A S E S O R A

TRIBUTARIA

Modificacin al lmite de la donacin

de alimentos perecibles en el Impuesto a la Renta
INFORME ESPECIAL

RESUMEN EJECUTIVO Sal VILLAZANA OCHOA(*)

A inicios del presente ejercicio se promulgaron disposiciones legales rela-

tivas a donaciones para ayudar a los afectados en zonas declaradas en
estado de emergencia e, igualmente, las donaciones de alimentos en buen es-
tado que hubieran perdido su valor comercial, pero que se encuentren aptos
para el consumo humano, antes de ser desechados. En el presente informe se
analizarn los alcances de Ley N 30631 (publicada el 08/08/17), que modifica
el segundo tipo de donaciones.

I. QU ES LA DONACIN? ASPECTOS De las disposiciones del Cdigo Civil citadas se

GENERALES
La donacin de acuerdo con la RAE (1) es la
[l]iberalidad de alguien que transmite gratui-
tamente algo que le pertenece a favor de otra
persona que lo acepta.
Por su parte, el Cdigo Civil en su artculo 1621
establece que [p]or la donacin el donante se
obliga a transferir gratuitamente al donatario la
propiedad de un bien.
Asimismo, el artculo 1623 establece que
[l]a donacin de bienes muebles puede hacerse
verbalmente, cuando su valor no exceda del
25 % de la Unidad Impositiva Tributaria, vigente
al momento en que se celebre el contrato.
Como complemento de ello, el artculo 1624
establece que [s]i el valor de los bienes muebles
excede el lmite fijado en el artculo 1623, la
donacin se deber hacer por escrito de fecha
cierta, bajo sancin de nulidad. En el instrumento
deben especificarse y valorizarse los bienes que se
donen.
Por otro lado, el artculo 1625 establece que
[l]a donacin de bienes inmuebles, debe hacerse
por escritura pblica, con indicacin individual
del inmueble o inmuebles donados, de su valor
real y el de las cargas que ha de satisfacer el
donatario, bajo sancin de nulidad.
desprenden algunas conclusiones que vale la
pena resaltar, son las siguientes:
Para fines legales, la donacin de bienes
de valor relevante se requiere cumplir con
ciertas formalidades para la validez del acto,
como es un documento de fecha cierta o una
escritura pblica.
No se hace referencia al dinero expresamente,
pero se entiende que estos califican como
bienes muebles.
La donacin no est prevista para el caso de
los servicios.
En correlato a ello, la normativa tributaria a partir
del 2017 ha establecido tres regmenes diferentes
para las donaciones, que se han regulado a
propsito de los desastres ocurridos en el Per;
son los siguientes:
i) Las donaciones comunes establecidas del
literal x) en el artculo 37 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta, Decreto Supremo
N 179-2004-EF (en adelante, LIR).
Dicha norma establece que a fin de establecer
la renta neta de tercera categora se deducir
de la renta bruta los gastos necesarios para
producirla y mantener su fuente, as como los
vinculados con la generacin de ganancias
de capital, en tanto la deduccin no est

(*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San
Marcos-UNMSM. Especialista en Tributacin Empresarial por el PEE de la Universidad ESAN.
(1) Real Academia Espaola <http://www.rae.es/>.

CONTADORES & EMPRESAS / N 307

A-1
4 ASESORA TRIBUTARIA
expresamente prohibida por esta
ley, en consecuencia son deducibles:
x) Los gastos por concepto de
donaciones otorgadas en favor de
entidades y dependencias del Sector
Pblico Nacional, excepto empresas,
y de entidades sin fines de lucro
cuyo objeto social comprenda uno
o varios de los siguientes fines:(i)
beneficencia; (ii) asistencia o bien-
estar social; (iii) educacin; (iv) cul-
turales; (v) cientficos; (vi) artsticos;
(vii) literarios; (viii) deportivos; (ix)
salud; (x) patrimonio histrico cultural
indgena; y otros de fines semejantes;
siempre que dichas entidades y de-
pendencias cuenten con la califica-
cin previa por parte de la SUNAT. La
deduccin no podr exceder del diez
por ciento (10%) de la renta neta de
tercera categora, luego de efectuada
la compensacin de prdidas a que se
refiere el artculo 50.
ii) Las donaciones de alimentos pere-
cibles reguladas en el literal x.1 del
artculo 37 de la LIR, que ha sido
recientemente modificada por la Ley
N 30631 (publicada el 08/08/2017),
denominada Ley que ampla el l-
mite de deducibilidad de gastos
por concepto de donaciones de ali-
mentos en buen estado para efectos
del Impuesto a la Renta, vigente a
partir del 01/01/2018
01/01/2018, que sern
materia de anlisis y comentario en
el presente informe.
iii) Las donaciones de bienes y servicios
en casos de desastres naturales.
La donacin de bienes y servicios
en los supuestos de desastres natu-
rales ha sido regulada por la Ley N.
30498, Ley que promueve la dona-
cin de alimentos y facilita el trans-
porte de donaciones en situaciones
de desastres naturales (publicada
el 08/08/2016, vigente a partir del
01/01/2017). Igualmente, esta Ley
ha sido reglamentada por el Decreto
Supremo N 055-2017-EF.
La Ley seala que esta norma parti-
cular tiene por objeto regular las do-
naciones y los servicios gratuitos para
atender a la poblacin afectada de
las localidades declaradas en estado
de emergencia por desastres pro-
ducidos por fenmenos naturales,
siendo aplicable durante el plazo de
dicho estado de emergencia.
En ese sentido, los bienes y servi-
cios prestados a ttulo gratuito cuya
donacin se encuentran compren-
didos sern los detallados mediante
el decreto supremo que declare el
estado de emergencia por desastres
producidos por fenmenos naturales.
A-2 1ra. quincena - Agosto 2017
De ese modo, las donaciones entre-
gadas a las entidades perceptoras de
donaciones calificadas por la Sunat que
sean destinados a estados de emer-
gencia no constituyen renta gravada de
dichas entidades a efectos del Impuesto
a la Renta. La aludida finalidad se en-
tender cumplida con el documento
que emita la entidad perceptora de
donaciones en el que se deje constancia
del destino de los bienes.
En este caso, los donantes estn
obligados a los requisitos y condi-
ciones establecidos en el inciso x)
del artculo 37 y en el inciso b) del
artculo 49 de la LIR y en el inciso s)
del artculo 21 de su reglamento, a
efectos de considerar las donaciones
como gasto deducible.
Cabe referir que de no cumplir las dona-
ciones con los requisitos y condiciones
establecidos para cada caso; de acuerdo
con lo establecido en el literal d) del artculo
44 de la LIR no sern deducibles para la
determinacin de la renta imponible de
tercera categora, calificando como un
acto de liberalidad en dinero o en especie.
A continuacin revisaremos las normas
aplicables a la donacin de alimentos
perecibles.
II. LAS DONACIONES DE ALIMENTOS
PERECIBLES REGULADAS EN EL
LITERAL X.1) DEL ARTCULO 37 DE
LA LIR
1. Disposiciones generales: lmite
del gasto
La Ley N 30498, Ley que promueve
la donacin de alimentos y facilita el
transporte de donaciones en situa-
ciones de desastres naturales (publi-
cada el 08/08/2016, vigente a partir del
01/01/2017) incorpor el literal x.1) en
el artculo 37 de la LIR. Este dispone que
son gastos deducibles:
Los gastos por concepto de dona-
ciones de alimentos en buen estado
que hubieran perdido valor comercial
y se encuentren aptos para el consumo
humano que se realicen a las entidades
perceptoras de donaciones, as como
los gastos necesarios que se encuentren
vinculados con dichas donaciones. La
deduccin para estos casos no podr
exceder del 10% de la renta neta de
tercera categora. Tratndose de con-
tribuyentes que tengan prdidas en el
ejercicio, la deduccin no podr exceder
del 3% de la venta neta del ejercicio
ejercicio.
Ahora bien, la citada norma y el lmite
establecido solo ser aplicable para el
ejercicio 2017, toda vez que para el
ejercicio 2018 la Ley N 30631 (publi-
cada el 08/08/2017), denominada Ley
que ampla el lmite de deducibilidad de
gastos por concepto de donaciones de
alimentos en buen estado para efectos
del Impuesto a la Renta, ha modificado
dicho lmite estableciendo lo siguiente:
Los gastos por concepto de dona-
ciones de alimentos en buen estado
que hubieran perdido valor comercial
y se encuentren aptos para el consumo
humano que se realicen a las entidades
perceptoras de donaciones, as como
los gastos necesarios que se encuentren
vinculados con dichas donaciones. La
deduccin para estos casos no podr
exceder del 1.5 % del total de las ventas
netas de alimentos del ejercicio que
realice el contribuyente, entendindose
por alimentos para estos efectos a cual-
quier sustancia comestible apta para el
consumo humano
humano.
Lo sealado en los prrafos anteriores
se puede resumir en el siguiente cuadro:
Ejercicio La deduccin tiene como lmite:
- Utilidad: 10 % de la renta neta
de tercera categora.
2017
- Prdida: 3 % de la venta neta
del ejercicio.
2018 y El 1.5 % del total de las ventas
siguientes: netas de alimentos del ejercicio
Si bien la norma se denomina Ley que
ampla el lmite de deducibilidad de
gastos por concepto de donaciones de
alimentos en buen estado para efectos
del Impuesto a la Renta, ello no resulta
ser tan cierto, toda vez que depender
de las circunstancias de cada empresa
para determinar si el gasto es mayor
o menor.
As, por ejemplo, en el siguiente caso
se aprecia que la nueva norma no ne-
cesariamente ampla el lmite del gasto.
Empresa de alimentos X
Ventas netas: 100,000
Costos: (40,000)
Gastos: (30,000)
Renta neta: 30,000
Considerando la informacin citada
aplicamos el lmite en cada caso:
Ejercicio Lmite del gasto
2017 30,000 x 10 % = 3,000
2018 100,000 x 1.5 % = 1,500
En ese sentido, dependiendo de cada
caso, el lmite del gasto establecido
no necesariamente implica una mayor
deduccin para la determinacin de las
rentas de la tercera categora, de ese
modo la denominacin de la norma
resulta incoherente.

2. Disposiciones reglamentarias
para la donacin de alimentos
perecibles
La Ley N 30498 ha sido reglamentada
por el Decreto Supremo N 055-2017-
EF, que, igualmente, ha incorporado el
literal s.1) en el artculo 21 del Regla-
mento de la LIR.
Entre las disposiciones aplicables a la
donacin de alimentos perecibles te-
nemos que:
Esta norma ampara un supuesto
particular de donacin de alimentos
en buen estado, esto es, aptos para
el consumo humano, en lugar que
se desechen.
En caso de que se tenga utilidad tribu-
taria, se establece que la deduccin para
estos casos no podr exceder del 10 %
de la renta neta de tercera categora (en
el 2017); sin embargo, en este caso,
no se precisa si la renta neta es luego
de aplicar las prdidas tributarias que
regula el artculo 50 de la LIR.
Considerando que la renta neta es
el resultado de aplicar al resultado
contable las adiciones, deducciones y
la prdida compensable de ejercicios
anteriores, esta referencia debe ser
entendida de ese modo, aun cuando
no se haya precisado como en el caso
del literal x) del artculo 37 de la LIR.
Sin embargo, dada la modificacin del
lmite del gasto deducible por la Ley
N 30631, el literal s.1) del artculo 21
del Reglamento de la LIR tendr que
modificarse y adecuarse para el 2018.
Un aspecto novedoso en este caso
es que tratndose de contribuyentes
que tengan prdidas, la deduccin
(para el 2017) no podr exceder del
3 % de la venta neta del ejercicio.
Para el 2018 en adelante solo ser
el 1.5 %. En este caso se generar una
mayor prdida que se podr com-
pensar en los ejercicios siguientes, de
acuerdo con el artculo 50 de la LIR.
El Reglamento de la LIR, en el literal
s.1) del artculo 21 ha precisado que
la deduccin, tratndose de donantes
que tengan prdidas en el ejercicio
2017, no podr exceder del 3 % de
los ingresos gravables de la tercera
categora devengados en el ejercicio,
menos las devoluciones, bonifica-
ciones, descuentos y dems conceptos
de naturaleza similar que respondan
a la costumbre de la plaza.
La donacin de alimentos podr ser
deducida como gasto en el ejercicio
en el que aquella conste en un do-
cumento de fecha cierta en el que
se especifiquen sus caractersticas,
valor y estado de conservacin.
INFORME ESPECIAL
El valor de las donaciones de ali-
mentos no puede ser en ningn
caso superior al costo computable
de los bienes donados.
En este caso, cabe destacar que, de
acuerdo con el artculo 1 de la Ley
N 30498, se busca promover la donacin
de alimentos en buen estado que hubieran
perdido valor comercial y se encuentren
aptos para el consumo humano, a efectos
de que, a partir del tercer ao de la entrada
en vigencia de esta Ley, los almacenes
de alimentos y supermercados donen la
totalidad de los alimentos que tengan
esta condicin, quedando prohibida la
destruccin de los mismos con la finalidad
de contribuir a satisfacer las necesidades
alimentarias de la poblacin econmica-
mente ms vulnerable.
En ese sentido, la recepcin de alimentos
se realizar a travs de las entidades per-
ceptoras de donaciones, que como en el
comn de los casos, es cualquier organi-
zacin pblica o privada sin fines de lucro
calificada como entidad perceptora de
donaciones por la Sunat, cuyo objetivo
es recuperar alimentos en buen estado
evitando su desperdicio o mal uso, para
distribuirlos a personas que necesiten de
estos, de forma gratuita, directamente o
a travs de instituciones caritativas y de
ayuda social que tengan tambin la calidad
de entidad perceptora de donacin.
Los beneficiarios son cualquier persona
que reciba alimentacin gratuita.
Por su parte, califican como alimentos,
cualquier sustancia comestible, ya sea
cruda, procesada, preparada o cocinada,
hielo, bebidas, ingredientes que cum-
plen con todos los requisitos de calidad
legal correspondiente y que, si bien no
pueden ser comercializados en el mer-
cado por razones de apariencia, frescura,
madurez, tamao u otras condiciones
equivalentes, se encuentran aptos para
el consumo humano al momento de ser
transferidos a la entidad perceptora.
3. Procedimiento de donacin
Una vez recibida la donacin, las en-
tidades perceptoras la distribuirn en
favor de los beneficiarios.
En el caso de alimentos empaquetados,
los donantes dejarn constancia en el
empaque de los alimentos su descripcin
y fecha de vencimiento.
La entidad perceptora de donaciones
llevar un registro y control de los
alimentos donados que debe contener
la siguiente informacin(2):
(2) El registro podr ser exigido y revisado por:
- Los donantes a efectos de verificar la correcta utilizacin de los alimentos materia de la donacin.
- La entidad designada por el Ministerio de Desarrollo e Inclusin Social.
- La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria (Sunat).
CONTADORES & EMPRESAS / N 307
5
a) Fecha de recepcin de los alimentos.
b) Descripcin de los alimentos recibidos, con-
signando como mnimo la unidad de medida,
el nmero de unidades, la denominacin del
alimento y marca, de ser el caso, peso o
volumen, estado de conservacin, su valor
y la fecha de vencimiento que figure en el
rotulado inscrito o adherido al envase o
empaque, de corresponder.
c) Relacin de los beneficiarios o de las insti-
tuciones caritativas y de ayuda social que
recibieron los alimentos donados, sealando
lo siguiente:
i) Nombres y apellidos del beneficiario, tipo
y nmero de su documento de identidad;
o,
ii) Denominacin de la institucin caritativa
y de ayuda social, nmero de Registro
nico de Contribuyentes, nombres
y apellidos del representante legal y
tipo y nmero de su documento de
identidad.
iii) Detalle de los alimentos entregados,
consignando como mnimo la unidad
de medida, el nmero de unidades, la
denominacin del alimento y marca,
de ser el caso, peso o volumen, estado
de conservacin, su valor y la fecha de
vencimiento que figure en el rotulado
inscrito o adherido al envase o empaque,
de corresponder.
iv) Fecha de entrega de los alimentos.
v) Firma del beneficiario o del representante
legal de la institucin caritativa y de
ayuda social o, en su caso, el sello de
recepcin de aquella.
Si con posterioridad a la donacin se
comprobara que al momento de su
recepcin los bienes donados no estu-
vieron aptos para su consumo o uso,
el donante perder el derecho al goce
de los beneficios tributarios a que se
refiere el presente captulo. Para este
fin el donatario deber comunicar a la
Sunat de tal hecho, en la forma y plazos
que esta establezca.
Lo antes sealado es de aplicacin in-
dependientemente de la responsabi-
lidad civil, administrativa y penal que
corresponda.
En ese sentido, los donantes sern res-
ponsables civil o penalmente por los
daos causados en el caso de que se
probara la existencia de culpa grave
o dolo imputable al momento de la
entrega efectiva de la donacin.
Las entidades perceptoras sern respon-
sables civil o penalmente por los daos
causados en caso de que se probase la
culpa grave o dolo imputable, desde el
momento en que reciben los productos
alimenticios en donacin hasta la en-
trega a los beneficiarios.
A-3
6 ASESORA TRIBUTARIA
ndices de correccin monetaria para determinar
NOVEDADES TRIBUTARIAS
costo computable de inmuebles enajenados
Mediante la Resolucin Ministerial N 273-2017-
EF/15, publicada en el diario oficial El Peruano
el 6 de agosto de 2017, se fijan los ndices de
correccin monetaria a efectos de determinar el
costo computable de los inmuebles enajenados
por personas naturales, sucesiones indivisas o
sociedades conyugales que optaron por tributar
como tales.
Es as que se establece que en las enajenaciones de
inmuebles que las personas naturales, sucesiones
Informacin consignada en el CIR
En el Informe N 084-2017-SUNAT/5D0000,
de fecha 19 de julio de 2017 y publicado en el
portal de la Administracin Tributaria el 26 de
julio del mismo ao, se estableci que siendo
que el CIR constituye un comprobante de la in-
formacin que tiene registrada la SUNAT sobre
el sujeto inscrito, referida a sus datos generales,
domicilio fiscal, tributos afectos, representantes
legales, entre otra, a la fecha en que es expedida
por esta o generada a travs de Sunat Virtual,
se puede afirmar que la misma comprende no
solo aquella que fue proporcionada por dicho
sujeto sino tambin la incorporada, modificada o
actualizada por la Sunat de oficio de ser el caso.
Adicionalmente, precisa que el ltimo prrafo
del artculo 11 del Reglamento del RUC establece
que en el caso que el CIR sea generado a travs
de SUNAT Virtual tendr carcter de declaracin
jurada desde el momento en que se genere el
nmero de transaccin.
Comprobante de pago en el caso del Fondo
de mantenimiento y conservacin (FMC)
En el Informe N 066-2017-SUNAT/5D0000,
de fecha 5 de junio de 2017 y publicado en el
portal de la Administracin Tributaria el 20 de
julio del mismo ao, se estableci que es por
mandato de la norma que los promotores de los
cementerios tienen a su cargo la conservacin y
mantenimiento de estos, sin que pueda afirmarse
que en cumplimiento de tal obligacin realicen
una accin o prestacin especfica a favor de los
usuarios por la cual estos efecten como pago los
depsitos que prev la norma; ms an cuando comprobante de pago por los depsitos que
no es el importe de tales depsitos sino los inte-
reses que ellos generan, los que conforme a la
norma pueden ser utilizados por los promotores
para el cumplimiento de tal obligacin.
A-4 1ra. quincena - Agosto 2017
indivisas o sociedades conyugales que optaron
por tributar como tales realicen desde el 7 de
agosto de 2017 hasta la fecha de publicacin de
la Resolucin Ministerial mediante la cual se fijen
los ndices de correccin monetaria del siguiente
mes, el valor de adquisicin o construccin, segn
sea el caso, se ajustar multiplicndolo por el
ndice de correccin monetaria correspondiente
al mes y ao de adquisicin del inmueble, de
acuerdo al Anexo que forma parte de la citada
Resolucin.
Asimismo, conforme a lo dispuesto en el Pro-
cedimiento N. 6 - Emisin de CIR- RUC del
TUPA de la SUNAT, en el rubro observaciones,
el trmite para la obtencin del CIR se realiza
de manera personal por el deudor tributario o
su representante legal acreditado en el RUC,
siendo que dicho comprobante tendr carcter
de declaracin jurada.
Se indica adems que tal documento tambin
podr ser impreso desde SUNAT virtual por
el sujeto inscrito segn corresponda y tendr
carcter declaracin jurada desde el momento
en que se genere el nmero de transaccin,
teniendo la misma validez que el documento
emitido de manera personal.
Como se puede apreciar de las normas antes
glosadas, tanto el CIR emitido de manera personal
como el generado e impreso a travs de SUNAT
Virtual, tendrn carcter de declaracin jurada.
As, siendo que los depsitos que reciben
los promotores de los cementerios por con-
cepto del FMC no corresponden a la rea-
lizacin de una transferencia de bienes ni
una prestacin de servicios, no corresponde
que por tal concepto se emita comprobante
de pago.
Por lo expuesto, los promotores de los cemen-
terios no se encuentran obligados a emitir
reciben de los usuarios por concepto del
FMC a que se refiere el artculo 36 del Re-
glamento de la Ley de Cementerios y Servicios
Funerarios.
 ASESORA TRIBUTARIA 7

INFORME PRCTICO
Beneficios tributarios contemplados
en la Ley del Mecenazgo deportivo
IMPUESTO A LA RENTA

Alfredo GONZALEZ BISSO(*)

RESUMEN EJECUTIVO

L a industria del deporte es un negocio globalizado que mueve pasiones

y considerables recursos econmicos; dos condicionantes que hacen que
muchas personas y empresas se sientan motivadas a invertir en patrocinio de-
portivo como una garanta para transmitir objetivos de comunicacin y noto-
riedad de marca con un claro posicionamiento.
Del mismo modo, el deporte es un aspecto muy importante para el Estado, toda
vez que tiene mltiples beneficios en cuanto a la salud, ocupacin laboral, etc.,
por lo que la organizacin de los Juegos Panamericanos en el 2019 exige que
nuestras autoridades pongan mucho nfasis en el desarrollo de los deportistas
peruanos, contemplando adecuada preparacin e infraestructura; sin embar-
go, el aparato estatal, no puede afrontar todas estas grandes necesidades para
el deporte, por lo que las personas o empresas privadas tambin contribuyen a
travs de aportes al desarrollo del deporte, siendo que a fin de incentivar estos
aportes, se ha establecido mediante la Ley N 30479 y su Reglamento aproba-
do por Decreto Supremo N 217-2017-EF, una serie de beneficios tributarios
que comentamos en el presente informe.

INTRODUCCIN Para ello la Ley del Mecenazgo contempla bene-

La prctica deportiva en los ltimos aos se ha pro-
fesionalizado mucho, no obstante, nuestro pas ha
venido obteniendo muy pocos logros importantes
a nivel internacional. Esto debido a que el deporte
ha dejado de depender exclusivamente del talento,
para llegar a ser preponderante la organizacin,
el trabajo, la infraestructura, entre otros aspectos
necesarios, los que estn dando resultados muy exi-
tosos en muchos pases incluso latinoamericanos, lo
que se ve reflejado especialmente en competiciones
como los juegos olmpicos, donde el Per sigue
quedando relegado a diferencia de otras naciones
latinoamericanas como Colombia.
Uno de los aspectos ms importantes que per-
miten un desarrollo integral del deporte es la
inversin econmica. El Estado peruano evi-
dentemente no tiene recursos suficientes para
lograr que el Per tenga muchos deportistas de
alto nivel internacional, por lo que es necesario
obtener el apoyo de los privados; y si bien existen
muchas personas y entidades que apoyan el
deporte desinteresadamente, sin exigir alguna
contraprestacin a cambio, ms all del prestigio
que se puede ganar, sera mucho ms impor-
tante incentivar este apoyo a travs de algunos
beneficios que compensen de algn modo un
aporte econmico importante del Sector Privado.
ficios para aquellas personas y empresas privadas
que apoyen el desarrollo del deporte tanto en
el Impuesto a la Renta como en el Impuesto
General a las Ventas.
Antes de entrar en detalle sobre los beneficios
de esta norma, explicaremos de manera breve
las diferentes modalidades de apoyo econmico
que se da en el mundo del deporte, con la fina-
lidad de conocer exactamente en qu consiste
el mecenazgo, el patrocinio, y sus diferencias o
similitudes con una donacin.
De manera general podemos decir que el con-
cepto amplio es el de patrocinio
patrocinio, el cual se puede
clasificar en patrocinio propiamente dicho o
mecenazgo. Si bien la donacin no es un tipo
de patrocinio en s mismo, podra fcilmente
confundirse con ella.
Donacin
Una donacin es un acto de liberalidad por el
cual una persona transfiere a ttulo gratuito un
bien de su propiedad o una suma de dinero a
favor de un tercero.
En un trabajo anterior comentamos la definicin
de donacin sealando: No obstante, si bien
en el lenguaje coloquial, o en las definiciones
jurdicas podemos advertir una identidad en

(*) Abogado por la Universidad de Lima, con estudios de Especializacin en Tributacin y cursante de la Maestra en Tributacin y Pol-
tica Fiscal de la Universidad de Lima. Abogado tributario de Minera Laytaruma S.A., y con experiencia como abogado tributario de la
Sociedad Nacional de Industrias. Asesor tributario de Contadores & Empresas, asesor del Tribunal Fiscal y Resolutor de la Divisin de
Reclamos de la Intendencia Regional Lima de la Sunat.

CONTADORES & EMPRESAS / N 307

A-5
8 ASESORA TRIBUTARIA
estas dos definiciones, en el mbito tributario se hace una sutil
diferencia. Al respecto, la RTF N 2675-5-2007 al explicar el motivo
del distinto tratamiento que reciben a efectos de la deducibilidad
de donaciones y de liberalidades, seala que liberalidad es el
desprendimiento, la generosidad, la virtual moral que consiste
en distribuir uno generosamente sus bienes sin esperar recom-
pensa y por tanto son todas aquellas cantidades satisfechas
sin contraprestacin alguna por la parte que las recibe, siendo
ms precisa an la RTF N 9473-5-2001 que seala cuando la del deporte, en nuestro pas, no engloba las caractersticas
retribucin de un servicio no cubre su costo, se est frente a
un acto de liberalidad, ya que no se efecta para generar renta
gravada ni para mantener su fuente productora.
El Tribunal Fiscal hace esta precisin, entendemos en el
sentido de querer resaltar que liberalidad implica la entrega
gratuita de bienes sin esperar recompensa alguna, por puro
altruismo; mientras que en las donaciones si bien hay una
entrega gratuita de bienes por la cual no hay una contra-
prestacin, indirectamente se obtiene un beneficio para el
donante, esto es, se puede mejorar las relaciones comerciales,
se puede publicitar productos (ayudar en la generacin de
rentas), o puede crear las condiciones necesarias para evitar
conflictos en el desarrollo normal de las operaciones (caso
de los gastos sociales), lo que genera finalmente un gasto
deducible para el impuesto a la renta(1).
Por tanto, tenemos que si bien por la donacin y la liberalidad
se hace entrega a ttulo gratuito de un bien sin contrapres-
tacin alguna, en el mbito tributario hace una importante
distincin, sealando que la donacin tiene la expectativa de
obtener algn beneficio indirecto (sea tributario o comercial)
mientras que en la liberalidad se da una actuacin puramente
desinteresada.
Patrocinio
El patrocinio es el convenio entre una persona, fsica o jurdica y
otra, con el fin de que esta presente la marca o el producto que
desea promover la empresa patrocinadora. A la primera se la
suele llamar patrocinador y a la segunda patrocinado. El patroci-
nador suele buscar un posicionamiento concreto de los mismos
asocindolo a una actividad de cierto prestigio 1. Por su parte, el
patrocinado recibe de la firma patrocinadora una contraprestacin,
normalmente econmica o en material. Este tipo de patrocinio
es notorio en deportes y televisin. Muchas compaas quieren
a cambio que su logotipo aparezca en el uniforme del equipo(2).
De lo anterior podemos apreciar que el patrocinio est muy
vinculado al mbito empresarial, toda vez que si bien el pa-
trocinador por su aporte no recibe ni un bien o un servicio
por parte del patrocinado, directamente vinculado con su
objeto social, aun as obtendra un beneficio comercial a
travs de un mejor posicionamiento de su empresa a travs
de la publicidad otorgada por haber apoyado a un deportista.
Mecenazgo
Por otra parte, la RAE define el mecenazgo como la protec-
cin o ayuda dispensadas a una actividad cultural, artstica o
cientfica, esto con el fin de favorecer su desarrollo, figura
que podra asimilarse ms al concepto de liberalidad usado
por nuestro Tribunal Fiscal, que a una donacin o patrocinio
por su desinters particular al brindar el aporte.
I. ANLISIS DE LA LEY DEL MECENAZGO Y SU REGLAMENTO
1. Cul es el objeto de la Ley?
La presente Ley tiene por objeto promover el mecenazgo
deportivo de las personas naturales o jurdicas de derecho
A-6 1ra. quincena - Agosto 2017
privado para la difusin y promocin del deportista, deportista
con discapacidad, entrenadores y fomento de infraestructura.
Al respecto, el columnista del diario Gestin, Luis Carrillo Pinto,
en su blog El deporte de hacer negocios, comentando esta
normativa seala: Esta ley que en su artculo 3 promueve la
donacin de recursos econmicos para distintos mbitos del
deporte, pero a diferencia de otros pases como Colombia,
donde funciona sistmicamente en beneficio del desarrollo
estratgicas del patrocinio deportivo y su propsito funda-
mental: como un acuerdo de intercambio comercial por los
derechos de representacin de la imagen de un atleta, una
federacin o una instalacin deportiva. La donacin puede
incluir de forma paralela un contrato por los derechos de
imagen publicitaria del deportista o la federacin. Lo que
hace esta ley es brindarle a las empresas un beneficio con
el que antes no contaban. Nosotros queramos que sea un
monto mayor de descuento de impuestos para crear ms
expectativa en las empresas, pero esto no significa que en
el futuro podamos crear mayores beneficios para los apor-
tantes, agrega la congresista Chihun, quien es consciente
de que los beneficios pudieron ser mayores, pero no tuvo la
aprobacin del Ministerio de Economa y Finanzas, que no
tom en cuenta que el Estado es el principal financista de la
carrera de los deportista a travs del Programa de Apoyo al
Deportista (PAD) y el aporte a las federaciones a travs del IPD.
Esta ley tiene como objetivo emparejar la inversin privada y
la del Estado. Lastimosamente el Gobierno anterior no tuvo
esta visin, indica Chihun(2).
Base legal: artculo 1 de la Ley N 30479.
2. Quines pueden aportar?
Mecenas deportivo
deportivo: persona natural o jurdica de derecho
privado, que realiza donaciones de bienes, servicios o dinero
para financiar actividades deportivas.
Patrocinador deportivo
deportivo: persona natural o jurdica de derecho
privado, que realiza aportes de bienes, servicios o dinero
para financiar actividades deportivas y siempre que tengan el
derecho a difundir su condicin de patrocinador a travs de
publicidad o cualquier otro medio acordado entre las partes.
Base legal: artculos 2 y 3 de la Ley N 30479.
3. Quines son los beneficiarios?
Beneficiario deportivo:
deportivo se entiende por beneficiario depor-
tivo a aquel que recibe las donaciones o aportes en bienes,
servicios o dinero para financiar las actividades deportivas.
Entre dichos beneficiaros se encuentran:
1. Al deportista y entrenador que integran las federaciones
nacionales adscritas al Instituto Peruano del Deporte (IPD).
2. Al atleta que integra las selecciones de olimpiadas espe-
ciales.
3. Al deportista con discapacidad reconocido por el CONADIS.
4. A la persona jurdica de derecho privado, calificada por
la Sunat como entidad perceptora de donaciones.
Base legal: artculo 4 Ley N 30479 y artculo 2 del Reglamento -
Decreto Supremo N 217-2017-EF.
(1) Vase en: <https://es.wikipedia.org/wiki/Patrocinio_(publicidad)>.
(2) Vase en: <http://blogs.gestion.pe/el-deporte-de-hacer-negocios/2017/07/ley-
de-mecenazgo-deportivo-el-primer-paso-de-un-largo-camino-para-atraer-a-las-
marcas-al-deporte.html>.

4. Cules son las actividades deportivas a financiar?
Se podr financiar las siguientes actividades deportivas:
i) La infraestructura deportiva relacionada con la construccin
o mejora de espacios destinados al deporte que com-
prende las actividades correspondientes a la construccin,
ampliacin, remodelacin y conservacin de inmuebles o
edificaciones destinados a la prctica del deporte, tales
como losas deportivas, complejos deportivos, piscinas,
gimnasios, entre otros.
ii) El equipamiento de espacios destinados al deporte (incluye
el material, equipos e implementos deportivos).
iii) Los programas de gestin deportiva que involucren el
planeamiento, organizacin, direccin, ejecucin y control
de aquello que se relacione con el desarrollo del deporte
y que resulte acorde con la poltica del deporte en general
y el Plan Nacional del Deporte.
iv) La contratacin y pago de subvencin a deportistas y
entrenadores, as como el pago de primas por seguros
particulares: apoyo econmico en el marco del desarrollo
del plan de entrenamiento destinado a dar cobertura de
alimentacin, complementacin alimenticia, vestido, des-
plazamiento, alojamiento, salud, mejora del rendimiento
y/o pago de primas por seguros de vida y/o salud de los
deportistas y entrenadores.
v) La investigacin en deporte y medicina deportiva: estu-
dios de campos referidos a biomtrica, antropometra,
cineantropometra, estadstica de marcas y resultados
deportivos, bitico, antidopaje, nutricin, psicologa,
fisiologa, gestin deportiva, desarrollo del deporte de
alta competencia, normatividad deportiva y, otros que
aporten al progreso del deporte nacional.
vi) La subvencin de viajes, viticos por alimentacin y hospe-
daje y desplazamientos de delegaciones o representantes
oficiales.
Dichas actividades sern previamente aprobadas por el IPD,
entidad adems responsable del monitoreo.
Base legal: artculo 5 de la Ley N 30479 y artculos 3 y 4 del
Reglamento - Decreto Supremo N 217-2017-EF.
5. Cules son los incentivos tributarios de la presente Ley?
Impuesto a la Renta
La deduccin como gasto de las donaciones o aportes efec-
tuados por los mecenas o patrocinadores deportivos hasta
el 10% (diez por ciento) de la renta neta de tercera categora
y hasta 10% (diez por ciento) de la renta neta de trabajo y
renta de fuente extranjera.
De conformidad con la nica Disposicin Complementaria
Final de las Normas Reglamentarias, publicadas el 24 de julio
de 2017, se dispone que a efectos de calcular el lmite a
que se refiere el inciso a. del presente artculo, la renta neta
de tercera categora incluye los gastos por donaciones y/o
aportes a que se refiere dicho inciso.
Base legal: artculo 6 de la Ley N 30479 y artculo 5 del
Reglamento - Decreto Supremo N 217-2017-EF.
Impuesto General a las Ventas
La exoneracin del Impuesto General a las Ventas a la impor-
tacin de bienes destinados a las actividades a que se refiere
el artculo 5 de la presente Ley efectuada por los mecenas
o patrocinadores deportivos en favor de los beneficiarios
deportivos.
Base legal: artculo 6 de la Ley la N 30479.
IMPUESTO A LA RENTA 9
Plazo del beneficio
Los incentivos tributarios tendrn un plazo de vigencia de
10 aos, contados a partir de su vigencia.
Base legal: Tercera Disposicin Complementaria Final de la
Ley N 30479.
Condiciones para la deduccin
El gasto de las donaciones y aportes a que se refiere el inciso a.
del artculo 6 de la Ley se deducir de la renta bruta de tercera
categora o de la renta neta del trabajo, segn corresponda.
La parte del gasto de las donaciones y aportes que exceda
el lmite a que se refiere el inciso a. del artculo 6 de la Ley
podr ser deducido al amparo del primer prrafo del artculo
37, del inciso x) del artculo 37 o del inciso b) del artculo 49
de la Ley del Impuesto a la Renta, de corresponder.
Los mecenas y patrocinadores deportivos deben considerar
lo siguiente: Solo pueden deducir como gasto las donaciones
o aportes que efecten a los beneficiarios sealados en el
artculo 2, siempre que:
1. Dichas donaciones o aportes estn destinados a financiar
actividades deportivas previamente aprobadas por el IPD.
2. Las donaciones o aportes en dinero se realicen utilizando
medios de pago, cuando corresponda, de conformidad
con lo establecido en la Ley del ITF.
Base legal: artculo de la 6 Ley N 30479 y artculo 5 del
Reglamento - Decreto Supremo N 217-2017-EF.
6. Cmo se acredita la realizacin de donacin o aporte?
La realizacin de la donacin o aporte se acredita mediante:
La declaracin jurada emitida por los beneficiarios deportivos
a que se refieren los incisos a), b) y c) del artculo 2, tratn-
dose de donaciones o aportes en bienes, servicios o dinero
efectuados a favor de estos.
El comprobante de recepcin de donaciones y/o aportes
a que se refiere el inciso a) del artculo 6, tratndose de do-
naciones o aportes en bienes, servicios o dinero realizados
a favor de las personas jurdicas de derecho privado a que
se refiere el inciso d) del artculo 2.
Base legal: artculo 5 del Reglamento - Decreto Supremo
N 217-2017-EF.
7. Cules son las obligaciones de los beneficiarios de-
portivos?
Los beneficiarios deportivos deben:
Emitir y entregar a los mecenas y patrocinadores deportivos
la declaracin jurada o el Comprobante de recepcin de
donaciones y/o aportes, segn corresponda.
El comprobante de recepcin de donaciones y/o aportes se
emite y entrega en la forma y oportunidad que establezca la Sunat.
Base legal: artculo 5 del Reglamento - Decreto Supremo
N 217-2017-EF.
8. Qu se debe indicar en los referidos documentos?
Los datos de identificacin del mecenas o patrocinador de-
portivo: nombre o razn social, nmero de Registro nico de
Contribuyente (RUC), o el documento de identidad personal
que corresponda, en caso de carecer de RUC.
Los datos que permitan identificar el bien donado o aportado,
su valor, estado de conservacin, fecha de vencimiento que
figure en el rotulado inscrito o adherido al envase o empaque
CONTADORES & EMPRESAS / N 307 A-7
10 ASESORA TRIBUTARIA

de los productos perecibles, de ser el caso, as como la fecha
de la donacin o aporte. En su caso, la descripcin del servicio
prestado y el valor de este.
Asimismo, se debe indicar cualquier otra informacin que la
Sunat determine mediante resolucin de superintendencia.
Base legal: artculo 5 del Reglamento - Decreto Supremo
N 217-2017-EF.
As, encontramos que el seor Lerner podra obtener en
el ejercicio 2017 como incentivo fiscal el descuento de
Impuesto a la Renta por un monto de S/ 12,000.
Asimismo, cabe precisar que la importacin de los im-
plementos desde los Estados Unidos de Norteamrica no
estarn gravadas con el IGV.

1 CASO PRCTICO 2 CASO PRCTICO

Deduccin para personas jurdicas

Deduccin para personas naturales
Un reconocido economista, Alejandro Lerner, ha sido
tambin un destacado atleta, participando en diversas
competiciones internacionales, a pesar de haberse reti-
rado de la alta competicin deportiva siempre mantuvo
un constante contacto con las autoridades de la Federa-
cin peruana de Atletismo, a fin de prestar apoyo a esta
disciplina. Actualmente con ocasin de la publicacin de
la Ley y el reglamento de Mecenazgo, el seor Lerner ha
decidido efectuar aportes econmicos importantes a la
Federacin de Atletismo, por lo que en el ao 2017 apor-
tar una suma de S/ 25,000 en efectivo y con la donacin
de diversos implementos deportivos especiales importa-
dos de USA por una suma de S/ 15,000.
El seor Lerner en el ejercicio 2017 proyecta obtener
ingresos brutos por rentas de cuarta categora por S/
250,000 y por rentas de quinta categora S/ 400,000.
Al respecto se consulta, a cunto ascendera el bene-
ficio tributario que podra tener el seor Lerner por los
aportes efectuados a la Federacin de Atletismo?
Solucin:
Determinacin del Impuesto a la Renta por Rentas de
Trabajo
La empresa de Telefona PeruTEL dentro de su progra-
ma de responsabilidad social est implementando una
serie de programas de apoyo a diversos sectores socia-
les. En esta oportunidad apoyar a los deportistas que
estn preparndose para participar en los Juegos Pana-
mericanos 2019, as como a los hermanos Cori, quienes
vienen obteniendo excelentes resultados en las diferen-
tes competiciones de ajedrez a nivel mundial; para ello
ha aportado al IPD la suma de S/ 300,000 a lo largo
del ao 2017 y ha solventado los gastos de entrenado-
res, viajes, viticos y otros gastos a los hermanos Cori
en todas sus competiciones del 2017 por la suma de
S/ 150,000.
Al respecto se consulta, a cunto ascendera el benefi-
cio tributario que podra tener la empresa de Telefona
PeruTEL por los aportes efectuados a la Federacin de
Atletismo?
Solucin:
Determinacin del Impuesto a la Renta empresarial
Sin deduccin Con deduccin
Ingresos brutos 10159,300 10159,300

Sin de- Con deduc-

(-) Costo computable (824,500) (824,500)
duccin cin
Renta bruta por el ejercicio individual (profesin, 250,000 250,000
= Renta bruta 9334,800 9334,800
oficio, etc.)
(-) Deduccin del 20 % (50,000) (50,000) (-) Gastos (1814,500) (1814,500)
= Renta neta por el ejercicio individual 200,000 200,000
(+) Otras rentas de cuarta categora (dieta directores, 0 0 (-) Deduccin por donaciones Ley de 0 (*)
(450,000)
mandatario, etc.) Mecenazgo
= Total rentas de cuarta categora 200,000 200,000
= Renta neta 7520,300 7070,300
(+) Total rentas de quinta categora 400,000 400,000
= Total rentas de cuarta y quinta categora 600,000 600,000
(+) Adiciones 250,000 250,000
(-) Deduccin de 7 UIT (28,350) (28,350)
= Total renta neta de cuarta y quinta categora 571,630 571,630 (-) Deducciones (180,000) (180,000)
(-) Deduccin por ITF
(-) Deduccin por donaciones Ley de Mecenazgo 0 (40,000)
(*) (-) Prdidas tributarias compensables 0 0
= Subtotal 571,630 531,650
= Renta neta Imponible 7590,300 7140,300
(+) Renta neta de fuente extranjera 0 0
= Renta Imponible de trabajo y fuente extranjera 571,630 531,650
x tasa 29.5 %
Hasta 5 UIT 8% 1,620 1,620
Ms de 5 UIT hasta 20 UIT 14 % 8,505 8,505 = Impuesto a la Renta 2239,138.5 2106,388.5
(x) tasa Ms de 20 UIT hasta 35 UIT 17 % 10,328 10,328 (*) El importe de la donacin bajo la Ley de Mecenazgo (S/ 450,000 no excede el l-
mite del 10 % de la renta bruta de tercera categora (9334,800 x 10 %= 933,480).
Ms de 35 UIT hasta 45 UIT 20 % 8,100 8,100
Ms de 45 UIT 30 % 116,820 104,820 As, encontramos que la empresa de Telefona PeruTEL
= Impuesto a la Renta 145,373 133,373 podra obtener en el ejercicio 2017 como incentivo fiscal
(*) El importe de la donacin bajo la Ley de Mecenazgo (S/ 40,000 no excede el lmi- el descuento de Impuesto a la Renta por un monto de
te del 10 % de la renta de trabajo y fuente extranjera (571,630 x 10 % = 57,163) S/ 132,750.

A-8 1ra. quincena - Agosto 2017

 IMPUESTO A LA RENTA 11

CASOS PRCTICOS

Gastos de arrendamiento

INTRODUCCIN Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

E l arrendamiento es un contrato frecuente en la prctica civil y comercial, en lo que se refiere a la cesin

de bienes para uso temporal. Dicho contrato est indicado en los artculos 1666 y siguientes del Cdigo
Civil y es definido como aquel por el cual el arrendador (propietario o persona con facultades de adminis-
tracin) se obliga a ceder temporalmente al arrendatario el uso de un bien, a cambio del pago de una renta.
Es un contrato aplicable a todo tipo de bienes, sean corporales e incorporales, muebles o inmuebles, pese a
que la mayor parte de la normativa del Cdigo Civil y de las leyes especiales que se han recogido en el pas
revele una marcada tendencia hacia la regulacin del arrendamiento de inmuebles.
En aplicacin de lo sealado por el literal s) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, se puede de-
ducir como gasto en la determinacin de la renta neta de tercera categora el arrendamiento de bienes, ello
siempre que exista el cumplimiento del principio de causalidad, el cual est recogido de manera expresa en
el texto del primer prrafo del artculo 37 de la ley mencionada.

Acreditacin del gasto de arrendamiento

Caso: DATOS MNIMOS PARA REALIZAR LA DECLARACIN Y/O PAGO

La empresa Los Sauces Negocios S.A.C., que tiene un in-
mueble alquilado por el seor Juan Moreno Torres, quien
es una persona natural sin negocio, ha recibido por parte
de esta persona natural la copia del documento de pago
del Impuesto a la Renta de primera categora.
En ese sentido, la empresa desea saber si la copia de
dicho documento acreditara el gasto.
Datos adicionales:
- El periodo mensual del alquiler corresponde al mes de
julio.
- El importe del arrendamiento mensual del inmueble es
de S/ 3,000.
Solucin:
Nmero de RUC del deudor tributario.
Periodo tributario al que corresponde el pago.
Tipo y nmero de documento de identidad del inquilino (arrendatario o
subarrendatario).
Monto del alquiler en moneda nacional.
El deudor tributario entregar el Formulario N 1683 - Im-
puesto a la Renta de primera categora, al arrendatario o
subarrendatario, segn sea el caso. Cuando corresponda que
el deudor tributario acredite la declaracin y pago a cuenta
mensual del Impuesto a la Renta de primera categora, ser
suficiente la copia fotosttica del Formulario N 1683 - Im-
puesto a la Renta de primera categora, siempre que los datos
consignados en la referida copia fotosttica coincidan con los
registrados en el Sistema Informtico de la Sunat.

En primer lugar, cabe indicar que de acuerdo con el inciso El deudor tributario (arrendador) podr verificar los datos
a) del subnumeral 6.2 del artculo 4 del Reglamento de registrados por la Administracin Tributaria, a travs de
Comprobantes de Pago(1), los recibos por el arrendamiento Sunat Virtual.
o subarrendamiento de bienes muebles e inmuebles que
Por lo tanto, la empresa nicamente podra acreditar el
generen rentas de primera categora a efectos del Impuesto
gasto de arrendamiento con el Formulario N 1683 Recibo
a la Renta, los cuales sern proporcionados por la Sunat,
por Arrendamiento, toda vez que la acreditacin del pago
permitirn sustentar gasto, costo o crdito deducible para
fines tributarios, siempre que se identifique al usuario.

En ese sentido, a travs de la Resolucin de Superintendencia
N 099-2003/Sunat, la Administracin Tributaria aprob el
Formulario N 1683 Recibo por Arrendamiento, el cual
ser generado por el Sistema pago fcil(2) como resultado de
la declaracin y pago a cuenta del Impuesto a la Renta de
primera categora. En dicho formulario se deber consignar
la siguiente informacin:
(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universi-
dad Nacional Federico Villarreal - UNFV. Diplomado en Normas Internacionales
de Informacin Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Mar-
cos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) Aprobado mediante Resolucin de Superintendencia N 007-99/Sunat.
(2) El artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N 009-2003/Sunat define
al sistema pago fcil como el sistema a travs del cual los deudores tributarios
podrn declarar y/o pagar sus obligaciones tributarias, prescindiendo para tal
efecto, del uso de formularios preimpresos.

CONTADORES & EMPRESAS / N 307 A-9

12 ASESORA TRIBUTARIA
del impuesto con la copia fotosttica del referido formulario
solo puede ser realizada, segn la normativa tributaria por el
deudor tributario. No obstante, debe tenerse en cuenta que de
acuerdo con reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal, como
Deducibilidad del gasto de alquiler cuyo impuesto es pagado
el ejercicio siguiente
Caso:
La empresa Las Sombrillas S.A.C., en el mes de mayo del
presente ejercicio, ha recepcionado el comprobante de
pago por el gasto del alquiler de un inmueble utilizado
como almacn de la empresa en diciembre de 2016.
Adems se sabe que:
- El propietario del inmueble es una persona natural.
- El comprobante de pago es un recibo de arrenda-
miento.
- El comprobante de pago tiene como fecha de declara-
cin y pago el mes de mayo del 2017.
- A la fecha de recepcin del comprobante de pago la
empresa ya haba presentado la declaracin jurada
anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2016.
En ese caso se desea saber si el gasto por el alquiler del
inmueble es deducible a efectos del Impuesto a la Renta
del ejercicio 2016.
Solucin:
En principio cabe indicar que de acuerdo con el literal s) del
artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, se
puede deducir como gasto en la determinacin de la renta
neta de tercera categora el arrendamiento de bienes inmue-
bles, ello siempre que exista el cumplimiento del principio
de causalidad, el cual est recogido de manera expresa en el
texto del primer prrafo del artculo 37 de la ley mencionada.
Por otra parte, cabe recordar que de conformidad con lo
dispuesto en el inciso a) y el penltimo prrafo del artculo la operacin.
57 de la Ley del Impuesto a la Renta, tanto las rentas como
los gastos producidos por personas generadoras de rentas
de tercera categora se debern considerar e imputar respec-
tivamente en el ejercicio comercial en que se devenguen(3).
Sin embargo, ni en la Ley del Impuesto a la Renta ni en su
reglamento u otra norma tributaria, han definido al criterio
Gasto de alquiler con el titular de la EIRL
Caso:
En el presente ejercicio una Empresa Individual de Res-
ponsabilidad Limitada (EIRL) ha suscrito un contrato de
arrendamiento de vehculo con la persona natural titular
de la EIRL.
Se consulta lo siguiente: es aceptable el gasto por el
pago del arrendamiento a efectos del Impuesto a la
Renta?
A-10 1ra. quincena - Agosto 2017
por ejemplo la Resolucin N 0448-5-2001, no es posible el
reparo de un gasto nicamente por falta de exhibicin del
comprobante de pago, cuando la fehaciencia de la operacin
puede ser comprobada por la Administracin Tributaria.
del devengado, motivo por el cual se deben recurrir a otras
fuentes para su correcta definicin, entre estas tenemos las
establecidas en las normas contables.
A efectos de determinar el rendimiento financiero bajo el
sistema de la contabilidad de acumulacin (o devengo), el
prrafo OB17 del Marco Conceptual para la Informacin
Financiera seala que los efectos de las transacciones, y otros
sucesos y circunstancias sobre los recursos econmicos y los
derechos de los acreedores de la entidad que informa deben
describirse en los periodos en que esos efectos tienen lugar,
incluso si los cobros y pagos resultantes se producen en un
periodo diferente. As, en el caso del gasto(4), segn el prrafo
4.49 del referido Marco, se reconocer cuando haya surgido
un decremento en los beneficios econmicos futuros, relacio-
nado con un decremento en los activos o un incremento en
los pasivos, y adems el gasto puede medirse con fiabilidad
Ahora bien, desde la perspectiva tributaria conforme con la
Resolucin N 06710-3-2015, el Tribunal Fiscal ha sealado
que el elemento determinante para definir el ejercicio al
que se imputar el gasto corresponder a la oportunidad
en que se genera la obligacin de pagarlo, aun cuando a
esa fecha no haya existido el pago efectivo; no siendo con-
dicionantes para su devengo, ni la fecha en que se emiti o
recibi dicho comprobante de pago, ni la fecha de su registro
contable.
De todo lo expuesto, lneas arriba se puede llegar a concluir
que el gasto se imputa en el ejercicio en que cumple con los
criterios para considerarse como devengado, independien-
temente del comprobante de pago que haga referencia a
En el presente caso, se puede indicar que el gasto podra
ser deducible a efectos del Impuesto a la Renta del ejercicio
2016 (declarado en el 2017) a pesar que la entrega del
documento (gua de arrendamiento) ocurri despus de la
fecha de presentacin de la Declaracin Jurada Anual del
Impuesto a la Renta.
(3) Sobre el principio de lo devengado, Enrique Jorge Reig (lmpuesto a las ga-
nancias, pg. 288) seala que ingreso devengado es, entonces, todo aquel
sobre el cual se ha adquirido el derecho de percibirlo por haberse produci-
do los hechos necesarios para que se genere. Correlativamente en cuan-
to a los gastos, se devengan cuando se causan los hechos en funcin de
los cuales, terceros adquieren derecho al cobro de la prestacin que los
origina.
(4) Segn el apartado b) del prrafo 4.25 del Marco Conceptual para la Informa-
cin Financiera, los gastos son los decrementos en los beneficios econmicos
producidos a lo largo del periodo contable, que se pueden generar: (i) cuando
existen salidas o disminuciones del valor de los activos; o (ii) cuando se generan
o aumentan los pasivos que dan como resultado decrementos en el patrimonio, y
no estn relacionados con las distribuciones realizadas a los propietarios de este
patrimonio.

Solucin:
El gasto de alquiler que corresponde a la EIRL sera un gasto
aceptable, toda vez que la persona natural propietaria del
inmueble y la EIRL son sujetos diferentes, el primero es persona
natural y el segundo es persona jurdica.
De otro lado, la persona natural que otorga en alquiler un
bien inmueble debe pagar el Impuesto a la Renta de primera
categora, siendo el recibo de pago de dichas rentas el que
sustenta el gasto por arrendamiento de acuerdo con lo
dispuesto por el numeral 6.2 del artculo 4 del Reglamento
Gasto en el subarrendamiento de un inmueble
Caso:
El seor Miguel Ardiles Moreno ha tomado en arren-
damiento una oficina administrativa por la que paga S/
4.200.00 mensuales, pero dado que no va a hacer uso
de ella decide subarrendarla a la empresa M & R Inmo-
biliaria S.A., por un importe ascendente a S/ 6,000.00.
Se consulta si es correcto que el seor Miguel Ardiles
Moreno realice el pago de su Impuesto a la Renta de
primera categora, tomando una base imponible de S/
1,800.00, pues con dicho pago no se acredita el importe
total del gasto.
Solucin:
En principio cabe indicar que el arrendamiento o subarren-
damiento de predios, incluidos sus accesorios, as como el
importe pactado por los servicios suministrados por el locador
y el monto de los tributos que tome a su cargo el arrendatario
y que legalmente corresponda al locador, constituyen renta de
primera categora, pues as lo dispone el inciso a) del artculo
23 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, el mencionado inciso precisa que tratndose de
subarrendamiento, la renta bruta est constituida por la
diferencia entre la merced conductiva que se abone al arren-
datario y la que este deba abonar al propietario.
Por lo que el seor Miguel Ardiles Moreno deber tributar
sobre sus rentas netas de primera categora, las que conforme
con el artculo 36 de la Ley del Impuesto a la Renta se deter-
minan deduciendo el veinte por ciento (20 %) del total de la
renta bruta constituida por la diferencia calculada, segn lo
expuesto en el prrafo anterior.
Por otro lado, tenemos que el numeral 6.2 del artculo 4 del
Reglamento de Comprobantes de Pago contempla en su
inciso a) como documento que permite sustentar gasto o
costo, y siempre que se identifique al adquirente o usuario,
Caso:
Una empresa propietaria de una oficina comercial arrien-
da un inmueble a la empresa Los Amigos Felices S.A.C.
IMPUESTO A LA RENTA 13
de Comprobantes de Pago, siempre que se identifique al
arrendatario.
Es as que el contrato de alquiler lo firmara la persona natural
como propietaria del bien mueble y tambin como titular de
la empresa EIRL.
Finalmente, se debe recomendar que el contrato debe ser
legalizado notarialmente con la finalidad de que los des-
embolsos por el mismo sean deducidos como gasto por la
EIRL a efectos del Impuesto a la Renta de tercera categora,
dndole una mayor fehaciencia a la operacin.
a los recibos por el arrendamiento o subarrendamiento de
bienes muebles e inmuebles que generen rentas de primera
categora.
Asimismo, la norma establece que el deudor tributario entre-
gar el Formulario N 1683 al arrendatario o subarrendatario,
segn sea el caso.
Cuando corresponda que el deudor tributario acredite la
declaracin y el pago a cuenta mensual del Impuesto a la
Renta de primera categora, ser suficiente la copia fotosttica
del Formulario N 1683 - Impuesto a la Renta de primera
categora, siempre que los datos consignados en la referida
copia fotosttica coincidan con los registrados en el sistema
informtico de la Sunat.
Teniendo en cuenta que el referido formato solicita con-
signar el monto del alquiler en moneda nacional y haciendo
la precisin de que en el caso de subarrendamiento dicho
importe deber corresponder a la diferencia del monto del
alquiler pactado entre el inquilino y el que deba abonar al
propietario, resulta que el recibo solo podra acreditar el pago
del impuesto de una renta bruta de S/ 1,800.00.
Siendo ello as, no podra repararse el gasto de S/ 6,000 que
representa para la empresa M & R Inmobiliaria S.A. el alquiler
del local, en virtud de que el recibo por arrendamiento solo
acredita el gasto por S/ 1,800, pues con documentacin adi-
cional podra sustentarse la diferencia de S/ 4,200 restantes.
En efecto, dada la insuficiencia normativa en lo que se
refiere a comprobantes de pago, para este caso, el gasto
de S/ 6000 debera admitirse con el sustento del contrato
de subarrendamiento suscrito entre el seor Miguel Ardiles
Moreno y M & R Inmobiliaria S.A., tomando en cuenta
de manera adicional los comprobantes de alquiler por S/
4,200.00 que demuestren que la persona, si bien tributa por S/
1,800.00, cobra por concepto de subarrendamiento un total de
S/ 6,000.00.
Pago anticipado del arrendamiento
a partir del mes de setiembre del 2017 hasta agosto del
2018.
Por tal concepto se entrega el importe de S/ 43,200 ms
IGV por un ao de alquiler (S/ 3,600 mensual).
CONTADORES & EMPRESAS / N 307 A-11
14 ASESORA TRIBUTARIA
Se consulta sobre el procedimiento en el registro y su
incidencia tributaria a efectos del Impuesto a la Renta.
Solucin:
Como ya se tiene conocimiento, de acuerdo con lo dispuesto
en el inciso s) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta, ser deducible para determinar la renta neta de tercera
categora el importe de los arrendamientos que recaen sobre
predios destinados a la actividad gravada.
A su vez, el inciso a) del artculo 57 del TUO de la LIR, aprobado
por el Decreto Supremo N 179-2004-EF establece que las
personas que generen rentas de la tercera categora imputarn
los gastos en el ejercicio comercial en que se devenguen,
por lo que para el ejercicio 2017 solo se debern considerar
los montos que correspondan a dicho ejercicio.
En ese sentido, es importante analizar el gasto que efec-
tivamente se producira en el ejercicio 2017, para ello es
importante desarrollar el aspecto financiero-contable de la
operacin, la cual se presenta de la siguiente manera:
ASIENTO CONTABLE
------------------------------ x ------------------------------
18 Servicios y otros contratados por anticipado
183 Alquileres
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema
de pensiones y de salud por pagar
401 Gobierno central
4011 Impuesto general a las ventas
40111 IGV - Cuenta propia
La factura en el servicio de arrendamiento
Caso:
La empresa Inversiones Miraflores S.A. en el presente
ejercicio ha estado recibiendo el servicio de alquiler de
un inmueble por parte de la empresa Los Alpes S.A.C.,
la cual le est emitiendo un comprobante de pago en
formatos impresos.
La empresa Inversiones Miraflores S.A. desea saber si
tendra algn inconveniente con el comprobante de
pago que le emite el arrendador por este servicio a efec-
tos de sustentar el gasto correspondiente para determi-
nar la renta neta del ejercicio.
Solucin:
Como ya se ha comentado, el artculo 37 de la Ley del Im-
puesto a la Renta permite deducir a efectos de determinar
la renta neta imponible los gastos por arrendamientos de
predios que recaigan en la actividad gravada.
Asimismo, se sabe que los gastos deben estar debidamente
sustentandos en algn documento o comprobante, es as
que el numeral 1 del artculo 4 del Reglamento de Com-
probantes de Pago seala que se emitir la factura cuando
el comprador o usuario lo solicite a fin de sustentar costo o
gasto para fines tributarios.
A-12 1ra. quincena - Agosto 2017
46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 50,976.00
469 Otras cuentas por pagar diversas
4699 Otras cuentas por pagar
x/x Por el reconocimiento del anticipo del arrenda-
miento del local.
------------------------------ x ------------------------------
46 Cuentas por pagar diversas - Terceros 50,976.00
469 Otras cuentas por pagar diversas
4699 otras cuentas por pagar
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 50,976.00
104 Cuentas corrientes en instituciones
financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por la cancelacin del anticipo
------------------------------ x ------------------------------
63 Gastos de servicios prestados por terceros 3,600.00
635 Alquileres
6352 Edificaciones
18 Servicios y otros contratados por anticipado 3,600.00
183 Alquileres
x/x Por el devengo del servicio de arrendamiento
------------------------------ x ------------------------------
43,200.00
De acuerdo a la dinmica contable expuesta, el gasto del
arrendamiento del predio se ir reconociendo y acumulando
mensualmente, por lo que para el presente ejercicio la empresa
7,776.00
habr reconocido como gasto por concepto de arrendamiento
el importe de S/ 14, 400, que corresponderan a los gastos
devengados de los periodos de setiembre a diciembre del
presente ejercicio.
En ese sentido, es necesario verificar si el comprobante de
pago est correctamente emitido. Ante ello se debe recordar
que la Administracin Tributaria a travs de la Resolucin
de Superintendencia N 188-2010/Sunat cre el sistema de
emisin electrnica para las facturas y documentos vincu-
lados a estos.
A su vez, recientemente, mediante la Resolucin de Su-
perintendencia N 123-2017/Sunat, se design como emi-
sores electrnicos del sistema de emisin electrnica (SEE)
a los sujetos que brindan el servicio de arrendamiento y/o
subarrendamiento de bienes inmuebles situados en el pas,
respecto de esos servicios, y siempre que por esa operacin
corresponda emitir factura. Esta designacin se aplica desde
el 1 de julio del presente ao.
En ese orden de ideas, el comprobante de pago que deber
emitir la empresa propietaria del bien inmueble ser una
factura, la cual ser emitida de manera electrnica para que
la empresa arrendataria pueda considerar el gasto como
deducible a efectos de determinar el Impuesto a la Renta.
En el presente caso, la empresa Inversiones Miraflores S.A.
deber exigir que se le entregue el comprobante de pago
electrnico si desea deducir el gasto.

Los ingresos de la sucesin por actividades
personales del causante
OPININ DE LA SUNAT
Informe N 064-2017-SUNAT/5D0000
MATERIA
Se plantea el supuesto de una persona natural
que presta servicios generadores de rentas de
cuarta categora, y que acuerda que la con-
traprestacin que recibir por tales servicios
consistir en sucesivas cesiones de crditos;
siendo que antes de que se efecte la totalidad
de dichas cesiones, la persona natural fallece.
Al respecto, se formula las siguientes consultas:
1. Dicha contraprestacin calificara como un
pago en especie para efectos de la determinacin
del impuesto a la renta?
2. De ser afirmativa la respuesta, existira im-
posibilidad de practicar retenciones por parte
del agente de retencin?
3. Cuando la contraprestacin se realice a favor
de la sucesin indivisa, luego del fallecimiento de
la persona natural, aquella tiene la naturaleza
de ingreso gravado con el impuesto a la renta?
4. En relacin con la pregunta anterior, a qu ca-
tegora de renta correspondera el referido ingreso?
5. La sucesin indivisa debe efectuar pagos a
cuenta por tales ingresos?
6. Dicha sucesin indivisa puede aplicar las de-
ducciones previstas para determinar el impuesto
a la renta por rentas de cuarta categora?
7. Qu documento le correspondera emitir a
la sucesin indivisa por la contraprestacin que
se realiza a su favor, a fin de que la empresa
usuaria del servicio pueda sustentar el gasto?
BASE LEGAL
- Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo
N. 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y
normas modificatorias (en adelante, Ley del
Impuesto a la Renta).
- Reglamento de Comprobantes de Pago, apro-
bado por la Resolucin de Superintendencia
N. 007-99/SUNAT, publicada el 24.1.1999 y
normas modificatorias.
ANLISIS
1. De acuerdo con lo establecido en el inciso
d) del artculo 57 de la Ley del Impuesto a la
Renta, las rentas de cuarta categora se imputan
al ejercicio gravable en que se perciban.
Asimismo, conforme al artculo 59 de dicha ley,
las rentas se consideran percibidas cuando se
(1) Promulgado mediante el Decreto Legislativo N. 295, publicado el 25.7.1984 y normas modificatorias.
(2) Hctor Villegas. Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. Buenos Aires, editorial Astrea, novena edicin, 2005, pg. 339.
(3) En la RTF N. 05015-2-2003.
(4) Sobre el particular, el segundo prrafo del artculo 78 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que cuando las rentas se paguen en especie
y resulte imposible practicar la retencin, la persona o entidad que efecte el pago deber informar a la SUNAT, dentro de los doce (12) das de
producido el mismo, el nombre y domicilio del beneficiario, el importe abonado y el concepto por el cual se efectu el pago.
CONTADORES & EMPRESAS / N 307
ASESORA TRIBUTARIA 15
encuentren a disposicin del beneficiario, aun
cuando este no las haya cobrado en efectivo o
en especie.
Como se puede apreciar, la obligacin tribu-
taria del impuesto a la renta por concepto de
rentas de cuarta categora se origina con la
percepcin del pago, entendindose producida
esta, entre otros, cuando se haya efectuado
el cobro en especie.
De otro lado, el artculo 1206 del Cdigo Civil(1)
establece que la cesin de derechos es el acto de
disposicin en virtud del cual el cedente transmite
al cesionario el derecho a exigir la prestacin a
cargo de su deudor, que se ha obligado a trans-
ferir por un ttulo distinto.
As, toda vez que en el supuesto bajo anlisis se ha
pactado que la retribucin por el servicio prestado
estar constituida por sucesivas cesiones de crdito,
en cada oportunidad que estas se produzcan se en-
tender que se est cumpliendo la contraprestacin
a cargo del usuario del servicio (pagos parciales).
En ese sentido, en el supuesto que una persona
natural preste servicios generadores de rentas
de cuarta categora, y que acuerde que la con-
traprestacin que recibir por tales servicios
consistir en sucesivas cesiones de crditos, el
cumplimiento de tal contraprestacin calificar
como pago en especie.
2. En cuanto a la segunda consulta, tal como lo se-
ala la doctrina(2), el agente de retencin es alguien
que por su funcin pblica, actividad, oficio o pro-
fesin se halla en contacto directo con un importe
dinerario de propiedad del contribuyente o que este
debe recibir, ante lo cual tiene la posibilidad de de-
traer la parte que corresponde al fisco en concepto
de tributo.
De igual modo, el Tribunal Fiscal ha sostenido(3)
que lo caracterstico del instituto de la retencin es
la posibilidad de contacto directo con una suma
dineraria existente, que se pondr a disposicin
de un tercero, lo cual permite al agente de re-
tencin realizar el descuento respectivo y pagar
al fisco con el dinero del propio tercero que ha
sido retenido en calidad de tributo.
Sin embargo, cuando mediante una cesin de
crditos se cancela una obligacin, no existir
una suma en dinero sobre la cual extraer la parte
correspondiente a la retencin del impuesto.
Por tanto, en el supuesto a que se refiere la con-
sulta, existe imposibilidad de practicar retenciones
por parte del agente retenedor(4).
A-13
16 ASESORA TRIBUTARIA
3. Respecto a la tercera y cuarta con-
sultas cabe sealar que, de acuerdo
con lo establecido en el artculo 14
de la Ley del Impuesto a la Renta, son
contribuyentes del impuesto las suce-
siones indivisas.
Por su parte, el artculo 17 de la referida
ley dispone que las rentas de las sucesiones
indivisas se reputarn, para los fines del
impuesto, como de una persona natural,
hasta el momento en que se dicte la de-
claratoria de herederos o se inscriba en los
Registros Pblicos el testamento.
Al respecto, y ante una consulta similar
a la que es objeto del presente anlisis(5),
esta Administracin Tributaria(6) ha se-
alado que:
a) Lo dispuesto en los artculos 14 y 17
de la Ley del Impuesto a la Renta permite
afirmar que, para los fines del impuesto
a la renta, la sucesin indivisa es un tipo
de contribuyente que se origina con la
muerte de la persona natural y subsiste
hasta el momento que se dicte la decla-
ratoria de herederos o se inscriba en los
Registros Pblicos el testamento; y al cual
le corresponde tributar como persona
natural por el periodo aludido, por los
ingresos gravados que perciba del total de
la masa hereditaria, como pueden ser los
provenientes de la bonificacin devengada
pendiente de pago del Decreto de Urgencia
N. 037-94.
b) A consecuencia del fallecimiento de
una persona, en el caso de los derechos,
estos son objeto de un acto de trans-
misin, producindose la sustitucin de
una persona (en este caso, el aludido
servidor pblico) por otra (en este caso,
la sucesin indivisa) en la titularidad
de la relacin jurdica, la cual no sufre
variacin en sus elementos objetivos.
c) En ese sentido, considerando en prin-
cipio que todos los ingresos percibidos en
razn del vnculo laboral de un trabajador
califican como rentas de quinta categora,
y siendo que la sucesin indivisa toma
el lugar del trabajador en las relaciones
jurdicas subsistentes luego de que este
fallece, cuando la sucesin indivisa per-
ciba tales bonificaciones, estas calificarn
como rentas de quinta categora afectas al
impuesto a la renta, por lo que deben con-
siderarse en el clculo de la retencin que
por concepto de dicho impuesto deben
efectuar las entidades de la Administracin
Pblica que paguen tales bonificaciones.
Bajo estas consideraciones, en cuanto al
supuesto ahora bajo anlisis, se puede
afirmar que el pago en especie reci-
bido por la sucesin indivisa que sus-
tituye a la persona natural que prest
los servicios generadores de rentas de
cuarta categora, quien luego fallece,
A-14 1ra. quincena - Agosto 2017
en la relacin jurdica establecida con el A su vez, el sub numeral 1.2 del numeral
usuario de tales servicios, califica como 1 del artculo 6 del citado reglamento
renta de cuarta categora gravada con dispone que se encuentran obligados
el impuesto a la renta. a emitir comprobantes de pago, entre
4. Sobre la quinta, sexta y stima con- otras, las personas naturales y sucesiones
sultas cabe indicar que: indivisas que presten servicios, enten-
dindose como tales a toda accin o
a) El artculo 86 de la Ley del Impuesto a la prestacin a favor de un tercero, a ttulo
Renta establece que las personas naturales
gratuito u oneroso.
que obtengan rentas de cuarta categora,
abonarn con carcter de pago a cuenta Adems, el sub numeral 2.2 del artculo
por dichas rentas, cuotas mensuales que 4 indica que los recibos por honorarios
determinarn aplicando la tasa del 8% podrn ser utilizados a fin de sustentar
(ocho por ciento) sobre la renta bruta men- gasto o costo para efecto tributario.
sual abonada o acreditada, dentro de los Ahora bien, como ya se ha sealado, en el
plazos previstos por el Cdigo Tributario. supuesto bajo anlisis, la sucesin indivisa
Aade la norma que las retenciones efec- sustituye en las relaciones jurdicas sub-
tuadas podrn ser aplicadas por los contri- sistentes a la persona natural que presta
buyentes a los pagos a cuenta mensuales, servicios generadores de rentas de cuarta
y que solo estarn obligados a presentar categora, a causa de su fallecimiento(9);
declaracin por el pago a cuenta mensual siendo que en tal caso le corresponde a
en los casos en que las retenciones no cu- aquella tributar como persona natural
brieran la totalidad de dicho pago a cuenta. por los ingresos gravados que perciba del
total de la masa hereditaria(10), como es el
Adems, el ltimo prrafo del artculo caso de los pagos en especie que dicha
71 de la referida ley prev que mediante
sucesin indivisa reciba, que califican
decreto supremo se podr establecer como renta de cuarta categora gravada
supuestos en los que no procedern
con el impuesto a la renta.
las retenciones del impuesto o en los
que se suspendern las retenciones que Por lo tanto, considerando lo estable-
dispone dicha ley(7). cido por las normas citadas, as como
lo indicado en el prrafo precedente,
b) Por su parte, los artculos 45, 46 y se puede afirmar que:
49 de la Ley del Impuesto a la Renta
establecen deducciones para la deter- a) Aun cuando el artculo 86 de la Ley del
minacin de la renta neta del trabajo, Impuesto a la Renta establece la obligacin
aplicables, en general, a los perceptores de efectuar pagos a cuenta mensuales a las
de rentas de cuarta categora. personas naturales que obtengan rentas
de cuarta categora, en el supuesto que
c) De otro lado, el sub numeral 2.1 del
es materia de consulta, en principio, la
artculo 4 del Reglamento de Compro-
sucesin indivisa se encuentra obligada
bantes de Pago seala que por la pres-
a realizar pagos a cuenta mensuales por
tacin de servicios a travs del ejercicio
rentas de cuarta categora, respecto de los
individual de cualquier profesin, arte,
pagos en especie que reciba(11).
ciencia u oficio, y por todo otro servicio
que genere rentas de cuarta categora(8), b) Dicha sucesin indivisa puede
se emitirn recibos por honorarios. aplicar las deducciones previstas en
(5) Vinculada a las bonificaciones devengadas pendientes de pago establecidas por el Decreto de Urgencia
N. 037-94, cuyo derecho fue generado por el causante (es decir, la persona natural que al fallecer da origen
a la sucesin indivisa), cuando era servidor activo de la Administracin Pblica, y que van a ser percibidas
posteriormente por la sucesin indivisa.
(6) En el Informe N. 160-2016-SUNAT/5D0000 (http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2016/informe-oficios/
i160-2016.pdf).
(7) El artculo 3 del Decreto Supremo N. 215-2006-EF (publicado el 29.12.2006 y norma modificatoria) prev que
la obligacin de realizar pagos a cuenta no ser exigible a los contribuyentes que hayan solicitado la suspensin
de dichos pagos, siempre que esta haya resultado procedente. Asimismo, el numeral 5.1 del artculo 5 de la
Resolucin de Superintendencia N. 013-2007/SUNAT (publicada el 15.1.2007 y norma modificatoria), estable-
ce que la autorizacin de suspensin de las retenciones y/o pagos a cuenta del impuesto a la renta se acreditar
con una constancia de autorizacin.
(8) Salvo por los ingresos que se perciban por las funciones de directores de empresas, albaceas, sndicos, gesto-
res de negocios, mandatarios y regidores de municipalidades y actividades similares, as como por los ingresos
que provengan de la contraprestacin por servicios prestados bajo el Rgimen Especial de Contratacin Admi-
nistrativa de Servicios - CAS, a que se refiere el Decreto Legislativo N. 1057 y norma modificatoria.
(9) Como ya se seal, a consecuencia del fallecimiento de una persona, en el caso de los derechos, estos son
objeto de un acto de transmisin, producindose la sustitucin de una persona por otra (la sucesin indivisa) en
la titularidad de la relacin jurdica, la cual no sufre variacin en sus elementos objetivos.
(10) Hasta el momento que se dicte la declaratoria de herederos o se inscriba en los Registros Pblicos el
testamento.
(11) Salvo que:
a) Las retenciones efectuadas y aplicadas por los contribuyentes a los pagos a cuenta mensuales, cubrieran la
totalidad de tales pagos a cuenta.
b) Cuente con la constancia de autorizacin de suspensin de pagos a cuenta del impuesto a la renta.

los artculos 45, 46 y 49 de la Ley del la persona natural fallece. Sin embargo,
Impuesto a la Renta, para determinar el
impuesto a la renta por rentas de cuarta
categora a su cargo, segn corresponda.
c) El documento que le correspondera
emitir a la sucesin indivisa por los pagos
en especie que se realizan a su favor, a
fin de que la empresa usuaria del servicio
pueda sustentar el gasto, es el recibo
por honorarios.
CONCLUSIONES:
Tratndose del supuesto de una persona
natural que presta servicios genera-
dores de rentas de cuarta categora,
que acuerda que la contraprestacin
que recibir por tales servicios consis-
tir en sucesivas cesiones de crditos,
y quien fallece antes de que se efecte
la totalidad de dichas cesiones:
1. El cumplimiento de tal contrapresta-
cin calificar como un pago en especie.
2. En dicho supuesto, existir imposibi-
lidad de practicar retenciones por parte
del agente retenedor.
3. Los ingresos que implican dicho pago
en especie estn gravados con el im-
puesto a la renta.
4. Tales ingresos califican como rentas
de cuarta categora.
5. La sucesin indivisa se encuentra obli-
gada a realizar pagos a cuenta mensuales
por rentas de cuarta categora, respecto de
los pagos en especie que reciba, salvo que
las retenciones que le hayan efectuado y
que haya aplicado a tales pagos a cuenta,
cubran la totalidad.
6. Dicha sucesin indivisa puede aplicar
las deducciones previstas en los artculos
45, 46 y 49 de la Ley del Impuesto a
la Renta, para determinar el impuesto a
la renta por rentas de cuarta categora
a su cargo, segn corresponda.
7. El documento que le correspondera
emitir a la sucesin indivisa por los pagos
en especie que se realizan a su favor, a
fin de que la empresa usuaria del servicio
pueda sustentar el gasto, es el recibo
por honorarios.
Nuestra opinin
Carlos Alexis Camacho Villaflor(*)
Como hemos visto, a travs del Informe
N 064-2017-SUNAT/5D0000, la Ad-
ministracin Tributaria dio respuesta
a una serie de interrogantes respecto
de servicios generadores de rentas de
cuarta categora cuya contraprestacin
es recibida a travs sucesivas cesiones
de crditos; siendo que antes de que se
efecte la totalidad de dichas cesiones,
OPININ DE LA SUNAT
centraremos nuestra opinin en lo se-
alado por la Sunat sobre la naturaleza
del ingreso de la sucesin, calificndolo
como renta gravada de cuarta categora.
La Administracin Tributaria afirma que el
pago en especie recibido por la sucesin
indivisa que sustituye, en la relacin jurdica
establecida con el usuario de tales servi-
cios, a la persona natural que prest los
servicios generadores de rentas de cuarta
categora quien luego fallece, califica, para
la sucesin, como renta de cuarta categora
gravada con el Impuesto a la Renta.
La Sunat sustenta su respuesta en
los artculos 14 y 17 de la Ley del
Impuesto a la Renta y en el Informe
N 160-2016-SUNAT/5D0000.
Antes de entrar al anlisis de la respuesta
de la Sunat tengamos claro lo siguiente;
de quin o quin percibe el ingreso y a
ttulo de que lo percibe.
Segn el caso planteado la persona natural
muere antes de recibir el pago por sus
servicios, pago que se hace va cesin de
crditos; por tanto, como es evidente, el
ingreso no lo percibe el causante, el ingreso
entonces lo percibe la sucesin.
Ahora bien, a ttulo de qu lo recibe la
sucesin, no podramos sostener que lo
percibe por la contraprestacin de un
servicio, el servicio lo prest el causante, lo
recibe la sucesin porque de conformidad
con el Cdigo Civil, como lo veremos ms
adelante, al fallecimiento del causante, los
derechos de este se transfieren a la suce-
sin como parte de la masa hereditaria,
entonces esta lo recibe a ttulo gratuito
por causa de muerte.
Teniendo presente lo sealado en los p-
rrafos anteriores, adentrmonos al caso.
Si bien de conformidad con los artculos
14 y 17 de la Ley del Impuesto a la Renta,
la sucesiones indivisas son contribuyentes
del Impuesto a la Renta y adems las rentas
de las sucesiones indivisas se reputan,
para los fines del impuesto, como de una
persona natural hasta el momento en que
se dicte la declaratoria de herederos o se
inscriba en los Registros Pblicos el testa-
mento, la conclusin a la que llega no est
libre de discusin. Desde nuestro punto
de vista, tales artculos deben entenderse
en el sentido de que la sucesin intestada
deber tributar por las rentas generadas
por la masa hereditaria que corresponden
a dicha sucesin.
Por ejemplo, si el causante deja como
parte de su herencia un predio y este es
explotado va alquiler, el contribuyente
(*) Abogado por la Pontificia Universidad Catlica del Per con segunda especialidad en Derecho Tributario y
estudios de maestra en Derecho Tributario en la misma universidad. Exasesor en Tributos Internos del Tribunal
Fiscal y actual abogado del Estudio Solari, Dauriol & Asociados Abogados.
CONTADORES & EMPRESAS / N 307
17
del impuesto ser la sucesin intestada
hasta que no se inscriba en Registros
Pblicos el testamento o no se efecte
la declaratoria de herederos, a partir de
lo cual cada heredero deber tributar
por la parte que le corresponde, pues se
trata de una renta generada por bienes
de la sucesin y por tanto por esta. Por
su parte, la acreencia que tendra la
sucesin por servicios prestados por el
causante, no es una renta generada por
la sucesin, es un derecho que forma
parte de la herencia de los sucesores.
Ntese que los artculos sealados hacen
referencia al contribuyente del impuesto
sealando como y/o quien paga las
rentas de las sucesiones; es decir, ambos
artculos parten de la premisa de que
existe una renta gravada y sirven para de-
terminar si un ingreso est o no gravado.
En ese contexto, creemos que lo pri-
mero que debi analizar la Sunat es la
naturaleza de la transmisin del derecho
de cobro a los sucesores, luego de ello
analizar si esta calificaba como renta
gravada, pues como lo hemos indicado,
los artculos que utiliza para su sustento
no estn referidos al mbito de aplica-
cin del impuesto, sino al sujeto del
impuesto, un anlisis que se hace con
posterioridad a determinar si un ingreso
est gravado o no.
De conformidad con el artculo 660 del
Cdigo Civil, desde el momento de la
muerte de una persona, los bienes, de-
rechos y obligaciones que constituyen la
herencia se trasmiten a sus sucesores. Lo
que quiere decir que la sucesin tomar
la posicin como propietario, acreedor y
deudor, segn corresponda, que antes
ostentaba el causante.
En ese sentido, el derecho de cobro que
tena una persona natural al momento
de fallecer formar parte de la masa
hereditaria de sus sucesores, en otras
palabras, es una herencia, es decir una
transferencia a ttulo gratuito a causa
de fallecimiento en favor de la sucesin.
Ahora bien, estando a las normas que
regulan el mbito de aplicacin del Im-
puesto a la Renta, existen tres teoras
recogidas por nuestra legislacin que
sirven para identificar cuando nos en-
contramos frente a un ingreso gravado;
la Teora de Renta Producto, la Teora
de Flujo de Riqueza y la Teora de In-
cremento ms Consumo.
En el caso de las personas naturales (que
no realizan actividad empresarial) la Ley
del Impuesto a la Renta ha adoptado de
manera general el concepto de Renta
A-15
18 ASESORA TRIBUTARIA
Producto(12) y, excepcionalmente, solo en
los casos expresamente sealados en la Ley
(enajenacin de inmuebles y acciones) el
concepto de Flujo de Riqueza(13).
La Teora de la Renta Producto exige
que la renta provenga de una fuente
durable y susceptible de generar ingresos
peridicos, por lo que por definicin se
excluyen los ingresos eventuales, como
son los obtenidos a ttulo gratuito por
causa de muerte.
As lo ha entendido el Tribunal Fiscal
cuando en las Resoluciones Ns 17989-
8-2012, 049952-2012 y 03205-4-2005,
entre otras, ha sealado que bajo dicha
teora, renta es la utilidad o ganancia sus-
ceptible de obtenerse peridicamente
de una fuente ms o menos durable en
estado de explotacin, de tal manera que
los ingresos eventuales no quedan com-
prendidos dentro del campo del impuesto.
Con relacin a la Teora de Flujo de
Riqueza, en la Resolucin N 18121-9-
2013, el Tribunal Fiscal ha mencionado
como actividades que generan rentas
dentro de esta teora a las siguientes:
a) las ganancias de capital realizadas,
originadas en la realizacin de bienes
patrimoniales, en tanto la realizacin
de esos bienes no sea el objeto de una
actividad lucrativa habitual; b) los in-
gresos por actividades accidentales, ori-
ginados por una habilitacin transitoria
y eventual de una fuente productora,
o sea que provienen de actos acciden-
tales que no implican una organizacin
de actividades con el mismo fin; c) los
Ingresos eventuales, cuya produccin
depende de un factor aleatorio, ajeno
a la voluntad de quien lo obtiene, tales
como los premios de lotera y los juegos
de azar. No hay periodicidad ni habi-
litacin racional de fuente, de modo
que no podran caber en el concepto
de Renta Producto; y d) los ingresos a
ttulo gratuito, que comprende tanto
las transmisiones gratuitas por acto
entre vivos (regalos, donaciones) como
las transmisiones por causa de muerte
(legados, herencias).
Estando a lo expuesto, el derecho de la suce-
sin al cobro de la acreencia del causante es
un derecho que forma parte de la herencia,
y el ingreso por este pago es un ingreso a
ttulo gratuito por causa de muerte a favor
de los sucesores, por lo que desde nuestro
punto de vista al no encontrase dentro del
mbito de aplicacin (no se encuentra dentro
de la teora Renta Producto) no es un ingreso
gravado para la sucesin.
A mayor abundamiento, remitmonos
al artculo 33 de la Ley del Impuesto a la
Renta, el mismo que seala que son rentas
de cuarta categora el ejercicio individual,
de cualquier profesin, arte, ciencia, oficio
o actividades no incluidas expresamente
A-16 1ra. quincena - Agosto 2017
en la tercera categora y el desempeo no son deducibles para la determina-
de funciones de director de empresas, cin de la renta imponible de tercera
sndico, mandatario, gestor de negocios, categora los gastos cuya documenta-
albacea y actividades similares, incluyendo cin sustentatoria no cumpla con los
el desempeo de las funciones del regidor requisitos y caractersticas mnimos
municipal o consejero regional, por las establecidos por el Reglamento de
cuales perciban dietas. Comprobantes de Pago.
Por tanto, toda vez que el ingreso de ()
la sucesin provendra de una trans-
misin gratuita por causa de muerte, Que en tal sentido, sern deducibles
tampoco calificara como una renta de para efecto del Impuesto a la Renta
cuarta categora para sucesin, pues si los gastos que se encuentren sus-
tentados en comprobantes de pago
quisiramos decir que es una renta de
emitidos de conformidad con las dis-
cuarta categora debera porvenir de un
posiciones establecidas en el Regla-
servicio prestado por la sucesin.
mento de Comprobantes de Pago,
En este punto es necesario hacer notar
debiendo precisarse que la referida
que el causante no ha percibido la re-
exigencia ser oponible a aquellos
tribucin, por tanto, de acuerdo con
gastos relacionados a operaciones
el inciso d) del artculo 57 de la Ley del
respecto de las cuales exista la obli-
Impuesto a la Renta no ha generado
gacin de emitir el comprobante
ninguna renta, por tanto no ha nacido
ninguna obligacin tributaria que se de pago respectivo, caso contrario
trasmita a los sucesores. Distinto sera el sustento del desembolso podr
el caso en el que, en vida, el causante efectuarse con otros documentos
hubiera percibido la retribucin antes que sustenten la contabilidad y/o
de su muerte y existiera un impuesto que se encuentren relacionados con
por pagar por dicho ingreso, en cuyo hechos susceptibles de generar obli-
caso la sucesin s sera la obligada al gaciones tributarias conforme con el
pago por dicho impuesto, en calidad de criterio establecido en la Resolucin
responsable, conforme con el artculo 17 del Tribunal Fiscal N 1377-1-2007.
del Cdigo Tributario, ms no en calidad De acuerdo con el artculo 1 del Regla-
de contribuyente, pues no es ella la que mento de Comprobantes de Pago, el
habra realizado el hecho gravado. comprobante de pago es un documento
Estando a lo expuesto en el caso planteado, que acredita la transferencia de bienes, la
tampoco creemos que la sucesin tenga entrega en uso o la prestacin de servicios,
la obligacin de efectuar pago a cuenta siendo que el artculo 6 del mencionado
alguno por la cesin de los crditos a esta reglamento dispone que, estn obligados
o de emitir un recibo por honorarios. a emitir comprobantes de pago entre
otras, las sucesiones indivisas que presten
Entonces, surge la pregunta cmo se servicios, entendindose como tales a toda
sustenta documentariamente el gasto accin o prestacin a favor de un tercero,
por el pago a la sucesin, si de confor- a ttulo gratuito u oneroso.
midad con el inciso j) del artculo 44 de
la Ley del Impuesto a la Renta no son As, toda vez que el pago a la sucesin no
deducibles para la determinacin de la se origina en la prestacin de un servicio
renta neta, los gastos cuya documen- por parte de esta, sino en la transmisin
tacin sustentatoria no cumpla con por causa de muerte (siendo adems que
los requisitos y caractersticas mnimas no se encuentra gravada conforme a lo
establecidos por el Reglamento de Com- que hemos sostenido antes y tampoco fue
probantes de Pago? ingreso del causante, pues no lo percibi);
no existe la obligacin de sucesin de
Sobre el particular, el Tribunal Fiscal,
emitir comprobante de pago y por tanto,
entre otras, en la Resolucin N 18696-
asumiendo que el gasto cumple con la
10-2011 ha sealado lo siguiente:
causalidad, no se requiere del mismo para
Que por su parte, el inciso j) del sustentar el gasto, pudiendo sustentarse
artculo 44 de la citada ley seala que con otro documento.
(12) A nivel jurisprudencial, el Tribunal Fiscal, citando a Roque Garcia Mullin, en la Resolucin N 18121-9-2013, en-
tre otras, ha sealado que en el criterio de Renta Producto subyace una concepcin de renta de tipo econmico
y objetivo, entendiendo como tal el producto peridico que proviene de una fuente durable en estado de explo-
tacin. Por consiguiente, solo son categorizables como rentas los enriquecimientos que tienen las siguientes
caractersticas: a) sean un producto; b) provengan de una fuente; c) sean peridicos; y d) la fuente haya sido
puesta en explotacin.
(13) A diferencia de la Teora de la Renta Producto, en la Teora de Flujo de Riqueza no resulta relevante que la
renta provenga de una fuente durable; para esta teora basta que exista un trnsito (flujo) de la renta desde
terceros; es decir, para la Teora de Flujo de Riqueza califica como renta gravada el enriquecimiento que fluye
desde terceros al contribuyente. A nivel jurisprudencial, tambin en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 18121-
9-2013, el Tribunal Fiscal ha sealado que la Teora de Flujo de Riqueza considera como renta a la totalidad de
los enriquecimientos provenientes de terceros, es decir, el total de los flujos de riqueza que desde los terceros
fluye hacia el contribuyente en un periodo dado, siendo que incluye a los ingresos categorizables en el concepto
de Renta Producto.
 ASESORA TRIBUTARIA 19

INFORME PRCTICO
Procedimiento de ingreso como recaudacin -
Resolucin de Superintendencia N 184-2017/SUNAT
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

Pedro CASTILLO CALDERN(*)

RESUMEN EJECUTIVO

C omo es de conocimiento, mediante el Texto nico Ordenado (TUO)

del Decreto Legislativo N 940, aprobado por el Decreto Supremo
N 155-2004-EF y normas modificatorias (en adelante, la Ley), se regula el
Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias (en adelante, el Sistema) cuya
finalidad es generar fondos, a travs de depsitos realizados por los sujetos
obligados en las cuentas abiertas en el Banco de la Nacin, destinados a ase-
gurar el pago de las deudas tributarias del titular de dichas cuentas, habin-
dose aprobado disposiciones para su aplicacin mediante las Resoluciones de
Superintendencia Ns 183-2004/Sunat, y 375-2013/Sunat.

El numeral 9.3 del artculo 9 de la Ley seala las causales por las cuales el
Banco de la Nacin ingresar como recaudacin los montos depositados en
las cuentas de detracciones de conformidad con el procedimiento que esta-
blezca la Sunat, cuando respecto del titular de la cuenta se presenten cualquie-
ra de las situaciones descritas en dicha norma.

En ese sentido, recientemente, mediante la Resolucin de Superintendencia

N 184-2017/Sunat, se ha regulado el procedimiento de ingreso como recauda-
cin de los fondos depositados en la cuenta de detracciones, cuando respecto
del titular de la cuenta se detecte que ha incurrido en alguna de las causales
que dan lugar al inicio de dicho procedimiento.

I. ASPECTOS GENERALES b) Tenga la condicin de domicilio fiscal

1. El presente procedimiento es aplicable
a los titulares de las cuentas compren-
didos en el Sistema de acuerdo con lo
dispuesto en la Ley y en las Resoluciones de
Superintendencia Ns 183-2004/Sunat, 266-
2004/Sunat, 073-2006/Sunat y 057-2007/
Sunat.
2. A continuacin sealaremos las causales
reguladas en el numeral 9.3 del artculo
9 de la Ley, por las cuales el Banco de la
Nacin ingresar como recaudacin los
montos depositados en las cuentas de
detracciones:
a) Las declaraciones presentadas que con-
tengan informacin no consistente con
las operaciones por las cuales se hubie-
ra efectuado el depsito, excluyendo
las operaciones a que se refiere el inciso
c) del artculo 3 de la Ley(1).
no habido de acuerdo con las normas
vigentes.
c) No comparecer ante la Administracin
Tributaria o comparecer fuera del pla-
zo establecido para ello, siempre que
la comparecencia est vinculada con
obligaciones tributarias del titular de la
cuenta.
d) Haber incurrido en cualquiera de las in-
fracciones contempladas en el numeral
1 del artculo 174, numeral 1 del artcu-
lo 175, numeral 1 del artculo 176, nu-
meral 1 del artculo 177 o numeral 1
del artculo 178 del Cdigo Tributario.
A efectos de lo dispuesto en los incisos mencio-
nados, se considerar que el titular de la cuenta
ha incurrido en las infracciones o situaciones
sealadas en los incisos a) al d) con la sola
deteccin o verificacin por parte de la Admi-
nistracin Tributaria, aun cuando no se hubiera

(*) Contador Pblico por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributacin por la Pontificia Universidad Catlica del Per. Exasesor
tributario del Informativo Caballero Bustamante-Thomson Reuters. Exasistente contable-tributario del staff de contadores de la Corpo-
racin Falabella. Exasesor tributario de la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administracin Tributaria-Sunat.
(1) El traslado de bienes fuera del Centro de Produccin, as como desde cualquier zona geogrfica que goce de beneficios tributarios hacia
el resto del pas, cuando dicho traslado no se origine en una operacin de venta. Se encuentra comprendido en el presente inciso el
traslado de bienes realizado por emisor itinerante de comprobantes de pago.

CONTADORES & EMPRESAS / N 307 A-17

20 ASESORA TRIBUTARIA
emitido la resolucin correspondiente,
de ser el caso.
Los montos ingresados como recauda-
cin sern destinados al pago de las
deudas tributarias y las costas y gastos,
cuyo vencimiento, fecha de comisin de
la infraccin o deteccin de ser el caso,
as como la generacin de las costas y
gastos, se produzca con anterioridad
o posterioridad a la realizacin de los
depsitos correspondientes.
II. PROCEDIMIENTO DE INGRESO COMO
RECAUDACIN
Mediante la Resolucin de Superinten-
dencia N 184-2017/Sunat se aprueba
el procedimiento de ingreso como re-
caudacin de los fondos depositados en
la cuenta de detracciones, en la cual se
regula la presentacin del Formulario Vir-
tual N 4702 - Solicitud de Descargo de
Causales de Ingreso como Recaudacin
Recaudacin.
El presente procedimiento cuenta con
las siguientes etapas:
1. Inicio del procedimiento
a) El procedimiento se inicia con la
notificacin de la comunicacin al
titular de la cuenta
La comunicacin debe contener los
siguientes datos mnimos:
- Apellidos y nombre(s) o deno-
minacin o razn social.
- Nmero de RUC.
- Nmero de la cuenta de de-
tracciones del Banco de la
Nacin.
- Detalle de la(s) causal(es) que
da(n) lugar al procedimiento.
Tratndose de la causal regulada
en el inciso a) del numeral 9.3 del
artculo 9 de la Ley, en la comu-
nicacin se indica, adems, la es-
tructura del archivo denominado
Cuadro Asociador que el titular
de la cuenta puede adjuntar al
Formulario Virtual N 4702.
- Plazo y forma para la presen-
tacin de los descargos contra
la(s) causal(es) imputada(s).
b) La comunicacin puede ser notifi-
cada por la Sunat
- A travs de Notificaciones SOL:
En este caso la notificacin se
realiza el ltimo da hbil de
cada semana, de acuerdo con lo
dispuesto en el numeral 4.2 del
artculo 4 de la Resolucin de Su-
perintendencia N 014-2008/SU-
NAT y normas modificatorias(2).
A-18 1ra. quincena - Agosto 2017
- Por medio de cualquiera de las cuenta puede adjuntar al Formulario
formas sealadas en los incisos Virtual N 4702 un archivo denomi-
a) y c) del artculo 104 del C- nado Cuadro Asociador, en el que
digo Tributario(3). consigne la informacin referida al
registro de ventas y a las constancias
2. Presentacin de descargos de detraccin del perodo evaluado.
El descargo respecto de la comunicacin El referido archivo debe haber sido
puede ser formulado por el titular de elaborado de acuerdo a la estructura
la cuenta dentro del plazo de diez (10) que se indique en la comunicacin.
das hbiles contado a partir de la fecha De no cumplir con dicha estruc-
en que surte efecto la notificacin de tura, el sistema emite un mensaje
la comunicacin; al respecto, se debe indicando que por ese motivo el
observar lo siguiente: archivo no puede ser adjuntado al
formulario.
a) Cuando la notificacin de la co-
municacin se realiza va notifica- Una vez presentado el Formulario
ciones SOL, los descargos se deben Virtual N 4702, la Sunat emite una
presentar en Sunat Virtual a travs constancia de presentacin, la cual
de Sunat Operaciones en Lnea, de- es depositada en el buzn electr-
biendo el titular de la cuenta: nico del titular de la cuenta.
En el mencionado formulario figura
- Ingresar a Trmites y Consultas el correo electrnico de la Sunat, al
de Sunat Operaciones en Lnea cual el titular de la cuenta puede
utilizando su Cdigo de usua- remitir archivos, cuya extensin
rio y su clave SOL. corresponda a la de formato de
- Ubicar la opcin Otras declara- documento porttil (PDF), que
contengan copias de escritos y/o
ciones y solicitudes
solicitudes, luego ac-
ceder a Descargo de Causales
documentos que considere nece-
sarios para sustentar sus descargos,
de Ingreso como Recaudacin
debiendo indicar el nmero de la
e ingresar al Formulario Virtual
comunicacin y el nmero de orden
N 4702 - Solicitud de Des-
del Formulario Virtual N 4702
cargo de Causales de Ingreso
presentado.
como Recaudacin (ver fotos
Ns 1 y 2). El titular de la cuenta que por ra-
zones de caso fortuito o fuerza
- Registrar el nmero de la co- mayor presentadas el ltimo da
municacin y el sustento de la del plazo est imposibilitado de pre-
inexistencia de la(s) causal(es) sentar sus descargos conforme a lo
que da(n) lugar al procedi- dispuesto en este numeral puede
miento (ver foto N 2 ). presentarlos el da hbil siguiente
Tratndose de la causal regulada en la forma sealada en este nu-
en el inciso a) del numeral 9.3 del meral o en la forma consignada en
artculo 9 de la Ley, el titular de la el siguiente numeral.
(2) 4.2 Tratndose del procedimiento N 6 del anexo, la Sunat realizar el depsito de la copia del documento o
ejemplar del documento electrnico que contenga la comunicacin, la constancia de resultado o la resolucin
de intendencia u oficina zonal, segn corresponda, nicamente el ltimo da hbil de cada semana.
(3) a) Por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certificacin de la
negativa a la recepcin efectuada por el encargado de la diligencia.
El acuse de recibo deber contener, como mnimo:
(i) Apellidos y nombres, denominacin o razn social del deudor tributario.
(ii) Nmero de RUC del deudor tributario o nmero del documento de identificacin que corresponda.
(iii) Nmero de documento que se notifica.
(iv) Nombre de quien recibe y su firma, o la constancia de la negativa.
(v) Fecha en que se realiza la notificacin.
La notificacin efectuada por medio de este inciso, as como la contemplada en el inciso f), efectuada en
el domicilio fiscal, se considera vlida mientras el deudor tributario no haya comunicado el cambio del
mencionado domicilio.
La notificacin con certificacin de la negativa a la recepcin se entiende realizada cuando el deudor
tributario o tercero a quien est dirigida la notificacin o cualquier persona mayor de edad y capaz que
se encuentre en el domicilio fiscal del destinatario rechace la recepcin del documento que se pretende
notificar o, recibindolo, se niegue a suscribir la constancia respectiva y/o no proporciona sus datos de
identificacin, sin que sea relevante el motivo de rechazo alegado.
c) Por constancia administrativa, cuando por cualquier circunstancia el deudor tributario, su representante o
apoderado, se haga presente en las oficinas de la Administracin Tributaria.
El acuse de la notificacin por constancia administrativa deber contener, como mnimo, los datos indicados
en el segundo prrafo del inciso a) y sealar que se utiliz esta forma de notificacin.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 21

FOTO N 1

FOTO N 2

CONTADORES & EMPRESAS / N 307 A-19

22 ASESORA TRIBUTARIA
b) Si la notificacin de la comunicacin
se realiza de acuerdo con lo sealado
en los incisos a) y c) del artculo 104
del Cdigo Tributario
Tributario, el titular de la
cuenta debe presentar sus descargos
en cualquier centro de servicios al
contribuyente a nivel nacional a
travs de un escrito firmado por l
o su representante legal, el cual debe
contener la siguiente informacin:
Apellidos y nombre(s) o deno-
minacin o razn social.
Nmero de RUC.
Nmero de la comunicacin.
Sustento de la inexistencia de
la(s) causal(es) que da(n) lugar
al procedimiento.
A dicho escrito el titular de la cuenta
puede adjuntar copias de los docu-
mentos que considere necesarios
para sustentar sus descargos.
La copia del escrito presentado, de-
vuelta con la firma del funcionario
responsable y el sello de recepcin
de la Sunat, constituye la constancia
de presentacin.
3. Conclusin del procedimiento
a) Dentro del plazo de veinte (20) das
hbiles siguientes a la fecha en que
vence el plazo establecido para la
presentacin de los descargos, la
Sunat concluye el procedimiento
con la notificacin de los siguientes
actos administrativos:
- Constancia de resultado. Se
emite cuando la evaluacin
A-20 1ra. quincena - Agosto 2017
FOTO N 3
realizada determina la inexis-
tencia de la(s) causal(es)
imputada(s), por lo que se
declara procedente la soli-
citud de descargo y no se
dispone el ingreso como re-
caudacin de los fondos de-
positados en la cuenta de
detracciones.
- Resolucin de intendencia o de
oficina zonal. Se emite cuando
la evaluacin realizada confir-
ma la existencia de la causal o
de al menos una de las causa-
les imputadas, debido a que el
titular de la cuenta no desvir-
tu de forma suficiente dichas
imputaciones, por lo que se
declara improcedente la solici-
tud de descargo y se dispone
el ingreso como recaudacin
de los fondos depositados en
la cuenta de detracciones.
Estas resoluciones tambin se
emiten cuando el titular de la
cuenta no presenta descargo
alguno contra la(s) causal(es)
imputada(s), motivo por el
cual se dispone el ingreso
como recaudacin de los fon-
dos depositados en la cuenta
de detracciones.
b) La notificacin de estos actos se
realiza a travs de las formas de
notificacin sealadas en el inciso
b) del Inicio del Procedimiento. Para
tal efecto, la Sunat utilizar la misma
forma de notificacin empleada para
notificar la comunicacin.
c) La notificacin que se realice a travs
de notificaciones SOL se efecta
en la oportunidad sealada en el
numeral 1) del inciso b) del Inicio
del Procedimiento.
d) La Sunat comunica al Banco de
la Nacin los importes que deben
ser ingresados como recaudacin,
respecto de aquellas resoluciones
notificadas a los titulares de las
cuentas.
cuentas
III. ENTRADA EN VIGENC IA DEL
PROCEDIMIENTO
El presente procedimiento es aplicable
a partir del 7 de agosto de 2017 para
aquellos titulares de cuentas que per-
tenezcan al directorio de principales
contribuyentes de la Intendencia Lima o
al directorio de la Intendencia de Princi-
pales Contribuyentes Nacionales.
Asimismo, es aplicable a partir del 7
de agosto para el resto de titulares de
cuentas a nivel nacional, salvo cuando
la notificacin de la comunicacin se
realiza va notificaciones SOL, lo cual
entra en vigencia el 1 de octubre de
2017.
Para los titulares de cuentas sealados
en el prrafo anterior, a quienes les sea
notificada la comunicacin a travs de
notificaciones SOL, a partir del 7 de
agosto de 2017, pueden presentar sus
descargos dentro del plazo de diez (10)
das hbiles en cualquier centro de ser-
vicios al contribuyente a nivel nacional,
hasta el 30 de setiembre de 2017.
 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 23

CASOS PRCTICOS

El crdito fiscal en la utilizacin de servicios

Raul ABRIL ORTIZ(*)
INTRODUCCIN

L a globalizacin y la competitividad, en un mercado abierto al mundo como el peruano, obligan a los em-
presarios a buscar las mejores ofertas de servicios, tomando como referencia costo y calidad.
Ante ello, en ocasiones acuden a servicios brindados por proveedores no domiciliados, obligndose al pago
del IGV por utilizacin de servicios.
En los casos prcticos desarrollados a continuacin se abordan diversas situaciones en las que un contri-
buyente domiciliado se encuentra cuando recibe un servicio brindado por un no domiciliado, respecto de su
obligacin con el IGV.

ANLISIS PREVIO ltimo impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes

Para desarrollar los casos prcticos, es importante primero
acudir a lo que seala la Ley y el Reglamento del IGV respecto
de la utilizacin de servicios.
En ese sentido, nos remitimos al inciso b) del artculo 1 de la
Ley del IGV, el cual seala que la prestacin o utilizacin de
servicios en el pas se encuentra gravado con dicho impuesto.
Por su parte, el numeral 1 del inciso c) del artculo 3 de la
referida ley, define a los servicios de la siguiente manera:
muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero.
Ahora bien, el lugar en que se pague la retribucin tiene
alguna incidencia en la determinacin de la afectacin con
el impuesto del servicio recibido?
Al respecto, el inciso b) del numeral 1 del artculo 2 del Regla-
mento de la Ley del IGV establece que se encuentran gravados
con dicho impuesto, los servicios prestados o utilizados en el
pas, independientemente del lugar en que se pague o se perciba
la contraprestacin, y del lugar donde se celebre el contrato.

Toda prestacin que una persona realiza para otra y El mismo inciso agrega que se considera que el servicio es
por la cual percibe una retribucin o ingreso que se utilizado en el pas, cuando siendo prestado por un sujeto no
considere renta de tercera categora para los efectos del domiciliado, es consumido o empleado en territorio nacional.
Impuesto a la Renta, an cuando no est afecto a este Podemos resumir estos conceptos en el siguiente cuadro:

Se presta el servicio en el exterior

Se consume o se emplea
Gravado con el IGV
en territorio nacional
Utilizacin Se presta el servicio en el pas
de servicios
(no domici- Se presta el servicio en el exterior
liados) Se consume o se emplea
No gravado con el IGV
en el exterior Se presta el servicio en el pas

De esta forma podemos notar de que sin importar la ubicacin En conclusin, cuando se reciba un servicio por parte de
geogrfica en la que se preste el servicio ni el lugar donde se un no domiciliado, se debe evaluar el lugar donde se utiliza
pague o perciba la contraprestacin, se encontrar gravado con dicho servicio.
el IGV siempre que su utilizacin se de en territorio nacional.

Comisiones abonadas por servicios brindados en el exterior

Caso:
La empresa El Reencuentro S.A.C., cuya gerente general
es la seorita Roxana Castro, se dedica a la organizacin
de eventos sociales. El trabajo consiste en encontrar y
contactar amistades que con el paso de los aos se deja-
ron de ver y reunirlos en un evento.
La seorita Castro ha recibido el encargo de un grupo
de amigas de buscar, contactar y traer a la seora Karina
Castillo, una de sus amigas que se encuentra radicando
en la ciudad de Madrid, Espaa.
Para cumplir con el trabajo encomendado, la seorita
Castro ha contactado los servicios de un buscador de
personas en Madrid, cuyo trabajo culminara en el mo-
mento en que la seora Castillo arribe al aeropuerto del
Callao, momento en el cual se cancelar al buscaperso-
nas en Madrid el importe acordado.
(*) Contador Pblico Colegiado por la Universidad Nacional del Callao-UNAC. Ase-
sor tributario en Contadores & Empresas. Exasesor tributario de la Divisin Cen-
tral de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Admi-
nistracin Tributaria-Sunat. Asesor y consultor en temas tributarios y contables.

CONTADORES & EMPRESAS / N 307 A-21

24 ASESORA TRIBUTARIA
Por la naturaleza misma de la operacin y la necesidad de
El Reencuentro S.A.C., se ha pactado que de nada sirve
solo encontrar o ubicar a la seora Castillo; el servicio
consiste en convencerla, persuadirla y lograr una fecha
para que viaje a Per y pueda arribar a nuestro pas.
Nos hacen la siguiente consulta:
El servicio operado por el buscador de personas se en-
cuentra gravado con el IGV?
Solucin
Como ya hemos sealado en el anlisis previo, debemos
considerar que un servicio es utilizado en el pas, cuando
siendo prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido
o empleado en territorio nacional.
En ese sentido, para considerar que un servicio es utilizado
en el pas, no resulta de vital importancia determinar el lugar
en el que se brinda el servicio, la celebracin del contrato, ni
el pago de la retribucin, tan solo basta que se cumplan las
dos condiciones siguientes:
Que el servicio sea consumido o utilizado en el pas; y
Que el servicio sea prestado por un sujeto no domiciliado
en el pas
Al respecto, la Ley del IGV y su reglamento establecen diversas
definiciones, pero no sealan especficamente qu se debe
entender por el trmino consumido o empleado, sino que
solamente sealan una excepcin, indicando que:
No se consideran utilizados en el pas aquellos servicios de
ejecucin inmediata que por su naturaleza se consumen
ntegramente en el exterior ni los servicios de reparacin
y mantenimiento de naves y aeronaves y otros medios de
transporte prestados en el exterior.
Al respecto podemos considerar los alcances establecidos
como jurisprudencia de observancia obligatoria por el Tribunal
Fiscal en su Resolucin N 001-2-2000.
Curso brindado ntegramente en el exterior
Caso:
La empresa Carnitas Per S.A.C., que posee un camal
y se dedica a la venta de cortes de ganado vacuno, ha
decidido enviar a su empleado, el seor Ral Amsquita,
supervisor del rea de cortes del camal, a un curso a la
ciudad de Mendoza en Argentina.
El curso durar dos semanas y ser brindado ntegramen-
te en el exterior.
Nos consultan si es que dicha capacitacin se encuentra
gravada con el IGV.
Solucin:
Para determinar si nos encontramos ante un servicio gravado
con el IGV, hemos sealado anteriormente que debe evaluarse
si el servicio recibido de parte de un no domiciliado ha sido
consumido o empleado en el territorio nacional, para lo
cual obtiene una importancia preponderante el lugar geo-
grfico donde se realiza la ejecucin inmediata del referido
servicio.
A-22 1ra. quincena - Agosto 2017
La referida resolucin dispone la necesidad de efectuar eva-
luaciones de cada caso concreto a fin de determinar dnde
se considera utilizado econmicamente el servicio (aprove-
chado), pues debe tenerse en cuenta el tipo de operacin
realizada, as como los acuerdos adoptados entre las partes
y las situaciones particulares que se presenten en cada caso.
Por otro lado, la Resolucin N 225-5-2000 se ha pronunciado
al respecto, por un caso diferente al planteado en nuestro
enunciado, pero que nos puede servir para comprender qu
es lo que el legislador quiere dar a entender con el hecho de
que el consumo del servicio se debe dar en territorio nacional.
Al respecto, el Tribunal Fiscal seal que el modo de establecer
si un servicio es utilizado en el pas, es decir, si es consumido
o empleado en el territorio nacional, es en funcin del lugar
donde el usuario el que contrat el servicio llevar a cabo el
primer acto de disposicin del mismo.
Por lo tanto, concluimos en que para resolver este caso, se
debe evaluar si es que el servicio es consumido o empleado
en el territorio nacional, para lo cual se debe considerar, las
condiciones contractuales, las que nos permitirn establecer
el lugar dnde se lleva a cabo el primer acto de disposicin
del servicio.
Como se ha sealado en el enunciado, El Reencuentro S.A.C.
basa sus servicios en traer a la persona que uno le solicite en
un evento que ellos mismos organizan, para ello, es imperativo
que la persona pueda arribar a nuestro pas, por lo tanto, si
contacta a un busca personas, lo hace con el objeto de que
la persona buscada arribe a territorio nacional, momento en
el cual, se considerar cumplido el servicio.
Por lo tanto, en la medida que el servicio brindado culmina en
el momento en que la seora llega a nuestro pas, podemos
afirmar que la utilizacin del mismo se dar en territorio na-
cional, por lo tanto el servicio se encontrar gravado con el
IGV, debiendo efectuar el pago del mismo con el Formulario
N 1662 (Gua para pagos varios) con el cdigo 1042 IGV-
SERV.PREST. NO DOMICILIADOS.
Para el caso expuesto el servicio de capacitacin brindado en
Argentina es realizado en dicho pas y por su propia naturaleza
se consume de manera ntegra en el lugar en el que se dicta
dicha capacitacin (Argentina).
Y si bien es cierto, el conocimiento adquirido por el seor Amsquita
se aplicar en la empresa que tiene sus instalaciones en territorio
nacional, no podemos sealar que la ejecucin inmediata del
mismo se da en el Per, sino por el contrario se da en Argentina.
Normalmente surgen dudas respecto de la utilizacin de
servicios en este tipo de desembolsos, algunas voces ase-
guran que el hecho de que los conocimientos adquiridos en
el exterior sern aplicados en el Per, puede definir al servicio
como utilizado en territorio nacional.
Sin embargo, debemos tener en cuenta que el servicio co-
mienza y termina con la capacitacin en Argentina, luego
de ello, tanto el proveedor como el usuario del mismo dan
por concluida la operacin.
El hecho de que los conocimientos adquiridos puedan ser
aplicados en el pas, no implica la ejecucin inmediata del
servicio recibido en el Per, es decir, el servicio se utiliza y se
 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
consume en Argentina desde el momento en que el personal
enviado recibe la capacitacin.
Caso:
La empresa Sin Recursos S.A.C. se dedica a la capacita-
cin y orientacin vocacional, adems de ser una consul-
tora de recursos humanos, recibi en el mes de febrero
del 2017 un prstamo de una institucin financiera de la
Repblica Popular China.
Dicho prstamo asciende a US$ 250,000, que genera un
inters de US$ 20,000 y ser utilizado para construir sus
oficinas administrativas.
Tanto el prstamo como el inters fueron cancelados en
el mes de junio del 2017.
Solucin
Toda prestacin que una persona realiza para otra, por la cual
percibe una retribucin o ingreso que se considere renta de
tercera categora es considerada un servicio para la Ley del IGV.
En ese sentido, debemos acudir a lo establecido en la Ley
del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR) para determinar si
el servicio recibido en este caso, constituye renta de tercera
categora.
Al respecto, el inciso a) del artculo 28 de la LIR seala que
son rentas de tercera categora, entre otras, las derivadas del
comercio, la industria o minera; de la explotacin agrope-
cuaria, forestal, pesquera o de otros recursos naturales; de la
Servicio prestado por persona natural no domiciliada
Caso:
La empresa Qu te Importa S.A.C. se dedica a la impor-
tacin de celulares, tablets, laptops y dems artculos
tecnolgicos. Varios de estos artculos son de ltima ge-
neracin y requieren de un ingeniero de sistemas que
conozca el funcionamiento de los mismos y se encuentre
actualizado para capacitar al personal sobre las bonda-
des del producto y el uso de las funciones.
Esta empresa ha decidido tomar los servicios del ingenie-
ro Ichiro Nakasone, quien no se dedica a esta actividad,
pero por un contacto en Per se le solicit que apoye
en brindar esta capacitacin. El ingeniero viene desde el
Japn y cobrar por dicha capacitacin US$ 15,000.
El contador de la empresa nos consulta si dicha opera-
cin se encuentra gravada con el IGV.
Solucin
Como lo hemos sealado anteriormente, la Ley del IGV
considera servicios a toda prestacin a ttulo oneroso, que
se considere renta de tercera categora, a pesar de poder no
estar afecto a este ltimo impuesto.
En ese sentido, el servicio realizado por el ingeniero Ichiro
Nakasone, no califica como renta de tercera categora, en
25
Bajo ese razonamiento, la operacin evaluada en el presente
enunciado, no se encuentra gravada con el IGV.
Prstamo por parte de un no domiciliado
prestacin de servicios comerciales, industriales o de ndole
similar, como transportes, comunicaciones, sanatorios, hoteles,
depsitos, garajes, reparaciones, construcciones, bancos,
financieras, seguros, fianzas y capitalizacin; y, en general, de
cualquier otra actividad que constituya negocio habitual de
compra o produccin y venta, permuta o disposicin de bienes.
Por otro lado, el inciso e) del mismo artculo seala que son
rentas de tercera categora las dems rentas que obtengan
las personas jurdicas a que se refiere el artculo 14, entre
las cuales se encuentran las empresas unipersonales, las
sociedades y las entidades de cualquier naturaleza, consti-
tuidas en el exterior, que en cualquier forma perciban renta
de fuente peruana.
De la lectura de los prrafos anteriores podemos concluir
que se trata de servicios. Queda ver ahora si se trata de
un servicio utilizado en el pas, para lo cual, como hemos
visto en el anlisis previo del presente informe, corresponde
evaluar si el mismo es consumido o empleado en territorio
nacional.
De acuerdo con lo sealado en el enunciado, el prstamo
ser utilizado para construir sus oficinas administrativas, con
lo cual podemos sealar que en vista de que el contribuyente
utiliza el crdito (servicio de financiamiento) en el Per, se
configura la utilizacin de servicios en el pas, es decir, se
trata de una operacin gravada con el IGV.
la medida que no es derivada del comercio, la industria o
minera, etc.
Por el contrario, el pago que se le efectuar al ingeniero como
retribucin por sus servicios califica como rentas de cuarta
categora, por lo que no corresponde el pago del IGV por
utilizacin de servicios, solo corresponde efectuar la retencin
y pago por el Impuesto a la Renta.
Al respecto la Administracin Tributaria mediante el Oficio
N 453-2006, ha emitido opinin similar, tal como lo citamos
a continuacin:
() Adicionalmente, cabe manifestarle que en el caso
de servicios prestados por personas naturales no domi-
ciliadas en el pas cuya retribucin califique como rentas
de cuarta o quinta categora para efectos del Impuesto a
la Renta, no se configurar la utilizacin de servicios en el
pas y, por ende, dichos servicios no estaran gravados con
el Impuesto General a las Ventas (IGV), toda vez que solo
se configura el supuesto gravado bajo anlisis cuando la
retribucin o ingreso por la prestacin que se brinda se
considere renta de tercera categora para los efectos del
Impuesto a la Renta, aun cuando no est afecto a este
ltimo impuesto.()
CONTADORES & EMPRESAS / N 307
A-23
26 ASESORA TRIBUTARIA
Periodo en que se puede ejercer el derecho al crdito fiscal
Caso:
Infrmate Bien, empresa mexicana dedicada al rubro de
seleccin de personal, le brinda a la empresa peruana
Factor Humano S.A.C., con RUC 20549590528, una pla-
taforma mediante la cual podr acceder al servicio de
evaluaciones al personal, as como entrevistas en lnea,
para poder tomar una decisin respecto del nuevo per-
sonal a contratar.
El servicio tiene un valor de US$ 6,000 y el contrato es
desde el 1 de junio de 2017 hasta el 31 de mayo de
2018.
Con fecha 15 de junio, Factor Humano S.A.C. realiza el
pago de los US$ 6,000 por la suscripcin anual.
El 15 de agosto, el contador de Factor Humano nos con-
sulta lo siguiente:
El servicio se encuentra gravado con el IGV?
Cundo se puede ejercer el derecho a utilizar el cr-
dito fiscal?
Solucin
El servicio que presta Infrmate Bien es el de brindarnos
una plataforma mediante la cual nuestra rea de Recursos
Humanos, podr reclutar personal, facilitando el proceso de
seleccin, puesto que las evaluaciones e inclusive la entrevista
personal se pueden realizar en lnea, con lo cual Factor Hu-
mano S.A.C. tiene un significativo ahorro en tiempo y dinero.
De acuerdo con las normas citadas en los anteriores casos,
claramente se puede notar que el servicio de Infrmate Bien
es utilizado en el Per, debido a que la explotacin y consumo
se realizan en territorio nacional, por lo tanto la operacin
se encuentra gravada con el IGV.
Ahora debemos definir cundo nace la obligacin tributaria
de dicha operacin.
As pues, el artculo 4 de la Ley del IGV seala lo siguiente:
La obligacin tributaria se origina:
()
d) En la utilizacin en el pas de servicios prestados por no
domiciliados, en la fecha en que se anote el comprobante
de pago en el Registro de Compras o en la fecha en que
se pague la retribucin, lo que ocurra primero. ().
Entonces, en vista de que el enunciado no indica cundo se
efectu el registro, pero s seala cuando se realiz el pago,
asumimos que an no existe registro, por lo que la fecha de
pago ser la que determine el nacimiento de la obligacin
tributaria: 15/06/2017.
Una vez definida la fecha de nacimiento de la obligacin
tributaria, se debe revisar lo sealado en el artculo 19 de
la Ley del IGV que establece los requisitos formales para la
utilizacin del crdito fiscal:
Para ejercer el derecho al crdito fiscal, a que se refiere
el artculo anterior, se cumplirn los siguientes requisitos
formales:
()
c) Que los comprobantes de pago, notas de dbito,
los documentos emitidos por la Sunat, a los que se
refiere el inciso a), o el formulario donde conste el
A-24 1ra. quincena - Agosto 2017
pago del impuesto en la utilizacin de servicios pres-
tados por no domiciliados(1), hayan sido anotados
en cualquier momento por el sujeto del impuesto
en su Registro de Compras. El mencionado Registro
deber estar legalizado antes de su uso y reunir los
requisitos previstos en el Reglamento ().
Por otro lado, el artculo 2 de la Ley N 29215 exige que
los documentos que sustentan el crdito fiscal se anoten
por el sujeto del impuesto en su Registro de compras en las
hojas que correspondan al mes de su emisin o del pago
del impuesto, segn sea el caso, o en el que corresponda a
los doce meses siguientes, debindose ejercer en el periodo
al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante o
documento hubiese sido anotado.
Por lo tanto, en nuestro caso vamos resumiendo:
La operacin se encuentra gravada con el IGV.
El crdito fiscal se debe ejercer en el mes de anotacin
del documento que sustenta dicho crdito.
Ahora bien, de acuerdo con lo sealado anteriormente y
verificando nuestro enunciado, la fecha de nacimiento de la
obligacin de pago del IGV es en junio del 2017, debido a
que el 15 de junio se realiz el pago al proveedor.
En vista de que no se ha pagado an el impuesto, se debe
calcular el importe a pagar y los datos a consignar en la gua
para pagos varios (Formulario N 1662).
Los vencimientos de las obligaciones tributarias para los
contribuyentes cuyo ltimo dgito de RUC es el nmero 8,
del periodo junio del 2017, fue el 21 de julio.
Por lo tanto, desde el 22 de julio empiezan a correr los in-
tereses moratorios.
Para resolver el caso utilizaremos el tipo de cambio promedio
ponderado venta S/ 3.249.
Por lo tanto el servicio de US$ 6,000 convertido a soles es
de S/ 19,494.
El 18 % de S/ 19,494 es S/ 3,509.
Ahora que tenemos el importe del IGV por pagar podemos
calcular los intereses moratorios para el pago:
S/ 3,509 x 0.04 % x 25 das = S/ 35.09.
El importe de IGV a pagar el 15 de agosto es de S/ 3544.
El pago se deber realizar en una gua para pagos varios con
los siguientes datos:
Cdigo de tributo: 1041
Periodo tributario: 08/2017
Importe a pagar: S/ 3,544
Como dato importante es necesario mencionar que el im-
porte correspondiente a los intereses moratorios( S/ 35), no
podrn formar parte del crdito fiscal a tomar, debido a que
no son IGV, sino intereses, entonces, cuando el contribuyente
registre la operacin deber tomar solo S/ 3,509 de IGV
como crdito fiscal.
(1) El resaltado es nuestro.
 ASESORA TRIBUTARIA 27

Ingresos del trabajador no gravados con

el Impuesto a la Renta
TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES

RESUMEN EJECUTIVO Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

L as empresas, en el transcurso de sus actividades, suelen otorgar dinero a

sus trabajadores por diferentes conceptos y en distintos momentos. En el
presente informe el autor aborda los aspectos relacionados al Impuesto a la
Renta de quinta categora, que deben considerarse en los diversos ingresos que
podra percibir el trabajador.

I. INDEMNIZACIONES LABORALES Indemnizacin por despido arbitrario u

Las empresas, en el quehacer de sus actividades,
suelen otorgar indemnizaciones a sus trabaja-
dores por diferentes conceptos. Al respecto,
debe considerarse que el otorgamiento de una
indemnizacin laboral tiene por objeto la re-
paracin de un dao causado al trabajador;
por lo que no podra considerarse un ingreso
remunerativo para este ltimo.
Por otro lado, en el mbito tributario, el inciso
a) del tercer prrafo del artculo 18 de la Ley
del Impuesto a la Renta(1) (en adelante, la LIR)
indica que constituyen ingresos inafectos al
impuesto las indemnizaciones previstas por las
disposiciones laborales vigentes.
Asimismo, en el segundo prrafo del inciso citado
se indica que [s]e encuentran comprendidas en
la referida inafectacin, las cantidades que se
abonen, de producirse el cese del trabajador en el
marco de las alternativas previstas en el inciso b)
del artculo 88 y en la aplicacin de los programas
o ayudas a que hace referencia el artculo 147
del Decreto Legislativo N 728, Ley de Fomento
del Empleo, hasta un monto equivalente al de la
indemnizacin que correspondera al trabajador
en caso de despido injustificado.
En ese sentido, las indemnizaciones laborales
inafectas, de acuerdo a lo dispuesto en la Ley
del Impuesto a la Renta, son las siguientes:
Indemnizacin por vacaciones no gozadas
El artculo 23 del Decreto Supremo N 713
indica que esta indemnizacin es entregada por
el empleador al trabajador, en el supuesto de que
este ltimo no haya disfrutado de su descanso
vacacional dentro de los doce meses siguientes
a aquel en el que adquiri el derecho al goce
de vacaciones por treinta (30) das calendario.
El pago de esta indemnizacin ser equivalente
a la remuneracin mensual que el trabajador se
encuentre percibiendo en la oportunidad en que
se efecte el pago.
hostilidad
Segn el artculo 34 del Decreto Supremo
N 003-97-TR(3), la indemnizacin por despido
arbitrario debe pagarse cuando un trabajador
ha sido cesado por su empleador sin una causa
justa o sin que esta se haya podido demostrar
en juicio.
Tambin corresponder el pago de una indem-
nizacin por despido arbitrario, cuando as lo
demande el trabajador que se considere hosti-
lizado, y hubiere optado por la terminacin del
contrato de trabajo.
En ese sentido el monto a indemnizar ser fijado
en funcin al tipo de contrato del trabajador y
el tiempo de servicios prestados. As se tienen
las siguientes situaciones:
- Trabajador con contrato a plazo indetermi-
nado
La indemnizacin por despido arbitrario es
equivalente a una remuneracin y media
ordinaria mensual por cada ao completo de
servicios con un mximo de doce (12) remu-
neraciones. Las fracciones de ao se abonan
por dozavos y treintavos, segn corresponda.
Su abono procede superado el perodo de
prueba.
- Trabajador con contrato a plazo fijo
Si el empleador, vencido el perodo de prueba
(2) resolviera arbitrariamente el contrato, deber
abonar al trabajador una indemnizacin
equivalente a una remuneracin y media
ordinaria mensual por cada mes dejado de
laborar hasta el vencimiento del contrato,
con el lmite de doce (12) remuneraciones.
Indemnizacin por efectuar horas extras
por imposicin del trabajador
De acuerdo con el artculo 9 del Decreto Supremo
N 007-2002-TR, cuando el trabajador demuestre

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en
Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en
temas tributarios y contables.
(1) Aprobada por el Decreto Supremo N 179-2004-EF.
(2) Consolidan la informacin sobre descansos remunerados de los trabajadores sujetos al rgimen laboral de la actividad privada.
(3) Ley de Competitividad y Productividad Laboral

CONTADORES & EMPRESAS / N 307

A-25
28 ASESORA TRIBUTARIA
que su empleador le impuso el trabajo
en sobretiempo, este ltimo deber
pagar al trabajador una indemnizacin
equivalente al 100 % del valor de la
hora extra.
Indemnizacin por la retencin
indebida de la CTS
De acuerdo con el artculo 52 del Decreto
Supremo N 001-97-TR(4), este tipo de
indemnizacin compensa el perjuicio
originado por las retenciones de las
Compensaciones por Tiempo de Servi-
cios (CTS) que no estn autorizadas o
no estn acordes con la ley, por lo que
el empleador debe pagar los das en
que el trabajador qued impedido de
disponer de su CTS.
II. LAS RENTAS VITALICIAS
Cabe indicar que el artculo 1923 del
Cdigo Civil define a la renta vitalicia
como aquella por la cual se conviene la
entrega de una suma de dinero u otro
bien fungible, para que sean pagados
en los perodos estipulados.
De otro lado, el inciso a) del artculo 1
del TUO de la Ley del impuesto a la Renta
dispone que dicho impuesto grava las
rentas que provengan del capital, del
trabajo y de la aplicacin conjunta de
ambos factores, entendindose como
tales aquellas que provengan de una
fuente durable y susceptible de generar
ingresos peridicos.
Por su parte, el inciso e) del artculo 24
del citado TUO establece que son rentas
de segunda categora las rentas vitalicias.
Asimismo, el inciso b) del artculo 34
del mismo TUO seala que son rentas
de quinta categora las rentas vitalicias
y pensiones que tengan su origen en
el trabajo personal, tales como jubila-
cin, montepo e invalidez y cualquier
otro ingreso que tenga su origen en el
trabajo personal.
Adicionalmente, el inciso d) del artculo
18 de la misma norma seala que cons-
tituyen ingresos inafectos del Impuesto,
las rentas vitalicias y las pensiones que
tengan su origen en el trabajo personal,
tales como jubilacin, montepo e in-
validez.
Ahora bien, el TUO de la Ley del Im-
puesto a la Renta, diferencia dos tipos
de rentas vitalicias. De un lado, estn
aquellas que provienen del capital y que
generan rentas de segunda categora,
y de otro, encontramos aquellas que
tienen su origen en el trabajo personal y
que generan rentas de quinta categora.
De todo lo expuesto se puede concluir
que no se encontrarn gravados con
A-26 1ra. quincena - Agosto 2017
el Impuesto a la Renta los ingresos por
conceptos de rentas vitalicias que tengan
su origen en el trabajo personal.
III. SUBSIDIOS
En primer lugar, es necesario tener en
cuenta algunas definiciones referidas a
los subsidios, considerando lo sealado
en el artculo 1 del Reglamento de Pago
de prestaciones econmicas(5), en el que
se define al subsidio como la prestacin
asistencial de carcter econmico y de
duracin determinada, que se otorga
ante una situacin de incapacidad tem-
poral, maternidad y lactancia
lactancia.
A efectos del Impuesto a la Renta, en
el inciso e) del artculo 19 de la Ley del
Impuesto a la Renta, los subsidios por
incapacidad temporal, maternidad y
lactancia constituyen ingresos inafectos
al Impuesto a la Renta, a continuacin
se describe cada uno de ellos:
1. Subsidio por incapacidad temporal
De acuerdo a las normas laborales, los
trabajadores que por enfermedad o
accidente se encuentran incapacitados
para desarrollar actividad laboral, en la
medida en que cumplan con determi-
nadas condiciones sobre su afiliacin al
seguro regular de salud - Essalud, tienen
derecho a gozar de descanso subsidiado
cuando la incapacidad supera los 20
primeros das del ao.
No se puede gozar simultneamente
del subsidio por incapacidad temporal
y por maternidad.
A continuacin, se describen los as-
pectos ms importantes de este tipo
de subsidio:
- El descanso por incapacidad no
implica el pago del subsidio desde
el primer da, este se genera desde
el vigsimo primer da de incapa-
cidad, lo que significa que los 20
primeros das en el ao deben ser
asumidos por el empleador como
remuneracin y no generan derecho
de reembolso. Para tal efecto, se
acumulan los das de incapacidad
de cada ao calendario.
- Los subsidios por incapacidad tem-
poral son otorgados por periodos
mximos de 11 meses y 10 das
consecutivos, o 540 das no conse-
cutivos computados en el transcurso
de 36 meses. No obstante, en dicho
(4) Texto nico Ordenado de la Ley de Compensacin por Tiempo de Servicios
(5) Acuerdo N 58-14-EsSalud-2011
(6) Quien deber presentar cierta documentacin (Formulario N 8002, DNI, entre otros).
periodo de tiempo EsSalud podr
calificar al trabajador de incapacidad
temporal prolongada o de incapa-
cidad absoluta permanente.
2. Subsidio por maternidad
La Ley N 26644, Ley que precisa el
goce del derecho del descanso prenatal
y posnatal de la trabajadora gestante,
ha regulado las disposiciones para el
otorgamiento del descanso por mater-
nidad (90 das de descanso dividido en:
45 das de descanso prenatal y 45 das
de descanso posnatal. En caso de parto
mltiple, el descanso es aumentado por
30 das calendarios adicionales).
Ahora bien, el derecho al descanso por
maternidad no conlleva necesariamente
el derecho al subsidio, pues para esto
ltimo la trabajadora deber cumplir
adems con las siguientes condiciones:
i) nmero de aportaciones atribuible al
trabajador descrito anteriormente,
ii) estar afiliada al momento de la con-
cepcin; y,
iii) ser afiliada regular en actividad.
3. Subsidio por lactancia
El subsidio por lactancia es el monto de
dinero que se le otorga a los asegurados
regulares con la finalidad de contribuir
con el cuidado del recin nacido.
La solicitud de pago del subsidio es
tramitada directamente por la madre o
en caso de fallecimiento de la madre,
por el padre(6).
Asimismo, mediante el Acuerdo
N 66-27-ESSALUD-2003, se estableci
que el monto del subsidio por lactancia
asciende a S/ 820.00.
IV. COMPENSACIN POR TIEMPO DE
SERVICIOS
El artculo 1 de la Ley de Compensacin
por Tiempo de Servicios (cuyo Texto
nico Ordenado fue aprobado por el
Decreto Supremo N 001-97-TR), indica
que la compensacin por tiempo de
servicios tiene la calidad de beneficio
social de previsin de las contingencias
que origina el cese en el trabajo y de
promocin del trabajador y su familia.
Por el lado tributario, dicho ingreso
como beneficio social que percibe el
trabajador (segn el artculo 21 de la
norma mencionada se efectuar en

los meses de mayo y noviembre) no
se encuentra afecto al Impuesto a la
Renta.
V. OTROS INGRESOS
Como se ha podido observar, existen
varios conceptos de ingresos para el
trabajador que la Ley del Impuesto a la
Renta ha considerado como inafectos
del impuesto, pero por otra parte existen
algunos ingresos que el Reglamento de
la mencionada Ley en el inciso c) de su
artculo 20, ha precisado que no de-
bern ser considerados rentas de quinta
categora para el trabajador. Entre ellos
los siguientes:
Las sumas que se paguen al servidor
que al ser contratado fuera del pas
tuviera la condicin de no domici-
liado y las que el empleador pague
por los gastos de dicho servidor, su
cnyuge e hijos por los conceptos
siguientes:
- Pasajes al inicio y al trmino del
contrato de trabajo.
- Alimentacin y hospedaje ge-
nerados durante los tres pri-
meros meses de residencia en
el pas.
- Transporte al pas e internacin
del equipaje menaje de casa, al
inicio del contrato.
- Pasajes a su pas de origen por
vacaciones devengadas duran-
te el plazo de vigencia del con-
trato de trabajo.
- Transporte y salida del pas del
equipaje y menaje de casa, al
trmino del contrato.
Es necesario que, en el contrato
de trabajo aprobado por la au-
toridad competente, conste que
tales gastos sern asumidos por el
empleador.
Las sumas que el usuario de la asis-
tencia tcnica pague a las personas
naturales no domiciliadas contra-
tadas para prestar dicho servicio
en el pas, por concepto de pasajes
dentro y fuera del pas y viticos por
alimentacin y hospedaje en el Per.
Los gastos y contribuciones rea-
lizados por la empresa con ca-
rcter general a favor del personal
y todos los gastos destinados a
prestar asistencia de salud de los
servidores, a que se refiere el inciso
II) del artculo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Esto tambin ser de aplicacin
cuando:
TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES
- El servidor requiera atencin
especializada en el exterior no
accesible en el pas, debida-
mente certificada por el orga-
nismo competente del sector
salud.
- El trabajador por asuntos de
servicios vinculados con la em-
presa, estando en el extranjero
requiera por causa de fuerza
mayor o caso fortuito, aten-
cin mdica en el exterior.
Los gastos de atencin mdica en
el exterior debern ser acreditados
con la documentacin sustentatoria
autenticada por el Consulado del
Per o el que haga sus veces.
Las retribuciones que se le asignen
a los dueos de empresas uniperso-
nales, consideradas rentas de tercera
categora.
CRITERIOS VERTIDOS
RTF N 10714-8-2011(7)
Que al haberse determinado prece-
dentemente que los gastos realizados
a favor de los trabajadores (), por
concepto de arrendamiento y man-
tenimiento de departamento o casa,
servicio por consumo de cable y energa
elctrica, correspondan a una mayor
remuneracin, y no a condiciones de
trabajo, toda vez que fueron percibidos
por dichos trabajadores por la prestacin
de sus servicios a la recurrente, eran de
su libre disponibilidad y constituan un
beneficio o ventaja patrimonial para
estos, deben formar parte de la base
imponible de las Aportaciones al R-
gimen Contributivo de la Seguridad
Social en Salud, por lo que procede
mantener el reparo y confirmar la ape-
lada en este extremo. Que de otro lado,
respecto a los pagos por los trabajos en
el pas y para igualar las condiciones
de ahorro mensual entre Holanda y
Per, por correccin del cambio en la
poltica salarial de Holanda, primas de
jubilacin y prejubilacin y bono anual,
que realiza la empresa no domiciliada
() a favor del trabajador () , y que
han sido reembolsados por la recurrente
mediante factura (), se ha estable-
cido que dichos importes no tienen
naturaleza remunerativa, toda vez que
no obedecen al vnculo laboral que tal
persona mantiene con la recurrente,
sino que son abonados por la empresa
no domiciliada en virtud del vnculo
(7) Publicado el 22/06/2011.
(8) Publicado el 21/07/2006.
CONTADORES & EMPRESAS / N 307
29
existente entre ambos, a fin de poder
realizar el servicio de gestin acordado
entre la mencionada empresa y la recu-
rrente, por lo que no deben formar parte
de la base imponible para calcular las
Aportaciones al Rgimen Contributivo
de la Seguridad Social en Salud; en
consecuencia, procede dejar sin efecto el
mencionado reparo y revocar la apelada
en este extremo.
RTF N 09555-3-2008
Se entiende por condicin de trabajo a
los bienes o pagos indispensables para
viabilizar el desarrollo de la actividad
laboral de la empresa, montos que se
entrega para el desempeo cabal de
la funcin de los trabajadores, sean
por concepto de movilidad, viticos,
representacin, vestuario, siempre que
razonablemente cumplan tal objeto y
no constituyan un beneficio o ventaja
patrimonial para el trabajador.
No es posible afirmar que el gasto rela-
tivo a vivienda constituya una condicin
de trabajo, pues este no constituye un
elemento necesario para el desempeo
de la funcin, sino un gasto de ndole
personal en que el trabajador deber
incurrir.
RTF N 3964-1-2006(8)
() Se entiende por condicin de
trabajo a los bienes o pagos indispen-
sables para viabilizar el desempeo de
la actividad laboral siempre que razo-
nablemente cumplan tal objeto y no
constituyan un beneficio o ventaja pa-
trimonial para el trabajador ().
Informe N 059-2011-SUNAT/2B0000
Los importes que deben ser cancelados
a trabajadores y ex trabajadores por
mandato judicial que provienen del
trabajo personal prestado en relacin
de dependencia se encuentran gravados
con el Impuesto a la Renta, salvo que
correspondan a los conceptos detallados
en el artculo 18 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Informe N 046-2008-SUNAT/2B0000
Los importes entregados a los tra-
bajadores por concepto de gastos de
movilidad no constituyen retribuciones
por servicios personales y, por ende,
no califican como rentas de quinta
categora; sin importar si tales montos
superan o no el equivalente diario de
4 % de la Remuneracin Mnima Vital
Mensual.
A-27
30 ASESORA TRIBUTARIA

Infracciones relacionadas al llevado de

INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS libros y registros contables
Raul ABRIL ORTIZ(*)
RESUMEN EJECUTIVO

U no de los principales objetivos del Estado, cualquiera sea el gobernante de

turno, es que los emprendedores que se encuentran al margen de la Ley se
formalicen; y para ello es muy importante que estos conozcan los libros y regis-
tros contables que se encuentran obligados a llevar, as como las infracciones y
sanciones a las que se encuentran expuestos por incumplimientos en su llevado.
En ese sentido, en el presente informe se abordarn las infracciones y sanciones
sealadas en el Cdigo Tributario, vinculadas al llevado de los libros y registros
contables, la subsanacin de las mismas y el acogimiento al rgimen de gradua-
lidad que le permitir al contribuyente reducir el importe de la multa a pagar.

INTRODUCCIN la informalidad. Teniendo en cuenta que no se trata

Cuando recibimos consultas por parte de nues-
tros suscriptores respecto del importe correspon-
diente a las multas a pagar por las infracciones
cometidas, la repregunta obligatoria es y cunto
es la gradualidad? Por ello, es importante que
quede claro que la gradualidad no es gratuita
ni es inherente al pago de la multa, sino que se
encuentra sujeta a ciertas condiciones.
As pues, siempre les informamos a los sus-
criptores cunto es el importe o porcentaje de
gradualidad, haciendo hincapi en que esta se
encuentra condicionada a la subsanacin de
la infraccin y/o pago de la multa rebajada, y
para ello, adems de analizar el tipo infractor,
es importante conocer la normativa que define
la forma de subsanar cada una de ellas.
I. LIBROS Y REGISTROS CONTABLES:
INFRACCIONES RELACIONADAS
De acuerdo con lo establecido en el artculo 165
del Cdigo Tributario, toda accin, u omisin que
constituya una violacin a las normas tributarias
ser sancionada, siempre que se encuentre
tipificada como tal en el referido Cdigo o en
otros decretos legislativos o leyes.
A pesar de que muchas personas asocian el hecho
de que la Administracin Tributaria imponga multas
por las infracciones cometidas a la bsqueda de
mayor recaudacin, lo cierto es que lo que se
busca es el cumplimiento de las normas tributa-
rias, las cuales a su vez tienen por objeto permitir
la fiscalizacin y verificacin por parte de la Sunat
de obligaciones sustanciales y formales que le
permitirn confirmar que los montos tributados
por el contribuyente se ajustan a la realidad.
Sin embargo, en muchas ocasiones la sancin
monetaria es tan desproporcional que hace que el
contribuyente rehya a la legalidad y se refugie en
de un caso aislado, sino que puede ser repetitivo,
esto afecta la recaudacin, con lo cual, el Estado
pierde una cantidad importante de contribuyentes
que se convierten o vuelven a ser informales.
Es por eso que los artculos 82 y 166 del Cdigo
Tributario le otorgan facultad discrecional a la Ad-
ministracin Tributaria para determinar y sancionar
administrativamente las infracciones tributarias.
Basndose en dicha facultad, la Administracin
tambin puede aplicar las referidas sanciones de
manera gradual, para ello deber establecer las
formas y condiciones que le permitan al contribu-
yente el pleno conocimiento de dicha gradualidad.
Es as que mediante la Resolucin de Superin-
tendencia N 063-2007/Sunat se establecen los
parmetros y criterios objetivos correspondientes
para la aplicacin de dicha gradualidad.
Por otro lado, adems de la citada facultad dis-
crecional que le permite graduar el importe de las
sanciones, la Sunat puede determinar en qu casos
sanciona y en qu casos no lo hace, estableciendo
criterios que deber tener en cuenta el agente
fiscalizador al momento de establecer una sancin.
Entonces, en la medida que la Administracin Tri-
butaria lo estime conveniente en el cumplimiento
de sus objetivos, puede dejar de sancionar ciertas
infracciones que cumplan con ciertas caractersticas
y/o condiciones, las cuales siempre fueron manejadas
internamente por la Sunat, mediante disposiciones
a las que se les denominaba circulares.
No obstante, cabe indicar que desde los ltimos meses
del ejercicio 2015, la Sunat ha venido utilizando las
resoluciones nacionales adjuntas operativas para
definir los lineamientos que corresponden a la admi-
nistracin de sanciones por todo tipo de infracciones.
Justamente, todo empez con la Resolucin Nacional
Adjunta Operativa N 039-2015-Sunat/600000,
mediante la cual se dispuso la aplicacin de la
facultad discrecional en el caso del llevado de libros.

(*) Contador Pblico Colegiado por la Universidad Nacional del Callao-UNAC. Asesor tributario en Contadores & Empresas. Exasesor tri-
butario de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria-Sunat.
Asesor y consultor en temas tributarios y contables.

A-28 1ra. quincena - Agosto 2017

 INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS
1. Obligados al llevado de libros contables
De acuerdo con lo sealado en los artculos 65 y 124 de la
Ley del Impuesto a la Renta, los contribuyentes que generan
rentas de tercera categora con excepcin del rgimen es-
pecial, se encuentran obligados a llevar los siguientes libros:
TERCERA CATEGORA EXCEPTO RGIMEN ESPECIAL
Ingresos Libros obligatorios
Registro de compras
Hasta 300 UIT Registro de ventas
Libro Diario de formato simplificado
Registro de compras
Ms de 300 UIT hasta Registro de ventas
500 UIT Libro Diario
Libro Mayor
Registro de compras
Registro de ventas
Ms de 500 UIT hasta
Libro Diario
1,700 UIT
Libro Mayor
Libro de Inventarios y Balances
Registro de compras
Registro de ventas
Libro Diario
Ms de 1,700 UIT
Libro Mayor
Libro de Inventarios y Balances
Libro Caja y Bancos
Adems, de acuerdo con la Ley del Impuesto a la Renta (en
adelante, LIR), las empresas se encuentran obligadas a llevar
en caso les corresponda, los siguientes libros o registros:
Libro de Retenciones incisos e) y f) del artculo 34 de la LIR.
Registro de Activos Fijos.
Registro de Costos.
Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas.
Registro de Inventario Permanente Valorizado.
Por otro lado, los contribuyentes del rgimen especial se en-
cuentran en la obligacin del llevado de los siguientes libros:
Registro de compras
Registro de ventas
Finalmente, las personas naturales generadoras de rentas de
segunda categora se encuentran obligadas a llevar el libro
de ingresos y gastos, tal como lo seala el penltimo prrafo
del artculo 65 de la LIR:
Los contribuyentes que en el ejercicio gravable anterior
o en el curso del ejercicio hubieran percibido rentas
brutas de segunda categora que excedan veinte (20)
Unidades Impositivas Tributarias, debern llevar un Libro
de Ingresos, de acuerdo a lo sealado por resolucin de
superintendencia de la Sunat.
Cabe recordar que anteriormente este penltimo prrafo
obligaba a los perceptores de rentas de cuarta categora a
llevar el Libro de ingresos y gastos, sin embargo esto se mo-
dific a partir del ejercicio 2017 con la entrada en vigencia
del Decreto Legislativo N 1258.
Era de esperarse que se derogue esta obligacin, puesto
que ya existe la obligacin de emitir el recibo por honorario
de manera electrnica y si por alguna contingencia se deba
emitir en formato impreso, era obligatorio comunicar dicha
emisin ingresando con la clave SOL a Sunat operaciones en
lnea. Todo esto sumado a la obligacin de registrar los pagos,
hace intil la generacin del Libro de ingresos y gastos, puesto
que la Sunat cuenta con toda la informacin de antemano.
Entonces, en resumen, los contribuyentes que generan rentas
de tercera categora del rgimen general, rgimen especial
y las personas naturales que generan rentas de segunda
categora cuyo importe bruto supere las 20 UIT, tienen la
obligacin de llevar libros y registros contables.
31
2. Infracciones y sanciones relacionadas al llevado de
libros y registros
Ahora bien, una vez dicho esto, debemos sealar que el
artculo 175 del Cdigo Tributario establece nueve infracciones
relacionadas al llevado de libros y/o registros, a cada una de
las cuales les corresponde una sancin.
Para fines didcticos, en el primer cuadro sealaremos las
infracciones tipificadas en el Cdigo Tributario, mientras que
en el segundo cuadro se sealarn las sanciones vigentes
por las referidas infracciones, solo sealando el numeral del
artculo del referido Cdigo al que corresponda:
Numeral del
Tipo infractor
artculo 175
Omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos
Numeral 1 por las leyes, reglamentos o por Resolucin de superintendencia de la
Sunat u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos.
Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por
las leyes, reglamentos o por resolucin de superintendencia de la Sunat,
Numeral 2 el registro almacenable de informacin bsica u otros medios de control
exigidos por las leyes y reglamentos; sin observar la forma y condiciones
establecidas en las normas correspondientes.
Omitir registrar ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones
Numeral 3
o actos gravados, o registrarlos por montos inferiores.
Usar comprobantes o documentos falsos, simulados o adulterados,
Numeral 4
para respaldar las anotaciones en los libros de contabilidad u otros
libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolucin
de superintendencia de la Sunat.
Llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes, los
libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes,
Numeral 5
reglamentos o por resolucin de superintendencia de la Sunat, que se
vinculen con la tributacin.
No llevar en castellano o en moneda nacional los libros de contabilidad
u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por reso-
Numeral 6
lucin de superintendencia de la Sunat, excepto para los contribuyentes
autorizados a llevar contabilidad en moneda extranjera.
No conservar los libros y registros, llevados en sistema manual, mecanizado o
electrnico, documentacin sustentatoria, informes, anlisis y antecedentes de
Numeral 7 las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias o que estn relacionadas con estas, cinco (5) aos o
durante el plazo de prescripcin del tributo, el que fuera mayor.
No conservar los sistemas o programas electrnicos de contabilidad, los
soportes magnticos, los microarchivos u otros medios de almacena-
Numeral 8 miento de informacin utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos
vinculados con la materia imponible cinco (5) aos o durante el plazo de
prescripcin del tributo, el que fuera mayor.
No comunicar el lugar donde se lleven los libros, registros, sistemas,
programas, soportes portadores de microformas gravadas, soportes
Numeral 9
magnticos u otros medios de almacenamiento de informacin y dems
antecedentes electrnicos que sustenten la contabilidad.
3. Sanciones relacionadas al llevado de libros y registros
Antes de sealar las sanciones correspondientes a las infrac-
ciones ya indicadas, es importante precisar las siguientes
definiciones:
3.1. Sobre las tablas aplicables.
a) Tabla I. Personas y entidades generadoras de renta de
tercera categora incluidas las del Rgimen Mype Tributario.
b) Tabla II. Personas naturales que perciban renta de cuarta
categora, personas acogidas al rgimen especial de renta
y otras personas y entidades no incluidas en las tablas I y
III, en lo que sea aplicable
c) Tabla III. Personas y entidades que se encuentran en el
nuevo Rgimen nico Simplificado
3.2. Sobre la sancin
a) UIT. La unidad impositiva tributaria vigente a la fecha
en que se cometi la infraccin y cuando no sea posible
establecerla, la que se encontrara vigente a la fecha en
que la Administracin detect la infraccin.
b) IN. Total de ventas netas y/o ingresos por servicios y
otros ingresos gravables y no gravables o ingresos netos
CONTADORES & EMPRESAS / N 307
A-29
32 ASESORA TRIBUTARIA

o rentas netas comprendidos en un ejercicio gravable, Rehaciendo los libros y/o

que se encuentren declarados. registros respectivos, el
registro almacenable de
Si la comisin o deteccin de las infracciones ocurre antes informacin bsica u otros
No se aplica el criterio
medios de control exigidos
de la presentacin o vencimiento de la declaracin jurada 2
por las leyes y reglamen-
de gradualidad de pago 50 % 80 %
anual, la sancin se calcular en funcin a la declaracin
anual 100 %
tos, observando la forma
jurada anual del ejercicio precedente al anterior. y condiciones establecidas
en las normas correspon-
Cuando no se consignen ingresos en las declaraciones dientes.
juradas; o cuando no se encuentren obligados a pre- Registrando y declarando
por el perodo correspon-
sentarla o cuando no se cuente con declaracin jurada diente, los ingresos, ren-
No se aplica el criterio
3 de gradualidad de pago 60 % 80 %
presentada en virtud a que la infraccin se comete en el tas, patrimonios, bienes,
100 %
ejercicio en el cual se inician operaciones y si se hubiese ventas, remuneraciones o
actos gravados omitidos.
iniciado en el ejercicio anterior, si es que an no venci
Poniendo al da los libros y
el plazo para su presentacin, la multa ser el 40 % de registros que fueron detec-
5 80 % 90 % 50 % 60 %
la UIT. tados con un atraso mayor
al permitido.
Cuando se trate de omisos a la presentacin de la decla- Rehaciendo la informacin
racin jurada anual o de dos o ms declaraciones juradas en castellano y/o en mo-
neda nacional. Los men- No se aplica el criterio
mensuales para los acogidos al Rgimen Especial del 6 cionados libros y registros de gradualidad de pago 50 % 80 %
Impuesto a la Renta, la multa ser el 80 % de la UIT. debern ser llevados de 100 %
acuerdo a las normas co-
Con estos conceptos claros, las sanciones aplicables son las rrespondientes.
siguientes: Rehaciendo los libros y
registros, documentacin
Nm. Tabla (*)
Sancin Precisin segn notas sustentatoria, informes,
anlisis y antecedentes No se aplica el criterio
No menor al 10 % de la UIT ni mayor
1, 3 y 4 I y II 0.6 % de los IN 7 de las operaciones o de gradualidad de pago 50 % 80 %
a 25 UIT
situaciones que constitu- 100 %
2 ,5,7
(**)
No menor al 10 % de la UIT ni mayor yan hechos susceptibles
I y II 0.3 % de los IN de generar obligaciones
y8 a 12 UIT
tributarias.
No menor a 10 % de la UIT ni mayor
6 I y II 0.2 % de los IN Rehaciendo los sistemas o
a 8 UIT
programas electrnicos de
9 I 30 % de la UIT contabilidad, los soportes
magnticos, los microar-
No se aplica el criterio
II 15 % de la UIT chivos u otros medios de
8 de gradualidad de pago 50 % 80 %
almacenamiento de infor-
(*) Solo se consignan las tablas I y II toda vez que los contribuyentes del NRUS (tabla III) no 100 %
macin utilizados en sus
se encuentran obligados a llevar libros y registros contables.
(**) En el caso del numeral 2 para contribuyentes del rgimen general o especial la multa ser
aplicaciones que incluyan
del 0.6 % de los IN cuando la infraccin corresponda a no legalizar el Registro de Compras datos vinculados con la
no pudiendo ser menor a 10 % UIT ni mayor a 25 UIT. materia imponible.

4. Gradualidad sujeta a subsanacin y/o pago 5. Facultad discrecional para la no aplicacin de sanciones
Primero debemos conocer los siguientes conceptos: Respecto de la obligacin del llevado de libros y registros, la
Administracin Tributaria ha emitido diversas resoluciones
a) El pago
pago. Es la cancelacin total de la multa rebajada que
nacionales adjuntas operativas en las cuales estableca la
corresponda segn los anexos respectivos o segn los
no aplicacin de sanciones para el atraso en libros cuando
numerales del artculo 13-A ms los intereses generados
se trate de la obligacin de su llevado de forma electrnica,
hasta el da en que se realice la cancelacin.
siempre que se subsanen hasta una fecha determinada.
b) La subsanacin
subsanacin. Es la regularizacin de la obligacin in-
A pesar de que actualmente, varias de las referidas resolu-
cumplida en la forma y momento previstos en los anexos
ciones no son aplicables, creemos conveniente que nuestros
respectivos, la cual puede ser voluntaria o inducida.
suscriptores conozcan dichas resoluciones aplicables a los
Con estos conceptos claros, procedemos a detallar la forma numerales 2, 5 y 7 del artculo 175 del Cdigo Tributario:
de subsanar y la condicin de efectuar el pago en las infrac-
RSNAO Discrecionalidad
ciones sujetas a gradualidad:
No se aplican sanciones siempre que se regularice la infraccin hasta la
039-2015
fecha mxima de atraso dic. 2015.
Criterios de gradualidad subsanacin y/o pago
(Porcentaje de rebaja de la multa establecida No se aplican sanciones siempre que se regularice la infraccin hasta
064-2015
en las tablas) junio de 2016.
Subsanacin volun- Obligados o voluntarios No se aplican sanciones siempre que se re-
Subsanacin inducida desde antes del 01/01/2016. gularice la infraccin hasta el 30/09/2016.
taria
031-2016
Si se subsana la infrac- Obligados o voluntarios a No se aplican sanciones siempre que se re-
Forma de subsanar la Si se subsana la partir del 01/01/2016. gularice la infraccin hasta el 31/12/2016.
Nm. cin dentro del plazo
infraccin infraccin antes que
otorgado, contado No se aplicar sancin durante el primer mes a los nuevos agentes de retencin.
surta efecto la notifi-
desde que surta efecto
cacin en la que se le No se aplicar sancin durante los 3 primeros meses a los nuevos agentes
la notificacin en la
comunica al infractor de percepcin.
que se le comunica al
que ha incurrido en No se aplicar sancin durante los 3 primeros meses cuando se incorporen
infractor que ha incu-
infraccin 039- nuevos bienes al rgimen de percepcin.
rrido en infraccin
2016(*) Cuando se configuren conjuntamente las infracciones tipificadas en los
Sin pago Con pago Sin pago Con pago
numerales 2 y 5 se aplicar solo la multa por este ltimo (numeral 5).
Llevando los libros y/o
registros respectivos u Se aplicar una sola multa por cada oportunidad en que se compruebe el
otros medios de control atraso en libros y/o registros , an cuando dicho incumplimiento se verifique
1 omitidos, observando la No aplicable 50 % 80 % en ms de uno.
forma y condiciones es- (*) Para infracciones cometidas o detectadas hasta antes del 19 de agosto de 2016 en que
tablecidas en las normas entr en vigencia la resolucin, incluso si la Resolucin de Multa no hubiere sido emitida o
respectivas. habindolo sido no fue notificada.

A-30 1ra. quincena - Agosto 2017

 ASESORA TRIBUTARIA 33

Beneficios tributarios para contribuyentes

en zonas altoandinas
TRIBUTACIN SECTORIAL

Mabel Violeta MACHUCA ROJAS(*)

RESUMEN EJECUTIVO

M ediante la Ley N 29482, Ley de Promocin para el Desarrollo de Ac-

tividades Productivas en Zonas Altoandinas, el Estado ha establecido
exoneraciones tributarias a los sujetos que se encuentren en determinadas zo-
nas geogrficas, conocidas como zonas altoandinas; ello con el propsito de
fomentar el desarrollo de las actividades productivas y de servicio que generen
valor agregado y uso de mano de obra por ciertas actividades que se desarro-
llen en dichos lugares.
A travs del presente informe daremos a conocer los requisitos y condiciones
que establece la citada ley y su respectivo Reglamento, aprobado por el Decreto
Supremo N 051-2010-EF, con el objetivo de que el lector realice la correcta
aplicacin de estos beneficios tributarios, evitando de esta manera contingen-
cias tributarias futuras.

I. QU SON ZONAS ALTOANDINAS? II. QU BENEFICIOS TRIBUTARIOS SE APLICAN

De acuerdo con la Ley N 29482 y su Reglamento,
se entiende por zonas altoandinas aquellas
zonas geogrficas ubicadas a 2 500 o 3 500
metros sobre el nivel del mar (m.s.n.m.) y que
se encuentran detalladas por departamentos,
provincias y distritos en el Anexo N1 del citado
Reglamento(1).
Al respecto, es pertinente indicar que debido al
amplio nmero de provincias comprendidas en
el citado anexo, no es posible reproducirlas en
este informe; no obstante, a ttulo ilustrativo po-
demos mencionar los departamentos en los que
se encuentran dichas provincias, los cuales son:
Departamentos que contienen provincias
ubicadas en zonas altoandinas a partir de
los 2 500 m s.n.m.
s.n.m.: Amazonas, Ancash,
Apurmac, Arequipa, Ayacucho, Cajamarca,
Cusco, Huancavelica, Hunuco, Ica, Junn,
La Libertad, Lima, Moquegua, Pasco, Puno
y Tacna.
Departamentos que contienen provincias
ubicadas en zonas altoandinas a partir de
los 3 200 m s.n.m.: Ancash, Apurmac, Are-
quipa, Ayacucho, Cusco, Huancavelica, Hu-
nuco, Junn, Lima, Moquegua, Pasco, Puno
y Tacna.
Es preciso sealar que no se encuentran incluidas
en las zonas altoandinas las capitales de los de-
partamentos, entendidas como tales los distritos
donde se encuentren ubicadas.
A LAS ZONAS ALTOANDINAS
Las normas que regulan las zonas altoandinas han
establecido beneficios tributarios consistentes en
la exoneracin de los siguientes tributos:
i) Impuesto a la Renta de tercera categora
En cuanto a la exoneracin del Impuesto a
la Renta, cabe mencionar que a partir del
segundo ao de aplicacin de los beneficios
tributarios aplicables a zonas altoandinas, las
empresas y unidades productivas debern
cumplir con el ratio que por actividad pro-
ductiva y nivel de ventas fije anualmente el
Ministerio de Economa y Finanzas mediante
decreto supremo.
Dicho ratio deber ser publicado dentro
del primer mes de cada ejercicio gravable
y tomar en cuenta el nivel de ventas y el
nmero de trabajadores declarados a la Ad-
ministracin Tributaria en el cumplimiento
de sus obligaciones tributarias del ejercicio
anterior. Cabe indicar que para el ejercicio
2017 dicho ratio fue aprobado por el Decreto
Supremo N 014-2017- EF.
Al respecto, es del caso traer a colacin lo sea-
lado en el Informe N 023-2012-Sunat/4B0000,
segn el cual, los beneficiarios que tengan
ventas que determinen ratios superiores a
los sealados mediante el decreto supremo
al que se refiere el prrafo anterior, perdern
la exoneracin del Impuesto a la Renta.

(*) Asesora tributaria en Contadores & Empresas. Contadora Pblica por la Universidad Nacional Federico Villarreal. Exasesora tributaria
de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria. Curso de especializa-
cin en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Catlica del Per-PUCP. Cursante de la diplomatura de especializacin avanza-
da en Tributacin por la PUCP.
(1) Publicado en el portal institucional del Ministerio de Economa y Finanzas, al cual se puede acceder con la siguiente direccin electrni-
ca: <https://www.mef.gob.pe/contenidos/tributos/normativa/Anexos_01_02_DS051_2010EF.pdf>.

CONTADORES & EMPRESAS / N 307

A-31
34 ASESORA TRIBUTARIA
Asimismo, en el citado Informe
la Sunat tambin aclara que el
segundo ao de aplicacin de
los beneficios que se debe tener
en cuenta para la utilizacin del
ratio, alude al ejercicio fiscal si-
guiente a aquel en que la empresa
o unidad productiva inici sus
operaciones.
ii) Tasas arancelarias a las importaciones
de bienes de capital con fines de uso
productivo.
iii) Impuesto General a las Ventas a las
importaciones de bienes de capital
con fines de uso productivo.
Respecto a los beneficios tributarios
sealados en el presente acpite es
importante tener en consideracin lo
siguiente:
Los beneficiarios de la Ley N 29482, bajo
comentario, que importen los bienes de capital(2)
no podrn transferirlos, ni en propiedad ni en
uso, a ttulo oneroso o gratuito, por el plazo de
cinco (5) aos contados desde el nacimiento
de la obligacin tributaria.
En caso contrario, quedarn obligados al pago
del IGV, tasas arancelarias e intereses morato-
rios correspondientes, as como a las multas
a que hubiere lugar.
Los bienes de capital con fines de uso
productivo a que se refiere el prrafo
precedente, debern ser destinados
para uso exclusivo de las Unidades
productivas y empresas en el proceso
productivo que desarrollen en su centro
de produccin.
III. A QUIN SE LE APLICAN LOS BE-
NEFICIOS TRIBUTARIOS?
Los sujetos comprendidos en el alcance
de la citada ley son las unidades produc-
tivas y las empresa, conforme a lo que
desarrollamos a continuacin:
1. Unidades productivas. Se entiende
por unidades productivas a las:
i) personas naturales; ii) micro y
pequeas empresas(3), iii) coope-
rativas(4), y empresas comunales y
multicomunales(5).
Las unidades productivas, as de-
finidas, se encuentran dentro de
los alcances de los beneficios tri-
butarios establecidos para zonas
altoandinas siempre que fijen su
domicilio fiscal y tengan o instalen
su centro de operaciones y centro
de produccin en las zonas al-
toandinas ubicadas a partir de los
2 500 m s.n.m.
2. Empresas. A efectos de las normas
sobre zonas altoandinas, se entiende
que son empresas las personas
A-32 1ra. quincena - Agosto 2017
jurdicas consideradas como tales
por la Ley del Impuesto a la Renta,
pero que no califiquen como uni-
dades productivas (conforme a lo
explicado en el punto anterior),
y que generen rentas de tercera
categora, siempre que sus ventas
sean superiores al lmite mximo(6)
establecido para las pequeas em-
presas.
Las empresas, as definidas, se
encuentran dentro de los alcances
de los beneficios tributarios esta-
blecidos para zonas altoandinas
siempre que fijen su domicilio
fiscal y tengan o instalen su
centro de operaciones y centro
de produccin en las zonas al-
toandinas ubicadas a partir de los
3 200 m s.n.m.
Es importante recalcar que los contri-
buyentes que no califiquen como uni-
dades productivas ni como empresas,
conforme a lo antes sealado, no podrn
gozar de las exoneraciones tributarias
desarrolladas anteriormente.
Asimismo, se debe tener en cuenta
que tanto las unidades productivas
como las empresas calificarn como
tales a efectos de las disposiciones que
regulan las zonas altoandinas, solo si
se dedican de manera exclusiva a las
actividades productivas previstas en
las disposiciones que regulan las zonas
Altoandinas, las cuales sealamos a
continuacin.
IV. QU ACTIVIDADES PRODUCTIVAS
SE ENCUENTRAN COMPRENDIDAS?
A fin de que las unidades productivas
y empresas puedan acogerse a las exo-
neraciones tributarias desarrolladas en
la seccin N II del presente informe,
la Ley N 29482, ha establecido que
ests debern dedicarse exclusiva-
mente a las siguientes actividades
productivas:
Acuicultura y Piscicultura. Reguladas
por la Ley N 27460, Ley de Promo-
cin y Desarrollo de la Acuicultura,
y normas reglamentarias.
(2) Sealados en el Anexo N 2 del Reglamento, el cual tambin se visualiza en la direccin electrnica sealada
en el pie de pgina N 1.
(3) Inscritas en el Registro de la Micro y Pequea Empresa - REMYPE de conformidad con el Decreto Supremo
N 008-2008-TR, Reglamento del Texto nico Ordenado de la Ley de Promocin de la Competitividad, Forma-
lizacin y Desarrollo de la Micro y Pequea Empresa y del Acceso al Empleo Decente.
(4) Constituidas al amparo del Decreto Supremo N 074-90-TR.
(5) Constituidas al amparo del Decreto Supremo N 045-93-AG.
(6) Segn lo dispuesto en el artculo 5 del Decreto Supremo N 013-2013-PRODUCE (Texto nico Ordenado de
la Ley de Impulso al Desarrollo Productivo y al Crecimiento Empresarial), el monto mximo de ventas anuales
para las pequeas empresas es equivalente a 1700 UIT.
Procesamiento de carnes en general.
Comprende las actividades descritas
en la Clase 1511 de la CIIU, relacio-
nadas con la produccin, procesa-
miento y conservacin de carne y
productos crnicos.
Plantaciones forestales con fines
comerciales o industriales. Referido
a las plantaciones forestales defi-
nidas como tales en el literal a. del
numeral 2 del artculo 8 de la Ley
N 27308, Ley forestal y de fauna
silvestre, cuyos fines comerciales o
industriales se encuentran regulados
por dicha Ley.
Produccin lctea. Comprende las
actividades descritas en la Clase
1520 de la CIIU.
Crianza y explotacin de fibra de
camlidos sudamericanos. Com-
prende el cuidado, alimentacin
y produccin de camlidos suda-
mericanos as como la explotacin
de la fibra de estos, la cual com-
prende las actividades de esquila,
categorizacin y clasificacin; di-
chas actividades debern tomar en
cuenta las normas dictadas por el
sector respecto a su conservacin
y aprovechamiento.
Agroindustria. Comprende la
actividad productiva dedicada
a la transformacin primaria de
productos agropecuarios, efec-
tuada directamente por el propio
productor o por otro distinto
a este.
Artesana. Comprende las activi-
dades destinadas a la elaboracin
y produccin de bienes, ya sea
totalmente a mano o con ayuda
de herramientas manuales, e in-
cluso medios mecnicos, siempre y
cuando el valor agregado principal
sea compuesto por la mano de
obra directa y esta contine siendo
el componente ms importante
del producto acabado.
Textiles. Comprende las actividades
descritas en la Divisin 17, y en la
Clase 1810 de la Divisin 18 de la

CIIU. Se excluye las actividades de
comercio, entendidas estas como
aquellas que venden, sin trans-
formar, bienes al por mayor o por
menor.
Es importante sealar que no se encuentran
comprendidos dentro de las actividades sea-
ladas anteriormente, los servicios realizados
por terceros aun cuando formen parte del
proceso productivo.
V. CUNDO UN ESTABLECIMIEN-
TO CALIFICA COMO CENTRO DE
OPERACIONES Y CENTRO DE
PRODUCCIN?
A las unidades productivas y las Em-
presas les resultan aplicables los benefi-
cios tributarios para zonas altoandinas,
siempre que fijen su domicilio fiscal y
tengan o instalen su centro de opera-
ciones y centro de produccin en dicho
mbito geogrfico.
Pues bien, a fin de comprender plena-
mente tal disposicin estimamos con-
veniente indicar que a efectos de tales
beneficios, por centro de operaciones y
centro de produccin se debe entender
lo siguiente:
Centro de operaciones
Al establecimiento donde se efec-
ten las labores permanentes de
quien o quienes tienen a su cargo
la direccin de las unidades pro-
ductivas y empresas comprendidas
en los alcances de la Ley, y donde
se encuentra la informacin que les
permita efectuar la labor de direc-
cin.
Para tal efecto, se entender que
tienen a su cargo la direccin de
las unidades productivas y empresas
quienes tienen poder de decisin
sobre los aspectos relacionados ver
con la orientacin o definicin de
las decisiones importantes relativas
a las mismas, tales como las labores
de planificacin, organizacin, di-
reccin y control.
No se entender incumplido este
requisito cuando la residencia per-
manente de quienes tienen a su
cargo la direccin de las referidas
unidades productivas y empresas
se encuentran fuera de la corres-
pondiente zona altoandina.
Centro de produccin
Al (a los) establecimiento(s) donde
las unidades productivas y empresas
realizan las actividades productivas
A-24
TRIBUTACIN SECTORIAL
antes indicadas. Se entender cum-
plido este requisito cuando:
i) El contribuyente se dedique
exclusivamente a una o varias
de las actividades productivas
sealadas anteriormente en las
zonas altoandinas, ubicadas a
partir de los 2500 m s.n.m., o
a partir de los 3200 m s.n.m.,
segn corresponda, y realice
en la respectiva zona altoan-
dina la totalidad de dichas
actividades.
ii) Los inmuebles, maquinarias
y/o equipos que empleen las
unidades productivas y empre-
sas en el proceso de produc-
cin de las referidas activida-
des productivas se encuentren
ubicados exclusivamente en la
correspondiente zona altoan-
dina.
No se entiende incumplido este re-
quisito, si tales bienes salen de la
zona altoandina para reparacin o
mantenimiento.
VI. EN QU CASOS SE PIERDEN LOS
BENEFICIOS TRIBUTARIOS?
Las exoneraciones tributarias estable-
cidas por las actividades desarrolladas
en las zonas altoandinas se perdern
por las siguientes causales:
Cuando el beneficiario deja de tener
la condicin de unidad productiva
o empresa.
Por no dedicarse de manera exclu-
siva a las actividades productivas ya
indicadas.
Por no destinar los bienes de capital
con fines de uso productivo para la
utilizacin exclusiva de las unidades
productivas y empresas.
Por no encontrarse al da en el pago
de sus obligaciones tributarias o
incumplir los acuerdos establecidos
con la autoridad correspondiente.
En relacin con esto ltimo, es perti- corresponda.
nente mencionar que se ha dispuesto
que estas exoneraciones se perdern
automticamente si las unidades pro-
ductivas o empresas no se mantienen
al da en el pago de los tributos admi-
nistrados o recaudados por la Sunat,
as como de las cuotas de aplazamiento
y/o fraccionamiento de los mismos. A
tal efecto, se considera que el contri-
buyente no se ha mantenido al da en
el pago de:
CONTADORES & EMPRESAS / N 307
35
Los tributos antes aludidos, cuando
no haya pagado cualquiera de estos
dentro de los plazos establecidos en
las normas pertinentes.
No obstante, no se considera in-
cumplido este requisito si en una
nica oportunidad en cada ejercicio
gravable el contribuyente efecta el
pago de los tributos fuera del plazo
antes mencionado, pero dentro del
mes del vencimiento.
Las cuotas de aplazamiento y/o
fraccionamiento mencionadas an-
teriormente, cuando no se pague
oportunamente alguna de ellas.
VII. VERIFICACIN DE LOS REQUISITOS
DE LOCALIZACIN
La verificacin de las condiciones de
ubicacin en zonas geogrficas cata-
logadas como zonas altoandinas de
las unidades productivas y las em-
presas, se realizar en funcin a lo
siguiente:
Respecto del IGV y de las tasas aran-
celarias. Al momento de nacimiento
de la obligacin tributaria.
Respecto del Impuesto a la Renta.
Durante todo el ejercicio gravable,
tratndose de contribuyentes aco-
gidos al Rgimen General de dicho
impuesto, o durante todo el perodo
mensual, tratndose de contribu-
yentes acogidos al Rgimen Especial
de Renta.
En caso contrario, no proceder la exo-
neracin del referido impuesto por dicho
ejercicio gravable o perodo mensual,
segn corresponda.
Lo antes sealado ser igualmente apli-
cable a los contribuyentes que hubieren
iniciado actividades en el transcurso
del ejercicio o perodo mensual, segn
corresponda, respecto del perodo
comprendido entre la fecha de inicio
de actividades y el cierre del propio
ejercicio o perodo mensual, segn
Es importante indicar que:
De conformidad con la tercera disposicin
complementaria final del Decreto Legislativo
N 1269 (que crea el Rgimen Mype Tributario
del Impuesto a la Renta, vigente a partir del 1
de enero de 2017), se encuentran excluidos
de los alcances de la ley bajo comentario los
contribuyentes acogidos al Rgimen Mype
Tributario.
A-33
36 ASESORA TRIBUTARIA

Procede la presentacin de una queja

MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE relacionada al acogimiento al FRAES?
Sal VILLAZANA OCHOA(*)
RESUMEN EJECUTIVO

Qu puede hacer o qu acciones puede tomar aquel contribuyente que con-

sideraba que cumpla con todas las condiciones y requisitos para acogerse
al FRAES pero el sistema (el Formulario Virtual N 1700) no le permita la
presentacin de la solicitud o no contena el total de las deudas del contribu-
yente? Procede la presentacin de una queja ante el Tribunal Fiscal? o se
debe iniciar un procedimiento no contencioso? Estas y otras cuestiones sern
materia de anlisis en el presente informe.

I. FRAES - FRACCIONAMIENTO ESPECIAL DE Era requisito indispensable que la deuda se en-

DEUDAS TRIBUTARIAS
Como se sabe, el FRAES (Fraccionamiento especial
de deudas tributarias y otros ingresos adminis-
trados por la Sunat), que se encuentra regulado
por el Decreto Legislativo N 1257 (vigente a
partir del 09/12/2016 y al que solo se podan
acoger los interesados hasta el 31/07/2017
31/07/2017),
establece el fraccionamiento especial de deudas
tributarias con el objeto de sincerar la deuda
tributaria en litigio en la va administrativa o
judicial o que se encuentra en cobranza coactiva,
as como extinguir deudas tributarias menores
a una UIT.
Las deudas por las cuales se podan acoger al
FRAES los contribuyentes o interesados eran:
- Impuesto a la
Renta,
- Impuesto General
Tributos administrados por a las Ventas (IGV)
la Sunat - Impuesto Selectivo
al Consumo (ISC)
- Impuesto Especial
a la Minera
- Que no sea EsSa-
Prdida de fraccionamiento
lud ni ONP
- Arancel de adua-
Otros administrados nas, etc.
por la Sunat
- Multas
FONAVI
Estas deudas deban estar contenidas en re-
soluciones de determinacin, liquidaciones de
cobranza o liquidaciones referidas a las declara-
ciones aduaneras, resoluciones de multa, rdenes
de pago u otras resoluciones emitidas por la
Sunat. Adems, se consideraban los correspon-
dientes intereses, actualizacin e intereses capi-
talizados que correspondan aplicar de acuerdo
a ley; actualizadas hasta la fecha de aprobacin
de la solicitud de acogimiento al FRAES.
contrara impugnada o en cobranza coactiva al
30 de setiembre de 2016
2016.
Se consideraba como deuda impugnada al re-
curso de reclamacin, apelacin o demanda
contencioso administrativa presentada hasta
el 30/09/2016, no incluyndose aquella deuda
que fuera cancelada para proceder con la im-
pugnacin.
Finalmente, los sujetos adems deban cumplir
con lo siguiente:
a) Teniendo rentas que califiquen como de
tercera categora sus ingresos anuales no
deban superar las 2,300 UIT, desde el pe-
riodo comprendido entre enero del 2012
al periodo agosto del 2016, aun cuando se
trate de rentas exoneradas e inafectas.
b) Ser sujetos que en todos los periodos com-
prendidos entre enero del 2012 a agosto
del 2016, a que se refiere el literal anterior,
hubieran estado acogidos al Nuevo RUS o
hubieran sido incluidos en l y sus ingresos
anuales no superaran el monto indicado en
el literal anterior.
c) Sean sujetos que en algn o algunos de los
periodos comprendidos entre enero del 2012
a agosto del 2016, a que se refiere el literal
a), hubieran estado acogidos al Nuevo RUS
o hubieran sido incluidos en l y sus ingresos
anuales no hubieran superado el monto
indicado en el literal a).
d) Ser personas naturales que en los periodos
comprendidos entre enero del 2012 y agosto
del 2016, no hubieran tenido ingresos que
califiquen como renta de tercera cate-
gora ni hubieran sido sujetos del Nuevo
RUS.
e) No deban contar con algn convenio de
estabilidad tributaria con el Estado vigente
al 30/09/2016.
f) No deban ser una entidad del Estado.

(*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San
Marcos - UNMSM. Especialista en Tributacin Empresarial por el PEE de la Universidad ESAN.

A-34 1ra. quincena - Agosto 2017 A-25

 MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE
g) No deban tener condena vigente por delito tributario a
la fecha de presentacin de la solicitud.
Cumplindose todas estas condiciones o requisitos, el contri-
buyente que se acoga al FRAES tena los siguientes beneficios:
Adems del beneficio de cancelar la deuda en
parte fraccionada, los contribuyentes tenan la
Bono de descuento
posibilidad de acceder a un bono de descuento
(sobre intereses y multas) de hasta el 90 %.
Si el contribuyente realizaba el pago de la deuda
al contado, contaba con un bono de descuento
Bono de descuento
adicional de 20%, el cual se haca efectivo so-
adicional
lamente si el pago de la deuda se realizaba a la
fecha de la solicitud de acogimiento.
A partir de la presentacin de la solicitud de
acogimiento al FRAES se suspenda la cobranza
Suspensin de la
coactiva. Dicha suspensin se prolongaba hasta
cobranza coactiva
que se resolviera la solicitud de acogimiento
al FRAES.
II. ACCIONES ANTE LA IMPOSIBILIDAD DE ACOGERSE AL
FRAES
Existen casos en que el interesado (contribuyente), cumpliendo
todas las condiciones o requisitos del FRAES, no poda aco-
gerse al beneficio, debido a que:
Al momento de presentar la solicitud el sistema no inclua
al contribuyente.
Al momento de presentar la solicitud el sistema no inclua
la totalidad de deudas del contribuyente.
Exista una indebida notificacin que generaba duda
respecto a la conclusin del procedimiento contencioso
o judicial o respecto a la cobranza coactiva.
Entre otras circunstancias que se podan presentar.
Ante estos hechos, las opciones que tena el contribuyente
eran las siguientes:
i) Presentar una queja ante el Tribunal Fiscal; o,
ii) Presentar una solicitud por mesa de partes a fin de iniciar
un procedimiento no contencioso.
A continuacin vemos los efectos de cada caso.
III. PRESENTACIN DE UNA QUEJA ANTE EL TRIBUNAL FISCAL
El Tribunal Fiscal se ha pronunciado en las Resoluciones
Ns 02277-Q-2017, 00718-Q-2017 y 0090-Q-2017,
0090-Q-2017 decla-
rando que no es competente para resolver quejas relativas al
FRAES. As, en la Resolucin N 02277-Q-2017 ha sealado
lo siguiente:
Que mediante las Resoluciones del Tribunal Fiscal
Que
N 00511-1-2006, 13106-4-2011, 01805-Q-2015, entre
otras, este tribunal ha establecido que de conformidad
con el numeral 1 del artculo 101 del Cdigo Tributario,
carece de competencia para pronunciarse sobre las re-
soluciones referidas al otorgamiento del aplazamiento
y/o fraccionamiento previsto por el segundo prrafo del
artculo 36 del referido Cdigo, toda vez que no se en-
cuentran vinculadas a la determinacin de la obligacin
tributaria, por lo que segn lo dispuesto por el artculo
162 del mismo Cdigo, deben tramitarse de acuerdo con
la Ley del Procedimiento Administrativo General.
Que dicho criterio interpretativo se sustenta en que el
otorgamiento del aplazamiento y/o fraccionamiento,
37
est destinado a facilitar el pago de las deudas tributa-
rias y no incide en la determinacin de ningn tipo de
obligacin tributaria, dado que esta ya fue determinada
con anterioridad.
()
Que () este tribunal no resulta competente para pro-
nunciarse sobre cualquier cuestionamiento relativo al
procedimiento y/o requisitos para acogerse al fraccio-
namiento especial alegado as como por la demora o
rechazo a las solicitudes que pudieran presentarse a fin
de acogerse a aqul, de ser el caso, al estar destinado
dicho fraccionamiento a facilitar el pago de las deudas
tributarias y no incide en la determinacin de ningn tipo
de obligacin tributaria; por lo que corresponde inhibirse
del conocimiento de la queja presentada.
No obstante , de acuerdo con el numeral 91.1 del artculo
91 del Texto nico Ordenado de la Ley del Procedimiento
Administrativo General Ley N 27444, aprobado por
el Decreto Supremo N 006-2017-JUS, segn el cual el
rgano administrativo que se estime incompetente para la
tramitacin o resolucin de un asunto remite directamente
las actuaciones al rgano que considere competente ,
con conocimiento del administrado, procede remitir los
actuados a la Administracin, a fin de que otorgue el
trmite correspondiente
correspondiente.
Al respecto cabe referir que, de acuerdo con el artculo 155
del Cdigo Tributario, la queja se presenta cuando existan
actuaciones o procedimientos que afecten directamente o
infrinjan lo establecido en este Cdigo,
Cdigo en la Ley General
de Aduanas, su reglamento y disposiciones administrativas
en materia aduanera; as como en las dems normas que
atribuyan competencia al Tribunal Fiscal.
No obstante, el Tribunal Fiscal, considerando anteriores pro-
nunciamientos vinculados a otros tipos de fraccionamiento,
donde se cit, a su vez, el artculo 101 del Cdigo Tributario,
se inhibe de emitir un pronunciamiento, considerando que
no es un atributo del Tribunal Fiscal pronunciarse respecto
al pago de una deuda tributaria, sino solo respecto de su
determinacin.
De ese modo, de acuerdo con el artculo 101 del Cdigo
Tributario, son atribuciones del Tribunal Fiscal:
ATRIBUCIONES DEL TRIBUNAL FISCAL
1) Conocer y resolver en ltima instancia administrativa las apelaciones
contra las resoluciones de la Administracin Tributaria que resuelven
reclamaciones interpuestas contra rdenes de Pago, resoluciones de
determinacin, resoluciones de multa, otros actos administrativos que
tengan relacin directa con la determinacin de la obligacin tributaria;
as como contra las resoluciones que resuelven solicitudes no conten-
ciosas vinculadas a la determinacin de la obligacin tributaria, y las
correspondientes a las aportaciones a EsSalud y a la ONP.
Tambin podr conocer y resolver en ltima instancia administrativa
las apelaciones contra las resoluciones de multa que se apliquen por
el incumplimiento de las obligaciones relacionadas con la asistencia
administrativa mutua en materia tributaria.
2) Conocer y resolver en ltima instancia administrativa las apelaciones
contra las resoluciones que expida la Sunat, sobre los derechos adua-
neros, clasificaciones arancelarias y sanciones previstas en la Ley
General de Aduanas, su reglamento y normas conexas y los pertinentes
al Cdigo Tributario.
3) Conocer y resolver en ltima instancia administrativa, las apelaciones
respecto de la sancin de comiso de bienes, internamiento temporal de
vehculos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, as como las sanciones que sustituyan a esta ltima de
acuerdo a lo establecido en el artculo 183 del Cdigo Tributario, segn
lo dispuesto en las normas sobre la materia.
CONTADORES & EMPRESAS / N 307
A-35
38 ASESORA TRIBUTARIA
4) Resolver las cuestiones de competencia que se susciten en materia
tributaria.
5) Atender las quejas que presenten los administrados contra la Admi-
nistracin Tributaria, cuando existan actuaciones o procedimientos
que los afecten directamente o infrinjan lo establecido en el Cdigo
Tributario; las que se interpongan de acuerdo con la Ley General de
Aduanas, su reglamento y disposiciones administrativas en materia
aduanera; as como las dems que sean de competencia del Tribunal
Fiscal conforme al marco normativo aplicable.
6) Uniformar la jurisprudencia en las materias de su competencia.
7) Proponer al ministro de Economa y Finanzas las normas que juzgue
necesarias para suplir las deficiencias en la legislacin tributaria y aduanera.
8) Resolver en va de apelacin las terceras que se interpongan con motivo
del procedimiento de cobranza coactiva.
9) Celebrar convenios con otras entidades del Sector Pblico, a fin de realizar
la notificacin de sus resoluciones, as como otros que permitan el mejor
desarrollo de los procedimientos tributarios.
Consideramos que el Tribunal Fiscal s es competente para
resolver cuestiones relativas a beneficios tributarios y las normas
que las regulan, como es el caso del FRAES, regulado por el
Decreto Legislativo N 1257, en tanto esta norma no regula
un simple fraccionamiento, sino que contiene normas relativas
a bonos de descuentos por el pago al contado y por el pago
fraccionado, adems de establecer disposiciones relativas a
extincin de deudas tributarias.
Asimismo, se establece como una atribucin expresa del Tri-
bunal Fiscal la de atender y resolver las quejas que presenten
los administrados contra la Administracin Tributaria, cuando
existan actuaciones o procedimientos que los afecten direc-
tamente o infrinjan lo establecido en el Cdigo Tributario; las
que se interpongan de acuerdo con la Ley General de Aduanas,
su reglamento y disposiciones administrativas en materia
aduanera; as como las dems que sean de competencia
del Tribunal Fiscal conforme al marco normativo aplicable.
Esta norma tiene una similar redaccin a la del artculo 155 del
Cdigo Tributario, que regula la queja, y no aclara o precisa la
procedencia de la queja en estas circunstancias. Sin embargo,
consideramos que el Tribunal Fiscal s es competente para la
resolucin de cuestiones relativas al FRAES dado que no se
trata de un simple fraccionamiento, adems que la queja, en
estos casos, resulta ser una va ms efectiva y eficiente para
resolver las actuaciones ilegales de la Administracin Tributaria.
IV. COMPETENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL EN ACTUACIONES
ADMINISTRATIVAS RELATIVAS AL FRAES
En consecuencia, de acuerdo con lo sealado por el Tribunal
Fiscal, cuando un contribuyente desee cuestionar la imposibi-
lidad de acogerse al FRAES u otro fraccionamiento especial,
deber aplicar las normas del Cdigo Tributario referidas
al procedimiento no contencioso y las normas del Decreto
Supremo N 006-2017-JUS, TUO de la Ley del Procedimiento
Administrativo General - Ley N 27444.
En ese sentido, el artculo 162 del Cdigo Tributario esta-
blece que tratndose de otras solicitudes no contenciosas
(como sera el caso del FRAES), estas sern resueltas segn
el procedimiento regulado en la Ley del Procedimiento Ad-
ministrativo General. Sin perjuicio de lo anterior, resultan
aplicables las disposiciones del Cdigo Tributario o de otras
normas tributarias en aquellos aspectos del procedimiento
regulados expresamente en ellas.
De ese modo, ante la imposibilidad de la presentacin de la
solicitud de acogimiento al FRAES resultaba procedente que
el contribuyente presentara su solicitud mediante la mesa de
partes de la Sunat acreditando que cumple con las condiciones
A-36 1ra. quincena - Agosto 2017
para su procedencia, de acuerdo con el Decreto Legislativo
N 1257. Cabe precisar que la solicitud deba presentarse
indefectiblemente hasta el 31 de julio de 2017, toda vez que
solo hasta dicha fecha era posible el acogimiento al FRAES.
Ello guarda relacin con el derecho de peticin(1) regulado
en el artculo 115 del Decreto Supremo N 006-2017-JUS,
de acuerdo al cual cualquier administrado, individual o
colectivamente, puede promover por escrito el inicio de un
procedimiento administrativo ante todas y cualesquiera de las
entidades, ejerciendo el derecho de peticin reconocido en
el artculo 2 inciso 20) de la Constitucin Poltica del Estado.
Este derecho implica la obligacin de dar al interesado una
respuesta por escrito dentro del plazo legal.
En este caso, el artculo 151 de la Ley de Procedimiento Ad-
ministrativo General(2) establece un plazo mximo de 30 das
para que la Sunat emita una resolucin. Por ello, transcurrido
el citado plazo, exista o no respuesta de la Administracin,
el contribuyente podr considerar como denegada o impro-
cedente su solicitud y podr impugnar dicho acto.
De ese modo, el artculo 163 del mismo Cdigo, referido a
la impugnacin, establece que los actos de la Administracin
Tributaria que resuelven las solicitudes no contenciosas pueden
ser impugnados mediante los recursos regulados en la Ley del
Procedimiento Administrativo General, los mismos que se trami-
tarn observando lo dispuesto en la citada ley salvo en aquellos
aspectos regulados expresamente en el Cdigo Tributario y sin
que sea necesaria su autorizacin por parte de letrado.
As, si lo peticionado o solicitado es adverso, el administrado
(contribuyente), de acuerdo con el artculo 216 del Decreto
Supremo N 006-2017-JUS, podr interponer un recurso de
reconsideracin(3) o un recurso de apelacin(4). Estos recursos
deben interponerse en el plazo de 15 das perentorios al
haberse notificado el acto administrativo que deniega la
solicitud, y debern resolverse en el plazo de 30 das.
Incluso, de no ser procedente su solicitud y la impugnacin
efectuada, el contribuyente tiene la opcin de presentar una
demanda contenciosa administrativa en el Poder Judicial, en
el plazo de 3 meses, luego de haberse notificado la resolucin
que agota la va administrativa, de acuerdo con lo previsto
en el Decreto Supremo N 013-2008-JUS.
(1) El Tribunal Constitucional en el Expediente N. 0941-2001-AA/TC, seala que
[e]n doctrina se admite que el derecho de peticin es de dos clases: el derecho
de peticin simple y el derecho de peticin calificado. () el llamado derecho de
peticin calificado implica la adopcin de un acto o decisin concretos por parte
de la autoridad, basado en la solicitud o reclamo planteados por el peticionante.
Contrariamente a lo que ocurre con el anterior, lo que resuelva la autoridad tendr
consecuencias sobre algn derecho subjetivo o inters legtimo del actor.
Aun cuando la doctrina no es pacfica respecto a la obligacin de la autoridad de
dar respuesta a la peticin, y, por tanto, el derecho del peticionante a recibirla,
cualquiera que sea el tipo de peticin formulado, lo cierto es que ()Tal dere-
cho de respuesta independientemente del contenido de ella, en un trmino
razonable, resulta obligado en un rgimen republicano, donde las autoridades
son responsables ante la comunidad, y sta es fuente del poder de aquellos(...)
(Sagus, Nstor Pedro, Elementos de Derecho Constitucional, tomo 2, Astrea,
Bs.As., 1993, pg. 164). En cualquier caso, el derecho de peticin no implica, a
su vez, el derecho de obtener necesariamente una respuesta favorable.
(2) Artculo 151.- Plazo mximo del procedimiento administrativo
No puede exceder de treinta das el plazo que transcurra desde que es iniciado
un procedimiento administrativo de evaluacin previa hasta aquel en que sea
dictada la resolucin respectiva, salvo que la ley establezca trmites cuyo cum-
plimiento requiera una duracin mayor.
(3) Artculo 217.- Recurso de reconsideracin
El recurso de reconsideracin se interpondr ante el mismo rgano que dict el
primer acto que es materia de la impugnacin y deber sustentarse en nueva
prueba. En los casos de actos administrativos emitidos por rganos que constitu-
yen nica instancia no se requiere nueva prueba. Este recurso es opcional y su
no interposicin no impide el ejercicio del recurso de apelacin.
(4) Artculo 218.- Recurso de apelacin
El recurso de apelacin se interpondr cuando la impugnacin se sustente en di-
ferente interpretacin de las pruebas producidas o cuando se trate de cuestiones
de puro derecho, debiendo dirigirse a la misma autoridad que expidi el acto que
se impugna para que eleve lo actuado al superior jerrquico.