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MODULFORM
Gesto Oramental
Guia do Formando
COMUNIDADE EUROPEIA
Fundo Social Europeu
IEFP ISQ
Coleco
Ttulo
Suporte Didctico
Coordenao Tcnico-Pedaggica
Apoio Tcnico-Pedaggico
Coordenao do Projecto
Autor
Azevedo Rodrigues
Capa
Maquetagem e Fotocomposio
Reviso
OMNIBUS, LDA
Montagem
UNIPRINT, LDA
Impresso e Acabamento
UNIPRINT, LDA
Propriedade
Preo
1. Edio
Tiragem
Depsito Legal
ISBN
Copyright, 1997
Todos os direitos reservados
IEFP
M.O.03
Nenhuma parte desta publicao pode ser reproduzida ou transmitida por qualquer forma ou processo
sem o consentimento prvio, por escrito, do IEFP
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ndice Geral
NDICE GERAL
I - ORAMENTO: UM INSTRUMENTO DE GESTO
I.2
I.3
I.5
O papel do oramento
I.6
I.6
Descentralizao
I.7
Motivao
I.7
Coordenao
I.8
Avaliao
I.8
I.4
I.9
Dificuldades de forma
Dificuldades de fundo
I.9
I.10
Resumo
I.12
Actividades / Avaliao
I.13
II - PROCESSO ORAMENTAL
II.3
O prognstico
II.3
II.4
II.5
A traduo financeira
II.6
Sequncia oramental
II.7
Oramento de explorao
II.8
Programa de produo
II.11
II.12
II.15
II.16
II.21
II.8
II.21
II.22
Oramento de tesouraria
II.22
Oramento financeiro
II.23
M.O.03
Gesto Oramental
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IG . 1
M.O.03 Ut.01
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OBJECTIVOS
No final desta Unidade Temtica, o formando dever estar apto a:
TEMAS
Dificuldades de forma
Dificuldades de fundo
Resumo
Actividades / Avaliao
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I.1
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I.2
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Componente Cientfico-Tecnolgica
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Componente Cientfico-Tecnolgica
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Componente Cientfico-Tecnolgica
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Componente Cientfico-Tecnolgica
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O PAPEL DO ORAMENTO
I.6
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Componente Cientfico-Tecnolgica
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Descentralizao
O oramento deve moldar-se estrutura de responsabilidades da empresa.
Um oramento global apenas um trabalho de previses e estimativas, mas
no duma verdadeira fixao de objectivos e meios de aco a curto prazo.
Sendo assim, o oramento constitui uma poderosa ferramenta de
descentralizao e de delegao de autoridade com base em elementos bem
definidos e quantificados.
Neste sentido, o oramento global da empresa no deve ser mais do que a
consolidao de um conjunto de oramentos parcelares por cada centro de
responsabilidade. Da mesma forma, para assegurar rigor e segurana no
processo de descentralizao, o oramento necessita de ser acompanhado
em permanncia, da a necessidade de os valores se referirem a perodos
muito curtos, se possvel ao ms.
Por fim, para que o oramento constitua um elemento eficaz de descentralizao,
os valores nele expressos devem ser realistas, pelo que os gestores devero
conceber planos de aco exequveis e coerentes que os permitam realizar.
Motivao
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Coordenao
O processo oramental exige uma coordenao vertical e horizontal.
No que concerne coordenao vertical, cada gestor deve negociar os
objectivos e os meios de aco com a respectiva hierarquia. Assumir a
responsabilidade do seu cumprimento perante os superiores e delegar
autoridade, sem deixar de responsabilizar, nos seus subordinados para
execuo dos planos de aco.
Um responsvel da produo que se compromete a produzir um certo nmero
de unidades dever descentralizar este objectivo em objectivos mais parcelares
nos seus chefes de seces. O cumprimento do seu objectivo de volume ou
de custo depende, sobretudo, da forma como os seus subordinados tambm
cumpram os seus objectivos parcelares.
Relativamente coordenao horizontal, o oramento deve constituir um
instrumento de dilogo e de negociao dos objectivos e dos planos de aco
entre os elementos da mesma linha da hierarquia. S assim ser possvel
assegurar a coerncia global dos oramentos parcelares por cada centro de
responsabilidade. Tambm s assim se clarifica o nvel de responsabilidade
e de autoridade de cada gestor.
Ao integrar o gestor numa equipa de negociao de objectivos e planos de
aco, o processo oramental, para alm de garantir a coordenao das
actividades dos gestores, constitui um importante instrumento de reflexo, de
aprendizagem da gesto.
Avaliao
I.8
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dos gestores. Por esse motivo, deve ser concebido por forma a facilitar a
interpretao dos resultados e uma equitativa avaliao do desempenho. Os
gestores devero ser encaminhados para o acompanhamento permanente
dos seus oramentos e, sempre que se justificar, encetar aces correctivas
para melhorar os seus objectivos.
Em sntese, no importante que os gestores sintam a necessidade de apenas
cumprir o seu oramento, mas sim de melhorar continuamente as metas,
objectivos e planos de aco neles contemplados. Fazer melhor que o
oramento deve ser o lema de qualquer responsvel envolvido no processo
de gesto.
Dificuldades de forma
Trata-se de dificuldades do foro tcnico que podem ser ultrapassadas por
uma melhoria de organizao oramental e da respectiva coordenao. As
mais frequentes so:
a) Calendrio: o processo oramental no deve iniciar-se muito cedo, por
que deve haver j uma ideia mais objectiva dos resultados dum ano para
melhor se preparar as previses do ano seguinte. Tambm no deve
iniciar-se muito tarde sob pena de os responsveis no disporem de tempo
suficiente para elaborarem as suas projeces com o devido realismo.
O atraso na elaborao do oramento por um determinado sector pode
proporcionar, devido ao encadeamento do processo oramental, atrasos
em cadeia que podem comprometer a sua elaborao e aprovao em
tempo til, isto , dever estar concludo pelo menos antes do incio do
ano a que corresponde. Acresce ainda o facto de que na consolidao dos
oramentos se poderem encontrar resultados aberrantes, os quais devero
motivar a sua reviso e a introduo de alteraes.
b) Formulrios: deve evitar-se a burocracia e o excesso de papelada,
reduzindo-se o nmero de formulrios ao mnimo. Ao mesmo tempo, devem
ser bem concebidos por forma a facilitar o trabalho oramental dos gestores.
Sendo o oramento uma previso de actividade dos gestores, o contedo
dos formulrios deve ser personalizado, isto , adaptado s necessidades
de cada um. Com isto no queremos dizer que no haja uma harmonizao
de linguagem, de conceitos e de princpios para facilitar a comunicao
entre os elementos envolvidos.
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Dificuldades de fundo
As dificuldades de fundo so bastante mais difceis de ultrapassar do que as
de forma, pois resultam, na sua maioria, de vcios e hbitos enraizados nos
processos de trabalho. Entre elas, podemos destacar:
a) Ausncia de objectivos: na ausncia de objectivos, isto , dos nveis de
resultados esperados, o oramento perde praticamente todo o seu sentido
e interesse. Quando existe, no mais do que a transposio para o ano
seguinte dos dados proporcionados pela contabilidade relativos ao ano
anterior;
b) Ausncia de planos de aco: as mesmas razes j apresentadas na
alnea anterior. O oramento torna-se um instrumento de ndole contabilstica,
pelo que, para a sua elaborao, basta ao gestor extrapolar os elementos
de custos e proveitos ocorridos no ano anterior. No havendo planos de
aco, no h escolhas dos gestores sobre os meios e recursos
necessrios para cumprirem com a sua misso;
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RESUMO
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ACTIVIDADES / AVALIAO
45
15
30
Mis s o
Identificar os resultados
quantificveis que se
pretendem obter.
Meio s d e ac o
Definir os meios materiais,
humanos, organizacionais,
financeiros, etc. que se
consideram necessrios.
Ecolher polticas, ter ideias,
etc.
M.O.03
Ut.01
Pequena descrio da
razo de ser da entidade
e do que pretende
realizar.
Ob jec t iv o s
Componente Prtica
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I . 13
M.O.03 Ut.02
IEFP ISQ
Processo Oramental
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Processo Oramental
OBJECTIVOS
M.O.03
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II . 1
IEFP ISQ
Processo Oramental
TEMAS
Introduo
Oramentar: gerir numa lgica de futuro
O prognstico
A fixao dos objectivos
Definio dos programas
A traduo financeira
Sequncia oramental
Oramento de explorao
Programa da produo
Oramento de tesouraria
Oramento financeiro
II . 2
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Processo Oramental
INTRODUO
O Prognstico
Neste contexto, prognstico no significa adivinhar ou acertar, como no caso
do totoloto ou totobola. O termo tcnico em gesto tem semelhanas com o
prognstico mdico, ou seja, o parecer do mdico acerca do seguimento e do
resultado de uma doena. Nesse sentido, pressupe partir da situao actual
e considerar todos os factores que possam vir a afect-la, exigindo desse
modo:
a) Anlise crtica da gesto passada, procurando reconhecer os factores que
afectam a actividade dos gestores, pela identificao de:
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A traduo financeira
Quer os objectivos, quer os programas de aco devem ser quantificados em
termos financeiros. Regra geral, os objectivos iro traduzir-se em termos de
receitas (v.g. vendas, prestaes de servios, etc.), embora muitos deles se
traduzam em resultados (v.g. resultado lquido esperado) ou, ainda, em
quantificaes no-financeiras (v.g. quota de mercado, qualidade, cumprimento
de prazos de entrega, etc.). Nos casos em que no seja possvel expressar
os objectivos em termos financeiros, ento eles constaro de outros elementos
de gesto de natureza mais qualitativa2 .
Os programas devero ser traduzidos em termos financeiros. De facto, os
programas ao exigirem a quantificao dos meios e recursos, levam-nos
necessidade da sua quantificao em termos financeiros, por forma a verificar
quais os seus impactos na situao econmica, financeira e de tesouraria.
Muitos dos recursos traduzem-se em consumos a curto prazo, pelo que iro
originar custos. Refere-se a ttulo de exemplo o consumo de gua, energia,
combustveis, seguros, deslocaes, mo-de-obra, juros, etc.
Outros recursos dizem respeito a aplicaes mais duradoiras, isto , a serem
utilizados em perodos mais longos. Refere-se tambm a ttulo de exemplo a
aquisio de equipamentos, de material de transporte, de edifcios, de
mobilirio, de ferramentas, de stocks, etc. Trata-se da aquisio de valores
activos, logo a serem expressos no balano.
Existem programas que prevem receitas para um determinado perodo,
nomeadamente programa de vendas, de servios prestados. Ir-se-o traduzir
financeiramente em proveitos.
Tambm, ao recorrer a crdito para suportar os custos e as aquisies de
activos, no sero geradas dvidas a pagar: passivos ou recursos a capitais
dos scios - capitais prprios.
Por ltimo, tendo em conta as previses de entradas e sadas de dinheiro (ou
equivalente), h que construir um quadro que nos evidencie se a situao
est ou no equilibrada - Tesouraria.
A traduo financeira dos objectivos, dos programas e planos de aco
uma tarefa fundamental, da a oramentao. atravs da anlise dos valores
finais dos quadros financeiros que se verifica de viabilidade ou inviabilidade
dos projectos oramentais apresentados pelos gestores. Caso se verifiquem
desequilbrios ou desvios relativamente s expectativas, h que rever os
projectos, nomeadamente verificar se os objectivos so demasiado ambiciosos
ou se os programas prevem uma adequada utilizao de meios de recursos.
No h uma nica forma de fazer as coisas, o que preciso que, entre as
vrias alternativas, se procure aquela que consiga realizar o pretendido, com
menos esforo e dispndio de recursos.
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Planos de
aco
Resultados de
Programas de
Quota de mercado
Traduo
Financeira
Resultados
Proveitos
Custos
Meios
Volume de negcios
Polticas
Lucros
Balano
Activos
Passivos
Ideias
Tesouraria
Recebimentos
Pagamentos
Qualidade
SEQUNCIA ORAMENTAL
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Oramento de explorao
A elaborao do oramento de explorao inicia-se com o elemento de restrio
do nvel de actividade da empresa. Os elementos de restrio so, regra geral,
o programa de vendas ou o programa de produo. Se uma empresa tem as
suas vendas totalmente asseguradas, isto , se conseguir vender toda a sua
produo, ento esta ltima o elemento de restrio. Logo, o processo
oramental deve iniciar-se pelo programa de produo.
Programa e oramento das vendas
Contudo, como o normal hoje em dia so as dificuldades em termos de mercado,
ento o processo oramental inicia-se pelo programa de vendas.
Por programa de vendas entende-se a definio dos seguintes elementos:
- quantidade de vendas, por cada produto/servio, ou linha de produto (Qv);
- preo unitrio de venda a praticar (Pu);
- as condies de crdito a conceder aos clientes (D).
O oramento das vendas ir traduzir financeiramente os elementos constantes
no programa de vendas, nomeadamente:
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recebimentos.
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J an ei r o
F ev er ei r o
Mar o
Ab r i l
P r e o s
D es c o n t o
C r d i t o
P1
15
18
20
20
250
2%
30 d.
P2
20
30
25
28
300
3%
60 d.
J an ei r o
F ev er ei r o
Mar o
Ab r i l
Maio
Proveitos:
- Vendas de P1
- vendas de P2
3 675
5 820
4 410
8 730
4 900
7 275
4 900
8 148
---------------
9 495
13 140
12 175
13 048
Recebimentos:
- Cobrana de clientes
--------
3 675
10 230
13 630
12 175
Activos:
- Dvidas de clientes
9 495
18 960
20 905
20 323
--------
Tendo em ateno de que hoje a quase totalidade das operaes esto sujeitas
a IVA, haveria ainda que oramentar o impacte destas decises ao nvel deste
imposto.
Assim, se considerarmos IVA taxa de 16% e que a empresa est inserida
no regime mensal (entrega do imposto faz-se mensalmente, mas com dois
meses de atraso em relao data da operao), teramos:
J an ei r o
F ev er ei r o
Mar o
Ab r i l
Maio
IVA liquidado
1 519
2 102
1 948
2 088
--------
Dvidas ao Estado
1 519
3 621
4 050
4 036
--------
1 519
2 102
1 948
M.O.03
Ut.02
Pagamentos ao Estado
Componente Prtica
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Componente Prtica
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Processo Oramental
Programa da produo
Sendo:
Qv - Quantidade de vendas;
Qp - Quantidade de produo;
Eipa - Existncias iniciais de produtos acabados;
Efpa - Existncias finais de produtos acabados;
r% - Taxa de rejeio prevista sobre o valor de produo;
Produo = Vendas + Ex. Final - Einic + Rejeies
como Rejeies = t% X Efpa - Eipa + t% . Qp
donde Qp = Qv + Efpa - Eipa + t% . Qp
Qp =
Qv + Efpa - Eipa
(1 - t%)
Qp = Qv + Efpa - Eipa
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IEFP ISQ
Processo Oramental
J an ei r o
F ev er ei r o
Mar o
Ab r i l
Produto P1:
Existncias iniciais
Vendas (Qv)
Existncias finais
Quantidade a produzir (Qp)
0
15
9
24
9
18
10
19
10
20
10
20
10
20
---------------
Produto P2:
Existncias iniciais
Vendas (Qv)
Existncias finais
Quantidade a produzir (Qp)
0
20
15
35
15
30
13
28
13
25
14
26
14
28
---------------
II . 12
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
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M.O.03
Ut.02
IEFP ISQ
Processo Oramental
Os consumos de M1 seriam:
J an ei r o
F ev er ei r o
Mar o
Para produo de P1
72
57
60
Para produo de P2
140
112
104
212
169
164
J an ei r o
F ev er ei r o
Mar o
Ab r i l
Existncia inicial de M1
72
169
164
--------
Consumo M1
140
169
164
--------
164
--------
--------
164
--------
--------
Existncia final M1
Compras M1
212
M.O.03
Ut.02
3 Se for alguma taxa de rejeio para a matria ou qualquer outro componente, seria apenas
da ponderar esse facto tal como apresentado nas vendas.
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IEFP ISQ
Processo Oramental
J an ei r o
F ev er ei r o
Mar o
Ab r i l
Maio
D es p es as :
Compras de M1
13 240
6 560
--------
--------
--------
13 240
6 560
P ag am en t o s :
Pagamentos a fornecedores
--------
--------
13 240
6 560
--------
P as s i v o s :
Dvidas a fornecedores
13 240
18 800
56 560
--------
--------
F ev er ei r o
Mar o
Ab r i l
Maio
Iva dedutvel
2 118
1 050
--------
--------
--------
Valor acumulado
2 118
3 168
1 050
--------
--------
F ev er ei r o
Mar o
Ab r i l
Maio
IVA liquidado
1 519
2 102
1 948
2 088
--------
IVA dedutvel
2 118
1 050
--------
--------
--------
1 052
1 948
2 088
1 948
1 948
599
II . 14
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
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M.O.03
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IEFP ISQ
Processo Oramental
Tipo de
despesa
Custos
Pagamentos
gua
semi-fixa
mensalmente
Electricidade
semi-fixa
mensalmente
Combustveis
varivel
consumos previstos
Material escritrio
varivel
compras previstas
Telefones/fax
semi-fixo
mensalmente
Correios
varivel
mensalmente
Seguros instalao e
equipamentos
fixos
--------
Seguros viagem
varivel
Conservao
semi-fixo
mensalmente
Publicidade
Comisses
Honorrios
Deslocaes
varivel
mensalmente
Despesas representao
varivel
mensalmente
Higiene/limpeza
semi-fixo
mensalmente
Subcontratos
varivel
Transportes
varivel
mensalmente
Livros/documentos
varivel
mensalmente
Trabalhadores especializados
semi-fixo
M.O.03
Ut.02
Ferramentas
Componente Cientfico-Tecnolgica
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IEFP ISQ
Processo Oramental
II . 16
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
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M.O.03
Ut.02
IEFP ISQ
Processo Oramental
F o r m a d e o r am en t a o
D es c r i o d a
r em u n er a o
D at a d e
p r o c es s am en t o
Vencimento-base
Mensalmente
Subsdio de frias
Ms de gozo de
frias
Subsdio de Natal
Novembro ou
Dezembro
Remuneraes
acessrias e
prmios
ocasionais
Ms a que diz
respeito
P ag am en t o s
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Cu s to s
Componente Cientfico-Tecnolgica
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IEFP ISQ
Processo Oramental
ORAMENTO DO PESSOAL
1 Trim.
2 Trim.
3 Trim.
4 Trim.
JAN / 95
4 500
0
0
1 102,5
45
4 500
1 500
0
1 470
60
4 500
0
1 500
1 470
60
-----------
5 647,5
7 530
7 530
----------
3 534,75
470,25
1 597,5
45
4 713
470,25
2 130
60
4 713
940,5
1 597,5
60
-----313,5
1 065
------
470,25
627
313,5
------
532,5
532,5
1 065
------
Pagamentos:
Remuneraes lquidas
IRS + Imposto selo
Segurana social
Seguro acidentes trabalho
3 534,75
0
1 065
45
Passivos:
Dvidas de IRS e Imposto Selo 470,25
532,5
M.O.03
Ut.02
Componente Prtica
Guia do Formando
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Processo Oramental
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Componente Cientfico-Tecnolgica
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IEFP ISQ
Processo Oramental
II . 22
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
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Ut.02
IEFP ISQ
Processo Oramental
Movimentos
Recebimentos
Pagamentos
Natureza
Base
Cobrana de clientes
Outros recebimentos de
explorao
Pagamentos a
fornecedores
Pagamento despesas
com servios externos e
consumos correntes
Pagamentos ao pessoal
Outros pagamentos de
explorao
Pagamentos ao Estado:
IVA
IRS e Imposto do Selo
Segurana Social
IRC
Oramento financeiro
M.O.03
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Componente Cientfico-Tecnolgica
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Gesto Oramental
II . 23
IEFP ISQ
Processo Oramental
Mo v im en t o s
N at u r ez a
B as e
Saldo positivo do oramento de
tesouraria
Desinvestimentos
Emprstimos
Contraco de emprstimos
Aumento de capital
Proveitos financeiros
Cobertura de explorao
Investimentos
Emprstimos
Reembolso de emprstimos
Custos financeiros
Dividendos
S al d o
Sald o d o p er o d o
S al d o i n i c i al
D i s p o n i b i l i d ad es
i n i c i ai s
D i s p o n i b i l i d ad es f i n ai s
Sadas de capital
S al d o ac u m u l ad o
II . 24
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Processo Oramental
Natureza
Proveitos
Vendas
Prestaes de servios
Proveitos suplementares
Subsdios explorao
Outros proveitos
Proveitos financeiros
Oramento financeiro
Impostos
Pessoal
Oramento de pessoal
Amortizaes
Custos financeiros
Oramento financeiro
M.O.03
Ut.02
Custos
Fonte
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
II . 25
IEFP ISQ
Processo Oramental
Balano previsisonal
semelhana da demonstrao dos resultados, o balano (quadro da situao
patrimonial da empresa num determinado momento) um quadro de sntese
que permite fechar por completo o ciclo da oramentao. Resulta da aplicao
integrada de todos os oramentos anteriores, da seguinte forma:
Rubricas
Activo Fixo
Activo
Circulante
Passivos
Capitais
prprios
Natureza
Base
Imobilizado bruto
Amortizaes acumuladas
Existncias
Oramento de produo
Oramento dos aprovisionamentos
Clientes
Oramento de tesouraria/financeiro
Disponibilidades
Fornecedores
Estado
Oramento tesouraria
Oramento dos investimentos
(dvidas a fornecedores imobilizados)
Emprstimos
Capital, reservas e
resultados transitados
Saldos anteriores
Alteraes no capital
Distribuio dos resultados
Transferncia entre reservas
Resultado lquido
II . 26
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.02
IEFP ISQ
Processo Oramental
RESUMO
M.O.03
Ut.02
Componente Cientfico-Tecnolgica
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Gesto Oramental
II . 27
IEFP ISQ
Processo Oramental
ACTIVIDADES / AVALIAO
CASO VESTEBEM
45
15
30
A - APRESENTAO
A Vestebem, Lda. uma empresa sediada ao sul de Lisboa, que se dedica
confeco de vesturio para o frio.
Juridicamente, uma sociedade por quotas, com um capital social de 30 000
contos, repartidos pelos scios em partes desiguais: scio A tem uma quota
de 35%; scio B detm uma quota de 30% e o scio C detm os restantes
35%. A gerncia dos negcios correntes da empresa tem estado concentrada
no scio B, porquanto os restantes tm estado afastados, geograficamente,
da empresa, pelo que a sua actuao tem sido mais a nvel comercial e, em
particular, no mercado externo que constitui o principal destino dos produtos
da Vestebem.
B - ESTRUTURA E ORGANIZAO
Do ponto de vista organizacional a empresa tem-se apresentado bastante
centralizada, porquanto Direco-Geral que reportam todas as pessoas,
quer do sector fabril, quer do sector no fabril.
Tal facto tem originado uma crescente dificuldade na conduo dos negcios
da empresa e a um progressivo afastamento dos novos mtodos de gesto,
face ao forte crescimento do volume de negcios a que tem tambm estado
associada uma poltica de investimento quer em novas instalaes, quer em
novos equipamentos.
At ao momento, tem-se diferenciado apenas o sector fabril e o servio
administrativo (escritrio), mas no existe qualquer definio formal de
responsabilidades, pese embora uma atribuio clara de tarefas e funes.
Nunca foi elaborado, nem mesmo pensado, qualquer organigrama para a
empresa.
No servio administrativo existem 4 efectivos que repartem entre si as principais
funes deste servio de apoio.
Um encarrega-se da organizao documental e do controlo dos movimentos
de tesouraria. o elemento de ligao entre a Vestebem e o Gabinete
especializado que processa a sua contabilidade (os servios de contabilidade
tm sido subcontratados no exterior, incluindo o controlo de todas obrigaes
fiscais. No entanto, nunca foi implementado qualquer sistema de
contabilidade analtica). Elabora tambm o plano de pagamentos a
fornecedores e controla a cobrana dos clientes.
II . 28
Gesto Oramental
Componente Prtica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.02
IEFP ISQ
Processo Oramental
M.O.03
Ut.02
Os produtos tm marca registada, pelo que a sua cpia poder estar sujeita a
processos-crime a instaurar pela empresa, porquanto adquiriu o direito de
Componente Prtica
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Gesto Oramental
II . 29
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Processo Oramental
II . 30
Gesto Oramental
Componente Prtica
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M.O.03
Ut.02
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Componente Prtica
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II . 32
Gesto Oramental
Componente Prtica
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M.O.03
Ut.02
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Processo Oramental
F - FINANCEIRA
A quase totalidade do investimento foi coberta por fundos prprios. Tratou-se
duma deciso estratgica da empresa, nada tendo a ver com relaes
bancrias. Neste domnio, os Bancos com que a empresa trabalha tm
mostrado grande abertura perante necessidades de financiamento. A empresa
tem utilizado frequentemente o descoberto bancrio, tendo um dos deles
colocado sua disposio contas-correntes caucionadas em vrios Bancos,
at ao montante de 50 000 contos, dos quais apenas utilizou at ao mximo
de 25 000 contos.
A taxa de juro do mercado ronda os 24%, mas a empresa tem conseguido,
com os pr-financiamentos exportao, custos relativamente mais baixos.
O prazo de pagamento concedido aos clientes de 60 dias, mas verifica-se
no terem vindo a ser cumpridos, especialmente pelos clientes estrangeiros.
Relativamente a estes ltimos, o prazo mdio tem ultrapassado os trs meses,
havendo alguns clientes marcadamente crnicos. Tambm o sistema de
facturao e os controlos manuais das dvidas de clientes no tm permitido
realizar estas tarefas com maior eficcia.
Quanto aos pagamentos a fornecedores, tm-se conseguido muito boas
condies, mesmo com o principal fornecedor de matrias-primas no
estrangeiro. Em mdia, tem ultrapassado os trs meses de crdito.
Tem-se procurado que as necessidades financeiras para cobertura do stock
mdio no ultrapassem 15 dias de vendas para os produtos acabados e 30
dias de consumos para as matrias-primas, que so os valores considerados
aceitveis pela Direco.
G - PESSOAL
Nos ltimos dois anos tem-se verificado uma grande mobilidade do pessoal.
Por um lado, rejuvenesce a populao activa da empresa, mas, por outro,
provoca problemas na produo face inexperincia dos novos elementos.
Alis, torna-se necessrio um perodo relativamente longo de aprendizagem,
at que alcancem um bom nvel de desempenho.
No local no difcil o recrutamento de mo-de-obra em termos de quantidade,
mas j o em termos de qualificao profissional. Existe muita procura de
emprego, mas por candidatos sem qualquer nvel de qualificao.
O nvel escolar dos trabalhadores da empresa , em mdia, muito baixo, no
se tendo at ao momento promovido quaisquer aces de formao
profissional ou escolar. Pensa-se a breve prazo lanar uma destas aces
apoiadas pelo IEFP, que permitir melhorar o nvel de conhecimentos dos
novos recrutamentos da Vestebem Lda.
M.O.03
Ut.02
Componente Prtica
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Gesto Oramental
II . 33
IEFP ISQ
Processo Oramental
II . 34
Gesto Oramental
Componente Prtica
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M.O.03
Ut.02
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Processo Oramental
M.O.03
Ut.02
Componente Prtica
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Gesto Oramental
II . 35
M.O.03 Ut.03
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
Gesto Oramental
Guia do Formando
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
OBJECTIVOS
Identificar os critrios que devem ser utilizados para clculo dos preos de
transferncia interna.
M.O.03
Ut.03
Gesto Oramental
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III . 1
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
TEMAS
Introduo
Conceito de centro de responsabilidade
Tipos de centros de responsabilidade
Centros de custo
Centros de resultados
Centros de investimento
Conceito e finalidades
Caractersticas
Tipos de critrios financeiros
Conceito e interesse
Objectivos dos preos de transferncia interna
Mtodos de fixao
Resumo
Actividades / Avaliao
III . 2
M.O.03
Ut.03
Gesto Oramental
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IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
INTRODUO
M.O.03
Ut.03
Componente Cientfico-Tecnolgica
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III . 3
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
III . 4
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.03
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Centros de Responsabilidade
M.O.03
Ut.03
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
III . 5
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
Centros de Custo
O conceito de centro de custo aqui apresentado difere do usualmente utilizado
nos sistemas de contabilidade analtica e, em particular, na contabilidade de
custos. De facto, nestas ltimas, o centro de custo no mais do que uma
unidade da estrutura organizacional vocacionada para a acumulao de custos
quer directos, quer por chaves de repartio, para depois serem atribudos a
produtos, servios ou funes. Assim, a definio e oramentao de um
centro de custo envolve:
i) Identificao das suas actividades;
ii) Determinao dos meios utilizados e respectivos custos, bem como dos
custos de outros centros que lhe devam ser atribudos por critrios de
imputao;
Traduo Financeira
Custos
III . 6
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.03
Servios
Impostos e Taxas
Centro
de
Custos
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Centros de Responsabilidade
M.O.03
Ut.03
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
III . 7
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
Recursos
Centro Resultados
Consumos Produo
Mo de Obra
Matrias
Servios
- Vendas
- P. Servios
Traduo Financeira
Custos
Proveitos
III . 8
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.03
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
M.O.03
Ut.03
O servio prestado deve ser reconhecido como tendo utilidade, por forma
a que, ao estabelecer um preo de transferncia interno, no possa haver
da parte dos centros de responsabilidade clientes que no utilizem esse
servio.
Componente Cientfico-Tecnolgica
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Gesto Oramental
III . 9
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
A DESCENTRALIZAO FUNCIONAL
Neste caso, ajusta-se a estrutura organizacional da empresa, transformando
alguns centros de custos em centros de resultados, v.g. diviso de produo,
servios de aprovisionamentos.
No tradicional centro de custos, as preocupaes so de conteno dos custos
do departamento. Ora, sabido que nem sempre uma conteno de custos
se vai traduzir num aumento dos resultados da empresa. De facto, conter os
custos escolher mo-de-obra menos especializada, equipamentos
tecnicamente menos evoludos, matrias de menor qualidade, logo, criar
condies para reduzir a produtividade e a qualidade.
Ao definir-se um sistema de vendas internas do departamento de produo
para os servios comerciais, est a fixar-se um objectivo resultado para o
primeiro. Para alm da motivao dos responsveis funcionais, as suas
decises levam-nos a preocuparem-se quer com a qualidade, quer com a
produtividade e cumprimento de prazos. Os custos so apenas uma
componente a ter em considerao. As sua preocupaes tornam-se mais
globais procurando responder s solicitaes do mercado e racionalizar os
meios de que dispe, por forma a que cumpra com o seu resultado-objectivo.
III . 10
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
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M.O.03
Ut.03
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
M.O.03
Ut.03
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III . 11
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Centros de Responsabilidade
III . 12
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
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M.O.03
Ut.03
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
Centro de Investimentos
-Produtos
- Servios
Mo de Obra
Traduo Financeira
Matrias
Servios
Resultados Proveitos
Custos
Equipamentos
Crditos
Balano
Activos
Passivos
Outros activos
Outros passivos
M.O.03
Ut.03
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III . 13
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
Ob jec t iv o s
(Or am en t o s )
R eal
D es v i o
2 510 000
2 585 600
+75 600
1 631 500
1 680 640
-49 140
Comisses
125 500
129 280
-3 780
Ordenado+Encargos sociais
78 210
78 210
--------
Amortizao viaturas
12 000
16 000
-4 000
Outros custos
42 340
46 720
-4 380
Margem
620 450
634 750
+14 300
R u b r i c as
Vendas
Custos Directos
Custo mercadorias vendidas
III . 14
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.03
1 Extrado de " O Controlo de Gesto - ao servio da estratgia e dos gestores" op. cit. - Cap.
VI
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
Contudo, verificou-se que o responsvel deste centro para atingir o seu objectivo,
concedeu aos seus clientes 45 dias de prazo, em vez dos 30 dias inicialmente
previsto, e utilizou viaturas no valor de 80 000 contos quando se previa apenas
60 000 contos.
O 1. facto originou que o crdito sobre clientes subisse de 215 000 contos
para 323 000 contos (em mdia), ou seja, um agravamento de 108 000 contos
enquanto que o segundo originou um acrscimo mdio nos imobilizados
lquidos, de 18 000 contos (valor mdio tendo em conta as amortizaes de
4 000 contos no fim do exerccio). Tais factos contriburam para um aumento
mdio das necessidades financeiras da empresa no valor de 126 000 contos
que resultaram de:
TOTAL
Sabe-se tambm que a empresa dispe de uma linha de crdito aberto para
financiar as suas necessidades financeiras, suportando uma taxa de juro mdia
de 18%. Ou seja, as decises comerciais levaram a ter de se pagar um juro
suplementar de 0,18 x 126 000 = 22 680 superior ao proveito suplementar
obtido pelo departamento comercial. Assim, ao ganho local que o centro de
lucro mostrava de 14 300 contos contrape-se, de facto, um prejuzo de 8 380
contos. Da a importncia da definio do estatuto do Centro de
Responsabilidade, porquanto um estatuto errado poder levar definio de
objectivos e critrios de avaliao do desempenho que, embora se afigurem
adequados em termos locais, podem conduzir a decises contrrias aos
interesses e objectivos globais, pondo em causa a estratgia da organizao.
Em sntese, um centro de investimento um centro de responsabilidade em
que o seu responsvel tem autoridade para tomar decises que afectam uma
parte significativa do capital investido. Da a necessidade de, na avaliao do
seu desempenho, se reflectir esse impacte, sem o que os resultados parcelares
poderiam ser antagnicos com os resultados globais.
Tal facto leva definio de critrios de avaliao do desempenho, que
trataremos no ponto seguinte.
CRITRIOS FINANCEIROS
DESEMPENHOS
DE
AVALIAO
DOS
Conceito e Finalidades
M.O.03
Ut.03
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III . 15
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Centros de Responsabilidade
III . 16
Gesto Oramental
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M.O.03
Ut.03
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Centros de Responsabilidade
Caractersticas
Sendo definidos certos indicadores que reflictam os resultados obtidos por
cada responsvel, h caractersticas e qualidades que lhe devem estar
implcitas, das quais destacamos:
a) Simplicidade: sendo um elemento de medida da actividade do gestor, o
critrio financeiro deve ser facilmente compreendido pelo respectivo gestor.
Alm de ser compreendido, deve poder ser utilizado com facilidade para
que o gestor possa avaliar com rapidez o impacte das suas decises e da
manipulao das variveis chaves sobre o nvel de realizao traduzido
por esse critrio. Isto , se ele concede mais 15 dias de crdito aos clientes,
qual o impacte desta deciso sobre os seus resultados?
b) Objectividade: deve ser apropriado para avaliar as realizaes de cada
responsvel, para o que deve ter em ateno a sua verdadeira misso.
Por exemplo, medir o desempenho dum departamento de contabilidade
por um certo nvel de custos , provavelmente, menos apropriado que a
qualidade das informaes contabilsticas (grau de erro nelas contido) ou
os prazos da sua apresentao.
c) Convergncia: o critrio de avaliao deve traduzir a convergncia dos
objectivos de cada centro com os objectivos globais. J vimos que o critrio
resultado (diferena entre proveitos e custos) de um departamento
comercial que tem poder de deciso sobre as condies de pagamento a
conceder aos clientes no o mais adequado, por no favorecer a referida
convergncia.
M.O.03
Ut.03
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Centros de Responsabilidade
III . 18
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M.O.03
Ut.03
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Resultado do centro
Margem bruta
Margem de contribuio
M.O.03
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Centros de Responsabilidade
ACTIVOS CCLICOS
PASSIVOS CCLICOS
M.O.03
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Margem de Contribuio
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III . 23
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Centros de Responsabilidade
( valores em contos)
C en t r o A
C en t r o B
Imobilizados lquidos
520 000
140 000
Clientes
70 000
90 000
Existncias
130 000
80 000
Fornecedores
120 000
60 000
Proveitos de explorao
1 984 000
870 000
Custos de explorao
1 840 000
795 000
Activo Econmico
Resultados de explorao
Activos Econmicos
Margem de Contribuio
Centro A
Centro B
III . 24
Gesto Oramental
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M.O.03
Ut.03
IEFP ISQ
Margem de contribuio
ROI (--------------------------)
Activo Econm ico
Centros de Responsabilidade
Centro A
Centro B
24%
30%
54 000
37 500
Resultado Residual
(Margem de contribuio - 15% Activo Econmico)
Pelo ROI, o centro B parece mais interessante, quando se verifica que, aps
remunerados os factores produtivos, aquele que menos contribui para a
formao do resultado da empresa.
Conceito e Interesse
O preo de transferncia interna um valor que procura quantificar, duma
forma justa e equitativa, os fluxos resultantes das operaes realizadas entre
centros de responsabilidade.
O preo de transferncia interna, embora corresponda ao valor atribudo a
cada unidade de produto ou servio fornecido por um centro de resultados ou
de investimento aos outros centros de responsabilidade, deve assentar nalguns
pressupostos:
1. Existir um produto ou servio muito bem identificado;
2. Existir mercado interno para esse produto (bem ou servio), isto , no
imposto mas sim solicitado por um cliente interno;
3. Existe liberdade de escolha por parte do cliente e do fornecedor. Ambas
as partes esto de acordo em transaccion-lo pela mesma quantia, pelo
que deve ser negociado e acordado entre as partes;
M.O.03
Ut.03
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
III . 25
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
Mtodos de Fixao
No processo de fixao do preo de transferncia interna devem observar-se
duas fases metodolgicas:
1. fase: Identificar os fluxos de produtos e servios entre os centros de
responsabilidade e verificar se existe algum interesse em quantific-los do
ponto de vista financeiro.
2. fase: Determinar o preo a estabelecer para os fluxos seleccionados na
1. fase.
A primeira fase poder ser realizada colocando sob o organograma de gesto
os fluxos existentes entre os vrios centros de responsabilidade e, face aos
princpios j enunciados, seleccionar aqueles que haja interesse em valorizar;
Relativamente segunda fase, devero escolher-se critrios de determinao
de preos, os quais podem ser agrupados em dois grandes conjuntos:
A - Preos baseados no custo;
B - Preos baseados no mercado.
III . 26
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.03
Uma das formas mais frequentes de fixar preos internos em funo dos
custos reais, efectivamente suportados para produzir o produto ou o servio.
A ttulo de exemplo, admitamos dois centros de resultados A e B, em que B
utilizador dos servios prestados por A, cuja actividade se expressa em termos
de Hh (horas/homem), sendo os objectivos de resultados traduzidos pelos
oramentos seguintes (em contos):
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
Or am en t o d o
C en t r o B
Or am en t o d o
C en t r o A
Cu s to s :
- P e sso a l
- F. Serv. Externos
- Amortizaes
- OutrosCUSTOS:
custos
11 000
2 000
1 500
500
------------
SOMA...........15 000
P r o v ei t o s :
- Servios internos previstos:
10 000H/h a 1,5 cts 15 000
----------R es u l t ad o
Cu s to s :
- P e sso a l
30 000
- F. Serv. Externos
7 000
- Materiais
60 000
- Amortizaes
12 500
- 4 000H/h do Centro A 6 000
- Outros custos
5 000
-----------SOMA...........120 000
P r o v ei t o s :
-Vendas externas
R es u l t ad o
140 000
----------20 000
R eal i z a es d o
C en t r o A
Cu s to s :
- P e sso a l
- F. Serv. Externos
- Amortizaes
- Outros custos
11 000
2 500
1 500
1 000
------------
SOMA.............16 000
P r o v ei t o s :
-Servios internos realizados:
8 000 H/h a 2 cts(C.r) 16 000
----------R es u l t ad o
R eal i z a es d o
C en t r o B
Cu s to s :
- P e sso a l
30 000
- F. Serv. Externos
7 000
- Materiais
60 000
- Amortizaes
12 000
- 4 000 H/h do centro A 8 000
- Outros custos
5 000
-----------SOMA...........122 000
P r o v ei t o s :
- Vendas externas
R es u l t ad o
140 000
----------18 000
M.O.03
Ut.03
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
III . 27
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
R eal i z a es d o
C en t r o A
Cu s to s :
- P e sso a l
- F. Serv. Externos
- Materiais
- Amortizaes
- Outros custos
11 000
2 500
1 500
1 500
5 000
------------
R eal i z a es d o
C en t r o B
Cu s to s :
- P e sso a l
30 000
- F. Serv. Externos
7 000
- Materiais
60 000
- Amortizaes
12 000
- 4 000 H/h do centro A 6 000
- Outros custos
5 000
------------
SOMA..............16 000
SOMA...........120 000
P r o v ei t o s :
-Servios internos realizados:
8 000H/h a 1,5 cts
12 000
-----------
P r o v ei t o s :
- Vendas externas
R es u l t ad o
R es u l t ad o
20 000
III . 28
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.03
(4 000)
140 000
-----------
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
M.O.03
Ut.03
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
III . 29
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
24 000$00
= 6 000$00
1 080$00
1 000$00
720$00
21 200$00
III . 30
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
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M.O.03
Ut.03
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
M.O.03
Ut.03
Refira-se, por ltimo que nem sempre a fixao de preos internos baseados
em valores de mercado se apresenta to simples e linear. Outros interesses
podero estar na base dos seus montantes no sendo objectivo deste manual
explorar esta rea de conhecimentos.
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
III . 31
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
RESUMO
Os centros de responsabilidade podem constituir um instrumento importante
nas atitudes de gesto dos responsveis para o cumprimento dos objectivos
da empresa, incentivando-os e motivando-os para a sua realizao.
Constituem, tambm, um processo de descentralizao de delegao de
autoridade com segurana ao nvel do acompanhamento dos respectivos
desempenhos.
Os centros de investimento so a forma mais evoluda dos centros de
responsabilidade, podendo ser comparados a pequenas empresas dentro
da prpria empresa, proporcionando aos gestores uma viso mais globalizante
das suas actividades e do impacte das suas decises.
No entanto, os problemas tcnicos de avaliao e medida do desempenho
no esto totalmente resolvidos, dado que nem o resultado residual nem o
ROI respondem integralmente a todas as questes, pelo que cada vez mais
se devero integrar na avaliao dos desempenhos critrios de natureza no
financeira.
III . 32
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.03
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
ACTIVIDADES / AVALIAO
45
15
30
DIV.
IND.
Previso
Vendas de produtos
DIV.
Real
COM.
Previso
Real
120 000
125 000
47 500
21 000
6 400
1 250
3 000
750
8 500
50 500
21 600
5 400
1 250
2 950
400
9 200
7 600
6 500
0
500
1 200
2 200
8 200
7 100
0
500
900
2 400
Resultados do Centro
102 000
105 900
M.O.03
Ut.03
Componente Prtica
Guia do Formando
Gesto Oramental
III . 33
IEFP ISQ
Centros de Responsabilidade
CASO VESTEBEM
Utilizando o caso VESTEBEM apresentado na unidade temtica II, descreva:
1. Estrutura organizacional em centros de responsabilidade;
2. Critrios financeiros de avaliao do desempenho;
III . 36
Gesto Oramental
Componente Prtica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.03
M.O.03 Ut.04
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Gesto Oramental
Guia do Formando
IEFP ISQ
Controlo Oramental
OBJECTIVOS
TEMAS
M.O.03
Ut.04
Desvio de volume
Desvio de mix
Desvios de quantidade (exgenos)
Gesto Oramental
Guia do Formando
IV . 1
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Desvio de preo
Desvio de eficincia (produtividade)
Sntese dos desvios por causa
IV . 2
M.O.03
Ut.04
Gesto Oramental
Guia do Formando
IEFP ISQ
Controlo Oramental
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 3
IEFP ISQ
Controlo Oramental
IV . 4
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
1 O desvio imputvel a razes externas pode ser definido como sendo um desvio de mercado;
quanto ao relativo s razes internas, poder ser tratado como um desvio de quota
IEFP ISQ
Controlo Oramental
A repreviso anual
A repreviso anual resulta da necessidade do gestor em conhecer o significado
e impacte das variaes no resultado final. Muitas vezes, existem desvios
fictcios que tm a ver com erros e omisses ou com atrasos e avanos
relativamente aos factos previstos. O desvio favorvel nos custos com o
pessoal verificado no ms de Fevereiro pode dever-se ao facto de se ter
verificado um atraso na reviso salarial, pelo que os aumentos sero
processados apenas a partir do ms seguinte, mas com efeitos rectroactivos.
Os desvios fictcios tendem a corrigir-se noutros perodos, pelo que sero
compensados com desvios de sinal contrrio.
Tambm o gestor necessita de saber se um pequeno desvio no seu
desempenho se pode vir a transformar num grande desvio no fim do perodo
de avaliao. Um desvio que se apresente, de momento, afastado do seu
padro s ser relevante se se previr que se mantenha at ao fim do perodo
oramental. Um pequeno desvio no volume de produo provocado pelo
cancelamento sine-die do projecto de investimentos, ser certamente mais
preocupante do que um grande desvio de volume provocado pelo retardamento
de um ms do referido projecto de investimentos.
O gestor deve ser capaz de identificar o impacte dos desvios no seu programa
anual para planear alternativas ou refazer os seus objectivos.
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 5
IEFP ISQ
Controlo Oramental
IV . 6
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Definio
Objectivos
Escolha de
Planos
Aco
Traduo
financeira
Custos
Proveitos
Activos
Passivos
Recebimentos
Pagamentos
IMPACTO
Aces
Correctivas
Desvios
Compara
-o
Realizaes
IMPACTO
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 7
IEFP ISQ
Controlo Oramental
ORAMENTO
EXGENOS
Meio
Ambien
-te
DESVIOS
COMPARAO
Alheios ao
Gestor
ENDGENOS
Resp. do
Gestor
REALIZAES
IMPACTO
Aces Correctivas
Desvio de volume
Este desvio mede a diferena entre as realizaes e as previses, provocada
pela alterao na quantidade global do elemento oramental analisado.
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
IV . 8
Ut.04
gestores".
IEFP ISQ
Controlo Oramental
O seu valor pode ser calculado pela diferena entre o oramento ajustado ao
volume (oramento flexvel n. 1) e o oramento inicial. O oramento ajustado
obtm-se substituindo apenas o volume standard pelo volume real.
Em esquema:
Oramento
Inicial
VS
MS
PS
ES
Oramento
Flexvel n1
Vr
MS
PS
ES
Ms - Mix standard
Ps - Preo standard
M.O.03
Ut.04
4 Legenda:
Vr - Volume real
Vs - Volume standard
Es - Eficincia standard
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 9
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Oramento
Ano n
Descrio dos
Produtos
Qu ant.
Preo mdio
(em cts)
Bnus/desc.
mdio
Valor
(em cts)
100
8 600,0
5%
817 000
Peas e acessrios
4 658
20,0
0%
93 160
Consumveis
9 000
8,0
3%
69 840
Equipamentos grficos
SOMA
13 758
980 000
Realizaes
Ano n
Descrio dos
Produtos
Qu ant.
Preo mdio
(em cts)
Bnus/desc.
mdio
Valor
(em cts)
116
8 750,0
62 000
953 000
Peas e acessrios
5 200
19,0
98 800
Consumveis
8 600
8,2
2 090
68 430
Equipamentos grficos
SOMA
13 916
1 120 230
M.O.03
Ut.04
Componente Prtica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 11
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Mix real
Peas e acessrios
Consumveis
Descrio dos
Produtos
Qu ant.
Vr x Ms
Preo mdio
Ps
Bnus/desc.
Es
Valor
(em cts)
101
8 600,0
95%
826 383
Peas e acessrios
4 712
20,0
100%
94 230
Consumveis
9 103
8,0
97%
70 642
Equipamentos grficos
SOMA
13 916
991 255
Oramento inicial....................
9 800
Desvio de Volume
11 255
No caso de volume de negcios, a identificao do desvio de volume apresentase com interesse, porque nos permite diagnosticar a sua natureza exgena
ou endgena. Isto porque uma alterao no volume de vendas pode ser
provocada, quer por alterao da quota de mercado, quer do volume global
da indstria.
IV . 12
Gesto oramental
Componente Prtica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
IEFP ISQ
Controlo Oramental
60 x 7 x 40
Desvio
= 16 800 cts
= 19 400
2 600 cts
Vs
Oramento ajustado:
.Ms
.Es
60 . .7
Ps
40
= 16 800 cts
Vr . Ms . Es . Ps
75 . . 7
40
= 21 000 cts
5 Logo aps o clculo do desvio mix, ser apresentado, com base neste caso de estudo a
determinao dos desvios de quota e de mercado para uma das linhas de produtos.
M.O.03
Ut.04
6 A distino entre os desvios favorveis e desfavorveis tem em conta o seu impacte sobre
os resultados. Um desvio favorvel ser aquele que se ir traduzir numa melhoria dos
resultados (v.g. aumento dos proveitos e reduo dos custos). Inversamente, teremos
desvios desfavorveis, nomeadamente reduo dos proveitos e aumento dos custos.
Componente Prtica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 13
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Desvio de mix
O desvio de mix traduz o impacte resultante da no observncia da estrutura de
composio prevista para o elemento oramental em anlise. No caso das
vendas, o mix pode ser estabelecido pelo peso relativo de cada produto ou
famlia de produtos, de cada servio, de cada actividade, de cada mercado,
de cada tipo de clientela, etc.. No caso dos custos com o pessoal, o mix pode
ser definido pelo nvel de remunerao, pela estrutura etria, pela categoria
profissional, pelo sexo, pelo nvel de habilitaes, etc. No caso da actividade
financeira, o mix poder ser definido pela categoria dos financiamentos ou
das aplicaes financeiras, etc.
Embora menos utilizada que a anterior, importante a determinao do desvio
provocado pela inobservncia do mix, no apenas na perspectiva da avaliao,
mas tambm de escolha de estratgias, ou, simplesmente, de alternativas,
na medida em que ele pode ser revelador de tendncias dos negcios ou dos
consumos de recursos no futuro.
Para isolar o desvio de mix, procede-se da mesma forma que para o desvio
de volume partindo do oramento flexvel nmero 1 (ajustado ao volume), em
vez do inicial.
Oramento
Flexvel n1
Vr
MS
PS
ES
Oramento
Flexvel n2
Vr
Mr
PS
ES
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 15
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Qu ant.
Vr x Mr
Preo mdio
Ps
Bnus/desc.
Es
Valor
(em cts)
116
8 600,0
95%
947 720
Peas e acessrios
5 200
20,0
100%
104 000
Consumveis
8 600
8,0
97%
66 736
Equipamentos grficos
SOMA
13 916
1 118 456
991 255
Desvio de Mix
127 201
Logo, um desvio favorvel no mix de 127 201 contos significa que a empresa
ter privilegiado venda de produtos com preos mais elevados. De facto, foi o
que aconteceu, verifica-se uma tendncia para uma maior quantidade de
vendas de equipamentos, onde o preo praticado , substancialmente, mais
elevado.
Do conjunto dos dois resulta o tradicional desvio de quantidade. Neste caso,
o desvio de quantidade seria favorvel em 138 456 contos, resultando da
composio entre:
IV . 16
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
Equipamentos:
Peas e acessrios:
Consumveis:
IEFP ISQ
Controlo Oramental
100 x
4 658 x
9 000 x
TOTAL
29 629 cts
Desvio de mix
Vr . Mr . Es . Ps
(32 980 - 29 629)
= 32 980 cts
= 3 011 cts
340 cts
3 011 cts
M.O.03
Ut.04
Este desvio pode ser explicado sob uma outra ptica ou faceta. Isto , porque
que se verifica um desvio de quantidade em vendas?
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 17
IEFP ISQ
Controlo Oramental
(IV.1)
Vol x Mix = Q
(IV.2)
ou por
= MEs x Qts x Es x Ps
= MEr x Qts x Es x Ps
= MEr x Qtr x Es x Ps
Oramento ajustado ao mercado = 600 x 20% x 0,95 x 8 600 = 980 400 cts
Desvio de Mercado
= 163 400 cts
Or. ajustado mercado e quota = 116 x 0,95 x 8 600
= 947 720 cts
Desvio de Quota
= - 32 680 cts
IV . 18
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
7 Legenda:
Q = Quantidades
Qt = Quota de mercado
Me = Vendas mercado global
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Logo, o desvio favorvel de quantidade de 130 720 contos pode tambm ser
justificado por:
Desvio favorvel de mercado
Desvio desfavorvel de quota
Desvio de preo
A decomposio dos desvios de acordo com o factor preo permite identificar
o impacte nos resultados consequncia da variao do preo unitrio do
elemento oramental. Esta decomposio bastante importante na medida
em que:
a) Determina o desvio provocado por um factor sobre o qual o gestor detm,
na maioria dos casos, um poder de deciso muito reduzido. Por exemplo,
nas empresas com sistemas de preos de venda condicionados ou mesmo
decretados pelos organismos de administrao central, v.g. electricidade,
a decomposio do desvio das vendas em desvio de preo permite isolar
o montante atribudo a factores exgenos, ao gestor e prpria
organizao. Tambm, se numa empresa organizada por reas geogrficas
o chefe de vendas da regio no tem poder de deciso sobre os preos, a
decomposio dos desvios permitir atribuir hierarquia o desvio ocorrido
no volume de vendas nesse mercado provocado pelo factor preo.
b) Sendo, geralmente, um factor exgeno ao gestor e tambm a causa que
provoca, normalmente, o maior atraso na decomposio de desvios, isolla pode significar melhoria no processo do controlo oramental, porquanto:
b.1 Pode efectuar-se uma anlise de desvios mais rpida omitindo-se o
factor preo, porque as restantes causas (volume, mix, eficincia) esto
permanentemente disponveis ou, em alternativa;
b.2 Efectuar uma anlise de desvios mais operacional utilizando preos
standard e, mais tarde, dispor de informaes sobre o impacte
provocado pelo preo real.
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 19
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Em esquema:
Oramento
Flexvel n2
Vr
Mr
PS
ES
Oramento
Flexvel n3
Vr
Mr
Pr
ES
Descrio dos
Produtos
Quant.
Vr x Mr
Preo mdio
Pr
Bnus/desc.
Es
Valor
(em cts)
116
8 750,0
95%
964 250
Peas e acessrios
5 200
19,0
100%
98 800
Consumveis
8 600
8,2
97%
68 404
Equipamentos grficos
SOMA
13 916
1 131 454
1 118 456
12 998
IV . 20
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Em esquema:
Oramento
Flexvel n3
Vr
Mr
Pr
ES
Realizaes
Vr
Mr
Pr
Er
Qu ant.
Vr x Mr
Preo mdio
Pr
Bnus/desc.
Er
Valor
(em cts)
116
8 750,0
62 000
953 000
Peas e acessrios
5 200
19,0
98 800
Consumveis
8 600
8,2
2 090
68 430
Equipamentos grficos
SOMA
13 916
1 120 230
1 131 454
-11 224
Desvio de eficincia/bnus
Significa com este desvio desfavorvel que a empresa ter sido mais
permissiva do que conforme planeado, ao que concerne aos bnus concedidos
nas vendas.
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 21
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Produtos
N de artigos a
produzir
Hh por artigo
Custo Unit.
de Hh
Oramento do
cu sto mo -de-obra
Produto X
600
9 000 cts
Produto Y
300
2,5
6 000 cts
15 000 cts
N de artigos
pro duzidos
Horas de m.
obra
Custo Unit.
Mo-de-obra
total
Produto X
500
2 700
8 100 cts
Produto Y
360
2 800
2,5
7 000 cts
15 100 cts
Produto X
Produto Y
Vr x Ms
x 66,67%
x 33,33%
8 600
x Es x Ps
x 5 x 3 = 8 600 cts
x 8 x 2,5 = 5 730 cts
14 330 cts
Produto X
Produto Y
Vr x Mr
500
360
______
960
x Es x Ps
x 5 x 3 = 7 500 cts
x 8 x 2,5 = 7 200 cts
________
14 700 cts
IV . 22
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Produto X
Produto Y
Vr x Mr x Es
x Ps
2 700
2 800
______
5 500
x 3
= 8 100 cts
x 2,5 = 7 000 cts
________
15 100 cts
Pr o d u t o Y
To t al
400
1 100
(600)
270
(1 470)
200
670
370
(400)
900
(1 000)
(100)
Este exemplo, muito simples, elucida sobre os erros que podero ser cometidos,
quando os desvios so analisados apenas pelo montante do desvio global,
resultante da simples comparao entre as realizaes e os oramentos iniciais.
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 23
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Desvio de
Volume
Desvio de
Mix
Desvio de
Preo
Desvio de
Eficin cia
Sntese
p/Produto
Equipamentos grficos
9 383
121 337
16 530
-11 250
136 000
Peas e acessrios
1 070
9 770
-5 200
5 640
802
-3 906
1 668
26
-1 410
11 255
127 201
12 998
-11 224
140 230
Consumveis
Sntese por causa
Peas e
Acessrios
Consumveis
Total
Desvio de mercado
----------
----------
----------
----------
Desvio de quota
-32 680
----------
----------
-32 680
Desvio de volume
----------
1 070
802
1 872
Desvio de mix
----------
9 770
-3 906
5 864
Desvio de preo
----------
----------
----------
----------
Desvio de eficincia
-11 250
26
-11 224
-43 930
10 840
-3 078
-36 168
IV . 24
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
IEFP ISQ
Controlo Oramental
18 000 cts
20 000 cts
24 000 cts
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 25
IEFP ISQ
Controlo Oramental
Cust. co merc.
respectivos
991 255
18 000
2. Oramento inicial
980 000
18 000
---------0
---------20 000
1 118 456
991 255
1 131 454
1 118 450
1 120 230
1 131 454
18 000
---------2 000
---------24 000
20 000
---------4 000
---------22 500
24 000
----------1 500
(4 500)
IV . 26
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
IEFP ISQ
Controlo Oramental
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 27
IEFP ISQ
Controlo Oramental
IV . 28
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
IEFP ISQ
Controlo Oramental
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 29
IEFP ISQ
Controlo Oramental
IV . 30
Gesto Oramental
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
IEFP ISQ
Controlo Oramental
RESUMO
M.O.03
Ut.04
Componente Cientfico-Tecnolgica
Guia do Formando
Gesto Oramental
IV . 31
IEFP ISQ
Controlo Oramental
ACTIVIDADES / AVALIAO
45
15
30
H/H padro
por un idade
Oramento
das Quant.
Custo Or.
da H/H
C1
6 000
1 500$
C2
6.2
4 000
1 800$
Quantidades
produzidas
H/Homem
trabalhadas
Custo c/
pessoal (cts)
5 390
31 262
49 850
4 410
27 785
48 580
IV . 32
Gesto oramental
Componente Prtica
Guia do Formando
M.O.03
Ut.04
IEFP ISQ
Bibliografia
BIBLIOGRAFIA
Anthony, R.N., J.Dearden, and N.Bedford, Management Control Systems, 6
Ed. Homewood, Ill.: Irwin, 1988.
Gervais, M., Contrle de Gestion et Planification de lnterprise, 2 Ed., Paris,
Ed.Econmica, 1983.
Jordan, H., J.C.Neves, e J.A.Rodrigues. O Controlo de Gesto - ao Servio
da Estratgia e dos Gestores, 2 Ed. Lisboa, CIFAG, 1993.
Jordan, H., et J.L.Ardoin. Le Controlleur de Gestion, Paris: Flammarion, 1979.
Margerin, J., A Gesto Oramental - Como torn-la um utenslio de gesto,
Lisboa: Edies Prisma, 1991.
M.O.03
An.01
Gesto Oramental
Guia do Formando
B.1