SECCIN TRIBUTARIA

Jurisprudencia Tributaria
Cundo una Sociedad Conyugal ejerce su derecho a tributar como tal?
Jurisprudencia de Observancia Obligatoria
RTF
:
Expediente :
Asunto
:
Fecha
:

N 03441-4-2010
N 19408-2005
Impuesto a la Renta
Lima, 24 de mayo de 2010

1. CRITERIO ADOPTADO POR EL

TRIBUNAL FISCAL

Con la presentacin del formulario utilizado para la declaracin y pago a cuenta del
Impuesto a la Renta de primera categora
se ejerce la opcin de declarar y pagar el
Impuesto como sociedad conyugal por las
rentas comunes, prevista en el artculo 16
de la Ley del Impuesto a la Renta.
2. PLANTEAMIENTO DE LA LITIS
El tema materia de controversia radica en
determinar si es posible que con la presentacin del formulario utilizado para la
declaracin y pago a cuenta mensual del
Impuesto a la Renta de primera categora,
la sociedad conyugal ejerza la opcin de
declarar y pagar impuesto por las rentas
comunes, prevista por el artculo 16 de la
Ley del Impuesto a la Renta.
La presentacin del formulario para
la declaracin
y pago a cuenta mensual
del IR 1a Categora

Conlleva?

A que la Sociedad
Conyugal ejerza la
opcin de declarar
y pagar impuesto
por las rentas comunes, de acuerdo al artculo 16
de la LIR.

3. ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE
La recurrente sostiene que los ingresos
por intereses pagados por entidades bancarias en el exterior durante los ejercicios
1999 y 2000 que han sido atribuidos por
la Administracin como rentas de fuente
extranjera, se originan en la liquidacin de
certificados bancarios depositados en una
cuenta bancaria del Wiese Bank Internacional (Grand Cayman Islands, British West
Indies), que fueron emitidos por una colocacin de capitales que formaban parte de
los bienes comunes de la sociedad conyugal que formaba con su esposa.
Agrega que los certificados bancarios en
cuestin fueron realizados durante los ejercicios 1999 y 2000 lo que permite concluir
que estos formaban parte de los bienes sociales de la sociedad conyugal toda vez que
sta se constituy en 1969.
Establece que de acuerdo a lo establecido
en el numeral 1 del artculo 311 del Cdigo
Civil todos los bienes de la sociedad de gananciales se presumen sociales, salvo prueba

en contrario y que en su caso no existe una

prueba en contrario de parte de la Administracin respecto a la calidad de bienes sociales del capital y de los intereses relacionados
con los certificados bancarios depositados.
Finalmente, seala que a fin de atribuirle
la totalidad de las rentas provenientes de
intereses pagados por cuentas del exterior
en los ejercicios 1999 y 2000, la Administracin consider que es el representante
de las sociedad conyugal por haber presentado los formularios de pagos a cuenta de
renta de primera categora del mes de enero de los ejercicios 1999 y 2000; sin embargo, ello no implica que hubiera ejercido
la opcin establecida en el artculo 16 de
la Ley de Impuesto a la Renta(en adelante,
LIR), pues en ninguna parte de los citados
formularios consta su manifestacin expresa, y en el supuesto negado que se asuma tal hecho, nicamente recaera sobre
las rentas de primera categora generadas
en los citados ejercicios, ms no as en las
rentas de segunda categora generadas por
los bienes comunes de la sociedad conyugal que debern ser atribuidas por partes
iguales a cada uno de los cnyuges.

ejerci la opcin prevista en el artculo 16

de la LIR, la Administracin ha considerado
que sta si se ejerci con la presentacin
por parte de la recurrente de los formularios N 1083 de los pagos a cuenta de primera categora de los meses de enero del
ejercicio 1999 y 2000 en el que tributa por
el ntegro de las rentas de dicha categora.
Ahora bien, mediante acuerdo de Sala
Plena contenido en el Acta de Reunin de
Sala Plena N 2010-4 del 29 de marzo de
2010 se acord lo siguiente: Con la presentacin del formulario utilizado para la
declaracin y pago a cuenta del Impuesto
a la Renta de primera categora se ejerce
la opcin de declarar y pagar el Impuesto
como sociedad conyugal por las rentas comunes, prevista en el artculo 16 de la Ley
del Impuesto a la Renta.
Dicho acuerdo se basa en los siguientes
fundamentos:

4. ARGUMENTOS DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA

El artculo 16 de la LIR dispone que, en el

caso de sociedades conyugales, las rentas
que obtenga cada cnyuge sern declaradas independientemente por cada uno de
ellos, en tanto que las rentas producidas
por bienes comunes sern atribuidas a uno
solo de ellos para efectos de la declaracin
y pago como sociedad conyugal.

La Administracin Tributaria seala que inici un procedimiento de fiscalizacin a la

recurrente respecto a sus obligaciones tributarias del Impuesto a la Renta - Persona
Natural solicitndole diversa informacin
tributaria y contable.

En concordancia con esto, el artculo 6 del

Reglamento de la citada ley, dispone que
los cnyuges que opten por declarar y pagar el impuesto como sociedad conyugal
por las rentas comunes, aplicarn, entre
otras, las siguientes reglas:

Asimismo, menciona que de acuerdo al

Informe General de Fiscalizacin, en aplicacin del artculo 16 de la LIR, la sociedad conyugal ejerci la opcin de atribuir
la representacin de sta al recurrente para
efectos de la declaracin y pago de las
rentas comunes de la sociedad con la presentacin de los formularios N 1083 correspondiente al pago a cuenta de primera
categora de los periodos de enero de los
ejercicios 1999 y 2000, por lo que le atribuy al recurrente el 100% de las rentas.

1. Atribuirn a uno de ellos la representacin de la sociedad conyugal comunicando tal hecho a la SUNAT, siendo que
la opcin se ejercitar en la oportunidad
en que corresponda efectuar el pago a
cuenta del mes de enero de cada ejercicio gravable, surtiendo efecto a partir de
dicho ejercicio. Se prev, adems, que
igual regla se aplicar cuando los cnyuges opten por regresar al rgimen de declaracin y pago por separado de rentas
previsto en el artculo 16 de la ley; y,

Como resultado de dicha fiscalizacin efectu reparos por renta de fuente extranjera
no declarada referido a los intereses de los
certificados de depsitos en sus cuentas
bancarias del exterior.

2. El representante considerar en su declaracin y pago como sociedad conyugal

conjuntamente con sus rentas propias.

5. FUNDAMENTOS DEL TRIBUNAL

FISCAL
El Tribunal Fiscal seala que pese a que la recurrente contest el requerimiento cursado
por la Administracin manifestando que no

El citado artculo 6 ha precisado que dicha

opcin debe ejercerse con ocasin del pago
a cuenta del mes de enero, pero no ha establecido la forma en que debe realizarse. En
consecuencia, al no haberse previsto una
formalidad particular, los contribuyentes
tienen el derecho a ejercerla por cualquier
medio, sin que sea necesario el uso de un

SEGUNDA QUINCENA - DICIEMBRE 2010

13

SECCIN TRIBUTARIA
formato especial, por lo que bastar con el
empleo de un formato simple.

efectos fiscales, conforme veremos ms

adelante.

As, pues, resulta vlido considerar que si

uno de los cnyuges presenta el formulario
respectivo a fin de efectuar la declaracin
y pago a cuenta del impuesto a la renta de
primera categora por el total de la renta
generada por un bien de propiedad de la
sociedad conyugal, se hace evidente la voluntad de esta ltima a atribuir uno de sus
miembros la totalidad de la rentas comunes
en representacin de aquella, pues de lo
contrario, cada uno de lo cnyuges habra
efectuado la declaracin y pago a cuenta
respecto de su porcentaje de participacin
sobre dichas rentas (es decir, el 50% de las
rentas que se perciban).

Al respecto, de acuerdo con el artculo

16 de la LIR, en el caso de las sociedades
conyugales, las rentas que obtenga cada
cnyuge por sus bienes propios sern declaradas independientemente por cada uno
de ellos; tratamiento que razonablemente
tambin se aplicar en caso las rentas se
hayan originado por bienes comunes o
sociales y es que stas se atribuirn en el
porcentaje correspondiente a cada uno de
ellos, el cual comnmente es del cincuenta
por ciento (50%).

Cabe precisar que como la opcin regulada

por el artculo 16 de la citada ley no puede
ejercerse de forma parcial, esto es, respecto de un tipo de renta (como son las rentas
de primera categora) sino que debe estar
referida a la totalidad de las rentas comunes que se hayan producido, se entiende
que con ocasin de la presentacin del formulario en mencin, sta se ha ejercido por
la totalidad de tales rentas.
Por lo tanto, se concluye que la presentacin
de los mencionados formularios, por la totalidad de las rentas generadas por un bien de
propiedad de la sociedad conyugal, implica
la voluntad de los cnyuges de ejercer la
opcin prevista en el artculo 16 de la LIR.
6. NUESTROS COMENTARIOS
La sociedad conyugal puede optar por distintos regmenes patrimoniales, en ese sentido procederemos a desarrollar cules son
las implicancias tributarias, las mismas que
variarn en funcin al rgimen patrimonial
elegido.
a) Rgimen de Separacin de Bienes
En este rgimen cada cnyuge conserva
a plenitud la propiedad, administracin y
disposicin de sus bienes as como es responsable por las deudas que genere con
sus propios bienes, entre las cuales entendemos, se encuentran comprendidas las
tributarias.
Por lo tanto, en el presente rgimen cada
uno tributar en forma independiente, por
cualquier tipo de ventaja patrimonial producto del ejercicio de una actividad o de
la explotacin de sus bienes propios calificndose como contribuyente del Impuesto
a la Renta.
b) Rgimen de Sociedad de Gananciales
Antes de dilucidar el tratamiento tributario de las sociedades conyugales que hayan optado por el rgimen de sociedad
de gananciales, debemos sealar en principio que se deben identificar a los bienes
propios y a los bienes comunes o sociales,
por cuanto ello ser determinante para

14

ASESOR EMPRESARIAL

Entonces de acuerdo con lo anteriormente

expuesto ambos cnyuges debern inscribirse en el RUC y estarn en la obligacin
de presentar la declaracin correspondiente a cada una de las rentas generadas y
adems de realizar el pago del tributo que
cada uno haya determinado.
En tal sentido, de conformidad con lo dispuesto por el artculo 6 del Reglamento de
la LIR, en el caso de sociedades conyugales, las rentas que obtenga cada cnyuge
sern declaradas y pagadas independientemente por cada uno de ellos y las rentas de los hijos menores sern declaradas
por el cnyuge que por mandato judicial
ejerce la administracin de dichas rentas;
de esta forma, las rentas comunes producidas por los bienes propios y/o comunes
sern atribuidas por igual, a cada uno de
los cnyuges.
Por otro lado, el mismo artculo 6 dispone
un rgimen alternativo para las rentas generadas por las sociedades conyugales, segn
el cual, los cnyuges podrn optar por atribuir las rentas originadas por los bienes sociales o comunes en la oportunidad en que
corresponda efectuar el pago a cuenta del
mes de enero de cada ejercicio gravable.
Tal dispositivo origina dos posibles interpretaciones, siendo la primera la que entiende que la norma reglamentaria estara
fijando la forma y oportunidad en que corresponde ejercer la opcin concretndose
en la presentacin de la declaracin y pago
a cuenta del Impuesto a la Renta de primera categora del mes de enero; y la segunda que interpreta que nicamente estara
haciendo referencia al plazo para ejercer la
opcin.
Consideramos que la norma reglamentaria, al hacer referencia nicamente a la
oportunidad, est haciendo referencia al
momento en que debe ejercerse la opcin
de declarar en representacin de la sociedad conyugal. No obstante, la ausencia de
una formalidad especfica para el ejercicio
de dicha opcin ha sido ampliamente reconocida a travs de la jurisprudencia como
las RTF Ns 3484-4-2006, 5229-4-2003 y
5233-4-2003, entre otras. As, la formalidad para ejercer la opcin ser de libre
eleccin de cada contribuyente, siendo ello

as, bastara con una comunicacin simple a

la SUNAT para ejercer la opcin.
RGIMEN PATRIMONIAL DE LAS
SOCIEDADES CONYUGALES
Cada cnyuge tiene la propiedad,
SEPARACIN DE administracin y disposicin de
PATRIMONIOS sus bienes.
Cada cnyuge es titular de sus
bienes propios y la sociedad
conyugal es titular de los bienes
comunes, en tal sentido:
- Los bienes propios, se refieren
a los que cada cnyuge aporta
al iniciarse el rgimen de soSOCIEDAD DE
ciedad de gananciales.
GANANCIALES
- Los bienes comunes son aquellos que los cnyuges adquieran por su trabajo, industrias o
profesin, as como los frutos y
productos de todos los bienes
propios y de la sociedad.

7. CONCLUSIN
A todo esto, en el caso materia de resolucin, si bien es cierto no se present ninguna comunicacin, coincidimos con el criterio adoptado por el Tribunal Fiscal puesto
que el hecho de que el contribuyente tribute por el 100% de las rentas de primera
categora evidencia su voluntad de tributar
por las rentas de la sociedad conyugal en
representacin de sta, siendo que el Formulario N 1083 constituye una declaracin pago, esto es, tiene la naturaleza de
una declaracin jurada.
Sin embargo, consideramos que en caso el
contribuyente alegue que no ejerci la opcin, debera rectificar dicho formulario, lo
que conllevara a concluir que efectu un
pago en exceso por los pagos a cuenta en
los que tribut por el 100% de las rentas
del bien comn.
En tal supuesto, estaramos ante la omisin
en la declaracin y pago de las rentas de
primera categora del otro cnyuge derivndose la determinacin de deuda tributaria y las multas respectivas.
Finalmente, resulta cuestionable que la
norma reglamentaria slo haga referencia
al pago a cuenta de primera categora del
mes de enero, cuando las rentas comunes pueden devenir de otras categoras.
Asimismo, incurre en el error de limitar
la oportunidad del ejercicio de la opcin
al mes de enero de cada ejercicio cuando puede darse el caso de que para dicho
periodo la sociedad conyugal no generase
renta alguna por los bienes comunes siendo sta en el transcurso del ejercicio posteriormente generada. En tal sentido, somos
de la opinin de interpretar la normativa
en el sentido de que la opcin deber ser
ejercida dentro del plazo de vencimiento
de las obligaciones del contribuyente del
primer periodo del ejercicio en que la sociedad conyugal genere rentas de bienes
comunes.