A Execução Orçamentária Nos Municípios Sob A LRF

1
PROGRAMA DE PS-GRADUAO EM DESENVOLVIMENTO

REGIONAL - MESTRADO E DOUTORADO
REA DE CONCENTRAO EM DESENVOLVIMENTO REGIONAL
Simone Loureiro Brum Imperatore
A EXECUO ORAMENTRIA NOS MUNICPIOS DA REGIO

METROPOLITANA DE PORTO ALEGRE
SOB A LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL (2000-2004-2005)
Santa Cruz do Sul, dezembro de 2007.

METROPOLITANA DE PORTO ALEGRE - RMPA
Dissertao apresentada ao Programa de PsGraduao em Desenvolvimento Regional Mestrado

e Doutorado da Universidade de Santa Cruz do Sul,
para
obteno
do
ttulo
de
Mestre
Desenvolvimento Regional.
Orientador: Prof. Dr Carlos guedo Paiva

Co-orientadora: Profa. Dra. Heleniza vila
Santa Cruz do Sul, dezembro de 2007.
em

METROPOLITANA DE PORTO ALEGRE - RMPA
Esta dissertao foi submetida ao Programa de Ps

Graduao em Desenvolvimento Regional Mestrado
e
Doutorado,
rea
de
Concentrao
em
Desenvolvimento Regional, Universidade de Santa

Cruz do Sul UNISC, como requisito parcial para a
obteno do ttulo de Mestre em Desenvolvimento
Regional.
Dr. Carlos guedo Paiva

Professor Orientador
Dra. Sol Garson Braule Pinto
Dr. Slvio Arend
A Jorge, companheiro de todas as horas.
AGRADECIMENTOS
A meus filhos Caroline e Leonardo, pela cumplicidade em todos os momentos.
s amigas Rosa Maria Brito e Rosane Concentino Perufo pelo exemplo de coragem e
solidariedade.
Aos amigos Cludio Cmara e S, Osmar Guilherme Stuker e Jos Carlos Garcia de
Melo pela valiosa orientao tcnica e partilha de conhecimentos.
Ao meu orientador Carlos guedo Paiva, agradeo pelo apoio, incentivo e contribuio
tcnica em cada dia desta longa jornada.
OS
DEZ
MANDAMENTOS
DA
RESPONSVEL POR ILVO DEBUS
GESTO
FISCAL
I No ters crdito oramentrio com finalidade imprecisa, nem

dotao ilimitada (Art. 5, 4);
II No fars investimento que no conste do Plano Plurianual (Art.
5 5);
III - No criars nem aumentars despesa sem que haja recursos para o
seu custeio (Art. 17, 1);
IV No deixars de prever e arrecadar os tributos de tua
competncia (Art. 11);
V No aumentars a despesa com pessoal nos ltimos seis meses do
teu mandato (Art. 21,II, nico);
VI No aumentars a despesa com seguridade social sem que a sua
fonte de custeio esteja assegurada (Art. 24);
VII No utilizars recursos recebidos por transferncia para
finalidade diversa daquela que foi pactuada (Art. 25, 2);
VIII No assumirs obrigao para com teus fornecedores, para
pagamento a posterior, de bens e servios (Art. 37, IV);
IX No realizars operao de ARO (Antecipao da Receita
Oramentria) sem que tenhas liquidado a anterior (Art. 38, IV, a);
X No utilizars receita proveniente de alienao de bens para o
financiamento de despesas correntes (Art.44).
RESUMO
A Lei de Responsabilidade Fiscal LRF Lei Complementar n 101/2000 constitui um

cdigo de conduta para administradores pblicos, que passam a obedecer normas e limites
para administrar as finanas nacionais, estaduais e municipais, prestando contas de quanto e
como gastam os recursos da sociedade. Tem como princpios o planejamento, o controle, a
transparncia e a responsabilizao e se utiliza de instrumentos gerenciais, provendo
informaes sobre as finanas pblicas: metas de resultados entre receitas e despesas; limites
para as despesas com pessoal, endividamento, concesso e ampliao de benefcios
tributrios, recursos vinculados e restos a pagar. Apesar dos seis anos de sua implantao,
controvrsias conceituais e operacionais denunciam que seus fundamentos, objetivos e
normas no foram corretamente apreendidos pelos cidados e por parcela significativa dos
governantes e, como conseqncia do ajuste fiscal proposto, sacrifica-se investimentos
pblicos primordiais ao desenvolvimento dos municpios e, do pas. O entendimento de que as
regies metropolitanas concentram as melhores chances de progresso e os mais graves
problemas sociais motivou a definio da Regio Metropolitana de Porto Alegre como objeto
do presente estudo, considerando-a fenmeno dinmico de integrao urbano-regional, cuja
diversidade, especializao e integrao dos municpios contemplam a realidade dos
municpios brasileiros.
Palavras-chave: Lei de Responsabilidade Fiscal, Contabilidade Pblica, Gesto Pblica,

Polticas Pblicas, Desenvolvimento Municipal.
ABSTRACT
The Fiscal Responsibility Act (LRF) - Complementary Act No 101/2000 is a code of

conduct for public administration officers that established rules and limits for public spending
in the national, state and municipal levels in Brazil. According to its provisions, public
administration officers are bound to explain why and how they spend money. The basic
principles of the LRF are planning, control, transparency and responsibility; also,
management reports are used as an instrument which provide information on public finances;
results of revenues and expenditures; limits for personnel costs, indebtedness, grant and
increase of tax benefits, designated funds, remainder payable and sanctions for noncompliance with the provisions of the law. Although the Fiscal Responsibility Act has been
introduced six years ago, conceptual and operational controversies indicate that its
foundations, objectives and norms have not yet been correctly apprehended by the citizens
and by a significant number of governmental officers. As a result of the proposed fiscal
adjustment, major public investments are sacrificed in the name of the development of
municipalities and the country. The view that metropolitan regions concentrate the best
opportunities for growth as well as the most serious social problems led us to choose the
Metropolitan Region of Porto Alegre as the object of the present study. The region is here
presented as a dynamic phenomenon of urban-regional integration and the diversity,
specialization and integration of its municipalities are truly representative of the reality of
Brazilian municipalities.
LISTA DE ILUSTRAES
Discriminao da despesa por funes de acordo coma portaria SOF n 42 de 14

de abril de 1999 .......................................................................................................
36
Relao entre os trs instrumentos de planejamento PPA, LOA e LDO .............
62
Regies metropolitanas brasileiras ..........................................................................
74
Mapa da Regio Metropolitana de Porto Alegre .....................................................
76
Estimativa do crescimento da populao 2000 2005 ...........................................
79
RMPA Setor primrio IBGE 2000 .......................................................................
80
RMPA Setor secundrio IBGE 2000 ....................................................................
81
RMPA Setor tercirio IBGE 2000 ........................................................................
81
Distribuio do tempo utilizado na atividade de controle externo 1988 ..............
91
10
Formao bruta de capital fixo por esfera de governo 2003 ................................
99
10
LISTA DE QUADROS
Demonstrativo da classificao completa da despesa .............................................
37
Anlise e interpretao dos balanos pblicos ........................................................
50
Quocientes para despesas e receitas municipais ......................................................
54
Princpios oramentrios .........................................................................................
60
11
LISTA DE TABELAS
Regies metropolitanas no Brasil ............................................................................
75
Municpios formadores da RMPA ...........................................................................
76
RMPA Populao, taxas de crescimento, densidade demogrfica e IDH ............
78
Investimento pblico Percentual do PIB ..............................................................
99
Despesas com investimentos Comparativo fixado e executado, 2000 e 2005, em

2.601 municpios brasileiros ....................................................................................
106
12
LISTA DE ABREVIATURAS
ARO Antecipao da Receita Oramentria

CEPAL Comisso Econmica para a Amrica Latina e o Caribe
CGF Conselho de Gesto Fiscal
FPM Fundo de Participao dos Municpios
ICMS Imposto sobre a Circulao de Mercadorias e Servios
IPI Imposto sobre Produtos Industrializados
IPTU Imposto Predial e Territorial Urbano
IPVA Imposto sobre a Propriedade de Veculos Automotores
IRRF Imposto de Renda Retido na Fonte
ISSQN Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza
ITBI Imposto sobre a Transmisso de Bens Imveis Intervivos
ITR Imposto Territorial Rural
LDB Lei das Diretrizes e Bases da Educao Nacional
LDO Lei de Diretrizes Oramentrias
LOA Lei do Oramento Anual
LRF - Lei de Responsabilidade Fiscal
LRFS - Lei de Responsabilidade Fiscal e Social
PAB Piso de Ateno Bsica
PNFAM Programa Nacional de Apoio Administrao Fiscal para os Municpios
PPA Plano Plurianual
RCL Receita Corrente Lquida
RMPA Regio Metropolitana de Porto Alegre
SIAFI - Sistema Integrado de Administrao Financeira do Governo Federal
SOF Secretaria de Oramento Federal
STN Secretaria do Tesouro Nacional
13
SUS Sistema nico de Sade

TCERS Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul
TCU Tribunal de Contas de Unio
14
SUMRIO
INTRODUO ................................................................................................................
17
CONTABILIDADE PBLICA NO BRASIL CONCEITO, OBJETIVO,

OBJETO, HISTRIA, FUNDAMENTOS TERICOS ....................................
21
1.1
Conceito, objetivo, objeto da Contabilidade Pblica ..........................................
21
1.2
Breve histrico da contabilidade pblica no Brasil ............................................
24
1.3
Fundamentos tericos da Contabilidade Pblica ................................................
31
1.3.1
Receita e despesa pblica ...................................................................................
32
1.3.2
Estgio da receita e da despesa ...........................................................................
37
1.3.3
Regime contbil caractersticas das receitas e despesas pblicas ....................
41
1.3.4
Sistemas contbeis ..............................................................................................
42
1.3.5
Demonstrativos contbeis ...................................................................................
47
1.3.6
Indicadores de gesto ..........................................................................................
49
FINANAS PBLICAS ....................................................................................
56
2.1
Oramento pblico ..............................................................................................
56
2.2
Princpios oramentrios ....................................................................................
59
2.3
Instrumentos bsicos de planejamento ...............................................................
60
2.4
Ciclo oramentrio ..............................................................................................
62
LEI
DE
RESPONSABILIDADE
FISCAL
APLICDA
GESTO
MUNICIPAL ......................................................................................................
64
3.1
Limites e exigncias legais .................................................................................
64
3.1.1
Despesa total com pessoal ..................................................................................
65
3.1.2
Montante da dvida pblica ................................................................................
67
15
3.1.3
Concesso e ampliao de benefcios tributrios ...............................................
67
3.1.4
Limitao de empenhos ......................................................................................
68
3.1.5
Restos a pagar .....................................................................................................
69
REGIO METROPOLITANA DE PORTO ALEGRE ASPECTOS

CONCEITUAIS E LEGAIS ...............................................................................
71
4.1
Regies metropolitanas brasileiras .....................................................................
73
4.2
Regio metropolitana de Porto Alegre ...............................................................
75
4.2.1
Populao ............................................................................................................
76
4.2.2
Economia ............................................................................................................
78
4.3
METROPLAN ....................................................................................................
80
A EXECUO ORAMENTRIA NOS MUNICPIOS DA RMPA 2000,

2004 E 2005) .......................................................................................................
82
5.1
Limitaes da Lei de Responsabilidade Fiscal ..................................................
83
5.1.1
Falta de regulamentao e efetivo funcionamento do Conselho de Gesto

Fiscal (CGF) ......................................................................................................
83
5.1.2
Prtica de contabilidade criativa .....................................................................
84
5.1.3
Atuao tmida dos tribunais de contas ..............................................................
89
5.1.4
Negligncia e controle interno ............................................................................
91
5.1.5
Carncia de conhecimentos tcnicos de gestores e funcionrios pblicos .........
92
5.1.6
Insuficiente participao social ...........................................................................
92
5.1.7
Rigidez oramentria ..........................................................................................
93
5.1.8
Ajuste fiscal e investimentos ..............................................................................
96
5.2
A execuo oramentria nos municpios da RMPA sob a Lei de

Responsabilidade Fiscal (2000, 2004 e 2005) ....................................................
99
5.2.1
Anlise da receita oramentria ..........................................................................
103
5.2.2
Anlise da despesa oramentria ........................................................................
105
CONCLUSO ..................................................................................................................
109
REFERNCIAS ...............................................................................................................
112
ANEXO I Balano Oramentrio Segundo a LRF .......................................................
120
16
ANEXO II Balano Oramentrio Lei 4.320/64 ...........................................................
ANEXO III Balano Financeiro Lei 4.320/64 ..............................................................

ANEXO IV Balano Patrimonial Lei 4.320/64 .............................................................
ANEXO V Demonstrao das Variaes Patrimoniais Lei 4.320/64 ...........................
ANEXO VI Limite de Dvidas Pblicas Municipais ....................................................
ANEXO VII Tabela de Avaliao da Gesto Oramentria da RMPA ........................
ANEXO VIII Dicionrio de Testes ...............................................................................
ANEXO IX Regresses SPSS .......................................................................................
121
17
INTRODUO
A Lei Complementar Federal nr. 101, conhecida como Lei de Responsabilidade Fiscal
(LRF), instituda em 04 de maio de 2000, estabelece normas de finanas pblicas voltadas
para a responsabilidade na gesto fiscal em todas as esferas governamentais Unio, Distrito
Federal, Estados e Municpios. O objetivo da LRF melhorar a responsabilidade na gesto
fiscal dos recursos pblicos, colaborando para o desenvolvimento econmico sustentado do
pas, apoiando-se em quatro eixos fundamentais: planejamento, transparncia, controle e
responsabilizao.
A LRF d destaque especial gesto de receitas prprias municipais, reforando seu

potencial tributrio ao fazer com que os governantes desenvolvam uma poltica tributria
responsvel, cobrando, efetivamente, os tributos de sua competncia. No entanto, tem-se
presente que essa Lei no um remdio milagroso e que, conforme Mendes (2006) no se
constri um novo regime fiscal apenas com um novo aparato legal.
Nos anos setenta, mudanas na poltica fiscal culminaram com a introduo de reformas
no processo oramentrio de muitos pases desenvolvidos. Nos anos oitenta, o papel do
Estado comeou a ser repensado, especialmente na Inglaterra, Estados Unidos, Nova Zelndia
e Austrlia. Reformas foram implementadas visando a reduo do tamanho do Estado, do
dficit oramentrio, da dvida e do nvel da despesa pblica, tendo como objetivo a melhoria
do desempenho econmico dos entes governamentais.
Acompanhando este movimento, muitos pases, em todo o mundo, adotaram regras

fiscais mais rgidas e implementaram reformas com vistas eficincia da gesto pblica. Da
afirmar-se que os temas responsabilidade fiscal, eficincia no gasto pblico e controle do
18
endividamento comearam a ser discutidos na Europa e Estados Unidos e a seguir, na

Amrica Latina.
Foi nos instrumentos de ajuste fiscal experimentados na Europa, nos Estados Unidos e
na Nova Zelndia, que os legisladores brasileiros buscaram inspirao para o Projeto de Lei
de Responsabilidade Fiscal. Saliente-se que, ao longo da histria do Brasil, vm sendo
empreendidos esforos para que os recursos pblicos sejam objeto da melhor aplicao por
parte de nossos governantes, aperfeioando-se as normas que regem a gesto pblica.
A LRF constitui, atualmente, o principal instrumento regulador das contas pblicas no

Brasil, estabelecendo metas, limites e condies para a gesto das receitas e das despesas e
obrigando os gestores a assumirem compromissos com a arrecadao e gastos pblicos.
Spinelli (2005, p. 2) afirma:
Este novo ordenamento jurdico vem ao encontro dos anseios da sociedade e exige
uma gesto responsvel por parte no s dos polticos, mas tambm de todo o corpo
tcnico que tem por obrigao funcional gerir os recursos pblicos mediante
sistemas de controles internos eficientes, estabelecidos no art. 74 da Constituio
Federal. Tal obrigatoriedade, reforada pela Lei de Responsabilidade Fiscal,
paulatinamente, est elevando o grau de conscientizao para mudana de postura
tica.
No entanto, vises utpicas sobre a LRF tornaram-na quase um mito, enquanto

legislao redentora que moralizar a administrao pblica brasileira. Ela , sim, um passo
importante, um dentre uma caminhada iniciada j na dcada de oitenta com a implantao do
Sistema Integrado de Administrao Financeira do Governo Federal - SIAFI, prosseguindo
com o aperfeioamento do processo oramentrio na Constituio de 1988, com o saneamento
dos bancos pblicos (estaduais e federais), com o refinanciamento das dvidas de Estados e
Municpios, com as reformas administrativa e previdenciria.
Nesse contexto, a LRF no representa apenas uma nova legislao, mas uma nova
postura administrativa. Castro (2001, p. 26) cita os marcos para uma nova gesto pblica luz
da LRF:
1) O gasto balizado pela arrecadao;
2) A assuno de compromissos deve guardar relao com a capacidade de
pagamento;
3) O endividamento ou a venda de ativos deve ter como contrapartida
investimentos ou diminuio de passivos;
4) A arrecadao dos impostos institudos dever do administrador pblico;
5) O Governo deve transparncia sociedade sobre a gesto dos recursos pblicos;
19
6) Os interesses da sociedade devem nortear a elaborao dos oramentos

pblicos;
7) A atuao fiscal do Governo deve ter coerncia com as metas prefixadas.
Em poucas ocasies, uma lei foi to divulgada e debatida no Brasil. Os que a apoiaram,
a sadam como uma revoluo nas finanas pblicas; para os que a contestaram, ela
representa a institucionalizao e a imposio a Estados e Municpios da poltica econmica
fiscalista, que privilegia o pagamento de juros em detrimento dos investimentos sociais.
Apesar da ampla divulgao da referida Lei, controvrsias conceituais e operacionais

denunciam que seus fundamentos, objetivos e normas no foram corretamente apreendidos
pelos cidados e por parcela significativa dos governantes. Prova disso que importantes
instituies, como o Conselho de Gesto Fiscal e regras contempladas pela referida lei at
hoje no foram criadas ou regulamentadas. Em outros casos, as normas tm efeito legal, mas
no funcionam na prtica. Interpretaes equivocadas e criatividade contbil culminam com
artifcios para driblar a vinculao das receitas ao pagamento da dvida com a Unio,
promover a adequao aos limites de despesas com pessoal, endividamento e restos a pagar.
Some-se s crticas, o Projeto de Lei de Responsabilidade Fiscal e Social (LRFS) que

tramita na Comisso de Legislao Participativa da Cmara dos Deputados. Referido projeto
de lei, considera o contedo da LRF insuficiente e parcial, dado seu foco eminentemente
fiscalista em detrimento dos investimentos sociais.
Segundo o texto do projeto de LRFS, a LRF prioriza, to somente, o controle fiscal e

no define um contedo social a ser atingido pela ao pblica, em outras palavras, com a
justificativa da necessidade de equilbrio fiscal, os investimentos sociais so deixados de lado.
A LRF, na forma de seu texto atual, cobra a responsabilidade fiscal, sem cobrar, ao mesmo
tempo, a responsabilidade diante das questes e metas sociais. Ricci (2003) denuncia as
limitaes estruturais da LRF s polticas sociais:
Um estatuto legal que procura normatizar o direcionamento dos gastos pblicos para
a rea social parte, obviamente, da constatao dos percalos crescentes para uma
agenda de investimentos sociais em nosso pas. Com efeito, o cenrio poltico que se
apresenta de conformao dos investimentos sociais lgica da estabilidade fiscal,
subordinando-se capacidade de atrao de poupana externa, mesmo que voltados
apenas para especulaes financeiras, e rgido controle dos gastos pblicos.
Considerando-se os avanos e limitaes da LRF e seus impactos no desenvolvimento

do pas, o objetivo e perspectiva analtica da pesquisa, realizados na Regio Metropolitana de
20
Porto Alegre, buscou verificar, a execuo oramentria, no que se refere a receitas e despesas
executadas e investimentos, nos exerccios 2000, 2004 e 2005. Saliente-se que a definio de
tais perodos d-se em funo do ciclo poltico municipal.
A questo que organiza o trabalho de pesquisa foi: a implementao da Lei de

Responsabilidade Fiscal compromete os investimentos pblicos1 nos municpios da Regio
Metropolitana de Porto Alegre?
A pesquisa consistiu em:

a) exploratria e bibliogrfica, a partir dos referenciais tericos publicados, legislao
vigente e descrio da evoluo da contabilidade pblica no Brasil, com nfase na
avaliao dos resultados da Lei de Responsabilidade Fiscal;
b) pesquisa descritiva, documental e estudo de caso, composta por descrio e
avaliao da evoluo da execuo oramentria, ps LRF, nos municpios da
Regio Metropolitana de Porto Alegre a partir de dados secundrios obtidos na
Secretaria do Tesouro Nacional STN.
A populao ou universo da pesquisa composta, conforme citado, pelos municpios da

Regio Metropolitana de Porto Alegre (RMPA): Alvorada, Araric, Arroio dos Ratos,
Cachoeirinha, Campo Bom, Canoas, Capela de Santana, Charqueadas, Dois Irmos, Eldorado
do Sul, Estncia Velha, Esteio, Glorinha, Gravata, Guaba, Ivoti, Montenegro, Nova Hartz,
Nova Santa Rita, Novo Hamburgo, Parob, Porto, Porto Alegre, Santo Antnio da Patrulha,
So Jernimo, So Leopoldo, Sapiranga, Sapucaia do Sul, Taquara, Triunfo, Viamo.
Segundo Grau (1983, p.10), a essncia das regies metropolitanas est

[...] no conjunto territorial intensamente urbanizado, com marcante densidade
demogrfica, que constitui um plo de atividade econmica, apresentando uma
estrutura prpria definida por funes privadas e fluxos peculiares, formando, em
razo disso, uma nica comunidade scio-econmica em que as necessidades
somente podem ser, de modo satisfatrio atendidas atravs de funes
governamentais coordenadas e planejadamente exercitadas.
A assertiva de Teixeira (2005) de que tais regies concentram as melhores chances de

progresso e os mais graves problemas sociais de que se tem notcia, motivou a definio da
Regio Metropolitana de Porto Alegre como objeto de estudo, considerando-a fenmeno
1
Entendemos como investimentos pblicos os investimentos em infra-estrutura
21
dinmico de integrao urbano-regional cuja diversidade, especializao e integrao dos

municpios contemplam a realidade dos municpios brasileiros.
No que se refere estrutura da dissertao, este estudo foi dividido em quatro captulos.
O primeiro captulo contextualiza a trajetria da contabilidade pblica no Brasil e seu estreito
vnculo com a gesto pblica, objetivando elucidar a contabilidade aplicada gesto pblica,
seu conceito, objetivos, princpios e postura, a partir da descrio (quase uma narrao) de sua
histria e da reflexo da sua importncia enquanto instrumento de gesto pblica.
O segundo captulo aborda, brevemente, as finanas pblicas, com foco no oramento

pblico. O terceiro captulo resgata os aspectos fundamentais da LRF para a esfera municipal,
retomando a reflexo acerca da promoo de mudanas efetivas na gesto fiscal e da relao
ajuste fiscal e investimento pblico.
O quarto captulo aborda a Regio Metropolitana de Porto Alegre Aspectos

Histricos, Sociais e Econmicos. O quinto captulo evidencia a anlise da execuo
oramentria dos trinta e um municpios da RMPA, no perodos 2000, 2004 e 2005.
Finalizando o estudo, apresentam-se as concluses.
22
CONTABILIDADE PBLICA NO BRASIL - CONCEITO, OBJETIVO,

OBJETO, HISTRIA, FUNDAMENTOS TERICOS
1.1 Conceito, objetivo, objeto da contabilidade pblica
A Contabilidade Pblica foi regulamentada no Brasil pela Lei Complementar n 4.320,

de 17 de maro de 1964, que estatui normas gerais de direito financeiro para a elaborao e
controle dos oramentos e elaborao dos balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e
do Distrito Federal. Como qualquer contabilidade aplicada, segue os postulados, os princpios
e as convenes preconizadas pelos tericos da cincia contbil.
Andrade (2006, p. 27) conceitua contabilidade pblica:

A contabilidade pblica uma cincia que registra, controla e estuda os atos e fatos
administrativos e econmicos operados no patrimnio pblico de uma entidade,
possibilitando a gerao de informaes, variaes e resultados sobre a composio
deste, auferidos por sua administrao e pelos usurios.
Tem por objetivo, segundo o art. 83, da Lei Federal n 4.320/64, evidenciar, perante a
Fazenda Pblica, a situao de todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem
despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou confiados. Freitas (2005, p. 18)
pormenoriza os objetivos da contabilidade pblica:
a) Permitir o acompanhamento da execuo oramentria;
b) Expressar a composio patrimonial do rgo;
c) Possibilitar o levantamento de balanos gerais, bem como a anlise e a
interpretao dos resultados econmicos e financeiros;
d) Possibilitar concluir se houve observncia de normas legais, instrues
normativas, estatutos e regimentos;
e) Demonstrar se est havendo efetivo controle contbil dos direitos e obrigaes
oriundos de ajustes ou contratos em que a administrao pblica for parte;
f) Apurar e demonstrar se dbitos e crditos esto devidamente escriturados com
indicao do devedor ou do credor e sua natureza, valor e data do vencimento,
quando fixada;
g) Explicitar todos os fatos ligados administrao oramentria, financeira e
patrimonial;
23
h) Evidenciar, por meio de seus competentes registros, todo o montante dos

crditos oramentrios em vigor (autorizados por lei), todas as despesas
empenhadas e as despesas j efetivamente realizadas conta desses crditos,
alm das dotaes ainda disponveis;
i) Trazer de forma clara e precisa os registros contbeis, tanto da receita como da
despesa, efetuados em consonncia com as especificaes constantes da lei do
oramento e dos crditos adicionais;
j) Evidenciar todas as operaes de que resultem dbitos e crditos de natureza
financeira, no compreendidas na execuo oramentria, ou seja, que despesas
e receitas extra-oramentrias sejam, tambm objeto de registro, classificao e
controle contbil;
k) Ter os registros pormenorizados de todos os bens que tenham carter
permanente, permitindo identificar de forma clara tais bens, relacionando-os aos
agentes responsveis pela sua guarda e administrao;
l) Evidenciar o levantamento geral dos bens mveis e imveis, por meio de
inventrio analtico, relacionando-os por unidades administrativas;
m) Evidenciar as possveis alteraes ocorridas na situao patrimonial,
abrangendo os resultados da execuo oramentria e todas as variaes dessa
execuo e as supervenincias e insubsistncias ativas e passivas;
n) Permitir a elaborao dos demonstrativos contbeis, em que devem estar
configurados os resultados gerais do exerccio, que so: balano oramentrio,
balano financeiro, balano patrimonial e da demonstrao das variaes
patrimoniais.
Os objetivos elencados denotam a responsabilidade da contabilidade pblica com a

sociedade no que se refere aos recursos gerenciados pelas pessoas jurdicas de Direito Pblico
Unio, Estados, Distrito Federal, Municpios, suas autarquias e entidades vinculadas2,
enquanto sistema gerador de informaes, de controle e avaliao do desempenho das aes
governamentais.
Tais pessoas jurdicas de Direito Pblico possuem patrimnio prprio3, assim sendo, o
patrimnio das entidades pblicas constitui o objeto de estudo da contabilidade pblica. Silva
(1996, p.176) conceitua patrimnio pblico:
O patrimnio do Estado, como matria administrvel, isto , como objeto da gesto
patrimonial desempenhada pelos rgos da administrao, o conjunto de bens,
valores, crditos e obrigaes, de contedo econmico e avaliveis em moeda, que a
Fazenda Pblica possui e utiliza na consecuo de seus objetivos.
Assim, por bens pblicos deve ser entendido o conjunto de coisas tangveis ou
intangveis, imveis e mveis, crditos, direitos e aes sobre as quais o Estado exerce o
direito de soberania em favor da coletividade. Os bens pblicos, segundo o critrio contbil,
so classificados segundo sua utilizao em: bens imveis, bens de natureza industrial, bens
de defesa nacional, bens cientficos e artsticos, bens de natureza agrcola, bens semoventes,
valores e crditos.
2
3
Fundaes e empresas pblicas

Patrimnio, em Contabilidade, o conjunto de bens, direitos e obrigaes vinculados a uma entidade.
24
So exemplos de bens pblicos municipais de acordo com o critrio contbil:

a) Bens Imveis4: prdios da Prefeitura e da Cmara dos Vereadores, outros imveis,
terrenos, etc;
b) Bens de natureza industrial5: escolas, postos de sade, creches, etc;
c) Bens cientficos e artsticos: museus, bibliotecas pblicas, arquivo municipal,
observatrios, jardim zoolgico, etc;
d) Bens de natureza agrcola: escolas agrotcnicas, campos de experimentao;
e) Bens semoventes: animais que se destinam trao de veculos do servio pblico;
f) Valores: aes, aplices, debntures, ttulos da dvida pblica, ttulos de crdito,
ttulos representativos de bens e direitos pertencentes entidade pblica tais como
depsitos bancrios, aplicaes financeiras, etc;
g) Crditos: representados por resduos ativos ou pela dvida ativa.
Saliente-se que os chamados bens de uso comum6 no integram o patrimnio dos rgos
e entidades da Administrao Pblica, no sendo objeto de contabilizao.
Quanto s obrigaes, constituem-se de restos a pagar, servio da dvida a pagar,

dbitos de tesouraria, depsitos de bens fungveis de terceiros, emprstimos a curto prazo,
emprstimos a longo prazo, etc.
1.2 Breve histrico da contabilidade pblica no Brasil
A prtica brasileira na contabilidade pblica, segundo Slomski (2003), pauta-se pelo

enfoque meramente legal, ou seja, a contabilidade pblica abstm-se, em regra, de fornecer
informaes sobre a eficincia dos processos administrativos e resultados efetivos da gesto.
Tal situao, apesar do esforo de estudiosos e pesquisadores em prol da modernizao da
gesto pblica, encontra limitadores na restrio de recursos financeiros e tecnolgicos,
associada, muitas vezes, deficincia de profissionais contbeis capacitados e complexidade
das rotinas impostas pela lei.
Prdios e terrenos de uso civil.

Edifcios onde funcionam os estabelecimentos industriais de produo para o municpio, compreendendo neles
as mquinas e equipamentos, ferramentas, mveis, materiais, etc.
25
Do nosso ponto de vista, a origem de tal postura s pode ser entendida a partir da
histria da contabilidade pblica brasileira. Seno vejamos.
Data de 1808 a criao do Errio Rgio e do Conselho da Fazenda, unificando a

arrecadao, distribuio e a administrao da Real Fazenda do Brasil, por D. Joo VI. O
Alvar de 28 de junho de 1808 estabelece regras de natureza contbil para aplicao nos
rgos governamentais, impondo o uso do mtodo das partidas dobradas para registro e
controle.
Referido alvar, ttulo II, estabelece ainda:

DO METHODO DA ESCRIPTURAO E CONTABILIDADE DO ERARIO
I. Para que o methodo de escripturao, e formulas de contabilidade da minha Real
Fazenda no fique arbitrario, e sujeito maneira de pensar de cada um dos
Contadores Geraes, que sou servido crear para o referido Erario: ordeno que a
escripturao seja a mercantil por partidas dobradas, por ser a nica seguida pelas
Naes mais civilisadas, assim pela sua brevidade para o maneio de grandes
sommas, como por ser a mais clara, e a que menos logar d a erros e subterfugios,
onde se esconda a malicia e a fraude dos prevaricadores.
II. Portanto haver em cada uma das Contadorias Geraes um Diario, um Livro
Mestre, e um Memorial ou Borrador, alm de mais um Livro auxiliar ou de Contas
Correntes para cada um dos rendimentos das Estaes de Arrecadao,
Recebedorias, Thesourarias, Contratos ou Administraes da minha Real Fazenda.
E isto para que sem delongas se veja, logo que se precisar, o estado da conta de
cada um dos devedores ou exactores das rendas da minha Coroa e fundos publicos.
III. Ordeno que os referidos livros de escripturao sejam inalteraveis, e que para
ella se no possa augmentar ou diminuir nenhum, sem se me fazer saber, por
consulta do Presidente, a necessidade que houver para se diminuir ou acrescentar o
seu numero.
Segundo Wilken (1974), o alvar de 1808 deu contabilidade pblica brasileira as

diretrizes reguladoras da contabilidade do Errio Rgio. Em 1824, a Constituio Imperial
insere princpios concernentes Administrao Pblica, destacando-se a criao de rgo
destinado a executar, escriturar e controlar as receitas e as despesas e a instituio do
princpio da anuidade oramentria, objetivando limitar o controle peridico das receitas e das
despesas. Diz o texto constitucional no Captulo II, artigos 170, 171 e 172:
Da Fazenda Nacional.
Segundo o critrio jurdico, os bens pblicos so classificados como bens de uso comum, bens de uso especial e
bens dominiais. No caso, os bens de uso comum destinam-se ao uso da comunidade (domnio pblico), quer
sejam: mares, rios, estradas, praas, lagos, ilhas, canais, fontes, etc.
26
Art. 170. A Receita, e despeza da Fazenda Nacional ser encarregada a um

Tribunal, debaixo de nome de 'Thesouro Nacional" aonde em diversas Estaes,
devidamente estabelecidas por Lei, se regular a sua administrao, arrecadao e
contabilidade, em reciproca correspondencia com as Thesourarias, e Autoridades
das Provincias do Imperio.
Art. 171. Todas as contribuies directas, excepo daquellas, que estiverem
applicadas aos juros, e amortisao da Divida Publica, sero annualmente
estabelecidas pela Assembla Geral, mas continuaro, at que se publique a sua
derogao, ou sejam substituidas por outras.
Art. 172. O Ministro de Estado da Fazenda, havendo recebido dos outros Ministros
os oramentos relativos s despezas das suas Reparties, apresentar na Camara
dos Deputados annualmente, logo que esta estiver reunida, um Balano geral da
receita e despeza do Thesouro Nacional do anno antecedente, e igualmente o
oramento geral de todas as despezas publicas do anno futuro, e da importancia de
todas as contribuies, e rendas publicas.
A contabilidade, quela poca, era processada toda manualmente e sem grande

complexidade, carecendo de uniformidade e coerncia lgica nos registros dos atos e fatos
praticados pelos agentes governamentais. Em 1831, regulada a organizao fazendria
sendo extintas as Juntas das Provncias, Errio Rgio e o Conselho da Fazenda. So criados o
Tribunal do Tesouro Pblico Nacional e as tesourarias, nas Provncias.
Referidas tesourarias das Provncias eram subordinadas ao Tribunal do Tesouro Pblico

Nacional, presididas pelo Presidente da Provncia em Conselho e compostas de inspetor de
fazenda, contador e procurador fiscal. Competia-lhes a administrao, a arrecadao e a
fiscalizao de todas as rendas da provncia e ao Presidente da Provncia cabia fazer toda a
correspondncia com o Tribunal.
OLIVEIRA (1945) registra fatos histricos relevantes na costura da legislao vigente:

I. 1826: discutiu-se a organizao de um tribunal de exame das contas;
II. 1827: reclamava o Imperador, da Assemblia Geral Legislativa, a organizao de um
sistema eficiente de contabilidade;
III. 1828: por uma lei especial, os oramentos da receita e da despesa tomam uma feio
mais regular no que se refere forma e periodicidade;
27
IV. 1830: institudo o Tribunal do Tesouro Pblico Nacional, responsvel pela direo
da contabilidade do Imprio;
V. 1840: reforma da contabilidade pblica brasileira (plano de contas, normas de
escriturao da receita e da despesa, modelos de relatrios contbeis, outros);
VI. 1850: Cdigo Comercial Brasileiro, propulsor do desenvolvimento contbil no
Brasil e, conseqentemente, da contabilidade pblica.
Como toda a normatizao vigente no surtira efeito, decretou-se, em 1868, a

eliminao da escriturao contbil do rgo central do Imprio dada a defasagem com que
eram apresentados as demonstraes e relatrios contbeis. Em 1890, criou-se o Tribunal de
Contas, com atribuio de examinar, rever e julgar as contas relativas despesa e receita,
pelo decreto n 966-A, de 07 de novembro.
De acordo com o relato de historiadores, o ano de 1922 constituiu um marco na

contabilidade pblica brasileira: a criao da Contadoria Central da Repblica (Decreto n
4.536, de 28 de janeiro de 1922), alm do Cdigo de Contabilidade Pblica (Decreto n
15.783 de 04 de novembro de 1922) e do Regulamento de Contabilidade Pblica. Referida
normatizao, regulou as informaes e procedimentos contbeis, relacionados aos sistemas
oramentrio, financeiro e patrimonial, organizando o sistema de contabilidade e do
oramento pblico.
Segundo Peres (2003), no ano de 1931 procedeu-se um levantamento pormenorizado da

situao econmico-financeira dos Estados e Municpios brasileiros tendo por base seus
oramentos e balanos. Referido estudo apontou um nmero excessivo de rubricas de receitas,
cerca de 2.185. Com base no referido estudo, em 1939, deu-se a padronizao de oramentos
e balanos dos entes pblicos, reduzindo das 2.185 rubricas para 57 rubricas de receitas
pblicas.
28
Por influncia dos acontecimentos da dcada de 30 e da conseqente necessidade de

aprimoramento da atividade contbil no Brasil, foi sancionada a Lei n 4.320, em 17 de maro
de 1964, instituindo normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos
oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal, com
extenso para os entes da administrao indireta.
Referida lei preceitua que a contabilidade evidenciar os fatos ligados administrao

oramentria, financeira, patrimonial e industrial. Os resultados do exerccio sero
demonstrados no Balano Oramentrio, no Balano Financeiro, no Balano Patrimonial e na
Demonstrao das Variaes Patrimoniais. Determina, ainda, que quem quer que utilize
dinheiro pblico, ter de justificar seu bom e regular emprego na conformidade das leis,
regulamentos e normas emanadas das autoridades administrativas competentes.
Segundo Wilken (1974, p.7) a Lei n 4.320/64 foi o primeiro passo da fase de transio
para o oramento-programa, estabelecendo normas gerais de Direito Financeiro e novos
critrios para a classificao das despesas. Peres (2003, p.99) ratifica a importncia do
oramento-programa:
Essa lei tambm trouxe inovaes importantes para a contabilidade com a instituio
de uma nova e revolucionria modalidade oramentria, o oramento-programa, o
qual traz como elemento inovador uma classificao em trs nveis para a despesa:
institucional, econmica e funcional-programtica. Assim, a previso oramentria
passou a ser fruto de um planejamento das aes governamentais, ou seja, j na fase
de elaborao da proposta oramentria so definidos os objetivos a serem atingidos
pelos diversos entes governamentais na sua execuo.
Para a contabilidade pblica, o oramento-programa possibilitou aumentar o leque de

informaes relativas despesa oramentria nas demonstraes contbeis integrantes das
prestaes de contas dos gestores pblicos, com a incorporao de novos elementos ao
detalhamento dos planos de contas dos entes governamentais:
a) A distribuio institucional do bolo oramentrio: quem est autorizado e o quanto
se pode gastar;
b) A definio das metas governamentais: o que se pretende realizar;
c) O tipo ou a natureza dos gastos: com que se pode gastar;
29
d) A indicao das fontes financiadoras da gesto: as origens dos recursos a serem

alocados para cobrir os gastos programados.
Saliente-se que o marco decisivo para a evoluo do sistema oramentrio foi a

institucionalizao do plano plurianual, primeiramente no Decreto-Lei n 200, de 25 de
fevereiro de 1967 e, posteriormente, na Constituio de 1969. Alm de instituir o plano
plurianual, o Decreto-Lei n 200 de 1967, deu nova feio estrutura administrativa do
Governo Federal, disciplinando os procedimentos licitatrios no servio pblico em geral.
A nova estrutura definida por esta norma, criou nos ministrios e rgos da Presidncia
da Repblica a Inspetoria Geral de Finanas (IGF) para cuidar da programao financeira, da
execuo oramentria e da contabilidade dessas instituies governamentais, cabendo IGF
do Ministrio da Fazenda a tarefa de normatizar esses procedimentos em nvel federal, fazer a
consolidao das contas de todos os rgos federais e organizar o balano geral da Unio.
Na seqncia, a Constituio de 1988 criou mecanismos muito mais abrangentes e

eficazes no que se refere visibilidade da poltica fiscal, tanto em matria tributria quanto
oramentria, quer sejam: o Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO)
e a Lei do Oramento Anual (LOA) que sero abordados posteriormente. Alm disso, o Art.
169 previa uma regra fiscal na forma de target ao estabelecer limites de despesas com pessoal
ativo e inativo a ser fixado em Lei Complementar (LC 82/1995 revogada pela LC 96/1999).
A Constituio Federal de 1988, artigo 70, instituiu, ainda, os princpios de legalidade,

impessoalidade, moralidade, publicidade e eficincia na administrao pblica, direta e
indireta, de quaisquer dos poderes da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios.
O princpio da legalidade consta dos artigos 5, inciso II; 37, caput; e 84, IV da
Constituio. fruto da submisso do Estado lei, conforme ilustra Meirelles (1990, p.78):
30
Na Administrao Pblica, no h liberdade nem vontade pessoal. Enquanto na

administrao particular lcito fazer tudo que a lei no probe, na Administrao
Pblica s permitido fazer o que a lei autoriza. A lei para o particular significa que
pode fazer assim; para o administrador pblico significa que deve fazer assim.
(grifos do autor)
O princpio da impessoalidade diz respeito finalidade pblica da atividade

administrativa, ou seja, a administrao volta-se ao coletivo, no podendo prejudicar ou
beneficiar grupos ou determinadas pessoas. Alm disso, os atos administrativos so
imputveis ao rgo ou entidade da administrao pblica, no ao servidor que porventura os
pratique. No que se refere ao princpio da moralidade administrativa, a administrao e seus
agentes tm de atuar na conformidade de princpios ticos.
Pelo princpio da publicidade, exige-se ampla divulgao dos atos praticados pela
Administrao Pblica, salvo as hipteses de sigilo previstas em lei. A publicidade, segundo
Santos (2003), fundamental para que os direitos conferidos constitucional e legalmente ao
cidado tenham efetividade jurdica e social.
O princpio da eficincia constitui pilar da Reforma Administrativa efetivada pela

Emenda Constitucional 19/98. Alexandre Moraes citado por Santos (2003, p.194) afirma que
este princpio impe administrao pblica (direta e indireta) e a seus agentes a persecuo
do bem comum pelo exerccio de suas competncias de forma imparcial, neutra, transparente,
participativa, eficaz, primando-se pela qualidade e rentabilidade social.
Mister enfatizar que, alm dos princpios supracitados, inseridos pela Constituio de
1988, a administrao pblica norteia-se pelos seguintes princpios do Direito Administrativo:
supremacia do interesse pblico sobre o interesse privado; presuno de legitimidade ou de
veracidade; especialidade; controle ou tutela; autotutela; hierarquia; continuidade do servio
pblico; razoabilidade e proporcionalidade; motivao; e segurana jurdica.
A Lei Complementar no. 101 ou Lei de Responsabilidade Fiscal, publicada a 04 de

maio de 2000, teve como objetivos produzir drstica e veloz reduo do dficit pblico e
31
estabelecer equilbrio definitivo das contas pblicas do pas. Sua redao inspira-se no Fiscal
Responsability Act, editado em junho de 1994, pelo governo da Nova Zelndia. As principais
metas da Lei, esto listadas no seu art. 4, destacando-se:
a) Administrao prudente dos riscos fiscais;
b) Amplo acesso da sociedade s informaes sobre as contas pblicas;
c) Preveno de dficits pblicos imoderados e reiterados;
d) Limitao da dvida pblica a nveis prudentes;
e) Preservao do patrimnio pblico lquido;
f) Limitao do gasto pblico continuado (despesas de pessoal e endividamento).
O histrico aqui apresentado, denuncia a brevidade da regulamentao efetiva da

contabilidade pblica no Brasil (menos de cem anos), marcada pela criao da Contadoria
Central da Repblica, do Cdigo de Contabilidade Pblica e do Regulamento de
Contabilidade Pblica em 1922, pela Lei n 4.320 em 1964, pela Constituio de 1988 e,
finalmente, pela Lei de Responsabilidade Fiscal em 2000. H muito que se avanar, a
exemplo de outros pases como Inglaterra, Nova Zelndia e Estados Unidos, na consolidao
da cultura de responsabilidade fiscal no Brasil; na padronizao dos critrios contbeis com
vistas instituio de um modelo nico em todo o pas, que permita a real comparao de
desempenho entre estados e municpios; na aplicao do enfoque gerencial e inovador
gesto pblica, de forma que a contabilidade contribua para a melhoria do desempenho da
gesto pblica e, conseqentemente, para o desenvolvimento do Brasil.
1.3 Fundamentos tericos da contabilidade pblica
Para o entendimento da contabilidade pblica, necessrio ter em mente que por detrs dessa
matria, existe uma teoria que a norteia. Assim, sendo uma contabilidade aplicada, segue,
como as demais, os princpios da Contabilidade:
a) Entidade Contbil: consolida a distino entre pessoas fsicas (gestores) e pessoas
jurdicas;
b) Continuidade: que pressupe que a entidade existir por tempo indeterminado;
32
c) Custo Histrico como Base de Valor: os registros contbeis tm o custo original

(preo pago) como base;
d) Realizao da Receita e Confrontao das Despesas (competncia): para apurao do
resultado econmico da entidade, as despesas so atribudas aos perodos de acordo
com as receitas a que se referem;
e) Denominador Comum Monetrio: refere-se avaliao monetria condio primria
para que haja possibilidade de mensurao em bases uniformes.
Alm dos princpios contbeis supracitados, as convenes contbeis constituem fundamentos

da prtica contbil:
a) Objetividade: todos os registros contbeis so precedidos de documentos legais;
b) Materialidade: a contabilidade observar a relevncia do objeto em anlise;
c) Conservadorismo: a contabilidade optar por resultados econmicos menores sempre
que houver dvida em relao ao preo de mercado a ser praticado;
d) Consistncia: a contabilidade evidenciar em notas explicativas possveis mudanas de
critrios de mensuraes de resultados econmicos ou de avaliao de ativos.
Na seqncia, abordaremos algumas especificidades da Contabilidade Pblica no que se

refere a receita e despesa pblicas, estgios da receita e despesa pblicas, regime, sistemas
contbeis, demonstraes contbeis.
1.3.1 Receita e despesa pblica
A receita pblica, segundo Piscitelli, Timb & Rosa (2006), caracteriza-se pelo ingresso
de recursos ao patrimnio pblico, mais especificamente como uma entrada de recursos
financeiros (aumento de disponibilidades). Distingue-se em receita oramentria e receita
extra-oramentria.
A receita oramentria refere-se aos valores constantes no oramento e que pertencem,

de fato, entidade. A receita extra-oramentria refere-se a valores provenientes de toda e
qualquer arrecadao que no figure no oramento e, conseqentemente, toda arrecadao que
33
no constitui renda do municpio, o seu carter de extemporaneidade ou de transitoriedade

nos oramentos.
A receita oramentria subdivide-se em receitas correntes e receitas de capital. Na

categoria de despesas correntes, classificam-se todas as despesas que no contribuem,
diretamente, para a formao ou aquisio de um bem de capital: tributria; de contribuies;
patrimonial; agropecuria; industrial; de servios e outras; provenientes de recursos
financeiros recebidos de outras pessoas de direito pblico ou privado, quando destinadas a
atender a despesas classificveis em despesas correntes.
So receitas de capital as provenientes da realizao de recursos financeiros oriundos de

constituio de dvidas; da converso, em espcie, de bens e direitos; de amortizao de
emprstimos anteriormente concedidos; dos recursos recebidos de outras pessoas de direito
pblico e privado, destinados a atender a despesas classificveis em despesas de capital; do
supervit do oramento corrente (diferena entre receitas e despesas correntes).
Piscitelli, Timb & Rosa (2006) enfatizam que essa classificao (receitas correntes e
receitas de capital) demonstra que as receitas correntes esto associadas ao que na
contabilidade empresarial corresponde s receitas propriamente ditas (efetivas), ou fatos
modificativos aumentativos. As receitas de capital, referidas como receitas por mutao
patrimonial, constituem, a princpio, fatos meramente permutativos (aumento de um item do
ativo com reduo de outro ou de aumento simultneo do passivo).
Por despesa pblica entende-se todo o consumo de recursos oramentrios e extraoramentrios, ou seja, toda sada de recursos ou todo pagamento efetuado pelo ente pblico.
Divide-se, a exemplo da receita, em despesas oramentrias e extra-oramentrias,
entendendo-se como oramentrias todas as despesas que estejam discriminadas e fixadas no
oramento e, por conseguinte, previamente autorizadas pelo Legislativo (LOA).
34
Por despesas extra-oramentrias, entendem-se os pagamentos que no dependem de

autorizao legislativa; aqueles que no esto vinculados ao oramento pblico, no integram
o oramento. Compreendem as diversas sadas de recursos decorrentes da restituio ou
entrega de valores arrecadados sob o ttulo de receita extra-oramentria, do levantamento de
operaes de crdito por antecipao de receita, bem como quaisquer valores que se revistam
de caractersticas, de simples transitoriedade.
Sob a classificao de categorias econmicas, as despesas podem ser despesas de capital

e despesas correntes. Nas despesas de capital, classificam-se aquelas despesas que
contribuem, diretamente, para a formao ou aquisio de um bem de capital, subdivididas
em investimentos, inverses financeiras e transferncias de capital.
Constituem investimentos, de um modo geral, as obras pblicas, os equipamentos e

instalaes, materiais permanentes, a participao em constituio ou aumento de capital de
empresas ou entidades industriais ou agrcolas. As inverses financeiras referem-se
aquisio de imveis, participao em constituio ou aumento de capital de empresas ou
entidades comerciais ou financeiras, aquisio de ttulos representativos de capital de
empresas em funcionamento, constituio se fundos rotativos, concesso de emprstimos,
entre outras. J as transferncias de capital esto relacionadas amortizao da dvida pblica,
a auxlios para obras pblicas, auxlios para equipamentos e instalaes; auxlios para
inverses financeiras e outras contribuies.
As despesas correntes so aquelas que no contribuem para a formao ou aquisio de

um bem de capital, referem-se manuteno e funcionamento da mquina administrativa do
governo (custeio) e s transferncias correntes. Constituem exemplos de despesas de custeio
as despesas de pessoal, material de consumo, servios de terceiros, encargos diversos. So
transferncias correntes as subvenes7 sociais e econmicas; as despesas com inativos e
pensionistas, os juros da dvida pblica; as contribuies de previdncia social, entre outras.
Subveno econmica consiste na alocao destinada a cobertura dos dficits de manuteno das empresas
pblicas de natureza autrquica ou no, assim como as dotaes destinadas a cobrir a diferena entre os preos
35
No que se refere s despesas, segundo os tratadistas mais consagrados, constituem

requisitos a serem atendidos pelas despesas pblicas:
a) Utilidade: atendimento de uma necessidade pblica;
b) Adequao: no exceder capacidade de financiamento da sociedade;
c) Oportunidade: atender prioridades socioeconmicas;
d) Publicidade: decidida e executada atravs de processos abertos e transparentes;
e) Legitimidade: ser decidida pelo Legislativo sem interferncias esprias e executada
por autoridades competentes;
f) Legalidade: baseada em autorizaes legais.
Reitere-se que a oramentao da despesa pblica passar pelo processo de elaborao

da Lei de Oramento Anual (LOA), de estudo e aprovao, obedecido o Plano Plurianual
(PPA) e a Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO). Na elaborao do referido oramento, as
aes dos governos estaro identificadas em termos de funo e subfuno, programas,
projetos, atividades e operaes especiais.
Define Slomski (2003, p. 313-314):

a)
Funo: deve entender-se o maior nvel de agregao das diversas reas de

despesa que competem ao setor pblico;
b) Subfuno: representa uma partio da funo, visando agregar determinado
subconjunto de despesa do setor pblico;
c) Programa: representa o instrumento de organizao da ao governamental
visando concretizao dos objetivos pretendidos, sendo mensurado por
indicadores estabelecidos no plano plurianual;
d) Projeto: representa o instrumento da programao para alcanar o objetivo de
um programa, envolvendo um conjunto de operaes, limitadas no tempo, das
quais resulta um produto que concorre para a expanso ou o aperfeioamento da
ao do governo;
e) Atividade: representa um instrumento de programao para alcanar o objetivo
de um programa, envolvendo um conjunto de operaes que se realizam de
modo contnuo e permanente, das quais resulta um produto necessrio
manuteno da ao do governo;
f) Operaes Especiais: representam as despesas que no contribuem para a
manuteno das aes do governo, das quais no resulta um produto, e no
geram contraprestao direta sob a forma de bens e servios.
de mercado e os preos de revenda e tambm as dotaes destinadas ao pagamento de bonificaes a produtores

de determinados gneros ou materiais.
36
Uma referncia deve ser feita ao elemento de despesa. A Portaria Interministerial n

163, de maio de 2001(Publicada no D.O.U. no 87-E, de 07.05.2001, Seo 1, pginas 15 a 20)
define a finalidade do elemento de despesa no oramento no Art. 3 3:
O elemento de despesa tem por finalidade identificar os objetos de gasto, tais como
vencimentos e vantagens fixas, juros, dirias, material de consumo, servios de
terceiros prestados sob qualquer forma, subvenes sociais, obras e instalaes,
equipamentos e material permanente, auxlios, amortizao e outros de que a
administrao pblica se serve para a consecuo de seus fins.
Em outras palavras, o elemento de despesa consiste numa estrutura codificada da

despesa pblica que objetiva a unificao da classificao oramentria da despesa e a
uniformizao dos procedimentos de execuo oramentria para fins de consolidao das
contas Pblicas Nacionais. Segundo Andrade (2002, p. 91):
Na classificao por elementos de despesa foram criadas novas espcies
classificatrias e rearranjadas as contas em grupos, de forma a destacar os agregados
de despesas que no mbito da Administrao Pblica so expressivos e merecem
acompanhamento gerencial, tendo em vista o planejamento exigido pela legislao.
ILUSTRAO 1 DISCRIMINAO DA DESPESA POR FUNES DE ACORDO

COM A PORTARIA SOF NMERO 42, DE 14 DE ABRIL DE 1999
Fonte: Adaptado de Andrade (2002, p.83).
Ainda segundo a Portaria Interministerial n 163/01, fica facultado o desdobramento

suplementar dos elementos de despesa para o atendimento das necessidades de escriturao
37
contbil e controle da execuo oramentria. A seguir, apresenta-se uma estrutura completa

da classificao de uma despesa oramentria:
QUADRO 1 - DEMONSTRATIVO DA CLASSIFICAO COMPLETA DA DESPESA

TTULOS
rgo
CDIGOS
02
Unidade
Subunidade
02.04
02.04.01
DESCRIO
Poder Executivo
Secretaria de Educao
Diviso de Ensino Fundamental Recursos Prprios
Funo
12
Educao
Subfuno
361
Ensino Fundamental
Programa
1201
Atendimento ao Ensino Fundamental
Projeto/Atividade
2.001
Manuteno dos Custeios dos Prdios Escolares
Despesas Correntes
Despesas Correntes
Grupo de Natureza da Despesa
33
Outras Despesas Correntes
Modalidade de Aplicao
Elementos de Despesas
Desdobramento (facultativo)
3390
3390.30
3390.30.01
Aplicaes Diretas
Material de Consumo
Merenda Escolar
Fonte: Andrade (2002, p. 94)
Referida classificao tem por finalidade delimitar a despesa pblica, ou seja, refletir as
polticas, diretrizes e objetivos no planejamento das aes dos administradores pblicos.
1.3.2 Estgios da receita e da despesa
Estgios so etapas, perodos, operaes, classificados para efeitos didticos, que

guardam relao com definies legais especficas e com a sistemtica adotada pela
administrao financeira pblica.
O art. 139 do Regulamento de Contabilidade Pblica (Decreto Federal n 15.783, de 811-22) dispe que a receita percorre trs estgios: fixao, arrecadao e recolhimento. A
fixao comea pela estimativa, passa pela discusso e aprovao do oramento e termina
38
pelo lanamento, o qual permite a identificao, a individualizao do contribuinte, do

devedor.
Peres e Gomes (2000) apresentam quatro etapas ou estgios para o ciclo da receita
oramentria, que so:
a) Previso: corresponde expectativa de realizao dos valores estimados para cada
rubrica de receita na fase de elaborao do oramento; trata-se apenas de um parmetro
no qual se baseia a fixao da despesa, sem, contudo, representar limitaes, ou seja,
podero ser arrecadados valores superiores s previses, possibilitando, inclusive, que
algumas rubricas de receitas no previstas no oramento possam ser realizadas. Para a
receita tributria, o ciclo de sua realizao inicia-se, de fato, com a previso no
oramento, em funo do princpio da legalidade tributria, que estabelece que qualquer
tributo s poder ser cobrado no exerccio seguinte ao de sua instituio ou
modificao.
b) Lanamento: consiste em procedimentos administrativos para os quais a autoridade

gestora competente, ou mesmo o prprio contribuinte, adota parmetros estabelecidos
em leis, decretos, regulamentos ou contratos com a finalidade bsica de: verificar a
ocorrncia do fato gerador do crdito estatal, determinando se tributrio ou no, e
identificar o sujeito passivo ou devedor do mesmo; calcular o valor do crdito tributrio
e determinar a poca de sua exigibilidade e a forma de pagamento.
c) Arrecadao: caracterizada pelo recebimento do crdito pblico, originrio ou no

de lanamento prvio, diretamente pelos agentes arrecadadores oficiais (reparties
pblicas) ou autorizados, como bancos credenciados, correios e agncias lotricas, ou
ainda podendo ocorrer a arrecadao de forma indireta, como por exemplo as retenes
de impostos e contribuies de terceiros pelos agentes pagadores para posterior repasse
repartio destinatria dos mesmos, tais como o imposto de renda retido na fonte e as
contribuies previdencirias; as parcelas da receita lanada e no arrecada no exerccio
constituem crdito pblico, denominado dvida ativa, j comentada neste estudo.
39
d) Recolhimento: corresponde transferncia ou ao repasse ao Tesouro Pblico do

numerrio recebido dos contribuintes pelos agentes arrecadadores, concluindo, assim, o
ciclo do processo de realizao da receita. Portanto, se o contribuinte pagar seu dbito
diretamente na conta do tesouro, as fases de arrecadao e recolhimento acontecem
simultaneamente. Podem ser citados como exemplos indenizaes, restituies e
alienao de bens, que no documento de arrecadao, alm de informaes como nome
do recolhedor, valor da operao e classificao oramentria, devem tambm constar
um histrico mais detalhado e a assinatura do responsvel pelas informaes contidas
no documento originrio da receita.
De acordo com o art. 227 do Regulamento da Contabilidade Pblica, os estgios da

despesa so: o empenho, a liquidao e o pagamento. O empenho constitui o registro da
reserva de pagamento, a dotao oramentria para garantir o pagamento estabelecido na
relao contratual existente entre o Estado e seus fornecedores e prestadores de servios.
Administrativamente, o empenho da despesa consiste em ato emanado de autoridade
competente, seguida da ao de deduo do valor da despesa a ser realizada da dotao
consignada no oramento. Operacionalmente, para cada empenho ser extrada uma nota de
empenho que indicar o nome do credor, a especificao e a importncia da despesa, bem
como a deduo desta do saldo da dotao prpria.
O empenho pode ser efetuado sob trs modalidades:

a) Ordinrio: quando o montante a ser pago for previamente conhecido e deva ocorrer
de uma s vez;
b) Global: quando o montante a ser pago for previamente conhecido e deva ocorrer
parceladamente, comum nos casos de contratos;
c) Por estimativa: quando no se possa determinar previamente o montante a ser pago,
por no ser a respectiva base peridica homognea, como ocorre, em particular, com
as contas de gua, luz, gs, telefone, etc.
O segundo estgio da despesa, a liquidao, constitui a verificao do direito adquirido
pelo credor ou entidade beneficiria, tendo por base os ttulos e documentos comprobatrios
40
do respectivo crdito ou da habilitao ao benefcio. Referida verificao tem por objetivo

apurar a origem e o objeto do que se deve pagar, a importncia exata a pagar e a quem se deve
pagar a importncia para a extino da obrigao. A liquidao da despesa por fornecimentos
feitos, obras executadas ou servios prestados ter por base: contratos, ajustes ou acordos;
notas de empenho; documentos fiscais pertinentes e comprovantes da entrega do material ou
da prestao do servio.
O pagamento efetivo da despesa s ser efetuado aps a sua regular liquidao

(observados os limites oramentrios e financeiros), mediante saque contra agente financeiro,
para crdito em conta bancria do credor, no banco por ele indicado, podendo o agente
financeiro fazer o pagamento em espcie, quando autorizado.
Ressalte-se que os limites oramentrios e financeiros so instrumentos para

compatibilizar a realizao da receita e a execuo da despesa, impedindo parcialmente a
movimentao da despesa e, tambm, a movimentao financeira (pagamento de despesas
empenhadas e as inscritas em restos a pagar) com bloqueio de dotaes (estaduais e
municipais). o que se conhece como contingenciamento, que se apia no art. 9 da LRF:
Se verificado, ao final de um bimestre, que a realizao da receita poder no
comportar o cumprimento das metas de resultado primrio ou nominal estabelecidos
no Anexo de Metas Fiscais, os Poderes e o Ministrio Pblico promovero, por ato
prprio e nos montantes necessrios nos trinta dias subseqentes, limitao de
empenho e movimentao financeira, segundo os critrios fixados pela LDO.
Para Anglico (1995), pode-se adicionar aos trs estgios supracitados da despesa,
outros trs: programao e licitao antecedendo o empenho e suprimento, antecedendo o
pagamento, entendendo-se programao como a fixao de cotas trimestrais com a finalidade
de estabelecer a prioridade dos gastos em relao ao comportamento da receita, com vistas
manuteno do equilbrio financeiro. J a licitao, regulamentada pela Lei 8.666/93, consiste
num processo administrativo para escolher entre os fornecedores habilitados, aquele que
oferecer condies mais vantajosas para o ente pblico, sendo exigida para compra de
materiais, contratao de servios ou de obras.
41
No tocante ao suprimento, consiste na entrega dos meios de pagamento para a quitao

dos compromissos financeiros marcados para determinado perodo, pelo Tesouro Pblico aos
agentes pagadores, que so tesourarias, pagadorias e outros com essas atribuies.
1.3.3 Regime contbil - caractersticas das receitas e despesas pblicas
De um modo geral, o princpio da competncia universalmente adotado pela

contabilidade, observadas as seguintes regras bsicas:
a) A receita ser contabilizada no perodo em que for gerada, independentemente do

seu recebimento. Em outras palavras, ela registrada no momento de seu
reconhecimento. Assim, se uma empresa vendeu a prazo em julho, para receber em
agosto, considera-se que a receita foi gerada em julho e, portanto dever ser
registrada naquele ms para apurao do resultado (lucro ou prejuzo) e o
conseqente clculo tributrio;
b) A despesa, ser contabilizada no perodo em que for consumida, incorrida, utilizada,
independentemente do pagamento. Assim, se em 05 de agosto a empresa pagar seus
funcionrios (referente folha de pagamento de julho), a despesa registrada em
julho, pois nesse perodo ela incorreu efetivamente.
No Brasil, a contabilidade pblica se utiliza de um regime misto, de acordo com a Lei

4.320/64, ratificado pela LRF em seu art. 50 inciso 2 que cita: A despesa e a assuno de
compromisso sero registradas segundo o regime de competncia, apurando-se, em carter
complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime de caixa. Ou seja, as receitas
so registradas pelo regime de caixa8 e as despesas pelo regime de competncia9.
Tal prtica balizada pela prudncia de registrarem-se as receitas pblicas apenas

quando de seu efetivo ingresso nos cofres pblicos tendo em vista que o resultado financeiro
do exerccio no aproveita as receitas lanadas e no arrecadadas. Ao mesmo tempo o registro
das despesas d-se quando da sua ocorrncia salientando-se que o resultado do exerccio
8
9
Quando recebidas efetivamente.

No momento de sua ocorrncia.
42
considera toda despesa que foi empenhada10, mesmo aquela que ainda no tenha sido paga.
Assim, o montante de IPTU arrecadado em junho, ser registrado em junho (regime de caixa),
independentemente do perodo a que se refere (ocorrncia), enquanto que a despesa de coleta
de lixo terceirizada do ms de junho ser registrada naquele ms, mesmo que o pagamento
somente ocorrer em julho (regime competncia).
importante lembrar que regimes contbeis so formas de determinao dos resultados.

O Art. 35 da Lei 4.320/64 afirma que pertencem ao exerccio financeiro:
I - as receitas nele arrecadadas
II as despesas nele legalmente empenhadas.
Este artigo conduz ao dficit/supervit financeiro do exerccio e, neste caso, a receita

computada para determinao do resultado pelo regime de caixa, e a despesa, pelo regime de
competncia. interessante um alerta para no confundir o supervit financeiro apurado em
Balano Patrimonial do exerccio anterior (Art. 43 da Lei referida Lei), que pode ser utilizado
como recurso para abertura de crditos suplementares especiais, com o supervit financeiro do
exerccio nos termos do Art. 35. Entretanto, conforme Cmara e S (2007), a contabilidade
pblica no se restringe somente ao resultado financeiro do exerccio, mas sim, ao resultado
patrimonial do exerccio, sendo que este ltimo, engloba todos os registros pelo regime de
competncia, da afirmar-se que a contabilidade pblica, de fato, rege-se pelo regime de
competncia.
1.3.4 Sistemas contbeis
A Contabilidade Pblica estruturada, segundo a Lei n 4.320/64, em quatro sistemas

contbeis que interagem entre si, objetivando o controle oramentrio, a composio
10
O empenho constitui o registro da reserva de pagamento, a dotao oramentria para garantir o pagamento
estabelecido na relao contratual existente entre o Estado e seus fornecedores e prestadores de servios. No item
1.3.3.4 aprofunda-se o entendimento dos estgios da receita e despesa pblicas.
43
financeira e patrimonial, bem como a evidenciao de compromissos assumidos pela

Administrao Pblica nas contas de compensao.
Kohama (2006, p. 27) enuncia:

[...] a Contabilidade Pblica um dos ramos mais complexos da cincia contbil e
tem por objetivo captar, registrar, acumular, resumir e interpretar os fenmenos que
afetam as situaes oramentrias, financeiras e patrimoniais das entidades de
direito pblico, ou seja, a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios e
respectivas entidades autrquicas, atravs de metodologia especialmente concebida
para tal, que se utiliza de contas escrituradas nos seguintes sistemas:
a) Sistema Oramentrio;
b) Sistema Financeiro;
c) Sistema Patrimonial; e
d) Sistema de Compensao.
a) Sistema Oramentrio
A contabilidade pblica, segundo Slomski (2003, p. 36), essencialmente uma
contabilidade oramentria, evidenciando, em seus registros, a expectativa de arrecadao das
receitas, sua previso e realizao, a fixao das despesas, projetadas com base na receita
estimada, e sua execuo. Tem como principal objetivo o controle do oramento,
evidenciando as diversas fases que envolvem o oramento pblico, desde a sano da lei pelo
Chefe do Executivo at sua execuo final.
Findo o perodo, o sistema oramentrio apresenta resultados comparativos entre a

previso da receita11 e a execuo12 e, entre a fixao da despesa13 e sua execuo14 atravs do
Balano Oramentrio. Tais resultados comparativos possibilitam anlises objetivas acerca da
eficincia do processo oramentrio e ou aponta falhas no seu planejamento e execuo, ou
ainda, no potencial contributivo da sociedade local.
Conforme Kohama (1999, p.30) o Balano Oramentrio (...) elaborado para atender
e controlar as receitas e despesas de acordo com as especificaes constantes na Lei de
11
valor estabelecido na lei do oramento.

valor efetivamente arrecadado no exerccio financeiro.
13
valor estabelecido no oramento.
14
valor efetivamente consumido no exerccio financeiro em projetos e atividades do oramento anual.
12
44
Oramento e dos crditos adicionais. Este demonstrativo atende ao disposto no artigo 52,
inciso I, alneas a e b da LRF e deve ser publicado at trinta dias aps o encerramento de
cada bimestre, especificando, por categoria econmica, as:
1) Receitas por fonte, informando as realizadas e a realizar, bem como a previso
atualizada;
2) Despesas por grupo de natureza, discriminando a dotao para o exerccio, a
despesa liquidada e o saldo.
Com a vigncia da LRF, parece existir uma duplicao de informaes, haja vista a
apresentao de dois relatrios (anexos I e II, respectivamente) denominados de Balano
Oramentrio Anexo 12 da Lei n 4.320/64 e Anexo I da Portaria n 471/00, de 19 de
setembro de 2000, que regulamenta a LRF. Entretanto, apesar do mesmo nome, as
informaes constantes em cada demonstrativo so diferentes, especialmente na coluna das
despesas. No anexo 12, as despesas so evidenciadas por tipo de crdito oramentrio
crditos oramentrios e suplementares, especiais ou extraordinrios, j no anexo I as
despesas so evidenciadas por categorias econmicas receitas correntes e receitas de capital;
evidenciando de forma distinta, o montante reservado para reserva de contingncia. As
despesas so confrontadas entre dotao para o exerccio fixao com as despesas
liquidadas at o ms, diferenciando-se das informaes prestadas pelo anexo 12 da Lei n
4.320/64.
b) Sistema Financeiro
O Sistema Financeiro apresenta, atravs do Balano Financeiro, o fluxo de caixa da
gesto pblica, demonstrando os recursos disponveis, valores que j esto comprometidos no
curto prazo, bem como as origens e aplicaes de recursos, ou seja, todos os ingressos e
desembolsos de natureza financeira, sejam eles oramentrios ou extra-oramentrios. Afirma
Kohama (2006, p.19):
[...] o balano financeiro um quadro de contabilidade com duas sees,
receita e despesa, em que se distribuem entradas e sadas de numerrio,
demonstram-se as operaes de tesouraria e de dvida pblica e igualam-se
as duas somas com os saldos de caixa (disponvel), o inicial e o existente.
(grifos do autor)
45
Para a elaborao do Balano Financeiro (anexo III) toma-se por base os registros
efetuados no sistema financeiro e no sistema oramentrio, a saber:
1. Na receita oramentria registra-se o montante efetivamente arrecadado por item de
receita;
2. Na receita extra-oramentria, registra-se o montante efetivamente arrecado por item
de receita;
3. Na linha saldo do exerccio anterior registra-se o montante de recursos financeiros que
tiveram origem no exerccio anterior;
4. Na despesa oramentria, registra-se o montante das despesas incorridas por funo de
governo, de acordo com a Lei Oramentria Anual - LOA;
5. Na despesa extra-oramentria registra-se o montante efetivamente pago por item de
despesa;
6. Na linha saldo para o exerccio seguinte registra-se o montante de recursos financeiros
que passaro para o exerccio seguinte.
c) Sistema Patrimonial
Em relao ao Sistema Patrimonial, os registros pelos quais demonstrada a
movimentao escriturada ocorrero por meio de dois instrumentos, o balano patrimonial
(anexo IV) e o quadro da demonstrao das variaes patrimoniais (anexo V).
A estrutura do balano patrimonial similar apresentada pelas empresas e entidades

de iniciativa privada, havendo to-somente algumas nomenclaturas de grupos de contas
diferentes, mas que se referem a fatos semelhantes. Por exemplo, na Lei n 4.320/64 consta
um grupo chamado Ativo Financeiro, enquanto que na Lei n 6.404/76 consta o grupo Ativo
Circulante. Em ambas, os fatos registrados so idnticos ou semelhantes.
46
Segundo Kohama (2006), ao se observar o balano patrimonial, verificamos a

demonstrao da situao patrimonial de determinado exerccio, mediante os saldos das
contas de Passivo Real Descoberto (se houver dficit) e Ativo Real Lquido (se houver
supervit), entretanto, toda movimentao das variaes que ocorrer no exerccio dever ser
apresentada no Anexo n 15 (Lei 4.320/64), demonstrao das variaes patrimoniais.
A demonstrao das variaes patrimoniais evidencia as alteraes que ocorreram no

patrimnio do ponto de vista contbil, em duas sees: Variaes Ativas e Variaes
Passivas.
As Variaes Ativas so alteraes que ocorrem nos elementos patrimoniais, resultando

no aumento do patrimnio pblico. As Variaes Passivas so alteraes que ocorrem nos
elementos patrimoniais e provocam a diminuio do patrimnio lquido. Tais variaes
podem decorrer da execuo oramentria ou ser independentes dela; por isso, so
classificadas em trs grandes grupos: Resultantes da Execuo Oramentria, Mutaes
Patrimoniais e Independentes da Execuo Oramentria.
d) Sistema de Compensao
No Sistema de Compensao, so registrados os bens, valores e obrigaes e situaes
no representados nos grupos que compem o ativo e o passivo e que, mediata ou
diretamente, possam vir a afetar o patrimnio. Representam valores em poder de terceiros ou
recebidos de terceiros, contabilizados apenas para efeito de registro e controle, no alterando a
situao patrimonial quando do registro, mas que possam modific-lo no futuro, como por
exemplo: receita oramentria prevista a realizar, despesa oramentria fixada a realizar,
receita oramentria realizada, despesa oramentria realizada, carns de IPTU, contrapartida
de carns de IPTU, entre outros.
47
1.3.5 Demonstrativos contbeis
Nascimento (1971, p.165) salienta que os resultados da gesto so expressos atravs das
chamadas contas finais de gesto que encontram sua revelao sinttica extrema no
denominado balano geral.
S (2001, p. 71) sintetiza:

O Balano Geral, adotado nas entidades pblicas um conjunto de documentos que
expressam a composio do patrimnio e evidenciam as operaes e os resultados
do exerccio financeiro correspondente composto por:
1) Relatrio da Administrao;
2) Balano Oramentrio;
3) Balano Patrimonial;
4) Balano Financeiro;
5) Demonstrao das Variaes Patrimoniais;
6) Notas Explicativas;
7) Parecer do Controle Interno;
8) Grficos e Tabelas
A listagem de balanos e demonstraes municipais que so acrescentados pela LRF a

seguinte (CRUZ, 2007, p.19):
a) Balano Oramentrio15;
b) Demonstrativo das Despesas por Funes e Subfunes;
c) Receitas e Despesas com Manuteno e Desenvolvimento do Ensino;
d) Demonstrativo da Receita Corrente Lquida;
e) Receitas e Despesas Previdencirias do Regime Prprio dos Servidores
Pblicos;
f) Demonstrativo do Resultado Primrio dos Municpios;
g) Demonstrativo do Resultado Nominal;
h) Demonstrativo de Restos a Pagar por Poder e rgo;
i) Operaes de Crdito versus Despesas de Capital;
15
Conforme enfatizado anteriormente, consiste em relatrio diferente do proposto na Lei n 4.320/64,

principalmente no que se refere s despesas.
48
j) Demonstrativo de Projeo Atuarial do Regime Geral de Previdncia dos

Servidores;
k) Demonstrativo de Alienao de Ativos e Aplicao de Recursos;
l) Demonstrativo da Receita Lquida de Impostos e das Despesas Prprias com
Sade;
m) Demonstrativos das Despesas com Pessoal;
n) Demonstrativo da Dvida Consolidada;
o) Demonstrativo da Garantia e Contragarantia de Valores;
p) Demonstrativo das Operaes de Crdito;
q) Demonstrativo da Disponibilidade de Caixa;
r) Demonstrativo dos Restos a Pagar;
s) Demonstrativo das Despesas com Servios de Terceiros;
t) Demonstrativo dos Limites.
Tais balanos e demonstraes compem dois relatrios, o Relatrio Resumido de

Execuo e Relatrio de Gesto Fiscal. Alm destes, a LRF introduziu o Anexo de Metas
Fiscais e o Anexo de Riscos Fiscais, que comporo a LDO. No Anexo de Metas Fiscais, so
estabelecidas metas anuais, em valores correntes e constantes, referentes a receitas, despesas,
resultados nominal e primrio e montante da dvida pblica (para o exerccio a que se
referirem e para os dois seguintes). O Anexo de Riscos Fiscais faz parte da LDO e nele so
apresentados e avaliados os passivos contingentes e outros riscos capazes de afetar as contas
pblicas, delineando providncias a serem tomadas.
Salienta Cruz (2006, p.19),

Com a Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar n 101/00), criaram-se
novas necessidades para os demonstrativos elaborados pelas entidades pblicas tanto
da administrao direta, quanto da administrao indireta, desde que enquadradas
nas condies citadas no art. 2 ao referido diploma legal.
O nmero de relatrios exigidos, associado ao volume de rotinas e procedimentos

contbeis e s restries oramentrias da maioria dos municpios brasileiros, configuram
uma contabilidade voltada ao mero cumprimento da legislao, em detrimento do enfoque
gerencial. Coletam-se inmeros dados, que no se transformam em informaes e ferramentas
de apoio gesto, cumprem-se, to somente, ritos legais.
49
1.3.6 Indicadores de gesto
Aps o entendimento dos quatro sistemas da contabilidade pblica e suas respectivas

demonstraes, bem como os demonstrativos acrescentados pela LRF,
apresentam-se os
indicadores de gesto em conformidade com a proposio de um ajuste de foco da

contabilidade pblica, enfatizando a importncia de uma viso de resultado (gerencial), em
detrimento da valorizao das tcnicas de registros contbeis (hoje massificadas pelo uso da
informtica).
Toscano (2007) afirma:

O novo ambiente organizacional da Administrao Pblica, desencadeado pelo
modelo gerencial, determinou a evoluo do conceito de efetividade dos gastos
pblicos, uma vez que o clamor da sociedade pela accountability dos gestores
pblicos, demandou dos rgos de controle governamental informaes mais
objetivas sobre aspectos como economicidade, eficincia e eficcia das operaes
financiadas com recursos pblicos.
Sob essa tica, Cruz (2007) salienta que as organizaes que se dedicam ao controle
externo, interno e ao social, tentam criar e desenvolver, a partir dos dados disponibilizados,
indicadores que evidenciem o comportamento da gesto. Entendendo-se indicadores como
medidas de desempenho, calculadas, no caso das organizaes pblicas, a partir do conjunto
dos Balanos Pblicos: Oramentrio, Financeiro, Patrimonial e Demonstrao das Variaes
Patrimoniais.
Kohama (2006, p.139) adverte:
[...] alm dessas quatro peas, deve-se procurar investigar os detalhes que possam
ajudar no entendimento dos resultados que so apresentados, buscando, sempre que
necessrio, maiores esclarecimentos nos anexos que fazem parte do conjunto de
50
quadros representativos dos resultados e naqueles que evidenciem os fatos ligados

administrao oramentria, financeira, patrimonial e de suas alteraes.
Assim, a anlise e interpretao dos balanos pblicos passa, inicialmente, pela anlise
dos dados apresentados, cujo nvel de detalhamento e informaes possibilita o entendimento
dos resultados apontados.
A seguir, sero apresentados alguns quocientes aplicveis anlise das informaes

contbeis, salientando-se que existem diversas possibilidades de clculo e finalidades
(liquidez, endividamento, receitas, despesas, resultado, etc), de acordo com o demonstrativo a
que se referem ou de acordo com o objeto de anlise.
QUADRO 2 - ANLISE E INTERPRETAO DOS BALANOS PBLICOS

INDICADOR
Quociente de execuo da
Receita
FRMULA
Receita Executada
Receita Prevista
SIGNIFICADO
INTERPRETAO
Representa quanto foi realizado
1 Receita Executada igual
de receita executada em
Receita Prevista;
comparao com a receita

prevista.
>1 Receita Executada maior do

que prevista (excesso de
arrecadao);
<1 Receita Executada menor do
que a prevista (falta de
arrecadao em relao
previso)
Quociente de Equilbrio
Oramentrio
Despesa Fixada
Receita Prevista
Demonstra quanto a Despesa
1 Despesa Fixada igual
Fixada maior do que a Receita
Receita Prevista;
Prevista (revela o quanto foi

aberto de crdito adicional)
>1 Despesa Fixada maior do

que a Receita Prevista (a
diferena representa o montante
de crditos adicionais abertos);
<1 Despesa Fixada menor do
que a Receita Prevista
51
Cont. Quadro 2
INDICADOR
Quociente de Execuo da
Despesa
FRMULA
Despesa Executada Despesa
Fixada
SIGNIFICADO
Demonstra quanto da Receita
Fixada foi utilizado em Despesa
Executada
INTERPRETAO
1 Despesa Executada igual
Despesa Fixada;
>1 Despesa Executada maior do
que Despesa Fixada;
<1 Despesa Executada menor do
que Despesa Fixada.
Quociente do Resultado
Oramentrio
Receita Executada
Despesa Executada
Demonstra quanto da Receita

Executada serve de cobertura
para a Despesa Executada.
1 Receita Executada igual

Despesa Executada;
>1 Receita Executada maior do
que a Despesa Executada
(supervit oramentrio de
execuo);
<1 Receita Executada menor do
que a Despesa Executada (dficit
oramentrio de execuo).
Quociente da Execuo
Oramentria
Receita Oramentria
Despesa Oramentria
Demonstra quanto a receita

oramentria representa para o
pagamento da despesa
oramentria.
1 Receita Oramentria igual

Despesa Oramentria
(equilbrio);
>1 Receita Oramentria maior
do que a Despesa Oramentria
(supervit oramentrio na
execuo e movimentao;
<1 Receita Oramentria menor
do que a Despesa Oramentria
(dficit oramentrio na
execuo e movimentao
financeira).
Quociente Financeiro Real da

Execuo Oramentria
Receita Oramentria
Despesa Oramentria Paga

oramentria recebida representa
em relao despesa
oramentria efetivamente paga
(regime de caixa).
1 Receita Oramentria igual

Despesa Oramentria (menos os
restos a pagar inscritos no
exerccio somados com o servio
da dvida que passam para o
exerccio seguinte);
>1 Reflete que existe supervit
na execuo oramentria e
financeira, se for utilizado o
regime de caixa tambm para a
despesa;
<1 Significa que, utilizando o
regime de caixa tambm para a
Despesa Oramentria, haver
dficit na execuo oramentria.
52
Cont. QUADRO 2
INDICADOR
Quociente de Execuo
Oramentria Corrente
FRMULA
Receita Corrente
Despesa Corrente
SIGNIFICADO
corrente recebida representa em
relao despesa corrente paga.
INTERPRETAO
1 Evidencia igualdade entre
Receita Corrente e Despesa
Corrente realizada no exerccio
(equilbrio);
>1 Receita Corrente maior do
que Despesa Corrente no
exerccio,demonstrando supervit
corrente;
<1 Receita Corrente recebida no
exerccio, menor do que a
Despesa Corrente realizada
(dficit corrente).
Quociente da Execuo
Oramentria de Capital
Receita de Capital
Despesa de Capital
Demonstra quanto a receita de

1 Equilbrio (Receita de Capital
capital recebida representa em
recebida no exerccio igual
relao despesa de capital paga. Despesa de Capital);
>1 Receita de Capital recebida
no exerccio maior do que a
Despesa de Capital realizada
(supervit de capital);
<1 Receita de Capital recebida
no exerccio menor do que a
Despesa de Capital realizada
(dficit de capital).
Quociente de Execuo Extraoramentria
Receita Extra-oramentria
Despesa Extra-oramentria
Representa quanto de receita

extra-oramentria foi recebida
em confronto com a despesa
extra-oramentria paga.
1 Equilbrio entre Receita e

Despesa Extra-oramentria;
>1 Reflete recebimentos
superiores aos pagamentos de
ordem extra-oramentria;
<1 Reflete que os recebimentos
so inferiores aos pagamentos de
ordem extra-oramentria.
Quociente do Resultado da
Execuo Financeira
Receita (oramentria +extraoramentria)

Despesa (oramentria + extraoramentria
Verifica o resultado do exerccio

financeiro que est sendo
demonstrado pelo balano
financeiro
1 Equilbrio
>1 supervit financeiro
<1 dficit financeiro
Quociente do Resultado dos

Saldos Financeiros
Restos a Pagar
Saldo de Restos a Pagar do
exerccio anterior
Idem
1 Equilbrio
>1 supervit financeiro
<1 dficit financeiro
53
Cont. QUADRO 2
INDICADOR
FRMULA
SIGNIFICADO
INTERPRETAO
Quociente do Limite de
Dvida Fundada
Representa o nvel de
1 Dvida Fundada = Receita
Endividamento
Receita Lquida Real
endividamento em relao
Lquida Real arrecadada no
receita lquida real
exerccio
>1 A soma das obrigaes de
longo prazo superior soma
dos recebimentos de origem
oramentria lquidos, realizados
no exerccio;
<1 A soma das obrigaes de
longo prazo inferior soma dos
recebimentos de origem
oramentria lquidos, realizados
no exerccio.
Quociente de Dispndio da
Soma da Amortizao +
Nvel de dispndio anual que as
1 Soma da amortizao mais
Dvida
Encargos
amortizaes mais os juros e
encargos igual ao valor da
Receita Lquida Real
encargos da dvida representam
Receita Lquida Real.
em relao Dvida Lquida

Real.
>1 Soma dos pagamentos

relativos amortizao mais
juros e encargos da dvida
superior soma dos
recebimentos da Receita Lquida
Real, realizados no exerccio;
<1 Soma dos pagamentos
relativos amortizao mais
juros e encargos da dvida
inferior soma dos recebimentos
da Receita Lquida Real,
realizados no exerccio.
Quociente do Resultado
Soma do Ativo Real
Por esse quociente ser
Patrimonial
Soma do Passivo Real
verificado o resultado
1 Ativo Real igual a Passivo;
apresentado pelo Balano
>1 Supervit Patrimonial (soma
Patrimonial
dos bens, crditos e valores

realizveis superior soma dos
compromissos exigveis mais as
dvidas fundadas);
<1 Dficit Patrimonial (soma dos
bens, crditos e valores
realizveis inferior soma dos
compromissos exigveis mais as
dvidas fundadas).
Fonte: Kohama (2006)
54
Os quocientes apresentados refletem o grau de eficincia do planejamento e execuo

oramentrios do ente pblico, a eficincia da gesto financeira (fluxo de caixa), o
endividamento do ente pblico, de forma que o usurio da informao contbil visualize
sistemicamente a gesto pblica.
Complementando o estudo de Kohama (2006) acerca da anlise das demonstraes

contbeis do setor pblico, no quadro 4, apresentamos indicadores, especficos para a esfera
municipal segundo Cruz (2007).
Saliente-se que a gesto privada conhece e utiliza a muitos anos indicadores contbeis
na administrao e avaliao de desempenho das organizaes. O uso destes indicadores
ainda incipiente na gesto pblica, dado o perfil legalista da contabilidade pblica salientado
anteriormente. A proposta de utilizao das informaes constantes no conjunto de Balanos
Pblicos, a partir do clculo e anlise dos indicadores supracitados (e de outros tantos que
podem ser formatados), agrega valor gesto pblica, possibilitando-lhe o acompanhamento
efetivo da composio do seu resultado, bem como a interpretao simplificada das peas
contbeis, de forma que a sociedade consiga apreender esse resultado e mensurar o
desempenho governamental.
QUADRO 3 QUOCIENTES PARA DESPESAS E RECEITAS MUNICIPAIS

INDICADOR
FRMULA
INTERPRETAO
DESPESAS
1. Pessoal nas despesas correntes
Pessoal/Despesas Correntes
Quanto menor, melhor
2. Pessoal na despesa
Pessoal/despesa realizada
3. Investimento per capita
Investimento/n de habitantes
Quanto maior, melhor
4. Encargos da dvida na despesa
Servio da dvida/despesas realizadas
5. Impostos aplicados no ensino
Total das despesas admitidas como normais para o
ensino/total dos impostos e transferncias
55
Cont. QUADRO 3
INDICADOR
FRMULA
INTERPRETAO
RECEITAS
1.
IPTU per capita
IPTU/n habitantes
2.
ISS per capita
ISS/n habitantes
3.
Tributos na Receita
Total dos tributos/ montante da receita oramentria
Total das transferncias correntes e de capital/ montante

da receita oramentria
4.
Transferncias na Receita

Total das operaes de crdito/ montante da receita
oramentria
5.
Financiamento na Receita
Fonte: Cruz, 2007.
A eficincia das entidades so medidas por seus indicadores de desempenho, Kohama

(2006) e Cruz (2007) so alguns dos autores que desenvolvem estudos aplicveis ao setor
pblico sob esta temtica. Slomski (2003) entende o resultado econmico como o melhor
indicador de eficcia da entidade, incluindo nos indicadores de gesto pblica o Balano
Social e a Demonstrao do Valor Adicionado. Outros autores incluem o Balanced Scorecard
(BSC) ampliando a anlise de performance (perspectiva social, ambiental, fsico-espacial e
econmica) com foco no desenvolvimento sustentvel.
A aplicao de tais metodologias no setor pblico municipal, no entanto, ainda restrita a

iniciativas isoladas. A postura dos gestores pblicos pauta-se pelo cumprimento da legislao;
a contabilidade, por sua vez, molda-se postura legalista do controle, em detrimento de um
novo modelo de gesto pautado pela viso gerencial (empresarial).
56
2 FINANAS PBLICAS
No Brasil, as finanas pblicas, assim com a contabilidade, so disciplinadas pela

Constituio Federal, pela Lei n 4.320/64 e pela Lei Complementar n 101/2000 Lei de
Responsabilidade Fiscal. Tais normativos definem as linhas de atuao dos governos federal,
estadual, distrital e municipal, principalmente quanto ao planejamento das receitas e despesas
pblicas que constituem o oramento pblico.
O estudo das finanas pblicas pressupe o entendimento de que finanas pblicas

referem-se atividade financeira do Estado (no caso do presente estudo, do municpio).
Segundo Pereira (2006, p.133):
[...] Esta atividade est orientada para a obteno e emprego dos meios materiais e
de servios para a realizao das necessidades da coletividade, do interesse geral,
satisfeitas por meio do processo do servio pblico. a interveno do Estado para
prover essas necessidades da populao.
Cabe ao Estado, portanto, a responsabilidade de viabilizar o funcionamento dos servios

pblicos essenciais demandados pela coletividade atravs de sua poltica fiscal. Referida
poltica fiscal, segundo Pereira (2006, p, 134), orienta-se em duas direes:
1.
Poltica Tributria: que se materializa na captao de recursos, para atendimento

das coeses da administrao pblica, por meio de suas distintas esferas (Unio,
Estados e Distrito Federal e Municpios).
2.
Poltica Oramentria: que se refere especificamente aos gastos, ou seja, os atos

e medidas relacionados com a forma da aplicao dos recursos, levando em
considerao a dimenso e a natureza das atribuies do poder pblico, bem
como a capacidade e a disposio para seu financiamento pela populao.
57
Considerando a funo oramentria da administrao como uma matria relevante em todas

as atividades governamentais, a seguir enfocaremos o oramento pblico.
2.1 Oramento pblico
Segundo Slomski (2003, p. 304), o oramento pblico uma lei de iniciativa do Poder
Executivo que estabelece as polticas pblicas para o exerccio a que se referir; ter como base
o Plano Plurianual e ser elaborado respeitando-se a lei de diretrizes oramentrias aprovada
pelo Poder Legislativo. Seu contedo bsico ser a estimativa da receita e a autorizao
(fixao) da despesa, sendo aberto em forma de partidas dobradas em seu aspecto contbil.
Piscitelli, Timb & Rosa (2006, p. 22) conceituam oramento pblico:

A ao planejada do Estado, quer na manuteno de suas atividades, quer na
execuo de seus projetos, materializa-se atravs do oramento pblico, que o
instrumento de que dispe o Poder Pblico (em qualquer de suas esferas) para
expressar, em determinado perodo, seu programa de atuao, discriminado a origem
e o montante dos recursos a serem obtidos, bem como a natureza e o montante dos
dispndios a serem efetuados.
A partir da conceituao de oramento pblico, necessrio seu retrospecto histrico. O

primeiro diploma legal tratando do tema foi o Decreto 4.536/22, o chamado Cdigo de
Contabilidade Pblica da Unio, que tratava da elaborao e execuo do oramento pblico,
vigente at 1964, quando da edio da Lei 4.320.
Bruno (2007, p.27) ressalta:

Nesta primeira faze legislativa brasileira o oramento tratado como pea poltica,
com a reserva de recursos para determinadas aes governamentais. Depois de
votado no parlamento, o Poder Executivo ao execut-lo, escolhia o que faria com os
recursos, qual ao realizaria, sem qualquer vinculao a programa ou a projeto de
governo; observando-se um oramento puramente emprico.
Observa-se neste perodo o aparecimento de obras pblicas intermitentes que s

continuavam e tinham seu trmino assegurado atravs da negociao poltica para obteno
58
de recursos, ou no, inexistindo qualquer compromisso com a continuidade de obras e

servios.
Em 17/03/1964 Joo Goulart sanciona a Lei 4.320, a chamada Lei do Oramento

Programa, pondo fim ao perodo do empirismo e do descompromisso com a continuidade de
obras e servios. A partir de ento, cada rgo deve levantar suas necessidades, programas e
projetos a atender, visando assegurar recursos para o atendimento destas prioridades. Neste
processo, cabe ao Legislativo a discusso das prioridades em cada dotao e a fiscalizao da
efetiva realizao dos programas correspondentes.
A Emenda Constitucional 1, de 17/10/1969, alterou o ordenamento jurdico vigente,

notadamente no campo oramentrio. Como competncia privativa do Poder Executivo, este
elaborava a pea oramentria e a remetia ao Legislativo, como mera formalidade, vedada a
possibilidade deste emend-la ou mesmo, rejeit-la. No havia acompanhamento da execuo
oramentria.
A Constituio de 88 imps ao gestor pblico no somente uma estimativa de receitas e

despesas, mas pretendeu assegurar a busca do interesse coletivo, exigindo-se a edio do PPA
Plano Plurianual, da LDO Lei das Diretrizes Oramentrias e da LOA Lei Oramentria
Anual.
A LRF Lei de Responsabilidade Fiscal engloba mtodos e prticas voltados para o

equilbrio e a transparncia fiscal, alm de instituir uma fundamentao legal com o objetivo
de racionalizar o processo oramentrio e incentivar o planejamento das aes
governamentais de longo prazo (dedicaremos o captulo 3 ao estudo da LRF).
Em suma, o oramento pblico a materializao do planejamento do Estado (Unio,

Estado, Distrito Federal, Municpio), quer na manuteno de sua atividade (aes de rotina),
quer na execuo de seus projetos. atravs do oramento que o poder pblico expressa seus
59
programas de atuao, discriminando a origem e o montante dos recursos (receitas) a serem

obtidos, bem como a natureza e o montante dos dispndios (despesas) a serem efetuados.
Salienta Pereira (2003, p.246):

O oramento pblico, aceito como instrumento de planejamento e de controle da
administrao pblica, apresenta-se como uma tcnica capaz de permitir que
periodicamente sejam reavaliados os objetivos e fins do governo. Visa permitir
tambm a avaliao comparativa de diversas funes e programas entre si e o
relacionamento de seus custos, bem como facilitar o exame da funo total do
governo e de seu custo em relao ao setor privado da economia. Representa, sem
dvida alguma, a mais importante fonte de informao e de controle democrtico do
Estado.
Conforme citado anteriormente, a Lei 4.320/64 foi o primeiro marco da fase de

transio para o oramento-programa, estabelecendo normas gerais de Direito Financeiro e
novos critrios para a classificao das despesas. Desde ento, e de forma crescente, o
oramento pblico no se limita a uma contabilidade de previso de receitas e fixao de
despesas: ele expressa as polticas desenvolvidas pela entidade pblica, os interesses que nele
predominam e os setores beneficiados. (ANDRADE, 2002).
Com a LRF, todas as peas oramentrias passaram a ter maior notoriedade quanto
sua obrigatoriedade, necessidade e importncia no processo de tomada de deciso e prestao
de contas. Saliente-se que a contabilidade pblica s permite realizar despesas que estejam
previamente autorizadas, forando os gestores pblicos a planejarem seu oramento o mais
prximo possvel da realidade.
Andrade (2002) salienta que o oramento-programa a evoluo do controle

preventivo, sinalizando uma nova sistemtica de apropriao e controle dos gastos pblicos.
No entanto, deve haver um controle rigoroso na elaborao do oramento, melhorando o
processo de acompanhamento, a clareza dos lanamentos e a praticidade da execuo
oramentria, pressupostos bsicos para a consecuo das principais metas da LRF.
60
2.2 Princpios oramentrios
Divergem os autores quanto fixao dos princpios oramentrios, citaremos a seguir

alguns que j se confirmaram na doutrina pela constncia com que so defendidos:
QUADRO 4 - PRINCPIOS ORAMENTRIOSL

Unidade
O oramento deve ser uno, ou seja, cada pessoa jurdica de direito pblico, cada esfera da Administrao deveria
dispor de um oramento que contivesse suas receitas e despesas.
Universalidade
O oramento deve compreender todas as receitas e todas as despesas.
Anualidade
O oramento vigorar pelo prazo de um ano exerccio financeiro de 1 de janeiro a 31 de dezembro (art. 165
pargrafo 8, da CF). O princpio da anualidade ou periodicidade adotado em quase todos os pases, determina que
as previses de receitas e despesas devem referir-se, sempre, ao perodo de um exerccio. Tal regramento impe ao
Poder Executivo a solicitao peridica de nova autorizao para cobrar tributos e aplicar o produto da arrecadao.
Equilbrio
Nenhuma despesa pode ser fixada sem recursos disponveis de cobertura excetuadas as relativas a crditos
extraordinrios, mantendo-se o equilbrio, do ponto de vista financeiro, entre os valores de receita e despesa.
Exclusividade
A pea oramentria no pode conter dispositivos estranhos previso da receita e da despesa, com exceo da
autorizao para a abertura de crditos suplementares, contrataes de operaes de crdito, inclusive por
antecipaes de receitas. O objetivo impedir que seja utilizado um procedimento legislativo rpido, em virtude dos
prazos fatais a que est sujeito, para se aprovarem, com facilitadores, medidas que, em tramitao regular, talvez no
lograssem xito.
Discriminao
Preconiza a identificao de cada rubrica de receita e despesa, de modo que no figurem de forma global.
Legalidade
O oramento originrio, bem como os crditos adicionais, suplementares e especiais, deve ser aprovado previamente
por lei especfica.
No-afetao da
No deve vincular receitas, sendo admitidas as de impostos mencionados na Constituio repartio da

arrecadao, manuteno e desenvolvimento do ensino e prestao de garantias s operaes de crdito por
antecipao da receita. E somente por lei prvia, fundos especiais de qualquer natureza - art. 167, IV, da CF.
receita ou novinculao
Clareza
Referido princpio enfatiza o entendimento da pea oramentria pelos usurios das informaes. Neste sentido, a
intitulao das contas deveria ser auto-explicativa, o sistema contbil primar pela simplicidade, os demonstrativos
permitir um razovel entendimento para a mdia das pessoas.
Publicidade
Mais do que das empresas privadas, do poder pblico exige-se absoluta transparncia e pleno acesso de qualquer
interessado s informaes mnimas necessrias ao exerccio da fiscalizao das aes dos gestores pblicos. Mas
no basta publicar demonstrativos, preciso torn-los compreensveis e tornar acessvel o detalhamento dos dados e
informaes divulgados, pois s assim o cidado ter condies de exercer o controle social.
Fonte: Adaptado de Piscitelli; Timb & Rosa (2006).
Conforme anteriormente citado, a LRF preceitua um regime fiscal, baseado no

equilbrio das contas pblicas, na eficincia e na transparncia dos gastos, tendo como
diretrizes da administrao pblica o planejamento, a transparncia, o controle e a
responsabilidade, a saber:
61
a)
Planejamento: feito por intermdio de mecanismos como Plano

Plurianual (PPA), Lei das Diretrizes Oramentrias (LDO) e Lei Oramentria
Anual (LOA), que estabelecem metas para garantir uma eficaz administrao
dos gastos pblicos;
b)
Transparncia: a ampla e diversificada divulgao dos relatrios nos

meios de comunicao, inclusive Internet, para que todos tenham
oportunidade de acompanhar como aplicado o dinheiro pblico;
c)
Controle: aprimorado pela maior transparncia e pela qualidade das

informaes, exigindo uma ao fiscalizadora mais efetiva dos Tribunais de
Contas;
d)
Responsabilizao: sanes institucionais e pessoais aplicveis aos entes

pblicos e gestores, respectivamente, pelo descumprimento da Lei.
2.3 Instrumentos bsicos de planejamento
No que se refere aos instrumentos bsicos de planejamento, quer sejam, PPA, LDO e
LOA, inseridos j na Constituio de 88 e enfatizados pela LRF, hierarquizam-se da seguinte
forma:
a) PPA instrumento que estabelece as diretrizes, os objetivos e as metas para as
despesas de capital e para as relativas aos programas de durao continuada.
Consiste num programa de trabalho elaborado pelo Executivo para ser executado no
perodo correspondente a um mandato poltico, a ser contado a partir do exerccio
financeiro seguinte ao de sua posse, atingindo o primeiro exerccio financeiro do
prximo mandato;
b) LDO compreende as metas e prioridades, alm de orientar a elaborao da lei de
oramento anual. Consiste no planejamento operacional anual, incluindo as despesas
de capital para o exerccio subseqente, no qual se basear a LDO, dispondo sobre
alteraes na legislao tributria local e definindo a poltica de aplicao das
agncias financeiras oficiais de fomento. Com o advento da LRF, a LDO passou
62
ainda a exaltar: equilbrio entre receitas e despesas; critrios e formas de limitao

de empenho, visando ao cumprimento de metas fiscais e do resultado primrio e
nominal, alm de direcionar formas de limites de gastos com pessoal, limites de
dvidas, uso da reserva de contingncia, avaliao dos passivos contingentes e
outros riscos capazes de afetar o equilbrio das contas pblicas; a incluso de anexos
de metas fiscais e riscos fiscais para municpios com populao acima de 50.000
habitantes.
c) LOA dispe sobre a previso da receita e a fixao da despesa, contendo
programas de ao do governo e os diversos tipos de despesas necessrios a cada um
desses programas. Tambm chamada Lei de Meios, evidencia a poltica econmica
financeira e o programa de trabalho do governo, obedecidos os princpios de
unidade, universalidade e anualidade.
Segundo Andrade (2002, p.40), as peas oramentrias devem relacionar-se entre si. A
ilustrao 2 explicita tal relao.
ILUSTRAO 2 RELAO
PLANEJAMENTO PPA, LDO e LOA.
FONTE: Adaptado de Andrade (2002, p. 43)
ENTRE
OS
TRS
INSTRUMENTOS
DE
63
2.4 Ciclo oramentrio
O oramento deve incluir todas as receitas e despesas, pois esta a condio primordial
para que o Poder Legislativo exera o controle efetivo, contando com o auxlio tcnico do
Tribunal de Contas e do Controle Interno. O processo de planejamento e oramentao
obedece Constituio Federal, tendo incio no primeiro ano de mandato do poder executivo,
o qual elaborar o Plano Plurianual - PPA -para quatro exerccios a contar do segundo ano de
seu mandato, com vigncia at o primeiro ano do mandato seguinte; a LDO
Assim, o ciclo oramentrio composto por:
a) Elaborao: fase de competncia do Poder Executivo em que, com base na LDO,
so fixados os objetivos para o perodo, levando-se em conta as despesas correntes
j existentes e aquelas a serem criadas. So realizados tambm estudos para a
definio do montante de recursos oramentrios necessrios para fazer frente s
despesas de capital, com base no PPA. Nessa fase, deve ser formalizada a lei, de
acordo com os anexos constantes da Lei n 4.320/64.
b) Estudo e aprovao: fase de competncia do Poder Legislativo, em que os
vereadores aprovam e ou emendam.
c) Execuo: fase em que se busca realizar o previsto nos projetos e atividades da
referida Lei do Oramento. A execuo oramentria est condicionada a diversas
variantes, tais como, queda na arrecadao, suspenso de transferncias voluntrias
e constitucionais das outras esferas de governo, mudanas na economia interna e
externa e no sistema financeiro nacional, ocorrncia de calamidades ou emergncias
de outras naturezas, entre outros. Por essas razes, ou por outras de interesse do
governo, alteram-se as dotaes oramentrias atravs das aberturas de crditos
adicionais. Esses podem ser mediante remanejamento de recursos j dotados ou em
razo de recursos novos. Os governos, em regra, ficam autorizados a fazer
remanejamentos at um limite da dotao oramentria. Dependendo desse limite,
pode-se alterar substancialmente a proposta oramentria, mudando os rumos da
gesto naquele ano, da dizer-se que o oramento constitui uma pea de fico.
d) Avaliao: raramente realizada, pois geralmente o final de um exerccio financeiro
culmina com iniciativas para a execuo do novo oramento.
64
De forma sucinta, pode-se afirmar que o ciclo oramentrio consiste num conjunto de
processos, com caractersticas prprias, que se sucedem e se retroalimentam a cada
implementao. Esse ciclo oramentrio tem sido entendido como de natureza poltica, por
estabelecer parmetros para a cobrana de tributos, fixar limites para a realizao de gastos
pblicos definir responsabilidades e articular a sociedade para o controle efetivo do poder que
esta defere ao Estado.
No que se refere natureza econmica do oramento, considera-se a poltica de

redistribuio da renda nacional, de combate depresso e como poltica anti-inflacionria.
No tocante natureza jurdica do oramento, constitui-se em lei com carter absolutamente
formal.
65
3 LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL APLICAO GESTO MUNICIPAL
Conforme salientado anteriormente, desde a sua instituio, em 04 de maio de 2000, a

LRF tem sido amplamente debatida, principalmente porque enfoca questes finanas
pblicas e responsabilidade na gesto fiscal, em que a sociedade brasileira, h muito tempo,
reivindica solues.
Segundo seus crticos, passados sete anos de sua publicao, o efetivo cumprimento da
lei denuncia o foco na gerao de supervits primrios, negligenciando-se a transparncia e a
modernizao da gesto, premissas da referida lei. Salienta Mendes (2006) que a atuao da
Secretaria do Tesouro Nacional (STN) pautada pela organizao das informaes relativas
cobrana da dvida estadual e municipal refinanciada pela Unio, ratifica tal postura.
Municpios que no participaram desse refinanciamento tm sido deixados em segundo plano
na coleta e organizao de dados.
3.1 Limites e exigncias legais
A LRF estabelece limites e restries oramentrias aos entes pblicos no que se refere:
a) despesa com pessoal;
b) Ao montante da dvida pblica;
c) concesso e ampliao de benefcios tributrios;
66
d) limitao da execuo da despesa oramentria em caso de frustrao da

arrecadao prevista;
e)
Aos restos a pagar.
3.1.1 Despesa total com pessoal
Mendes (2006) alerta que a despesa com pessoal um gasto de elevado valor e que
possui grande rigidez no curto prazo e inrcia no longo prazo. Basta se pensar que uma nica
contratao gera despesa por cinqenta, sessenta anos, para se compreender a importncia e as
dificuldades inerentes ao controle efetivo dessa despesa, reforando a necessidade dos entes
pblicos executarem uma poltica planejada e racional de salrios e contrataes.
No tocante aos municpios, a despesa total com pessoal corresponde ao somatrio dos
gastos do municpio com os ativos, inativos (quando a prpria prefeitura custeia integralmente
a aposentadoria) e os pensionistas16, relativos a mandatos eletivos, cargos, funes ou
empregos e de membros de poder. Engloba quaisquer espcies remuneratrias, tais como
vencimentos e vantagens fixas e variveis, subsdios, proventos da aposentadoria e penses,
inclusive adicionais, gratificaes, horas extras e vantagens pessoais de qualquer natureza,
bem como encargos sociais e contribuies recolhidas pelo ente s entidades de previdncia.
A LRF incluiu no clculo da despesa total com pessoal os valores dos contratos de
terceirizao de mo-de-obra que se referem substituio de servidores com a denominao
de Outras Despesas de Pessoal. Ainda para efeito do referido clculo, deduzem-se da
apurao do gasto total com pessoal do municpio as despesas:
a) com indenizaes por demisso de servidores e empregados;
b) relativas a incentivos demisso voluntria;
16
Necessria a diferenciao entre inativos e pensionistas: inativo o funcionrio aposentado e/ou reformado
enquanto que pensionista o dependente de funcionrio pblico que recebe penso.
67
c) decorrentes de deciso judicial, cuja competncia seja de perodo anterior a 11

meses ao da apurao;
d) com inativos17, ainda que por intermdio de fundo especfico, custeado por recursos
provenientes da arrecadao de contribuies dos segurados; da compensao
financeira entre fundos de previdncia; das demais receitas arrecadadas por fundo
vinculado a tal finalidade.
Saliente-se que, para a apurao dos gastos com pessoal considera-se o exerccio de
competncia e o perodo entre o ms de apurao e os 11 meses anteriores, apurando-se o
perodo equivalente a doze meses.
A LRF determina, no mbito municipal, o limite legal de gastos com pessoal em relao
Receita Corrente Lquida18 (RCL) em 60%, sendo, 54% para o Executivo e 6% para o
Legislativo, incluindo Tribunal de Contas. Considere-se, ainda, o limite de alerta, estabelecido
em 90% do limite legal e o limite prudencial que chega a 95% do limite legal. Ultrapassados
os referidos limites, o ente pblico (no caso, municipal) deve reenquadrar-se no prazo de oito
meses.
A LRF, em seu art. 22, incluiu mais uma limitao, quando a despesa total com pessoal
exceder a 95% do limite estabelecido para cada poder vedado ao poder que o excedeu:
a) Concesso de vantagem, aumento, reajuste ou adequao de remunerao, a
qualquer ttulo, salvo os derivados de sentena judicial ou de determinao legal ou
contratual, ressalvada a reviso prevista no inciso X do art. 37 da Constituio;
b) Criao de cargo, emprego ou funo;
17
Inativo o funcionrio aposentado e ou reformado, enquanto que o pensionista o dependente e funcionrio

pblico que recebe penso.
18
Receita Corrente Lquida no mbito do Municpio o somatrio da receita corrente da administrao
Municipal direta e da receita corrente prpria das autarquias, fundaes e empresas municipais dependentes,
deduzidas as contribuies previdencirias dos servidores para custeio do sistema Municipal de Previdncia, se
houver e as compensaes entre os regimes de previdncia (Lei n. 9.796/99), se for o caso.
68
c) Alterao de estrutura de carreira que implique aumento de despesa ;

d) Provimento de cargo pblico, admisso ou contratao de pessoal a qualquer ttulo,
ressalvada a reposio decorrente de aposentadoria ou falecimento de servidores das
reas de educao, sade e segurana;
e) Contratao de hora extra, salvo nas situaes previstas na LDO.
Referida apurao dever ser quadrimestral e o percentual excedente dever ser

reajustado nos dois quadrimestres seguintes, sob risco do municpio infrator no receber as
transferncias voluntrias, nem obter garantias ou contratar operaes de crdito.
3.1.2 Montante da dvida pblica
A Resoluo n. 40, de 20 de dezembro de 2001 (com alteraes trazidas pela

Resoluo no. 05/2002), disps sobre os limites globais para o montante da dvida pblica
consolidada e da dvida pblica imobiliria, enquanto a Resoluo n. 43, de 21 de dezembro
de 2001 (com alteraes na Resoluo no. 03/2002), define limite por ocasio da execuo
oramentria. No anexo VI, apresenta-se uma tabela com as circunscries da legislao
citada sobre a gesto municipal:
3.1.3 Concesso e ampliao de benefcios tributrios
Entende-se por benefcio tributrio a desonerao de imposto, taxa ou contribuio,

autorizada por Lei que, excepcionado a legislao de referncia do tributo ou da contribuio
social, tenha objetivo especfico e alcance grupo restrito de contribuintes, setor de atividade
ou regio.
69
A LRF, em seu Art. 14, preceitua que a concesso e ou ampliao de benefcios

tributrios da qual decorra renncia de receita19, deve se pautar por estimativa de impacto
oramentrio-financeiro, no exerccio em que inicie sua vigncia e nos dois seguintes,
contemplando a estimativa da renncia de receita, a indicao das medidas de compensao,
bem como a comprovao de que a renncia j est computada na estimativa das receitas
oramentrias.
Referida renncia compreende anistia, remisso, subsdio, crdito presumido, concesso

de iseno de carter no geral, alterao de alquota, modificao de base de clculo e outros
benefcios que correspondam a tratamento diferenciado. A desonerao tributria representa
uma no tributao que no resulta em perda de receita (essa receita no existia
anteriormente), um exemplo a reduo da alquota mxima de ISS Imposto sobre
Servios, para novas empresas, durante um perodo determinado.
Os benefcios financeiros e creditcios so gastos diretos, relacionados despesa,

inseridos, programados e controlados no mbito do oramento municipal. Dizem respeito a
transferncias correntes, denominadas de subvenes e so destinadas a cobrir despesas
operacionais das entidades para as quais foram feitas as transferncias. Cite-se como exemplo
a devoluo, em espcie, de at 15% (quinze por cento) do ICMS incremental efetivamente
recolhido.
3.1.4 Limitao de empenhos
O empenho representa o primeiro estgio da despesa, definido pela Lei n 4.320/64

como o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigao de
pagamento, pendente ou no de implemento de condio e emitido pela unidade que recebeu
crditos oramentrios por consignao no oramento ou por descentralizao de crditos de
outra unidade.
19
Gasto ou assistncia financeira indireta do Governo realizada via reduo da carga tributria.
70
At o final dos meses de maio, setembro e fevereiro, o Poder Executivo demonstrar e

avaliar o cumprimento das metas fiscais de cada quadrimestre, em audincia pblica.
Havendo frustrao de receita inicialmente estimada, o oramento no poder ser reduzido,
devendo-se adotar, como medida para garantia do equilbrio das contas pblicas, as regras
estabelecidas pela LRF, especialmente, a limitao de empenhos e movimentao financeira,
nos termos do seu art. 9.
Ressalte-se que no sero objeto de limitao as despesas que constituam obrigaes

constitucionais e legais do ente, inclusive aquelas destinadas ao servio da dvida, e as
ressalvadas pela lei de diretrizes oramentrias. A limitao de empenhos prima pela
responsabilidade no gasto pblico e prudncia na execuo oramentria.
3.1.5 Restos a pagar
Restos a pagar so as despesas empenhadas, pendentes de pagamento na data de

encerramento do exerccio financeiro, inscritas contabilmente como obrigaes a pagar no
exerccio seguinte. A inscrio em restos a pagar feita na data de encerramento do exerccio
financeiro de emisso da nota de empenho, mediante registros contbeis; nessa mesma data,
processa-se tambm, a baixa da inscrio feita no encerramento do exerccio anterior.
Com a edio da LRF, quando da inscrio de restos a pagar, dever ser observado o
disposto no art 42:
Art. 42. vedado ao titular de Poder ou rgo referido no art. 20, nos dois ltimos
quadrimestres do seu mandato, contrair obrigao de despesa que no possa ser
cumprida integralmente dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no
exerccio seguinte sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para esse efeito.
Pargrafo nico: Na determinao da disponibilidade de caixa, sero considerados
os encargos e despesas compromissadas a pagar at o final do exerccio.
Esse dispositivo busca reforar o entendimento de que a inscrio em restos a pagar, no

ltimo ano de mandato, deve limitar-se ao total da disponibilidade de caixa. O pargrafo
71
nico do citado art. 42 da LRF, estabelece, ainda, que a disponibilidade existente deve ser
suficiente tambm para cobrir parcelas a serem pagas no exerccio.
Ademais, embora a LRF faa referncia apenas aos restos a pagar relativos s despesas
dos dois ltimos quadrimestres do ltimo ano de mandato, o art. 55 da citada lei estabelece
informaes que devero constar no Relatrio de Gesto Fiscal informao da inscrio em
restos a pagar das despesas empenhadas e no liquidadas, inscritas at o limite do saldo de
disponibilidade de caixa.
72
4 REGIO METROPOLITANA - ASPECTOS CONCEITUAIS E LEGAIS
A Constituio de 1967 (art. 157 10), com o texto alterado pela Emenda
Constitucional de 1969, facultou Unio a instituio, por meio de lei complementar, de
regies metropolitanas, constitudas de municpios que, independentemente de vinculao
administrativa, fizessem parte de uma mesma comunidade socioeconmica.
A regulao s aconteceu em 1973, com a Lei Complementar Federal n 14, que

estabeleceu as primeiras oito regies metropolitanas no Brasil: Belm, Belo Horizonte,
Curitiba, Fortaleza, Porto Alegre, Recife, Salvador e So Paulo.
A Constituio Federal de 1988 alterou o sistema centralizador de gesto poltica,

estabelecendo autonomia para cada ente federado Unio, Estado e Municpio, legislar e
auto-governar, desde que no haja conflito entre si. Ficando definido que cabe Unio a
elaborao dos planos nacionais e regionais de ordenao do territrio e do desenvolvimento
econmico, relativos ao interesse nacional (art. 21, par. IX), cabe aos Estados a competncia
residual ou remanescente, no caso os planos regionais estaduais.
Atravs do artigo 25 3, estabeleceu como competncia do Estado Federado, atravs de

leis complementares, a organizao de unidades regionais na forma de regies metropolitanas,
aglomeraes urbanas e microrregies, desde que sejam constitudas pelo agrupamento de
municpios limtrofes.
O objetivo da proposio de criao destas regies, segundo Alves (1998, p. 123), foi o
de "integrar a organizao, o planejamento e a execuo de funes pblicas de interesse
comum a todos os municpios envolvidos".
73
A definio de regio metropolitana engloba outros conceitos como regio,

planejamento regional e integrao urbano-regional. Segundo Boiser (1972) Regio
Metropolitana
[...] um sistema econmico espacial, composto por uma rea metropolitana20, por
uma periferia inter-metropolitana, por centros metropolitanos e por um conjunto de
eixos de comunicaes e desenvolvimento unindo os centros e a rea.
Alves (1998, p.21) diz que regio metropolitana a

Constituda por um mandamento legal que, reconhecendo a existncia de uma
comunidade socioeconmica com funes urbanas altamente diversificadas,
especializadas e integradas, estabelece o grupamento de Municpios por ela
abrangidos, com vistas realizao integrada da organizao, planejamento e
execuo das funes pblicas de interesse comum exigidos em razo daquela
mesma integrao urbano-regional.
Meirelles (2003, p. 82) complementa que a regio metropolitana, comumente conhecida

como rea de servios unificados, adotada em diversos pases, tais como Paris, Londres, Los
Angeles, Toronto e Nova Dlhi, para soluo de problemas interurbanos21, resumindo-se:
[...] na delimitao da zona de influncia da Metrpole e na atribuio de servios de
mbito metropolitano a uma Administrao nica, que planeje integralmente a rea,
coordene e promova as obras e atividades de interesse comum da regio,
estabelecendo as convenientes prioridades e normas para o pleno atendimento das
necessidades das populaes interessadas.
Fernandes Jnior (2004, p.82) salienta:

[...] a experincia brasileira demonstra que a regio metropolitana no constitui
apenas uma regio de servio comum, socioeconmica, administrativa ou de
planejamento do uso do solo, mas fundamentalmente poltica.
Ressalte-se que no mandamento constitucional, a justificativa de existncia da regio

metropolitana resume-se prestao conjunta, pelos municpios envolvidos, de funes
pblicas de interesse comum. Em outras palavras, a funo precpua da constituio de uma
20
O mesmo autor conceitua rea metropolitana: um aglomerado urbano constitudo por um ncleo central
metropolitano e os centros urbanos a ela incorporados mediante o processo de suburbanizao, incluindo
tambm os espaos rurais contguos e imediatos ao casco urbano. Do ponto de vista administrativo, trata-se de
uma rea que inclui vrios municpios, que no passado eram geograficamente independentes, a rea
metropolitana parte de uma regio metropolitana.
21
Questes como o abastecimento de gua, gerenciamento de mananciais, o transporte coletivo e o lixo sempre
despontaram como principais desafios aos administradores de prefeituras das reas de metrpoles.
74
regio metropolitana a satisfao dos anseios da populao, a qual ser beneficiria de todos
os esforos tendentes organizao, planejamento e execuo de polticas pblicas
integradas.
4.1 Regies metropolitanas brasileiras
Com a expanso dos aglomerados urbanos e com a possibilidade criada pela Carta
Magna, o Brasil conta com 26 Regies Metropolitanas, englobando um total de 413
municpios e aproximadamente 68 milhes de habitantes. A ilustrao 4, mostra a localizao
das mesmas, podendo-se verificar a concentrao nas Regies Sul e Sudeste.
ILUSTRAO 3 Regies Metropolitanas Brasileiras

Fonte: Adaptado de Emplasa 2000.
75
A tabela 1, demonstra a evoluo do surgimento das RMPAS brasileiras com suas datas
de criao.
TABELA 1 REGIES METROPOLITANAS NO BRASIL
ESTADOS
REGIES METROPOLITANAS
DATA DE CRIAO
N ATUAL DE
MUNICPIOS
SEDE
AL
RM de Macei
19/11/1998
11
Macei
BA
RM de Salvador
08/06/1973
10
Salvador
CE
RM de Fortaleza
08/06/1973
13
Fortaleza
DF
Regio Integrada de Desenvolvimento do

Distrito Federal e Entorno (RIDE)
19/02/1998
21
Braslia
ES
RM de Vitria
21/02/1995
Vitria
GO
RM de Goinia
30/12/1999
11
Goinia
MA
Grande So Lus
12/01/1998
So Lus
RM de Belo Horizonte
08/06/1973
34
Belo Horizonte
RM do Vale do Ao
30/12/1998
26
Ipatinga
RM de Belm
08/06/1973
Belm
RM de Curitiba
08/06/1973
25
Curitiba
RM de Londrina
17/06/1998
Londrina
RM de Maring
17/07/1998
Maring
PE
RM de Recife
08/06/1973
14
Recife
RJ
RM do Rio de Janeiro
1/07/1974
20
Rio de Janeiro
RN
RM de Natal
16/01/1997
Natal
RS
RM de Porto Alegre
08/06/1973
31
Porto Alegre
RM de Florianpolis
06/01/1998
22
Florianpolis
RM do Vale do Itaja
06/01/1998
16
Blumenau
RM do Norte/Nordeste Catarinense
06/01/1998
20
Joinville
RM da Foz do Rio Itaja
06/01/1998
Itaja
RM Carbonfera
09/01/2002
10
Cricima
RM de Tubaro
09/01/2002
18
Tubaro
RM de So Paulo
08/06/1973
39
So Paulo
RM da Baixada Santista
30/07/1996
Santos
RM de Campinas
19/06/2000
19
Campinas
MG
PA
PR
SC
SP
TOTAL
Fonte: Emplasa, 2000.
26
413
76
4.2 Regio metropolitana de Porto Alegre - RMPA
ILUSTRAO 4 MAPA DA RMPA

FONTE: Adaptado de Observatrio das Metrpoles (2007).
A RMPA, ilustrao 4, foi criada por lei em 1973 e era composta, inicialmente, por 14
municpios, passou a contar com 22 quando da Constituio Estadual de 1989, e, atualmente,
constitui-se de 31 municpios, a saber:
TABELA 2 Municpios formadores da RMPA

MUNICPIO
FUNDAO
INGRESSO NA RMPA
Alvorada
1965
1973
Araric
1995
1998
Arroio dos Ratos
1964
2000
Cachoeirinha
1965
1973
Campo Bom
1959
1973
Canoas
1939
1973
Capela de Santana
1987
2001
Charqueadas
1982
1994
Dois Irmos
1959
1989
77
Cont. TABELA 2
MUNICPIO
FUNDAO
INGRESSO NA RMPA
Eldorado do Sul
1988
1989
Estncia Velha
1959
1973
Esteio
1954
1973
Glorinha
1988
1989
Gravata
1880
1973
Guaba
1926
1973
Ivoti
1964
1989
Montenegro
1873
1999
Nova Hartz
1987
1989
Nova Santa Rita
1992
1998
Novo Hamburgo
1927
1973
Parob
1982
1989
Porto
1963
1989
Porto Alegre
1809
1973
Santo Antnio da Patrulha
1809
2000
So Jernimo
1860
1999
So Leopoldo
1846
1973
Sapiranga
1954
1973
Sapucaia do Sul
1961
1973
Taquara
1886
1999
Triunfo
1831
1989
Viamo
1880
1973
FONTE: Observatrio das Metrpolis (2007).
A RMPA situa-se na zona leste do estado do Rio Grande do Sul, estendendo-se ao

norte da Laguna dos Patos e ocupando 3,48% da superfcie total do Estado. A densidade
demogrfica da regio de 445,17 hab/km, concentrando 37% da populao gacha em 31
municpios22. Saliente-se que na RMPA encontram-se dez dos dezessete municpios do
Estado com populao superior a cem mil habitantes.
4.2.1 Populao
O crescimento demogrfico resultou, principalmente, das migraes, da interligao das

malhas urbanas e dos processos emancipatrios em perodo relativamente recente, fazendo
com que novos municpios tenham se integrado regio, totalizando 31, em 2001. Tais
22
IBGE (2004).
78
municpios apresentam grandes disparidades quanto ao PIB per capita e IDH23, refletindo a
distribuio desigual de agentes econmicos e de equipamentos urbanos como transporte,
sade, educao, habitao e saneamento. Seu territrio integra seis Conselhos Regionais de
Desenvolvimento: Metropolitano-Delta do Jacu, Vale dos Sinos, Paranhana-Encosta da
Serra, Centro- Sul, Vale do Ca e Litoral.
TABELA 3 RMPA - POPULAO, TAXAS CRESCIMENTO, DENSIDADE

DEMOGRFICA, IDH Ano:2000
TOTAL
POP URBANA
POP RURAL
TAXAS
CRESC.
DENS.
DEMOG.
(HAB / KM2)
RS
10.187.798
8.317.984
1.896.914
1,23
36,14
RMPA
3.718.778
3.551.672
167.106
183.968
183.365
603
2,94
2.527,03
0,768
Araric
4.032
3.493
539
3,52
107,81
0,784
Arroio dos Ratos
13.335
12.528
807
1,36
31,99
0,773
Cachoeirinha
107.564
107.564
2,25
2.461,42
0,813
Campo Bom
54.018
51.838
2.180
1,36
903,31
0,837
Canoas
306.093
306.093
1,45
2.336,59
0,815
Capela de Santana
10.032
6.277
3.375
3,35
55,27
0,764
Charqueadas
29.961
29.015
946
2,16
139,61
0,806
Dois Irmos
22.435
22.272
163
4,86
307,75
0,812
MUNICPIO
Alvorada
IDH
376,44
Eldorado do Sul
27.268
19.242
8.026
4,96
52,49
0,803
Estncia Velha
35.132
34.367
765
2,50
682,17
0,808
Esteio
80.048
79.961
87
1,43
2.900,29
0,842
Glorinha
5.684
1.285
4.399
2,43
16,91
0,785
Gravata
232.629
212.144
20.485
2,85
486,37
0,811
Guaba
94.307
91.956
2.351
2.04
250,28
0,815
Ivoti
15.318
13.785
1.533
3,60
235,66
0,851
Montenegro
54.692
48.862
5.830
1,94
124,22
0,833
Nova Hartz
15.071
12.879
2.192
4,94
260,74
0,796
Nova Santa Rita
15.750
11.550
4.200
5,38
72,28
0,789
Novo Hamburgo
236.193
231.989
4.204
1,56
1.094,50
0,809
Parob
44.776
43.439
1.337
3,84
402,30
0,786
Porto
24.657
19.818
4.839
2,67
155,56
0,831
1.360.590
1.320.739
39.851
0,94
2.745,89
0,865
37.035
23.483
13.552
0,76
34,67
0,770
Porto Alegre
Santo Antnio da Patrulha
23
O ndice de Desenvolvimento Humano (IDH) uma medida comparativa de riqueza, alfabetizao, educao,
esperana de vida, natalidade e outros fatores para os diversos pases do mundo. uma maneira padronizada de
avaliao e medida do bem-estar de uma populao, especialmente bem-estar infantil. O ndice foi desenvolvido
em 1990 pelo economista paquistans Mahbub ul Haq, e vem sendo usado desde 1993 pelo Programa das
Naes Unidas para o Desenvolvimento em seu relatrio anual. Com quatro indicadores: Esperana de vida ao
nascer (em anos), Taxa de alfabetizao de adultos (%), Taxa bruta de freqncia escolar (%) e Renda Per Capita
(1991 e 2001).
79
Cont. TABELA 3
TOTAL
POP URBANA
POP RURAL
TAXAS
CRESC.
DENS.
DEMOG.
(HAB / KM2)
IDH
MUNICPIO
So Jernimo
20.283
15.611
4.672
-O,19
20,63
0,790
So Leopoldo
193.547
192.895
652
1,61
1.810,54
0,805
Sapiranga
69.189
65.785
3.404
2,42
519,05
0,806
Sapucaia do Sul
122.751
121.813
938
1,78
2.116,40
0,819
Taquara
52.825
43.125
9.700
2,48
118,65
0,819
Triunfo
22.166
12.887
9.272
2,41
26,93
0,788
Viamo
227.429
211.612
15.817
2,61
152,37
0,808
FONTE: IBGE Censo Demogrfico 2000; Observatrio das Metrpoles (IDH)
A RMPA constitui-se em plo de atrao no Estado. Esta caracterstica antes restrita a

Porto Alegre e a cidades mais populosas agora se verifica nas cidades da periferia da regio,
onde, atrados pelos preos mais baixos da terra e pelas facilidades de emprego das reas de
expanso econmica, aportam migrantes de todo o Estado. A ilustrao 6 mostra a estimativa
do crescimento da populao.
ILUSTRAO 5 RMPA ESTIMATIVA DE CRESCIMENTO DA POPULAO 2000 2005

FONTE: Censo IBGE 2000 FEE Dados 2005.
80
Porto Alegre desponta como o principal municpio, com seus 1,403 milhes de
habitantes em 2004, passando, no entanto, por um processo de desacelerao do ritmo de
crescimento, evidenciado pelo recuo de 37,84% para 35,30% de sua participao na
populao total da RMPA no perodo de 1995-2004.
4.2.2 Economia
Considerando-se a clssica diviso dos setores econmicos primrio, secundrio e

tercirio podemos classificar a funcionalidade econmica dos municpios da RMPA
segundo a atividade de sua populao. Os mapas abaixo ilustram o desenho econmico da
regio.
ILUSTRAO 6 RMPA: SETOR PRIMRIO IBGE 2000

FONTE: Atlas social da RMPA.
81
ILUSTRAO 7 RMPA: SETOR SECUNDRIO IBGE 2000

ILUSTRAO 8 RMPA: SETOR TERCIRIO - IBGE 2000

Em relao agropecuria, observa-se uma presena pequena e cadente, totalizando

cerca de 1% no total do VAB da agropecuria estadual. J o setor secundrio, tem uma forte
82
representao da RMPA, tendo chegado a constituir mais da metade do VAB estadual da

indstria no perodo de 2000 a 2002. No tocante ao setor de servios, representa 46,25% do
VAB de servios estadual no mesmo perodo24.
4.3 METROPLAN
A Fundao de Planejamento Metropolitano e Regional METROPLAN, rgo gestor

metropolitano do Rio Grande do Sul, foi instituda pelo Decreto n 23.856, de 08 de maio de
1975, como rgo de apoio tcnico do Conselho Deliberativo da Regio Metropolitana de
Porto Alegre. A partir de 1999 (decreto n 39.271), sua atuao foi ampliada ao mbito do
Estado, sendo responsvel pela elaborao e coordenao de planos, programas e projetos de
desenvolvimento regional e urbano, alm de atuar como rgo executor do Sistema Estadual
de Transporte Coletivo de Passageiros.
Apesar da jurisdio estadual, sua atuao d-se predominantemente na RMPA e nos

trs aglomerados urbanos definidos por lei: Aglomerao Urbana do Nordeste AUNE,
Aglomerao Urbana do Sul AUSUL e Aglomerao Urbana do Litoral Norte AULN.
Atualmente, desenvolve planos e programas de mbito metropolitano nas reas de drenagem
urbana, resduos slidos, urbanizao e habitao, transportes e sistema virio, gerao de
trabalho e renda e educao ambiental.
Alm da METROPLAN, outros organismos de abrangncia supra ou sub-regional

atuam na regio de abrangncia da RMPA como os Comits de Bacias Hidrogrficas,
Conselhos Regionais de Desenvolvimento - COREDES e as Associaes de Municpios. No
tocante aos COREDES, dois deles situam-se inteiramente nos limites da regio metropolitana:
o Metropolitano Delta do Jacu e o Vale do Rio dos Sinos. Alm destes, oito municpios da
regio metropolitana esto ligados a quatro outros COREDES: Centro-Sul, Litoral, Vale do
Paranhana e Vale do Ca.
24
Dados do IBGE e FEE.
83
5 ANLISE EXECUO ORAMENTRIA DA RMPA 2000, 2004 E 2005.
Antes de enfocarmos a anlise da execuo oramentria da RMPA, objeto do presente

estudo, abordaremos as limitaes da LRF sob a tica contbil. Tal estudo tem escasso
referencial terico e, para realiz-lo, contamos com o apoio e esclarecimentos do auditor do
TCERS e professor de Contabilidade e Auditoria Pblica da Universidade Luterana do Brasil
Campus Canoas, Prof. Cludio Cmara e S.
Nosso objetivo evidenciar a necessidade de mudanas no texto legal e ou sua

regulamentao efetiva de forma a prover aperfeioamentos gerenciais, normativos e
institucionais para que a LRF tenha plana eficcia. Objetivamos, tambm, atentar para a
superficialidade da avaliao realizada, tendo em vista as limitaes que a seguir discorremos.
5.1 Limitaes da Lei de Responsabilidade Fiscal
Do nosso ponto de vista, a consolidao da responsabilidade fiscal preconizada pela

LRF passa pela avaliao dos resultados obtidos a partir da implantao da mesma e pela
correo dos problemas verificados na execuo oramentria. O presente estudo procura
contribuir para este processo de avaliao dos impactos da aplicao do preceito legal. Antes
de fazermos a avaliao oramentria da RMPA, entendemos pertinente fazermos uma
avaliao geral, das limitaes da lei e ou de sua aplicao.
84
5.1.1 Falta de regulamentao e efetivo funcionamento do Conselho de Gesto Fiscal

(CGF)
A LRF, no Art.67, contempla a criao de um Conselho de Gesto Fiscal, a nvel

federal, constitudo por representantes de todos os poderes e esferas de Governo, do
Ministrio e de entidades tcnicas representativas da sociedade. O seu objetivo principal
acompanhar e avaliar a operacionalidade da gesto fiscal, verificando os problemas prticos
para o fiel cumprimento da lei e expedindo normas e orientaes com vistas a corrigi-los.
Constituem suas atribuies:
a) A coordenao da implementao da lei em todos os rgos envolvidos (Tribunais
de Contas, Ministrio Pblico, Governos estaduais, Secretaria do Tesouro Nacional,
etc) atravs de cursos, cartilhas e encontros tcnicos;
b) A padronizao das prestaes de contas, relatrios e demonstrativos da gesto
fiscal;
c) A resoluo de dificuldades prticas na implementao da lei;
d) A disseminao de prticas de eficincia na alocao e execuo do gasto pblico,
na arrecadao de receitas, no controle do endividamento e na transparncia da
gesto fiscal;
e) O reconhecimento pblico aos titulares de Poder que se destaquem em suas polticas
de desenvolvimento social, conjugados prtica de uma gesto fiscal pautada pela
LRF;
f) A divulgao de anlises, estudos e diagnsticos;
g) A discusso permanente sobre questes referentes LRF, enquanto frum
institucional.
A inexistncia do CGF resulta numa multiplicidade de critrios de contabilizao e

divulgao de contas pblicas, alm da falta de harmonizao entre tribunais de contas,
Ministrio Pblico, Poder Executivo e Poder Legislativo.
Como conseqncia, torna-se
85
difcil a aplicao, fiscalizao e avaliao efetiva da LRF dada a falta de condies

institucionais e gerenciais para a sua plena implementao.
A ausncia do CGF sentida, principalmente, pelos gestores municipais que carecem de

orientaes especficas no cumprimento do texto legal e pautam sua gesto por interpretaes,
s vezes equivocadas, da referida lei. Associaes e Federaes de Municpios tentam
preencher esta lacuna, no sentido de proteger o gestor das penalidades legais, o que no tem o
mesmo enfoque do conselho gestor.
5.1.2 Prtica de contabilidade criativa
A falta de harmonizao de procedimentos contbeis inclusive no que se refere

adoo de um plano de contas padro a nvel municipal, ao clculo dos limites legais, entre
outros - alm de prejudicar a avaliao da LRF, contribui para a prtica de artifcios contbeis
que mascaram a realidade dos municpios brasileiros e, conseqentemente, a efetividade do
cumprimento da lei.
Saliente-se que no se est aqui crucificando os gestores pblicos, mas enfatizando que
a ausncia do CGF e, conseqentemente, a falta de padronizao da contabilidade pblica e
de uma orientao efetiva e prtica aos municpios, oportuniza distores no cumprimento
objetivo da LRF. H um excesso de regulamentaes e um rol de penalidades, sem que exista
um rgo de apoio aos municpios que se vem refns de oramentos rgidos - dada a
vinculao de receitas com sade e educao; de medidas legais que subjugam a LRF e os
obrigam a aplicarem recursos em tratamentos especiais de sade, por exemplo; e de demandas
sociais e econmicas por investimentos em infra-estrutura bsica.
A seguir, buscamos apresentar em seus traos mais gerais - dada a carncia de

bibliografia sistematizada a respeito de tais prticas, bem como a dificuldade de obteno de
tais informaes dadas as punies previstas na referida lei as formas mais correntes de
86
contabilizao criativa no mbito municipal. Saliente-se que no estamos afirmando que

qualquer municpio se utilize de tais artifcios, sejam aqueles que resultam de interpretaes
dbias do texto legal, seja os que resultem diretamente de prticas fraudulentas. To somente
estamos alertando para possibilidades de mascaramento contbil da gesto de recursos
pblicos que permitiriam burlar a LRF. Nosso objetivo, pois, no de denncia, mas, to
somente, o de contribuir para o conhecimento (e eventualmente inibio) de tais prticas.
Inicialmente, faz-se necessrio conceituar corrupo, erro e fraude na prtica contbil.

Afirmam S & Hoog (2007)
a) Corrupo, ato ou efeito de corromper, expresso que est, na atualidade, to
generalizada que no campo tecnolgico passou a significar tudo o que envolve a
desonestidade e a falta de carter;
b) Erro cometido por ao ou omisso, sendo de natureza involuntria. Tem sua
origem na negligncia, na impercia, na imprudncia e na desdia;
c) Fraude um ato doloso cometido de forma premeditada, planejado, com a
finalidade de obter proveito com o prejuzo de terceiros.
Ratificando o conceito de fraude, diz Silva (1998, p. 370):

Fraude. Derivado do latim fraus, fraudis (engano, m-f, logro) entende-se
geralmente como o engano malicioso ou ao astuciosa, promovidos de m-f, para
ocultao da verdade ou fuga ao cumprimento do dever. Nestas condies, a fraude
traz consigo o sentido de engano, no como se evidencia no dolo, em que se mostra
a manobra fraudulenta para induzir outrem prtica de ato, de que possa advir
prejuzo, mas o engano oculto para furtar-se o fraudulento ao cumprimento do que
de sua obrigao ou para logro de terceiros. a inteno de causar prejuzo a
terceiros. Assim, a fraude sempre se funda na prtica de ato lesivo a interesse de
terceiros ou da coletividade, ou seja, em ato, onde se evidencia a inteno de
frustrar-se a pessoa aos deveres obrigacionais ou legais.
luz dos conceitos supracitados, e, entendendo-se que o profissional da Contabilidade,

especialmente o que se dedica auditoria, percia e controle, precisa conhecer a fraude, quer
para defender-se contra ela, quer como um compromisso em relao proteo dos interesses
da sociedade, lista-se alguns exemplos de artifcios criativos passveis de uso na
Contabilidade Pblica em detrimento do cumprimento fidedigno da LRF.
87
Exemplo 1:
Objetivo: mascarar o excesso da despesa com pessoal, classificando parte dessa despesa em
outras rubricas contbeis, com a finalidade de burlar o limite constitucional.
Prtica 1: registro da despesa de pessoal como despesa extra-oramentria no Ativo
Financeiro - sem o respectivo empenho. A baixa dada posteriormente debitando uma outra
rubrica oramentria qualquer - diferente da de pessoal, como se fosse prestao de contas de
adiantamentos concedidos. Exemplo:
1- Debita-se: Devedores (extra-oramentria)
Credita-se: Bancos
2- Debita-se: Despesa Oramentria
Credita-se: Devedores
Prtica 2: Contabilizao das despesas com pessoal administrativo (no pertencente ao quadro
da sade e ou educao) como se fossem despesas com sade e ou educao - aumentando,
indevidamente, a aplicao dos recursos vinculados em contrapartida com a reduo da
rubrica de despesa com pessoal.
Prtica 3: No mesmo sentido da prtica anterior, os chamados desvios de funo

envolvendo funcionrios da sade e educao em atividades diversas, cuja folha de
pagamento contabilizada nas despesas com sade e educao, respectivamente.
Prtica 4: Utilizao do elemento servios de terceiros e encargos para o empenho de

despesas de pessoal ativo.
Prtica 5: Contratao de servios de terceiros para cargos para os quais j existem ocupantes
concursados e em exerccio.
88
Prtica 6: Baixa da despesa de pessoal contabilizada em devedores e considerar no ano

seguinte como despesas de exerccios anteriores - despesa oramentria do ano em ser.
D- Despesa Oramentria (despesas de exerccios anteriores)
C- Devedores
Prtica 7: Admisso de pessoal sem contrato cujo pagamento pode ser atravs de dirias (em
nome de terceiros) - distoro da execuo oramentria.
Exemplo 2:
Objetivo - Burlar as etapas da execuo oramentria - empenho e liquidao.
Prtica 1: Registro de receita oramentria recebida contabilizada como contas a pagar
(obrigao) que integra o Passivo Financeiro. O valor utilizado para pagamento de despesa
sem empenho tendo como registro contbil:
D- Contas a Pagar
C- Banco ou Caixa (sem liquidao oramentria)
Prtica 2: Pagamento de despesas sem licitao recebe a receita e contabiliza como contas a
pagar, liquidando-a via caixa ou bancos:
D- Contas a Pagar (sem licitao)
C- Banco ou Caixa
Exemplo 3:
Objetivo - Colaborar para o aumento do endividamento pblico, maquiar a extrapolao do
limite legal de endividamento.
89
Prtica 1: A recuperao de restos a pagar, inscritos, indevidamente ou a maior, resultam

numa reduo aparente do endividamento (receita oramentria), possibilitando novas
dvidas.
Exemplo 4:
Objetivo: Fraudar o oramento
Prtica 1: Superestimar as receitas pblicas, possibilitando manipulaes na execuo

oramentria suplementaes.
Prtica 2: No sendo o ltimo ano da gesto do administrador pblico, a despesa pode ser
empenhada, no paga - por no possuir recursos oriundos da receita superestimada - e, em
conseqncia, inscrita em restos a pagar.
Prtica 3: Cancelamento de empenhos no final de mandato. O Art. 42 da LRF estabelece que

nos dois ltimos quadrimestres do final do mandato o governante no pode assumir novas
obrigaes sem que tenha disponibilidade financeira para suport-las. Observam-se manobras
contbeis e administrativas de cancelamento de empenhos mesmo quando o servio foi
prestado ou a mercadoria entregue ao poder pblico. Assim, a despesa no consta na
contabilidade, mas o prestador do servios e ou fornecedor da mercadoria possui toda a
documentao e razo para acionar a prefeitura na justia.
Estes foram apenas alguns exemplos de distores contbeis. Salientamos que tais
procedimentos:
a) Mascaram o excesso da despesa com pessoal, classificando parte dessa despesa em
outras rubricas contbeis;
b) Burlam as etapas da execuo oramentria - empenho e liquidao;
90
c) Desconfiguram crimes de responsabilidade fiscal;

d) Favorecem dedues indevidas da dvida lquida - dvida ativa - e dos gastos com
pessoal;
e) Oportunizam o desvio de aplicao de recursos vinculados - gastos realizados em
outras reas so contabilizados como sendo de educao e sade;
f) Fraudam o oramento atravs de receitas superestimadas, ampliando as
possibilidades de manipulaes na execuo oramentria suplementaes.
5.1.3 Atuao tmida dos tribunais de contas
Outras questes limitam a eficcia da LRF, dentre elas, a atuao dos Tribunais de
Contas, focada na anlise burocrtica de prestaes de contas em detrimento do controle
gerencial, que avalia o custo-benefcio dos programas pblicos. Pesquisa realizada pelo TCU,
citada em Mendes (2006), identificou que vrios aspectos internos precisam ser aprimorados:
a) Predomnio do controle reativo;
b) Planejamento estratgico pouco efetivo; reduzida especializao em reas temticas;
c) Reduzida cobertura de recursos fiscalizados;
d) Poder sancionador pouco reconhecido pela sociedade;
e) Ausncia de critrios de seletividade na execuo da atividade de controle;
f) Ausncia de indicadores de desempenho que favoream a tempestividade, a eficcia
e a efetividade do controle externo;
g) Poltica de recursos humanos e estrutura organizacional pouco flexveis para atender
s constantes mudanas do ambiente externo.
Mendes (2006, p. 390) enfatiza: As limitaes esto particularmente presentes no

modo como os recursos internos so alocados, na extenso dos ritos processuais e na
91
generalizao dos procedimentos recursais. A distribuio do tempo utilizado na atividade de

controle externo (ilustrao 9) corrobora tal afirmao.
O que Mendes demonstra que a efetividade do trabalho dos Tribunais de Contas pode
(e deve) ser aprimorada, para isso, as instrues das tomadas e prestaes de contas devem ser
racionalizadas e a fiscalizao in loco (instrumento mais eficaz de controle, segundo o TCU)
priorizada, de forma que o colegiado integrado pelos ministros continuaria a exercer a
chamada funo judicante, ao tempo que o quadro tcnico controlaria o conjunto de atos de
gesto.
ILUSTRAO 9 DISTRIBUIO DO TEMPO UTILIZADO NA ATIVIDADE DE

CONTROLE EXTERNO EM 1998
Fonte: TCU - Adaptado de Mendes (2006, p. 392).
92
5.1.4 Negligncia ao controle interno
Apesar da Lei 4.320/64 ter institudo normas de controle dos oramentos da Unio,
Estados e Municpios; da Constituio de 88 ter inserido os enfoques de eficincia, eficcia,
efetividade e economicidade na aplicao do errio (auditoria de gesto) e da LRF ter
ratificado a importncia do controle interno, tornando obrigatria a avaliao e o
acompanhamento da gesto oramentria, financeira e patrimonial, o controle interno ainda
negligenciado pelos gestores pblicos.
Saliente-se que a criao de controles internos para evitar o abuso de poder, o erro, a
fraude e, principalmente, a ineficincia, fundamental para que o ente pblico resguarde seus
ativos; assegure a fidelidade e integridade dos registros, demonstrativos, informaes e
relatrios contbeis; conhea efetivamente a sua realidade, estabelea os seus compromissos
com a gesto; oriente a organizao estrutural e funcional e, conseqentemente, elimine
desperdcios, qualificando a gesto oramentria.
Cruz & Glock (2006, p.6) afirmam:

O ato de controlar est intimamente ligado ao de planejar. D retorno ao processo de
planejamento e visa garantir que, atravs da aplicao dos recursos disponveis,
algum resultado ser obtido, seja na forma de produto ou de servio. No caso da rea
pblica, dentre os resultados a serem obtidos com os procedimentos de controle,
enfatiza-se a garantia de os aspectos legais esto sendo rigorosamente observados.
O controle caracteriza-se, portanto, pela atividade de verificao sistemtica de um

registro, permanente ou peridica, com o objetivo de verificar se existe conformidade com o
padro estabelecido, ou com o resultado esperado, ou ainda, com a legislao vigente. O
controle pode ser classificado quanto s suas caractersticas ou reas onde so empregados,
tais como: controle interno contbil e controle interno administrativo. O primeiro engloba a
salvaguarda dos bens, direitos e obrigaes e a fidedignidade das demonstraes financeiras,
enquanto o segundo visa garantir a eficincia operacional, o cumprimento da lei e normas e a
observncia das polticas, diretrizes e instrues da administrao.
93
A existncia do controle interno se reveste de grande importncia e de interesse, no s

da Administrao Pblica, mas da comunidade, com o escopo de garantir maior eficincia e
eficcia nas aes do governo.
5.1.5 Carncia de conhecimentos tcnicos de gestores e funcionrios pblicos
Nos ltimos anos, a esfera municipal tem ganho crescente importncia no Brasil,
assumindo novas tarefas e papis, para os quais, muitas vezes, gestores e funcionrios no
tm competncia tcnica. Gesto da educao, gesto da sade, gesto do meio ambiente,
efetividade na arrecadao, qualidade na prestao de servios e sistema de controle interno
municipal so algumas dessas tarefas que exigem aprimoramento tcnico e profissionalizao
nas carreiras dos rgos pblicos municipais e, conseqente redesenho do papel do ente
municipal.
Emerge a conscincia do papel a ser desempenhado pela capacitao de recursos

humanos como condio essencial para a formulao de novos arranjos institucionais,
indispensveis para a implementao efetiva da LRF, ao mesmo tempo em que muitos
municpios carecem de recursos para financiamento de programas de capacitao dos
servidores pblicos.
5.1.6 Insuficiente participao social
A LRF preceitua a transparncia da gesto pblica enquanto instrumento de controle

social princpio da publicidade. Alm disso, prev a participao social na escolha das
prioridades oramentrias e exige que na LDO conste a avaliao dos programas financiados
com recursos pblicos. A convocao da participao social reveste-se de suma importncia
no que se refere ao controle da gesto pblica e, por conseqncia, da consolidao da LRF.
Neste aspecto, salienta Bandeira (2000, p.35):
94
A falta de participao da comunidade apontada, na literatura produzida pelas

principais instituies internacionais da rea de fomento do desenvolvimento, como
uma das principais causas de fracasso de polticas, programas e projetos de
diferentes tipos. Segundo essa avaliao, a ausncia de interao com os segmentos
da sociedade tende a fazer com que muitas das aes pblicas sejam mal calibradas,
tornando-se incapazes de alcanar integralmente os objetivos propostos. Alm disso,
quando tratada apenas como objeto e no como um dos sujeitos do processo de
concepo e implementao dessas iniciativas, a comunidade tende a no identificarse com elas, reduzindo sua sustentao poltica e aumentando o risco de que se
tornem efmeras.
Por outro lado, h aspectos importantes que precisam ser aprimorados. Em primeiro
lugar, a publicidade dos valores referentes s receitas e despesas dos rgos pblicos no se
traduz automaticamente em gesto administrativa mais participativa. Em segundo lugar, o
baixo nvel de politizao do brasileiro e a natureza eminentemente tcnica das informaes
fiscais, oramentrias e financeiras dificultam o entendimento popular.
Em terceiro lugar, associado dificuldade de compreenso da linguagem complexa

inerente aos assuntos fiscais e oramentrios, o analfabetismo digital funciona como elemento
restritivo ampla participao social. Por ltimo, a disparidade regional brasileira tambm
afeta negativamente a transparncia e o controle da sociedade sobre os recursos pblicos, j
que parcela significativa dos municpios apresenta estrutura administrativa e institucional
bastante precria.
Referidos tpicos so discutidos no projeto de lei da Lei de Responsabilidade Fiscal

e Social de forma a consolidar, de fato, a cidadania25 em seu aspecto amplo, em detrimento da
chamada cidadania fiscal preceituada na LRF.
5.1.7 Rigidez oramentria
Conforme enfatizado no incio deste captulo, a LRF estabelece os mtodos e prticas

voltados para o equilbrio e a transparncia fiscal, alm de estabelecer um escopo legal que
visa racionalizar o processo oramentrio, estimulando o planejamento das aes
governamentais a longo prazo. A partir do entendimento de que o oramento, instrumento
95
bsico da contabilidade pblica, tem enorme potencial para a transformao qualitativa da

gesto pblica, tanto no nvel macro como no organizacional, a chamada rigidez oramentria
constitui uma preocupao constante dos gestores pblicos.
Rezende & Cunha (2005, p.10) citam como origem dessa rigidez:
a) Compromissos financeiros acumulados no passado;
b) Direitos assegurados em lei a grupos sociais mais bem organizados;
c) Regras que estabelecem os mecanismos de transferncia de recursos fiscais na
Federao;
d) Garantias institudas com respeito ao financiamento de determinados programas
governamentais (vinculaes de receitas).
Como reflexo, verificam-se severas limitaes ao conjunto de despesas que no se

encontram protegidas por algum dispositivo legal/constitucional, quer sejam: investimentos, a
oferta de polticas pblicas sociais legalmente desprotegidas e o financiamento dos gastos
correntes necessrios manuteno da mquina pblica. Um breve retrospecto denuncia esse
aumento de rigidez oramentria como resultado da ampliao dos direitos sociais (direitos
previdencirios, universalizao do ensino fundamental e das aes bsicas de sade, a
gratuidade da universidade pblica, os programas assistenciais, o auxlio-desemprego, so
alguns exemplos); do comprometimento da receita com o pagamento da dvida pblica.
Complementa Pinto (2007, p. 181):

A rigidez do gasto no se limita obrigao que resulta das vinculaes de receita.
Outras despesas de difcil compresso servio da dvida, legislativo e despesas de
pessoal estatutrio restrigem a liberdade do administrador. Na maior parte das
regies metropolitanas, mais de 70% dos gastos possuem forte inrcia, a no
includas as despesas de competncia municipal estrita como o custeio da
iluminao pblica e da coleta de lixo e a operao de trnsito.
Neste cenrio de rigidez oramentria, a poltica de gerar supervits primrios elevados

fora o governo a cortar investimentos, uma vez que boa parte dos outros gastos no podem
ser reduzidos. Para obter um esforo fiscal significativo nesse quadro, o governo opta muitas
25
Adotamos o conceito de cidadania de Marshall apud Lavalle (2007), maior referncia quando se trata do
conceito de cidadania em sua forma tripartite, enquanto conquista de direitos civis, polticos e sociais.
96
vezes por no realizar despesas com investimento, um dos poucos itens sobre os quais o
governo tem liberdade para manejar as verbas.
Esse contexto de fortes restries ao remanejamento de recursos requer maior qualidade

na formulao e implementao de polticas pblicas, em outras palavras, uma gesto pblica
focada em resultados. Rezende & Cunha (2005, p.22) ratificam a tese afirmando: [...] o
desenvolvimento de novos conceitos oramentrios crucial para redirecionar as
organizaes governamentais no sentido do alcance de resultados consoante as necessidades
da sociedade.
A relevncia do oramento pressupe mudanas qualitativas em sua formulao e

implementao, assinaladas por Rezende & Cunha (2005):
a) Submisso das decises oramentrias a diretrizes estratgicas estabelecidas
mediante amplo debate pblico;
b) Adoo de procedimentos que permitam contornar a rigidez oramentria por meio
de maior nfase na melhoria da gesto do oramento;
c) Estabelecimento de novos processos e conceitos oramentrios reduo do
incrementalismo26.
A compreenso, pela sociedade, da questo oramentria e sua participao efetiva

(controle social) na definio das prioridades e aes do governo constituem requisitos
indispensveis qualificao do oramento. Da a necessidade de uma linguagem inteligvel,
considerando-se os diferentes pblicos a serem alcanados, bem como o uso de veculos que
assegurem a disponibilidade de informaes para esses pblicos diversos.
No que tange melhoria da gesto oramentria, a deposio da lgica do

incrementalismo constitui requisito vital. A ampliao do debate acerca do oramento pblico
97
(em todas as esferas), estabelece um novo padro de gesto voltado para a otimizao dos
recursos existentes e o rompimento com a acomodao de interesses dos restritos atores que
hoje participam do chamado jogo oramentrio.
As limitaes oramentrias pressupem, ainda, mudanas institucionais que

viabilizem, por exemplo, as parcerias pblico-privadas. Saliente-se que grande parte dos
gastos pblicos excessivos fruto da ausncia de planejamento adequado, da burocracia
excessiva, de um foco distorcido do objetivo do Poder Pblico, de interesses pessoais
sobrepondo-se aos interesses pblicos, de conflitos interpessoais e polticos dentro da
instituio, do recrutamento e treinamento inadequado dos servidores, de meios
informatizados obsoletos, da ausncia de um controle interno efetivo.
5.1.8 Ajuste fiscal e investimentos
Na proposta de equilbrio fiscal da LRF est inserida a expectativa de que a gerao de

supervits primrios e a conseqente queda do endividamento pblico - e dos gastos com
juros - associada reduo dos gastos correntes, resulte em realocao de recursos para
investimentos.
Porm, no h garantias de que a reduo das despesas resulte em maior disponibilidade

de recursos e efetivao de investimentos pblicos. Permanece grande o risco de que os
ajustes do gasto pblico recaiam sobre o investimento afetando o desenvolvimento da infraestrutura econmica dos municpios e do pas.
Saliente-se que o maior desafio econmico brasileiro est em sustentar um crescimento

mais acelerado. Para tanto, consenso entre os economistas que isto exigir a elevao da
taxa de investimento. Assim, para a economia crescer 5% ao ano em mdia, segundo o
Instituto de Estudos para o Desenvolvimento Industrial, apud Santos (2005)- seria necessrio
26
Elaborao da pea oramentria a partir do oramento anterior, com alguns ajustes marginais considerando-se
variaes nas disponibilidades de recursos.
98
elevar a taxa de investimento para a casa dos 25% do PIB em 2005 registramos cerca de
20% do PIB.
Isso significa um incremento no percentual investido e a qualificao desses

investimentos, ou seja, uma participao maior do setor pblico nesse esforo de recuperao
do investimento o qual tem sido promovido em quase sua totalidade pelo setor privado.
Apesar do Brasil ter a mais alta carga tributria dentre todas as economias emergente, no
consegue convert-la em um melhor padro de gasto. Est entre as naes de menor taxa de
investimento pblico em todo o mundo conforme estudos da CEPAL(2006), sendo objeto de
preocupao crescente de especialistas estrangeiros, notadamente o Fundo Monetrio
Internacional FMI e o Banco Mundial.
Entenda-se como um melhor padro de gasto pblico a reduo dos gastos correntes e o
incremento de investimentos pblicos, deslocando-se o foco da discusso da poltica fiscal
para a:
a) Moderao da despesa corrente pblica, que deve se concentrar nas reas
absolutamente essenciais devendo ser substituda, sempre que possvel e nas reas
apropriadas, por gastos privados;
b) Busca de maior eficincia nos gastos, atravs no s de programas que permitam a
reduo do custeio, mas uma maior flexibilizao/desvinculao oramentria
tornando possvel que a racionalizao e reduo dos gastos deixe de se concentrar
exclusivamente nos investimentos pblicos;
c) Incremento percentual da receita prpria municipal em relao ao oramento total.
Zimmermann apud Alves (2005), defende aperfeioamentos na LRF, com foco na

concentrao de recursos pblicos e no esforo de ajuste fiscal:
Os municpios brasileiros, no seu conjunto, tm uma expresso muito pequena. Na
realidade, eles administram cerca de 16% da renda pblica brasileira. O esforo
municipal nem decisivo para se obter o supervit fiscal e nem representativo no
que toca ao dficit fiscal. Acho que justificvel repensar a situao. A atuao dos
municpios diferente da atuao do governo federal, que atualmente concentra
recursos superiores ao da poca da ditadura, at ento responsvel pelo pico de
concentrao tributria governamental. Alm disso, h uma agravante nisso tudo. O
governo federal no cumpre os mesmos papis sociais que cumpria antes. Do meu
ponto de vista, isso tem que ser equacionado. At porque os cidados, como
sabido, moram nos municpios. A qualidade de vida de uma pessoa tem a ver com a
gua, o esgoto e o padro da residncia.
99
Se de um lado o esforo de ajuste fiscal decisivamente passa pela Unio e Estados, o

gargalo dos investimentos pblicos passa pela esfera municipal tendo em vista a
descentralizao do investimento pblico no Brasil. O grfico 1 evidencia a formao bruta
do capital fixo por esfera de governo em 2003.
ILUSTRAO 10 FORMAO BRUTA DE CAPITAL FIXO POR ESFERA DE

GOVERNO EM 2003
Fonte: IBGE, Novo Sistema de Contas Nacionais, 2006.
Os percentuais apresentados ressaltam a importncia dos investimentos municipais

(ratificada pela tabela 4) e, mais uma vez a preocupao com a gesto oramentria municipal
se justifica como forma de viabilizar o incremento dos investimentos necessrios em infraestrutura bsica.
TABELA 4 Investimento pblico % do PIB
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2003
CONSOLIDADO
2.5
2.5
2.3
2.9
1.9
2.1
2.3
2.2
GOVERNO FEDERAL
0.6
0.5
0.6
0.6
0.4
0.5
0.5
0.4
ESTADOS
0.6
0.8
0.9
1.4
0.6
0.8
1.1
0.9
MUNICPIOS
1.3
1.3
0.8
0.9
0.9
0.8
0.7
1.0
FONTE: STN 2006.
100
No que se refere aos investimentos nas regies metropolitanas, afirma Pinto (2007 p.
172):
Os municpios metropolitanos so responsveis por parcela substancial dos
investimentos municipais. Entre 2000 e 2003, cerca de 50% dos investimentos
ficaram a cargo de municpios metropolitanos, dos quais em mdia 60% foram
implementados pelo ncleo regional.
Afirma ainda a autora que a avaliao da evoluo das despesas por funo nos 463
municpios integrantes das 30 regies metropolitanas brasileira evidencia fraca ateno aos
gastos com infra-estrutura, a compreendidos a defesa ambiental, habitao, transportes,
desenvolvimento urbano e saneamento. A queda na participao percentual dessas funes cai
quase 10 pontos percentuais entre 1998 e 2002, cedendo espaos para sade e educao.
5.2 A execuo oramentria nos municpios da RMPA sob a Lei de Responsabilidade

Fiscal (2000-2004-2005)
Nosso primeiro objetivo foi o de analisar as contas pblicas diretamente dos relatrios
municipais com vistas a ampliar as possibilidades de anlise. Fizemos inmeras tentativas
para obter os referidos relatrios via TCE-RS, COREDES, diretamente com as prefeituras
integrantes da RMPA. Foi um rduo, demorado e incuo caminho. Restou-nos optar pelos
dados secundrios disponibilizados via STN e TCE-RS, mesmo assim com algumas restries
de informaes (dados do municpio de Triunfo no disponveis).
Felizmente estas dificuldades no implicaram na inviabilizao da pesquisa, pois nunca
foi nossa inteno analisar a contabilidade do conjunto dos municpios da RMPA com vistas a
identificar a utilizao de contabilidade criativa. Isto envolveria um minucioso trabalho de
auditoria, com a imerso no setor contbil de cada uma das prefeituras da RMPA. No
contamos, nem com o tempo, nem com a autoridade necessrios para faz-lo. No obstante, se
tivssemos tido acesso aos relatrios e lanamentos contbeis, poderamos, pelo menos,
apontar para a recorrncia ou no daqueles que so os mecanismos mais tradicionais de
contabilidade criativa.
Isto no foi possvel. E a dificuldade em se obter o material necessrio para realizar
estes apontamentos apenas refora o ponto de vista defendido acerca da necessidade, de um
lado, de instrumentos mais rigorosos de fiscalizao e controle e, de outro, da implantao do
101
Conselho de Gesto Fiscal que padronize as rotinas contbeis na esfera pblica, a exemplo da
atuao da Comisso de Valores Mobilirios CVM no mercado de capitais brasileiro.
Ressalte-se que a possibilidade de incorreo no remota, tendo em vista os constantes
escndalos de desvios de recursos envolvendo rgos pblicos em todas as esferas ps LRF.
Referidos escndalos colocam os Tribunais de Contas em posio vexatria, dada a utilizao
de seu aval na aprovao das respectivas prestaes de contas como libi nos processos
administrativos.
No obstante o insucesso em acessar o referido material, o acesso aos balanos no site
da Secretaria do Tesouro Nacional e ao Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul
limitou nossa pesquisa anlise dos balanos oramentrios com o uso de indicadores e a
avaliao da evoluo das despesas com investimentos no perodo.
Para que se possa avaliar o oramento pblico, sob a tica da gesto, a partir dos
relatrios contbeis, deve-se dispor de um conjunto padronizado de ndices. Matarazzo (1998,
p. 153) conceitua ndice como ... a relao entre contas ou grupos de contas das
demonstraes financeiras, que visa evidenciar determinado aspecto da situao econmica
ou financeira de uma empresa.
Consideram-se tais ndices como instrumentos importantes para controle de gesto e
verificao de eficincia e eficcia tambm na administrao pblica, por permitirem
comparar situaes entre municpios ou entre perodos diferentes de um mesmo municpio.
Caldas e Kayano (2007) afirmam:
Os ndices, de certa forma, podem ser vistos como fotografias. Ou seja, pode-se
comparar fotografias de um mesmo municpio em perodos diferentes e observar as
modificaes ocorridas, e pode-se tambm comparar fotografias de municpios
diferentes e constatar suas diferenas apesar de fatores estruturais semelhantes.
As organizaes que se dedicam ao controle interno, controle externo e controle social

das contas pblicas, tentam desenvolver, a partir dos dados disponibilizados, indicadores
suficientes para evidenciar, entre outras coisas, o comportamento e estrutura da receita e
despesa oramentrias, bem como o resultado da gesto oramentria.
A Fundao Instituto de Pesquisas Econmicas da Universidade de So Paulo FIPEUSP, a Escola Superior de Administrao e Gerncia ESAG/UDESC da Universidade do
102
Estado de Santa Catarina, o Departamento de Cincias Contbeis da Universidade Federal de

Santa Catarina, o Instituto Plis, o Ncleo de Economia Social, Urbana e Regional NESUR
- do Instituto de Economia da Universidade de Campinas e o Instituto de Pesquisa e
Planejamento Urbano e Setorial IPPUR da Universidade Federal do Rio de Janeiro so
entidades que se dedicam pesquisa de parmetros avaliativos da gesto pblica,
apresentando diversos ndices relativos s reas sociais e econmicas em mbito municipal.
Saliente-se que ainda no dispomos de um escopo bsico de ndices aplicveis a todas

as dimenses da questo fiscal municipal. Um problema que agravado pela enorme
disparidade no tamanho e complexidade dos municpios brasileiros: disparidade esta que se
reflete em estruturas fiscais e financeiras27. De qualquer forma, alguns autores como Kohama
e Cruz, j citados neste trabalho, sugerem alguns quocientes e relaes para a compreenso e
esclarecimento dos resultados. Outros quocientes podero ser utilizados para explicar
situaes especficas. A anlise da execuo oramentria da RMPA se balizar,
principalmente, pelos quocientes sugeridos por estes dois autores no que se refere ao Balano
Oramentrio28.
A anlise da execuo oramentria dos municpios da RMPA (Balano Oramentrio

Resumido), focou-se, num primeiro momento, no perodo 2000-2004. No entanto, com o
objetivo de minimizar-se a influncia do ciclo poltico na execuo oramentria, ampliou-se
a referida anlise para os perodos 2000-2004 e 2000-2005.
Saliente-se que, visando coibir a expanso dos gastos nos anos eleitorais, a legislao
brasileira implementou algumas leis que buscam minorar os prejuzos populao e aos
governantes sucessores. Pode-se citar a lei no 9504/97 conhecida como lei eleitoral, que veda
os agentes da federao transferir receitas trs meses antes do pleito; entretanto existem
algumas ressalvas como obrigaes formais preestabelecidas ou situaes de emergncia.
Outro mecanismo legal prpria LRF que impede a expanso do aumento da despesa com
pessoal trs meses antes das eleies e principalmente pressupe a ao planejada e
transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilbrio das
27
Enquanto o oramento do municpio de So Paulo maior do que o de qualquer outro ente federado, com
exceo da Nao e do estado de So Paulo, o oramento de parcela expressiva dos municpios brasileiros
menor de que uma empresa industrial de porte mdio.
28
Limitaremos nossa anlise ao Balano Oramentrio dada sua disponibilidade na STN
103
contas pblicas (Art. 1, parg. 1), dificultando o aumento indiscriminado dos gastos ou uma
reduo das receitas, que prejudicaria a solvncia das contas pblicas.
No entanto, apesar da legislao supracitada, estudos acerca do ciclo oramentrio

municipal atestam variaes na arrecadao e nas despesas com investimentos de acordo com
o ciclo poltico. Vieira (2007), enfatiza:
Para os tributos municipais, evidente a alterao do comportamento do gestor
pblico nos diferentes perodos eleitorais. Na equao agregada, os impostos e as
taxas reduzem nos anos de eleies para prefeito, ao contrrio do resultado das
receitas oramentrias que tendem a aumentar neste perodo. No entanto, para os
ciclos do meio de mandato, eleio para o governador/presidente, h um aumento
consistente da arrecadao dos impostos locais. Regionalmente, tambm evidente
a alterao do resultado das receitas de cunho municipal, h a alterao consistente
da arrecadao dos impostos nas eleies para governador e presidente e reduo
quando ocorre pleito para prefeito, o nico resultado que no corrobora o
coeficiente da regio do Nordeste para a eleio municipal.
Tal cenrio acena para a expanso dos gastos nos anos eleitorais, ciclo de fim e meio de
mandato. Havendo, em regra, um crescimento proporcionalmente maior dos investimentos em
relao aos gastos sociais, sugerindo realocao relativa das despesas. No que se refere s
receitas oramentrias, conforme os trabalhos de ciclos eleitorais para o Brasil, aumentam nos
anos eleitorais; esta diferena pode ser basicamente explicada pelo diferencial da estrutura
tributria dos pases em desenvolvimento (maior percentual de impostos indiretos) em relao
aos pases desenvolvidos. Entretanto, para os impostos municipais, h uma tendncia de
expanso nos anos de eleio para presidente/governador, contudo reduo nos pleitos
municipais. Em relao s transferncias, observa-se uma expanso das transferncias nos
anos eleitorais municipais, sugerindo que parte da expanso dos gastos municipais
financiada pelos estados e pela federao (para prefeitos da mesma coalizao
governador/presidente).
Redefinido o perodo a ser analisado com vistas a restringir a influncia do ciclo poltico
na anlise proposta, a dificuldade seguinte deu-se a partir da indisponibilidade dos referidos
balanos de todos os municpios integrantes da RMPA no perodo em estudo, tendo em vista
que apenas dezenove dos trinta e um municpios metropolitanos tinham disponibilizado, no
site na Secretaria do Tesouro Nacional, o Balano Oramentrio Reduzido. Diante disso,
optamos por realizar o estudo com esta parcela restrita da RMPA, a saber: Porto Alegre,
Alvorada, Cachoeirinha, Campo Bom, Capela de Santana, Dois Irmos, Eldorado do Sul,
Esteio, Glorinha, Gravata, Ivoti, Montenegro, Novo Hamburgo.
104
5.2.1- Anlise da receita oramentria
No que se refere s receitas pblicas, a LRF impe parmetros para a gesto da receita
dos entes pblicos e atribui, ao agente pblico, a responsabilidade pela eficincia da
arrecadao estabelecendo, no artigo 11, que constituem requisitos essenciais da
responsabilidade na gesto fiscal a instituio, a previso e a efetiva arrecadao de todos os
tributos de competncia constitucional de cada ente da federao.
Entendendo-se por instituir tributos o estabelecimento, na legislao tributria do ente,

mediante autorizao legislativa, das condies legais de identificao do fato gerador de um
determinado tributo, regulamentando o lanamento, a arrecadao e o recolhimento. No que
se refere a prever tributos, consiste na estimativa do real potencial tributrio do ente
concretizado no oramento pblico, alm de constituir uma forma de acompanhamento do
alcance das metas de arrecadao e da implantao das aes efetivas de cobrana, na anlise
da responsabilidade da gesto fiscal. Por ltimo, arrecadar tributos significa adotar as medidas
necessrias para o ingresso efetivo da receita com este tributo.
A LRF no define as condies necessrias instituio destes tributos, sequer

determina o percentual de receita tributria prpria em relao ao total da receita
oramentria. Esta anlise fica a cargo do gestor pblico, considerando a capacidade
contributiva da populao. Assim, para que no perca o acesso s transferncias voluntrias,
cada ente da Federao somente dever arrecadar valor monetrio para cada um dos tributos
(tributos, taxas e contribuies) que a Constituio Federal lhe atribuir, no caso do municpio:
ISS, IPTU e ITBI, alm de taxas e contribuies diversas como: contribuio de melhoria,
alvars, taxas de poder polcia, taxas de prestao de servios.
No que se refere RMPA, a estrutura da receita oramentria municipal de 2000 em

relao a 2004 e 2005 (ambos deflacionados a valores de 200029) apresenta um acrscimo
percentual real de 23,54% e 36,98%, respectivamente, nas receitas totais arrecadadas.
Comparando-se com o ciclo eleitoral, observa-se que o exerccio de 2004 constitui o ano de
concluso do mandato municipal, ao mesmo tempo que representa o ciclo de meio de
mandato dos governos estadual e federal.
29
Deflator 2004 = 1,487519459

Deflator 2005 = 1,59454829
105
No mesmo perodo a receita prpria dos municpios variou, evidencia o Anexo VII,
74,33% (2000-2004) e 65,23% (2000-2005) na RMPA, enquanto que a diferena entre a
variao da receita prpria e receita total foi de 50,80% e 28,25% nos respectivos perodos.
Tal fato corrobora que, para os impostos municipais, h uma tendncia de expanso nos anos
de eleio para presidente/governador, apresentando reduo nos anos de pleitos municipais.
Destaque para os municpios de Capela de Santana, Eldorado do Sul, Esteio, Parob, Porto,
Santo Antnio da Patrulha, Sapiranga e Sapucaia do Sul, que apresentaram percentual de
variao nas receitas prprias superior a 100% no perodo. Dentre os municpios analisados,
observou-se que o municpio de Gravata foi o nico que apresentou variao percentual
negativa nas receitas prprias (2000-2005)
Observa-se a importncia e representatividade das transferncias no montante de

receitas totais. No perodo 2000-2004 verifica-se uma reduo de 5,98% no montante de
transferncias, ao passo que no perodo de 2000-2005, referidas transferncias tiveram um
acrscimo de 7,40% na RMPA. Observa-se que o indutor das referidas variaes o
municpio de Porto Alegre, que apresentou decrscimos percentuais na s transferncias de
18,69% e 8,53%. Saliente-se que as transferncias intergovernamentais so instrumentos
importantes para o enfrentamento das desigualdades regionais em um sistema de governo
federativo, no entanto, geram efeitos colaterais: induzem a expanso do gasto pblico, a piora
na qualidade desse gasto e desestimulam a arrecadao prpria.
Acrescente-se a isso que grande parte de tais receitas, advm de receitas vinculadas
(sade e educao, por exemplo) e, que uma elevada vinculao oramentria naturalmente
restringe a disponibilidade de recursos para investimento em projetos de interesse comum que
difiram das finalidades-base.
Em relao ao equilbrio oramentrio, o desempenho dos municpios analisados

melhorou significativamente, considerando que no exerccio 2000, doze dos dezenove
municpios (63,16%) apresentavam desequilbrio na relao receitas/despesas, ao tempo que
no exerccio 2004 este nmero passou para quatro (21,05%) e em 2005, todos os municpios
estudados apresentaram equilbrio oramentrio.
106
5.2.2 Anlise da despesa oramentria
A abordagem da despesa pblica envolve a anlise de dois aspectos da aplicao de

recursos, o aspecto tcnico e o aspecto poltico. O aspecto tcnico envolve todo o
processamento formal da despesa, abrangendo desde a sua execuo oramentria ao seu
controle. O aspecto poltico envolve a discricionariedade do gestor pblico, que determina
quais necessidades sociais e que grupos sero atendidos por meio do servio pblico.
Partindo desses dois aspectos, o estudo da estrutura da despesa oramentria no presente

estudo, destaca a participao percentual da rubrica investimentos em relao s despesas
totais nos exerccios de 2000-2004 e 2000-2005 com vistas a verificar a evoluo neste
perodo.
Avaliando-se a participao percentual da despesa de investimento em relao ao

oramento total de despesas no perodo analisado, observa-se uma variao percentual
negativa na relao investimento/despesa total de 0,14% (2000-2004) e 4,17% (2000-2005).
Cabe ressaltar ainda que em treze dos dezenove municpios (68,42%) o percentual de
investimentos sofreu reduo no perodo 2000-2004 e 2000-2005. Tal fato alerta para uma
piora significativa na execuo oramentria da rubrica despesas com investimentos, o que
sinaliza que o ajuste fiscal proposto pela LRF ocasionou retrao de investimentos pblicos
municipais no perodo.
A tabela 5 evidencia a mesma situao em municpios brasileiros no perodo 20002005, observada a relao investimento/receita corrente lquida.
TABELA 5 - Despesas com investimentos - comparativo fixado e executado 2000 e 2005 em

2.601 municpios brasileiros
DISCRIMINAO
1 RECEITA BRUTA = RECEITA LQUIDA
2000
2005
57.766
108.617
21.140
40.256
IPTU
4.481
8.222
ISS
5.544
11.483
IRRF
1.075
2.114
10.040
18.436
RECEITAS DE ARRECADAO PRPRIA
OUTRAS
107
Cont. TABELA 5
RECEITAS DE TRANSFERNCIAS
36.626
68.360
7.631
17.286
525
555
ICMS
13.438
24.591
IPVA
2.162
3.908
SUS
4.172
9.000
FUNDEF
4.005
10.235
232
1.691
TRANSFERNCIAS DE CAPITAL
1.315
1.217
OUTRAS
3.147
6.015
6.136
54.758
102.296
26.013
46.491
17.923
36.594
INATIVOS E PENSIONISTAS
3.526
4.636
OUTRAS
4.564
5.261
28.745
55.805
22.151
46.974
5.769
8.491
826
340
3 RESULTADO PRIMRIO
3.008
6.321
4 SERVIO DA DVIDA LQUIDO
1.352
2.252
1.121
2.685
AMORTIZAES
818
2.046
(-) RECEITAS FINANCEIRAS
587
2.479
(1.656)
(4.069)
899
1.101
OPERAES DE CRDITO
664
422
ALIENAO DE ATIVOS
236
678
7 ATRASOS / DEFICINCIA
(2.556)
(5.170)
8 DESPESAS POR FUNO
56.697
107.154
14.311
27.313
25.435
12.730
27.064
SADE
24.210
SANEAMENTO
2.854
8.699
19.786
ADMINISTRAO
13.967
ENCARGOS ESPECIAIS
5.772
7.061
12.470
11.718
FPM
LC 87/96
FNDE
(-) DEDUES DA RECEITA CORRENTE

2 DESPESAS NO FINANCEIRAS
PESSOAL
ATIVOS
OUTRAS DESPESAS CORRENTES E DE CAPITAL

OUTRAS DESPESAS CORRENTES
INVESTIMENTOS
OUTRAS DESPESAS DE CAPITAL
JUROS
5 NECESSIDADES DE FINANCIAMENTO
6 FONTES DE FINANCIAMENTO
EDUCAO E CULTURA
EDUCAO
SADE E SANEAMENTO
ADMINISTRAO E PLANEJAMENTO
HABITAO E URBANISMO
URBANISMO
108
Cont. TABELA 5
ASSISTNCIA E PREVIDNCIA
5.683
9.667
ASSISTNCIA SOCIAL
3.015
PREVIDNCIA SOCIAL
6.652
LEGISLATIVA
2.223
3.211
TRANSPORTE
3.464
3.291
DEMAIS
2.526
4.351
91.758
218.608
4.244
20.475
DISPONIBILIDADES
3.584
17.627
ATIVO NO FINANCEIRO
61.714
133.447
DVIDA ATIVA
26.745
71.879
PERMANENTE
32.478
58.626
91.758
218.608
8.319
12.939
RESTOS A PAGAR PROCESSADOS
5.365
6.327
RESTOS A PAGAR NO PROCESSADOS
1.084
4.209
35.398
84.663
25.561
48.509
INTERNA
23.509
44.995
EXTERNA
2.052
3.514
22.845
56.321
14 RECEITA CORRENTE LQUIDA (RCL)
55.853
111.113
15 DVIDA CONSOLIDADA LQUIDA (DCL)
21.317
28.034
16 DESPESAS DE CAPITAL
7.413
11.004
17 DCL / RCL (%)
38,17
25,23
3,47
4,26
9 ATIVO
ATIVO FINANCEIRO
10 PASSIVO
PASSIVO FINANCEIRO
PASSIVO NO FINANCEIRO
DVIDA
PATRIMNIO LQUIDO
18 SERVIO DA DVIDA / RCL (%)

19 SERVIO DA DVIDA LQUIDO / RCL (%)
2,42
2,03
20 PESSOAL / RCL (%)
46,57
41,84
21 INVESTIMENTOS / RCL (%)
10,33
7,64
8,95
3,84
2.601
2.601
22 OPERAES DE CRDITO / DESPESAS DE CAPITAL (%)

12 NMERO DE MUNICPIOS
11
POPULAO (MIL)
13
PIB
105.678
785.158,72
FONTE: Adaptado de Secretaria do Tesouro Nacional, 2006.
O esforo do ajuste fiscal promovido pelo pas para assegurar o cumprimento da LRF
via consolidao da estabilizao monetria, teve efeitos colaterais sobre a demanda pblica.
O forte aumento da carga tributria no teve como contrapartida uma expanso nos
109
investimentos. Conforme demonstra o comparativo nos 2.601 municpios brasileiros

estudados pela STN.
De forma, no tocante RMPA, a anlise da execuo oramentria nos perodos 2000,

2004 e 2005 evidencia:
1. melhora no equilbrio oramentrio (receita versus despesas);
2. incremento na receita prpria;
3. reduo nas despesas de investimento;
4. acrscimo nas despesas de capital.
110
CONCLUSO
A contabilidade pblica, examina e avalia a integridade e confiabilidade das

informaes pblicas e os meios utilizados para sua identificao, avaliao, classificao e
comunicao e os sistemas estabelecidos para assegurar a observncia das polticas, planos,
procedimentos, leis e regulamentos. A eficincia, a eficcia e a parcimnia na utilizao dos
recursos pblicos tambm constituem foco de mensurao contbil, assim como o controle se
os resultados alcanados so compatveis com os objetivos estabelecidos na LRF e se esto
sendo executados em conformidade com o que foi planejado.
O presente estudo teve seus primeiros passos pautados pelo resgate histrico da
contabilidade pblica brasileira at a LRF como forma de situar o leitor acerca da sua
importncia no controle e avaliao da gesto pblica.
Na seqncia, enfocou-se a LRF, seus limites e exigncias legais, bem como as

limitaes da aplicao da referida lei, inclusive no plano das possibilidades de suas
distores em nvel contbil. Um passo adiante e analisou-se a execuo oramentria da
RMPA com nfase na evoluo dos investimentos pblicos no perodo.
Cada um desses passos foi encadeado de forma a demonstrar:
a) A importncia da contabilidade enquanto sistema de informao para a tomada de

deciso e a necessidade da disseminao de seus preceitos bsicos para o efetivo
controle da gesto pblica;
b) A necessidade de uma (re) modelagem contbil que privilegie uma postura gerencial
- com o desenvolvimento de indicadores de gesto municipal, entre outros mtodos
de avaliao de resultados - em detrimento de uma postura meramente fiscalista;
111
c) A possibilidade do uso de artifcios contbeis que maquiem o cumprimento dos

limites e exigncias legais da LRF, bem como as lacunas legais que prejudicam sua
efetividade, a delineando como condio insuficiente para o efetivo ajuste fiscal;
d) A necessidade de reflexo do impacto do ajuste fiscal de curto prazo proposto pela
LRF sobre os investimentos pblicos.
Reconhecemos que a LRF instituiu no Brasil modificaes substanciais nas regras de

planejamento e controle das contas pblicas, visando, primordialmente, disciplina fiscal.
Trata-se de uma lei de grande abrangncia, dispondo e regulamentando aspectos tanto do
controle das arrecadaes quanto dos gastos governamentais, sendo que sua implementao
representa uma inflexo na forma como os governos devem lidar com a gesto e aplicao de
recursos pblicos.
No obstante, justamente no plano da implementao que situamos os gargalos que

comprometem a efetividade da LRF e promovem o sacrifcio dos investimentos pblicos sob
a justificativa do seu fiel cumprimento. Partimos, na verdade, do entendimento de que o
desafio imposto aos formuladores de polticas a proposio de formas de investimento em
infra-estrutura, pela ao do Estado, sem que os ganhos derivados da disseminao do
conceito de responsabilidade fiscal sejam postos em risco.
De um lado temos o ajuste fiscal, de outro a necessidade urgente de rompimento da

estagnao pblica no que se refere a investimentos. Na atual configurao da economia
brasileira, o desafio que surge o de dar conta do reordenamento de espaos entre as aes
pblicas e privadas, preservando o equilbrio fiscal, mas, considerando a necessidade de um
patamar mais elevado de investimentos pblicos, enquanto as condies institucionais no
ganham os contornos necessrios plena atuao dos capitais privados.
O que se verificou na RMPA nos perodos 2000-2004 e 2000-2005 foi uma retrao dos
investimentos como alternativa de adequao aos limites oramentrios. Essa constatao no
se limita RMPA, Unio e Estados vem suas contas asfixiadas e cortam despesas em
investimento para se enquadrar aos ditames da LRF, tal prtica d-se em funo dessas
rubricas no gozarem de proteo nas disposies constitucionais e legais.
112
Essa verificao ratifica a maior crtica existente Lei de Responsabilidade Fiscal30, a
de que ela limita o gestor em relao a investimentos em infra-estrutura e manuteno dos
equipamentos pblicos, comprometendo o desenvolvimento nacional e a estruturao de uma
base econmica e social do pas. Saliente-se que o objetivo da LRF exatamente o contrrio,
impor um ajuste que garanta operacionalidade gesto pblica e conseqente incremento nos
investimentos pblicos.
O Brasil logrou consolidar o forte ajuste fiscal implantado desde os anos 90 com a LRF,
constituindo mais um esforo em direo da accountability. Sabemos que a manuteno
desse ajuste fiscal indispensvel para sinalizar a solvncia de longo prazo do setor pblico
brasileiro. No entanto, a forma como vem sendo obtido o ajuste brasileiro tem certamente
penalizado o crescimento da economia, na medida em que tem se baseado, principalmente, no
aumento da carga tributria e em uma combinao de expanso de gastos correntes com
compresso de investimentos pblicos.
essencial a mudana de atitude em relao ao gasto pblico, tal quebra paradigmtica

vai alm do mero e simples ajuste fiscal, passa pela ruptura da viso fiscalista e
implementao da viso gerencial no setor pblico. A LRF atribuiu contabilidade pblica
novas funes no controle oramentrio e financeiro, atribuindo-lhe um carter mais
gerencial. Com a LRF, as informaes contbeis passaram a interessar no apenas
administrao pblica e aos seus gestores, a sociedade torna-se participante do processo de
acompanhamento e fiscalizao das contas pblicas.
Piscitelli, Timb e Rosa (2006, p.1) ratificam o novo papel da contabilidade pblica:
[...] irrecusvel a tarefa de identificar e avaliar a direo e o papel do
Estado, a gesto dos recursos e a destinao final do gasto pblico,
como expresso concreta das necessidades de uma populao. A isto
se contrapem a capacidade e a disposio da coletividade em
transferir parcelas de seu patrimnio privado para os cofres pblicos,
como forma de financiar as atividades governamentais destinadas a
prover e promover o atendimento daquelas necessidades. Neste
contexto, o oramento pode ser utilizado como um instrumento para
prever e programar; a contabilidade um sistema para acompanhar,
verificar, analisar; e o controle, uma funo para avaliar e replanejar.
30
Defendida em sua maior parte pelos administradores pblicos.
113
REFERNCIAS
ALMEIDA, F. C. R. Uma abordagem estruturada da renncia de receita pblica federal.

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120
ANEXOS
121
ANEXO 1 - BALANO ORAMENTRIO SEGUNDO A LRF

RECEITA
TTULOS
PREVISO PARA O EXERCCIO
RECEITAS REALIZADAS AT O MS
SALDO
DOTAO PARA O EXERCCIO
DESPESAS LIQUIDADAS AT O MS
SALDO
RECEITAS CORRENTES
Tributria
De Contribuies
Patrimonial
Agropecuria
Industrial
De Servios
Transf. Correntes
Outras Receitas Correntes
RECEITAS DE CAPITAL
Operaes de Crdito
Alienao de Bens
Amortiz. Emprstimos
Transf de Capital
Outras Receitas de Capital
SUBTOTAL
DFICITS
TOTAL
DESPESAS
DESPESAS CORRENTES
DESPESAS DE CAPITAL
RESERVA DE CONTIGNCIA
SUBTOTAL
SUPERVIT
TOTAL
Fonte: LRF, art. 52, inciso I, alnea a e b Anexo I
122
ANEXO 2 BALANO ORAMENTRIO LEI 4.320/64
BALANO ORAMENTRIO
RECEITA
TTULOS
DESPESA
PREVISO
EXECU
O
RECEITAS
CORRENTES
DIFEREN
A
TTULOS
Crditos
Oramentrios e
Suplement.
Tributria
De Contribuies
Especiais
Patrimonial
Agropecuria
Extraordinrios
Industrial
De Servios
Transf. Correntes
Outras Receitas
Correntes
RECEITAS DE
CAPITAL
Operaes de Crdito
Alienao de Bens
Amortiz. Emprstimos
Transf de Capital
Outras Receitas de
Capital
SOMA
SOMA
DFICITS
DFICITS
TOTAL
TOTAL
Fonte: Anexo n 12 da Lei n 4.320/64
FIXAO
EXECUO
DIFERENA
123
ANEXO III BALANO FINANCEIRO LEI 4.320/64
BALANO FINANCEIRO
RECEITA
DESPESA
Oramentria
Oramentria
Receitas Correntes
Legislativa
Receita Tributria
Administrao
Superior
Transf Correntes
Outras Rec
Correntes
Receita de Capital
Operaes de
Crdito
Alienao de Bens
Mveis
Receita Extraoramentria
Despesa Extraoramentria
Restos a Pagar
(inscritos)
Restos a Pagar
(pagos)
Despesa
Oramentria
Empenhada a
Pagar
Depsitos
Depsitos
Caues
Caues
Dbito de
Tesouraria
Dbito de
Tesouraria
Consignaes
Consignaes
Saldo do Exerccio
Anterior
Saldo do Exerccio
Anterior
Disponvel
Disponvel
Banco C/Mov
Banco C/Mov
TOTAL
TOTAL
Fonte: Anexo n 13 da Lei n 4.320/64
124
ANEXO IV BALANO PATRIMONIAL
BALANO PATRIMONIAL
ATIVO
PASSIVO
FINANCEIRO
FINANCEIRO
DISPONVEL
RESTOS A PAGAR
CAIXA
DESPESA EMP. A
PAGAR
BANCOS E
CORRESP.
DBITO DE
TESOURARIA
DEPSITOS
REALIZVEL
CAUES
CONSIGNAES
PERMANENTE
BENS IMVEIS
PERMANENTE
(-) DEPREC.
ACUMULADA
DV. FUNDADA
INTERNA
BENS MVEIS
POR CONTRATOS
(-) DEPREC.
ACUMULADA
CRDITOS
VALORES
SALDO
PATRIMONIAL
ATIVO REAL
LQUIDO
DO EXERCCIO
ATUAL
DO EXERCCIO
ANTERIOR
SOMA
SOMA
COMPENSADO
COMPENSADO
TOTAL
TOTAL
Fonte: Anexo 14 da Lei n 4.320/64
125
ANEXO V - DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS

DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS
VARIAES ATIVAS
R$
R$
R$
VARIAES PASSIVAS
RESULTANTES DA EXECUO
ORAMENTRIA
RESULTANTES DA EXECUO
ORAMENTRIA
RECEITA ORAMENTRIA
DESPESA ORAMENTRIA
RECEITAS CORRENTES
DESPESAS CORRENTES
RECEITAS DE CAPITAL
DESPESAS DE CAPITAL
MUTAES PATRIMONIAIS
ATIVAS
MUTAES PATRIMONIAIS
PASSIVAS
Aquisies Bens para Almoxarifado
Alienao de Veculos
Amortizao da Dvida Fundada

Interna
Incorporao da Dvida Fundada

Interna
Aquisio de Veculos
Cobrana da Dvida Ativa Tributria
Obras em Andamento Construo

de Escola
INDEPENDENTES DA
EXECUO ORAMENTRIA
INDEPENDENTES DA EXECUO
ORAMENTRIA
SUPERVENINCIAS ATIVAS
INSUBSISTNCIAS PASSIVAS
Inscrio de Dvida Ativa Tributria
Depreciao de Bens Imveis
Valorizao de Bens
Depreciao de Bens Mveis
INSUBSISTNCIAS PASSIVAS
SUPERVENINCIAS ATIVAS
RESULTADO PATRIMONIAL
RESULTDO PATRIMONIAL
DFICIT
SUPERVIT
Dficit Patrimonial do Exerccio
Supervit Patrimonial do Exerccio
Total R$
FONTE: Anexo 15 da Lei n 4.320/64
Total R$
R$
R$
R$
126
ANEXO VI - LIMITE DE DVIDAS PBLICAS MUNICIPAIS
Descrio
Limite
Legislao
Operaes de Crdito
No poder exceder o montante das
Art. 167, III, da Constituio
despesas de capital, ressalvadas as
Federal, observado o disposto no
autorizadas mediante crditos
pargrafo 3 do art 32 da LRF e o
suplementares ou especiais com
art 6 da Resoluo SF n 43/2001.
finalidade precisa, aprovados pelo Poder

Legislativo por maioria absoluta.
Existncia de prvia e expressa
Art. 32, I, da LRF.
autorizao legislativa.
vedada a realizao entre um ente da
Art. 35 da LRF.
federao, diretamente ou por intermdio

de fundo, autarquia, fundao ou empresa
estatal dependente, e inclusive suas
entidades da Administrao Indireta,
consideradas as excees mencionadas no
art 1.
vedada a contratao em que seja
Art. 17 da Resoluo SF n
prestada garantia por instituio
43/2001.
controlada pelo municpio.

O montante global realizado em um
Art. 7, II, da Resoluo SF n
exerccio financeiro dever ser menor ou
43/2001, observado o pargrafo 1.
igual a 16% da Receita Corrente Lquida.

O comprometimento anual com as
Art. 7, II, da Resoluo SF n
amortizaes, juros e demais encargos
43/2001, observados os pargrafos
dever ser igual a 11,5% da Receita
4, 5, 6, 7 e 8.
Corrente Lquida.
Garantias
Vedada a contratao nos 180 dias
anteriores ao final do mandado do chefe
43/2001, verificado o pargrafo 1,
do Poder Executivo.
com alterao pela Resoluo n
Vedada a contratao por tomador que
03/2002.
esteja inadimplente com instituies
integrantes do sistema financeiro
43/2001, com alterao dada pela
nacional.
Resoluo n 03/2002.
O saldo global das garantias concedidas
no poder exceder a 22% da Receita
43/2001.
Corrente Lquida (*).
127
Cont. ANEXO VI
Dvida Consolidada Lquida
Seu montante deve ser menor ou igual a
Art. 1, pargrafo 2 e art. 3, II, da
1,2 vezes a Receita Corrente Lquida.
Resoluo SF n 40/2001 e art. 7,
Reduzir a 1/15 por ano, at atingir o
III, da Resoluo SF n 43/2001.
limite estabelecido.
40/2001.
Antecipaes de Receita
Seu saldo devedor deve ser menor ou
Oramentrias (ARO)
igual a 7% da Receita Corrente Lquida.
43/2001.
Realizar-se- somente a partir do 10 dia

til do incio do exerccio e dever ser
Art 38, I e II, da LRF e art. 14, I e
liquidado at o dia 10 de dezembro de
II, da 14, I e II, da Resoluo SF n
cada ano.
43/2001.
No ser autorizada se forem cobrados

outros encargos que no a taxa de juros da
operao, obrigatoriamente prefixada ou
Art. 14, III, da Resoluo SF
indexada taxa bsica financeira, ou
43/2001.
que vier a esta substituir.

Ser vedada enquanto existir operao
anterior da mesma natureza no
integralmente resgatada.
Vedada a contratao no ltimo ano do
Art. 14, IV, da Resoluo SF n
exerccio do mandado do chefe do Poder
43/2001.
Executivo.
43/2001, observados os arts. 12 e
13
Fonte: Andrade (2002, p. 178-179)
128
AVALIAO DA GESTO ORAMENTRIA RMPA NO PERODO 2000, 2004, 2005.
MUNICIPIO
Municpios
RMPA (*)
RMPA Sem
POA
PORTO
ALEGRE
ALVORADA
CACHOEIRINH
A
dummy1
dummy2
tvdt0004
Dummy para
Dummy para
excluso da
excluso da
RMPA,
RMPA, POA,
Somatrio Extra
Som Extra POA,
POA, Mdia e
Mdia, Desv
DesvPad E Coef
Pad e Coef Var
Var
0
0
0
0
"% DESPESA
TOTAL 20002004
"% DESPESA
TOTAL 20002005
10,36%
4,37%
14,68%
10,69%
8,36%
1,44%
12,49%
24,68%
17,64%
dppvdr04
dppvdr05
"% RECEITA
TOTAL"20002005
Diferena em
pontos
percentuais da
variao da
receita e
despesa totais
entre 2000 e
2004
Diferena em
pontos
percentuais da
variao da
receita e
despesa totais
entre 2000 e
2005
8,96%
13,11%
-1,40%
8,74%
25,14%
34,21%
10,46%
23,51%
1,79%
3,75%
-6,57%
2,31%
18,48%
29,76%
5,99%
19,28%
29,68%
46,72%
5,00%
29,08%
27,16%
37,16%
19,11%
45,16%
27,37%
59,69%
10,60%
39,75%
29,35%
46,63%
19,28%
39,37%
11,65%
41,23%
-7,32%
24,91%
EQORC00
EQORC04
EQORC05
17 "EQUILBRIO 17 "EQUILBRIO
"EQUILBRIO
ORAMENTRI ORAMENTRI
ORAMENTRI O" RECEITA O" RECEITA O" RECEITAS DESPESAS
DESPESAS
DESPESAS
(2004 A
(2005 A
"2000"
VALORES DE
VALORES DE
2000)
2000)
vardef04
Diminuiu o
dficit entre
2000 e 2004(1=
sim; 0=no)
17.893.047
(5.714.653)
177.966.390
(12.065.797)
44.764.878
118.386.300
29.958.844
(50.479.531)
59.580.090
(906.652)
1.586.592
7.385.324
1.901.289
4.428.142
14.197.504
(3.931.991)
2.241.481
11.723.988
(40.059)
286.765
1.202.605
(711.370)
1.519.851
3.940.120
552.427
(588.171)
4.880.817
3.264.444
4.473.129
(34.000)
122.432
16,77%
19,95%
DOIS IRMOS
ELDORADO DO
SUL
10,07%
7,26%
18,97%
16,32%
ESTEIO
-10,06%
-3,31%
0,07%
9,72%
10,14%
13,02%
(1.479.332)
GLORINHA
64,09%
70,56%
60,06%
72,19%
-4,04%
1,63%
45.902
14,15%
31,49%
31,47%
22,32%
17,32%
(10.761.553)
6.318.241
1.735.303
-5,97%
9,95%
23,94%
5,21%
29,91%
(694.990)
(195.614)
2.402.963
15,38%
31,28%
41,72%
21,19%
26,33%
744.870
6.713.827
8.182.655
IVOTI
MONTENEGRO
0
0
0
0
0
9,17%
4,74%
10,08%
-8,00%
"% RECEITA
TOTAL"20002004
VRT0005
8,06%
10,47%
VRT0004
CAMPO BOM
CAPELA DE
SANTANA
GRAVATA
tvdt0005
129
Cont. ANEXO VII

MUNICIPIO
Municpios
dummy1
dummy2
tvdt0004
tvdt0005
Dummy para
Dummy para
excluso da
excluso da
RMPA,
RMPA, POA,
Somatrio Extra
Som Extra POA,
POA, Mdia e
Mdia, Desv
DesvPad E Coef
Pad e Coef Var
Var
"% DESPESA
TOTAL 20002004
"% DESPESA
TOTAL 20002005
NOVO
HAMBURGO
24,18%
10,28%
PAROB
-11,36%
PORTO
SANTO
ANTNIO DA
PATRULHA
SO
JERNIMO
SAPIRANGA
SAPUCAIA DO
SUL
Mdia
Desvio Padro
Coeficiente de
Variao
dppvdr04
dppvdr05
"% RECEITA
TOTAL"20002005
Diferena em
pontos
percentuais da
variao da
receita e
despesa totais
entre 2000 e
2004
Diferena em
pontos
percentuais da
variao da
receita e
despesa totais
entre 2000 e
2005
32,04%
2,93%
21,76%
-13,80%
-8,17%
9,13%
3,18%
3,58%
9,25%
23,36%
56,91%
30,88%
34,72%
32,43%
-5,52%
EQORC04
EQORC05
17 "EQUILBRIO 17 "EQUILBRIO
"EQUILBRIO
ORAMENTRI ORAMENTRI
ORAMENTRI O" RECEITA O" RECEITA O" RECEITAS DESPESAS
DESPESAS
DESPESAS
(2004 A
(2005 A
"2000"
VALORES DE
VALORES DE
2000)
2000)
vardef04
Diminuiu o
dficit entre
2000 e 2004(1=
sim; 0=no)
8.525.973
29.778.520
22,93%
(180.307)
552.382
4.977.728
19,79%
47,66%
(501.685)
1.967.402
5.442.423
32,95%
-3,84%
0,52%
1.267.829
1.188.656
1.749.932
10,56%
14,80%
16,08%
21,85%
(528.019)
801.407
1.275.813
35,81%
45,25%
13,69%
40,99%
(2.288.171)
1.202.760
9.579.101
49,29%
67,55%
7,64%
23,82%
1.313.429
4.984.739
11.630.338
12,37%
23,54%
36,98%
8,44%
24,61%
941.739
(300.771)
9.697.936
18,91%
9,39%
13,69%
7.422.019
12.090.147
13.506.007
0,5113
1,1126
0,5562
-7,05%
22,11%
4,26%
41,65%
43,73%
15,09%
EQORC00
4.132.586
"% RECEITA
TOTAL"20002004
VRT0005
27,10%
VRT0004
17,65%
19,43%
16,20%
1,1692
1,5710
0,6883
7,8812
-40,1972
1,3927
Fonte: STN, 2007.

Deflator 2004 = 1,487519459 (FEE - RS)
Deflator 2005 = 1,594548294 (FEE - RS)
(*) A RMPA possui, atualmente, trinta e um municpios, destes apenas os dezenove municpios supracitados tinham seus dados disponibilizados pela Secretaria do Tesouro Nacional (www.tesouro.fazenda.gov.br) nos trs exerccios estudados (2000,
2004 e 2005).
130
Cont. ANEXO VII
AVALIAO DA GESTO ORAMENTRIA RMPA NO PERODO 2000, 2004, 2005.
MUNICIPIO
vardef05
Municpios
Diminuiu
o dficit
entre
2000 e
2005
(1=sim;
0=no)
vardef45
Diminuiu o
dficit entre
2004 e 2005
(1=sim;
0=no)
%invdt00
%invdt04
%invdt05
vppidt04
vppidt05
vppidt45
VDI0004
VDI0005
tvipc04
tvipc05
tvipc45
tvamou04
"%
INVESTIMEN
TO / DESP
TOTAL"
"2000"
PAIVA
"%
INVESTIMEN
TO / DESP
TOTAL" 2004
A VALORES
DE 2000
PAIVA
%
INVESTIMEN
TO / DESP
TOTAL" 2005
A VALORES
DE 2000
PAIVA
Variao em
pontos
percentuais
da
participao
do
investimento
na despesa
total entre
2000 e 20004
Variao em
pontos
percentuais
da
participao
do
investimento
na despesa
total entre
2000 e 20005
Variao em
pontos
percentuais
da
participao
do
investimento
na despesa
total entre
2004 e 20005
Taxa de
Variao dos
INVESTIMEN
TOS" 20002004
Taxa de
Variao dos
INVESTIMEN
TOS" 20002005
taxa de
variao do
investimento
per capita
entre 2000 e
2004
taxa de
variao do
investimento
per capita
entre 2000 e
2005
taxa de
variao do
investimento
per capita
entre 2004 e
2005
Taxa de
variao de
despesas de
capital com
amortizao e
outros entre
2000 e 2004
RMPA (*)
10,19%
9,18%
6,40%
-1,01%
-3,78%
-2,77%
-0,59%
-34,41%
-5,64%
-38,57%
-34,90%
60,72%
RMPA Sem POA
12,74%
13,03%
8,59%
0,29%
-4,15%
-4,44%
17,31%
-25,34%
8,52%
-32,29%
-37,60%
-20,60%
PORTO ALEGRE
9,00%
7,28%
5,29%
-1,72%
-3,71%
-1,99%
-12,33%
-40,36%
-14,58%
-42,28%
-32,43%
248,60%
ALVORADA
23,07%
8,86%
5,54%
-14,21%
-17,52%
-3,32%
-56,80%
-73,45%
-60,82%
-76,50%
-40,03%
17,17%
CACHOEIRINHA
8,81%
10,65%
6,25%
1,84%
-2,56%
-4,40%
50,67%
-16,53%
40,54%
-23,50%
-45,57%
27,01%
CAMPO BOM
CAPELA DE
SANTANA
6,11%
31,25%
16,84%
25,14%
10,72%
-14,42%
452,48%
153,37%
410,95%
129,74%
-55,04%
-90,85%
6,32%
4,68%
4,79%
-1,64%
-1,54%
0,11%
-13,55%
-9,19%
-20,69%
-18,48%
2,79%
373,90%
DOIS IRMOS
ELDORADO DO
SUL
27,40%
22,83%
9,36%
-4,57%
-18,04%
-13,47%
-8,27%
-63,36%
-23,49%
-70,73%
-61,74%
2,18%
17,19%
16,55%
9,60%
-0,64%
-7,59%
-6,95%
14,52%
-35,04%
-0,90%
-45,72%
-45,23%
-57,44%
ESTEIO
12,08%
5,53%
7,62%
-6,55%
-4,46%
2,08%
-58,81%
-39,03%
-60,80%
-42,70%
46,16%
2,55%
GLORINHA
2,93%
9,03%
12,05%
6,10%
9,12%
3,02%
405,86%
601,58%
333,16%
479,03%
33,68%
89,78%
GRAVATA
6,16%
11,41%
10,33%
5,25%
4,17%
-1,08%
102,15%
91,33%
86,55%
73,02%
-7,25%
-6,48%
IVOTI
19,04%
15,12%
7,45%
-3,92%
-11,59%
-7,67%
-16,84%
-63,22%
-28,95%
-69,74%
-57,41%
2,49%
MONTENEGRO
NOVO
HAMBURGO
16,47%
8,91%
10,34%
-7,56%
-6,13%
1,43%
-40,43%
-27,54%
-43,58%
-32,46%
19,71%
55,70%
13,44%
9,93%
4,07%
-3,51%
-9,36%
-5,85%
-8,24%
-66,55%
-13,05%
-68,74%
-64,05%
30,35%
131
Cont. ANEXO VII
MUNICIPIO
vardef05
Municpios
Diminuiu
o dficit
entre
2000 e
2005
(1=sim;
0=no)
vardef45
Diminuiu o
dficit entre
2004 e 2005
(1=sim;
0=no)
%invdt00
%invdt04
%invdt05
vppidt04
vppidt05
vppidt45
VDI0004
VDI0005
tvipc04
tvipc05
tvipc45
tvamou04
"%
INVESTIMEN
TO / DESP
TOTAL"
"2000"
PAIVA
"%
INVESTIMEN
TO / DESP
TOTAL" 2004
A VALORES
DE 2000
PAIVA
%
INVESTIMEN
TO / DESP
TOTAL" 2005
A VALORES
DE 2000
PAIVA
Variao em
pontos
percentuais
da
participao
do
investimento
na despesa
total entre
2000 e 20004
Variao em
pontos
percentuais
da
participao
do
investimento
na despesa
total entre
2000 e 20005
Variao em
pontos
percentuais
da
participao
do
investimento
na despesa
total entre
2004 e 20005
Taxa de
Variao dos
INVESTIMEN
TOS" 20002004
Taxa de
Variao dos
INVESTIMEN
TOS" 20002005
taxa de
variao do
investimento
per capita
entre 2000 e
2004
taxa de
variao do
investimento
per capita
entre 2000 e
2005
taxa de
variao do
investimento
per capita
entre 2004 e
2005
Taxa de
variao de
despesas de
capital com
amortizao e
outros entre
2000 e 2004
PAROB
12,79%
6,85%
2,85%
-5,94%
-9,94%
-4,00%
-52,54%
-80,82%
-57,10%
-83,09%
-60,59%
78,46%
PORTO
SANTO ANTNIO
DA PATRULHA
8,81%
7,46%
9,03%
-1,36%
0,21%
1,57%
-12,39%
11,87%
-21,99%
-3,23%
24,05%
16,22%
4,99%
4,84%
8,38%
-0,15%
3,39%
3,54%
30,67%
122,36%
22,79%
105,63%
67,47%
-27,51%
SO JERNIMO
12,76%
15,53%
4,45%
2,76%
-8,31%
-11,08%
14,94%
-67,59%
5,92%
-70,75%
-72,38%
-3,20%
SAPIRANGA
SAPUCAIA DO
SUL
25,21%
23,72%
16,69%
-1,49%
-8,52%
-7,03%
14,89%
-30,97%
4,31%
-38,82%
-41,35%
66,54%
9,48%
18,91%
11,94%
9,44%
2,46%
-6,98%
182,68%
81,03%
168,48%
69,67%
-36,80%
-54,84%
Mdia
12,74%
12,60%
8,57%
-0,14%
-4,17%
-4,03%
52,04%
23,57%
38,25%
8,97%
-22,42%
40,56%
Desvio Padro
Coeficiente de
Variao
6,85%
7,11%
3,82%
7,92%
7,73%
5,26%
141,04%
152,22%
126,78%
127,25%
41,22%
105,05%
0,5376
0,5643
0,4459
-55,2337
-1,8546
-1,3067
2,7105
6,4575
3,3146
14,1926
-1,8384
2,5902
Fonte: STN, 2007.

Deflator 2004 = 1,487519459 (FEE - RS)
Deflator 2005 = 1,594548294 (FEE - RS)
(*) A RMPA possui, atualmente, trinta e um municpios, destes apenas os dezenove municpios supracitados tinham seus dados disponibilizados pela Secretaria do Tesouro Nacional (www.tesouro.fazenda.gov.br) nos trs exerccios estudados (2000,
2004 e 2005).
132
Cont. ANEXO VII
MUNICIPIO
Municpios
tvamou05
%damo00
%damo04
%damo05
Taxa de
variao de
despesas de
capital com
amortizao
e outros entre
2000 e 2005
% desp
cap amort
e outros
na
despesa
total 2000
% desp
cap amort
e outros
na
despesa
total 2004
% desp
cap amort
e outros
na
despesa
total 2005
vppdam04
var ponto
percentual
das
despesas
de cap com
amort e
outros na
despesa
total entre
2000 e
2004
vppdam05
var ponto
percentual
das
despesas
de cap com
amort e
outros na
despesa
total entre
2000 e
2005
vppdam45
var ponto
percentual
das
despesas
de cap com
amort e
outros na
despesa
total entre
2004 e
2005
vpprprt04
var ponto
percentual da
participao
da receita
prpria na
receita total
entre 2000 e
2004
vpprprt05
var ponto
percentual da
participao
da receita
prpria na
receita total
entre 2000 e
2005
vpprprt45
var ponto
percentual da
participao
da receita
prpria na
receita total
entre 2004 e
2005
VRP0004
"% RECEITA
PRPRIA"20002004
VRP0005
dvrprt04
dvrprt05
"%
RECEITA
PRPRIA"
20002005(*)
diferena
entre a
variao
de receita
prpria e
receita
total entre
2000 e
2004
diferena
entra a
variao
de receita
prpria e
receita
total entre
2000 e
2005
dpdc00
"%
DESPESAS
PESSOAL /
DESPESAS
CORRENTES
TOTAIS 2000"
dpdc04
"%
DESPESAS
PESSOAL /
DESPESAS
CORRENTES
TOTAIS 2004"
dpdc05
"%
DESPESAS
PESSOAL /
DESPESAS
CORRENTES
TOTAIS 2005"
%dpdt00
%desp
pessoal /
despesa
total
2000
%dpdt04
%desp
pessoal /
despesa
total
2004
%dpdt05
%desp
pessoal /
despesa
total
2005
vppdpdt04
vppdpdt05
vppdpdt45
var ponto
percentual
da despesa
de pessoal
na despesa
total entre
2000 e
2004
var ponto
percentual
entre a
despesa de
pessoal e a
despesa
total entre
2000 e
20005
var ponto
percentual
entre a
despesa de
pessoal e a
despesa
total entre
2004 e
2005
RMPA
69,89%
2,01%
3,23%
3,42%
1,22%
1,41%
0,18%
7,53%
4,46%
-3,07%
29,11%
25,49%
20,15%
12,38%
44,88%
50,91%
39,78%
44,88%
50,91%
39,78%
6,03%
-5,10%
-11,13%
RMPA Sem POA
-35,65%
4,43%
3,52%
2,85%
-0,91%
-1,58%
-0,67%
7,12%
1,79%
-5,32%
59,24%
43,42%
34,10%
9,21%
49,36%
46,84%
48,87%
49,36%
46,84%
48,87%
-2,51%
-0,49%
2,03%
PORTO ALEGRE
313,70%
0,89%
3,10%
3,68%
2,21%
2,79%
0,58%
9,23%
7,88%
-1,35%
21,72%
21,09%
19,92%
17,34%
42,81%
52,91%
35,18%
42,81%
52,91%
35,18%
10,11%
-7,62%
-17,73%
ALVORADA
17,42%
4,75%
5,57%
5,58%
0,82%
0,83%
0,01%
7,75%
-0,47%
-8,21%
58,17%
27,14%
39,69%
-2,61%
36,56%
46,79%
45,94%
36,56%
46,79%
45,94%
10,22%
9,37%
-0,85%
CACHOEIRINHA
4,77%
4,38%
5,56%
4,58%
1,18%
0,21%
-0,97%
0,86%
-3,46%
-4,32%
33,58%
29,08%
3,90%
-17,63%
58,57%
53,50%
53,12%
58,57%
53,50%
53,12%
-5,07%
-5,45%
-0,38%
CAMPO BOM
-94,50%
16,89%
1,54%
0,93%
-15,34%
-15,96%
-0,62%
7,03%
7,03%
0,00%
57,00%
46,46%
29,84%
9,30%
43,37%
36,67%
42,59%
43,37%
36,67%
42,59%
-6,70%
-0,78%
5,92%
CAPELA DE SANTANA
205,46%
0,05%
0,23%
0,15%
0,18%
0,10%
-0,08%
5,67%
2,56%
-3,11%
110,27%
106,66%
82,89%
46,96%
40,75%
47,62%
49,51%
40,75%
47,62%
49,51%
6,88%
8,77%
1,89%
DOIS IRMOS
-43,28%
0,68%
0,70%
0,39%
0,01%
-0,30%
-0,31%
9,77%
3,55%
-6,22%
87,12%
70,42%
57,77%
23,79%
29,17%
43,47%
42,73%
29,17%
43,47%
42,73%
14,30%
13,56%
-0,74%
ELDORADO DO SUL
-56,53%
1,05%
0,45%
0,46%
-0,60%
-0,59%
0,01%
11,22%
16,37%
5,15%
93,50%
192,26%
81,85%
151,03%
52,85%
49,22%
57,65%
52,85%
49,22%
57,65%
-3,64%
4,80%
8,44%
ESTEIO
9,91%
4,74%
4,87%
5,21%
0,12%
0,47%
0,35%
4,76%
1,04%
-3,72%
23,71%
15,39%
23,64%
5,67%
48,96%
59,18%
57,12%
48,96%
59,18%
57,12%
10,22%
8,16%
-2,05%
GLORINHA
385,62%
0,08%
0,15%
0,39%
0,07%
0,31%
0,24%
6,74%
4,61%
-2,13%
110,07%
109,02%
50,01%
36,83%
53,43%
55,30%
53,74%
53,43%
55,30%
53,74%
1,87%
0,30%
-1,56%
GRAVATA
19,62%
4,18%
3,91%
4,99%
-0,27%
0,82%
1,09%
4,25%
-8,43%
-12,68%
50,86%
-6,95%
19,37%
-38,42%
56,04%
43,41%
47,27%
56,04%
43,41%
47,27%
-12,62%
-8,77%
3,86%
IVOTI
-38,56%
0,73%
0,75%
0,45%
0,02%
-0,28%
-0,30%
4,70%
1,35%
-3,34%
37,39%
32,85%
27,44%
8,91%
37,90%
46,56%
50,95%
37,90%
46,56%
50,95%
8,66%
13,05%
4,39%
MONTENEGRO
80,23%
1,30%
2,03%
2,35%
0,73%
1,05%
0,32%
1,77%
-4,30%
-6,08%
37,39%
25,72%
6,12%
-16,00%
49,44%
45,93%
43,25%
49,44%
45,93%
43,25%
-3,51%
-6,19%
-2,68%
NOVO HAMBURGO
-27,74%
7,96%
10,37%
5,75%
2,41%
-2,21%
-4,62%
6,52%
4,02%
-2,51%
49,89%
46,62%
22,79%
14,58%
50,36%
43,36%
46,96%
50,36%
43,36%
46,96%
-7,01%
-3,40%
3,60%
PAROB
-19,72%
1,12%
2,00%
0,90%
0,88%
-0,22%
-1,10%
8,61%
6,28%
-2,33%
98,60%
101,71%
106,78%
92,57%
54,66%
56,33%
54,91%
54,66%
56,33%
54,91%
1,67%
0,25%
-1,42%
PORTO
-62,12%
0,80%
0,93%
0,30%
0,13%
-0,50%
-0,63%
10,79%
3,84%
-6,95%
93,50%
88,68%
70,14%
31,77%
48,93%
53,02%
50,11%
48,93%
53,02%
50,11%
4,09%
1,17%
-2,92%
SANTO ANTNIO DA
PATRULHA
-23,94%
1,61%
1,17%
1,23%
-0,44%
-0,39%
0,06%
9,52%
4,84%
-4,68%
97,27%
67,24%
66,39%
34,29%
56,60%
45,63%
41,42%
56,60%
45,63%
41,42%
-10,98%
-15,18%
-4,20%
SO JERNIMO
-26,31%
1,06%
1,03%
0,78%
-0,03%
-0,28%
-0,25%
8,41%
1,47%
-6,94%
73,08%
26,15%
62,52%
11,35%
47,51%
47,01%
50,82%
47,51%
47,01%
50,82%
-0,50%
3,31%
3,81%
SAPIRANGA
SAPUCAIA DO SUL
Mdia
Desvio Padro
Coeficiente de Variao
-57,95%
-61,75%
27,59%
127,95%
4,6366
2,83%
2,88%
3,05%
3,84%
1,2574
4,70%
1,30%
2,65%
2,55%
0,9621
1,19%
1,10%
2,13%
2,02%
0,9505
1,88%
-1,58%
-0,40%
3,65%
-9,0918
-1,64%
-1,78%
-0,92%
3,70%
-4,0083
-3,52%
-0,20%
-0,52%
1,33%
-2,5423
15,51%
10,70%
7,57%
3,41%
0,4508
7,19%
8,07%
3,34%
5,26%
1,5745
-8,31%
-2,63%
-4,23%
3,67%
-0,8683
142,23%
136,95%
74,33%
35,94%
0,4835
98,05%
141,73%
65,23%
49,12%
0,7531
106,42%
87,66%
50,80%
31,75%
0,6250
52,80%
74,18%
28,25%
42,12%
1,4912
40,64%
53,19%
47,46%
7,68%
0,1619
43,90%
51,33%
48,48%
5,42%
0,1118
48,38%
52,88%
48,66%
5,69%
0,1169
40,64%
53,19%
47,46%
7,68%
0,1619
43,90%
51,33%
48,48%
5,42%
0,1118
48,38%
52,88%
48,66%
5,69%
0,1169
3,25%
-1,86%
1,02%
7,54%
7,3905
7,74%
-0,31%
1,20%
7,61%
6,3424
4,49%
1,55%
0,18%
5,39%
30,0969
133
Cont. ANEXO VII
MUNICIPIO
Municpios
VRP0005
dvrprt04
dvrprt05
"% RECEITA
PRPRIA"
2000-2005(*)
diferena
entre a
variao de
receita
prpria e
receita total
entre 2000 e
2004
diferena
entra a
variao de
receita
prpria e
receita total
entre 2000 e
2005
dpdc00
"% DESPESAS
PESSOAL /
DESPESAS
CORRENTES
TOTAIS 2000"
dpdc04
"% DESPESAS
PESSOAL /
DESPESAS
CORRENTES
TOTAIS 2004"
dpdc05
"% DESPESAS
PESSOAL /
DESPESAS
CORRENTES
TOTAIS 2005"
%dpdt00
%dpdt04
%dpdt05
%desp
%desp
%desp
pessoal /
pessoal /
pessoal /
despesa total despesa total despesa total
2000
2004
2005
vppdpdt04
vppdpdt05
vppdpdt45
var ponto
percentual da
despesa de
pessoal na
despesa total
entre 2000 e
2004
var ponto
percentual
entre a
despesa de
pessoal e a
despesa total
entre 2000 e
20005
var ponto
percentual
entre a
despesa de
pessoal e a
despesa total
entre 2004 e
2005
RMPA
25,49%
20,15%
12,38%
44,88%
50,91%
39,78%
44,88%
50,91%
39,78%
6,03%
-5,10%
-11,13%
RMPA Sem POA
43,42%
34,10%
9,21%
49,36%
46,84%
48,87%
49,36%
46,84%
48,87%
-2,51%
-0,49%
2,03%
PORTO ALEGRE
21,09%
19,92%
17,34%
42,81%
52,91%
35,18%
42,81%
52,91%
35,18%
10,11%
-7,62%
-17,73%
ALVORADA
27,14%
39,69%
-2,61%
36,56%
46,79%
45,94%
36,56%
46,79%
45,94%
10,22%
9,37%
-0,85%
CACHOEIRINHA
29,08%
3,90%
-17,63%
58,57%
53,50%
53,12%
58,57%
53,50%
53,12%
-5,07%
-5,45%
-0,38%
CAMPO BOM
46,46%
29,84%
9,30%
43,37%
36,67%
42,59%
43,37%
36,67%
42,59%
-6,70%
-0,78%
5,92%
CAPELA DE SANTANA
106,66%
82,89%
46,96%
40,75%
47,62%
49,51%
40,75%
47,62%
49,51%
6,88%
8,77%
1,89%
DOIS IRMOS
70,42%
57,77%
23,79%
29,17%
43,47%
42,73%
29,17%
43,47%
42,73%
14,30%
13,56%
-0,74%
ELDORADO DO SUL
192,26%
81,85%
151,03%
52,85%
49,22%
57,65%
52,85%
49,22%
57,65%
-3,64%
4,80%
8,44%
ESTEIO
15,39%
23,64%
5,67%
48,96%
59,18%
57,12%
48,96%
59,18%
57,12%
10,22%
8,16%
-2,05%
GLORINHA
109,02%
50,01%
36,83%
53,43%
55,30%
53,74%
53,43%
55,30%
53,74%
1,87%
0,30%
-1,56%
GRAVATA
-6,95%
19,37%
-38,42%
56,04%
43,41%
47,27%
56,04%
43,41%
47,27%
-12,62%
-8,77%
3,86%
IVOTI
32,85%
27,44%
8,91%
37,90%
46,56%
50,95%
37,90%
46,56%
50,95%
8,66%
13,05%
4,39%
MONTENEGRO
25,72%
6,12%
-16,00%
49,44%
45,93%
43,25%
49,44%
45,93%
43,25%
-3,51%
-6,19%
-2,68%
NOVO HAMBURGO
46,62%
22,79%
14,58%
50,36%
43,36%
46,96%
50,36%
43,36%
46,96%
-7,01%
-3,40%
3,60%
PAROB
101,71%
106,78%
92,57%
54,66%
56,33%
54,91%
54,66%
56,33%
54,91%
1,67%
0,25%
-1,42%
PORTO
88,68%
70,14%
31,77%
48,93%
53,02%
50,11%
48,93%
53,02%
50,11%
4,09%
1,17%
-2,92%
134
MUNICIPIO
Municpios
VRP0005
dvrprt04
dvrprt05
dpdc00
dpdc04
dpdc05
%dpdt00
"% RECEITA
PRPRIA"
2000-2005(*)
diferena
entre a
variao de
receita
prpria e
receita total
entre 2000 e
2004
diferena
entra a
variao de
receita
prpria e
receita total
entre 2000 e
2005
"% DESPESAS
PESSOAL /
DESPESAS
CORRENTES
TOTAIS 2000"
"% DESPESAS
PESSOAL /
DESPESAS
CORRENTES
TOTAIS 2004"
"% DESPESAS
PESSOAL /
DESPESAS
CORRENTES
TOTAIS 2005"
%dpdt04
%dpdt05
%desp
%desp
%desp
pessoal /
pessoal /
pessoal /
despesa total despesa total despesa total
2000
2004
2005
vppdpdt04
vppdpdt05
vppdpdt45
var ponto
percentual da
despesa de
pessoal na
despesa total
entre 2000 e
2004
var ponto
percentual
entre a
despesa de
pessoal e a
despesa total
entre 2000 e
20005
var ponto
percentual
entre a
despesa de
pessoal e a
despesa total
entre 2004 e
2005
SANTO ANTNIO DA
PATRULHA
67,24%
66,39%
34,29%
56,60%
45,63%
41,42%
56,60%
45,63%
41,42%
-10,98%
-15,18%
-4,20%
SO JERNIMO
26,15%
62,52%
11,35%
47,51%
47,01%
50,82%
47,51%
47,01%
50,82%
-0,50%
3,31%
3,81%
SAPIRANGA
98,05%
106,42%
52,80%
40,64%
43,90%
48,38%
40,64%
43,90%
48,38%
3,25%
7,74%
4,49%
SAPUCAIA DO SUL
141,73%
87,66%
74,18%
53,19%
51,33%
52,88%
53,19%
51,33%
52,88%
-1,86%
-0,31%
1,55%
Mdia
65,23%
50,80%
28,25%
47,46%
48,48%
48,66%
47,46%
48,48%
48,66%
1,02%
1,20%
0,18%
Desvio Padro
49,12%
31,75%
42,12%
7,68%
5,42%
5,69%
7,68%
5,42%
5,69%
7,54%
7,61%
5,39%
Coeficiente de Variao
0,7531
0,6250
1,4912
0,1619
0,1118
0,1169
0,1619
0,1118
0,1169
7,3905
6,3424
30,0969
135
ANEXO VIII DICIONRIO DE TESTES
MUNICIPIO
Municpios
dummy1
Dummy para excluso da RMPA, Somatrio Extra POA, Mdia e DesvPad E Coef Var
dummy2
Dummy para excluso da RMPA, POA, Som Extra POA, Mdia, Desv Pad e Coef Var
tvdt0004
"% DESPESA TOTAL 2000-2004
tvdt0005
"% DESPESA TOTAL 2000-2005
VRT0004
"% RECEITA TOTAL"2000-2004
VRT0005
"% RECEITA TOTAL"2000-2005
dppvdr04
Diferena em pontos percentuais da variao da receita e despesa totais entre 2000 e 2004
dppvdr05
Diferena em pontos percentuais da variao da receita e despesa totais entre 2000 e 2005
EQORC00
"EQUILBRIO ORAMENTRIO" RECEITAS - DESPESAS "2000"
EQORC04
17 "EQUILBRIO ORAMENTRIO" RECEITA - DESPESAS (2004 A VALORES DE 2000)
EQORC05
17 "EQUILBRIO ORAMENTRIO" RECEITA - DESPESAS (2005 A VALORES DE 2000)
vardef04
Diminuiu o dficit entre 2000 e 2004(1= sim; 0=no)
vardef05
Diminuiu o dficit entre 2000 e 2005 (1=sim; 0=no)
vardef45
Diminuiu o dficit entre 2004 e 2005 (1=sim; 0=no)
%invdt00
"% INVESTIMENTO / DESP TOTAL" "2000" PAIVA
%invdt04
"% INVESTIMENTO / DESP TOTAL" 2004 A VALORES DE 2000
%invdt05
% INVESTIMENTO / DESP TOTAL" 2005 A VALORES DE 2000 PAIVA
vppidt04
Variao em pontos percentuais da participao do investimento na despesa total entre 2000 e 20004
vppidt05
vppidt45
VDI0004
Taxa de Variao dos INVESTIMENTOS" 2000-2004
VDI0005
Taxa de Variao dos INVESTIMENTOS" 2000-2005
tvipc04
taxa de variao do investimento per capita entre 2000 e 2004
tvipc05
tvipc45
tvamou04
Taxa de variao de despesas de capital com amortizao e outros entre 2000 e 2004
tvamou05
Taxa de variao de despesas de capital com amortizao e outros entre 2000 e 2005
%damo00
% desp cap amort e outros na despesa total 2000
%damo04
%damo05
vppdam04
var ponto percentual das despesas de cap com amort e outros na despesa total entre 2000 e 2004
vppdam05
PAIVA
136
Cont. ANEXO VIII
vppdam45
vpprprt04
var ponto percentual da participao da receita prpria na receita total entre 2000 e 2004
vpprprt05
vpprprt45
VRP0004
"% RECEITA PRPRIA"2000-2004
VRP0005
"% RECEITA PRPRIA" 2000-2005(*)
dvrprt04
diferena entre a variao de receita prpria e receita total entre 2000 e 2004
dvrprt05
diferena entra a variao de receita prpria e receita total entre 2000 e 2005
dpdc00
"% DESPESAS PESSOAL / DESPESAS CORRENTES TOTAIS 2000"
dpdc04
dpdc05
%dpdt00
%desp pessoal / despesa total 2000
%dpdt04
%dpdt05
vppdpdt04
var ponto percentual da despesa de pessoal na despesa total entre 2000 e 2004
vppdpdt05
var ponto percentual entre a despesa de pessoal e a despesa total entre 2000 e 20005
vppdpdt45
var ponto percentual entre a despesa de pessoal e a despesa total entre 2004 e 2005
137
ANEXO IX REGRESSES SPSS
MODELO 1
Variables Entered/Removed(a)
Model
Variables Entered
1 vppdpdt05
Method
Stepwise (Criteria: Probability-of-F-to-enter <= ,050, Probability-of-F-to-remove >= ,100).
2 vppdam05
3 tvamou05
Dependent
Variable:
vppidt05
Method
Model Summary
Model
R Square
Adjusted R Square
Std. Error of the Estimate
0,563417
0,317438
0,277287
6,752788
0,700073
0,490102
0,426365
6,016144
0,792974
0,628808
0,554569
5,301398
3
a
Predictors: (Constant), vppdpdt05
Predictors: (Constant), vppdpdt05, vppdam05
Predictors: (Constant), vppdpdt05, vppdam05, tvamou05
Coefficients(a)
Model
Standardized
Coefficients
Unstandardized Coefficients
B
Std. Error
Sig.
Beta
1 (Constant)
-3,48188
1,568334
vppdpdt05
-0,57264
0,203657
2 (Constant)
-4,28262
1,438975
vppdpdt05
-0,57327
0,181441
-2,22011
0,040296
-2,81179
0,012004
-2,97616
0,008912
-0,56404
-3,15955
0,006072
-0,41553
-2,32766
0,033377
-3,97712
0,001215
-0,56342
vppdam05
-0,86716
0,372545
3 (Constant)
-5,35534
1,346539
vppdpdt05
-0,50637
0,162363
-0,49821
-3,11873
0,007043
vppdam05
-1,20027
0,357167
-0,57515
-3,36054
0,004292
tvamou05
0,024808
0,010479
0,410549
2,367519
0,031776
Dependent Variable: vppidt05
MODELO 2
Variables Entered/Removed(a)
Variables
Variables
Model
Entered
Removed
1 vppdam04
2 vppdpdt04
Method
Stepwise (Criteria: Probability-of-F-to-enter <= ,050, Probability-of-F-to-remove >=
,100).
Stepwise (Criteria: Probability-of-F-to-enter <= ,050, Probability-of-F-to-remove >=
,100).
Model Summary
Model
R Square
Adjusted R
Square
Std. Error of the Estimate
0,798941
0,638307
0,617031
5,036814
0,848
0,719104
0,683992
4,575335
Predictors: (Constant), vppdam04
Predictors: (Constant), vppdam04, vppdpdt04
Coefficients(a)
138
Model
Unstandardized Coefficients
Standardized
Coefficients
Beta
Std. Error
Sig.
0,479982
1 (Constant)
-0,83957
1,162493
-0,72221
vppdam04
-1,73403
0,316584
-0,79894 -5,47733
4,09E-05
2 (Constant)
-0,45432
1,071144
-0,42415
0,677106
vppdam04
-1,56225
0,298518
-0,71979 -5,23337
8,2E-05
vppdpdt04
-0,30995
0,14448
-0,29506 -2,14529
0,047622

A Execução Orçamentária Nos Municípios Sob A LRF

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1

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Santa Cruz do Sul, dezembro de 2007.

Simone Loureiro Brum Imperatore

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