul de achiziie. 16. Ce semnific nregistrarea contabil? 601 = % 4.200 301 3.600 308 600 a. consum de materii prime la cost efectiv de 4.200 lei; b. consum de materii prime la valoare de nregistrare de 3.600 lei i repartizarea diferenelor de pre favorabile aferente consumului, n sum de 600 lei; c. consum de materii prime la valoare de nregistrare de 3.600 lei i repartizarea diferenelor de pre nefavorabile aferente consumului, n sum de 600 lei; 17. Stocul de materii prime la nceputul lunii era de 1.000 buci, evaluate la preul standard de 8.000 lei/bucata, iar diferenele de pre aferente stocului iniial (ntre preul efectiv i preul standard) sunt de 500.000 lei. n cursul lunii s-au mai cumprat 2.000 de buci la costul de achiziie de 8.500 lei/bucata. Consumul de materii prime este de 1.200 buci. Stabilii: intrrile de materii prime evaluate la pre standard: a. 17.000.000 lei; b. 16.000.000 lei; c. 16.500.000 lei; diferenele de pre aferente intrrilor de materii prime: a. 850.000 lei; b. 1.000.000 lei; c. 1.500.000 lei. consumul de materii prime evaluat la pre standard: a. 8.000.000 lei;
b. 8.600.000 lei; c. 9.000.000 lei; d. 9.600.000 lei. diferenele de pre aferente consumului de materii prime: a. 600.000 lei; b. 500.000 lei; c. 600.000 lei; 18. Efectueaz analiza contabil i scrie formula contabil pentru fiecare din urmtoarele operaiuni economice: a. se primete ca aport n natur de la acionari: materii prime 4.000 lei; materiale consumabile 2.480 lei i materiale de natura obiectelor de inventar 5.670 lei; b. se achiziioneaz de la furnizor, pe baz de aviz de nsoire a mrfii: materii prime n sum de 3.000 lei i materiale auxiliare n valoare de 4.000 lei, TVA 19 %; c. pe baza bonului de consum, se dau n consum materii prime n sum de 2.000 lei i materiale consumabile de 3.000 lei; d. se achiziioneaz materiale consumabile n sum de 3.500 lei, TVA 19%, dintr-un avans de trezorerie; e. se primesc cu titlu de donaie materii prime n sum de 6.000 lei; f. cu ocazia inventarierii se constat: plusuri de materii prime 4.000 lei i de produse finite 5.000 lei i minusuri imputabile la materiale consumabile de 6.000 lei i neimputabile la produse finite de 2.000 lei; g. se imput angajatului vinovat materialele constatate lips la inventariere; pre de imputaie 6.300 lei, TVA 19 %; h. sunt donate materiale auxiliare unei alte uniti, n sum de 2.000 lei; i. se trimit n custodie la teri, materii prime n sum de 1.500 lei; j. se vnd materii prime fr a fi prelucrate; cost de achiziie 4.000 lei, pre de vnzare 5.000 lei, TVA 19 %; k. se obin produse finite din producie proprie: 100 buci, cost de producie 5.000 lei; l. se vnd clienilor conform facturii, 50 buci produse finite: pre de vnzare 4.000 lei, TVA 19%, cost de producie 2.500 lei. Care este profitul din aceast tranzacie? m. se vnd clienilor conform facturii, 50 buci produse finite: pre de vnzare 2.000 lei, TVA 19%, cost de producie 2.500 lei. Care este profitul din aceast tranzacie? n. se primesc de la teri, din custodie, produse finite n sum de 1.000 lei; o. n urma unei calamiti s-au constat pagube n sum de 2.000 lei reprezentnd: materiale 500 lei i produse finite 1.500 lei. Rspunsuri: 1 d, 2 d, 3 d, 4 b, 5 b, 6 b, 7 a,b,c, 8 d, 9 c, 10 b, 11 c, 12 b, 13 a, 14 c, 15 b, 16 c, 17 b,b,d,a.
68
Capitolul 4 Contabilitatea creanelor i datoriilor
Capitolul 4 - Contabilitatea creanelor i datoriilor

Obiectivele specifice: - cunoaterea organizrii documentaiei primare ce reflect operaiunile cu terii, - recunoaterea i delimitarea structurilor ce formeaz creanele i datoriile; - nvarea regulilor de funcionare ale conturilor din clasa 4. Sarcini de lucru: - parcurgei textul capitolului; - cu creionul n man, refaceti analiza contabil aferent operaiunilor economice date i intocmii formulele contabile. Clarificarea i consolidarea cunotinelor: - pentru consolidarea cunotinelor, dup parcurgerea materialului, rezolvai testele de la sfritul capitolului i verificai nivelul cunotinelor dobndite.
4.1. Coninutul i structura decontrilor cu terii

n vederea desfurrii activitii economice ntre unitile patrimoniale se realizeaz schimburi de valori care dau natere la creane i datorii. n general, prin crean se nelege dreptul creditorului de a primi la un anumit termen o sum de bani sau alte bunuri economice Sunt elemente patrimoniale de activ care iau natere la avansarea temporar a unor bunuri sau valori altor persoane fizice sau juridice i se lichideaz la ncasarea lor. Se pot clasifica dup mai multe criterii, astfel: 1. dup natura operaiilor care le genereaz pot fi: - creane comerciale; - creane financiare; - alte creane. 2. dup coninutul economic i obiectul creanelor pot fi: - creane asupra clienilor pentru produse vndute, lucrri executate i servicii prestate; - creane asupra furnizorilor generate de avansurile i acordurile acordate anticipat de ctre cumprtor; - creane generate de deinerea unor bilete la ordin, cupoane, bonuri de tezaur; - diverse creane asupra debitorilor provenite din operaii necomerciale. Datoriile reprezint obligaiile pe termen scurt ale unitii, respectiv surse atrase la finanarea activitii acesteia. Denumite i fonduri furnizate
de teri, ele se concretizeaz n angajamente financiare ale debitorilor cu privire la sume de bani sau bunuri cuvenite creditorilor i sunt elemente patrimoniale de pasiv care iau natere la apariia i se lichideaz la plata lor 1 . Se pot clasifica dup mai multe criterii: 1. dup natura operaiilor ce le genereaz pot fi: - datorii comerciale; - datorii financiare; - datorii fiscale; - datorii salariale i sociale; - alte datorii. 2. dup coninutul economic i obiectul datoriilor pot fi: - datorii fa de furnizori; - datorii fa de clieni pentru avansurile primite de la acetia; - datorii fa de buget; - datorii din efecte comerciale; - datorii fa de salariai; - datorii fa de asigurrile i protecia social; - datorii fa de acionari; - alte datorii. n documentele de sintez, situaia creanelor i datoriilor este prezentat folosind urmtoarea grupare: creanele: - creane din active imobilizate; - creane din active circulante; - cheltuieli nregistrate n avans. datoriile: - datorii financiare i asimilate; - alte datorii; - venituri nregistrate n avans. n funcie de nevoia de informaii, n contabilitatea analitic creanele i datoriile se mpart n: creanele: a. n funcie de termenul de ncasare: - creane de ncasat la termen lung (peste un an); - creane de ncasat la termen scurt (sub un an). b. n funcie de moneda n care se formeaz: - creane n lei (clieni interni); - creane n devize (clieni externi). c. n funcie de raporturile avute cu societile: - creane asupra societilor din cadru grupului; - creane din afara grupului. datoriile: a. datorii pe termen lung, mijlociu sau scurt; b. datorii n lei sau devize; c. datorii fa de unitile din cadrul grupului i fa de cele din afara grupului.
Voica Valeriu, Contabilitatea financiar a agenilor economici, Editura C.M.C.F.P.P., Bucureti, 1996
70
4.2. Evaluarea creanelor i datoriilor

Evaluarea creanelor i datoriile se face n momentul apariiei lor la valoarea nominal, astfel: la data apariiei datoriilor, cu sumele n lei, datorate; la data apariiei creanelor, cu sumele n lei, de ncasat ori de decontat. Valoarea nominal a datoriilor i creanelor este de dat de suma nscris n documentele n care consemneaz apariia lor. Creanele i datoriile n devize se nregistreaz n contabilitate n lei, la cursul de schimb n vigoare la data efecturii operaiilor prin care acestea sau constituit. Pe msura lichidrii lor - a plii datoriilor i a ncasrii creanelor n devize diferenele de curs valutar ntre data nregistrrii lor i data ncasrii/plii, se nregistreaz ca venituri sau cheltuieli financiare, dup caz. Dac la sfritul exerciiului financiar datoriile i creanele n valut nu sunt lichidate, se face corecia lor n funcie de cursul valutar existent la finele anului.

Pentru a evidenia modalitatea de organizare a documentaiei primare ce reflect operaiunile cu terii, n funcie de categoria n care se ncadreaz terii, documentele specifice care constituie suportul de consemnare i nregistrare n contabilitate a datoriilor sunt: pentru relaiile cu furnizorii: datorii: - naterea datoriei factur fiscal; - stingerea datoriei prin plat fil de cec, ordin de plat, chitan; creane: - realizate prin efecte comerciale trat, bilet la ordin, etc. - prin avansuri acordate fil de cec, ordin de plat; pentru relaiile cu clienii: creane: - naterea creanei factura fiscal; - stingerea creanei prin ncasare fil de cec, ordin de plat, chitan datorii: - realizate prin efect comercial trat, bilet la ordin; - avansuri primite fil cec, ordin de plat; pentru relaiile cu personalul unitii: datorii: - pentru salarii de baz i suplimentare state de plat, liste de plat pentru concedii de odihn;
- pentru premii, participare la profit, ajutoare materiale i protecie social state de plat; creane: - avansuri acordate liste de plat; pentru relaiile cu asigurrile sociale i protecia social: datorii: - contribuia unitii la asigurrile sociale situaia de calcul; - contribuia personalului la asigurrile sociale centralizatorul statelor de plat; stingerea datoriei: - achitarea ajutoarelor materiale stat de plat; - virarea sumelor datorate ordin de plat; pentru relaiile cu bugetul statului: datorii: - impozit pe profit situaia de calcul; - impozit pe salarii centralizatorul statelor de plat; - TVA de plat decont lunar 2 - alte impozite, taxe i vrsminte asimilate situaia de calcul; - achitarea datoriilor ordin de plat; - TVA de recuperat decont lunar; creane: - sume vrsate n plus la buget situaia de calcul; pentru relaiile cu asociaii sau acionarii: creane: - ncasarea sumelor subscrise de acionari declaraia de subscriere; datorii: - remunerarea capitalului (dividende) situaia repartizrii profitului; - restituirea activului rmas la lichidare situaia de calcul; pentru relaiile cu debitorii: creane: - despgubiri pentru pagube materiale decizie de imputare; - penaliti titluri executorii; - vnzri de imobilizri i de titluri de plasament proces-verbal de licitaie, ordin de vnzare. Pentru datorii i creane evidena operativ este mai puin utilizat. n aceast privin putem aminti: - Registrul de comenzi i Fia de urmrire a executrii comenzilor, utilizate pentru urmrirea realizrii contractelor ncheiate cu furnizorii de bunuri i servicii. - Fia de urmrire a contractelor, folosit pentru urmrirea livrrilor de bunuri i servicii pentru clieni. - Evidena prezenei la lucru, const n sisteme diferite de pontaj pentru salariaii prezeni la lucru n cadrul unitilor.
decontul lunar privind TVA are la baz urmtoarele documente: jurnal pentru cumprri, jurnal pentru vnzri, borderoul de vnzare (cumprare), factura fiscal , chitana fiscal.
2
72
Contabilitatea creanelor i datoriilor fa de teri, persoane fizice sau juridice se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa a 4-a Conturi de teri. Conturile din aceast clas in evidena creanelor i datoriilor unitilor patrimoniale care provin din activitatea comercial curent, a cror scaden este sub un an. Datorit varietii mari de relaii economice care dau natere la datorii i creane, n clasa a 4-a a planului de conturi a fost atribuit un numr mare de conturi cu ajutorul crora se ine evidena creanelor i datoriilor. Acestea sunt sistematizate n funcie de natura relaiilor n grupe de conturi.
4.4. Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu furnizorii

Cumprrile de bunuri i servicii genereaz datorii fa de furnizori, a cror stingere urmeaz s se fac n perioadele urmtoare. Furnizorul este persoana fizic sau juridic care pune la dispoziia terilor bunuri i/sau servicii contra plat n baza unor nelegeri prealabile. Relaiile de decontare fa de furnizori provin din: - aprovizionri (cumprri) de active circulante materiale (stocuri de materii prime , materiale, obiecte de inventar, mrfuri, ambalaje, animale psri, etc) sau imobilizri; - din lucrri prestate sau servicii prestate de teri; - alte operaii efectuate de regul n baza unor contracte sau convenii ncheiate cu diverse persoane fizice sau juridice; n ultima categorie se includ printre altele i prestaiile pentru care se primesc indemnizaii de ctre membrii Consiliilor de administraie cenzorii, membrii AGA precum i lucrrile specifice experilor contabili sau contabililor autorizai. Dup natura cumprrilor efectuate distingem: - Datorii din cumprri de bunuri i servicii destinate activitii de exploatare (stocuri i servicii); - Datorii din cumprri de imobilizri. Dup modalitatea stingerii datoriilor, distingem: - Datorii din cumprri pe credit comercial, a cror stingere se face pe baz de instrumente de decontare obinuite; - Datorii din cumprri pe credit cambial, a cror stingere se face pe baz de efecte de comer de tip cambial. Dup scadena datoriilor, distingem: - Datorii exigibile, al cror termen de plat este indicat n documentele furnizorilor, respectiv ale celor de decontare cu acetia; - Datorii neexigibile pentru cumprri ce nu sunt nsoite de facturile furnizorilor i al cror termen de plat se va preciza ulterior de ctre furnizori. n funcie de moneda n care se evalueaz cumprrile se disting - datorii fa de furnizori interni; - datorii fa de furnizori externi; Pentru contabilizarea relaiilor de decontare dintre cumprtor i furnizorii lui, n contabilitatea cumprtorului se utilizeaz conturile din grupa 40 FURNIZORI I CONTURI ASIMILATE a crei structur reglementat de Planurile generale de conturi este urmtoarea:
401 Furnizori 403 Efecte de pltit 404 Furnizori de imobilizri 405 Efecte de pltit pentru imobilizri 408 Furnizori-facturi nesosite 409 Furnizori-debitori - 4091 Furnizori debitori pentru bunuri de natura stocurilor - 4092 Furnizori debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri
Planurile de conturi ofer posibilitatea nregistrrii relaiilor efective de credit comercial pe baz de efecte de comer, prin definirea conturilor de efecte de plat 403 Efecte de pltit i 405 Efecte de pltit pentru imobilizri Destinaia pe care o d cumprtorul bunurilor achiziionate i care poate avea influene asupra modalitilor i a termenelor de plat, determin separarea a dou conturi de furnizori 401 "Furnizori" i 404 "Furnizori de imobilizri". Recepionarea unor bunuri, fr ca documentul aferent acestora (factura) s fi sosit va fi nregistrat n contabilitate ntr-un cont distinct i anume 408 "Furnizorifacturi nesosite" Plata anticipat a unor sume ctre furnizori d natere la o datorie a acestora fa de unitatea ce a avansat fondurile, datorie ce se va stinge n momentul livrrii, prestrii serviciilor ce fac obiectul contractului. n aceast situaie se va utiliza contul 409 "Furnizori-debitori". Acest cont mai funcioneaz i n condiiile n care furnizorii livreaz bunurile n ambalaje proprii ce urmeaz s-i fie restituite. n contabilitatea analitic, furnizorii se grupeaz n: - Furnizori interni - Furnizori externi. iar n cadrul acestora pe termene de plat. Se ine de asemenea evidenta pe fiecare persoan fizic sau juridic. Principalul document pe baza cruia se nregistreaz n contabilitate obligaia fa-de furnizori este factura. Valoarea de nregistrat va fi tocmai cea nscris n factur, diminuat cu eventualele reduceri acordate de furnizor (reduceri comerciale). Pentru plat imediat sau ntr-un termen foarte scurt, exist posibilitatea ca furnizorul s acorde o reducere cu caracter financiar, ce va reprezenta, pentru cumprtor, un venit. Evidena decontrilor cu furnizorii se ine prin conturile 401 "Furnizori", pentru aprovizionrile de bunuri, lucrri executate sau servicii prestate i 404 "Furnizori de imobilizri" pentru cumprarea de imobilizri corporale sau necorporale. Sunt conturi de pasiv. Se crediteaz cu valoarea la pre standard sau pre de nregistrare a cumprrilor efectuate (stocuri, materiale nestocabile, consumul de energie i ap, etc, imobilizri). Se debitez cu plile efectuate, valoarea acceptat a efectelor comerciale, valoarea avansurilor acordate furnizorilor la regularizare, Principalele categorii de operaii privind decontrile cu furnizorii Aprovizionarea ntreprinderii cu un lot de materiale:
% = 3011 Materiale auxiliare Contabilitate financiar 401 Furnizori 74
Capitolul 4 Contabilitatea creanelor i datoriilor 4426 TVA deductibil
Achitarea facturii depus n acest scop la banc, de ctre furnizori, nsoit de ordin de plat, se va nregistra n contabilitatea pltitorului, dup cum urmeaz:
401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei
Dac furnizorul accept s-i acorde clientului un credit comercial primind n acest sens de la client un bilet de ordin, n contabilitatea clientului se va face nregistrarea:
401 Furnizori = 403 Efecte de pltit
La scaden, se achit valoarea biletului la ordin de posesorul acestuia, la banc:

403 Efecte de pltit = 5121 Conturi la bnci n lei
Dac furnizorul, deintor al biletului la ordin, solicit achitarea nainte de scaden a contravalorii efectului de comer, consimind, n acest scop, la o reducere de 5%, reprezentnd taxa de scont, nregistrarea contabil la client va fi:
403 Efecte de pltit = % 5121 Conturi la bnci n lei 767 Venituri din sconturi obinute (5%)
Recepionarea unor materii prime de la furnizori, pentru care nu s-a primit factura:
% = 408 Furnizori facturi nesosite 300 Materii prime 4428 TVA exigibil
Odat cu primirea facturii, presupunnd c nu sunt diferene valorice fa de recepie, nregistrrile n contabilitate vor fi:
408 Furnizori facturi nesosite = 401 Furnizori 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil
i concomitent:
4.5. Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu clienii

Creanele fa de clieni rezult ca urmare a vnzrii produciei, respectiv realizrii lucrrilor sau serviciilor i au n contrapartid venituri din exploatare. Dup modalitatea lichidrii creanelor, distingem: - Creane din vnzri pe credit comercial, a cror ncasare se face cu instrumente de decontare obinuite; - Creane din vnzri pe credit cambial, a cror ncasare se face pe baz de efecte de comer de tip cambial; Dup scadena creanelor distingem: - Creane exigibile, al cror termen de ncasare este menionat n documentele de livrare;
75
Creane neexigibile, pentru vnzri ce nu sunt nsoite de facturi i al cror termen de ncasare se va preciza ulterior, la ntocmirea facturii; - Creane nencasate la termen; n funcie de moneda n care se evalueaz creanele se disting: - creane din vnzri ctre clieni interni; - creane din vnzri ctre clieni externi; Vnzarea de bunuri, prestrile de servicii, executrile de lucrri proprii activitii ntreprinderii se reflect n contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 41 CLIENI I ASIMILATE a crei structur reglementat de Planurile generale de conturi este urmtoarea: 411 Clieni 4111 Clieni 4118 Clieni inceri sau n litigiu 413 Efecte de primit 418 Clieni facturi de ntocmit 419 Clieni creditori Clienii ca structur n planul de conturi, reprezint creanele fa de teri determinate de vnzarea pe credit a bunurilor materiale, lucrrilor i serviciilor ce fac obiectul activitii ntreprinderii. nregistrarea n conturile de clieni se face pe baza facturii, ca document justificativ i este justificat de faptul c plata efectiv a contravalorii bunurilor, lucrrilor i serviciilor livrate sau prestate are loc, de multe e ori, ulterior ntocmirii facturii. Cu alte cuvinte, n conturile de clieni se reflect dreptul ntreprinderii de a ncasa o anumit sum de bani de la parteneri individualizai. Acest drept poate fi reprezentat, in situaiile specifice creditului comercial. de efecte de comer, delimitate prin contul 413 "Efecte de primit". Dac, la un moment dat, apare situaia n care clientul nu mai poate sau nu mai vrea s-i achite datoria integral, creana respectiv va fi separat ntr-un cont de 4118 "Clieni inceri" i va face obiectul constituirii de Ajustri pentru depreciere. Livrarea produselor. prestarea serviciilor, executarea de lucrri n condiiile n care factura se ntocmete cu ntrziere se reprezint prin contul 418 "Clieni - facturi de ntocmit ncasarea anticipat a unor sume de la clieni d natere unei datorii fa de unitatea ce a avansat fondurile, datorie ce se va stinge n momentul livrrii, prestrii serviciilor ce fac obiectul contractului. n aceast situaie se va utiliza contul 419 "Clieni creditori ". De asemenea ambalajele facturate clientului si pe care acesta urmeaz s le restituie, precum i pe cele care acesta urmeaz sale restituie, ca i avansurile primite de la clieni fac obiectul nscrierii n contul 419 "Clieni creditori" i pentru conturile de clieni, evidena analitic se ine pe clieni interni i externi, pe termene de ncasare, precum i pe fiecare persoan fizic sau juridic n parte. Contul 411 "Clieni" este utilizat deci, pentru a ine evidena decontrilor cu clienii interni i externi pentru produse, semifabricate, materiale, mrfuri etc. vndute, lucrri executate i servicii prestate. Este un cont de activ.
Principalele categorii de operaii privind decontrile cu clienii Se livreaz un lot de produse finite cu factur:
4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat
Se ncaseaz, prin banc, factura pentru produse finite:

5121 Conturi la bnci n lei = 4111 Clieni
n situaia c unitatea furnizoare ar acorda clientului un credit comercial pe trei luni, acceptnd, n acest sens, un bilet de ordin, emis de ctre client, n contabilitatea unitii furnizoare se nregistreaz:
413 Efecte de primit = 4111 Clieni
Cu prilejul primirii de la client a efectului de comer anterior acceptat, se face nregistrarea contabil:
5113 Efecte de ncasat = 413 Efecte de primit
La scaden, se ncaseaz efectul de comer depus, n acest scop, la banc:

5121 Conturi la bnci n lei = 5113 Efecte de ncasat
Dac ntreprinderea deintoare a efectului de comer solicit ncasarea nainte de scaden a valorii efectului, consimind pentru aceasta la o reducere de 5%, reprezentnd scontul acordat pltitorului, nregistrarea n contabilitate va fi urmtoarea:
5113 Efecte de ncasat
% = 5121 Conturi la bnci n lei 667 Cheltuieli privind sconturi acordate
Pentru evidena eventualilor clieni care s-au dovedit ru platnici, dubioi sau cu care unitatea patrimonial se afl n litigii, se folosete contul de activ 4118 Clieni inceri. n debitul acestui cont se nregistreaz valoarea datorat de clienii inceri, virat de contul 411 Clieni, iar n credit se nregistreaz sumele ncasate sau sumele trecute pe pierderi, cu prilejul scderii din eviden a clienilor inceri sau n litigiu. Soldul contului reprezint sume datorate de clienii inceri. nregistrarea creanelor reprezint livrrile de bunuri, prestrile de servicii sau executrile de lucrri, inclusiv taxa pe valoarea adugat, pentru care nu s-au ntocmit facturi, pn la sfritul exerciiului i care trebuie evideniate la venituri, n exerciiul la care se refer aceste livrri, se asigur cu ajutorul contului de activ 418 Clieni facturi de ntocmit. De exemplu, pentru apa livrat i consumat pentru care nu s-a primit factura la sfritul exerciiului de la furnizor.
% = 605 Cheltuieli cu energie i ap 4428 TVA neexigibil 408 Furnizori facturi nesosite
Cu ocazia primirii facturii de la furnizor, se vor face nregistrrile:

408 Furnizori facturi nesosite = 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 4428 TVA neexigibil
77
4.6. Contabilitatea reducerilor de pre efectuate n relaiile comerciale

n derularea relaiilor comerciale dintre agenii economici pot aprea situaii n care furnizorul s acorde clientului, fa de valoarea total a facturii, diferite reduceri de natur comercial i de natur financiar. Reducerile cu caracter comercial mbrac urmtoarele forme: - rabaturi, care se acord pentru calitatea nesatisfctoare a mrfii sau n unele ocazii, cum sunt: vnzarea produselor la sfrit de serie, pentru a grbi reducerea stocurilor de produse vechi, vnzri aniversare (aniversarea deschiderii unui magazin, aniversarea zilei patronului etc.), vnzri promoionale cu ocazia lansrii pe pia a produselor noi; - remizele, sunt reduceri acordate pentru volumul mare al unor comenzi, pentru poziia preferenial a cumprtorului, pentru fidelitatea sa; - risturnurile, acordate de furnizori clienilor la finele unei perioade, asupra ansamblului de operaii efectuate cu acelai ter, pentru a recompensa fidelitatea acestora fa de produsele vnztorului. Reducerile cu caracter financiar se acord pentru achitarea datoriilor nainte de termenul normal de exigibilitate i se numesc sconturi de decontare. Reducerile comerciale sau financiare trebuie convenite ntre pri i stipulate ca i clauze contractuale. Sub aspect metodologic trebuie avute n vedere anumite reguli: - mai nti, se calculeaz reducerile comerciale n ordinea : rabaturi remize i apoi se calculeaz reducerile financiare, suma absolut a fiecrei categorii de reduceri se determin n funcie de netul anterior, deci sub form de cascad; - reducerile comerciale se contabilizeaz numai dac acestea se acord ulterior printr-o factur distinct i nu prin factura iniial, n care caz ele se au n vedere n sensul c n contabilitate se nregistreaz netul comercial; - risturnurile, fiind reduceri calculate asupra ansamblului operaiunilor efectuate ntr-o perioad determinat, se acord, de regul, prin facturi distincte i, deci, se contabilizeaz. Exemplu: Se consider c societatea comercial A a livrat societii comerciale B, un lot de marf, dup cum urmeaz: - mrfuri (pre de livrare): 40.000.000 lei; - rabat 10%: 4.000.000 lei; - remiz 5%: 1.800.000 lei - net comercial: 34.200.000 lei - scont de decontare 2%: 684.000 lei; - net financiar: 33.516.000 lei ; - TVA = 19% x 33.516.000 = 6.368.040 lei; nregistrrile n contabilitatea societii comerciale furnizoare A: - nregistrarea facturii:
4111 Clieni = % Contabilitate financiar 40.568.040 78
Capitolul 4 Contabilitatea creanelor i datoriilor 707 venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat (19% x val. net financiar) 34.200.000 6.368.040 40.568.040 39.884.400 684.000
ncasarea facturii:
% = 411 Clieni (creana - scont) 5121 Conturi curente la bnci 667 Cheltuieli financiare privind sconturile acordate
nregistrrile n contabilitatea societilor comerciale cumprtoare B: - nregistrarea facturii:

% = 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil 401 Furnizori 40.568.040 34.200.000 6.368.040 40.568.040 39.884.040 684.000 (datorie - scont)
Achitarea facturii:
% 5121 Conturi curente la bnci 767 Venituri din sconturi obinute
401 Furnizori =
n acest caz se consider c reducerile comerciale (rabatul i remiza) s-au nregistrat n momentul facturrii, la contul de cumprri (mrfuri, n cazul de fa) nregistrndu-se mrimea net comercial (dup scderea reducerilor). n ce privete reducerea financiar, aceasta s-a nregistrat, dar n momentul decontrii facturii, adic atunci cnd s-a acordat efectiv scontul de decontare. Dac reducerile comerciale nu s-ar fi acordat prin factura iniial, ci printr-o factur ulterioar, problema s-ar fi rezolvat, dup cum urmeaz: nregistrri la societatea furnizoare A nregistrarea facturii iniiale la societatea comercial furnizoare A cuprinznd urmtoarele date: mrfuri la pre de livrare : 40.000.000 lei; TVA 19%:
411 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat 47.600.000 40.000.000 7.600.000
nregistrarea facturii ulterioare pentru reduceri comerciale, cuprinznd urmtoarele date: - rabat : 4.000.000 - remiz: 1.800.000 - scont de decontare: 684.000 - TVA aferent celor 3 reduceri 19% x 6.484.000 = 1.231.960 (Sau 7.600.000 - 6.368.040 = 1.231.960)
411 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat (aferent celor 3 reduceri) 7.031.960 5.800.000 1.231.960
Decontarea facturii, avndu-se n vedere i reducerile acordate. nregistrarea ncasrii la societatea comercial A:
% = 5121 Conturi curente la bnci 667 Cheltuieli financiare privind sconturile Contabilitate financiar 411 Clieni 40.568.040 39.884.040 684.000 79
Capitolul 4 Contabilitatea creanelor i datoriilor acordate
nregistrri la societatea cumprtoare B nregistrarea facturii iniiale la societatea comercial cumprtoare B:

% = 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil 401 Furnizori 47.600.000 40.000.000 7.600.000
nregistrarea facturii ulterioare pentru reduceri comerciale:

% = 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil 401 Furnizori 7.031.960 5.800.000 1.231.960 40.568.040 39.884.040 684.000
nregistrarea achitrii la societatea comercial B:

401 Furnizori = % 5121 Conturi curente la bnci 767 Venituri din sconturi obinute
Vnzrile i cumprrile pe credit presupun un decalaj de timp ntre momentul livrrii-facturrii i data plii. Aceste decalaje ntre livrare i plat constituie creditul comercial clasic. Aceast form a creditului comercial prezint ns anumite riscuri, ntre care acela de a transfera de la o ntreprindere la alta dificultile de trezorerie i n caz de criz economic, provocarea de reacii n lan de insolvabilitate. De aceea n derularea tranzaciilor comerciale, furnizorii caut anumite garanii recurgnd, cel mai adesea, la utilizarea efectelor comerciale 3 . Efectele comerciale sunt titluri negociabile care reprezint creane decontabile la vedere sau pe termen scurt, n beneficiul persoanei care le posed Gama efectelor comerciale este divers: Cambia; Biletul la ordin; Warantul; Cecul; etc. Avnd n vedere numrul de persoane care intervin n momentul crerii efectelor comerciale, acestea pot fi clasificate: - efecte care solicit intervenia a dou persoane: biletul la ordin +warantul - efecte care solicit intervenia a trei persoane: cambia + cecul Creditul comercial cambial se realizeaz prin intermediul cambiei i biletului la ordin. Biletul la ordin este un instrument de plat i un titlu de credit prin care emitentul i ia angajamentul de a plti la o anumit dat, o sum determinat beneficiarului sau celui care este posesorul legitim al instrumentului. Biletul la ordin pune n legtur dou persoane: emitentul i beneficiarul. Titlul este creat de emitent , care n calitate de debitor se oblig s plteasc o sum de bani la un anumit termen sau la prezentare unui beneficiar aflat n calitate de creditor.
Niculae FELEAG, Ion IONACU, Tratat de Contabilitate financiar, vol II, Editura Economic, Bucureti, 1998, pag 124
80
Cambia este un titlu de credit i n acelai timp un instrument de plat prin care o persoan numit trgtor n calitate de creditor d ordin debitorului su numit tras s plteasc o sum fixat, la o dat determinat, unei tere persoane numit beneficiar sau la ordinul acesteia din urm. Pentru evidena operaiunilor privind efectele de comer se folosesc conturile : 403 Efecte de plat, 405 Efecte de plat pentru imobilizri, respectiv 413 Efecte de primit, precum i cele n legtur cu acestea : 5113 Efecte de ncasat i 5114 Efecte remise spre scontare. Exemplu Societatea comercial A (vnztor) livreaz societii comerciale B (cumprtor) produse finite pe care societatea B le folosete ca materiale auxiliare, la pre de facturare fr TVA 100.000 lei i TVA 19%. La vnztor costul de producie standard al produselor livrate este de 80.000 lei. Cumprtorul emite n favoarea vnztorului un bilet la ordin, iar vnztorul accept ca livrarea s se fac pe baza biletului la ordin. Dup primirea efectului comercial, furnizorul (beneficiarul): a. depune biletul la ordin la banc i l ncaseaz cu 20 zile nainte de scaden. Taxa oficial a scontului este 20% pe an. b. Ateapt scadena cnd decontarea se face direct cu debitorul; c. Ateapt scadena cnd decontarea se face prin intermediul bncii comision bancar 10 lei nregistrrile n contabilitatea cumprtorului: - Recepia materialelor auxiliare
% = 3021 Materiale auxiliare 4426 TVA deductibil 401 Furnizori 119.000 100.000 19.000
Emiterea biletului la ordin

401 Furnizori = 403 Efecte de pltit 119.000
Plata biletului la ordin n momentul scadenei

403 Efecte de pltit = 5121 Conturi curente la bnci 119.000
nregistrrile n contabilitatea vnztorului - Livrarea produselor finite

4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat 119.000 100.000 19.000
- Descrcarea gestiunii de produse finite 711 Variaia stocurilor = 345 Produse finite - Acceptarea biletului la ordin
413 Efecte de primit = 4111 Clieni
119.000
119.000
a. Scontarea biletului la ordin cu 20 zile nainte de scaden: - Remiterea nainte de termen a biletului la ordin pt. ncasare bncii. Taxa bancar este de 10 lei.
5114 Efecte remise spre scontare = 413 Efecte de primit 119.000
81
Scontarea biletului la ordin nainte de termen, taxa pt. serviciul bancar 10 lei, dobnda 20%. Banca sconteaz (cumpr) efectul remitentului i pltete acestuia disponibilitile cuvenite, calculate pe baza relaiei: Valoare scontat = Valoare nominal Agio Agio = Scontul + comisionul de andosare Pentru emitentul biletului la ordin agio-ul reprezint o cheltuial financiar, fr a fi supus TVA .
SCONTUL=
valoare nominala nr. de zile de la data scontarii pana la data scadentei taxa scontului 360100
VN = 119.000 Scontul = 1.223 Taxa pt. serviciul bancar = 10 lei

% 5121 Conturi curente la bnci 666 Cheltuieli privind dobnzile 627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate = 5114 Efecte remise spre scontare 119.000 117.667 1.223 10
i concomitent: Debit: 8037 Efecte scontate , neajunse la scaden 119.000 n momentul scadenei: Credit: 8037 Efecte scontate , neajunse la scaden 119.000 b. Decontarea la scaden direct cu debitorul, fr intervenia bncii 5311 Casa = 413 Efecte de primit 119.000 sau 5121 Conturi curente la bnci c. Decontarea biletului la ordin la scaden, prin intermediul unei bnci - Remiterea efectului spre ncasare
5113 Efecte de ncasat 413 Efecte de primit = 5113 Efecte de ncasat 119.000 119.000 118.990 10
ncasarea biletului la ordin, mai puin un comision bancar de 10 lei
% 5121 Conturi curente la bnci 627 Cheltuieli cu servicii bancare i asimilate
Efectele comerciale circul prin andosri sau girri. Aceste operaiuni vizeaz doar beneficiarii succesivi de efecte i nu clienii (traii), cu excepia cazului cnd are loc anularea efectului. A. Avansurile ntre societi Exist frecvente situaii n practic n care clienii acord furnizorilor avansuri bneti. n acest caz clientul i creeaz creane fa de furnizorul su creane evideniate prin contul 409 Furnizori debitori, iar furnizorul i creeaz obligaii fa de clieni evideniate prin contul 419 Clieni creditori Contul 409 Furnizori debitori evideniaz n debit valoarea avansurilor sau aconturilor achitate n contul unor livrri de bunuri, prestri servicii sau executri de lucrri, iar n creditul su valoarea avansurilor sau
aconturilor regularizate cu furnizorii la primirea bunurilor sau serviciilor pentru care acestea au fost acordate. Soldul contului reprezint creanele fa de furnizori pentru avansurile acordate acestora i nedecontate nc. Contul 419 Clieni creditori evideniaz n credit sumele ncasate de la clieni, reprezentnd avansuri sau aconturi pentru livrrile de bunuri, prestri servicii sau executrile de lucrri viitoare. n debit se nregistreaz valoarea avansurilor ncasate de la clieni, decontate cu acetia pentru livrrile de bunuri, prestrile de servicii sau lucrrile executate. Soldul contului reprezint sume datorate clienilor. Exemplu S.C. A (cumprtor) acord prin virament bancar societii B (vnztor) un avans comercial de 50.000 lei fr TVA i TVA 19% n vederea achiziionrii de materii prime care pentru furnizor reprezint produse finite. Furnizorul livreaz produsele finite la pre de facturare, fr TVA 200.000lei i TVA 19%. Se deconteaz avansul comercial i restul de plat, prin virament bancar. nregistrri contabile la furnizor: ncasarea prin banc a avansului
5121 Conturi curente la bnci = % 419 Clieni creditori 4427 TVA colectat 59.500 50.000 9.500 238.000 200.000 38.000 59.500 50.000 9.500 50.000 59.500 9.500 178.500
Livrarea produselor finite

4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat = 4111 Clieni
Decontarea avansului primit

% 419 Clieni creditori 4427 TVA colectat
Sau
419 Clieni creditori = % 4111 Clieni 4427 TVA colectat 4111 Clieni
ncasarea diferenei
5121 Conturi curente la bnci =
nregistrri contabile la client Plata prin virament bancar a avansului

% 4091 Furnizori debitori pt. cumprri de bunuri de natura stocurilor 4426 TVA deductibil = 5121 Conturi curente la bnci 59.500 50.000 9.500 238.000 200.000 38.000 59.500 50.000 9.500
Recepia materiilor prime

% = 3011 Materii prime 4426 TVA deductibil 401 Furnizori
Decontarea avansului acordat

401 Furnizori = % 4091 Furnizori debitori pt. cumprri de bunuri de natura stocurilor 4426 TVA deductibil
83
Sau
= 401 Furnizori 4426 TVA deductibil 4091 Furnizori debitori pt. cumprri de bunuri de natura stocurilor 50.000 59.500 9.500 178.500
Plata diferenei
= 5121 Conturi curente la bnci
401 Furnizori
B. Contabilitatea creanelor comerciale incerte nregistrarea separat n contabilitate a creanelor incerte se realizeaz cu ajutorul contului 4118 Clieni inceri sau n litigiu. Normele nu precizeaz explicit momentul n care o crean devine incert. n general n acest cont se nregistreaz valorile nencasate n termen de la clienii devenii inceri, dubioi sau ru platnici, mai ales cei acionai n justiie. Exemplu: Se livreaz n cursul anului N, produse finite la pre de vnzare fr TVA 200.000 lei, TVA 19%. n cursul aceluiai an, prin hotrre judectoreasc se declar starea de faliment a clientului. n anul urmtor N+1, pe baza unei hotrri judectoreti definitive se ncaseaz prin banc 40 % din valoarea creanei comerciale fa de clientul care a intrat n faliment. Exerciiul financiar N - Livrarea produselor finite
4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat 4111 Clieni 238.000 200.000 38.000 238.000
Trecerea n conturi separate a creanei incerte

=
4118 Clieni inceri sau n litigiu
Constituirea unui provizion deductibil fiscal pentru creana comercial fa de clientul intrat n stare de faliment
= 491 Ajustri pentru deprecierea creanelor -clieni 238.000
6814 Cheltuieli de exploatare privind Ajustrile pentru deprecierea activelor circulante
Exerciiul financiar N+1 ncasarea prin banc a unei pri din valoarea creanei incerte
= 4118 Clieni inceri sau n litigiu 238.000
% 5121 Conturi curente la bnci 654 Pierderi din creane i debitori diveri
Anularea provizionului rmas fr obiect

= 7814 Venituri din exploatare privind Ajustrile pentru deprecierea activelor circulante
491 Ajustri pentru deprecierea creanelor -clieni
C. Contabilitatea decontrilor furnizori clieni pentru care nu s-au ntocmit facturi fiscale n practic pot aprea situaii n care livrrile de bunuri, n cadrul unor relaii comerciale de vnzare cumprare, s nu fie nsoite de facturi fiscale, ci doar de avize de nsoire a mrfurilor. De asemenea, pentru unele utiliti
de furnizare continu cum ar fi: energia, gazul, apa, etc. , facturile fiscale pot fi emise de regul dup expirarea perioadei la care se refer. n acest scop s-au instituit conturile: 408 Furnizori facturi nesosite, utilizabil n contabilitatea cumprtorului (clientului), cont de pasiv .i contul 418 Clieni facturi de ntocmit utilizabil n contabilitatea vnztorului , cont de activ. Utilizarea acestor conturi duce la evidenierea separat a taxei pe valoarea adugat aferent relaiilor de decontare client- furnizor pentru care nu s-au ntocmit facturi fiscale. TVA devine exigibil n momentul emiterii facturii fiscale. Astfel pn la emiterea facturii TVA va fi nregistrat n contul: 4428 TVA neexigibil Exemplu: SC A livreaz la sfritul exerciiului N produse finite la SC B, pre de livrare fr TVA 100.000 lei, TVA 19%. S.C. B urmeaz s comercializeze produsele en-gross n calitate de mrfuri. Costul de producie standard al produselor livrate este de 70.000 lei. n exerciiul N+1 se ntocmete factura fiscal potrivit datelor din Avizul de nsoire a mrfurilor. nregistrri contabile n cursul exerciiului financiar N n contabilitatea vnztorului: - Livrarea produselor finite i descrcarea gestiunii de produse finite:
418 Clieni facturi de ntocmit = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4428 TVA neexigibil 345 Produse finite 119.000 100.000 19.000 70.000
n contabilitatea cumprtorului - Recepia mrfurilor

% 371 Mrfuri 4428 TVA neexigibil = 408 Furnizori facturi nesosite 119.000 100.000 19.000
nregistrri contabile n anul N+1 n contabilitatea vnztorului: - Emiterea facturii fiscale i transformarea TVA neexigibil n TVA colectat 4111 Clieni = 418 Clieni facturi de 119.000 ntocmit 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat 19.000 - ncasarea facturii fiscale
5121 Conturi curente la bnci = 4111 Clieni 119.000
n contabilitatea cumprtorului - Primirea facturii fiscale i transformarea TVA neexigibil n TVA colectat
408 Furnizori facturi nesosite 4426 TVA deductibil = = 401 Furnizori 4428 TVA neexigibil 119.000 19.000
Plata facturii
85
Capitolul 4 Contabilitatea creanelor i datoriilor 401 Furnizori = 5121 Conturi curente la bnci 119.000
4.7. Contabilitatea decontrilor cu personalul i bugetele de asigurri sociale i protecie social

Decontrile cu personalul au ca obiect calculul, nregistrarea la cheltuieli i decontarea salariilor cuvenite angajailor. Structural, salariile sunt formate din salariul de baz cuvenit angajailor, sporurile i adaosurile pentru condiii deosebite de munc i pentru rezultatele obinute (sporurile pentru condiii deosebite de munc, sporurile pentru orele prestate pe timpul nopii, sporurile pentru orele suplimentare de munc, sporurile pentru vechime nentrerupt n munc), indemnizaiile i alte sporuri acordate pentru conducere, indexrile de salariu i compensarea creterilor de preuri; indemnizaiile acordate pentru concediul de odihn. Sunt incluse n fondul de salarii i indemnizaiile pltite personalului ce lucreaz pe baz de contracte de prestri servicii sau convenii civile (colaborri) n msura n care sunt prevzute a fi suportate din acesta. Sunt incluse n categoria decontrilor cu personalul i ajutoarele materiale i de producie social sub form de: ajutoare de boal pentru incapacitate temporar de munc, cele pentru ngrijirea copilului, ajutoarele de deces i alte ajutoare acordate de ntreprindere, care se suport din contribuia pentru asigurri sociale, precum i sumele achitate, potrivit legii, pentru omajul tehnic. De asemenea, sunt contabilizate n sfera decontrilor cu personalul, premiile acordate din beneficii i participrile la profit. Salariul cuprinde: - Salariul de baz; - Adaosurile la salariu; - Sporurile la salariu; - Alte drepturi bneti. Totalitatea drepturilor cuvenite salariailor constituie fondul de salarizare al unitii. Ele reprezint, pe de o parte, cheltuieli ale unitii economice, iar pe de alt parte, decontri cu personalul unitii i cu alte organisme beneficiare ale unor sume legate de drepturile salariale ale personalului. Decontarea drepturilor salariale cu personalul se face, de regul, de dou ori pe lun: - La chenzina I, cu o cot de 40-45% din salariul de ncadrare al salariailor, dup data de 15 a lunii curente; - La chenzina a II-a, cu diferena net rmas dup luarea n considerare a reinerilor din salariu, dup data de 1 a lunii urmtoare. Sau o dat pe lun, cu plata n prima decad a lunii urmtoare desfurrii activitii. Reinerile din salariu pot fi de dou categorii: - Reineri pentru pagube sau imputaii ale salariailor la unitatea unde lucreaz; - Reineri n favoarea unor organisme, persoane fizice i juridice, cum sunt: impozitul pe salarii, contribuia salariailor pentru pensia suplimentar, contribuia salariailor la fondul de omaj , chirii i rate la mprumuturi datorate, asigurri de sntate rate pentru
bunuri de folosin ndelungat cumprate, datorii ctre alte persoane sau juridice stabilite prin hotrri judectoreti etc. Pentru evidena decontrilor cu salariaii se folosesc conturile din grupa 42 PERSONAL I CONTURI ASIMILATE. 421 Personal remuneraii datorate; 423 Personal ajutoare materiale datorate; 424 Participarea personalului la profit 425 Avansuri acordate personalului 426 Drepturi de personal neridicate 427 Reineri din remuneraii datorate terilor; 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul; 4281 Alte datorii n legtur cu personalul; 4282 Alte creane n legtur cu personalul Contul 421 Personal remuneraii datorate, se folosete pentru evidena decontrilor cu personalul pentru salariile cuvenite acestora, inclusiv a adaosurilor i premiilor (altele dect cele suportate din profit). Este un cont de pasiv, evideniind n credit salariile i alte drepturi cuvenite personalului, n debit reinerile din salariile i sumele achitate, soldul creditor al acestui cont reprezentnd restul de plat. Contul 423 Personal ajutoare materiale datorate se folosete pentru evidena ajutoarelor materiale i indemnizaiilor acordate personalului de ctre unitatea patrimonial, pe seama contribuiei pentru asigurri sociale, precum i eventualele sume achitate, potrivit legii pentru omaj tehnic. Este un cont de pasiv, n creditul su se nregistreaz sumele brute datorate personalului pe baza statelor de plat, reprezentnd ajutorul material suportat din contribuia unitii pentru asigurrile sociale, precum i cele acordate, potrivit legii, pentru protecia social. n debit se nregistreaz plile n numerar efectuate personalului, reprezentnd ajutoare materiale i protecie social, reinerile din ajutoarele cuvenite a avansurilor acordate, a impozitului aferent, a eventualelor reineri datorate terilor de ctre personal, contribuia personalului pentru pensia suplimentar reinut din ajutoarele materiale i pentru ajutorul de omaj, sumele neridicate n termen legal de ctre personalul beneficiar al acestor ajutoare. Soldul creditor al contului reprezint sumele datorate drept ajutoare materiale suportate din contribuia la asigurrile sociale. Contul 424 Participarea salariailor la profit servete pentru evidena stimulentelor datorate personalului din profitul obinut, att n cursul anului, ct i din profitul anual. Este un cont de pasiv. n creditul su se nregistreaz sumele repartizate din profit ca stimulente personale, iar n debit impozitul reinut din stimulentele personalului i sumele nete achitate salariailor. Soldul creditor al acestui cont reprezint sumele datorate salariailor, din profit. ntruct salariul se calculeaz i se nregistreaz lunar, iar plata se poate face chenzinal, pentru evidena sumelor pltite ca avans chenzinal, apare necesitatea interveniei unui cont care s evidenieze creanele ntreprinderii fa de personal, din momentul plii avansului chenzinal i pn la sfritul lunii, cnd are loc calculul i nregistrarea salariului lunar cu venit i reinerile din acest salariu, inclusiv avansul achitat. n acest scop se folosete contul de activ 425 Avansuri acordate personalului, n debitul cruia se nregistreaz avansurile acordate salariailor, iar n credit, sumele
reinute pe statele de salarii sau de ajutoare materiale, reprezentnd avansuri acordate, cu ocazia lichidrii drepturilor bneti, cuvenite personalului. Soldul debitor al acestui cont reprezint avansurile acordate salariailor. Pentru evidena salariilor i a altor drepturi de personal neridicate de acesta n termenul legal, se utilizeaz contul de pasiv 426 Drepturi de personal neridicate. n creditul su se nregistreaz sumele datorate personalului neridicate n termen, reprezentnd salarii, sporuri adaosuri, alocaii de stat pentru copii, stimulente (premii) de profit, ajutorul de boal i alte drepturi de personal. n debit, se nregistreaz sumele evideniate ca drepturi de personal neridicate cu ocazia achitrii acestora sau cu ocazia prescrierii lor. Soldul contului reprezint sumele neridicate de salariai, datorate ca unitate. Contul 427 Reineri din salarii datorate terilor este folosit pentru evidena datoriilor pe care unitatea patrimonial i le creeaz fa de teri, n legtur cu reinerile fcute, n favoarea acestora, asupra salariilor personalului. Este un cont de pasiv. n creditul su se nregistreaz sumele reinute de la salariai pe statele de salarii sau ajutoare materiale, datorate de acetia terilor, reprezentnd chirii, cumprri cu plata n rate, rate din mprumuturi i alte obligaii ale acestora fa de teri stabilite conform legii. n debitul contului se nregistreaz sumele achitate terilor, n favoarea crora au fost reinute. Soldul creditor al contului reprezint sumele reinute de la salariai i nc nevirate terilor. Contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul ine evidena decontrilor cu salariaii la ncheierea exerciiului financiar, pentru a permite nregistrarea cheltuielilor i veniturilor aferente exerciiului expirat, datorate personalului sau datorate de acesta unitii patrimoniale. Este dezvoltat pe dou subconturi: 4281 Alte datorii n legtur cu personalul, utilizat pentru sumele datorate salariailor, pentru care nu s-au ntocmit state de plat, determinate de activitatea exerciiului care urmeaz s se nchid, nregistrate n creditul acestui cont, urmnd ca n momentul achitrii lor s se nregistreze n debit; 4282 Alte creane n legtur cu personalul, utilizat pentru sumele datorate de ctre personal, reprezentnd chirii i consumuri care se fac venit la unitatea patrimonial, precum i eventualele sume datorate (debite) privind remuneraii, sporuri sau adaosuri necuvenite i care se nregistreaz n debitul acestui cont, urmnd ca n momentul recuperrii (ncasrii) acestor sume de la salariai, s se nregistreze n creditul acestui cont. Acest cont evideniaz, de asemenea, i creanele fa de salariai, pentru partea de 50% din valoarea echipamentului de lucru i uniformelor distribuite acestora, pe care ei trebuie s o suporte. Soldul creditor al contului 4281 reprezint sumele datorate de unitate salariailor, iar soldul debitor al contului 4282 reprezint sumele datorate de salariai. ntre unitile economice i angajaii lor se ncheie contracte de munc, prin care salariaii se oblig s efectueze activitile prevzute n contracte, iar unitile se oblig s i plteasc pentru munca prestat. Att unitile care au angajai cu contract de munc ct i salariaii trebuie s suporte anumite cheltuieli privind asigurrile i protecia social. Obligaiile unitii:
a) b) c) d) e) f) g)
Contribuia la asigurri sociale Contribuia pentru asigurarea accidentelor de munc Fondul de garantare a creanelor sociale Contribuii pentru concedii i indemnizaii Contribuia la asigurrile sociale de sntate Contribuia la fondul de omaj Alte contribuii: cum ar fi comisionul datorat ITM, calculat astfel: - 0,75% x fondul de salarii brut pentru completarea carnetelor de munc; - 0,25% - pentru verificarea i certificarea legalitii nregistrrilor;
Legea stabilete obligaia agenilor economici de a calcula i reine prin stopaj la surs urmtoarele contribuii ale angajatului: a) Contribuia la asigurrile sociale datorat de angajat / salariat b) Contribuia personalului la fondul de omaj c) Contribuia angajailor la fondul de asigurri sociale de sntate: d) Impozitul pe salarii 16% e) Alte reineri datorate terilor: rate, chirii, imputaii, amenzi Contul 431 Asigurri sociale, care este un cont de pasiv cu ajutorul cruia se ine evidena privind contribuiile angajatorului i personalului la asigurrile sociale i asigurrile sociale de sntate. Acest cont se dezvolt pe 4 conturi sintetice de gradul II: 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale; 4312 Contribuia personalului pentru pensia suplimentar; 4313 Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate; 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate. n creditul contului se nregistreaz contribuiile angajatorului i angajailor la asigurri sociale i asigurri sociale de sntate, iar n debit se nregistreaz sumele virate asigurrilor sociale i asigurrilor sociale de sntate sau datoriile anulate. Soldul contului reprezint sume datorate asigurrilor sociale i asigurrilor sociale de sntate. Contul 437 Ajutor de omaj este un cont de pasiv cu ajutorul cruia se ine evidena decontrilor privind ajutorul de omaj datorat de angajator i angajai. n credit se nregistreaz sumele datorate de angajator i personal pentru constituirea fondului de omaj, iar n credit sumele virate pentru constituirea fondului de omaj sau datoriile anulate fa de acest fond. Contul se dezvolt pe 2 conturi sintetice de gradul II : 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj; 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj. Soldul contului reprezint ajutorul de omaj datorat. Contul 438 Alte datorii i creane sociale cu ajutorul acestui cont se ine evidena datoriilor de achitat sau creanelor de ncasat n contul asigurrilor sociale de stat aferente exerciiului n curs, precum i plata acestora. De exemplu ajutoarele materiale. Reflectarea n contabilitate a principalelor operaiuni privind decontrile cu personalul i asigurrile i protecia social - Plata avansurilor chenzinale (chenzina I) conform listei de avans chenzinal:
425 Avansuri acordate personalului = = 5311 Casa 421 Personal salarii datorate
nregistrarea fondului de salarii brut pe baza statului de salarii:

641 Cheltuieli cu salariile personalului
Salarii i alte drepturi pentru care nu s-a ntocmit stat de salarii pn la sfritul anului
89
Capitolul 4 Contabilitatea creanelor i datoriilor % 641 Cheltuieli cu salariile personalului 4382 Alte creane sociale = 4282 Alte datorii n legtur cu personalul
Reineri individuale pe statul de salarii

= % 4312 contribuia personalului la asigurri sociale 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 444 Impozit pe salarii 425 Avansuri acordate personalului 427 Reineri din remuneraii datorate terilor 4281 Alte creane n legtur cu personalul 423 Personal ajutoare materiale datorate
421 Personal salarii datorate
Indemnizaii sociale cuvenite personalului suportate din CAS Indemnizaii sociale cuvenite personalului n cazul n care CAS constituit la nivelul unitii este insuficient;
4383 Alte creane sociale = 423 Personal ajutoare materiale datorate 423 Personal ajutoare materiale datorate
4311 Contribuia unitii la asigurri = sociale
Indemnizaii sociale cuvenite personalului suportate de unitate

6458 Alte cheltuieli privind = asigurrile i protecia social
Reineri din indemnizaii sociale pe statul de salarii:

% 4312 contribuia personalului la asigurri sociale 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 444 Impozit pe salarii = 5311 Casa
423 Personal ajutoare materiale = datorate
Achitarea salariilor i a altor drepturi nete conform Registrului de cas.
% 421 Personal salarii datorate 423 Personal ajutoare materiale datorate 426 Drepturi de personal neridicate 4282 Alte datorii n legturo cu pers.
Salarii i alte drepturi neridicate n termen legal

= 426 Drepturi de personal neridicate
% 421 Personal salarii datorate 423 Personal ajutoare materiale datorate
Contribuia unitii la asigurri sociale:

= = = 4311 Contribuia unitii la asigurri sociale 4312 Contribuia unitii la fondul de omaj 4313 Contribuia unitii la asigurri de sntate 90
6451 Cheltuieli privind contribuia unitii la asigurri sociale 6452 Cheltuieli privind contribuia unitii la fondul de omaj 6453 Cheltuieli privind contribuia unitii la asigurri de sntate Contabilitate financiar
Contribuia unitii la fondul de omaj Contribuia unitii la asigurri sociale de sntate
Contribuiile la fondurile speciale i la Camera de Munc

= 447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate
635 Alte cheltuieli cu impozite, taxe i vrsminte asimilate
nregistrarea viramentelor bancare privind contribuiile angajatorului, precum i a reinerilor din veniturile salariale ale angajailor
= 5121 Conturi curente la bnci
% 4311 Contribuia unitii la asigurri sociale 4312 Contribuia personalului la asigurri sociale 4313 Contribuia unitii la asigurri de sntate 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate 4312 Contribuia unitii la fondul de omaj 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj
O situaie deosebit o constituie plata n natur a salariilor datorate personalului n sensul acordrii acestuia de produse din producia proprie. nregistrrile corespunztoare, n acest caz, sunt urmtoarele: - Datoriile fa de personal pentru munca prestat :
641 Cheltuieli cu salariile personalului = = 421 Personal salarii datorate
la pre de vnzare a produselor
Acordarea de produse n contul datoriilor salariale nete:

701 Venituri din vnzarea produselor finite = 4427 TVA colectat
421 Personal salarii datorate 635 Alte cheltuieli cu impozite i taxe
TVA aferent produselor acordate: Descrcarea gestiunii cu valoare produselor acordate la preul de eviden al acestora:
= 345 Produse finite
Un caz particular, l reprezint i contabilizarea echipamentului de lucru i a uniformelor distribuite salariailor, ntreprinderea suportnd 59% din valoare. Operaiile i nregistrrile corespunztoare se prezint n continuare: Procurarea de ctre ntreprindere a echipamentului de lucru:
% = 303 materiale de natura obiectelor de inventar 4426 TVA deductibil 401 Furnizori
Distribuirea echipamentului de lucru ctre salariaii care, potrivit contractului colectiv de munc i legislaiei n vigoare, au acest drept:
% 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar 4281 Alte creane n legtur cu personalul 303 materiale de natura obiectelor de inventar
- valoarea total - 50% - partea suportat de ntreprindere
50% partea suportat de salariat
TVA aferent valorii echipamentului de lucru i uniformelor, suportate de salariai:

4281 Alte creane n legtur cu = personalul 4427 TVA colectat
4.8. Decontrile cu bugetul statului

Principalele obligaii fiscale ce trebuie decontate cu bugetul statului sunt: - Impozitul pe profit ;
Impozitul pe veniturile din salarii; Taxa pe valoarea adugat (TVA); Accizele i alte taxe indirecte; Alte impozite: impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri, taxa asupra mijloacelor de transport, etc.
Impozitul pe salarii Agentul economic angajator este obligat s calculeze i s rein prin stopaj la surs i s vireze impozitul pe veniturile salariale. Impozitul pe salarii se calculeaz lunar prin aplicarea unor cote progresive de impozit asupra venitului impozabil. Calcularea venitului impozabil se face prin deducerea din venitul brut a urmtoarelor elemente: - contribuia salariailor la asigurri sociale; - contribuia salariailor la fondul de omaj; - contribuia salariailor asigurri sociale de sntate; - deducere personal de baz; - deduceri suplimentare; Deducerea personal de baz i baremul lunar i anual de impozitare a veniturilor din salarii se stabilesc prin Ordin al Ministrului Finanelor Public, n funcie de variaia ratei efective a inflaiei, n raport de rata inflaiei prognozate pe perioada impozabil. Contului 444 Impozit pe veniturile de natura salariilor ine evidena impozitelor pe veniturile de natura salariilor i altor drepturi similare datorate bugetului de stat. Este un cont de pasiv. n credit se nregistreaz impozitul pe venituri de natura salariilor reinut din drepturile bneti cuvenite angajailor sau colaboratorilor. n debit se nregistreaz sumele virate la bugetul statului reprezentnd impozitul pe venituri de natura salariilor. Soldul contului reprezint sumele datorate bugetului de stat. Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind impozitul venituri de natura salariilor - Reinerea impozitului pe venituri de natura salariilor din drepturile bneti cuvenite salariailor
421 Personal salarii datorate 444 Impozit pe venituri de natura salariilor = 444 Impozit pe venituri de natura salariilor = 5121 Conturi curente la bnci
- Virarea impozitului pe venituri de natura salariilor la bugetul statului Taxa pe valoarea adugat Taxa pe valoarea adugat este o tax general de consum, care cuprinde toate fazele circuitului economic, respectiv producia, serviciile i distribuia pn la vnzrile ctre consumatorii finali. Principiul de baz al taxei pe valoarea adugat este unic, respectiv impozitarea se face numai pe valoarea adugat la fiecare etap a circuitului economic. Valoarea adugat este echivalent cu diferena dintre vnzrile i cumprrile aferente aceluiai stadiu al circuitului economic. n sistemul veniturilor bugetului de stat se nscrie ca un impozit indirect, care se stabilete asupra operaiilor privind transferul proprietii bunurilor i asupra prestrilor de servicii.
n sfera de aplicare a taxei pa valoarea adugat se cuprind urmtoarele categorii de operaiuni: - Livrrile de bunuri mobile; - Transferul proprietii bunurilor imobiliare ntre agenii economici, precum i ntre acetia i instituiile publice sau persoane fizice; - Prestrile de servicii; - Operaiuni asimilate cu livrrile de bunuri i prestri de servicii; - Importurile de bunuri i servicii. Anumite operaiuni impozitabile din sfera de aplicare a TVA sunt scutite de taxa pe valoarea adugat, pe baza unor criterii sociale, economice a costului administrrii taxei. Aceste operaiuni se refer la: - Activitile sanitare i de asisten social realizate de unitile autorizate; - Operaiile efectuate de unitile de nvmnt i de cercetare tiinific pentru pregtire, perfecionare, grdinie, cercetare tiinific fundamental; - Activiti realizate de liber-profesioniti autorizai; - Activitile organizaiilor de nevztori, de invalizi i alte persoane handicapate i ale unitilor economice unde acetia i desfoar activitatea; - Operaiile efectuate de instituiile bancare, financiare, de asigurri i reasigurri; - Activitatea de tiprire i vnzare a timbrelor la valoarea declarat; - Operaiunile de vnzare a deeurilor din industrie i a materialelor recuperate, precum i cele de intermediere, de comision sau de alt natur legate de acestea. Pentru operaiunile impozitabile privind livrrile de bunuri, transferul drepturilor de proprietate asupra bunurilor imobiliare i prestrile de servicii, din ar i strintate, se aplic o cot TVA de 19%. Operaiunile de export sau asimilate exportului de bunuri i servicii sunt supuse cotei zero. Organizarea contabilitii taxei pe valoarea adugate are ca obiect evidena distinct a taxei n conturi sintetice de gradul II n consonan cu fluxurile determinate i de decontare a TVA: Conturile 4426 TVA deductibil i 4427 TVA colectat sunt utilizate pentru evidena curent, n tot cursul lunii a taxei pe valoarea adugat aferent intrrilor n vederea deducerii i pentru colectarea din vnzri i prestri executate. Conturile 4424 TVA de recuperat i 4423 TVA de plat intervin numai la sfritul lunii, pentru nregistrarea taxei pe valoarea adugat de decontat (de recuperat sau de plat), rezultat n urma efecturii deducerilor n care unitatea este ndreptit. Evidena operativ a taxei pe valoarea adugat se realizeaz cu ajutorul a dou documente: REGISTRULUI JURNAL PENTRU CUMPRRI , respectiv REGISTRULUI JURNAL PENTRU VNZRI Contul 4423 TVA de plat este un cont de pasiv i ine evidena TVA datorat bugetului de stat i determinat la finele lunii. Se crediteaz la finele lunii cu diferena dintre TVA colectat mai mare i TVA deductibil mai mic, prin debitul contului 4427 TVA colectat;
93
Se debiteaz cu sumele virate la bugetul statului, reprezentnd TVA datorat, prin creditul conturilor 512 Conturi curente la bnci; valoarea TVA de recuperat, compensat, prin creditul contului 4424 TVA de recuperat. Soldul creditor al contului arat nivelul TVA datorat bugetului. Contul 4424 TVA de recuperat este un cont de activ i ine evidena TVA de recuperat de ctre unitile patrimoniale de la bugetul statului. Se debiteaz la finele lunii cu diferena dintre TVA deductibil mai mare i TVA colectat mai mic, prin creditul contului 4426 TVA deductibil. Se crediteaz cu sumele ncasate de la bugetul statului, reprezentnd TVA cuvenit pe baza cererii de rambursare, prin debitul contului 512 Conturi curente la bnci; cu suma ce reprezint TVA cuvenit de la buget, nencasat pn la finele perioadei i compensat n lunile urmtoare cu TVA datorat bugetului, prin debitul contului 4423 TVA de plat. Soldul debitor al contului reflect contravaloarea TVA cuvenit de la bugetul statului, deci creana unitii fa de buget. Contul 4426 TVA deductibil este un cont de activ, cu ajutorul cruia se ine evidena TVA nscris n facturile emise de furnizori, pentru bunurile, serviciile sau lucrrile cu care se aprovizioneaz unitatea i care este deductibil din punct de vedere fiscal. Se debiteaz n cursul lunii cu: - sumele reprezentnd TVA nscris n facturi de furnizori, prin creditul conturilor 401 Furnizori sau 404 Furnizori de imobilizri; - valoarea TVA aferent ratelor devenite scadente, pentru aprovizionrile fcute cu plata n rate, prin creditul contului 4428 TVA neexigibil; la fel i pentru TVA aferent aprovizionrilor fcute anterior i care se factureaz abia acum de ctre furnizor; - sumele reprezentnd TVA aferent mijloacelor fixe realizate n regie proprie prin creditul contului 4427 TVA colectat. Se crediteaz la sfritul lunii cu: - sumele constatate ca fiind nedeductibile, ca urmare a utilizrii bunurilor i serviciilor pentru operaiuni scutite de TVA, prin debitul contului 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate; - sumele ce reprezint TVA recunoscut la deducere i care pot fi reinute din TVA colectat, prin debitul contului 4427 TVA colectat; - sumele ce reprezint TVA deductibil care depete valoarea TVA colectat i care urmeaz a se ncasa de la bugetul statului, prin debitul contului 4424 TVA de recuperat. Soldul debitor al contului arat c nivelul TVA deductibil depete pe cea colectat i, ca atare, reflect creana unitii fa de buget. Contul 4427 TVA colectat este un cont de pasiv, cu ajutorul cruia se ine evidena TVA nscris n facturi aferente vnzrilor de bunuri, prestrilor de servicii sau executrilor de lucrri. Se crediteaz n cursul lunii cu: - valoarea TVA aferent vnzrilor sau pentru lucrrile executate sau pentru serviciile prestate facturate terilor, prin debitul conturilor 411 Clieni sau 461 Debitori diveri, 531 Casa; - valoarea TVA aferent ratelor devenite scadente, la ncasare, pentru livrrile fcute cu plata n rate sau TVA aferent livrrilor ori prestaiilor
fcute anterior, i care acum se factureaz, prin debitul contului 4428 TVA neexigibil. - valoarea TVA aferent mijloacelor fixe realizate n regie proprie prin debitul contului 4426 TVA deductibil; - valoarea TVA aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal sau predate cu titlu gratuit, cea aferent lipsurilor peste normele legale neimputabile, precum i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub forma avantajelor n natur, prin debitul contului 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. Se debiteaz la sfritul lunii cu: - sumele reprezentnd TVA deductibil recunoscut la deducere, prin creditul contului 4426 TVA deductibil; - sumele reprezentnd TVA aferent clienilor insolvabili scoi din activ, prin creditul contului 416 Clieni inceri; - sumele ce reprezint TVA colectat care depete nivelul TVA deductibil i care se datoreaz bugetului, prin creditul contului 4423 TVA de plat. Soldul creditor arat nivelul TVA colectat care depete pe cea deductibil i, ca atare, se datoreaz bugetului de stat. Dup nscrierea acestui sold n creditul contului 4423, contul TVA colectat se soldeaz. Contul 4428 TVA neexigibil este un cont bifuncional i ine evidena TVA neexigibil rezultat din vnzri cu plata n rate sau pentru vnzri i prestaii efectuate, i nefacturate clienilor, precum i evidena TVA neexigibil aferent cumprrilor fcute cu plata n rate i aprovizionrilor fcute pentru care nu au sosit facturile furnizorilor. Se crediteaz cu: - sumele reprezentnd TVA nscris n factur i emis clienilor, pentru livrri sau prestaii cu plata n rate, prin debitul contului 411 Clieni; - sumele reprezentnd TVA aferent lucrrilor sau prestaiilor efectuate clienilor, dar pentru care au fost ntocmite documente, prin debitul contului 418 Clieni facturi de ntocmit; - sumele reprezentnd TVA devenit exigibil aferente ratelor devenite scadente la cumprturile fcute cu plata n rate, precum i cu TVA nscris n facturile sosite de la furnizori i care anterior figurau la facturi nesosite, prin debitul contului 4426 TVA deductibil; - valoarea TVA aferent mrfurilor intrate n unitile cu amnuntul, prin debitul contului 371 Mrfuri. Se debiteaz cu: - sumele reprezentnd TVA nscris n facturile furnizorilor, aferente cumprturilor cu plata n rate, prin creditul contului 401 Furnizori sau contului 404 Furnizori de imobilizri; - sumele reprezentnd TVA aferent cumprturilor sosite fr factur, rpin creditul contului 408 Furnizori facturi nesosite; - sumele reprezentnd TVA devenit exigibil, aferente ratelor devenite scadente, pentru livrrile fcute cu plata n rate, precum i cu TVA nscrise n facturile emise clienilor, i care anterior figurau la facturi de ntocmit, prin creditul contului 4427 TVA colectat; - valoarea TVA aferent vnzrilor de mrfuri din unitile comerciale cu amnuntul, prin creditul contului 371 Mrfuri.
95
Soldul contului reprezint sume n ateptare, care pe msur ce devin exigibile se trec n debitul contului TVA deductibil, pentru cumprri, sau n creditul contului TVA colectat, pentru vnzri. a) TVA deductibil se calculeaz ca o crean asupra bugetului statului n cadrul urmtoarelor operaii privind intrrile: - TVA deductibil nscris n facturile furnizorilor pentru activitatea de exploatare:
% = 401 Furnizori 4426 TVA deductibil i dup caz: 3xx Conturi de stocuri 6xx Conturi de cheltuieli
TVA deductibil nscris n facturile furnizorilor de imobilizri:

% = 4426 TVA deductibil 2xxx Conturi de imobilizri 404 Furnizori de imobilizri
TVA deductibil aferent mijloacelor fixe realizate n regie proprie:

4427 TVA deductibil = 4427 TVA colectat = 4427 TVA colectat 4426 TVA deductibil
TVA deductibil compensat prin TVA colectat diferena corespunztoare TVA deductibil ce depete valoarea TVA colectat ce urmeaz a se ncasa de la bugetul statului:
4424 TVA de recuperat = 4426 TVA deductibil 4426 TVA deductibil
prorata TVA deductibil devenit nedeductibil:
635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i = vrsminte asimilate
b) TVA colectat se calculeaz i nregistreaz ca o datorie fa de bugetul statului n cadrul urmtoarelor operaii privind ieirile: - TVA colectat nscris n facturile emise de ctre clieni sau alte documente legale reprezentnd vnzrile de mrfuri i bunuri, prestrile de servicii i executrile de lucrri:
4111 Clieni = (461 Debitori diveri, 51 Conturi la bnci 53 Casa) % 4427 TVA colectat 7xxx Conturi de venituri
TVA colectat aferent lipsurilor imputate:

% 4427 TVA colectat 758 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat
428 Alte creane i datorii n legtur cu = personalul (sau 461 Debitori diveri)
TVA neexigibil devenit exigibil:

4428 TVA neexigibil =
TVA colectat aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal sau predate cu titlu gratuit, cea aferent lipsurilor peste normele legale neimputabile, precum i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub forma avantajelor n natur:
635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i = vrsminte asimilate 4427 TVA colectat 4423 TVA de plat 4118 Clieni inceri 96
TVA de plat datorat bugetului statului:

4427 TVA colectat = 4427 TVA colectat =
TVA colectat aferent clienilor insolvabili scoi din activ:
c) TVA neexigibil intervine n cazul operaiilor de cumprare vnzare pentru care nu s-au ntocmit documentele da facturare pn la nchiderea exerciiului, pentru livrri de bunuri, lucrri i servicii cu plata n rate, precum i cea inclus n preul de vnzare cu amnuntul la unitile comerciale ce in evidena la acest pre. - TVA neexigibil aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii i executrii de lucrri cu plata n rate:
411 Clieni = % 4428 TVA neexigibil 70 Venituri din vnzri de produse, mrfuri, servicii prestate i alte activiti
TVA neexigibil aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii, executrilor de lucrri pentru care nu s-au ntocmit facturi:
= % 4428 TVA neexigibil 70 Venituri din vnzri de produse, mrfuri, servicii prestate i alte activiti
418 Clieni facturi de ntocmit
TVA neexigibil aferent stocurilor de mrfuri din unitatea cu amnuntul:

= 4428 TVA neexigibil
371 Mrfuri
TVA neexigibil aferent vnzrilor din unitile comerciale cu amnuntul:

= 408 Furnizori facturi nesosite
4428 TVA neexigibil
TVA neexigibil aferent vnzrilor de mrfuri din unitile comerciale cu amnuntul

= 371 Mrfuri
4428 TVA neexigibil
TVA neexigibil aferent vnzrilor cu plata n rate, devenit exigibil n cursul exerciiului financiar:
= 4427 TVA colectat
4428 TVA neexigibil
TVA neexigibil devenit deductibil, aferent cumprrilor n rate, precum i cea aferent facturilor sosite:
= = 4428 TVA neexigibil 4427 TVA colectat
4426 TVA deductibil 4428 TVA neexigibil
TVA neexigibil devenit exigibil, aferent facturilor ntocmite:
d) Regularizare TVA. Cu ocazia exigibilitii lunare pe baza decontului privind operaiile realizate i TVA aferent se stabilete TVA de plat sau TVA de recuperat. n acest scop se procedeaz la compensarea soldurilor conturilor 4426 TVA deductibil i 4427 TVA colectat. n situaia n care pltitorii de TVA realizeaz att operaiuni impozabile ct i alte operaiuni scutite de TVA sau care nu intr n sfera de aplicare a TVA, dreptul de deducere se determin n raport cu participarea bunurilor / serviciilor respective la realizarea operaiunilor impozabile. n acest scop se calculeaz TVA de dedus potrivit relaiei:
TVA de dedus pe luna de referin = TVA deductibil pe luna de referin (RD 4426) x PRORATA TVA
Prorata TVA =
venituri din operatiuni supuse TVA total venituri

97
Calculul se efectueaz pe baza realizrilor din anul precedent sau n bugetul de venituri i cheltuieli. La cererea justificat a agenilor economici, fiscalitatea poate aproba ca PRORATA TVA s se determine lunar n funcie de realizrile efective nscrise n Decontul TVA la rubrica ieiri.
Dac TVA de dedus este mai mic dect TVA deductibil, diferena se nregistreaz prin formula:
4426 TVA deductibil
n continuare se compenseaz TVA de dedus cu TVA colectat la nivelul soldului cel mai mic nregistrarea fiind:
4427 TVA colectat = 4426 TVA deductibil
Dac TVA deductibil este mai mare dect TVA colectat, contul 4426 TVA deductibil are sold debitor:
4424 TVA de recuperat = 4426 TVA deductibil
Diferena se compenseaz cu TVA datorat bugetului statului n lunile urmtoare sau se ncaseaz pe baza cererii de rambursare, nregistrarea fiind:
% = 4423 TVA de plat
(dac se compenseaz)
4424 TVA de recuperat
512 Conturi curente la bnci

(dac se ramburseaz)
n situaia n care din deconturile ntocmite pe o perioad de trei luni consecutiv sumele datorate bugetului de stat nu acoper integral TVA deductibil, diferena se ramburseaz de organul fiscal competent n termen de 30 de zile, de la data depunerii decontului aferent lunii a III-a i a cererii de rambursare. - Dac TVA colectat este mai mare dect TVA deductibil contul 4427 TVA colectat are sold creditor:
4427 TVA colectat = 4423 TVA de plat
Dac nu este cazul compensrii cu TVA de recuperat din luna precedent, diferena se achit pn la data de 25 a lunii urmtoare.
4423 TVA de plat = 512 Conturi curente la bnci
Decontri fiscale privind alte impozite i taxe n categoria alte impozite, taxe i vrsminte asimilate datorate bugetelor locale i bugetului de stat se includ: accizele, impozitul pe cldiri, impozitul pe teren, impozitul pe dividende, taxa asupra mijloacelor de transport, etc. Toate aceste obligaii fa de bugetul statului i bugetele locale se se contabilizeaz cu ajutirou contului 446 alte impozite, taxe i vrsminte asimilate- cont de pasiv. n credit se nregistreaz valoarea impozitelor sau taxelor , iar n credit plile efectualte la bugetul de stat sau bugetul local reprezentnd alte impozite sau taxe.
nregistrarea datoriei privind impozitele pe cldiri i terenuri:

446 Alte impozite, vrsminte asimilate taxe i
Plata impozitelor pe cldiri i terenuri:

5121 Conturi curente la bnci 98
446 Alte impozite, taxe i vrsminte = Contabilitate financiar
Capitolul 4 Contabilitatea creanelor i datoriilor asimilate
nregistrarea, dup aprobarea bilanului contabil a dividendelor de plat i a impozitului pe dividende

= % 457 Dividende de plat 446 Alte impozite, taxe asimilate i vrsminte
117(1) Rezultatul reportat
1. Dup natura operaiile ce le genereaz, datoriile pot fi: a. datorii comerciale; b. datorii financiare i fiscale; c. datorii salariale i sociale; d. toate rspunsurile sunt corecte. 2. Dup coninutul economic i obiectul lor, creanele pot fi: a. creane asupra clienilor pentru produse cumprate, lucrri executate i servicii prestate; b. creane asupra furnizorilor generate de avansurile acordate anticipat de vnztor; c. creane generate de deinerea unor bilete la ordin; d. creane asupra creditorilor provenite din operaii necomerciale. 3. Structural salariile brute sunt formate din: a. salariu de baz; adaosuri la salarii; sporuri la salarii; compensri; indexri; avantaje n natur; b. salariu de baz; reineri din salarii; c. salariu de baz; adaosuri la salarii; sporuri la salarii; reineri din salarii; d. salariu de baz; deducerea personal de baz; deduceri suplimentare. 4. Care din urmtoarele operaiuni nu sunt scutite de TVA ? a. realizarea i difuzarea programelor de radio i televiziune; b. activitile desfurate n zona liber de agenii autorizai n acest scop; c. comercializarea produselor zaharoase; d. aportul de bunuri i servicii la capitalul social. 5. Documentul specific care constituie suportul de consemnare i nregistrare n contabilitate al apariiei datoriei fa de furnizor este: a. factura fiscal; b. fila cec, ordinul de plat sau chitana; c. ordinul de plat; d. trata, biletul la ordin, cambia. 6. Documentele utilizate pentru evidenierea TVA sunt: a. cerere de luare n eviden ca pltitor de TVA ntocmit de ctre contribuabil n 2 exemplare; b. jurnal pentru cumprri n care se nregistreaz toate cumprrile pe baza facturilor primite n cursul lunii, cu scopul determinrii TVA deductibile, care s-a achitat sau se va achita furnizorilor; c. jurnal pentru vnzri n care se nregistreaz livrrile pe baza
facturilor i chitanelor emise n cursul lunii, cu scopul determinrii TVA colectate, care s-a ncasat sau se va ncasa de la clieni; d. decontul de TVA se ntocmete lunar pe baza totalurilor preluate din Jurnalele pentru vnzri i cumprri; se depune la organele financiare pn la data de 25 a lunii urmtoare; e. cerere de rambursare TVA se ntocmete n 2 exemplare n cazul n care contribuabilul are dreptul de a i se restitui de la buget TVA. f. toate rspunsurile sunt corecte. 7. Dac TVA deductibil este mai mare dect TVA colectat, nseamn c: a. agentul economic a pltit furnizorilor mai mult TVA dect a ncasat de la clieni; b. agentul economic ncasat de la clieni mai mult TVA dect a pltit furnizorilor; c. agentul economic are de plat la bugetul statului TVA suplimentar; d. nici un rspuns nu este corect. 8. Fondul de salarizare reprezint: a. pe de o parte, venituri ale unitii, iar pe de alt parte, cheltuieli cu personalul unitii; b. pe de o parte, cheltuieli ale unitii, iar pe de alat parte, decontri cu personalul unitii; c. pe de o parte, creane ale unitii asupra personalului angajat, iar pe de alt parte, cheltuieli ale unitii cu personalul; d. att creane ct i datorii ale unitii n legtur cu personalul angajat. 9. Taxa pe valoarea adugat este: a. un impozit indirect; b. se stabilete asupra operaiilor privind transferul proprietii bunurilor i prestrii serviciilor; c. diferena dintre vnzrile i cumprrile aferente aceluiai stadiu al circuitului economic; d. toate rspunsurile sunt corecte. 10. n creditul contului 403 Efecte de pltit se nregistreaz: a. plile efectuate la scaden pe baz de efecte comerciale; b. diferenele favorabile de curs valutar constatate la lichidarea efectelor comerciale de pltit; c. valoarea acceptat a efectelor comerciale de pltit; d. ncasrile efectuate la scaden pe baz de efecte comerciale. 11. Dup funcia contabil contul 441 Impozitul pe profit este un cont: a. de activ; b. de pasiv; c. bifuncional; d. de mijloace economice; 12. Care din conturile sintetice de gradul II aferente contului 442 Taxa pe valoarea adugat are funcia contabil de cont bifuncional? a. 4423 TVA de plat; b. 4424 TVA de recuperat; c. 4428 TVA neexigibil;
d. 4426 TVA deductibil; 13. Contul 401 Furnizori se debiteaz n coresponden cu creditul urmtoarelor conturi: a. 301, 302, 604, 605, 4426; b. 162, 512, 531, 4427; c. 162, 512, 531, 403; d. 512, 531, 444, 4427; 14. Cu ajutorul contului 403 Efecte de pltit reflect: a. obligaiile de plat fa de furnizori; b. obligaiile de plat pe baz de efecte comerciale; c. creanele de ncasat pe baz de efecte comerciale; d. sumele pltite furnizorilor. 15. Avansurile acordate unui furnizor de bunuri i servicii se nregistreaz n contul: a. 461 Debitori diveri; b. 542 Avansuri de trezorerie; c. 409 Furnizori - debitori; d. 425 Avansuri acordate personalului. 16. Contul 421 Personal - salarii datorate coresponden cu creditul conturilor: a. 641; 645; 635; 5121; 426; 345; b. 425; 427; 641; 645; 5121; c. 425; 427; 4312; 4372; 4314; 444; 5121; 426; d. 641; 645; 635; 4312; 4314; 4371. se debiteaz n
17. Decontarea unui bilet la ordin n valoare de 20.000 lei, la scaden, se nregistreaz astfel: a. 5121 A/P 401 P b. 403 P 405 P c. 403 P 5121 A/P d. 403 P 401 P + + + + D C D C D C D C 5121 = 401 403 = 405 403 = 5121 403 = 401 20.000 20.000 20.000 20.000
18. Se pltete suma de 10.000 lei unui furnizor n vederea achiziiei unui stoc materii prime. nregistrarea contabil corect a operaiunii este: + D 409 = 301 10.000 a. 409 A 301 A - C b. 5121 A/P + D 5121 = 401 10.000 401 P + C c. 409 A + D 409 = 5121 10.000 5121 A/P - C d. 301 A + D 301 = 409 10.000 409 A - C 19. Datoria fa de un furnizor de mrfuri, nregistrat pe baz de
factur este de 40.000 lei. Pentru achitarea facturii furnizorul accept un bilet la ordin avnd aceeai valoare. Care este nregistrarea corect privind acceptarea biletului la ordin de ctre furnizor? a. 404 P - D 404 = 405 40.000 405 P + C b. 405 P - D 405 = 404 40.000 404 P + C c. 401 P - D 401 = 403 40.000 403 P + C d. 409 A + D 409 = 405 40.000 405 P + C 20. Societatea comercial F&G S.A. vinde produse finite clienilor la pre de vnzare fr TVA 4.000, TVA 19%. Costul de producie al bunurilor vndute este 3.000 lei. Societatea accept ca decontarea facturii s se fac pe baza unui bilet la ordin ntocmit de client. nregistrrile contabile corecte sunt:
a. 411 = 711 = 413 = 411 = 413 = 411 = 701 = 411 = % 701 4427 345 411 % 345 4427 411 % 711 4427 345 413 4.760 4.000 760 3.000 4.760 4.760 4.000 760 4.760 4.760 4.000 760 3.000 4.760
b.
c.
21. Societatea comercial F&G S.A. nregistreaz ntr-o perioad de gestiune urmtoarele operaiuni: ncaseaz n numerar, de la un client, un avans de 2.380 lei, inclusiv TVA colectat de 19%, n vederea livrrii ulterioare de mrfuri: a. 4111 A - C 2.380 5311 = % 5311 A + D 4111 2.000 4427 P + C 4427 380 b. 419 P + C 5311 = % 2.380 5311 A - D 419 2.000 4427 P + C 4427 380 419 A - C % = 419 2.000 5311 A + D 5311 2.380 4427 A + D 4427 380 Se vnd mrfuri clienilor la pre de vnzare fr TVA 5.000 lei, TVA 19%, conform facturii i se descarc gestiunea de mrfuri vndute la cost de achiziie 4.000 lei. 4111 A + D 4111 = % 5.950 707 P + C 707 5.000 4427 P + C 4427 950
c.
607 371 b. 4111 371 4427 c. 4111 707 4426
A A A A P A P A
+ + + + + +
D C D C C D C D
607 = 371 4111 = % 371 4427 % = 707 4111 4426
4.000 5.950 5.000 950 5.950 5.000 950
371 A + D 371 = 607 4.000 607 A - C se reine (se regularizeaz) avansul anterior ncasat: a. 419 A - C 4111 = % 2.380 4111 P - D 419 2.000 4427 A - C 4427 380 b. 413 P - D % = 4111 2.380 4111 A - C 413 2.000 4426 P + D 4426 380 c. 419 P - D % = 4111 2.380 4111 A - C 419 2.000 4427 P - D 4427 380 Se ncaseaz prin contul curent de la banc diferena: a. 4111 A - C 5121 = 4111 3.570 5121 A/P + D b. 4111 A - C 5121 = 4111 3.000 5121 A/P + D c. 4111 A - C 5121 = 4111 5.950 5121 A/P + D 22. Ce semnificaie are nregistrarea contabil urmtoare? 425 = 5311 40.000 a. plata avansului chenzinal n valoare de 40.000 lei; b. acordarea unui avans de 40.000 lei n vederea efecturii unei deplasri n interes de serviciu; c. nregistrarea fondului de salarii brut de 40.000 lei; d. formula contabil este greit. 23. Ce semnificaie are urmtoarea nregistrare contabil: 641 = 421 50.000 a. reinerea contribuiilor la asigurri sociale n valoare de 50.000.lei, din salariile brute; b. nchiderea contului de cheltuieli salariale la sfritul lunii, pentru suma de 50.000 lei; c. nregistrarea fondului de salarii brut al unitii n valoare de 50.000 lei; d. plata salariilor nete datorate angajailor n sum de 50.000 lei. 24. La sfritul unei luni de activitate la societatea comercial F&G S.A. se culeg urmtoarele date: TVA colectat = 22.800 lei; TVA deductibil = 19.000 lei; TVA neexigibil = 2.000 lei. Societatea nregistreaz la sfritul lunii regularizarea TVA:
103
a. 4426 A 4427 P 4423 P + b. 4426 P 4427 A 4424 A + c. 4426 A + 4428 A/P 4426 A 4427 P 4423 P +
C D C D C D D C C D C
4427 = % 4426 4423 % = 4427 4426 4424 4426 = 4428 4427 = 4426 4423
22.800 19.000 3.800 22.800 19.000 3.800 2.000 22.800 21.000 1.800
25. Societatea F&G S.A. prezint urmtoarea situaie la nceputul lunii ianuarie: datorii furnizori 2.000 lei; creane clieni 2.800 lei, stoc iniial de mrfuri 60.000 lei. n timpul lunii societatea F&G nregistreaz urmtoarele operaiuni: - nregistreaz achiziia de mrfuri conform facturii 0475569 din 8.01.2008, valoarea total a facturii este 11.900, inclusiv TVA 19%; - nregistreaz vnzarea de mrfuri, n baza facturii 0022444 din data de 10.01.2008, pre de vnzare fr TVA 30.000 lei, TVA 19%; costul de achiziie al mrfurilor vndute este 25.000 lei; - nregistreaz factura nr. 4589462/15.01.2008 de la RENEL pentru energie electric, n valoare total de 3.570 lei, inclusiv TVA 19%; - nregistreaz plata facturii 4589462/15.01.2008 conform chitanei 1112583 din data de 15.01.2008; - nregistreaz achiziia de mrfuri pe baz de aviz de nsoire a mrfii nr. 4567891/16.01.2008 n valoare de 7.000 lei, TVA 19%; - nregistreaz vnzarea de mrfuri, conform facturii nr. 0022445/19.01.2008, la pre de vnzare 12.000 lei, TVA 19%. Costul de achiziie al mrfurilor vndute este 10.000 lei; - nregistreaz ncasarea parial a contravalorii facturii nr. 0022445/ 19.01.2008 pentru suma de 5.000 lei, conform extrasului de cont; - nregistreaz factura nr. 5692133 din data de 27.01.2008 privind achiziia de materiale n valoare total de 5.950 lei, inclusiv TVA 19%; - Se nregistreaz emisiunea unui bilet la ordin pentru decontarea facturii 5692133 din data de 27.01.2008, n valoare de 5.950 lei. Se cere: La sfritul lunii soldul final al contului 371 Mrfuri Soldul final al contului 401 Furnizori Soldul final al contului 4111 Clieni Rulajele conturilor 4426 i 4427 La sfritul lunii se nregistreaz regularizarea TVA: 4427 = % ....X 4426 Y 4423 Z Care sunt valorile lui X, Y i Z ? Rspunsuri: 1- d, 2 c, 3 a, 4 c, 5 a, 6 f, 7 a, 8 b, 9 d, 10 c, 11 c, 12 c, 13 c, 14 b, 15 c, 16 c, 17 c, 18 c, 19 c, 20 a, 21 b,a,c,a; 22 a, 23 c, 24 a.
Capitolul 5 Contabilitatea activelor bneti
Capitolul 5 - Contabilitatea activelor bneti

Obiectivele specifice: - cunoaterea organizrii documentaiei primare ce reflect operaiunile de cas i banc, - recunoaterea i delimitarea structurilor ce formeaz activele bneti; - nvarea regulilor de funcionare ale conturilor din clasa 5. Sarcini de lucru: - parcurgei textul capitolului; - cu creionul n man, refaceti analiza contabil aferent operaiunilor economice date i intocmii formulele contabile. Clarificarea i consolidarea cunotinelor: - pentru consolidarea cunotinelor, dup parcurgerea materialului, rezolvai testele de la sfritul capitolului i verificai nivelul cunotinelor dobndite. Pentru reflectarea n contabilitate a activelor bneti este rezervat n planul de conturi clasa a 5-a Conturi de trezorerie. Limitat la nivelul unei societi comerciale prin trezorerie se nelege ansamblul operaiilor financiare, fcute de ctre o unitate patrimonial n vederea obinerii mijloacelor bneti necesare desfurrii activitii sale. Operaiunile financiare se mpart n dou categorii i anume: operaii financiare care genereaz angajamente pe termen lung, acestea fiind similare operaiunilor de capital; operaiuni financiare cu caracter operaional pentru asigurarea lichiditilor i efectuarea decontrilor curente. Operaiunile cu caracter operaional (ncasri i pli curente) formeaz ceea ce numim trezorerie, respectiv operaii de trezorerie. n structura trezoreriei i a operaiunilor de trezorerie se cuprind urmtoarele: titlurilor de plasament, disponibilitilor bneti din conturile de la bnci i din cas, creditelor bancare pe termen scurt i altor valori de trezorerie.
5.1. Organizarea documentaiei

Obligaiile bneti ntre societile comerciale sau ntre societile comerciale i alte persoane fizice sau juridice se pot efectua, dup caz, n numerar i fr numerar. Operaiile de ncasri/pli n numerar se fac imediat, fr intermediere, prin micarea direct a sumelor bneti. Documentele de ncasri/pli n numerar folosite pentru nregistrarea operaiilor de cas sunt:
Pentru operaiunile de ncasri: - chitana se ntocmete pentru ncasrile n numerar la casieria unitii i nu pentru vnzarea bunurilor en-gros ctre alte uniti patrimoniale; - chitana fiscal se completeaz n cazurile vnzrii unor produse, lucrri sau servicii, n condiiile n care nu se ntocmete factur. Este nsoit de bonul eliberat de la casa de marcat. - cec numerar, mandat potal. Pentru operaiuni de pli: - foaie de vrsmnt, stat de salarii, list de salarii, referat de avans, decont de cheltuieli, factura, etc operaiunile de ncasri/pli fr numerar constau n lichidarea drepturilor bneti prin utilizarea unor instrumente de plat fr micare efectiv a sumelor bneti. Din aceast categorie fac parte: - cecul numerar, cec din carnet cu limit de sum, ordinul de plat, ordinul de ncasare, factura, foaia de vrsmnt, etc. documentele aferente mijloacelor bneti sub alt form: - ordin de plat, factura, timbre fiscale, mrci potale, tichete de cltorie, recipise de consemnare la cec, deconturi, etc.
5.2. Contabilitatea investiiile financiare

Plasamentele de trezorerie sau titlurile de plasament sunt valori mobiliare emise de societile pe aciuni, care prezint urmtoarele caracteristici: principalele valori mobiliare sunt aciunile i obligaiunile; sunt titluri negociabile, cotate la burs sau susceptibile de a fi cotate; sunt cumprate n vederea realizrii unui profit ntr-un termen scurt. Contabilitatea .titlurilor de plasament se organizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 50 Investiii financiare. Din aceast grup vom analiza conturile: 503 Aciuni 505 Obligaiuni emise i rscumprate 506 Obligaiuni 509 Vrsminte de efectuat pentru titluri de plasament 503 Aciuni- ine evidena aciunilor cotate i necotate la burs cumprate de unitatea patrimonial, fie n vederea obinerii de dividende, fie pentru revnzare. Este un cont de activ. Se debiteaz: cu costul aciunilor cumprate, pltite imediat (531, 512) sau ulterior (509). Se crediteaz: cu valoarea aciunilor revndute (512, 531), nregistrndu-se concomitent pierderea realizat ca diferen ntre preul de vnzare i preul de achiziie (664) Soldul debitor reprezint valoarea aciunilor cumprate de la alte societi, existente n portofoliul ntreprinderii.
505 Obligaiuni emise i rscumprate evideniaz obligaiunile emise de unitatea patrimonial n vederea obinerii de mprumuturi publice i rscumprate de la obligatari (creditori). Dup coninutul economic este un cont de mijloace bneti, iar dup funcia contabil cont de activ. Se debiteaz: cu costul obligaiunilor emise i rscumprate achitate imediat (512, 531) sau ulterior (509); Se crediteaz: cu valoarea obligaiunilor rscumprate, anulate (161); diferenele nefavorabile dintre preul de rscumprare i preul de rambursare a mprumutului obinut prin emisiunea de obligaiuni (668). Soldul debitor reflect valoarea obligaiunilor emise i rscumprate existente n patrimoniu. 506 Obligaiuni ine evidena obligaiunilor cumprate de unitatea patrimonial din emisiunea altor societi n vederea utilizrii disponibilitilor temporare de trezorerie, pentru a obine venituri sub form de dobnd sau a unei plusvalori cu ocazia revnzrii lor. Este un cont de activ. Se debiteaz: cu valoarea obligaiilor cumprate achitate imediat (5121, 5311) sau ulterior (509). Se crediteaz: valoarea obligaiunilor rambursate de emitent sau revndute (5121); cu diferenele nefavorabile dintre preul de cumprare i preul primit din vnzare sau rambursare (664). Soldul debitor reprezint valoarea obligaiunilor existente. 509 Vrsminte de efectuat pentru titlurile de plasamentevideniaz obligaia de plat a titlurilor de plasament achiziionate; este un cont de obligaii, deci de pasiv. Se crediteaz: cu valoarea datorat, de vrsat pentru titlurile de plasament dobndite (502, 503, 505, 506) Se debiteaz: cu valoarea pltit din conturile de disponibiliti (5121, 5311). Soldul creditor reprezint valoarea de vrsat pentru titlurile de plasament achiziionate. Exemplu: 1. Societatea comercial EGA SA. rscumpr 1.000 obligaiuni emise anterior n vederea anulrii lor. Plata se face imediat restul ulterior. La scaden se achit obligaiunile rscumprate. Preul de rscumprare a titlurilor 5.000 lei/buc. Valoarea nominal a unei aciuni: a. 5.000 lei/buc. b. 5.500 lei/buc. c. 4.800 lei/buc. - rscumprarea obligaiunilor proprii:
505 Obligaiuni emise i rscumprate = % 5311 Casa n lei 509 Vrsminte de efectuat pentru titluri de plasament 5.000.000 2.500.000 2.500.000
- la scaden se achit restul de plat:

Capitolul 5 Contabilitatea activelor bneti 509 Vrsminte de efectuat pentru titluri de plasament = 5121 Conturi la bnci n lei 2.500.000
- se anuleaz obligaiunile proprii rscumprate: a. preul de rscumprare = valoarea nominal:

161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni 161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni = = 505 Obligaiuni emise i rscumprate % 505 Obligaiuni emise i rscumprate 768 Alte venituri financiare 5.000.000
b. preul de rscumprare < valoarea nominal:

5.500.000 5.000.000 500.000
c. preul de rscumprare.> valoarea nominal:

% 161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni 668 Alte cheltuieli financiare = 505 Obligaiuni emise i rscumprate 5.000.000 4.800.000 200.000
3. Societatea comercial EGA SA. cumpr la bursa de valori 500 de aciuni la cost de achiziie de 10.000 lei/buc. i 200 obligaiuni la cost de achiziie de 5.000 lei/buc. cu plata 50% imediat prin cont, restul ulterior. La scaden se achit restul titlurilor achiziionate. Ulterior se vnd aciunile la pre de vnzare de 9.000 lei/buc i obligaiunile la un pre de vnzare de 5.500 lei/buc. - se achiziioneaz titlurile : 50% - achitate imediat:
% 503 Aciuni 506 Obligaiuni = 5121 Conturi la bnci n lei 3.000.000 2.500.000 500.000 3.000.000 2.500.000 500.000 3.000.000
- se achiziioneaz titlurile: 50% - cu plata ulterior:

% 503 Aciuni 506 Obligaiuni 509 Vrsminte de efectuat pentru titluri de plasament % 5121 Conturi la bnci n lei 664 Cheltuieli din titluri de plasamente cedate 5121 Conturi la bnci n lei = = 509 Vrsminte de efectuat pentru titluri de plasament = 5121 Conturi la bnci n lei 503 Aciuni
- plata se face ulterior prin cont cu ordin de plat:
- se vnd aciunile: pre de vnzare < cost de achiziie:

= 5.000.000 4.500.000 500.000
- se vnd obligaiunile: pre de vnzare > cost de achiziie:

% 506 Obligaiuni 764 Venituri din titluri de plasament cedate 1.100.000 1.000.000 100.000
108
5.3. Conturile de disponibiliti bneti

Disponibilitile bneti ale unitii patrimoniale sunt reprezentate prin numerarul aflat n casieria unitii i prin disponibilitile aflate n conturi la bnci, att n lei ct i n devize. Pentru evidena disponibilitilor bneti existente n conturi la bnci se utilizeaz grupa de conturi 51 Conturi la bnci, care sunt n general conturi de activ. Excepia face contul 519 Credite bancare pe termen scurt care este un cont de pasiv. 512 Conturi curente la bnci- este utilizat pentru reflectarea existenei i micrii disponibilitilor bneti pstrate n conturi la bnci, n lei sau valut. Dup coninutul economic este un cont de active bneti, dup funcia contabil este un cont bifuncional. Se debiteaz cu toate ncasrile de la clieni, debitorii unitii patrimoniale, precum i cu sumele depuse n numerar n contul de la banc. Se crediteaz cu toate plile efectuate prin conturi la bnci, precum i cu numerarul ridicat din cont i depus n casieria ntreprinderii. Soldul debitor reprezint disponibiliti bneti n lei sau n valut existente n conturi la bnci. 531 Casa- reflect disponibilitile bneti n numerar, n lei i n valut de care dispune o unitate patrimonial. Dup coninutul economic este un cont de active bneti, iar dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu toate ncasrile n numerar i cu sumele ridicate din disponibilul de la banc. Se crediteaz cu toate plile efectuate n numerar i cu sumele depuse la banc. Soldul debitor reflect numerarul n lei i n valut existent n casieria unitii. 581 Viramente interne cu ajutorul acestui cont se ine evidena viramentelor de disponibiliti ntre conturile de trezorerie. Dup coninut economic este un cont de tranzit, asimilat conturilor de plasamente i active bneti. Dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz: cu sumele virate dintr-un cont de trezorerie n alt cont de trezorerie;
581 Viramente interne = 5121 Conturi curente la bnci
Se crediteaz: cu sumele intrate ntr-un cont de trezorerie dintr-un alt cont de trezorerie.
5121 Conturi curente la bnci = 581 Viramente interne
n cazul n care elementele de trezorerie au ajuns la destinaia stabilit, prin asemenea viramente interne, contul 581 nu trebuie s prezinte sold la finele perioadelor. Dac apare, soldul debitor, reprezint elementele de trezorerie virate la un alt loc de destinaie i neajunse la acesta. Printre modalitile de decontare cu terii se nscriu i plile din acreditive i din avansuri de trezorerie.
109
Acreditivul este o modalitate de decontare, de regul impus de furnizor, care asigur acestuia mijloacele bneti pe msura livrrii unor bunuri sau prestri de servicii. Acreditivul este utilizat n decontrile internaionale ca o msur de siguran pentru ncasarea livrrilor la export. El reprezint disponibilitile bneti ale cumprtorului, virate ntr-un cont distinct la dispoziia furnizorului i destinate achitrii obligaiilor fa de acesta, pe msura livrrii de mrfuri, executrii de lucrri sau prestri de servicii. Acreditivul poate fi alimentat i din creditele bancare pe termen scurt, dac cumprtorul nu dispune de lichiditi proprii. Pentru ncasarea sumelor prevzute n acreditiv, furnizorul trebuie s prezinte documentele din care s rezulte ndeplinirea condiiilor din acreditiv pentru livrarea bunurilor i prestarea de servicii. Acreditivele pot fi deschise n lei i valut. 541 Acreditive dup coninutul economic este un cont de plasamente i active bneti iar dup funcie contabil, cont de activ. Se debiteaz: cu sumele virate n conturile de acreditive deschise la dispoziia furnizorilor (581). Se crediteaz: cu sumele pltite furnizorilor din acreditive (401, 404); cu sumele aferente acreditivelor expirate (581). Soldul debitor reprezint acreditivele deschise la bnci.
1. In creditul contului 512 "Conturi curente la bnci"se nregistrez: a. sumele ncasate reprezentnd alte mprumuturi i datorii asimilate; b. valoarea creanelor imobilizate i a dobnzilor aferente ncasate, precum i a garaniilor restituite; c. valoarea de achiziie a investiiilor financiare cumprate; d. sumele ncasate de la clieni. 2. Contul 505 Obligaiuni emise i rscumprate ine evidena: a. aciunilor proprii, rscumprate; b. obligaiunilor emise i rscumprate n vederea obinerii de venituri financiare ntr-un termen scurt; c. obligaiunilor emise i rscumprate n vederea anulrii lor; d. obligaiuni achiziionate n vederea anulrii i obinerii de venituri speculative; 3. n creditul contului 509 Vrsminte de efectuat pentru imobilizrile financiare pe termen scurt se nregistreaz: a. valoarea la cost de achiziie a aciunilor cumprate; b. valoarea datorat pentru investiii financiare pe termen scurt cumprate; c. valoarea datorat pentru titlurile de participare achiziionate; d. toate rspunsurile sunt corecte. 4. In debitul contului 512 "Conturi curente la bnci" se nregistreaz: a. restituirea sumelor aflate n curs de clarificare;
b. plile efectuate reprezentnd sume transferate ntre unitate i subuniti; c. valoarea cecurilor i a efectelor comerciale ncasate; d. valoarea serviciilor bancare pltite. 5. Dup funcia contabil, 512 este un cont de : a. activ; b. pasiv; c. debit; d. bifunctional. 6. In debitul contului 542 "Avansuri de trezorerie"se nregistreaz: a. avansurile de trezorerie acordate; b. avansurile de trezorerie justificate prin achiziia de stocuri ; c. datoriile fa de furnizori achitate din avansurile de trezorerie. 7. Cum nregistrai n contabilitate urmtoarele operaii economice? achiziia n numerar, de pe piaa financiar a 2.000 aciuni avnd valoarea nominal 5.000 lei/buc i preul de cumprare de 5.200 lei/buc:
a. b. c. d. 5121 503 5311 503 503 5311 5311 503 664 A/P A A A A A A A A + + + + + C D C D D C C D D 503 = 503 = 503 = % = 503 664 5121 5311 5311 5311 10.400.000 10.000.000 10.400.000 10.400.000 10.000.000 400.000
se vnd 1.000 aciuni, tiind c: preul de vnzare de 5.500 lei/buc, pre de cumprare 5.200 lei/buc i valoarea nominal 5.000 lei/buc:
a. b. c. d. 5121 503 5121 503 764 503 664 5121 5121 502 A/P A A/P A P A A A/P A/P A + + + + + + D C D C C C D D D C 5121 = 5121 = % = 5121 664 5121 = 503 % 503 764 503 502 5.500.000 5.500.000 5.200.000 300.000 5.200.000 5.000.000 200.000 5.200.000
se vnd 1.000 aciuni, tiind c: preul de vnzare de 5.000 lei/buc, pre de cumprare 5.200 lei/buc i valoarea nominal 5.000 lei/buc:
a. b. c. d. 5121 503 5121 503 764 503 664 5121 5121 506 A/P A A/P A P A A A/P A/P A + + + + + + D C D C C C D D D C 5121 = 5121 = % = 5121 664 5121 = 503 % 503 764 503 506 5.000.000 5.500.000 5.200.000 300.000 5.200.000 5.000.000 200.000 5.200.000
111
care este mrimea rezultatului financiar din tranzaciile cu aciuni ? a. profit 100.000 lei ; b. pierdere 100.000 lei ; c. profit 200.000 lei ; d. zero rezultat. care este valoarea Total sume creditoare al contului 503 Aciuni? a. 5.200.000 lei ; b. 10.400.000 lei ; c. 11.000.000 lei ; d. 5.500.000 lei. achiziia cu plata ulterioar (din contul de la banc), de pe piaa financiar a 3.000 obligaiuni avnd valoarea nominal de 25.000 lei/buc i preul de cumprare de 24.000 lei:
a. b. c. d. 505 664 5121 505 509 506 5121 506 509 A A A/P A A A A/P A P + + + + + + D D C D C D C D C % = 505 664 505 = 506 = 506 = 5121 509 5121 509 75.000.000 72.000.000 3.000.000 75.000.000 75.000.000 72.000.000
ulterior se achit din banc contravaloarea obligaiunilor cumprate:

a. b. c. d. 5311 509 664 5121 509 509 5311 509 5121 A P A A/P P P A P A/P + + + C D D D C D C D C % = 509 664 5121 = 509 = 509 = 5311 509 5311 5121 75.000.000 72.000.000 3.000.000 72.000.000 72.000.000 72.000.000
se vnd 1.200 obligaiuni, tiind c: preul de vnzare de 25.000 lei/buc, pre de cumprare 24.000 lei/buc i valoarea nominal 25.000 lei/buc:
a. 505 A 161 A 664 A b. 5121 A/P 506 A 506 A 764 P c. 5121 A/P 505 A d. 5121 A/P 506 A 764 P + + + + + + C D D D C D C C D C D C % = 161 664 5121 = 506 = 5121 = 5121 = 505 506 764 505 % 506 764 30.000.000 28.800.000 1.200.000 30.000.000 1.200.000 30.000.000 30.000.000 28.800.000 1.200.000
se vnd 1.500 obligaiuni, tiind c: preul de vnzare de 22.000 lei/buc, pre de cumprare 24.000 lei/buc i valoarea nominal 25.000 lei/buc:
a. 5121 506 A/P A + D C 5121 = 506 36.000.000 112
Capitolul 5 Contabilitatea activelor bneti 664 506 505 5121 664 5311 506 506 664 5121 506 764 A A A A/P A A A A A A/P A P + + + + + + + D C C D D D C C D D C C 664 = % = 5121 664 5311 = 664 = 5121 = 506 505 506 506 % 506 764 1.500.000 36.000.000 33.000.000 3.000.000 33.000.000 3.000.000 37.500.000 36.000.000 2.500.000
b. c.
d.
se vnd 300 obligaiuni, tiind c: preul de vnzare de 24.000 lei/buc, pre de cumprare 24.000 lei/buc i valoarea nominal 25.000 lei/buc:
a. b. 5121 506 5121 506 506 764 161 505 506 5121 664 A/P A A/P A A P P A A A/P A + + + + + + D C C D C D D C C D D 5121 = 5121 = 506 = 161 = % = 5121 664 506 506 764 505 506 7.200.000 7.500.000 300.000 7.500.000 7.500.000 7.200.000 300.000
c. d.
care este mrimea rezultatului financiar din tranzaciile cu obligaiuni ? a. profit 1.200.000 lei; b. pierdere 1.800.000 lei; c. pierdere 3.000.000 lei; d. profit 4.200.000 lei. care este valoarea soldului final al contului 503 Obligaiuni? . zero; . 7.500.000 lei; . 1.800.000 lei; . 17.500.000 lei. 8. Care este semnificaia urmtoarei formule contabile?
542 = 5311 5.000.000
a. avansurile de trezorerie acordate; b. avansurile de trezorerie justificate; c. utilizarea avansurilor de trezorerie acordate. 9. Care este semnificaia urmtoarei formule contabile?
401 = 541 3.000.000
a. sumele virate n conturile de disponibiliti ca urmare a ncetrii valabilitii acreditivului ; b. sumele pltite terilor din acreditive ; c. acreditivele justificate prin plata furnizorului; d. toate rspunsurile sunt corecte. Rspunsuri: 1 c, 2 c, 3 b, 4 c, 5 b, 6 a, 7 c,b,c,a,d,d,d,c,a,b,a; 8 a, 9 b.
Capitolul 6 Contabilitatea rezultatelor
Capitolul 6 - Contabilitatea rezultatelor

Obiectivele specifice: - definirea, recunoaterea i delimitarea structurilor de venituri, cheltuieli i rezultate; - nvarea regulilor de funcionare ale conturilor din clasa 6. Sarcini de lucru: - parcurgei textul capitolului; - cu creionul n man, refaceti analiza contabil aferent operaiunilor economice date i intocmii formulele contabile. Clarificarea i consolidarea cunotinelor: - pentru consolidarea cunotinelor, dup parcurgerea materialului, rezolvai testele de la sfritul capitolului i verificai nivelul cunotinelor dobndite. Conturile din clasa a 6-a a planului general de conturi Conturi de cheltuieli i conturile din clasa a 7-a Conturi de venituri se mai numesc i conturi de rezultate, deoarece pe baza datelor nscrise n aceste conturi, la finele perioadei de gestiune, se determin rezultatul financiar.
6.1. Contabilitatea cheltuielilor

Cheltuielile unei uniti patrimoniale reprezint sumele sau valorile pltite sau de pltit pentru: consumurile de materii prime i materiale, pentru lucrrile executate i serviciile prestate, pentru plata personalului i a altor obligaii contractuale sau legale, pentru deprecierea activelor, valoarea contabil a activelor cedate, distruse sau disprute. Cheltuielile se grupeaz pe feluri de cheltuieli, dup natura lor economic, astfel: a. Cheltuieli de exploatare, care cuprind: cheltuielile privind consumurile de materii prime i materiale consumabile, costul de achiziie al materialelor nestocabile, costul de achiziie al energiei electrice i apei consumate, costul de achiziie al animalelor i psrilor i costul mrfurilor vndute; cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri; cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate suportate de unitatea patrimonial; cheltuieli cu personalul (salarii i alte drepturi de personal, asigurrile i protecia social, contribuia unitii la asigurrile sociale, asigurrile de sntate i pentru ajutorul de omaj, cheltuieli cu pregtirea i perfecionarea profesional i alte cheltuieli);
alte cheltuieli de exploatare; pierderile din creane i alte cheltuieli de exploatare. b. Cheltuieli financiare: Reprezint cheltuielile ocazionate de activitatea financiar bancar a unitii patrimoniale i cuprind: pierderi din creane legate de participaii; pierderi din vnzarea de titluri de plasament; diferenele nefavorabile de curs valutar; dobnzi aferente mprumuturilor primite; sconturi acordate clienilor; alte cheltuieli financiare. c. Cheltuieli extraordinare Reprezint acele cheltuieli care nu sunt legate de activitatea normal, curent a unitii patrimoniale i se refer la pierderile din calamiti. d. Cheltuieli cu amortizrile i Ajustrile care cuprind amortizarea imobilizrilor necorporale i corporale, Ajustri pentru riscuri i cheltuieli, Ajustri privind deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie, Ajustri pentru deprecierea creanelor i titlurilor de plasament, amortizarea primelor de de rambursare a obligaiunilor i altele. e. Cheltuieli cu impozitul pe profit reprezentnd impozitul calculat asupra profitului impozabil potrivit legii. Contabilitatea cheltuielilor se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa a 6-a Conturi de cheltuieli, care cuprinde mai multe grupe constituite pe baza clasificrii amintit anterior. Pentru cheltuielile de exploatare sunt rezervate grupele de cheltuieli de la 60 la 65, astfel: Gr. 60 Gr. 61 Gr. 62 Gr. 63 Gr. 64 Gr. 65 Cheltuieli cu materii prime, materiale consumabile i mrfuri; Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri; Cheltuieli cu alte servicii executate de teri; Cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate; Cheltuieli cu personalul; Alte cheltuieli de exploatare.
Pentru cheltuielile financiare se utilizeaz grupa de conturi: Gr. 66 Cheltuieli financiare Pentru cheltuielile extraordinare se utilizeaz grupa: Gr. 67 Cheltuieli extraordinare. Pentru cheltuielile cu amortizrile se utilizeaz grupa: Gr. 68 Cheltuieli cu amortizrile, Ajustrile i ajustarea la inflaie Pentru cheltuielile cu impozitul pe profit se utilizeaz grupa: Gr. 69 Cheltuieli cu impozitul pe profit. Conturile de cheltuieli funcioneaz dup regulile conturilor de activ (sunt asimilate conturilor de activ). Se debiteaz:
cu cheltuielile efectuate n cursul lunii, n funcie de natura lor economic. Se crediteaz: la sfritul lunii, cnd cheltuielile nregistrate n cursul lunii se trec asupra rezultatului exerciiului.
121 Profit i pierdere = Clasa 6 Conturi de cheltuieli
Rezult c, la sfritul lunii conturile de cheltuieli nu prezint sold, deci ele nu sunt conturi patrimoniale, nu apar n bilan. Ele fac parte din grupa conturilor nebilaniere.
6.2. Contabilitatea veniturilor

Veniturile unei uniti patrimoniale reprezint valorile sau sumele ncasate sau de ncasat din: livrri de bunuri, executri de lucrri, prestri de servicii, executri de obligaii sau contractuale. Totodat, pentru determinarea rezultatelor financiare, se cuprind n cadrul veniturilor: venituri din producia stocat, venituri din producia imobilizat, preul de vnzare al activelor cedate, anularea sau diminuarea de Ajustri. Veniturile se grupeaz dup natura lor economic n urmtoarele categorii: a. Venituri din exploatare, care cuprind: venituri din vnzarea produselor, lucrrilor executate, serviciilor prestate; venituri din producia stocat; venituri din producia imobilizat; venituri din subvenii de exploatare; alte venituri din exploatare. b. Venituri financiare, care cuprind: venituri din participaii; venituri din imobilizri financiare; venituri din creane imobilizate; venituri din titluri deplasament; venituri din dobnzi; venituri din sconturi obinute; alte venituri financiare. c. Venituri extraordinare Cuprind acele venituri care nu sunt legate de activitatea normal, curent a unitii patrimoniale. Aceste venituri se refer veniturile realizate din ncasarea primelor de asigurare. d. Venituri din diminuarea sau anularea Ajustrilor. n raportrile fiscale, diminuarea sau anularea Ajustrilor constituite se regrupeaz i se includ la venituri de exploatare, venituri financiare sau venituri excepionale, n funcie de natura operaiilor care le-au generat. Contabilitatea veniturilor se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa a 7-a Conturi de venituri. Aceast clas de conturi cuprinde mai multe grupe de conturi ce au la baz clasificarea veniturilor amintit anterior. Astfel, pentru veniturile din exploatare au fost rezervate grupele de conturi de la 70 la 75 astfel:
Gr. 70 Cifra de afaceri; Gr. 71 Variaia stocurilor; Gr. 72 Venituri din producia de imobilizri; Gr. 74 Venituri din subvenii de exploatare; Gr. 75 Alte venituri din exploatare. Pentru veniturile financiare se utilizeaz conturile din grupa: Gr. 76 Venituri financiare. Pentru veniturile excepionale se utilizeaz grupa: Gr. 77 Venituri extraordinare Conturile de venituri nu se ncadreaz n categoria conturilor bilaniere pentru c la sfritul perioadei de gestiune nu prezint sold. Ele funcioneaz, ns, dup regulile conturilor de pasiv i anume: Se crediteaz: cu veniturile nregistrate n cursul lunii, dup natura lor economic. Se debiteaz: la sfritul lunii, cnd veniturile nregistrate n cursul lunii se trec asupra rezultatului exerciiului.
Clasa 7 Conturi de venituri = 121 Profit i pierdere
Pentru urmrirea variaiei stocurilor de produse fabricate i comenzi n curs de execuie se folosete contul 711 Variaia stocirilor. Funcia acestui cont difer de a celorlalte conturi de venituri. n acest caz se trece asupra rezultatului exerciiului numai soldul contului, debitor sau creditor. n cazul celorlalte conturi de venituri, asupra rezultatului exerciiului se trec rulajele creditoare ale acestora. Dup coninutul economic este un cont de venituri de exploatare iar dup funcia contabil este un cont bifuncional care reflect evoluia rezultatelor din variaia stocurilor de produse fabricate i comenzi n curs de execuie. De asemenea, exist deosebiri n utilizarea acestui cont la unitile mici i mijlocii i respectiv unitile mari.
6.3 Contabilitatea rezultatelor financiare ale exerciiului

Prin rezultat financiar se nelege profitul sau pierderea obinut. Rezultatul exerciiului se determin trimestrial i cuprinde: - rezultatul curent din activitatea de exploatare i financiar; - rezultatul extraordinar; - impozitul pe profit Contabilitatea rezultatelor financiare se realizeaz cu ajutorul grupei 12 Rezultatul exerciiului, grup ce face parte din clasa 1 Conturi de capital i care cuprinde urmtoarele conturi: 121 Profit i pierdere- ine evidena profitului sau pierderii realizat n cursul exerciiului. Dup funcia contabil este un cont bifuncional. Se crediteaz la sfritul perioadei de gestiune cu veniturile obinute n cursul perioadei de gestiune, venituri preluate din conturile de venituri (cl. 7);
cu pierderile realizate n exerciiul precedent, care sunt acoperite prin reducerea capitalului social (1012) sau care nu au fost nc repartizate (117). Se debiteaz la sfritul perioadei de gestiune cu toate cheltuielile nregistrate n conturile de cheltuieli i preluate n acest cont (clasa 6); cu profitul net realizat, supus repartizrii (129). Dup preluarea cheltuielilor i a veniturilor n contul 121 Profit i pierdere, acest cont poate avea sold creditor sau sold debitor. Dac veniturile sunt mai mari dect cheltuielile, contul 121 Profit i pierdere va avea sold creditor, ceea ce reprezint profit. Dac cheltuielile sunt mai mari dect veniturile, contul 121 Profit i pierdere va avea sold debitor, ceea ce reprezint pierdere. Exemplu: Compararea veniturilor cu cheltuielile i cuantificarea final a formrii rezultatelor exerciiului se realizeaz n mai multe etape: 1. Se deconteaz veniturile ocazionate de activitatea curent, prelund soldurile din conturi, astfel:
% 701 Venituri din vnzarea produselor finite 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 711 Venituri din producia stocat = 121 Profit i pierdere 19.800.000 8.000.000 2.100.000 6.500.000 3.200.000
2. Se nregistreaz nchiderea conturilor de cheltuieli de exploatare prin preluarea rulajului debitor n contul 121:
121 Profit i pierdere = % 600 Cheltuieli cu materiile prime 602 Cheltuieli cu obiectele de inventar 605 Cheltuieli privind energia i apa 625 Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri 5.880.000 3.500.000 1.200.000 750.000 430.000
Soldul contului 121, dup aceast etap, (13.920.000 lei = 19.800.000 5.880.000; sold creditor) reflect valoarea adugat. 3. Se nregistreaz decontrile cu personalul:
121 Profit i pierderi = % 641 Cheltuieli cu salariile personalului 645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social 6.200.000 4.000.000 2.200.000
Dup aceast etap soldul contului de rezultate (7.720.000 lei sold creditor) reflect Excedentul brut de exploatare. 4. Se deconteaz veniturile i cheltuielile financiare ale perioadei:
% = 121Profit i 2.930.000
118
Capitolul 6 Contabilitatea rezultatelor 761 Venituri din imobilizri financiare 763 Venituri din creane imobilizate 764 Venituri din titluri de plasament cedate 766 Venituri din dobnzi pierdere 650.000 950.000 560.000 770.000 1.050.000 400.000 650.000
i:
121 Profit i pierdere = % 664 Cheltuieli privind titlurile de plasament cedate 666 Cheltuieli privind dobnzile
Comparnd cheltuielile cu veniturile financiare putem determina rezultatul activitii financiare(1.880.000 lei) iar soldul contului 121 (9.600.000 lei) va reflecta rezultatul curent. 5. Se deconteaz veniturile i cheltuielile extraordinare:
771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare = 121 Profit i pierdere 1.940.000
i:
121 Profit i pierdere = 671Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente similare 2.160.000
Din compararea veniturilor cu cheltuielile de aceast natur se poate determina ca indicator intermediar rezultatul din operaiuni extraordinare (pierdere 220.000 lei), iar soldul contului 121 Profit i pierderi (9.380.000 lei sold creditor) va reflecta rezultatul exerciiului. Impozitul pe profit reprezint pentru un agent economic o cheltuial determinat de remunerarea factorului macroeconomic ca participant la viaa economico social a acestuia. Cheltuiala cu impozitul pe profit este suportat la nivelul activitii agentului economic i nscris n partea de cheltuieli a contului 121 Profit i pierdere, naintea repartizrii profitului. Impozitul pe profit este datorat de ctre toate societile comerciale, regiile autonome, organizaii cooperatiste, instituii financiare i de credit, ali ageni economici organizai ca persoane juridice, inclusiv cele de capital strin, precum i unitile economice ale altor persoane juridice, romne sau strine, care realizeaz profituri din activitatea desfurat. Rezultatul exerciiului nainte de impozitare = Veniturile exerciiului Cheltuielile exerciiului
Rezultatul exerciiului nainte de impozitare, corectat cu cheltuielile nedeductibile din punct de vedere fiscal i deducerile fiscale permit obinerea rezultatului fiscal. Rezultat fiscal = Rezultatul contabil Elemente + nedeductibil e fiscal Elemente deductibile fiscal
Calculul, regularizarea i vrsarea impozitului pe profit se face trimestrial, n funcie de profitul realizat, cumulat de la nceputul anului, pe baza soldului creditor din contul 121, pn la data de 25 a lunii urmtoare
pentru perioada expirat n cursul anului i pn la 30 ianuarie pentru exerciiul financiar al anului expirat. 441 Impozit pe profit dup coninutul economic poate fi un cont de : datorii, cnd obligaiile de plat depesc sumele achitate; creane, cnd obligaiile de plat sunt inferioare sumelor achitate. Dup funcia contabil este un cont bifuncional, care funcioneaz ca un cont de pasiv, cnd exprim datorii i ca un cont de activ, cnd exprim creane. Se crediteaz: cu impozitul pe profit datorat bugetului statului:
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozit pe profit
Se debiteaz: cu impozitul pe profit achitat bugetului statului:

441 Impozit pe profit = 5121 Conturi la bnci n lei
Soldul contului poate fi: creditor, cnd exprim datorii i reprezint sume datorate ca impozit pe profit; debitor, cnd exprim creane i reprezint sume vrsate n plus ca impozit pe profit. Dup decontarea impozitului pe profit, soldul contului 121 Profit i pierdere(7.035.000 lei) reflect rezultatul net al exerciiului rezultat supus repartizrii. n bilanul contabil, soldul contului 121 se nscrie n pasivul bilanului cu semnul (+) dac este profit i cu semnul (-) dac este pierdere. Contul 121, dup aprobarea bilanului, se soldeaz prin repartizarea n vederea constituirii diferitelor fonduri. n cazul n care nu se decide repartizarea complet, profitul rmas nerepartizat se transfer n creditul contului 117 Rezultatul reportat. Repartizarea profitului este actul de decizie al proprietarilor i adunrii generale a acionarilor i se deruleaz dup urmtorul model: Din rezultatul exerciiului: se deduce rezerva legal; se adaug rezultatul reportat anterior; se scad fondurile constituite (fondul de participare a salariailor la profit); se scad vrsmintele la buget; se scad alte rezerve prevzute de lege; se scad dividendele. Rezult reportul la noul exerciiu. 129 Repartizarea profitului- ine evidena repartizrii profitului. Dup coninutul economic este un cont din clasa conturilor de capitaluri, grupa rezultatului exerciiului, iar dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz n cursul exerciiului cu repartizrile din profit pentru: majorarea capitalului (1012), constituirea de rezerve (106), participarea salariailor la profit (112), dividende datorate acionarilor (456), etc. Se crediteaz cu profitul net realizat n exerciiul precedent destinat repartizrii, prin debitul contului 121 dup nchiderea i aprobarea bilanului pentru exerciiul precedent. Soldul debitor al contului reprezint repartizrile efectuate din profit n cursul exerciiului.
Por exista cazuri n care o parte din profitul net al agentului economic poate fi reportat n anul urmtor de gestiune ca o msur de prevedere pentru prentmpinarea diminurii rentabilitii sau chiar a apariiei pierderilor, dac se ntrevede o asemenea perspectiv. 117 Rezultatul reportat- este un cont bifuncional. Se debiteaz: cu pierderea realizat n exerciiile precedente, neacoperite (121),
117 Rezultatul reportat = 121 Profit i pierdere
cu partea din profitul realizat n exerciiile precedente, folosit pentru majorarea capitalului social (1012), a rezervelor (106), participarea salariailor la profit (442) sau cu dividendele cuvenite acionarilor din profitul realizat n exerciiile precedente (457).
117 Rezultatul reportat = % 1012 Capital subscris vrsat 1068 Alte rezerve 457 Dividende de plat
Se crediteaz: cu reducerea capitalului social (1012) sau a rezervelor (106), pentru acoperirea pierderilor din exerciiile anterioare,
% 1012 Capital subscris vrsat 1068 Alte rezerve = 117 Rezultatul reportat
cu profitul net realizat n exerciiile precedente, nerepartizat (121).

121 Profit i pierdere = 117 Rezultatul reportat
Soldul debitor al contului reprezint pierderea nerepartizat, pe cnd soldul creditor, profitul nerepartizat. 457 Dividende de plat- este utilizat pentru reflectarea datoriei unitii fa de asociai privind dividendele aprobate. Dividendul este cota parte din profitul net anual, realizat de societile pe aciuni, care se cuvine acionarilor. Mrimea dividendelor depinde de mrimea profitului brut realizat de societate i de mrimea impozitului pe profit. Dup funcia contabil 457 Dividende de plat este un cont de pasiv. Se crediteaz cu dividendele datorate acionarilor sau asociailor din profitul realizat (129, 117); Se debiteaz cu impozitul pe dividende reinut (446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate) i cu sumele nete achitate acionarilor (512, 531). Soldul creditor al contului reflect dividendele datorate de unitate asociailor sau acionarilor. Exemplu: Continum aplicaiile anterioare cu privire la determinarea rezultatului. Profitul brut determinat anterior este de 9.380.000 lei. 1. se constituie rezervele legale (5%) din profitul brut: rezerva legal = profitul brut x procentul de constituire = 9.380.000 lei x 5% = 469.000 lei
129 Repartizarea profitului Contabilitate financiar = 1061 Rezerve legale 469.000 121
2. acoperirea pierderilor din anii precedeni de 100.000 lei:

129 Repartizarea profitului = 117 Rezultatul reportat 100.000
3. se determin i se nregistreaz impozitul pe profit (25%): impozitul pe profit = rezultatul impozabil x 25% = 8.811.000 lei x 25% = 2.202.750 lei
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 121 Profit i pierdere = 441 Impozitul pe profit 2.202.750
4. se nchide contul de cheltuieli cu impozitul pe profit:

= 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 2.202.750
5. se repartizeaz profitul net obinut astfel: pentru majorarea altor rezerve 10% i dividende de plat.4.500.000 lei
129 Repartizarea profitului = % 1068 Alte rezerve 457 Dividende de plat 5.160.825 660.825 4.500.000
6. se nregistreaz profitul realizat a crei repartiie a fost amnat n sum de 447.425 lei :
121Profit i pierdere = 117 Rezultatul reportat 447.425
7. Dup aprobarea bilanului contabil pentru exerciiul precedent de ctre adunarea general a acionarilor, dar i de organismele financiar-fiscale, are loc nchiderea operaiilor de repartizare operate n anul precedent:
121 Profit i pierdere = 129 Repartizarea profitului 5.729.825
1. Veniturile din exploatare nu cuprind: a. venituri din producia stocat; b. venituri din subvenii pentru exploatare; c. venituri din participaii; d. venituri din vnzarea produselor i a mrfurilor; 2. Dup funcia contabil, conturile de cheltuieli sunt conturi de: a. activ; b. pasiv; c. de mijloace economice; d. de surse economice; 3. Veniturile financiare nu cuprind: a. venituri din subvenii pentru exploatare; b. venituri din dobnzi ncasare sau de ncasat; c. venituri din sconturi obinute de la furnizori; d. venituri din titluri de plasament cedate. 4. Diferenele favorabile dintre valoarea contabil a investiiilor financiare pe termen scurt i preul de vnzare al acestora se
nregistreaz ca i: a. venituri de exploatare; b. venituri financiare; c. venituri din anularea provizioanelor; d. venituri extraordinare; 5. Veniturile desemneaz: a. ncasri n lei sau n valut fcute prin casierie sau prin conturile bancare, care conduc la creterea rezultatului ntreprinderii; b. operaiuni economice prin care se transfer drepturi de proprietate asupra bunurilor economice; c. contravaloarea bunurilor livrate, a serviciilor prestate i a lucrrilor executate precum i a diferitelor ctiguri care conduc la creterea activului i a rezultatului ntreprinderii; d. contravaloarea bunurilor livrate, a serviciilor prestate i a lucrrilor executate precum i a diferitelor ctiguri care conduc la scderea activului i a rezultatului ntreprinderii; 6. Care din urmtoarele conturi este un cont bifuncional? a. 701 Venituri din vnzarea produselor finite; b. 601 Cheltuieli cu materiile prime; c. 711 Variaia stocurilor; d. 658 Alte cheltuieli de exploatare. 7. Contul 721 venituri din producia de imobilizri necorporale se crediteaz cu: a. valoarea imobilizrilor necorporale achiziionate de la teri; b. valoarea imobilizrilor necorporale produse n scopul comercializrii; c. valoarea imobilizrilor necorporale realizate pe cont propriu; d. valoarea imobilizrilor necorporale primite ca aport la capitalul social sau cu titlu gratuit. 8. Cu ajutorul contului 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit se ine evidena: a. cheltuielilor cu impozitul pe profit; b. datoriilor cu impozitul pe profit; c. obligaiilor restante la bugetul statului privind impozitul pe profit; d. obligaiilor curente fa de bugetul statului privind impozitul pe profit; 9. Dup nchiderea conturilor de cheltuieli i venituri se cunosc urmtoarele date: venituri totale = 150.000.000 lei; cheltuieli totale = 90.000.000 lei; rezerva legal 5%; cota de impozit pe profit 25%. Care este mrimea impozitului pe profit? a. 15.000.000 lei; b. 15.750.000 lei, c. 14.250.000 lei; d. 13.750.000 lei. 10. Care este cifra de afaceri corect dac se cunosc urmtoarele date: venituri din vnzarea mrfurilor 40.000.000 lei, venituri din dobnzi 6.000.000 lei, venituri din chirii 10.000.000 lei, venituri din amenzi i
penaliti 1.000.000 lei, venituri din lucrri executate i servicii prestate 5.000.000, venituri din sconturi obinute 2.000.000 lei, venituri din vnzarea produselor finite 15.000.000 lei. a. 70.000.000 lei; b. 76.000.000 lei; c. 79.000.000 lei; d. 71.000.000 lei. 11. Care este formula contabil corect de repartizare a profitului net pe destinaii, dac se cunosc urmtoarele informaii: dividende de plat 50.000.000 lei, repartizri pentru alte rezerve 20.000.000 lei, fond de participare a salariailor la profit 10.000.000 lei.
a. 129 456 424 1061 129 456 421 1061 129 457 424 1068 121 457 424 1061 A A/P P P A A/P P P A P P P P A/P P P + + + + + + + + + + + + + + D C C C D C C C D C C C D C C C 129 = % 456 424 1061 % 456 421 1061 % 457 424 1068 % 457 424 1061 80.000.000 50.000.000 10.000.000 20.000.000 80.000.000 50.000.000 10.000.000 20.000.000 80.000.000 50.000.000 10.000.000 20.000.000 80.000.000 50.000.000 10.000.000 20.000.000
b.
129
c.
129
d.
129
Aplicatie recapitulativ:
Pe baza analizei contabile s se nregistreze urmtoarele operaiuni economice: 1. Se majoreaz capitalul social printr-o nou emisiune de aciuni: 10.000 de titluri la o naloare nominal de 10.000 lei/buc. Capitalul subscris se depune astfel: n numerar 30.000.000 lei i n natur, sub forma unui teren n sum de 75.000.000 lei; 2. Se achiziioneaz de la furnizori, pe baz de factur, materii prime n valoare de 30.000.000 lei i materiale de natura obiectelor de inventar, n valoare de 20.000.000 lei, TVA 19%; 3. Se nregistreaz achitarea unei datorii fa de un furnizor de imobilizri n valoare de 60.000.000 lei, printr-un ordin de plat; 4. Pe baza statului de plat a salariilor, se nregistreaz salariile brute cuvenite angajailor n sum de 54.000.000 lei. Se rein din salarii: avansuri 20.000.000 lei, contribuia salariailor la pensia suplimentar, la asigurri de sntate i la fond de omaj, impozit 12.000.000 lei i sume cuvenite terilor 5.000.000 lei; 5. Se ridic de la banc suma necesar achitrii salariilor i se pltesc mai puin 4.000.000 lei, reprezentnd salarii neridicate n termen; 6. Se achiziioneaz de la Bursa de valori 5.000 de aciuni n sum de 13.000.000 lei. Ulterior, societatea comercial vinde 50% din titluri la un pre de vnzare de 2.000/buc. lei i 30% din titluri la un pre de vnzare de 2.500 lei/buc;
7. Se ncorporeaz la capital: prime de aport n valoare de 10.000.000 lei, alte rezerve 2.000.000 lei i 4.000.000 lei reprezentnd parte din rezultatul anului precedent; 8. Pe baza bonului de consum, se dau n consum: materiale de natura obiectelor de inventar 3.000.000 lei, materiale consumabile 2.000.000 lei i materii prime 1.600.000 lei; 9. Se nregistreaz vnzarea unui mijloc de transport. Se cunosc urmtoarele: cost istoric 45.000.000 lei, valoare rmas de amortizat 20.000.000 lei, pre de vnzare 28.000.000 lei, TVA 19%; 10. Se accept primirea unui efect comerciel de la un client, n sum de 30.000.000 lei. Ulterior se remite efectul bncii n vederea ncasrii. Se ncaseaz; 11. Se regularizeaz TVA cunoscndu-se urmtoarele: TVA deductibil 5.678.000 lei, TVA colectat 4.837.346 lei, TVA neexigibil 2.454.000 lei i TVA de plat 1.200.000 lei; 12. Se acord un avans n numerar oferului Popescu, n sum de 3.500.000 lei. Ulterior delegatul deconteaz avansul astfel: 1.000.000 lei cheltuieli de transport, diurna 200.000 lei, materiale achiziionate 2.000.000 lei, restul numerar depus n casieria unitii; 13. Se acord un mprumut n participaie n sum de 30.000.000 lei, pe termen lung; 14. Se emit obligaiuni n vederea obinerii unui mprumut pe termen lung (6 ani) n sum de 60.000.000 lei. Se ncaseaz mprumutul n contul de la banc. Ulterior, se nregistreaz dobnda de plat n sum de 3.000.000 lei i de achit; 15. Se rscumpr 1.000 obligaiuni: valoare nominal 3.000 lei, cost de achiziie 2.400 lei i 500 obligaiuni la cost de achiziie de 3.200 lei. Obligaiunile rscumprate se anuleaz; 16. Se achiziioneaz de la furnizori, pe baz de factur, o instalaie tehnologic. Se cunosc urmtoarele: preul instalaiei din factura furnizorului 35.000.000 lei, TVA 19%, cheltuieli cu transportul instalaiei i montajul acesteia 3.000.000 lei i salariile inginerilor 2.000.000 lei; 17. Se deschide un acreditiv la BCR n sum de 50.000.000 lei, pus la dispoziia furnizorului A; 18. Un acionar solicit retragerea capitalului aportat de el n sum de 30.000.000 lei. Se restituie capitalul solicitat sub forma unui teren; 19. Se nregistreaz dividendele de plat n sum de 23.000.000 lei. Ulterior, se pltesc dividendele, n numerar; 20. Se nregistreaz amortizarea unei cldiri, n sum de 2.000.000 lei; 21. Conform OMFP 1752/2005 care este mrimea capitalurilor proprii, cunoscnd urmtoarele date: capital social subscris nevrsat 50.000.000 lei, capital social subscris vrsat 10.000.000 lei, prime de emisiune 2.000.000 lei, prime de conversie a obligaiunilor n aciuni 1.000.000 lei, rezerve din reevaluare (sold debitor) 9.000.000 lei, rezerve legale 6.000.000 lei, rezultat reportat (sold debitor) 8.000.000 lei, rezultatul exerciiului (sold creditor) 5.000.000 lei, repartizarea profitului 5.000.000 lei, subvenii pentru investiii 3.000.000 lei.
125
Capitolul 7 Inventarierea patrimoniului
Capitolul 7 - Inventarierea patrimoniului

Inventarierea este un procedeu utilizat de ctre mai multe discipline economice, fiecare dintre acestea atribuindu-i o anumit accepiune. Din punctul de vedere contabil inventarierea este un procedeu de verificare faptic a existenei i strii mijloacelor economice, a creanelor i datoriilor unei uniti patrimoniale. Unitile patrimoniale au obligaia legal s efectueze inventarierea patrimoniului: la nceputul activitii (pentru stabilirea i evaluarea aportului n natur), cel puin o dat pe an pe parcursul funcionrii lor, n cazul fuzionrii sau ncetrii activitii.
Inventarierea st la baza ntocmirii unui bilan real contribuind la asigurarea imaginii fidele i la aplicarea prudenei n contabilitate. Inventarul nu se confund cu bilanul dei ambele prezint elementele patrimoniale la un moment dat, din urmtoarele considerente: bilanul este un document de sintez i generalizare ntocmit pe baza datelor din conturi, iar inventarul este rezultatul unor operaiuni de msurare i evaluare a realitii faptice; bilanul prezint n mod sintetic i n expresie valoric elementele de activ i de pasiv, pe cnd inventarul descrie amnunit, cantitativ i valoric, fiecare element individualizat din patrimoniu (fiecare sortiment de bunuri materiale, fiecare furnizor etc.); bilanul este rezultatul ntregului ciclu de prelucrare a datelor cu ajutorul tuturor procedeelor metodei contabilitii, iar inventarul este doar rezultatul constatrii faptice a existenei i strii mijloacelor economice i a surselor lor. bilanul se ntocmete numai de compartimentul financiar contabil, iar inventarul se ntocmete cu concursul tuturor compartimentelor dintr-o unitate.
Funciile inventarierii Inventarierea, n calitatea sa de procedeu al contabilitii, ndeplinete mai multe funcii, dintre care cele mai semnificative sunt: A. Funcia de control a concordanei dintre informaiile furnizate de contabilitate i realitate Prin compararea situaiei faptice, stabilit prin inventariere, cu situaia scriptic din contabilitate se stabilesc plusurile i minusurile de inventar i se iau msuri n vederea punerii de acord a soldurilor scriptice cu realitatea, n vederea ntririi ordinii n gestionarea patrimoniului, n vederea delimitrii rspunderilor. Cu ajutorul inventarierii se identific bunurile inutilizabile, comenzile sistate, creanele vechi i nencasate etc. i se iau, pe aceast baz, msuri pentru prentmpinarea acestora sau limitarea pagubelor, pentru creterea vitezei de rotaie i sporirea eficienei. Analiznd cauzele care au dus la
nencasarea sau neplata la termen a creanelor i obligaiilor se iau msuri menite s duc la ntrirea disciplinei decontrilor. B. Funcia de stabilire a situaiei nete i a rezultatului exerciiului. Inventarierea este punctul de pornire i punctul de nchidere al oricrui exerciiu. Pe baza inventarierii se deschid conturile i tot pe baza inventarierii se nchid conturile i se definitiveaz bilanul contabil. Prin inventariere se confirm realitatea activelor patrimoniale i a datoriilor, astfel asigurndu-se premisele determinri corecte a situaiei nete, a obligaiilor fiscale i a rezultatului net. C. Funcia de calcul i eviden a stocurilor, consumurilor i vnzrilor. Unitile patrimoniale mici i mijlocii pot folosi pentru evidena stocurilor metoda inventarului intermitent. n aceast variant de lucru se nregistreaz n conturile de stocuri (clasa a 3-a de conturi) numai stocurile iniiale i finale ale elementelor patrimoniale respective. Astfel, n cazul materiilor prime, materialelor, mrfurilor etc. aprovizionate de la teri, intrrile n patrimoniu se nregistreaz n conturile de stoc. Aceste stocuri finale se anuleaz la nceputul lunii urmtoare prin includerea lor n cheltuieli. n aceste condiii, inventarierea stocurilor de la sfritul fiecrei luni st la baza determinrii ieirilor din depozite (a consumurilor i a vnzrilor) astfel:
Ieirile din depozite (consumur i, vnzri) Stocurile = iniiale (de la sfritul lunii precedente Intrrile n + cursul perioadei (prin aprovizionri sau din producie) Stocurile finale inventar
Deci, n condiiile utilizrii metodei inventarului intermitent, inventarierea lunar a stocurilor de materii prime st la baza determinrii cheltuielilor materiale, iar inventarierea produselor finite st la baza determinrii veniturilor din producia stocat. Clasificarea inventarierilor Inventarierile, ca procedeu al metodei contabilitii se clasific dup urmtoarele criterii: 1. Dup momentul n care se efectueaz, pot fi: Inventarierile periodice se efectueaz conform unei planificri proprii ntocmit de ctre fiecare unitate patrimonial. Frecvena acestor inventarieri se stabilete n funcie de particularitile fiecrei gestiuni i de ritmul micrii unitii patrimoniale. Astfel, gestiunile de mijloace bneti se controleaz prin inventarieri lunare, mrfurile din magazinele de desfacere cu amnuntul se inventariaz de dou sau de trei ori pe an, mijloacele fixe se inventariaz anual. Inventarierile anuale sunt obligatoriu de efectuat nainte de nchiderea conturilor i ntocmirea bilanului. Inventarierile anuale sunt lucrri complexe care necesit un volum mare de munc, ele neputndu-se efectua concomitent asupra tuturor gestiunilor i elementelor patrimoniale dintr-o unitate. Ca urmare, cu ocazia nchiderii conturilor anuale se ine seama de stocurile stabilite la data inventarierii la care se adaug intrrile i se scad ieirile care au avut loc n perioada cuprins ntre data inventarierii i sfritul anului.
2. Dup gradul de cuprindere a elementelor patrimoniale: Inventarierile generale cuprind toate elementele patrimoniale aflate n patrimoniul unei uniti. Inventarierile pariale - cuprind numai unele elemente patrimoniale (materiale, mrfuri, produse) sau numai unele gestiuni din unitatea respectiv. Inventarierile periodice sunt, de regul, pariale. 3. Dup modalitatea de efectuare: Inventarierile totale se extind asupra tuturor sortimentelor care formeaz un element patrimonial (sortimente de materiale, sortimente de produse) sau asupra tuturor bunurilor dintr-o gestiune, indiferent de natura lor (mijloace fixe, obiecte de inventar, mrfuri). Inventarierile prin sondaj cuprind numai unele sortimente sau numai unele bunuri dintr-o gestiune. Dac la inventarierile prin sondaj se constat nereguli semnificative, acestea se transform n inventarieri totale. 4. Dup condiiile n care se desfoar: Inventarierile ordinare - au de regul un caracter normal, planificat. Inventarierile extraordinare sunt impuse de anumite situaii de excepie, cum ar fi: - ori de cte ori intervine predarea primirea gestiunii; - la cererea organelor de control; - cu ocazia modificrilor de preuri; - cu ocazia divizrii sau comasrii de gestiuni; - n urma calamitilor i a altor cazuri de for major i fortuite; - cnd exist indicii de plusuri i minusuri n gestiuni. Pentru asigurarea unei eficiene sporite a inventarelor acestea trebuie s aib un caracter inopinat. Etapele inventarierii Inventarierea este o lucrare complex, care se deruleaz pe mai multe etape: 1. Pregtirea inventarierii, este o etap premergtoare inventarierii propriu-zise, etap de care depinde eficiena tuturor lucrrilor ulterioare. n cadrul acestei etape se iau o serie de msuri organizatorice i se execut unele lucrri contabile. Printre lucrrile de natur organizatoric se pot meniona: - se constituie prin dispoziie scris a conductorului unitii o comisie central de inventariere i mai multe subcomisii n funcie de numrul de gestiuni ce urmeaz a fi inventariate. Comisia central de inventariere este format din conductorii diferitelor compartimente i are sarcini pe linia instruirii, supravegherii i controlului ntregii activiti de inventariere. Subcomisiile de inventariere sunt formate din dou sau trei persoane i au sarcina s efectueze inventarierile propriu-zise i s stabileasc diferenele; - se sigileaz cile de acces n gestiuni cu excepia locului n care ncepe inventarierea; - se cere gestionarului o declaraie scris din care trebuie s rezulte: dac are n gestiunea sa bunuri nerecepionate sau bunuri care nu aparin gestiunii; dac are documente de predare-primire a bunurilor care nu au fost trecute n evidena sa operativ sau nu au fost predate la contabilitate; dac a primit sau predat bunuri fr s se
ntocmeasc documentele necesare; dac are cunotin de evidena unor plusuri sau minusuri n gestiune; se sisteaz operaiunile de intrare-ieire a bunurilor din gestiune; se identific locurile unde ar putea fi depozitate bunurilor ce se inventariaz; se grupeaz bunurile ce urmeaz a se inventaria pe sortimente i pe categorii de preuri. Se aranjeaz separat bunurile degradate, bunurile primite n custodie spre reparare sau pentru pstrare; se verific dac aparatele de msur sunt n bun stare de funcionare.
Lucrrile pregtitoare ale inventarierii de natur contabil cuprind: - se asigur nregistrarea tuturor operaiunilor n contabilitatea sintetic i analitic i n evidena operativ condus n cadrul gestiunilor (fie de magazie, rapoarte de gestiune etc.); - se verific exactitatea nregistrrilor prin confruntarea informaiilor din contabilitate cu cele din evidena operativ i prin ntocmirea balanelor de verificare sintetice i analitice; - se ridic de la gestiuni toate evidenele operative i se vizeaz dup ultima operaiune (benzi de la casele de marcat, fie de magazie, rapoarte de gestiune etc.) 2. Constatarea i descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii Inventarierea propriu-zis se face la locurile de depozitare a bunurilor respective, constatrile trecndu-se n listele de inventariere. Listele de inventariere se ntocmesc separat pe locuri de depozitare, pe categorii de bunuri i de persoane responsabile de integritatea lor. De asemenea, se ntocmesc liste de inventariere separate pentru: bunurile care au fost gsite n cadrul acesteia; bunurile necorespunztoare calitativ; bunurile fr micare i de prisos, creane i datorii incerte sau n litigii. Bunurile inventariate se nscriu n listele de inventariere cu precizarea denumirii, codului, unitii de msur, indicilor calitativi, preului unitar de eviden. Listele de inventariere se completeaz cite, fr tersturi sau intercalri de rnduri. Spaiile libere se bareaz, eventualele corecturi se certific de ctre persoanele care urmeaz s semneze aceste liste. Stabilirea stocurilor faptice se face prin numrare, cntrire, sau calcule tehnice. Bunurile aflate n ambalaje originale se despacheteaz i se verific prin sondaj. Stivele formate din saci, lzi, cutii, containere etc. se desfac i se verific separat. Bunurile de volum mare (de mas) cum ar fi silozurile de cereale, rezervoarele de benzin sau de vin se inventariaz pe baz de calcule tehnice i pe baza analizelor de laborator. Elementele patrimoniale de activ i de pasiv, a cror existen nu poate fi constatat prin inventarieri fizice se verific pe baza datelor din contabilitate. n vederea calculrii plusurilor i minusurilor de inventar, elementele patrimoniale se evalueaz la valoarea de intrare n patrimoniu, devenit valoare contabil, aa cum se va arta n continuare. Pentru asigurarea imaginii fidele, evaluarea elementelor patrimoniale inventariate se face astfel: - bunurile de natura imobilizrilor i stocurilor se evalueaz la valoarea actual, denumit valoare de inventar;
- bunurile depreciate se evalueaz la valoarea de utilitate, a fiecrui element stabilit n funcie de utilitatea bunului n unitate i de preul pieei; - creanele i datoriile se evalueaz la valoarea lor nominal; - creanele i datoriile incerte i n litigiu se evalueaz la valoarea lor de utilitate, stabilit n funcie de valoarea lor probabil de ncasat, respectiv de plat; - disponibilitile, creanele i datoriile n devize se evalueaz la cursul n vigoare din ultima zi a exerciiului; - titlurile imobilizate se evalueaz la valoarea de utilitate pe care o reprezint pentru unitatea patrimonial, iar titlurile de plasament se evalueaz la cursul mediu al ultimei luni a exerciiului sau la valoarea probabil de negociere, dup caz. n contabilitatea curent elementele inventariate i menin valoarea de intrare n patrimoniu. Cu ocazia nchiderii exerciiului se compar valoarea de intrare sau contabil (Vc) cu valoarea de utilitate (Vu) stabilit pe baza inventarului, putndu-se constata una din urmtoarele situaii: Pentru elementele de activ: Vu Vc nu se fac nregistrri n contabilitate, elementele i menin valoarea de intrare sau contabil Vu < Vc diferena (constatat n minus) se nregistreaz n contabilitate pe seama cheltuielilor cu provizioanele sau amortizrile, dup caz, valoarea activelor meninndu-se la valoarea de intrare. Pentru elementele de pasiv Vu Vc nu se nregistreaz n contabilitate, elementele i menin valoarea de intrare; Vu > Vc diferena (constatat n plus) se nregistreaz n contabilitate prin constituirea unui provizion, valoarea pasivelor meninndu-se la valoarea de intrare Rezultatele inventarierii se consemneaz ntr-un proces verbal de inventariere, care cuprinde: perioada i gestiunile inventariate, persoanele care au participat la inventariere, plusurile i minusurile constatate, bunurile depreciate i datoriile incerte sau n litigiu. Pe baza acestor constatri se fac propuneri pentru compensarea plusurilor cu minusurile, pentru constituirea i regularizarea provizioanelor, pentru scderea din contabilitate a unor pagube sau pentru imputarea lor. 3. Stabilirea i nregistrarea n contabilitate a diferenelor constatate la inventariere Propunerile formulate de ctre comisiile de inventariere prin procesul verbal de inventariere, dup ce sunt aprobate, servesc compartimentului de contabilitate pentru punerea de acord a datelor din contabilitate cu realitatea constatat i consemnat n listele de inventar. Plusurile i minusurile constatate la sortimentele confundabile ntre ele, datorit aspectului lor fizic, se pot compensa dac privesc aceeai gestiune i aceeai perioad de gestiune. Plusurile constatate la inventariere se nregistreaz n patrimoniu prin debitarea conturilor de activ corespunztoare, astfel : 1. Plusul de active imobilizate se nregistreaz ca o intrare n conturile de active i ca o cretere a capitalurilor proprii reflectate n contul 131 Subvenii pentru investiii :
Clasa 2
Capitolul 7 Inventarierea patrimoniului 131 Subvenii pentru investiii
2. Plusurile de stocuri se nregistreaz ca o intrare n conturile de stoc i ca o reducere a cheltuielilor :

Clasa 3 = 601 Cheltuieli cu materiile prime
Pentru a nu influena rulajul contului 601 Cheltuieli cu materiile prime nregistrarea de mai sus se poate face n rou n debitul contului de cheltuieli i n creditul contului de stoc. 3. Plusurile de produse finite se nregistreaz :
345 Produse finite 371 Mrfuri = = 711 Variaia stocurilor 607 Cheltuieli cu mrfurile
4. Plusurile de mrfuri se nregistreaz : Lipsurile constate la inventariere se nregistreaz ca o ieire din patrimoniu a elementelor respective de activ, prin creditarea conturilor corespunztoare : 1. Lipsa de active imobilizate integral amortizate :
281Amortizri privind imobilizrile corporale = = Clasa 2 Clasa 2
2. Lipsa de active imobilizate parial amortizate

% 281 Amortizri privind imobilizrile corporale 671 Cheltuieli privind calamitile
3. Lipsa de materii prime:

601 Cheltuieli cu materii prime = = 301 Materii prime 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 345 Produse finite 371 Mrfuri
4. Lipsa de obiecte de inventar:
603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar 711 Variaia stocurilor
5. Lipsa de produse finite:

= =
6. Lipsa de mrfuri:
607 Cheltuieli privind mrfurile
7. Imputarea lipsurilor constatate la inventariere, indiferent de categoria de bunuri la care se refer se nregistreaz astfel:
461 Debitori diveri sau 4282 Alte creane n legtur cu personalul = % 758 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat
8. Constatarea unor obiecte de inventar, produse finite i mrfuri distruse de calamiti naturale se nregistreaz:
671 Cheltuieli privind calamitile % = 303 Materiale de natura obiectelor i alte evenimente similare de inventar 345 Produse finite, 371 Mrfuri
9. Dac se constat c un client este n ntrziere cu achitarea datoriilor datorit situaiei lui financiare, se face nregistrarea:
4118 Clieni inceri = 411 Clieni
10. Dac printr-o hotrre judectoreasc se declar stare de faliment a clientului de mai sus, atunci aceast crean se trece la pierderi :
654 Pierderi din creane i debitori diveri Contabilitate financiar = 4118 Clieni inceri 131
132

Contab Financiara Moisescu

Uploaded by

Document Information

Original Title

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

Contab Financiara Moisescu

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

Universitatea Dunrea de Jos

Introducere Organizarea contabilitii financiare

- Organizarea contabilitii financiare

Introducere Organizarea contabilitii financiare

Introducere Organizarea contabilitii financiare

Introducere Organizarea contabilitii financiare

Introducere Organizarea contabilitii financiare

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Capitolul 1 - Contabilitatea capitalurilor

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

1.1. Organizarea documentaiei primare

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

1.2 Structura capitalurilor i reflectarea lor n contabilitate

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

rezervele i primele de capital ncorporate n capitalul social:

profitul net realizat n exerciiile precedente, destinat majorrii capitalului social

acoperirea pierderilor reportate din exerciiile financiare precedente:

anularea aciunilor proprii rscumprate:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

- trecerea capitalului subscris aferent creterii de capital la categoria vrsat:

B. Diminuarea capitalului social se poate realiza prin:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

- stingerea obligaiei fa de acionari prin restituirea capitalului:

dac preul de rscumprare < valoarea nominal: - anularea aciunilor rscumprate:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Se debiteaz: - cu rezervele din reevaluare transferate la rezerve:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Se debiteaz: - cu diminuarea sau anularea provizioanelor, prin trecerea la venituri:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

- nregistrarea prii efective:

- primele de rambursare se amortizeaz i se includ pe cheltuieli n mod constant

- rscumprarea obligaiunilor presupune: a. rscumprarea:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor 505 = 5121

Formula contabil este urmtoarea:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Formula contabil compus este :

% = 2133Mijloace de transport 2111 Terenuri 5121 Conturi la bnci n lei

456 Decontri cu asociaii/ acionarii privind capitalul

26.000 12.000 7.000 7.000

Formula contabil este urmtoarea:

recunoaterea venitului aferent subveniei pe msura amortizrii activului amortizabil:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

Formula contabil este:

- vrsarea sumelor datorate de persoanele care au subscris. Analiza contabil:

Formula contabil este:

Formula contabil nregistrat anual, timp de 5 ani, este:

- se pltesc anual dobnzile: Analiza contabil:

Formula contabil este:

Capitolul 1 Contabilitatea capitalurilor

3. La expirarea perioadei (dup 5 ani), se ramburseaz mprumutul Analiza contabil:

Formula contabil este:

n anul1 : - nregistrarea dobnzii datorate:

- nregistrarea plii efective a ratei mprumutului i a dobnzii:

Formula contabil este urmtoarea:

nregistrarea dobnzii datorat (n fiecare an, timp de 5 ani): Analiza contabil:

Formula contabil este urmtoarea.

se achit dobnda datorat (n fiecare an): Analiza contabil:

Formula contabil este urmtoarea.