SE DEBEN EFECTUAR RETENCIONES DEL IMPUESTO A LA RENTA

A UN SUJETO NO DOMICILIADO POR LA REMUNERACIN

DINERARIA Y EN ESPECIE QUE RECIBA?
SE DEBEN EFECTUAR RETENCIONES DEL IMPUESTO A LA RENTA A UN SUJETO NO
DOMICILIADO POR LA REMUNERACIN DINERARIA Y EN ESPECIE QUE RECIBA?

Mario Alva Matteucci

1. INTRODUCCIN

Debido a la creciente inversin extranjera en el Per y a su insercin en la economa mundial es
comn encontrar una movilidad permanente de ciudadanos extranjeros hacia nuestro pas, los
cuales pueden calificar como tcnicos especializados, mandos medios, hasta gerentes dentro de
las empresas que se instalan en nuestro territorio.

En este sentido, fruto de la negociacin que se realiza antes de su llegada se pactan montos de
los sueldos y/o honorarios por la prestacin de sus servicios en el pas. Sobre este tema pueden
crearse diversos problemas relacionados con el hecho de otorgarles ciertas condiciones que son
previamente pactadas entre ellos, relacionadas con la vivienda, la alimentacin, los gastos de
movilidad y otros.

El motivo de la elaboracin del presente informe pretende identificar el tratamiento tributario de
la remuneracin dineraria y los pagos en especie que perciban los sujetos no domiciliados
mientras dure su permanencia en el pas. Ello permitir determinar si se debe efectuar
retenciones del Impuesto a la Renta por concepto de rentas de quinta categora al trabajador por
el total percibido (dinero y especie) y adems si ello permitir a la empresa que cumpla con
pagarlas el poder deducirlas como gasto o no para la determinacin de las rentas de tercera
categora.
2. CMO SE CALIFICA A UN SUJETO NO DOMICILIADO EN EL PAS?

En el caso particular de las personas naturales, estas califican como sujetos no domiciliados
cuando tengan una permanencia inferior a los ciento ochenta y tres (183) das calendarios
(continuos o alternados) durante un perodo de doce (12) meses en el pas. Ello implica que si el
ciudadano extranjero supera este lapso de tiempo tendr que variar su condicin a domiciliado.

El cmputo de los das de permanencia en el territorio peruano se inicia desde su ingreso legal
en el mismo. Las reglas de cmputo de plazos se aprecian en el texto del artculo 7 de la Ley
del Impuesto a la Renta.

3. CMO UN EXTRANJERO ADQUIERE LA CONDICIN DE DOMICILIADO EN EL PER?

Conforme a lo dispuesto por el literal b) del artculo 7 del Texto nico Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo N 179-2004-EF, determina que se
consideran domiciliadas en el pas las personas naturales que hayan residido o permanecido en
el pas ms de ciento ochenta y tres (183) das calendario durante un perodo cualquiera de doce
(12) meses.

Si se desea verificar el clculo correspondiente del plazo de los ciento ochenta y tres (183) das
se debe verificar la fecha de ingreso del ciudadano extranjero en el pas, dato que es
corroborado con la fecha de ingreso al pas que figura en la Direccin de Migraciones y
Naturalizacin - DIGEMIN, rgano dependiente del Ministerio del Interior.

Veamos un ejemplo al respecto:

Murielle Lagn es una ciudadana francesa que vino al Per el 11 de octubre de 2009 y ha
permanecido en el Per hasta la fecha. Ella vino contratada por la empresa "Lumiere S.A." para
realizar labores de investigacin en desarrollo de mercado de valores a travs de un contrato de
trabajo, no ha tenido salidas del pas debido a la excesiva carga laboral. Se consulta en qu
momento dicha ciudadana adquiere la condicin de domiciliado en el pas.

Ao 2009 - Ao 1 ---- 11.10 Vino al Per.

Ao 2010 - Ao 2 ---- En el mes de abril de 2010 se cumplen los 183 das de permanencia en el
pas.

Ao 2011 - Ao 3 ---- 01.01 Recin a partir de esta fecha se le considera domiciliado en el Per.

Como se observa el plazo de permanencia en el pas se ha empezado a contabilizar en el mismo
ao 2009 pero la aplicacin de la calidad de sujeto domiciliado recin opera a partir del 01 de
enero de 2011 y no a partir del da 184 de permanencia en el pas (que sera en el ao 2010).

4. CASUISTICA APLICATIVA

La empresa NICOL PERU S.A. mantiene vigente a la fecha un contrato de trabajo con un
empleado extranjero que tiene fecha de inicio 21 de setiembre de 2010, el cual se encuentra
prximo a finalizar por el trmino del vnculo laboral.

Se estableci en el contrato que las remuneraciones sern dinerarias, por el sueldo propiamente
dicho, y en especie, por el pago del arriendo de la casa habitacin del mencionado empleado.

Las remuneraciones sern:

Remuneracin dineraria, consistente en una remuneracin de US$ 65,000 (sesenta y cinco
mil y 00/100 dlares norteamericanos) por el lapso de tiempo en el cual se prest servicios.

Remuneracin en especie, consistente en el pago del alquiler de hasta el 80% del valor de
arrendamiento mensual y por un valor mximo de US$ 19,000 (diecinueve mil y 00/100 dlares
norteamericanos) por el lapso de tiempo en el cual se prest servicios.

Se debe precisar que el trabajador estuvo en calidad de dependiente bajo una relacin de quinta
categora.

5. ANALISIS DE LAS RETENCIONES APLICABLES AL CASO DEL TRABAJADOR NO
DOMICILIADO

Para efectos tributarios, una persona no domiciliada en el pas deber tributar con una tasa del
Impuesto a la Renta equivalente al treinta por ciento (30%) 1 en la medida que perciba renta de
fuente peruana, siendo necesario efectuar una retencin en la fuente (es decir en la persona o
empresa que paguen rentas de este tipo a contribuyentes no domiciliados), esa retencin
equivale a un pago definitivo del Impuesto a la Renta, ya que resulta carente de sentido que sea
el no domiciliado quien se acerque a la Administracin Tributaria. Ello representa una renta de
tipo cedular.

5.1 MODALIDAD DE RETENCIN DEL IMPUESTO A LA RENTA EN EL CASO DE
PERCEPCIN DE INGRESOS SIN RELACIN DE DEPENDENCIA

La percepcin de renta de fuente peruana se puede dar respecto a un trabajador que preste
servicios sin mantener una relacin de dependencia, es decir que califique como una renta de
cuarta categora. En este caso la retencin ser equivalente al 30% respecto del monto que
perciba o se le abone por parte de una reproduccin, efectuando una deduccin del 20% de su
renta bruta 2, con lo cual se lograra aplicar una tasa efectiva del 24% sobre el monto que se le
pague en el PERU.

5.2 MODALIDAD DE RETENCIN DEL IMPUESTO A LA RENTA EN EL CASO DE
PERCEPCIN DE INGRESOS CON RELACIN DE DEPENDENCIA

Pero tambin se puede percibir rentas de fuente peruana bajo la modalidad de prestacin de
servicios manteniendo una relacin de dependencia, es decir que califique como una renta de
quinta categora. En este caso la tasa que corresponda aplicar equivalente al 30% respecto del
monto que perciba o se le abone por parte de una empresa

Si el trabajador percibe rentas de quinta categora, es necesario que se efecten las retenciones
correspondientes por parte de la empresa o entidad que lo contrat. Asimismo, considerando
que dicho trabajador empez a prestarle servicio a la empresa NICOL PERU S.A. en calidad de
trabajador no domiciliado y que su relacin de dependencia se inicia el 21 de setiembre de 2010,
le corresponde que le efecten una retencin con la tasa del 30% hasta el momento en el cual
se retira de la empresa, ello porque a hasta esa fecha mantiene la condicin de no domiciliado.

6. LA REMUNERACIN SOBRE LA CUAL SE EFECTUAN LAS RETENCIONES A UN
TRABAJADOR NO DOMICILIADO

Considerando que la empresa NICOL PERU S.A. ha pactado dentro del contrato celebrado con el
trabajador no domiciliado el pago de su remuneracin en dinero y en especie, se debe analizar
cual es la que realmente se toma en consideracin como base de clculo para efectos tributarios.

Conforme lo determina el contrato de trabajo celebrado entre la empresa NICOL PERU S.A. y el
trabajador no domiciliado, la primera se obliga a entregar al segundo dos tipos de
remuneraciones:

Remuneracin dineraria, consistente en una remuneracin de US$ 65,000 (sesenta y cinco
mil y 00/100 dlares norteamericanos) por el lapso de tiempo en el cual se prest servicios.

Remuneracin en especie, consistente en el pago del alquiler de hasta el 80% del valor de
arrendamiento mensual y por un valor mximo de US$ 19,000 (diecinueve mil y 00/100 dlares
norteamericanos) por el lapso de tiempo en el cual se prest servicios.

Para efectos de la retencin de quinta categora se debe considerar el total de los montos
entregados al trabajador no domiciliado, ya sea en dinero o en especie, conforme lo determinan
los artculos 34 y 75 de la Ley del Impuesto a la Renta.

Es pertinente mencionar que sobre la remuneracin en especie RENDN VASQUEZ manifiesta
que La remuneracin puede ser pagada parcialmente en especie, vale decir, en bienes distintos
del dinero, por lo general materiales. Igualmente, el mismo autor precisa que La remuneracin
en especie puede comprender la alimentacin, la vivienda, el transporte, la ropa y otros bienes
3.

7. PROCEDE LA DEDUCCIN DEL GASTO POR EL TOTAL DE LA REMUNERACIN
OTORGADA?

Se debe mencionar que para la deduccin de gastos inherentes a la empresa, se debe cumplir
con el llamado Principio de Causalidad, el cual se encuentra regulado en el artculo 37 de la
mencionada Ley, conforme el tenor siguiente: A fin de establecer la renta neta de tercera
categora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su
fuente, as como los vinculados con la generacin de ganancias de capital, en tanto la deduccin
no est expresamente prohibida por esta Ley.

Como seala el maestro GARCA MULLN, En forma genrica, se puede afirmar que todas las
deducciones estn en principio regidas por el principio de causalidad, o sea que slo son
admisibles aquellas que guarden una relacin causal directa con la generacin de la renta o con
el mantenimiento de la fuente en condiciones de productividad.4

Dentro de la doctrina nacional, en palabras de PICN GONZALES se considera a la causalidad
como la relacin existente entre un hecho (egreso, gasto o costo) y su efecto deseado o
finalidad (generacin de rentas gravadas o el mantenimiento de la fuente). Debe tenerse
presente que este principio no se considerar incumplido con la falta de consecucin del efecto
buscado con el gasto o costo, es decir, se considerar que un gasto cumplir con el principio de
causalidad, an cuando no se logre la generacin de la renta5.

De este modo, se debe analizar si la remuneracin dineraria y la otorgada en especie, son
gastos necesarios para producir y mantener la fuente de la empresa NICOL PERU S.A.

Con respecto al gasto de la remuneracin dineraria, ella constituye un ingreso para el trabajador
no domiciliado, el cual es de libre disposicin del mismo, resultando necesario dicho gasto a
efectos que se considere una retribucin por el trabajo realizado dentro de la empresa.
Cumplindose un principio en el cual, lo que significa ingreso para una parte (trabajador) debe
ser considerado gasto para la otra (empresa), en ambos casos debe ser aceptado
tributariamente.

Caso contrario sucede con la remuneracin en especie, toda vez que la misma no sera aceptable
tributariamente, ya que el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina en el
numeral 1.2 del literal c) del artculo 20 que no constituye renta gravable de quinta categora
las sumas que se paguen al servidor por concepto de alimentacin y hospedaje generados
durante los tres primeros meses, vencido dicho plazo, si la empresa los deduce como gastos,
estos seran reparables por parte de la Administracin Tributaria; siendo correcto que la
empresa los repare y adicione a su declaracin jurada anual que presenta por el Impuesto a la
Renta y tribute aplicando la tasa del 30% sobre dicho monto.

En el mismo sentido, el literal d) del artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta determina
que no son considerados gastos deducibles para la determinacin de la renta imponible de
tercera categora, las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie,
salvo lo dispuesto en el inciso x) del artculo 37 de la mencionada Ley (caso de donaciones a
entidades receptoras o el sector pblico nacional).

Otro argumento que abona a favor de no considerar deducibles los gastos por arrendamiento de
vivienda (dentro de la remuneracin en especie entregada al trabajador no domiciliado), sera el
hecho que dicho gasto no califica como una condicin laboral.

8. CUNDO LA VIVIENDA ES CONSIDERADA COMO UNA CONDICIN LABORAL?

La vivienda entregada a un trabajador como condicin laboral se configura en el caso que para el
trabajador le sera imposible conseguir una vivienda en una determinada localidad en la cual l
realiza sus labores por las que fue contratado. Un caso tpico sera el de un trabajador minero, al
cual la empresa minera le entrega una vivienda cercana al centro de labores, tomando en
consideracin que cerca de una mina no existen centros poblados en los cuales se alquilen
viviendas. Si ese trabajador no tuviese una vivienda no se podra desempear en sus labores,
toda vez que ello facilita la actividad del trabajador.

Otro caso que se puede mencionar es el de un trabajador que labora como guardin de un
edificio, al cual para poder desempear sus labores se le entrega una vivienda ubicada dentro
del mencionado edificio. Esto le permite a dicho trabajador cumplir con su trabajo de una mejor
manera, de tal modo que la entrega de dicha vivienda si califica como condicin laboral y por lo
tanto no ser considerado como remuneracin para dicho trabajador.

Al respecto dentro de la doctrina nacional MEDRANO CORNEJO manifiesta sobre el tema lo
siguiente ...todos los casos en los cuales la vivienda no se identifica con remuneracin sino
como condicin de trabajo, el monto respectivo debe excluirse de la materia imponible. No nos
encontramos all frente a una ganancia peridica derivada de una fuente durable y, por ello, la
suma percibida en cumplimiento de la referida condicin de trabajo no es calificable como renta.

Puede considerarse que este temperamento ha sido recogido, de manera indirecta, por el
artculo 34 inciso a) de la Ley, al puntualizar que no se considerarn como retribucin por
servicios personales las cantidades que perciba el trabajador por asuntos del servicio en lugar
distinto al de su residencia habitual, tales como gastos de viaje, viticos por gastos de
alimentacin y hospedaje, gastos de movilidad y otros gastos exigidos por la naturaleza de sus
labores, siempre que no constituyan sumas que por su monto revelen el propsito de evadir el
impuesto6.

Es por ello que, si por la naturaleza de la labor que realiza el trabajador o sea el lugar donde
presta sus servicios que amerite se le proporcione una vivienda directa o indirectamente, dicho
egreso no tuviese la calificacin de renta para el trabajador ya que esta no constituye renta.

Distinto es el caso de un trabajador que se encuentra en una ciudad en donde las posibilidades
de alquiler de viviendas son realmente elevadas y no significa que sea indispensable que tenga
una vivienda para poder desempear sus labores en la empresa que lo contrat. Tal sera el caso
del trabajador no domiciliado con la cual la empresa NICOL PERU S.A. mantiene vinculo laboral,
en donde la vivienda no es indispensable para el desempeo de sus labores en dicha empresa.

En idntico sentido se pronuncia FERRO DELGADO, cuando afirma que ... el otorgamiento de
vivienda en lugares urbanos por cuenta del empleador debe ser considerada una prestacin
salarial y slo por excepcin, una condicin de trabajo, esto es, cuando la zona de trabajo se
ubique en lugares que, por sus caractersticas, no resulta razonable exigir al trabajador que
solucione por sus medios sus necesidades de vivienda (campamentos mineros, petroleros,
etc.)7.

9. LA LIBERALIDAD

Al consultar la doctrina observamos que CABANELLAS define a la Liberalidad como aquella
Donacin o ddiva de bienes propios hecha a favor de una persona o entidad, sin pretender
compensacin ni recompensa alguna8.

En la prctica una liberalidad no es deducible para efectos del Impuesto a la Renta, toda vez que
su entrega no origina en la empresa un gasto necesario para el mantenimiento de la fuente
productora de tercera categora. Ello ha sido recogido por el legislador al redactar el texto del
literal d) del artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta el cual determina que no son
considerados gastos deducibles para la determinacin de la renta imponible de tercera categora,
las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie, con excepcin de las
donaciones a entidades receptoras o el sector pblico nacional.

En este sentido cualquier acto de liberalidad no permite la deduccin de gastos, toda vez que el
aceptarlo significar que se podrn aumentar estos y por consiguiente disminuir los ingresos
sobre los cuales los contribuyentes tributan.

Es por ello que el pago que efecta la empresa NICOL PERU S.A. y que cubre el 80% del alquiler
de un inmueble destinado a vivienda del trabajador no domiciliado, califica como acto de
liberalidad, siendo correcto que la propia empresa repare dicho gasto y lo adicione a su
declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta, con lo cual est reconociendo tal caracterstica
y tributar sobre dicho monto la tasa del 30%.

10. EL CONCEPTO DE REMUNERACION PARA EFECTO LABORAL

Conforme lo establece el artculo 6 de la Ley de Productividad y Competitividad Laboral, cuyo
Texto nico Ordenado fue aprobado mediante Decreto Supremo N 003-97-TR, constituye
remuneracin ...para todo efecto legal el ntegro de lo que el trabajador recibe por sus
servicios, en dinero o en especie, cualquiera sea la forma o denominacin que tenga, siempre
que sean de su libre disposicin.

Es por ello que para efectos laborales ser considerada remuneracin la totalidad de las
remuneraciones otorgadas al trabajador no domiciliado, es decir, tanto la parte dineraria como la
remuneracin en especie. La suma de estas remuneraciones servir para el clculo de los
beneficios sociales que se deban abonar al finalizar su contrato de trabajo.

En este orden de ideas, debemos sealar que para efectos de la liquidacin de beneficios
sociales del trabajador, se deben considerar todos los conceptos remunerativos que figuren en el
contrato suscrito entre la empresa NICOL PERU S.A. y dicho trabajador.

11. CONCLUSIONES

1. El gasto de la remuneracin en especie otorgada al trabajador no domiciliado por parte de la
empresa NICOL PERU S.A. no califica como un gasto deducible para efectos del Impuesto a la
Renta, siendo necesario que dichos montos sean adicionados a su declaracin jurada anual del
Impuesto a la Renta, de tal manera que se tribute con la tasa del 30%.

2. Al momento de efectuar la liquidacin de beneficios sociales, la empresa NICOL PERU S.A.
deber considerar como base de clculo la totalidad de la remuneracin (dineraria y en especie),
tomando en consideracin que para efectos laborales se considera remuneracin el integro de
los montos entregados al trabajador no domiciliado

3. Las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categora deben tomar en cuenta el total
de la remuneracin otorgada al trabajador no domiciliado, lo cual implica la remuneracin
dineraria y la remuneracin en especie.

4. La tasa aplicable como retencin del trabajador no domiciliado es del 30% por todo concepto
entregado, lo cual incluye a la remuneracin en especie y la dinera
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