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Caso práctico

:
TEMA 3.1 LA FISCALIZACION DE LOS GRUPOS ECONOMICOS
Luz Elvira Rey
Jefa Departamento Investigación
Dirección de Fiscalización Grandes Contribuyentes Nacionales
Administración Federal de Ingresos Públicos
(Argentina)

SUMARIO: I. Introducción.-II. Metodología de trabajo. 2.1 Criterios y
mecanismos utilizados para realizar la identificación. 2.2. Procedimiento
utilizado. 2.3 Consideraciones tenidas en cuenta para el análisis de riesgo. 2.4
Procedimiento de control desarrollado. 2.5 Casos prácticos.-III. Jurisprudencia.IV. Conclusiones. Anexo I Gráfico de Grupo Económico.

I. INTRODUCCIÓN
La temática abordada en el presente trabajo es la “Fiscalización de los
Grupos Económicos”, inserta la misma sin dejar de lado el tema central que
motiva la constitución de la Asamblea General para su tratamiento, consistente
en el diseño e implementación de “Estrategias para la promoción del
cumplimiento tributario”.
En dicho marco, indicado en el programa técnico, un efectivo control sobre
los contribuyentes actúa como un efectivo promotor del cumplimiento de los
deberes tributarios a cargo de los mismos, ello como consecuencia de la
generación de riesgo subjetivo.
Es innegable que la creciente globalización provee un escenario competitivo
que obliga a las empresas a llevar a cabo transformaciones de enorme impacto
en las prácticas productivas y en los métodos organizacionales. Ello se debe a la
existencia de un entorno de negocios complejo y dinámico.
En la economía actual, la existencia de agrupamientos económicos
orientados a la realización de distintas actividades comerciales, es un fenómeno
que tiene preponderancia tanto a nivel nacional como internacional.
Estos Grupos Económicos poseen estrategias de diversificación geográfica
de las actividades productivas, de comercialización
y financieras, con
operaciones a nivel mundial, y actúan con una planificación fiscal centralizada y
coordinada, procediendo a la evaluación de alternativas y elección de forma
jurídicas adecuadas para la reducción de costos – incluidos los impositivos - y
optimización de sus resultados.

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domiciliados. 33 establece que “se consideran sociedades controladas aquellas en que otra sociedad en forma directa o por intermedio de otra sociedad a su vez controlada. Basado en ese artículo. e implementar cambios en las modalidades y formas de control. que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social “.1 CRITERIOS Y MECANISMOS UTILIZADOS PARA REALIZAR LA IDENTIFICACIÓN DE GRUPOS ECONÓMICOS En primera instancia corresponde determinar que se considera o define como “Grupo Económico”. constituidos o ubicados en el exterior. desde el ámbito de la investigación y fiscalización. tanto desde el punto de vista individual de cada uno de los componentes como así también considerando al grupo como unidad.con domicilio en el país . A su vez indica que “se consideran sociedades vinculadas. Asimismo. En efecto el art. en particular la Ley de Sociedades Comerciales (Ley Nº 19. solo define el concepto de sociedades controladas y sociedades vinculadas. por cualquier título. con quienes aquellos realicen transacciones. establece que la vinculación quedará configurada cuando una sociedad .solo a los fines estadísticos . METODOLOGÍA DE TRABAJO 2.y personas u otro tipo de entidades o establecimientos. realizar el estudio y análisis de riesgo de los mismos. la cual definió a los mismos . II. Cabe destacar que la legislación tributaria argentina carece de una definición taxativa del concepto “grupo económico”. posean más del 50% del capital social y/o los votos necesarios para formar la voluntad social en las reuniones sociales o asambleas ordinarias. cuando una participe en más del 10% del capital de otra”.como el conjunto de personas jurídicas que controladas en forma directa o indirecta por personas físicas y/o jurídicas.550). sea por su participación en el capital.Ello implica un nuevo desafío para las Administraciones Tributarias. la legislación comercial. Al respecto. residentes o no residentes. su 2 . la Ley de Impuesto a las Ganancias. Por ende corresponde profundizar el análisis en la legislación supletoria a efectos de recabar elementos que permitan establecer un concepto adecuado. ya que deben identificar el grupo económico y a sus integrantes. estén sujetos de manera directa o indirecta a la dirección o control de las mismas personas físicas o jurídicas o éstas. posea participación. el Instituto Nacional de Estadísticas y Censos creó la “Unidad Estadística Grupos Económicos”.

cualquiera sea su actividad u objeto social. recae en cabeza de cada persona jurídica o física integrante del grupo económico.por una persona o conjunto de personas físicas o jurídicas. no encontrándose prevista la presentación de información integrada por parte del mismo. c) Presunción: cuando los clientes o proveedores de una persona jurídica tenga participación porcentual significativa en los ingresos.en forma directa o indirecta . la determinación y tributación de los distintos gravámenes. efectuando cada uno las presentaciones de las declaraciones juradas que correspondan en forma individual. por presunción o por gestión económica. tengan poder de decisión para orientar o definir la o las actividades de las mencionadas sociedades. Este concepto es definido por la legislación a fin de realizar los ajustes por precios de transferencia. o donde el “control” de las personas jurídicas que lo conforman es ejercido . Desde el punto de vista operativo y a efectos de proceder a la identificación de los grupos económicos para su posterior análisis. sus influencias funcionales o de cualquier otra índole.grado de acreencias. corresponde mencionar que en la legislación argentina.2 PROCEDIMIENTO UTILIZADO Antes de introducirnos en el análisis del presente acápite. Dicho control puede ejercerse de diferentes maneras. créditos o deudas de la misma. es decir más del 50% del capital. establecimientos u otro tipo de entidades. gastos. contractuales o no. a saber: a) Participación social: poseer la participación por cualquier título que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social. se implementó como criterio uniforme la consideración de la presente definición: “Grupo Económico es el conjunto de personas jurídicas. donde alguna de ellas ejerce el “control” de las demás. En ambos casos los sujetos que cumplen esas condiciones se consideran como componentes del grupo. 3 . mediante la participación social. es decir influencia sustancial o significativa en la misma. b) Gestión económica: cuando alguno de los miembros del directorio ejercen funciones de decisión o técnicas en distintas personas jurídicas. 2. Parámetro: votos necesarios para formar la voluntad social.

como así también respecto de las sociedades en las cuales posee inversiones.La situación expuesta. identificación de sus accionistas personas físicas y/o jurídicas radicadas en el país o en el extranjero. Por otra parte se obtiene información de las sociedades en las cuales participa. ¾ Otros Organismos de contralor como Inspección General Justicia. como asimismo de las Declaraciones Juradas correspondientes al Impuesto a las Ganancias. cuyo origen es proveniente de regimenes previstos por Resoluciones Generales. síndicos. ya sea como representantes o accionistas. 4 . procedimiento que describiremos seguidamente.y su participación en cantidad de acciones de la sociedad en cuestión. teniendo en cuenta para ello la definición que se explicitara anteriormente. Bolsa de Comercio de Buenos Aires. Gral. Nº 4120 Accionistas y representantes . conlleva a que la determinación de la composición del grupo requiera de un análisis exhaustivo de información. El proceso de identificación se inicia a partir del conocimiento de la relevancia económica y fiscal de una persona jurídica. y su valuación. A través del procedimiento señalado. gerentes y otros cargos. a fin de establecer posibles participaciones de estas personas en otras sociedades. se obtiene información referente a las personas en las que recae la representatividad de las mismas en su carácter de: directores. miembros de los consejos de vigilancia. que surge de las Memorias y Estados Contables. y Comisión Nacional de Valores. ¾ Estudios de Precios de Transferencia. ¾ Memorias y Balances Generales Anuales. ¾ Regimenes de información (Res. La identificación de los grupos económicos se realiza primordialmente utilizando los datos con que cuenta la Administración Tributaria en sus bases. Una vez individualizadas las personas jurídicas que integran el grupo.CITI Compras las empresas más importantes del país informan sus compras con la identificación de sus proveedores). contando con los datos sobre la cantidad de acciones. La búsqueda descripta en los párrafos precedentes se replica para cada accionista identificado. se analiza información proveniente de: ¾ Las declaraciones juradas presentadas del Impuesto a las Ganancias de las sociedades y personas físicas. y por información de terceros (incluye otras Administraciones Tributarias y Organismos de Control Jurisdiccionales).

estableciendo las relaciones en los datos recabados a efectos de elaborar un mapa que conforme a cada grupo y evaluar el riesgo del mismo. como así también establecer la temática. los siguientes datos en relación a los integrantes del grupo. ¾ Cámaras empresariales de la actividad. 2.000 millones. ¾ Patrimonio Neto : U$S 22. actualmente se encuentran identificados aproximadamente 83 grupos económicos con 1250 integrantes (personas físicas y jurídicas) cuyos datos económicos relevantes son: ¾ Total de Activos: U$S 66. la identificación y conformación de los grupos económicos requiere la revelación y análisis de información proveniente de distintos orígenes.3 CONSIDERACIONES TENIDAS PARA EL ANÁLISIS DEL RIESGO Una vez identificada la composición del grupo económico. se examinan. en el cual la información conocida relativa a cada contribuyente es examinada y comparada. que sirvan de soporte a la toma de decisiones. estudiando el grado de participación en el ámbito del sector económico al que pertenece. 5 . objetiva y eficaz. una buena práctica a nivel de control fiscal presupone la disponibilidad de información sobre el universo de contribuyentes en estudio. Del estudio efectuado.000 millones ¾ Ventas: U$S 27. se realiza un análisis de los datos económicos y fiscales correspondientes.¾ Administraciones Tributarias de Fiscos Extranjeros (solicitadas en el marco de los Convenios vigentes). entre otros. permite identificar a los componentes susceptibles de investigar y/o fiscalizar. Este análisis de riesgo. concepto u operatoria a analizar. En efecto.000 millones ¾ Personal ocupado: 212. Atento la modalidad descripta. con relación a los cuales se deben construir perfiles de riesgo. en forma clara. Como se observa.000 personas A título ilustrativo se agrega en el Anexo I un modelo de gráfico de un grupo identificado.

Este análisis permite obtener determinados indicadores y establecer desvíos que indiquen patrones de comportamiento que se apartan de la media determinada en función de la actividad o bien indicios que ameriten el análisis de un tema u operatoria. relación impuesto determinado vs.4 PROCEDIMIENTO DE CONTROL DESARROLLADO Como se expresara anteriormente. existiendo en la actualidad un mapa operativo conformado por 27 Direcciones Regionales. la determinación y tributación de los distintos gravámenes recae en cabeza de cada persona jurídica o física integrante del grupo económico. tipos de financiamiento.¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ ¾ Actividad principal Accionistas Cantidad de acciones Porcentaje de participación Representantes Auditor externo Monto de ventas Monto de exportaciones/importaciones Resultado bruto Resultado neto Impuesto a las Ganancias determinado Activo Pasivo Patrimonio Neto Créditos y deudas con vinculadas Cantidad de empleados Regimenes especiales o promociónales Resultados de investigaciones o fiscalizaciones anteriores de cada integrante. La investigación y fiscalización “tradicional” que se realiza está limitada a la verificación de un integrante del grupo. Ello permite construir una matriz por cada grupo. lo cual trae aparejado la dificultad de visualizar y conocer el verdadero “negocio” teniendo en cuenta el grupo económico que integra. y poder analizar el nivel de ingresos. nivel de quebrantos acumulados. nivel de operaciones como proveedores realizadas entre los integrantes. Ingreso. dotación de personal. entre otros. 2. la fiscalización de cada contribuyente es competencia de la jurisdicción regional que corresponde al lugar de inscripción de cada integrante. A ello debe agregarse en el aspecto puramente operativo que. 6 .

la coordinación centralizada de las acciones en un solo ámbito. Los pilares en los cuales se apoya la nueva metodología de trabajo adoptada son: ¾ el conocimiento ¾ la estrategia ¾ la acción El conocimiento del grupo implica: 9 Estudiar las estructuras jurídicas organizadas a fin de detectar efectos impositivos indeseables. 9 Conocer la planificación fiscal en el mercado interno e internacional. 7 . 9 Realizar un tratamiento consistente de todos los miembros del grupo. motivó la necesidad de replantear la metodología de trabajo referida al procedimiento de control de estas “unidades de negocio”. unificando criterios. 9 Aumentar la percepción del riesgo. respecto de las personas físicas y jurídicas integrantes del grupo económico preseleccionado. estableciendo la conveniencia de iniciar las acciones de investigación y fiscalización.La situación expuesta. analizando las operaciones en las cuales los resultados se encuentren afectados por el accionar intra grupo. 9 Profundizar el análisis de la influencia de la actuación de empresas con beneficios impositivos en las operaciones del grupo. Esta situación requiere necesariamente. y la consecuente comunicación e integración permanente de las áreas involucradas en el control. 9 Detectar relaciones de control no formales con otras empresas. 9 Mejorar el control fiscal a partir de la visión integral del Grupo Económico. aplicando un criterio unificado. La estrategia fijada para el control de estas unidades implicó: 9 Impulsar el accionar conjunto y coordinado de la AFIP sobre los contribuyentes organizados como Grupos Económicos.

9 Comprobar la correcta aplicación de beneficios fiscales en las operaciones intra grupo. 9 Análisis de operaciones económicas desde el punto de vista de ambas partes intervinientes – préstamos/disposición de fondos. gastos financieros y resultados por operaciones extraordinarias. 9 Impedir la dispersión de la capacidad contributiva. especialmente su incidencia en los rubros costos. Como se observa. Sin impuesto a las Ganancias (Rentas) determinado en varios períodos. debido a la visión integral del Grupo Económico. Resultado general del grupo: U$S 1 millón pérdida.5 CASO PRÁCTICO Grupo Económico integrado por empresa líder en el sector de producción y comercialización de jugos naturales ¾ Datos económicos: Monto de ventas: U$S 110 millones. 9 Control de las operaciones de comercio exterior para la detección de situaciones que permitan diferir o relocalizar los resultados. 9 Existencia de reorganizaciones societarias ante posibles traslados de quebrantos o saldos a favor. 2. 8 . con el objeto de mejorar el control fiscal. gastos de fabricación.Las líneas de acción fijadas en el procedimiento de control se encuentran vinculadas con: 9 Verificar la correcta imputación de resultados entre las compañías de acuerdo a sus operaciones y estructura. la información y coordinación de las tareas de investigación y/o fiscalización resultan de vital importancia para la aplicación de criterios uniformes por parte de la Administración Tributaria. 9 Análisis de las operaciones que cada uno de los miembros realizan entre sí. 9 Incluir acciones particulares para cada grupo. conforme sus características. Reasignación de gastos). en virtud de tratarse de sujetos vinculados. 9 Identificar derivación de resultados (por ej.

73 que toda disposición de fondos a favor de terceros por parte de los sujetos comprendidos en el artículo 49 inc. • Se determina un incremento de la base imponible del Impuesto a las Ganancias al considerar el valor de costo de los envases a un precio promedio de mercado. La ley del Impuesto a las Ganancias fija en su art. • La empresa proveedora de los envases esta ubicada en área franca sin tributación del Impuesto a las Ganancias. una ganancia gravada equivalente a algunos de los dos parámetros que fija la ley. JURISPRUDENCIA La jurisprudencia reciente. • Los quebrantos consecutivos son financiados por ganancias exentas de las empresas promocionadas (en un caso el nivel de rentabilidad es 150%). se encuentra vinculada con el tratamiento de disposición de dinero o préstamos a terceros. sin admitir prueba en contrario. ¾ Acciones: • Control de las operaciones realizadas entre las empresas tanto en el aspecto comercial como financiero. • Proveen materia prima (envases y concentrado de jugo).¾ Características: • Empresas del grupo venden la casi totalidad de su producción a la empresa líder vinculada. • El crecimiento de la empresa líder es financiada por aportes. por medio de la distribución de dividendos y su posterior aporte en efectivo a la sociedad principal. hará presumir. a) – sociedades comerciales – y que no responda a operaciones realizadas en interés de la empresa. • Estudio en el mercado interno de los comparables en idéntica ubicación geográfica cuya venta es a terceros independientes. 9 . III. ¾ Conclusiones: • El precio de venta de la materia prima casi duplica al precio de venta de una comparable y al promedio del mercado.

respecto de las operaciones de préstamo realizadas entre empresas pertenecientes a un mismo grupo económico pues. debiéndose destacar que para que dichos acuerdos tengan consecuencias tributarias las condiciones pactadas entre tales empresas deben acomodarse a las que hubieran sido acordadas entre partes independientes en condiciones normales de mercado. pues aún cuando las empresas receptoras de los fondos tengan personería propia y sean cada una de ellas sujetos directos del impuesto. por el otro. ello no deriva de una neutralización del impuesto a ingresar ya que. Existen antecedentes (Sala IV de la mencionada Cámara) en los cuales se considera procedente la presunción de intereses en los términos del art. no resulta suficiente para demostrar que los préstamos de dinero han sido efectuados en beneficio de quien lo realizó. Por otro lado la Sala IV registra antecedente en el cual consideró que es improcedente el ajuste del Impuesto a las Ganancias efectuados por la Dirección General Impositiva. por un lado las sociedades presentan sus declaraciones en forma individual y. el hecho de que aquellas se encuentren vinculadas entre sí. la que recibió el préstamo no podrá deducir intereses que no abonó. Aún cuando se considerasen conjuntamente las declaraciones del Impuesto a las Ganancias presentadas por empresas vinculadas que efectuaron préstamos entre sí. la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo.La posición mayoritaria del Tribunal Fiscal de la Nación en su últimos fallos respecto a la aplicación de esta presunción. consideró que la actividad respondía a 10 . la relación existente entre ellas. al detentar la recurrente la mayoría de la tenencia accionaría de ellas y el control de las mismas. 73 de la ley del gravamen. impide considerarlos como terceros. no demuestra que la operación haya sido efectuada en beneficio de quien la realizó.628. existen posturas diferentes encontrándose las actuaciones en cuestión pendientes con apelación ante la Corte Suprema de Justicia de la Nación. 73 de la Ley 20. indica que el hecho que las sociedades entre las que se realizó el préstamo de dinero estén vinculadas entre sí (son integrantes del mismo grupo económico). Agrega además que no es lógico que los préstamos entre empresas vinculadas no devenguen intereses. ya que los préstamos realizados a favor de empresas vinculadas que conforman un mismo grupo económico no pueden ser considerados como disposición de fondos a favor de terceros en los términos del art. en tanto la relación orgánica de subordinación entre el contribuyente y su controlante no suprime la personalidad jurídica de éste y tampoco anula su capacidad tributaria. Cabe tener presente que en este caso. En lo que respecta a la postura de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo.

11 . primero conceptualmente y luego específicamente las distintas herramientas utilizadas actualmente por la Administración Federal de Ingresos Públicos. Ello implica un nuevo desafío para las Administraciones Tributarias. V. mientras que en la actualidad debe efectuarse formando parte de un todo. En ese contexto se ha descrito sucintamente. CONCLUSIONES La intención de este trabajo fue enfocar el tema de “Grupos Económicos” desde la óptica de los cambios en las acciones y procedimientos que debieron realizarse ante la preponderancia del accionar de los mismos en una economía globalizada. ya que el control se abordaba tradicionalmente desde el punto de vista individual de la empresa. financiación y créditos en general. describiendo un caso práctico. citado) ya que dentro de su objeto social estaban fijadas las operaciones financieras mediante el aporte de capitales a sociedades o empresas constituidas o a constituirse.operaciones en beneficio de la empresa que dispuso de los fondos (condición fijada en el art.

FÍSICA II FLIA BB 20 % P. FÍSICA AA FLIA BB 20 % SOCIEDAD HOLDING “A” 20 % 14 % 14 % SOCIEDAD “C” 20 % HOLDING del EXTERIOR 4% SOCIEDAD “XX” BANCO P. FÍSICA RR FLIA BB 1% SOCIEDAD “B” 72 % 75 % SOCIEDAD del EXTERIOR 25 % SOCIEDAD “D” 12 . FÍSICA CC FLIA BB 20 % CORPORACIÓN del EXTERIOR 95 % OTROS P. FÍSICA MM FLIA BB P.Anexo I Gráfico de Grupo Económico P.