IV rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV

Contenido
Importancia de los costos y la contabilidad de gestin en el contexto em-
InformE especial
presarial IV-1
NIIF 1: Adopcin por primera vez de las NIIF (Parte final) IV-7
aplicacin prctica El valor neto de realizacin por desmedros y mermas segn NIC 2 (Parte final) IV-10
NIIF 10 Estados financieros consolidados (Parte I) IV-12

Importancia de los costos y la contabilidad de

gestin en el contexto empresarial

Informe Especial
La informacin financiera para los usuarios externos es de ca-
Ficha Tcnica rcter histrico, ya que este criterio ofrece mayor garanta de
Autor : CPCC Isidro Chambergo Guillermo objetividad que cualquier otro concepto de valor y, por otra
parte, ofrece, excepto a los propietarios, informacin sobre el
Ttulo : Importancia de los costos y la contabilidad de gestin en el contexto futuro de las previsiones empresariales cifradas en los corres-
empresarial
pondientes planes, programas y presupuestos.
Fuente : Actualidad Empresarial N. 335 - Segunda Quincena de Setiembre 2015
Posteriormente, la necesidad de tener informacin interna frente a
la competencia da lugar a la aparicin de la contabilidad de costos,
cuyo objetivo consiste en la elaboracin de informacin relevante
Resumen para la toma de decisiones por la empresa. Esta informacin para
El presente artculo analiza los aspectos ms importantes de los la direccin centra su mximo nfasis en la estimacin del futuro,
costos y su relacin con la contabilidad de gestin en lo referente desde el control presente y el examen del pasado.
a la informacin de la planificacin administrativa presupuestal
y frmulas determinantes del costo estndar. La necesidad de la informacin que necesita la empresa puede
sintetizarse en la forma siguiente:
Palabras claves: costo, NIC 2, contabilidad de costos, contabili-
dad de gestin. costo estndar, produccin conjunta, medicin - Planificacin estratgica es un trabajo de proyeccin de la
de la eficiencia. empresa relacionado con la decisin de los objetivos de la
empresa y los mecanismos que buscan cmo lograrlos a
travs del mejor uso de sus recursos.
1. Contabilidad de la empresa - Control administrativo es un proceso para asegurar los recur-
La contabilidad de la empresa es el marco global de la contabili- sos y su mejor uso y de esa manera cumplir con los objetivos
dad financiera, contabilidad de costos y de gestin as como de que tiene la empresa en su plan de desarrollo.
la contabilidad directiva. Para su mejor comprensin y efecto,
- Control operativo es el proceso que consiste en asegurar qu
hacemos las siguientes conceptuaciones.
tareas especficas se cumplen en forma eficaz y eficiente.
En primer trmino, La contabilidad de la empresa es una rama
de la contabilidad general que, mediante la utilizacin de una Grfica N. 1
metodologa especfica , tiene por objeto la captacin, medida, Proceso de planificacin y control
valoracin y representacin de la empresa, a fin de obtener
informacin histrica, explicativa y predictiva sobre el estado
de los recursos o patrimonio y de la renta o resultados obtenidos
Planificacin estratgica
en cada perodo, as como elaborar y continuar actualizando I
un sistema de informacin interno y externo para mantener la
N
capacidad competitiva de la empresa1.
F
La contabilidad de la empresa se desarroll en relacin con la Control administrativo O
evolucin de los conceptos empresario y propiedad del capital, R
razn por la cual aparece inicialmente la contabilidad financiera,
M
externa o general, que registra, clasifica analiza y sintetiza en
A
los estados contables las operaciones que se realizan entre el
Control operativo C
mundo exterior y la empresa expresando la situacin del patri-
monio y los resultados obtenidos peridicamente producto de I
Proceso de orientacin externa
su gestin econmica. Con los resultados obtenidos a travs de
esta informacin, los usuarios externos conocen la capacidad N
generativa de los resultados que genera la empresa. Contabilidad financiera
1 MALLO,Carlos, KAPLAN S. Robert, MELJEM, Sylvia, JIMNEZ, Carlos (2000). Contabilidad de Costos y
Estratgica de Gestin. Editorial Prentice Hall. Espaa, p. 18.

N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-1

 IV Informe Especial
Los planteamientos que se detallan en la grfica postulan la de gestin para elegir, comunicar e implementar la estrategia
existencia de un proceso de informacin general para tener co- de ventas. Utilizan tambin esta informacin para coordinar el
nocimiento de lo que se debe gestionar en la empresa y tambin diseo del producto, la produccin y las decisiones de marketing.
lo que se debe informar al exterior, ya sea por la imposicin de La contabilidad de gestin se concentra en la presentacin de
las leyes o por iniciativa propia de la empresa. los informes internos.
En los ltimos aos ha aparecido una versin integral y estrat- La contabilidad financiera se centra en la presentacin de
gica, conocida como contabilidad directiva, cuya caracterstica informes de terceros, tales como inversionistas, entidades del
esencial consiste en ampliar el campo de estudio a todos los gobierno, bancos y proveedores. Mide y registra las transacciones
eslabones que forman la cadena de valor de una empresa del negocio y proporciona estados financieros basados en los
competitiva moderna, incorporando el anlisis e interpretacin principios de contabilidad generalmente aceptados.
del entorno empresarial y la visin de corto, mediano y largo
plazo como grficamente se detalla a continuacin. Cuadro N. 1
Diferencias principales entre la contabilidad de gestin y la
Grfica N. 2 contabilidad financiera
Contabilidad directiva
Contabilidad de gestin Contabilidad financiera
Marco de las decisiones estratgicas Propsito de la in- Ayuda a los gerentes a tomar Comunica la posicin finan-
formacin decisiones para cumplir con ciera de la organizacin a
las metas de la empresa. los inversionistas, bancos,
Objetivos y metas organismos reguladores y
Correcciones otros interesados externos.
Usuarios princi- Gerentes de la organizacin Los usuarios externos como
pales los inversionistas, bancos,
Planes organismos reguladores y
Realimentacin proveedores.
Enfoque y nfasis Orientada hacia el futuro con Orientado hacia el pasado,
Presupuesto base en los presupuestos informes de la gestin
Desviaciones Reglas para medir Las mediciones e informes Los estados financieros se
y presentar la in- internos no tienen que seguir deben preparar de acuerdo
Estndares formacin los PCGA, pero se basan en el con los PCGA y estos audita-
anlisis costo-beneficio. dos por auditores externos e
Gestin independientes.
Periodo y tipo de Vara desde la informacin Informes financieros anuales
informes de cada hora y desde 15 a y trimestrales principalmente
Informacin Pronstico Previsin
20 aos con informes finan- de toda la compaa.
cieros y no financieros sobre
Anlisis del entorno Anlisis productos, departamentos,
Sistema interno de informacin territorios y estrategias.
Implicaciones de Diseada para influir en la Presenta informacin so-
conducta conducta de los gerentes y bre acontecimientos eco-
otros empleados. nmicos primordialmente,
Desde esta perspectiva, la contabilidad directiva tiene como pero tambin influye en el
objetivo central evaluar informacin para mantener la capacidad comportamiento porque la
competitiva de la empresa, incentivando a todos los agentes que compensacin de los gerentes
con frecuencia se basa en la
intervienen en la coalicin para que cooperen en la consecucin informacin presentada en
de sus objetivos de corto y largo plazo, consiguiendo de esta los resultados financieros.
forma generar informacin para los objetivos esenciales de toda
empresa competitiva, que tiene adems la utilidad adicional para El cuadro resume las principales diferencias entre la contabilidad
los diversos agentes econmicos de servir para el seguimiento de gestin y la contabilidad financiera. Sin embargo, observe
continuo del control del cumplimiento de sus objetivos segn que informes tales como el estado de situacin financiera, estado
se muestra en la figura siguiente: de resultados y el estado de flujo de efectivo son comunes en
ambos tipos de contabilidad.
Grfica N. 3
La contabilidad de costos proporciona informacin para dirigir la
Agentes Informacin de la contabilidad contabilidad de gestin y la contabilidad financiera. La contabi-
Objetivos
econmicos directiva lidad de costos mide, analiza y presenta informacin financiera
Financiero Accionistas Maximiza el valor para los accionistas y no financiera relacionada con los costos de adquirir o utilizar
Clientes Maximizar la satisfaccin del cliente recursos en una organizacin. La contabilidad de costos moderna
Proveedores Integrar la cooperacin con proveedores adopta la perspectiva de que la recopilacin de la informacin
Comercial Optimizar la cadena de valor es una funcin de las decisiones administrativas que se toman.
Directivos Calidad Innovacin
Trabajadores Mnimo costo Mejora 2. Plan estratgico
Organizativo Establecer sistema de salarios
Incentivos El plan estratgico es un programa de actuacin que consiste en
Aprendizaje continuado aclarar lo que pretendemos conseguir y cmo nos proponemos
Estratgico Directivos Crecimiento Entorno conseguirlo. Esta programacin se plasma en un documento de
Competitivo Consejeros Investigacin Futuro consenso donde concretamos las grandes decisiones que van a
Consultores Tecnologa orientar nuestra marcha hacia la gestin excelente.

Contabilidad de gestin, contabilidad financiera y conta- Objetivo del plan estratgico

bilidad de costos
La contabilidad de gestin y la contabilidad financiera persiguen
diferentes metas2. La contabilidad de gestin mide, analiza y
presenta informacin financiera y no financiera que ayuda a los
gerentes a tomar decisiones para alcanzar las metas de una orga-
nizacin. Los gerentes utilizan la informacin de la contabilidad
El objetivo del plan estratgico es trazar la sealizacin de los
pasos para alcanzar nuestra visin mediante la conversin de los
proyectos en acciones, es decir, el logro de las metas, objetivos,
reglas, verificacin y resultados.
2 HORNGREN, Charles, DATAR Srikant, FOSTER, George (2007). Contabilidad de Costos. Un Enfoque de
Gerencia. Prentice Hall Mxico, p. 2.

IV-2 Instituto Pacfico N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015

 rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV
Por qu hacemos el plan estratgico? que hacemos mejor, ayudndonos a identificar los problemas
El plan estratgico de una organizacin lo hacemos por lo siguiente: y oportunidades.
Ayudar ideas futuras: muchas veces la cuestin cotidiana, el
Para afirmar la organizacin: fomentar la vinculacin entre da a da de nuestra empresa nos absorbe tanto que no nos
los rganos de decisin y los distintos grupos de trabajo, es dejan ver ms all de maana. Este proceso nos va a obligar
decir buscar el compromiso de todos. a hacer una pausa necesaria para que nos examinemos como
Para descubrir lo mejor de la organizacin: el objetivo es organizacin y si verdaderamente tenemos un futuro que
hacer participar a las personas en la valoracin de las cosas construir.
Grfica N. 4
Esquema de un plan estratgico empresarial

Misin

Anlisis interno Anlisis externo Anlisis comparativo

Diagnstico

Objetivo 1 Objetivo 2 Objetivo 3 Objetivo 4

Accin 1.1. Accin 2.1. Accin 3.1. Accin 4.1

3. Proceso de planificacin y control de utilidades

El proceso de planificacin involucra todo el anlisis mostrado Caso N. 1
en el esquema de un plan estratgico empresarial, comenzando
por la visin de la organizacin y terminando con las acciones
que deben llevarse a cabo el desarrollo de los objetivos de los
ejes estratgicos. Uso de un plan de presupuesto continuo
A continuacin se presentan algunos mecanismos estratgicos La Compaa Industrial Norte SAC usa un plan continuo de uti-
de la planificacin que aporta la contabilidad de costos y la lidades que abarca un periodo de seis meses. El plan se revisa y
contabilidad de gestin a fin de que alta direccin tome las modifica mensualmente. A continuacin se muestra un resumen
decisiones que considere oportunas. de los datos del plan de utilidades.
Cuadro N. 2
Estado de resultados planificado para el periodo de marzo a agosto 2016
Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Total
Ventas 210,000 216,000 224,000 208,000 190,000 180,000 1228,000
Costo de venta 84,000 86,000 90,000 83,000 76,000 72,000 491,000
Utilidad bruta 126,000 130,000 134,000 125,000 114,000 108,000 737,000
Gastos de venta 52,000 53,000 55,000 51,000 49,000 47,000 307,000
Gastos de administracin 26,000 27,000 27,000 25,000 24,000 24,000 153,000
Utilidad operacin 48,000 50,000 52,000 49,000 41,000 37,000 277,000
Gastos financieros 1,000 1,000 1,200 1,200 900 900 6,200
Utilidad antes del IR 47,000 49,000 50,800 47,800 40,100 36,100 270,800
Impuesto a la renta3 18,800 19,600 20,320 19,120 16,040 14,440 108,320
Utilidad neta 28,200 29,400 30,480 28,680 24,060 21,660 162,480

Ha terminado el mes de marzo, por lo tanto se eliminar la
columna de marzo y se agregar la de septiembre. De acuerdo
con los procedimientos de planeacin que sigue la compaa,
la administracin superior desarroll los siguientes insumos de
decisin y fueron entregados al director de presupuestos:
Estimaciones modificadas del departamento de ventas:
ventas de abril. S/. 220,000, mayo S/. 225,000, junio
S/. 210,000, julio S/.192,000, agosto S/.182,000, septiembre
S/. 195,000. Gastos de venta con aumento del 2%, estima-
cin para septiembre S/. 50,100
3 Se est asumiendo un monto estimado para el impuesto a la renta.
Estimaciones del presidente del directorio, gastos de admi-
nistracin para septiembre por S/. 25,000, sin cambio en
los meses anteriores.
Estimaciones de la direccin de economa, gastos financieros
para julio a setiembre S/. 1,100 por mes.
Estimaciones del departamento de contabilidad, el costo de
los artculos vendidos aumentar cada mes 3%. El costo de
setiembre ascidente a S/. 78,000.
Se solicita
a. Preparar un plan de utilidades modificado

N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-3

 IV Informe Especial
Solucin

Cuadro N. 3
Estado de resultados planificado para el periodo de abril a setiembre 2016
Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Total
Ventas 220,000 225,000 210,000 192,000 182,000 195,000 1,224,000
Costo de venta 88,580 92,700 85,490 79,280 74,170 78,000 498,220
Utilidad bruta 131,420 132,300 124,510 112,710 107,830 117,000 725,780
Gastos de venta 54,060 56,100 52,020 49,980 47,940 50,100 310,200
Gastos de administracin 27,000 27,000 25,000 24,000 24,000 25,000 152,000
Utilidad de operacin 50,360 49,200 47,490 38,740 35,890 41,900 263,580
Gastos financieros 1,000 1,200 1,200 1,140 1,100 1,100 6,700
Utilidad antes del IR 49,360 48,000 46,290 37,640 34,790 40,800 256,880
Impuesto a la renta4 13,820 13,440 12,961 10,536 9,741 11,424 71,922
Utilidad neta 35,540 34,560 33,329 27,104 25,049 29,376 184,958

El cuadro 3 es un documento que maneja el gerente financiero a exponer las debilidades y las fuentes de futuros problemas,
en el corto plazo con la finalidad de equilibrar la liquidez de que pueden evitarse por medio de oportunas decisiones5.1
la empresa y decidiendo qu tipo de operaciones se deben A continuacin se presenta un modelo de plan de produccin
llevar a cabo en el mes, de tal suerte que la empresa siempre considerando nicamente la produccin terminada, y no se con-
se mantenga en una buena situacin financiera. sider la produccin en proceso por cuanto el nivel de inventario
permanecer constante durante el periodo presupuestal.
Desarrollo de planes estratgicos y tcticos de utilidades
Cuando los gerentes de los distintos centros o reas de responsa- Cuadro N. 4
bilidad en la empresa reciben las instrucciones de planificacin Plan de produccin
de la administracin ejecutiva y los planes de los proyectos, por producto y por tiempo
para el ao 2016
pueden ya dar comienzo a intensivas actividades para desarro-
llar sus respectivos planes estratgicos y tcticos de utilidades. Ms
Total re-
Menos Produc-
Concepto Ventas inventario inventario cin
En la grfica 5 se delinea el proceso de desarrollo de un plan final
querido
inicial requerida
tpico de utilidades Producto 1
Enero 85,000 225,000 310,000 240,000 70,000
Plan financiero Febrero 90,000 215,000 305,000 225,000 80,000
Marzo 95,000 200,000 295,000 215,000 80,000
Total 1.er trimestre 270,000 200,000 470,000 240,000 230,000
Presupuesto venta
2. trimestre 260,000 180,000 440,000 200,000 240,000
3. trimestre 190,000 220,000 410,000 180,000 230,000
4. trimestre 280,000 200,000 480,000 220,000 260,000
Presupuesto Presupuesto Total 1000,000 200,000 1200,000 240,000 960,000
costo venta gastos Producto 2
Enero 34,000 100,000 134,000 100,000 34,000
Presupuesto
Gastos de venta Febrero 41,000 95,000 136,000 100,000 36,000
inventario
Marzo 45,000 88,000 133,000 95,000 38,000
Presupuesto Gastos de Total 1.er trimestre 120,000 88,000 208,000 100,000 108,000
compra administracin 2. trimestre 135,000 93,000 228,000 88,000 140,000
3. trimestre 95,000 125,000 220,000 93,000 127,000
4. trimestre 150,000 120,000 270,000 125,000 145,000
Estados financieros
presupuestados Total 500,000 120,000 620,000 100,000 520,000

El cuadro N. 5 representa el inventario final de productos en

proceso en trminos de cantidades, dejando en blanco el costo
Estado Balance Estado flujo unitario de produccin que se registrar en el momento que se
resultado general efectivo determine el costo unitario de produccin, el cual estar estruc-
turado por el consumo de la materia prima directa, mano de
obra directa y costos indirectos de fabricacin.
El presupuesto de produccin como instrumento de plani-
ficacin, coordinacin y control Cuadro N. 5
Presupuesto del inventario de productos terminados
El presupuesto de produccin contribuye a la planificacin, para el ao que concluir el 31-12-2016
coordinacin y el control. El hecho de que se desarrolle un plan
de produccin y de que este se base en plan de ventas, significa Costo
Producto 1 Producto 2
que la administracin ha analizado y concretado sus planes a Periodo
total Unidades Costo Costo Unidades
Costo Costo
cerca de funcin de la planificacin con sus consiguientes pro- unit. total unitario total
blemas. El desarrollo de un presupuesto de produccin obliga a Enero 1 S/. 240,000 S/. S/. 100,000 S/. S/.
tomar decisiones de planificacin con respecto a: los planes de Enero 31 225,000 100,000
produccin , las necesidades de materiales, la necesidad de mano Febrero 28 215,000 95,000
de obra, la capacidad de planta, las adiciones de capital y las Marzo 31 200,000 88,000
polticas de inventario. La planificacin de la produccin tiende
5 WELSCH Glenn. HILTON Ronald, GORDON, Paul (1995). Presupuestos: Planificacion y Control de Utilidades.
4 Se est considerando la tasa del 28 por impuesto a la renta. Quinta edicin, Editorial Prentice Hill Mxico, p. 243.

IV-4 Instituto Pacfico N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015

 rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV
Producto 1 Producto 2 Cuadro N. 8
Costo
Periodo
total Unidades Costo Costo Costo Costo Representacin en grfica de lnea Venta y utilidades
Unidades
unit. total unitario total
Fin 2. trimestre 180,000 93,000
Fin 3. trimestre 220,000 125,000 180 Presupuesto

Fin trimestre 200,000 120,000 175

170
165
Informes de desempeo y la comunicacin 160
La emisin de informes de desempeo constituye una fase im- 155
portante del proceso de control. Nuestro estudio puede resumirse 150
como sigue: 145
140 Utilidad
1. Planes aprobados
(tcticos, estrategias)
2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

Accin correctiva Venta y utilidades reales percibidas por los aos que terminan del 2005 al 2014
2. Alimentacin adelan-
(diseada para tada (objetivos, metas)
corregir cualquier
diferencia)
3. Controles corrientes
(supervisin, informes)
Sistema de informacin de costos y su relacin con las
nic/niif6
4. Retroalimentacin
(comunicacin
El entorno al que hoy se enfrentan las empresas es radicalmente
diferencias) diferente al de hace algunos aos. En estos momentos de cambio
es imperativo considerar estrategias de medicin del desempeo
que permitan a la empresa adaptarse al nuevo entorno. Como
respuesta a las nuevas necesidades, es mucho lo que se ha hablado
En la mayora de las empresas la administracin debe depender de los estndares internacionales de informacin financiera o IFRS
en gran medida de la informacin contenida en los informes que por sus siglas en ingls (International Financial Reporting Standards) y
se desarrollan dentro de la empresa. Dichos informes internos las normas internacionales de contabilidad o IAS por sus siglas en
sirven como un importante medio de comunicacin tal como ingls (International Accounting Standards), pero muy poco lo que se
se ilustran en los cuadros siguientes: ha profundizado en el estudio de los costos y su incidencia en los
estndares internacionales de contabilidad. Un adecuado estudio
Cuadro N. 6 y anlisis del tema permitir a la empresa llevar a cabo diferentes
Datos de tendencias - Utilidades y ventas mediciones y evaluaciones que garantizarn el cumplimiento de
Ao Utilidad en operacin Ventas
los objetivos institucionales. Una vez se tenga claramente definida
una estructura de costos y gastos y sus mltiples formas de abor-
2005 14,000 150,000
darlos, las empresas podrn aplicar de la mejor forma el estndar
2006 14,000 147,000
internacional y adicionalmente se pondr de manifiesto algunas
2007 14,500 154,000 contradicciones que a nuestro modo de ver tiene el estndar con
2008 14,700 160,000 la teora general de costos. Asimismo, se destaca el aporte del
2009 14,400 158,000 estndar internacional en el manejo contable que se le debe dar
2010 14.800 161,000 a la capacidad ociosa presente en todas las organizaciones y el
2011 14,600 164,000 manejo de los diferentes criterios o niveles de actividad utilizados.
2012 14,500 165,000
2013 14,500 165,000
Sistema de valoracin de costos
2014 18,000* 166,000 Los sistemas para la determinacin del coste de las existencias,
2015 14,600+ 168,000+ tales como el mtodo del coste estndar o el mtodo de los
minoristas, podrn ser utilizados por conveniencia siempre que
* Incluye venta de activos fijos con una ganancia de S/. 4,000. el resultado de aplicarlos se aproxime al coste. Los costes estn-
+ presupuestadas dares se establecern a partir de niveles normales de consumo
de materias primas, suministros, mano de obra, eficiencia y uti-
Cuadro N. 7 lizacin de la capacidad. En este caso, las condiciones de clculo
Datos de rendimientos Venta hasta el 31 de mayo 2015 se revisarn de forma regular y, si es preciso, se cambiarn los
estndares siempre y cuando esas condiciones hayan variado.
Ingresos por ventas
Mes Variacin
Reales Planificados
Enero S/. 11,800 S/. 12,000 (S/. 200)
Clculo de las desviaciones estndares
Febrero 12,100 12,000 100 Las desviaciones estndares son las diferencias que se calculan
Marzo 14,300 14,000 300
entre los costos estndares y los costos reales al final del proceso
productivo con la finalidad de hacer el anlisis del costo respecti-
Abril 15,200 15,000 200
vo, tal como se est indicando en la grfica que se propone con
Mayo 16,800 16,000 800
base en el marco referencial de diversos tratadistas sobre el tema.
Junio 15,000
Julio 14,000 Desviaciones de la materia prima directa
Agosto 12,000
La diferencia entre el costo real y el costo estndar de los ma-
Setiembre 13,000 teriales empleados se refleja en dos tipos de variaciones segn
Octubre 14,000 los diversos tratadistas que han estudiado el costo estndar a
Noviembre 15,000 los cuales se toma como referencia.
Diciembre 16,000
6 OSORIO ASGUDELO, Jair A. DUQUE ROLDN, Mara I. GMEZ MONTOYA, Luis F. (2005). Los sistemas de
Total S/. 168,000 Informacin de Costos y su relacin con las Normas Internacionales de Contabilidad NIC/NIIF . Colombia

N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-5

 IV Informe Especial
a. Desviacin de precios de los materiales
La desviacin del precio de materiales representa la diferencia
entre el costo estndar de las cantidades reales compradas y el
costo real de estos materiales. Estos pueden deberse a diversos
factores entre los que se incluyen los siguientes:
Cambio de precio
Tamao antieconmico de las rdenes de compra
Escasez de suministros
Procedimiento de compra deficiente
Costos excesivos de fletes
Error humano
Tipo de cambio, etc.
Precio = (precio estndar precio real) cantidad real
Ejemplo
Se compra 10,000 unidades de materia prima a S/. 10 la unidad
de material, habindose presupuestado a S/. 9.
Precio = (S/. 9 S/. 10) 10,000
= S/. 10,000 ms de lo presupuestado
b. Desviacin de la cantidad de los materiales usados
La desviacin del uso de los materiales es la diferencia entre
las cantidades reales de los materiales utilizados a los precios
estndares y los costos estndar de los materiales contemplados
en la norma de materiales.
Alguna de estas variaciones son:
Uso de materiales de menor calidad
Deficiente inspeccin
Deficiencia de la mano de obra
Malas especificaciones de ingeniera
Hurtos
Maquinas o herramientas defectuosas
Error humano, etc.
Cantidad = (cantidad estndar cantidad real) precio estndar
Ejemplo
Se fabrican 5 000 productos terminados de un determinado
artculo, el cual utiliza cinco unidades de materia prima estn-
dar por cada producto terminado, habindose utilizado 25
500 unidades de materia prima para la produccin terminada.
Cantidad = [(5 000 x 5) 25 500)] S/. 9
= (25 000 25 500) S/. 9
= S/. 4 500 ms de lo presupuestado
Desviaciones de mano de obra directa
a. Desviacin de la tasa, costo o tarifa salarial
Es la diferencia entre la tasa real y la tasa estndar por hora
multiplicada por las horas reales trabajadas. La causa de este
tipo de desviacin es:
Empleo de mano de obra de mayor o menor calidad que la
estipulada en los estudio de ingeniera.
Tasa = (tasa estndar - tasa real) horas reales
7 Prrafo 21 de la Norma Internacional de Contabilidad N. 2: Inventarios.
IV-6 Instituto Pacfico
Ejemplo
Una fbrica utiliza 5 000 horas reales en la produccin de sus
bienes a S/. 20 cada hora de trabajo habindose presupuestado
a S/. 18, Calcular la variacin de la tasa.
Tasa = (S/. 18 S/. 20) 5 000 horas reales
= S/. 10 000 ms de lo presupuestado
b. Desviacin de eficiencia de la mano de obra
Representa la diferencia entre las horas reales trabajadas y las
horas estndar asignadas (sobre la base de la produccin real)
multiplicada por la tasa estndar por hora.
Es debido a la mayor o menor destreza de los trabajadores que
trabajan directamente en la produccin, tomando como base
el trabajo de un operario estndar.
Eficiencia = (horas estndar horas reales) tasa estndar
Ejemplo
Una empresa industrial ha fabricado 20 000 productos ter-
minados habindose estandarizado 10 horas por producto, y
finalmente utiliz 198 000 horas reales. Calcular la variacin
de eficiencia.
Eficiencia = (20 000 x 10 horas estndar 198 000 horas reales) S/. 20
= (200 000 198 000) S/. 20
= S/. 40 000
Variaciones de costos indirectos de fabricacin
Existen diferentes mtodos para calcular la variacin de los costos
indirectos, entre los cuales podemos mencionar por ejemplo la
variacin de la eficiencia, la variacin de la capacidad o volumen
y la variacin del presupuesto.
Variacin de la eficiencia
Variacin de la eficiencia = (horas estndar horas reales) tasa estndar
Donde las horas estndares se calcula multiplicando la produc-
cin real por el tiempo estndar por unidad.
Variacin de la capacidad o volumen
Capacidad o volumen = (horas presupuestadas horas reales) tasa estndar
La finalidad de calcular esta variacin es medir el costo oculto
por la capacidad ociosa, es decir por la infraestructura que no se
utiliza, cuyo costo incide en el valor de los productos terminados.
Variacin de presupuesto
Variacin = monto presupuestado presupuesto ejecutado
Mide la variacin del presupuestado ejecutado con respecto a
lo planificado.
Ejemplo
Los siguientes datos de costos indirectos de fabricacin han sido
obtenidos de la compaa industrial Santa Teresa SAC, para el
periodo en estudio. Esta compaa opera al 80% de capacidad
y est usando un presupuesto flexible, separando los costos
indirectos de fabricacin en fijos y en variables.
Los costos indirectos presupuestados para el periodo al 80% de
capacidad fueron como sigue:
Fijos S/. 150 000
Variables 100 000 250 000
N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015
 rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV
El volumen de produccin presupuestado al 80% de capacidad, ms o menos trabajo del que se haba planeado. Si se realiz ms
en trminos de mano de obra directa, fue de 125 000 horas. La trabajo, ello puede ser debido a que se trabajaron en la fbrica
tasa de costos indirectos para el periodo fue S/. 2 por hora. Las ms rdenes de las que haban sido previstas cuando se calcul
horas estndar de mano de obra directa para la produccin del la tasa predeterminada de costos indirectos de fabricacin. Si se
periodo fueron de 126 000 horas. Las horas reales trabajadas realiz menos trabajo en la fbrica, ello puede ser el resultado
en la produccin del periodo fueron 126 710 horas. Los costos de una mayor eficiencia en las rdenes o lotes, ahorrndose as
reales de costos indirectos de fabricacin fueron as: horas de mano de obra, o que han pasado por la fbrica menos
rdenes en la produccin, o ambas cosas. En esta ilustracin, la
Fijos S/. 150 000 capacidad presupuestada era de 125 000 horas. Las horas reales
Variables 103 200 S/. 253 200 trabajadas ascendieron a 126 710. Del aumento en las horas, esto
es, 1 710,1 000 horas eran debido a rdenes adicionales y 710 a
ineficiencias en algunas de las rdenes. El importe de la variacin de
Sobre la base de estos datos es necesario calcular lo siguiente:
capacidad de los costos indirectos de fabricacin es de 1 710 horas
Variacin de la eficiencia. Esta representa una variacin de los x S/. 2 o S/. 3 420. Como esta variacin fue el resultado de ms
lotes u rdenes. En las rdenes se usaron 710 horas ms que capacidad que la prevista, se considera favorable, an cuando parte
las exigidas en las hojas de costos estndar, y por lo tanto esa de la capacidad fue el resultado del exceso de horas en las rdenes.
es una medida de la ineficiencia de la fbrica y es desfavorable,
costando S/, 1 420 (710 x S/.2). Costo comparativo de un artculo de una cantidad estndar (100 unidades)
Componente del costo Costo estndar Costo real Variacin
Variacin presupuestaria. Esta es una variacin para la fbrica Materia prima
entera. En cuanto a aquellas partidas de los costos indirectos 50 kilos a S/.0.32 S/. 16.00
de fabricacin que son fijos no existir probablemente mucha 52 Kilos a S/. 0.30 S/. 15.60 (S/. 0.40*)
variacin en el costo. Sin embargo, es posible tener alguna Mano de obra
variacin en el costo de los costos indirectos de fabricacin fijo Operacin 1
si se hicieron estimados impropios, pero ello no es probable. 18 horas a S/. 2.50 45.00
Los costos indirectos de fabricacin variables son propensos a 16 horas a S/. 2.45 39.20 (5.80*)
fluctuar, no solamente en cuanto al volumen sino tambin en Operacin 2
cuanto al costo si se han estimado indebidamente. En este caso,
20 horas a S/. 2.40
los costos indirectos de fabricacin reales fueron S/. 253 200
24 horas a S/. 2.42 48.00
pero la cifra presupuestada fue de S/. 250 000. Por lo tanto, los
Operacin 3 58.08 10.08**
costos indirectos de fabricacin cost S/. 3 200 ms de lo que
10 horas a S/. 2.60
se determin en el presupuesto. Parte de esto es debido a la
15 horas a S/. 2.55 26.00
actividad adicional de 710 horas extraordinarias de produccin;
Carga fabril 38.25 12.25**
el resto se debe a estimados de produccin impropios.
48 horas a S/. 0.70
Variacin de la capacidad. Esta es tambin una variacin para 55 horas a S/. 70 33.60
toda la fbrica, resultante de las variaciones de volumen de pro- 38.50 4.90**
duccin. El volumen puede ser expresado en funcin de las horas S/. 168.60 S/. 189.63 S/. 21.03**
de mano de obra directa, de horas mquina, de unidades o de * Bajo el estndar
cualquier otra base. Esta variacin indica que en la fbrica se hizo ** Sobre el estndar

NIIF 1: Adopcin por primera vez

de las NIIF (Parte final) Aplicacin Prctica

presentacin el 31 de diciembre de 2010 Informacin disponible (2)

Ficha Tcnica
Autor : CPCC Alejandro Ferrer Quea
Ttulo : NIIF 1: Adopcin por primera vez de las
NIIF (Parte final)
Fuente : Actualidad Empresarial N. 335 - Segunda
Quincena de Setiembre 2015
Caso N. 5
Exenciones voluntarias en las combi-
naciones de negocios
Informacin disponible (1)
Los primeros estados financieros segn
NIIF de la entidad B tienen como fecha de
e incluyen informacin comparativa para
2009. El 1 de julio de 2006, la entidad B
adquiri el 100 por cien de la dependiente
C. Segn sus PCGA anteriores, la entidad B:
1. Clasific la combinacin de negocios
como una adquisicin llevada a cabo
por B.
2. Valor los activos adquiridos y los
pasivos asumidos por los siguientes
importes, segn los PCGA anteriores,
a 31 de diciembre de 2008 (fecha de
transicin a las NIIF):
i. Activos identificables menos pasivos
identificables, para los que las NIIF
requieren una valoracin basada en
el costo, a la fecha de la combinacin:
200 (con una base fiscal de 150 y una
tasa aplicable del 30 por ciento).
ii. Pasivo por pensiones (cuyo valor
presente de la obligacin por presta-
ciones definidas, medido segn la NIC
19, es de 130, mientras que el valor
razonable de los activos del plan es de
100): nulo (puesto que la entidad B
contabilizaba las pensiones de acuerdo
con la fecha de pago, segn sus PCGA
anteriores). La base fiscal del pasivo
por pensiones es tambin nula.
iii. PLUSVALA MERCANTIL: Goodwill
180.
3. No reconoci en la fecha de la ad-
quisicin el impuesto diferido de las
diferencias temporarias asociadas con
los activos identificables adquiridos y
los pasivos identificables asumidos.

N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-7

 IV Aplicacin Prctica
Aplicacin de los requerimientos de
la NIIF 1 (1)
De acuerdo con los requerimientos de
la NIIF1,en su balance consolidado de
apertura la entidad B:
1. Clasificar la combinacin de negocios
como una adquisicin por parte de B,
incluso si la misma hubiera cumplido,
segn la NIIF 3, las condiciones de
una adquisicin inversa por parte de
la dependiente C.
2. No ajustar la amortizacin de la plus-
vala mercantil. La entidad B realizar
la comprobacin del deterioro segn
la NIC 36 y reconocer la eventual
prdida por deterioro a partir de las
condiciones existentes en la fecha de
transicin a las NIIF. Si no existiera
deterioro, se conservara el importe
en libros de la plusvala mercantil en
180.
Aplicacin de los requerimientos de
la NIIF 1 (2)
3. En los activos identificables netos
para los que las NIIF requieran va-
loraciones basadas en el costo para
fechas posteriores a la combinacin
de negocios, tratar su importe en
libros inmediatamente posterior a la
combinacin, segn los PCGA ante-
riores, como el costo atribuido en esa
fecha.
4. No reexpresar la depreciacin o
amortizacin acumulada de los
activos identificables netos men-
cionados en el punto 3 anterior,
excepto si los mtodos y tipos de
depreciacin, segn los PCGA an-
teriores, dieran como resultado im-
portes significativamente diferentes
de los requeridos por las NIIF (por
ejemplo, si hubiesen sido adoptados
solo por motivos fiscales y no refle-
jasen una estimacin razonable de
las vidas tiles de los activos segn
las NIIF). Si no se llevase a cabo
ninguna reexpresin, el importe en
libros de tales activos, en el balance
de apertura segn NIIF, sera igual
al importe en libros segn los PCGA
anteriores, en la fecha de transicin
a las NIIF, esto es, 200.
Aplicacin de los requerimientos de
la NIIF 1 (3)
5. Si hubiera alguna indicacin de que se
ha deteriorado el valor de los activos
identificables, hara las comproba-
ciones del deterioro a partir de las
condiciones existentes en la fecha de
transicin a las NIIF.
6. Reconocer el pasivo por pensiones y
lo valorar por el valor presente de la
obligacin por prestaciones definidas
(130) menos el valor razonable de
los activos del plan (100), lo que da
un importe en libros de 30, con el
IV-8 Instituto Pacfico
correspondiente cargo en reservas por
resultados acumulados.
No obstante, si la dependiente C
hubiera adoptado las NIIF en un
periodo anterior, la entidad B medira
el pasivo por pensiones por el mismo
importe que lo haga C en sus estados
financieros individuales.
7. Reconocer un pasivo neto por im-
puestos diferidos de 6 (20 al 30 por
ciento), que surge de:
i. la diferencia temporaria impo-
nible de 50 (200 menos 150)
asociada con los activos identi-
ficables adquiridos y con los pa-
sivos asumidos, diferentes de los
que corresponden a pensiones,
menos
ii. la diferencia temporaria deducible
de 30 (30 menos cero) asociada
con el pasivo por pensiones.
Aplicacin de los requerimientos de
la NIIF 1 (4)
La entidad reconocer el incremento
resultante en el pasivo por impuestos dife-
ridos como una reduccin de las reservas
por resultados acumulados. Si apareciera
una diferencia temporaria imponible por
el reconocimiento inicial de plusvala
mercantil, la entidad B no reconocera el
pasivo por impuestos diferidos.
Caso N. 6
Costo atribuido
Informacin disponible (1)
La empresa ABC aplica las NIIF por pri-
mera vez en la elaboracin y presentacin
de los estados contables para el ejercicio
cerrado a 31 de diciembre de 2005. Para
ello debe elaborar su balance de apertura
en la fecha de transicin (1 de enero de
2004).
El criterio general que ha venido aplican-
do la empresa para valorar el activo fijo
es el costo histrico, teniendo en cuenta
las correspondientes amortizaciones y
deterioros de valor reversibles. El criterio
de amortizacin es lineal, distribuyendo
el coste de los distintos activos entre la
vida til de los mismos.
Informacin disponible (2)
La empresa conoce las opciones con-
templadas en la NIC 16 para valorar
los bienes del activo fijo (costo o costo
revaluado) y decide aplicar el criterio
del costo, pero haciendo uso, en algu-
nos casos, de la exencin prevista en la
NIIF 1 Valor razonable o revalorizacin
como costo atribuido. Estos casos son
los siguientes:
N. 335
Informacin disponible (3). Caso 1
La empresa posee unas mquinas muy
especializadas que desde su adquisicin
han sufrido distintas mejoras a travs de
la incorporacin de nuevos elementos
que han significado un incremento en la
capacidad productiva de las mismas, as
como en su vida til. Los gastos asociados
a dichas mejoras se llevaron a resultados
cuando se incurri en los gastos corres-
pondientes de acuerdo con los PCGA an-
teriores, siendo prcticamente imposible
en el momento de elaborar el balance
de apertura saber cul sera el costo de la
mquina al incluir estos gastos como parte
del mismo (segn NIC 16), ya que no se
dispone de toda la informacin necesaria.
Informacin disponible (4). Caso 2
Los edificios que posee la empresa fueron
revalorizados segn PCGA anteriores a 31
de diciembre de 2000, lo cual dio lugar
a una valoracin comparable al valor
razonable segn NIIF en aquella fecha.
A partir de entonces se realizaron los co-
rrespondientes ajustes en la amortizacin.
Informacin disponible (5). Caso 3
Debido a la oferta de compra de una
rama de ABC por parte de la empresa
XYZ que luego no se lleg a formalizar,
se determin el valor razonable para
ciertos activos fijos correspondientes a la
misma al 1 de enero de 2001. Este valor
razonable result ser un 15% superior al
valor segn costo histrico en esa fecha.
Se trata de unos barcos que fueron adquiri-
dos en 1996 a un costo de 750.000 soles.
La amortizacin se ha realizado de acuerdo
con el mtodo lineal, estimando que la
vida til de los mismos era de 20 aos.
Aplicacin de la NIIF 1 al caso 1
(valor razonable como costo atribuido)
Dado que, de acuerdo con precios de
mercado, se puede determinar con fiabi-
lidad el valor razonable de las mquinas
en la fecha de transicin (este es 150.000
soles superior al valor segn PCGA ante-
riores), la empresa decide considerar el
valor razonable a 1 de enero de 2004
como el costo atribuido a esa fecha.
Esto significa que, al elaborar el balance
de apertura, deber realizar un ajuste car-
gando al rubro de activo fijo por 150.000
soles con abono por la misma cuanta al
patrimonio neto.
Aplicacin de la NIIF 1 al caso 2
(importe revalorizado como costo atribui-
do a la fecha de revalorizacin)
Haciendo uso de la exencin, la em-
presa decide tomar el importe reva-
lorizado a 31 de diciembre de 2000
como costo atribuido a la fecha de la
revalorizacin.
Segunda Quincena - Setiembre 2015
 rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV
En este caso no se precisa ningn ajuste en la elaboracin (1 de junio de 2006). No obstante, el hecho de que la subsidiaria
del balance de apertura. se convierta en adoptante por primera vez en 2007, no cambia
los importes en libros de sus activos y pasivos en los estados
Aplicacin de la NIIF 1 al caso 3 (1) financieros consolidados de la matriz N.
(valor razonable a la fecha de un suceso particular como costo
atribuido a la fecha de determinacin del mismo)
La empresa ha considerado conveniente aplicar la exencin
valor razonable o revalorizacin como costo atribuido prevista Caso N. 8
en la NIIF 1 y con base en la misma utilizar el valor razonable
determinado a 1 de enero de 2001 como costo atribuido en
esa fecha. Contratos de construccin
A efectos de elaborar el balance de apertura, se deber tener Criterios de la NIC 11
en cuenta lo siguiente:
Se reconocen los ingresos usando el mtodo del porcentaje
En la fecha de transicin la empresa tiene los barcos valuados NIC 11
de terminacin.
a S/. 450.000, ya que dichos activos estn depreciados en
No hay excepciones o exenciones relacionados con los con-
S/. 300.000; NIIF 1
tratos de construccin.
Considerando el valor razonable a 1 de enero de 2001 como
costo atribuido a esa fecha, el valor de estos activos a 1 de Si existe diferencia de tratamiento contable en el reconocimiento
enero de 2004 sera de S/. 517.500. de los ingresos, entre los PCGA y las NIIF, se debe efectuar el
reclculo de los contratos en proceso, para efectuar los ajustes.
Valor bruto: 750.000
01-01-2001
Amortizacin acumulada: 187.500 Ejemplo
Costo histrico
Valor neto contable: 562.500
Valor bruto: 750.000 + 112.500 = 862.500
Informacin disponible
01-01-2001 Amortizacin acumulada: 187.500 + 28.125 La compaa constructora El edificio SA va adoptar las NIIF
Valor razonable = 215.625 completas al 31 de diciembre de 2012, por lo tanto, la fecha
Valor neto contable: 562.500
de transicin ser el 1 de enero de 2011.
01-01-2004 Valor bruto: 862.500 A la fecha de la transicin, la compaa tena en proceso un
Valor razonable = Amortizacin acumulada: 345.000 (*) contrato de construccin de un inmueble cuyo valor de venta a
costo atribuido a suma alzada es de 700,000 nuevos soles y su costo total estimado
01-01-2001 Valor neto contable: 517.500 es de 600,000 nuevos soles.
(*) Debe tenerse en cuenta que el incremento de valor del activo implica amortizar durante los restantes 15 La compaa ha estado reconociendo sus utilidades en esta obra
aos de vida del mismo 5.625 soles adicionales a los 37.500 soles calculados segn el costo histrico y
vida til de 20 aos.
sobre la base de lo facturado menos su costo. Al 1 de enero
de 2011 se ha facturado 350,000 nuevos soles y los costos
incurridos han sido de 280,000 nuevos soles reconociendo una
El ajuste que debera realizarse en la fecha de transicin con
utilidad de 70,000 nuevos soles.
el fin de obtener el balance de apertura consistira en cargar la
partida de activo fijo por importe de 67.500 soles, abonando
el patrimonio neto de la misma cuanta. Adecuacin a las NIIF

Determinacin del avance de obra

Caso N. 7 Costo del avance 280,000 = 46.67%

Costo total 600,000

Subsidiaria que adopta niif con posterioridad a la matriz

Reconocimiento de ingresos
Informacin disponible (1)
La matriz N presenta sus primeros estados financieros (consoli- 700,000 x 46.67% = 326,690
dados) en 2005. Su subsidiaria O, en la que participa con el 100
por ciento desde la creacin, prepara informacin segn las NIIF
para propsitos de consolidacin interna desde el comienzo, pero
no presentar sus primeros estados financieros (individuales) Reconocimiento de costos
segn NIIF hasta 2007. Asiento de ajuste
Aplicacin de los requerimientos de la NIIF 1 x DEBE HABER
Si la subsidiaria O aplica el apartado a) del prrafo 24 de la
Resultados acumulados 23,210
NIIF, los importes en libros de sus activos y pasivos sern los
a trabajos en curso 23,210
mismos, a 1 de enero de 2006, tanto en su balance de apertura
(individual) segn NIIF, como en el balance consolidado de la (350,000 326,690)
matriz N (salvo por los ajustes derivados de los procedimientos Ajuste a los ingresos ordinarios
de consolidacin), y estarn basados en la fecha de transicin
de la matriz N a las NIIF.
Explicacin de la transicin a las NIIF
Alternativamente, la matriz O puede medir todos sus activos o El ejemplo 11 de la GI de la NIIF 1 muestra una forma de satis-
pasivos con referencia a su propia fecha de transicin a las NIIF facer estos requerimientos.

N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-9

 IV Aplicacin Prctica

El valor neto de realizacin por desmedros y

mermas segn NIC 2 (Parte final)
Ficha Tcnica x DEBE HABER

Autor : CPC Jos Valdiviezo Rosado 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES-TERC. 339
121 Facturas, boletas y otros comprobantes
Ttulo : El valor neto de realizacin por desmedros y mermas segn NIC 2 por cobrar
(Parte final)
1212 Emitidas en cartera
Fuente : Actualidad Empresarial N. 335 - Segunda Quincena de Setiembre 2015 40 TRIBUTOS CONTRAP. Y APORTES AL SIST.
DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 61
401 Gobierno Central
10. Caso prctico 4011 Impuesto gral. a las ventas
40111 IGV-Cuenta propia
Desmedros
70 VENTAS 400
El laboratorio FARMAVET SAA dedicado a la produccin de 702 Productos terminados
vacunas para animales domsticos, el 15 de noviembre de 2014 7021 Productos manufacturados
cuenta con un stock en almacn de 100 unidades de vacunas 70211 Terceros
contra el parvovirus cuyo valor en libros es S/.1,200, las cuales x/x Por la venta de las vacunas
tienen fecha de vencimiento el 31 de diciembre de 2014.
x DEBE HABER
Los primeros das de diciembre la empresa INVESTIGASIONNET
SAC contacta con FARMAVET SAA para comprarles las 100 69 COSTO DE VENTAS 200
vacunas para fines de investigacin por el importe de S/. 400. 692 Productos terminados
Asimismo previo a la venta, FARMAVET SAA estim lo siguiente: 6921 Productos manufacturados
69211 Terceros
29 DESVALORIZACIN DE EXISTENCIAS 1000
Precio de venta S/. 400
292 Productos terminados
Embalaje S/. 50
2911 Productos manufacturados
Transporte S/. 150
S/. 600 21 PRODUCTOS TERMINADOS 1200
211 Productos manufacturados
x/x Por el costo de ventas
Se solicita determinar el VNR y los asientos contables corres-
pondientes.
Mermas
Desarrollo El restaurante Deliblack SAC , a finales de noviembre 2014,
Determinacin del VNR por lanzamiento de nuevos productos compr 400 kg de bife
congelado para la preparacin de su receta Free Grill el cual se
VNR= Precio de venta - Costo de termi- - Costo necesario
promocion todo diciembre.
nacin para la venta
Costos incurridos Free Grill

VNR= S/. 400 - S/. 50 - S/. 150 Materias primas S/. 20,000.00 (Incluye el costo de la carne)
Mano de obra S/. 5,000.00
Gastos generales S/. 3,500.00
VNR= S/. 200 S/. 28,500.00

Gasto por desvalorizacin La factura totaliz el importe de S/. 12, 000 (no incluye IGV).

Valor en libros S/. 1,200 Los frigorficos donde se almacenan la carne se encuentran en
VNR S/. 200 ptimas condiciones y el restaurante cuenta con el rea de sec-
S/. 1,000 cionamiento donde la carne es procesada con cortes necesarios
segn el requerimiento de la receta. El 1 de diciembre se procede
a dar salida de almacn la totalidad del bife hacia el rea de
x DEBE HABER seccionamiento. Esta rea es supervisada por un colaborador
independiente a la entidad; un ingeniero industrial debidamente
69 COSTO DE VENTAS 1,000 colegiado cuya funcin es determinar la estimacin de la merma
695 Gastos por desvalorizacin de existencias de acuerdo con los estndares y estudios realizados.
6952 Productos terminados
29 DESVALORIZACIN DE EXISTENCIAS 1,000 Los rangos normales y anormales de las mermas son los si-
292 Productos terminados guientes:
2911 Productos manufacturados Hasta 5% MERMA NORMAL
x/x Por la desvalorizacin del valor de las existencias
5% < MERMA ANORMAL

IV-10 Instituto Pacfico N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015

 rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV
La preparacin de la receta Free Grill requera cortes correctos, x DEBE HABER
por la novedad de la receta hubo considerables deficiencias
originando desperdicios adicionales a los normales. 24 MATERIAS PRIMAS 12,000
241 Materias primas para productos
Al finalizar el mes el supervisor emite el respectivo informe manufacturados
tcnico el cual incluye la metodologa empleada resultando la 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 12,000
merma mensual 80 kg (nervios, hueso, entre otros). 612 Materias primas
Se pide los registros contables sobre las mermas normales y 6121 Materias primas para productos
anormales en aplicacin de la NIC 2. manufacturados
x/x Por el destino de los inventarios
Desarrollo

Compra de bife Envo al consumo (seccin de corte)

x DEBE HABER
Und. Precio
Cantidad Costo IGV Total
med. unitario 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 12,000
S/. 400 K S/. 30 S/. 12,000 S/. 2,160 S/. 14,160 613 Materiales auxiliares, suministros y
repuestos
6132 Suministros
Sobre los costos normales la norma seala lo siguiente: 24 MATERIAS PRIMAS 12,000
241 Materias primas para productos
Prrafo 15 NIC 2 manufacturados
x/x Por el envo a la seccin de corte
Se incluirn otros costos, en el costo de los inventarios, siempre que
se hubiera incurrido en ellos para dar a los mismos su condicin y x DEBE HABER
ubicacin actuales
92 COSTO DE PRODUCCIN 12,000
Por lo tanto, la merma normal formar parte del costo de los
921 Costo variable
inventarios.
79 CARGAS IMPUTABLES A CTAS. DE COST. Y GAST. 12,000
Sobre los costos anormales la norma precisa 791 Cargas imputables a cta. de cost. y gast.
x/x Por la afectacin al costo de produccin
Prrafo 16 a) NIC 2
Son ejemplos de costos excluidos del costo de los inventarios, reco- Merma anormal (gasto)
nocidos como gastos del periodo en el que se incurren, los siguientes:
x DEBE HABER
a) los importes anormales de desperdicio de materiales, mano de
obra u otros costos de produccin; 65 OTROS GASTOS DE GESTIN 1,800
659 Otros gastos de gestin
b) ()
92 COSTO DE PRODUCCIN 1,800
c) () 921 Costo variable
d) () x/x Por la deterninacin de las mermas anormales
en el proceso de produccin.
Determinacin de las mermas
Al seccionar la carne, de acuerdo con la nueva receta, origin mermas
Precio/
que escapan al rango de normalidad, por ello la NIC 2 seala que
kg Rango kg Total sern excluidos del costo los desperdicios anormales.
kg

Merma
400 5% 20 S/. 30 S/. 600 Costo Costo prod. term. y merma normal (costo)
normal
x DEBE HABER
Merma
400 10% 60 S/. 30 S/. 1,800 Gasto
anormal 21 PRODUCTOS TERMINADOS 26,700
80 S/. 2,400 211 Productos manufacturados
71 VARIACIN DE LA PRODUCCIN
ALMACENADA 26,700
Compra 7111 Productos manufacturados
x DEBE HABER x/x Por el reconocimiento de los P. T.
(S/. 28,500 - S/. 1,800=S/. 26,700 )
60 COMPRAS 12,000
602 Materias primas Los productos terminados incluyen la merma normal tal como lo
6021 Materias primas para productos seala NIC 2 al referirse, si se encuentra dentro del rango de nor-
manufacturados
malidad, formar parte del costo.
40 TRIBUTOS CONTRAP. Y APORTES AL SIST.
DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 2,160 En los estados financieros se proceder a revelar los principales
401 Gobierno Central principios y prcticas contables a los inventarios, evidenciando la
4011 Impuesto gral. a las ventas utilizacin de los lineamientos que seala NIC 2. Ejemplo:
40111 IGV-Cuenta propia Por las reducciones del valor en libros de los inventarios a su valor
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERC. 14,160 neto realizable, se constituye una estimacin para desvalorizacin de
421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar existencias con cargo a los resultados del ao.
4212 Emitidas
x/x Por el registro de la compra de MP
En el curso de la produccin se origin mermas anormales las cuales
se enviaron a resultados del ao.

N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-11

 IV Aplicacin Prctica

NIIF 10 Estados financieros consolidados (Parte I)

Ficha Tcnica Enunciado del primer caso
Una empresa denominada controladora que compra el 100 % de
Autor : Dr. CPC Pascual Ayala Zavala las acciones de otra denominada subsidiaria, cuyo patrimonio
Ttulo : NIIF 10 Estados financieros consolidados (Parte I) est conformada la cuenta de capital y ha pagado por ellos mon-
tos iguales a su valor nominal y no existen cuentas pendientes
Fuente : Actualidad Empresarial N. 335 - Segunda Quincena de Setiembre 2015 por cobrar o pagar entre ellas.
La empresa MORAVECO SA tiene un capital de S/.150,000 con-
formado por 15,000 acciones valorizadas a S/. 10.00 cada una,
Introduccin de las cuales la empresa MAVILA SA ha adquirido el 100 % de
En el presente artculo mostramos ejemplos de consolidacin acciones pagando por cada accin S/. 10.00 que es igual a su
de estados financieros, considerando que esta NIIF tiene como valor nominal.
objetivo principal establecer principios para la preparacin y
Al 31 de diciembre, el saldo que representan sus balances ge-
presentacin de estados financieros consolidados cuando una
nerales son los siguientes:
entidad controla una o ms entidades distintas.
Los estados financieros consolidados son los estados financieros Empresa Mavila SA
de una entidad denominada la controladora que se adicionan Estado de situacin financiera
con los estados financieros de otras entidades denominadas Al 31 de diciembre del ao 1
subsidiarias conformantes de un grupo, en el que los activos,
pasivos, patrimonio, ingresos, gastos y flujos de efectivo se Activos Pasivos y patrimonio
presentan como si se tratase de una sola entidad econmica. Activos corrientes Pasivos corrientes
Efectivo y equiv. de efect. 4,000.00 Cuentas por pagar S/. 12,400.00
La NIIF tambin establece que al elaborar los estados financie- Cuentas por cobrar 7,600.00 Otras cuentas por pagar 13,560.00
ros consolidados, una entidad debe utilizar polticas contables Existencias 25,600.00 Total pasivos corrientes 25,960.00
uniformes para informar sobre transacciones parecidas y otros Total activos corrientes 37,200.00

eventos en similares circunstancias, los saldos intragrupo deben Activos no corrientes Patrimonio neto
eliminarse. Las participaciones no controladoras en subsidiarias, Inversiones 150,000.00 Capital 850,000.00
deben presentarse en el estado de situacin financiera consolida- Inmuebles, maq. y equipo 940,000.00 Resultados acumulados 251,240.00
do dentro del patrimonio, de forma separada de los propietarios Total activos no corrient. 1,090,000.00 Total patrimonio neto 1,101,240.00
de la controladora. Total activos 1,127,200.00 Total pasivos y patrim. 1,127,200.00

Empresa Moraveco SA
Estado de situacin financiera
Caso N. 1 Al 31 de diciembre del ao 1

Activos Pasivos y patrimonio

Activos corrientes Pasivos corrientes
Controladora con 100 % de acciones de la filial Efectivo y equiv. de efect. 500.00 Cuentas por pagar S/. 25,400.00
Cuentas por cobrar 1,600.00 Otras cuentas por pagar 41,700.00
Procedimientos de consolidacin Existencias 14,000.00 Total pasivos corrientes 67,100.00
Total activos corrientes 16,100.00
El Numeral B86 del Apndice B Gua de aplicacin establece los Patrimonio neto
siguientes procedimientos de consolidacion: Activos no corrientes Capital 150,000.00
Inmuebles, maq. y equipo 201,000.00 Reservas
(a) Combinan partidas similares de activos, pasivos, patrimonio, Total activos no corrient. 201,000.00 Total patrimonio neto 150,000.00
ingresos y gastos y flujos de efectivo de la controladora con Total activos 217,100.00 Total pasivos y patrim. 217,100.00
los de sus subsidiarias.
(b) Compensan (eliminan) el importe en libros de la inversin de
la controladora en cada subsidiaria y la parte de la controla- Comentarios
dora en el patrimonio de cada subsidiaria subsidiaria (La NIIF Analizando el contenido de los balances tanto de la empresa
3 explica la forma de contabilizar la plusvala relacionada) MAVILA SA como el de la empresa MORAVECO SA se puede
(c) Eliminan en su totalidad los activos y pasivos, patrimonio, determinar lo siguiente:
ingresos, gastos y flujos de efectivo intragrupo relacionados 1. La empresa MAVILA SA tiene contabilizado en el rubro de
con transacciones entre las entidades del grupo (resultados inversiones la cantidad S/. 150,000, monto que pag por
del periodo procedente de transacciones intragrupo que la adquisicin del 100% de las acciones de la empresa
estn reconocidos en activos, tales como inventarios y acti- MORAVECO SA.
vos fijos, se eliminar totalmente). Las prdidas intragrupo
2. El capital de la empresa MORAVECO SA es S/. 150,000.00,
pueden indicar un deterioro de valor, que requerir su
monto que corresponde al total de la emisin de acciones,
reconocimiento en los estados financieros consolidados.
siendo en este caso el 100% de propiedad de la empresa
La NIC 12 Impuesto a las Ganancias se aplicar a las diferencias MAVILA SA que pag por cada accin igual a su valor nominal.
temporarias que surjan como consecuencia de la eliminacin de
Las empresas que conforman una controladora y una subsidiaria,
las ganancias y prdidas derivadas de las transacciones intragrupo.
por tanto, deben proceder a consolidar sus estados financieros
Con el objeto de mostrar en forma prctica cmo se aplica estos para ser presentados como uno solo; por lo que debern utilizar
procedimientos de consolidacin de los estados financieros, se los procedimientos sealados en la presente NIIF, para tal fin
han preparado casos prcticos, que se inicia con el siguiente: elaboramos la siguiente hoja de trabajo:

IV-12 Instituto Pacfico N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015

 rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV
Hoja de trabajo para la consolidacin
Eliminaciones Estado Patrimonio Inters
Partidas Mavila SA Moraveco SA Intangibles
Debe Haber consolidado Mavila SA Minoritario
Activo
Efectivo y equiv. de efect. 4,000.00 500.00 4,500.00
Cuentas por cobrar 7,600.00 1,600.00 9,200.00
Existencias 25,600.00 14,000.00 39,600.00
Inversiones 150,000.00 150,000.00 0.00 0.00
Inmuebles, maq. y equipo 940,000.00 201,000.00 1,141,000.00
1,127,200.00 217,100.00 1,194,300.00

Pasivo y patrimonio
Cuentas por pagar 12,400.00 25,400.00 37,800.00
Otras cuentas por pagar 13,560.00 41,700.00 55,260.00

Patrimonio
Capital 850,000.00 150,000.00 150,000.00 850,000.00 850,000.00 -
Reservas 0.00 0.00 -
Resultados acumulados 251,240.00 0.00 251,240.00 251,240.00 -
1,127,200.00 217,100.00 150,000.00 150,000.00 1,194,300.00 0.00 1,101,240.00 -

Comentario sobre la hoja de trabajo Empresa Mavila SA

1. En las dos primeras columnas de la hoja de trabajo, se ha Estado de situacin financiera consolidado
considerado los saldos de los balances de las empresas Al 31 de diciembre del ao 1
MAVILA SA y MORAVECO SA.
2. En la columna de ajustes y eliminaciones se elimina el 100% Activos Pasivos y patrimonio

del patrimonio de la empresa MORAVECO SA debido a que Activos corrientes Pasivos corrientes

es el mismo porcentaje que mantiene la empresa MAVILA SA. Efectivo y equiv. de efect. 4,500.00 Cuentas por pagar S/. 37,800.00
Cuentas por cobrar 9,200.00 Otras cuentas por pagar 55,260.00
Mavila SA Existencias 39,600.00 Total pasivos corrientes 93,060.00
Total activos corrientes 53,300.00
Patrimonio %
Capital 150,000 100 Activos no corrientes Patrimonio neto
Inmuebles, maq. y equipo 1,141,000.00 Capital 850,000.00
150,000 100
Intangible Resultados acumulados 251,240.00
Total activos no corrient. 1,141,000.00 Total patrimonio neto 1,101,240.00
3. La eliminacin se realiza contra el rubro de inversiones Total activos 1,194,300.00 Total pasivos y patrim. 1,194,300.00
de la empresa MAVILA SA que a la fecha de la presenta-
cin del Estado de situacin financiera tiene un saldo de
S/. 150,000,00 que es la cantidad que pago por las acciones Comentario sobre el estado de situacin financiera con-
de la empresa MORAVECO SA. solidado
Mavila SA 1. Tal como se puede observar el estado de situacin financiera
consolidado, muestra el resultado de las combinaciones de
Monto pagado 150,000.00 las partidas del activo y pasivo; en este caso se han pagado las
acciones adquiridas al mismo valor nominal de las acciones
100 % valor en libros del
de la empresa MORAVECO SA.
patrimonio de MORAVECO SA 150,000.00 2. El patrimonio de la empresa MORAVECO SA no ha sido
Igual a su valor nominal 0.00 modificada, al haberse adquirido el 100 % de las acciones de
MAVILA SA no existe el rubro de inters minoritario debido
a que no se cuenta con otros accionistas.
4. La distribucin del patrimonio de la empresa MAVILA SA se
ha realizado de la siguiente manera: Como se explic el estado de situacin financiera consoli-
dado, se ha obtenido de la columna Consolidado de la hoja
Concepto Porcentaje Capital Reservas Total de trabajo elaborada para este fin.
Empresa MORAVeco SA 100% 150,000.00 150,000.00 Conformacin de la inversin
Otros accionistas 0%
100% 150,000.00 - 150,000.00 Moraveco 100 %
Capital 150,000.00 150,000.00
La empresa MAVILA SA es poseedora del 100 % de las ac- Reservas 0.00
ciones de MORAVECO, lo que significa que no existen socios
denominados inters minoritarios. 150,000.00 150,000.00

5. Los asientos de ajustes que se realizan en la hoja de trabajo,

son de naturaleza extracontable, no deben de anotarse ni
en los libros contables de la empresa controladora ni de la Resumen
subsidiaria. Monto pagado 150,000.00
Despus del proceso de la consolidacin, obtenemos el Parte del patrimonio 150,000.00
siguiente estado de situacin financiera al 31 de diciembre
del ao 1: No existe diferencia. 0.00

N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015 Actualidad Empresarial IV-13

 IV Aplicacin Prctica
Empresa Milagro SA
Estado de situacin financiera
Caso N. 2 Al 31 de diciembre del ao 1

Activos Pasivos y patrimonio

Controladora con 70 % de acciones de la filial Activos corrientes Pasivos corrientes
Este caso trata de una empresa denominada controladora que Efectivo y equiv. de efect. 1,500.00 Cuentas por pagar S/. 7,500.00
compra el 70 % de las acciones de otra empresa denominada Cuentas por cobrar 2,500.00 Otras cuentas por pagar 26,600.00
subsidiaria, en la que su patrimonio est conformada solo por Existencias 13,600.00 Total pasivos corrientes 34,100.00
la cuenta capital y ha pagado por las dichas acciones montos Total activos corrientes 17,600.00
iguales a su valor nominal y no tienen cuentas por cobrar o por Patrimonio neto
pagar entre ellas. Activos no corrientes Capital 120,000.00
Inmuebles, maq. y equipo 136,500.00 Reservas
La empresa MILAGRO SA tiene un capital de 120,000 conformado
Total activos no corrient. 136,500.00 Total patrimonio neto 120,000.00
por 12,000 acciones a S/. 10.00 cada una, de las cuales la empresa
Total activos 154,100.00 Total pasivos y patrim. 154,100.00
SANDIA SA ha adquirido el 70 % de dichas acciones pagando
S/. 10.00 por cada accin, es decir, igual a su valor nominal.
Al 31 de diciembre del ao 1, el saldo que representan sus
balances generales son los siguientes: Comentarios
Analizando el contenido de los estados de situacin financiera
Empresa Sandia SA tanto de la empresa SANDIA SA como el de la empresa MILA-
Estado de situacin financiera GRO SA se puede determinar lo siguiente:
Al 31 de diciembre del ao 1 1. La empresa SANDIA SA tiene registrado en el rubro de in-
versiones del balance general la cantidad de S/. 84,000.00
Activos Pasivos y patrimonio monto que pag por la adquisicin del 70% de las acciones
Activos corrientes Pasivos corrientes de la empresa MILAGRO SA.
Efectivo y equiv. de efect. 3,400 Cuentas por pagar S/. 15,000
2. El capital de la empresa MILAGRO SA es S/. 120,000.00,
Cuentas por cobrar 9,700 Otras cuentas por pagar 17,500
monto que corresponde al total de la emisin de acciones,
Existencias 34,000 Total pasivos corrientes 32,500
siendo el 70% de propiedad de la empresa SANDIA SA que
Total activos corrientes 47,100
le corresponde a la cantidad de S/. 84,000.00 y la diferencia
de S/. 36,000.00 a otros accionistas.
Activos no corrientes Patrimonio neto
Inversiones 84,000 Capital 950,000 Las empresas que comprenden la controladora y la subsidiaria,
Inmuebles, maq. y equipo 870,900 Resultados acumulados 19,500 deben proceder a consolidar sus estados financieros para ser
Total activos no corrient. 954,900 Total patrimonio neto 969,500 presentados en un solo estado de situacin financiera; por lo
Total activos 1,002,000 Total pasivos y patrim. 1,002,000 que debern proceder de acuerdo con la NIC en estudio, de-
terminndose la siguiente hoja de trabajo:

Hoja de trabajo para la consolidacin de los balances

Eliminaciones Balance Patrimonio Inters
Partidas Sandia SA Milagros SA Intangibles
Debe Haber consolidado Sandia SA minoritario
Activo
Efectivo y equiv. de efect. 3,400.00 1,500.00 4,900.00
Cuentas por cobrar 9,700.00 2,500.00 12,200.00
Existencias 34,000.00 13,600.00 47,600.00
Inversiones 84,000.00 84,000.00 0.00 0.00
Inm. maq. y equipo 870,900.00 136,500.00 1,007,400.00
1,002,000.00 154,100.00 1,072,100.00

Pasivo y patrimonio
Cuentas por pagar 15,000.00 7,500.00 22,500.00
Otras cuentas por pagar 17,500.00 26,600.00 44,100.00

Patrimonio
Capital 950,000.00 120,000.00 84,000.00 986,000.00 950,000.00 36,000.00
Reservas 0.00 0.00 0.00
Resultados acumulados 19,500.00 0.00 19,500.00 19,500.00 0.00
1,002,000.00 154,100.00 84,000.00 84,000.00 1,072,100.00 0.00 969,500.00 36,000.00

Comentario sobre la hoja de trabajo Mavila SA

1. En las dos primeras columnas de la hoja de trabajo, se ha Patrimonio 70%
considerado los saldos del balance de las empresas SANDIA
Capital 120,000.00 84,000.00
SA y MILAGROS SA, respectivamente.
Resultados acumulados
2. En la columna de ajustes y eliminaciones se elimina el 70% 120,000.00 84,000.00
del patrimonio de la empresa MILAGROS SA debido a que
ese es el porcentaje que adquiri la empresa SANDIA SA de
su capital. Continuar en la siguiente edicin.

IV-14 Instituto Pacfico N. 335 Segunda Quincena - Setiembre 2015