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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal

CAPTULO VII

PRESENTACIN

E
l desarrollo de la jurisprudencia, su lectura y anlisis, tiene como fin obte-
ner un conocimiento de cmo los jueces aplican e interpretan las normas.
Sin embargo, muchas veces la jurisprudencia slo muestra cmo los jueces
aplican las normas, y olvidan su interpretacin, e incluso su fundamentacin.
Esto, condice a una aplicacin mecnica e irreflexiva de la norma mxime si
tenemos que la realidad, las operaciones econmicas jurdicas van mucho ms
all del supuesto de hecho de una determinada norma o Ley. Es en este escenario
donde el Juez, valindose de la interpretacin e integracin de las normas y de la
evaluacin de los hechos tiene que resolver un conflicto de intereses.
En el campo tributario, esto se presenta tambin de manera frecuente, el vaco
legal, o la poca claridad de una norma tributaria resulta especialmente sensible,
toda vez que regula obligaciones tributarias, imposiciones de carcter econmico a
un grupo determinado de personas, obligaciones, que por lo dems, todo contribu-
yente contrae frente al Fisco. Por ello, se hace necesario conocer de qu manera el
Tribunal Fiscal se pronuncia sobre determinada materia o vaco legal, y con ello se
van sentando una lnea jurisprudencial que permite establecer ciertos parmetros de
interpretacin sobre aquellas normas que pudieran generar algn conflicto.
Ms an, el Tribunal Fiscal, tambin establece jurisprudencia de observancia
obligatoria la cual tiene como objeto establecer criterios que se deben respetar en
futuros casos parecidos, de tal manera que la predictibilidad se convierte en un
protagonista esencial a efectos de saber de antemano cul ser la postura de dicho
rgano colegiado en un caso concreto.
No obstante, lo manifestado en lneas anteriores, esta predictibilidad tambin
puede ir cambiando, y ello, claro, se produce por que debe haber tambin una ade-
cuacin a la realidad y a los hechos, que superan la visin que el legislador plante
en un momento dado al promulgarse una determinada Ley.

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La Prorrata del Crdito Fiscal
CAPTULO VII

En la presente obra, se ha dado un enfoque jurisprudencial sobre un tema


especfico del mbito tributario, nos referimos al crdito fiscal, no slo en virtud
de las nuevas modificaciones que ha recibido en virtud de las Leyes Ns 29214 y
29215, sino de su tratamiento que ha recibido por parte del Tribunal Fiscal, para
ello, se ha desarrollado en la primera parte un estudio introductorio sobre los
nuevas reglas surgidas a razn de este cambio legislativo, asimismo se ha desa-
rrollado dos temas puntuales referidos a la prorrata del crdito fiscal, y tambin
acerca del reintegro del crdito fiscal generado por la enajenacin de bienes que
conforman el activo fijo.
En la segunda parte del libro se realiza un anlisis pormenorizado de diversas
resoluciones del Tribunal Fiscal sobre el crdito fiscal.
Finalmente, en la tercera parte del libro se agregan una serie de informes, opi-
niones y consultas que SUNAT ha recibido en relacin a temas puntuales del crdito
fiscal.
Con esto, se ha pretendido ofrecer al lector las posturas que el Tribunal Fiscal
ha ido desarrollando a lo largo de estos ltimos aos, como tambin las interpre-
taciones que SUNAT ha ido dando en razn de problemas puntuales que se han
presentado.

San Borja, 03 de diciembre del 2008

EDICIONES
6 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

PRIMERA PARTE
Estudio Introductorio

Crdito Fiscal del IGV: La prevalencia de lo


sustancial sobre lo formal y las reglas para su ejercicio

Reintegro del Crdito Fiscal generado por la


enajenacin de bienes confortantes del activo fijo

La Prorrata del Crdito Fiscal

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Crdito Fiscal del IGV
ESTUDIO INTRODUCTORIO

EDICIONES
8 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

Crdito Fiscal del IGV:


La prevalencia de lo sustancial sobre lo formal
y las reglas para su ejercicio

I. Introduccin
A manera de antecedentes se puede precisar que, las Leyes Ns 29214 y 29215
tuvieron como origen un Proyecto de Ley aprobado por el Congreso relacionado
con la flexibilizacin de los requisitos para la utilizacin del crdito fiscal, el cual fue
enviado a la Presidencia de la Repblica para su promulgacin respectiva, siendo
observado por el Poder Ejecutivo. Posteriormente, el Congreso manifest su insis-
tencia en mantener el texto del Proyecto original(1), lo cual de conformidad con lo
establecido en el artculo 108 de la Constitucin Poltica del Per, le asista al Par-
lamento la posibilidad de reconsiderar la Ley y promulgarla con el voto de ms de la
mitad del nmero legal de sus miembros.
Una de las principales observaciones que efecto el Ejecutivo al Proyecto de Ley,
radicaba en la prdida de control que se iba a producir para la Administracin Tribu-
taria respecto al crdito fiscal del IGV utilizado por el contribuyente; ello, aunado a
la posibilidad que se produzcan fraudes fiscales. El mayor argumento se sustentaba
en el hecho de la informacin respecto a los comprobantes de pago que se exiga
para ejercer el crdito fiscal as como respecto a la oportunidad de su anotacin en
el Registro de Compras (2).
Por tal razn, luego de una serie de marchas y contramarchas as como de un
acercamiento entre el Poder Ejecutivo (Ministerio de Economa y Finanzas) y el Po-
der Legislativo (Congreso) se ha llegado a un consenso sobre este importante tema,

(1) La insistencia del Congreso de la Repblica se ejerci sobre el texto de un proyecto de Ley
aprobado en sesin de la Comisin Permanente de dicha institucin, realizada el da 19 de
julio de 2007.
(2) Sobre el particular la jefa de SUNAT, Laura Caldern seal en una entrevista concedida al
Diario Gestin, de fecha 09.04.2008, que En el proyecto se establece que la formalidad es
identificar al emisor del comprobante de pago. Ya no se hace exigible la informacin sobre el
comprador, ni la del bien o servicio, ni la fecha, ni se hace exigible la fecha para el registro y
se ha eliminado un prrafo que trata de comprobantes falsos o no fidedignos (...).

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Crdito Fiscal del IGV
ESTUDIO INTRODUCTORIO

validando los argumentos esgrimidos por ambos poderes del Estado. As pues, se
han determinado reglas aplicables para el uso del crdito fiscal del IGV las mismas
que guardan vinculacin directa con la esencia misma de los impuestos al consu-
mo que gravan el valor aadido, haciendo prevalecer lo sustancial sobre lo formal.
Como corolario de lo anterior en virtud de la Ley N 29214, se ha efectuado diversas
modificaciones al texto del artculo 19 del TUO de la Ley del Impuesto General
a las Ventas, aprobado mediante Decreto Supremo N 055-99-EF. Como se sabe,
dicho artculo regula los requisitos formales que deben cumplir los contribuyentes
para ejercer el derecho al crdito fiscal.
Complementariamente, con la dacin de la Ley N 29215 se han fijado meca-
nismos de control y fiscalizacin de la Administracin Tributaria que le permitan
validar el uso debido del crdito fiscal; los cuales han de armonizarse con la modi-
ficacin al artculo 19 de la Ley del IGV.
Cabe indicar que, los contribuyentes, actualmente para el ejercicio del crdito
fiscal del IGV, deben realizar una lectura armonizada de ambas normas; las cuales
disponen las formalidades de los comprobantes de pago as como los deberes for-
males del Registro de Compras, incluyendo la oportunidad de su anotacin. Sobre
el particular, una adecuada tcnica legislativa, hubiese propulsado la consolidacin,
en una sola norma de la totalidad de requisitos formales a observar para el ejercicio
del crdito fiscal.
Estando a lo anterior, procedemos a exponer los alcances de las normas apro-
badas en forma consolidada, a fin que se aprecie coherentemente los requisitos for-
males que deben observarse para efectos del ejercicio del crdito fiscal. Claro est
que, no debe olvidarse que se mantienen inalterables los requisitos sustanciales que
determinan la existencia del derecho de deduccin regulados en el artculo 18 de la
Ley del IGV, a saber: (i) Que la adquisicin o servicio, constituya costo o gasto para
efectos del Impuesto a la Renta y (ii) Que se destine a Operaciones Gravadas.

II. Formalidades exigidas para los comprobantes de pago


2.1. Comprobantes de Pago emitidos por sujetos habilitados
En el literal b) del artculo 19 de la Ley del IGV e ISC modificado por la Ley N
29214, se precisa que los comprobantes de pago o documentos deben consig-
nar el nombre y nmero de RUC del emisor, con la finalidad que no se permita
la confusin cuando se confronte con la informacin obtenida a travs de los
medios de acceso pblico de la SUNAT (entendemos que se hace referencia al
caso de la consulta de nmeros de RUC a travs de la pgina web de la SUNAT
(www.sunat.gob.pe).
Al efectuar la consulta por estos medios se debe verificar que el emisor de los
comprobantes de pago o documentos se encuentre habilitado para poder emi-

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

tirlos en la fecha de su emisin. Pero qu debemos entender cuando la norma


nos menciona que el emisor se encuentre habilitado?
Podemos dar respuesta a esa pregunta con un cuestionamiento en contrario.
Por ello nos interesar conocer en qu casos el emisor no se encuentre habili-
tado? Aqu podemos encontrar, entre otros, los siguientes supuestos:
El emisor se encuentra bajo la condicin de no habido. Ello, de conformi-
dad con lo dispuesto en el Decreto Supremo N 041-2006-EF debidamente
concordado con la Resolucin de Superintendencia N 157-2006/SUNAT.
El RUC del sujeto emisor de los comprobantes tenga la condicin de Baja
de Oficio Provisional.
El RUC del sujeto emisor de los comprobantes tenga la condicin de Baja
de Oficio Definitiva.
Considerando que no existe una definicin de lo que debe entenderse como
habilitado, esperamos que a la brevedad se apruebe alguna norma legal que
se pronuncie al respecto. Adicionalmente a ello se debe precisar la oportuni-
dad y/o acreditacin que efectuar el contribuyente respecto a la validacin
que efecte en la pgina web de la SUNAT, que el comprobante de pago fue
emitido por un sujeto habilitado.
2.2. Informacin mnima que deben contener los comprobantes de pago (Ley N
29215)
La Ley 29125, en su artculo 1, establece una serie de requisitos, mnimos, que
deben contener los comprobantes de pago o documentos que permitan ejercer
el derecho al crdito fiscal. As, los referidos requisitos son lo siguientes:
i) Identificacin del emisor y del adquirente o usuario, esto es, tanto respecto
del emisor como del adquirente o usuario debe constar el nombre, denomi-
nacin o razn social y nmero de RUC. En caso de la emisin de liquidacio-
nes de compra, se requerir la identificacin del vendedor, lo cual se obtiene
a travs de la consignacin de su nombre y documento de identidad.
ii) Identificacin del comprobante de pago, esto es, numeracin, serie y fecha
de emisin.
iii) Descripcin y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la operacin;
y
iv) Monto de la operacin, esto es, precio unitario, valor de venta e importe
total de la operacin.
El ltimo prrafo del citado artculo estatuye una excepcin; parafraseando el
mismo se infiere lo siguiente: Se podr deducir el crdito fiscal aun cuando la
referida informacin (la citada segn los cuatro acpites anteriores) se hubiere

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Crdito Fiscal del IGV
ESTUDIO INTRODUCTORIO

consignado en forma errnea, pero siempre que el contribuyente acredite en


forma objetiva y fehaciente dicha informacin.
En torno al trmino error hemos de indicar lo siguiente: El error es definido,
bajo la perspectiva del Derecho, como un vicio del consentimiento causado
por una equivocacin de buena fe. En ese sentido, podemos sealar entonces
que, el error es tratado como una deformidad de la realidad. En consecuencia,
si por una percepcin equivocada se ha consignado un concepto en forma
distinta de lo que efectivamente correspondiese, pues entonces estaremos fren-
te a una informacin consignada en forma errnea.
As, a guisa de ejemplo podemos citar el caso siguiente:
Caso explicativo
La empresa adquirente tiene como denominacin social INCA PLUS S.A, em-
pero la empresa vendedora, al consignar los datos en la factura de venta, con-
signa como denominacin social de la adquirente tan solo lo siguiente: INKA
PLUS. Como podemos advertir, se ha variado una letra de la denominacin
social de la adquirente, omitindose, adems, consignar las siglas que identifi-
can la forma societaria (S.A.). Bajo el caso propuesto, somos de la opinin que
estamos frente una consignacin errnea de la informacin mnima que debe
contener un comprobante de pago.
Cabe agregar que, en el supuesto que se presentase lo reseado en el caso
referido en el prrafo anterior, el contribuyente deber acreditar en forma ob-
jetiva y fehaciente dicha informacin. Ntese que aqu, el legislador, al menos,
le permite al contribuyente poder demostrar que sobre la referida informacin
mnima, tan solo, ha habido una percepcin equivocada de la denominacin
social, pero que en virtud de los diversos medios (el legislador no ha impuesto
restriccin alguna en cuanto a los medios de probanza) con los que pueda

El CdP o N/D que con- Descripcin y cantidad


signe datos falsos en lo del bien, servicio o con-
No dar
referente a: trato objeto de la opera-
derecho
cin.
a crdito
Valor de Venta.
fiscal
CdP no fi-
dedignos.

Leyenda:
CdP: Comprobante de Pago
N/D: Nota de Dbito

contar el contribuyente ste demostrar que en efecto slo se trat de eso, una
percepcin equivocada.

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ESTUDIO INTRODUCTORIO

2.3. Otras disposiciones


El primer prrafo del artculo 3 de la Ley N 29215, dispone esquemticamente
lo siguiente:
Somos de la opinin que, por la intencionalidad del legislador, no es impres-
cindible que la descripcin y cantidad del bien, servicio o contrato objeto de la
operacin as como el Valor de Venta deban ser falsos en forma concurrente.
Vale decir que, ser suficiente con que uno de los conceptos fuere falso para
que indefectiblemente el comprobante de pago consigne datos falsos.
De la lectura del primer prrafo del artculo 3 de la Ley N 29215, el cual se ha
plasmado segn el esquema citado, anteriormente. Se infiere que, el legislador
no est aludiendo al concepto de comprobante de pago falso el cual se en-
cuentra definido por el Reglamento de la LIGV (RLIGV) (3).
En lnea con lo anterior, llama la atencin el trmino datos falsos. En princi-
pio, entendemos por falso aquello contrario a lo cierto, a lo verdadero, pero
advertimos adems que ello conlleva un elemento subjetivo, cual es, el de la
intencionalidad. Vale decir que, por falso realmente se ha querido mostrar lo
contrario de lo verdadero, de lo cierto, de lo real. A su turno, bajo el marco
de la Ley N 29215, puede resultar, por dems inquietante, el hecho que en los
artculos 1 y 3 de la referida Ley se haga alusin tanto a la consignacin de
informacin errnea como aquella referida a datos falsos, respectivamente.
Lo cierto es que, desde la perspectiva del contribuyente ste se va a enfrentar
ante una situacin en la que la diferenciacin entre lo errneo y lo falso,
en trminos prcticos, ser muy sutil o tenue, ms an cuando este ltimo
concepto (falso) lleva intrnseco un componente de subjetividad (que ya de
suyo, evidencia la diferencia). Empero, consideramos que, an cuando si bien
la consignacin de informacin errnea de la descripcin o cantidad de un
bien, puede a su vez implicar que en el comprobante de pago se haya consig-
nado un dato falso, lo cierto, es que le asistir al contribuyente la posibilidad
de acreditar, en forma objetiva y fehaciente, que la referida informacin es
verdadera, evidencindose de esta manera que lo acontecido se circunscribe,
en rigor, a una consignacin de informacin errnea y no de datos falsos.
2.4. Uso de los medios de pago consignados en el Reglamento de la Ley del IGV
para no perder el derecho al crdito fiscal
El cuarto prrafo del artculo 19 de la Ley del IGV e ISC consideraba ciertas
normas vinculadas con la prohibicin del ejercicio al derecho de crdito fiscal.
Al respecto, antes de la modificatoria efectuada por la Ley N 29214 se estable-
ca en el quinto prrafo del artculo 19 en mencin lo siguiente:

(3) Vase artculo 6 numeral 2 subnumeral 2.2 acpite 1 del Reglamento de la Ley del IGV. Sobre el
particular, entendemos que dicho concepto (comprobante de pago falso) ha sido superado.

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Crdito Fiscal del IGV
ESTUDIO INTRODUCTORIO

El Impuesto consignado, sea que se haya retenido o no,


en comprobantes de pago, nota de dbito o documento
emitido por la SUNAT no fidedignos o falsos o que in-
cumplen con los requisitos legales o reglamentarios.
1
El Reglamento establecer las situaciones en las cuales
los comprobantes de pago, notas de dbito o documen-
tos emitidos por la SUNAT sern considerados como no
fidedignos o falsos.

NO Los comprobantes de pago o notas de dbito que ha-


DAR yan sido emitidos por sujetos a los cuales, a la fecha de
DERE- emisin de los referidos documentos, la SUNAT les haya
CHO 2
comunicado o notificado la baja de su inscripcin en el
AL CR- RUC o aquellos que tengan la condicin de no habido
DITO para efectos tributarios.
FISCAL

Los comprobantes que hayan sido otorgados por perso-


nas que resulten no ser contribuyentes del Impuesto o
los otorgados por contribuyentes cuya inclusin en algn 3
rgimen especial no los habilite a ello o los otorgados por
operaciones exoneradas del impuesto.

De los tres supuestos antes mencionados, la norma anterior a la modificatoria


precisaba que solo en el primero de los supuestos, especficamente en el caso
de los comprobantes de pago que tengan la calificacin de (i) no fidedignos (4)
o que (ii) no renan los requisitos legales y reglamentarios para ser conside-
rados como tales, el deudor tributario poda ejercer el derecho al crdito fiscal
y no lo perda si ste efectuaba la cancelacin de los mencionados compro-
bantes a travs de los medios de pago sealados en el Reglamento de la Ley del
IGV.
Sin embargo, de la lectura del texto del artculo 19, modificado por la Ley N
29214, se aprecia que se han eliminado el segundo y tercer supuesto detallados
en el grfico anterior en los cuales no se permita ejercer el derecho al uso del
crdito fiscal.

(4) Conforme lo determina el numeral 2 del acpite 2.2 del artculo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV, un comprobante de pago no fidedigno es aquel que documento que contiene
irregularidades formales en su emisin y/o registro. Se consideran como tales: comprobantes
emitidos con enmendaduras, correcciones o interlineaciones; comprobantes que no guar-
dan relacin con lo registrado en los asientos contables; comprobantes que contienen infor-
macin distinta entre la original como en las copias.

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ESTUDIO INTRODUCTORIO

Entendemos que ello obedece a que stos se encuentran incorporados dentro


de la mencin genrica de contribuyentes que no se encuentren habilitados
al momento de la emisin del comprobante de pago respectivo.
Es pertinente hacer hincapi que en el caso especfico del tercer supuesto refe-
rido en el grfico anterior, en el cual se menciona que tampoco dar derecho
al crdito fiscal aquellos comprobantes por operaciones exoneradas del IGV,
por su propia naturaleza si la operacin no se encuentra gravada con el IGV,
el hecho que el emisor del comprobante de pago afecte con dicho tributo la
operacin no autoriza a quien lo recepcione a utilizar el crdito fiscal.
Ahora bien, el texto modificado por la Ley N 29214 solo hace mencin
a los comprobantes que no cumplan los requisitos legales reglamentarios,
detallando que no se perder el derecho al uso del crdito fiscal cuando se
hubieran utilizado los medios de pago contenidos en el Reglamento de la
Ley del IGV e ISC. No obstante, esta regulacin debe complementarse, ne-
cesariamente, con lo dispuesto en el artculo 3 de la Ley N 29215. As, el
referido artculo establece que, tratndose de comprobantes de pago, entre
otros documentos, no fidedignos o que incumplan con los requisitos legales
y reglamentarios, pero que s consignen los requisitos contenidos en los
cuatro acpites sealados con antelacin (numeral 2.2 del presente comen-
tario especial), no se perder el derecho a ejercer el crdito fiscal cuando el
pago total de la operacin, incluyendo el impuesto y la percepcin, de ser
el caso, se efectuase:
i) Con los Medios de Pago que seale el RLIGV.
ii) Siempre que se cumpla con los requisitos que seale el RLIGV.
III. Registro de Compras
3.1. Breves antecedentes
Uno de los requisitos formales para el ejercicio del crdito fiscal que contempla
el artculo 19 de la LIGV, es el que se encuentra comprendido en el literal c),
referido a la anotacin de los comprobantes de pago y otros documentos en el
Registro de Compras, el cual debe encontrarse previamente legalizado antes de
su uso y observar los requisitos exigidos en el Reglamento.
Cabe mencionar, que fundamentalmente las excesivas exigencias vinculadas con
este requisito formal y la devastadora consecuencia de prdida del crdito fiscal
en los perodos en los cuales se incumplan, son los que originaron, en muchos
casos, el inicio de procesos contenciosos por parte de los contribuyentes, puesto
que era evidente que a travs de un requisito formal se estaba negando el derecho
de deduccin del IGV pagado en las etapas anteriores y que es lo que sustenta la
Tcnica del Valor Agregado en la que se fundamenta el IGV; originando por ende
serios e irreparables perjuicios para el contribuyente.

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Crdito Fiscal del IGV
ESTUDIO INTRODUCTORIO

En atencin a lo precedentemente expuesto, el legislador a travs del D. Leg.


N 980, vigente a partir del 01.04.2007, introdujo un segundo prrafo al literal
c) antes indicado con la finalidad de disponer el diferimiento del crdito fiscal
y ya no propiamente su prdida, cuando el Registro de Compras era legalizado
con posterioridad al perodo en el cual se haba ejercido el IGV. No obstan-
te, estableci como mecanismo la legalizacin extempornea del Registro de
Compras despus de su uso. Sin embargo, en la prctica, resultaba imposible
acogerse a dicho procedimiento, dado que los Notarios en virtud a la Ley del
Notariado no legalizaban libros ya utilizados. Por ende, la solucin planteada
era inviable para los contribuyentes; no publicndose la necesaria norma regla-
mentaria, con lo cual el problema original se mantena plenamente latente.
3.2. Legalizacin del Registro de Compras
Se mantiene inalterable el requisito relacionado con la legalizacin del Registro
de Compras antes de su uso, adems de reunir los requisitos previstos en el
Reglamento de la Ley del IGV haciendo clara alusin a los requisitos mnimos
que debe contener el Registro de Compras y que hasta el ejercicio 2008 se
encuentran comprendidos nicamente en el artculo 10 del RLIGV.
En virtud a ello, es evidente que la anotacin (en el caso de sistema compu-
tarizado, inclyase tambin la impresin) de las operaciones, siempre debe
realizarse luego de haberse efectuado la legalizacin.
3.3. Anotacin en el Registro de Compras
El primer prrafo del literal c) del artculo 19 de la Ley del IGV, vigente hasta
el 23.04.2008, sealaba como uno de los requisitos para ejercer el derecho al
crdito fiscal del IGV, que los comprobantes de pago, notas de dbito o en la
copia autenticada por el Agente de Aduanas o del fedatario de Aduana de los
documentos emitidos por la SUNAT que acrediten el pago del Impuesto en la
importacin de bienes, o el formulario donde conste el pago del Impuesto en la
utilizacin de servicios prestados por no domiciliados, deban encontrarse ano-
tados dentro del plazo que seala el reglamento a fin de ejercer el crdito fiscal
en el perodo respectivo. Concordantemente, el numeral 3 del artculo 10
de la norma reglamentaria de la Ley del IGV sealaba que los contribuyentes
deban anotar sus operaciones as como las modificaciones al valor de las mis-
mas, en el mes en que estas se realicen, y excepcionalmente se poda anotar
las adquisiciones dentro de los cuatro (4) perodos tributarios computados a
partir del primer da del mes siguiente de la fecha de emisin del documento
siempre que hayan sido recibidos con retraso.
Al respecto la Ley N 29214, modifica el literal c) del artculo 19 regulando que
a efectos de ejercer el derecho al crdito fiscal, los mencionados comprobantes
y documentos detallados en dicho literal, deben ser anotados en cualquier
momento por el sujeto del Impuesto en el Registro de Compras. En principio,

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ESTUDIO INTRODUCTORIO

bajo dicha regulacin se entendera que se ha dispuesto un plazo indefinido


para anotar los comprobantes en el Registro de Compras.
No obstante, es importante y necesario armonizar est regulacin con lo dis-
puesto en el artculo 2 de la ley 29215, que establece que los comprobantes
de pago y documentos que sustentan el crdito fiscal del IGV, debern haber
sido anotados por el sujeto del impuesto en su Registro de Compras en las hojas
que correspondan al mes de su emisin o el pago del impuesto, segn sea el
caso, o el que corresponda a los 12 (doce) meses siguientes (5) de su emisin,
debindose ejercer en el perodo al que corresponda la hoja en la que dicho
comprobante o documento hubiese sido anotado.
Por consiguiente, entendemos que ser dentro de ese lapso de tiempo en el
cual habr de efectuarse la anotacin de los comprobantes y documentos antes
sealados y por ende el ejercicio del crdito fiscal del IGV. Claro est que dicha
anotacin siempre debe efectuarse en un Registro de Compras debidamente
legalizado.
Ahora, la pregunta que cabra plantear sera, si en virtud a las modificatorias
realizadas a travs de la leyes bajo comentario la anotacin en el Registro de
Compras previamente legalizado condiciona o no el ejercicio del crdito fiscal?
A fin de responder dicha pregunta analizamos en el subnumeral siguiente el
segundo prrafo del literal c) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV modi-
ficado por la Ley N 29214.
3.4. No prdida del derecho del crdito fiscal del IGV
a. Deberes formales
Un aspecto que resulta relevante y trascendente est referido a la modifica-
cin ntegra del segundo prrafo del mencionado literal c), que antes aluda
a la legalizacin extempornea del registro de compras y diferimiento del
crdito fiscal (6). As, bajo la Ley en comentario se dispone que el incum-
plimiento, o el cumplimiento parcial, tardo o defectuoso de los deberes
formales relacionados con el Registro de Compras, no implicar la prdida
del derecho al crdito fiscal, el cual se ejercer en el perodo al que co-
rresponda la adquisicin.
En este supuesto se contempla la posibilidad de no perder el crdito fiscal
del IGV, no obstante el Registro de Compras no cumpla con los deberes
formales establecidos tanto en la Ley como en el Reglamento del IGV. Sobre

(5) De la redaccin del texto de la norma es claro que el plazo de 4 meses previstos en el ar-
tculo 10 del Reglamento del IGV, vinculado a la anotacin del comprobante de pago, ha
sido superado con la novsima normativa, advirtase adems, que ya no se hace alusin a la
recepcin con retraso del comprobante de pago.
(6) No obstante, como ya indicamos esta disposicin en la prctica result inaplicable.

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Crdito Fiscal del IGV
ESTUDIO INTRODUCTORIO

el particular, en primer termino resulta relevante analizar cuales son esos


deberes formales a los que alude la norma bajo anlisis. Al respecto, consi-
deramos que dichos deberes estn referidos a:
(i) La anotacin del comprobante de pago en el Registro de Compras.
(ii) Los requisitos mnimos exigidos segn el RLIGV.
Se aprecia en funcin a ello, la importancia de esta modificatoria, puesto
que se les otorga a estos requisitos su real alcance, es decir Formales, y por
ende su inobservancia en lo absoluto puede originar la prdida del crdito
fiscal del IGV. Ello obviamente y como bien se seala, sin perjuicio de la
aplicacin de las infracciones tributarias previstas en el Cdigo Tributario y
que se refieren ms adelante.
Obsrvese que inclusive no se dispone su diferimiento, sino que se ejercitar el
mismo en el perodo al que corresponda la adquisicin. No obstante, es impor-
tante recalcar que por disposicin expresa del artculo 2 de la Ley N 29215,
no se aplicar est regulacin al supuesto de anotacin del comprobante en un
perodo posterior al que se adquiere y que no debe exceder de 12 meses de su
emisin, puesto que en este caso se aplicar en el mes de su anotacin.
b. Incumplimiento o cumplimiento parcial, tardo o defectuoso
Respecto de dichos deberes formales se contemplan los supuestos siguien-
tes, que de producirse no originan la prdida del crdito fiscal:
1. Incumplimiento
En este aspecto consideramos que dado que la anotacin de los com-
probantes de pago en el Registro de Compras marca la pauta respecto
al perodo en que se ejerce el crdito fiscal y que no puede exceder de
un perodo de 12 meses, no podra considerarse que el supuesto de in-
cumplimiento abarca a esta obligacin formal (anotacin), mucho menos
considerar que estara abarcando la no llevanza del Registro de Com-
pras. Por ende, debera considerarse que este supuesto comprendera a
la inobservancia absoluta de los requisitos mnimos establecidos en el
artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV.
2. Cumplimiento
(i) Parcial: Es decir en la oportunidad que corresponde pero omitiendo
alguna o varias formalidades
(ii) Tardo: Cumplimiento adecuado y completo, pero en forma extempo-
rnea
(iii) Defectuoso: Cumplimiento completo y oportuno, pero en forma in-
debida o defectuosa.

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ESTUDIO INTRODUCTORIO

Respecto al cumplimiento parcial de dichos deberes formales, podra con-


siderarse por ejemplo que contenga los requisitos mnimos, pero que no se
haya consignado los datos de cabecera considerado como requisito obli-
gatorio a partir del ejercicio 2007, en virtud al artculo 6 de la Resolucin
N 234-2006/SUNAT. Otro supuesto sera en el cual se cumple con la ano-
tacin del Comprobante de Pago en el registro de Compras debidamente
legalizado; pero que no observa alguno o algunos de los requisitos mnimos
establecidos en el Reglamento.
De otro lado, respecto al cumplimiento tardo se estara refiriendo a la re-
gularizacin de la anotacin de los comprobantes de pago, en un perodo
posterior a aqul en el cual se ha ejercido el crdito fiscal. Ello debido a que
la legalizacin del Registro de Compras se ha efectuado con posterioridad
a la oportunidad en que se ejercicio dicho crdito. En este caso, se debe
entender que la anotacin se ha efectuado en un lapso mayor a los plazos
mximos de atraso permitido para el referido registro (7).
Lo expuesto se graficara de la forma siguiente:

Adquisicin realiza- Legaliza el Registro de Las hojas corres-


da en el mes de abril Compras en el mes de ponden al mes
2008 agosto 2008 de abril 2008

Sustentado con com- Se anotan las compras Anotacin en


probante de pago del mes de abril 2008 un plazo mayor
emitido con fecha 4 en adelante al mximo per-
de abril 2008 mitido.

Uso del crdito


fiscal en el mes de
abril 2008

Finalmente, otro supuesto de cumplimiento es el que la norma denomina


como defectuoso, el mismo que podra estar relacionado con la anotacin
de los comprobantes de pago en el Registro de Compras, en forma oportu-
na y completa; pero en forma errnea o indebida. Como podra ser, la con-
signacin de los datos en columnas a las que no corresponden o consignar
datos no exactos, como por ejemplo error en los datos del proveedor.

(7) El plazo mximo de atraso permitido es de 10 das hbiles, contados desde el primer da
hbil del mes siguiente a aqul en que se recepcione el comprobante de pago, de acuerdo a
lo dispuesto en el Anexo 2 de la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT.

19
Crdito Fiscal del IGV
ESTUDIO INTRODUCTORIO

c. Resumen:
c.1 Los comprobantes de pago deben ser anotados (comprndase tambin
a la impresin en sistema computarizado) en un Registro de Compras
previamente legalizado.
c.2 Dado que corresponde a un requisito formal, si se ejerce el crdito fiscal
en el perodo de adquisicin, pero se regulariza la anotacin en dicho
perodo con posterioridad luego de la legalizacin del Registro de Com-
pras, no se pierde el crdito fiscal y se valida la oportunidad en que se
ejerci. Es de destacar que, en este supuesto, se incurre en Infraccin
Tributaria.

FACTURA EMITIDA
EN EL MES DE ABRIL 2008

Se utiliza crdito fiscal va PDT 621


correspondiente a abril de 2008

Se anota la factura en el Registro de Cumplimiento tardo - Infraccin


Compras de abril 2008 (legalizado
artculo 175 numeral 5 del CT.
en julio 2008)

2do. prrafo del artculo 19 lite-


Se valida el crdito fiscal utilizado ral c) de la Ley del IGV, recien-
en abril 2008. temente modificada.

c.3 Si la anotacin de los comprobantes de pago en el Registro de Compras,


debidamente legalizado, se produce en perodos posteriores al que se
emitieron y en un lapso no mayor a 12 meses siguientes, el crdito fiscal
se ejerce en el perodo al que corresponde la anotacin. No se condicio-
na a que se haya recibido con retraso por parte del proveedor.

FACTURA EMITIDA
EN EL MES DE ABRIL 2008

Se anota en el Registro de Compras Importante: Observar la oportuni-


correspondiente al mes de setiem- dad de la legalizacin del Registro
bre 2008. de Compras.

Ejerce el crdito fiscal en setiembre Dentro del plazo de anotacin previsto


de 2008 va PDT. por el artculo 2 de la Ley N 29215.

EDICIONES
20 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

c.4 Si se incumplen o cumplen en forma parcial, tarda o defectuosa los de-


beres formales relacionados con el Registro de Compras, ello no implica
la prdida del crdito fiscal ejercido en el perodo al que corresponde su
anotacin con un tiempo mximo de 12 meses.

Infraccin Artculo 175 Sancin

Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros Numeral 2 0.3% de los
exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolucin de Su IN (1) (2)
perintendencia (...); sin observar las formas y condiciones es-
tablecidas en las normas correspondientes.

Llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes, Numeral 5 0.3% de
los libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos los IN (1)
por las leyes, reglamentos o por Resolucin de Superinten-
dencia de la SUNAT, que se vinculen con la tributacin.

Notas:
(1) Cuando la sancin aplicada se calcule en funcin a la IN anuales no podr ser menor al 10%
de la UIT ni mayor a 12 UIT.
(2) La multa ser del 0.6% de los IN cuando la infraccin corresponda a no legalizar el Registro
de Compras, la misma que no podr ser menor al 10% de la UIT ni mayor a 25 UIT.

3.5. Infracciones Tributarias


Si bien es cierto se ha conferido a los contribuyentes una suerte de fle-
xibilizacin en lo concerniente a la regularizacin y validacin del cr-
dito fiscal no deja de ser menos cierto que no se le ha eximido a estos
(contribuyentes) de la imposicin de sanciones de haber incurrido en los
supuestos de infraccin contemplados en el Cdigo Tributario, tal como
lo seala el segundo prrafo del inciso c) del artculo 19 materia del pre-
sente comentario.
En consecuencia, entre las principales infracciones relacionadas con el in-
cumplimiento o cumplimiento tardo, parcial o defectuoso de los requisitos
formales del Registro de Compras, se encontraran las tipificadas en los
numerales 2 y 5 del artculo 175 del Cdigo Tributario, Relacionadas con
la obligacin de llevar libros y/o registros o contar con informes u otros do-
cumentos.
IV. Disposiciones finales y complementarias
4.1. nica Disposicin Final de la Ley N 29214: Vigencia y aplicacin de la pre-
sente norma
La vigencia de la presente norma rige a partir del da 24 de abril de 2008 y se
aplicar incluso, a las fiscalizaciones de la SUNAT en curso y a los procesos
administrativos y/o contenciosos tributarios en trmite, sea ante la SUNAT o
ante el Tribunal Fiscal.

21
Crdito Fiscal del IGV
ESTUDIO INTRODUCTORIO

4.2. Disposiciones Complementarias Transitorias y Finales de la Ley N 29215


a. Aplicacin de la Ley
La Primera Disposicin Complementaria Transitoria y Final de la Ley N
29215 prescribe que, para los perodos anteriores a la vigencia de la Ley
citada (23.04.2008) el incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardo o
defectuoso de los deberes formales del Registro de Compras, no desenca-
dena la prdida del crdito fiscal. Ahora bien, cabe resaltar que lo sealado
resulta de aplicacin a los procesos administrativos y/o jurisdiccionales sea
ante la SUNAT, el Tribunal Fiscal, el Poder Judicial o el Tribunal Consti-
tucional; as como a las fiscalizaciones en trmite y a las situaciones que
no hayan sido objeto de alguna fiscalizacin o verificacin por parte de la
SUNAT que estn referidas a dichos perodos.
Ntese que, de haberse incurrido en otros supuestos de prdida del cr-
dito fiscal, distintos a los relacionados con el Registro de Compras, es claro
que el citado crdito fiscal se ha perdido (8).
Finalmente, se ha previsto en la Disposicin en comentario que, dentro del
contexto desarrollado en el prrafo precedente al anterior, de haberse efectua-
do pagos, ello no supondr que opere la compensacin o devolucin respecto
de stos. Por lo tanto los pagos se reputarn como bien realizados.
b. Regularizacin de aspectos formales relativos al registro de las operacio-
nes por los perodos anteriores a la vigencia de la presente ley
La Segunda Disposicin Complementaria Transitoria y Final de la Ley N 29215,
dispone excepcionalmente la regulacin de aspectos formales relativos al Re-
gistro de Operaciones por los perodos hasta el mes de marzo 2008.
As, regula que en el caso que se hubiera ejercido el derecho al crdito
fiscal en base a un comprobante de pago o documento que sustente dicho
derecho no anotado, anotado defectuosamente en el Registro de Compras
o emitido en sustitucin de otro anulado, el derecho se entender valida-
mente ejercido siempre que se cumplan los requisitos referidos en dicha
disposicin.
Antes de mencionar los requisitos, conviene referir los supuestos respecto
de los cuales el legislador valida el crdito fiscal ejercicio, y que son los
siguientes:
Comprobante de pago o documento no anotado en el Registro de
Compras: Sobre el particular, cabe referir que consideramos que si bien
es relevante y fundamental que se haya dado prevalencia a lo sustancial

(8) Es el caso por ejemplo, de la emisin de una factura por parte de un sujeto con la condicin
de no habido. Es claro que ante esta situacin el crdito fiscal no podr ejercerse.

EDICIONES
22 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

sobre lo formal; este supuesto excede al mnimo de diligencia que debe-


ran haber observado los contribuyentes para ejercer el crdito fiscal, el
cual es su anotacin en el Registro de Compras; y que deja un sinsabor
en aquellos contribuyentes que s cumplieron pero fueron observados
por alguna formalidad no cumplida y terminaron pagando el IGV origi-
nalmente ejercido como crdito fiscal.
Comprobante de pago o documento anotado en forma defectuosa
en el Registro de Compras: Este supuesto s resulta bastante relevante,
puesto que se valida el crdito fiscal ejercido en virtud al cumplimiento
de los requisitos sustanciales; dando su real alcance al requisito formal,
es decir como parmetro de control.
Comprobante de pago o documento emitido en sustitucin de otro
anulado: Entendemos que ste supuesto alude a aquellos casos en los
cuales se emiti un comprobante de pago pero luego el mismo fue anu-
lado, por contener, por ejemplo, errores formales, pero sin que corres-
ponda propiamente a la anulacin de la operacin.
Los requisitos que se exigen y deben cumplirse en forma concurrente, son
los siguientes:
1. Que se cuente con los comprobantes de pago que sustenten la adquisi-
cin.
2. Que se haya cumplido con pagar el monto de las operaciones consig-
nadas en los comprobantes de pago, usando medios de pago cuando
corresponda.
3. Que la importacin o adquisicin de los bienes, servicios o contrato
de construccin, hayan sido oportunamente declaradas por el sujeto del
impuesto en las declaraciones juradas mensuales presentadas dentro del
plazo establecido por la Administracin Tributaria para el cumplimiento
de las obligaciones tributarias.
Este requisito implica que no se validar el crdito fiscal si la declaracin
jurada mensual fue presentada en forma extempornea o si se presentase
una declaracin rectificatoria incluyendo dichos comprobantes.
4. Que los comprobantes hayan sido anotados en libros auxiliares u otros
libros contables, tratndose de comprobantes no anotados o anotados
defectuosamente en el Registro de Compras.
Por ejemplo, podra corresponder al libro Diario.
5. Que el comprobante de pago emitido en sustitucin del originalmente
emitido, se encuentre anotado en el Registro de Ventas del proveedor y
en el Registro de Compras o en libros auxiliares u otros libros contables

23
Crdito Fiscal del IGV
ESTUDIO INTRODUCTORIO

del adquirente o usuario, tratndose de comprobantes de pago emitidos


en sustitucin de otros anulados.
Entendemos que la verificacin de la anotacin en el Registro de Ventas
del proveedor corresponder a la SUNAT a fin de validar o no el crdito
fiscal ejercido.
Adems consideramos que igualmente debera haberse exigido este re-
quisito en el caso de comprobantes de pago no anotados en el Registro
de Compras.
6. Para efectos de la utilizacin de servicios de no domiciliados bastar con
acreditarse el cumplimiento del pago del impuesto.
Entendemos que este requisito se aplicar a los supuestos de no anota-
cin del documento en el que consta el pago del Impuesto en el Registro
de Compras, o a su anotacin en forma defectuosa.

EDICIONES
24 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

Reintegro del Crdito Fiscal


generado por la enajenacin de bienes
conformantes del activo fijo

I. Introduccin
El Impuesto General a las Ventas, como impuesto de periodicidad mensual y
cuya estructura determinativa se efecta en base a la diferencia entre el dbito y el
crdito fiscal, posee dentro de su legislacin determinadas regulaciones orientadas
a evitar distorsiones que pudiesen mermar el abono de sus importes al fisco. Es as,
que si bien pueden observarse regulaciones orientadas a determinar la oportunidad
del nacimiento de la obligacin tributaria o dbito fiscal, as como la oportunidad de
la aplicacin del crdito fiscal al cumplir ste los requisitos sustanciales y formales,
se puede apreciar que la legislacin del Impuesto General a las Ventas contempla
dentro de su estructura determinativa ajustes que se orientan a corregir el crdito
fiscal reconocido inicialmente a consecuencia de hechos posteriores a la determi-
nacin de la obligacin tributaria. De acuerdo a ello, a travs del presente apunte
tributario se desarrollar el tratamiento aplicable al reintegro del crdito fiscal cuyo
origen se presenta en el supuesto en que los contribuyentes generadores de rentas
de tercera categora hayan efectuado la enajenacin de bienes conformantes del
activo fijo antes de haber transcurrido el plazo de dos aos de haber sido puesto en
funcionamiento y a un menor precio del que fueron adquiridos.

IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

Dbito Nacimiento de la
Determinacin fiscal obligacin tributaria
del Impuesto Periodicidad
General a las Derecho a ejercer el Mensual
Ventas crdito fiscal (cum-
Crdito plimiento de requi-
fiscal sitos sustanciales y
Reintegro
del Crdito ajuste formales)
Fiscal

25
Reintegro del Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

II. Reintegro del crdito fiscal


Como ha sido sealado preliminarmente, de conformidad con el artculo
22 del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el reintegro del
crdito fiscal se presenta en la determinacin del Impuesto como un ajuste
al crdito, en los casos en que los contribuyentes del impuesto efecten la
enajenacin de bienes conformantes del activo fijo antes de haber transcurrido
el plazo de dos aos de haber sido puestos en funcionamiento, y siempre y
cuando, se hayan realizado a un menor valor del que fueran adquiridos. Dicho
supuesto, generar que el contribuyente efecte un ajuste al crdito fiscal en el
mes en que opere la venta, el cual se plasmar a travs de la disminucin en el
importe equivalente a la aplicacin del IGV sobre la diferencia de precios que
se determine entre el precio de adquisicin y el precio de venta, tal como lo
seala el segundo prrafo del numeral 3 del Artculo 6 de la norma reglamen-
taria.
A manera de ejemplo podemos sealar que en el supuesto que una em-
presa hubiera adquirido un activo fijo a un importe ascendente a S/. 10,000
respecto del cual aplic un crdito fiscal de S/. 1,900 y antes de los dos
aos de haber sido puesto en funcionamiento esta procediera a realizar su
enajenacin a valor de mercado de S/. 6,000 (menor al de su adquisicin),
generando un dbito fiscal de S/. 1,140, la empresa se encontrar obligada a
reintegrar o disminuir el crdito fiscal en el mes en que opere la venta en un
importe de S/. 760 generado por la diferencia de precios que en este caso es
de S/. 4,000.
Ahora bien, cabe sealar que los bienes del activo fijo que pudiesen generar un
reintegro del crdito fiscal se encontrarn constituidos por aquellos que son objeto
de depreciacin de acuerdo a lo sealado en el primer prrafo del artculo 22 del
TUO de la Ley del IGV, pudiendo en ese sentido corresponder a bienes muebles
o inmuebles, sean estos (bienes muebles) importados o no. En atencin a lo ante-
riormente expuesto queda claro que los activos amortizables no generarn ajuste al
crdito fiscal.
De acuerdo con lo anteriormente expuesto y observando los supuestos
sobre los cuales se genera la obligacin de efectuar el reintegro del crdito
fiscal, no proceder tal exigencia respecto de bienes del activo que hayan
sido enajenados antes de transcurrido dos aos de haber sido puestos en fun-
cionamiento y que se realicen a un mayor valor de venta del que hayan sido
adquiridos y cuyo crdito fiscal hubiera podido ser aplicado o que se hayan
realizado despus de haber transcurrido el plazo de dos aos de su puesta en
funcionamiento, independientemente a que el valor de venta sea menor al de
su adquisicin.

EDICIONES
26 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

Configuracin grfica del reintegro del crdito fiscal

Venta de Antes de dos A un me- Se deber


Deber
Bienes con- aos de haber nor valor efectuar el
realizarse
formantes del sido puesto al de reintegro
a valor
activo en funciona- adquisi- del IGV
de mer-
miento cin
cado
Despus de
dos aos de A un igual o
haber sido mayor valor al
puestos en fun- costo
cionamiento
Se deber deducir el crdito fiscal
No resulta de en el mes en que opere la venta
aplicacin el del activo. De otra parte, deber
reintegro del observarse los supuestos de ex-
IGV. clusin y las obligaciones forma-
les relacionadas.

III. Supuestos especiales y exclusiones de la obligacin de efectuar el reintegro


del crdito fiscal
3.1. Supuestos especiales
Dentro de los supuestos que se advierten en la legislacin del Impuesto
General a las Ventas se puede apreciar, a travs del segundo prrafo del
artculo 22 de la Ley, que no genera la obligacin reintegrar el crdito fiscal
la enajenacin de activos que por su naturaleza tecnolgica requieran de
reposicin en un plazo menor a los dos aos, siempre que dicha situacin
se encuentre debidamente acreditada con un informe tcnico emitido por
el Ministerio del Sector correspondiente. As, se ha sealado que si la venta
de los bienes antes sealados se produce antes de transcurrido un (1) ao
desde que dichos bienes fueran puestos en funcionamiento el contribuyente
se encontrar obligado a reintegrar el crdito fiscal en forma proporcional a
la diferencia de precios.
3.2. Exclusiones de la obligacin de efectuar el reintegro
Adicionalmente a los supuestos sealados en el numeral anterior, la legislacin
del IGV ha recogido de conformidad con el cuarto prrafo del artculo 22 de la
Ley del Impuesto General a las Ventas determinadas exclusiones a la obligacin
de efectuar el reintegro del crdito fiscal, entre los cuales podemos apreciar los
siguientes supuestos:

27
Reintegro del Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

La desaparicin, destruccin o prdida de bienes que se produzcan por


caso fortuito o fuerza mayor;
La desaparicin, destruccin o prdida de bienes por delitos cometidos en
perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros;
La venta de los bienes del activo fijo que se encuentren totalmente depre-
ciados.
En lo que respecta a obligaciones de carcter formal respecto de las exclusio-
nes en mencin, debemos sealar que respecto de los dos primeros supuestos
sealados precedentemente, el sexto prrafo del artculo 22 del TUO de la Ley
del IGV e ISC, seala que debe cumplirse lo dispuesto en el Reglamento de la
Ley de la Ley del IGV y en las normas del Impuesto a la Renta.
As de conformidad con el segundo prrafo del numeral 4 del artculo 6 del
Reglamento de la Ley del IGV se ha establecido que su acreditacin deber reali-
zarse de acuerdo con el numeral 4 del artculo 2 de la referida norma reglamen-
taria, la cual establece que la prdida, desaparicin o destruccin de bienes
por caso fortuito o fuerza mayor, as como por delitos cometidos en perjuicio
del contribuyente por sus dependientes o terceros, se acreditar con el informe
emitido por la compaa de seguros, de ser el caso, y con el respectivo docu-
mento policial el cual deber ser tramitado dentro de los diez (10) das hbiles
de producidos los hechos o que se tome conocimiento de la comisin del delito,
antes de ser requerido por la SUNAT, por ese perodo. Cabe sealar, que la refe-
rida norma adicionalmente ha establecido que la baja de los bienes deber con-
tabilizarse en la fecha en que se produjo la prdida, desaparicin, destruccin de
los mismos o cuando se tome conocimiento de la comisin del delito.

Excepciones de efectuar el reintegro del crdito fiscal

Deber acreditarse con La baja de los


Generado por el informe emitido por la bienes deber
La desa- caso fortuito o compaa de seguros, y de contabilizarse en
paricin, fuerza mayor ser el caso con el respecti- la fecha en que
destruc- vo documento policial tra- se produjo la pr-
cin o mitado dentro de los diez dida, desapari-
prdida Generado por das hbiles siguientes de cin, destruccin
de bie- delitos cometi- producidos los hechos o de los mismos o
nes dos en perjuicio de tomar conocimiento de cuando se tome
del contribu- la comisin del delito, an- conocimiento de
yente; por sus tes de ser requerido por la la comisin del
dependientes o SUNAT, por ese perodo. delito.
terceros

EDICIONES
28 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

Asimismo, de conformidad con el inciso d) del artculo 37 de la Ley del Im-


puesto a la Renta, se establece, que tales prdidas resultarn deducibles en la
parte que estas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre
que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que
es intil ejercitar la accin judicial correspondiente.
IV. Incidencia del valor de mercado en la determinacin del reintegro del crdi-
to fiscal
En razn a que el reintegro del crdito fiscal se genera a consecuencia
de la enajenacin de los bienes del activo fijo bajo los supuestos anterior-
mente expuestos, debemos sealar que los contribuyentes del impuesto se
encontrarn obligados a observar normas de carcter valorativo. Por cuanto
de conformidad con el primer prrafo del artculo 32 del TUO de la Ley del
IR se establece que en los casos de ventas, aportes y dems transferencias de
propiedad y de cualquier otro tipo de transaccin a cualquier titulo, el valor
asignado a los bienes, para efectos del Impuesto a la Renta, ser el valor de
mercado.
Es de esta forma, que en virtud al segundo prrafo del numeral 3 del art-
culo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual resulta de aplicacin para
efectos del IGV, se establece que el valor de transferencia para el caso de
bienes conformantes del activo respecto de los cuales se efecten transaccio-
nes frecuentes en el mercado ser el que corresponda a dichas transacciones,
mientras que cuando se trate de bienes respecto de los cuales no se realicen
transacciones frecuentes en el mercado, ser el valor de tasacin.
A manera de ejemplo podemos mencionar los siguientes supuestos en los cuales
se deber observar el valor de mercado en cada caso en particular.
Ejemplos de la aplicacin del valor de mercado

Bienes del activo fijo Normas de valoracin

Venta de vehculos El que corresponda a dichas


transacciones
Venta de bienes muebles
Venta de inmuebles
Venta de equipos altamente especiali-
zados auto construidos o encargados Valor de tasacin
de su fabricacin a terceros
Venta de bienes no comercializados en
el mercado nacional

29
Reintegro del Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

V. Procedimiento para realizar el reintegro


Una vez definido los aspectos conceptuales, la forma en que deber realizarse el
reintegro del crdito fiscal se producir a travs de la disminucin del mencionado
crdito en el mes en que opere la venta del activo, debiendo de realizarse en fun-
cin al Impuesto que se determine sobre la diferencia de los precios de adquisicin y
de venta de acuerdo con lo sealado en el numeral 3 del artculo 6 del reglamento
de la LIGV. Ahora bien, para tal efecto establece la norma que dicha disminucin
deber afectar las columnas donde se registro el impuesto que grav la adquisicin
del bien cuya venta origino el reintegro.
Asimismo, deber tenerse en consideracin que de resultar el monto del reinte-
gro superior al crdito fiscal del mes en que se produzca la venta este deber arras-
trarse hasta que se produzca su total aplicacin.
Adicionalmente, debemos sealar que en el caso de transacciones realizadas
en moneda extranjera para efectos de determinar el reintegro del crdito fiscal la
empresa deber considerar el valor de venta as como el valor de adquisicin de-
terminado aplicando el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado en la
fecha de emisin del comprobante. Por cuanto al resultar la adquisicin y la venta
operaciones distintas e independientes, no se determinara el importe del precio de
venta a travs del tipo de cambio aplicado en la oportunidad en que se tomo el
crdito fiscal.
Un aspecto que resulta importante observar para efectos de realizar un adecua-
do clculo de la disminucin del crdito fiscal es el uso de documentos internos de
control (conocidos como papeles de trabajo), pudiendo ser estos notas de control
contable, las cuales observando una numeracin adecuada participaran en el con-
trol de la disminucin del crdito fiscal, consignando el monto a reintegrar en las co-
lumnas donde se aplic el crdito fiscal relacionado, permitiendo a su vez el anlisis
de la cuenta correspondiente (40 Tributos por Pagar de la divisionaria relacionada
con el crdito fiscal utilizado), con la informacin que se mantengan en los file de
impuestos.
VI. Incidencia en el Impuesto a la Renta y el tratamiento contable aplicable
al reintegro del crdito fiscal
En lo que respecta a la incidencia en el Impuesto a la Renta, una vez determina-
do el importe y verificada la oportunidad de su reintegro (mes de la venta), debemos
sealar que al constituirse el presente ajuste al crdito fiscal en la disminucin de
un crdito que en su oportunidad cumpli con requisitos de carcter sustancial y
formal, este se constituira en gasto, por cuanto se desprende del articulo 69 de
la LIGV que el crdito fiscal se constituira en un gasto deducible para efectos del
Impuesto a la Renta ante la imposibilidad de su aplicacin de acuerdo a lo prescrito
por la legislacin del Impuesto General a las Ventas.

EDICIONES
30 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

En lo que respecta al tratamiento contable debemos sealar que en razn a que


la oportunidad en que se genera el reintegro del IGV es en el mes de la venta del
activo, bajo los supuestos antes sealados, debemos comentar que en tal perodo
tributario, para efectos contables la empresa deber reconocerse el gasto relaciona-
do con este concepto debiendo atribuirse en tal sentido al referido ejercicio.
Adicionalmente, en lo referente al tratamiento contable debemos sealar
que la empresa deber cargar a la subcuenta respectiva de la cuenta de gas-
tos de tributos por pagar abonando a la subcuenta respectiva del Impuesto
General a las Ventas por el importe correspondiente al reintegro del crdito
fiscal.

31
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

La Prorrata del Crdito Fiscal

I. Introduccin
La calidad de contribuyente del Impuesto General a las Ventas conlleva una
serie de obligaciones que van constituyndose de manera paralela con el tipo
de operacin realizada, pudiendo ser esta gravada o exonerada. Ahora bien, la
estructura determinativa del impuesto se encuentra constituida por dos elemen-
tos, aprecindose en ese sentido el Dbito y el Crdito Fiscal, los cuales poseen
reglas especficas para su determinacin. As por ejemplo, podemos mencionar
que mientras para efectos de la determinacin del Dbito Fiscal deber obser-
varse el cumplimiento de al menos uno de los supuestos que generan el naci-
miento de la obligacin tributaria, tales como la entrega del bien o la emisin del
comprobante de pago, entre otros supuestos contenidos en el artculo 4 de la
Ley del Impuesto General a las Ventas, para efectos de la existencia del Crdito
Fiscal deber observarse que las adquisiciones de bienes y servicios realizadas
sean permitidas como gasto o costo de acuerdo a la legislacin del Impuesto a la
Renta y a su vez que stas sean destinadas a operaciones por las cuales se deba
pagar el impuesto.
No obstante a lo anteriormente sealado, para efectos de la determinacin
del Crdito Fiscal, si bien en principio en muchos de los casos podra determi-
narse de manera directa el destino de las adquisiciones a operaciones gravadas,
de exportacin y no gravadas con el Impuesto General a las Ventas, en ciertas
oportunidades las adquisiciones de bienes y servicios se destinan a los dife-
rentes tipos de operaciones realizadas por la empresa, en cuyo caso, ante la
imposibilidad de identificar el destino de las adquisiciones a tales operaciones,
la determinacin del crdito fiscal deber realizarse a travs de la aplicacin del
procedimiento denominado prorrata del crdito fiscal, el cual se constituir en
el tema materia del presente captulo.

33
La Prorrata del Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

Esquema de determinacin del Impuesto General a las Ventas

Sea permitido
Determinacin Requisitos por la legisla-
del Impuesto Crdito cin del IR
sustanciales
General a las Fiscal
(Existencia
Se destine a
Ventas Adquisi- del derecho)
operaciones por
ciones de las cuales se
Requisitos
Dbito fiscal bienes y pague el IGV
formales
por operaciones servicios
(ejercicio del
comprendidas
crdito)
en el mbito de
aplicacin Prorrata
del Crdito
Fiscal
Nacimien-
IGV a pagar =
to de la
Dbito Crdito
obligacin
tributaria

II. Obligacin de efectuar el clculo de la prorrata


Como se ha sealado previamente, existen dos elementos claramente definidos en
la determinacin del Impuesto General a las Ventas, en adelante IGV. De acuerdo a ello,
si bien el dbito y el crdito fiscal poseen reglas especficas, un aspecto que se presenta
en la determinacin del impuesto y que amerita un mayor anlisis, es el supuesto en el
cual los contribuyentes efectan operaciones gravadas, no gravadas y de exportacin y
que producto de la realizacin habitual de sus operaciones comerciales no puedan es-
tablecer en qu medida las adquisiciones de bienes y servicios gravados han incidido en
las operaciones de venta antes mencionadas. As por ejemplo, podemos mencionar los
casos en los cuales se utilice un mismo almacn para custodiar existencias cuya trans-
ferencia se encontrar gravada as como tambin de existencias cuya transferencia no
se encontrar gravada con el referido impuesto (exoneradas), en cuyo caso el impuesto
que grave los servicios de luz, agua, vigilancia, entre otros, no permitir una directa
identificacin respecto de su destino. Adicionalmente, podemos mencionar los casos en
los cuales se utilice una misma unidad de transporte para la movilizacin de existencia
cuya venta estar gravada y no con el impuesto, con lo cual los gastos por combustible,
mantenimiento, reparacin, entre otros, tendrn una incidencia comn.
Sobre el particular, a travs del artculo 23 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, se dispone que para efecto de la determinacin del crdito fiscal, cuando el
sujeto del impuesto realice conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas, deber
ceirse al procedimiento previsto en la norma reglamentaria. Ahora bien, atendiendo a
tal requerimiento, el Reglamento del Impuesto General a las Ventas, en adelante RLIGV,

EDICIONES
34 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

ha establecido un procedimiento contenido en su numeral 6.2 del artculo 6, mediante


el cual se deber determinar la participacin del impuesto que grava las adquisiciones
que tienen un destino comn para operaciones realizadas (gravadas y no gravadas), con
la finalidad de calcular el crdito fiscal aplicable y el impuesto que se deber considerar
como gasto o costo para efectos del Impuesto a la Renta.
2.1. Cundo se debe aplicar la prorrata del crdito fiscal?
Un aspecto que resulta importante tener en consideracin y que resulta oportuno men-
cionar, es que la aplicacin de la prorrata del crdito fiscal deber aplicarse en los
casos en que no exista la posibilidad de determinar el destino de las adquisiciones a
operaciones de venta gravadas, no gravadas con el IGV y de exportacin, por cuanto
de resultar factible tal identificacin, el contribuyente deber aplicar la regla general de
identificacin directa, a travs de la cual las adquisiciones gravadas que se destinen a
operaciones gravadas y de exportacin permitirn que el impuesto que las haya alcan-
zado se constituya en crdito fiscal o saldo a favor del exportador, segn corresponda,
de acuerdo con el segundo prrafo del numeral 6.1 del artculo 6 del RLIGV o en todo
caso al realizarse su destino a operaciones no gravadas o inafectas tendrn la calidad
de gasto o costo para efectos del Impuesto a la Renta(1).

Configuracin grfica de la obligacin de efectuar


la prorrata del crdito fiscal

Adquisiciones desti-
Realizacin de IGV se constituye en cr-
nadas a operaciones
o p e racion e s dito fiscal
gravadas
gravadas y de
exportacin
Adquisiciones desti- Se realizar la prorrata so-
nadas a operaciones bre el impuesto que grave
gravadas, no gravadas las adquisiciones
y de exportacin
Realizacin de
operaciones
Adquisiciones destina- IGV es parte del costo o
no gravadas
das a operaciones no gasto segn la adquisicin
gravadas efectuada

III. Aspectos preliminares a tener en consideracin para el clculo de la prorrata


Con la finalidad de establecer los conceptos que debern observarse en la de-
terminacin de la prorrata del crdito fiscal, a continuacin procedemos a sealar
algunos alcances previstos en la legislacin del IGV.

(1) Es importante referir que el IGV que no puede aplicarse como crdito fiscal, ya sea por
su identificacin directa a operaciones no gravadas o por aplicacin de la regla de la
prorrata se tratar como gasto o costo segn la naturaleza de la adquisicin.

35
La Prorrata del Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

a) Operaciones no gravadas
De conformidad con el literal i. del sub. numeral 6.2 del artculo 6 del RLI-
GV, se establece que se entender como operaciones no gravadas a las
comprendidas en el artculo 1 del Decreto que se encuentren exoneradas o
inafectas del Impuesto, incluyendo la primera transferencia de bienes realiza-
da en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas de Productos.
Un aspecto importante a considerar es que las operaciones inafectas a que se
refiere el numeral 6.2, del artculo bajo anlisis, debe entenderse orientadas a
aquellas operaciones que se enmarcan dentro de lo que ha venido a denominar
la Doctrina Tributaria nacional inafectacin legal. Es decir, aquellas operacio-
nes que estando dentro del mbito de aplicacin del impuesto (artculo 1 de
la LIGV), la propia Ley las califique como inafectas(2). Asimismo, tendrn la
calidad de operaciones no gravadas la prestacin de servicios a ttulo gratuito,
la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada, as como las cuotas
ordinarias o extraordinarias que pagan los asociados a una asociacin sin fines
de lucro, los ingresos obtenidos por entidades del sector pblico por tasas y
multas, siempre que sean realizados en el pas.
b) Operaciones no consideradas operaciones no gravadas
Dentro de las operaciones no consideradas operaciones no gravadas para efec-
to de la prorrata del crdito fiscal, debemos sealar que de conformidad con el
acpite ii) del sub numeral 6.2 del artculo 6 del RLIGV, se establece que no
se consideran como tales la transferencia de bienes no considerados mue-
bles (3); las previstas en los incisos c), i), m), n) y o) del artculo 2 del Decreto
(inafectas legales)(4); la transferencia de crditos realizada a favor del factor o

(2) Es el caso especfico de las operaciones sealadas en el artculo 2 de la LIGV.


(3) De conformidad con el numeral 8 del artculo 2 de la Ley del IGV, no se consideran
bienes muebles la moneda nacional, la moneda extranjera, ni cualquier documento re-
presentativo de stas; las acciones, participaciones sociales, participaciones en socieda-
des de hecho, contratos de colaboracin empresarial, asociaciones en participacin y
similares, facturas y otros documentos pendientes de cobro, valores mobiliarios y otros
ttulos de crdito salvo que la transferencia de los valores mobiliarios, ttulos o documen-
tos implique la de un bien corporal, una nave o aeronave.
(4) Es importante sealar que los incisos aludidos refieren lo siguiente:
c) La transferencia de bienes que se realice como consecuencia de la reorganizacin de
empresas.
i) Las regalas que corresponda abonar en virtud de los contratos de licencia celebrados
conforme a lo dispuesto en la Ley N 26221.
m) La adjudicacin a ttulo exclusivo a cada parte contratante, de bienes obtenidos por la
ejecucin de los contratos de colaboracin empresarial que no lleven contabilidad in-
dependiente, en base a la proporcin contractual, siempre que cumplan con entregar
a la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria - SUNAT la informacin
que, para tal efecto, sta establezca.
n) La asignacin de recursos, bienes, servicios y contratos de construccin que efecten las
partes contratantes de sociedades de hecho, consorcios, joint ventures u otras formas de

EDICIONES
36 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

del adquirente; la transferencia fiduciaria de bienes muebles e inmuebles, las


transferencias de bienes realizadas en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas
de Productos que no impliquen la entrega fsica de bienes, con excepcin de la
sealada en el inciso a) del presente numeral (primera transferencia), as como
la prestacin de servicios a ttulo gratuito que efecten las empresas como
bonificaciones a sus clientes sobre operaciones gravadas.
c) Operaciones no incluidas en el clculo de la prorrata
De conformidad con el penltimo prrafo del numeral 6.2 del artculo 6 del RLIGV, se
establece que el monto del impuesto que grave la importacin de bienes y utilizacin
de servicios no deber incluirse para efecto de la aplicacin de la prorrata.
d) Valor de mercado de las operaciones
En lo que respecta a la incidencia de las normas de valor de mercado en la apli-
cacin de la prorrata del crdito fiscal, debemos sealar que las operaciones de
ventas internas, gravadas y no gravadas o de exportacin, debern encontrarse
a valor de mercado, de acuerdo a lo sealado en el antepenltimo prrafo del
artculo 32 de la LIR, disposicin que resulta aplicable a la Ley del IGV. Cabe
sealar que de no observarse las normas de valoracin los contribuyentes
debern realizar el ajuste correspondiente en el clculo de la prorrata.
Adicionalmente debemos mencionar, que de conformidad con el ltimo prrafo
del numeral 6 del artculo 6 del RLIGV se establece que tratndose de la pres-
tacin de servicios a ttulo gratuito, se considerar como valor de stos el que
normalmente se obtiene en condiciones iguales o similares, en los servicios one-
rosos que la empresa presta a terceros. Cabe sealar que en su defecto o en caso
la informacin que mantenga el contribuyente resulte no fehaciente, se considerar
como valor de mercado aquel que obtiene un tercero, en el desarrollo de un giro
de negocio similar. En su defecto, se considerar el valor que se determine median-
te peritaje tcnico formulado por organismo competente.
IV. Procedimiento para efectuar el clculo de la prorrata
Una vez determinado los principales aspectos conceptuales, de conformidad
con el numeral 6.2 del RLIGV, se establece que para la determinacin del coeficien-
te se deber realizar lo siguiente:


contratos de colaboracin empresarial, que no lleven contabilidad independiente, para la
ejecucin del negocio u obra en comn, derivada de una obligacin expresa en el con-
trato, siempre que cumpla con los requisitos y condiciones que establezca la SUNAT.
o) La atribucin, que realice el operador de aquellos contratos de colaboracin empre-
sarial que no lleven contabilidad independiente, de los bienes comunes tangibles e
intangibles, servicios y contratos de construccin adquiridos para la ejecucin del
negocio u obra en comn, objeto del contrato, en la proporcin que corresponda a
cada parte contratante, de acuerdo a lo que establezca el Reglamento.
(5) La exportacin se considera una operacin gravada con IGV, pero con tasa 0%.

37
La Prorrata del Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

a) Se determinar el monto de las operaciones gravadas con el Impuesto, as


como las exportaciones (5) de los ltimos doce meses, incluyendo el mes al
que corresponde el crdito.
b) Se determinar el total de las operaciones del mismo perodo, considerando
a las gravadas y a las no gravadas, incluyendo a las exportaciones.
c) El monto obtenido en a) se dividir entre el obtenido en b) y el resultado se
multiplicar por cien (100). El porcentaje resultante se expresar hasta con
dos decimales.
d) Este porcentaje se aplicar sobre el monto del Impuesto que haya gravado
la adquisicin de bienes, servicios, contratos de construccin e importacio-
nes que otorgan derecho a crdito fiscal, resultando as el importe del crdi-
to fiscal que corresponde utilizar respecto al IGV destinado a adquisiciones
comunes.
V. Aplicacin de la regla de la prorrata
Cabe sealar que el referido numeral 6.2. del RLIGV dispone que la proporcin
se aplicar siempre que en un periodo de doce (12) meses, incluyendo el mes al que
corresponde el crdito fiscal, el contribuyente haya realizado operaciones gravadas
y no gravadas cuando menos una vez en el perodo mencionado. Lo cual, inferimos,
supondra aplicar la prorrata del crdito fiscal incluso por los meses posteriores a
aquel en el que efectivamente se realizaron operaciones gravadas y no gravadas. No
obstante, en virtud al artculo 23 de la LIGV, el procedimiento de la prorrata solo
debe aplicarse cuando existan operaciones gravadas y no gravadas, por lo cual esta
disposicin reglamentaria excede los alcances del la Ley. Sobre el particular, convie-
ne referir las Resoluciones del Tribunal Fiscal Ns 00763-5-2003 (18.02.2003) y N
00354-2-2002 (24.01.2002).
En virtud a dichos criterios jurisprudenciales se puede concluir que el mtodo de la
prorrata para el clculo del crdito fiscal es excepcional y nicamente procede en los
casos en los que el contribuyente efecte operaciones gravadas y no gravadas y no
pueda realizar la distincin del destino de sus adquisiciones.
Sin embargo, debemos advertir que esta postura en modo alguno habilita
a aquellos contribuyentes que fundamentalmente realizan operaciones grava-
das y no gravadas y que, por excepcin, en un mes efecten slo operacio-
nes gravadas (por ejemplo, debido a que por razones de mercado en ese mes
no se efectuaron operaciones no gravadas no obstante haberse realizado
adquisiciones destinadas a los mismos), a utilizar la totalidad del crdito fis-
cal en dicho mes, debido a que bajo dicho razonamiento se contravendra la
regla dispuesta en el inciso b) del artculo 18 de la LIGV, es decir, que las
adquisiciones de bienes o servicios se destinen a operaciones por las que se
deba pagar el impuesto.

EDICIONES
38 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

Determinacin del crdito fiscal por aplicacin de la prorrata



Determinacin del coeficiente Determinacin del crdito fiscal
proveniente de la prorrata
Operaciones gravadas (+) Exportaciones (*)
Coeficiente x IGV que
Operaciones gravadas (+) Operaciones grava adquisiciones comunes
no gravadas (+) exportaciones (*)

(*) Acumulados en un periodo de doce meses, incluido el mes al que corresponde el crdito.

VI. Principio de jerarqua de normas


Entre los principales pronunciamientos efectuados por el Tribunal Fiscal que se
pronuncian sobre la materia del presente Apunte Tributario encontramos aquel refe-
rido a la vulneracin del Principio de jerarqua de normas.
En efecto, lo dispuesto en la norma reglamentaria evidencia una abierta con-
tradiccin frente a lo dispuesto en el artculo 23 de la LIGV, violentndose de esta
manera el Principio de jerarqua de normas, debindose preferir, en tal caso, lo
previsto en la norma de mayor jerarqua. As, recogemos el criterio vertido por el
Tribunal Fiscal, en la Resolucin N 06046-3-2004, publicada en el Diario Oficial
El Peruano de fecha 7 de setiembre de 2004, la cual constituye jurisprudencia de
observancia obligatoria, en la que se privilegia la aplicacin de la norma de mayor
jerarqua.
Cabe aclarar que desde nuestra perspectiva la vulneracin del principio de je-
rarqua de las normas est en funcin a la extensin del plazo para la aplicacin de
la prorrata y no a la prorrata en s como procedimiento para la determinacin del
crdito fiscal, pues no resulta coherente ampliar el empleo del citado mtodo a pe-
riodos en los que el contribuyente realiza exclusivamente operaciones gravadas y/o
de exportacin.
As, la realizacin en forma excepcional de operaciones no gravadas en lo abso-
luto podra implicar la regla de la prorrata durante 12 meses, periodos en lo cuales
solo se realiza operaciones gravadas, an ms, cuando es claro que no existirn
adquisiciones comunes.
VII. Supuestos especiales relacionados con el inicio de operaciones
De conformidad con el tercer prrafo del numeral 6.2 del artculo 6 del RLIGV,
se establece que tratndose de contribuyentes que tengan menos de doce (12) me-
ses de actividad, se aplicar la prorrata computando para dicho efecto las operacio-
nes desde el mes en que el contribuyente inici sus actividades.

39
La Prorrata del Crdito Fiscal
ESTUDIO INTRODUCTORIO

Asimismo, los sujetos del IGV que inicien o reinicien actividades, calcularn
dicho porcentaje acumulando el monto de las operaciones desde que iniciaron o
reiniciaron actividades, incluyendo las del mes al que corresponda el crdito, hasta
completar un perodo de doce (12) meses calendario. Se aplicar el procedimiento
general.
Claro est que, este supuesto se aplicar en tanto en cada periodo existan ope-
raciones gravadas y no gravadas en virtud al anlisis efectuado en el numeral V y VI
anterior.
VIII. Entrega de bienes con fines promocionales y bonificaciones
En cuanto a los retiros de bienes en calidad de entrega de bienes con fines
promocionales o bonificacin, los cuales se encuentran exceptuados por la nor-
ma reglamentaria del IGV de la calificacin de venta de bienes gravada con el
impuesto, debemos sealar que tales transferencias no originan la aplicacin de
la regla de la prorrata, tomndose as el 100% del crdito fiscal de las adquisicio-
nes vinculadas a dichos retiros. Es importante sealar que entendemos que la no
afectacin con el impuesto se debe porque el valor de las mismas est destinado
a incentivar ventas futuras y en esa medida se cumple con la mecnica del im-
puesto. Reiteramos as que las compras vinculadas a dichas operaciones otorgan
derecho a ejercer crdito fiscal.
IX. Incidencia contable
En lo concerniente al tratamiento de la referencia, debemos sealar que si bien,
en principio, la empresa realizara el registro de la adquisicin de bienes y servicios y
su respectivo IGV, hecho que permitira su visualizacin en las columnas correspon-
dientes del Registro de Compras, la empresa deber efectuar, a travs de un asiento
del libro diario, la asignacin a las cuentas de gasto o costo, dependiendo de la na-
turaleza de la adquisicin, el impuesto cuya calidad como crdito no sea aplicable
al ser destinada a operaciones no gravadas con el Impuesto General a las Ventas en
virtud a la aplicacin del procedimiento de la prorrata.
X. Incidencia en el Impuesto a la Renta
Finalmente, es importante sealar que producto de la aplicacin de la prorrata
del crdito fiscal sobre el Impuesto General a las Ventas que grava las adquisiciones
destinadas a operaciones gravadas y no gravadas, adicionalmente a la determinacin
del crdito fiscal que podr ser aplicable, se calcular el impuesto que se constituya
en costo o gasto, el cual resultar deducible en la determinacin del Impuesto a la
Renta, por cuanto de conformidad con el artculo 69 de la Ley del IGV se establece
que el impuesto que no pueda ser utilizado como crdito fiscal constituir costo o
gasto para efecto del citado impuesto (IR).

EDICIONES
40 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

SEGUNDA PARTE
Criterios Jurisprudenciales

41
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

EDICIONES
42 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 8064-3-2004

MATERIA: LA ANOTACIN DEL COMPROBANTE DE PAGO COMO REQUI-


SITO PARA EJERCER EL CRDITO FISCAL

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
En el presente caso, la controversia se encontr circunscrita en determinar si el
contribuyente tena derecho o no, a ejercer el crdito fiscal del Impuesto General a
las Ventas atendiendo a que el comprobante de pago que sustentaba el mismo, no
se encontr anotado en el Registro de Compras.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Para efectos de ejercer el derecho al crdito fiscal del Impuesto General a las
Ventas, los contribuyentes no solo deben cumplir con los requisitos sustanciales, sino
tambin, con los requisitos formales, entre ellos, que el comprobante de pagos se
encuentre anotado en el Registro de Compras. En caso contrario, el contribuyente
no tendr derecho a ejercer el referido crdito fiscal.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Cuestiones preliminares
Al respecto, la Administracin Tributaria seala que el valor impugnado se emi-
ti al repararse el crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas del referido
perodo, debido a que en su declaracin consign un monto mayor al anotado
en su registro de compras, segn aparece de la verificacin efectuada a dicho
registro, incumpliendo al parecer con el requisito establecido en la normativi-
dad de la materia.
Se aade, que la Administracin Tributaria solicit a la recurrente que sus-
tentara la referida diferencia habindose sealado en sus resultados que sta
present en la misma fecha un escrito manifestando que tal diferencia se
debi a que la impresora nicamente imprimi la primera pgina del Registro
de Compras del mes de diciembre de 2001, a pesar que contaba con tres en
dicho mes.
Al respecto, alega que la recurrente debi cumplir con presentar la totalidad
de los folios utilizados en el Registro de Compras, as como la documentacin
correspondiente que sustentara la anotacin efectuada en dichos folios, toda
vez que para ejercer el derecho al uso del crdito fiscal es requisito formal
que los comprobantes de pago hayan sido anotados en dicho Registro.

43
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

2. Requisito Formal: Anotacin del comprobante de pago


El Artculo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas contempla como
requisitos formales a efectos de ejercer el derecho al crdito fiscal, que el im-
puesto est consignado por separado en el comprobante de pago respectivo,
que dicho comprobante se haya emitido de conformidad con las disposiciones
sobre la materia, y que haya sido anotado por el sujeto del Impuesto en el Re-
gistro de Compras.
Asimismo, a la luz de la norma reglamentaria de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, se prescribe que el derecho al crdito fiscal se ejercer a partir de,
entre otros, la anotacin del comprobante de pago en el Registro de Compras.
En ese sentido, para efectos de ejercer el derecho al crdito fiscal del Impuesto
General a las Ventas, los contribuyentes no solo deben cumplir con los requi-
sitos sustanciales, sino tambin, con los requisitos formales, entre ellos, que el
comprobante de pago se encuentre anotado en el Registro de Compras.
En caso contrario, el contribuyente no tendr derecho a ejercer el referido cr-
dito fiscal.

EDICIONES
44 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 282-4-97
MATERIA: IMPOSIBILIDAD DE OBTENER EL CRDITO FISCAL DE UNA OPE-
RACIN SUJETA A REEMBOLSO

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El aspecto en discusin gir en torno a determinar si el contribuyente tena de-
recho o no al crdito fiscal por un servicio de transporte prestado por un tercero, el
cual posteriormente le fuera reembolsado.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
No se adquiere el derecho al crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas, si
el egreso de una operacin posteriormente fue reembolsado por un tercero y, que al
no constituir un gasto efectivo de la recurrente no cumple con uno de los requisitos
sustanciales para la validez del crdito fiscal del aludido Impuesto.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Antecedentes
Como bien lo ha delineado el Tribunal Fiscal, la controversia se origin por el
hecho que el auditor de la Administracin Tributaria al fiscalizar los libros de
contabilidad de la recurrente, detect que el servicio de transporte de valores
que le efectuara una firma de seguridad, si bien inicialmente haba sido pagado
por la empresa recurrente, posteriormente dicho pago le fue reembolsado por
su banco, motivo por el cual al no constituir un gasto efectivo de la empresa,
se asuma que no se cumpla con uno de los requisitos para la utilizacin del
crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas.
Cabe sealar, que en los resultados generales de la auditora practicada por la
Administracin Tributaria, el auditor dej constancia que la empresa recurrente
en una intervencin anterior, seal que el abono que le efectuaba el banco
era por una bonificacin de transporte de caudales, sin embargo, en la inter-
vencin que dio origen al presente expediente, seala que el abono fue para
disminuir el monto de los intereses, comisiones y otros cargos que el banco le
cobra, no coincidiendo ambas versiones, siendo si el origen el mismo en ambos
casos.
2. Reembolso de gastos asumidos por terceros no son gastos efectivos: no se
cumple requisito sustancial del crdito fiscal del IGV
El asunto en cuestin se suscit en la medida que se detect, que a favor de la
recurrente, se haba prestado un servicio de transporte de valores que fueron

45
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

ejecutados por un tercero. Servicio que si bien inicialmente haba sido pagado
por la empresa recurrente, posteriormente dicho pago le fue reembolsado por
un tercero, motivo por el cual no se cumpla con uno de los requisitos sustan-
ciales establecidos en la Ley del Impuesto General a las Ventas para la obten-
cin del crdito fiscal.
De la documentacin revisada y el procedimiento contable utilizado, se permi-
te deducir que la operacin efectuada con quien paga constituye un reembolso
de gastos asumidos por ste, gasto que por lo dems, de acuerdo a su naturale-
za estn gravados con el Impuesto General a las Ventas, pero al no constituir un
gasto efectivo de la recurrente no cumple con uno de los requisitos sustanciales
para la validez del crdito fiscal, previstos en las normas que regulan el Impues-
to General a las Ventas.

EDICIONES
46 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 0453-5-2001
MATERIA: LIMITACIN EN LA APLICACIN DEL CRDITO FISCAL PROCE-
DE CUANDO LA FUENTE DE FINANCIAMIENTO PROVIENE DE
UN TERCERO A TTULO DE LIBERALIDAD?

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
La controversia radic en determinar si el contribuyente tena derecho a aplicar
o no el ntegro del crdito fiscal generado por gastos incurridos por concepto de
promocin y publicidad, al haberle entregado su casa matriz del exterior un bono
equivalente al 50% de los mismos.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Para efectos de la aplicacin del crdito fiscal del Impuesto General a las Ven-
tas, resulta irrelevante la fuente de financiamiento utilizada para efectuar los gastos,
en tanto no hay evidencia de que haya habido doble deduccin de crdito y/o gasto
con la empresa que efecta el acto de liberalidad y que adems los ingresos produc-
to del bono han sido considerados para efectos de los pagos a cuenta y el clculo
final del Impuesto a la Renta.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Requisitos para la obtencin y aplicacin del crdito fiscal
De conformidad con lo establecido en el Artculo 18 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas aprobada por el Decreto Legislativo N 821, aplicable al
presente caso, para que las adquisiciones de bienes, servicios o contratos de
construccin otorgarn derecho al crdito fiscal, eran requisitos sustanciales
que las mismas fueran permitidas como gasto o costo de la empresa de acuer-
do a la legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente, no
estuviese afecto a este ltimo impuesto, as como que dichas adquisiciones se
destinasen a operaciones por las que se debiera pagar el impuesto.
Que de la revisin del convenio celebrado entre la recurrente y su casa matriz, se
aprecia que ambas partes acordaron que en reconocimiento a las exitosas inicia-
tivas de marketing realizadas por la primera con la finalidad de promover e incre-
mentar las ventas de sus productos en el Per, la matriz pagara a la recurrente un
bono que no excedera al 50% del costo total de publicidad y promocin.
2. Naturaleza y destino del bono entregado por la casa matriz
Sostiene, que no se puede concluir, como hace la Administracin, que la re-
currente slo tiene derecho a aplicar el 50% del crdito fiscal generado por

47
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

dichos gastos en razn a que el 50% restante fue abonado por la matriz, pues
el premio otorgado por sta ltima es un acto de liberalidad, que es indepen-
diente a las operaciones realizadas por la recurrente para efectuar los gastos de
publicidad y promocin de los productos que comercializa, ms an si se tiene
en cuenta que la cada matriz no es la usuaria de los servicios de publicidad y
promocin o de algn servicio adicional prestado por la nacional ni sta ltima
debe devolver los gastos efectuados a la citada empresa.
Que el bono otorgado por la matriz, es una premio o un aliciente entregado por
sta para una de las empresas ubicadas en Latinoamrica, comercializadora
de los bienes que produce, por las iniciativas de marketing que tuvieron como
resultado un incremento en las ventas; lo cual si bien es un acto de liberalidad
de la matriz, constituye una accin propia de su gestin empresarial cuya fina-
lidad no es asumir gastos sino, generar competencias entre las empresas comer-
cializadoras de los diferentes pases de la regin incentivando de esa manera
mayores ventas.

EDICIONES
48 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 495-4-2001
MATERIA: OBSERVANCIA DEL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD Y SU RELA-
CIN CON EL CREDITO FISCAL

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
En el presente caso la controversia, entre otras, se encontr circunscrita en deter-
minar si el contribuyente tena derecho o no al crdito fiscal del Impuesto General a
las Ventas, debido a que el rgano impositor desconoci el mismo en virtud a que
el egreso no cumpla con el Principio de Causalidad.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Conforme con la Ley del Impuesto General a las Ventas, constituye uno de los
requisitos sustanciales para que dicho crdito pueda ser utilizado vlidamente el que el
Impuesto que grava la adquisicin sea permitido como gasto o costo de la empresa.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Antecedentes
En el caso de autos, como bien refiere el Tribunal Fiscal, la Administracin
Tributaria emiti una Orden de Pago conforme a lo que haba declarado el con-
tribuyente va declaracin jurada mensual del Impuesto General a las Ventas.
Sin embargo, con posterioridad al giro del valor antes anotado, el recurren-
te rectific su declaracin jurada a efectos de incrementar la base imponible
de sus compras gravadas por lo que la Administracin Tributaria procedi a
efectuar la fiscalizacin correspondiente, la misma que tuvo como resultado la
rectificacin del importe girado mediante el valor impugnado por los reparos
formulados con relacin a los Recibos Telefnicos.
2. Requisito sustancial: gasto o costo para el Impuesto a la Renta
Sobre el particular, el tribunal administrativo con relacin a los reparos al cr-
dito fiscal por concepto de servicio telefnico a que se refieren los recibos
de telefona, indica que de acuerdo con el literal a) del Artculo 18 de la Ley
del Impuesto General a las Ventas aprobado por Decreto Legislativo N 821,
constituye uno de los requisitos sustanciales para que dicho crdito pueda ser
utilizado vlidamente el que el Impuesto que grava dicha adquisicin sea per-
mitido como gasto o costo de la empresa de conformidad con la legislacin del
Impuesto a la Renta, esto es, que la adquisicin de bienes o servicios guarde
una relacin directa y causal con la generacin de las rentas gravadas de la
empresa.

49
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

3. Principio de Causalidad y su incidencia en el Impuesto General a las Ventas


En el presente caso, si bien los recibos de telefona objeto de reparo han sido
emitidos a nombre del recurrente, consignan un domicilio que no coincide con
el domicilio fiscal del contribuyente acreditado ante la SUNAT, segn consta en
el Comprobante de Informacin Registrada. No acreditndose que los referidos
gastos tengan vinculacin con las actividades gravadas del recurrente, por lo
que procede confirmar el reparo.
4. Situacin especfica de un comprobante
En lo que respecta a un comprobante en particular, el mismo que origina el re-
paro en el crdito fiscal por contener como domicilio fiscal del proveedor uno
falso o inexistente por no coincidir con el que aparece anotado en los registros
de la Administracin Tributaria, el colegiado seala que de acuerdo al literal b)
del numeral 2.2 del Artculo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General
a las Ventas aprobado por Decreto Supremo N 029-94-EF, modificado por el
Decreto Supremo N 136-96-EF, no da derecho al crdito fiscal el impuesto
consignado en comprobantes falsos, entendindose por stos a los documentos
que contienen, entre otras situaciones, un domicilio fiscal falso del emisor.

EDICIONES
50 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 745-5-2001
MATERIA: SE PUEDE SUSTENTAR CRDITO FISCAL DEL IGV EN BOLETAS
DE VENTAS?

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
En el presente caso, la discusin gir en torno a determinar si proceda ejercer
el crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas sustentado en boletas de ventas
en la medida que el proveedor haba discriminado el Impuesto en su Registro de
Ventas y el adquirente haba anotado el referido comprobante en su registro de
compras.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Para efectos del crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas, adems de
cumplir con los requisitos sustanciales del crdito fiscal prescritos en la Ley del
Impuesto General a las Ventas, se deben cumplir con los requisitos formales esta-
blecidos en el artculo 19 del precitado dispositivo, entre los que se seala, que
el Impuesto est discriminado en el comprobante de compra del bien y, que el
mismo hubiera sido emitido de conformidad con las disposiciones sobre la materia,
las que en el presente caso no fueron observadas, en virtud a que las boletas de
ventas no permiten ejercer el derecho del crdito en mencin y tampoco permiten
sustentar gasto o costo para efecto tributario.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Requisito formal para ejercer el crdito fiscal: Discriminacin del Impuesto
en el comprobante de pago
De acuerdo con la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por el
Decreto Legislativo N 821, aplicable al caso de autos, para ejercer el derecho
al crdito fiscal adems de cumplir con los requisitos sustanciales previstos en
el Artculo 18 de dicha norma, se requera cumplir con los requisitos formales
establecidos en el Artculo 19 del citado dispositivo, entre los que se seala-
ba, que el impuesto estuviese consignado por separado en el comprobante
de compra del bien, del servicio afecto, del contrato de construccin, o de
ser el caso en la nota de dbito, o en la pliza de importacin y adems que
el mismo, hubiera sido emitido de conformidad con las disposiciones sobre la
materia.
Agregndose que el Reglamento de Comprobantes de Pago, vigente en 1998,
estableca que las boletas de venta no permitiran ejercer el derecho al crdito
fiscal ni podran sustentar gasto o costo para efecto tributario.

51
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

2. Pronunciamientos jurisprudenciales: Imposibilidad de sustentar crdito en


base a boletas de ventas
Que en relacin con el crdito fiscal sustentado en boletas de venta, reiterada
jurisprudencia de este Tribunal, como en las Resoluciones Ns. 201-1-97 de 17
de enero de 1997 y 888- 5-97 de 14 de mayo de 1997, ha confirmado los repa-
ros realizados al crdito fiscal sustentado con dichos comprobantes de pago, al
amparo de lo dispuesto en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

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52 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 2324-5-2003
MATERIA: GASTOS DE PUBLICIDAD DE UNA MARCA AJENA: PROCEDE
LA UTILIZACIN DEL CRDITO FISCAL?

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
Lo discutible en el presente fallo, se ci a determinar si el reparo efectuado
al crdito fiscal por gastos de publicidad de una marca ajena a la del contribu-
yente resultaba procedente, teniendo en cuenta que este tena la representacin
oficial de la misma, para la comercializacin en el pas de bienes de esa marca.
La autoridad tributaria por su parte, consider que los gastos son ajenos al giro
del negocio.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Resulta valido el crdito fiscal proveniente de gastos de publicidad a los que el
contribuyente se encuentra obligado a realizar en virtud a que comercializa bienes de
una determinada marca (ajena), respecto de la cual tiene la representacin oficial
en el pas.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Requisito sustancial del crdito fiscal
Sobre el particular, el tribunal administrativo con relacin a los reparos al
crdito fiscal, indica que de acuerdo con el literal a) del Artculo 18 de la Ley
del Impuesto General a las Ventas aprobado por Decreto Legislativo N 821,
constituye uno de los requisitos sustanciales para que dicho crdito pueda
ser utilizado vlidamente el que el Impuesto que grava dicha adquisicin sea
permitido como gasto o costo de la empresa de conformidad con la legisla-
cin del Impuesto a la Renta, esto es, que la adquisicin de bienes o servicios
guarde una relacin directa y causal con la generacin de las rentas gravadas
de la empresa.
2. Justificacin y causalidad del gasto: incidencia en el crdito fiscal
En el presente caso, la recurrente acredit que si bien la marca comercializada
perteneca a productos fabricados por un tercero no domiciliado, el contribu-
yente tena la representacin oficial de la marca para efectos de la comercia-
lizacin de los bienes en el pas. En ese sentido, en virtud al acuerdo suscrito
entre las partes, a toda luces resultaba justificado que se contratara los servicios
de publicidad para los fines propios del giro comercial: la venta de bienes. Por
consiguiente, la causalidad estaba absolutamente acreditada, cumplindose lo
dispuesto en el Artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

En ese sentido, se cumple con los requisitos sustanciales para efectos de la ob-
tencin del crdito fiscal establecidos en el Artculo 18 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, en virtud a lo anterior, resulta procedente que el contri-
buyente tome la totalidad del crdito fiscal del aludido impuesto para efectos
de su deduccin contra el dbito fiscal.

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 245-3-2000
MATERIA: ESTABLECER SI EL SISTEMA DE PROPORCIONALIDAD DEBE IN-
CLUIR LAS OPERACIONES REALIZADAS EN LAS ZONAS DE TRA-
TAMIENTO ESPECIAL POR LOS USUARIOS

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido radica en determinar si el sistema de proporcionalidad
para la determinacin de crdito fiscal es aplicable a los usuarios de las zonas de
tratamiento especial comercial.
Cabe indicar que en el presente caso la Administracin Tributaria repar el
crdito fiscal determinado por la recurrente, debido a que sta realiz operacio-
nes como usuario de depsito franco, usuario de la zona de tratamiento especial
y operaciones del rgimen general del Impuesto General a las Ventas, durante
los meses de diciembre de 1994 y de enero a marzo de 1995.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
no resulta aplicable al caso la aplicacin del sistema de la prorrata, desde
que no slo las operaciones que se realizan en las Zonas de Tratamiento Especial
Comercial, no se encuentran gravadas con el Impuesto General a las Ventas, sino
que, adems, las transacciones de compra (desde su ingreso a la Zona) no con-
tienen carga tributaria alguna (IGV) que d lugar a la aplicacin del sistema antes
indicado para la determinacin del crdito fiscal correspondiente
III. FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
El tratamiento que las leyes pertinentes dispensan a las Zonas de Tratamiento
Especial Comercial es sui generis, situacin que ocasiona que el ordenamiento
legal aplicable al resto de operaciones realizadas en el pas, difiera de aqul que
corresponde a dichas Zonas.
Respecto al rgimen tributario, el Artculo 17 del Decreto Legislativo N
704, Ley de Zonas Francas, Zonas de Tratamiento Especial Comercial y Zonas
Especiales de Desarrollo, dispone que la introduccin de bienes a las Zonas de
Tratamiento Especial Comercial desde terceros pases y desde las Zonas Francas
Industriales, se efecta a travs de los Depsitos Francos y est exenta de todo
tributo creado o por crearse, incluso de los que requieren exoneracin expresa,
pagando nicamente un arancel especial.
El Artculo 20 de la citada Ley prev que los usuarios de las Zonas de Tra-
tamiento Especial Comercial son sujetos pasivos o deudores de las obligaciones
tributarias formales o sustanciales referidas a los impuestos vigentes en todo el

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

territorio nacional, con excepcin del Impuesto General a las Ventas, Impuesto
Selectivo al Consumo y dems tributos que graven las operaciones de venta de
bienes en las Zonas de Tratamiento Especial Comercial.
En ese orden de ideas, las operaciones realizadas en las Zonas de Tratamien-
to Especial Comercial por sus usuarios, deben sujetarse a sus propias normas
como consecuencia de su naturaleza jurdica particular.
La exoneracin de las operaciones que tienen lugar en la Zona de Trata-
miento Especial Comercial desde el ingreso del bien, sea ste proveniente de las
Zonas Francas Industriales, del exterior (importacin) o del resto del pas, hasta
su adquisicin por el consumidor final de la Zona o su exportacin, implica que
en ese circuito econmico el comprador no ha de soportar el traslado de la carga
del impuesto y que adems, producto de la exoneracin, el transferente (vende-
dor) no ha de ser incidido econmicamente con el tributo al haber adquirido a
su vez el bien libre de gravamen.

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56 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 841-2-2001
MATERIA: APLICACIN DEL PROCEDIMIENTO DE LA PRORRATA CUANDO
EL CONTRIBUYENTE OBTIENE PRSTAMOS PARA LA ADQUISI-
CIN DE LOTES DE TERRENO PARA LA CONSTRUCCIN DE IN-
MUEBLES

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido radica en determinar si la recurrente aplic correctamente o
no el procedimiento para el clculo del crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas
correspondiente al ejercicio 1997, respecto de los intereses derivados de prstamos para
la adquisicin de lotes de terreno para la construccin de inmuebles.
Cabe sealar que en el presente caso la Administracin Tributaria reparo
el crdito fiscal aplicado por la recurrente al sealar que sta haba recibido
prstamos destinados a la adquisicin de terrenos y a la adquisicin de bienes y
servicios para la construccin de edificios.
Por tanto, en el entendido de la Administracin que tales prstamos consti-
tuyen adquisiciones destinadas a ser utilizadas conjuntamente en operaciones
gravadas (primera venta o alquiler de inmuebles) y no gravadas (venta de terreno
conjuntamente con los inmuebles), proceda la aplicacin del mtodo de la pro-
rrata para el clculo del crdito fiscal.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
para que sea aplicable el procedimiento de prorrata para la determinacin del
crdito fiscal por la adquisicin de los terrenos en cuestin, era necesario que estos
bienes fueran destinados conjuntamente a operaciones gravadas y no gravadas, lo
que ocurrira en el caso que en cualquiera de los perodos fiscalizados la recurrente
hubiere efectivamente vendido alguno de los inmuebles construidos sobre los terre-
nos (operacin no gravada), en tal sentido, procede declarar nula e insubsistente la
resolucin apelada a efectos que la Administracin verifique si la recurrente vendi
alguno de los inmuebles en cuestin en cualquiera de los indicados perodos, y slo
en tal caso efecte la reliquidacin del crdito fiscal y el reparo correspondiente.
III. FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
El Artculo 23 de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por el De-
creto Legislativo N 821, establece que para efecto de la determinacin del crdito
fiscal, cuando el sujeto del impuesto realice conjuntamente operaciones gravadas y
no gravadas, deber seguir el procedimiento que seale el Reglamento, y que tratn-
dose de la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos,
se considerar como operacin no gravada, la transferencia del terreno.

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

El acpite 6.1 del numeral 6 del Artculo 6 del Reglamento de la Ley del
IGV aprobado por el Decreto Supremo N 136-96-EF, dispone que los sujetos
del impuesto que efecten conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas
contabilizarn separadamente la adquisicin de bienes, servicios, contratos de
construccin e importaciones destinados exclusivamente a operaciones gravadas
y de exportacin, de aqullas destinadas a operaciones no gravadas, pudien-
do utilizar como crdito fiscal el impuesto que haya gravado la adquisicin de
bienes, servicios, contratos de construccin e importaciones, destinados a ope-
raciones gravadas y de exportacin, sealando que al monto que resulte de la
aplicacin de este procedimiento se le adicionar el crdito fiscal resultante del
procedimiento previsto en el punto 6.2 que establece el mecanismo de prorrata
o proporcionalidad para determinar el crdito fiscal en los casos en que el sujeto
no puede determinar las adquisiciones que han sido destinadas a realizar opera-
ciones gravadas o no con dicho impuesto.
El mismo numeral seala que se entender como operaciones no gravadas a
las comprendidas en el Artculo 1 de la citada Ley que se encuentren exonera-
das o inafectas del impuesto, as como la prestacin de servicios a ttulo gratuito
y la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada, siempre que sean
realizados en el pas.
Es preciso sealar que el Impuesto General a las Ventas, tcnicamente es un
impuesto al valor agregado estructurado segn el mtodo de sustraccin sobre
base financiera de impuesto contra impuesto, en el cual el impuesto es el resul-
tado de deducir el crdito fiscal (IGV de compras) existente en un determinado
perodo del dbito fiscal (IGV de ventas) del mismo perodo, razn por la cual
para la determinacin del impuesto slo puede deducirse como crdito fiscal
proporcional a las compras que efectivamente se hubieren destinado a las ope-
raciones gravadas del respectivo perodo.
Segn lo expuesto, para que sea aplicable el procedimiento de prorrata para
la determinacin del crdito fiscal por la adquisicin de los terrenos en cues-
tin, es necesario que estos bienes sean destinados conjuntamente a operacio-
nes gravadas y no gravadas, lo que ocurrira en el caso que en cualquiera de los
perodos fiscalizados la recurrente hubiere efectivamente vendido alguno de los
inmuebles construidos sobre los terrenos adquiridos, dado que esta operacin
implicara tanto la venta de la edificacin (operacin gravada) como la venta del
terreno (operacin no gravada).
En tal sentido, a efecto de establecer si el recurrente determin correctamen-
te su crdito fiscal en los perodos fiscalizados, corresponde a la Administracin
verificar si aquella vendi alguno de los inmuebles en cuestin en cualquiera de
los indicados perodos, y slo en tal caso efectuar la reliquidacin del crdito
fiscal y el reparo correspondiente.

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58 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 10007-2-2001
MATERIA: NO PROCEDE LA APLICACIN DEL MTODO DE LA PRORRA-
TA CUANDO UNA EMPRESA INTERMEDIARIA REALIZA LA DE-
VOLUCIN AL PROVEEDOR DE LOS BIENES QUE NO FUERON
VENDIDOS

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido consiste en determinar si resulta conforme a Ley que el
recurrente aplique el mtodo de la prorrata para calcular el crdito fiscal cuando
realiza la devolucin de boletos de lotera al organizador a cambio de la restitu-
cin del precio pagado a ste.
Cabe sealar que en el presente caso la recurrente era la intermediaria entre
los organizadores de la lotera y el pblico consumidor, siendo la retribucin por
sus servicios la diferencia entre el precio abonado a los organizadores por cada
boleto y el precio de venta al pblico.
Adicionalmente, es preciso indicar que en este caso cuando quedaban bole-
tos no vendidos en poder de la recurrente, sta los devolva a los organizadores
al precio cobrado por ellos.
Siendo que en ese supuesto la Administracin Tributaria calific esa devolucin
como una operacin de venta no gravada, y repar el crdito fiscal determinado por
la recurrente considerando que sta debi aplicar el mtodo de la prorrata.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Que la devolucin de boletos de lotera a DIDISA es un mecanismo que
permite a la recurrente recuperar el precio inicialmente cobrado por DIDISA
respecto de los boletos no vendidos, incluidos en el nmero total de boletos
transferidos por esta empresa, por lo que no estamos frente a una operacin de
venta, sino frente a una simple devolucin
Que de otro lado, se debe tener en cuenta que el objeto del procedimiento de
prorrata es evitar que se considere como crdito fiscal, el impuesto que grav las
adquisiciones destinadas a operaciones no gravadas con el mismo, hecho que des-
naturaliza el impuesto, por tanto, no calificando la operacin como una venta, sino
ms bien como un mecanismo de recuperacin del precio pagado (devolucin), no
procede la aplicacin del mtodo de la prorrata
III. FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Respecto a la prorrata del crdito fiscal, cabe indicar que de acuerdo con lo
dispuesto por el Artculo 23 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, De-

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

cretos Legislativos Ns. 775 y 821, cuando el sujeto del impuesto realizara ope-
raciones gravadas y no gravadas con el impuesto, deba aplicar el procedimiento
sealado en el reglamento.
El numeral 6.1 del Artculo 6 del Reglamento de la citada Ley aprobado por
el Decreto Supremo N 029-94-EF, dispuso que para determinar el crdito fiscal,
los sujetos que efectuaran conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas,
deban aplicar al impuesto que hubiese gravado sus adquisiciones, el coeficiente
resultante de dividir la suma de sus operaciones gravadas y exportaciones de
los doce ltimos meses, entre el total de operaciones efectuadas durante dicho
perodo, incluido el mes al que corresponde el crdito.
Las normas citadas no sealaron qu deba entenderse por operaciones no
gravadas, definicin que recin fue dada por el Reglamento aprobado por el
Decreto Supremo N 136-96-EF, segn el cual estas operaciones son las com-
prendidas en el Artculo 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas que se
encuentren exoneradas o inafectas del impuesto, as como la prestacin de ser-
vicios a ttulo gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada.
De acuerdo con lo pactado, la recurrente era la intermediaria entre los or-
ganizadores de la lotera y el pblico consumidor, siendo la retribucin por sus
servicios, la diferencia entre el precio abonado a DIDISA (S/. 1.68) por cada
boleto y el cobrado a los adquirentes finales por el mismo (S/. 2.00), de modo
que la retribucin total dependa del nmero total de boletos colocados en el
mercado, razn por la cual, en caso quedasen boletos no vendidos en poder de
la recurrente, los devolva a DIDISA al precio cobrado por sta.
La devolucin de boletos de lotera a DIDISA es un mecanismo que permite
a la recurrente recuperar el precio inicialmente cobrado por DIDISA respecto de
los boletos no vendidos, incluidos en el nmero total de boletos transferidos por
esta empresa, por lo que no estamos frente a una operacin de venta, sino frente
a una simple devolucin.
De otro lado, se debe tener en cuenta que el objeto del procedimiento de
prorrata es evitar que se considere como crdito fiscal, el impuesto que grav
las adquisiciones destinadas a operaciones no gravadas con el mismo, hecho
que desnaturaliza el impuesto, por tanto, al no calificar la operacin como una
venta, sino ms bien como un mecanismo de recuperacin del precio pagado
(devolucin), no procede la aplicacin del mtodo de la prorrata.

EDICIONES
60 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 00102-2-2004
MATERIA: NO PROCEDE LA APLICACIN DEL MTODO DE LA PRORRA-
TA A EFECTO DE CALCULAR EL CRDITO FISCAL CUANDO SE
REALIZA TRANSFERENCIA DE BIENES ANTES DE SOLICITAR SU
DESPACHO A CONSUMO

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido, en primer lugar, consiste en determinar si la transfe-
rencia de bienes efectuada por la recurrente antes de solicitar su despacho a
consumo califica como una operacin no gravada, y en consecuencia establecer
si ello ocasiona que se deba aplicar el mtodo de la prorrata para determinar el
crdito fiscal.
Cabe mencionar que en el presente caso, la recurrente en los perodos de
abril de 1994 a marzo de 1996 realiz operaciones no gravadas por concepto de
venta de bienes antes de solicitar su despacho a consumo sin efectuar el clculo
de la proporcionalidad para efecto de la determinacin del crdito fiscal del
impuesto.
En ese sentido, la Administracin Tributaria consider que debido a que la
empresa recurrente realiz tanto ventas de vehculos y repuestos nacionalizados
as como venta de vehculos y repuestos antes de solicitar su despacho a consu-
mo, realiz operaciones gravadas y operaciones no gravadas.
Adems, dado que sta no pudo demostrar que contabiliz separadamente
las adquisiciones de los vehculos que destina exclusivamente a operaciones
gravadas, de las que destin exclusivamente a la venta antes de solicitar su des-
pacho a consumo, proceda reparar el exceso del crdito fiscal aplicado, sobre
la base de lo dispuesto por el punto 6.2 del numeral 6 del Artculo 6 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
para que un sujeto del Impuesto General a las Ventas se encuentre obli-
gado a aplicar el procedimiento previsto en el numeral 6 del Artculo 6 del
Reglamento, deber realizar alguna de las operaciones previstas en el Artculo
1 de la Ley, como es el caso de la venta de bienes en el pas, que sin embargo
se encuentren exoneradas o inafectas al impuesto, lo que no ocurre en el caso
de la transferencia de bienes no producidos en el pas antes de haber solicitado
su despacho a consumo, ya que se trata de ventas realizadas fuera del pas y no
comprendidas en el campo de aplicacin del impuesto, no pudiendo ser consi-
deradas como no gravadas a efecto de la prorrata

61
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

III. FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL


De conformidad con el Artculo 23 de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, Decreto Legislativo N 775, para efecto de la determinacin del
crdito fiscal, cuando el sujeto del impuesto realice conjuntamente operacio-
nes gravadas y no gravadas, deba seguirse el procedimiento que sealara el
Reglamento.
Segn establece el numeral 6 del Artculo 6 del Reglamento de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, aprobado por Decreto Supremo N 29-94-EF y
la Dcimo Segunda Disposicin Final del Decreto Supremo N 136-96-EF, para
efecto de la aplicacin del procedimiento de proporcionalidad a los sujetos que
realicen operaciones gravadas y no gravadas, se entender como operaciones
no gravadas a las comprendidas en el Artculo 1 de la Ley, que se encuentren
exoneradas o inafectas del impuesto, as como la prestacin de servicios a ttulo
gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada, siempre que
sean realizados en el pas.
El Artculo 1 en referencia seala que el Impuesto General a las Ventas grava
las siguientes operaciones:
a) la venta en el pas de bienes muebles;
b) la prestacin o utilizacin de servicios en el pas;
c) los contratos de construccin; d) la primera venta de inmuebles que realicen
los constructores de los mismos; y e) la importacin de bienes. A su vez, el
Artculo 2 precisa cules son las operaciones no gravadas con el impuesto y el
Artculo 3, cules son las operaciones exoneradas.
Teniendo en cuenta lo establecido en las normas antes citadas, se puede con-
cluir que para que un sujeto del Impuesto General a las Ventas se encuentre
obligado a aplicar el procedimiento previsto en el numeral 6 del Artculo 6 del
Reglamento, deber realizar alguna de las operaciones previstas en el Artculo
1 de la Ley, como es el caso de la venta de bienes en el pas, que sin embargo
se encuentren exoneradas o inafectas al impuesto, lo que no ocurre en el caso
de la transferencia de bienes no producidos en el pas antes de haber solicitado
su despacho a consumo, ya que se trata de ventas realizadas fuera del pas y
no comprendidas en el campo de aplicacin del impuesto, no pudiendo ser
consideradas como no gravadas a efecto de la prorrata, criterio establecido
en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 929-5-97.
En consecuencia, al no calificar las ventas efectuadas antes del despacho a
consumo como operaciones no gravadas, la recurrente no se encontraba com-
prendida en el supuesto previsto en el Artculo 23 de la misma norma, en tal
sentido, no le corresponda aplicar el procedimiento previsto en el numeral 6
del Artculo 6 del Reglamento a efecto de determinar el crdito fiscal.

EDICIONES
62 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 00984-4-2004
MATERIA: APLICACIN DEL PROCEDIMIENTO DE LA PRORRATA PARA AD-
QUISICIONES QUE DEBAN SER DESTINADAS A OPERACIONES
GRAVADAS, CUANDO MOMENTNEAMENTE PARTE DE DICHAS
ADQUISICIONES SE HUBIERAN DESTINADO A OPERACIONES
NO GRAVADAS CON EL IMPUESTO

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido radica en determinar si resulta conforme a Ley aplicar el
mtodo de la prorrata a efecto de calcular el crdito fiscal en los perodos acotados
de acuerdo con lo previsto en el Artculo 23 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas y el numeral 6 del Artculo 6 del Reglamento de la citada Ley.
Cabe mencionar que en el presente caso la recurrente realiz importaciones de
mquinas que deban ser arrendadas a otra empresa, conforme se haba acordado con-
tractualmente. No obstante, parte de las mquinas importadas antes de ser entregadas al
arrendatario fueron destinadas a operaciones no gravadas con el impuesto.
En ese contexto, la Administracin Tributaria consider que la recurrente no
tena derecho a aplicar la totalidad del crdito fiscal pagado en la importacin
de las referidas mquinas, sino que debi determinar el crdito fiscal corres-
pondiente mediante el mtodo de la prorrata, toda vez que realiz operaciones
gravadas y no gravadas con el Impuesto General a las Ventas.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Que no resulta vlido el argumento de la recurrente al sostener que como
quiera que la totalidad de la importacin deba ser destinada al arrendamiento,
operacin gravada con el impuesto, tena derecho a la utilizacin del crdito
fiscal, aun cuando momentneamente parte de dicha importacin se hubiera
destinado a operaciones no gravadas con el impuesto, toda vez que si bien el Im-
puesto General a las Ventas peruano es del tipo que se determina por el mtodo
de sustraccin sobre base financiera de impuesto contra impuesto con deduccio-
nes amplias inmediatas, lo que permite la utilizacin del impuesto que grav la
adquisicin de un bien no destinado todava a operaciones gravadas pero que lo
ser en el futuro, ello no enerva el hecho que en el presente caso, determinados
bienes fueron utilizados finalmente en operaciones exoneradas.
III. FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
De acuerdo con lo dispuesto por el inciso ll) del Artculo 2 de la Ley
del Impuesto General a las Ventas, aprobado por el Decreto Legislativo N

63
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

821, cuyo tenor fuera recogido por el Texto nico Ordenado de la referida
ley aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF, no estn gravados con
el Impuesto los juegos de azar y apuestas, tales como loteras, bingos, rifas,
sorteos, mquinas tragamonedas y otros aparatos electrnicos, casinos de
juego y eventos hpicos.
De conformidad con lo prescrito en el Artculo 23 de la citada Ley, para
efecto de la determinacin del crdito fiscal, cuando el sujeto del impuesto rea-
lice conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas, deber seguirse el pro-
cedimiento que seale el Reglamento.
Asimismo, conforme al numeral 6 del Artculo 6 del Reglamento de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, aprobado por el Decreto Supremo N 136- 96-EF,
los sujetos del impuesto que efecten conjuntamente operaciones gravadas y no
gravadas aplicarn el siguiente procedimiento: (6.1) contabilizarn separadamente la
adquisicin de bienes, servicios, contratos de construccin e importaciones destina-
dos a operaciones gravadas y de exportacin, de aquellas destinadas a operaciones
no gravadas, slo podrn utilizar como crdito fiscal el impuesto que haya gravado
la adquisicin de bienes, servicios, contratos de construccin e importaciones des-
tinados a operaciones gravadas y de exportacin. Al monto que resulte de la apli-
cacin del procedimiento indicado se le adicionar el crdito fiscal resultante del
procedimiento establecido en el punto 6.2.
Adems, indica que los contribuyentes debern contabilizar separadamente
sus adquisiciones, clasificndolas en: a) destinadas a ser utilizadas exclusiva-
mente en la realizacin de operaciones gravadas y de exportacin, b) destinadas
a ser utilizadas exclusivamente en la realizacin de operaciones no gravadas,
excluyendo las exportaciones, c) destinadas a ser utilizadas conjuntamente en
operaciones gravadas y no gravadas.
Por su parte, el numeral 6.2 del Artculo 6 del mismo Reglamento, establece
que cuando el sujeto del impuesto que efecte conjuntamente operaciones gra-
vadas y no gravadas, no pueda determinar las adquisiciones destinadas a realizar
operaciones gravadas o no con el impuesto, deber: a) determinar el monto de
las operaciones gravadas con el impuesto, as como el de las exportaciones de
los ltimos doce (12) meses, incluyendo el del mes al que corresponde el crdito,
dicho monto es dividido entre el total de las operaciones gravadas y no gravadas,
incluyendo las exportaciones, el resultado es multiplicado por 100, obtenin-
dose un porcentaje que se expresar hasta con dos decimales, b) el porcentaje
obtenido se aplicar sobre el impuesto que haya gravado las adquisiciones que
otorgan derecho a crdito fiscal, resultando as, el crdito fiscal del mes, c) dicha
proporcin se aplicar siempre que en un perodo de doce meses, incluyendo al
mes al que corresponde el crdito fiscal, el contribuyente haya realizado opera-
ciones gravadas y no gravadas cuando menos una vez en el perodo.

EDICIONES
64 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

De las normas citadas, se aprecia que el referido procedimiento debe ser


aplicado por el sujeto del impuesto que realiza conjuntamente operaciones gra-
vadas y no gravadas con el Impuesto General a las Ventas, pudiendo emplear el
ntegro del crdito fiscal que haya gravado sus adquisiciones destinadas a ope-
raciones gravadas, siempre que pueda discriminar tales adquisiciones y siga el
procedimiento establecido en el numeral 6.1 de Artculo 6 del Reglamento.
En el presente caso se encuentra establecido en autos que parte de las impor-
taciones efectuadas por la recurrente, fueron destinadas a operaciones no gravadas
con el impuesto, por lo que no corresponda que la recurrente utilizara el ntegro
del crdito fiscal, sino nicamente el que hubiera gravado sus adquisiciones desti-
nadas a operaciones gravadas, siempre que pudiera discriminar tales adquisiciones
y hubiera seguido el procedimiento establecido en el numeral 6.1 del Artculo 6
del Reglamento (prorrata especfica) o la proporcin que resulte de la aplicacin del
procedimiento sealado en el numeral 6.2 (prorrata genrica).
No resulta vlido el argumento de la recurrente al sostener que como quiera
que la totalidad de la importacin deba ser destinada al arrendamiento, opera-
cin gravada con el impuesto, tena derecho a la utilizacin de la totalidad del
crdito fiscal, aun cuando momentneamente parte de dicha importacin se hu-
biera destinado a operaciones no gravadas con el impuesto, toda vez que si bien
el mtodo de sustraccin sobre base financiera de impuesto contra impuesto con
deducciones amplias inmediatas, lo que permite la utilizacin del impuesto que
grav la adquisicin de un bien no destinado todava a operaciones gravadas
pero que lo ser en el futuro, ello no enerva el hecho que en el presente caso,
determinados bienes fueron utilizados finalmente en operaciones exoneradas.

65
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 02232-4-2002
MATERIA: LA APLICACIN DEL MTODO DE LA PRORRATA CUANDO NO
SE CONSIGNA EN EL REGISTRO DE COMPRAS POR SEPARADO
LAS ADQUISICIONES CON DESTINO COMN A ACTIVIDADES
GRAVADAS Y NO GRAVADAS

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido en el presente caso consiste en determinar si es co-
rrecto que se aplique el mtodo de la prorrata para determinar el crdito fiscal
cuando no se hayan consignado de manera separada en el Registro de Compras
las adquisiciones con destino comn a actividades gravadas y no gravadas.
Cabe sealar que en este caso la Administracin Tributaria repar el crdito
fiscal utilizado por la recurrente desde enero de 1997 a julio de 1998, debido a que
consider que no discrimin en su Registro de Compras las adquisiciones destinadas
a operaciones no gravadas de aquellas destinadas a operaciones gravadas.
II. CRITERIO ADOPTADO POR EL TRIBUNAL FISCAL
Que siendo que el recurrente consigna en su Registro de Compras por se-
parado las adquisiciones destinadas exclusivamente a sus operaciones gravadas
(transporte), no as sus adquisiciones de destino comn relativas a sus activida-
des de ferretera y agricultura, de acuerdo al Artculo 23 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas aprobada por el Decreto Legislativo N 821 y el numeral
6 del Artculo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas
aprobado por Decreto Supremo N 29-94-EF, corresponda que aqul aplique el
procedimiento de prorrata respecto de estas ltimas.
III. FUNDAMENTOS EXPUESTOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Con relacin a la aplicacin del sistema de prorrateo, cabe indicar que el
recurrente realiza tres tipos de actividades comerciales: la de transporte de car-
ga pesada y la venta de productos de ferretera, operaciones que se encuentran
gravadas con el Impuesto General a las Ventas y la venta de productos agrcolas
a partir del mes de abril de 1997 algodn sin cardar ni peinar-, operacin que
en virtud a lo dispuesto por el Apndice I de la Ley del indicado tributo aprobada
por Decreto Legislativo N 821, se encuentra exonerada.
Cuando el contribuyente realiza operaciones gravadas y no gravadas, tiene
sentido utilizar el sistema de prorrateo slo cuando aqul no pueda identificar
las adquisiciones que van a ser destinadas a operaciones gravadas y aquellas que
van a ser destinadas a operaciones no gravadas (de destino comn), a fin de no
utilizar crdito fiscal por operaciones por las que no va a pagar el impuesto.

EDICIONES
66 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

En el presente caso, el recurrente lleva un Registro de Compras por sus adqui-


siciones destinadas exclusivamente a su actividad de transporte, as como un se-
gundo Registro de Compras por sus actividades de venta de artculos de ferrete-
ra y productos agrcolas, en el cual anota por separado las compras destinadas a
dichas actividades slo por el mes de enero de 1997, mientras que por los meses
siguientes anota de manera conjunta en este segundo Registro las adquisiciones
destinadas a las actividades de ferretera y agricultura, y anota por los meses de
abril, mayo y noviembre de 1997 y febrero a mayo de 1998 compras destinadas
a operaciones no gravadas.
Siendo que el recurrente consigna en su Registro de Compras por separado
las adquisiciones destinadas exclusivamente a sus operaciones gravadas (trans-
porte), no as sus adquisiciones de destino comn relativas a sus actividades
de ferretera y agricultura, de acuerdo al Artculo 23 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas aprobada por el Decreto Legislativo N 821 y el numeral
6 del Artculo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas
aprobado por Decreto Supremo N 29-94-EF, corresponda que aqul aplique el
procedimiento de prorrata respecto de estas ltimas.
No obstante, la Administracin ha procedido a determinar los porcentajes
que representan el total de operaciones gravadas del recurrente por los meses
de enero de 1997 a julio de 1998 en relacin al total de operaciones (gravadas y
no gravadas) de estos mismos meses, procediendo a aplicar dichos porcentajes
sobre los montos resultantes de la sumatora de los impuestos que gravaron no
slo las adquisiciones de destino comn (ferretera y agricultura), sino tambin
las destinadas a operaciones gravadas (transporte), esto es, sin tomar en cuenta
que proceda reconocer el ntegro de crdito fiscal anotado en el Registro de
Compras por estas ltimas adquisiciones ya que stas en su totalidad se encon-
traron debidamente discriminadas y se destinaron exclusivamente a operaciones
gravadas.
Por tanto la Administracin deber realizar una nueva liquidacin del crdito
fiscal por los meses de enero de 1997 a julio de 1998 conforme a criterio antes
expuesto.

67
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 03741-2-2004
MATERIA: APLICACIN DEL PROCEDIMIENTO DE LA PRORRATA PARA LA
UTILIZACIN DEL CRDITO FISCAL CUANDO EL CONTRIBUYENTE
POR LO MENOS HA REALIZADO UNA VEZ DURANTE UN PERODO
DE 12 MESES OPERACIONES GRAVADAS Y NO GRAVADAS

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido radica en determinar si resulta ajustado a Ley aplicar el
mtodo de la prorrata previsto en el punto 6.2 del numeral 6 del Artculo 6 del
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado por el Decreto
Supremo N 029-94-EF y normas modificatorias, respecto del crdito obtenido en
perodos en los que el contribuyente slo ha realizado operaciones gravadas, por el
slo hecho de haber efectuado operaciones gravadas y no gravadas en alguno de los
doce (12) meses precedentes al mes que es materia de liquidacin.
Cabe mencionar que en el supuesto materia de anlisis, la recurrente realiz
operaciones no gravadas en diciembre de 1999 y en el perodo de enero a noviem-
bre de 2000 nicamente efectu operaciones gravadas, realizando, posteriormente,
en el mes de diciembre de 2000 operaciones gravadas y no gravadas.
En ese contexto, la Administracin Tributaria basndose en un interpretacin
literal del dispositivo precedentemente aludido concluye que si el contribuyente
por lo menos ha realizado una vez durante un perodo de doce (12) meses ope-
raciones gravadas y no gravadas debe aplicar el procedimiento de la prorrata.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
El procedimiento de la prorrata para el clculo del crdito fiscal es excepcional
y slo procede en los casos en los que el contribuyente realice operaciones gravadas
y no gravadas y no pueda realizar la distincin del destino de sus adquisiciones.
As de poder realizar dicha identificacin o en caso de realizar nicamente ope-
raciones gravadas, nada impedira a los sujetos de ste tributo, que utilicen el 100%
del impuesto recado sobre las adquisiciones destinadas a dichas operaciones.
III. FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Interpretacin sistemtica de las normas
Conforme con lo dispuesto en el Artculo 23 del TUO de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, cuando el sujeto del Impuesto realice conjuntamente
operaciones gravadas y no gravadas, deber seguir el procedimiento que seale
el reglamento.

EDICIONES
68 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Bajo ese parmetro legal, la norma reglamentaria establece un procedimiento


para la utilizacin del crdito fiscal en la hiptesis anteriormente indicada, el
cual contiene a su vez dos reglas fundamentales.
La primera, de carcter general, que permite la utilizacin del ntegro del refe-
rido crdito en la medida que se distinga que el mismo est destinado a opera-
ciones gravadas y de exportacin.
Esta formula legislativa se encuentra prevista en el punto 6.1 del numeral 6 del
Artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
En efecto, el precitado dispositivo seala que dichos sujetos contabilizaran se-
paradamente la adquisicin de bienes, servicios, contratos de construccin e
importaciones destinadas exclusivamente a operaciones gravadas y de expor-
tacin, de aquellas destinadas a operaciones no gravadas.
Agrega la norma en cuestin, que slo se podr utilizar como crdito fiscal el
Impuesto que haya gravado las adquisiciones destinadas a operaciones grava-
das y de exportacin y que a dicho importe se le adicionar el crdito fiscal
resultante de la aplicacin del procedimiento establecido en el punto 6.2 del
numeral 6 del mencionado artculo.
La segunda en cambio, de carcter excepcional, slo permite la utilizacin del crdito
fiscal de manera proporcional, calculado de acuerdo al mtodo de la prorrata, pues
en este supuesto no se puede determinar las adquisiciones que han sido destinadas
a realizar operaciones gravadas o no con el Impuesto. Esta alternativa legislativa est
estipulada en el punto 6.2 del numeral 6 del Artculo antes reseado.
El referido dispositivo, prescribe que cuando el sujeto no pueda determinar las
adquisiciones que han sido destinadas a realizar operaciones gravadas o no con
el Impuesto, deber establecer una proporcin determinada por la relacin entre
operaciones gravadas con el Impuesto, incluyendo las exportaciones, correspon-
dientes a los ltimos doce (12) meses y el total de operaciones del mismo perodo,
porcentaje que se aplicar sobre el monto del impuesto que haya gravado la adqui-
sicin de bienes y servicios que otorgan derecho a crdito fiscal.
Aade el segundo prrafo del citado numeral que, la proporcin se aplicar
siempre que en un perodo de doce (12) meses, incluyendo el mes al que co-
rresponde el crdito fiscal, el contribuyente haya realizado operaciones grava-
das y no gravadas cuando menos una vez en el perodo mencionado.
De lo expresado precedentemente y de una interpretacin sistemtica de los
dispositivos antes referenciados se concluye que el mtodo de la prorrata para
el clculo del crdito fiscal es excepcional y nicamente procede en los casos
en los que el contribuyente efecte operaciones gravadas y no gravadas y no
puede realizar la distincin del destino de sus adquisiciones.

69
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

En esa medida, si el deudor tributario puede realizar la respectiva identificacin


o en caso de efectuar solamente operaciones gravadas, nada impedira a los
sujetos de este tributo a que utilicen el cien por ciento (100%) del Impuesto
recado sobre las adquisiciones destinadas a dichas operaciones. Por tal ra-
zn, no procede aplicar el referido mtodo (prorrata) cuando en un perodo
slo se realicen operaciones gravadas.
2. Coherencia con la tcnica del valor agregado
La interpretacin dispensada por el mencionado rgano colegiado al tema bajo
anlisis, guarda perfecta coherencia con la tcnica del valor agregado, toda vez
que a travs de la misma se puede deducir del dbito fiscal, el respectivo crdi-
to fiscal, este ltimo identificado y vinculado plenamente con las operaciones
gravadas o de exportacin, al que se adicionara, si fuera el caso, la propor-
cin correspondiente, en el supuesto que no se hubiese logrado la mencionada
identificacin.
Cabe advertir que razonar en contrario, es decir, interpretar literalmente lo dispues-
to en el punto 6.2 del numeral 6 del Artculo 6 del Reglamento del IGV, en el sen-
tido que todo contribuyente que por lo menos haya realizado una vez durante un
perodo de 12 meses operaciones gravadas y no gravadas debe aplicar el mtodo
de la prorrata, implicara vulnerar la tcnica del valor agregado aplicable al Impues-
to General a las Ventas, debido a que slo se permitira utilizar una proporcin del
crdito fiscal pese a que resulta plenamente identificable las adquisiciones de
bienes, servicios, contratos de construccin e importaciones que estn destina-
dos a operaciones gravadas y de exportacin.
Finalmente, es conveniente resaltar en torno a este tema que similar criterio
ha sido expresado por el Tribunal Fiscal mediante las RTFs Ns 1208- 4-97,
23-1-99 (1) y 354-2-2002 de fechas 18.12.97, 19.01.99 y 24.01.2002, respectiva-
mente.

(1) Cabe indicar que las RTFs Ns 1208-4-97 y 23-1-99 contienen el mismo criterio vertido
en la Resolucin bajo comentario; empero han basado su anlisis en la Ley del Impuesto
General a las Ventas, aprobada por el Decreto Legislativo N 775, norma vigente en la
fecha de la controversia.

EDICIONES
70 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 233-4-97
MATERIA: COMPROBANTES DE PAGO EMITIDOS POR SUJETOS CUYA INCLU-
SIN EN UN RGIMEN ESPECIAL NO LOS HABILITA PARA ELLO

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El aspecto controvertido en el presente fallo, radic en determinar si los com-
probantes de pago (facturas) emitidos por el proveedor del recurrente, le permitan
ejercer el crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Los sujetos del Rgimen nico Simplificado, estn prohibidos de emitir y entre-
gar comprobantes que permitan ejercer el derecho al crdito fiscal y que los docu-
mentos emitidos en infraccin, no se admitirn para determinar el Impuesto General
a las Ventas de los sujetos del Rgimen General.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Requisitos del crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas
El cuarto prrafo del Artculo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas
aprobado por Decreto Legislativo N 821, seala que no dar derecho al cr-
dito fiscal, el impuesto en mencin consignado en comprobantes de pago no
fidedignos o falsos o que no cumplan con los requisitos legales o reglamenta-
rios. Sin embargo, precisa que no se perder el derecho al crdito fiscal en la
adquisicin del bienes y servicios, cuando el pago del total de la operacin, in-
cluyendo el correspondiente a dicho impuesto, se hubiera efectuado mediante
cheque siempre que se cumpla con los requisitos que seale el reglamento.
2. El reparo efectuado por la Administracin Tributaria
Como se desprende de los fundamentos que sustentan la resolucin en desa-
rrollo, la Administracin Tributaria fundamenta los reparos al crdito fiscal del
Impuesto General a las Ventas, en la medida que las operaciones observadas
se encontraban sustentadas en facturas emitidas por sujetos comprendidos en
el Rgimen Unico Simplificado, los cuales conforme con el ordenamiento nor-
mativo, se encuentran impedidos de emitir y otorgar comprobantes de pagos
que permitan sustentar crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas, como
es el caso de las facturas.
3. Limitacin relacionada a determinados sujetos
Con relacin a las facturas emitidas por sujetos del Rgimen Unico Simplifica-
do; como se viene indicando, los sujetos comprendidos en el aludido rgimen

71
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

tributario estn prohibidos de emitir y entregar comprobantes que permitan


ejercer el derecho al crdito fiscal y que los documentos emitidos en infrac-
cin, no se admitirn para determinar el Impuesto General a las Ventas de los
sujetos del Rgimen General.
En consecuencia, el reparo efectuado por la Administracin Tributaria al crdi-
to fiscal sustentado en facturas emitidas por sujetos del precitado rgimen, se
encuentran arreglados a ley.

EDICIONES
72 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 01987-4-2002
MATERIA: ACREDITACIN DE LA NO REALIDAD DE LA OPERACIN Y RAZO-
NABILIDAD EN EL VOLUMEN DE LAS COMPRAS

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El aspecto controvertido, se encuentra circunscrito a determinar si las adquisicio-
nes realizadas por el contribuyente respondan o no, a supuestos de operaciones no
reales. Asimismo, si resultaba razonable el volumen de las compras efectuadas en el
perodo sujeto a fiscalizacin.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
A fin de establecer si el volumen y periodicidad de las compras resultaban ra-
zonables en funcin a la frecuencia del servicio brindado y al nmero de locales in-
volucrados, la Administracin Tributaria deba realizar una medicin de los referidos
elementos a efectos de acreditar la no realidad de las adquisiciones.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Efecto de las operaciones no reales para el Impuesto General a las Ventas
Acorde con el Artculo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el com-
probante de pago emitido que no corresponda a una operacin real, obligar
al pago del Impuesto consignado en ella, por el responsable de su emisin, y el
que recibe el comprobante de pago no tendr derecho al crdito fiscal.
2. Reparo efectuado
La Administracin Tributaria repar el crdito fiscal derivado de las facturas
emitidas por el proveedor del contribuyente, por estimar que las operaciones
detalladas en dichos comprobantes no son fehacientes, no han sido realizadas,
debido a la manifestacin del titular de la empresa proveedora, quien precis
haber concordado con la recurrente para la emisin de tales comprobantes y
recibir a cambio una comisin sin haberse realizado la operacin descrita en
ellos.
Sealndose adems, que la empresa proveedora no cuenta ni con la infra-
estructura operativa, ni los empleados que le hubiese permitido prestar tales
servicios o vender los referidos bienes.
De la revisin de los comprobantes, se observa que stos han sido emitidos de
manera consecutiva a la recurrente por la adquisicin de bienes y prestacin
de servicios, verificndose adems que similares bienes as como servicios,
habran sido adquiridos paralelamente por otras empresas.

73
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

3. Volumen de las operaciones: acreditacin y razonabilidad


En cuanto a los servicios que la recurrente prestaba, en la medida que tena un
solo cliente, resultaba factible, a fin de establecer si el volumen y periodicidad
de las compras realizadas resultaban razonables en funcin a la frecuencia del
servicio brindado y al nmero de locales involucrados, que la Administracin
Tributaria realizara una medicin de los referidos elementos, por lo que corres-
ponde declarar la nulidad e insubsistencia de los reparos efectuados respecto
de las adquisiciones efectuadas por el recurrente a su proveedor.

EDICIONES
74 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 1612-1-96
MATERIA: EL INCUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS DE LOS
PROVEEDORES IMPLICA EFECTUAR OPERACIONES NO REALES?

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El asunto materia en controversia, consiste en determinar si en el presente caso
los reparos efectuados por la Administracin Tributaria al crdito fiscal del Impuesto
General a las Ventas resultaban vlidos o no, en la medida que los proveedores del
contribuyente haban incumplido obligaciones tributarias a su cargo.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
No procede imputar la no fehaciencia de las operaciones, en la medida que
las normas del Impuesto General a las Ventas ni el Reglamento de Comprobantes
de Pago, contemplan restriccin al uso del crdito fiscal ni dicha calificacin a las
operaciones si es que los proveedores no pagan el Impuesto en su oportunidad ya
que dicha circunstancia no es atribuible al comprador.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Reparo de la Administracin Tributaria
La Administracin Tributaria seala que los reparos efectuados se deben a ad-
quisiciones no fehacientes, al detectarse a la recurrente comprobantes de pago
de proveedores que no cumplan con presentar sus Declaraciones Juradas Pago
del Impuesto General a las Ventas y que al efectuar los cruces de informacin
y querer notificarlos se determin que dichos proveedores eran no habidos, es
decir, que el domicilio fiscal declarado ante la Administracin Tributaria no les
corresponda.
2. Requisitos sustanciales y formales del crdito fiscal e incumplimiento de
obligaciones tributarias de los proveedores
De acuerdo con el Artculo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se
define al crdito fiscal como el Impuesto General a las Ventas consignado sepa-
radamente en la factura que respalda la adquisicin de bienes, servicios y con-
tratos de construccin que sean permitidos como gasto o costo de la empresa,
segn la legislacin del Impuesto a la Renta y que se destinen a operaciones
por las que se deba pagar el impuesto.
De otro lado, conforme con lo prescrito en el Artculo 19 del mismo cuerpo
legal, para hacer uso del referido crdito fiscal deben cumplirse con los siguien-
tes requisitos respecto de los comprobantes de pago: el impuesto debe estar
consignado por separado, ser emitidos de conformidad con las disposiciones

75
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

sobre la materia y ser anotados por el sujeto del Impuesto en su Registro de


Compras.
Asimismo, debe tenerse en cuenta que ni la Ley del Impuesto General a las
Ventas ni el Reglamento de Comprobantes de Pago, contemplan la restriccin
del uso del crdito fiscal si es que los proveedores no pagan el Impuesto en
su oportunidad. Es en ese sentido, que al efectuarse la verificacin y cruce de
informacin posterior, se determine que el vendedor no ha pagado el impuesto,
no es un hecho atribuible al comprador.

EDICIONES
76 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 06582-2-2002
MATERIA: LA INEXISTENCIA DE GUAS DE REMISIN, EL INCUMPLIMIENTO
DE OTRAS OBLIGACIONES FORMALES (DOCUMENTALES) Y EL NO
REGISTRO DE LOS BIENES EN EL LIBRO DE INVENTARIOS Y BALAN-
CES SIGNIFICA LA NO REALIDAD DE LA OPERACIN?

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El asunto materia en controversia, consiste en determinar si en el presente caso
los reparos efectuados por la Administracin Tributaria al crdito fiscal del Impuesto
General a las Ventas resultan validos, toda vez que responderan a operaciones no
reales, ya que para la realizacin de las mismas se han inobservado una serie de
disposiciones de naturaleza meramente formal y/o documental.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
El hecho que no se cuente con la gua de remisin, si bien puede originar la
comisin de una infraccin, no implica que la operacin sea no real. Dicho incum-
plimiento es imputable al obligado a emitirla.
No existe norma legal alguna que obligue a los contribuyentes a contar con documentos
de recepcin de los bienes, actas de conformidad de instalacin o de recepcin.
Que los bienes no figuren en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada
como parte del activo, no implica la irrealidad de la operacin. Simplemente se podra
advertir la comisin de una infraccin por no llevar correctamente los libros contables.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Emisin de las guas de remisin: sujeto obligado
Si bien de conformidad con el Reglamento de Comprobantes de Pago, el trasla-
do de bienes con ocasin de su compra, entre otros motivos, debe sustentarse
con la gua de remisin correspondiente, el hecho que no se cumpla con tal
disposicin, si bien puede originar la comisin de una infraccin, no significa
que la operacin sea no real.
Sin perjuicio de ello, debe tenerse en cuenta que dicho incumplimiento es im-
putable al obligado a emitir la gua de remisin, esto es, el emisor.
2. Documentos de recepcin de bienes, actas de instalacin o recepcin: obli-
gacin de contar con dicha informacin?
En cuanto a la documentacin sustentatoria de la recepcin de los bienes, el
Tribunal Fiscal refiere que no existe norma legal alguna que obligue a los con-
tribuyentes a llevar actas de conformidad de instalacin o de recepcin, por lo

77
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

que en ese sentido careca de sustento lo alegado por la Administracin Tribu-


taria a efectos de imputar la no realidad de la operacin.
3. Informacin discriminada en el Libro de Inventarios y Balances
Con relacin a que en el Libro de Inventarios y Balances, los bienes no figurasen
en forma discriminada como parte del activo, se seala que en forma similar al
caso de la no emisin de las guas de remisin, tal circunstancia puede originar
la comisin de una infraccin por no llevar correctamente los libros contables,
pero no implica la irrealidad de la operacin. Por otro lado, se advierte que los
bienes adquiridos fueron contabilizados en el Libro Diario.

EDICIONES
78 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 02568-3-2005
MATERIA: RESPONSABILIDAD DOLOSA DEL DEPENDIENTE EN LA EMISIN
DE COMPROBANTES DE PAGO SE PUEDEN ATRIBUIR AL CONTRI-
BUYENTE LAS CONSECUENCIAS FISCALES EN TORNO AL IGV?

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
Segn fluye de los considerandos vertidos en la resolucin en comentario, el
aspecto controvertido se encontr circunscrito en determinar si el contribuyente
deba asumir o no el pago del Impuesto General a las Ventas, en la medida que un
dependiente suyo, encausado penalmente, haba comercializado sin conocimiento
de la empresa facturas de la misma a favor de terceros.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
De conformidad con el segundo prrafo del Artculo 286 del Cdigo de
Comercio, los actos de los dependientes no obligarn a su principal, sino en las
operaciones propias del ramo que determinadamente les hubieren encomenda-
do. En ese sentido, de comprobarse que los dependientes en abuso de las obli-
gaciones encomendadas hubieran perpetrado la comisin de un hecho delictivo,
no puede entenderse que fueron realizadas en cumplimiento de sus funciones,
concluyndose que no pueden obligar al principal, es decir, al propietario del
negocio.
Acorde con reiteradas resoluciones del Tribunal Fiscal, para que los comprobantes
de pago estn referidos a operaciones no reales, es necesario que existan evidencias sufi-
cientes que permitan sostener que la recurrente es responsable de su emisin.
Siendo el contribuyente parte agraviada en la comisin de un ilcito penal acreditado ju-
dicialmente, no puede atribuirse a este la responsabilidad de la emisin de los comprobantes
de pago a que se refiere el Artculo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
En consecuencia, el administrado afectado no resulta ser responsable de la obliga-
cin tributaria, es decir, no calificara como contribuyente del mencionado tributo por la
emisin de los comprobantes de pago en virtud a la peculiar situacin suscitada.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. El reparo efectuado por la Administracin Tributaria:
Operaciones no reales
En principio, la Administracin Tributaria emiti los citados valores al no haber
la recurrente sustentado las diferencias detectadas entre sus comprobantes de
pago de ventas y sus declaraciones mensuales.

79
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Asimismo, indica haber demostrado que el contribuyente vendi facturas en


los referidos perodos; por lo que al no existir operaciones de venta reales
corresponda la aplicacin del Artculo 44 de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, segn el cual el comprobante de pago emitido que no corresponda
a una operacin real, obligar al pago del impuesto consignado en ella por el
responsable de la emisin.
En ese sentido, agrega que al tener un dependiente que se desempe como
su trabajador en el rea administrativa de expendio de facturas a los clientes,
y que en ejercicio de sus funciones y labores utiliz documentacin de la em-
presa cometiendo el acto delictuoso de venta de facturas; a criterio de la Ad-
ministracin Tributaria el contribuyente resultaba responsable de la obligacin
tributaria.
En suma, siendo la recurrente responsable de la emisin de los comprobantes
de pago que sustentaban operaciones no reales, es decir, quien realiz el hecho
generador de la obligacin tributaria, calificaba como obligado de la prestacin
tributaria, tal como lo prev el Artculo 44 de la Ley del Impuesto General a
las Ventas y el Artculo 7 del Cdigo Tributario.
2. Realmente el contribuyente deba soportar los efectos fiscales derivados
de un hecho delictivo cometido por su dependiente?:
Qu determin el Tribunal Fiscal
Sobre el particular, el Tribunal Fiscal esbozando un virtuoso razonamiento, fo-
caliza el problema y determina que el reparo por operaciones no reales, se
encuentra referido a comprobantes de pago de venta que haban sido emitidos
por un trabajador de la recurrente, que al corresponder a la citada clase de
operaciones, tericamente deberan dar lugar a las consecuencias fiscales que
ello acarreara.
Sin embargo, refiere que en consonancia a reiteradas resoluciones, tales como
las RTFs N 06989-1-2004 y 01063-1-2005, se ha dejado sentado que para que
los comprobantes de pago estn relacionados a operaciones no reales, es nece-
sario que existan evidencias suficientes que permitan sostener que la recurrente
es responsable de su emisin.
Bajo esos lineamientos, en alusin a lo dispuesto en el segundo prrafo del Ar-
tculo 286 del Cdigo de Comercio, los actos de los dependientes no obligarn
a su principal, sino en las operaciones propias del ramo que determinadamente
se les hubiera encomendado.
Asimismo, nuevamente haciendo mencin a precedentes administrativos plas-
mados en las Resoluciones Ns 07506-1-2004 y 01063-1-2005, de comprobar-
se que los dependientes en abuso de las obligaciones encomendadas hubie
ran perpetrado la comisin de una hecho delictivo, no puede entenderse que

EDICIONES
80 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

fueron realizadas en cumplimiento de sus funciones, concluyndose que no


pueden obligar al principal, es decir, al propietario del negocio.
Desde esa perspectiva, advierte que a fin de establecer la responsabilidad de
la recurrente en la emisin de los comprobantes de pago de venta y, por con-
siguiente determinar si omiti declarar ingresos, resultaba necesario contar con
las conclusiones del proceso penal seguido contra el trabajador, toda vez que
en el curso de dicho proceso se realizaran las investigaciones con relacin al
hecho delictuoso que incidiran en las operaciones consignadas en tales com-
probantes.
En atencin a las consideraciones esgrimidas, precisa que en el presente caso
obra documentacin judicial que determina la responsabilidad penal del de-
pendiente en perjuicio de la recurrente, al haberse acreditado que el trabajador
emiti comprobantes de pago de venta sin que existiera operacin comercial
de parte de la empresa, en cuyo caso, no puede atribursele responsabilidad de
la emisin de los comprobantes de pago a que se refiere el Artculo 44 de la
Ley del Impuesto General a las Ventas, por lo que la resolucin apelada en este
extremo no se ajustada a ley.

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 00877-2-2005
MATERIA: SITUACIN DE COMPROBANTES DE PAGO QUE SUSTENTABAN
OPERACIONES NO REALES

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El aspecto en discusin se encontr circunscrito en determinar si el contribu-
yente tena derecho o no, al crdito fiscal proveniente de operaciones realizadas
con distintos proveedores de bienes. El cuestionamiento, segn refera el rgano
administrador de tributos, giraba en torno a si los comprobantes que sustentaban las
transacciones, respondan a supuestos de operaciones no reales.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
En consonancia con reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal, para sustentar el
crdito fiscal en forma fehaciente y razonable, el adquirente no solo debe cumplir con
tener comprobantes de pago por adquisiciones que cumplan los requisitos sustanciales
y formales establecidos en la Ley del Impuesto General a las Ventas, sino que fundamen-
talmente, es necesario que dichos comprobantes correspondan a operaciones reales, las
que pueden no serlo porque son inexistentes o porque las personas que figuran como
contratantes formalmente en los documentos, no lo son en realidad.
Asimismo, a fin de demostrar la hiptesis de que no existi operacin real que sus-
tente el crdito fiscal, es preciso que se investiguen todas las circunstancias del caso,
actuando para tal efecto los medios probatorios pertinentes y sucedneos siempre que
sean permitidos por el ordenamiento tributario, valorndolos en forma conjunta y con
apreciacin razonada, de conformidad con el Artculo 125 del Cdigo Tributario.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Cul fue el reparo efectuado por la autoridad tributaria?
La Administracin Tributaria emiti los referidos valores por concepto del Im-
puesto General a las Ventas, en mrito a los reparos efectuados a las facturas
emitidas por distintos proveedores del contribuyente, al determinar que las ad-
quisiciones sustentadas en los documentos observados, constituyen operacio-
nes no reales.
2. Determinado el reparo: Por qu el Tribunal Fiscal confirm las acotaciones
de SUNAT?
En principio, como fundamento legal que ampara el fallo confirmatorio de la
decisin del rgano impositor, el Tribunal Fiscal hace referencia a los requisitos
de fondo y forma que permiten obtener y ejercer el crdito fiscal del Impuesto
General a las Ventas.

EDICIONES
82 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Al respecto, seala que conforme con lo prescrito en el Artculo 18 de la Ley


del Impuesto General a las Ventas, solo otorgan derecho a crdito fiscal las
adquisiciones de bienes, servicios o contratos de construccin que se destinen
a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto y que sean permitidas
como gasto o costo de la empresa, de acuerdo con la legislacin del Impuesto
a la Renta.
A su vez, sostiene que de acuerdo con el cuarto prrafo del Artculo 19 de la
Ley del Impuesto General a las Ventas, no darn derecho al crdito fiscal, el
Impuesto consignado en comprobantes de pago no fidedignos o falsos o que
no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios.
Por su parte, el numeral 2.2 del Artculo 6 del Reglamento de la Ley del Im-
puesto General a las Ventas, prescribe que para efecto de la aplicacin del
cuarto prrafo del Artculo 19 de la referida Ley, se tendr en cuenta que un
comprobante de pago falso es aquel documento que reuniendo los requisitos y
caractersticas formales del Reglamento de Comprobantes de Pago, es emitido,
entre otros, para acreditar o respaldar una operacin inexistente.
Finalmente, menciona que de conformidad con el segundo prrafo del Artculo
44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el que recibe un comprobante
de pago por operaciones no reales, no tiene derecho al crdito fiscal.
Luego del prembulo legal, el tribunal administrativo entra al anlisis pormeno-
rizado de cada una de las operaciones y facturas emitidas por los proveedo-
res del contribuyente.
As, en la totalidad de los casos se hace referencia a que la Administracin Tri-
butaria solicit a los proveedores la presentacin y/o exhibicin de informacin
y documentacin relacionada a las operaciones realizadas con el contribuyen-
te. Dichos proveedores, negaron, entre otras situaciones, tener documentacin,
haber realizado transacciones con el administrado, haber realizado actividad
empresarial alguna, haberse inscrito en el RUC.
En ese contexto, la Administracin Tributaria procede a tomar manifestaciones
a ciertos proveedores y principalmente procede a exigir al contribuyente la
documentacin tendente a acreditar las transacciones.
Al respecto, el fiscalizado cumpli con presentar en algunos casos, simples
documentos internos que no proporcionaban mayor grado de certeza con rela-
cin a las operaciones, no acredit la cancelacin de las supuestas adquisicio-
nes o la realizacin de las mismas con documentos, tales como por ejemplo las
guas de remisin.
Empero, circunstancia que coadyud de manera decisiva a sus apreciaciones,
es que en torno a los referidos proveedores, el propio Tribunal Fiscal a travs
de las Resoluciones Ns 07315-4-2004, 03711-1-2004 y 0294-4-2005, haba

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

emitido pronunciamiento confirmando la no fehaciencia de las operaciones


efectuadas por dichos proveedores con otros contribuyentes.
Teniendo en cuenta las consideraciones esgrimidas y, habindose en la segun-
da instancia administrativa valorado las manifestaciones proporcionadas por los
supuestos proveedores y otros a lo largo del expediente de apelacin, conjun-
tamente con los dems medios probatorios que obraban en el expediente; el
Tribunal Fiscal concluye que no est probado que las operaciones consignadas
en las facturas emitidas por los sujetos cuestionados sean operaciones reales,
por lo que de conformidad con el Artculo 44 de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, tales operaciones no dan derecho al crdito fiscal, correspondiendo
confirmar los reparos efectuados por la SUNAT.

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84 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 03025-5-2004
MATERIA: COMPROBANTES DE PAGO, OPERACIONES NO REALES Y FACULTA-
DES DE LA SUNAT

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
Tal como se desprende del tenor de la resolucin en desarrollo, el aspecto en
discusin se enmarc en precisar si en el presente caso, las operaciones sustentadas
en los comprobantes reparados, respaldaban o no operaciones reales.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Para sustentar el crdito fiscal en forma fehaciente y razonable, el adquirente
no slo debe cumplir con tener comprobantes de pago por adquisiciones que en
apariencia cumplan los requisitos sustanciales y formales establecidos en la Ley del
Impuesto General a las Ventas, sino que fundamentalmente, es necesario que dichos
comprobantes correspondan a operaciones reales.
Para lo cual, la Administracin Tributaria tena expedita su facultad para efectuar
la inspeccin, investigacin y control de las obligaciones tributarias, con el objeto de
determinar la certeza de las operaciones.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Crdito fiscal y Principio de Causalidad
A la luz de lo dispuesto en el Artculo 18 de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, son requisitos sustanciales para ejercer el derecho al crdito fiscal,
el que las adquisiciones de bienes, servicios, y contratos de construccin, o el
pagado en la importacin del bien o con motivo de la utilizacin en el pas de
servicios prestados por no domiciliados, sean permitidos como gasto o costo
de la empresa para efectos del Impuesto a la Renta y que se destinen a opera-
ciones por las que se deba pagar el impuesto.
De otro lado, conforme con el Artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta,
a fin de establecer la renta neta de tercera categora, se deducir de la renta
bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la
deduccin no est expresamente prohibida por la ley.
2. Operaciones no reales y efectos en el Impuesto General a las Ventas
Acorde con el Artculo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el com-
probante de pago emitido que no corresponda a una operacin real obligar
al pago del impuesto consignado en ella por el responsable de su emisin, no
teniendo quien lo recibe derecho al crdito fiscal.

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Que para este efecto, puede entenderse que una operacin es no real si se llega
a establecer que alguna de las partes (vendedor o comprador) o el objeto de
la transaccin no existen o son distintos a los que aparecen consignados en el
comprobante de pago reparado.
3. Acreditacin de operaciones no reales por parte de la Administracin Tributaria
Mediante una serie de requerimientos, la Administracin Tributaria solicit al
contribuyente una serie de informacin tendente a sustentar sus operaciones
comerciales llevadas a cabo con distintos proveedores. Sin embargo, el contri-
buyente nicamente present guas de remisin, sin presentar documentacin
adicional, ni acreditar la forma de pago de los comprobantes reparados.
Bajo ese panorama, a fin de acreditar la fehaciencia o no de las operacio-
nes cuestionadas, la autoridad fiscal efectu el cruce de informacin con los
supuestos proveedores que figuraban en los documentos, siendo que uno de
ellos no pudo ser ubicado y otros negaron haber realizado operaciones con el
recurrente.
En paralelo a lo anterior, el Fisco haba tomado la manifestacin de diversos tra-
bajadores de una tercera empresa dedicada supuestamente a comercializar fac-
turas, quienes reconocieron que diversas empresas, entre las que se sealaban
a los proveedores del recurrente se dedicaban a la elaboracin de contratos y
venta de facturas con el fin de aparentar operaciones reales; incluso en una de
tales manifestaciones, se seala al gerente de ventas de la recurrente como la
persona encargada de adquirir las facturas falsas de sus proveedores.
Desde esa perspectiva se concluye que la organizacin a la que supuestamente
perteneceran las dos empresas proveedoras de la recurrente, tambin se encarga-
ban de la elaboracin de contratos simulados, guas de remisin, cartas, etctera,
con la finalidad de sustentar las operaciones presuntamente efectuadas.
Del anlisis se observa que la Administracin solicit informacin adicional de
otras empresas, mientras que la recurrente slo ha presentado facturas y guas
de remisin, no habiendo aportado otros elementos tendentes a acreditar la
realizacin de sus operaciones; siendo que por el contrario existen diversos
elementos que en conjunto permiten concluir que las operaciones consignadas
en los comprobantes de pagos son no reales, por lo que procede mantener los
reparos efectuados.

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86 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 2399-3-2004
MATERIA: IMPOSIBILIDAD DE SUSTENTAR REPAROS SOBRE LA NO REALIDAD
DE LAS OPERACIONES NICAMENTE CON INFORMACIN OBTE-
NIDA DE TERCEROS

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
En el presente fallo, el aspecto controvertido, se enmarc en determinar si los
diversos reparos efectuados por la Administracin Tributaria, relacionados a opera-
ciones llevadas a cabo por el contribuyente correspondan a operaciones no reales.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Conforme se ha plasmado en reiteradas resoluciones del Tribunal Fiscal, el hecho que
los representantes legales o los proveedores no fuesen ubicados en sus domicilios fiscales
ni en las direcciones consignadas en sus facturas, no determina la falta de fehaciencia de la
operacin de compra, desde que tal circunstancia no es imputable al comprador.
Corresponde a la Administracin Tributaria efectuar la inspeccin, la investiga-
cin y el control de las obligaciones tributarias, a travs de las cuales se puede deter-
minar la certeza de las operaciones.
Si los comprobantes de pago emitidos por los proveedores incurren en diferen-
cias, ello no quiere decir que las operaciones sustentadas con dichos comprobantes
sean falsas, toda vez que el responsable de tales diferencias es el proveedor. En ese
sentido, para acreditar la falta de fehaciencia no es suficiente que la Administracin
Tributaria se ampare en informacin obtenida de terceros, siendo necesario que rea-
lice procedimientos de verificacin alternativos, tales como, que los bienes consig-
nados en las facturas observadas hayan sido anotadas en los kardex de inventarios y
en los registros del contribuyente.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Principio de causalidad y su relacin con el crdito fiscal
Acorde con el Artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, a fin de estable-
cer la renta neta de tercera categora, se deducir de la renta bruta los gastos
necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deduccin no est
expresamente prohibida por la Ley.
Estando a ello, el inciso j) del Artculo 44 de la Ley del referido cuerpo legal,
seala que no son deducibles para la determinacin de la renta neta imponible
de tercera categora, los gastos cuya documentacin sustentatoria no cumpla
con los requisitos y caractersticas mnimas establecidas por el reglamento de
comprobantes de pagos.

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Por otro lado, el Artculo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, dis-
pone que slo otorgan derecho a crdito a crdito fiscal, las adquisiciones de
bienes, servicios o contratos de construccin que sean permitidos como gasto
o costo de la empresa, de acuerdo con la legislacin del Impuesto a la Renta,
an cuando el contribuyente no se encuentre afecto a este ltimo tributo y se
destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
2. No ubicacin de los proveedores
Sobre el particular, el hecho que la Administracin Tributaria no lograr ubi-
car a los representantes de los proveedores de la recurrente en el domicilio
fiscal que figuraba en su ficha RUC, no implica que las facturas observadas
correspondan a operaciones inexistentes, siendo que el Tribunal Fiscal en rei-
teradas resoluciones como las Ns. 03924-3-2003, 02183-3-2003 y 532-2-2001,
ha establecido el criterio segn el cual, si el proveedor no fuese ubicado en su
domicilio fiscal ni en la direccin consignada en sus facturas, no se determina
la falta de fehaciencia de la operacin de compra, desde que tal circunstancia
no es imputable al comprador.
3. Informacin proporcionada por terceros y obligacin de la SUNAT
Con relacin al enunciado, se refiere que el criterio utilizado por el colegiado
en diversas resoluciones para acreditar la falta de realidad, no es Crdito Fiscal
suficiente que la Administracin Tributaria se ampare en la informacin obte-
nida de terceros, siendo necesario que realice procedimientos de verificacin
alternativos, tales como, que los bienes consignados en las facturas observadas
hayan sido anotados en los kardex de inventarios y en los registros de la recu-
rrente, y eventualmente su costo trasladado a las obras o proyectos que realice,
a fin de determinar su utilizacin efectiva en la generacin de renta.
4. Diferencias en comprobantes de pagos emitidos por proveedores
La Administracin Tributaria repar dentro del concepto de operaciones no fe-
hacientes, las facturas emitidas por un determinado proveedor y, en base al cru-
ce de informacin donde verific que las copias del emisor carecan de fecha y
sus montos discrepaban con los anotados en las copias usuarios exhibidas por
la recurrente, y que dicho proveedor manifest no haber girado los compro-
bantes de pago cuyas copias anot la recurrente en sus registros contables.
Sin embargo, refiere el colegiado, dicha circunstancia no acredita que las ope-
raciones sustentadas con dichos comprobantes sean falsas, ms an si el res-
ponsable de tales diferencias es el proveedor.

EDICIONES
88 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 04343-2-2003
MATERIA: INCUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES LABORALES DE LOS PRO-
VEEDORES: IMPLICA OPERACIONES NO REALES?

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
En el presente caso, el aspecto en controversia se encontr circunscrito a deter-
minar si el incumplimiento de obligaciones laborales y de otra ndole, exigibles a los
proveedores de la recurrente, constituan elementos que justificaban la imputacin
de no realidad de las operaciones llevadas a cabo por el contribuyente con los cues-
tionados proveedores.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
El hecho que los proveedores no hubiesen cumplido con normas de carcter
laboral y/o municipal, no enerva la prestacin de los servicios prestados.
Criterio recogido en las Resoluciones Ns. 477-1-2003 y 1129-2-2003. Asimismo,
el incumplimiento de disposiciones de carcter laboral no constituye indicios de la
irrealidad de las operaciones, por el contrario, la constatacin de esta infraccin
evidenciara que efectivamente se destac personal.
No se desvirta la realidad de la prestacin de servicios, por el hecho que el pro-
veedor haya subcontratado a un tercero que tiene la condicin de no habido, dado
que ello no se vi corroborado en el caso concreto con la acreditacin, por parte de
la Administracin Tributaria, de la irrealidad de la prestacin de los servicios.
El que la retribucin pactada sea realmente inferior a la consignada finalmente en
los comprobantes de pago, no implica que los servicios prestados sean no reales, ya
que dicha diferencia puede obedecer a una modificacin del contrato o a acuerdos
entre las partes, ajenos a la prestacin del servicio.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
1. Configuracin y efectos de las operaciones no reales
Conforme con el Artculo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el
comprobante de pago emitido que no corresponda a una operacin real, obli-
gar al pago del impuesto consignado en l por el responsable de su emisin y,
el que recibe el comprobante de pago no tendr derecho al crdito fiscal.
De otro lado, el Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas esta-
blece, que el comprobante de pago falso es aquel documento que reuniendo
los requisitos y caractersticas formales de ley, es utilizado para respaldar, entre
otras, operaciones inexistentes.

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

2. Incumplimiento de obligaciones laborales y/o municipales de los proveedores


Sobre el particular, el Tribunal Fiscal refiere que si los proveedores de la recu-
rrente no hubieran cumplido con normas de carcter laboral y/o municipal,
tales como el registro oportuno de sus trabajadores en el Libro de Planillas o la
obtencin de autorizacin de funcionamiento, as como que stos no hubieran
presentado una relacin del personal que laboraba para ellos ni los contratos
de asistencia, no enerva la prestacin de los servicios a que se refieren las fac-
turas materia de reparo, criterio establecido por las Resoluciones de Tribunal
Fiscal Ns. 477-1-2003 y 1129-2-2003.
Tampoco se desvirta la realidad de la prestacin de servicios, en caso el pro-
veedor de la recurrente hubiera subcontratado a un tercero que tiene la condi-
cin de no habido, dado que ello no se vio corroborado en el caso concreto,
con la acreditacin por parte de la Administracin Tributaria de la irrealidad de
la prestacin de servicios a la recurrente.
Asimismo, el incumplimiento de una disposicin laboral no constituye indicio
de la irrealidad de las operaciones, por el contrario, la constatacin de esta
infraccin evidenciara que efectivamente se destac personal a la recurrente.
3. Retribucin menor a la consignada en los comprobantes
Al respecto, el colegiado sostiene que en caso la retribucin pactada sea real-
mente inferior a la consignada finalmente en los comprobantes de pago, no im-
plica que los servicios prestados sean no reales, ya que dicha diferencia puede
obedecer a una modificacin del contrato o a acuerdos entre las partes ajenos
a la prestacin del servicio.
4. Incremento de la produccin
En el procedimiento de fiscalizacin llevado a cabo por la Administracin Tri-
butaria, no se advierte que sta, documentalmente, hubiera demostrado una
variacin de las existencias y ventas realizadas en los perodos sujetos a fisca-
lizacin; que servira para afirmar que dichos rubros no sufrieron incremento
significativo, no obstante el mayor personal contratado.

EDICIONES
90 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 1006-4-1999
MATERIA: ES CONFORME A LEY LLEVAR EL SISTEMA DE CONTABILIDAD EN
FORMA MANUAL Y A LA VEZ LLEVAR LOS REGISTROS DE COM-
PRAS Y VENTAS DE MANERA COMPUTARIZADA

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido en el presente caso radica en determinar si la recurrente
llevaba conforme a Ley su sistema de contabilidad y en caso contrario si resultaba
correcta la sancin impuesta por la SUNAT.
Cabe indicar que la recurrente con ocasin de su inscripcin en el Registro ni-
co de Contribuyentes declar ante la Administracin que utilizaba un sistema de
contabilidad manual.
Bajo ese supuesto, la Administracin Tributaria sancion con una multa a la re-
currente por la comisin de la infraccin tipificada en el numeral 5 del Artculo 173
del Cdigo Tributario, dado que verific que sta no haba actualizado sus datos en
el referido Registro nico de Contribuyentes en lo referido al sistema de contabili-
dad utilizado ya que se constat que llevaba computarizado su Registro de Ventas
y de Compras.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
es preciso anotar que los Registros de Ventas y de Compras, de conformidad
con el Artculo 37 de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por Decre-
to Legislativo N 821, constituyen libros auxiliares que deben llevar los contribuyen-
tes del referido impuesto, cuya informacin se encuentra consignada en los Libros
Principales de Contabilidad, como son el Libro Diario y Mayor
En consecuencia, el hecho que la recurrente lleve los Registros de Compras y
de Ventas en forma computarizada no significa que haya cambiado su sistema de
contabilidad manual a computarizado, ya que sus dems Libros Contables, entre los
cuales se encuentran los Libros Principales de Contabilidad, los contina llevando en
forma manual.
III. FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
De conformidad con el numeral 5 del Artculo 173 del Cdigo Tributario apro-
bado por el Decreto Legislativo N 816, constituye infraccin el no comunicar a la
Administracin informacin relativa a la actualizacin de los datos consignados en
los registros, dentro de los plazos establecidos. El literal m) del Artculo 8 de la
Resolucin de Superintendencia N 061-97/SUNAT, que dicta disposiciones refe-
ridas a la inscripcin en el Registro nico de Contribuyentes, dispone que deber

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

comunicarse a la SUNAT dentro de los cinco (5) das hbiles de producida, toda mo-
dificacin en la informacin proporcionada por el deudor tributario, lo cual incluye
lo referente al cambio de sistema de contabilidad. En el presente caso, la recurrente
con ocasin de su inscripcin en el Registro nico de Contribuyentes declar ante
la Administracin que utilizaba un sistema de contabilidad manual, conforme se
verifica del comprobante de informacin correspondiente a dicho registro que obra
en autos.
Por su parte, en los resultados del Requerimiento N 061-98-SUNAT/R1-6320.0250
se seala que la recurrente no actualiz sus datos en el mencionado Registro nico
de Contribuyentes en lo concerniente al sistema de contabilidad utilizado, debido
a que lleva computarizado el Registro de Ventas desde mayo de 1997 y el Registro
de Compras desde mayo de 1998, quedando registrado en los papeles de trabajo la
fecha, el nmero de legalizacin y el notario previamente.
En tal sentido, es preciso anotar que los Registros de Ventas y de Compras, de
conformidad con el Artculo 37 de la Ley del Impuesto General a las Ventas apro-
bada por Decreto Legislativo N 821, constituyen libros auxiliares que deben llevar
los contribuyentes del referido impuesto, cuya informacin se encuentra consignada
en los Libros Principales de Contabilidad, como son el Libro Diario y Mayor.
En consecuencia, el hecho que la recurrente lleve los Registros de Compras y
de Ventas en forma computarizada no significa que haya cambiado su sistema de
contabilidad manual a computarizado, ya que sus dems Libros Contables, entre los
cuales se encuentran los Libros Principales de Contabilidad, los contina llevando
en forma manual.
En virtud de lo expuesto queda desvirtuada la comisin de la infraccin prevista
en el citado numeral 5 del Artculo 173 del Cdigo Tributario.

EDICIONES
92 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 701-4-2000
MATERIA: LOS DESEMBOLSOS REALIZADOS CON MOTIVO DE LAS FIESTAS
NAVIDEAS Y LA ADQUISICIN DE BIENES RESTITUIDOS A UN
CLIENTE EN CUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES CONTRACTUALES
PERMITEN SUSTENTAR CRDITO FISCAL

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido es determinar si las erogaciones realizadas con motivo de
las fiestas navideas y la adquisicin de tinas plsticas restituidas a un cliente en
cumplimiento de obligaciones contractuales son aceptadas como gasto para efecto
del Impuesto a la Renta y si adems se destinan a operaciones gravadas por las que
se debe pagar el impuesto, permitiran sustentar el crdito fiscal.
Cabe sealar que en el presente caso la Administracin Tributaria repar el
gasto efectuado por la empresa con motivo de agasajo navideo a sus trabajado-
res al considerar que no constitua una retribucin al personal, ni un gasto propio
del giro del negocio, dado que en su opinin no son necesarios para generar
renta ni mantener la fuente, constituyendo actos de liberalidad, y no estaban
destinados a operaciones por las cuales deba pagar el Impuesto General a las
Ventas (restitucin).
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Que los gastos necesarios para mantener la fuente productora de la renta tam-
bin incluyen las erogaciones realizadas por la empresa con la finalidad de asumir
los eventos organizados con ocasin de las fiestas navideas, toda vez que existe un
consenso generalizado en que tales actividades contribuyen a la formacin de un
ambiente propicio para la productividad del personal
el crdito fiscal reparado en el mes de febrero de 1996, corresponde a una
factura emitida por Compaa Peruana de Radiodifusin S.A. por 268 tinas plsticas
correspondientes al programa Utilsima, al respecto la Administracin nicamen-
te argumenta que los bienes no son destinados a los servicios de vigilancia prestados
por la recurrente, lo que no tiene sustento, toda vez que si el contrato define los
lmites y caractersticas del servicio y en ste se incluye la restitucin de los bienes
perdidos, este acto tambin forma parte de la prestacin, por lo que la adquisicin
de dichos bienes est destinada a operaciones gravadas.
III. FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
El Artculo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por el
Decreto Legislativo N 775, estableca que slo otorgaban derecho crdito fiscal las
adquisiciones de bienes, servicios o contratos de construccin que se destinarn a

93
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

operaciones por las que se deba pagar el impuesto y que fueran permitidos como
gasto o costo de la empresa, de acuerdo con la legislacin del Impuesto a la Renta.
El Artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta aprobada por el Decreto Le-
gislativo N 774, seal que eran deducibles de la renta bruta los gastos necesarios
para producir y mantener su fuente en tanto la deduccin no fuera expresamente
prohibida por dicha Ley.
Lo necesario para mantener la fuente productora de la renta tambin incluye
las erogaciones realizadas por la empresa con la finalidad de asumir los eventos
organizados con ocasin de las fiestas navideas, toda vez que existe un consenso
generalizado en que tales actividades contribuyen a la formacin de un ambiente
propicio para la productividad del personal.
Por ese motivo, el inciso ll) del Artculo 37 citado permite la deduccin de los
gastos destinados a brindar al personal servicios recreativos, debiendo ser aceptados
aunque sean brindados sin exigir contraprestacin alguna.
En tal sentido, no se encuentra arreglado a derecho el argumento de la Adminis-
tracin de que al constituir actos de liberalidad no son gastos deducibles.
Si bien el Artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta establece dicha regla ge-
neral, ello no significa que la misma Ley no acepte otros gastos que son realizados a
ttulo gratuito a favor de un tercero, tales como los obsequios que constituyen gastos
de representacin o las becas de estudio, por ejemplo.
Al quedar evidenciada la relacin de causalidad entre la generacin de renta y
los gastos, los mismos que son razonables dado el volumen y la naturaleza de la
empresa y benefician en forma general a sus trabajadores, el reparo relativo a las
fiestas navideas debe ser levantado.
De otro lado, el crdito fiscal reparado en el mes de febrero de 1996, correspon-
de a una factura emitida por Compaa Peruana de Radiodifusin S.A. por 268 tinas
plsticas correspondientes al programa Utilsima, respecto de la cual la Adminis-
tracin reconoce como correspondiente a las adquisiciones efectuadas en cumpli-
miento de obligaciones contractuales que mantena la recurrente en virtud del servi-
cio de vigilancia que presta, que implicaban la responsabilidad en caso de prdida
de los bienes custodiados que la obligaban a reponer la mercadera.
La Administracin nicamente argumenta que los bienes no son destinados a los
servicios de vigilancia prestados por la recurrente, lo que no tiene sustento, toda vez
que si el contrato define los lmites y caractersticas del servicio y en ste se incluye
la restitucin de los bienes perdidos, este acto tambin forma parte de la prestacin,
por lo que la adquisicin de dichos bienes est destinada a las operaciones gravadas,
por lo que este reparo tambin debe ser dejado sin efecto.

EDICIONES
94 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 09146-5-2004
MATERIA: Reorganizacin de Empresas: Puede transferirse nica-
mente el Crdito Fiscal del IGV con ocasin de una Reor-
ganizacin Simple?

I. Criterio adoptado por el Tribunal Fiscal


(...) La figura de la reorganizacin simple, a que se refiere el artculo 391
de la Ley General de Sociedades, se encuentra reconocida para efectos del
Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta; sin embargo, de acuerdo
con las normas aplicables, una reorganizacin simple debe cumplir, entre otros
requisitos, con la recepcin por parte de la sociedad aportante y conservacin
en su activo, de acciones y participaciones correspondientes a los aportes rea-
lizados, y que el bloque patrimonial transferido debe estar constituido por acti-
vos y pasivos vinculados con los mismos, lo que considera, no se han cumplido
en el caso de autos, por lo que no procede aceptar el monto del crdito fiscal
transferido (...)
II. Planteamiento del problema
El asunto materia de controversia estriba en si un activo conformado exclusiva-
mente por crdito fiscal que se transfiere con ocasin de una reorganizacin simple
regulada por el artculo 391 de la Ley General de Sociedades (LGS) (1), resulta dedu-
cible o no para efectos del Impuesto General a las Ventas.
III. Argumentos esgrimidos
3.1. Por la Recurrente
Seala que producto de una reorganizacin simple se transfiri el bloque patri-
monial conformado por un activo compuesto exclusivamente por crdito fiscal
y un pasivo compuesto por cuentas por pagar. Siendo que el referido bloque
patrimonial segregado tena un valor negativo, las partes pactaron el no otorga-
miento de acciones o participaciones.
Asimismo, indica que si bien el artculo 391 de la LGS no resulta ser una norma
de carcter restrictiva a pactos diferentes, por lo que pactar el no otorgamiento
de acciones o participaciones no desnaturaliza la reorganizacin simple cele-
brada, lo que a su vez queda sustentada en el numeral 12 del artculo 6 del
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, modificado por De-
creto Supremo N 064-200-EF.

(1) Ley N 26887, vigente a partir del 01.01.1998

95
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Finalmente alude que si bien el artculo 39 del referido decreto dispone que
para efecto del Impuesto General a las Ventas, la transferencia de un bloque
patrimonial est constituida por la transferencia de activos y pasivos vinculados a
los mismos, ello no resulta esencial para que exista una reorganizacin simple.
3.2 Por la Administracin Tributaria
Indica que la figura de la reorganizacin simple, a que se refiere el artculo
391 de la LGS, para efectos del Impuesto General a las Ventas e Impuesto a
la Renta, debe cumplir, entre otros requisitos, con la recepcin por parte de la
sociedad aportante y conservacin en su activo, de acciones y participaciones
correspondientes a los aportes realizados; y, que el bloque patrimonial transfe-
rido debe estar constituido por activos y pasivos vinculados con los mismos.
Siendo que dichos requisitos no son cumplidos en el caso en concreto, la Ad-
ministracin Tributaria concluye que no procede aceptar el monto del crdito
fiscal transferido.
IV. Nuestros comentarios
Antes de pasar a exponer el tema materia de comentario, consideramos perti-
nente precisar ciertos tpicos vinculados con el tema, para as poder emitir nuestro
pronunciamiento respecto al caso en concreto.
4.1. Reorganizacin de Sociedades
Nuestra actual LGS en forma novedosa y moderna ha regulado el tema de la re-
organizacin de sociedades en particular y de las personas jurdicas en general.
En ese sentido, ha englobado a todas las operaciones que implican reorganiza-
cin societaria en la seccin segunda, dividindolo en cuatro captulos: trans-
formaciones, fusiones, escisiones y otras formas de reorganizacin, siendo en
este ultimo rubro donde se contempla, entre otras, la reorganizacin simple,
la misma que es materia del presente comentario.
4.2. Reorganizacin Simple
Se considera reorganizacin simple al acto en virtud del cual una sociedad
segrega una o ms bloques patrimoniales y los aporta a una o ms sociedades
nuevas o existentes, recibiendo a cambio y conservando en su activo las accio-
nes o participaciones correspondientes a dichos aportes. Ello, de conformidad
con lo dispuesto en el artculo 391 de la LGS.
En la reorganizacin simple, la transferencia del bloque patrimonial se produce
a ttulo universal, en concepto de aporte de capital. Esto ltimo no significa otra
cosa que la transferencia da lugar a la emisin de acciones o participaciones de
la adquirente, las cuales se atribuyen a la empresa aportante y no a sus socios.
Al respecto, recogemos la versada opinin de Rafael Guasch Martorell, cuan-
do menciona que a diferencia de la escisin, en la segregacin patrimonial

EDICIONES
96 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

la sociedad aportante no sufre merma alguna en su patrimonio, desde que, a


cambio del bloque patrimonial que aporta a otra y que sale de su patrimonio,
recibe, en su propio patrimonio y en compensacin directa del bloque desga-
jado, las acciones o participaciones de la sociedad beneficiaria(2).
En consecuencia, podemos concluir que mediante la reorganizacin simple se
transfiere un bloque patrimonial a ttulo universal, en concepto de aporte de
capital, lo que significa que la transferencia da lugar a la emisin de acciones
o participaciones de la adquirente, las cuales se atribuyen a la aportante y no a
sus socios.
4.3. Rgimen Tributario aplicable a la reorganizacin simple
4.3.1 Impuesto a la Renta
A partir de la promulgacin de la Ley N 27034 (3), se extendi el rgimen tribu-
tario previsto para las fusiones y escisiones a las otras formas de reorganiza-
cin de sociedades.
Producto de ello, el artculo 103 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado mediante Decreto Supremo N 054-99-EF, establece que la reorga-
nizacin de sociedades o empresas se configura nicamente en los casos de
fusin, escisin u otras formas de reorganizacin, con arreglo a lo que esta-
blezca el reglamento.
As, el literal c) del artculo 65 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, aprobado por el Decreto Supremo N 054-99-EF establece que constituye
un supuesto de reorganizacin de sociedades, la reorganizacin simple a que
se refiere el artculo 391 de la Ley General de Sociedades, as como bajo cual-
quiera de las modalidades previstas en el artculo 392 de la citada ley, excepto
la transformacin.
En conclusin, a partir del 31 de diciembre de 1998, la reorganizacin simple
regulada en el artculo 391 de la LGS, se encuentra dentro del mbito de apli-
cacin del Impuesto a la Renta.
4.3.2 Impuesto General a las Ventas
De acuerdo con el artculo 24 del TUO de la Ley del Impuesto General a las
Ventas (LIGV), aprobado mediante Decreto Supremo N 055-99-EF, cuando se
trata de la reorganizacin de empresas se podr transferir a la nueva empresa,
a la que subiste o a la adquirente, el crdito fiscal existente a la fecha de la re-
organizacin.

(2) Elas, Enrique. Derecho Societario Peruano. Ley General de Sociedades. Editora Normas
Legales, 1999, pg. 786.
(3) Ley que modifica el Decreto Legislativo N 774, Ley del Impuesto a la Renta, publicado
el 30 de diciembre de 1998 y vigente a partir del 31 de diciembre de 1998.

97
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

El numeral 7 del artculo 2 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a


las Ventas, aprobado por el Decreto Supremo N 29-94-EF y modificado por
el Decreto Supremo N 136-96-EF y por el Decreto Supremo N 064-2000-EF,
establece que se entiende por reorganizacin de empresas, a la reorganizacin
de sociedades o empresas a que se refieren las normas que regulan el Impuesto
a la Renta; y, al traspaso en una sola operacin a un nico adquirente, del total
de activos y pasivos de empresas unipersonales y de sociedades irregulares que
no hayan adquirido tal condicin por incurrir en las causales de los numerales
5) o 6) del artculo 423 de la Ley N 26887(4), con el fin de continuar la explo-
tacin de las actividades econmicas a la cual estaban destinados.
Asimismo, conforme el artculo 39 de Decreto Supremo N 064-2000-EF
(30.06.2000), norma modificatoria del Reglamento de la Ley de IGV, se es-
tableci que, para efecto del Impuesto General a las Ventas, en el caso a que
se refiere el artculo 391 de la Ley General de Sociedades (reorganizacin
simple), la transferencia de un bloque patrimonial est constituida por la trans-
ferencia de activos y los pasivos vinculados con los mismos.
V. Conclusin
En lo concerniente a la reorganizacin de empresas, la Ley del IGV se sujeta a las
definiciones dadas por la Ley del Impuesto a la Renta, siendo que esta ltima norma,
a su vez, se cie a lo previsto por el artculo 391 de la LGS.
Ahora bien, para efectos de emitir pronunciamiento sobre el caso en concreto, con-
sideramos pertinente proporcionar algunas ideas en torno a la naturaleza del crdito
fiscal, en el entendido que, respecto de aqul gira el asunto controvertido materia del
presente comentario. As pues, la figura del crdito fiscal se justifica en el diseo tc-
nico del Impuesto General a las Ventas, que se encuentra estructurado para gravar el
valor agregado en cada etapa del proceso de produccin y comercializacin de bienes
y servicios, es decir, el fisco obtiene una porcin del Impuesto determinado por el con-
tribuyente en cada una de las etapas sealadas, deduciendo de su impuesto bruto el cr-
dito fiscal originado por el impuesto que grav sus adquisiciones(5), para lo que se vale
del mtodo de sustraccin sobre base financiera, utilizando el sistema impuesto contra
impuesto, por medio del cual se otorga un crdito fiscal por el impuesto que afecta las
adquisiciones del perodo, el cual se imputa contra el dbito determinado aplicando
la alcuota correspondiente sobre la base imponible. En conclusin, el crdito fiscal se
justifica porque permite que el impuesto slo incida sobre el valor agregado que se le da
a un bien y/o servicio en cada etapa de produccin y comercializacin.

(4) (...) En cualquier caso, una sociedad adquiere la condicin de irregular: (...)
5. Cuando se ha transformado sin observar las disposiciones de esta ley; o,
6. Cuando contina en actividad no obstante haber incurrido en causal de disolucin
prevista en la ley, el pacto social o el estatuto.
(5) Entindase por adquisiciones tanto a la adquisicin de bienes propiamente dicha
como del uso de servicios

EDICIONES
98 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Ahora bien, la utilizacin del crdito fiscal por un sujeto se encuentra condi-
cionado al cumplimiento de ciertos requisitos previstos en la Ley del Impuesto
General a las Ventas con la finalidad de mantener el diseo del impuesto. De lo
anterior se desprende que el crdito fiscal debe ser utilizado por el mismo sujeto
que adquiri los bienes y/o servicios en los que se origina, debiendo destinarse
dichos bienes y/o servicios a operaciones gravadas con el impuesto. Este crdito
fiscal en principio, no resulta ser transable o comercializable; inclusive tratn-
dose del mismo sujeto, las reglas para su uso impiden que se le pueda dar el
tratamiento de un crdito tributario.
No obstante ello, y solamente de manera excepcional la ley ha permitido la uti-
lizacin del crdito fiscal por un sujeto distinto a aqul que adquiri los bienes y/o
servicios que le dieron origen, no atentando con ello contra su propia naturaleza.
Estando a lo anterior es de sealar que, el artculo 24 de la LIGV, dispone que, tra-
tndose de la reorganizacin de empresas se podr transferir a la nueva empresa, a la
que subiste o a la adquirente, el crdito fiscal existente a la fecha de la reorganizacin.
Por su parte, bajo una interpretacin literal de la norma, en el caso de una reorgani-
zacin simple podr transferirse como activo el crdito fiscal. Sin embargo, realizando
una interpretacin bajo el principio de la razonabilidad de dicha norma, y teniendo en
consideracin que deber mantenerse la naturaleza del Impuesto General a las Ventas,
el referido artculo 24 de la LIGV slo estara admitiendo la transferencia del crdito
fiscal como consecuencia de una reorganizacin de sociedades (para el caso que nos
ocupa, lase reorganizacin simple) siempre que conjuntamente con ello se transfiera el
activo que gener el mismo, as como su respectivo pasivo.
En otras palabras, la nueva empresa, la que subsiste o la adquirente podr hacer uso
del crdito fiscal transferido en el bloque patrimonial como consecuencia de una reor-
ganizacin simple cuando en dicho bloque se encuentre el o los activos generadores
del referido crdito. Este pronunciamiento se encuentra respaldado en el numeral 12
del artculo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas que dispone
que el crdito fiscal que corresponda a la empresa transferente se prorratear entre las
empresas adquirentes, de manera proporcional al valor del activo de cada uno de los
bloques patrimoniales resultantes del activo total transferido. En ese sentido, podemos
sealar que se asume que el crdito fiscal que se transfiere es consecuencia de la segre-
gacin del bloque patrimonial, en el mismo que se encuentra los activos y pasivos.
No obstante ello, en el caso en concreto ocurri lo contrario, esto es, se transfiri
el bloque patrimonial conformado exclusivamente por crdito fiscal sin transferir el
o los activos generadores del referido crdito fiscal.
En tal sentido, concordamos plenamente con la posicin del Tribunal Fiscal, al se-
alar que la transferencia del crdito fiscal slo es viable cuando se est frente a la confi-
guracin de una reorganizacin (en el caso bajo anlisis, simple regulada por el artculo
391 de la LGS), situacin que no se advirti en el caso materia de controversia.

99
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 01502-1-2006
MATERIA: La anotacin en el Registro de Compras de facturas bajo
el rubro varios sin discriminarlas origina la prdida
del crdito fiscal

I. Criterio adoptado por el Tribunal Fiscal


La anotacin bajo el rubro varios de un determinado importe en el Registro de
Compras, de ninguna manera suple la obligacin de registrar las facturas de compra,
requisito indispensable para ejercer el derecho al crdito fiscal.
II. Planteamiento del problema
En el presente caso, el asunto objeto de la controversia, se enmarc en establecer
si la anotacin en el Registro de Compras de las facturas bajo el rubro varios sin
realizar discriminacin alguna de las mismas otorga el derecho a ejercer el crdito
fiscal.
Sobre el particular debemos mencionar que al margen de los requisitos, a nues-
tro entender, excesivamente formales, las reglas propias de la utilizacin del crdito
fiscal a nivel doctrinario determinan el uso del referido crdito a favor del con-
tribuyente precisamente para que el Impuesto al Valor Agregado (en nuestro pas
denominado Impuesto General a las Ventas) sea descontado de los pagos que co-
rresponda abonar al fisco, evitando de este modo que se convierta en un impuesto
tipo cascada y obviamente oneroso que encarece los costos.
III. Argumentos esbozados por el rgano Colegiado
1. Cumplimiento de los requisitos sustanciales y formales para ejercer el dere-
cho al crdito fiscal.
Como marco normativo a analizarse, el Tribunal Fiscal parte por indicar que
conforme con lo dispuesto en el artculo 18 de la Ley del IGV e ISC, el crdito
fiscal est constituido por el Impuesto General a las Ventas consignado sepa-
radamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisicin de bienes,
servicios y contratos de construccin, o el pagado en la importacin del bien
o con motivo de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domici-
liados, y que slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisiciones de bienes,
servicios o contratos de construccin que renan los requisitos siguientes: a)
que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la legisla-
cin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est afecto a este
ltimo impuesto, y b) que se destinen a operaciones por las que se deba pagar
el impuesto.

EDICIONES
100 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Asimismo, menciona al artculo 19 de la citada norma, en la cual se indica que


para ejercer el derecho al crdito fiscal a que se refiere el artculo anterior se
cumplirn los siguientes requisitos formales: a) que el impuesto est consignado
por separado en el comprobante de compra del bien, del servicio afecto, del
contrato de construccin, o de ser el caso, en la nota de dbito, o en la copia
autenticada por el Agente de Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los
documentos emitidos por ADUANAS, que acrediten el pago del impuesto en la
importacin de bienes, b) que los comprobantes de pago hayan sido emitidos
de conformidad con las disposiciones sobre la materia; y c) que los comproban-
tes de pago, las notas de dbito, los documentos emitidos por ADUANAS a los
que se refiere el inciso a) del presente artculo, o el formulario donde conste el
pago del impuesto en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados,
hayan sido anotados por el sujeto del Impuesto en su Registro de Compras,
dentro del plazo que establezca el Reglamento, y que el mencionado Registro
deber reunir los requisitos previstos en las normas vigentes.
2. Cumplimiento de requisitos formales para ejercer el derecho al crdito fiscal
El Tribunal Fiscal tambin cita los requisitos establecidos en el texto del Regla-
mento de la Ley del IGV, aprobado mediante Decreto Supremo N 29-94-EF
y normas modificatorias. As menciona que conforme al ltimo prrafo del
artculo 6 del Reglamento, el derecho al crdito fiscal se ejercer a partir de la
fecha de su anotacin en el Registro de Compras, de todos aquellos documen-
tos que correspondan; y de no efectuarse la anotacin en el plazo establecido
en el Captulo IX, no se podr ejercer el derecho al crdito fiscal.
3. Anotacin de diversas facturas en el Registro de Compras bajo el rubro va-
rios impide la toma de crdito fiscal
Con respecto a este punto, el Tribunal Fiscal coincide con la Administracin
Tributaria cuando sta efecta el reparo al contribuyente respecto a la toma
de crdito fiscal por diversos perodos, toda vez que no se haba observado lo
dispuesto en el artculo 19 de la Ley del IGV e ISC, es decir que no haba efec-
tuado una anotacin detallada de los comprobantes que le permiten ejercer el
derecho al crdito fiscal y cuando fue requerido por la SUNAT, el contribuyente
en su pretensin de cumplir con la subsanacin de dicha observacin, procede
a regularizar la anotacin de los comprobantes de manera detallada pero en un
perodo distinto a la anotacin inicial, es decir despus del requerimiento que
el fisco le hiciera llegar.
De all que el rgano colegiado determine que de acuerdo con las normas glosa-
das, el derecho al crdito fiscal se puede ejercer a partir de la fecha de la anotacin
de la factura de compra en el Registro de Compras, y no antes. De igual modo
seala que la anotacin en el rubro varios de un determinado importe en el Re-
gistro de Compras, de ninguna manera suple la obligacin de registrar las facturas

101
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

de compra, requisito indispensable para ejercer el derecho a crdito fiscal, y que


deber realizarse de conformidad con lo dispuesto en el Reglamento.
Nuestros comentarios
Respecto a la posicin adoptada por el Tribunal Fiscal en torno al asunto en
cuestin, consideramos que encuentra sustento en el marco normativo, toda
vez que el registrar diversas operaciones bajo el rubro varios no permite iden-
tificar plenamente las mismas, a la vez que no se cumplira con lo establecido
en el Reglamento de la Ley del IGV, el cual complementa las reglas para poder
hacer efectivo el derecho al uso de crdito fiscal, como es el anotar los com-
probantes que sustentan el IGV de adquisiciones de manera detallada en el
Registro de Compras y en el plazo que corresponda.
El hecho que el Tribunal Fiscal mantenga la misma postura que la expresada
por la Administracin Tributaria permite identificar el criterio que ha adoptado
el rgano colegiado, la cual es mantenerse dentro del marco normativo que
regula la toma del crdito fiscal bajo un esquema en el que prevalece la forma
antes que la sustancia, olvidndose los principios bsicos doctrinarios que se
aplican en la imposicin del valor agregado.
Lo antes sealado refleja que en la prctica se estara privilegiando un aspecto
eminentemente formal.
A continuacin manifestamos algunas consideraciones por las cuales no esta-
mos de acuerdo con el pronunciamiento del Tribunal Fiscal.
1. Los principios sobre los que se sustenta un Impuesto al Valor Agregado
La estructura que sirve de base para la aplicacin de un Impuesto al Valor Agre-
gado importa la de un impuesto de tipo plurifsico no acumulativo, toda vez
que el objeto de la imposicin no es el valor total del consumo sino el mayor
valor o valor agregado que el producto adquiere en cada etapa del circuito de
produccin, distribucin y comercializacin.
Al respecto Rodolfo Balbi seala que ...el Impuesto al Valor Agregado, es un
tributo que reconoce como hecho imponible, cada una de las ventas de bie-
nes y prestacin de servicios que tiene lugar desde la iniciacin del circuito
econmico conformado por los ciclos de produccin y distribucin, hasta
llegar a los consumidores finales, o en su caso, desde la importacin hasta la
venta o prestacin a dichos consumidores (1).
En este marco de ideas, es necesario mencionar que un Impuesto al Valor Agre-
gado, en nuestro caso el IGV, tiene las siguientes caractersticas:

(1) BALBI, Rodolfo. El Impuesto al Valor Agregado y su generalizacin en Amrica Latina.


Documento publicado por la Organizacin de los Estados Americanos - Centro Intera-
mericano de Estudios tributarios (CIET). Buenos Aires 1993.

EDICIONES
102 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Es indirecto, toda vez que afecta a las manifestaciones de riqueza.


Es proporcional, ya que se aplica sobre una tasa de tipo proporcional y
adems no progresiva.
Es neutral, toda vez que no se afecta a la situacin preexistente del sujeto del
impuesto en relacin con su posicin relativa con el resto de contribuyentes.
No es acumulativo, en la medida que se aplica sobre una base que no contiene
Impuesto, con lo cual se elimina el efecto piramidacin o en cascada.
Con relacin a los mtodos que se aplican a efectos de determinar el valor
agregado debemos mencionar que en la doctrina se conocen dos:
El mtodo de adicin (tipo renta). Segn el cual la materia imponible (el valor
agregado) se determina mediante la suma o clculo de las retribuciones atribui-
das por la empresa en un determinado perodo considerando los factores de la
produccin, teniendo la ventaja de la liquidacin con el balance.
El mtodo de deduccin o sustraccin (tipo consumo). En el mtodo de
la sustraccin, la materia imponible se determina por la diferencia exis-
tente entre la produccin o ventas sujetas al impuesto, y las adquisiciones
gravadas con el mismo durante un perodo determinado. Este mtodo a su
vez contiene algunas modalidades en cuanto a la materia imponible, pu-
diendo ser en consideracin a la base efectiva o a la base financiera (2).
Los mtodos mencionados en lneas arriba se pueden graficar del siguiente modo:

MTODOS

ADICIN SUSTRACCIN

BASE REAL BASE FINANCIERA

BASE IMPUESTO CONTRA


CONTRA BASE IMPUESTO

DEDUCCIONES RESTRIN- DEDUCCIONES AM-


GIDAS O FSICAS PLIAS O FINANCIERAS

(2) BRAVO SHEEN, David y VILLANUEVA GUTIERREZ, Walker. La Imposicin al Consumo


en el Per. Estudio Terico-Prctico de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Im-
puesto Selectivo al Consumo. Estudio Caballero Bustamante. Lima, 1998. Pgina 8.

103
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Como se observa, a nivel doctrinario existe un derecho a efectuar una de-


duccin del valor agregado sobre un determinado bien o servicio dentro de
la cadena de produccin, distribucin y comercializacin, toda vez que en
caso de no efectuarse la misma la imposicin sera en permanente cascada,
es decir que en cada oportunidad se presentara el efecto denominado pi-
ramidacin (3) .
Sobre el particular Walker Villanueva manifiesta: Tngase en cuenta que el
IVA es un impuesto construido esencialmente sobre la base de principios eco-
nmicos muy claros: el principio de neutralidad para las empresas que inter-
vienen en la cadena de distribucin y el principio de gravamen proporcional
al valor de los bienes en la fase de consumidor final. El alemn Von Siemens
(1919) lo concibi como una alternativa a la imposicin mltiple sobre el vo-
lumen de ventas, e igualmente el Ministro de Hacienda Francs Laur que fue
quien lo incorpor por vez primera en un ordenamiento jurdico concreto, no
hicieron ni mucho menos disquisiciones de carcter jurdico. (...) Debemos ser
conscientes que en ese propsito de los principios econmicos que sustentan el
impuesto y los principios jurdicos que derivan de su estructura jurdica(4).
2. Primaca de lo formal sobre lo sustancial: Distorsin de la propia tcnica del
valor agregado
No es menester explicar el crdito fiscal en el presente comentario, sin embar-
go es necesario mencionar que en el caso de la aplicacin del mismo se exige
como requisito el anotar las facturas o comprobantes de pago que permitan
ejercer el derecho al crdito fiscal de manera detallada, conforme lo determina
el Reglamento de la Ley del IGV e ISC, especficamente nos referimos al Regis-
tro de Compras.
Como se sabe, los aspectos formales y requisitos de anotacin que deben seguir
los contribuyentes no responden en alguna medida a la verdadera finalidad para la
cual se instituy el Impuesto al Valor Agregado. Es ms, si se presenta el caso que
un contribuyente ha cumplido con pagar todos sus impuestos, ha solicitado factura
en todas sus adquisiciones y cumple con el pago oportuno de sus obligaciones
tributarias frente al fisco, por el incumplimiento de la formalidad (como es el caso
de la anotacin de los comprobantes en el rubro varios sin efectuar el detalle de
los mismos) simplemente perdera la posibilidad de tomar el crdito fiscal.

(3) El efecto piramidacin se presenta cuando el impuesto cargado en anteriores etapas forma
parte de un componente del costo del producto y en las sucesivas etapas es objeto posterior
de nuevo gravamen, por lo que no slo se vuelve a someter a tributacin a los componentes
anteriores, sino que, adems, entre la base imponible se incluye la anterior carga fiscal, con
el consiguiente encarecimiento del producto o servicio, eliminando cualquier neutralidad.
(4) VILLANUEVA GUTIERREZ, Walker.La norma jurdica tributaria en el IVA. En Tratado
de Derecho Tributario, obra dirigida por Paulo de Barros Carvalho. Editorial Palestra.
Lima 2003. Pgina 577.

EDICIONES
104 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

El Registro de Compras ha pasado de ser un simple registro de operaciones


de adquisiciones de bienes o servicios a constituirse en el elemento quizs
primordial para una revisin por parte de la SUNAT, toda vez que si el fisco
encuentra algn elemento formal que no se cumpla, de manera inmediata
efecta reparos, desconocimiento de crdito fiscal adems de la comisin
de una infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo
Tributario, por utilizar indebidamente un crdito que no le corresponda al
contribuyente.
A nuestro entender el crdito fiscal constituye un derecho del contribuyente
y no tanto una obligacin, sin embargo de la lectura del inciso c) del art-
culo 19 de la Ley del IGV e ISC, se considera como un requisito formal
para ejercer el derecho al crdito fiscal la anotacin del comprobante de
pago en el Registro de Compras del contribuyente. Asimismo, al revisar el
texto del ltimo prrafo del numeral 2.1 del artculo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV e ISC se aprecia que el derecho al crdito fiscal se ejercer a
partir de la fecha de la anotacin en el Registro de Compras de los com-
probantes de pago, de no anotarse en el plazo establecido no se podr
ejercer el citado derecho. De los comentarios antes mencionados podemos
establecer que si el crdito fiscal fuese en estricto solo un derecho, sera
opcin del contribuyente utilizarlo cuando lo considere pertinente, sin em-
bargo tal como se encuentra la regulacin del IGV ... el derecho al crdito
fiscal se ejerce a travs del cumplimiento de un deber formal (el deber de
anotcin), lo cual conduce a una situacin jurdica paradjica, por cuanto
en el ejercicio de un derecho (que por definicin es libre) se exterioriza a
travs del cumplimiento de un deber (que por definicin es imperativo).
As el derecho debe ejercerse en el mes en que se realizan las opera-
ciones, y excepcionalmente en uno posterior si es que en l se reciben los
documentos justificativos del crdito (5) .
En esa misma lnea se pronuncia Bravo Cucci cuando menciona que ...de
conformidad con lo dispuesto en el artculo 19 del TUO de la Ley del IGV,
los requisitos formales son aquellos que, como adelantramos, determinan
que la eficacia del derecho al crdito fiscal dependa del cumplimiento de
determinados procedimientos, tales como sustentar la adquisicin en com-
probantes de pago expedidos de conformidad con las regulaciones de la
materia, los cuales deben encontrarse anotados en el Registro de Compras
dentro del plazo previsto, y que el Impuesto obre consignado por separado
en el comprobante de pago. Como es de advertirse, tales requisitos no se
exigen de modo alguno para tener el derecho al crdito, sino para hacer

(5) VILLANUEVA GUTIERREZ, Walker. El Derecho al Crdito Fiscal. En: Revista VECTI-
GALIA. Ao 1. N 01-2005. Pgina 95.

105
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

ejercicio efectivo del mismo, en la medida que se cumplan con determi-


nadas formalidades o procedimientos que el legislador exige para dotar de
eficacia al derecho adquirido (6).
3. Existen otras reglas que tambin impiden la toma del crdito fiscal
Aparte de la posibilidad de la anotacin de los comprobantes de pago en el
Registro de Compras, de manera detallada y en el perodo al que corresponde
la operacin, como mecanismos excesivamente formalistas que van en contra
de la aplicacin del crdito fiscal de acuerdo a los principios bsicos del IVA,
debemos mencionar que el legislador ha considerado adicionalmente otros me-
canismos que condicionan la toma del crdito fiscal, por ejemplo:
a) La bancarizacin
Recordemos que desde el 1 de enero de 2004 se encuentra vigente la ban-
carizacin como mecanismo a travs del cual si un contribuyente que ne-
cesita deducir un gasto por el cumplimiento de una obligacin cuyo monto
sea a partir de S/. 5,000 Nuevos Soles o US$ 1,500 dlares americanos, de
manera obligatoria y para efectos de sustentar gasto o costo para efectos tri-
butarios deber utilizar los medios de pago sealados por el legislador, por
ejemplo un cheque con la clusula No Negociable, una orden de pago,
una transferencia, un depsito en cuenta, etc. Existiendo como sancin
por no haber utilizado los medios de pago el desconocimiento del gasto
para efectos tributarios, el cual por su propio peso obliga a que tambin se
repare la toma de crdito fiscal que se encuentre respaldada en un compro-
bante que contenga el IGV.
b) Las detracciones
Asimismo, con respecto al tema de las detracciones se le obliga al usua-
rio de un servicio o adquirente de un bien que se encuentre sujeto al
Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias (SPOT), que efecte la de-
traccin previa como mecanismo que le permita ejercer el derecho al
crdito fiscal, toda vez que se condiciona el ejercicio de dicho derecho
a que se haya cancelado la detraccin previamente. En caso que el con-
tribuyente no hubiera efectuado la detraccin y ejerci el derecho a la
toma de crdito fiscal, se habr incurrido en la infraccin tipificada en
el numeral 1) del artculo 178 del Cdigo Tributario, la cual considera
como infraccin el utilizar indebidamente un crdito que no le corres-
ponda al contribuyente.

(6) BRAVO CUCCI, Jorge. Algunas disquisiciones en torno al crdito fiscal y a la denomi-
nada regla de la prorrata recogida en el Impuesto General a las Ventas peruano. En:
Revista Internauta de Prctica Jurdica. N 8. Julio-diciembre de 2001. Esta informacin
puede consultarse en la siguiente pgina web: http://www.uv.es/~ripj/81jor.htm

EDICIONES
106 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Como se puede apreciar, existe un avance de las corrientes formalistas, lo cual


influye necesariamente en las regulaciones que sobre el IGV han ido aparecien-
do desde hace algn tiempo atrs, con el consiguiente incremento de las forma-
lidades que deben cumplir los contribuyentes para poder ejercer el derecho al
crdito fiscal.
Aqu es necesario precisar que an cuando el Tribunal Fiscal ha emitido un
pronunciamiento acorde con la legislacin y hace suya la postura de la Admi-
nistracin Tributaria en el sentido de determinar la imposibilidad de la toma
de crdito fiscal por la no discriminacin de los comprobantes de pago en el
Registro de Compras, debera en un futuro no muy lejano emitir pronuncia-
mientos analizando las reglas propias de la Imposicin sobre el Valor Agregado.
Consideramos pertinente traer a colacin las declaraciones que hace algunos
aos atrs formulara el maestro Geraldo Ataliba en una entrevista publicada en
la revista Ius et Veritas cuando precis que ... lo ms importante no es que
una norma est mal o bien redactada: la buena redaccin es un ideal difcil de
lograr. Lo importante es que los jueces conozcan los principios, porque con
los principios se resuelven todos los problemas. Y los jueces tienen que tener
un buen conocimiento de los principios, y entonces sacarn conclusiones,
sean las normas simples o complicadas (7).

(7) ATALIBA, Geraldo. La seguridad jurdica en el Derecho Tributario. Entrevista publicada


en la revista IUS ET VERITAS. Ao IV N 7. 1993. Pgina 64.

107
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 01860-5-2005
MATERIA: Cundo se puede deducir el crdito fiscal como gasto
tratndose de la utilizacin de servicios por no domi-
ciliados?

I. Criterio adoptado por el Tribunal Fiscal


Del tenor de la resolucin reseada, se desprende que el tribunal administrativo
ha establecido el siguiente criterio:
Tratndose de la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados, el cr-
dito fiscal puede aplicarse nicamente cuando el impuesto hubiera sido pagado. En
consecuencia, solo cumplida la citada condicin en un determinado ejercicio, surge
el derecho para utilizarlo como crdito o de no ser posible su aplicacin, procede su
deduccin como gasto del Impuesto a la Renta.
II. Planteamiento del problema
La controversia a dilucidar, radic en determinar la oportunidad en que corres-
ponda deducir como gasto, el Impuesto General a las Ventas originado por la utili-
zacin de servicios prestados por no domiciliados, que no pudo ser deducido como
crdito fiscal del mencionado impuesto, al encontrarse el contribuyente exonerado
del mismo, en virtud de la Ley N 27037 - Ley de Promocin e Inversin en la Ama-
zona.
III. Argumentos esbozados por el rgano Colegiado
1. Determinacin de la Renta Neta: Deducibilidad de gastos
Conforme con el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo Texto
nico Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N 054-99-EF, a fin de
establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los
gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deduccin
no est expresamente prohibida por la precitada ley.
Ahora bien, en forma especfica el literal b) del artculo 37 de la aludida nor-
ma, establece que son deducibles de la renta bruta, los tributos que recaen
sobre bienes o actividades productoras de rentas gravadas.
2. Criterio para la imputacin de gastos: Posibilidad de la deduccin del IGV en
el presente caso
A la luz de lo prescrito en el artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, los
gastos de tercera categora deben deducirse cuando se devenguen. Por su parte,
acorde con el artculo 69 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, cuyo Texto

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108 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

nico Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF, el Impuesto


General a las Ventas no constituye gasto ni costo para efectos de la aplicacin del
Impuesto a la Renta, cuando se tenga derecho a aplicar como crdito fiscal.
Por su parte, el literal b) del artculo 1 de la misma ley seala como supuesto
gravado, la utilizacin de servicios en el pas, siendo sujetos del impuesto en
calidad de contribuyentes, segn el inciso c) del artculo 9, las personas que
utilicen en el pas servicios prestados por no domiciliados.
De otro lado, manifiesta que uno de los requisitos sustanciales para ejercer el
derecho al crdito fiscal, segn lo dispone el artculo 18 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, es que las adquisiciones consideradas como costo o gasto
del Impuesto a la Renta, sean destinadas a actividades gravadas con el Impues-
to General a las Ventas.
Que en el caso suscitado, se trata de un contribuyente que realiza operaciones
gravadas y no gravadas, estas ultimas en mayor proporcin por encontrarse en
la zona beneficiada por la Ley N 27037, Ley de Promocin a la Inversin en la
Amazona, que dispone la exoneracin del Impuesto General a las Ventas a las
operaciones realizadas en dicha zona.
En ese sentido, en la presente controversia tanto la Administracin Tributaria
como la recurrente coinciden en que se trata de un sujeto exonerado y que,
el impuesto aplicable a su adquisicin (utilizacin de servicios), no poda ser
deducido como crdito fiscal.
Dicho ello, proceda que la recurrente dedujera como gasto del Impuesto a la
Renta, el impuesto aplicable a la adquisicin efectuada, en este caso la utiliza-
cin de un servicio prestado por un no domiciliado, debiendo determinarse si
la oportunidad en que la recurrente efectu tal deduccin era la correcta.
3. Oportunidad en que proceda la deduccin: fecha de pago del Impuesto
En el presente caso se tiene que la recurrente dedujo de su renta bruta co-
rrespondiente al ejercicio fiscal 2001, el IGV originado por los servicios de
asistencia tcnica prestados en los meses de noviembre y diciembre del preci-
tado ao. Sin embargo, los comprobantes de pago fueron emitidos en el mes
de febrero del ejercicio 2002, perodo tributario en el que adems se pago el
impuesto.
Ahora, remitindose al concepto de devengado descrito en el prrafo 22 del
Marco Conceptual de las Normas Internacionales de Contabilidad, el reseado
criterio implica que los efectos de las transacciones y otros hechos se recono-
cen cuando ocurren, se inscriben en los registros contables y se presentan en
los estados financieros de los perodos a los cuales corresponden, sin importar
los pagos o cobros de las obligaciones durante dicho perodo.

109
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

De otro lado, el incido d) del artculo 4 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas seala que la obligacin tributaria se origina, en la utilizacin en el pas
de servicios prestados por no domiciliados, en la fecha en que se anote el com-
probante de pago en el registro de compras o en la fecha en que se pague la
retribucin, lo que ocurra primero.
Bajo esa perspectiva, en el presente caso se aprecia que no slo los compro-
bantes de pago que sustentaban la utilizacin de servicios fueron emitidos en
el ejercicio 2002 sino que conforme se observa del reporte de pagos que obra
en la Administracin Tributaria, la recurrente cancel el Impuesto General a
las Ventas producto de los servicios prestados por el no domiciliado en el mes
de enero de 2002, con lo cual el derecho a utilizar el impuesto pagado como
crdito fiscal o como gasto, surgi en dicho momento no resultando vlida su
deduccin como gasto antes del aludido perodo.
IV. Nuestros comentarios
Con relacin al criterio adoptado por el Tribunal Fiscal, en la presente contro-
versia podemos destacar que el mismo guarda plena armona, en primer lugar, con
las disposiciones normativas que regulan el Impuesto General a las Ventas y, en
segundo lugar, con el marco legal que norma el Impuesto a la Renta. Tratndose de
este ltimo impuesto, se clarifican las disposiciones relacionadas al devengamiento
de ingresos y gastos as como, las referidas a la deduccin de gastos para efectos de
la determinacin de la renta neta de tercera categora (corporativo).
1. Destino del Crdito Fiscal cuando no sea factible su aplicacin
Respecto al crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas en principio resulta
indispensable, como bien lo ha hecho el colegiado, establecer los requisitos
sustanciales del mismo, los cuales se encuentran prescritos taxativamente en la
normatividad de la materia.
As en forma sucinta, podemos indicar que a la luz de lo dispuesto en el artculo 18 de
la Ley del Impuesto General a las Ventas (LIGV), solo otorgan derecho al crdito fiscal
las adquisiciones de bienes, las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de
construccin o importaciones, que renan los siguientes requisitos:
(i) que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la
legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est
afecto a este ltimo impuesto.
(ii) que se destinen (1) a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto.
Dicho ello, no existe duda que la contratacin que pueda requerir un contribu-
yente, de un servicio prestado por un no domiciliado (utilizacin de servicios)

(1) Se entiende las adquisiciones efectuadas.

EDICIONES
110 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

gravado con el Impuesto General a las Ventas (IGV), pueda conceder la posibi-
lidad de aplicar el mismo como crdito fiscal del aludido impuesto.
Sin embargo, se observa que la posibilidad planteada, se encuentra condicio-
nada por dos presupuestos de fondo (2), tales como, que el egreso sea gasto o
costo para el Impuesto a la Renta (IR) y adicionalmente, sea destinado para la
realizacin de operaciones gravadas con el IGV. Por consiguiente, en caso no
concurran ambos requisitos sustanciales, la obtencin del crdito fiscal deven-
dra en improcedente.
Ahora en cuanto la deducibilidad de los gastos a fin de la determinacin de la
renta neta de tercera categora, debemos sealar que, efectivamente, el artculo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) establece en forma enunciativa (n-
meros apertus) los conceptos que son aceptados como tales (3), dentro de ellos,
en el literal b) del precitado artculo, se contemplan a los tributos que recaen
sobre bienes o actividades productoras de rentas gravadas.
Expuesto lo anterior, tratndose del IGV cabra formularse las siguientes inte-
rrogantes: cundo resultara viable su deduccin como gasto?, es factible
dicha posibilidad, existiendo norma legal expresa que prohbe su deduccin
como gasto o costo? Con la finalidad de clarificar las interrogantes planteadas,
en primer lugar, resulta del caso delinear si en el presente supuesto se cumplen
con los requisitos de fondo que exige la LIGV para efectos de la obtencin del
Crdito Fiscal del IGV.
En atencin a las normas glosadas, en la controversia surgida fcilmente puede
corroborarse que no concurren los presupuestos sustanciales para el goce del
Crdito Fiscal, especficamente que el gasto producto de la utilizacin de servi-
cios, sea destinado a la realizacin de operaciones gravadas con el IGV. Situa-
cin sta ltima, que se justifica en la medida que las actividades comerciales
del contribuyente son desarrolladas en la Amazona del pas, zona geogrfica
que goza de exoneracin expresa del tributo en cuestin.
De conformidad con los lineamientos expuestos, cul sera el destino del IGV
que en el presente caso grav la utilizacin de servicios? Al respecto, como

(2) Los cuales deben concurrir con los presupuestos formales contemplados en el artculo
19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, tales como, entre otros, que el impuesto
est consignado en el comprobante de pago, que los referidos documentos hayan sido
emitidos acorde con las disposiciones sobre la materia y que adicionalmente, se encuen-
tren anotados en el Registro de Compras legalizado antes de su uso.
(3) Siempre que cumplan con el denominado Principio de Causalidad. Sobre el particular,
cabe traer a colacin que conforme con la Dcimo Octava Disposicin Transitoria y
Final de la LIR, para efectos de determinar que los gastos sean necesarios para producir
y mantener la fuente, stos debern ser normales para la actividad que genera la renta
gravada, as como cumplir con criterios tales como, entre otros, el de razonabilidad en
relacin con los ingresos del contribuyente.

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

regla general debemos indicar que en funcin a lo dispuesto en el artculo 69


de la LIGV, el IGV no constituye gasto ni costo para efectos del Impuesto a la
Renta, cuando se tenga derecho a aplicar como crdito fiscal.
En consecuencia, si el IGV por la adquisicin de bienes o servicios no puede
utilizarse como crdito fiscal, contrario sensu, procede su deduccin, segn sea
el caso, como gasto o costo para efectos del Impuesto a la Renta.
Bajo esa perspectiva, lo anterior guardara plena coherencia con lo prescrito
en el literal b) del artculo 37 de la LIR. Dicho ello, nicamente quedara por
despejar la oportunidad en que procedera la aludida deduccin.
De otro lado, a ttulo ilustrativo podemos sealar que conforme con lo prescrito
en el prrafo 11 de la NIC 2 - Inventarios, el costo de adquisicin de los inven-
tarios comprender el precio de compra, los aranceles y otros impuestos (que
no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales)....
Dicho ello, si son impuestos recuperables como bien ordinariamente resulta
ser el caso del IGV, no deben formar parte del costo de adquisicin, si no fuera
as, procedera su incorporacin al costo.
2. Oportunidad en la que se imputara la deduccin
Habindose determinado que en la controversia objeto del presente comenta-
rio, resultaba viable la deduccin del crdito fiscal como gasto o costo, nica-
mente queda por precisar el aspecto temporal de la deduccin del gasto.
Para ello, resulta del caso mencionar que acorde con lo prescrito en el artculo
57 de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas correspondientes a la tercera
categora se considerarn producidas en el ejercicio comercial en que se de-
venguen.
Empero, debemos indicar que ni la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) ni su
norma reglamentaria establecen una definicin expresa del concepto deven-
gado, toda vez que el mismo corresponde a una naturaleza contable, la cual
se encuentra recogida en las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC),
tales como en las disposiciones expresadas en el Marco Conceptual para la
presentacin de los Estados Financieros, as como en la NIC 1 Presentacin
de Estados Financieros.
Es por ello, que para delinear los alcances del criterio de lo devengado, deviene
en imperativo recurrir a los alcances establecidos en los precitados lineamien-
tos contables, situacin que inclusive ha sido reconocida por el propio Tribunal
Fiscal en mltiples resoluciones, tal como acontece en las signadas con los Ns
8534-5-2001, 1841-2-2002, 467-5-2003, 1652-5-2004 y 604-5-2001.
Desde esa ptica, en buena cuenta qu debemos entender por el criterio de
lo devengado? Sobre el particular, el colegiado en los considerandos plasmados

EDICIONES
112 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

en la RTF N 8534-5-2001 en alusin a la NIC 1, por ejemplo, ha precisado que


de acuerdo con este criterio, los ingresos, costos y gastos se reconocen cuando
se ganan o se incurren y no cuando se cobran o se pagan, mostrndose en los
libros contables y expresndose en los estados financieros a los cuales corres-
ponden (4).
Sin embargo, la duda que an persiste radica por especificar a qu ejercicio
procedera imputar la deduccin? Para ello, resulta de capital importancia es-
tablecer la oportunidad en la que el contribuyente tena la potencial posibilidad
de aplicar dicho IGV como crdito fiscal.
En ese orden de ideas, cabe traer a colacin lo prescrito en el artculo 21 de la
LIGV, el cual establece que tratndose de la utilizacin de servicios prestados
por no domiciliados, el crdito fiscal podr aplicarse nicamente cuando el
Impuesto correspondiente hubiera sido pagado.
Por consiguiente, advirtindose que en el caso especfico de la utilizacin de
servicios, la aplicacin del crdito fiscal se encuentra condicionado al pago
del respectivo Impuesto, resulta coherente que recin en el ejercicio en que
se produzca dicho pago, sea posible su deduccin en caso no fuera factible su
aplicacin como crdito, tal como lo ha determinado el Tribunal Fiscal.

(4) En la citada resolucin, el Tribunal Fiscal haciendo referencia a Reig, citado por Garca
Mullin en su obra Manual del Impuesto a la Renta, el concepto de devengado requiere que
se hayan producido los hechos sustanciales generadores de rdito o gasto y que el derecho
de ingreso o compromiso no est sujeto a condicin que pueda hacerlo inexistente, no re-
quiriendo actual exigibilidad o determinacin o fijacin en trminos preciso para el pago,
pudiendo inclusive ser una obligacin a plazo y de monto no determinado. Seguidamente
sostiene que para el propio Garca Mullin, tratndose de gastos, el principio de lo devenga-
do se aplica considerndoseles deducibles cuando nace la obligacin de pagarlos, aunque
no se hayan pagado, ni sean exigibles, de lo que se desprende que el hecho sustancial ge-
nerador del gasto se origina al momento en que la empresa adquiere la obligacin de pagar,
aun cuando a esa fecha no haya existido pago efectivo.

113
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 05682-5-2005
MATERIA: CUNDO PROCEDE QUE LA ADMINISTRACIN TORNE EN RE-
CAUDACIN LOS FONDOS PRODUCTO DE LAS DETRACCIONES
EFECTUADAS?

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido en el presente caso consiste en determinar si el procedi-
miento efectuado por la Administracin al tornar en recaudacin los fondos de la
recurrente en su cuenta del Banco de la Nacin, producto de las detracciones efec-
tuadas al amparo del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno
Central, se encuentra conforme a Ley.
Cabe sealar que en el presente caso, el contribuyente present una queja ante
el Tribunal Fiscal argumentando que la SUNAT haba convertido los referidos fondos
en recaudacin sin que medie causal alguna para que procediese de esa manera.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Que al no haber acreditado la Administracin Tributaria que la quejosa incurri
en alguna de las causales establecidas por las normas antes mencionadas, se conclu-
ye que no se encontraba facultada para disponer el ingreso como recaudacin del
importe de S/. 2 076.00 de la Cuenta Corriente N XXX del Banco de la Nacin, por
lo que procede declarar fundada la queja, debiendo la Administracin disponer que
el citado monto sea abonado nuevamente a la quejosa.
III. FUNDAMENTOS EXPUESTOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
De acuerdo con el Artculo 2 del Texto nico Ordenado del Decreto Legislativo
N 940, aprobado por el Decreto Supremo N 155-2004-EF, el Sistema de Pago de
Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central tiene como finalidad generar fon-
dos para el pago de: a) las deudas tributarias por concepto de tributos o multas, as
como los anticipos y pagos a cuenta por dichos tributos, incluidos sus respectivos
intereses, que constituyan ingreso del Tesoro Pblico, administradas y/o recaudadas
por la SUNAT, y las originadas por las aportaciones a ESSALUD y a la ONP, y b) las
costas y gastos en que la SUNAT hubiera incurrido a que se refiere el inciso e) del
Artculo 115 del Cdigo Tributario, indicando que la generacin de los menciona-
dos fondos se realizar a travs de depsitos que debern efectuar los sujetos obli-
gados, respecto de las operaciones sujetas al Sistema, en las cuentas bancarias que
para tal efecto se abrirn en el Banco de la Nacin, entre otras entidades.
El numeral 9.3 del Artculo 9 de la citada Ley establece que el Banco de la
Nacin ingresar como recaudacin los montos depositados, de conformidad con

EDICIONES
114 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

el procedimiento que establezca la SUNAT, cuando respecto del titular de la cuenta


se presenten, entre otras, las siguientes situaciones: las declaraciones presentadas
contengan informacin no consistente con las operaciones por las cuales se hubiera
efectuado el depsito (inciso a), y haber incurrido, entre otras, en la infraccin con-
templada en el numeral 1) del Artculo 176 del Cdigo Tributario, precisando que
los montos ingresados como recaudacin sern destinados al pago de las deudas
tributarias y las costas y gastos a que se refiere el Artculo 2.
Por su parte, el Artculo 26 de la Resolucin de Superintendencia N 183-2004/
SUNAT, que aprob las normas para la aplicacin del referido sistema, seala que
los montos depositados sern ingresados como recaudacin cuando respecto del
titular de la cuenta se presente cualquiera de las situaciones previstas en el numeral
9.3 del Artculo 9 de la Ley, para lo cual se deber tener en cuenta, entre otros
aspectos, que el titular de la cuenta incurrir en la situacin prevista en el inciso
a) del numeral 9.3 del Artculo 9 de la Ley cuando se verifiquen las siguientes
inconsistencias, salvo que stas sean subsanadas mediante la presentacin de la
declaracin rectificatoria, con anterioridad a cualquier notificacin de la SUNAT
sobre el particular; el importe de las operaciones gravadas con el Impuesto General
a las Ventas o de los ingresos gravados con el Impuesto a la Renta que se consigne
en las declaraciones de dichos impuestos, sea inferior al importe de las operaciones
de venta y/o prestacin de servicios respecto de las cuales se hubiera efectuado el
depsito.
Este Tribunal, a efecto de resolver, emiti el Provedo N 1273-5-2005 del 12 de
agosto de 2005, solicitando a la Administracin un informe que detalle los motivos
por los cuales procedi a ingresar como recaudacin el importe de S/. 2 076.00 de
la Cuenta Corriente N XXX del Banco de la Nacin. En el Informe N 0611-2005/
SUNAT/2R0301, emitido el 26 de agosto en respuesta del citado provedo, la Ad-
ministracin se limita a sealar que procedi a cruzar montos de las declaraciones
juradas durante los perodos de mayo de 2004 a abril de 2005 con los saldos en las
Cuentas del Banco de la Nacin, indicando que en algunos casos estos datos no son
precisos, por lo que existe la opcin de solicitar los extornos de saldos transferidos
por la no existencia de causales, concluyendo que la quejosa debe presentar la
solicitud de extornos de saldos reclamando la transferencia de montos que la Admi-
nistracin ingres como recaudacin.
En tal sentido, al no haber acreditado la Administracin Tributaria que la quejosa
incurri en alguna de las causales establecidas por las normas antes mencionadas,
se concluye que no se encontraba facultada para disponer el ingreso como recau-
dacin del importe de S/. 2 076.00 de la Cuenta Corriente N XXX del Banco de la
Nacin, por lo que procede declarar fundada la queja, debiendo la Administracin
disponer que el citado monto sea abonado nuevamente a la quejosa.

115
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 04131-1-2005
MATERIA: PROCEDE EL DESCONOCIMIENTO DEL CRDITO FISCAL CUANDO
NO SE EFECTA EL DEPSITO DE LA DETRACCIN

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
En el presente caso el tema controvertido consiste en determinar si se encuentra
conforme a ley el reparo efectuado por la Administracin Tributaria al crdito fiscal
de la recurrente, debido a que sta no efectu el depsito de la detraccin en la
operacin de venta de anchovetas afecta al Impuesto General a las Ventas.
Cabe indicar que en el presente caso, el recurrente argument que al ser una
persona natural, no era posible que efecte detracciones a una persona jurdica.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Que de la revisin de los comprobantes de pago de compras observados (folios
40 a 159) se aprecia que corresponden a la adquisicin de pescado anchoveta, por
lo que dichas operaciones se encontraban sujetas al sistema de detracciones y dado
que no cumpli con el depsito del 9% del precio de venta y estando a que de
conformidad con la Segunda Disposicin Final del Decreto Legislativo N 917, ste
podra ejercer el derecho al crdito fiscal a partir del perodo en que se acreditara
el depsito respectivo, el reparo efectuado por la Administracin se encuentra arre-
glado a Ley.
III. FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
Mediante el Artculo 2 del Decreto Legislativo N 917, modificado por el Art-
culo 1 de la Ley N 27877, aplicable al caso de autos, se crea el Sistema de Pago
de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central, aplicable a las operaciones
gravadas con el Impuesto General a las Ventas, por el cual los sujetos obligados de-
bern detraer un porcentaje del precio de venta de bienes o prestacin de servicios
y depositarlo en las cuentas corrientes que, para tal efecto, el Banco de la Nacin
habilitara a nombre de cada uno de los proveedores de dichas operaciones.
Conforme con el Artculo 3 del citado Decreto, modificado por el Artculo 2 de
la Ley N 27877, mediante Resolucin de Superintendencia de la SUNAT se designa-
rn los sectores econmicos, los bienes o servicios a los que resultar de aplicacin
el sistema aludido, as como el porcentaje aplicable a cada sector econmico, bien
o servicio designado, y lo relativo a la forma de acreditacin, exclusiones y procedi-
miento para realizar la detraccin, entre otros aspectos.
Segn el Artculo 3 de la Resolucin de Superintendencia N 011-2003/SUNAT,
vigente durante los perodos acotados, el sistema ser de aplicacin a la venta de

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116 CABALLERO BUSTAMANTE
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CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

recursos hidrobiolgicos gravada con el Impuesto General a las Ventas, siendo que
de acuerdo con el inciso h) del Artculo 1 de tal norma, se entiende como recursos
hidrobiolgicos a las especies animales que desarrollan todo o parte de su ciclo vital
en el medio acutico y son susceptibles de ser aprovechadas por el hombre.
El Artculo 4 de la referida Resolucin de Superintendencia, modificado por el
Artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N 186-2003/SUNAT, seala que
el porcentaje de detraccin aplicable a la venta de recursos hidrobiolgicos es de
9% del precio de venta.
La Segunda Disposicin Final de la Ley N 27877, que modific el Sistema de
Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central, establece que en las ope-
raciones sujetas al sistema de pago, los adquirentes de bienes o usuarios de servicios
podran ejercer el derecho al crdito fiscal o saldo a favor del exportador a que se
refieren los Artculos 18, 19, 23, 34 y 35 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, a partir del perodo en que se acredite el depsito respectivo.
Mediante el anexo N 01 del Requerimiento N 00087420 (folio 276), se solicit
al recurrente que exhibiera las constancias de depsitos de detraccin correspon-
dientes a las adquisiciones detalladas anexo N 02 adjunto, siendo que segn su
resultado ste no present tales documentos, aprecindose que en su escrito de
fecha 17 de setiembre de 2004 indic que no ha efectuado depsitos de detraccin
pues su contador le comunic que como persona natural no poda detraer a una
persona jurdica.
De la revisin de los comprobantes de pago de compras observados (folios 40 a
159) se aprecia que corresponden a la adquisicin de pescado anchoveta, por lo que
dichas operaciones se encontraban sujetas al sistema de detracciones y dado que no
cumpli con el depsito del 9% del precio de venta y estando a que de conformidad
con la Segunda Disposicin Final del Decreto Legislativo N 917, ste podra ejercer
el derecho al crdito fiscal a partir del perodo en que se acreditara el depsito res-
pectivo, el reparo efectuado por la Administracin se encuentra arreglado a Ley.

117
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 01097-5-2005
MATERIA: DETERMINAR SI EL REPARO AL CRDITO FISCAL POR NO HABER
ACREDITADO EL DEPSITO A QUE SE REFIERE EL DECRETO LEGIS-
LATIVO N 940 HABILITA A LA SUNAT A TRABAR MEDIDAS CAUTE-
LARES PREVIAS

I. TEMA CONTROVERTIDO
El tema controvertido en el presente caso consiste en determinar si el reparo al
crdito fiscal por no haber efectuado el depsito a que se refiere la Primera Dispo-
sicin Final del Decreto Legislativo N 940, encuadra en alguno de los supuestos
previstos por el Artculo 56 del Cdigo Tributario, para que la SUNAT pudiera pre-
sumir, que el comportamiento de la quejosa ameritaba que se le trabara medida
cautelar previa.
Es preciso indicar que en este caso, la recurrente interpuso queja ante el Tribunal
Fiscal debido a que la SUNAT trab una medida cautelar previa, argumentando que
sta no estaba facultada para efectuar dicha medida.
II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
...el reparo al crdito fiscal por no haber efectuado el depsito a que se refiere
la Primera Disposicin Final del Decreto Legislativo N 940, no encuadra en alguno
de los supuestos previstos por el Artculo 56 del Cdigo Tributario, para que la
Administracin Tributaria pudiera presumir, que el comportamiento de la quejosa
ameritaba que se le trabara medida cautelar previa.
III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL
El Artculo 56 del Cdigo Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N
953, dispone que en forma excepcional y cuando por el comportamiento del deudor
tributario sea indispensable o existan razones que permitan presumir que la cobran-
za de la deuda podra devenir en infructuosa, antes de iniciado el procedimiento de
cobranza coactiva, la Administracin a fin de asegurar el pago de la deuda tributaria
y de acuerdo con las normas del referido
Cdigo, podr trabar medidas cautelares por la suma que baste para satisfacer
su acreencia, inclusive cuando sta no sea exigible coactivamente, aadiendo que
para tal efecto se entender que el deudor tributario tiene un comportamiento que
amerita trabar una medida cautelar previa, cuando incurre en cualquiera de los su-
puestos previstos en el inciso a) al l).
Este Tribunal en su Resolucin N 040-2-2000 de 14 de enero de 2000, ha sea-
lado que si bien el artculo citado enumera taxativamente los supuestos en los cuales

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CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

debe entenderse que el comportamiento del deudor tributario hace indispensable


trabar medidas cuatelares previas, no lo hace respecto de otras razones que permi-
ten presumir que la cobranza podra devenir en infructuosa, por lo que en este caso
la Administracin puede considerar cualquier supuesto siempre que sea razonable
y suficiente.
De acuerdo con la Resolucin Coactiva N 0210070017448, la quejosa en se-
tiembre de 2004 anot en su Registro de Compras facturas de su proveedor, sin ha-
ber acreditado el depsito de la detraccin en la oportunidad establecida por la Pri-
mera Disposicin Final del Decreto Legislativo N 940, cuya constancia demuestra
que fue pagada en diciembre de dicho ao, por lo que se le repar el crdito fiscal
debido a que no corresponda usarlo el indicado mes de setiembre, establecindose
una omisin el Impuesto General a las Ventas, lo que segn la Administracin, ame-
ritaba trabar medida cautelar de acuerdo con lo previsto el Artculo 56 del Cdigo
Tributario.
El reparo al crdito fiscal por no haber efectuado el depsito a que se refiere la
Primera Disposicin Final del Decreto Legislativo N 940, no encuadra en alguno
de los supuestos previstos por el Artculo 56 del Cdigo Tributario, para que la
Administracin Tributaria pudiera presumir, que el comportamiento de la quejosa
ameritaba que se le trabara medida cautelar previa.

119
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 04131-1-2005
MATERIA: REPERCUSIN DE LA BANCARIZACIN EN EL CRDITO FISCAL DEL
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El aspecto controversial que se desprende de la resolucin reseada, se encuen-
tra circunscrito a determinar las implicancias tributarias derivadas del incumplimien-
to de las disposiciones tributarias relacionadas con las normas de la Bancarizacin
as como las referidas al SPOT. Ello, motiva que el anlisis de fondo no gire en torno
a la veracidad o no, de las operaciones realizadas por el contribuyente.

II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL


No otorgar derecho a utilizar como crdito fiscal, gasto o costo, para efectos
del Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta, respectivamente; las ope-
raciones cuya cancelacin se hubiera efectuado sin observar la utilizacin de los
Medios de Pago a los que se refieren las normas de Bancarizacin.

III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL


1. Reparos efectuados
Sobre particular, cabe sealar que el Tribunal Fiscal, confirma los reparos efec-
tuados por la Administracin Tributaria al crdito fiscal del Impuesto General a
las Ventas, sealando que, procede mantener los reparos al mencionado crdi-
to, en tanto el contribuyente no cumpli con efectuar sus pagos a travs de los
Medios de Pago sealados en la Ley N 28194, adems de no haber efectuado
las detracciones establecidas del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias
con el Gobierno Central. Seala, que en el presente caso, no es objeto de dis-
cusin la realidad ni la fehaciencia de las operaciones, sino el incumplimiento
de las precitadas obligaciones. De igual forma, sostiene que el hecho que el
contribuyente no haya podido utilizar cuentas bancarias, no le impeda utilizar
los dems Medios de Pago previstos en la normatividad.
2. Obligacin de Bancarizar a partir del ejercicio 2004
Mediante el Decreto Legislativo N 939, el mismo que rigi desde el 1 de enero
hasta el 26 de marzo de 2004, se dictaron medidas para la Lucha contra la
Evasin y la Informalidad, el mismo que fue derogado por la Ley N 28194, la
que entr en vigencia a partir del 27 de marzo de 2004, conteniendo ambas
disposiciones referentes a los medios de pago que deban utilizarse para cance-
lar obligaciones dinerarias con efectos tributarios.

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Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Conforme con el Artculo 3 de la precitada Ley, cuyo texto es similar al del


Artculo 3 del Decreto Legislativo N 939, antes citado, establece que las obli-
gaciones que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe
sea superior al monto a que se refiere al Artculo 4 se debern pagar utilizan-
do los medios de pago a que se refiere el Artculo 5, aun cuando se cancelen
mediante pagos parciales menores a dichos montos.
3. Medios de pago validos para efectos tributarios
Que de acuerdo al Artculo 4 de la citada Ley, el monto a partir del cual se
deber utilizar medios Crdito Fiscal de pago es de cinco mil nuevos soles (S/.
5,000.00) o mil quinientos dlares americanos (US$ 1 500,00).
Asimismo, acorde con el Artculo 5 de la aludida norma, los medios de pago
a travs de empresas del sistema financiero que se utilizarn en los supuestos
previstos en el anterior marco legal, son los siguientes: depsitos en cuentas,
giros, transferencias de fondos, rdenes de pago, tarjetas de dbito expedidas
en el pas, tarjetas de crdito expedidas en el pas, cheques con la clusula de
no negociables u otra equivalente, emitidos al amparo del Artculo 190 de la
Ley de Ttulos Valores.
4. Efectos tributarios por no emplear los medios de pago
El Artculo 8 del mismo cuerpo legal, dispone que para efectos tributarios los
pagos que se efecten sin utilizar medios de pago, no darn derecho a deducir
gastos, costos o crditos, a efectuar compensaciones ni a solicitar devolucio-
nes de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperacin anticipada y
restitucin de derechos arancelarios, precisndose que en el caso de crditos
fiscales o saldos a favor utilizados en la oportunidad prevista en las normas
sobre el Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo y del
Impuesto de Promocin Municipal, la verificacin del medio de pago utilizado
se deber realizar cuando se efecte el pago correspondiente a la operacin
que gener el derecho. En funcin a lo anterior colige, entre otras conclusio-
nes, que el hecho que el recurrente no haya podido utilizar cuentas corrientes
contra las cuales emitir cheques personales, no le impeda utilizar los dems
medios de pago que ofertan las empresas del sistema financiero, por ejemplo,
poda cancelar a su proveedor depositndole lo adeudado en alguna cuenta
que aqul sealase, o comprar cheques de gerencia, o transferir fondos de
cuentas de ahorro, entre otros, medios de pago que son vlidos por las normas
de bancarizacin.

121
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

Esquema aplicativo de la jurisprudencia


RTF N 03531-1-2005
MATERIA: IMPROCEDENCIA DE SOLICITAR EL REINTEGRO TRIBUTARIO SI LA
CANCELACIN DE LAS ADQUISICIONES NO SE HA EFECTUADO
MEDIANTE LOS MEDIOS DE PAGO

I. EL TEMA CONTROVERTIDO
El aspecto en discusin en la resolucin reseada, se enmarc en determinar si
proceda el reintegro tributario solicitado por el contribuyente, sin que ste hubiera
sustentado la clase de medios de pago utilizados para la cancelacin de las adqui-
siciones efectuadas.

II. CRITERIOS ADOPTADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL


No procede el reintegro tributario en la medida que el contribuyente no hubiera
cumplido con sustentar la cancelacin de las facturas de compras, mediante los me-
dios de pago a los que hace referencia las normas de bancarizacin.

III. LOS FUNDAMENTOS EXPRESADOS POR EL TRIBUNAL FISCAL


1. Antecedentes: Reparos efectuados por la SUNAT
Con respecto al reintegro tributario solicitado por los meses de octubre de
2003 a abril de 2004, fluye que la Administracin Tributaria formul reparos
a las compras correspondientes a los meses de noviembre de 2003 a abril de
2004, por no haber cumplido el recurrente con acreditar con los medios de
pago establecidos por el Decreto Legislativo N 939 y la Ley N 28194, la can-
celacin de las facturas relativas a tales compras.
2. Marco normativo de la bancarizacin
Conforme con lo dispuesto por el Artculo 3 del Decreto Legislativo N 939,
las obligaciones que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo
importe sea superior al monto a que se refiere el Artculo 4, se debern pagar
utilizando los medios de pago a que se refiere el Artculo 5, an cuando se
cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos. Por su parte, a
travs del Decreto Supremo N 190-2003-EF, se fij en S/. 5 000,00 o US$ 1
500,00, segn la moneda en la cual se pact la obligacin, el monto a partir del
cual se deber utilizar medios de pago durante el ejercicio gravable 2004. Lo
anterior, se vio recogido legislativamente en el Artculo 4 de la Ley N 28194,
vigente a partir del 26 de marzo de 2004.
3. Medios de pago a emplearse a partir del ejercicio gravable 2004
De acuerdo con el Artculo 5 del citado Decreto Legislativo, los medios de
pago a travs de Empresas del Sistema Financiero que se utilizarn en los

EDICIONES
122 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES

supuestos previstos en el Artculo 3 son los siguientes: (a) Depsitos en cuen-


tas, (b) Giros, (c) Transferencias de fondos, (d) rdenes de pago, (e) Tarjetas
de dbito expedidas en el pas, (f) Tarjetas de crdito expedidas en el pas, (g)
Cheques con la clusula de no negociables, intransferibles, no a la orden
u otra equivalente, emitidos al amparo del Artculo 190 de la Ley de Ttulos
Valores.
4. Efectos fiscales por no bancarizar
El Artculo 8 del Decreto Legislativo en referencia establece que para sus efec-
tos tributarios, los pagos que se realicen sin utilizar medios de pago no darn
derecho, entre otros, a solicitar reintegros tributarios.
De la evaluacin efectuada, consta que el recurrente no ha desvirtuado con
medio probatorio ni argumento alguno los mencionados reparos de la Admi-
nistracin Tributaria, por lo que corresponde mantener los mismos.

123
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

TERCERA PARTE
Informes, Oficios y
Cartas de SUNAT

125
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

EDICIONES
126 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 304-2003-SUNAT/2B0000

SUMILLA: El IGV consignado en los comprobantes de pago anotados en libros


o registros diferentes al Registro de Compras, no dar derecho al crdito fiscal.
El sujeto del IGV no debe tener ms de un Registro de Compras en forma
simultnea. En caso que se regularice la anotacin de los comprobantes de pago
en el Registro de Compras del sujeto del Impuesto, el IGV consignado en dichos
documentos podr ser utilizado como crdito fiscal en tanto dicha anotacin se
efecte dentro de los plazos previstos por la norma reglamentaria.

MATERIA
Se efectan las siguientes consultas:
1. Es factible utilizar como crdito fiscal la sumatoria de los comprobantes de
pago anotados en los libros denominados Compras, Gastos e Importacio-
nes, tomando en cuenta que la norma no establece que para efectos tributarios
los contribuyentes anoten sus comprobantes de pago en otros libros que utilice
el contribuyente para efectos del control contable de su empresa?
2. Es factible utilizar como crdito fiscal los comprobantes de pago anotados en
el libro denominado Compras en cuyas hojas interiores lleva el ttulo de Re-
gistro de Compras, tomando en cuenta que a partir de una determinada fecha
el contribuyente registra todos sus comprobantes de pago en el respectivo libro
el cual coincide con lo declarado por el contribuyente, y considerando que
la norma no seala que para efectos tributarios los contribuyentes anoten sus
comprobantes de pago en los libros que utilice el contribuyente para efectos de
control contable de su empresa?.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 055-99-EF(1) y modi-
ficatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 029-94-EF(2), cuyo Ttulo I fuera
sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF(3), y normas modificatorias (en
adelante, Reglamento de la Ley del IGV).

(1) Publicado el 15.4.1999.


(2) Publicado el 29.3.1994.
(3) Publicado el 31.12.1996.

127
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Resolucin de Superintendencia N 132-2001/ SUNAT(4), la cual establece el


procedimiento para autorizar libros de actas, registros y libros contables vincu-
lados a asuntos tributarios.
Decreto Legislativo N 929 (5), norma que precisa que es un requisito para ejer-
cer el crdito fiscal del IGV que el Registro de Compras sea legalizado.
ANLISIS
En principio, de las consultas antes mencionadas entendemos que las mismas
se encuentran encaminadas a determinar si procede utilizar como crdito fiscal, el
Impuesto General a las Ventas (IGV) consignado en los comprobantes de pago emi-
tidos de conformidad con las disposiciones sobre la materia que:
Se encuentren anotados por el contribuyente en libros contables denominados
Compras, Gastos e Importaciones, los cuales son llevados para efectos
del control contable de su empresa, sin centralizar en uno solo de ellos el total
de las adquisiciones.
Estando anotados en los citados libros, posteriormente se regulariza su anota-
cin en el libro denominado Compras en cuyas hojas interiores lleva el ttulo
de Registro de Compras, el cual s cumple con los requisitos establecidos por
las normas vigentes.
Partiendo de estas premisas, cabe indicar lo siguiente:
1. En cuanto a la primera consulta debe tenerse en consideracin lo siguiente:
De conformidad con el artculo 18 del TUO de la Ley del IGV, el crdito
fiscal est constituido por el IGV consignado separadamente en el compro-
bante de pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios y contratos
de construccin, o el pagado en la importacin del bien o con motivo de la
utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Agrega la norma que slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisicio-
nes antes mencionadas que renan los requisitos siguientes:
a) Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo
a la legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no
est afecto a este ltimo impuesto.
b) Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
En lo que respecta a los requisitos formales, el artculo 19 del menciona-
do TUO dispone que para ejercer el derecho al crdito fiscal se deber
cumplir con los siguientes requisitos:

(4) Publicada el 24.11.2001.


(5) Publicado el 10.10.2003.

EDICIONES
128 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

a) Que el impuesto est consignado por separado en el comprobante de


compra del bien, del servicio afecto, del contrato de construccin, o de
ser el caso, en la nota de dbito o en la copia autenticada por el Agente
de Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los documentos emitidos
por ADUANAS, que acrediten el pago del impuesto en la importacin
del bien.
b) Que los comprobantes de pago hayan sido emitidos de conformidad
con las disposiciones sobre la materia; y
c) Que los comprobantes de pago, las notas de dbito, los documentos
emitidos por Aduanas a los que se refiere el literal a), o el formulario donde
conste el pago del Impuesto en la utilizacin de servicios prestados por
no domiciliado; hayan sido anotados por el sujeto del Impuesto en su
Registro de Compras, dentro del plazo que establezca el Reglamento.
Agrega que el mencionado Registro deber reunir los requisitos previstos
en las noms vigentes.
Por su parte, debe tenerse en consideracin lo dispuesto en el primer p-
rrafo del artculo 37 del TUO de la Ley del IGV. En l se establece que los
contribuyentes del Impuesto estn obligados a llevar un Registro de Ventas
e Ingresos y otro de Compras en los que anotarn las operaciones que rea-
licen, de acuerdo a las normas que seale el Reglamento.
Asimismo, el artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV establece que
el Registro de Compras contendr la informacin mnima que en dicho ar-
tculo se detalla; la misma que deber anotarse en columnas separadas.
En dicho artculo, se indica que debern ser anotadas en el Registro de
Compras las notas de dbito o de crdito recibidas, as como los documen-
tos que modifican el valor de las operaciones consignadas en las Declara-
ciones nicas de Importacin, debiendo incluirse los datos referentes al
tipo, serie y numero del comprobante de pago respecto del cual se emiti
la nota de dbito o crdito, cuando corresponda a un solo comprobante de
pago.
Adicionalmente se precisa que para determinar el valor mensual de las
operaciones realizadas los contribuyentes del Impuesto debern anotar sus
operaciones, as como las modificaciones al valor de las mismas, en los
plazos que dicha norma indica.
Como se podr apreciar de las normas antes glosadas, las mismas no con-
tienen disposiciones encaminadas a indicar la manera cmo se debern
efectuar las anotaciones en caso que el sujeto del Impuesto tenga ms de
un Registro de Compras, ello por cuanto no existe dicha posibilidad. Es ms,
las citadas normas estn referidas a la existencia de un nico Registro de

129
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Compras en el cual el sujeto del Impuesto deber efectuar las anotaciones


respectivas.
De otro lado, el artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N
132-2001/SUNAT establece que, entre otros, los registros y libros contables
vinculados a asuntos tributarios, sern legalizados por los notarios pblicos
del lugar del domicilio fiscal del deudor tributario o, a falta de stos, por los
jueces de paz letrados o jueces de paz, cuando corresponda, quienes colo-
carn una constancia en la primera hoja de los mismos, con la informacin
que en dicho artculo se indica, entre la cual se encuentra la denominacin
del libro o registro.
Asimismo, seala que el notario pblico o juez, segn sea el caso, deber
sellar todas las hojas del libro o registro, las mismas que debern estar de-
bidamente foliadas, incluso cuando se lleven utilizando hojas sueltas, conti-
nuas o computarizadas.
Asimismo, en su artculo 4 dispone que para la legalizacin del segun-
do y siguientes libros o registros de una misma denominacin, se deber
acreditar que se ha concluido con el anterior, o que se ha perdido o
destruido. En los casos de libros o registros concluidos, la acreditacin
se efectuar con la presentacin del libro o registro anterior concluido o
fotocopia legalizada por notario del primer y ltimo folio del menciona-
do libro o registro.
Por su parte, debe tenerse en cuenta que el artculo 1 del Decreto Legislati-
vo N 929 precisa, entre otros, que para considerar cumplidos los requisitos
previstos en el inciso c) del artculo 19 antes referido, relacionado con la
legalizacin del Registro de Compras, dicho Registro debe ser legalizado
antes de su uso, de acuerdo a las normas vigentes, lo cual ratifica que para
ejercer el derecho al crdito fiscal es indispensable que los comprobantes
de pago sean anotados en el Registro de Compras, el cual debe reunir los
requisitos previstos en las normas vigentes.
Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, el legislador ha estable-
cido que el sujeto del Impuesto no tenga ms de un Registro de Compras en
forma simultnea.
En este sentido, para ejercer el derecho al crdito fiscal los comprobantes de
pago materia de consulta deben estar anotados dentro del plazo que establezca
el Reglamento, en el respectivo Registro de Compras, el cual deber reunir los
requisitos previstos en las normas vigentes.
Por consiguiente, el IGV consignado en los comprobantes de pago materia de
consulta que han sido anotados en libros contables o registros diferentes al
Registro de Compras no dar derecho al crdito fiscal.

EDICIONES
130 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

2. En lo que respecta a la segunda consulta, debe tenerse en consideracin lo


siguiente:
El numeral 3.1 del artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV estable-
ce que para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas los
contribuyentes del Impuesto debern anotar sus operaciones, as como las
modificaciones al valor de las mismas, en el mes en que stas se realicen.
Para efecto del Registro de Compras, las adquisiciones podrn ser anotadas
dentro de los cuatro (4) perodos tributarios computados a partir del primer
da del mes siguiente de la fecha de emisin del documento que correspon-
da, siempre que los documentos respectivos sean recibidos con retraso.
Vencido este ltimo plazo el adquirente que haya perdido el derecho al
crdito fiscal podr contabilizar el correspondiente Impuesto como gasto o
costo para efecto del Impuesto a la Renta.
Asimismo el numeral 3.2 del citado artculo seala que, los documentos
emitidos por ADUANAS, las liquidaciones de compra y aquellos que sus-
tentan la utilizacin de servicios, debern anotarse a partir de la fecha en
que se efecto el pago del Impuesto.
Por su parte, el artculo 2 del Decreto Legislativo N 929 precisa que el
incumplimiento en la anotacin en el Registro de Compras de los com-
probantes de pago, notas de dbito, documentos emitidos por ADUANAS
y el documento donde conste el pago del Impuesto en la utilizacin de
servicios prestados por no domiciliados, dentro del plazo que establezca el
Reglamento de la Ley del IGV, implica la prdida del crdito fiscal en ellos
consignados.
En este sentido, en el caso materia de consulta, el IGV consignado en los
comprobantes de pago cuya anotacin se regulariza en el Registro de Com-
pras, podr ser utilizado como crdito fiscal en tanto dicha anotacin se
efecte dentro del plazo previsto en la norma reglamentaria.
Ahora bien, suponiendo que en el caso materia de consulta, las adquisicio-
nes no fueron anotadas en el Registro de Compras en el mes que se reali-
zaron, slo podr utilizarse como crdito fiscal el IGV consignado en los
comprobantes de pago anotados dentro de los cuatro meses computados
desde el primer da del mes siguiente a la fecha de su Crdito Fiscal emisin,
siempre que hayan sido recibidos con atraso (6).

(6) Cabe indicar que la Primera Disposicin Transitoria del Decreto Legislativo N 929, pu-
blicado el 10.10.2003, dispone un plazo excepcional para que los contribuyentes que
no hubieran legalizado el Registro de Compras puedan cumplir con dicha obligacin, a
efecto de ejercer el derecho al crdito fiscal.

131
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

CONCLUSIONES
1. El IGV consignado en los comprobantes de pago materia de consulta anotados
en libros o registros diferentes al Registro de Compras, no dar derecho al cr-
dito fiscal. Para tal efecto, debe tenerse en consideracin que de acuerdo a la
normatividad vigente, el sujeto del Impuesto no debe tener ms de un Registro
de Compras en forma simultnea.
2. En caso que se regularice la anotacin de los comprobantes de pago materia de
consulta, en el Registro de Compras del sujeto del Impuesto, el IGV consignado en
dichos documentos podr ser utilizado como crdito fiscal en tanto dicha anota-
cin se efecte dentro de los plazos previstos por la norma reglamentaria.

Lima, 3 de noviembre de 2003.


ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
132 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 069-2007-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Las empresas que gozan de la estabilidad tributaria otorgada


por Contratos de Garantas y Medidas de Promocin de la Inversin, suscri-
tos al amparo del TUO de la Ley General de Minera y cuyo programa de
inversin o estudio de factibilidad ha sido presentado con anterioridad a la
entrada en vigencia de la Ley N 27343; y que comprende la alcuota del
IGV, pueden utilizar como crdito fiscal o saldo a favor del exportador, el n-
tegro del IGV que grav sus adquisiciones, an cuando dicho Impuesto haya
sido calculado con una alcuota superior a la que aplican dichas empresas a
sus operaciones gravadas.

MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas:
Corresponde utilizar como crdito fiscal o saldo a favor del exportador, el total
del Impuesto General a las Ventas consignado en los comprobantes de pago
y dems documentos sustentatorios del crdito fiscal, gravados con la alcuota
del 19%, considerando que la tasa estabilizada que aplica el contribuyente en
sus operaciones gravadas es de 18%?.
De ser negativa la respuesta a la pregunta anterior, procede desconocer todo
el crdito fiscal utilizado del referido exceso del 1%?, o puede utilizarse pro-
porcionalmente una parte de dicho 1% aplicando la proporcin de las exporta-
ciones sobre las ventas totales bajo la premisa tributaria bsica de no exportar
impuestos?.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impues-
to Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF,
publicado el 15.4.1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley
del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 029-94-EF, publicado el
29.3.1994, cuyo Ttulo I fuera sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF,
publicado el 31.12.1996, y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de
la Ley del IGV).
Texto nico Ordenado de la Ley General de Minera, aprobado por el Decreto
Supremo N 014-92-EM, publicado el 4.6.1992 y normas modificatorias (en
adelante, TUO de la Ley General de Minera).

133
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

ANLISIS:
Para efecto de absolver las consultas formuladas, se parte de las siguientes pre-
misas:
Las citadas consultas se encuentran encaminadas a determinar si, en el caso de
aquellas empresas que gozan de la estabilidad tributaria otorgada por Contratos
de Garantas y Medidas de Promocin de la Inversin suscritos al amparo del
TUO de la Ley General de Minera y cuyo programa de inversin o estudio de
factibilidad ha sido presentado con anterioridad a la entrada en vigencia de la
Ley N 27343(1) que comprende la tasa del IGV, pueden aplicar como crdito
fiscal o como saldo a favor del exportador el ntegro del IGV que grav sus
adquisiciones.
El IGV que grava sus adquisiciones cumple con los requisitos exigidos para ser
considerado como crdito fiscal.
Sobre el particular, cabe indicar lo siguiente:
1. Tal como se indicara en el Informe N 041-2004-SUNAT/2B0000 (2), de con-
formidad con lo dispuesto en el inciso a) del artculo 80 del TUO de la Ley
General de Minera en concordancia con el inciso a) del artculo 14 del
Reglamento de la Ley General de Minera, los contratos a que se refieren los
artculos 78 y 82 del citado TUO (3), garantizarn al titular de la actividad
minera la estabilidad tributaria, por la cual quedar sujeto, nicamente, al
rgimen tributario vigente a la fecha de aprobacin del programa de inver-
sin (4), no sindole de aplicacin ningn tributo que se cree con posteriori-
dad. Tampoco le sern de aplicacin los cambios que pudieran introducirse
en el rgimen de determinacin y pago de los tributos que le sean aplicables
salvo que el titular de actividad minera opte por tributar de acuerdo con el
rgimen modificado.
Asimismo, en dicho Informe se concluye que, en relacin con el IGV, la estabi-
lidad tributaria comprende la alcuota de dicho Impuesto.
2. En lo que respecta a la determinacin del IGV, de conformidad con lo dispues-
to en el artculo 11 del TUO de la Ley del IGV, dicho Impuesto se determina

(1) Publicada el 6.9.2000.


(2) Disponible en la Pgina Web de la SUNAT (0).
(3) Suscritos al amparo del TUO de la Ley General de Minera y cuyo programa de inversin
o estudio de factibilidad ha sido presentado con anterioridad a la entrada en vigencia de
la Ley N 27343.
(4) Es preciso manifestar que el programa de inversin opera para aquellos contratos a que
se refiere los artculos 78 y 79 del TUO de la Ley General de Minera. Para el caso
de contratos a que se refieren los artculos 82 y 83 del mencionado TUO, el rgimen
tributario se estabiliza a la fecha de aprobacin del estudio de factibilidad tcnico-eco-
nmico, conforme al artculo 85 del mismo.

EDICIONES
134 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

mensualmente, deduciendo del Impuesto Bruto de cada perodo el crdito fis-


cal, calculado de acuerdo a lo previsto en los captulos V, VI y VII del Ttulo I
referido al citado Impuesto (5).
En cuanto al Impuesto Bruto, el artculo 12 de la citada norma seala que el
correspondiente a cada operacin gravada, es el monto resultante de aplicar
la tasa del Impuesto sobre la base imponible; en tanto que el Impuesto Bruto
correspondiente al contribuyente por cada perodo tributario, es la suma de los
Impuestos Brutos determinados conforme al mismo artculo por las operacio-
nes gravadas de ese perodo.
Respecto al crdito fiscal, el artculo 18 del TUO mencionado seala que est
constituido por el IGV consignado separadamente en el comprobante de pago,
que respalde la adquisicin de bienes, servicios y contratos de construccin, o
el pagado en la importacin del bien o con motivo de la utilizacin en el pas
de servicios prestados por no domiciliados.
Aade que slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisiciones de bienes,
las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de construccin o im-
portaciones que renan los requisitos formales y sustanciales que dicho artculo
contiene.
Por su parte, el artculo 19 del mismo TUO establece que para ejercer el dere-
cho al crdito fiscal se cumplirn los requisitos formales mencionados en dicho
artculo.
3. Ahora bien, de acuerdo con lo dispuesto en el artculo 34 del citado
TUO, el monto del IGV que hubiere sido consignado en los comprobantes
de pago correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contra-
tos de construccin y las plizas de importacin, dar derecho a un saldo
a favor del exportador conforme lo disponga el Reglamento de la Ley del
IGV.
Agrega dicho artculo que, a fin de establecer dicho saldo sern de aplicacin
las disposiciones referidas al crdito fiscal contenidas en los Captulos VI y VII
del TUO de la Ley del IGV(6).
4. Como se puede apreciar, las normas que regulan el IGV han establecido que
el crdito fiscal est constituido por el IGV que grava la adquisicin de bienes
y servicios, contratos de construccin, importacin del bien o utilizacin en el
pas de servicios prestados por no domiciliados (7), sin que se haya establecido
un tope en su aplicacin en funcin de la tasa del Impuesto que la empresa ad-

(5) En la importacin de bienes, el Impuesto a pagar es el Impuesto Bruto.


(6) El Captulo VI se encuentra referido al Crdito Fiscal y el Captulo VII a los ajustes al Im-
puesto Bruto y al Crdito Fiscal.
(7) Siempre que se cumpla con los requisitos establecidos por las normas que regulen el IGV.

135
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

quirente de los bienes debe aplicar en sus propias operaciones para determinar
el impuesto bruto (8).
En consecuencia, las empresas que gozan de la estabilidad tributaria materia
de consulta, pueden utilizar como crdito fiscal o saldo a favor del exportador,
el ntegro del IGV que grav sus adquisiciones de bienes, servicios y contratos
de construccin, an cuando dicho IGV haya sido calculado con una alcuota
superior a la que aplican dichas empresas a sus operaciones gravadas (9).
CONCLUSIN:
Las empresas que gozan de la estabilidad tributaria otorgada por Contratos de
Garantas y Medidas de Promocin de la Inversin, suscritos al amparo del TUO de
la Ley General de Minera y cuyo programa de inversin o estudio de factibilidad ha
sido presentado con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley N 27343; y que
comprende la alcuota del IGV, pueden utilizar como crdito fiscal o saldo a favor
del exportador, el ntegro del IGV que grav sus adquisiciones, an cuando dicho
Impuesto haya sido calculado con una alcuota superior a la que aplican dichas em-
presas a sus operaciones gravadas.
Lima, 13 de abril de 2007.
Original firmado por
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

(8) Sin perjuicio de lo antes sealado, debe tenerse en consideracin que, conforme a lo
dispuesto en los artculos 3 y 4 del Reglamento de Notas de Crdito Negociables,
aprobado mediante Decreto Supremo N 126-94-EF (publicado el 29.9.1994) y normas
modificatorias, el Saldo a Favor por Exportacin se deducir del Impuesto Bruto del IGV
a cargo del sujeto y de quedar un monto a su favor, ste se denominar Saldo a Favor
Materia del Beneficio, del cual se deducir las compensaciones efectuadas. Asimismo,
de quedar un monto a favor del exportador, ste podr solicitar su devolucin mediante
las Notas de Crdito Negociables. La compensacin o devolucin tendr como lmite un
porcentaje equivalente a la tasa del IGV incluyendo el Impuesto de Promocin Munici-
pal, sobre las exportaciones realizadas en el perodo. El Saldo a Favor Materia del Bene-
ficio que exceda dicho lmite podr ser arrastrado como Saldo a Favor por Exportacin a
los meses siguientes.
(9) Siempre que se cumpla con los requisitos establecidos por las normas que regulan el
IGV.

EDICIONES
136 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 158-2007-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Dentro del contexto normativo vigente con anterioridad al


Decreto Legislativo N 980, en el caso de comprobantes de pago cuya fe-
cha de emisin fuera anterior a la de legalizacin del Registro de Compras,
el derecho al crdito fiscal sustentado en dichos documentos se poda ejer-
cer a partir del perodo correspondiente a la fecha de legalizacin, siempre
que dichas anotaciones se hubiesen efectuado dentro de los plazos previs-
tos en la norma reglamentaria.

MATERIA:
Se formula la siguiente consulta respecto de los alcances de la precisin efec-
tuada por el Decreto Legislativo N 929 al inciso c) del artculo 19 del Texto
nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto
Selectivo al Consumo (ISC), antes de la modificacin dispuesta por el Decreto
Legislativo N 980:
Tratndose de comprobantes de pago cuya fecha de emisin fuera anterior a
la de legalizacin del Registro de Compras, se puede ejercer el derecho al crdito
fiscal sustentado en dichos documentos a partir del perodo correspondiente a la
fecha de legalizacin, sin que para ello sea de aplicacin el plazo para efectuar la
anotacin previsto en el Reglamento de la Ley del IGV e ISC?
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N 055-99-EF,
publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley
del IGV e ISC).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N 029-94-EF, publicado el
29.3.1994, cuyo Ttulo I fuera sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF,
publicado el 31.12.1996, y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de
la Ley del IGV e ISC).
Decreto Legislativo N 929, que precisa los alcances del inciso c) del artculo
19 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, publicado el 10.10.2003.
Resolucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT, que establece las nor-
mas referidas a libros y registros vinculados a asuntos tributarios, publicada el
30.12.2006.

137
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

ANLISIS:
1. El inciso c) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV e ISC (1), sealaba
como requisito formal para ejercer el derecho al crdito fiscal a que se re-
fiere el artculo 18 del citado TUO (2) , que los comprobantes de pago, las
notas de dbito, los documentos emitidos por SUNAT a los que se refiere el
inciso a) del mismo artculo 19, o el formulario donde conste el pago del
Impuesto en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados; hu-
bieran sido anotados por el sujeto del Impuesto en su Registro de Compras,
dentro del plazo que seale el Reglamento. Agregaba que el mencionado
Registro deba estar legalizado antes de su uso y reunir los requisitos previs-
tos en el Reglamento.
Asimismo, el numeral 2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV e
ISC dispone que, el derecho al crdito fiscal se ejercer a partir de la fecha de
anotacin en el Registro de Compras, de los documentos que correspondan;
agregando que, de no efectuarse la anotacin en el plazo establecido en el
Captulo IX, no se podr ejercer el citado derecho.
2. En cuanto al plazo para efectuar las anotaciones, el numeral 3.1 del artculo 10
del Reglamento de la Ley del IGV e ISC (contenido en el Captulo IX de este
Reglamento) establece que, para determinar el valor mensual de las operacio-
nes realizadas, los contribuyentes del Impuesto debern anotar sus operaciones
as como las modificaciones al valor de las mismas, en el mes en que stas se
realicen.
Aade que para efecto del Registro de Compras, las adquisiciones podrn ser
anotadas dentro de los cuatro (4) perodos tributarios computados a partir del
primer da del mes siguiente de la fecha de emisin del documento que corres-
ponda, siempre que los documentos respectivos sean recibidos con retraso.
Vencido este ltimo plazo el adquirente que haya perdido el derecho al crdito
fiscal podr contabilizar el correspondiente Impuesto como gasto o costo para
efecto del Impuesto a la Renta.
Adicionalmente, el numeral 3.2 del mencionado artculo 10 dispone que los
documentos emitidos por la SUNAT que sustentan el crdito fiscal en opera-
ciones de importacin, las liquidaciones de compra y aquellos que sustentan la
utilizacin de servicios, debern anotarse a partir de la fecha en que se efectu
el pago del Impuesto.
3. De otro lado, mediante el artculo 1 del Decreto Legislativo N 929 se
efectuaron precisiones a fin de poder determinar cundo se consideran

(1) Segn texto vigente con anterioridad a la modificacin dispuesta por el Decreto Legisla-
tivo N 980.
(2) El cual establece los requisitos sustanciales del crdito fiscal.

EDICIONES
138 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

cumplidos los requisitos previstos en el inciso c) del artculo 19 del TUO


de la Ley del IGV e ISC, relacionados con la legalizacin del Registro de
Compras, para cuyo efecto la norma dispuso que se deber tener en cuen-
ta lo siguiente:
a) El Registro de Compras deber ser legalizado antes de su uso, de acuerdo a
las normas vigentes (3);
b) El crdito fiscal se ejercer a partir de la fecha de anotacin de los documentos
que correspondan en el Registro de Compras debidamente legalizado;
c) Tratndose de documentos que sustentan crdito fiscal cuya fecha de emi-
sin sea anterior a la de legalizacin del Registro de Compras, slo se podr
ejercer el derecho a dicho crdito a partir del perodo correspondiente a la
fecha de legalizacin.
Asimismo, el artculo 2 del mencionado Decreto Legislativo precis que el in-
cumplimiento en la anotacin en el Registro de Compras de los comprobantes
de pago, notas de dbito, documentos emitidos por ADUANAS y el documento
donde conste el pago del Impuesto en la utilizacin de servicios prestados por
no domiciliados, dentro del plazo que establezca el Reglamento de la Ley del
IGV e ISC, implica la prdida del crdito fiscal en ellos consignados.
4. Como se puede apreciar de las normas antes citadas, el artculo 1 del Decre-
to Legislativo N 929 efecta precisiones que permiten determinar el cumpli-
miento de los requisitos establecidos en el inciso c) del artculo 19 del TUO
de la Ley del IGV e ISC para efecto de ejercer el derecho al crdito fiscal, no
habiendo modificado o dejado sin efecto el cumplimiento del requisito referido
al plazo para realizar las anotaciones de los documentos que sustentan dicho
crdito.
As, para efecto de la aplicacin de lo sealado en el inciso c) del artculo 1
del Decreto Legislativo N 929, debe concordarse esta norma con lo dispuesto
en el artculo 2 del mismo Decreto en lo que respecta al plazo para efectuar
la anotacin.
5. En ese sentido, y dentro del contexto normativo vigente con anterioridad a la
modificacin efectuada por el Decreto Legislativo N 980, para cumplir con
el requisito formal establecido en el inciso c) del artculo 19 del TUO de la
Ley del IGV e ISC, era preciso que los documentos que sustentaban el crdito
fiscal hubieran sido anotados en el Registro de Compras dentro del plazo que
sealaba el Reglamento, esto es, anotados en el mes en que se realizaron las

(3) Cabe sealar que el artculo 3 de la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/


SUNAT establece que los libros y registros vinculados a asuntos tributarios debern
ser legalizados antes de su uso, incluso cuando sean llevados en hojas sueltas o con-
tinuas.

139
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

operaciones respectivas o a partir de la fecha en que se efectu el pago del Im-


puesto; y nicamente tratndose de documentos recibidos con retraso, la ano-
tacin poda efectuarse dentro de los cuatro perodos tributarios computados
a partir del primer da del mes siguiente de la fecha de emisin del documento
que corresponda, perdindose el derecho al crdito fiscal vencido este ltimo
plazo (4).
En buena cuenta, el crdito fiscal poda ejercerse a partir de la fecha de ano-
tacin de los documentos en el Registro de Compras previamente legalizado;
o a partir del perodo en que se efectuase la legalizacin (en caso que la fecha
de emisin de dichos documentos fuera anterior a la fecha de legalizacin del
Registro de Compras); siempre que dichas anotaciones se efecten dentro de
los plazos previstos en la norma reglamentaria(5).
CONCLUSIN:
Dentro del contexto normativo vigente con anterioridad al Decreto Legislativo
N 980, en el caso de comprobantes de pago cuya fecha de emisin fuera anterior a
la de legalizacin del Registro de Compras, el derecho al crdito fiscal sustentado en
dichos documentos se poda ejercer a partir del perodo correspondiente a la fecha
de legalizacin, siempre que dichas anotaciones se hubiesen efectuado dentro de
los plazos previstos en la norma reglamentaria.
Lima, 3 de septiembre de 2007.
Original firmado por
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

(4) Debe tenerse en cuenta que en el Informe N 124-2005-SUNAT/2B0000 (el cual se


encuentra a su disposicin en la Pgina Web de la SUNAT: www.sunat.gob.pe), se ha
concluido que para efecto del ejercicio del derecho al crdito fiscal, la anotacin en el
Registro de Compras de los documentos emitidos por la SUNAT que acrediten el pago
del IGV en las importaciones, no est sujeta al plazo previsto en el numeral 3.1 del art-
culo 10 del Reglamento de la Ley del IGV e ISC.
(5) Este criterio ha sido manifestado anteriormente por esta Administracin Tributaria en
el Informe N 304-2003-SUNAT/2B0000 e Informe N 241-2005-SUNAT/2B0000, los
cuales tambin se encuentran a su disposicin en la Pgina Web de la SUNAT.

EDICIONES
140 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 103-2007-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Los intereses compensatorios, originados por la venta al


crdito de bienes exonerada del IGV, se encuentran exonerados de dicho
impuesto.
El comprador, en el supuesto que el vendedor de tales bienes aplique
el IGV sobre los intereses compensatorios, consignndolos separadamen-
te en el respectivo comprobante de pago, no podr hacer uso del crdito
fiscal correspondiente.

Se consulta:
1. Si los intereses, generados por la venta al crdito de bienes exonerados del
Impuesto General a las Ventas (IGV), se encuentran tambin exonerados
de dicho impuesto.
2. Si el comprador, en el supuesto que el vendedor de tales bienes aplique
el IGV sobre los intereses compensatorios, consignndolos separadamente
en el respectivo comprobante de pago, podra hacer uso del crdito fiscal
correspondiente.

BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N
055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias (en adelante,
TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selec-
tivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 029-94-EF, publi-
cado el 29.3.1994, y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de
la Ley del IGV).

ANLISIS:
En cuanto a la primera consulta, se parte del supuesto que la misma est
dirigida a establecer si los intereses compensatorios, originados en la venta
al crdito de bienes muebles e inmuebles exonerados del IGV, se encuentran
tambin exonerados de dicho impuesto.
Al respecto, el artculo 1 del TUO de la Ley del IGV seala que dicho im-

141
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

puesto grava, entre otros, la venta (1) en el pas de bienes muebles (2) y la primera
venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos.
Aade el citado dispositivo, que tambin se encontrar gravada la posterior venta
del inmueble que realicen las empresas vinculadas con el constructor, cuando el
inmueble haya sido adquirido directamente de ste o de empresas vinculadas eco-
nmicamente con el mismo.
Agrega, que lo dispuesto en el prrafo anterior no ser de aplicacin cuando se
demuestre que el precio de la venta realizada es igual o mayor al valor de mercado.
Ahora bien, el primer prrafo del artculo 14 del TUO de la Ley del IGV seala
que se entiende por valor de venta del bien, retribucin por servicio, valor de cons-
truccin o venta de bien inmueble, segn el caso, la suma total que queda obligado
a pagar el adquirente del bien, usuario del servicio o quien encarga la construccin.
Se entender que esa suma est integrada por el valor total consignado en el com-
probante de pago de los bienes, servicios o construccin, incluyendo los cargos que
se efecten por separado de aqul y an cuando se originen en la prestacin de
servicios complementarios, en intereses devengados por el precio no pagado o en
gastos de financiacin de la operacin. Los gastos realizados por cuenta del com-
prador o usuario del servicio forman parte de la base imponible cuando consten en
el respectivo comprobante de pago emitido a nombre del vendedor, constructor o
quien preste el servicio.
Como puede apreciarse de la norma glosada, en la venta de un bien, para efecto
de las normas que regulan el IGV, el valor de venta de dicha operacin est consti-
tuido por todo aquello que se encuentra obligado a pagar el adquirente, incluyendo
a los intereses compensatorios (3).

(1) El inciso a) del artculo 3 del citado TUO establece que para los efectos de la aplicacin
del IGV se entiende por venta: i) todo acto por el que se transfieren bienes a ttulo one-
roso, independientemente de la designacin que se d a los contratos o negociaciones
que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes; y ii) el retiro
de bienes que efecte el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa misma,
incluyendo los que se efecten como descuento o bonificacin, con excepcin de los
sealados por dicho TUO y su Reglamento.
(2) El inciso b) del artculo 3 del TUO de la Ley del IGV dispone que se entiende por bienes
muebles a los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes
a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave
y similares, las naves y aeronaves, as como los documentos y ttulos cuya transferencia
implique la de cualquiera de los mencionados bienes.
Por su parte, el numeral 8 del artculo 2 del Reglamento de la Ley del IGV detalla los
bienes que no estn comprendidos en el inciso b) del artculo 3 del aludido TUO, esto
es, que no estn considerados como bienes muebles.
(3) El Tribunal Fiscal mediante Resolucin N 214-5-2000, publicada el 5.5.2000, que cons-
tituye jurisprudencia de observancia obligatoria, al analizar el artculo 14 del TUO de la
Ley del IGV seala que dicho artculo se encuentra referido exclusivamente a los intere-
ses compensatorios que si forman parte del valor de venta, y agrega que los intereses de
naturaleza moratoria no estn incluidos de forma expresa dentro de tal concepto.

EDICIONES
142 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

En tal sentido, si una operacin de venta de bienes muebles o inmuebles se en-


cuentra exonerada del IGV, los intereses compensatorios al formar parte del valor de
venta de tal operacin, tambin se encontrarn exonerados del impuesto.
En lo que se refiere a la segunda consulta, cabe indicar que de conformidad con
el numeral 3 del cuarto prrafo del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV, no darn
derecho al crdito fiscal, entre otros, los comprobantes que hayan sido otorgados
por operaciones exoneradas del impuesto.
CONCLUSIONES:
1. Los intereses compensatorios, originados por la venta al crdito de bienes exo-
nerada del IGV, se encuentran exonerados de dicho impuesto.
2. El comprador, en el supuesto que el vendedor de tales bienes aplique el IGV
sobre los intereses compensatorios, consignndolos separadamente en el res-
pectivo comprobante de pago, no podr hacer uso del crdito fiscal correspon-
diente.
Lima, 6 de junio de 2007
Original firmado por
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

143
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 138-2008-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Bajo el contexto normativo vigente con anterioridad al Decreto


Legislativo N 973 se concluye que cuando el inciso b) del artculo 11 del Regla-
mento de la Ley que aprueba las normas de Promocin del Sector Agrario sea-
la que pueden acogerse al Rgimen de Recuperacin Anticipada del Impuesto
General a las Ventas las empresas nuevas que produzcan en el futuro los bienes
detallados en el programa de inversin, los mismos que deben ser destinados
a la exportacin o cuya venta se encuentre gravada con el impuesto; dicha dis-
posicin hace alusin a aquellas empresas nuevas que efectuaran ellas mismas
la exportacin de los mencionados bienes o su venta gravada con el IGV y que,
por tal razn, generaran saldo a favor del exportador o crdito fiscal cuya recu-
peracin podan obtener en forma anticipada en virtud del citado rgimen.

MATERIA
Bajo el contexto normativo vigente con anterioridad al Decreto Legislativo N
973, se consulta sobre los alcances del requisito previsto en el inciso b) del artculo
11 del Reglamento de la Ley N 27360 Ley que aprueba las Normas de Promo-
cin del Sector Agrario, referido al Rgimen de Recuperacin Anticipada del Im-
puesto General a las Ventas (IGV), en el extremo que seala que los bienes materia
del programa de inversin deben ser destinados a la exportacin o cuya venta se
encuentre gravada con el impuesto.
BASE LEGAL:
Ley N 27360, Ley que aprueba las normas de Promocin del Sector Agrario,
publicada el 31.10.2000.
Reglamento de la Ley N 27360, aprobado por el Decreto Supremo N
049-2002-AG, publicado el 11.9.2002.
ANLISIS:
1. Mediante la Ley N 27360 se declar de inters prioritario la inversin y desa-
rrollo del sector agrario, establecindose diversos beneficios tributarios a favor
de los sujetos comprendidos en los alcances de dicha Ley(1).

(1) Segn lo establecido en el artculo 2 de la Ley en concordancia con el numeral 1 del


artculo 2 de su Reglamento, son beneficiarios de sta las personas naturales o jurdicas
que desarrollen principalmente actividades de cultivo y/o crianza, con excepcin de la
industria forestal; as como las personas naturales o jurdicas que realicen principalmen-
te actividad agroindustrial, siempre que utilicen principalmente productos agropecua

EDICIONES
144 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

As, el artculo 5 de la referida Ley seala que las personas naturales o jurdicas
comprendidas en los alcances del mencionado dispositivo, que se encuentren
en la etapa preproductiva de sus inversiones, podrn recuperar anticipadamen-
te el IGV pagado por las adquisiciones de bienes de capital, insumos, servicios
y contratos de construccin, de acuerdo a los montos, plazos, cobertura, con-
diciones y procedimientos que se establezcan en el Reglamento. La etapa pre-
productiva de las inversiones en ningn caso podr exceder de 5 (cinco) aos
de acuerdo a lo que establezca el Reglamento.
2. Por su parte, el artculo 10 del Reglamento de la Ley N 27360 indica que el r-
gimen a que se refiere la norma antes citada, consiste en la devolucin mediante
Notas de Crdito Negociables, que realizar la SUNAT del impuesto pagado en
las operaciones de importacin y/o adquisicin local de insumos y bienes de
capital, as como servicios y contratos de construccin, siempre que se utilicen
directamente en la etapa preproductiva (2). Agrega la norma que, los beneficiarios
sustentarn la inversin ejecutada en cada ejercicio mediante la presentacin a la
SUNAT de una declaracin jurada refrendada por una Sociedad de Auditora en
la cual se detalle la inversin realizada en la etapa preproductiva. La mencionada
declaracin jurada deber estar acompaada de un informe tcnico sustentatorio
preparado por la referida sociedad.
Asimismo, el artculo 11 del citado Reglamento establece que pueden acoger-
se al mencionado Rgimen:
a. Las empresas nuevas que se encuentren exclusivamente durante la etapa
preproductiva del total de sus inversiones; y,


rios, producidos directamente o adquiridos de las personas que desarrollen cultivos y/o
crianzas antes mencionadas, en reas donde se producen dichos productos, fuera de la
Provincia de Lima y la Provincia Constitucional del Callao. No estn incluidas en la citada
Ley las actividades agroindustriales relacionadas con trigo, tabaco, semillas oleaginosas,
aceites y cerveza.
Adicionalmente, son beneficiarias de la mencionada Ley, las personas naturales o jurdi-
cas que desarrollen actividad avcola que no utiliza maz amarillo duro importado en el
proceso productivo.
(2) Para tal efecto, el numeral 7 del artculo 2 del Reglamento de la Ley N 27360 sea-
la que por etapa preproductiva debe entenderse el perodo anterior al inicio de las
operaciones productivas; considerndose iniciadas las referidas operaciones, cuando se
realice la primera transferencia de los principales bienes indicados en el programa de
inversin a que se refiere el artculo 5 del Reglamento. Dicha etapa se determinar por
cada contribuyente. Aade que, por excepcin, se encuentran comprendidas en la etapa
preproductiva las transferencias provenientes de cultivos secundarios.
Asimismo, la norma indica que dicha etapa en ningn caso podr exceder de cinco
(5) aos, la misma que deber ser computada desde la fecha de acogimiento a los
beneficios, segn lo dispuesto en el artculo 3 del Reglamento. La etapa preproductiva
finaliza cuando los beneficiarios inicien sus operaciones productivas, culmine el plazo
de vigencia del beneficio o transcurran los cinco (5) aos antes referidos, lo que ocurra
primero.

145
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

b. Las empresas nuevas que produzcan en el futuro, los principales bienes se-
alados en el programa de inversin a que se refiere el artculo 5 de dicho
Reglamento (3), los mismos que deben ser destinados a la exportacin o cuya
venta se encuentre gravada con el impuesto.
El artculo en mencin agrega que, en el caso de los contribuyentes que se
encuentren exonerados del impuesto, a efecto de gozar del rgimen debern
presentar la solicitud de renuncia a dicha exoneracin y obtener la aproba-
cin de la misma, previo al acogimiento al referido rgimen. Dicha renuncia
se realizar conforme a lo dispuesto en la Resolucin de Superintendencia N
103-2000/SUNAT, en lo que le fuera aplicable.
Adicionalmente, la norma indica que los beneficiarios a los que se les otorgue
alguna exoneracin con posterioridad al acogimiento al rgimen, debern pre-
sentar la solicitud de renuncia a dicha exoneracin dentro del mes siguiente a
la publicacin de la norma que la concede; en caso de no presentar la referida
solicitud o no obtener su aprobacin, debern reintegrar el impuesto que re-
cuperaron anticipadamente. El monto a reintegrar deber ser actualizado, de
acuerdo a lo sealado en el ltimo prrafo del artculo 17 del Reglamento.
3. Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, el rgimen materia de
anlisis permite a los sujetos beneficiarios de la Ley N 27360, que se encontra-
sen en la etapa preproductiva de sus inversiones, obtener la devolucin del IGV
que grava las operaciones de importacin y/o adquisicin local de insumos y
bienes de capital, as como servicios y contratos de construccin (4) que se utili-
cen directamente en dicha etapa preproductiva.
Al respecto, cabe indicar que el establecimiento de un rgimen como el antes
mencionado se efecta teniendo en cuenta que, dentro de la mecnica de los
Impuestos al Valor Agregado (como es el caso del Impuesto General a las Ven-
tas), el Impuesto slo debe incidir sobre el valor agregado en cada una de las
etapas de la cadena de produccin y distribucin de bienes y servicios, para
lo cual el Impuesto que es trasladado al contribuyente en sus adquisiciones

(3) Conforme establece el artculo 5 del Reglamento, los beneficiarios que realicen las in-
versiones a que se refiere el numeral 4.2 del artculo 4 y el artculo 5 de la Ley, debern
presentar un programa de inversin ante el Ministerio de Agricultura, de acuerdo al
formato que ste apruebe. El beneficiario deber exhibir copia del referido programa
cuando la SUNAT lo requiera.
(4) Tal como se ha indicado en el Informe N 146-2007-SUNAT/2B0000 (disponible en la
pgina web de la SUNAT: http://www.sunat.gob.pe), para efecto de gozar del beneficio
de recuperacin anticipada del IGV establecido en la Ley N 27360, no se requiere que
el beneficiario pague el IGV que grave sus adquisiciones de bienes de capital, insumos,
servicios y contratos de construccin. No obstante, para efecto de la recuperacin an-
ticipada del IGV que grave la importacin de bienes y la utilizacin de servicios, dicho
Impuesto s debe encontrarse pagado, entendindose como tal a aquel acreditado con
los documentos emitidos por la SUNAT en el caso de la importacin de bienes y el que
consta en el formulario respectivo tratndose de la utilizacin de servicios.

EDICIONES
146 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

destinadas a operaciones gravadas (crdito fiscal), puede ser deducido por ste
del IGV que grava sus operaciones (dbito fiscal); siendo que a travs del me-
canismo de traslacin se transfiere la carga del impuesto al consumidor final.
As, tratndose de sujetos que, por encontrarse en la etapa preproductiva o
preoperativa, no pueden efectuar dicha deduccin debido a que no generan
dbito fiscal(5), se establece bajo determinadas condiciones el rgimen de recu-
peracin anticipada a fin de evitar que el IGV trasladado en sus adquisiciones
tenga un efecto negativo al convertirse, dado el tiempo que tendra que trans-
currir para que pueda efectuarse tal deduccin (6), en un costo financiero.
En ese contexto es que el rgimen de recuperacin anticipada permite recuperar
anticipadamente, va devolucin, el IGV que, si se tratara de empresas que realizan
operaciones gravadas, podra ser deducido como crdito fiscal o, en su caso, ser aplica-
do como saldo a favor del exportador, esto ltimo teniendo en cuenta que la mecnica
del Impuesto en el caso peruano se rige por el principio de imposicin en el pas de
destino(7), el cual obliga a restituir al exportador, va compensacin o devolucin, el
IGV que haya afectado sus adquisiciones destinadas a exportaciones.
4. Atendiendo a lo anterior, debemos concluir que cuando el inciso b) del artculo
11 del Reglamento de la Ley N 27360 seala que pueden acogerse al Rgimen
de Recuperacin Anticipada del IGV las empresas nuevas que produzcan en el
futuro los bienes sealados en el programa de inversin, los mismos que deben ser
destinados a la exportacin o cuya venta se encuentre gravada con el impuesto;
dicha disposicin hace alusin a aquellas empresas nuevas que efectuaran ellas
mismas la exportacin de los mencionados bienes o su venta gravada con el IGV
y que, por tal razn, generaran saldo a favor del exportador o crdito fiscal cuya
recuperacin podran obtener en forma anticipada en virtud del citado rgimen.

(5) Es importante resaltar que, tratndose de ventas internas de los bienes materia del programa
de inversin, la condicin para acceder al rgimen es que las mismas se encuentren gravadas
con el IGV. As pues, si tales bienes estuvieran exonerados de este Impuesto por encontrarse
comprendidos en el Apndice I del Texto nico de la Ley del IGV, aprobado por Decreto Su-
premo N 055-99-EF(publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias), el sujeto no gozar
del Rgimen de Recuperacin Anticipada del IGV, salvo que renuncie a dicha exoneracin,
conforme lo establece el artculo 11 del Reglamento de la Ley N 27360.
(6) Lo cual ocurrira con el inicio de la etapa productiva u operativa.
(7) En virtud de este principio, las exportaciones nacionales deben concurrir al mercado
internacional libre de impuestos y gravmenes, incrementando con esa medida la com-
petitividad de los precios de los productos nacionales en el comercio internacional.
Es as que, en aplicacin de dicho principio, la imposicin a las exportaciones gira en
torno a la tasa cero para los bienes y servicios que se exporten; de forma tal que el ex-
portador por el hecho de trasladar para su consumo en el exterior, los bienes o servicios
de que se trate, tenga derecho a la devolucin de los impuestos que hayan gravado los
bienes o servicios vinculados a la exportacin.
En: La Imposicin al Consumo en el Per. Estudio Terico-Prctico de la Ley del Im-
puesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo. Bravo Sheen, David y;
Villanueva Gutirrez, Walker, Lima : Estudio Caballero Bustamante, 1998, pg 255.

147
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

CONCLUSIN:
Cuando el inciso b) del artculo 11 del Reglamento de la Ley N 27360 seala
que pueden acogerse al Rgimen de Recuperacin Anticipada del IGV las empresas
nuevas que produzcan en el futuro los bienes sealados en el programa de inversin,
los mismos que deben ser destinados a la exportacin o cuya venta se encuentre
gravada con el impuesto; dicha disposicin hace alusin a aquellas empresas nuevas
que efectuaran ellas mismas la exportacin de los mencionados bienes o su venta
gravada con el IGV y que, por tal razn, generaran saldo a favor del exportador o
crdito fiscal cuya recuperacin podan obtener en forma anticipada en virtud del
citado rgimen.
Lima, 30 de junio de 2008.
Original firmado por
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

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148 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 029-2007-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Procede utilizar el crdito fiscal por el IGV que grava los pasajes y
viticos de un sujeto no domiciliado, siempre que dichas adquisiciones puedan ser
permitidas como costo o gasto de la empresa domiciliada para efecto del Impuesto
a la Renta y se destinen a la realizacin de las operaciones gravadas con el IGV de
la empresa.
El pago de la contribucin impuesta con ocasin de la concesin otorgada
al amparo del TUO de las Normas con Rango de Ley que regulan la entrega en
concesin al Sector Privado de las Obras Pblicas de Infraestructura y de Servicios
Pblicos es deducible para la determinacin del Impuesto a la Renta de tercera
categora del concesionario.

MATERIA:
1. En los contratos de concesiones de carreteras, se entrega la cobranza del
peaje a los concesionarios. En dichos contratos se ha indicado que una par-
te de la recaudacin del peaje debe ser entregada al Estado, en cabeza de
alguna entidad del gobierno. As, por ejemplo, el concesionario factura al
usuario de la carretera S/. 100 ms Impuesto General a las Ventas; y debe
entregar al Estado, en virtud del contrato S/. 10. En tal sentido, se consulta
si el pago al Estado (S/. 10 en el ejemplo) se debe considerar gasto del con-
cesionario?
2. Una empresa domiciliada en el pas asume los pasajes y viticos del sujeto no
domiciliado, y recibe a nombre propio (de la empresa domiciliada) las facturas
de los proveedores (hotel, aerolnea, restaurantes, etc.)
La empresa domiciliada que asume los pasajes y viticos del sujeto no domi-
ciliado podr usar como crdito fiscal el IGV que grava las adquisiciones de
bienes y servicios por dichos conceptos (pasajes y viticos del sujeto no domi-
ciliado)?

BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el
Decreto Supremo N 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y normas modifica-
torias (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supre-
mo N 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y normas modificatorias (en adelante,
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta).

149
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado
por el Decreto Supremo N 055-99-EF, publicado el 15.4.1999 y normas modi-
ficatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N 029-94-EF, publicado
el 29.3.1994, y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del
IGV).
Texto nico Ordenado (TUO) de las Normas con Rango de Ley que regulan la
Entrega en concesin al Sector Privado de las Obras Pblicas de Infraestructura
y de Servicios Pblicos, aprobado por el Decreto Supremo N 059-96-PCM, y
normas modificatorias, publicado el 27.12.1996.
Reglamento del Texto nico Ordenado (TUO) de las normas con rango de Ley
que regulan la entrega en concesin al Sector Privado de las obras pblicas
de infraestructura y de servicios pblicos, aprobado por Decreto Supremo N
060-96-PCM, publicado el 28.12.1996 y modificatorias (en adelante, Reglamento
del TUO de las Normas con Rango de Ley que regulan la Entrega en concesin al
Sector Privado de las Obras Pblicas de Infraestructura y de Servicios Pblicos).
ANLISIS:
A. CONCESIONES DE CARRETERAS ENTREGAS AL ESTADO
Para efecto de absolucin de la consulta 1, se parte de la premisa que la
misma se encuentra referida a contratos de concesin de obras pblicas de in-
fraestructura y de servicios pblicos a ttulo oneroso, suscritos con el Estado
al amparo de lo dispuesto en el Texto nico Ordenado aprobado por Decreto
Supremo N 059-96-PCM; en los cuales se ha impuesto al concesionario una
contribucin determinada a favor del Estado consistente en una participacin
sobre sus beneficios.
Sobre el particular, cabe indicar lo siguiente:
1. De conformidad con lo dispuesto en el artculo 14 del TUO de las Normas
con Rango de Ley que regulan la Entrega en concesin al Sector Privado de las
Obras Pblicas de Infraestructura y de Servicios Pblicos, la concesin podr
otorgarse bajo cualquiera de las siguientes modalidades:
A ttulo oneroso, imponiendo al concesionario una contribucin determinada
en dinero o una participacin sobre sus beneficios a favor del Estado;
A ttulo gratuito;
Cofinanciada por el Estado, con una entrega inicial durante la etapa de cons-
truccin o con entregas en las etapas de explotacin; reintegrables o no;
Mixta, cuando concurran ms de una de las modalidades antes sealadas.

EDICIONES
150 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

2. El artculo 3 del Reglamento del TUO de las Normas con Rango de Ley que
regulan la Entrega en concesin al Sector Privado de las Obras Pblicas de
Infraestructura y de Servicios Pblicos establece que se entiende por concesin
el acto administrativo por el cual el Estado otorga a personas jurdicas naciona-
les o extranjeras la ejecucin y explotacin de determinadas obras pblicas de
infraestructura o la prestacin de ciertos servicios pblicos, aprobados previa-
mente por el PROMCEPRI, por un plazo establecido.
El artculo 14 de dicho Reglamento seala que, para efectos del otorgamiento
de concesiones, el Comit Especial respectivo, convocar a Licitacin Pblica
Especial o a Concurso de Proyectos Integrales, nacionales o internacionales,
segn el caso.
Por su parte, el inciso b) del artculo 20 del mismo Reglamento dispone que
el Comit Especial proceder a evaluar las propuestas, teniendo en conside-
racin, entre otros criterios, los pagos que pudiera realizar el concesionario a
favor del Estado.
El artculo 22 del mencionado Reglamento indica que la concesin se otorgar
al titular de la propuesta ms conveniente, por acuerdo del Comit Especial que
ser comunicado a los postores en la fecha establecida en las bases.
3. Mediante el Oficio N 307-98-EF/66.11, la entonces Direccin General de Po-
ltica Fiscal del Ministerio de Economa y Finanzas seal que el monto que
cobra el Estado al concesionario por el otorgamiento de la concesin, es un
recurso de carcter patrimonial cuya naturaleza no es tributaria, considerndo-
sele como una renta de propiedad. Para efecto de dicho pronunciamiento, la
citada Direccin tom en consideracin lo dispuesto en la Ley N 26703 Ley
de Gestin Presupuestaria del Estado (1).
4. El primer prrafo del artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta
dispone que, a fin de establecer la renta neta de tercera categora se deducir
de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente,
as como los vinculados a la generacin de ganancias de capital, en tanto la
deduccin no est expresamente prohibida por la propia ley.
Asimismo, el ltimo prrafo del mismo artculo seala que para efecto de deter-
minar que los gastos son necesarios para producir y mantener la fuente, stos
debern ser normales para la actividad que genera la renta gravada, as como
cumplir con criterios tales como razonabilidad en relacin con los ingresos del
contribuyente, generalidad para los gastos a que se refieren los incisos l) y ll)(2)
del referido artculo 37, entre otros.

(1) Cabe indicar que norma similar a la contenida en la Ley N 26703 se encuentra recogida
en el artculo 11 de la Ley N 28411 - Ley General del Sistema Nacional de Presupuesto,
publicada el 8.12.2004.

151
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

5. Como se puede apreciar, de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 37 del TUO


de la Ley del Impuesto a la Renta, en principio, todos los gastos necesarios para
la generacin de la renta gravada son deducibles, en aplicacin del principio
de causalidad recogido en el artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta, sin perjuicio que algunos de dichos gastos se encuentran limitados
expresamente por la propia norma (3).
Ahora bien, en el supuesto materia de consulta, la contribucin impuesta por
la concesin otorgada es un desembolso necesario para poder realizar la acti-
vidad que genera la renta gravada.
En efecto, de acuerdo con las normas citadas, dicha contribucin forma parte
del compromiso asumido por el inversionista para el otorgamiento de la conce-
sin, derecho cuya titularidad permite la obtencin de ingresos gravados con el
Impuesto a la Renta.
En tal sentido, en principio es deducible para efecto de la determinacin del
Impuesto a la Renta de tercera categora del concesionario, el pago de la con-
tribucin impuesta con ocasin de la concesin otorgada (4).
B. APLICACIN COMO CRDITO FISCAL DEL IGV QUE GRAVA LOS VITI-
COS DE NO DOMICILIADOS
Al respecto, entendemos que la presente consulta se encuentra referida a los gas-
tos por concepto de viticos (hotel, pasajes areos, restaurantes, etc.) asumidos por
un sujeto domiciliado para efecto de la prestacin de servicios en el pas por parte
de un sujeto no domiciliado, cuando tales servicios generan renta gravable de cuarta
categora para este ltimo, y no existe reembolso por parte del sujeto no domiciliado;
siendo que las facturas respectivas han sido emitidas a favor del sujeto domiciliado.
Al respecto, cabe indicar lo siguiente:

(2) El inciso l) dispone que son deducibles los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribu-
ciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier concepto se
hagan a favor de los servidores en virtud del vnculo laboral existente y con motivo del cese.
Por su parte, el inciso ll) establece que son deducibles los gastos y contribuciones des-
tinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; as
como los gastos de enfermedad de cualquier servidor.
Adicionalmente, seala que son deducibles los gastos que efecte el empleador por las
primas de seguro de salud del cnyuge e hijos del trabajador, siempre que estos ltimos
sean menores de 18 aos.
Aade que tambin estn comprendidos los hijos del trabajador mayores de 18 aos que
se encuentren incapacitados.
Agrega que los gastos recreativos a que se refiere este inciso sern deducibles en la parte
que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio, con un lmite de 40 Unidades
Impositivas Tributarias.
(3) Cabe mencionar que el aludido TUO tambin contempla gastos cuya deduccin est
prohibida.
(4) Sin perjuicio del cumplimiento de otras normas que resulten aplicables para efecto que
proceda la deduccin del gasto.

EDICIONES
152 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
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1. De conformidad con lo dispuesto en el artculo 18 del TUO de la Ley del IGV,


el crdito fiscal est constituido por dicho Impuesto consignado separadamente
en el comprobante de pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios y
contratos de construccin, o el pagado en la importacin del bien o con motivo
de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Agrega la norma que, slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisiciones de
bienes, las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de construccin
o importaciones que renan los requisitos siguientes (5):
a. Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la
legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est
afecto a este ltimo impuesto.
b. Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto.
2. Por su parte el numeral 1 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV dispone
que los bienes, servicios y contratos de construccin que se destinen a operaciones
gravadas y cuya adquisicin o importacin dan derecho a crdito fiscal son:
a. Los insumos, materias primas, bienes intermedios y servicios afectos, utili-
zados en la elaboracin de los bienes que se producen o en los servicios
que se presten.
b. Los bienes de activo fijo, tales como inmuebles, maquinarias y equipos, as
como sus partes, piezas, repuestos y accesorios.
c. Los bienes adquiridos para ser vendidos.
d. Otros bienes, servicios y contratos de construccin cuyo uso o consumo
sea necesario para la realizacin de las operaciones gravadas y que su im-
porte sea permitido deducir como gasto o costo de la empresa.
Como se puede apreciar, para efecto del derecho al crdito fiscal en el supues-
to materia de consulta, se deber tener en consideracin en cada caso concreto
si las adquisiciones de servicios efectuadas pueden ser permitidos como gasto
o costo de la empresa para efecto del Impuesto a la Renta (6), y si estn destina-
das a la realizacin de las operaciones gravadas con el IGV de la empresa.
En tal sentido, proceder la utilizacin del crdito fiscal por el IGV que grava
los pasajes y viticos de un sujeto no domiciliado siempre que se cumpla con
los requisitos sealados (7).

(5) Adicionalmente el artculo 19 del mencionado TUO seala los requisitos formales que
se deber cumplir para efecto de ejercer el derecho al crdito fiscal. Asimismo, existen
otras normas que establecen otros supuestos.
(6) Para lo cual deber analizarse el cumplimiento del principio de causalidad.
(7) Adems del cumplimiento de otros requisitos y condiciones para el goce y ejercicio del
crdito fiscal dispuestos en las normas correspondientes.

153
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

CONCLUSIONES:
1. El pago de la contribucin impuesta con ocasin de la concesin otorgada al
amparo del TUO de las Normas con Rango de Ley que regulan la entrega en
concesin al Sector Privado de las Obras Pblicas de Infraestructura y de Ser-
vicios Pblicos es deducible para la determinacin del Impuesto a la Renta de
tercera categora del concesionario.
2. Procede utilizar el crdito fiscal por el IGV que grava los pasajes y viticos de
un sujeto no domiciliado, siempre que dichas adquisiciones puedan ser permi-
tidas como costo o gasto de la empresa domiciliada para efecto del Impuesto a
la Renta y se destinen a la realizacin de las operaciones gravadas con el IGV
de la empresa.
Lima, 07 de febrero del 2007.
Original firmado por
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

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154 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 076-2008-SUNAT/2B0000

SUMILLA: 1. No procede otorgar el tratamiento previsto en el ltimo


prrafo del inciso a) del artculo 26 del Texto nico Ordenado de la
Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) a los ajustes que disminu-
yan el Valor en Aduana una vez efectuado el pago del Impuesto Bruto
del IGV por conceptos diferentes a los descuentos otorgados por el
proveedor de los bienes materia de importacin.
2. Tratndose del IGV que grava la importacin de bienes, el monto
pagado que no tenga como base imponible el Valor en Aduanas, cons-
tituye un pago indebido o en exceso sujeto a devolucin que, como tal,
no genera derecho a crdito fiscal a favor del importador, al no tener
naturaleza de impuesto pagado.

MATERIA
Se formulan las siguientes consultas:
1. Los descuentos a que se refiere el ltimo prrafo del inciso a) del artculo
26 de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo
al Consumo (ISC), corresponde nicamente a los otorgados por provee-
dores del exterior sobre el valor de la adquisicin de los bienes efectuada
con anterioridad, o incluye tambin a cualquier tipo de descuento o ajuste
respecto del Valor en Aduana sobre el cual se haya liquidado los derechos
de importacin?
2. En los casos en los cuales no procede la aplicacin de lo dispuesto en el in-
ciso a) del artculo 26 de la Ley del IGV e ISC y existan pagos indebidos o en
exceso, se puede utilizar como crdito fiscal el mayor importe pagado por IGV
e IPM al momento de la nacionalizacin?
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF, pu-
blicado el 15.4.1999, y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del
IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selecti-
vo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 029-94-EF, publicado
el 29.3.1994, y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del
IGV).

155
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Texto nico Ordenado de la Ley General de Aduanas, aprobado por el Decreto


Supremo N 129-2004-EF, publicado el 12.9.2004, y normas modificatorias (en
adelante, Ley de Aduanas).
ANLISIS:
En principio, partimos de la premisa que la primera consulta est orientada a
dilucidar si, en el caso de las importaciones de bienes, el tratamiento previsto en
el ltimo prrafo del inciso a) del artculo 26 del TUO de la Ley del IGV es apli-
cable nicamente cuando, con posterioridad al pago del Impuesto Bruto (1), medie
un descuento otorgado por el proveedor del extranjero, o si tambin es aplicable
en todos los casos en los cuales exista disminucin en el Valor en Aduana del bien
importado.
Atendiendo a lo anterior y a fin de brindar respuesta a las consultas planteadas,
se cita la normatividad aplicable:
a. De acuerdo con lo establecido en el artculo 1 del TUO de la Ley del IGV, este
Impuesto grava, entre otras operaciones, la importacin de bienes.
b. El inciso g) del artculo 4 del citado TUO dispone que, en la importacin de
bienes, la obligacin tributaria se origina en la fecha en que se solicita su des-
pacho a consumo.
c. Por su parte, el inciso e) del artculo 13 del referido TUO seala que, tratn-
dose de las importaciones, la base imponible est constituida por el Valor en
Aduana determinado con arreglo a la legislacin pertinente, ms los derechos
e impuestos que afecten la importacin con excepcin del IGV.
d. De otro lado, el inciso a) del artculo 26 del mismo TUO indica que, del monto
del Impuesto Bruto resultante del conjunto de las operaciones realizadas en el
perodo que corresponda, se deducir el monto del Impuesto Bruto correspon-
diente al importe de los descuentos que el sujeto del Impuesto hubiere otor-
gado con posterioridad a la emisin del comprobante de pago que respalde la
operacin que los origina; presumindose sin admitir prueba en contrario que
los descuentos operan en proporcin a la base imponible que conste en el res-
pectivo comprobante de pago emitido.
Agrega que, los descuentos a que se hace referencia, son aquellos que no cons-
tituyan retiro de bienes.
Asimismo, el referido inciso dispone que, en el caso de importaciones, los
descuentos efectuados con posterioridad al pago del Impuesto Bruto, no impli-

(1) En la importacin de bienes el Impuesto a pagar es el Impuesto Bruto, que es el resul-


tante de aplicar la tasa del Impuesto sobre la base imponible, de conformidad con el
segundo prrafo del artculo 11 en concordancia con el primer prrafo del artculo 12
del TUO de la Ley del IGV.

EDICIONES
156 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

carn deduccin alguna respecto del mismo, mantenindose el derecho a su


utilizacin como crdito fiscal; no procediendo la devolucin del Impuesto pa-
gado en exceso, sin perjuicio de la determinacin del costo computable segn
las normas del Impuesto a la Renta.
e. En cuanto al crdito fiscal, el artculo 18 del TUO de la Ley del IGV seala
que dicho crdito est constituido por el IGV consignado separadamente en
el comprobante de pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios
y contratos de construccin, o el pagado en la importacin del bien o con
motivo de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Aade que, solo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisiciones de bienes,
las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de construccin o im-
portaciones que renan los requisitos siguientes:
Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la
legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est
afecto a este ltimo impuesto.
Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto.
Por su parte, el artculo 19 del mencionado TUO establece los requisitos for-
males para ejercer el derecho al crdito fiscal.
f. Finalmente, el primer prrafo del artculo 13 de la Ley de Aduanas establece
que la determinacin de la base imponible para la aplicacin de los derechos
arancelarios y dispone que la base imponible y las tasas de los dems impues-
tos se aplicarn conforme a las normas propias de cada uno de ellos.
Teniendo en cuenta el marco normativo antes desarrollado, corresponde brin-
dar atencin a las consultas planteadas:
1. Tratndose de la importacin de bienes, de las normas que regulan el IGV
se tiene que:
a. La base imponible sobre la cual se aplica dicho Impuesto es el valor en
aduanas; y
b. El crdito fiscal es el IGV pagado en dicha importacin, siempre que se
cumpla con los requisitos sustanciales y formales establecidos por las
citadas normas.
As, en principio, el monto pagado en la importacin de bienes, que no tenga
como base imponible el Valor en Aduanas, es un pago indebido o en exceso,
el cual no generar a favor del importador crdito fiscal.
En efecto, tal como se sealara en el Informe N 051-2001-SUNAT/K00000 (2),

(2) Disponible en la pgina web de la SUNAT: http://www.sunat.gob.pe.

157
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

el pago indebido (3) al carecer de sustento jurdico genera la obligacin de resti-


tuir el monto de lo cobrado indebidamente.
En virtud de ello, el monto pagado indebidamente o en exceso no tiene la na-
turaleza de impuesto pagado y, por ende, no puede generar crdito fiscal.
Sin embargo, el ltimo prrafo del inciso a) del artculo 26 del TUO de la Ley
del IGV ha dispuesto una norma de excepcin, al sealar que, en el caso de
las importaciones los descuentos efectuados con posterioridad al pago del
Impuesto Bruto, no implicarn deduccin alguna respecto de ste ltimo, y no
generarn el desconocimiento del crdito fiscal.
En este sentido, a fin de dar atencin a la primera consulta, es preciso deter-
minar si la frase descuentos efectuados con posterioridad al pago del Impues-
to Bruto contenido en el inciso a) del artculo 26 del citado TUO, abarca,
adems de los descuentos otorgados por el proveedor de los bienes materia
de importacin, a toda modificacin del Valor en Aduana que signifique una
disminucin de este valor.
Para tal efecto, considerando que la referida norma no ha incluido una defi-
nicin que deba aplicarse en este aspecto, debemos analizar en qu contexto
la normatividad del IGV ha utilizado el trmino descuento. As, tenemos lo
siguiente:

NORMA TEXTO

Artculo 3 del TUO Para los efectos de la aplicacin del Impuesto se en-
de la Ley del IGV tiende por:
a) VENTA:
(...)
2. El retiro de bienes que efecte el propietario, socio o
titular de la empresa o la empresa misma, incluyendo los
que se efecten como descuento o bonificacin, con ex-
cepcin de los sealados por esta Ley y su Reglamento,
tales como los siguientes (...).

Artculo 14 del TUO No forman parte del valor de venta, de construccin o


de la Ley del IGV de los ingresos por servicios, en su caso, los conceptos
siguientes:
(...)
b) Los descuentos que consten en el comprobante del
pago, en tanto resulten normales en el comercio y siem-
pre que no constituyan retiro de bienes.

(3) Conforme se ha indicado en el Informe N 193-2007-SUNAT/2B0000 (disponible en la


pgina web de la SUNAT), los pagos en exceso constituyen tambin pagos indebidos.

EDICIONES
158 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Artculo 27 del TUO Del crdito fiscal se deducir:


de la Ley del IGV a) El Impuesto Bruto correspondiente al importe de los
descuentos que el sujeto hubiera obtenido con pos-
terioridad a la emisin del comprobante de pago que
respalde la adquisicin que origina dicho crdito fiscal,
presumindose, sin admitir prueba en contrario, que los
descuentos obtenidos operan en proporcin a la base
imponible consignada en el citado documento.
Los descuentos a que se hace referencia en el prrafo an-
terior, son aquellos que no constituyan retiro de bienes.
Cuando por cualquier causa el valor de venta del bien, el
Artculo 42 del TUO
valor del servicio o el valor de la construccin, no sean feha-
de la Ley del IGV
cientes o no estn determinados, la SUNAT podr estimarlos
en la forma y condiciones que determine el reglamento en
concordancia con las normas del Cdigo Tributario.
No es fehaciente el valor de una operacin, cuando no
obstante haberse expedido el comprobante de pago o
nota de dbito o crdito se produzcan, entre otras, las
siguientes situaciones:
a) Que sea inferior al valor usual del mercado para otros
bienes o servicios de igual naturaleza, salvo prueba
en contrario.
b) Que las disminuciones de precio por efecto de mer-
mas o razones anlogas, se efecten fuera de los
mrgenes normales de la actividad.
c) Que los descuentos no se ajusten a lo normado en la
Ley o el Reglamento.
La determinacin del Impuesto Bruto y la base imponi-
Artculo 5 del Regla-
ble, se regirn por las siguientes normas: (...)
mento de la Ley del
13. Descuentos
IGV
Los descuentos que se concedan u otorguen no forman
parte de la base imponible, siempre que:
a. Se trate de prcticas usuales en el mercado o que
respondan a determinadas circunstancias tales como
pago anticipado, monto, volumen u otros;
b. Se otorguen con carcter general en todos los casos
en que ocurran iguales condiciones;
c. No constituyan retiro de bienes; y,
d. Consten en el comprobante de pago o en la nota de
crdito respectiva.
(...)
15. Reaseguros
No forma parte de la base imponible del Impuesto, el
descuento que la aseguradora hace a la prima cedida al
reasegurador, siempre que se efecte de acuerdo a las
prcticas usuales en dicha actividad.

159
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Como se puede apreciar, las normas que regulan el IGV han utilizado el trmi-
no descuento en su acepcin comn, sinnimo de rebaja en el precio(4).
Por consiguiente, no procede otorgar el tratamiento previsto en el ltimo p-
rrafo del inciso a) del artculo 26 del TUO de la Ley del IGV a los ajustes que
disminuyan el Valor en Aduana una vez efectuado el pago del Impuesto Bruto
del IGV por conceptos diferentes a los descuentos otorgados por el proveedor
de los bienes materia de importacin; debiendo procederse a solicitar la devo-
lucin por los pagos que han devenido en indebidos o en exceso.
2. En cuanto a la segunda consulta, tal como anteriormente se sealara, tratndo-
se del IGV que grava la importacin de bienes, el monto pagado que no tenga
como base imponible el Valor en Aduanas, constituye un pago indebido o en
exceso sujeto a devolucin que, como tal, no genera derecho a crdito fiscal a
favor del importador, al no tener naturaleza de impuesto pagado.
CONCLUSIONES:
1. El tratamiento previsto en el ltimo prrafo del inciso a) del artculo 26 del
TUO de la Ley del IGV es aplicable nicamente a los descuentos otorgados por
el proveedor de los bienes materia de importacin.
2. Tratndose del IGV que grava la importacin de bienes, el monto pagado que
no tenga como base imponible el Valor en Aduanas, constituye un pago inde-
bido o en exceso que, como tal, no genera derecho a crdito fiscal a favor del
importador.
Lima, 8 de mayo de 2008.
Original firmado por
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

(4) Respecto de las definiciones del trmino descuento, se tiene lo siguiente:


Rebaja en el precio de una mercanca, cuando se efecta la operacin de un
comerciante a otro, por razones de amistad, de haber pasado de actualidad el pro-
ducto, de haberse averiado o por propaganda u otras causas. En: CABANELLAS,
Guillermo; Diccionario Enciclopdico de Derecho Usual, Argentina: Editorial He-
liasta SRL, 18a Edicin, 1989, Tomo III.
Com. Rebaja o disminucin en el precio de un producto que puede motivarse por
diversos factores como la adquisicin en gran cantidad, pago al contado, etc. En:
FALCONI PICARDO, Marco y FALCONI PICARDO, Angelina; Diccionario de Ban-
ca, Finanzas y Empresa, Per: Editorial Jurdica Grijley EIRL, 1a Edicin, 2002.

EDICIONES
160 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 270-2003-SUNAT/2B0000

SUMILLA: La venta en el extranjero de pasajes areos en la que el


servicio es utilizado desde fuera del pas, no debe incluirse en el clculo
de la prorrata del crdito fiscal del IGV a que se refiere el numeral 6.2
del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

Se consulta si la venta en el extranjero de pasajes areos en la que el servicio se


inicia fuera del pas, debe incluirse para el clculo de la prorrata del crdito fiscal a
que se refieren las normas del Impuesto General a las Ventas.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF(1) y
modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N 29-94-EF(2), cuyo Ttulo
I fuera sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF(3), y normas modifica-
torias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV).
ANLISIS
En el presente Informe se parte del supuesto que en el caso materia de consulta
no se ha emitido una orden de canje en el pas.
1. De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 1 del TUO de la Ley del IGV, este
impuesto grava, entre otras operaciones, la prestacin o utilizacin de los ser-
vicios en el pas.
Asimismo, el inciso c) del artculo 3 del citado TUO seala que para la apli-
cacin de este impuesto se entiende por servicios, entre otros, a toda presta-
cin que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribucin
o ingreso que se considere renta de tercera categora para el Impuesto a la
Renta, an cuando no est afecto a este ltimo impuesto; incluidos el arren-
damiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero.
Aade que se entiende que el servicio es prestado en el pas cuando el sujeto que
lo presta se encuentra domiciliado en l para efecto del Impuesto a la Renta, sea
cual fuere el lugar de celebracin del contrato o del pago de la retribucin.

(1) Publicado el 15.4.1999


(2) Publicado el 29.3.1994
(3) Publicado el 31.12.1996

161
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Adicionalmente, el ltimo prrafo de dicho inciso dispone que en el caso del


servicio de transporte internacional de pasajeros, el IGV se aplica sobre la venta
de pasajes u rdenes de canje que se expidan en el pas, as como el de los que
se adquieran en el extranjero para ser utilizados desde el pas.
Como se puede apreciar, el sentido de este ltimo prrafo del inciso c) (el cual
contiene la definicin de servicios aplicable al IGV), es justamente determinar
qu operaciones se encuentran dentro del mbito de aplicacin del Impuesto;
por lo tanto, la venta de pasajes efectuada en el extranjero solamente ser
considerada como operacin (servicio) para el IGV si los referidos pasajes son
utilizados desde el pas.
n consecuencia si la venta de pasajes se realiza en el extranjero y el servicio se
inicia tambin en el extranjero, dicha actividad no se considera como opera-
cin (servicio) para efecto del IGV, independientemente a si la culminacin de
la misma es en el pas o no.
2. De otro lado, el artculo 23 del citado TUO dispone que para la determinacin
del crdito fiscal, cuando el sujeto del impuesto realice conjuntamente opera-
ciones gravadas y no gravadas, deber seguirse el procedimiento que seale el
Reglamento.
A su vez el numeral 6.1 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, esta-
blece el procedimiento que debern seguir los sujetos que pueden contabilizar
separadamente las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construc-
cin e importaciones destinados exclusivamente a operaciones gravadas y de
exportacin, de aquellas destinadas a operaciones no gravadas.
En tanto que el numeral 6.2 del mismo artculo, establece el procedimiento
para la determinacin del crdito fiscal que deben seguir los contribuyentes
que realicen conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas y que no pue-
den determinar las adquisiciones que han sido destinadas a realizar operacio-
nes gravadas o no con el impuesto.
Siendo el procedimiento previsto en este ltimo numeral el siguiente:
a. Se determinar el monto de las operaciones gravadas con el impuesto, as
como las exportaciones de los ltimos doce meses, incluyendo el mes al
que corresponde el crdito.
b. Se determinar el total de las operaciones del mismo perodo considerando
a las gravadas y a las no gravadas, incluyendo a las exportaciones.
c. El monto obtenido en a) se dividir entre el obtenido en b) y el resultado se
multiplicar por cien (100). El porcentaje resultante se expresar hasta con
dos decimales.
d. Este porcentaje se aplicar sobre el monto del Impuesto que haya gravado

EDICIONES
162 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

la adquisicin de bienes, servicios, contratos de construccin e importacio-


nes que otorgan derecho a crdito fiscal, resultando as el crdito fiscal del
mes.
Ahora bien, conforme a lo previsto en el citado numeral se debe tomar en
cuenta que se entiende como operaciones no gravadas a las comprendidas
en el artculo 1 del mencionado Decreto que se encuentren exoneradas o
inafectas del IGV, incluyendo la primera transferencia de bienes realizada
en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas de Productos, la prestacin de
servicios a ttulo gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo
gravada, siempre que sean realizados en el pas.
El literal ii) de dicho numeral seala adems algunas operaciones que no se
consideran como operaciones no gravadas.
3. Como se puede observar, para el clculo de la prorrata a que se refiere el
numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, nicamente se
considerarn como operaciones no gravadas a las contempladas en el artculo
1 del TUO de la Ley del IGV y las que expresamente se sealan en el aludido
numeral, entre las cuales no se encuentra la venta de pasajes en el extranjero
para ser utilizados desde el exterior.
Por consiguiente, en dicho clculo no deber incluirse la venta de pasajes ma-
teria de consulta.
CONCLUSIN
La venta en el extranjero de pasajes areos en la que el servicio es utilizado
desde fuera del pas, no debe incluirse en el clculo de la prorrata del crdito fiscal
del IGV a que se refiere el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del
IGV.
Lima, 03.10.2003
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

163
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 148-2004-SUNAT/2B0000

SUMILLA: 1. La prestacin de servicios a ttulo gratuito se encuentra


inafecta del IGV, independientemente de la denominacin que reciba
(donacin de servicios, bonificacin de servicios, entre otros).
2. Teniendo en cuenta que la prestacin de servicios realizada a ma-
nera de bonificacin es a ttulo gratuito, califica como una operacin no
gravada a efecto de lo establecido en el numeral 6.2 del artculo 6 del
Reglamento de la Ley del IGV.
3. La entrega de bienes muebles que se efecte a manera de bonifica-
cin sobre ventas realizadas, no califica como operacin no gravada a
efectos del clculo del crdito fiscal de acuerdo al procedimiento estable-
cido en el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

MATERIA
Se formulan las siguientes consultas:
1. La entrega de servicios por parte de las empresas que prestan servicios comercia-
les, como una bonificacin adicional al servicio, que cumplan los requisitos esta-
blecidos en el Reglamento de la Ley del IGV(1), es un concepto distinto al concepto
de servicio gratuito establecido en el numeral 6 del artculo 6 del Reglamento de
IGV y, por lo tanto, no debe ingresar para el clculo del crdito fiscal?
2. La entrega de bonificaciones, sea de bienes o de servicios, deben computarse
como operaciones no gravadas para efectos de la aplicacin del clculo del
crdito fiscal de acuerdo al mtodo establecido en el numeral 6 del artculo 6
del Reglamento de la Ley del IGV?
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 055- 99-EF(2) y nor-
mas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV e ISC).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 029-94-EF(3) y normas modifi-
catorias (en adelante, Reglamento de la Ley de IGV).

(1) Es decir: a) se trate de prcticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas


circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros; b) se otorguen con
carcter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones; y c) conste en
el comprobante de pago o en la nota de crdito respectiva.

EDICIONES
164 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

ANLISIS
1. En cuanto a la primera consulta, entendemos que la misma est referida a los
casos en los cuales, conjuntamente con la prestacin de servicios gravados, se
prestan servicios gratuitos en calidad de bonificacin; no verificndose un
supuesto de accesoriedad, en los trminos del segundo prrafo del numeral 1
del artculo 5 del Reglamento de la Ley del IGV.
Bajo esta premisa, cabe indicar que el tercer prrafo del inciso c) del numeral
3 del artculo 2 del Reglamento de la Ley de IGV seala que, para efecto
del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto de Promocin Municipal
(IPM), no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efecten las
empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que
cumplan con los requisitos establecidos en el numeral 13 del artculo 5 del
citado Reglamento, excepto el literal c). Cabe sealar que estos requisitos son
los siguientes:
a. Se trate de prcticas usuales en el mercado o que respondan a determina-
das circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros.
b. Se otorguen con carcter general en todos los casos en que ocurran iguales
condiciones.
c. Conste en el comprobante de pago o en la nota de crdito respectiva.
Conforme se puede apreciar de las normas anteriormente glosadas, la legis-
lacin del IGV slo ha regulado como bonificaciones a aquellas entregas
de bienes muebles efectuadas con ocasin de la venta de bienes y no por la
prestacin de servicios (4). En tal sentido, nicamente la entrega gratuita de bie-
nes muebles a ttulo de bonificacin, en tanto cumpla con los requisitos antes
mencionados, no se encontrar gravada con el IGV.
2. De otro lado, de acuerdo a lo establecido en el inciso b) del artculo 1 del
TUO de la Ley del IGV e ISC, el IGV grava la prestacin o utilizacin de servi-
cios en el pas.
Por su parte, el numeral 1 del inciso c) del artculo 3 del citado TUO define a
los servicios como toda prestacin que una persona realiza para otra y por la
cual percibe una retribucin o ingreso que se considere renta de tercera cate-
gora para los efectos del Impuesto a la Renta, an cuando no est afecto a este
ltimo Impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y
el arrendamiento financiero.

(2) Publicado el 15.4.1999.


(3) Publicado el 29.3.1994, cuyo Ttulo I fuera sustituido por el Decreto Supremo N
136-96-EF, publicado el 31.12.1996.
(4) Criterio contenido en el Informe N 216-2002-SUNAT/K00000.

165
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

De las normas antes citadas, fluye que la prestacin de servicios gravada con
el IGV es aquella por la cual se percibe una retribucin o ingreso que califi-
que como renta de tercera categora, aun cuando no estuviera gravada con el
Impuesto a la Renta. Es decir que, la prestacin de servicios efectuada a ttulo
gratuito, en la medida que no se ha percibido un ingreso o retribucin por la
misma, no califica como servicio para efecto del IGV (5) y, por lo tanto, cons-
tituye una operacin inafecta de dicho impuesto.
En este orden de ideas, se tiene que toda prestacin de servicios a ttulo gratuito
se encuentra inafecta del IGV, independientemente de la denominacin que
reciba (donacin de servicios, bonificacin de servicios, entre otros), salvo la
excepcin mencionada en la nota a pie de pgina 5.
3. Por su parte, el punto i) del numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV dispone que para efectos de aplicar el procedimiento de clculo
del crdito fiscal sealado en el numeral 6.2 del citado Reglamento, se enten-
der como operaciones no gravadas, entre otras, a la prestacin de servicios a
ttulo gratuito.
Como puede apreciarse, la norma regla mentaria no ha efectuado distincin
alguna respecto de los servicios a ttulo gratuito que debern ser considerados
como operaciones no gravadas. En tal sentido, e independientemente de la
denominacin que se brinde a los mismos, en tanto se trate de la prestacin de
servicios a ttulo gratuito, tales servicios sern considerados como operaciones
no gravadas para efectos del clculo del crdito fiscal sealado en el numeral
6.2. del artculo 6 Reglamento de la Ley del IGV.
4. Respecto a la segunda consulta, y tal como se ha sostenido en el numeral prece-
dente, la prestacin de servicios a ttulo gratuito, independientemente de la de-
nominacin que se otorgue a los mismos, constituye una operacin no gravada a
efectos de realizar el clculo del crdito fiscal, de acuerdo al procedimiento esta-
blecido en el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
De otro lado, en cuanto a la entrega de bienes muebles que se efecte a manera
de bonificacin(6) se parte de la premisa que la consulta est referida a las bonifi-
caciones que se realizan sobre ventas efectuadas; en ese sentido cabe sealar que
en nuestra opinin, dicha operacin no debe computarse como no gravada para

(5) La nica excepcin al carcter oneroso del servicio est contemplada en el numeral
2 del inciso c) del artculo 3 del TUO de la Ley del IGV e ISC, que comprende en la
definicin de servicios afectos, la entrega a ttulo gratuito que no implique transferencia
de propiedad de bienes que conforman el activo fijo de una empresa a otra vinculada
econmicamente, salvo en los casos sealados en el Reglamento.
(6) Siempre que: a) se trate de prcticas usuales en el mercado o que respondan a de-
terminadas circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros; b) se
otorguen con carcter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones; y
c) conste en el comprobante de pago o en la nota de crdito respectiva.

EDICIONES
166 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

efectos de la aplicacin del clculo del crdito fiscal de acuerdo al mtodo estable-
cido en el numeral 6 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
En efecto, el punto i) del numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley
del IGV establece que para efectos de la aplicacin del procedimiento de la
prorrata del crdito fiscal del IGV, se entender como operaciones no gravadas
a las comprendidas en el artculo 1 del TUO de la Ley del IGV e ISC que se
encuentren exoneradas o inafectas del Impuesto, incluyendo la primera trans-
ferencia de bienes realizadas en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas de
Productos, la prestacin de servicios a ttulo gratuito y la venta de inmuebles
cuya adquisicin estuvo gravada, siempre que sean realizados en el pas.
De la norma anteriormente glosada fluye que, se consideran como operaciones
no gravadas, entre otras, a las comprendidas dentro del mbito de aplicacin
del IGV que se encuentren exoneradas o inafectas. Una de dichas operaciones
es la venta en el pas de bienes muebles, por lo que se incluirn en la prorrata
todas aquellas ventas de bienes muebles exoneradas o inafectas. Tngase en
cuenta que, en principio, debe identificarse a la operacin como comprendida
dentro del mbito de aplicacin del IGV y, posteriormente, determinar que la
misma est exonerada o inafecta del impuesto.
Ahora bien, en el caso de las entregas de bienes muebles que efectan las em-
presas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, las mismas no se
consideran ventas para efecto del IGV (7), vale decir, no se enmarcan dentro de
lo dispuesto en el artculo 1 del TUO de la Ley del IGV e ISC.
En tal sentido, toda vez que la entrega de bienes muebles al cliente realizada a
ttulo de bonificacin sobre ventas efectuadas, no est considerada como ope-
racin para efectos del IGV y, por ende, no se encuentra comprendida dentro
de los alcances del artculo 1 del TUO de la Ley del IGV e ISC; la misma no
ser incluida en el clculo de la prorrata del crdito fiscal a que se refiere el
numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
CONCLUSIONES (8)
1. La prestacin de servicios a ttulo gratuito se encuentra inafecta del IGV, inde-
pendientemente de la denominacin que reciba (donacin de servicios, bonifi-
cacin de servicios, entre otros).
2. Teniendo en cuenta que la prestacin de servicios realizada a manera de bo-
nificacin es a ttulo gratuito, califica como una operacin no gravada a efecto

(7) Segn lo dispuesto en el penltimo prrafo del numeral 3 del artculo 2 del reglamento
de la Ley del IGV.
(8) Las conclusiones deben entenderse teniendo en cuenta las premisas planteadas en el
presente Informe.

167
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

de lo establecido en el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del


IGV.
3. La entrega de bienes muebles que se efecte a manera de bonificacin sobre
ventas realizadas, no califica como operacin no gravada a efectos del clcu-
lo del crdito fiscal de acuerdo al procedimiento establecido en el numeral 6.2
del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
Lima, 22 agosto de 2004
ORIGINAL FIRMADO POR:
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
168 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 143-2005-SUNAT/2B0000

SUMILLA: 1. En el supuesto que los asociados no paguen la cuota


de administracin en un perodo determinado a la Empresa Administra-
dora de Fondos Colectivos, por haber prestado sta en dicho perodo
el servicio de administracin del citado Fondo a ttulo gratuito, dicha
operacin no se encontrar gravada ni con el IGV ni con el Impuesto a
la Renta.
2. En tanto se trata de la prestacin de servicios a ttulo gratuito, tales
servicios sern considerados como operaciones no gravadas para efectos del
clculo del crdito fiscal sealado en el numeral 6.2 del artculo 6 del Regla-
mento de la Ley del IGV (prorrata del crdito fiscal).
3. Para efecto de determinar su renta neta de tercera categora, las
empresas administradoras de fondos colectivos pueden deducir como gas-
to aquellos que se relacionan con sus actividades gravadas, siempre que
cumplan con el principio de causalidad, lo cual debe ser evaluado en cada
caso concreto.

MATERIA
Se formulan las siguientes consultas vinculadas con el tratamiento tributario apli-
cable al servicio de administracin del fondo colectivo que prestan las Empresas
Administradoras de Fondos Colectivos, especficamente cuando dichas empresas
descuentan a sus asociados el concepto cuota de mantenimiento pues los mismos
pagan oportunamente la cuota total mensual:

1. Qu tratamiento tributario debe recibir la referida cuota de mantenimiento


descontada o no pagada por el asociado de la Empresa Administradora de Fon-
dos Colectivos?. Especficamente, el monto descontado resulta o no afecto al
Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto a la Renta?.

2. De no resultar afecta dicha cuota al IGV e Impuesto a la Renta:

a) Cul sera su repercusin en cuanto al crdito fiscal del IGV y la aplicacin


de gastos para fines del Impuesto a la Renta?.

b) Las Empresas Administradoras de Fondos Colectivos deben prorratear el


crdito fiscal, al tener operaciones gravadas y no gravadas?.

c) Tendra que repararse los gastos que se relacionan con la administracin de


la empresa, en aplicacin del principio de causalidad?.

169
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

BASE LEGAL
Reglamento de las Empresas Administradoras de Fondos Colectivos, aprobado
por la Res. CONASEV N 730-1997-EF/94.10 (1), y normas modificatorias.
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el D.S.
N 179-2004-EF(2), y norma modificatoria (en adelante, TUO de la LIR).
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por D.S. N 055-99-EF(3), y normas modifica-
torias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado mediante D.S. N 029-94-EF(4), cuyo Ttulo I fue sustituido
por el D.S. N136-96-EF(5) y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de
la Ley del IGV).

ANLISIS
En principio, entendemos que cuando se hace referencia a la cuota de man-
tenimiento se est aludiendo a la cuota de administracin que deben pagar los
asociados a las Empresas Administradoras de Fondos Colectivos por el servicio de
administracin de los Fondos Colectivos.
Asimismo, entendemos que las consultas formuladas se encuentran orientadas a
determinar el tratamiento tributario aplicable al servicio de administracin del fondo
colectivo que prestan las Empresas Administradoras de Fondos Colectivos, cuando
se haya pactado contractualmente que la cuota de administracin no ser abonada
por los asociados en aquellos meses en que cumplan con pagar oportunamente los
otros conceptos a que se encuentran obligados (6).
Al respecto, cabe indicar que el inciso m) del artculo 3 del Reglamento de las
Empresas Administradoras de Fondos Colectivos define al Fondo Colectivo como el
conjunto de aportaciones individuales en dinero denominadas cuotas capital, que
los asociados efectan durante la vigencia del contrato (7), con el objeto de adquirir
por accin conjunta los bienes y/o servicios deseados. Igualmente, podr compren-

(1) Publicada el 10.12.97.


(2) Publicado el 08.12.2004.
(3) Publicado el 15.04.99.
(4) Publicado el 29.03.94.
(5) Publicado el 31.12.96.
(6) Tales como la cuota capital, la cuota de inscripcin, la cuota de fondo de reserva y la
cuota de seguro, de ser el caso (incisos g), i), j) y k) del artculo 3 del Reglamento de
las Empresas Administradoras de Fondos Colectivos).
(7) Segn lo dispuesto en el penltimo prrafo del numeral 3 del artculo 2 del reglamento
de la Ley del IGV.

EDICIONES
170 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

der la cuota de fondo de reserva, en los casos establecidos en el Reglamento. El


Fondo Colectivo no forma parte del patrimonio de la Administradora.
De otro lado, el inciso g) del artculo 3 del referido Reglamento establece que
la Cuota Capital es el importe que abona el asociado en forma peridica para cons-
tituir el Fondo Colectivo.
Por su parte, el inciso h) del citado artculo 3 seala que la Cuota de Administra-
cin es el importe que el asociado paga a la Administradora de Fondos Colectivos,
en forma peridica, por el servicio de administracin de los Fondos Colectivos.
Conforme se puede apreciar de las normas glosadas, los asociados de las Empresas
Administradoras de Fondos Colectivos deben abonar de manera peridica, entre otros
conceptos, la cuota capital y la cuota de administracin. Las cuotas capital, en su con-
junto, forman el fondo colectivo, el mismo que est destinado a adquirir los bienes y/o
servicios deseados por los asociados; mientras que las cuotas de administracin son
montos pagados por los asociados por el servicio de administracin de los fondos colec-
tivos, siendo prestado dicho servicio por las empresas antes mencionadas.
Ahora bien, teniendo en consideracin que la aludida cuota de administracin
constituye la retribucin por la prestacin de un servicio, debe determinarse si cuan-
do se haya pactado contractualmente que dicho servicio no ser oneroso para los
asociados de las Empresas Administradoras de Fondos Colectivos (8) no obstante
prestarse el servicio de administracin, el mismo resultara afecto al IGV y si el
importe de dicha cuota no cobrada resultara gravada con el Impuesto a la Renta:
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
De acuerdo con el criterio vertido en los Informes N 199-2001-K00000/SUNAT, N
009-2004-SUNAT-2B0000 y N 148-2004-SUNAT/2B0000 (9), no se encuentran grava-
dos con el IGV los servicios prestados a ttulo gratuito, es decir, por los que no exista la
obligacin de abonar la retribucin correspondiente; por cuanto este impuesto define
como servicios a toda prestacin que una persona realiza para otra y por la cual percibe
una retribucin o ingreso que se considere renta de tercera categora para los efectos
del Impuesto a la Renta; an cuando no est afecto a este ltimo impuesto; incluidos el
arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero (numeral 1
del inciso c) del artculo 3 del TUO de la Ley del IGV).
Por consiguiente, en el supuesto que los asociados no estn obligados al pago de
la cuota de administracin a la Empresa Administradora de Fondos Colectivos, por la
prestacin del servicio de administracin del citado Fondo, se entender que el ser-
vicio ha sido prestado a ttulo gratuito, por lo que dicha operacin no se encontrar
gravada con el IGV, segn el criterio mencionado.

(8) Las conclusiones deben entenderse teniendo en cuenta las premisas planteadas en el
presente Informe.
(9) Los cuales se encuentran en la pgina web de la SUNAT (www.sunat.gob.pe).

171
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Clculo del Crdito Fiscal del Impuesto General a las Ventas Conforme a lo se-
alado en el Informe N 148-2004-SUNAT/2B0000, el punto i) del numeral 6.2 del
artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, dispone que para efectos de aplicar
el procedimiento de clculo del crdito fiscal sealado en el numeral 6.2 del citado
Reglamento (10), se entender como operaciones no gravadas, entre otras, a la presta-
cin de servicios a ttulo gratuito.
En tal sentido, en tanto se trate de la prestacin de servicios a ttulo gratuito, tales
servicios sern considerados como operaciones no gravadas para efectos del clculo
del crdito fiscal sealado en el numeral 6.2. del artculo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV.
IMPUESTO A LA RENTA
De acuerdo con el criterio expuesto en el Informe N 055-2003-SUNAT/2B0000,
el prestador de los servicios a ttulo gratuito no se encuentra gravado con el Impues-
to a la Renta, por los mismos.
En ese sentido, en el supuesto materia de anlisis, siendo el servicio de admi-
nistracin del Fondo Colectivo prestado a ttulo gratuito -respecto de los meses en
que los asociados de las Empresas Administradoras de dichos fondos cumplan con
pagar oportunamente los otros conceptos a que se encuentran obligados -, la cuota
de administracin no cobrada por tales perodos no se encuentra gravada con el
Impuesto a la Renta.
Gastos relacionados a la administracin de la empresa Conforme al primer
prrafo del artculo 37 del TUO de la LIR, a fin de establecer la renta neta
de tercera categora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para
producirla y mantener su fuente, as como los vinculados con la generacin de
ganancias de capital, en tanto la deduccin no est expresamente prohibida por
dicho TUO.
Como puede apreciarse, en general, los contribuyentes generadores de rentas de
tercera categora pueden deducir los egresos en los que incurran considerndolos
ntegramente como gasto del ejercicio gravable, siempre que cumplan con el prin-
cipio de causalidad, esto es, sean necesarios para producir tales rentas y mantener
la fuente (11).
Por lo expuesto, en principio, para efectos de determinar su renta neta de terce-
ra categora, las Empresas Administradoras de Fondos Colectivos pueden deducir

(10) Aplicable a los sujetos que realizan operaciones gravadas y no gravadas.


(11) El ltimo prrafo del articulo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que para
efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, stos
debern ser normales para la actividad que genera la renta gravada, as como cumplir con
criterios tales como razonabilidad en relacin con los ingresos del contribuyente, generalidad
para los gastos a que se refieren los incisos I) y II) de dicho artculo, entre otros.

EDICIONES
172 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

como gasto aquellos que se relacionan con sus actividades gravadas, siempre que
cumplan con el principio de causalidad (12).
CONCLUSIONES
1. En el supuesto que los asociados no paguen la cuota de administracin en un
perodo determinado a la Empresa Administradora de Fondos Colectivos, por
haber prestado sta en dicho perodo el servicio de administracin del citado
Fondo a ttulo gratuito, dicha operacin no se encontrar gravada con el IGV ni
con el Impuesto a la Renta.
2. En tanto se trata de la prestacin de servicios a ttulo gratuito, tales servicios
sern considerados como operaciones no gravadas para efectos del clculo del
crdito fiscal sealado en el numeral 6.2. del artculo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV.
3. Para efecto de determinar su renta neta de tercera categora, las Empresas Ad-
ministradoras de Fondos Colectivos pueden deducir como gasto aquellos que
se relacionan con sus actividades gravadas, siempre que cumplan con el prin-
cipio de causalidad (12).
Lima, 4 de julio de 2005
Original firmado por
MONICA PATRICIA PINGLO TRIPE
Intendente Nacional Jurdico (e)

(12) Lo cual deber ser evaluado en cada caso en concreto.

173
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 098-2001-SUNAT/K00000

SUMILLA: Teniendo en consideracin las premisas bajo las cuales se efecta


el referido Informe, los ingresos obtenidos por el titular del negocio provenientes
de las operaciones materia de anlisis, constituyen rentas de tercera categora.
En ese sentido, si el titular del negocio es un sujeto del RUS, le correspon-
dera emitir boletas de venta o tickets o cintas emitidas por mquinas registra-
doras que no permitan ejercer el derecho al crdito fiscal ni ser utilizados para
sustentar gasto y/o costo para efecto tributario; y si se encuentra acogido al
Rgimen Especial o Rgimen General del Impuesto a la Renta, deber emitir
facturas en la medida que el usuario posea nmero de RUC y requiera susten-
tar costo o gasto o crdito fiscal.

MATERIA
Se consulta respecto al tipo de comprobante de pago que deben otorgar los con-
tribuyentes que se encuentran en el Rgimen nico Simplificado, Rgimen Especial
y Rgimen General del Impuesto a la Renta, por el porcentaje que perciben como
contraprestacin en los contratos comerciales suscritos con empresas de telefona,
para que estas ltimas instalen en sus establecimientos aparatos telefnicos del tipo
monedero para uso pblico, considerando que los referidos contribuyentes son ge-
neradores de rentas de tercera categora.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante
Decreto Supremo N 054-99-EF y normas modificatorias (en adelante, TUO
del IR).

Texto nico Ordenado de la Ley del Rgimen nico Simplificado, aprobado


mediante Decreto Supremo N 057-99-EF (en adelante, TUO del RUS).
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado mediante Resolucin de Super-
intendencia N 007-99/SUNAT y normas modificatorias (en adelante, RCP).
ANLISIS:
Se parte de la premisa que se trata de personas que perciben rentas de tercera
categora por la explotacin de algn negocio en un establecimiento, en el cual, en
virtud de los contratos comerciales suscritos con empresas de telefona, stas ltimas
instalan aparatos telefnicos del tipo monedero para uso pblico, pagando al titular
del negocio, como contraprestacin, un porcentaje de los ingresos generados por el
uso de dichos telfonos.

EDICIONES
174 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Asimismo, partimos de la premisa que los ingresos obtenidos por los titulares de
los negocios constituyen la contraprestacin derivada de la existencia de contratos
de arrendamiento celebrados con las empresas de telefona (1).
Bajo este contexto, cabe indicar lo siguiente:
1. En principio, a fin de determinar el tipo de comprobante de pago que debe emi-
tirse por el porcentaje que se percibe como contraprestacin en los contratos
comerciales a que se refiere la presente consulta, resulta necesario determinar
la categora de renta que corresponde a dichos ingresos.
As debe tenerse en cuenta que, de conformidad con el inciso e) del artculo
28 del TUO del IR constituyen rentas de tercera categora, las dems rentas
que obtengan las personas jurdicas a que se refiere el artculo 14 del men-
cionado TUO (tales como sociedades annimas, sociedades comerciales de
responsabilidad limitada, empresas individuales de responsabilidad limitada,
entre otras), y las empresas domiciliadas en el pas, comprendidas en los incisos
a) y b)(2) de este artculo o en su ltimo prrafo (3), cualquiera sea la categora a
la que debiera atribuirse. De acuerdo a la norma antes citada, puede darse el
caso en que el dueo del establecimiento comercial o negocio sea una persona
jurdica, en cuyo caso, las rentas obtenidas por el arrendamiento efectuado a la
empresa que coloca los telfonos en su establecimiento, calificaran como de
la tercera categora, para propsito del Impuesto a la Renta.
De otro lado, en el supuesto de una persona natural que realiza actividad co-
mercial a travs de un establecimiento (tal como sera el caso de una empresa
unipersonal), su actividad se encontrara comprendida dentro de los alcances
del inciso a) del artculo 28 del TUO bajo comentario.
En este sentido, se estara cumpliendo las condiciones para calificar sus ingre-
sos por arrendamiento como de la tercera categora para efecto del Impuesto
a la Renta; de acuerdo a lo establecido en la norma citada en el prrafo prece-
dente al anterior. De las normas anteriormente glosadas se tiene que, an en el
supuesto que los ingresos provenientes de los contratos materia de la consulta
constituyan la contraprestacin derivada de un arrendamiento realizado por
el titular del negocio, sea persona natural o jurdica, nos encontraramos ante
rentas que califican como de la tercera categora, para propsito del Impuesto
a la Renta.

(1) No obstante, esta situacin puede variar, motivo por el cual resulta necesario que se
proceda a la evaluacin de cada caso en particular.
(2) Rentas derivadas de la actividad de los agentes mediadores de comercio, rematadores y
martilleros y de cualquier otra actividad similar.
(3) En los casos en que las actividades incluidas por el TUO del IR en la cuarta categora
se complementen con explotaciones comerciales o viceversa, el total de la renta que se
obtenga se considerar de tercera categora.

175
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

2. Ahora bien, habindose determinado la categora de renta correspondiente,


cabe analizar las normas referidas al tipo de comprobante de pago que debe
emitirse. Al respecto, el artculo 1 del RCP seala que el comprobante de pago
es un documento que acredita la transferencia de bienes, la entrega en uso, o
la prestacin de servicios.
De otro lado, el artculo 2 del referido RCP establece que slo se consideran
comprobantes de pago, siempre que cumplan con todas las caractersticas y
requisitos mnimos establecidos en dicho cuerpo normativo, entre otros, los
siguientes:
a) Facturas; las mismas que se emiten slo a favor del adquirente o usuario que
posea nmero de RUC(4), cuando la operacin se realice con sujetos del Im-
puesto General a las Ventas que tengan derecho al crdito fiscal y cuando el
comprador o usuario lo solicite a fin de sustentar gasto o costo para efecto
tributario, entre otros supuestos (numeral 1.1. del artculo 4 del RCP).
b) Boletas de Venta; las cuales se emiten en operaciones con consumidores
o usuarios finales y en operaciones realizadas por los sujetos del Rgimen
nico Simplificado - RUS (numeral 3.1. del artculo 4 del RCP).
Esta disposicin concuerda con lo establecido en el artculo 4 del TUO del
RUS, el cual dispone que los sujetos de dicho Rgimen slo debern emitir
y entregar boletas de venta, tickets o cintas emitidas por mquinas registra-
doras que no permitan ejercer el derecho al crdito fiscal ni ser utilizados
para sustentar gasto y/o costo para efectos tributarios.
c) Documentos autorizados en el numeral 6 del artculo 4 del RCP; entre los
que se encuentran los recibos por el arrendamiento o subarrendamiento de
bienes muebles e inmuebles que generen rentas de primera categora para
efecto del Impuesto a la Renta, los cuales sern proporcionados por la SU-
NAT (inciso a) del numeral 6.2 del artculo 4 del RCP).
3. En consecuencia, las boletas de venta se emiten en operaciones con consu-
midores o usuarios finales; mientras que las facturas, a favor del adquirente o
usuario que posea nmero de RUC y requiera sustentar costo o gasto, crdito
fiscal o crdito deducible.
Por lo tanto, los sujetos del Rgimen General as como los del Rgimen Espe-
cial del Impuesto a la Renta pueden emitir indistintamente boletas de venta o
facturas, lo cual depender de la situacin en la que se encuentre el adquirente
o usuario, segn lo sealado en el prrafo anterior.

(4) Se excepta de este requisito a las operaciones de exportacin consideradas como tales
por las normas del Impuesto General a las Ventas y a los servicios de comisin mercantil
prestados a sujetos no domiciliados, a los que se refieren los literales d) y e) del numeral
1.1. del artculo 4 del RCP.

EDICIONES
176 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Por su parte, los sujetos del RUS slo pueden emitir y entregar boletas de venta,
tickets o cintas emitidas por mquinas registradoras que no permitan ejercer
el derecho al crdito fiscal ni ser utilizados para sustentar gasto y/o costo para
efecto tributario, por lo que se encuentran impedidos de emitir facturas.
Finalmente cabe indicar que, los recibos por el arrendamiento de bienes mue-
bles e inmuebles constituyen comprobantes de pago que se emiten en tanto
dicha operacin genere rentas de primera categora para efecto del Impuesto
a la Renta, por lo que no corresponde emitirlos tratndose del supuesto al que
se refiere la presente consulta, esto es de rentas que califican como de tercera
categora.
CONCLUSIONES
Teniendo en consideracin las premisas bajo las cuales se efecta el presente
Informe, los ingresos obtenidos por el titular del negocio provenientes de las opera-
ciones materia de anlisis, constituyen rentas de tercera categora.
En ese sentido, si el titular del negocio es un sujeto del RUS, le correspondera
emitir boletas de venta o tickets o cintas emitidas por mquinas registradoras que
no permitan ejercer el derecho al crdito fiscal ni ser utilizados para sustentar gasto
y/o costo para efecto tributario; y si se encuentra acogido al Rgimen Especial o R-
gimen General del Impuesto a la Renta, deber emitir facturas en la medida que el
usuario posea nmero de RUC y requiera sustentar costo o gasto o crdito fiscal.
Lima, 31 de mayo de 2001
ORIGINAL FIRMADO POR
EDWARD TOVAR MENDOZA
Intendente Nacional Jurdico

177
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 010-2002-SUNAT/K00000

SUMILLA: Los ingresos obtenidos por las Juntas de Propietarios que llevan
contabilidad independiente constituyen rentas de tercera categora; siendo
estas entidades sujetos del IGV.
Por el arrendamiento de bienes comunes pertenecientes a los integrantes de
Juntas de Propietarios, stas pueden emitir indistintamente boletas de venta o fac-
turas. Facturas, en la medida que el arrendatario posea nmero de RUC y requiera
sustentar costo o gasto o crdito fiscal; de lo contrario, slo boletas de venta.

MATERIA
Se formulan las siguientes consultas:
1. Las Juntas de Propietarios inscritas en el Registro nico de Contribuyentes -
RUC son sujetos del Impuesto General a la Ventas, cuando arrienden las zonas
comunes pertenecientes a los miembros de la Junta?
2. Qu tipo de comprobantes de pago deben emitir las Juntas de Propietarios por
el alquiler de las zonas comunes?

BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF y nor-
mas modificatorias (en adelante, TUO del IGV).
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el De-
creto Supremo N 054-99-EF y normas modificatorias (en adelante, TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta).
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolucin de Super-
intendencia N 007-99/ SUNAT y normas modificatorias (en adelante, RCP).
Ley de Regularizacin de Edificaciones, del Procedimiento para la Declaratoria
de Fbrica y del Rgimen de Unidades Inmobiliarias de Propiedad Exclusiva y
de Propiedad Comn, Ley N 27157.
Reglamento de la Ley N 27157 de Regularizacin de Edificaciones, del Proce-
dimiento para la Declaratoria de Fbrica y del Rgimen de Unidades Inmobilia-
rias de Propiedad Exclusiva y de Propiedad Comn, aprobado por el Decreto
Supremo N 008-2000-MTC.

EDICIONES
178 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

ANLISIS:
En principio, entendemos que las consultas se encuentran orientadas a determi-
nar si las Juntas de Propietarios que llevan contabilidad independiente de la de
sus integrantes, son sujetos del Impuesto General a las Ventas por el arrenda-
miento de los bienes comunes y, en este caso, cul es el tipo de comprobante
de pago que deben emitir.
Bajo esta premisa cabe indicar lo siguiente:
1. Los edificios de departamentos; quintas; casas en copropiedad; centros y galeras
comerciales o campos feriales; y otras unidades inmobiliarias con bienes comunes,
cuando pertenezcan a propietarios distintos, estn sujetos al rgimen que stos elijan:
el de propiedad exclusiva y propiedad comn o independizacin y copropiedad, de
conformidad con lo dispuesto por los artculos 37 y 38 de la Ley N 27157.
Como fluye de la norma glosada, las unidades inmobiliarias sujetas a alguno de
los dos regmenes sealados son aquellas que cuentan con bienes de propiedad
exclusiva y otros de propiedad comn.
En cuanto a los bienes de propiedad comn, la aplicacin de uno u otro r-
gimen, no altera la naturaleza jurdica de los mismos de ser bienes comunes,
pues dichos regmenes slo se refieren al rgimen jurdico al que deben some-
terse dichas unidades inmobiliarias, incluidos los bienes comunes, es decir, la
forma o sistema como se regulan los mismos.
As pues, el artculo 128 del Reglamento de la Ley N 27157 dispone que el
rgimen de Independizacin y Copropiedad supone la existencia de unidades
inmobiliarias de propiedad exclusiva susceptibles de ser independizadas y bie-
nes de uso comn, sujetas al rgimen de copropiedad regulado en el Cdigo
Civil. Las unidades inmobiliarias de propiedad exclusiva comprenden necesa-
riamente el terreno que ocupa cada una.
Aade el referido artculo que slo se puede optar por este rgimen en el caso
de las Unidades Inmobiliarias mencionadas en los incisos b), c), d) y e) del
artculo 126 de dicho Reglamento (1), siempre que estn conformadas por sec-
ciones de un solo piso o que, de contar con ms de un piso, pertenezcan a un
mismo propietario y los pisos superiores se proyecten verticalmente sobre el
terreno de propiedad exclusiva de la seccin.

(1) Dicho artculo seala que las unidades inmobiliarias que comprenden bienes de propie-
dad exclusiva y de propiedad comn, reguladas por el referido Reglamento, son:
a) Edificios de departamentos de uso residencial, comercial, industrial o mixto.
b) Quintas.
c) Casas en copropiedad.
d) Centro y galeras comerciales o campos feriales.
e) Otras unidades inmobiliarias con bienes comunes.

179
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

De otro lado, el artculo 129 del aludido Reglamento seala que el rgimen
de propiedad exclusiva y propiedad comn es el rgimen jurdico que supone
la existencia de una edificacin o conjunto de edificaciones integradas por
secciones inmobiliarias de dominio exclusivo, pertenecientes a distintos pro-
pietarios, y bienes y servicios de dominio comn. Cuentan con un Reglamento
Interno y una Junta de Propietarios.
La mencin efectuada por la ltima norma citada al trmino dominio (domi-
nio exclusivo y dominio comn), no debe entenderse como una figura esen-
cialmente distinta al de la propiedad, sino ms bien como el mismo instituto
pero referido especficamente a las cosas muebles o inmuebles. En efecto, el
trmino propiedad toma una significacin ms amplia, comprende tambin
los derechos no slo las cosas. En cambio, el vocablo dominio se reserva
para las cosas muebles o inmuebles (2).
En ese sentido, las unidades inmobiliarias sujetas a cualquiera de los dos reg-
menes aludidos cuentan con bienes de propiedad exclusiva y otros de propie-
dad comn o copropiedad.
Ahora bien, el artculo 145 del Reglamento seala que la Junta de Propietarios
est constituida por todos los propietarios de las secciones de Propiedad Exclu-
siva de la edificacin y tiene la representacin conjunta de stos.
Por lo tanto, toda vez que las secciones de Propiedad Exclusiva de una edifi-
cacin coexisten con la presencia de bienes y/o servicios comunes, de confor-
midad con el artculo 125 del Reglamento de la Ley N 27157, respecto de los
bienes comunes la Junta de Propietarios representa una copropiedad, enten-
dindose como tal, al bien que pertenece por cuotas ideales o porcentajes de
participacin a dos o ms personas.
2. Segn lo dispuesto en el ltimo prrafo del artculo 9 del TUO de la Ley del IGV, son
contribuyentes de dicho impuesto la comunidad de bienes, los consorcios, joint ven-
tures u otras formas de contratos de colaboracin empresarial, que lleven contabilidad
independiente, de acuerdo con las normas que seale el Reglamento.
Ahora, habindose determinado en el punto 1 del presente Anlisis que la Jun-
ta de Propietarios representa una copropiedad, cabe indicar que en el mismo
sentido constituye tambin una comunidad de bienes.
En efecto, se entiende por comunidad simplemente una pluralidad de copro-
pietarios colocados en una misma situacin jurdica en relacin a un mismo

(2) Castaeda, Jorge Eugenio. Citado por Vsquez Ros, Alberto. Los Derechos Reales. La
propiedad. pg. 27. De la misma opinin es Puig Brutau (citado tambin por Vsquez
Ros, Alberto) para quien el trmino propiedad indica toda relacin de pertenencia o
titularidad, y as resulta posible hablar, por ejemplo, de propiedad intelectual e industrial,
en cambio el dominio hace referencia a la titularidad sobre un objeto corporal.

EDICIONES
180 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

edificio, aqu la extensin del derecho proindiviso de cada comunero se de-


termina mediante una cuota ideal. El total derecho de propiedad se encuentra
parcelado en partes ideales, no el objeto sobre el cual recae. Al sumar todas las
cuotas, tenemos la propiedad total o plena (3).
En consecuencia, si la Junta de Propietarios, que es una comunidad de bienes,
lleva contabilidad independiente es considerada como sujeto del Impuesto Ge-
neral a las Ventas.
3. En cuanto al tipo de comprobante de pago que deben emitir las Juntas de
Propietarios por el arrendamiento de bienes comunes pertenecientes a sus in-
tegrantes cabe sealar, en principio, que el artculo 28 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta seala que son rentas de tercera categora las que obtengan
las personas jurdicas a que se refiere el artculo 14 del referido TUO, cual-
quiera que sea la categora a la que debiera atribuirse.
El inciso k) del citado artculo 14 dispone que las comunidades de bienes que
lleven contabilidad independiente son consideradas como personas jurdicas
para efectos del Impuesto a la Renta.
Por tanto, las rentas que obtengan las Juntas de Propietarios que lleven conta-
bilidad independiente califican como rentas de tercera categora. Ahora bien,
el artculo 1 del RCP seala que el comprobante de pago es un documento
que acredita la transferencia de bienes, la entrega en uso, o la prestacin de
servicios.
De otro lado, el artculo 2 del referido RCP establece que slo se consideran
comprobantes de pago, siempre que cumplan con todas las caractersticas y
requisitos mnimos establecidos en dicho cuerpo normativo, entre otros, los
siguientes:
a) Facturas; las mismas que se emiten slo a favor del adquirente o usuario que
posea nmero de RUC (4), cuando la operacin se realice con sujetos del
Impuesto General a las Ventas - IGV que tengan derecho al crdito fiscal y
cuando el comprador o usuario lo solicite a fin de sustentar gasto o costo
para efecto tributario, entre otros supuestos (numeral 1.1. del artculo 4 del
RCP).
b) Boletas de Venta; las cuales se emiten en operaciones con consumidores
o usuarios finales y en operaciones realizadas por los sujetos del Rgimen
nico Simplificado (numeral 3.1. del artculo 4 del RCP).

(3) Valencia Zea, Arturo. Texto recopilado por Avendao Valdez, Jorge. Derechos Reales.
2da. Edicin, pg. 82.
(4) Se excepta de este requisito a las operaciones de exportacin consideradas como tales
por las normas del IGV y a los servicios de comisin mercantil prestados a sujetos no domi-
ciliados, a los que se refieren los literales d) y e) del numeral 1.1 del artculo 4 del RCP.

181
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

c Documentos autorizados en el numeral 6 del artculo 4 del RCP; entre los


que se encuentran los recibos por el arrendamiento o subarrendamiento de
bienes muebles e inmuebles que generen rentas de primera categora para
efecto del Impuesto a la Renta, los cuales sern proporcionados por la SU-
NAT (inciso a) del numeral 6.2 del artculo 4 del RCP).
En consecuencia, las boletas de venta se emiten en operaciones con con-
sumidores o usuarios finales; mientras que las facturas se emiten a favor del
adquirente o usuario que posea nmero de RUC y requiera sustentar costo
o gasto, crdito fiscal o crdito deducible.
En ese sentido, las Juntas de Propietarios pueden emitir indistintamente bo-
letas de venta o facturas, lo cual depender de la situacin en la que se
encuentre el adquirente o usuario, segn lo sealado en el prrafo anterior.
Finalmente cabe indicar que, los recibos por el arrendamiento de bienes
muebles e inmuebles constituyen comprobantes de pago que se emiten en
tanto dicha operacin genere rentas de primera categora para efecto del
Impuesto a la Renta, por lo que no corresponde emitirlos tratndose del su-
puesto al que se refiere la presente consulta, esto es de rentas que califican
como de tercera categora.
CONCLUSIONES
1. Los ingresos obtenidos por las Juntas de Propietarios que llevan contabilidad
independiente constituyen rentas de tercera categora.
2. Las Juntas de Propietarios que llevan contabilidad independiente de la de sus
integrantes son sujetos del IGV.
3. Por el arrendamiento de bienes comunes pertenecientes a los integrantes de
Juntas de Propietarios, stas pueden emitir indistintamente boletas de venta o
facturas. Facturas, en la medida que el arrendatario posea nmero de RUC y
requiera sustentar costo o gasto o crdito fiscal; de lo contrario, slo boletas de
venta.
Lima, 10 de enero de 2002
ORIGINAL FIRMADO POR
EDWARD VCTOR TOVAR MENDOZA
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
182 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 0012-2002-SUNAT/K00000

SUMILLA: 1. Los servicios onerosos prestados por las asociaciones sin fines
de lucro, se encuentran gravados con el IGV, siempre que exista habitualidad.
2. El adquirente podr sustentar gasto o costo para efecto tributario, cr-
dito fiscal para el IGV y crdito deducible tratndose del RUS, siempre que el
vendedor o prestador de servicios que realiza actividad empresarial le emita
los documentos que de acuerdo con el RCP tienen calidad de comprobantes
de pago y que de conformidad con dicha norma y las que regulan los tributos
respectivos, permiten efectuar dicha sustentacin.

MATERIA
Se formulan las siguientes consultas:
a. Una asociacin civil sin fines de lucro que presta servicios a terceros no asociados, se
encuentra obligada al pago del Impuesto General a las Ventas (IGV)? De ser afirmativa
la respuesta, en virtud de qu dispositivo legal se sustenta dicha obligacin?
b. Cules son los comprobantes de pago que deben ser emitidos por los esta-
blecimientos comerciales para que la SUNAT reconozca el pago del Impuesto
General a las Ventas (IGV) e Impuesto a la Renta (IR)?
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 055- 99-EF y mo-
dificatorias (en adelante TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del IGV, Decreto Supremo N 29-99-EF cuyo Ttulo I fue
sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF y modificatorias (en adelante
Reglamento de la Ley del IGV).
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolucin de Superin-
tendencia N 007- 99-SUNAT y modificatorias (en adelante RCP).
ANLISIS:
1. En cuanto a su primera consulta, cabe mencionarle que de acuerdo a lo pre-
visto en los artculos 1 y 3 del TUO de la Ley del IGV, se encuentra afecta a
dicho Impuesto, la prestacin de servicios en el pas, entendindose como tales

(1) Reiterados con los Oficios N 079-2001/CCD-INDECOPI y N 080-2001/CCD-INDECO-


PI, respectivamente.

183
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

entre otros toda prestacin que una persona realiza para otra y por la cual
percibe una retribucin o ingreso que se considere renta de tercera categora
para los efectos del Impuesto a la Renta, an cuando no est afecto a este lti-
mo Impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el
arrendamiento financiero.
Por su parte, el artculo 9 del mencionado TUO seala que son sujetos del Im-
puesto en calidad de contribuyentes, entre otros, las personas que no realizan acti-
vidad empresarial pero que realicen operaciones comprendidas dentro del mbito
de aplicacin del Impuesto, en tanto sean habituales en dichas operaciones.
Ahora bien, el numeral 1 del artculo 4 del Reglamento de la Ley del IGV
seala que para calificar la habitualidad, la SUNAT considerar la naturaleza,
monto o frecuencia de las operaciones a fin de determinar el objeto para el cual
el sujeto la realiz. Dicha norma agrega, que tratndose de servicios, siempre
se considerarn habituales, aquellos servicios onerosos que sean similares a los
de carcter comercial.
Asimismo, seala que las personas que no realicen actividad empresarial pero
que realicen operaciones comprendidas dentro del mbito de aplicacin del
Impuesto, son sujetos del mismo nicamente respecto de las actividades que
realicen en forma habitual.
Como se puede apreciar de las normas glosadas, los servicios onerosos presta-
dos por las asociaciones sin fines de lucro, se encuentran gravados con el IGV,
siempre que exista habitualidad (2).
2. En relacin con la segunda consulta, en principio se debe mencionar que se
entiende que la misma se encuentra encaminada a determinar los documentos
que debe emitir el vendedor o prestador de servicios que realiza actividad em-
presarial, con el fin que el adquirente pueda sustentar gasto o costo para efecto
tributario, crdito fiscal para el IGV y crdito deducible tratndose del Rgimen
nico Simplificado.
Sobre el particular, cabe sealar que de acuerdo a lo previsto en el artculo 1
del RCP, el comprobante de pago es un documento que acredita la transferen-
cia de bienes, la entrega en uso, o la prestacin de servicios.
Por su parte, el artculo 6 del mencionado Reglamento, establece que estn
obligados a emitir comprobantes de pago, entre otros, las personas naturales o
jurdicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u
otros entes colectivos que:
Realicen transferencias de bienes a ttulo gratuito u oneroso derivadas de
actos y/o contratos de compra venta, permuta, donacin, dacin en pago y

(2) Cabe resaltar que en el mismo sentido, se pronuncia la Directiva N 003-95/SUNAT.

EDICIONES
184 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

en general todas aquellas operaciones que supongan la entrega de un bien


en propiedad.
Realicen transferencias de bienes a ttulo gratuito u oneroso derivadas de
actos y/o contratos de cesin en uso, arrendamiento, usufructo, arrenda-
miento financiero, asociacin en participacin, comodato, y en general to-
das aquellas operaciones en las que el transferente otorgue el derecho a
usar un bien.
Presten servicios, entendindose como tales a toda accin o prestacin de
un tercero, a ttulo gratuito u oneroso.
Ahora bien, el artculo 2 del RCP seala que slo se consideran comprobantes
de pago, siempre que cumplan con todas las caractersticas y requisitos mni-
mos establecidos en dicho Reglamento, los siguientes:
a. Facturas.
b. Recibos por honorarios.
c. Boletas de Venta.
d. Liquidaciones de compra.
e. Tickets o cintas emitidos por mquinas registradoras.
f. Los documentos autorizados en el numeral 6 del artculo 4 del RCP.
g. Otros documentos que por su contenido y sistema de emisin permitan un
adecuado control tributario y se encuentren expresamente autorizados, de
manera previa, por la SUNAT.
Cabe destacar que no todos los documentos mencionados permiten sustentar
gasto o costo, crdito fiscal o crdito deducible, sino que debe estarse a lo que
dispone el RCP en cada caso.
Asimismo debe tenerse en cuenta que en algunos supuestos se exige requisitos
adicionales.
As, las facturas permiten sustentar gasto o costo, crdito fiscal(3) y en su caso,
crdito deducible.
En cambio, las boletas de venta, no permiten ejercer derecho al crdito fiscal, ni susten-
tar gasto o costo ni crdito deducible, salvo en los casos que la Ley lo permita(4).

(3) Para este efecto, deben tenerse en cuenta tambin los requisitos que establecen las nor-
mas que regulan el IGV.
(4) El artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que podrn ser de-
ducibles como gasto o costo aquellos sustentados con Boletas de Venta o Tickets que
no otorgan dicho derecho, hasta el lmite del 3% de los montos acreditados mediante
Comprobantes de Pago que otorgan derecho a deducir gasto o costo y que se encuen-
tren anotados en el Registro de Compras. Dicho lmite no podr superar en el ejercicio
gravable las 100 Unidades Impositivas Tributarias.

185
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Por su parte, los tickets o cintas emitidos por mquinas registradoras, tampoco
permiten ejercer el derecho al crdito fiscal, crdito deducible, ni sustentarn
gasto o costo para efecto tributario, salvo en los casos que la Ley lo permita.
No obstante, los mismos s sustentarn crdito fiscal, gasto o costo para efecto
tributario o crdito deducible, siempre que:
Se identifique al adquirente o usuario con su nmero de RUC y apellidos y
nombres, denominacin o razn social.
Se emitan como mnimo en original y una copia, adems de la cinta testigo.
Se discrimine el monto del Impuesto.
De otro lado, en el caso de los documentos autorizados deber estarse a lo que
al respecto seala el numeral 6 del artculo 6 del RCP, segn el documento de
que se trate.
De las normas antes citadas fluye que los nicos documentos que permiten
sustentar gasto o costo para efecto tributario, crdito fiscal y crdito deducible,
son aquellos que de acuerdo con el RCP tienen calidad de comprobantes de
pago. No obstante ello, debe tenerse en cuenta que no todos los documentos
considerados como comprobantes de pago permiten dicha sustentacin, para
lo cual debe estarse a lo dispuesto en el RCP as como las normas que regulan
los tributos respectivos.
CONCLUSIONES
1. Los servicios onerosos prestados por las asociaciones sin fines de lucro, se en-
cuentran gravados con el IGV, siempre que exista habitualidad.
2. A fin que el adquirente pueda sustentar gasto o costo para efecto tributario,
crdito fiscal para el IGV y crdito deducible tratndose del Rgimen nico
Simplificado, el vendedor o prestador de servicios que realiza actividad empre-
sarial debe emitir los documentos que de acuerdo con el RCP tienen calidad
de comprobantes de pago y que de conformidad con dicha norma y las que
regulan los tributos respectivos, permiten efectuar dicha sustentacin.
Lima, 11 de enero de 2002
ORIGINAL FIRMADO POR:
EDWARD TOVAR MENDOZA
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
186 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 042-2004-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Tratndose de la entrega gratuita de bienes con fines promocio-


nales a consumidores finales, corresponde emitir boleta de venta o ticket o cinta
emitidos por mquina registradora que no permiten sustentar crdito fiscal, gasto
o costo para efecto tributario, o crdito deducible.
Si los sujetos que reciben dichos bienes son empresas, debe emitrseles facturas.
Tratndose de facturas emitidas por la entrega de bienes en promocin, stas
deben contener, entre otros requisitos mnimos, como informacin no necesaria-
mente impresa, los apellidos y nombres, o la denominacin o razn social del
adquirente, as como el nmero de RUC de los mismos.
Respecto de las boletas de venta y los tickets o cintas expedidas por mquinas
registradoras que se emiten por la entrega de dichos bienes, no constituye un requisito
mnimo a consignar, la identificacin de los sujetos a quienes se entregan los bienes en
promocin; lo cual no significa que exista una prohibicin para ello.

MATERIA
Se consulta lo siguiente:
1. Respecto del Impuesto a la Renta que grava la participacin de utilidades a
los trabajadores, es vlido que las empresas apliquen la retencin de dicho
impuesto sobre una base estimada, con cargo a su regularizacin posterior?
2. En relacin con la entrega de bienes con fines promocionales que se encuentra
inafecta al pago del Impuesto General a las Ventas, cul es el comprobante de
pago que debe emitirse en estos casos y qu tan precisa debera ser la identifi-
cacin del cliente o persona a quien se entrega los bienes en promocin?
3. Tratndose de la devolucin o no aceptacin de bienes vendidos, existe algn
plazo lmite para que en estos casos y habindose declarado y pagado el Impuesto
General a las Ventas, pueda emitirse la correspondiente nota de crdito?
4. Para efecto del Impuesto General a las Ventas, respecto de adquisiciones que
fueron canceladas con cheques o tarjetas de crdito, cuyos comprobantes de
pago fueron recibidos oportunamente, pero registrados en los meses siguientes
(dentro de los cuatro meses posteriores a su emisin), se perdera el derecho
a usar el crdito fiscal que originaron dichas adquisiciones?
5. En caso que se exceda el lmite establecido para efecto de utilizar el crdito
fiscal proveniente de los gastos de representacin, se desconocera el crdito
fiscal slo respecto del exceso?

187
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el De-
creto Supremo N 054-99-EF (publicado el 14.4.1999) y normas modificatorias
(en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto
Supremo N 122-94- EF (publicado el 21.9.1994) y normas modificatorias.
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impues-
to Selectivo al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N 055-99-EF
(publicado el 15.4.1999) y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley
del IGV e ISC).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N 029-94-EF (publicado el
29.3.1994) y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV
e ISC).
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado mediante Resolucin de Su-
perintendencia N 007-99/SUNAT (publicada el 24.1.1999) y normas modifica-
torias.
ANLISIS
1. El inciso a) del artculo 71 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone
que son agentes de retencin las personas que paguen o acrediten rentas con-
sideradas de segunda y quinta categora.
El segundo prrafo del mencionado artculo seala que tratndose de personas
jurdicas u otros perceptores de rentas de tercera categora, la obligacin de
retener el impuesto correspondiente a las rentas indicadas en los incisos a),
b), d) y f), siempre que sean deducibles para efecto de la determinacin de su
renta neta, surgir en el mes de su devengo, debiendo abonarse dentro de los
plazos establecidos en el Cdigo Tributario para las obligaciones de carcter
mensual.
Aade el citado artculo que, excepcionalmente, la retencin del Impuesto por
las rentas de quinta categora que correspondan a la participacin de los traba-
jadores en las utilidades, y la retencin por las rentas de cuarta categora a que
se refiere el segundo prrafo del artculo 166 de la Ley General de Sociedades,
rentas que se determinan en funcin de los resultados de la empresa, ser
efectuada en el plazo establecido para la presentacin de la declaracin jurada
anual del Impuesto a la Renta del ejercicio al que corresponden las utilidades a
distribuir.
Como puede apreciarse, la retencin del Impuesto por las rentas de quinta
categora que correspondan a la participacin de los trabajadores en las utili-

EDICIONES
188 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

dades, debe ser efectuada en el plazo establecido para la presentacin de la


declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio al que correspon-
den las utilidades a distribuir.
Debe tenerse en cuenta que ni el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta ni
su Reglamento han dispuesto la posibilidad de calcular la retencin de dicho
impuesto sobre una base estimada, con cargo a su regularizacin posterior.
Por lo tanto, la retencin del impuesto por las rentas de quinta categora que
correspondan a la participacin de los trabajadores en las utilidades, debe ser
efectuada sobre el total de dichas participaciones en el plazo establecido para
la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejer-
cicio al que corresponden las utilidades a distribuir; no pudiendo efectuarse la
misma sobre una base estimada.
2. Respecto a la consulta nmero 2, debemos manifestar que el segundo prrafo
del inciso c) del numeral 3 del artculo 2 del Reglamento de la Ley del IGV
e ISC dispone que no se considera venta la entrega a ttulo gratuito de bienes
que efecten las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes
muebles, inmuebles, prestacin de servicios o contratos de construccin, siem-
pre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes, no exceda del
uno por ciento (1%) de sus ingresos brutos promedios mensuales de los ltimos
doce (12) meses, con un lmite mximo de veinte (20) Unidades Impositivas Tri-
butarias. En los casos en que se exceda este lmite, slo se encontrar gravado
dicho exceso, el cual se determina en cada perodo tributario.
Entindase que para efecto del cmputo de los ingresos brutos promedios men-
suales, deben incluirse los ingresos correspondientes al mes respecto del cual
ser de aplicacin dicho lmite.
De la norma glosada puede sealarse que, para efecto del Impuesto General a
las Ventas (IGV), no se considera venta la entrega a ttulo gratuito de bienes que
efecten las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes mue-
bles, inmuebles, prestacin de servicios o contratos de construccin, siempre
que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes, no exceda los lmites
sealados en la misma norma.
Ahora bien, en cuanto al tipo de comprobante de pago que debe emitirse en
estos supuestos y a la identificacin en el mismo de la persona a quien se en-
tregan los bienes en promocin, cabe indicar que ni el TUO de la Ley del IGV
e ISC ni su Reglamento han establecido regulacin al respecto, por lo que tiene
que estarse a las normas generales que regulan la emisin de dichos compro-
bantes.
Sobre el particular, el inciso a) del numeral 1 del artculo 6 del Reglamento de
Comprobantes de Pago, dispone que estn obligados a emitir comprobantes

189
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

de pago, las personas naturales o jurdicas, sociedades conyugales, sucesiones


indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos que realicen transferen-
cias de bienes a ttulo gratuito u oneroso, derivadas de actos y/o contratos de
compraventa, permuta, donacin, dacin en pago y en general todas aquellas
operaciones que supongan la entrega de un bien en propiedad.
De otro lado, el numeral 3 del artculo 4 de dicho Reglamento seala que las
boletas de venta se emitirn en los siguientes casos:
a. En operaciones con consumidores o usuarios finales.
b. En operaciones realizadas por los sujetos del Rgimen nico Simplificado.
Aade que dichos comprobantes de pago no permitirn ejercer el derecho al
crdito fiscal, ni podrn sustentar gasto o costo para efecto tributario, ni crdito
deducible, salvo en los casos que la ley lo permita.
Por su parte, el numeral 5 del artculo 4 del mencionado Reglamento dispone
que los tickets o cintas emitidas por mquinas registradoras se emitirn en los
siguientes casos:
a. En operaciones con consumidores finales.
b. En operaciones realizadas por los sujetos del Rgimen nico Simplificado.
Agrega que no permitirn ejercer el derecho al crdito fiscal, crdito deducible, ni sus-
tentarn gasto o costo para efecto tributario, salvo en los casos que la ley lo permita.
Sin embargo, conforme a lo sealado en el numeral 5.3. del artculo 4 antes
mencionado, estos comprobantes de pago sustentarn crdito fiscal, gasto o
costo para efecto tributario, o crdito deducible, siempre que:
a. Se identifique al adquirente o usuario con su nmero de RUC as como con
sus apellidos y nombres, o denominacin o razn social.
b. Se emitan como mnimo en original y una copia, adems de la cinta testigo.
c. Se discrimine el monto del tributo que grava la operacin, salvo que se trate
de una operacin gravada con el Impuesto Especial a las Ventas (1).
Como fluye de las normas glosadas, an cuando la entrega de un bien en propie-
dad sea a ttulo gratuito existe la obligacin de emitir comprobantes de pago.
En los casos en que los sujetos que reciban bienes con fines promocionales
sean consumidores finales, el tipo de comprobante de pago que debe emitirse
es la boleta de venta.

(1) Cabe indicar que el artculo 1 del Decreto Legislativo N 918 (publicado el 26.4.2001)
derog, entre otras normas, la Ley N 27350, la cual, mediante su artculo 1, incluy el
Ttulo IV al TUO de la Ley del IGV, referido al Impuesto Especial a las Ventas.

EDICIONES
190 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Tambin es posible emitir en estos casos tickets o cintas emitidos por mquina
registradora, que no permitan sustentar crdito fiscal, gasto o costo para efecto
tributario, o crdito deducible; toda vez que las adquisiciones a ttulo gratuito no
generan dichos crditos ni implican gasto o costo para el adquirente. Ahora bien, si
los sujetos que reciben bienes con fines promocionales son empresas, no procede-
ra la emisin de los referidos comprobantes de pago, sino de facturas.
En efecto, el numeral 1.1 del artculo 4 del Reglamento de Comprobantes de
Pago dispone que las facturas se emitirn, entre otros casos, cuando la opera-
cin se realice con sujetos del Impuesto General a las Ventas que tengan dere-
cho al crdito fiscal (inciso a).
Como puede apreciarse, tratndose de operaciones realizadas con sujetos del
Impuesto General a las Ventas que tengan derecho al crdito fiscal, correspon-
de emitir facturas, aun cuando la entrega de bienes sea a ttulo gratuito -como
ocurre en la entrega de bienes con fines promocionales-, caso en el cual dicha
operacin no genera crdito fiscal alguno para el adquirente.
En cuanto a qu tan precisa debera ser la identificacin del sujeto a quien se
entrega los bienes en promocin en el correspondiente comprobante de pago,
cabe indicar que tratndose de facturas, los numerales 1.7 y 1.8 del artculo 8
del Reglamento de Comprobantes de Pago, disponen que dichos comprobantes
de pago debern contener, entre otros requisitos mnimos, como informacin
no necesariamente impresa, los apellidos y nombres, o la denominacin o ra-
zn social del adquirente o usuario, as como el nmero de RUC de los mismos,
excepto en los casos de operaciones de exportacin.
Respecto de las boletas de venta y los tickets o cintas expedidas por mquinas
registradoras que se emiten en el supuesto materia del presente anlisis, debe
sealarse que no constituye un requisito mnimo a consignar, como informa-
cin no necesariamente impresa, la identificacin de los sujetos a quienes se
entregan los bienes en promocin; lo cual no significa que exista una prohibi-
cin para ello.
En todo caso, el contribuyente es quien debe acreditar que la entrega de bienes
a ttulo gratuito tienen una finalidad promocional, para lo cual puede valerse,
conjuntamente con dichos comprobantes, de otros medios que lo acrediten.
3. En cuanto a la tercera consulta, cabe indicar que el inciso b) del artculo 26 del
TUO de la Ley del IGV e ISC establece que del monto del Impuesto Bruto resul-
tante del conjunto de las operaciones realizadas en el perodo que correspon-
da, se deducir el monto del Impuesto Bruto, proporcional a la parte del valor
de venta o de la retribucin del servicio restituido, tratndose de la anulacin
total o parcial de ventas de bienes o de prestacin de servicios. La anulacin de
las ventas o servicios est condicionada a la correspondiente devolucin de los
bienes y de la retribucin efectuada, segn corresponda.

191
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

El ltimo prrafo del citado artculo aade que las deducciones debern estar
respaldadas por notas de crdito que el vendedor deber emitir de acuerdo con
las normas que seale el reglamento.
Al respecto, el numeral 1 del artculo 7 del Reglamento de la Ley del IGV e
ISC, establece que los ajustes a que se refieren los artculos 26 y 27 de la Ley
del IGV e ISC se efectuarn en el mes en que se produzcan las rectificaciones,
devoluciones o anulaciones de las operaciones originales.
Por su parte, el primer prrafo del numeral 3.1 del artculo 10 del Reglamen-
to de la Ley del IGV e ISC seala que para determinar el valor mensual de
las operaciones realizadas los contribuyentes del Impuesto debern anotar sus
operaciones, as como las modificaciones al valor de las mismas, en el mes en
que stas se realicen.
De otro lado, el numeral 1.1 del artculo 10 del Reglamento de Comprobantes
de pago dispone que las notas de crdito se emitirn por concepto de anulacio-
nes, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros.
Como fluye de las normas glosadas, en los casos de anulacin total o parcial de
venta de bienes, proceder que se efecte el ajuste al Impuesto Bruto, debien-
do estar el mismo respaldado por la respectiva nota de crdito. Cabe indicar
que tratndose de bienes que hubieren sido aceptados, adicionalmente, deber
producirse la devolucin de los bienes.
Ahora, si bien las normas del TUO de la Ley del IGV e ISC, el Reglamento
de dicha Ley ni el Reglamento de Comprobantes de Pago han establecido un
lmite dentro del cual deben emitirse las referidas notas de crdito, para efecto
de sustentar el ajuste al Impuesto Bruto y determinar el valor mensual de las
operaciones, la emisin de las referidas notas de crdito debe efectuarse en el
mes en que se produzcan dichas anulaciones y devoluciones.
4. En lo que se refiere a la cuarta consulta, cabe indicar que el inciso c) del art-
culo 19 del TUO de la Ley del IGV e ISC dispone que para ejercer el derecho
al crdito fiscal se debe cumplir, entre otros, el requisito formal de que los
comprobantes de pago, las notas de dbito, los documentos emitidos por SU-
NAT a los que se refiere el inciso a) del mismo artculo, o el formulario donde
conste el pago del Impuesto en la utilizacin de servicios prestados por no
domiciliados; hayan sido anotados por el sujeto del Impuesto en su Registro de
Compras, dentro del plazo que seale el Reglamento. El mencionado Registro
deber estar legalizado antes de su uso y reunir los requisitos previstos en el
Reglamento.
El numeral 2.1 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV e ISC dispone
que el derecho al crdito fiscal se ejercer a partir de la fecha de anotacin en
el Registro de Compras, de los documentos que correspondan; y que de no

EDICIONES
192 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

efectuarse la anotacin en el plazo establecido en el Captulo IX, no se podr


ejercer el citado derecho.
El numeral 3.1 del artculo 10 del citado Reglamento, dispone que para de-
terminar el valor mensual de las operaciones realizadas los contribuyentes del
Impuesto debern anotar sus operaciones, as como las modificaciones al valor
de las mismas, en el mes en que stas se realicen; y que para efecto del Regis-
tro de Compras, las adquisiciones podrn ser anotadas dentro de los cuatro (4)
perodos tributarios computados a partir del primer da del mes siguiente de la
fecha de emisin del documento que corresponda, siempre que los documen-
tos respectivos sean recibidos con retraso.
Agrega que vencido este ltimo plazo, el adquirente que haya perdido el de-
recho al crdito fiscal podr contabilizar el correspondiente Impuesto como
gasto o costo para efecto del Impuesto a la Renta.
De las normas glosadas se tiene que para ejercer el derecho al crdito fiscal,
los documentos que respaldan las adquisiciones de bienes y servicios deben ser
previamente anotados por el sujeto del impuesto en su Registro de Compras,
en el perodo en el que las mismas se realicen. Excepcionalmente, las adquisi-
ciones podrn ser anotadas dentro de los 4 perodos tributarios siguientes a la
fecha de emisin del documento sustentatorio del crdito fiscal correspondien-
te, slo si el citado documento hubiera sido recibido con retraso.
En consecuencia, los comprobantes de pago recibidos oportunamente deben
ser anotados en el mes en que las adquisiciones que respaldan se realicen, por
lo que nicamente se puede ejercer el derecho al crdito fiscal en el citado
perodo.
Ahora bien, el hecho que las referidas adquisiciones sean canceladas con cheques
o tarjetas de crdito, no desvirta lo sealado en los prrafos precedentes.
Cabe indicar que, de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 2.3. del artculo
6 del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, los pagos efectuados mediante che-
ques nicamente influyen para efecto de no perder el crdito fiscal, tratndose
de los documentos a que se refiere el quinto prrafo del artculo 19 del TUO
de la Ley del IGV e ISC, que son supuestos distintos al que es materia de la
presente consulta.
En efecto, el aludido artculo dispone que tratndose de comprobantes de
pago, notas de dbito o documentos no fidedignos o que incumplan con los
requisitos legales y reglamentarios, no se perder el derecho al crdito fiscal
en la adquisicin de bienes, prestacin o utilizacin de servicios, contratos
de construccin e importacin, cuando el pago del total de la operacin in-
cluyendo el pago del Impuesto y de la percepcin, de ser el caso, se hubiera
efectuado:

193
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

i. Mediante los medios de pago que seale el Reglamento; y


ii. Siempre que se cumpla con los requisitos que seale el Reglamento.
5. Respecto de la ltima consulta, el inciso a) del artculo 18 del TUO de la Ley
del IGV e ISC dispone que tratndose de gastos de representacin, el crdito
fiscal mensual se calcular de acuerdo al procedimiento que para tal efecto
establezca el reglamento.
El numeral 10 del artculo 6 del Reglamento de la aludida Ley establece que
los gastos de representacin propios del giro o negocio otorgarn derecho a
crdito fiscal, en la parte que, en conjunto, no excedan del medio por ciento
(0.5%) de los ingresos brutos acumulados en el ao calendario hasta el mes en
que corresponda aplicarlos, con un lmite mximo de cuarenta (40) Unidades
Impositivas Tributarias acumulables durante un ao calendario.
De otro lado, el artculo 11 del TUO de la Ley del IGV e ISC, dispone que el
Impuesto a pagar se determina mensualmente deduciendo del Impuesto Bruto
de cada perodo el crdito fiscal, determinado de acuerdo a lo previsto en los
Captulos V, VI y VII del Ttulo I del aludido TUO.
Como fluye de las normas glosadas, tratndose de gastos de representacin, el
crdito fiscal as como el Impuesto Bruto, se determinan mensualmente. Ahora
bien, dicho crdito tiene 2 lmites:
El medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos acumulados en el ao
calendario hasta el mes en que corresponda aplicarlos; y
Cuarenta Unidades Impositivas Tributarias acumulables durante un ao ca-
lendario.
En ese sentido, en caso que en un mes determinado se exceda alguno de estos
lmites, dicho exceso no generar derecho a crdito fiscal.

CONCLUSIONES
1. La retencin del Impuesto a la Renta por las rentas de quinta categora que
correspondan a la participacin de los trabajadores en las utilidades, debe ser
efectuada sobre el total de dichas participaciones en el plazo establecido para
la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejer-
cicio al que corresponden las utilidades a distribuir; no pudiendo efectuarse la
misma sobre una base estimada.
2. Tratndose de la entrega gratuita de bienes con fines promocionales a consumi-
dores finales, corresponde emitir boleta de venta o ticket o cinta emitidos por
mquina registradora que no permiten sustentar crdito fiscal, gasto o costo
para efecto tributario, o crdito deducible.

EDICIONES
194 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Si los sujetos que reciben dichos bienes son empresas, debe emitrseles factu-
ras.
3. Tratndose de facturas emitidas por la entrega de bienes en promocin, stas
deben contener, entre otros requisitos mnimos, como informacin no necesa-
riamente impresa, los apellidos y nombres, o la denominacin o razn social
del adquirente, as como el nmero de RUC de los mismos.
Respecto de las boletas de venta y los tickets o cintas expedidas por mquinas
registradoras que se emiten por la entrega de dichos bienes, no constituye un
requisito mnimo a consignar, la identificacin de los sujetos a quienes se en-
tregan los bienes en promocin; lo cual no significa que exista una prohibicin
para ello.
4. Aun cuando las normas del TUO de la Ley del IGV e ISC, el Reglamento de di-
cha Ley y el Reglamento de Comprobantes de Pago no han establecido un lmi-
te dentro del cual deben emitirse las notas de crdito, en los casos de anulacin
total o parcial de venta de bienes, para efecto de sustentar el correspondiente
ajuste al Impuesto Bruto y determinar el valor mensual de las operaciones, la
emisin de las referidas notas de crdito debe efectuarse en el mes en que se
produzcan dichas anulaciones y devoluciones.
5. Los comprobantes de pago recibidos oportunamente deben ser anotados en el
mes en que las adquisiciones que respaldan se realicen, por lo que nicamente
se puede ejercer el derecho al crdito fiscal en el citado perodo; siendo irrele-
vante el hecho que las referidas adquisiciones sean canceladas con cheques o
tarjetas de crdito.
6. En caso que en un mes determinado se exceda alguno de los lmites estable-
cidos para el uso del crdito fiscal respecto de los gastos de representacin
propios del giro o negocio, dicho exceso no generar derecho a crdito fiscal.
Lima, 9.3.2004
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

195
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 195-2004-SUNAT/2B0000

SUMILLA: 1. No constituyen comprobantes de pago las denominadas Li-


quidaciones de Cobranza emitidas por las Agencias de Viaje.
2. En el supuesto de la existencia de una actividad de mediacin por parte
de las Agencias de Viajes a las compaas de aviacin comercial en la coloca-
cin de los boletos areos, recibiendo comisiones como contraprestacin de
dichos servicios; la Agencia de Viajes deber emitir el correspondiente com-
probante de pago a las citadas compaas por dicha prestacin de servicios.
3. En el supuesto de la existencia de una prestacin de servicio por parte
de las Agencias de Viajes a los adquirentes o usuarios en la adquisicin de los
boletos areos, recibiendo pagos como contraprestacin de dichos servicios;
la Agencia de Viajes deber emitir el correspondiente comprobante de pago a
los citados adquirentes o usuarios.

MATERIA
Se formula la siguiente consulta:
Es necesario que la Agencia de Viajes emita factura por el servicio de provisin
de pasajes o es suficiente que presente una Liquidacin de Cobranza adjuntado el
respectivo boleto?
BASE LEGAL
Decreto Ley N 25632 - Ley Marco de Comprobantes de Pago, publicado el
24.7.1992, modificado por el Decreto Legislativo N 814, publicado el 20.4.1996.
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolucin de Superin-
tendencia N 007- 99/SUNAT, publicada el 24.1.1999, y normas modificatorias
(en adelante, Reglamento de Comprobantes de Pago) (1).
ANLISIS
El artculo 2 del Decreto Ley N 25632 indica que se considera comprobante
de pago, todo documento que acredite la transferencia de bienes, entrega en uso
o prestacin de servicios, calificado como tal por la Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria - SUNAT(2).

(1) Sin considerar las modificaciones efectuadas a partir del 1.7.2004.


(2) Por su parte, el artculo 3 del citado texto legal seala que para efecto de lo dispuesto
en al presente Ley, la SUNAT sealar:
a) Las caractersticas y requisitos mnimos de los comprobantes de pago;
b) La oportunidad de su entrega;

EDICIONES
196 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

As, el artculo 2 del Reglamento de Comprobantes de Pago seala que slo se


consideran comprobantes de pago, siempre que cumplan con todas las caractersti-
cas y requisitos mnimos establecidos en el citado Reglamento los siguientes:
a. Facturas.
b. Recibo por honorarios.
c. Boletas de venta.
d. Liquidaciones de compra.
e. Tickets o cintas emitidos por mquinas registradoras.
f. Los documentos autorizados en el numeral 6 del artculo 4(3).
g Otros documentos que por su contenido y sistema de emisin permitan un ade-
cuado control tributario y se encuentren expresamente autorizados, de manera
previa, por la SUNAT(4).
Como puede apreciarse, la Administracin Tributaria haciendo uso de la facultad
establecida por Ley, ha detallado los documentos considerados como comprobantes de
pago; no encontrndose dentro de ellos las llamadas Liquidaciones de Cobranza.
De otro lado, el artculo 1 del Decreto Ley N 25632 dispone que estn obliga-
dos de emitir comprobantes de pago todas las personas que transfieran bienes, en
propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza. Esta obligacin rige
aun cuando la transferencia o prestacin no se encuentre afecta a tributos.
En concordancia con dicho dispositivo el artculo 6 del Reglamento de Com-
probantes de Pago establece que, entre otros supuestos, se encuentran obligados a
otorgar comprobantes de pago, las personas naturales o jurdicas, sociedades con-
yugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos que rea-
licen transferencias de bienes y/o presten servicios.
Agrega dicho artculo que, se entiende como servicio a toda accin o prestacin
a favor de un tercero, a ttulo gratuito u oneroso.
Ahora bien, en el supuesto de la existencia de una actividad de mediacin por
parte de las Agencias de Viajes a las compaas de aviacin comercial en la coloca-
cin de los boletos areos, recibiendo comisiones como contraprestacin de dichos

c) Las operaciones y modalidades exceptuadas de la obligacin de emitir y entregar com-


probantes de pago;
d) Las obligaciones relacionadas con comprobantes de pago, a que estn sujetos los obli-
gados a emitir los mismos;
e) Los comprobantes de pago que permiten sustentar gasto o costo con efecto tributario,
ejercer el derecho al crdito fiscal o al crdito deducible, y cualquier otro sustento de
naturaleza similar;
f) Los mecanismos de control para la emisin y/o utilizacin de comprobantes de pago.
(3) De la revisin de dicho numeral se aprecia que el mismo no hace referencia a la deno-
minadas Liquidaciones de Cobranza.
(4) Entre los cuales no se encuentran las denominadas Liquidaciones de Cobranza.

197
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

servicios; la Agencia de Viajes deber emitir el correspondiente comprobante de


pago a las citadas compaas por dicha prestacin de servicios.
Por otra parte, en el supuesto de la existencia de una prestacin de servicio por
parte de las Agencias de Viajes a los adquirentes o usuarios en la adquisicin de
los boletos areos, recibiendo pagos como contraprestacin de dichos servicios;
la Agencia de Viajes deber emitir el correspondiente comprobante de pago a los
citados adquirentes o usuarios.
CONCLUSIONES
1. No constituyen comprobantes de pago las denominadas Liquidaciones de Co-
branza emitidas por las Agencias de Viaje.
2. En el supuesto de la existencia de una actividad de mediacin por parte de las
Agencias de Viajes a las compaas de aviacin comercial en la colocacin de
los boletos areos, recibiendo comisiones como contraprestacin de dichos
servicios; la Agencia de Viajes deber emitir el correspondiente comprobante
de pago a las citadas compaas por dicha prestacin de servicios.
3. En el supuesto de la existencia de una prestacin de servicio por parte de las
Agencias de Viajes a los adquirentes o usuarios en la adquisicin de los bo-
letos areos, recibiendo pagos como contraprestacin de dichos servicios; la
Agencia de Viajes deber emitir el correspondiente comprobante de pago a los
citados adquirentes o usuarios.
Lima, 21 de Octubre de 2004.
Original firmado por:
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
198 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 256-2005-SUNAT/2B0000

SUMILLA:En la emisin de facturas y de boletas de venta existe la


obligacin de consignar los apellidos y nombres, o denominacin o
razn social de la persona que adquiere la propiedad de los bienes o
recibe los servicios, segn corresponda y de acuerdo al caso.
Las normas que regulan la emisin de comprobantes de pago no
han establecido ninguna obligacin a cargo del transferente o prestador
del servicio en el sentido que para emitir los comprobantes de pago
deba requerirse determinada documentacin al adquirente o usuario,
tales como el RUC, DNI, Certificado Domiciliario, entre otros.
De igual forma, las normas tributarias vigentes no han establecido
que el transferente o prestador del servicio tenga la obligacin de llevar
un control de direcciones.

MATERIA
Se formulan las siguientes consultas:
1. Si el comerciante y/o industrial al vender tiene la obligacin de emitir factura
o boleta de venta a nombre de la persona natural o jurdica que le indica el
comprador?
2. Si al momento de realizar la compra, la persona que est solicitando la ex-
pedicin de la factura o boleta de venta a nombre de otra persona natural o
de una persona jurdica, el vendedor est obligado a solicitarle al comprador
el documento del RUC, DNI, Certificado Domiciliario de la persona natural o
jurdica para la cual realiza la compra y llevar control de direcciones obligado
por Ley?
BASE LEGAL
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolucin de Superin-
tendencia N 007-99/SUNAT(1) y normas modificatorias (en adelante, RCP).
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo
N 055-99-EF (2) ,y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del
IGV).

(1) Publicado el 24.1.1999.


(2) Publicado el 15.4.1999.

199
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

ANLISIS
1. En relacin con la primera consulta, se entiende que la misma persigue deter-
minar qu persona debe consignarse como adquirente o usuario en la boleta
de venta o factura cuando se realiza una operacin de venta de un bien o de
un servicio.
Al respecto, el artculo 1 del RCP, establece que los comprobantes de pago
son documentos que acreditan la transferencia de bienes, la entrega en uso, o
la prestacin de servicios.
Asimismo, el artculo 2 del RCP seala que slo se consideran comprobantes
de pago, siempre que cumplan con todas las caractersticas y requisitos mni-
mos establecidos en el mismo, los siguientes:
a. Facturas.
b. Recibos por honorarios.
c. Boletas de venta.
d Liquidaciones de compra.
e. Tickets o cintas emitidos por mquinas registradoras.
f. Los documentos autorizados en el numeral 6 del artculo 4.
g. Otros documentos que por su contenido y sistema de emisin permitan un
adecuado control tributario y se encuentren expresamente autorizados, de
manera previa, por la SUNAT.
Por su parte, el tem 1.7 del numeral 1 del artculo 8 del RCP dispone que uno
de los requisitos mnimos que deben ser consignados en las Facturas son los
apellidos y nombres, o denominacin o razn social del adquirente o usuario.
En el mismo sentido, el tem 3.10 del numeral 3 del citado artculo 8 del RCP
indica tambin como uno de los requisitos mnimos que en los casos en que
el importe de la venta, cesin en uso o servicio prestado supere media (1/2) UIT
por operacin, ser necesario consignar los datos de identificacin del adqui-
rente o usuario que ah se indican (3).
Como se observa de las normas citadas, en la emisin de facturas y de boletas
de venta existe la obligacin de consignar los apellidos y nombres, o denomi-
nacin o razn social de la persona que adquiere la propiedad de los bienes o
recibe los servicios, segn corresponda y de acuerdo al caso.
Adicionalmente, es pertinente indicar que tratndose de facturas, y de confor-
midad con lo sealado en el numeral 1 del artculo 4 del RCP, stas deben

(3) Estos datos son: apellidos y nombres, direccin y nmero de su documento de identidad.

EDICIONES
200 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

emitirse nicamente en los supuestos expresamente detallados en dicho nume-


ral, entre los cuales se encuentran, las operaciones realizadas con sujetos del
Impuesto General a las Ventas que tengan derecho al crdito fiscal y cuando
el comprador o usuario lo solicite a fin de sustentar gasto o costo para efecto
tributario (4).
2. En cuanto a la segunda interrogante, cabe sealar que las normas que regulan
la emisin de comprobantes de pago no han establecido ninguna obligacin a
cargo del transferente o prestador del servicio en el sentido que para emitir los
comprobantes de pago deba requerirse determinada documentacin al adqui-
rente o usuario, tales como el RUC, DNI, Certificado Domiciliario, entre otros.
Adicionalmente, es necesario indicar que en las normas tributarias vigentes no
se ha establecido que el transferente o prestador del servicio tenga la obligacin
de llevar un control de direcciones (5).
CONCLUSIONES
1. En la emisin de facturas y de boletas de venta existe la obligacin de consig-
nar los apellidos y nombres, o denominacin o razn social de la persona que
adquiere la propiedad de los bienes o recibe los servicios, segn corresponda
y de acuerdo al caso.

(4) En este extremo, asimismo, resulta pertinente citar el artculo 44 del TUO de la Ley del IGV,
que regula los comprobantes de pago emitidos por operaciones no reales, el cual establece
lo siguiente:
El comprobante de pago o nota de dbito emitido que no corresponda a una operacin
real, obligar al pago del Impuesto consignado en stos, por el responsable de su emisin.
El que recibe el comprobante de pago o nota de dbito no tendr derecho al crdito fiscal
o a otro derecho o beneficio derivado del Impuesto General a las Ventas originado por la
adquisicin de bienes, prestacin o utilizacin de servicios o contratos de construccin.
Para estos efectos se considera como operacin no real las siguientes situaciones:
a. Aquella en la que si bien se emite un comprobante de pago o nota de dbito, la opera-
cin gravada que consta en ste es inexistente o simulada, permitiendo determinar que
nunca se efectu la transferencia de bienes, prestacin o utilizacin de servicios o contra-
to de construccin.
b. Aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de dbito no ha
realizado verdaderamente la operacin, habindose empleado su nombre y documentos
para simular dicha operacin. En caso que el adquirente cancele la operacin a travs de
los medios de pago que seale el Reglamento, mantendr el derecho al crdito fiscal.
Para lo cual, deber cumplir con lo dispuesto en el Reglamento.
La operacin no real no podr ser acreditada mediante:
1. La existencia de bienes o servicios que no hayan sido transferidos o prestados por el emi-
sor del documento; o,
2. La retencin efectuada o percepcin soportada, segn sea el caso.
(5) Sin perjuicio de ello, cabe sealar que de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 6 del Decreto
Supremo N 102-2002-EF, publicado el 20.6.2002, la Administracin Tributaria publica men-
sualmente la relacin de contribuyentes que tengan la condicin de no habido as como de
aquellos que la levanten en el Diario Oficial o en uno de mayor circulacin o en la respectiva
pgina web.

201
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

2. Las normas que regulan la emisin de comprobantes de pago no han estable-


cido ninguna obligacin a cargo del transferente o prestador del servicio en el
sentido que para emitir los comprobantes de pago deba requerirse determinada
documentacin al adquirente o usuario, tales como el RUC, DNI, Certificado
Domiciliario, entre otros.
De igual forma, las normas tributarias vigentes no han establecido que el trans-
ferente o prestador del servicio tenga la obligacin de llevar un control de
direcciones.
Lima, 11.10.2005
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
202 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 230-2005-SUNAT/2B0000

SUMILLA: En caso que no se cumpla con alguno de los requisitos formales


del crdito fiscal previstos en el Artculo 19 del TUO de la Ley del IGV y no
pueda subsanarse dicho incumplimiento, el IGV que afect las adquisiciones
podr constituir gasto o costo para efecto de la determinacin del Impuesto
a la Renta.

MATERIA
Se consulta si el desconocimiento de la aplicacin del crdito fiscal del Impuesto
General a las Ventas (IGV) por incumplimiento de requisitos formales, determina su
constitucin como costo o gasto.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 055-99- EF(1) y normas
modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 029-94-EF(2), cuyo Ttulo I fuera
sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF(3) y normas modificatorias (en ade-
lante, Reglamento de la Ley del IGV).
ANLISIS
En principio, entendemos que la consulta est orientada a determinar si, en caso
del incumplimiento de los requisitos establecidos en el artculo 19 del TUO de la
Ley del IGV, el IGV que afecta las adquisiciones podr constituir costo o gasto para
efecto de la determinacin del Impuesto a la Renta de cargo del adquiriente, en
aplicacin del artculo 69 del mencionado TUO.
Al respecto, cabe indicar lo siguiente:
1. El artculo 69 del TUO de la Ley del IGV dispone que el IGV no constituye
gasto ni costo para efectos de la aplicacin del Impuesto a la Renta, cuando se
tenga derecho a aplicar como crdito fiscal.
Para este efecto, resulta necesario determinar cundo se tendr derecho a apli-
car como crdito fiscal, el IGV que afecta las adquisiciones realizadas por lo
sujetos de dicho Impuesto.

(1) Publicado el 15.04.1999.


(2) Publicado el 29.03.1994.
(3) Publicado el 31.12.1996.

203
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

2. Pues bien, de acuerdo con lo sealado en el artculo 18 del TUO de la Ley del
IGV (4), el crdito fiscal est constituido por el IGV consignado separadamente
en el comprobante de pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios y
contratos de construccin, o el pagado en la importacin del bien o con motivo
de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Agrega dicho artculo que slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisicio-
nes de bienes, las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de cons-
truccin o importaciones que renan los requisitos siguientes:
a. Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la
legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est
afecto a este ltimo impuesto.
Tratndose de gastos de representacin, el crdito fiscal mensual se calcular
de acuerdo al procedimiento que para tal efecto establezca el Reglamento.
b. Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el IGV.
3. Por su parte, el artculo 19 del mencionado TUO (5) establece que para ejercer
el derecho al crdito fiscal a que se refiere el artculo 18 antes citado, se cum-
plirn los siguientes requisitos formales:
a. Que el Impuesto est consignado por separado en el comprobante de pago
que acredite la compra del bien, el servicio afecto, el contrato de construc-
cin, o de ser el caso, en la nota de dbito, o en la copia autenticada por el
Agente de Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los documentos emi-
tidos por la SUNAT, que acrediten el pago del Impuesto en la importacin
de bienes.
Los comprobantes de pago y documentos a que se hace referencia en el
presente inciso son aquellos que de acuerdo con las normas pertinentes,
sustentan el crdito fiscal.
b. Que los comprobantes de pago o documentos hayan sido emitidos de con-
formidad con las disposiciones sobre la materia; y,
c. Que los comprobantes de pago, las notas de dbito, los documentos emi-
tidos por SUNAT a los que se refiere el inciso a) del presente artculo, o el
formulario donde conste el pago del Impuesto en la utilizacin de servicios
prestados por no domiciliados; hayan sido anotados por el sujeto del Im-
puesto en su Registro de Compras, dentro del plazo que seale el Regla-
mento. El mencionado Registro deber estar legalizado antes de su uso y
reunir los requisitos previstos en el Reglamento.

(4) El cual regula los requisitos sustanciales del crdito fiscal.


(5) El cual regula los requisitos formales del crdito fiscal.

EDICIONES
204 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Asimismo, en su segundo prrafo seala que cuando en el comprobante de pago,


nota de dbito o documento emitido por la SUNAT se hubiere omitido consignar
separadamente el monto del Impuesto, estando obligado a ello o, en su caso, se
hubiere consignado por un monto equivocado, proceder la subsanacin confor-
me a lo dispuesto por el Reglamento. Concluye que, en este caso el crdito fiscal
slo podr aplicarse a partir del mes en que se efecte la subsanacin.
Adicionalmente, el referido artculo detalla los siguientes supuestos:
No dar derecho a crdito fiscal, el Impuesto consignado, sea que se haya
retenido o no, en comprobantes de pago, nota de dbito o documento emi-
tido por la SUNAT no fidedignos o falsos o que incumplen con los requisitos
legales o reglamentarios (numeral 1 del artculo 19).
No darn derecho al crdito fiscal los comprobantes de pago o notas de d-
bito que hayan sido emitidos por sujetos a los cuales, a la fecha de emisin
de los referidos documentos, la SUNAT les haya comunicado o notificado
la baja de su inscripcin en el RUC o aquellos que tengan la condicin de
no habido para efectos tributarios (numeral 2 del artculo 19).
Tampoco darn derecho al crdito fiscal los comprobantes que hayan sido
otorgados por personas que resulten no ser contribuyentes del Impuesto o
los otorgados por contribuyentes cuya inclusin en algn rgimen especial
no los habilite a ello o los otorgados por operaciones exoneradas del im-
puesto (numeral 3 del artculo 19).
Adicionalmente, dispone que tratndose de comprobantes de pago, notas de
dbito o documentos no fidedignos o que incumplan con los requisitos legales
y reglamentarios (6), no se perder el derecho al crdito fiscal en la adquisicin
de bienes, prestacin o utilizacin de servicios, contratos de construccin e
importacin, cuando el pago total de la operacin incluyendo el pago del Im-
puesto y de la percepcin, de ser el caso, se hubiera efectuado:
i. Mediante los medios de pago que seale el Reglamento; y
ii. Siempre que se cumpla con los requisitos que seale el referido Reglamento.
4. Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, la aplicacin del crdito
fiscal supone el cumplimiento de los requisitos sustanciales regulados en el art-
culo 18 del TUO de la Ley del IGV, as como el cumplimiento de los requisitos
formales previstos en el artculo 19 del mismo TUO.
Vale decir, el derecho a aplicar como crdito fiscal el IGV que afect las ad-
quisiciones, depende del cumplimiento de todos y cada uno de los referidos
requisitos, sean de carcter sustancial o formal.

(6) Entre los cuales se encuentra el inciso b) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV.

205
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Tan es as que, tratndose de comprobantes de pago que incumplan los re-


quisitos legales y reglamentarios (supuesto que omitira el cumplimiento del
requisito previsto en el inciso b) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV), se
seala que no se perder el derecho al crdito cuando el pago del total de la
operacin incluyendo el pago del Impuesto y de la percepcin, de ser el caso,
se hubiera efectuado mediante los medios de pago que seale el Reglamento y
cumpliendo los requisitos que seale el referido Reglamento.
5. En ese sentido, en caso de no cumplirse con alguno de los requisitos formales
previstos en el artculo 19 del citado TUO y no pueda subsanarse dicho in-
cumplimiento (por no haberlo establecido la norma, o habindolo establecido
el sujeto no est en la posibilidad de efectuar dicha subsanacin), el IGV que
afect las adquisiciones podr constituir gasto o costo para efecto de la deter-
minacin del Impuesto a la Renta (7), tal como lo establece el artculo 69 del
TUO de la Ley del IGV.
CONCLUSIN
En caso que no se cumpla con alguno de los requisitos formales del crdito fiscal
previstos en el artculo 19 del TUO de la Ley del IGV y no pueda subsanarse dicho
incumplimiento, el IGV que afect las adquisiciones podr constituir gasto o costo
para efecto de la determinacin del Impuesto a la Renta.
Lima, 28 de setiembre del 2005
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA G.
Intendente Nacional Jurdico

(7) Para tal efecto, sin embargo, deber verificarse -adems- si de acuerdo con la normatividad
que regula el Impuesto a la Renta se cumplen los requisitos para la deduccin del IGV como
gasto o costo.

EDICIONES
206 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 304-2003-SUNAT/2B0000

SUMILLA: El IGV consignado en los comprobantes de pago anotados en libros


o registros diferentes al Registro de Compras, no dar derecho al crdito fiscal.
El sujeto del IGV no debe tener ms de un Registro de Compras en forma
simultnea.
En caso que se regularice la anotacin de los comprobantes de pago en el
Registro de Compras del sujeto del Impuesto, el IGV consignado en dichos do-
cumentos podr ser utilizado como crdito fiscal en tanto dicha anotacin se
efecte dentro de los plazos previstos por la norma reglamentaria.

MATERIA
Se efectan las siguientes consultas:
1. Es factible utilizar como crdito fiscal la sumatoria de los comprobantes de
pago anotados en los libros denominados Compras, Gastos e Importacio-
nes, tomando en cuenta que la norma no establece que para efectos tributarios
los contribuyentes anoten sus comprobantes de pago en otros libros que utilice
el contribuyente para efectos del control contable de su empresa?.
2. Es factible utilizar como crdito fiscal los comprobantes de pago anotados en el libro
denominado Compras en cuyas hojas interiores lleva el ttulo de Registro de Com-
pras, tomando en cuenta que a partir de una determinada fecha el contribuyente
registra todos sus comprobantes de pago en el respectivo libro el cual coincide con
lo declarado por el contribuyente, y considerando que la norma no seala que para
efectos tributarios los contribuyentes anoten sus comprobantes de pago en los libros
que utilice el contribuyente para efectos de control contable de su empresa?.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 055-99-EF(1) y modi-
ficatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 029-94-EF(2), cuyo Ttulo I fuera
sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF(3), y normas modificatorias (en
adelante, Reglamento de la Ley del IGV).

(1) Publicado el 15.4.1999.


(2) Publicado el 29.3.1994.
(3) Publicado el 31.12.1996.

207
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Resolucin de Superintendencia N 132-2001/ SUNAT(4), la cual establece el


procedimiento para autorizar libros de actas, registros y libros contables vincu-
lados a asuntos tributarios.
Decreto Legislativo N 929 (5), norma que precisa que es un requisito para ejer-
cer el crdito fiscal del IGV que el Registro de Compras sea legalizado.
ANLISIS
En principio, de las consultas antes mencionadas entendemos que las mismas
se encuentran encaminadas a determinar si procede utilizar como crdito fiscal, el
Impuesto General a las Ventas (IGV) consignado en los comprobantes de pago emi-
tidos de conformidad con las disposiciones sobre la materia que:
Se encuentren anotados por el contribuyente en libros contables denominados
Compras, Gastos e Importaciones, los cuales son llevados para efectos
del control contable de su empresa, sin centralizar en uno solo de ellos el total
de las adquisiciones.
Estando anotados en los citados libros, posteriormente se regulariza su anota-
cin en el libro denominado Compras en cuyas hojas interiores lleva el ttulo
de Registro de Compras, el cual s cumple con los requisitos establecidos por
las normas vigentes.
Partiendo de estas premisas, cabe indicar lo siguiente:
1. En cuanto a la primera consulta debe tenerse en consideracin lo siguiente:
De conformidad con el artculo 18 del TUO de la Ley del IGV, el crdito
fiscal est constituido por el IGV consignado separadamente en el compro-
bante de pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios y contratos
de construccin, o el pagado en la importacin del bien o con motivo de la
utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Agrega la norma que slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisiciones
antes mencionadas que renan los requisitos siguientes:
a) Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la
legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est
afecto a este ltimo impuesto.
b) Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
En lo que respecta a los requisitos formales, el artculo 19 del mencionado
TUO dispone que para ejercer el derecho al crdito fiscal se deber cumplir
con los siguientes requisitos:

(4) Publicada el 24.11.2001.


(5) Publicado el 10.10.2003.

EDICIONES
208 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

a) Que el impuesto est consignado por separado en el comprobante de


compra del bien, del servicio afecto, del contrato de construccin, o de
ser el caso, en la nota de dbito o en la copia autenticada por el Agente
de Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los documentos emitidos
por ADUANAS, que acrediten el pago del impuesto en la importacin
del bien.
b) Que los comprobantes de pago hayan sido emitidos de conformidad con
las disposiciones sobre la materia; y
c) Que los comprobantes de pago, las notas de dbito, los documentos emi-
tidos por Aduanas a los que se refiere el literal a), o el formulario donde
conste el pago del Impuesto en la utilizacin de servicios prestados por no
domiciliado; hayan sido anotados por el sujeto del Impuesto en su Registro
de Compras, dentro del plazo que establezca el Reglamento.
Agrega que el mencionado Registro deber reunir los requisitos previstos
en las noms vigentes.
Por su parte, debe tenerse en consideracin lo dispuesto en el primer p-
rrafo del artculo 37 del TUO de la Ley del IGV. En l se establece que los
contribuyentes del Impuesto estn obligados a llevar un Registro de Ventas
e Ingresos y otro de Compras en los que anotarn las operaciones que rea-
licen, de acuerdo a las normas que seale el Reglamento.
Asimismo, el artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV establece que
el Registro de Compras contendr la informacin mnima que en dicho ar-
tculo se detalla; la misma que deber anotarse en columnas separadas.
En dicho artculo, se indica que debern ser anotadas en el Registro de
Compras las notas de dbito o de crdito recibidas, as como los documen-
tos que modifican el valor de las operaciones consignadas en las Declara-
ciones nicas de Importacin, debiendo incluirse los datos referentes al
tipo, serie y numero del comprobante de pago respecto del cual se emiti
la nota de dbito o crdito, cuando corresponda a un solo comprobante de
pago.
Adicionalmente se precisa que para determinar el valor mensual de las
operaciones realizadas los contribuyentes del Impuesto debern anotar sus
operaciones, as como las modificaciones al valor de las mismas, en los
plazos que dicha norma indica.
Como se podr apreciar de las normas antes glosadas, las mismas no con-
tienen disposiciones encaminadas a indicar la manera cmo se debern
efectuar las anotaciones en caso que el sujeto del Impuesto tenga ms de
un Registro de Compras, ello por cuanto no existe dicha posibilidad. Es ms,
las citadas normas estn referidas a la existencia de un nico Registro de

209
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Compras en el cual el sujeto del Impuesto deber efectuar las anotaciones


respectivas.
De otro lado, el artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N 132-2001/
SUNAT establece que, entre otros, los registros y libros contables vinculados
a asuntos tributarios, sern legalizados por los notarios pblicos del lugar del
domicilio fiscal del deudor tributario o, a falta de stos, por los jueces de paz
letrados o jueces de paz, cuando corresponda, quienes colocarn una constan-
cia en la primera hoja de los mismos, con la informacin que en dicho artculo
se indica, entre la cual se encuentra la denominacin del libro o registro.
Asimismo, seala que el notario pblico o juez, segn sea el caso, deber sellar
todas las hojas del libro o registro, las mismas que debern estar debidamente
foliadas, incluso cuando se lleven utilizando hojas sueltas, continuas o compu-
tarizadas.
Asimismo, en su artculo 4 dispone que para la legalizacin del segundo y si-
guientes libros o registros de una misma denominacin, se deber acreditar que
se ha concluido con el anterior, o que se ha perdido o destruido. En los casos
de libros o registros concluidos, la acreditacin se efectuar con la presenta-
cin del libro o registro anterior concluido o fotocopia legalizada por notario
del primer y ltimo folio del mencionado libro o registro.
Por su parte, debe tenerse en cuenta que el artculo 1 del Decreto Legislativo
N 929 precisa, entre otros, que para considerar cumplidos los requisitos pre-
vistos en el inciso c) del artculo 19 antes referido, relacionado con la legali-
zacin del Registro de Compras, dicho Registro debe ser legalizado antes de
su uso, de acuerdo a las normas vigentes, lo cual ratifica que para ejercer el
derecho al crdito fiscal es indispensable que los comprobantes de pago sean
anotados en el Registro de Compras, el cual debe reunir los requisitos previstos
en las normas vigentes.
Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, el legislador ha estable-
cido que el sujeto del Impuesto no tenga ms de un Registro de Compras en
forma simultnea.
En este sentido, para ejercer el derecho al crdito fiscal los comprobantes de
pago materia de consulta deben estar anotados dentro del plazo que establezca
el Reglamento, en el respectivo Registro de Compras, el cual deber reunir los
requisitos previstos en las normas vigentes.
Por consiguiente, el IGV consignado en los comprobantes de pago materia de
consulta que han sido anotados en libros contables o registros diferentes al
Registro de Compras no dar derecho al crdito fiscal.
2. En lo que respecta a la segunda consulta, debe tenerse en consideracin lo
siguiente:

EDICIONES
210 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

El numeral 3.1 del artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV estable-
ce que para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas los
contribuyentes del Impuesto debern anotar sus operaciones, as como las
modificaciones al valor de las mismas, en el mes en que stas se realicen.
Para efecto del Registro de Compras, las adquisiciones podrn ser anotadas
dentro de los cuatro (4) perodos tributarios computados a partir del primer
da del mes siguiente de la fecha de emisin del documento que correspon-
da, siempre que los documentos respectivos sean recibidos con retraso.
Vencido este ltimo plazo el adquirente que haya perdido el derecho al
crdito fiscal podr contabilizar el correspondiente Impuesto como gasto o
costo para efecto del Impuesto a la Renta.
Asimismo el numeral 3.2 del citado artculo seala que, los documentos
emitidos por ADUANAS, las liquidaciones de compra y aquellos que sus-
tentan la utilizacin de servicios, debern anotarse a partir de la fecha en
que se efecto el pago del Impuesto.
Por su parte, el artculo 2 del Decreto Legislativo N 929 precisa que el
incumplimiento en la anotacin en el Registro de Compras de los com-
probantes de pago, notas de dbito, documentos emitidos por ADUA-
NAS y el documento donde conste el pago del Impuesto en la utilizacin
de servicios prestados por no domiciliados, dentro del plazo que esta-
blezca el Reglamento de la Ley del IGV, implica la prdida del crdito
fiscal en ellos consignados.
En este sentido, en el caso materia de consulta, el IGV consignado en los
comprobantes de pago cuya anotacin se regulariza en el Registro de
Compras, podr ser utilizado como crdito fiscal en tanto dicha anota-
cin se efecte dentro del plazo previsto en la norma reglamentaria.
Ahora bien, suponiendo que en el caso materia de consulta, las adquisiciones
no fueron anotadas en el Registro de Compras en el mes que se realizaron, slo
podr utilizarse como crdito fiscal el IGV consignado en los comprobantes de
pago anotados dentro de los cuatro meses computados desde el primer da del
mes siguiente a la fecha de su emisin, siempre que hayan sido recibidos con
atraso.
CONCLUSIONES
1. El IGV consignado en los comprobantes de pago materia de consulta anotados
en libros o registros diferentes al Registro de Compras, no dar derecho al cr-
dito fiscal. Para tal efecto, debe tenerse en consideracin que de acuerdo a la
normatividad vigente, el sujeto del Impuesto no debe tener ms de un Registro
de Compras en forma simultnea.

211
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

2. En caso que se regularice la anotacin de los comprobantes de pago materia de


consulta, en el Registro de Compras del sujeto del Impuesto, el IGV consignado en
dichos documentos podr ser utilizado como crdito fiscal en tanto dicha anota-
cin se efecte dentro de los plazos previstos por la norma reglamentaria.
Lima, 3 de noviembre de 2003.
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
212 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 124-2005-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Para efecto del ejercicio del derecho al crdito fiscal, la anotacin
en el Registro de Compras de los documentos emitidos por SUNAT que acrediten
el pago del IGV en las importaciones, no est sujeta al plazo previsto en el nume-
ral 3.1 del Artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV.

MATERIA
Se consulta si, para efecto de ejercer el derecho al crdito fiscal del Impuesto Gene-
ral a las Ventas, los documentos emitidos por la SUNAT que acrediten el pago de dicho
Impuesto en las importaciones, deben anotarse en el Registro de Compras dentro del
plazo previsto en el numeral 3.1 del artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 055- 99-EF(1) y
normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N 029-94-EF(2) cuyo Ttulo I
fue sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF(3) y normas modificatorias
(en adelante, Reglamento de la Ley del IGV).
Decreto Legislativo N 929 (4) - Norma que precisa los alcances del inciso c) del
artculo 19 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las
Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado mediante Decreto Su-
premo N 135-99- EF(5) y normas modificatorias (en adelante, TUO del Cdigo
Tributario).
ANLISIS
1. De acuerdo a lo establecido en el artculo 18 de TUO de la Ley del IGV slo
otorgan derecho al crdito fiscal las adquisiciones de bienes, las prestaciones
o utilizaciones de servicios, contratos de construccin o importaciones que
renan los requisitos siguientes:

(1) Publicado el 15.4.1999.


(2) Publicado el 29.3.1994.
(3) Publicado el 31.12.1996.
(4) Publicado el 10.10.2003.
(5) Publicado el 19.8.1999.

213
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la


legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est
afecto a este ltimo impuesto.
Tratndose de gastos de representacin, el crdito fiscal mensual se calcular
de acuerdo al procedimiento que para tal efecto establezca el Reglamento.
Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto.
Asimismo, el artculo 19 del citado TUO dispone que para ejercer el crdito
fiscal, se deber cumplir los siguientes requisitos formales:
a. Que el Impuesto est consignado por separado en el comprobante de pago
que acredite la compra del bien, el servicio afecto, el contrato de construc-
cin, o de ser el caso, en la nota de dbito, o en la copia autenticada por el
Agente de Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los documentos emi-
tidos por la SUNAT, que acrediten el pago del Impuesto en la importacin
de bienes.
Los comprobantes de pago y documentos a que se hace referencia en el
presente inciso son aquellos que de acuerdo con las normas pertinentes,
sustentan el crdito fiscal.
b. Que los comprobantes de pago o documentos hayan sido emitidos de con-
formidad con las disposiciones sobre la materia; y ,
c. Que los comprobantes de pago, las notas de dbito, los documentos emiti-
dos por SUNAT a los que se refiere el inciso a) o el formulario donde conste
el pago del Impuesto en la utilizacin de servicios prestados por no domi-
ciliados; hayan sido anotados por el sujeto del Impuesto en su Registro de
Compras, dentro del plazo que seale el Reglamento. El mencionado Regis-
tro deber estar legalizado antes de su uso y reunir los requisitos previstos
en el Reglamento.
Por su parte, el numeral 3 del artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV
establece que para las anotaciones en los Registros se deber observar lo si-
guiente:
Para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas los contri-
buyentes del Impuesto debern anotar sus operaciones, as como las modi-
ficaciones al valor de las mismas, en el mes en que stas se realicen.
Agrega que, para efecto del Registro de Compras, las adquisiciones podrn
ser anotadas dentro de los cuatro perodos tributarios computados a partir
del primer da del mes siguiente de la fecha de emisin del documento que
corresponda, siempre que los documentos respectivos sean recibidos con
retraso.

EDICIONES
214 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Vencido este ltimo plazo, el adquirente que haya perdido el derecho al


crdito fiscal podr contabilizar el correspondiente Impuesto como gasto o
costo para efecto del Impuesto a la Renta (numeral 3.1).
Los documentos emitidos por ADUANAS, las liquidaciones de compra y
aquellos que sustenten la utilizacin de servicios, debern anotarse a partir
de la fecha en que se efectu el pago del Impuesto (numeral 3.2).
Conforme fluye de las normas antes glosadas, el TUO de la Ley del IGV ha
dispuesto que para efecto de ejercer el derecho al crdito fiscal, en el caso
de las importaciones, en preciso que los documentos emitidos por SUNAT y
que acrediten el pago del Impuesto General a las Ventas (IGV) que grave tales
operaciones, hayan sido anotados por el sujeto del Impuesto en su Registro de
Compras, dentro del plazo que seale el Reglamento.
Asimismo, respecto de las anotaciones de las operaciones efectuadas por el
sujeto del IGV, la norma reglamentaria ha dispuesto un plazo general (en el mes
en que se realicen las operaciones).
Sin embargo, acto seguido ha incluido las siguientes disposiciones:
Tratndose de las anotaciones de las adquisiciones en el Registro de Com-
pras, se ha establecido un plazo especial en caso que los documentos res-
pectivos hayan sido recibidos con atraso (dentro de los cuatro perodos
tributarios computados a partir del primer da del mes siguiente de la fecha
de emisin del documento que corresponda).
Respecto de los documentos emitidos por ADUANAS (actualmente SU-
NAT), entre otros, los mismos deben anotarse a partir de la fecha en que se
efectu el pago del IGV.
Como puede apreciarse, en el caso de los documentos que sustentan el pago del
IGV en la importacin, la norma se ha limitado a establecer el momento a partir
del cual deber efectuarse su anotacin en el Registro de Compras, sin haber sea-
lado un plazo cuyo vencimiento determine la prdida del derecho al crdito fiscal;
no pudiendo ser de aplicacin a este supuesto el plazo previsto en el numeral 3.1
del artculo 10 del Reglamento antes mencionado, atendiendo a lo dispuesto en
la Norma VIII del Ttulo Preliminar del TUO del Cdigo Tributario, conforme a la
cual en va de interpretacin no podr extenderse las disposiciones tributarias a
personas o supuestos distintos de los sealados en la Ley.
Finalmente, cabe indicar que si bien el artculo 2 del Decreto Legislativo N 929
ha sealado, con carcter de precisin, que el incumplimiento en la anotacin en
el Registro de Compras de los comprobantes de pago, notas de dbito, documen-
tos emitidos por ADUANAS (actualmente SUNAT) y el documento donde conste
el pago del Impuesto en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados,
dentro del plazo que establezca el Reglamento del TUO de la Ley del IGV, implica

215
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

la prdida del crdito fiscal en ellos consignados; se entiende que dicha prdida
slo se producir en la medida que el mencionado Reglamento haya estableci-
do un plazo para tal anotacin, lo que no ocurre tratndose de los documentos
emitidos por la SUNAT que acreditan el pago del IGV en las importaciones.
CONCLUSIN
Para efecto del ejercicio del derecho al crdito fiscal, la anotacin en el Registro
de Compras de los documentos emitidos por SUNAT que acrediten el pago del IGV
en las importaciones, no est sujeta al plazo previsto en el numeral 3.1 del artculo
10 del Reglamento de la Ley del IGV.
Lima, 15 de junio del 2005.
ORIGINAL FIRMADO POR
PATRICIA PINGLO TRIPE
Intendente Nacional (e)
INTENDENCIA NACIONAL JURIDICA

EDICIONES
216 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 241-2005-SUNAT/2B0000

SUMILLA: 1. Para ejercer el derecho al crdito fiscal, los documentos a que


se refiere el inciso c) del Artculo 19 del TUO de la Ley del IGV deben ser ano-
tados en el correspondiente Registro de Compras dentro del plazo que seale el
Reglamento.
2. El Registro de Compras deber contener la informacin mnima detallada en
el tem II del numeral 1 del Artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV, la cual
se consignar en columnas separadas. Asimismo se deber cumplir con lo seala-
do en el numeral 2 y en el numeral 3.5 del Artculo 10 de dicho Reglamento.
3. El Registro de Compras deber ser legalizado antes de su uso, con-
forme a lo dispuesto en el inciso c) del Artculo 19 del TUO de la Ley del
IGV; as, el crdito fiscal se ejercer a partir de la fecha de anotacin de los
documentos que correspondan en el Registro de Compras debidamente
legalizado.
Tratndose de documentos que sustentan crdito fiscal cuya fecha de emisin sea
anterior a la de legalizacin del Registro de Compras, slo se podr ejercer el derecho
a dicho crdito a partir del perodo correspondiente a la fecha de legalizacin.

MATERIA
Se consulta si existe alguna norma que regule los requisitos formales que deben cum-
plir los contribuyentes en el llenado del Registro de Compras, toda vez que existen dudas
respecto de la aplicacin del crdito fiscal por el incumplimiento de formalidades.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impues-
to Selectivo al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N 055-99-EF
(publicado el 15.4.1999), y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley
del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N 029-94-EF (publicado el
29.3.1994), cuyo Ttulo I fuera sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF
(publicado el 31.12.1996), y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de
la Ley del IGV).
Decreto Legislativo N 929, que precisa los alcances del inciso c) del artculo
19 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, publicado el 10.10.2003.

217
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

ANLISIS
En principio, debemos sealar que las normas que regulan los requisitos sustan-
ciales y formales para ejercer el derecho al crdito fiscal, se encuentran contenidas
en el TUO de la Ley del IGV y en su Reglamento (1).
En tal sentido, cabe indicar lo siguiente:
1. El inciso c) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV, seala que para ejercer
el derecho al crdito fiscal a que se refiere el artculo anterior(2) se cumplir,
entre otros, con el requisito formal que los comprobantes de pago, las notas de
dbito, los documentos emitidos por SUNAT a los que se refiere el inciso a) del
presente artculo, o el formulario donde conste el pago del impuesto en la utili-
zacin de servicios prestados por no domiciliados; hayan sido anotados por el
sujeto del impuesto en su Registro de Compras, dentro del plazo que seale el
Reglamento. Agrega que el mencionado Registro deber estar legalizado antes
de su uso y reunir los requisitos previstos en el Reglamento.
Cabe indicar que, de acuerdo a lo dispuesto en el primer prrafo del artculo 37
del TUO de la Ley del IGV, los contribuyentes del IGV estn obligados a llevar un
Registro de Ventas e Ingresos y un Registro de Compras, en los que anotarn las
operaciones que realicen, de acuerdo a las normas que seale el reglamento.
2. Ahora bien, en cuanto al plazo para anotar los documentos correspondientes,
el numeral 3.1 del referido artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV,
establece que para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas
los contribuyentes del Impuesto debern anotar sus operaciones, as como las
modificaciones al valor de las mismas, en el mes en que stas se realicen.

(1) Sin perjuicio de ello, para el ejercicio del derecho al crdito fiscal tambin deber obser-
varse lo establecido por otras normas especficas para dicho efecto, como es el caso por
ejemplo de lo previsto en la Primera Disposicin Final del Decreto Legislativo N 940,
que modifica el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central
establecido por el Decreto Legislativo N 917, publicado el 20.12.2003, y normas mo-
dificatorias. Esta norma actualmente est recogida en la Primera Disposicin Final del
Texto nico Ordenado Decreto Legislativo N 940, aprobado por el Decreto Supremo
N 155-2004-EF, publicado el 14.11.2004.
(2) El artculo 18 del mismo cuerpo normativo, que establece los requisitos sustanciales para ejercer
el derecho al crdito fiscal, seala que dicho crdito est constituido por el Impuesto General a
las Ventas consignado separadamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisicin
de bienes, servicios y contratos de construccin, o el pagado en la importacin del bien o con
motivo de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Agrega que slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisiciones de bienes, las pres-
taciones o utilizaciones de servicios, contratos de construccin o importaciones que
renan los requisitos siguientes:
a. Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la legislacin del
Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est afecto a este ltimo impuesto.
Tratndose de gastos de representacin, el crdito fiscal mensual se calcular de
acuerdo al procedimiento que para tal efecto establezca el Reglamento.
b. Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.

EDICIONES
218 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Para efecto del Registro de Compras, las adquisiciones podrn ser anotadas
dentro de los cuatro (4) perodos tributarios computados a partir del primer
da del mes siguiente de la fecha de emisin del documento que corresponda,
siempre que los documentos respectivos sean recibidos con retraso.
Vencido este ltimo plazo el adquirente que haya perdido el derecho al crdito
fiscal podr contabilizar el correspondiente Impuesto como gasto o costo para
efecto del Impuesto a la Renta.
Aade que en los casos contemplados en el penltimo prrafo (3) del artculo
19 del TUO de la Ley del IGV, se considerar como fecha de la operacin, la
de emisin del documento de atribucin a que se refiere aqul artculo.
Adicionalmente, el numeral 3.2 del artculo 10 del citado Reglamento seala
que los documentos emitidos por ADUANAS, las liquidaciones de compra y
aquellos que sustentan la utilizacin de servicios debern anotarse a partir de
la fecha en que se efectu el pago del IGV.
3. De otro lado, respecto a la informacin mnima que debe contener el Registro
de Compras y su forma de anotacin, el tem II del numeral 1 del artculo 10
del Reglamento de la Ley del IGV establece los siguientes conceptos, los cuales
deben anotarse en columnas separadas:
a) Fecha de emisin del comprobante de pago, fecha de pago del Impuesto
retenido en el caso de liquidaciones de compra o la fecha de pago del im-
puesto que grave la importacin de bienes o utilizacin de servicios presta-
dos por no domiciliados, segn corresponda.
b) Tipo de documento, de acuerdo a la codificacin que apruebe la SUNAT.
c) Serie del comprobante de pago.
d) Nmero del comprobante de pago o nmero de orden del formulario don-
de conste el pago del Impuesto tratndose de liquidaciones de compra o
utilizacin de servicios prestados por no domiciliados, nmero de la Decla-
racin nica de Importacin o; en los casos en que no se emita tal docu-
mento, liquidacin de cobranza u otros documentos emitidos por ADUA-
NAS que acrediten el pago del Impuesto que grave la importacin.
e) Nmero de RUC del proveedor, cuando corresponda.
f) Nombre, razn social o denominacin del proveedor.
g) Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crdito fis-
cal y/o saldo a favor por exportacin, destinadas nicamente a operaciones
gravadas y/o de exportacin.

(3) Si bien esta norma hace referencia al penltimo prrafo del artculo 19 del TUO de la
Ley del IGV, debido a la sustitucin de dicho artculo efectuada mediante el Decreto
Legislativo N 950, debe entenderse que la misma est haciendo alusin al prrafo del
actual artculo 19 que menciona a los documentos de atribucin.

219
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

h) Base imponible de las adquisiciones gravadas que dan derecho a crdito


fiscal y/o saldo a favor por exportacin, destinadas a operaciones gravadas
y/o de exportacin, conjuntamente con operaciones no gravadas.
i) Base imponible de las adquisiciones gravadas que no dan derecho a crdito
fiscal y/o saldo a favor por exportacin, por no estar destinadas a operacio-
nes gravadas y/o de exportacin.
j) Valor de las adquisiciones no gravadas.
k) Monto del Impuesto Selectivo al Consumo, en los casos en que el sujeto
pueda utilizarlo como deduccin de pago.
l) Monto del Impuesto correspondiente a la adquisicin registrada en la co-
lumna g).
ll) Monto del Impuesto correspondiente a la adquisicin registrada en la co-
lumna h).
m) Monto del Impuesto correspondiente a la adquisicin registrada en la co-
lumna i).
n) Otros tributos y cargos que no formen parte de la base imponible.
o) Importe total de las adquisiciones segn comprobante de pago.
p) Nmero de comprobante de pago emitido por el sujeto no domiciliado en
la utilizacin de servicios o adquisiciones de intangibles provenientes del
exterior cuando corresponda.
En estos casos se deber registrar la base imponible correspondiente al monto del
impuesto pagado. Adicionalmente, de acuerdo a lo dispuesto en el numeral 2 del artcu-
lo 10 del Reglamento de la Ley del IGV, deber incluirse en el Registro de Compras, los
datos referentes al tipo, serie y nmero del comprobante de pago, respecto del cual se
emiti la nota de dbito o crdito, cuando corresponda a un solo comprobante.
Asimismo, el numeral 3.5 del mencionado artculo 10 dispone que para efecto
del Registro de Compras, se deber totalizar el importe correspondiente a cada co-
lumna al final de cada pgina (4).

4) Cabe mencionar que el numeral 3.3 del citado artculo 10 seala que los sujetos del IGV que
lleven en forma manual los Registros de Ventas e Ingresos, y de Compras podrn registrar un resu-
men diario de aquellas operaciones que no otorguen derecho a crdito fiscal, debiendo hacerse
referencia a los documentos que acrediten las operaciones, siempre que lleven un sistema de
control con el que se pueda efectuar la verificacin individual de cada documento.
Asimismo, el numeral 3.4 del referido artculo establece que los sujetos del IGV que uti-
licen sistemas mecanizados o computarizados de contabilidad podrn anotar el total de
las operaciones diarias que no otorguen derecho a crdito fiscal, en forma consolidada
en los libros auxiliares, siempre que en el sistema de enlace se mantenga la informacin
requerida y se pueda efectuar la verificacin individual de cada documento.

EDICIONES
220 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

4. Finalmente, cabe sealar que mediante el artculo 1 del Decreto Legislativo N


929 (5) se ha precisado que para considerar cumplidos los requisitos previstos
en el inciso c) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV, relacionados con la
legalizacin del Registro de Compras, se deber tener en cuenta lo siguiente:
a. El Registro de Compras deber ser legalizado antes de su uso, de acuerdo
a las normas vigentes; Actualmente este requisito esta recogido en forma
expresa en el inciso c) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV(6).
b. El crdito fiscal se ejercer a partir de la fecha de anotacin de los documentos
que correspondan en el Registro de Compras debidamente legalizado;
Es de resaltar que en el numeral 2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley
del IGV, con anterioridad al Decreto Legislativo N 929, se seala que el
derecho al crdito fiscal se ejercer a partir de la fecha de anotacin en el
Registro de Compras de los documentos que correspondan.
c. Tratndose de documentos que sustentan crdito fiscal cuya fecha de emi-
sin sea anterior a la de legalizacin del Registro de Compras, slo se podr
ejercer el derecho a dicho crdito a partir del perodo correspondiente a la
fecha de legalizacin.
Esta norma es en realidad una consecuencia de lo sealado en los literales precedentes.
Asimismo, a travs del artculo 2 del referido Decreto se ha precisado que el incumplimiento
en la anotacin en el Registro de Compras de los comprobantes de pago, notas de dbito,
documentos emitidos por ADUANAS y el documento donde conste el pago del Impuesto
en la utilizacin de servicios prestados por no domiciliados, dentro del plazo que establezca
el Reglamento de la Ley del IGV, implica la prdida del crdito fiscal en ellos consignados.
CONCLUSIONES (7)
1. Para ejercer el derecho al crdito fiscal, los documentos a que se refiere el
inciso c) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV deben ser anotados

(5) Cabe mencionar que este Decreto Legislativo fue publicado el 10.10.2003, es decir
con anterioridad a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N 950 (publicado el
3.2.2004) que sustituy el texto del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV.
Sin embargo, los criterios establecidos tambin resultan de aplicacin al texto actual.
(6) Entendemos que si se exige que para ejercer el derecho al Crdito Fiscal, las anotaciones
se realicen en un Registro debidamente legalizado, no generarn tal derecho aquellas
anotaciones efectuadas en hojas simples pegadas a un Registro previamente legalizado.
No obstante lo anterior, cabe indicar que s es posible que un Registro de Compras sea
llevado en hojas sueltas, continuas o computarizadas, exigindose tambin en tales ca-
sos que el mismo sea legalizado antes de su uso (artculo 3 de la Resolucin de Super-
intendencia N 132-2001/SUNAT, publicada el 24.11.2001, y normas modificatorias).
(7) Debe entenderse que las conclusiones que se sealan en el presente informe, se hacen
sin perjuicio de los otros requisitos que se establecen para gozar o ejercer el derecho al
crdito tanto en las propias normas que regulan el IGV como en otras normas, como es
el caso de la mencionada en la nota 1 del presente informe.

221
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

en el correspondiente Registro de Compras dentro del plazo que seale el


Reglamento.
2. El Registro de Compras deber contener la informacin mnima detallada en el
tem II del numeral 1 del artculo 10 del Reglamento de la Ley del IGV, la cual
se consignar en columnas separadas.
Asimismo se deber cumplir con lo sealado en el numeral 2 y en el numeral
3.5 del artculo 10 de dicho Reglamento.
3. El Registro de Compras deber ser legalizado antes de su uso, conforme a lo
dispuesto en el inciso c) del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV; as, el cr-
dito fiscal se ejercer a partir de la fecha de anotacin de los documentos que
correspondan en el Registro de Compras debidamente legalizado.
Tratndose de documentos que sustentan crdito fiscal cuya fecha de emisin
sea anterior a la de legalizacin del Registro de Compras, slo se podr ejercer
el derecho a dicho crdito a partir del perodo correspondiente a la fecha de
legalizacin.
Lima, 30.9.2005
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
222 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 041-2005-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Tratndose de una obligacin que se cumple con pagos parciales


y que genera la exigencia legal de utilizar medios de pago, si el sujeto obligado
omite usar dichos medios en uno o ms de los pagos, no tendr los derechos
tributarios a que hace referencia el Artculo 8 de la Ley respecto de tales pagos,
manteniendo dichos derechos respecto de los pagos que se efecten utilizando
los referidos medios.
En el caso de una obligacin, para cuyo pago se ha pactado una cuota nica,
que es cancelada mediante la realizacin de, al menos, dos pagos, uno en el que
se utiliza un Medio de Pago y otro que se hace en efectivo, podrn ejercerse los
derechos que se mencionan en el Artculo 8 de la Ley por el monto de la obliga-
cin que se paga utilizando un Medio de Pago, mas no podrn ejercerse respecto
del saldo de dicha obligacin pagado en efectivo.

MATERIA
Se formulan las siguientes consultas en relacin con lo dispuesto en el artculo 8
de la Ley N 28194, Ley para la lucha contra la evasin y para la formalizacin de
la economa, que regula los efectos tributarios derivados del incumplimiento de la
obligacin de utilizar medios de pago:
1. Si en una operacin con pagos parciales, el sujeto obligado al uso de medios
de pago omite usarlos en uno o ms pagos parciales, dicha circunstancia
origina la prdida de los derechos a que hace referencia el artculo 8 de la
Ley N 28194 por la totalidad de la operacin o se pierden slo, proporcio-
nalmente, por los pagos en los que no se us el medio de pago?.
2. Si en una operacin pagada en una sola cuota, el pago se efecta parcialmente
empleando medios de pago y el saldo en efectivo, se pierde la totalidad de
derechos tal como lo dispone el artculo 8 de la Ley N 28194?.

BASE LEGAL
Ley N 28194, Ley para la lucha contra la evasin y para la formalizacin de la
economa, publicada el 26.3.2004 (en adelante, la Ley).
ANLISIS
En principio, resulta pertinente indicar que de acuerdo con lo establecido
en el artculo 3 de la Ley las obligaciones que se cumplan mediante el pago
de sumas de dinero cuyo importe sea superior al monto a que se refiere el

223
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

artculo 4 (1) se debern pagar utilizando los Medios de Pago a que se refiere
el artculo 5 (2) , an cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a
dichos montos.
Tambin se utilizarn los Medios de Pago cuando se entregue o devuelva montos
de dinero por concepto de mutuos de dinero, sea cual fuera el monto del referido con-
trato.
Agrega que, los contribuyentes que realicen operaciones de comercio exterior
tambin podrn cancelar sus obligaciones con personas naturales y/ o jurdicas no
domiciliadas, con otros Medios de Pago que se establezcan mediante Decreto Su-
premo, siempre que los pagos se canalicen a travs de ESF o de empresas bancarias
o financieras no domiciliadas.
Finalmente, seala que no estn comprendidas en el citado artculo las operacio-
nes de financiamiento con empresas bancarias o financieras no domiciliadas.
Por su parte, el artculo 8 de la Ley dispone que, para efectos tributarios, los
pagos que se efecten sin utilizar Medios de Pago no darn derecho a deducir
gastos, costos o crditos; a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de
tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperacin anticipada, restitucin de
derechos arancelarios.
Aade este artculo que, para efecto de lo antes dispuesto, se deber tener en
cuenta, adicionalmente, lo siguiente:
a. En el caso de gastos y/o costos que se hayan deducido en cumplimiento del
criterio de lo devengado de acuerdo a las normas del Impuesto a la Renta, la
verificacin del Medio de Pago utilizado se deber realizar cuando se efecte
el pago correspondiente a la operacin que gener la obligacin.
b. En el caso de crditos fiscales o saldos a favor utilizados en la oportunidad pre-
vista en las normas sobre el Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo y del Impuesto de Promocin Municipal, la verificacin del Medio
de Pago utilizado se deber realizar cuando se efecte el pago correspondiente
a la operacin que gener el derecho.

(1) El primer prrafo del artculo 4 de la Ley seala que el monto a partir del cual se deber
utilizar Medios de Pago es de cinco mil nuevos soles (S/. 5,000) o mil quinientos dlares
americanos (US$ 1,500)
(2) El primer prrafo del artculo 5 de la Ley indica que los Medios de Pago a travs de
empresas del Sistema Financiero (ESF) que se utilizarn en los supuestos previstos en el
artculo 3 son los siguientes:
a. Depsitos en cuentas.
b. Giros.
c. Transferencias de fondos.
d. rdenes de pago.
e. Tarjetas de dbito expedidas en el pas.
f. Tarjetas de crdito expedidas en el pas.
g. Cheques con la clusula de no negociables, intransferibles, no a la orden u
otra equivalente, emitidos al amparo del artculo 190 de la Ley de Ttulos Valores.

EDICIONES
224 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Asimismo, establece que en caso de que el deudor tributario haya utilizado indebi-
damente gastos, costos o crditos, o dichos conceptos se tornen indebidos, deber recti-
ficar su declaracin y realizar el pago del impuesto que corresponda. De no cumplir con
declarar y pagar, la SUNAT en uso de las facultades concedidas por el Cdigo Tributario
proceder a emitir y notificar la resolucin de determinacin respectiva.
Si la devolucin de tributos por saldos a favor, reintegros tributarios, recupe-
racin anticipada, o restitucin de derechos arancelarios se hubiese efectuado en
exceso, en forma indebida o que se torne en indebida, la SUNAT, de acuerdo a las
normas reglamentarias de la presente Ley o a las normas vigentes, emitir el acto res-
pectivo y proceder a realizar la cobranza, incluyendo los intereses a que se refiere
el artculo 33 del Cdigo Tributario.
Finalmente, seala que tratndose de mutuos de dinero realizados por medios
distintos a los sealados en el artculo 5, la entrega de dinero por el mutuante o la
devolucin del mismo por el mutuatario no permitir que este ltimo sustente incre-
mento patrimonial ni una mayor disponibilidad de ingresos para el pago de obliga-
ciones o la realizacin de consumos, debiendo el mutuante, por su parte, justificar
el origen del dinero otorgado en mutuo.
De las normas glosadas fluye que, tratndose de obligaciones que se paguen
mediante sumas de dinero por los importes establecidos en el artculo 4, aun
cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a dicho monto, existe la
obligacin de utilizar los Medios de Pago detallados en el artculo 5 de la Ley.
La no utilizacin de los mencionados Medios de Pago tendr como efecto que
los pagos realizados sin cumplir con tal exigencia no otorguen derecho a deducir
gastos, costos o crditos, a efectuar compensaciones y solicitar devoluciones de
tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperacin anticipada y restitucin
de derechos arancelarios.
En efecto, debe tenerse en cuenta que el artculo 8 de la Ley hace referencia
nicamente a los pagos que se efectan sin utilizar Medios de Pago, sin vincular el
desconocimiento de los derechos establecidos en dicho artculo a la cancelacin del
importe total al que asciende la obligacin a la cual se da cumplimiento. Vale decir,
el desconocimiento de los derechos tributarios sealados en la norma en mencin,
debe establecerse respecto de cada pago en particular, y no sobre el monto total de
la obligacin; es decir, slo proceder el referido desconocimiento por el importe al
que ascienden los pagos en los que no se utilizaron los Medios de Pago.
En ese orden de ideas, no podra entenderse que en el caso de haberse efectuado
el pago parcial de una obligacin, cumpliendo con la exigencia de utilizar Medios
de Pago, el derecho generado por dicho acto pueda ser luego desconocido por el
incumplimiento de la misma exigencia en un pago distinto, sea posterior o anterior.
Teniendo en cuenta lo antes expuesto, y en relacin con las consultas plantea-
das, cabe sealar lo siguiente:

225
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

1. Tratndose de una obligacin que se cumple con pagos parciales y que genera
la exigencia legal de utilizar Medios de Pago, si el sujeto obligado omite usar
dichos medios en uno o ms de los pagos, slo respecto del importe de stos
no tendr los derechos tributarios a que hace referencia el artculo 8 de la Ley,
manteniendo dichos derechos respecto de los pagos que se efecten utilizando
los referidos medios.
2. En cuanto al supuesto planteado en la segunda consulta, puede apreciarse que,
para efecto de la Ley, en ste se verifican, al menos, dos pagos, uno en el que se
utiliza un Medio de Pago y otro que se realiza en efectivo, aun cuando ambos
correspondan a la cancelacin de la nica cuota de una obligacin.
En consecuencia, siguiendo el criterio sealado en el numeral anterior, por el
monto de la obligacin que se paga utilizando un Medio de Pago s podrn
ejercerse los derechos que se mencionan en el artculo 8 de la Ley, stos -sin
embargo- no podrn ejercerse respecto del saldo de dicha obligacin pagado
en efectivo.

CONCLUSIONES
1. Tratndose de una obligacin que se cumple con pagos parciales y que genera
la exigencia legal de utilizar medios de pago, si el sujeto obligado omite usar
dichos medios en uno o ms de los pagos, no tendr los derechos tributarios
a que hace referencia el artculo 8 de la Ley respecto de tales pagos, mante-
niendo dichos derechos respecto de los pagos que se efecten utilizando los
referidos medios.
2. En el caso de una obligacin, para cuyo pago se ha pactado una cuota nica,
que es cancelada mediante la realizacin de, al menos, dos pagos, uno en el
que se utiliza un Medio de Pago y otro que se hace en efectivo, podrn ejercer-
se los derechos que se mencionan en el artculo 8 de la Ley por el monto de la
obligacin que se paga utilizando un Medio de Pago, mas no podrn ejercerse
respecto del saldo de dicha obligacin pagado en efectivo.
Lima, 11.3.2005
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
226 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 129-2004-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Se absuelven diversas consultas en relacin con la obligacin


de utilizar medios de pago establecida por la Ley N 28194, Ley para la lucha
contra la evasin y para la formalizacin de la economa.

MATERIA
En relacin con la obligacin de utilizar medios de pago establecida por la Ley
N 28194, Ley para la lucha contra la evasin y para la formalizacin de la econo-
ma, se formulan las siguientes consultas:
1. Los Notarios debern solicitar documento bancario (el medio de pago) por los
contratos y/o minutas redactadas en el perodo 2003 o anteriores?.
2. Cul debe ser el requisito, si existiere en la fecha, para elevar a Escritura Pbli-
ca las minutas a que se hace referencia en el numeral anterior?.
3. La inscripcin en los Registros Pblicos de propiedades que han sido enajena-
das slo con minuta, estarn exentas de los requisitos de la bancarizacin?.
4. En la legalizacin de firmas que realiza un Notario, en un contrato privado de
compra venta de inmueble por ms de S/. 5,000.00, se debe solicitar el uso de
un medio de pago?.
BASE LEGAL
Ley N 28194, Ley para la lucha contra la evasin y para la formalizacin de la
economa, publicada el 26.3.2004 (en adelante, la Ley).
Decreto Supremo N 047-2004-EF, Reglamento de la Ley N 28194, publicado
el 8.4.2004 (en adelante, Reglamento del ITF).
ANLISIS
1. En cuanto a la primera, segunda y tercera consultas, entendemos que las mis-
mas estn orientadas a determinar si los Notarios deben cumplir con las obliga-
ciones a que hace referencia el numeral 7.1 del artculo 7 de la Ley, tratndose
de contratos celebrados en el ejercicio 2003 o anteriores.
Al respecto, el artculo 3 de la Ley establece que las obligaciones que se cum-
plan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe sea superior al monto
a que se refiere el artculo 4(1) se debern pagar utilizando los Medios de Pago

(1) El primer prrafo del artculo 4 de la Ley seala que el monto a partir del cual se deber
utilizar Medios de Pago es de cinco mil nuevos soles (S/. 5,000) o mil quinientos dlares
americanos (US$ 1,500).

227
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

a que se refiere el artculo 5(2), aun cuando se cancelen mediante pagos par-
ciales menores a dichos montos.
Tambin se utilizarn los Medios de Pago cuando se entregue o devuelva mon-
tos de dinero por concepto de mutuos de dinero, sea cual fuera el monto del
referido contrato.
Agrega la norma que, los contribuyentes que realicen operaciones de comer-
cio exterior tambin podrn cancelar sus obligaciones con personas naturales
y/o jurdicas no domiciliadas, con otros Medios de Pago que se establezcan
mediante Decreto Supremo, siempre que los pagos se canalicen a travs de
empresas del Sistema Financiero (ESF) o de empresas bancarias o financieras
no domiciliadas.
Finalmente, seala que no estn comprendidas en el citado artculo las operacio-
nes de financiamiento con empresas bancarias o financieras no domiciliadas.
Por su parte, el numeral 7.1 del artculo 7 de la Ley dispone que en los su-
puestos previstos en el artculo 3, el Notario o Juez de Paz que haga sus veces
deber:
a. Sealar expresamente en la escritura pblica el Medio de Pago utilizado,
siempre que tenga a la vista el documento que acredite su uso, o dejar
constancia que no se le exhibi ninguno.
b. Tratndose de los documentos de transferencia de bienes muebles registra-
bles o no registrables, constatar que los contratantes hayan insertado una
clusula en la que se seale el Medio de Pago utilizado o que no se utiliz
ninguno.
En los casos en que se haya utilizado un Medio de Pago, el Notario o el Juez de
Paz deber verificar la existencia del documento que acredite su uso y adjuntar
una copia del mismo al documento que extienda o autorice.
Asimismo, el numeral 7.2 del artculo 7 de la Ley seala que cuando se trate de
actos inscribibles en los Registros Pblicos que no requieran la intervencin de

(2) El primer prrafo del artculo 5 de la Ley indica que los Medios de Pago a travs de em-
presas del Sistema Financiero que se utilizarn en los supuestos previstos en el artculo
3 son los siguientes:
a. Depsitos en cuentas.
b. Giros.
c. Transferencias de fondos.
d. rdenes de pago.
e. Tarjetas de dbito expedidas en el pas.
f. Tarjetas de crdito expedidas en el pas.
g. Cheques con la clusula de no negociables, intransferibles, no a la orden u
otra equivalente, emitidos al amparo del artculo 190 de la Ley de Ttulos Valores.

EDICIONES
228 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

un Notario o Juez de Paz que haga sus veces, los funcionarios de Registros P-
blicos debern constatar que en los documentos presentados se haya insertado
una clusula en la que se seale el Medio de Pago utilizado o que no se utiliz
ninguno.
En el primer supuesto, los contratantes debern presentar copia del documento
que acredite el uso del Medio de Pago.
De otro lado, el numeral 23.2 del artculo 23 de la Ley establece que se deber
utilizar Medios de Pago en las obligaciones previstas en el artculo 3, que se
contraigan a partir de la vigencia de dicha Ley(3).
De las normas citadas fluye que en el caso de las obligaciones que hubieran
sido contradas antes de la vigencia de la Ley, aun cuando se cumplan mediante
el pago de sumas de dinero cuyo importe sea superior al monto a que se refiere
el artculo 4 de la Ley, no existir la obligacin de pagar utilizando Medios de
Pago y, por ende, los Notarios no estarn sujetos a las obligaciones sealadas
en el numeral 7.1 del artculo 7 de la Ley.
En tal sentido, desde la entrada en vigencia de la Ley, tratndose de contratos
celebrados en el ao 2003 o anteriores, al no existir la obligacin de utilizar
Medios de Pago sealada en el artculo 3 de dicha norma, no sern exigibles
a los Notarios las obligaciones establecidas en el numeral 7.1 del artculo 7 de
la Ley.
2. En lo que concierne a la cuarta consulta, partimos de la premisa que el contrato
privado de compra venta de un inmueble por ms de S/. 5,000.00 constituye
una acto inscribible que requiere ser elevado a Escritura Pblica a fin que se
inscriba en los Registros Pblicos.
En ese contexto, la consulta se entiende referida a si los Notarios deben cum-
plir con las obligaciones sealadas en el numeral 7.1 del artculo 7 de la Ley,
cuando legalizan las firmas consignadas en el aludido contrato privado.
Al respecto, conforme lo establece el citado artculo 3 de la Ley, en el caso de
obligaciones que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo im-

(3) El numeral 23.1 del artculo 23 de la Ley, establece que la misma entrar en vigencia al
da siguiente de su publicacin en el Diario Oficial El Peruano; es decir, el 27.3.2004.
De otro lado, debe tenerse en cuenta que desde el 1.1.2004 hasta el 26.3.2004, estuvie-
ron vigentes los Captulos I y II del Decreto Legislativo N 939, Medidas para la Lucha
contra la Evasin y la Informalidad, publicado el 5.12.2003, y normas modificatorias (de-
rogado por la Ley), los cuales establecieron la obligacin de utilizar Medios de Pago.
Asimismo, es pertinente indicar que el numeral 20.2 del artculo 20 del citado Decreto
Legislativo N 939, dispuso que se deban utilizar Medios de Pago en las obligaciones
previstas en el artculo 3, que se contraigan a partir de la vigencia de dicho Decreto.
Agregaba el referido numeral que, tratndose de obligaciones pactadas con anterioridad
a la indicada fecha, se utilizaran Medios de Pago por las prestaciones que se deban
cumplir a partir de la vigencia de mencionado Decreto Legislativo.

229
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

porte sea superior a S/. 5,000, deber utilizarse Medios de Pago; lo cual incluye
las obligaciones derivadas de las transferencias de bienes inmuebles
Ahora bien, como se ha sealado anteriormente, el numeral 7.1 del artculo 7
de la Ley dispone que en los supuestos previstos en el artculo 3, el Notario o
Juez de Paz que haga sus veces deber:
a. Sealar expresamente en la escritura pblica el Medio de Pago utilizado,
siempre que tenga a la vista el documento que acredite su uso, o dejar
constancia que no se le exhibi ninguno.
b. Tratndose de los documentos de transferencia de bienes muebles registrables
o no registrables, constatar que los contratantes hayan insertado una clusula
en la que se seale el Medio de Pago utilizado o que no se utiliz ninguno.
Agrega la norma que, en los casos en que se haya utilizado un Medio de Pago,
el Notario o el Juez de Paz deber verificar la existencia del documento que
acredite su uso y adjuntar una copia del mismo al documento que extienda o
autorice.
Como se desprende de las citadas normas, tratndose de documentos privados
a travs de los cuales se transfiere un bien inmueble, no resulta de aplicacin
el inciso b) del numeral 7.1 del artculo 7 de la Ley pues el mismo se refiere a
documentos de transferencia de bienes muebles sean o no registrables.
Ahora bien, por mandato establecido en el inciso a) del numeral 7.1 del artculo 7 de
la Ley, en el caso de la transferencia de un bien inmueble por un importe superior a S/.
5,000.00 para cuya inscripcin en Registros Pblicos se requiere que el acto o contrato
respectivo se eleve a Escritura Pblica, el momento en que los Notarios deben cumplir
con las exigencias legales vinculadas con la utilizacin de Medios de Pago, es aquel en
el cual el acto o contrato es elevado a Escritura Pblica.
En tal sentido, en el supuesto que un contrato privado de compra venta de un
bien inmueble por un importe superior a S/. 5,000.00 se presente a un Notario
nicamente para fines de la legalizacin de las firmas consignadas en dicho
documento, los Notarios no estarn sujetos a las obligaciones a que hace refe-
rencia el numeral 7.1 del artculo 7 de la Ley; debiendo cumplir con stas slo
en el momento en que el aludido contrato sea elevado a Escritura Pblica.

CONCLUSIONES
1. Desde la entrada en vigencia de la Ley N 28194, tratndose de contratos celebra-
dos en el ao 2003 o anteriores, al no existir la obligacin de utilizar Medios de
Pago sealada en el artculo 3 de dicha norma, no sern exigibles a los Notarios
las obligaciones establecidas en el numeral 7.1 del artculo 7 de la Ley(4).

(4) Ver nota al pie N 3.

EDICIONES
230 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

2. En el supuesto que un contrato privado de compra venta de un bien inmueble


por un importe superior a S/. 5,000.00 se presente a un Notario nicamente
para fines de la legalizacin de las firmas consignadas en dicho documento, los
Notarios no estarn sujetos a las obligaciones a que hace referencia el numeral
7.1 del artculo 7 de la Ley; debiendo cumplir con stas slo en el momento
en que el aludido contrato sea elevado a Escritura Pblica.
Lima, 12.8.2004
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

231
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 096-2004-SUNAT/2B0000

SUMILLA: 1. En caso que un sujeto domiciliado pague una obligacin a fa-


vor de un sujeto no domiciliado cumpliendo vlidamente con la exigencia legal
de utilizar Medios de Pago contenida en el Artculo 3 de la Ley N 28194, el
mencionado pago tendr efectos tributarios en el Per; siempre que, adicional-
mente, se cumplan con todos los requisitos que exigen las normas que regulan
cada uno de los derechos mencionados en el Artculo 8 de dicha Ley.
2. Tratndose de un sujeto domiciliado que tiene una cuenta abierta en una
empresa bancaria o financiera no domiciliada y, a travs de dicha cuenta, efecta
regularmente el pago de sus obligaciones con proveedores no domiciliados, dicho
mecanismo constituye un sistema de pagos organizado y, en consecuencia, se
enmarca en lo establecido en el inciso f) del Artculo 9 de la Ley N 28194.
3. En tanto se haya cumplido vlidamente con la exigencia legal de utilizar
Medios de pago -independientemente que el supuesto se encuentre gravado o no
con el ITF o que se hubiera cumplido o no con la obligacin de pagar este impues-
to-, el mencionado pago tendr efectos tributarios, siempre que, adicionalmente,
se cumplan con todos los requisitos que exigen las normas que regulan cada uno
de los derechos mencionados en el Artculo 8 de la Ley.
En caso contrario, de haberse efectuado un pago incumpliendo con la
obligacin de utilizar los Medios de Pago, no dar derecho a deducir gasto,
costo o crditos, a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de
tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperacin anticipada, restitu-
cin de derechos arancelarios; independientemente de si se hubiera cumplido
con la obligacin de pagar el ITF, de corresponder.

MATERIA
En relacin con la Ley N 28194, Ley para la lucha contra la evasin y para la
formalizacin de la economa, se seala que existen contribuyentes que mantienen
cuentas por cobrar, as como cuentas por pagar en el extranjero, generadas por ope-
raciones de comercio exterior (exportacin y/o importacin), indicndose que la in-
quietud est referida especficamente a las cuentas por pagar en el exterior, bajo el
supuesto que el deudor (persona domiciliada en el Per), tiene abierta en el extranjero
una cuenta corriente o de ahorros en una institucin financiera con domicilio fuera del
pas. As, el contribuyente domiciliado en el Per, procede a pagar sus deudas con los
proveedores del exterior, con los montos cobrados en el exterior, mediante rdenes
al Banco del exterior.
Bajo este contexto, se efectan las siguientes consultas:

EDICIONES
232 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

1. Sobre Bancarizacin(1):
Se consulta si el pago efectuado por un sujeto domiciliado en el Per a favor
de un sujeto domiciliado en el exterior, a travs de una institucin bancaria
no domiciliada (2), tiene efectos tributarios en el Per. En otras palabras, si por
dicho pago la Administracin Tributaria reconocer el costo o gasto tributario,
as como los beneficios tributarios que correspondan.
2. Sobre el Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF):
Se consulta si el caso propuesto se encuentra dentro del supuesto sealado en el
literal f) del artculo 9 de la Ley N 28194; es decir, si lo descrito puede considerar-
se como un sistema de pagos organizado en el exterior y por tanto sujeto al ITF.
3. Bancarizacin e ITF:
Se consulta si en el citado caso, el hecho de abonar el ITF sin que haya un medio
de pago vlido, permitir al contribuyente deducir el costo o gasto tributario y
hacer uso de los beneficios tributarios contemplados en la legislacin nacional.
De modo contrario -es decir existe bancarizacin, pero no sujeta al ITF-, si se podr
hacer uso del costo o gasto tributario por los pagos efectuados en el extranjero.
BASE LEGAL
Ley N 28194, Ley para la lucha contra la evasin y para la formalizacin de la
economa, publicada el 26.3.2004 (en adelante, la Ley).
Decreto Supremo N 047-2004-EF, Reglamento de la Ley N 28194, publicado
el 8.4.2004 (en adelante, Reglamento del ITF).
ANLISIS
1. En cuanto a la primera consulta, cabe indicar que el artculo 3 de la Ley es-
tablece que las obligaciones que se cumplan mediante el pago de sumas de
dinero cuyo importe sea superior al monto a que se refiere el artculo 4(3) se
debern pagar utilizando los Medios de Pago a que se refiere el artculo 5(4),
aun cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos.

(3) El primer prrafo del artculo 4 de la Ley seala que el monto a partir del cual se deber
utilizar Medios de Pago es de cinco mil nuevos soles (S/. 5,000) o mil quinientos dlares
americanos (US$ 1,500).
(4) El primer prrafo del artculo 5 de la Ley indica que los Medios de Pago a travs de em-
presas del Sistema Financiero que se utilizarn en los supuestos previstos en el artculo
3 son los siguientes:
a) Depsitos en cuentas.
b) Transferencias de fondos.
d) rdenes de pago.
e) Tarjetas de dbito expedidas en el pas.
f) Tarjetas de crdito expedidas en el pas.
g) Cheques con la clusula de no negociables, intransferibles, no a la orden u
otra equivalente, emitidos al amparo del artculo 190 de la Ley de Ttulos Valores.

233
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Tambin se utilizarn los Medios de Pago cuando se entregue o devuelva mon-


tos de dinero por concepto de mutuos de dinero, sea cual fuera el monto del
referido contrato.
Agrega que, los contribuyentes que realicen operaciones de comercio ex-
terior tambin podrn cancelar sus obligaciones con personas naturales y/o
jurdicas no domiciliadas, con otros Medios de Pago que se establezcan me-
diante Decreto Supremo, siempre que los pagos se canalicen a travs de em-
presas del Sistema Financiero (ESF) o de empresas bancarias o financieras no
domiciliadas.
Finalmente, seala que no estn comprendidas en el citado artculo las ope-
raciones de financiamiento con empresas bancarias o financieras no domi-
ciliadas.
De otro lado, el numeral 1 de la Primera Disposicin Final del Reglamento
del ITF, seala que de conformidad con el tercer prrafo del artculo 3
de la Ley, tratndose de operaciones de comercio exterior realizadas con
personas naturales y/o jurdicas no domiciliadas, se podr emplear, ade-
ms, los siguientes Medios de Pago, siempre que respondan a los usos y
costumbres que rigen para dichas operaciones y se canalicen a travs de
Empresas del Sistema Financiero o de empresas bancarias o financieras no
domiciliadas.
a) Transferencias
b) Cheques bancarios
c) Orden de pago simple
d) Orden de pago documentaria
e) Remesa simple
f) Remesa documentaria
g) Carta de crdito simple
h) Carta de crdito documentario
Por su parte, el primer prrafo del artculo 8 de la Ley dispone que, para efec-
tos tributarios, los pagos que se efecten sin utilizar Medios de Pago no darn
derecho a deducir gastos, costos o crditos; a efectuar compensaciones ni a
solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recupe-
racin anticipada, restitucin de derechos arancelarios.
De las normas citadas, fluye que tratndose de operaciones de comercio exte-
rior realizadas con sujetos no domiciliados, los contribuyentes estn facultados
a utilizar, adems de los Medios de Pago sealados en el artculo 5 de la Ley,
los Medios de Pago detallados en el numeral 1) de la Primera Disposicin Final
del Reglamento del ITF, siempre que respondan a los usos y costumbres que
rigen para dichas operaciones y se canalicen a travs de ESF o de empresas
bancarias o financieras no domiciliadas.

EDICIONES
234 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

En tal sentido, en la medida que el contribuyente utilice para el pago de sus


obligaciones -mediante sumas de dinero por un monto superior al que se refiere
el artculo 4 de la Ley-, alguno de los Medios de Pago autorizados cumpliendo
con las condiciones sealadas por la norma (5), se habr cumplido vlidamente
con la exigencia legal de utilizar Medios de Pago contenida en el artculo 3 de
la Ley.
Ahora bien, debe tenerse en cuenta que los efectos previstos en el artculo 8 de
la Ley se producen por el incumplimiento de la obligacin de utilizar Medios de
Pago, por lo que dichos efectos no resultarn de aplicacin para los casos en que
las obligaciones se cancelen utilizando los Medios de Pago previstos en la Ley.
Por lo tanto, en el supuesto planteado en la consulta, consideramos que el con-
tribuyente domiciliado en el Per ha pagado su obligacin a favor de un sujeto
no domiciliado utilizando uno de los Medios de Pago previstos en el numeral 1
de la Primera Disposicin Final del Reglamento del ITF. En tal sentido, al haber
cumplido vlidamente con la exigencia legal de utilizar Medios de Pago conte-
nida en el artculo 3 de la Ley, el mencionado pago tendr efectos tributarios
en el Per(); siempre que, adicionalmente, se cumplan con todos los requisitos
que exigen las normas que regulan cada uno de los derechos mencionados en
el artculo 8 de la Ley.
2. En lo que concierne a la segunda consulta, cabe mencionar que mediante el
artculo 9 de la Ley se crea con carcter temporal el ITF. Este impuesto grava
las operaciones en moneda nacional o extranjera detalladas en dicho artculo.
As, el inciso f) del artculo 9 de la Ley dispone que se encuentra gravada con
el ITF la entrega o recepcin de fondos propios o de terceros que constituyan
un sistema de pagos organizado en el pas o en el exterior, sin intervencin de
una ESF(6), aun cuando se empleen cuentas abiertas en empresas bancarias o
financieras no domiciliadas.
Agrega que en este supuesto se presume, sin admitir prueba en contrario, que
por cada entrega o recepcin de fondos existe una acreditacin y un dbito,
debiendo el organizador del sistema de pagos abonar el impuesto correspon-
diente a cada una de las citadas operaciones.
Por su parte, el inciso g) del artculo 6 del Reglamento del ITF define al sistema
de pagos organizado como el mecanismo implementado dentro de las empre-
sas para entregar o recibir, de manera regular, fondos propios o de terceros sin

(5) Tratndose de los sealados en el numeral 1 de la Primera Disposicin Final del Regla-
mento del ITF, que los Medios de Pago utilizados respondan a los usos y costumbres que
rigen para las operaciones de comercio exterior, y que se canalicen a travs de ESF o de
empresas bancarias o financieras no domiciliadas.
(6) Gastos, costos o crditos, compensaciones, devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros
tributarios, recuperacin anticipada, restitucin de derechos arancelarios, segn corresponda.

235
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

utilizar los servicios de las ESF(7), con prescindencia de la denominacin que


le otorguen las partes, los mecanismos que se utilicen para llevarlos a cabo, su
instrumentacin jurdica o su finalidad de evadir o no el impuesto.
Ahora bien, considerando que en el supuesto descrito en la consulta se tiene
que un sujeto domiciliado tiene una cuenta abierta en una empresa banca-
ria o financiera no domiciliada y, a travs de dicha cuenta, efecta el pago
de sus obligaciones con proveedores no domiciliados, se observa que dicho
mecanismo guarda correspondencia con la definicin de sistema de pagos
organizado establecida por el Reglamento del ITF; pues la cuenta abierta en
una empresa bancaria o financiera no domiciliada constituye un mecanismo
implementado para entregar o recibir fondos propios o de terceros sin utilizar
los servicios de las ESF(7), ms an cuando el sujeto al dedicarse a actividades
de comercio exterior, utiliza de manera regular dicho mecanismo.
Lo anterior encuentra confirmacin en lo establecido por el propio inciso f)
del artculo 9 de la Ley, en el que se menciona expresamente que el supuesto
gravado comprende incluso los casos en que se empleen cuentas abiertas en
empresas bancarias o financieras no domiciliadas.
En consecuencia, el supuesto bajo comentario, se enmarca en lo establecido
en el inciso f) del artculo 9 de la Ley, por lo que cada entrega o recepcin de
fondos representa, para efectos del ITF, una acreditacin o un dbito, debiendo
el organizador del sistema de pagos (en este caso el sujeto domiciliado) abonar
el ITF correspondiente a cada una de las citadas operaciones.
3. Respecto a la tercera consulta, en principio, debemos mencionar que la exigen-
cia legal de utilizar Medios de Pago, as como las consecuencias jurdico - tri-
butarias derivadas de su incumplimiento, se encuentran contenidas en un marco
normativo propio y distinto de la regulacin que resulta aplicable al ITF(8).
En tal sentido, en tanto se cumpla vlidamente con la exigencia legal de utilizar
Medios de Pago -independientemente que el supuesto se encuentre gravado o
no con el ITF o que se hubiera cumplido o no con la obligacin de pagar este
impuesto-, el mencionado pago tendr efectos tributarios, siempre que, adi-
cionalmente, se cumplan con todos los requisitos que exigen las normas que
regulan cada uno de los derechos mencionados en el artculo 8 de la Ley.
En caso contrario, de haberse efectuado un pago incumpliendo con la obliga-
cin de utilizar los Medios de Pago, no dar derecho a deducir gasto, costo
o crditos, a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos,

(7) La definicin de ESF se encuentra contenida en el inciso b) del artculo 2 de la Ley, y


abarca a aqullas domiciliadas en el Per.
(8 El Captulo II de la Ley regula lo concerniente a los Medios de Pago, en tanto que el
Captulo III de la Ley hace lo propio respecto del ITF.

EDICIONES
236 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

saldos a favor, reintegros tributarios, recuperacin anticipada, restitucin de


derechos arancelarios; independientemente de si se hubiera cumplido con la
obligacin de pagar el ITF, de corresponder.

CONCLUSIONES
1. En caso que un sujeto domiciliado pague una obligacin a favor de un sujeto
no domiciliado cumpliendo vlidamente con la exigencia legal de utilizar Me-
dios de Pago contenida en el artculo 3 de la Ley, el mencionado pago tendr
efectos tributarios en el Per(5); siempre que, adicionalmente, se cumplan con
todos los requisitos que exigen las normas que regulan cada uno de los dere-
chos mencionados en el artculo 8 de la Ley.
2. Tratndose de un sujeto domiciliado que tiene una cuenta abierta en una em-
presa bancaria o financiera no domiciliada y, a travs de dicha cuenta, efecta
regularmente el pago de sus obligaciones con proveedores no domiciliados,
dicho mecanismo constituye un sistema de pagos organizado y, en conse-
cuencia, se enmarca en lo establecido en el inciso f) del artculo 9 de la Ley
N 28194.
3. En tanto se haya cumplido vlidamente con la exigencia legal de utilizar Medios
de pago -independientemente que el supuesto se encuentre gravado o no con
el ITF o que se hubiera cumplido o no con la obligacin de pagar este impues-
to-, el mencionado pago tendr efectos tributarios, siempre que, adicionalmen-
te, se cumplan con todos los requisitos que exigen las normas que regulan cada
uno de los derechos mencionados en el artculo 8 de la Ley.
En caso contrario, de haberse efectuado un pago incumpliendo con la obliga-
cin de utilizar los Medios de Pago, no dar derecho a deducir gasto, costo
o crditos, a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos,
saldos a favor, reintegros tributarios, recuperacin anticipada, restitucin de
derechos arancelarios; independientemente de si se hubiera cumplido con la
obligacin de pagar el ITF, de corresponder.
Lima, 16.6.2004
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

237
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 029-2004-SUNAT/2B0000

SUMILLA: El pago que un importador efecte a su proveedor a travs del


agente de aduanas, utilizando para ello los Medios de Pago autorizados por el
Decreto Legislativo N 939, otorgar derecho a deducir gasto y crdito fiscal,
siempre que adicionalmente se cumplan con todos los requisitos que exigen
las normas que regulan la materia.

MATERIA
Se consulta si el pago efectuado por el importador al proveedor de los servicios
portuarios y de transporte a travs del agente de aduanas (esto es, que el importador
acredite dinero en la cuenta del agente de aduana a fin que ste ltimo, a su vez,
lo haga en la cuenta del proveedor del servicio), otorga derecho a deducir crdito
fiscal o gasto, segn corresponda.
BASE LEGAL
1. Decreto Legislativo N 939, que dicta medidas para la lucha contra la evasin
y la informalidad, publicado el 5.12.2003, y normas modificatorias (1).
2. Reglamento del Decreto Legislativo N 939, Decreto Supremo N 190-2003-EF,
publicado el 24.12.2003(2) (en adelante, el Reglamento).
ANLISIS
En principio, entendemos que el proveedor de los servicios portuarios y de trans-
porte a que alude la presente consulta se encuentra domiciliado en el pas, y que el
mismo ha facturado tales servicios al importador.
Bajo esta premisa, debemos sealar lo siguiente:
1. De acuerdo a lo dispuesto en el primer prrafo del artculo 3 del Decreto Le-
gislativo N 939, las obligaciones que se cumplan mediante el pago de sumas
de dinero cuyo importe sea superior al monto a que se refiere el artculo 4 (3)

(1) El numeral 20.1 del artculo 20 del Decreto Legislativo N 939, sustituido por el Decreto
Legislativo N 946 (publicado el 27.1.2004), seala que el Decreto Legislativo N 939 entrar
en vigencia el 1.1.2004, con excepcin del Captulo III que entrar en vigencia el 1.3.2004.
El Captulo III antes referido regula el Impuesto a las Transacciones Financieras, para
luchar contra la evasin y ampliar la base tributaria.
(2) La vigencia del referido reglamento est supeditada a la entrada en vigencia de los co-
rrespondientes captulos del Decreto Legislativo N 939.
(3) El artculo 4 del citado Decreto Legislativo dispone que mediante Decreto Supremo
refrendado por el Ministro de Economa y Finanzas se fijar el monto a partir del cual
se deber utilizar Medios de Pago, el cual no podr ser menor a una cuarta parte de la
Unidad Impositiva Tributaria (1/4 UIT) ni mayor a dos Unidades Impositivas Tributarias

EDICIONES
238 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

se debern pagar utilizando los Medios de Pago a que se refiere el artculo 5,


an cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos.
2. Por su parte, el artculo 5 del Decreto Legislativo N 939 detalla los Medios
de Pago a travs de Empresas del Sistema Financiero que se utilizarn en los
supuestos previstos en el citado artculo 3(4):
a. Depsitos en cuentas.
b. Giros.
c. Transferencias de fondos.
d. rdenes de pago.
e. Tarjetas de dbito expedidas en el pas.
f. Tarjetas de crdito expedidas en el pas.
g. Cheques con la clusula de no negociables, intransferibles, no a la or-
den u otra equivalente, emitidos al amparo del artculo 190 de la Ley de
Ttulos Valores.
3. De otro lado, el primer prrafo del artculo 8 del Decreto Legislativo N 939
dispone que, para efectos tributarios, los pagos que se efecten sin utilizar Me-
dios de Pago no darn derecho a deducir gastos, costos o crditos; a efectuar
compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reinte-
gros tributarios, recuperacin anticipada, restitucin de derechos arancelarios,
an cuando se acredite o verifique la veracidad de las operaciones o quien los
reciba cumpla con sus obligaciones tributarias.
4. Como puede apreciarse de las normas antes glosadas, cuando se pague cualquier
tipo de obligacin mediante la entrega de dinero por un monto superior al que se
refiere el artculo 4 del Decreto Legislativo N 939, an cuando se cancelen me-
diante pagos parciales menores a dicho monto, deber utilizarse los Medios de


(2 UIT). Dichas norma tambin podr establecer montos especficos atendiendo al tipo
de obligacin.
Ahora bien, mediante la Primera Disposicin Final del Reglamento se fij el monto a par-
tir del cual se deber utilizar Medios de Pago durante el ejercicio gravable 2004: cinco
mil nuevos soles (S/. 5,000) o mil quinientos dlares americanos (US$ 1,500), segn la
moneda en la cual se pact la obligacin.
(4) De acuerdo al artculo 4 del Reglamento, la Superintendencia de Banca y Seguros debe-
r publicar anualmente en su pgina web, a ms tardar el 31 de diciembre de cada ao,
la relacin de los Medios de Pago existentes y de las Empresas del Sistema Financiero
autorizadas a operar con ellos, de conformidad con lo establecido en el artculo 5 del
Decreto Legislativo.
Cualquier modificacin de dicha relacin se deber publicar en la misma pgina, con
expresa mencin de la fecha a partir de la cual entra en vigencia y con una anticipacin
no menor de cinco (5) das hbiles.

239
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Pago detallados en el artculo 5 del citado Decreto Legislativo. En este caso, la


cancelacin de dichas obligaciones utilizando los referidos Medios de Pago dar
derecho, entre otros, a deducir gasto o crdito fiscal, siempre que se cumplan
con los requisitos que para ello contemplan las normas pertinentes.
Ahora bien, ni el Decreto Legislativo N 939 ni su Reglamento han dispuesto
que para efecto de no perder el derecho a deducir gasto, costo o crdito, entre
otros, el pago deba ser efectuado directamente, por ejemplo, al proveedor del
servicio, sin la utilizacin de intermediarios; sino que nicamente sealan que
dicho pago deber ser realizado empleando alguno de los Medios de Pago
autorizados.
En consecuencia, en caso que un importador realice un pago a su proveedor a
travs del agente de aduanas (abonando el dinero en la cuenta de ste ltimo
para que, a su vez, el agente de aduana lo haga en la cuenta del proveedor),
utilizando para ello los Medios de Pago autorizados por el Decreto Legislativo
N 939; dicho pago otorgar derecho a deducir gasto y crdito fiscal, siempre
que adicionalmente se cumplan con todos los requisitos que exigen las normas
que regulan la materia.

CONCLUSIN
El pago que un importador efecte a su proveedor a travs del agente de adua-
nas, utilizando para ello los Medios de Pago autorizados por el Decreto Legislativo
N 939, otorgar derecho a deducir gasto y crdito fiscal, siempre que adicional-
mente se cumplan con todos los requisitos que exigen las normas que regulan la
materia.
Lima, 20 de febrero del 2004.
Original firmado por
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
240 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 006-2001-SUNAT/K00000

SUMILLA: En la importacin de bienes, el crdito fiscal se genera con el pago


del IGV que afecta dicha operacin, an cuando el mismo se efecte con poste-
rioridad a la realizacin de la importacin.

MATERIA
Impuesto General a las Ventas - Utilizacin del IGV que afecta la importacin
de bienes como crdito fiscal.
Se consulta si es factible utilizar como crdito fiscal, el IGV pagado en la impor-
tacin de bienes, cuando el citado pago se efecta con posterioridad a la importa-
cin y no al momento de la misma.
Se aade que que son comunes los casos en que el contribuyente discute la
afectacin del bien importado y no paga el Impuesto al momento de la importacin,
sino despus, luego de obtener un resultado negativo ante el Tribunal Fiscal.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por
el Decreto Supremo N 055-99-EF (en adelante TUO de la Ley del IGV).
Decreto Supremo N 29-94-EF - Reglamento de IGV, cuyo Ttulo I fuera sus-
tituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF, y modificado por el Decreto
Supremo N 064-2000-EF (en adelante Reglamento de la Ley del IGV).

ANLISIS
De conformidad con lo establecido en el artculo 18 del TUO de la Ley del
IGV, el crdito fiscal est constituido por el IGV consignado separadamente
en el comprobante de pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios y
contratos de construccin, o el pagado en la importacin del bien o con motivo
de la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Por su parte, el artculo 19 de la norma acotada, seala que para ejercer el
derecho al crdito fiscal, se cumplir entre otros requisitos formales:
Que el impuesto este consignado por separado en la copia autenticada del Agen-
te de Aduanas o por el fedatario de la Aduana de los documentos emitidos por
ADUANAS, que acrediten el pago del impuesto en la importacin de bienes.
Que los documentos emitidos por ADUANAS hayan sido anotados por el
sujeto del impuesto en su Registro de Compras, dentro del plazo que es-

241
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

tablezca el reglamento. El mencionado registro deber reunir los requisitos


previstos en las normas vigentes.
El inciso b) del numeral 2.1. del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV
dispone que el derecho al crdito fiscal se ejercer nicamente con el original
de la copia autenticada por el Agente de Aduanas de la Declaracin nica de
Importacin, as como la liquidacin de pago, liquidacin de cobranza u otros
documentos emitidos por ADUANAS que acrediten el pago del Impuesto, en la
importacin de bienes
De las normas citadas se puede apreciar que en la importacin de bienes, el
crdito fiscal est constituido por el IGV pagado por la citada operacin; no ha-
bindose condicionado su utilizacin a que el pago se efecte en el momento
de la importacin.
CONCLUSIN
En la importacin de bienes, el crdito fiscal se genera con el pago del IGV que
afecta dicha operacin, an cuando el mismo se efecte con posterioridad a la rea-
lizacin de la importacin.
Lima, 30.01.2001
ORIGINAL FIRMADO POR
Edward Tovar Mendoza
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
242 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 069 - 2001-K00000

SUMILLA: La factura conformada prevista en la Ley de Ttulos valores y el


comprobante de pago denominado factura contemplado en el RCP, son docu-
mentos con distintas finalidades; razn por la cual deben ser utilizados de modo
independiente.
En consecuencia, desde el punto de vista estrictamente tributario, los deudo-
res tributarios no pueden utilizar el referido ttulo valor como sustento de costo o
gasto, crdito fiscal o del crdito deducible.

MATERIA
Se consulta respecto a si es posible el uso de la factura conformada como factura
comercial, a efecto que las personas jurdicas que realicen transacciones comercia-
les puedan utilizar dicho documento como sustento de costo o gasto y/o del crdito
fiscal.
Adicionalmente se seala que algunas empresas tienen ya impresas facturas co-
merciales a las cuales se les ha agregado la denominacin de conformada as
como los requisitos que les permitan a dichos comprobantes de pago adquirir la
calidad de ttulo valor, por lo que se solicita que las referidas facturas sean aceptadas
como sustento del crdito fiscal.
BASE LEGAL
Ley N 27287, Ley de Ttulos Valores (en adelante, Ley de Ttulos Valores).
Reglamento de Comprobantes de Pago aprobado por Resolucin de Superin-
tendencia N 007-99/SUNAT (en adelante, RCP).
ANLISIS
Entendemos que la consulta planteada est circunscrita a que se defina si desde
el punto de vista estrictamente tributario, es posible el uso de la factura conformada
como factura comercial, a efecto que las personas que realicen transacciones co-
merciales puedan utilizar dicho documento como sustento de costo o gasto y/o del
crdito fiscal.
Sobre el particular, es del caso sealar lo siguiente:
1. El numeral 1.1 del artculo 1 de la Ley de Ttulos Valores, seala que los valores
materializados que representen o incorporen derechos patrimoniales tendrn la
calidad y los efectos de Ttulo Valor, cuando estn destinados a la circulacin,
siempre que renan los requisitos formales esenciales que, por imperio de la
ley, les corresponda segn su naturaleza.

243
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

2. En relacin con los derechos del legtimo tenedor del ttulo valor, el artculo 12
de la Ley antes citada dispone que los ttulos valores confieren a dicho tenedor
el derecho exclusivo a disponer o, de ser el caso, gravar o afectar los bienes que
en ellos se mencionan; sin perjuicio de las excepciones que seale la ley.
Adicionalmente, de conformidad con el numeral 18.1 del artculo 18 de la
mencionada Ley, los ttulos valores tienen mrito ejecutivo, si renen los requi-
sitos formales exigidos por la presente Ley, segn su clase.
3. Respecto al endoso de los ttulos valores a la orden, el artculo 34 de la referi-
da Ley seala que el endoso es la forma de transmisin de los ttulos valores a
la orden y debe constar en el reverso del ttulo respectivo o en hoja adherida a
l y reunir los requisitos mencionados en dicho artculo.
4. Por su parte, el artculo 163 de la Ley de Ttulos Valores seala entre otras, las
siguientes caractersticas de la Factura Conformada:
a) Se origina en la compra venta de mercaderas, as como en otras modalidades
contractuales de transferencia de la propiedad de bienes susceptibles de ser
afectados en prenda, en las que se acuerde el pago diferido del precio;
b) El objeto de la compra venta u otras relaciones contractuales antes referidas
debe ser mercaderas o bienes objeto de comercio, distintos a dinero, no
sujetos a registro.
c) Los bienes y mercaderas pueden ser fungibles o no, identificables o no.
No deben estar sujetos a carga o gravamen alguno, salvo al que el ttulo
representa;
d) La conformidad puesta por el comprador o adquirente en el texto del ttulo de-
muestra por si sola y sin admitirse prueba en contrario que ste recibi la mer-
cadera o bienes descritos en la Factura Conformada a su total satisfaccin;
e) Slo una vez que cuente con la conformidad, el ttulo puede ser objeto de
transmisin; y
f) Desde su conformidad, representa adems del crdito consistente en el sal-
do del precio sealado en el mismo ttulo, el derecho real de prenda que
queda constituida sobre toda la mercadera y bienes descritos en el mismo
documento, en favor del tenedor.
5. Entre los requisitos de forma que debe contener la Factura Conformada, el art-
culo 164 de la Ley de Ttulos Valores, seala los siguientes:
La denominacin de Factura Conformada;
El nombre, nmero del documento oficial de identidad, firma y domicilio
del emitente, que slo puede ser el vendedor o transfiriente; a cuya orden
se entiende emitida;

EDICIONES
244 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

El nmero del Comprobante de Pago correspondiente a la transaccin, ex-


pedido segn las disposiciones tributarias vigentes en oportunidad de la
emisin del ttulo, cuando ello corresponda;
La firma del comprador o adquirente, quien desde entonces tendr la cali-
dad de obligado principal y depositario de los bienes descritos en la citada
factura.
6. Por su parte, el artculo 1 del RCP seala que el comprobante de pago es un
documento que acredita la transferencia de bienes, la entrega en uso, o la pres-
tacin de servicios.
7. De otro lado, el numeral 1.1 del artculo 4 del RCP dispone que las Facturas se
emitirn entre otros, en los siguientes casos:
Cuando la operacin se realice con sujetos del Impuesto General a las Ven-
tas (IGV) que tengan derecho al crdito fiscal.
Cuando el comprador o usuario lo solicite a fin de sustentar gasto o costo
para efecto tributario.
Cuando el sujeto del Rgimen nico Simplificado lo solicite a fin de susten-
tar crdito deducible.
En las operaciones de exportacin consideradas como tales por las normas
del IGV.
8. Asimismo, el numeral 1.2 del citado artculo seala que slo se emitirn facturas a
favor del adquirente o usuario que posea nmero de Registro Unico de Contribu-
yentes - RUC, salvo las excepciones contempladas en el propio numeral.
9. Finalmente, el numeral 1 del artculo 8 y el numeral 1 del artculo 9 del RCP,
establecen las caractersticas y requisitos que deben contener las facturas.
En virtud de las normas glosadas, podemos afirmar lo siguiente:
a) En relacin con la factura conformada:
Est regulada en la Ley de Ttulos Valores y constituye un ttulo valor que
representa un crdito por el saldo del precio, as como una garanta pren-
daria sobre las mercaderas y objetos de comercio que han sido materia
de transaccin comercial.
Se expide slo por la compra venta de mercaderas as como por otras
modalidades contractuales de transferencia de propiedad de bienes sus-
ceptibles de ser afectados en prenda, en los que se acuerde el pago
diferido del precio.
Debe tenerse en cuenta que slo se admite la emisin de la factura conformada
respecto de bienes distintos a dinero no sujetos a registro.

245
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Asimismo, dicho documento debe contar con la conformidad del adquirente.


Se emite a la orden del vendedor o del que transfiere los bienes descritos
en el documento.
En ese sentido constituye un ttulo valor a la orden y por tanto, transferi-
ble mediante endoso (1).
Asimismo, tiene mrito ejecutivo, en tanto no se cumplan con las obliga-
ciones contenidas en la misma.
Para su validez como ttulo valor debe contener todas las caractersticas
sealadas en la Ley de Ttulos Valores.
b) Respecto al comprobante de pago denominado factura:
Se encuentra regulado en el RCP y debe ser emitido por aquellos con-
tribuyentes que poseen RUC (2), a efecto de acreditar la transferencia de
bienes, la entrega en uso o la prestacin de servicios.
Permite al adquirente de los bienes o servicios, acreditar el costo o gasto
para efecto tributario, ejercer el derecho al crdito fiscal para el IGV o
el crdito deducible siempre que cumpla los requisitos y caractersticas
establecidos por el RCP as como los requisitos previstos en las normas
especiales de cada tributo.
c) Como se puede apreciar, la factura conformada slo se emite en relacin
con operaciones de compra venta y otras modalidades contractuales de
transferencia de la propiedad de bienes, efectuadas al crdito y respecto
de bienes no sujetos a registro; a diferencia de la factura prevista en el RCP
cuya obligacin de expedirla es para efecto de acreditar la transferencia de
todo tipo de bienes, inclusive los bienes registrables, as como para susten-
tar la prestacin de servicios.
Asimismo, la emisin de la factura conformada - que por su naturaleza es un
instrumento cambiario- no exime de la obligacin de emitir la factura a que
se refiere el RCP, teniendo efectos sta ltima slo en el mbito tributario.
Lo anteriormente sealado se ve reforzado por el hecho que la Ley de Ttu-
los Valores exige expresamente que se consigne como uno de los requisitos

(1) Debe tenerse en cuenta que de acuerdo a lo sealado por Ricardo Beaumont Callirgos
y Rolando Castellares Aguilar, en su libro Comentarios a la Nueva Ley de Ttulos Valo-
res, Pg. 182, El endoso es una declaracin de voluntad unilateral, abstracta, autnoma,
tpica y formal por el cual el endosante ordena al deudor que cumpla con la prestacin
a favor del endosatario, permitiendo de esta forma la circulacin del ttulo.
(2) y que no se encuentren en el Rgimen nico Simplificado, conforme a lo sealado en el
artculo 4 del Texto nico Ordenado del Rgimen nico Simplificado, aprobado por el
Decreto Supremo N 057-99-EF.

EDICIONES
246 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

que debe contener la factura conformada, el nmero de comprobante de


pago expedido segn las disposiciones tributarias.
De otro lado, la Ley de Ttulos Valores prev que el vendedor o tenedor de
la factura conformada pueda transmitirla por endoso, lo que posibilita la
circulacin del ttulo valor; sin embargo, ello no es posible con la factura a
que se refiere el RCP.
Finalmente, la factura conformada al representar derechos patrimoniales en
favor de su tenedor, faculta a este ltimo -en caso no se efecte el pago en
los plazos previstos o no se entregue la mercadera en deposito- a ejercer la
accin cambiaria as como las acciones civiles, lo que no ocurre con la fac-
tura a que se refiere el RCP, la cual slo constituye un medio de prueba.
Por las razones expuestas, no es posible acceder a la solicitud a que se re-
fiere el rubro Materia del presente documento.
CONCLUSIONES
La factura conformada prevista en la Ley de Ttulos valores y el comprobante de
pago denominado factura contemplado en el RCP, son documentos con distintas
finalidades; razn por la cual deben ser utilizados de modo independiente.
En consecuencia, desde el punto de vista estrictamente tributario, los deudores
tributarios no pueden utilizar el referido ttulo valor como sustento de costo o gasto,
crdito fiscal o del crdito deducible.
Lima, 19 de abril del 2001
Original firmado por:
PATRICIA PINGLO TRIPE
Intendente (e) Nacional Jurdico

247
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 039-2003-SUNAT/2B0000

SUMILLA: 1. La venta en el pas de los productos derivados de la tara y la


cochinilla, como son la goma de hojuela y el carmn, se encuentran gravados con
el Impuesto General a las Ventas, en tanto que la venta del polvo de tara est
exonerada de este impuesto.
2. A fin que las adquisiciones de bienes y servicios efectuadas por Organismos
No Gubernamentales para la construccin de plantas industriales, as como la
compra de maquinaria y otros activos fijos necesarios para poner operativa dicha
planta otorguen derecho a crdito fiscal, las mismas deben destinarse a operacio-
nes gravadas por las cuales el sujeto pague el impuesto y, adicionalmente, deben
cumplirse con todos los requisitos sustanciales y formales sealados en los artculo
18 y 19 del TUO de la Ley del IGV y en su norma reglamentaria.
3. Si el sujeto del impuesto realiza conjuntamente operaciones gravadas y no
gravadas deber determinar el crdito fiscal, siguiendo lo dispuesto en el numeral
6 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
4. En caso que los Organismos No Gubernamentales efecten la venta de bie-
nes a un tercero quien, a su vez, los venda a clientes del exterior, realizando por lo
tanto la exportacin de dichos bienes, podemos afirmar que la operacin llevada
a cabo por los Organismos antes mencionados es una venta de bienes en el pas
gravada con el IGV -siempre que exista habitualidad-; independientemente que el
tercero realice la exportacin de los bienes.

MATERIA
Se plantea el supuesto de Organizaciones No Gubernamentales (ONGs) que
procesan la Tara y la Cochinilla, a partir de las cuales obtienen el Polvo de Tara, la
Goma de Hojuela y el Carmn, productos que se venden a otras empresas. A su vez,
dichas empresas acopian estos productos con los de otros productores menores y
una vez completados los embarques realizan su exportacin.
Dentro de ese contexto, se formula las siguientes consultas:
1. Qu tratamiento debe darse al Impuesto General a las Ventas (IGV) pagado en
las adquisiciones de bienes y servicios utilizados por las ONGs en la construc-
cin de plantas industriales, en la compra de maquinaria y de otros activos fijos
necesarios para poner operativa la industria?
2. En el supuesto materia de consulta, se considerara que se ha producido una
exportacin de bienes conforme lo establece el artculo 33 del TUO de la Ley
del IGV y, por lo tanto, las ONGs tendran derecho al saldo a favor del expor-

EDICIONES
248 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

tador y a la aplicacin del saldo a favor, tal como lo disponen los artculos 34
y 35 del mismo cuerpo legal?
3. Qu tratamiento se dara al IGV si las ONGs realizan directamente la exporta-
cin?
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 055-99- EF(1) y nor-
mas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, Decreto Supremo N 029-94-EF(2), cuyo Ttulo I fuera sustituido
por el Decreto Supremo N 136-96-EF(3) y normas modificatorias (en adelante,
Reglamento de la Ley del IGV).
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo
N 135-99-EF (4) y normas modificatorias (en adelante, TUO del Cdigo Tribu-
tario).
1. En cuanto a la primera consulta, entendemos que la misma se encuentra
orientada a determinar si otorga derecho a crdito fiscal las adquisiciones
de bienes y servicios efectuadas para la construccin de plantas industria-
les, as como de maquinaria y otros activos fijos necesarios para poner ope-
rativa la planta en la que se procesan la tara y la cochinilla, a fin de obtener
el polvo de tara, goma de hojuela y el carmn.
Al respecto cabe indicar que, de conformidad con lo dispuesto en el artculo
18 del TUO de la Ley del IGV, el crdito fiscal est constituido por el Impuesto
General a las Ventas (IGV) consignado separadamente en el comprobante de
pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios y contratos de construc-
cin, o el pagado en la importacin del bien o con motivo de la utilizacin en
el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Agrega dicho artculo que slo otorgan derecho a crdito fiscal las adqui-
siciones de bienes, servicios o contratos de construccin que renan los
requisitos siguientes:
a. Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la
legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est
afecto a este ltimo impuesto.

(1) Publicado el 15.4.1999


(2) Publicado el 29.3.1994
(3) Publicado el 31.12.1996
(4) Publicado el 19.8.1999

249
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Tratndose de gastos de representacin, el crdito fiscal mensual se cal-


cular de acuerdo al procedimiento que para tal efecto establezca el
Reglamento.
b. Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto.
Adicionalmente, al cumplimiento de los requisitos antes mencionados, para
ejercer el derecho al crdito fiscal deben cumplirse los siguientes requisitos
formales (artculo 19):
a) Que el Impuesto est consignado por separado en el comprobante de compra
del bien, del servicio afecto, del contrato de construccin, o de ser el caso, en
la nota de dbito, o en la copia autenticada por el Agente de Aduanas o por el
fedatario de la Aduana de los documentos emitidos por ADUANAS, que acre-
diten el pago del Impuesto en la importacin de bienes.
Los comprobantes a que se hace referencia en el prrafo anterior son aque-
llos que de acuerdo con las normas pertinentes, sustentan el crdito fiscal.
b) Que los comprobantes de pago hayan sido emitidos de conformidad con las
disposiciones sobre la materia; y,
c) Que los comprobantes de pago, las notas de dbito, los documentos emitidos
por ADUANAS a los que se refiere el inciso a) del presente artculo, o el formu-
lario donde conste el pago del Impuesto en la utilizacin de servicios prestados
por no domiciliados; hayan sido anotados por el sujeto del Impuesto en su
Registro de Compras, dentro del plazo que establezca el Reglamento. El men-
cionado Registro deber reunir los requisitos previstos en las normas vigentes.
Como puede apreciarse, las adquisiciones de bienes y servicios as como los
contratos de construccin otorgan derecho a crdito fiscal, siempre que se cum-
plan con todos los requisitos sustanciales y formales detallados en los prrafos
precedentes, entre los cuales se encuentra el hecho que dichas adquisiciones
deben destinarse a operaciones gravadas.
Ahora bien, los bienes, servicios y contratos de construccin que se destinen a opera-
ciones gravadas y cuya adquisicin o importacin dan derecho a crdito fiscal son (5):
a) Los insumos, materias primas, bienes intermedios y servicios afectos, utili-
zados en la elaboracin de los bienes que se producen o en los servicios
que se presten.
b) Los bienes de activo fijo, tales como inmuebles, maquinarias y equipos, as
como sus partes, piezas, repuestos y accesorios.
c) Los bienes adquiridos para ser vendidos.

(5) Segn lo establece el numeral 1 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

EDICIONES
250 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

d) Otros bienes, servicios y contratos de construccin cuyo uso o consumo


sea necesario para la realizacin de las operaciones gravadas y que su im-
porte sea permitido deducir como gasto o costo de la empresa.
En tal sentido, en el supuesto materia de consulta, a fin que las adquisiciones
de bienes y servicios efectuadas para la construccin de plantas industriales,
as como la compra de maquinaria y otros activos fijos necesarios para poner
operativa dicha planta otorguen derecho a crdito fiscal, deben destinarse a
operaciones por las cuales el sujeto pague el impuesto, es decir, que las opera-
ciones que realice deben encontrarse gravadas con el IGV. En tal sentido, debe
analizarse si la venta del polvo de tara, la goma de hojuela y el carmn realizada
por las ONGs estn afectas a este impuesto.
Al respecto, el artculo 1 del TUO de la Ley del IGV seala que se encuentra gravada
con este impuesto, entre otras operaciones, la venta en el pas de bienes muebles. No
obstante, estn exonerados del IGV aquellos bienes que se encuentran expresamente
contemplados en el Apndice I del citado TUO(6), entre los cuales se encuentra la tara
(Partida Arancelaria 1404.10.30.00) y la cochinilla (0511.99.10.00)(7).
En el caso de los productos derivados de la tara y la cochinilla, como por ejem-
plo, el polvo de tara, la goma de hojuela y el carmn, debe identificarse a qu
Partidas Arancelarias corresponden, a fin de determinar si la venta de dichos
productos se encuentra gravada o no con el IGV. As tenemos que el carmn, a
pesar de ser un producto derivado de la cochinilla, est incluido en la Partida
Arancelaria 3203.00.21.00, mientras que la goma de hojuela est en la Partida
Arancelaria 1302.39.10.00. De otro lado, el polvo de tara se encuentra com-
prendido en la Partida Arancelaria 1404.10.30.00 (8).

(6) De conformidad con el artculo 70 del TUO de la Ley del IGV, la mencin de los bienes
que hacen los Apndices I, III y IV es referencial, debiendo considerarse para los efectos
del Impuesto, los bienes contenidos en las Partidas Arancelarias, indicadas en los men-
cionados Apndices, salvo que expresamente se disponga lo contrario.
(7) Es del caso indicar que, mediante el Decreto Supremo N 074-2001-EF (publicado el 26.4.2001)
se modific el Apndice I eliminndose a la cochinilla. No obstante, con el Decreto Supremo N
089-2001-EF (publicado el 5.5.2001) se reincorpora nuevamente este producto.
(8) De conformidad con lo dispuesto por la Divisin de Nomenclatura Arancelaria de la
Intendencia Nacional de Tcnica Aduanera de ADUANAS, la tara en polvo es la pro-
veniente de la trituracin de la semilla de tara, siendo utilizada por el alto contenido de
taninos, ms o menos 25% para curtir. En la Nomenclatura los productos vegetales que
no estn expresados ni comprendidos en otra parte, se comprenden en la partida 14.04,
donde se encuentra la subpartida 1404.10 para los productos vegetales de las especies
utilizadas especialmente para curtir. En ese sentido, como el polvo es para curtir o pre-
parar curtientes, se clasifica en la subpartida nacional 1404.10.30.00.
De otro lado, la citada Divisin tambin seala que el extracto de tara se obtiene agotando con
agua caliente acidulada o no. La tara es pulverizada, filtrada, concentrando el lquido as obtenido,
para luego someterla a una nueva concentracin hasta obtener un polvo color amarillo mostaza,
con mayor concentracin de taninos (aproximadamente hasta el 60%), por lo que comnmente
usada en curtidos. En la Nomenclatura, los extractos curtientes de origen vegetal, se comprenden
en el Captulo 32, partida 32.01, subpartida nacional 3201.90.90.90.

251
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Como puede apreciarse, la venta del polvo de tara est exonerada del IGV,
en tanto que la venta que realicen las ONGs de los bienes: goma de hojuela
y carmn, se encontrar gravada con este impuesto, en la medida que dichas
operaciones se realicen de manera habitual.
En efecto, el artculo 9 del TUO de la Ley del IGV seala que son sujetos del
Impuesto en calidad de contribuyentes, entre otros, las personas naturales y
jurdicas que efecten ventas en el pas de bienes afectos, en cualquiera de las
etapas del ciclo de produccin y distribucin. Tratndose de personas que no
realicen actividad empresarial pero que realicen operaciones comprendidas
dentro del mbito de aplicacin del Impuesto, sern consideradas como sujetos
en tanto sean habituales en dichas operaciones (9).
Ahora bien, y tal como se ha mencionado en los prrafos precedentes, a fin que
las adquisiciones de bienes y servicios otorguen derecho a crdito fiscal resulta
necesario que se destinen a operaciones gravadas con el IGV. En tal sentido,
toda vez que la venta del polvo de tara, de la tara y de la cochinilla est exo-
nerada del citado impuesto, los bienes y servicios que se adquieran y que se
destinen a dicha venta no otorgarn derecho a crdito fiscal.
Sin perjuicio de lo antes manifestado, cabe indicar que de conformidad con el
artculo 23 del TUO de la Ley del IGV en concordancia con el numeral 6 del
artculo 6 de su Reglamento, los sujetos que efecten conjuntamente opera-
ciones gravadas y no gravadas debern aplicar el siguiente procedimiento a fin
de determinar el crdito fiscal a utilizar:
Contabilizarn separadamente la adquisicin de bienes, servicios, contratos
de construccin e importaciones destinados exclusivamente a operaciones
gravadas y de exportacin, de aquellas destinadas a operaciones no grava-
das (numeral 6.1 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV).
En este caso, slo podrn utilizar como crdito fiscal el IGV que haya gravado la
adquisicin de bienes, servicios, contratos de construccin e importaciones, desti-
nados a operaciones gravadas y de exportacin. Para tal efecto, los contribuyentes
debern contabilizar separadamente sus adquisiciones, clasificndolas en:
Destinadas a ser utilizadas exclusivamente en la realizacin de operacio-
nes gravadas y de exportacin;
Destinadas a ser utilizadas exclusivamente en la realizacin de operacio-
nes no gravadas, excluyendo las exportaciones;

(9) Segn lo dispone el numeral 1 del artculo 4 del Reglamento de la Ley del IGV, para
calificar la habitualidad, la SUNAT considerar la naturaleza, monto o frecuencia de las
operaciones a fin de determinar el objeto para el cual el sujeto las realiz. En el caso de
operaciones de venta, se determinar si la adquisicin o produccin de los bienes tuvo
por objeto su uso, consumo o su venta, debiendo de evaluarse en este ltimo caso el
carcter habitual dependiendo de la frecuencia y/ o monto.

EDICIONES
252 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Destinadas a ser utilizadas conjuntamente en operaciones gravadas y no


gravadas.
Cuando el sujeto no pueda determinar las adquisiciones que han sido desti-
nadas a realizar operaciones gravadas o no con el Impuesto, el crdito fiscal
se calcular proporcionalmente siguiendo el procedimiento detallado en el
numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
2. Respecto a la segunda consulta, entendemos que la misma plantea el supuesto en el
cual las ONGs efectan la venta de sus productos a un tercero quien, a su vez, vende
dichos productos a clientes del exterior, realizando la exportacin de los mismos (10).
Siendo esto as, cabe indicar que el artculo 33 del TUO de la Ley del IGV
dispone, entre otros, que la exportacin de bienes no est afecta al IGV.
En este caso, y conforme al artculo 34 del TUO bajo comentario, el monto
del IGV que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago correspon-
dientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construccin y las
plizas de importacin, dar derecho a un saldo a favor del exportador(11). En
buena cuenta, puede apreciarse que el derecho al saldo a favor contemplado
en el artculo antes glosado se otorga al sujeto que tiene la calidad de expor-
tador, ms no se extiende a los proveedores de stos; ms an si de acuerdo
a lo establecido en la Norma VIII del Ttulo Preliminar del TUO del Cdigo
Tributario, en va de interpretacin no podr crearse tributos, establecerse san-
ciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a
personas o supuestos distintos de los sealados en la ley.
En consecuencia, podemos afirmar que la venta de bienes que efectan las
ONGs a terceros califica como una operacin de venta de bienes en el pas
comprendida dentro del mbito de aplicacin del IGV, siempre que exista ha-
bitualidad en dicha operacin, independientemente que el tercero, posterior-
mente, realice la exportacin de los mismos, es decir, independientemente que
el destino final de los bienes sea el exterior.
3. Finalmente, en lo concerniente a la tercera consulta, debemos sealar que si las
ONGs realizaran directamente la exportacin de los bienes materia de anlisis
(polvo de tara, goma de hojuela y carmn), les resultara de aplicacin las nor-

(10) Distinto sera el caso en el cual las ONGs realizaran la exportacin de los bienes a travs
de terceros. En efecto, el artculo 33 del TUO de la Ley del IGV seala que se consi-
dera exportador al productor de bienes que venda sus productos a clientes del exterior
a travs de comisionistas que operen nicamente como intermediarios encargados de
realizar los despachos de exportacin, sin agregar valor al bien; siempre que cumplan
con las disposiciones establecidas por ADUANAS sobre el particular.
(11) Conforme al numeral 3 artculo 9 del reglamento de la Ley del IGV, la devolucin del
saldo a favor por exportacin se realizar de acuerdo a lo dispuesto en el Reglamento de
Notas de Crdito Negociables.

253
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

mas pertinentes a las exportaciones, contempladas en el Captulo IX del Ttulo I


del TUO de la Ley del IGV y en el Captulo VIII del Ttulo I de su reglamento.
CONCLUSIONES
1. La venta en el pas de los productos derivados de la tara y la cochinilla, como
son la goma de hojuela y el carmn, se encuentran gravados con el Impuesto
General a las Ventas, en tanto que la venta del polvo de tara est exonerada de
este impuesto.
2. A fin que las adquisiciones de bienes y servicios efectuadas por Organismos
No Gubernamentales para la construccin de plantas industriales, as como
la compra de maquinaria y otros activos fijos necesarios para poner operativa
dicha planta otorguen derecho a crdito fiscal, las mismas deben destinarse a
operaciones gravadas por las cuales el sujeto pague el impuesto y, adicional-
mente, deben cumplirse con todos los requisitos sustanciales y formales se-
alados en los artculo 18 y 19 del TUO de la Ley del IGV y en su norma
reglamentaria.
3. Si el sujeto del impuesto realiza conjuntamente operaciones gravadas y no gra-
vadas deber determinar el crdito fiscal, siguiendo lo dispuesto en el numeral
6 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
4. En caso que los Organismos No Gubernamentales efecten la venta de bienes
a un tercero quien, a su vez, los venda a clientes del exterior, realizando por lo
tanto la exportacin de dichos bienes, podemos afirmar que la operacin lleva-
da a cabo por los Organismos antes mencionados es una venta de bienes en el
pas gravada con el IGV -siempre que exista habitualidad-; independientemente
que el tercero realice la exportacin de los bienes.

Lima, 5.2.2003
Original Firmado por
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico (e)

EDICIONES
254 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 107-2003-SUNAT/ 2B0000

SUMILLA: 1. Tratndose del exceso del impuesto que por error se hubiera
consignado en el comprobante de pago, nicamente proceder la aplicacin de
lo dispuesto en el inciso c) del artculo 26 del TUO de la Ley del IGV; en ese
sentido, para que proceda el ajuste del impuesto bruto el contribuyente deber
emitir la nota de crdito respectiva y acreditar que el comprador no ha utilizado
el exceso como crdito fiscal.
2. Lo antes sealado resulta de aplicacin tambin a los casos de empresas
que hayan suspendido sus actividades.

MATERIA
Se formulan las siguientes consultas:
1. En virtud de las normas del Impuesto General a las Ventas, es vlido determi-
nar la existencia de un pago en exceso y por tanto proceder a su devolucin,
cuando dicho pago se plasme en una declaracin rectificatoria cuyo sustento
es una reduccin del valor del Impuesto Bruto, que no se encuentra respaldada
con las Notas de Crdito respectivas, pese a tratarse de operaciones afectas
cuyo comprobante se hubiera emitido errneamente?.
2. Cul es el procedimiento aplicable a aquellas empresas que habiendo sus-
pendido sus actividades, deseen recuperar el Impuesto General a las Ventas, si
antes de la suspensin hubieran emitido comprobantes de pago consignando
un IGV por montos superiores a los que corresponda pagar?.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo
N 135-99-EF y normas modificatorias (en adelante TUO del Cdigo Tributa-
rio), publicado el 19.8.1999.
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 055-99-EF y normas
modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV), publicado el 15.4.1999.
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Con-
sumo, aprobado por Decreto Supremo N 029-94-EF (publicado el 29.3.1994), cuyo
Ttulo I fuera sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF (publicado el 31.12.1996)
y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV).
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolucin de Super-
intendencia N 007-99-SUNAT y normas modificatorias (en adelante, RCP),
publicado el 24.01.1999.

255
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

ANLISIS
En principio, y para efectos del presente informe, utilizaremos las premisas que
a continuacin se sealan:
a) Que, ambos intervinientes en la operacin de venta son sujetos del impuesto
en calidad de contribuyentes de acuerdo a lo establecido en el artculo 9 del
TUO de la Ley del IGV.
b) Que, el comprobante de pago emitido por el transferente como consecuencia
de la operacin de venta, ha sido entregado al adquiriente y registrado por am-
bos en los libros contables correspondientes.
Ahora bien, debemos indicar que de acuerdo con lo establecido en el inciso c)
del artculo 26 del TUO de la Ley del IGV, del monto del Impuesto Bruto resul-
tante del conjunto de las operaciones realizadas en el perodo que corresponda se
deducir el exceso del Impuesto Bruto que por error se hubiere consignado en el
comprobante de pago, siempre que el sujeto demuestre que el adquiriente no ha
utilizado dicho exceso como crdito fiscal.
El citado artculo dispone asimismo, que estas deducciones debern estar res-
paldadas por notas de crdito que el vendedor deber emitir de acuerdo con las
normas que seale el Reglamento.
Por su parte, el artculo 10 del RCP establece que las notas de crdito se emiti-
rn por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros,
debiendo contener los mismos requisitos y caractersticas de los comprobantes de
pago en relacin con los cuales se emitan, y que slo podrn ser giradas al mismo
adquiriente o usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con anterio-
ridad.
Como se puede apreciar, de la lectura concordada de las normas antes glosadas
se advierte que para la procedencia de los ajustes al impuesto bruto - originada
en excesos del referido impuesto consignados en los comprobantes de pago - se
requiere la concurrencia de dos condiciones, de un lado la emisin de las notas de
crdito respectivas, y de otro la demostracin que el adquiriente no ha utilizado
dicho exceso como crdito fiscal.
En tal sentido, para que una declaracin rectificatoria sea vlida, en los casos
de deducciones al impuesto bruto por errores consignados en los comprobantes de
pago, previamente debe cumplirse con las dos condiciones antes sealadas (1).
De otro lado, el artculo 19 del TUO de la Ley del IGV que regula lo pertinente a
los requisitos formales para ejercer el derecho al crdito fiscal seala que cuando en

(1) Ello se confirma con lo resuelto por el Tribunal Fiscal mediante Resolucin N
705-2-2001.

EDICIONES
256 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

el comprobante de pago se hubiere omitido consignar separadamente el monto del


impuesto, estando obligado a ello o, en su caso, se hubiere consignado por un mon-
to equivocado, proceder la subsanacin conforme a lo previsto por el reglamento.
Por su parte, el numeral 7 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV dis-
pone que para la subsanacin a que se refiere el artculo 19 antes citado se deber
anular el comprobante de pago original y emitir uno nuevo (2).
Aade asimismo que en defecto de ello, se proceder de la siguiente manera:
a) Si el impuesto que figura en el comprobante de pago se hubiere consignado
por un monto menor al que corresponda, el interesado slo podr deducir el im-
puesto consignado en l.
b) Si el impuesto que figura es por un monto mayor, proceder la deduccin
nicamente hasta el monto del impuesto que corresponda.
Como se aprecia, lo sealado en el prrafo anterior tiene incidencia en la deter-
minacin del crdito fiscal por parte del comprador, no afectando el procedimiento
de recuperacin de los excesos del impuesto bruto que por error se hubieren con-
signado en los comprobantes de pago.
En tal sentido, para realizar los ajustes al impuesto bruto en los casos mencio-
nados, deben observarse las condiciones establecidas para la procedencia de estas
modificaciones, y en consecuencia corresponde emitirse la nota de crdito respec-
tiva y demostrar que el adquiriente no ha utilizado el exceso del impuesto bruto
como crdito fiscal.
De otro lado, el artculo 38 del TUO del Cdigo Tributario dispone que las
devoluciones de pagos realizados indebidamente o en exceso se efectuarn en mo-
neda nacional agregndoles un inters fijado por la Administracin Tributaria. Asi-
mismo, el inciso b) del artculo 92 del mismo cuerpo legal indica que constituye un
derecho de los administrados el exigir la devolucin de lo pagado indebidamente o
en exceso de acuerdo con las normas vigentes.
Complementa lo anterior lo previsto en la Cuarta Disposicin Transitoria y Final
del Decreto Supremo N 064-2000-EF (3), en tanto establece que es de aplicacin lo
sealado en el numeral 5 del artculo 7 del Reglamento (4), incluido por el referido

(2) Cabe mencionar que el RCP nicamente contempla como caso de anulacin de com-
probantes de pago, el previsto en el numeral 5 del artculo 12 de dicho Reglamento, el
cual esta referido a documentos que por fallas tcnicas, errores en la emisin u otros mo-
tivos, hubieren sido inutilizados previamente a ser entregados, a ser emitidos o durante
su emisin.
(3) Publicado el 30.06.2000
(4) La SUNAT establecer los requisitos, forma y plazo que deber cumplir el sujeto para
solicitar la devolucin del Impuesto ordenada por mandato administrativo o jurisdiccio-
nal, inclusive para que demuestre que el adquirente no ha utilizado dicho exceso como
crdito fiscal.

257
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Decreto Supremo, a los dems casos en los que el sujeto del Impuesto requiera
demostrar que el adquirente no ha utilizado el crdito fiscal, para efecto de la devo-
lucin del Impuesto.
De las normas citadas, puede advertirse que nuestro ordenamiento jurdico dis-
pone la existencia de dos vas para la recuperacin de los pagos realizados inde-
bidamente o en exceso para el caso del IGV, de un lado encontramos el sistema
de ajustes al impuesto bruto regulado por el artculo 26 del TUO de la Ley del
IGV, mientras que del otro se encuentra la solicitud de devolucin amparada por el
artculo 38 del TUO del Cdigo Tributario, siempre que se cumpla en este ltimo
caso, lo dispuesto en la norma a que se refiere el numeral 5 del artculo 7 del Re-
glamento.
Ahora bien, en tanto no se emita la norma que establezca los requisitos, forma y
plazo que deber cumplir el sujeto del impuesto en los dems casos en que requiera
demostrar que el adquirente no ha utilizado el crdito fiscal, para efecto de la devo-
lucin del Impuesto, el contribuyente deber recurrir al mecanismo establecido en
el inciso c) del artculo 26 del TUO de la Ley del IGV, con el fin de realizar el ajuste
de su impuesto bruto.
Cabe indicar que el aludido mecanismo ser de aplicacin inclusive a empresas
que hayan suspendido sus actividades, dado que no existe norma alguna que esta-
blezca una excepcin al tratamiento antes descrito para estos casos.
CONCLUSIONES
1. Tratndose del exceso del impuesto que por error se hubiera consignado en el
comprobante de pago, nicamente proceder la aplicacin de lo dispuesto en
el inciso c) del artculo 26 del TUO de la Ley del IGV; en ese sentido, para que
proceda el ajuste del impuesto bruto el contribuyente deber emitir la nota de
crdito respectiva y acreditar que el comprador no ha utilizado el exceso como
crdito fiscal.
2. La conclusin antes sealada resulta de aplicacin tambin a los casos de em-
presas que hayan suspendido sus actividades.
Lima, 17 de marzo de 2003
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico (e)

EDICIONES
258 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

INFORME N 179-2003-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Puede deducirse como crdito fiscal el IGV que haya gravado la adqui-
sicin de un bien, cuando ste se ha adquirido en restitucin de uno siniestrado y con
el importe pagado por la aseguradora como indemnizacin; siempre que se cumpla
con los requisitos establecidos en los artculos 18 y 19 del TUO de la Ley del IGV.

MATERIA
Se consulta si procede utilizar como crdito fiscal el Impuesto General a las Ventas
que grav la adquisicin de un bien, cuando ste ha sido adquirido en restitucin de uno
siniestrado y con el importe pagado por la aseguradora como indemnizacin.
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N 055-99-EF(1) y modifica-
torias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
ANLISIS
En principio, debemos sealar que en el presente documento slo se analizarn
los aspectos tributarios de la consulta, sin evaluar aquellos vinculados con la relacin
contractual existente entre la aseguradora y el sujeto que recibe la indemnizacin.
1. De conformidad con el artculo 18 del TUO de la Ley del IGV, el crdito fiscal
est constituido por el IGV consignado separadamente en el comprobante de
pago, que respalde la adquisicin de bienes, servicios y contratos de construc-
cin, o el pagado en la importacin del bien o con motivo de la utilizacin en
el pas de servicios prestados por no domiciliados.
Agrega la norma que slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisiciones
antes mencionadas que renan los requisitos siguientes:
a) Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la
legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est
afecto a este ltimo impuesto.
b) Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
2. En cuanto a los requisitos formales, el artculo 19 del mencionado TUO dis-
pone que para ejercer el derecho al crdito fiscal se deber cumplir con los
siguientes requisitos:
a) Que el impuesto est consignado por separado en el comprobante de com-
pra del bien, del servicio afecto, del contrato de construccin, o de ser el

259
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

caso, en la nota de dbito o en la copia autenticada por el Agente de Adua-


nas o por el fedatario de la Aduana de los documentos emitidos por ADUA-
NAS, que acrediten el pago del impuesto en la importacin del bien.
b) Que los comprobantes de pago hayan sido emitidos de conformidad con las
disposiciones sobre la materia; y
c) Que los comprobantes de pago, las notas de dbito, los documentos emi-
tidos por Aduanas a los que se refiere el literal a), o el formulario donde
conste el pago del Impuesto en la utilizacin de servicios prestados por no
domiciliado; hayan sido anotados por el sujeto del Impuesto en su Registro
de Compras, dentro del plazo que establezca el Reglamento.
Agrega que el mencionado Registro deber reunir los requisitos previstos en
las noms vigentes.
3. Como puede apreciarse de las normas glosadas en los prrafos precedentes, se
tiene derecho a deducir como crdito fiscal el IGV que grava, entre otras ope-
raciones, las adquisiciones de bienes siempre que se cumpla con los requisitos
establecidos en los artculos 18 y 19 del citado TUO.
En consecuencia, en la medida que se cumpla con los requisitos antes seala-
dos, puede deducirse el crdito fiscal originado en la compra de un bien para
reponer uno siniestrado, cuando dicha adquisicin haya sido efectuada con la
indemnizacin pagada por la aseguradora.
CONCLUSIN
Puede deducirse como crdito fiscal el IGV que haya gravado la adquisicin de
un bien, cuando ste se ha adquirido en restitucin de uno siniestrado y con el im-
porte pagado por la aseguradora como indemnizacin; siempre que se cumpla con
los requisitos establecidos en los artculos 18 y 19 del TUO de la Ley del IGV.

Lima, 27.05.2003.
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

EDICIONES
260 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

OFICIO N 077-2000-KC0000

SUMILLA: Para que una adquisicin genere crdito fiscal es indispensable que
est destinada a la realizacin de operaciones gravadas con el Impuesto General a
las Ventas - IGV, por lo tanto de ningn modo otorga crdito fiscal una adquisicin
que se destine a otras operaciones.

Lima, 16.08.2000
SILVIA NIO DE GUZMN S.
Jefe de la Oficina Central de Administracin y Finanzas de PROMPEX -
Comisin para la Promocin de Exportaciones.
Presente.-
REF.: Carta s/n de fecha 25 de julio del 2000.
Es grato dirigirme a usted en atencin al documento de la referencia mediante el
cual formula consultas en relacin con instituciones pertenecientes al sector pblico
nacional que realizan, entre otras actividades, diferentes eventos como son ferias,
misiones, ruedas de negocios, seminarios, frums, congresos y conferencias, tanto
en el pas como en el extranjero, y que perciben una retribucin de parte de las
empresas que participan en los referidos eventos.
Al respecto manifiesta que dichas instituciones incurren en gastos con ocasin
de la realizacin de los referidos eventos; pero adems tienen gastos propios de la
gestin de las referidas entidades, como por ejemplo la compra de bienes corrientes
y de capital para consumo y uso de la entidad, contratos de seguro, consultora,
servicios de vigilancia y otros servicios generales que no se relacionan con la reali-
zacin de los diferentes eventos que organizan.
Sobre el particular plantea las siguientes consultas:
Cul sera el procedimiento a seguir para determinar el crdito fiscal que deben
utilizar estas entidades; y
Cul sera la incidencia si se toma el crdito fiscal correspondiente a todas las
compras de bienes y servicios que son propios de su gestin y que no tienen
relacin con los eventos realizados.
Entendemos que sus consultas estn referidas al procedimiento aplicable a efec-
tos de determinar el crdito fiscal que pueden utilizar las entidades del sector p-
blico que realizan operaciones gravadas con el IGV y que realizan adquisiciones de
bienes y servicios relacionados con dichas operaciones y otras que no lo estn; as
como las implicancias que se derivaran del hecho de utilizar como crdito fiscal el

261
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

ntegro del IGV correspondiente a la totalidad de adquisiciones de bienes y servi-


cios, estn o no relacionados con las operaciones gravadas.
Al respecto debemos manifestar lo siguiente:
1. En el artculo 18 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, aprobado mediante Decreto Supremo 055-99-EF, se establece que
el crdito fiscal est constituido por el Impuesto General a las Ventas (en ade-
lante Impuesto) consignado separadamente en el comprobante de pago, que
respalde la adquisicin de bienes, servicios y contratos de construccin, o el
pagado en la importacin del bien o con motivo de la utilizacin en el pas de
servicios prestados por no domiciliados.
En la referida norma se seala, adems, que slo otorgan derecho a crdito
fiscal las adquisiciones de bienes, servicios o contratos de construccin que
renan los requisitos siguientes:
Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la
legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando el contribuyente no est
afecto a este ltimo impuesto.
Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto.
Como fluye de la norma citada, para que una adquisicin genere crdito fiscal
es indispensable que est destinada para la realizacin de las operaciones gra-
vadas con el Impuesto, por lo tanto de ningn modo otorga crdito fiscal una
adquisicin que se destine a otras operaciones.
2. En cuanto a la segunda consulta debemos indicar que el artculo 178 del
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado mediante Decreto
Supremo 135-99-EF, tipifica las infracciones relacionadas con el cumpli-
miento de las obligaciones tributarias, entre las cuales se encuentran las
siguientes:
Numeral 1. No incluir en las declaraciones ingresos, rentas, patrimonio,
actos gravados o Crdito Fiscal tributos retenidos o percibidos, o declarar
cifras o datos falsos u omitir circunstancias que influyan en la determinacin
de la obligacin tributaria.
Numeral 2. Declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias con el fin
de obtener indebidamente Notas de Crdito Negociables u otros valores
similares o, que impliquen un aumento indebido de saldos o crditos a favor
del deudor tributario.
Como se puede apreciar, el utilizar como crdito fiscal el Impuesto correspon-
diente a las adquisiciones de bienes y servicios que no son destinados para la
realizacin de operaciones gravadas con dicho Impuesto, implicara la comi-
sin de infraccin, siendo de aplicacin la sancin correspondiente prevista en

EDICIONES
262 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

las nuevas Tablas de Infracciones y Sanciones Tributarias aprobadas mediante


la Ley 27335.
Aprovecho la oportunidad para expresarle los sentimientos de mi especial con-
sideracin y estima personal.
Atentamente,
ORIGINAL FIRMADO POR
PATRICIA PINGLO TRIPE
Gerente de Dictmenes Tributarios

263
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

OFICIO N 076-2000-K00000

SUMILLA: Tratndose de los ingresos obtenidos por entidades del sector p-


blico nacional por tasas percibidas por la tramitacin de distintos procedimientos,
as como multas; al no tener como origen una operacin sino un tributo (tasa) o
una sancin, no deben ser considerados para efecto del procedimiento previsto
en el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General
a las Ventas (IGV) - Decreto Supremo N 29-94-EF (cuyo Ttulo I fuera sustituido
por el Decreto Supremo N 136-96-EF y modificado por el Decreto Supremo N
064-2000-EF), norma que establece el clculo del crdito fiscal cuando el sujeto
del IGV no puede determinar las adquisiciones que han sido destinadas a realizar
operaciones gravadas o no con el Impuesto.

Lima, 13.09.2000
Seor
FERNANDO ARRUNATEGUI MARTINEZ
Gerente de Administracin y Finanzas Instituto Nacional de Defensa de la Com-
petencia y de la Proteccin de la Propiedad Intelectual - INDECOPI
Presente.-
Asunto : IGV - clculo del crdito fiscal.
Ref. : Carta N 384-2000/GAF-INDECOPI
Tengo el agrado de dirigirme a usted en relacin con el documento de la referencia,
mediante el cual consulta si, tratndose de entidades del Estado, los ingresos generados
por tasas que se perciben por la tramitacin de distintos procedimientos, as como mul-
tas, pueden o no considerarse como ingresos provenientes de operaciones no gravadas
para el clculo de la prorrata del Impuesto General a las Ventas (IGV).
Al respecto, cabe indicar lo siguiente:
Mediante el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV - De-
creto Supremo N 29-94-EF (cuyo Ttulo I fuera sustituido por el Decreto Supremo
N 136-96-EF y modificado por el Decreto Supremo N 064-2000-EF), se establece
el procedimiento que debe aplicarse para calcular el crdito fiscal, cuando el sujeto
del IGV no puede determinar las adquisiciones que han sido destinadas a realizar
operaciones gravadas o no con el Impuesto (1).
De acuerdo a este procedimiento:
a. Se determinar el monto de las operaciones gravadas con el Impuesto, as
como las exportaciones de los ltimos doce meses, incluyendo el mes al que
corresponde el crdito.
b. Se determinar el total de las operaciones del mismo perodo, considerando a
las gravadas y a las no gravadas, incluyendo a las exportaciones.

EDICIONES
264 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

c. El monto obtenido en a) se dividir entre el obtenido en b) y el resultado se


multiplicar por cien (100). El porcentaje resultante se expresar hasta con dos
decimales.
d. Este porcentaje se aplicar sobre el monto del Impuesto que haya gravado la
adquisicin de bienes, servicios, contratos de construccin e importaciones
que otorgan derecho a crdito fiscal, resultando as el crdito fiscal del mes.
Asimismo, el citado numeral seala que, para efecto de la aplicacin del mismo,
se entender como operaciones no gravadas a las comprendidas en el artculo 1
del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo aprobado por Decreto Supremo N 055- 99-EF, que se en-
cuentren exoneradas o inafectas del Impuesto, incluyendo la primera transferencia
de bienes realizada en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas de Productos, la
prestacin de servicios a ttulo gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisicin
estuvo gravada, siempre que sean realizados en el pas.
En ese sentido, y como se puede apreciar de las normas antes citadas, los mon-
tos materia de consulta al no tener como origen una operacin sino un tributo (tasa)
o una sancin aplicada por una entidad del sector pblico nacional, no deben ser
considerados para efecto del procedimiento previsto en el numeral 6.2 del artculo
6 del Reglamento del IGV antes citado.
Es propicia la oportunidad para reiterarle los sentimientos de mi especial consi-
deracin y estima.
Atentamente,
ORIGINAL FIRMADO POR
JORGE PICON GONZALES
Intendente Nacional Jurdico (e)

265
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

OFICIO N 007-2000-K00000

SUMILLA: Las cuotas ordinarias y extraordinarias que pagan los asociados a


una asociacin sin fines de lucro, y que no suponen la contraprestacin por un
servicio sino el cumplimiento de una obligacin de cargo de los asociados, para el
mantenimiento y funcionamiento de la asociacin, no deben ser consideradas por
sta para efecto del procedimiento previsto en el numeral 6.2 del artculo 6 del
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

Lima, 26 de Enero del 2000
Seor
MANUEL CELI VIDAL
Presidente de la Cmara de Comercio de Lima
Presente.-
Ref. : Carta P/158-99/GL
Es grato dirigirme a usted en atencin al documento de la referencia, con el que con-
sulta si las cuotas ordinarias y extraordinarias que pagan los asociados a una asociacin
sin fines de lucro, deben o no ser incluidas por sta como operaciones no gravadas
para efecto de determinar el crdito fiscal, de conformidad con el numeral 6.2 del art-
culo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV).
Al respecto cabe manifestarle lo siguiente:
El numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV, Decreto Su-
premo N 29-94-EF, cuyo Ttulo I ha sido sustituido por el Decreto Supremo N
136-96-EF, establece el procedimiento que debern seguir los sujetos del IGV, para
calcular el crdito fiscal, cuando no puedan determinar las adquisiciones que han
sido destinadas a realizar operaciones gravadas o no con este impuesto.
Conforme a este procedimiento los contribuyentes debern:
1. Determinar el monto de las operaciones gravadas, as como las exportaciones
de los ltimos doce meses, incluyendo el mes al que corresponde el crdito.
2. Determinar el total de las operaciones del mismo perodo, considerando a las
gravadas y a las no gravadas, incluyendo a las exportaciones.
3. El monto obtenido en 1. se dividir entre el obtenido en 2. y el resultado se
multiplicar por cien.
El porcentaje resultante se expresar hasta con dos decimales.
4. Este porcentaje se aplicar sobre el monto del impuesto que haya gravado la
adquisicin de bienes, servicios, contratos de construccin e importaciones
que otorgan derecho a crdito fiscal, resultando as el crdito fiscal del mes.

EDICIONES
266 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Adicionalmente, el citado numeral seala que se entender como operaciones


no gravadas a las comprendidas en el artculo 1 de la Ley del IGV que se en-
cuentren exoneradas o inafectas del impuesto, as como la prestacin de servi-
cios a ttulo gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada,
siempre que sean realizados en el pas.
Por su parte, la Directiva N 004-95/SUNAT precisa que los ingresos que per-
ciben las asociaciones sin fines de lucro, por el pago de las cotizaciones men-
suales que realizan sus asociados, se encuentran inafectos al IGV.
Esta Directiva fundamenta dicha posicin en que los servicios que otorga la
asociacin no son individualizados a cada asociado, sino que se otorgan co-
lectivamente en base a sus correspondientes cotizaciones o aportes solidarios,
pudiendo no ser utilizados en su totalidad o en parte por los asociados, porque
estn sujetos a su discrecin.
Asimismo, la referida Directiva seala que los ingresos obtenidos por las aso-
ciaciones sin fines de lucro provenientes de cotizaciones mensuales de los aso-
ciados, no suponen la contraprestacin por un servicio, sino el cumplimiento
de una obligacin de cargo de los asociados para el mantenimiento y funcio-
namiento de la asociacin a la cual pertenecen, as como, para el asociado,
significa mantener su status y por ende le permite ejercitar sus derechos en la
asociacin.
De otro lado, debe tenerse en cuenta lo indicado en la Directiva N 001-98-SU-
NAT, en el sentido que, si los pagos que los asociados realizan se efectan por la
prestacin de un servicio individualizado a cada asociado, stos no estaran com-
prendidos en la misma, pudiendo inclusive encontrarse gravados con el IGV.
De las normas glosadas en los prrafos precedentes podemos afirmar que las
cuotas ordinarias y extraordinarias que pagan los asociados a una asociacin
sin fines de lucro, y que no suponen la contraprestacin por un servicio sino
el cumplimiento de una obligacin de cargo de los asociados, para el manteni-
miento y funcionamiento de la asociacin, no deben ser consideradas por sta
para efecto del procedimiento previsto en el numeral 6.2 del artculo 6 del
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV).
Es propicia la ocasin para manifestarle los sentimientos de mi mayor conside-
racin y estima.
Atentamente,
MAURICIO MUOZ-NAJAR BUSTAMANTE
Intendente

267
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

OFICIO N 004-2007-SUNAT/200000

SUMILLA: Procede emitir liquidaciones de compra a vendedores cuyo nmero


de RUC hubiese sido dado de baja de oficio a la fecha de emisin de tales compro-
bantes de pago, siempre que se trate de la adquisicin de los bienes contemplados
en el numeral 1.3 del artculo 6 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
Las liquidaciones de compra podrn ser empleadas por los adquirentes para
sustentar gasto o costo para efecto tributario, asimismo, permitirn ejercer el dere-
cho al crdito fiscal, siempre que el IGV sea retenido y pagado por el comprador.

Lima, 04 ENE 2008


Seora
LUCA SARAVIA LUNA
Defensora
Defensora del Contribuyente y del Usuario Aduanero
Presente
Ref.: Oficio N 0192-2007-Defcon
De mi consideracin:
Me dirijo a usted en atencin al documento de la referencia, mediante el cual su
Despacho solicita se le informe si existe un criterio institucional sobre la proceden-
cia de emitir liquidaciones de compra a vendedores cuyo nmero de Registro nico
de Contribuyentes (RUC) hubiese sido dado de baja de oficio a la fecha de emisin
de tales comprobantes de pago.
Sobre el particular, es del caso indicar que, conforme al criterio expuesto en la
Carta N 018-2005-SUNAT/2B0000 de 30.3.2005(1), si las personas naturales pro-
ductoras y/o acopiadoras a que se refiere el numeral 3 del artculo 6 del Reglamen-
to de Comprobantes de Pago (2) no cumplen con la obligacin de inscribirse en el

(1) La cual se encuentra publicada en la pgina web de la SUNAT: www.sunat.gob.pe.


El criterio contenido en dicha Carta, se encuentra vigente a la fecha.
(2) Actual numeral 1.3 del citado artculo 6; segn el cual, las personas naturales o jur-
dicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes
colectivos se encuentran obligados a emitir liquidacin de compra por las adquisiciones
que efecten a personas naturales productoras y/o acopiadoras de productos prima-
rios derivados de la actividad agropecuaria, pesca artesanal y extraccin de madera, de
productos silvestres, minera aurfera artesanal, artesana y desperdicios y desechos me-
tlicos y no metlicos, desechos de papel y desperdicios de caucho, siempre que estas
personas no otorguen comprobantes de pago por carecer de nmero de RUC. Mediante
Resolucin de Superintendencia se podrn establecer otros casos en los que se deba
emitir liquidacin de compra.

EDICIONES
268 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

RUC y por ende, no otorgan comprobantes de pago, los adquirentes debern emitir
la liquidacin de compra respectiva, siempre que se trate de la adquisicin de los
productos sealados en la citada norma.
Agrega que bastar para ello la verificacin objetiva de que el referido produc-
tor y/o acopiador carece de nmero de RUC, no siendo relevante que las operacio-
nes con ste se realicen de manera peridica y/o que los productos se encuentren
exonerados del IGV.
As pues, tal como se desprende del citado pronunciamiento, tratndose de la ad-
quisicin de los bienes expresamente detallados en el numeral 1.3 del artculo 6 del
Reglamento de Comprobantes de Pago, bastar con que se verifique objetivamente
que los sujetos sealados en dicho numeral carecen de nmero de RUC, para que los
adquirentes de los productos indicados la norma emitan liquidaciones de compra.
Ahora bien, se debe entender que el productor y/o acopiador de los productos
antes indicados carece de nmero de RUC cuando no se encuentra inscrito en tal
Registro, sea porque:
a. Estando obligado a inscribirse en el RUC, no ha obtenido un nmero de RUC.
b. Estando inscrito en el RUC, la SUNAT ha dado de baja su inscripcin a solicitud
de parte.
c. Estando inscrito en el RUC, la SUNAT, de oficio, ha dado de baja su inscripcin.
En ese orden de ideas, procede emitir liquidaciones de compra a vendedores cuyo
nmero de RUC hubiese sido dado de baja de oficio a la fecha de emisin de tales
comprobantes de pago, siempre que se trate de la adquisicin de los bienes contem-
plados en el numeral 1.3 del artculo 6 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
Finalmente, es del caso indicar que las liquidaciones de compra (3) podrn ser
empleadas por los adquirentes para sustentar gasto o costo para efecto tributario,
asimismo, permitirn ejercer el derecho al crdito fiscal, siempre que el IGV sea
retenido y pagado por el comprador.
Es propicia la ocasin para manifestarle los sentimientos de mi mayor conside-
racin y estima.
Atentamente,
Original firmado por:
ENRIQUE VEJARANO VELASQUEZ
Superintendente Nacional Adjunto
de Tributos Internos

(3) En la medida que cumplan con todas las caractersticas y requisitos mnimos estableci-
dos en el Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolucin de Super-
intendencia N 007-99/SUNAT, publicada el 24.1.1999 y normas modificatorias.

269
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

CARTA N 176-2007-SUNAT/200000

SUMILLA: El IGV pagado en las adquisiciones (importacin y/o


compra) de los diversos bienes incluidos por el Decreto Supremo N
106-2007-EF en el Apndice I del TUO de la Ley del IGV, efectuadas
hasta el 19 de julio de 2007, cuya venta se realizar a partir del 20 de ju-
lio de 2007, debe ser aplicado como crdito fiscal en el mes correspon-
diente, siempre que en dicha oportunidad se hubieran cumplido con
todos los requisitos formales y sustanciales establecidos por la norma.
En caso lo hubiera, el saldo a favor deber ser arrastrado a los meses
siguientes, a fin de ser aplicado para determinar el impuesto correspon-
diente a los perodos tributarios posteriores por efecto de operaciones
afectas que pudiera tener el mismo sujeto.
En lo que concierne a la Partida Arancelaria N 3105.20.00.00, respecto
a si la exoneracin est referida a mezclas compuestas nicamente por los
tres elementos mencionados (nitrgeno, fsforo y potasio) o alcanza tam-
bin a productos que contienen elementos adicionales a los indicados, se
adjunta copia del Informe N 190-2007-SUNAT/2B0000, mediante el cual
se ha emitido pronunciamiento en relacin con el tema materia de dicha
consulta.

Lima, 12 de noviembre de 2,007.


Seor
JOS ROSAS BERNEDO
Gerente General
Cmara de Comercio de Lima
Presente
Ref.: Carta GG/039-07/GL
De mi consideracin:
Es grato dirigirme a usted en atencin al documento de la referencia, mediante
el cual su Despacho, en relacin con el Decreto Supremo N 106-2007-EF(1) que in-
cluy diversos bienes en el Literal A del Apndice I del Texto nico Ordenado de la
Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo (2), formula
las siguientes consultas:

(1) Publicado el 19.7.2007.


(2) Aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas
modificatorias. En adelante, TUO de la Ley del IGV.

EDICIONES
270 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

1. Cul es el tratamiento que debe darse al IGV pagado en las adquisiciones


(importacin y/o compra local) de los productos incluidos en el Apndice I de
la Ley del IGV por el Decreto Supremo N 106-2007-EF, realizadas hasta el 19
de julio de 2007, cuya venta se realizar a partir del 20 de julio de 2007? Debe
mantenerse como crdito fiscal o considerarse como costo o gasto? De
considerarse costo o gasto, cul sera el criterio para discriminar qu parte
es crdito y qu parte es gasto?
2. Respecto de la Partida Arancelaria N 3105.20.00.00: La exoneracin est
referida a mezclas compuestas nicamente por los tres elementos mencionados
(nitrgeno, fsforo y potasio) o alcanza tambin a productos que contienen
elementos adicionales a los indicados?
Al respecto, cabe indicar que, en lo que se refiere a la primera consulta, resul-
ta de aplicacin el criterio vertido en el Informe N 311-2003-SUNAT/2B0000 (3)(4),
en el cual se seala que en el caso de la legislacin peruana, la deduccin por las
compras (crdito fiscal) se aplica en el mes de cumplidos los requisitos formales y
sustanciales que establecen las normas respectivas (5). As, el clculo mensual del
impuesto a pagar (impuesto bruto menos crdito fiscal), se efecta teniendo en con-
sideracin el crdito fiscal aplicable al perodo, constituyendo el remanente un saldo
a favor del sujeto del impuesto, el cual se aplicar como crdito fiscal en los meses
siguientes hasta agotarlo.
En ese sentido, en el caso materia de la primera consulta, el IGV pagado en las
adquisiciones (importacin y/o compra) de los diversos bienes incluidos por el De-
creto Supremo N 106-2007-EF en el Apndice I del TUO de la Ley del IGV, efec-
tuadas hasta el 19 de julio de 2007, cuya venta se realizar a partir del 20 de julio
de 2007, debe ser aplicado como crdito fiscal en el mes correspondiente, siempre
que en dicha oportunidad se hubieran cumplido con todos los requisitos formales y
sustanciales establecidos por la norma. En caso lo hubiera, el saldo a favor deber
ser arrastrado a los meses siguientes, a fin de ser aplicado para determinar el impues-
to correspondiente a los perodos tributarios posteriores por efecto de operaciones
afectas que pudiera tener el mismo sujeto.

(3) El cual se encuentra disponible en la Pgina Web de la SUNAT ingresando por la siguien-
te direccin: www.sunat.gob.pe.
(4) Emitido en respuesta a una consulta orientada a determinar si poda considerarse como
crdito fiscal el IGV que grav la adquisicin o importacin de medicamentos y/o in-
sumos necesarios para la fabricacin nacional de los equivalentes teraputicos que se
importan (mismo principio activo) para tratamiento de enfermedades oncolgicas y del
VIH/SIDA, efectuada antes de la vigencia de la Ley N 27450 que inafect la venta e
importacin de tales bienes, en caso que dichos bienes hubieran sido vendidos en fecha
posterior a la entrada en vigencia de la Ley.
(5) Debe tenerse en consideracin que las normas que regulan el IGV establecen como un
requisito formal para el ejercicio del derecho al crdito fiscal, la previa anotacin del
documento sustentatorio en el respectivo Registro de Compras.

271
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

De otro lado, en lo que concierne a la segunda consulta, se adjunta copia del


Informe N 190-2007-SUNAT/2B0000, mediante el cual se ha emitido pronuncia-
miento en relacin con el tema materia de dicha consulta.
Es propicia la ocasin para expresarle los sentimientos de mi mayor considera-
cin y estima.
Atentamente,
ORIGINAL FIRMADO POR
ENRIQUE VEJARANO VELSQUEZ
Superintendente Nacional Adjunto de Tributos Internos

EDICIONES
272 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

CARTA N 070-2005-SUNAT/2B0000

SUMILLA: En el caso de simulacin de ventas efectuadas por los propios em-


pleados, por los cuales se giraron facturas de ventas al crdito a clientes ficticios,
no resulta posible emitir una nota de crdito ni tampoco efectuar el ajuste del
Impuesto Bruto a que se refiere el Artculo 26 del TUO de la Ley del IGV e ISC,
tratndose de operaciones de venta que han sido registradas por el contribuyente
en su Registro de Ventas e Ingresos.

Lima, 9.8.2005
Seor
GEORGE SCHOFIELD BONELLO
Presidente
Sociedad Nacional de Industrias
Presente
Ref. : Carta R. 001/SNI-DL/2005
De mi consideracin:
Es grato dirigirme a usted en atencin al documento de la referencia, mediante
el cual expone el caso de empresas que han denunciado la simulacin de ventas
efectuadas por sus propios empleados, ventas que nunca se realizaron, y por las
que se giraron facturas de ventas al crdito a clientes ficticios, siendo la mercadera
vendida por fuera.
Sobre el particular, su Despacho consulta si para anular las referidas ventas fic-
ticias procede la emisin de Notas de Crdito con respaldo de la denuncia policial
correspondiente y, de ser as, cul sera el plazo mximo permitido, desde la ocu-
rrencia del hecho, para efectuar la anulacin de las ventas simuladas.
Al respecto, entendemos que la consulta est dirigida a determinar si en el su-
puesto planteado por su institucin resulta posible que, en relacin con el Impuesto
General a las Ventas, se realicen ajustes al Impuesto Bruto mediante la emisin de
notas de crdito, tratndose de operaciones de venta que han sido registradas por el
contribuyente en su Registro de Ventas e Ingresos.
Pues bien, el procedimiento para efectuar los ajustes en mencin se encuentra
regulado en el artculo 26 del Texto nico Ordenado (TUO) de la Ley del Impues-
to General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) (1), conforme
al cual del monto del Impuesto Bruto resultante del conjunto de las operaciones

(1) Aprobado mediante Decreto Supremo N 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas mo-
dificatorias.

273
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

realizadas en el perodo que corresponda, se deducir, entre otros (2), el monto del
Impuesto Bruto, proporcional a la parte del valor de venta o de la retribucin del
servicio restituido, tratndose de la anulacin total o parcial de ventas de bienes o
de prestacin de servicios. La anulacin de las ventas o servicios est condicionada
a la correspondiente devolucin de los bienes y de la retribucin efectuada, segn
corresponda (inciso b)).
Por su parte, el numeral 4 del artculo 10 del Reglamento del TUO de la Ley del
IGV y del ISC (3) dispone que para determinar el valor mensual de las operaciones
realizadas se deber anotar en los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras,
todas las operaciones que tengan como efecto anular, reducir o aumentar parcial o
totalmente el valor de las operaciones.
Aade que para que las modificaciones mencionadas tengan validez, debern
estar sustentadas, en su caso, por los siguientes documentos:
a) Las notas de dbito y de crdito, cuando se emitan respecto de operaciones
respaldadas con comprobantes de pago.
b) Las liquidaciones de cobranza u otros documentos autorizados por ADUANAS,
cuando se emitan con respecto de operaciones de Importacin.
Finalmente, dicho numeral seala que la SUNAT establecer las normas que le
permitan tener informacin de la cantidad y numeracin de las notas de dbito y de
crdito de que dispone el sujeto del Impuesto.
Como se advierte de las normas citadas, el ajuste del Impuesto Bruto tratndose
de la anulacin de una operacin de venta est condicionado, en primer lugar, a que
los bienes materia de transferencia sean devueltos al igual que la retribucin que se
hubiera efectuado, segn corresponda y, luego, que dicho ajuste est sustentado
por la nota de crdito correspondiente, cuando la venta estuviera respaldada con
comprobante de pago.
Ahora bien, en relacin con la emisin de notas de crdito, los numerales 1.1 y
1.3 del artculo 10 del Reglamento de Comprobantes de Pago (4) establecen que las

(2) Segn la citada norma, del monto del Impuesto Bruto resultante del conjunto de las opera-
ciones realizadas en el perodo que corresponda, se deducir tambin:
El monto del Impuesto Bruto correspondiente al importe de los descuentos que el sujeto
del Impuesto hubiere otorgado con posterioridad a la emisin del comprobante de pago
que respalde la operacin que los origina (inciso a)).
El exceso del Impuesto Bruto que por error se hubiere consignado en el comprobante de
pago (inciso c)).
(3) Aprobado mediante Decreto Supremo N 029-94-EF, publicado el 29.3.1994, cuyo Ttulo
I fue sustituido por el Decreto Supremo N 136-96-EF, publicado el 31.12.1996, y normas
modificatorias.
(4) Aprobado por Resolucin de Superintendencia N 007-99/SUNAT, publicada el 24.1.1999,
y normas modificatorias.

EDICIONES
274 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

notas de crdito se emitirn por concepto de anulaciones, descuentos, bonificacio-


nes, devoluciones y otros, y slo podrn ser emitidas al mismo adquirente o usua-
rio (5) para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad.
Fluye de la norma citada que para efecto del ajuste del Impuesto Bruto en el
caso de la anulacin de una operacin de venta, la nota de crdito respectiva debe
emitirse al mismo adquirente a fin de modificar comprobantes de pago que se le
hubieran otorgado con anterioridad (6).
En tal sentido, en el supuesto materia de consulta no resulta posible emitir una
nota de crdito ni tampoco efectuar el ajuste del Impuesto Bruto a que se refiere el
artculo 26 del TUO de la Ley del IGV e ISC.
Es propicia la ocasin para expresarle los sentimientos de mi mayor considera-
cin y estima.
Atentamente,
ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

(5) Ms an, el numeral 1.6 del citado artculo seala que el adquirente o usuario, o quien reci-
ba la nota de crdito a nombre de stos, deber consignar en ella su nombre y apellido, su
documento de identidad, la fecha de recepcin y, de ser el caso, el sello de la empresa.
(6) Ntese que en el caso planteado el nombre o razn social del adquirente en dicho caso co-
rrespondera a una persona distinta del comprador consignado en el comprobante de pago
respectivo.

275
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

CARTA N 018-2005-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Como fluye del numeral 3 del Artculo 6 del Reglamento de


Comprobantes de Pago, la liquidacin de compra debe emitirse en las adqui-
siciones que renan las siguientes condiciones:
i. Que se refieran a productos primarios derivados de la actividad agrope-
cuaria, pesca artesanal y extraccin de madera, productos silvestres, minera
aurfera artesanal, artesana y desperdicios y desechos metlicos y no metli-
cos, desechos de papel y desperdicios de caucho.
ii. Que sean efectuadas a personas naturales productoras y/o acopiadoras
de los mencionados productos que no otorgan comprobantes de pago por
carecer de nmero de RUC.

Lima, 30 de marzo de 2005


Seor
RODOLFO LEN MENNDEZ
Presidente
Cmara de Comercio y Produccin de la Provincia del Santa
Chimbote

Ref. : Carta N 302-2003-CCyPPS


De mi consideracin:
Tengo el agrado de dirigirme a usted en atencin al documento de la referencia,
mediante el cual su Despacho formula las siguientes consultas respecto a la emisin
de liquidaciones de compra, regulada en el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento
de Comprobantes de Pago:
1. Existe una condicin especial del vendedor para no poseer nmero de RUC?.
2. Slo se debe tener presente lo dispuesto en la referida norma y bajo los su-
puestos indicados en la misma son totalmente vlidas las operaciones?
3. Las operaciones realizadas y sustentadas con Liquidaciones de Compra sern
reconocidas como vlidas por la Administracin Tributaria, teniendo en cuenta
que los proveedores son los mismos y las operaciones son en forma peridi-
ca?
4. Si la mayora de los productos que se adquieren estn exonerados del Impuesto
General a las Ventas (IGV), configura dicha circunstancia algn impedimento
para emitir Liquidaciones de Compra?
En principio, entendemos que las consultas formuladas estn orientadas a de-
terminar los supuestos en que procede la emisin de liquidaciones de compra

EDICIONES
276 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

segn lo dispuesto en el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento de Compro-


bantes de Pago (1).
Al respecto, cabe indicar lo siguiente:
1. De acuerdo con el numeral 4.1 del artculo 4 del Reglamento de Compro-
bantes de Pago la liquidacin de compra constituye un comprobante de pago
que se emite en los casos sealados en el numeral 3 del artculo 6 del mismo
Reglamento y cuando se determine por Ley, Decreto Supremo o Resolucin de
Superintendencia.
As, el numeral 3 del artculo 6 del mencionado Reglamento dispone que las per-
sonas naturales o jurdicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, socieda-
des de hecho u otros entes colectivos se encuentran obligados a emitir liquidacin
de compra por las adquisiciones que efecten a personas naturales productoras
y/o acopiadoras de productos primarios derivados de la actividad agropecuaria,
pesca artesanal y extraccin de madera, de productos silvestres, minera aurfera
artesanal, artesana y desperdicios y desechos metlicos y no metlicos, desechos
de papel y desperdicios de caucho, siempre que estas personas no otorguen com-
probantes de pago por carecer de nmero de RUC. Agrega la norma que mediante
Resolucin de Superintendencia se podrn establecer otros casos en los que se
deba emitir liquidacin de compra.
En cuanto a los efectos tributarios de los referidos comprobantes de pago, los
numerales 4.2 y 4.3 del artculo 4 del aludido Reglamento sealan que las
liquidaciones de compra podrn ser empleadas para sustentar gasto o costo
para efecto tributario y, permitirn ejercer el derecho al crdito fiscal, siempre
que el Impuesto (2) sea retenido y pagado por el comprador. A tal fin, el numeral
4.4 del referido artculo designa al comprador como agente de retencin de los
tributos que gravan la operacin.
2. Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, las liquidaciones de
compra constituyen comprobantes de pago que permiten sustentar gasto o
costo para efecto tributario as como ejercer el derecho al crdito fiscal, y
que son emitidos por los adquirentes en determinados supuestos, como son
los comprendidos en el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento de Com-
probantes de Pago.
Ahora bien, conforme fluye del citado numeral, la liquidacin de compra debe
emitirse en las adquisiciones que renan las siguientes condiciones:
i. Que se refieran a los productos detallados en el aludido numeral.
ii. Que sean efectuadas a personas naturales productoras y/o acopiadoras de

(1) Aprobado por la Resolucin de Superintendencia N 007-99/SUNAT, publicada el 24.1.1999


y normas modificatorias.

277
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

los mencionados productos que no otorgan comprobantes de pago por ca-


recer de nmero de RUC.
En cuanto a esta ltima condicin, y en relacin con las consultas formula-
das por su Despacho, es preciso destacar lo siguiente:
El artculo 2 de la Resolucin de Superintendencia N 210-2004/SU-
NAT(3) establece los sujetos obligados a inscribirse en el RUC, entre los
cuales estn los sealados en el Anexo N 1(4) de dicha Resolucin que
adquieran la condicin de contribuyentes y/o responsables de tributos
administrados y/o recaudados por la SUNAT(inciso a)).
Cabe indicar que el artculo 3 de la citada Resolucin excepta de la obligacin
de inscribirse en el RUC a los sujetos que se encuentren en alguna de las situa-
ciones detalladas en el referido artculo, no habindose previsto como una de
ellas el hecho de ser productor y/o acopiador de los productos sealados en el
numeral 3 del artculo 6 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que segn el inciso a) del nu-
meral 9.1 del artculo 9 del Texto nico Ordenado de la Ley del IGV e
Impuesto Selectivo al Consumo (5), son sujetos del Impuesto en calidad
de contribuyentes, entre otros, las personas naturales que efecten ven-
tas en el pas de bienes afectos, en cualquiera de las etapas del ciclo de
produccin y distribucin.
En tal virtud, como quiera que las personas naturales productoras y/o
acopiadoras a que hace referencia el numeral 3 del artculo 6 del Regla-
mento de Comprobantes de Pago califican como contribuyentes del IGV
e Impuesto Selectivo al Consumo, las mismas se encuentran obligadas a
inscribirse en el RUC.
Ahora bien, si los referidos sujetos no cumplen con dicha obligacin formal
y, por ende, no otorgan comprobantes de pago, los adquirentes debern
emitir la liquidacin de compra respectiva, siempre que se trate de la adqui-
sicin de los productos sealados en la norma materia de anlisis(6).

(2) Conforme al artculo 3 del Reglamento de Comprobantes de Pago, cualquier mencin al


trmino Impuesto debe entenderse referida al Impuesto General a las Ventas y/o al Impuesto
de Promocin Municipal.
(3) Publicada el 18.9.2004 y normas modificatorias, mediante la cual se aprueban disposiciones
reglamentarias del Decreto Legislativo N 943 que, a su vez, aprob la Ley del Registro nico
de Contribuyentes.
(4) En dicho Anexo se detallan los sujetos que tienen capacidad tributaria, esto es, que pueden
tener la calidad de sujetos de derechos y obligaciones tributarias. Entre ellos, se incluye a las
personas naturales con negocio .
(5) Aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF, publicado el 15.4.1999 y normas modificatorias.
(6) Ello, sin perjuicio de las sanciones que pudieran corresponder a la persona natural producto-
ra y/o acopiadora de los referidos productos.

EDICIONES
278 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

Bastar para ello la verificacin objetiva de que el referido productor y/o


acopiador carece de nmero de RUC, no siendo relevante que las ope-
raciones con ste se realicen de manera peridica y/o que los productos
se encuentren exonerados del IGV(7).
Finalmente, es del caso sealar que aun cuando, verificadas las condi-
ciones necesarias para la emisin de las liquidaciones de compra, el ad-
quirente puede sustentar con stas sus adquisiciones, la Administracin
Tributaria, en virtud de su facultad de fiscalizacin prevista en el artculo
62 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario (8), puede efectuar
las acciones de control que estime necesarias.
Es propicia la ocasin para expresarle los sentimientos de mi mayor considera-
cin y estima.
Atentamente,
Original firmado por:
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

(7) Supuesto en el cual, sin embargo, el adquirente no tendr la obligacin de retener el IGV
respectivo obligacin sealada en el numeral 4.4 del artculo 4 del Reglamento de
Comprobantes de Pago y, por ende, no podr ejercer el derecho al crdito fiscal que
hubiera correspondido a la operacin, de no encontrarse sta exonerada.
(8) Aprobado por el Decreto Supremo N 135-99-EF, publicado el 19.8.1999 y normas mo-
dificatorias.

279
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

CARTA N 098-2005-SUNAT/2B0000

SUMILLA: Recin a partir de la vigencia de la sustitucin efectuada por el ar-


tculo 9 de la Ley N 28605, procede utilizar el crdito fiscal en el perodo en que
se anote el comprobante de pago en el Registro de Compras, en la medida que el
depsito se efecte dentro del quinto (5) da hbil del mes siguiente a aquel en
que se realiz la anotacin del comprobante de pago. De efectuarse el depsito
con posterioridad a dicho plazo, el derecho al crdito fiscal se ejercer a partir del
perodo en que se realiz tal depsito.
Cabe resaltar que, la sustitucin efectuada por el artculo 9 de la Ley N
28605 al numeral 1 de la Primera Disposicin Final del TUO del Decreto Legisla-
tivo N 940 tiene carcter innovativo y no de precisin.

Lima, 21 de Octubre 2005


Seor
JOS ROSAS BERNEDO
Gerente General
Cmara de Comercio de Lima
Presente
Referencia: 1) Carta GG/050-05/GL
2) Carta GG/055-05/GL
De mi consideracin:
Es grato dirigirme a usted en relacin con el documento 1) de la referencia,
ampliado con el documento 2) del mencionado rubro, mediante el cual la entidad
a su cargo respecto al Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobier-
no Central (el Sistema), antes de la vigencia de la Ley N 28605(1), y tratndose de
depsitos efectuados dentro del quinto (5) da hbil del mes siguiente a aquel en
que se efecta la anotacin del comprobante de pago en el Registro de Compras,
consulta si es permitido utilizar el crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas
(IGV), aplicndolo contra el perodo al que pertenece la anotacin.
Aade mediante el documento 2) de la referencia, que lo dispuesto en el nu-
meral 1 de la Primera Disposicin Final Texto nico Ordenado (TUO) del Decreto
Legislativo N 940 (2), considerando la sustitucin efectuada por la Ley N 28605,

(1) Publicada el 25.9.2005 y vigente a partir del 26.9.2005.


(2) Aprobado por el Decreto Supremo N 155-2004-EF, publicado el 14.11.2004 y normas
modificatorias.

EDICIONES
280 CABALLERO BUSTAMANTE
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

tendra en buena cuenta el carcter de precisin, toda vez que no podra entenderse
de otro modo, puesto que el pago de la detraccin se ha realizado dentro del plazo
sealado en la norma; y principalmente, porque el crdito fiscal, se estar usando
siempre con posterioridad al depsito de la detraccin; agregando que no haba
necesidad alguna de esta modificacin en la norma.
Al respecto, entendemos que la consulta formulada parte de la premisa que se
trata de una prestacin se servicios respecto de la cual no se ha producido el pago
total o parcial de la contraprestacin y el obligado a efectuar el depsito es el usua-
rio de dicho servicio.
Sobre el particular, el numeral 1 de la Primera Disposicin Final del TUO del
Decreto Legislativo N 940, antes de la sustitucin dispuesta por el artculo 9 de la
Ley N 28605, estableca que en las operaciones sujetas al Sistema los adquirentes
de bienes, usuarios de servicios o quienes encarguen la construccin, obligados a
efectuar la detraccin, podrn ejercer el derecho al crdito fiscal o saldo a favor del
exportador, a que se refieren los artculos 18, 19, 23, 34 y 35 de la Ley del IGV,
o cualquier otro beneficio vinculado con la devolucin del IGV, a partir del perodo
en que se acredite el depsito.
A su vez, de acuerdo con lo dispuesto por el artculo 16 de la Resolucin N
183-2004/SUNAT(3), y tratndose de las operaciones sujetas al Sistema el depsito
se realizar hasta la fecha de pago parcial o total al prestador del servicio o dentro
del quinto (5) da hbil del mes siguiente a aquel en que se efecte la anotacin del
comprobante de pago en el Registro de Compras, lo que ocurra primero, cuando el
obligado a efectuar el depsito sea el usuario del servicio (4).
Como puede apreciarse de las normas citadas, y antes de la sustitucin del nu-
meral 1 de la Primera Disposicin Final del TUO del Decreto Legislativo N 940
dispuesta por el artculo 9 de la Ley N 28605, el derecho al crdito fiscal que
corresponda por las operaciones materia de consulta slo podr ejercerse a partir
del perodo en que se acredite el ntegro del depsito a que obliga el Sistema. En
consecuencia, en caso que el ntegro del depsito se hubiese efectuado dentro del
quinto (5) da hbil del mes siguiente a aquel en que se realiz la anotacin del
comprobante de pago en el Registro de Compras, no se permita ejercer el derecho
al crdito fiscal en el perodo en que se efectu dicha anotacin.
Ahora bien, conforme al tenor actualmente vigente del numeral 1 de la Primera
Disposicin Final del TUO del Decreto Legislativo N 940, podrn ejercer derecho

(3) Publicada el 15.8.2004 y normas modificatorias.


(4) El inciso a) del numeral 17.1 del artculo 17 de la Resolucin de Superintendencia N
183-2004/SUNAT seala que en todas las operaciones sujetas al Sistema el sujeto obli-
gado deber efectuar el depsito en su integridad en la cuenta abierta en el Banco de
la Nacin a nombre de los sujetos a que se refiere el artculo 6 del TUO del Decreto
Legislativo N 940, segn el caso, en el momento establecido en dicha Resolucin.

281
Jurisprudencia Tributaria sobre Crdito Fiscal
INFORME SUNAT

al crdito fiscal o saldo a favor del exportador a que se refieren los artculos 18,
19, 23, 34 y 35 de la Ley del IGV o cualquier otro beneficio vinculado con la
devolucin del IGV en el perodo en que hayan anotado el comprobante de pago
respectivo en el Registro de Compras de acuerdo a las normas que regulan el men-
cionado impuesto, siempre que el depsito se efecte en el momento establecido
por la SUNAT de conformidad con el artculo 7. Se aade que en caso contrario, el
derecho se ejercer a partir del perodo en que se acredite el depsito.
Por lo tanto, tratndose del supuesto a que se refiere el presente documento y
teniendo en cuenta las premisas planteadas para su atencin, recin a partir de la
vigencia de la sustitucin efectuada por el artculo 9 de la Ley N 28605, procede
utilizar el crdito fiscal en el perodo en que se anote el comprobante de pago en el
Registro de Compras, en la medida que el depsito se efecte dentro del quinto (5)
da hbil del mes siguiente a aquel en que se realiz la anotacin del comprobante
de pago. De efectuarse el depsito con posterioridad a dicho plazo, el derecho al
crdito fiscal se ejercer a partir del perodo en que se realiz tal depsito.
En tal sentido, y considerando el principio de aplicacin inmediata de las normas
legales(5), la sustitucin efectuada por la Ley N 28605 es aplicable inclusive a los
comprobantes de pago anotados en el Registro de Compras del mes de setiembre,
en virtud a que, a la fecha de entrada en vigencia de la sustitucin bajo comentario,
an no se haba cerrado el perodo de liquidacin del IGV correspondiente al citado
mes y, adems, a que el plazo de cinco das hbiles para efectuar el depsito corres-
pondiente a las operaciones de dicho perodo fiscal todava no haba vencido.
Finalmente, de acuerdo a lo expuesto en los prrafos precedentes, la sustitucin
efectuada por el artculo 9 de la Ley N 28605 al numeral 1 de la Primera Dispo-
sicin Final del TUO del Decreto Legislativo N 940 tiene carcter innovativo y no
de precisin.
Atentamente,
Original firmado por:
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

(5) Conforme al artculo III del Ttulo Preliminar del Cdigo Civil promulgado por el Decreto
Legislativo N 295, publicado el 25.7.1984, y normas modificatorias, la ley se aplica a las
consecuencias de las relaciones y situaciones jurdicas existentes.

EDICIONES
282 CABALLERO BUSTAMANTE
INDICE GENERAL

283
EDICIONES
284 CABALLERO BUSTAMANTE
INDICE GENERAL

Presentacin................................................................................................................. 5

Primera Parte
Estudio Introductorio

Crdito Fiscal del IGV: La prevalencia de lo sustancial sobre lo


formal y las reglas para su ejercicio

I. Introduccin.................................................. 9

II. Formalidades exigidas para los comprobantes de pago......................................... 10


2.1. Comprobantes de Pago emitidos por sujetos habilitados............................. 10
2.2. Informacin mnima que deben contener los comprobantes de pago (Ley
N 29215)........................................................ 11
2.3. Otras disposiciones.................................................... 13
2.4. Uso de los medios de pago consignados en el Reglamento de la Ley del IGV
para no perder el derecho al crdito fiscal.................................................. 13

III. Registro de Compras................................................. 15


3.1. Breves antecedentes................................................... 15
3.2. Legalizacin del Registro de Compras................................................. 16
3.3. Anotacin en el Registro de Compras.................................................. 16
3.4. No prdida del derecho del crdito fiscal del IGV...................................... 17
a. Deberes formales.................................................................................... 17
b. Incumplimiento o cumplimiento parcial, tardo o d . efectuoso................ 18
c. Resumen...................................................... 20
3.5. Infracciones Tributarias.................................................. 21

IV. Disposiciones finales y complementarias.............................................................. 21


4.1. nica Disposicin Final de la Ley N 29214: Vigencia y aplicacin. de la pre-
sente norma........................................................ 21
4.2. Disposiciones Complementarias Transitorias y Finales de la Ley N 29215. 22

Reintegro del Crdito Fiscal generado por la enajenacin


de bienes confortantes del activo fijo

I. Introduccin.......................................................................................................... 25

II. Reintegro del crdito fiscal.................................................................................... 26

III. Supuestos especiales y exclusiones de la obligacin de efectuar el


reintegro del crdito fiscal..................................................................................... 27
3.1. Supuestos especiales.................................................. 27
3.2. Exclusiones de la obligacin de efectuar el reintegro.................................. 27

285
IV. Incidencia del valor de mercado en la determinacin del reintegro del Cr-
dito fiscal.............................................................................................................. 29

V. Procedimiento para realizar el reintegro............................................. 30

VI. Incidencia en el Impuesto a la Renta y el tratamiento contable aplicable al reintegro


del crdito fiscal.......................................................................... 30

La Prorrata del Crdito Fiscal

I. Introduccin.............................................. 33

II. Obligacin de efectuar el clculo de la prorrata............................................ 34


2.1. Cundo se debe aplicar la prorrata del crdito fiscal?............................. 35

III. Aspectos preliminares a tener en consideracin para el clculo de la prorrata 35

IV. Procedimiento para efectuar el clculo de la prorrata......................................... 37

V. Aplicacin de la regla de la prorrata......................................... 38

VI. Principio de jerarqua de normas........................................... 39

VII. Supuestos especiales relacionados con el inicio de operaciones........................ 39

VIII. Entrega de bienes con fines promocionales y bonificaciones.............................. 40

IX. Incidencia contable............................................. 40

X. Incidencia en el Impuesto a la Renta................... 40

Segunda Parte
Criterios Jurisprudenciales

RTF Nt 8064-3-2004
La anotacin del comprobante de pago como requisito para ejercer el Crdito Fiscal........ 43

RTF N 282-4-97
Imposibilidad de obtener el crdito fiscal de una operacin sujeta a reembolso ......... 45

RTF N 0453-5-2001
Limitacin en la aplicacin del crdito fiscal procede cuando la fuente de finan-
ciamiento proviene de un tercero a ttulo de liberalidad............................................... 47

RTF N 495-4-2001
Observancia del principio de causalidad y su relacin con el crdito fiscal................. 49

EDICIONES
286 CABALLERO BUSTAMANTE
RTF N 745-5-2001
Se puede sustentar crdito fiscal del IGV en boletas de venta?.................................... 51

RTF N 2324-5-2003
Gastos de publicidad de una marca ajena: Procede la utilizacin de crdito fiscal?....... 53

RTF N 245-3-2000
Establecer si el sistema de proporcionalidad debe incluir las operaciones realizadas
en las zonas de tratamiento especial por los usuarios................................................... 55

RTF N 841-2-2001
Aplicacin del procedimiento de la prorrata cuando el contribuyente obtiene prsta-
mos para la adquisicin de lotes de terreno para la construccin de inmuebles........... 57

RTF N 10007-2-2001
No procede la aplicacin del mtodo de la prorrata cuando una empresa intermediaria
realiza la devolucin al proveedor de los bienes que no fueron vendidos.................... 59

RTF N 00102-2-2004
No procede la aplicacin del mtodo de la prorrata a efecto de calcular el crdito
fiscal cuando se realiza transferencia de bienes antes de solicitar su despacho a
consumo................................................................................................................... 61

RTF N 00984-4-2004
Aplicacin del procedimiento de la prorrata para adquisiciones que deban ser desti-
nadas a operaciones gravadas, cuando momentneamente parte de dichas adquisi-
ciones se hubieran destinado a operaciones no gravadas con el impuesto................... 63

RTF N 02232-4-2002
La aplicacin del mtodo de la prorrata cuando no se consigna en el registro de com-
pras por separado las adquisiciones con destino comn a actividades gravadas y no
gravadas.................................................................................................................... 66

RTF N 03741-2-2004
Aplicacin del procedimiento de la prorrata para la utilizacin del crdito Fiscal cuan-
do el contribuyente por lo menos ha realizado una vez durante un perodo de 12 meses
operaciones gravadas y no gravadas............................................................................. 68

RTF N 233-4-97
Comprobantes de pago emitidos por sujetos cuya inclusin en un rgimen Especial no
los habilita para ello .................................................................................................... 71

RTF N 01987-4-2002
Acreditacin de la no realidad de la operacin y razonabilidad en el volumen de las
compras........................................................................................................................ 73

RTF N 1612-1-96
El incumplimiento de las obligaciones tributarias de los proveedores
Implica efectuar operaciones no reales?...................................................................... 75

287
RTF N 06582-2-2002
La inexistencia de guas de remisin, el incumplimiento de otras obligaciones Formales
(documentales) y el no registro de los bienes en el libro de inventarios y balances
Significa la no realidad de la operacin?..................................................................... 77

RTF N 02568-3-2005
Responsabilidad dolosa del dependiente en la emisin de comprobantes de pago
Se pueden atribuir al contribuyente las consecuencias fiscales en torno al IGV?......... 79

RTF N 00877-2-2005
Situacin de comprobantes de pago que sustentaban operaciones no reales............... 82

RTF N 03025-5-2004
Comprobantes de pago, operaciones no reales y facultades de la SUNAT.................... 85

RTF N 2399-3-2004
Imposibilidad de sustentar reparos sobre la no realidad de las operaciones
nicamente con informacin obtenida de terceros...................................................... 87

RTF N 04343-2-2003
Incumplimiento de obligaciones laborales de los proveedores
Implica operaciones no reales?.................................................................................... 89

RTF N 1006-4-1999
Es conforme a ley llevar el sistema de contabilidad en forma manual y a la vez llevar
los registros de compras y ventas de manera computarizada........................................ 91

RTF N 701-4-2000
Los desembolsos realizados con motivo de las fiestas navideas y la adquisicin de
bienes restituidos a un cliente en cumplimiento de obligaciones contractuales permiten
sustentar crdito fiscal................................................................................................... 93

RTF N 09146-5-2004
Reorganizacin de empresas: Puede transferirse nicamente el crdito fiscal del IGV
con ocasin de una reorganizacin simple?................................................................. 95

RTF N 01502-1-2006
La anotacin en el Registro de Compras de facturas bajo el rubro varios sin discri-
minarlas origina la prdida del crdito fiscal................................................................ 100

RTF N 01860-5-2005
Cundo se puede deducir el crdito fiscal como gasto tratndose de la utilizacin
de servicios por no domiciliados?................................................................................. 108

RTF N 05682-5-2005
Cundo procede que la Administracin torne en recaudacin los fondos producto de
las detracciones efectuadas?......................................................................................... 114

RTF N 04131-1-2005
Procede el desconocimiento del crdito fiscal cuando no se efecta el depsito de la
detraccin .................................................................................................................... 116

EDICIONES
288 CABALLERO BUSTAMANTE
RTF N 01097-5-2005
Determinar si el reparo al crdito fiscal por no haber acreditado el depsito a que se
refiere el Decreto Legislativo N 940 habilita a la SUNAT a trabar medidas cautelares
previas.......................................................................................................................... 118

RTF N 04131-1-2005
Repercusin de la bancarizacin en el crdito fiscal del Impuesto General a las Ventas..... 120

RTF N 03531-1-2005
Improcedencia de solicitar el reintegro tributario si la cancelacin de las Adquisiciones
no se ha efectuado mediante los medios de pago......................................................... 122

Tercera Parte
Informes, Oficios y Cartas de SUNAT

Informe N 304-2003-SUNAT/2B0000......................................................................... 127


Informe N 069-2007-SUNAT/2B0000......................................................................... 133
Informe N 158-2007-SUNAT/2B0000......................................................................... 137
Informe N 103-2007-SUNAT/2B0000......................................................................... 141
Informe N 138-2008-SUNAT/2B0000......................................................................... 144
Informe N 029-2007-SUNAT/2B0000......................................................................... 149
Informe N 076-2008-SUNAT/2B0000......................................................................... 155
Informe N 270-2003-SUNAT/2B0000......................................................................... 161
Informe N 148-2004-SUNAT/2B0000......................................................................... 164
Informe N 143-2005-SUNAT/2B0000......................................................................... 169
Informe N 098-2001-SUNAT/K00000......................................................................... 174
Informe N 010-2002-SUNAT/K00000......................................................................... 178
Informe N 0012-2002-SUNAT/K00000....................................................................... 183
Informe N 042-2004-SUNAT/2B0000......................................................................... 187
Informe N 195-2004-SUNAT/2B0000......................................................................... 196
Informe N 256-2005-SUNAT/2B0000......................................................................... 199
Informe N 230-2005-SUNAT/2B0000......................................................................... 203
Informe N 304-2003-SUNAT/2B0000......................................................................... 207
Informe N 124-2005-SUNAT/2B0000......................................................................... 213
Informe N 241-2005-SUNAT/2B0000......................................................................... 217
Informe N 041-2005-SUNAT/2B0000......................................................................... 223

289
Informe N 129-2004-SUNAT/2B0000......................................................................... 227
Informe N 096-2004-SUNAT/2B0000......................................................................... 232
Informe N 029-2004-SUNAT/2B0000......................................................................... 238
Informe N 006-2001-SUNAT/K00000......................................................................... 241
Informe N 069-2001-SUNAT/K00000......................................................................... 243
Informe N 039-2003-SUNAT/2B0000......................................................................... 248
Informe N 107-2003-SUNAT/2B0000......................................................................... 255
Informe N 179-2003-SUNAT/2B0000......................................................................... 259
Oficio N 077-2000-SUNAT/KC0000........................................................................... 261
Oficio N 076-2000-K00000........................................................................................ 264
Oficio N 007-2000-K00000........................................................................................ 266
Oficio N 004-2007-SUNAT/200000............................................................................ 268
Carta N 176-2007-SUNAT/200000............................................................................. 270
Carta N 070-2005-SUNAT/2B0000............................................................................. 273
Carta N 018-2005-SUNAT/2B0000............................................................................. 276
Carta N 098-2005-SUNAT/2B0000............................................................................. 280

EDICIONES
290 CABALLERO BUSTAMANTE