Szamvitel I PDF

Sziva Miklós
SZÁMVITEL I.
Könyvviteltan
Készült a HEFOP 3.3.1-P.-2004-09-0102/1.0 pályázat támogatásával.
Szerző: dr. Sziva Miklós

főiskolai docens
Lektor: dr. Borbély Katalin

főiskolai docens
© Sziva Miklós, 2006

Számvitel I. A dokumentum használata
A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 3 ►
A dokumentum használata
Mozgás a dokumentumban
A dokumentumban való mozgáshoz a Windows és az Adobe Reader meg-
szokott elemeit és módszereit használhatjuk.
Minden lap tetején és alján egy navigációs sor található, itt a megfelelő
hivatkozásra kattintva ugorhatunk a használati útmutatóra, a tartalomjegy-
zékre, valamint a tárgymutatóra. A ◄ és a ► nyilakkal az előző és a követ-
kező oldalra léphetünk át, míg a Vissza mező az utoljára megnézett oldalra
visz vissza bennünket.
Pozícionálás a könyvjelzőablak segítségével

A bal oldali könyvjelző ablakban tartalomjegyzékfa található, amelynek
bejegyzéseire kattintva az adott fejezet/alfejezet első oldalára jutunk. Az
aktuális pozíciónkat a tartalomjegyzékfában kiemelt bejegyzés mutatja.
A tartalomjegyzék és a tárgymutató használata

Ugrás megadott helyre a tartalomjegyzék segítségével
Kattintsunk a tartalomjegyzék megfelelő pontjára, ezzel az adott fejezet
első oldalára jutunk.
A tárgymutató használata, keresés a szövegben
Keressük meg a tárgyszavak között a bejegyzést, majd kattintsunk a hozzá
tartozó oldalszámok közül a megfelelőre. A további előfordulások megte-
kintéséhez használjuk a Vissza mezőt.
A dokumentumban való kereséshez használjuk megszokott módon a
Szerkesztés menü Keresés parancsát. Az Adobe Reader az adott pozíció-
tól kezdve keres a szövegben.

Számvitel I. Tartalomjegyzék
Tartalomjegyzék
I. Információ és számvitel.................................................................. 7
1. A gazdálkodók és az információ................................................................... 8
2. Érdekek és szabályozás ................................................................................10
3. A számvitel.....................................................................................................12
II. A vállalkozás vagyona ................................................................. 14
1. A vagyon fogalma, számviteli szemlélete................................................... 15
2. A vagyon számviteli kimutatása .................................................................. 16
III. A könyvelés alapjai .................................................................... 36
1. A gazdasági események (műveletek) és hatásuk a mérlegre.................... 37
2. Könyvvezetés ................................................................................................ 40
3. A számlasoros elszámolás............................................................................ 46
4. Az idősoros elszámolás ................................................................................59
5. Az áfa a könyvvitelben ................................................................................. 64
6. Összesítő kimutatások..................................................................................69
7. Az analitikus nyilvántartások....................................................................... 72
IV. Költség és eredmény .................................................................. 77
1. Költség és eredmény madártávlatból ......................................................... 78
2. Költség, kiadás, ráfordítás............................................................................ 83
3. A költségszámlák rendszere és a költségek könyvelése ........................... 93
4. Költségelszámolás......................................................................................... 94
5. Az eredmény és könyvelése.......................................................................101
V. Számviteli alapelvek ...................................................................132
1. Számviteli alapelvek ....................................................................................133
VI. A számviteli politika, számlarend .............................................138
1. A számviteli politika ...................................................................................139
2. A számlakeret (számlarend) és a számlatükör.........................................139
VII. A vállalkozások beszámolási kötelezettsége ...........................144
1. A vállalkozások beszámolási kötelezettsége............................................145
VIII. Egyszeres (pénzforgalmi) könyvvezetés................................148
1. Egyszeres (pénzforgalmi) könyvvezetés ..................................................149
Tárgymutató....................................................................................158

Számvitel I. Bevezetés
Bevezetés
Az elmúlt 15 év alatt, amióta Magyarországon a számvitelt törvényi szin-
ten szabályozzák, a számviteli szabályok lényegesen megváltoztak. Ezek a
változások evolúciós jellegűek, tehát megőrzik a korábbi szabályozás időt-
álló részeit, elveit, összefüggéseit és csak ott módosítottak rajta, ahol a
változó társadalmi-gazdasági környezet, a gazdasági fejlődés, az EU-s elvá-
rások, szabályozások ezt szükségszerűvé tették.
Egy számviteli jegyzet megírásakor alapvető elvárás, hogy az aktuális
számviteli, cégjogi, adózási környezet szerint készüljön. A számvitelt okta-
tók (szerzők) a három lépcsős számviteli oktatás (könyvviteltan, mérleg-
tan, eredménytan) fokainak megfelelően igyekeznek a számvitel legfris-
sebb szabályozásának megfelelni (így jelen szerző a 2000. évi C. törvény
2006. évre vonatkozó szabályozását is beépíti mostani jegyzetébe, a
könyvviteltanba). Az egyéb hatályos jogszabályi környezetnek is meg akar
felelni a jegyzet a szükséges és lehetséges mértékben (pl. az általános áfa-
kulcsnál a 2006-tól érvényes 20 %-os értékkel számol).
Ez a jegyzet és a későbbiekben erre épülők is elsősorban az un. vállal-
kozási számvitelnek megfelelő ismereteket ölelik fel, így értelemszerűen a
specialitásokat legfeljebb csak érintik (pl. pénzintézeti számvitel, költség-
vetési szervek számviteli rendje). A jegyzet alapvetően a kettős könyvvitel
rendszerében vállalja fel a hallgatók eligazítását, így az egyszeres könyvvitel
(a pénzforgalmi szemléletű számvitel) csak érintőlegesen kerül szóba. A
jegyzet igyekszik gyakorlatias szemléletben végigvezetni az olvasót a
számvitel alapjain, ugyanis a számvitel egy erősen gyakorlat-orientált része
a közgazdaságtudománynak. A vállalkozó, a vállalkozás, a gazdálkodó, a
cég, a társaság, a szervezet fogalmát általánosságban használjuk, bár tud-
juk, hogy leginkább a gazdálkodó fogalma felelne meg a számviteli rend-
szer alanyának.
A jegyzethez szorosan kapcsolódik (annak részeként) a példatár tesz-
tekkel, feladatokkal, példákkal.
A szerző (és későbbi szerzőtársak is) hosszú oktatási gyakorlati tapasz-
talata alapján a megértésre, a megértetésre helyezi a hangsúlyt, ezért a „du-
ális” gazdasági eseményeknél (ahol jelen van legalább egy másik piaci sze-
replő is) lehetőség szerint bemutatja a másik szereplőnél is a könyvviteli
megoldást. Tapasztalata szerint a követelés és kötelezettség, a vevő és szál-
lító, a kapott és adott kölcsön, a bevétel és költség, az előzetesen felszámí-

Számvitel I. Bevezetés
tott és fizetendő ÁFA stb. dualitása okozza a legtöbb megértési problé-

mát.
Tisztelt Olvasó!
Ha a jegyzettel kapcsolatban bármilyen észrevétele van, ossza meg a

szerzővel. Aki ezért előre is hálás köszönettel tartozik.

I. RÉSZ
I. INFORMÁCIÓ ÉS SZÁMVITEL
Számvitel I. A gazdálkodók és az információ
1. A gazdálkodók és az információ
A gazdálkodók – mint azt a rokon tudományterületekből az olvasó is is-
merheti – folyamatosan döntésre kényszerülnek: hogyan használják a szű-
kösen rendelkezésre álló erőforrásokat valamilyen cél elérése érdekében
(például a vállalkozó maximális profitot szeretne realizálni). A különböző
időtávra szóló döntéseket mérlegelés előzi meg, s a döntés megalapozott-
sága sok tényező függvénye. E tényezők sokaságából kiemelkedik az in-
formáció, amely nélkül a döntési helyzetbe került személy legfeljebb csak
intuíciójára (megérzésére) támaszkodhat. Ez utóbbinak persze megvan a
szerepe a gazdasági döntésekben is (és nem csak a rulettasztal mellett), de
a felgyorsult modern üzleti élet csataterein az információ jelenti az igazi
nehéztüzérséget.
A köznapi nyelvhasználatban szinonimaként kezeljük az ismeret, adat
és információ szavakat.
Az ismeretet mindig valamilyen közeg közvetíti, ami lehet élő vagy gé-
pi hanghullám, papír, képernyő stb. Fizikailag és szellemileg ép emberek,
erre szolgáló gépek képesek ezek észlelésére és értékelésére, de egyáltalán
nem biztos, hogy fel is fogják. Az adott nyelven nem tudók hiába hallgat-
ják a külföldi rádióadást, de a nyelvet ismerőkkel is előfordulhat, hogy
nem értik meg az adásban elhangzottakat, mert olyan témáról szól, amihez
egyáltalán nem értenek. Csak a témához értő rádióhallgató számára válik
az adásból szerzett ismeret adattá.
Az adat értelmezhető (észlelhető, értékelhető, felfogható és megérthető)
ismeret. (Halassy 1994, 8. o.)
Az adat még nem információ. Információ csak akkor lesz, ha az észle-
lő képes abból új ismeretet szerezni.
Az információ új ismeretté értelmezett adat. (Uo. 9. o.)
Egy adat értelmezése viszont az értelmező embertől is függ, aki saját
korábbi ismeretei alapján értelmez. Egy gyógyszer hatóanyagának mennyi-
sége az orvos számára adat, de információ csak akkor lesz, ha az orvos
először találkozik a gyógyszerrel, illetve akkor, ha a gyártók megváltoztat-
ták a hatóanyag mennyiségét.
Ahogy az új ismeret megjelenik, a régi részben, vagy egészben elavul,
eltűnik az újdonság értéke. Ez az elavulás bekövetkezhet anélkül is, hogy

Számvitel I. A gazdálkodók és az információ
erről tudomást szereznénk, azaz új információhoz jutnánk. Ezért nagyon

fontos a naprakész és minél pontosabb ismeret. A pontosság és gyorsaság
között, mint az információt jellemző két fontos paraméter között, van
egyfajta átválthatóság (helyettesítés), de ennek további taglalása nem fel-
adatunk /Néha az információ pontosságánál lényegesebb kérdés annak
gyorsasága, számvitelben ez általában fordítva igaz, legtöbbször a pontos-
ság oltárán áldozzuk fel a gyorsaságot./
A sok adat értelmezéséhez valamilyen szinten ismerni kell az informá-
ció keletkezésének, feldolgozásának folyamatát. Egy konszolidált mérleg
információtartalmát csak az fejtheti meg, értheti meg, aki tisztában van
legalább a konszolidálás céljával, alapvető elveivel, technikájával, vala-
mennyire rálát a folyamatára is – ez viszont már meglehetősen magas szin-
tű számviteli tudást, ismeretet feltételez.
A gazdaságban az információt, fontosságára tekintettel, akár az egyik
termelési tényezőnek, erőforrásnak is nevezhetnénk. A vállalkozás napon-
ta, óránként, sőt percenként fogadja a környezetétől jövő híreket (például
a valutaárfolyamok alakulásáról, a versenytársak stratégiájáról, taktikájáról,
az állami szabályozásról, a munkapiacról, vevőiről stb.). A számtalan hely-
ről, különböző módon, más-más időben érkező, különböző pontosságú és
fontosságú információkat fogadni kell, fel kell dolgozni, át kell alakítani,
„emészthetővé” kell tenni a döntési kényszerben lévő vezetés számára.
A jó döntéshez jó információ kell. A menedzsment a belső felhaszná-
lású információk legfőbb fogyasztója, amely egyszerűen mindenkor min-
dent szeretne tudni a cégről, nem csak annyit, mint a külvilág.
A vállalati belső információigények részben műszaki-technikai, részben
pedig szorosan kapcsolódva hozzájuk – gazdasági-pénzügyi jellegűek. A
gazdasági-pénzügyi jellegű információigényeknek csak egy komplex
pénzügyi-számviteli rendszer, mint vállalati rendszer egyik alrendszere,
tud eleget tenni.
Még inkább szükség van erre a rendszerre, ha azt is figyelembe vesz-
szük, hogy a vállalat nemcsak inputként fogadja az információkat, hanem
akarva, de néha akaratlanul maga is létrehoz ilyeneket, amelyek egy része
output jellegű lesz, kibocsátja a külvilág felé, más részét belső használatra
szánja.

Számvitel I. Érdekek és szabályozás
2. Érdekek és szabályozás
A gazdálkodó a környezetével állandó információ csere kapcsolatban áll, a
vállalat környezete is pontos és friss információkat szeretne kapni egy-egy
vállalatról.
Az információszerzésben és – létrehozásban érdekeltek ars poétikája
– bár kissé humorosan: „rólad mindig mindent, rólam semmit, azt is csak
ritkán”. Hiszen a jó információ birtoklása a hatalmat és a gazdagodás lehe-
tőségét jelenti.
A legkülönfélébb gazdasági érdekek hordozói a vállalatról szeretné-
nek a megfelelő információhoz jutni, hogy sajátos érdekeiket érvényesít-
hessék.
• A tulajdonosokat elsősorban a vagyon gyarapodása érdekli, illetve a
kapott (kapható) osztalék nagysága és annak fajlagos viszonya befekte-
tett tőkéjükhöz. Ezért számukra a múltbeli, a jelenbeli és a jövőbeli in-
formáció egyaránt fontos, hiszen ettől függ, hogy megtartják-e vagy el-
adják befektetésüket (ahogy manapság mondják a pénzügyesek: átala-
kítják-e portfoliójukat).
• A cég vezetői – a menedzserek – a fenti információkat sokkal részle-
tesebben kívánják megismerni, más metszetben is szeretnék látni, hi-
szen saját jövőjük is a cég jövőjének egyenes következménye. Noha
lehetnek tulajdonosok is, többségükben mégis alkalmazottak, akiknek
jövedelme a vállalkozásból származik, s ezen túl a vállalkozás a színhe-
lye szakmai és karriercéljaik megvalósításának. A menedzserek jöve-
delme függ a vállalat eredményétől, amennyiben érdekeik egybeesnek a
tulajdonosok érdekeivel, de szakmai és karriercéljaik szembe is kerül-
hetnek a tulajdonosi érdekekkel.
• A vállalkozás hitelezői elsősorban a cég rövid távú fizetőképességét
és hosszú távú jövedelemtermelő képességét szeretnék szemügyre
venni, vagyis azt, hogy a vállalkozás eleget tud-e tenni a hitelezőkkel
szembeni fizetési kötelezettségének (törlesztés és kamat). Mi az esélye
annak, hogy visszakapják átengedett értékeiket, és mi a valószínűsége
annak, hogy esetleg veszteség éri őket, és mekkora a veszteség nagysá-
ga. A hitelezőket emiatt különösen érdekli a vállalkozás saját tőkéjének
nagysága és annak alakulása.
• A munkavállalók (nemcsak a vállalkozás dolgozói, de azért elsősor-
ban ők) is tudni szeretnék mennyire biztos a munkahelyük ma és hol-

Számvitel I. Érdekek és szabályozás
nap. Milyen a cég munkaerő-megtartó, felvevőképessége, van-e növe-

kedési potenciálja, milyenek a jövőben várható jövedelmek?
• A piaci partnerek (vevők és szállítók, ez utóbbiak legtöbbször egyben
hitelezők is) látni szeretnék egy cég stabilitását, jogosan szeretnék tud-
ni, hogy számíthatnak-e rá a következőkben is saját piaci pozíciójuk ja-
vítása érdekében. A vevői érdekek még a hitelezői érdekkel is egybe-
csenghetnek.
• A költségvetés érdeklődése (megszemélyesítve az APEH vagy a helyi
önkormányzat által) is teljesen érthető, amely a múltra, a jelenre és a
jövőre egyaránt kiterjed. Számolhat-e a cég által befizetendő adókkal,
illetékkel, várhatóan mekkora összeggel, a már befizetett adókat a tör-
vényes előírások alapján számították-e stb. Várható-e, hogy a vállalko-
zás további munkaerőt fog foglalkoztatni, vagy munkaerő kerül ki a
munkapiacra, ami esetleg a helyi önkormányzat gondjait növelheti.
• Anélkül, hogy a felsorolást teljessé tennénk, meg kell még emlékez-
nünk a konkurencia határtalan információigényéről is.
A felsorolás utolsó szereplői szinte kikényszerítik a következő kérdé-
seket. Milyen mértékben legyen nyilvános az információ; a nyilvános
információ milyen mélységű legyen; kiknek legyen nyilvános; és a nyil-
vánosság hogyan valósítható meg a gyakorlatban? Az információk nyilvá-
nosságán kívül fontos szempont az is, hogy a vagyonelemek értékelése és
a vagyon bemutatásának formája is szabályozott legyen, lehetőleg elkerü-
lendő az értékelés szubjektivitását, és megteremtendő az összehasonlítások
lehetőségét.
Ha e kérdések megválaszolását a fenti gazdasági szereplőkre bíznánk,
akkor nagyon eltérő, akár szélsőségekbe is hajló válaszokat kapnánk, hi-
szen az egyes szereplők érdekei többnyire ellentmondanak egymásnak.
Ezt az ellentmondást és annak feloldását a modern vegyes gazdasá-
gok nem bízhatják a néha mindenhatónak gondolt piaci mechanizmusokra
(és például az „ipari kémkedésre”). A piac mechanizmusa szerint minden
dolog legfeljebb annyit ér a piacon, amennyit hajlandók érte fizetni. Ha az
információnak is a megszerezhető haszon szerint alakulna ki az ára, akkor
ezt nagyon sokan nem tudnák megfizetni. Ebből következően, csak egy
objektív, a napi érdekektől mentes szervezetnek szabad megfogalmazni
azokat a válaszokat, amelyeket a fenti kérdésekre adni lehet és kell.
A demokrácia, az igazságosság, a gazdaság versenyhelyzetben tartása
megköveteli, hogy valamilyen szintű ismerethez az adott cég gazdálkodá-

Számvitel I. A számvitel
sáról bárki térítés nélkül is hozzájusson. Ezt a minimum információt az

államok – általában – törvényi szinten szabályozzák. Magyarországon a
Számviteli törvény (2000. C. trv., a továbbiakban sokszor röviden Szt.)
írja elő, hogy a gazdálkodóknak milyen időszakról, mikor, milyen for-
mában és részletezettséggel kell információt szolgáltatni a külvilág felé.
Ezen információkat a beszámoló tartalmazza, amelyet a cégbíróságon
kell letétbe helyezni. Ezek milyensége a cég beszámolási kötelezettségének
függvényében alakul ki (erre később visszatérünk). Ezekbe az iratokba
bárki betekinthet, róla másolatot készíthet – azaz informálódhat.
A magyar beszámolók korlátozottan nyilvánosak. Ezen azt kell érte-
ni, hogy a cégbírósági letétbe helyezés mellett nem kell minden mérleget
közzé is tenni országos szaklapban. A közzétett formáját is a jog szabá-
lyozza.
A beszámolóból nyerhető információk minimumát és részletezettsé-
gét, valamilyen formáját a Számviteli törvény határozza meg, maximumát
pedig a vezetői igények, a mentalitás, a szokások, a haszon/ráfordítás elv
stb. Nyilvánvalóan egy cégnek nem lehet több számviteli információs
rendszere: egy olyan, amely a külvilágnak (például az APEH-nek), egy
másik, amely a tulajdonosoknak és egy harmadik, amely a vezetésnek szol-
gáltat információs outputokat. A számvitelnek csak egy egységes rendszere
épülhet ki, amely magában egyesíti a fentiek mindegyikét, így a vezetői
számvitelt is.
3. A számvitel
A számvitel a vagyon, a gazdálkodási folyamatok, a gazdasági esemé-
nyek megfigyelését, mérését, feljegyzését, előre kialakított rendszerben
való feldolgozását, ellenőrzését, elemzését, és a megfelelő információs
outputok előállítását jelenti.
A megfelelő információ követelményének a számvitel csak akkor felel
meg elégséges mértékben, ha az outputok révén hitelt érdemlően tudja
bemutatni a gazdálkodó, a vállalkozás valós vagyoni, pénzügyi, jöve-
delmi helyzetét.
A számviteli rendszer legyen képes arra, hogy az újratermelés teljes
ciklusában jelentkező termelési, elosztási, csere-, fogyasztási folyamatokat
feldolgozza, visszatükrözze. Ezt tegye a maga teljességében pénzértékben
és természetes mértékegységben. Ezért a számvitelben a folyamat és a
folyamat végső számviteli dokumentumai egymástól elválaszthatatlanok.

Számvitel I. A számvitel
Csak megfelelő számviteli eljárások után várható megbízható, valós képet

tükröző számviteli dokumentáció.
Természetesen a számvitel ennél többet is jelent, hiszen jelent egy
szemléletet, egy elméleti rendszert, egy gyakorlatias tudományterületet is,
amelyben sajátos rendszerszemlélet uralkodik, sajátos nyelvezettel.
A számvitel területei
A felsorolás, a részterületek elhatárolása és sorrendje mindig egy kicsit
önkényes, az irodalomban is többféle csoportosítás található. Mi a részte-
rületek egymásra épülését tekintjük legfontosabbnak:
• a bizonylatolás, a bizonylati rend,
• a könyvvezetés, a könyvvitel,
• a beszámolás,
• a könyvvizsgálat,
• a letétbe helyezés és közzététel.
Ez a felsorolás nem azt jelenti, hogy nem tartjuk fontosnak például az
önköltségszámítást vagy a beszámoló elemzését. Csupán azért nem
tekintjük önálló részterületnek, mert részben beleértjük őket a felsoroltak-
ba (például a beszámoláshoz szervesen, sőt kötelezően kapcsolódik a mér-
legelemzés), másrészt a törvény a legtöbb vállalkozásnak nem írja elő őket
tételesen, így lényegében a vállalkozásra bízza, hogy például az önköltség-
számítás mennyire önálló alrendszer az információs rendszeren belül. (Vé-
leményünk szerint profitorientált szervezet e nélkül természetesen nem
létezhet – lásd később!)
Emeljük ki a könyvvezetést, könyvvitelt, hiszen a többi részterület ez-
által kapja meg az igazi értelmét, bontakoztatja ki igazi funkcióját. Még
akkor is így van ez, ha a törvény a kimeneti szabályozásra, a beszámolóra
helyezi a hangsúlyt.
A könyvvitel olyan nyilvántartási rendszer, amely bizonylatok alapján
folyamatosan rögzíti a gazdasági eseményeket, amelyek a gazdálkodói
szervezet vagyonában (nagyságban, szerkezetében) változást idéznek elő.
Ahhoz, hogy például „a gazdasági események” fogalmát tisztázni
tudjuk (hiszen a definíció sarokkövének tűnik), át kell tekintenünk egy sor
fogalmat, amelyet az Olvasó már részben megismert más tárgyak kapcsán,
néha a számunkra szükséges mélységig is, de nem mindig a számunkra
fontos milyenségben és csoportosításban. A számviteles ugyanazt nézi, de
biztos, hogy egy kicsit mást lát.

II. RÉSZ
II. A VÁLLALKOZÁS VAGYONA
Számvitel I. A vagyon fogalma, számviteli szemlélete
1. A vagyon fogalma, számviteli

szemlélete
Gazdasági célkitűzései megvalósításához a vállalkozásnak anyagi és nem
anyagi javakkal, azaz vagyonnal kell rendelkeznie. A vagyont a vállalkozás
működteti, eközben az átalakul, nagysága gyarapszik, vagy fogy, esetleg
változatlan marad. A vagyon nagysága és összetétele valamint az elvég-
zett (elvégzendő) feladat(ok) között kölcsönös kapcsolat van. A feladathoz
képest túlméretezett vagyon rontja a profitkilátásokat, a kedvezőtlen ösz-
szetétel (például túl sok idegen forrásból származó vagyontárgy, hitelből
finanszírozott beszerzés, ami a kamatterheket növeli) ronthatja a profitle-
hetőséget és a likviditást, de még a vállalat léte is veszélybe kerülhet.
A vagyon – számviteli értelemben – mindig két metszetben jelenik
meg: eszközként és forrásként. A hozzá nem értő számára úgy tűnhet,
mintha a vagyont öncélúan megkettőzték volna.
Ezt a jelenséget és egyben követelményt, hogy ugyanannak a dolognak
kétféle minőségi megjelenése is fontos a számvitelben, a „mi az?” és a
„miből, honnan származik?” kérdésre adott válasszal oldja meg a szám-
vitel (könyvvitel). A vagyonrészekről kettős feljegyzést vezet a gazdálkodó.
Azok kétszer szerepelnek a nyilvántartásban, egyszer mint eszközök („mi
a rendeltetésük?”), másodszor mint források („miből finanszírozták?”).
Mivel a két nyilvántartásnak ugyanaz a vagyon a tárgya, szükségszerű, hogy
a két szempontú megközelítés pénzben kifejezett végösszege meg kell,
hogy egyezzen egymással. Ez az összefüggés a kettős könyvvitel egyik
alapja.
A vagyon értelmezése mindig egy adott időpontra vonatkozik, így
a vagyon statikus mérőszám, állapotot tükröz. Természetesen két külön-
böző időpontban mért vagyoni állapot összevetése már vagyonváltozást
mutathat, így a statikus állapotok egymásutánisága (csakúgy, mint a mozi-
filmnél az egyes képek sorozata) dinamikus elemzést is lehetővé tesz, a
vagyont mozgásában is szemlélhetjük.
Ha a vállalkozás vagyonát a gazdálkodásban, az újratermelésben betöl-
tött funkciója szerint tartjuk nyilván, akkor eszközökről (idegen szóval
aktívák) beszélünk.
Ha a vállalkozás vagyonát a származása, az eredete szerint tartjuk nyilván,
akkor forrásokról (idegen szóval passzívák) beszélünk.

Számvitel I. A vagyon számviteli kimutatása
2. A vagyon számviteli kimutatása
2.1. A leltár
A vállalat eszközein, forrásain belül fajtánként többféle minőségű és
mennyiségű vagyoni elem fordulhat elő. Egy kereskedelmi vállalatnak akár
több száz, de akár több tízezer vevője és szállítója is lehet, és ugyancsak
sokféle árucikket forgalmazhat.
A leltár olyan részletes vagyoni kimutatás, amely a vállalkozás eszközeit és
forrásait fajtánként mennyiségben, minőségben és értékben mutatja ki egy
adott időpontban.
A fenti definícióban szereplő időpont a leltár fordulónapja. A műkö-
dés megkezdésekor összeállított leltár a nyitó leltár. Egy időszak végén
készült leltár a záróleltár.
A leltározás a befektetett és forgóeszközök, valamint azok forrásai,
továbbá az idegen tulajdonú eszközök valóságban meglevő állományának
megállapítása. A leltározási tevékenységhez tartozhat a hiányok és többle-
tek megállapítása és azok rendezése, valamint a selejtezendő és csökkent
értékű eszközök feltárása is. A mérlegkészítés időpontjában a mérlegnek a
tényleges vagyoni helyzetet kell rögzítenie. Ezért a szabályszerű leltár,
leltározás az előbbi követelményt kielégítő mérleg elkészítésének előfelté-
tele.
A leltározás célja:
• a helyes eszköz- és forrásállományok megállapításán keresztül a mérleg
valódiságának biztosítása,
• a könyvelés, illetve nyilvántartások helyességének ellenőrzése, egyúttal
a bizonylati fegyelem megszilárdításának elősegítése,
• a vállalkozói tulajdon védelme és az anyagi felelősök elszámoltatása,
• a csökkent értékű készletek valamint a használaton kívüli eszközök
feltárása.
A mérleg alapja tehát a leltár, annak teljessége érdekében szükségszerű,
hogy a leltár tartalmazza a vállalkozás minden eszközét és ezek forrását. A
mérlegvalódiság elvéből következik, hogy a leltárban nem lehet saját tulaj-
donként felvenni a
• bérelt vagy kölcsönvett,

• az eladott, de el nem szállított,

• a vállalkozásnál tárolt idegen tulajdonú eszközöket.
A leltárnak mind mennyiségileg, mind pedig a tulajdonviszonyok tekinte-
tében a valóságot kell tükröznie, ugyanez vonatkozik az eszközállapot
minősítésére, melynek következtében csökkent értékű eszköz nem szere-
pelhet teljes értékűként.
A leltár funkciója még az is a tényleges vagyon-megállapítás mellett,
hogy a könyvelés szerinti eszköz- és forrásállományt egybevesse a tényle-
ges helyzettel. Az eltérést a könyvelésben helyesbíteni kell. Továbbá: a
leltár a bizonyítéka és biztosítéka annak, hogy minden egyes mérlegtétel a
vállalkozásnál fellelhető tényleges vagyont takar. Az előző egyezőség miatt
a mérleg és a leltár fordulónapja csak azonos lehet.
A számviteli törvény szerint a leltár összeállítása kötelező, a tényleges
leltározás bizonyos speciális esetekben nem.
A leltárt, amelyen fel kell tüntetni a fordulónapot és az aláírás időpont-
ját, a megfelelő személyek aláírása hitelesíti.
2.2. A mérleg
A gazdálkodói szervezet, a vállalkozás vezetői időről időre szeretnék tud-
ni, hogy mekkora vagyonnal rendelkeznek, milyen a vagyon összetétele,
változott-e az adott időszak alatt. (Ilyen igények a külső környezetből is
rendszeresen érkeznek a vállalkozáshoz.)
A vagyon kimutatását, megállapítását szolgálja a mérleg elkészítése.
A könyvviteli mérleg egy olyan számviteli okmány, amely egy adott idő-
pontra vonatkozóan mutatja be a vállalat eszközeit és forrásait pénzérték-
ben, összevontan.
A mérleg lehet kétoldalas (mint a klasszikus kétserpenyős piaci mér-
leg), ahol az eszközök és források egymással szembeállítva jelennek meg.
A kétoldalúság nem feltétlenül szükséges kellék, de nagyon világossá teszi
az eszköz-forrás összefüggést. (A kétserpenyős piaci mérleg két serpenyő-
jébe ugyanolyan nagyságú súlyt kellett helyezni, hogy a két oldal egyen-
súlyban legyen – innen származhat a fogalom is.)
A mérlegnek nem csak alakilag lehet több fajtája, hanem funkciója sze-
rint is sokféle mérleget ismerünk (éves beszámoló mérlege, átalakulási
vagyonmérleg, felszámolási vagyonmérleg, konszolidált mérleg stb.).
Ezekkel a második kötetben foglalkozunk.

A mérleg bal oldala az eszközöket tartalmazza egyfajta logikai sor-

rendben. Ez a logikai sorrend a várható lekötési idő függvényében rendezi
be a mérleget. Előre kerülnek azok az eszközök, amelyeket a vállalkozás
várhatóan és szándékai szerint hosszabb ideig tart birtokában, akar hasz-
nálni. Ha kissé leegyszerűsítjük a helyzetet, ezt fordított likviditási sor-
rendnek is nevezhetjük, hiszen az eszközök pénzzé való átalakulásának
várható ideje szerint kerülnek előbbre vagy hátrább. Ezért természetes,
hogy a pénzeszközök a lista végére kerülnek.
A mérleg jobb oldalán a forrásokat találjuk. A források hasonló rende-
ző elv szerint kerülnek a mérlegbe besorolásra, mint az eszközök. Azok a
források kerülnek előre, amelyek leghosszabb ideig (akár lejárat nélkül)
jelentenek fedezetet a vállalkozás eszközeire, és azok kerülnek hátrább,
amelyeknek egyre rövidebb a lejárata. Természetesen más logikájú mérle-
get is ismerünk, ahol más a rendező elv is – ilyen például a hitelintézetek
mérlege.
Meg kell jegyeznünk, hogy az eszközök besorolásánál szubjektív elem
is megjelenhet, hiszen a besorolás a vállalkozás szándékától is függ. Ugya-
nez a forrásoknál ritkán érvényesülhet, mert itt a besorolást általában a
vállalkozáson kívüli okok, szándékok befolyásolják.
Egy lehetséges sematikus mérlegsémát mutatunk be a továbbiakban.
A mérlegnek van egy sora (D. VII. Mérleg szerinti eredmény), amely
egy egész időszak eredményességét is képes kifejezni (bár maga a mérleg
statikus kimutatás). Ez a sor köti össze a vagyon adott állapotát azzal a
tevékenységeredménnyel, amelyet a vállalkozás két fordulónap közötti
időszakban kifejtett. Ennek az időszaki tevékenységnek az eredményessé-
ge egy másik számviteli okmányból, az eredménykimutatásból olvasható
ki. (Ennek tárgyalása alapvetően a könyv harmadik kötetének feladata
lesz.)
Szemléltetésül a továbbiakban bemutatjuk a Számviteli törvényben
szereplő egyik előírt tagolású mérleget is. Az egyes mérlegtételek tartalmá-
val a második és a harmadik kötetben foglalkozunk részletesen.

Mérleg, 200... december 31.

ESZKÖZÖK FORRÁSOK
A. Befektetett eszközök D. Saját tőke
I. Immateriális javak I. Jegyzett tőke
Ebből: visszavásárolt
tulajdonosi részese-
dés névértéken
II. Tárgyi eszközök II. Jegyzett, de még be
nem fizetett tőke (–)
III. Befektetett pénzügyi eszkö- III. Tőketartalék
zök IV. Eredménytartalék
V. Lekötött tartalék
VI. Értékelési tartalék
B. Forgóeszközök VII. Mérleg szerinti ered-
mény
I. Készletek E. Céltartalékok
II. Követelések F. Kötelezettségek
III. Értékpapírok I. Hátrasorolt kötele-
zettségek
II. Hosszú lejáratú kö-
telezettségek
IV. Pénzeszközök III. Rövid lejáratú
Kötelezettségek
C. Aktív időbeli elhatárolások G. Passzív időbeli elhatáro-
lások
Eszközök összesen Források összesen

1. számú melléklet a 2000. évi C. törvényhez

„A” változat
Eszközök (aktívák)
A. Befektetett eszközök
I. Immateriális javak
1. Alapítás-átszervezés aktivált értéke
2. Kísérleti fejlesztés aktivált értéke
3. Vagyoni értékű jogok
4. Szellemi termékek
5. Üzleti vagy cégérték
6. Immateriális javakra adott előlegek
7. Immateriális javak értékhelyesbítése
II. Tárgyi eszközök
1. Ingatlanok és a kapcsolódó vagyoni értékű jogok
2. Műszaki berendezések, gépek, járművek
3. Egyéb berendezések, felszerelések, járművek
4. Tenyészállatok
5. Beruházások, felújítások
6. Beruházásokra adott előlegek
7. Tárgyi eszközök értékhelyesbítése
III. Befektetett pénzügyi eszközök
1. Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban
2. Tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban
3. Egyéb tartós részesedés
4. Tartósan adott kölcsön egyéb részesedési
viszonyban álló vállalkozásban
5. Egyéb tartósan adott kölcsön
6. Tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapír
7. Befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítése
B. Forgóeszközök
I. Készletek
1. Anyagok
2. Befejezetlen termelés és félkész termékek
3. Növendék-, hízó- és egyéb állatok
4. Késztermékek
5. Áruk
6. Készletekre adott előlegek
II. Követelések
1. Követelések áruszállításból és szolgáltatásból
(vevők)
2. Követelések kapcsolt vállalkozással szemben
3. Követelések egyéb részesedési viszonyban lévő
vállalkozással szemben
4. Váltókövetelések
5. Egyéb követelések
III. Értékpapírok

1.
Részesedés kapcsolt vállalkozásban
2.
Egyéb részesedés
3.
Saját részvények, saját üzletrészek
4.
Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítő
értékpapírok
IV. Pénzeszközök
1. Pénztár, csekkek
2. Bankbetétek
C. Aktív időbeli elhatárolások
1. Bevételek aktív időbeli elhatárolása
2. Költségek, ráfordítások aktív időbeli elhatárolása
3. Halasztott ráfordítások
Eszközök összesen
Források (passzívák)
D. Saját tőke
I. Jegyzett tőke
Ebből: visszavásárolt tulajdoni részesedés
névértéken
II. Jegyzett, de még be nem fizetett tőke (–)
III. Tőketartalék
IV. Eredménytartalék
VII. Mérleg szerinti eredmény
E. Céltartalékok
1. Céltartalék a várható kötelezettségekre
2. Céltartalék a jövőbeni költségekre
3. Egyéb céltartalék
F. Kötelezettségek
I. Hátrasorolt kötelezettségek
1. Hátrasorolt kötelezettségek kapcsolt
2. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb részesedési
viszonyban lévő vállalkozással szemben
3. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb gazdálkodóval
szemben
II. Hosszú lejáratú kötelezettségek
1. Hosszú lejáratra kapott kölcsönök
2. Átváltoztatható kötvények
3. Tartozások kötvénykibocsátásból
4. Beruházási és fejlesztési hitelek
5. Egyéb hosszú lejáratú hitelek
6. Tartós kötelezettségek kapcsolt vállalkozással
szemben
7. Tartós kötelezettségek egyéb részesedési
8. Egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek

III. Rövid lejáratú kötelezettségek

1. Rövid lejáratú kölcsönök
– ebből: az átváltoztatható kötvények
2. Rövid lejáratú hitelek
3. Vevőktől kapott előlegek
4. Kötelezettségek áruszállításból és szolgáltatásból
(szállítók)
5. Váltótartozások
6. Rövid lejáratú kötelezettségek kapcsolt
7. Rövid lejáratú kötelezettségek egyéb részesedési
8. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek
G. Passzív időbeli elhatárolások
1. Bevételek passzív időbeli elhatárolása
2. Költségek, ráfordítások passzív időbeli
elhatárolása
3. Halasztott bevételek
Források összesen
A Szt. időközben /2005-től/ bevezette a valós értéken való értékelés

lehetőségét, amely további részletezettséget eredményezett a fenti
mérlegben, de ezek bemutatásától most eltekintünk.
A mérlegben teljesül:
Összes eszközérték = Összes forrásérték
Ez a mérlegegyezőség elve.
Ha csak minimálisnak tűnő eltérés is van a mérleg két oldalának főösz-
szegében, ez számviteli hibát jelez. Azt jelenti, hogy a számvitel valamelyik
fázisában (elsősorban a könyvelésben) hibát követtek el, amelyet fel kell
tárni, és ki kell javítani. (Előfordulhat, hogy az eltérés valóban szinte lé-
nyegtelen – például kerekítési – hibának látszik, és valójában kétirányú,
sokmilliós eltérés lehet mögötte, amelyek csaknem kiegyenlítették egy-
mást.) Ha a két oldal egyezősége fennáll, az sem jelenti feltétlenül azt,
hogy hibátlan volt a könyvelési, számviteli munka.

2.2.1. Az eszközök csoportosítása 1 a mérlegben

A továbbiakban az eszközök, források, költségek, ráfordítások és az
eredménykategóriák csoportosításánál, részletezésénél a számviteli törvény
által meghatározott ma érvényes rendszert tekintjük alapnak. A törvény
különféle mélységű dokumentumok készítését írja elő (az éves beszámoló
tagoltsága más, mint az egyszerűsített éves beszámolóé), ezért mi elsősor-
ban az éves beszámoló alkotóelemeinek részletezettségét, mint teljességet
tekintjük alapnak, azzal a megszorítással, hogy a könyvviteli alapok tárgya-
lásánál a nehezebben érthető mérlegtételek, vagyoni jelenségek taglalását
mellőzzük. Természetesen a későbbiekben már a szükséges mértékben és
mélységben foglalkozunk ezekkel a dolgokkal is.
Az eszközök közé olyan – értékkel bíró – pénzben kifejezhető, a vál-
lalkozás rendelkezésére álló dolgok kerülhetnek, amelyek a jövőben várha-
tó haszon reményében szolgálják a vállalkozást.
A termelésben betöltött szerepük szerint az eszközöket két nagy
csoportba soroljuk. Ezek a
• befektetett eszközök és a
• forgóeszközök.
A) A befektetett eszközök: olyan eszközök, amelyek a vállalkozási
tevékenységet tartósan, várhatóan egy évnél hosszabb ideig szolgálják.
Ez feltételezi, hogy az eszköz alkalmas arra, hogy 1 éven túl is használják,
és a szándék meg is van ehhez. Pl. az egy éven belül lejáró értékpapírt hiá-
ba akarná valaki egy éven túl felhasználni, értékesíteni, ugyanakkor egy
hosszabb használatra alkalmas dolgot is lehet rövidebb ideig használni,
mint egy év.
A befektetett eszközökön belül további három csoportot képezhetünk:
• immateriális javak,
• tárgyi eszközök,
• befektetett pénzügyi eszközök.
I. Immateriális javak: azok a nem anyagi javak, amelyek közvet-
lenül és tartósan szolgálják a vállalkozási tevékenységet és gyakran egy
idegen tulajdonú eszközhöz – materiális eszközhöz - is köthetők.
Ilyenek lehetnek az ingatlanhoz nem kötődő vagyoni értékű jogok
(például bérleti jog, névhasználati jog): ezek olyan, önmagukban is forga-
1 Részletesebben lásd Számvitel II. Mérlegtan

lomképes jogok, amelyek más gazdálkodótól kerültek a vállalkozáshoz

(például vétel, apport útján). Ezek a jogok valamely idegen tulajdonú esz-
közhöz kötődnek, de önmagukban is (az eszköz nélkül is) értékük van.
Immateriális jószág még az alapítás átszervezés aktivált értéke, a kísér-
leti fejlesztés aktivált értéke, a szellemi termékek (ezen javaknál a besorolás
kritériuma, hogy a gazdálkodó ne csak a használati jogát szerezze meg a
jószágnak, mondjuk a szoftvernek, hanem minden jogosítványt), az üzleti
vagy cégérték. 2
II. Tárgyi eszközök: azok az anyagi eszközök, amelyek tartósan,
több mint 1 évig közvetlenül vagy közvetetten szolgálják a vállalkozás
tevékenységét.
Lehetnek:
• Ingatlanok és a hozzájuk kapcsolódó vagyoni értékű jogok: a
föld és minden olyan anyagi eszköz, amelyet a földdel tartós kapcso-
latban létesítettek. Így: földterület, telek, telkesítés, erdő, ültetvény,
épület, építmény, bánya stb. és az ezekhez kötődő jogok (például bér-
leti jog).
• Műszaki berendezések, gépek, felszerelések, járművek: a vállal-
kozás alaptevékenységét közvetlenül szolgáló gépek, berendezések,
szállítóeszközök, szerszámok, hírközlő berendezések, számítástechni-
kai eszközök, járművek (például teherautó).
• Egyéb berendezések, felszerelések és járművek a vállalkozási te-
vékenységet általában közvetett módon szolgáló gépek, berendezések,
járművek, irodai, igazgatási felszerelések, üzemi és üzleti felszerelések,
berendezési tárgyak (például az adminisztrációt szolgáló személygép-
kocsik).
• Tenyészállatok (állatok találhatók még a készletek között is). Az elha-
tárolás alapja a betöltött gazdasági funkció. A tenyészállatot valamilyen
leválasztható termékéért vagy szolgáltatásáért tartják. A hízóba állított
sertés készlet, a tenyészkan és az anyakoca befektetett eszköz.
• Befejezetlen beruházások, felújítások: a tárgyi eszközök beszerzési
és előállítási ráfordításai (költségei), amíg az eszközöket nem helyezik
üzembe (nem aktiválják). Ide értendő sok esetben a meglévő eszközök
átalakítása, felújítása is.
2 Részletesebben lásd Számvitel II. Mérlegtan

III. Befektetett pénzügyi eszközök: más piaci szereplőhöz (vállal-

kozásba) azzal a céllal kihelyezett eszközök, hogy onnan tartós jövedelem-
re (osztalékra, illetve kamatra) tegyen szert a vállalkozás, vagy befolyásolá-
si, irányítási, ellenőrzési lehetőséget érjen el. (Itt is kritérium az 1 éven túli
jelleg).
A befektetett pénzügyi eszközök további csoportjai:
• tartós részesedés kapcsolt és egyéb vállalkozásban,
• tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok,
• hosszú lejáratú követelések.
A tartós részesedések olyan pénzügyi befektetések, amelyeket azért
szerez meg a vállalkozás (és lesz tulajdonos!), hogy utánuk osztalékot
kapjon (például részvény, üzletrész). A részesedések egyúttal irányítási,
ellenőrzési jogot is biztosíthatnak.
Tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok azok a befekteté-
sek, amelyek után általában kamatot kap a vállalkozó, illetve árfolyam-
nyereséget remél. Itt tartjuk nyilván azokat az állampapírokat is, ame-
lyek lejárata több mint egy év.
A hosszú lejáratú követelések közé tartoznak a más vállalkozóknak
tartósan kölcsön-adott (kamatjövedelem és/vagy tartós kapcsolat biz-
tosítása céljából) pénzeszközök és a tartósan lekötött bankbetétek.
B) Forgóeszközök: azok a gazdasági eszközök, amelyek jellemzően
egy termelési ciklusban vesznek részt, vagy várhatóan egy évnél nem
hosszabb ideig szolgálják a vállalkozás tevékenységét.
A forgóeszközök főbb csoportjai:
I. Készletek:
A vállalkozási tevékenységet közvetlenül vagy közvetve szolgáló olyan
eszközök, amelyek rendszerint egyetlen tevékenységi folyamatban vesznek
részt. Eredeti megjelenési alakjukat vagy elveszítik, vagy változatlan álla-
potban maradva eladásra kerülnek. Lehetnek vásárolt és saját termelésű
készletek.
A vásárolt készletek
Anyagok
Ide tartoznak az:
• alapanyagok: (az előállított termék jelentős részét alkotják, értékük
teljesen átmegy az előállított termék értékébe),
• segédanyagok: (az alapanyag feldolgozását segítik elő),

• üzem- és fűtőanyagok: (gépek, járművek működtetését, épületek ener-

giaellátását szolgálják).
Áruk
A változatlan állapotban való továbbadás (kereskedelmi forgalomba
hozás) céljából beszerzett készletek. Vannak speciális árukészletek, mint
például a göngyölegek. Ezek olyan csomagolási eszközök vagy edényzetek,
amelyek rendeltetésüknek megfelelően többször is felhasználhatók, és
kísérik az árut egyik vállalkozástól a másikig, esetleg a fogyasztóig, és per-
sze 1 éven túli kort is megérhetnek (ez erősíti a szabályt, mint kivétel).
Saját termelésű készletek
A vállalati tevékenység eredményeképpen létrehozott új használati ér-
tékeket jelenti. Csoportosításuk a „készültségi fok alapján történik.
A befejezetlen termelés az a leendő termék, amely már nem anyag,
mert legalább egy technológiai műveletet elvégeztek rajta, ugyanakkor még
valahol egy zárt technológiai folyamat közben található (például az a fél-
tengely, amelyet már leesztergáltak, de még nem raktak össze).
Félkész terméknek minősül az a tárgy, amely már valamely zárt
technológia során átment, de a következőt még nem kezdték el rajta (pél-
dául a féltengelygyártó üzemben a kész féltengely, amelyet egy másik üzem
majd beszerel egy gépkocsiba). A félkész termék általában
továbbfeldolgozásra kerül a vállalkozáson belül, de el is adható, és egyéb
felhasználása is lehetséges.
Növendék-, hízó- és egyéb állatok
Értelemszerűen az állatok funkciója az újratermelés folyamatában a
legkülönfélébb lehet: lehet vágóállat, növendék állat, tenyészállat, igás állat,
házőrző kutya stb. Ennek megfelelően az eszközök különböző csoportjai-
ba sorolódnának (például a tenyészállat, mivel általában 1 éven túl tartjuk,
a befektetett eszközök közé kerül).
Késztermékek
Az olyan termék, amely a vállalat szempontjából az összes technológiai
folyamaton átment, a minőségellenőrzés átvette, és készáruraktárba bevé-
telezték (például egy autó az autógyárban, az eladás előtt. Lehet a félten-
gely is késztermék, ha a vállalatnál további megmunkálásnak nem vetik alá
– nem építik be egy autóba (tehát eladási célra termelték). Ebben az eset-
ben persze nem félkész termék.
A tárgyi eszközök és a készletek közé tartozó tételek elhatárolása nem
mindig könnyű feladat. Egy konkrét eszköz melyik mérlegtételbe kerüljön?

Ezt a törvény taxatíve nem sorolja fel, csak elvileg határozza meg a helyét,
ezzel is növelve a vállalkozások szabadságfokát, de felelősségét is. A kér-
dés eldöntése egy konkrét vállalatnál az ott dolgozó szakembernek már
nem is olyan nehéz feladat. Hiszen a vagyont a gazdálkodásban betöltött
funkciója szerint soroljuk be az eszköz oldalon, az eszköz megjelenése
ehhez csak a lehetőséget teremti meg.
Vegyünk például egy esztergagépet!
a) Ha a cég esztergagépeket gyárt, akkor az elkészült esztergagép

késztermék lesz.
b) Ha komplett megmunkáló gépsort gyárt a cég, akkor az eszterga-
gép még félkész termék is lehet.
c) Ha az esztergagép egy technológiai sor részeként közvetlenül részt
vesz egy adott termék termelésében, akkor tárgyi eszköz – mű-
szaki gép.
d) Ha az esztergagép a tanműhelyben áll, és ipari tanulókat oktatnak
rajta, akkor tárgyi eszköz – egyéb berendezés.
e) Ha az esztergagépet éppen beszerzik vagy felújítják, akkor befeje-
zetlen (beruházás), hogy aztán később tárgyi eszköz legyen.
f) Ha bontásra vásárol esztergagépet a vállalkozás, akkor az anyagok
közé soroljuk.
g) Ha továbbértékesítési céllal vásárolta, akkor áruként kell szerepel-
nie. Stb.
II. Követelések
Azok a különféle szállítási, vállalkozási, szolgáltatási és egyéb szerző-
désekből jogszerűen eredő és/vagy jogszabály alapján járó pénzformában
kifejezett fizetési igények, amelyek a vállalkozó által teljesített, a másik fél
által elfogadott, elismert termékértékesítéshez, szolgáltatáshoz, teljesítés-
hez, kölcsönnyújtáshoz, előlegfizetéshez, veszteségtérítéshez stb. kapcso-
lódnak.
Követelések áruszállításból és szolgáltatásból (vevők)
Csak az adós (vevő) által elismert követelés állítható be a mérlegbe áfá-
val együtt. Általános bizonylata a számla. Ez a követelés a partnercégnél (a
vevőnél) kötelezettség lesz. A vevő lehet belföldi vagy külföldi, így devizás
követelés is gyakorta előfordul.

A részesedési viszonyban lévők közötti követelések más minőségét

majd a későbbi részek tárgyalják.
Immateriális javakra, beruházásokra, készletekre és nyújtandó
szolgáltatásokra adott előlegek. 3 Ezek a követelések – pénzeszköz át-
adásából fakadnak – bekerülnek olyan mérlegcsoportokba, ahová majd az
érte kapott jószág is kerül. Tehát itt a számvitel a mérlegben a jövőre vo-
natkozó, de a múltban gyökerező szándékot is hagyja érvényesülni.
Váltókövetelések
Jellemzően más típusú követelés kiegyenlítése fejében kapott váltón
(értékpapíron) alapuló követelés (természetesen más módon is a vállalko-
zás tulajdonába kerülhet, például vásárolhatja is azt). Tipikus esete, amikor
áruszállításból a vevővel szembeni követelés keletkezik, a vevő ezt jogos-
nak ismeri el, csak éppen nem tud (esetleg nem akar) határidőre fizetni
(például átmeneti likviditási zavarai vannak). Ebben az esetben váltót állít-
hat ki, amelyet az eladó elfogad. A váltón feltüntetett összeg (névérték)
azonban magába foglalja a lejáratig esedékes kamatot is. Az eszközök kö-
zött csak a névérték kamat nélküli összege kerülhet kimutatásra, ponto-
sabban a „kiváltott” követelés összegében (aminek a helyére a váltó lép).
Ez utóbbi egy általános számviteli szabály konkrét alkalmazását is jelenti:
az eszközöket általában olyan értékben veheti fel a vállalkozás a könyvei-
be, amennyibe a megszerzése került. Ez alól a szabály alól is számos kivé-
tel van!
Egyéb követelések
Lehetnek munkavállalókkal szembeni követelések, igényelt, de még
nem teljesített állami támogatás, rövid lejáratra adott kölcsönök stb. Min-
den olyan követelés ide kerül, amelyet az előző kategóriákba nem lehetett
besoroloni.
III. Forgóeszközként kezelt értékpapírok
Valamilyen vagyonnal kapcsolatos jogot megtestesítő forgalomképes
okiratok, amelyek nélkül a jogot sem gyakorolni, sem átruházni nem lehet.
(Ezek az „okiratok” gyakran meg sem jelennek materializált alakban, néha
azért mert jogszabály tiltja – pl. kft üzletrész esetén.)
A számvitel lényegében négy helyre sorolja be az értékpapírokat:
• mindenféle részesedést megtestesítő okmány (néha nem is ölt papír
alakot, ilyen például egy kft.-üzletrész),
3 A Szt. ezeket nem követelésként kezeli a mérlegben. Lásd Mérlegtan!

• hitelviszonyt megtestesítő értékpapír

• a követelések közé sorolt váltó és a
• pénzeszközökhöz tartozó csekk.
A váltó és a csekk pénzügyileg értékpapír, de a számvitelben nem ke-
zeljük értékpapírként.
Ide tartoznak azok a részesesedések, amelyek várhatóan kevesebb mint
egy évig maradnak a vállalkozás tulajdonában, és itt szerepelnek a hitelvi-
szonyt megtestesítő értékpapírok közül azok, amelyeket a vállalkozás egy
éven belüli elidegenítési (eladási) céllal szerez meg.
IV. Pénzeszközök
A készpénzt, a csekkeket, a bankszámlapénzt foglalják magukba, bele-
értve a deviza/valuta eszközöket is.
Pénztár, csekkek
A pénztárban lévő készpénz, amely lehet valuta is. A csekk készpénz-
kímélő fizetési eszköz, írásbeli fizetési meghagyás, amely szinte azonnal
pénzzé tehető.
Bankszámlapénz
A pénzintézetekben elhelyezett betétek közül az egy évnél rövidebb
lekötésű pénzeszközöket jelenti, amelyek lehetnek devizabetétek is.
A devizás eszközök forintban történő kifejezésére és értékelésére sajá-
tos szabályokat tartalmaz a számvitel. Ezek részletes tárgyalása szintén a
második rész feladata.
2.2.2. A források csoportosítása a mérlegben
Az eszközök csoportosításánál követett elvek a forrásokra is érvényesek.
D. Saját tőke
A vállalkozás által működtetett vagyon saját forrása a saját tőke. Alapve-
tően azt fejezi ki, hogy a tulajdonosok (alapítók) milyen összeget bocsátot-
tak véglegesen a vállalkozás rendelkezésére, illetve hagytak a vállalkozás-
ban. Továbbá azt is, hogy a vállalkozás működése során ezt az összeget
gyarapította, vagy részben vagy egészben felélte-e. Formálisan az eszkö-
zökből ekkora összeg jutna a tulajdonosoknak, ha a cég a mérleg forduló-
napján megszűnne (ezt az összeget hívjuk saját vagyonnak is).
A saját tőke részeit az alábbiakban ismertetjük.
I. Jegyzett tőke
A cégbíróságon bejegyzett tőke. A jegyzett tőke fogalma cégjogilag
csak az rt.-re érvényes, de a számvitelben széles értelemben használjuk,

hogy minden vállalkozási formára kiterjedjen. Így például a törzstőkét, a

vagyoni betétet stb. is jelenti, amellyel az alapításkor, tőkeemeléskor látják
el a vállalkozást. Értelemszerűen csak pozitív értéke lehet.
II. Jegyzett, de még be nem fizetett tőke
A jegyzett tőkének az a része, amelyet a tulajdonosok még nem bocsá-
tottak a vállalkozás rendelkezésére. (Ezt általában legkésőbb egy éven be-
lül meg kell tenniük. A 2006-07-01-től esedékes cégtörvények ennél hosz-
szabb türelmi időt is megengednek bizonyos feltételek esetén.) Ha van
értéke, akkor az mindig negatív szám.
III. Tőketartalék
A jegyzett tőkén felüli befizetések a tulajdonosok részéről. Értéke nul-
lánál kisebb nem lehet.
IV. Eredménytartalék
Az előző évek – különböző tételekkel módosított – összesített mérleg
szerinti eredményéből képződik. Értelemszerűen pozitív és negatív értéke
egyaránt lehet.
A törvényi előírás alapján a tőketartalékból, eredménytartalékból átve-
zetett és a tulajdonosok által befizetett összegek kerülnek ide. Értéke nul-
lánál kisebb nem lehet.
Itt tartják nyilván az értékhelyesbítések együttes összegét, amely csak
pozitív szám lehet. Az évenkénti korrekciót itt is végre kell hajtani.
VII. Mérleg szerinti eredmény
Az adókötelezettség és osztalék megállapítása utáni tárgyévi nyereséget
vagy veszteséget jelenti. Ez a vállalat (általában éves) gazdálkodásának
olyan tiszta hozama (lehet negatív is), amely már minden külső kötelezett-
ségtől mentes, így a vállalat saját vagyonának változását mutatja a beszá-
molási időszakban. Értelemszerűen értéke pozitív, negatív szám és nulla is
lehet.
Az idegen forrásokat (az idegen tőkét) a számvitelben kötelezettségek-
nek nevezzük.
Csoportjai:
I. Hátrasorolt kötelezettségek
Ide azokat a hosszú lejáratú kötelezettségeket sorolják a vállalkozások,
amelyeknél a kedvezményezettek nyilatkoznak (szerződnek), hogy 5 évnél

hosszabb ideig azt nem követelik. Továbbá, hogy kifizetésükre legfeljebb

minden más kötelezettség teljesítése után kerülhet sor.
II. Hosszú lejáratú kötelezettségek
Azok az egy évnél hosszabb lejáratú kötelezettségek tartoznak ide,
amelyeket a vállalkozásnak várhatóan egy éven túl kell csak kiegyenlíteni,
ellentételezni, ide nem értve a hátrasorolt kötelezettségeket.
A hosszú lejáratra kapott beruházási és fejlesztési hitelek, kölcsönök
magyarázatra nem szorulnak. Ha a vállalkozásnak nincs elég saját pénzügyi
erőforrása a fejlesztésekhez, vagy egyéb finanszírozáshoz, akkor a bank-
hoz vagy más vállalkozáshoz fordulhat. A pénzintézet által nyújtott köl-
csön több éven át a vállalkozás visszafizetendő kötelezettsége lesz. Tarto-
zások kötvénykibocsátásból is eredhetnek
A kötvény a vállalkozás tartozása, ugyanolyan értékpapír, mint ame-
lyekről szó volt az eszközök között is, azzal a különbséggel, hogy ott a
vállalkozás követelése volt, itt pedig hosszú lejáratú kötelezettsége. A köt-
vény a piaci szereplők megtakarítását koncentrálja valamely vállalati cél
érdekében. Fontos felhívni a figyelmet arra, hogy a fenti kötelezettségek-
ből fakadó visszafizetési teher nagyobb, mint a kapott összeg, mert a ka-
matot is fizetni kell.
III. Rövid lejáratú kötelezettségek
A vállalkozás egy évnél nem hosszabb lejáratú tartozásai kerülnek ide,
illetve a hosszú lejáratú kötelezettségek azon része, amelyek a következő
üzleti évben járnak le, lesznek esedékesek.
A rövid lejáratú hitelek és kölcsönök bővebb magyarázatot nem
igényelnek, azonkívül, hogy ezeknek is szerződésen alapulnak. Ezek a
hosszú lejáratú kölcsönökhöz hasonló tartozások, azzal a különbséggel,
hogy az ide kerülő összegek egésze egy éven belül (a következő üzleti év-
ben) lesz esedékes, és a jogosult számára ki kell kifizetni. Azért írunk in-
kább üzleti évet, mert több lehetősége is van a társaságoknak, hogy eltér-
jenek a naptári évtől és a december 31-i fordulónaptól.
Vevőktől kapott előlegek
A vevő előre is utalhat át pénzt a vállalkozásnak egy későbbi szállítás,
eladás biztosítása érdekében. Tulajdonképpen kereskedelmi hitelt nyújt,
amely finanszírozás szempontjából nyilván kedvezőbb, mintha bankhitel-
lel finanszíroznák forgóeszköz-szükségletüket. Másrészről pedig így bizo-
nyítottnak látszik a partner fizetőképessége.

Áruszállításból és szolgáltatásból (szállítók) származó kötele-

zettségek
Itt szerepelnek a mások által a cégnek teljesített áruszállításból, szolgál-
tatás nyújtásából keletkezett pénzben kifejezett tartozások (áfás összeg-
ben). Ide csak azok a teljesítések kerülhetnek, amelyek teljesítési dátuma a
beszámolási időszakra esik, függetlenül a számla kiállításának dátumától, a
fizetés idejétől, módjától. Az ebből fakadó tartozásokat mindaddig szere-
peltetni kell a mérlegben, amíg valamilyen módon ki nem egyenlítik (kész-
pénz, folyószámla-átutalás, beszámítás, váltó stb.), vagy esetleg a partner el
nem engedi azt. Ezek a tartozások egyaránt lehetnek forint- és devizatar-
tozások.
Váltótartozások
Valamely kötelezettség fejében kibocsátott kötelezvény. Tipikus esete,
ha a szállítóval szembeni kötelezettségnek a szokásos kereskedelmi hitel-
nyújtási időn belül a vállalkozás nem tud eleget tenni, akkor a partner
egyetértésével (elfogadásával) váltót állíthat ki. Ebben az esetben a váltó
névértékének egésze kerül a kötelezettségek közé, amely már a lejáratig
esedékes kamatot is tartalmazza. A lejáratkor ezt az összeget kell a váltó
felmutatójának kifizetni.
A váltótartozás is lehet forintban vagy devizában kiállított váltóból fa-
kadó tartozás, de tartozás lehet a vállalkozás által kiállított fináncváltó vagy
ráforgatott váltó is, amelyek számviteli kezelése nem túl egyszerű.
Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek
Ide azok a rövid lejáratú kötelezettségek kerülnek, amelyek nincsenek
nevesítve a mérleg forrásoldalának előző csoportjaiban. Ide tartoznak pél-
dául a munkavállalókkal szembeni tartozások, a társadalombiztosítási ön-
kormányzatokkal szembeni, még meg nem fizetett kötelezettségek, a költ-
ségvetéssel szemben fennálló tartozások (például általános forgalmi adó,
társasági adó, személyi jövedelemadó, helyi adók, vámtartozások) stb.
Itt jegyezzük meg, hogy mind a rövid, mind a hosszú lejáratú kölcsö-
nök és hitelek után kapott és adott kamat sajátos kezelést igényel, ameny-
nyiben számfejtése és kifizetése általában csak a tárgyidőszak, a forduló-
nap után szokott bekövetkezni, de ennek ellenére a beszámolás évét illeti
vagy terheli.
2.2.3. Számított eszközök és források a mérlegben
A leltárban egy adott időpontban meglévő eszköz- és forráselemeket so-
roltuk fel. A gazdálkodás viszont folyamatos tevékenység, így előfordulhat,

hogy a fordulónapon mért vagyonnak vannak olyan elemei, amelyeknek az

üzleti év során bekövetkező változásai és így fordulónapi értékeik részben
vagy egészben nem az adott üzleti év, hanem az azt megelőző vagy rákö-
vetkező üzleti év(ek) vagyonváltozásainak tekinthetők. Annak érdekében,
hogy a mérleg az üzleti év gazdálkodásának eredményeként létrejött va-
gyonértéket mutassa, a számvitel időbeli elhatárolásokat alkalmaz a mér-
leg eszköz és forrás oldalán egyaránt.
Az időbeli elhatárolásokat később tárgyaljuk. Egyelőre elégedjünk meg
annyival, hogy az eszközállományt érintő elhatárolásokat aktív időbeli
elhatárolásként (C.), a forrásokat érintő elhatárolásokat passzív időbeli
elhatárolásként (G.), önálló mérlegtételként szerepeltetjük.
Törvényi előírások alapján a vállalkozások valamilyen jogcím alapján
céltartalékot (E.) képez(het)nek. Gazdasági tartalmát tekintve a céltarta-
lékban saját és idegen források is testet ölthetnek. A jelenlegi számviteli
gyakorlatban önálló forrásfőcsoportként kezeljük, azaz nem saját tőke és
nem is idegen forrás. Ezt elsősorban olyan jövőbeni kötelezettségek „fe-
dezetéül” kell képezni, amelyek a múltba gyökereznek, a jelenben még
nem mérlegtételek, de valamikor, valamilyen értéknagyságban valószínűleg
bekövetkeznek, illetve valamikor biztosan bekövetkeznek valamilyen való-
színűsíthető értéken.
Mindhárom eszközfőcsoportban van egy értékhelyesbítés mérlegté-
tel. Ezen a mérlegtételen tartjuk nyilván azt az értékkülönbözetet, amikor
egy jószágot a magasabb piaci értéken értékelünk, mint a korábbi könyv
szerinti érték.
Az eszközök értékének ez a megváltozása a forrás oldalt is módosítja.
Az értékhelyesbítés párja a forrás oldalon az értékelési tartalék, a saját
tőkén belül.
2.2.4. A mérleg formai követelményei
A Szt. részletesen előírja a mérlegben feltüntetett vagyonelemek tartalmát,
csoportosítását és a csoportok jelölését. Az ABC nagy betűi jelölik a mér-
leg főcsoportjait, a főcsoporton belüli római számok mutatják a mérleg-
csoportokat, míg az arab számok a tételeket.
A mérleg fejrovatában található a fordulónap (időpontra szóló kimu-
tatás), amelyre nézve feltárul a vállalkozás vagyoni helyzete. A mérleg
alapvetően a múltra orientált kimutatás, amely a vagyonban egy adott idő-
pontig lejátszódott változások utáni állapotot rögzíti. A jelen és jövő hatá-
sa csak korlátozottan jelenhet meg a fordulónapi mérlegben, de ahol meg-

jelenik, azokon a pontokon legnehezebb a mérleg megszerkesztése (példá-

ul értékhelyesbítés, időbeli elhatárolás, maradványérték, céltartalék stb. –
ezekről a későbbiekben lesz szó).
A mérleget az arra jogosultnak alá kell írni, például egy kft.-nél az
ügyvezetőnek. Természetesen az elkészítés keltezését is fel kell tűntetni,
amely értelemszerűen csak későbbi időpont lehet, mint a fordulónap.
Ezek a hitelesség szükséges, de nem mindig elégséges feltételei.
2.2.5. Az eszközök és a források közötti összefüggések
Az eddig kifejtettekből látható, hogy ha eszközökről beszélünk, akkor
ugyanarról a vagyonról van szó, mint amikor a forrásokat taglaljuk. Kü-
lönbség az eltérő nézőpontú megközelítésből fakad. Mint láttuk, mindig
igaz, hogy összes eszköz = összes forrás. Az egyneműnek tűnő két halmaz
részhalmazai segítségével további összefüggések adódnak. Mint láttuk, a
forrás oldal tovább bontható két önálló részhalmazra: saját forrásokra és
idegen forrásokra.
Ha az összes eszköz értékéből (mérleg főösszege) levonjuk az idegen
forrásokat, azt a részt, amelyet mások számára valamikor át kell adni,
amelyre mások igényt formálnak, akkor marad meg a tiszta vagyon, a saját
vagyon, amely már minden kötelezettségtől mentes a vállalkozás és közve-
tetten a vállalkozás tulajdonosai számára. Így a saját vagyon pozitív
nagyság, ha az összes eszköz nagyobb értéket képvisel, mint az összes
kötelezettség (idegen forrás), nulla, ha a kettő egyenlő, és negatív értéket
is felvehet, ha az összes eszköz értékéből még a kötelezettségeket (hitele-
zőket) sem sikerül kiegyenlíteni.
Egy induló vállalkozásnál a megalakulás pillanatában általában igaz,
hogy az összes eszköz = saját vagyon, ugyanis az összes eszköz forrása a
tulajdonosok által átadott vagyonból áll. Az eddigiekből következik, hogy
a vállalkozás számára kitüntetett szerepe a saját vagyon/összes vagyon
aránynak. Ennek a kívülállók számára is komoly jelzésértéke van, ha meg
akarják ítélni egy vállalkozás múltját, jelenét és következtetni akarnak a
várható jövőre.
Az éves gazdálkodást minősítő mérleg szerinti eredmény korábban
leírt kategóriája kiemelt jelentőségű információ hordozója. Ha pozitív ér-
téke van, javul a saját tőke/idegen tőke arány, ha negatív, akkor romlik.
2.2.6. A leltár és a mérleg összehasonlítása
Az alapvető kapcsolat a leltár és a mérleg között az, hogy a leltár a mérleg-
készítés és a mérleg egyik alapokmánya.

Azonosságok:
1. Mindkettő számviteli okmány.
2. Mindkettő a vállalkozás eszközeit és forrásait mutatja be.
3. Azonos fordulónapra vonatkoznak.
4. Mindkettőt felelős személyek írják alá. A vállalkozás számviteli
okmányainak hitelességéért a vállalkozás vezetője – menedzsere a
végső felelős. (Függetlenül attól, hogy hozzáértő szakember vagy
sem!)
Különbségek:
Leltár Mérleg
Tagoltság: Részletes Összevont
Mértékegysége: Mennyiség Érték
Minőség
Érték
Formája: Egyoldalú (oldal- Kétoldalú is lehet (lap-
számos) számos)
Nyilvánosság: Nem nyilvános Igen, cégbíróság útján

III. RÉSZ
III. A KÖNYVELÉS ALAPJAI
Számvitel I. A gazdasági események (műveletek) és hatásuk a mérlegre
1. A gazdasági események
(műveletek) és hatásuk a mérlegre
A mérleg a vállalkozás eszközeit és forrásait egy adott időpontra vetítve
tükrözi vissza. Ugyanakkor a gazdálkodás (a profitra törekvés) folyamato-
san változtatja az eszköz- és forráselemek állományát.
Gazdasági eseménynek (műveletnek) nevezzük azt a történést, amely a
vállalkozás eszközeinek, forrásainak értékét, összetételét megváltoztatja.
Mi a továbbiakban a gazdasági eseményt használjuk fogalomként,
mert a gazdasági művelet szó mögött mindig valamilyen megszemé-
lyesítettséget, céltudatosságot érzékelünk, holott a vagyonváltozás egy
részét a vállalkozások egyszerűen elszenvedik, megtörténik velük (például
valutaárfolyam-változás, egy raktári tűz esetén stb. szintén megváltozik a
vagyon).
A gazdasági eseménynek mérhetőnek, értékben kifejezettnek, bi-
zonylattal igazolt-nak kell lennie.
A gazdasági eseményeknek négy alaptípusát különböztetjük meg,
aszerint, hogy milyen hatást gyakorolnak a mérlegre.
A gazdasági eseményeket egy képzeletbeli kft. példáján mutatjuk be.
A kft. nyitómérlege:
Eszközök Nyitómérleg 2001. január 1. Források
(E Ft)
Tárgyi eszközök 10 000 Jegyzett tőke 12 000
Anyagok 2 000 Rövid lejáratú hitelek 2 000
Vevők 1 000 Szállítók 1 000
Pénztár 100
Elszámolási betét- 1 900
számla
Eszközök összesen 15 000 Források összesen 15 000
1. Az esemény csak az eszközök összetételét változtatja meg:
A vállalkozás készpénzt vesz fel a bankszámláról (400 E Ft.)

A mérleg kiinduló egyenlete: E=F

A gazdasági esemény után: E + ΔE − ΔE = F
+ΔE : ennyivel nőtt a készpénz (+ 400 E Ft)
−ΔE : ennyivel csökkent a betétállomány (– 400 E Ft)
Eszközök Mérleg az első gazdasági esemény után Forrá-
(E Ft) sok
Vevők 1 000 Szállítók 1 000
Pénztár 500
számla
A mérleg főösszege változatlan, csak az eszközök összetételében tör-
tént változás.
2. Az esemény csak a források összetételét változtatja meg
A továbbiakban az előző esemény után kialakult E = F állapot lesz a
kiindulásunk.
A vállalkozás egyik szállítóját bankhitel felvételével fizeti ki, amelyről a
bankértesítést megkapták (500 E Ft).
Az új helyzet: E = F − ΔF + ΔF
−ΔF: a szállítókkal szembeni tartozás csökkent (így már csak 500 E Ft
erejéig nyújtanak kereskedelmi hitelt a szállítók a korábbi 1000 E Ft he-
lyett)
+ΔF: a hitelező bankkal szembeni tartozás megnőtt 500 E Ft-tal.

Eszközök Mérleg a második gazdasági ese- Források

mény után
(E Ft)
Vevők 1 000 Szállítók 500
Pénztár 500
számla
A mérlegfőösszeg változatlan, csak a források összetételében történt
változás.
3. A gazdasági események az eszköz és forrás oldalt is növelik.
A vállalkozás alapanyagot szerez be egy másik vállalattól, de a számlát
csak később egyenlíti ki (200 E Ft).
Az új helyzet: E + ΔE = F + ΔF
+ΔE: ennyivel nőtt az anyagkészlet (+ 200 E Ft)
+ΔF: a szállítói követelés állománya is ennyivel nőtt (+ 200 E Ft)
Eszközök Mérleg a harmadik gazdasági esemény után Forrá-
(E Ft) sok
Pénztár 500
Elszámolási betétszámla 1 500
Ez a gazdasági esemény már a mérleg főösszegére is hatást gyakorolt
(nőtt), továbbá értelemszerűen megváltozott az eszközök és források
szerkezete (összetétel) is.
4. A gazdasági esemény – ez éppen fordítottja az előzőnek – az esz-
köz és forrás oldalt is csökkenti:
A vállalkozás visszafizeti lejárt hitelét, és a bank értesíti, hogy a betét-
számlát megterhelte (300 E Ft).
Az új helyzet: E − ΔE = F − ΔF

Számvitel I. Könyvvezetés
−ΔE: ennyivel csökken az elszámolási betétszámlán lévő pénzmennyiség.

−ΔF: ennyivel pedig a bankokkal szembeni tartozás.
Eszközök Mérleg a negyedik gazdasági esemény Források
után
(E Ft)
Pénztár 500
Elszámolási betétszám- 1 200
la
Láthatóan ez a gazdasági esemény is megváltoztatja a mérlegfőösszeget
(csökkenti), továbbá értelemszerűen megváltozott az eszközök és források
szerkezete is.
A négyféle elemi gazdasági esemény közül kettő nem hat a mérleg fő-
összegére, az változatlan marad, csak valamelyik oldal szerkezete változik
meg.
Így:
− ΔE = + ΔE és − ΔF = + ΔF .
Másik kettő pedig a főösszegekre is hat, de a mérlegegyezőség megmarad.

Így:
− ΔE = − ΔF és + ΔE = + ΔF .
Az elemi gazdasági események mellett léteznek összetett gazda-

sági események, amelyek egyszerre kettőnél több mérlegtételt is érinte-
nek. Ilyen típusú gazdasági eseményekkel a későbbiekben foglalkozunk. A
továbbiakban még olyan másfajta gazdasági eseményeket is tárgyalunk,
amelyek kezelése már szétfeszíti a mérlegről alkotott eddigi ismereteinket,
de azok is a négy alapeseményre vezethetők vissza.
2. Könyvvezetés
A fentiek megismerése után megtettük az első elvi lépéseket a könyvvitel
elsajátításában. Valószínűleg nem szorul bizonyításra, hogy a fenti „köny-

velési” technika, ahol minden egyes gazdasági esemény után új mérleget

készítünk, nem lehet működőképes a gyakorlatban. Olyan vállalkozások-
nál, ahol naponta több száz gazdasági eseményt kell rögzíteni egy több
mint 70 tételből álló mérlegben, ez gyakorlatilag lehetetlen, s ha lehetséges
is, nagyon költségigényes gyakorlat lenne (nagy múlti bevásárló központok
napi gazdasági esemény száma is csak millióban mérhető).
Másrészről vajon elég információhoz jutnánk-e ahhoz, hogy utólag
(esetleg évek múltán is) meg tudjuk mondani, hogy melyik vagyonrészben,
mikor, milyen irányú és értékű változás következett be?
A válasz nyilvánvaló: nem. Pedig a számviteli rendszer egyik alapfel-
adata, hogy akár 10 év múltán is megállapítható legyen (például már egy
évek óta nem létező cég esetében is), hogy mikor, milyen vagyonrészben
és milyen természetű változás következett be.
A fentiek megoldására született (alakult ki) a könyvelés, amely a gazda-
sági események elfogadott/meghatározott szabályok szerinti rögzítése.
A rögzítés a bizonylat(ok) kiállításával indul, a bizonylatok feldolgozá-
sával, különböző nyilvántartások vezetésével folytatódik, és valamilyen
összesítő-ellenőrző kimutatás (például beszámoló) fejeződik be.
2.1. A bizonylati rend

A könyvelésből, a számvitelből nyerhető információk megbízhatóságát, a
könyvviteli adatfeldolgozás és adatszolgáltatás minőségét alapvetően befo-
lyásolja a gazdasági események megfigyelésének, bizonylatokon való rögzí-
tésének rendje. Az itt elkövetett hibák, hiányosságok meghamisítják, tor-
zítják a könyvviteli adatok tartalmát. Ezért az ide vonatkozó jogi előírá-
sokban nagy hangsúlyt kap a bizonylatolás szabályozása, sőt a bizonylati
rendet a számvitel egyik területeként jelölik meg.
2.1.1. A bizonylat fogalma. A bizonylati elv.
Minden gazdasági eseményről, amely a vállalat eszközeinek, illetve az esz-
közök forrásainak állományát (vagy összetételét) megváltoztatja, bizony-
latot kell kiállítani. Számviteli bizonylat minden olyan okmány, feljegyzés,
kimutatás – vagy bármely technikai módon készített adathordozó (például
elektronikus okirat) – amelyet
• a számviteli (könyvviteli) nyilvántartásokban való rögzítés, vagy
• az azokban szereplő adatok ellenőrzésének, állományuk megállapításá-
nak céljára állítottak ki (készítettek el), és amely

• a gazdasági műveletek (események) megtörténtét, hatásuk nagyságát,

értékét, mennyiségi és minőségi adataikat hitelt érdemlően igazolja.
Bizonylati elv (röviden) az a szabály, amely szerint:
• minden gazdasági műveletről (eseményről), amely a vállalkozás eszkö-
zeinek, illetve az eszközök forrásainak állományát (vagy összetételét)
megváltoztatja, bizonylatot kell kiállítania (készíteni),
• a számviteli (könyvviteli) nyilvántartásokban a gazdasági műveletek
(események) folyamatát tükröző összes bizonylat adatait rögzíteni
kell,
• a számviteli (könyvviteli) nyilvántartásokba csak szabályszerűen kiál-
lított bizonylatok alapján szabad adatokat bejegyezni.
Szabályszerű az a bizonylat:
• amely a gazdasági eseményre vonatkozóan rögzítendő adatokat a
• valóságnak megfelelően, hiánytalanul tartalmazza,
• amely megfelel az alaki előírásoknak,
• amelyet – hiba esetén – előírás szerint javítottak.
A szigorú számadási kötelezettség alá vont nyomtatványok
Azokat a bizonylatokat, űrlapokat (nyomtatványokat), amelyek
• illetéktelen felhasználása esetén a vállalkozás a címzettel szemben fel-
szólamlási joggal nem élhet (például árut kísérő szállítólevél), és/vagy
• beszerzése esetén a nyomtatvány értékét meghaladó ellenértéket kell
fizetni (például MÁV-fuvarlevelek, üdülési csekk),
• illetéktelen felhasználása a vállalaton belül és kívül visszaélésre adhat
alkalmat (például a kitöltött leltárfelvételi jegyek, étkezési jegyek, pénz-
tárbizonylatok),
szigorú számadási kötelezettség alá vont nyomtatványoknak kell
minősíteni. A szigorú számadásra kötelezett nyomtatványokat általában
nyomdai úton előre sorszámozzák, és rendszerint tömbökben kerülnek
felhasználásra. Az ilyen nyomtatványokat elismervény ellenében kell
átadni, illetve átvenni. E nyomtatványok készletéről és felhasználásáról
olyan nyilvántartást kell vezetni, amelyből kitűnik a felhasználó és – sor-
szám szerint – a felhasznált mennyiség. Természetesen egy számítógépes
programmal előállított számla is ide tartozik, bár klasszikus értelemben

nem nyomdai úton készül. A felhasználó köteles elszámolni a nyomtat-

ványokkal (beleértve a rontott példányokat is).
A hatályos számviteli törvény eléggé átfogóan szabályozza a gazdálko-
dó bizonylatrenddel összefüggő kötelezettségét. A következőkben a bi-
zonylatok kiállítására vonatkozó előírásokat foglaljuk össze.
2.1.2. A bizonylat kiállítása
A gazdasági esemény jellegétől függően a bizonylatot
• a vagyoni hatású gazdasági intézkedés megtételekor,
• ha folyamatról van szó, legkésőbb a végrehajtás befejezésekor,
• a befolyásolhatatlan gazdasági eseménnyel kapcsolatban annak bekö-
vetkeztekor kell kiállítani.
A bizonylaton az adatokat időtálló módon kell rögzíteni úgy, hogy azok a
kötelező megőrzési határidőig olvashatók legyenek (ez jellemzően 10 év,
vagy például az adó elévülésének időpontja stb.). Követelmény az is, hogy
az esetleges utólagos változtatások felismerhetők, illetve kimutathatók
legyenek. Az elektronikus úton előállított bizonylatokat bármikor kinyom-
tatható hiteles állapotban kell tárolni. (Ma már a kinyomtathatóság sem
követelmény, ha elektronikus aláírást, időbélyegzőt használnak és eleget
tesznek a jogszabályi előírásoknak.)
A bizonylat legfontosabb alaki és tartalmi kellékei:
1) megjelölő adatok: a bizonylat megnevezése, sorszáma, a bizony-
latot kiállító gazdálkodó (annak egysége, osztálya, boltja stb.) meg-
nevezése, a bizonylat kiállításának időpontja (esetleg a gazdasági
esemény jellegétől függően annak az időszaknak a megjelölése,
amelyre a bizonylat adatai vonatkoznak), további időpontok meg-
jelölése a gazdasági esemény jellege alapján (például kimenő szám-
lán, ha nem készpénzes a fizetési határidő),
2) aláírások: a gazdasági eseményt elrendelő, az utalványozó, a vég-
rehajtást igazoló, valamint az ellenőrzést végző személy aláírása, a
készletmozgása- (áru, anyag, stb.) és a pénzkezelési bizonylatokon
az átvevő aláírása (a kiállítónak ma már a számlát nem kötelező
aláírni, de annak hitelességéért felel),
3) tartalmi rész: a gazdasági esemény tartalmának leírása és/vagy je-
lölése (például egy külföldi megrendelésre teljesített szolgáltatás

Szj.-száma) a bekövetkezett változás (mennyiségi, minőségi, értéki)

adatai, iránya, kötelmek és jogok,
4) egyéb adatok: például bizonylatok összesítése esetén meg kell je-
lölni az összesítés alapjául szolgáló bizonylatok körét és azt az idő-
szakot, amelyre az összesítés vonatkozik, számla esetén célszerű a
megrendelés számára hivatkozni.
A bizonylatokra helytelenül bejegyzett adatok javítása csak előírás sze-
rint történhet, amennyiben ezt jogszabály, belső szabályzat nem tiltja (a
következőkben a papíros alapú és kézi előállítású bizonylat javítását vázol-
juk, a számítógépes szoftverrel gyártott bizonylatokra ez általában nem
érvényes):
• az eredeti bejegyzést át kell húzni úgy, hogy az továbbra is olvasható
maradjon,
• az áthúzott szám (vagy szöveg) fölé kell írni a helyes adatot,
• fel kell tüntetni a helyesbítés időpontját,
• a javítást végző személynek aláírásával kell igazolni a javítás tényét,
• a bizonylat valamennyi példányán el kell végezni a javítást.
Pénztár- vagy bankbizonylatokat nem szabad javítani, ilyen esetben
az egyedi azonosítású rontott bizonylatot meg kell őrizni, és helyette újat
kell kiállítani.
2.1.3. A bizonylati szabályzat és album
A nagyobb gazdálkodók, vállalkozások saját elhatározásból, vagy jogszabá-
lyi kötelezettség alapján a bizonylatokkal kapcsolatos előírásokat bizony-
lati szabályzatban rögzítik. Ebben általában előírják:
1. a vállalatnál kiállított bizonylatokkal (belső bizonylat) kap-
csolatban: a bizonylat célját, kiállításának helyét, módját, időpont-
ját, példányszámát, a bizonylat – alaki és tartalmi – helyességéért
felelős munkakörök megnevezését,
2. a más gazdálkodótól érkezett bizonylatokra (külső bizonylat)
vonatkozóan: a bizonylatok kezelésének rendjét, feldolgozásukra
vonatkozó előírásokat, e tevékenységért felelős munkakörök meg-
nevezését,
3. a bizonylatok feldolgozásának útját (ún. bizonylati út) – ezen be-
lül az egyes részfeladatok elvégzésének időpontját (vagy időtarta-

mát) – a bizonylatok továbbításának módját, a végrehajtásáért fele-

lős munkakörök megjelölését,
4. a szigorú számadási kötelezettség alá vont nyomtatványok
felsorolását, használatra kiadásának, elszámolásának, őrzésének
rendjét, selejtezhetőségét, illetve bármilyen más fontos előírást
normatívát.
A bizonylati szabályzat melléklete a bizonylati album. Ez a gyűjtemény a
gazdálkodónál használt bizonylatok nyomtatványait mutatja be.
2.2. A könyvvitel részterületei

A nyilvántartásokkal szembeni elvárás, hogy azok pontosan mutassák
meg, hogy egy gazdasági esemény
• mikor történt,
• melyik vagyonrészben,
• milyen mennyiségi,
• milyen értéki
változást okozott.
Hogy a fenti elvárások jól teljesíthetőek legyenek, a könyvvitelnek részte-
rületekre kellett bomlania. A könyvvezetés mai állapota, rendszere egy
történelmi, evolúciós fejlődés eredménye.
Könyvviteli elszámolások
Számlasoros elszámolás Idősoros elszámolás
Szintetika Analitika Szintetika Analitika
A számlasoros elszámolás lényege, hogy a vagyonváltozást annak
szerkezetében mutassa be, az időbeli sorrend másodlagos.
Az idősoros elszámolásnál a vagyonváltozás időbeli sorrendje fon-
tos, a szerkezeti változás másodlagos szempont.
A szintetikus elszámolás összevont és csak értékbeni adatokat tart
nyilván.
Az analitika feltárja a részleteket, nemcsak értékben, hanem – lehe-
tőség szerint – mennyiségben is.

Számvitel I. A számlasoros elszámolás
3. A számlasoros elszámolás
3.1. A főkönyvi számla

A következőkben a kettős könyvvitel rendszerében mutatjuk be a köny-
velés részterületeit. A kettős és az egyszeres könyvvitel között csak egysze-
rűsített különbségtételre vállalkozunk a tanagyag eme szakaszában: az egy-
szeres könyvvitel pénzforgalmi szemléletben kezeli a vagyonváltozást, csak
akkor rögzíti a szintetikában a gazdasági eseményt, ha az pénzeszköz vál-
tozással jár. Ezzel szemben a kettős könyvvitel a teljesítés elvén nyugszik,
az elismertséghez köti a gazdasági esemény rögzítését, függetlenül annak
pénzügyi teljesítésétől Kezdjük a tárgyalást a szintetikus, számlasoros
könyveléssel, amelynek eszköze a főkönyvi számla.
A főkönyvi számla eredetileg egy kétoldalú nyilvántartás, amelynek egyik
oldalán a növekedést, a másik oldalán a csökkenést számolták el. A ha-
gyomány szerint a bal oldal a tartozik (T) oldal, a jobb a követel (K)
oldal.
A Tartozik, Követel kifejezés napjainkban már nem fejez ki semmilyen
igazi tartalmat, eredeti jelentését a számvitel történetéből lehet megismer-
ni.
Általános alakja:
Tartozások (T) oldal Főkönyvi számla jele, neve Követel (K) oldal
Mielőtt folytatnánk az eszköz- és forrásszámlák tárgyalását, hangsú-

lyozzuk, hogy a következő lépések jó megértése lesz az a bázis, ahová
mindig vissza kell térnie, ha egy-egy probléma megoldása közben gondok
jelentkeznek.
A főkönyvi számlákra való könyvelés folyamata úgy kezdődik, hogy a
nyitómérlegből (amely a vállalkozás vagyonát tükrözi vissza) megnyitjuk
a főkönyvi számlákat. Ennek során kiemeljük a mérlegből az egyes mér-
legtételeket, amelyek önmagukban vagy szétbontva önálló főkönyvi
számlára kerülnek. Egy-egy mérlegtétel több számlára is szétbontható.
Év közben ezekre a számlákra könyvelik a gazdasági eseményeket, majd
év végén az összes számlát lezárják, és újra egyesítik a zárómérlegben.

Azokat a számlákat, amelyeken az eszközök változását tartjuk nyilván,

eszköz-számláknak hívjuk, a forrásszámlákra pedig a források változása
kerül.
Az eszközszámlán a nyitó értéket és a növekedést a Tartozik ol-
dalra, a csökkenést és a záró értéket a Követel oldalra könyveljük. A
forrásszámlán a nyitó értéket és a növekedést a Követel oldalra, a
csökkenést és a záró értéket a Tartozik oldalra könyveljük.
T Eszköz számla K T Forrás számla K
+ − − +
Látható, hogy az eszköz számlán fordítva könyvelünk, mint a forrás

számlán. Ez az elv biztosítja a könyvvitel (kettős könyvvitel) zárt rend-
szerének automatikus önellenőrzését.
A kettős könyvvitel lényege, hogy minden gazdasági eseményt vala-
mely számla Tartozik oldalára és egy másik számla Követel oldalára is
lekönyvelünk (természetesen ugyanakkora összegben).
A számla bal oldalára könyvelt tételek együttes összegét Tartozik forga-
lomnak4, a jobb oldalét Követel forgalomnak nevezzük.
A két oldal forgalmának a különbsége az egyenleg (E), amelynek jellegét
a nagyobb forgalmú oldal határozza meg (Tartozik egyenleg, Követel
egyenleg).
Ha egy időszak végén (például december 31-én) történik a különbség-
képzés, akkor záró egyenleget kapunk.
Főkönyvi számlavázlaton bemutatva (a főkönyvi számlavázlat – diák-
zsargonban: „akasztófa” – csak a tanulás, a feladatmegoldások számára
biztosít elégséges információt. A valóságos főkönyvi számla ennél bonyo-
lultabb.):
4 A nyitó egyenleg nélküli forgalom is értelmezhető. Ezt időszaki forgalomnak nevezzük.

T Anyagok K T Pénztár K
NyE. 200 2. 200 NyE. 900 4. 400
1. - 3. 200
600
T forgalom 800 T. forgalom 1 100

K forgalom 200 K. forgalom 400
ZE. T 600 ZE. T 700
T Szállítók K
6. 200 NyE. 300
5. 400
7. 200
T forgalom: 400
K forgalom: 700
ZE. K 300
Jelölések:
NyE. nyitó egyenleg
ZE. záró egyenleg
1–7. hivatkozási szám, például a gazdasági esemény sorszámára.
A fenti számlavázlatok között nincs összefüggés, csupán illusztrációs
célzatúak. Fenti példázatból is kikövetkeztethető már, hogy az eszköz-
számlák egyenlege Tartozik jellegű vagy 0, a forrásszámláké Követel
jellegű vagy 0. Ez alól a szabály alól lesznek formai kivételek, például
kiegészítő számlák, technikai számlák, de maga az elv ott sem sérül.
3.2. Könyvelési tétel szerkesztése

A megtörtént gazdasági esemény után, amelyet mindig bizonylat tá-
maszt alá, meg kell határozni, hogy melyik főkönyvi számla vagy szám-
lák T oldalára és melyik főkönyvi számla vagy számlák K oldalára

kell könyvelni. Ezt nevezzük számlakijelölésnek vagy kontírozásnak. (A

számlát idegen szóval conto-nak is nevezik.)
A kontírozást példákon bemutatva
1. A vállalkozás a házipénztárból kifizet 5 000 Ft-ot anyagbeszerzésre.

Első lépésben megállapítjuk, hogy a gazdasági esemény két eszköz-
számlát érint: a Pénztár és az Anyagok számlát. Mivel tudjuk, hogy az esz-
közszámlákra úgy könyvelünk, hogy a növekedést a T oldalra, a csök-
kenést a K oldalra helyezzük, ezért az Anyagok számla T oldalára köny-
veljük az 5 000 Ft-ot, mert ennyivel gyarapodott az anyagkészletünk, a
Pénztár számla K oldalára is 5 000 Ft-ot könyvelünk, mert a pénzkészle-
tünk is ennyivel csökkent.
Kontírozva:
T Anyagok
K Pénztár
Anyagvásárlás 5 000
Főkönyvi számlavázakon („akasztófán”):
T Anyagok K T Pénztár K
1. 5 000 E. 1. 5 000
Az 1. a hivatkozási szám, ami a tétel azonosítására szolgál, akár dátum

is lehetne, de akár a hivatkozott ellenszámla száma is. Az E. betű szám
nélkül azt jelenti (persze ez csak a számlavázak példái esetében megenge-
dett), hogy bármekkora egyenlegünk lehet a Pénztár számlán. Ez ahhoz
szükséges, hogy belőle kifizetéseket teljesítsünk, hiszen nem létező pénz-
ből ezt nem lehetne megtenni. Ez nemcsak a Pénztár számlánál lehet így,
hanem bármely számlánál, ahol ennek értelme van.
2. Hitelből kifizetik az egyik szállítóval szembeni tartozásukat 20 000
Ft összegben. A bank értesítése megérkezett. Ez a megjegyzés azért fon-
tos, mert könyvelni csak bizonylat alapján lehet. Lásd a bizonylati rend
fejezetet!
Kontírozva:
T Szállítók

K Rövid lejáratú hitel

Szállítók kiegyenlítése hitelből: 20 000 Ft
Főkönyvi számlavázakon:
T Rövid lejáratú hitel K T Szállítók K
2. 20 000 2. 20 000 E.
Mivel mindkét számla forrásszámla, ezért a növekedést a K oldalra, a

csökkenést a tartozik oldalra könyveltük (F+, F–). A szállítók számla kö-
vetel oldalán az E. betű értelemszerűen azt jelenti, hogy egy korábbról
létező tartozás egy részének kiegyenlítése történik, amelyik akármekkora
lehet, de legalább 20.000 Ft.
3. Kölcsönt kaptak egyik partnerüktől 15 000 Ft összegben féléves le-
járatra. A pénz a számlára beérkezett.
Kontírozva:
T Elszámolási betétszámla
K Rövid lejáratú kölcsönök
Kölcsönfelvétel 15 000 Ft
Számlavázakon:
T Elszámolási betétszámla K T Rövid lejáratú kölcsönök K
3. 15 000 3. 15 000
Mivel a banki pénzeszközmennyiség megnőtt, ezt az Elszámolási be-

tétszámla T oldalára könyveljük, ezzel együtt megnőtt a kötelezettség is,
amely forrásszámla, azt a Rövid lejáratú kölcsönök számla K oldalára
könyveltük. (E +, F +)
4. A felvett kölcsön harmadát törlesztették, a bankértesítés megérke-
zett.
Kontírozva:
T Rövid lejáratú kölcsönök
K Elszámolási betétszámla
Kölcsön visszafizetése 5 000 Ft

Számlavázakon:
T Elszámolási betétszámla K T Rövid lejáratú kölcsönök K
15 000 4. 5 000 4. 5 000 E. 15 000
Mivel eszközünk csökkent, ezt a K oldalra, és a forrásunk is csökkent,

azt a T oldalra könyveltük (E –, F –).
Könyvviteli kifejezéssel a Rövid lejáratú kölcsönök az Elszámolási be-
tét ellenszámlája, de ez fordítva is igaz.
Ellenszámla: a könyvelési tételben egymással szembenálló számlák bár-
melyike.
A főkönyvi könyvelésben (a gyakorlatban) többféle főkönyvi számlával
találkozhatunk, annyiban biztos hasonlítanak egymásra, hogy tartalmaznak
sorszámot, dátumot, szöveget (a gazdasági esemény tömör jelölése), hivat-
kozást, Tartozik és Követel, valamint Összeg rovatot.
A kétoldalas főkönyvi számla szabályos formája a következő:
Tartozik oldal Számla megnevezése Követel oldal
Sor- Dátum Szöveg Összeg Sorszám Dátum Szöveg Ösz-
szám szeg
Ez a forma a vállalkozási gyakorlat által megkövetelt feltételeknek és

céloknak sokszor nem felel meg. Ezért a gyakorlatban nemcsak kétoldalas,
hanem egyoldalas számlákat is alkalmazunk. A számla formája szerint
megkülönböztetünk:
a) kétoldalas, illetve
b) egyoldalas főkönyvi számlákat; ezek lehetnek:
• kéthasábos (két összegrovatos) számlák,
• háromhasábos (három összegrovatos) számlák,
• öthasábos (öt összegrovatos) számlák.
Egyoldalas, kéthasábos számla
Sorszám Dátum Hivatkozás Szöveg Tartozik Követel

Egyoldalas, négyhasábos számla

Sor- Dátum Hivatko- Szöveg Tartozik Követel Egyenleg
szám zás T K
Egyoldalas, öthasábos számla

Sor- Dátum Hivatko- Szöveg Tartozik Követel Forga- Egye
Szám zás összeg összeg lom nleg
T K
Láthatóan mindegyik formában felismerhető az „akasztófa” két oldala.

A gépi könyvelés, a szoftverek korszakában a számlák megjelenése vizuáli-
san jelentősen eltérhet a fenti formáktól, de tartalmilag ugyanezeknek a
funkcióknak kell megfelelniük, azaz minimálisan ennyi információt kell
hordozniuk. Szemléltetésül bemutatunk két főkönyvi számlát, (Szellemi
termékek SZOFTVER, Belföldi szállítók) ahogyan azt a szoftver a képer-
nyőn megjeleníti. Ellenőrizze, hogy megfelel-e a fenti minimális informá-
ció követelményének! Az alábbi ábra még 12 %-os áfát mutat, de ma már
csak 5-15-20 %-os áfa kulcs van.


3.3. A főkönyvi számlák nyitása

Megismervén a számlákon való könyvelés alapvető szabályait, újra felidéz-
zük a korábban megismerteket, nevezetesen azt, hogy az évet a könyvvitel
mérleggel nyitja és zárja. Ahhoz, hogy év közben könyvelni lehessen, az év
elején meg kell nyitni, év végén viszont le kell zárni a főkönyvi számlákat.
A nyitás alapja a nyitómérleg, de ez nem jelenti azt, hogy a megnyitott
számlák részletezettsége megfelel a mérleg tagoltságának, annál általában
sokkal részletesebb. A nagyobb, bonyolultabb szerkezetű vállalkozásoknál
egy-egy mérlegtétel akár több száz főkönyvi számlára is kerülhet.
A nyitást kétféleképpen is végrehajthatjuk.
a) Az eszközöket a forrásokkal szemben nyitjuk meg (eszközszám-
lákat a forrásszámlákkal szemben)
Nyitómérlegünk a következő:
Eszközök Nyitómérleg, 2001. január 1. Források
Anyagok 5 000 Szállítók 9 000
Késztermék 6 000
Elszámolási betét 9 000
Eszközök össze- 4 000 Források össze- 40 000
sen sen
T Jegyzett tőke K T Tárgyi eszközök K

NyE. 31 000 NyE. 20 000
T Szállítók K T Anyagok K
NyE. 9 000 NyE. 5 000

T Késztermékek K
Ny. 6 000
T Elszámolási betét K
Nye. 9 000
NyE = Nyitó egyenleg

Tehát T 4 eszközszámla 40 000
K 2 forrásszámla 40 000
b) Nyitás technikai számlával
A technikai számlák könyvelést elősegítő, gazdasági tartalom nélküli
számlák, se nem eszköz-, se nem forrásszámlák. Egyenlegük – a gazdasági
eseménysor könyvelésének befejezése után – nulla.
Itt a technikai számla az úgynevezett Nyitómérleg számla, amelynek
szerepe az, hogy vele szemben nyitjuk meg az eszközszámlákat és a for-
rásszámlákat. A könyvelési tételek után egyenlege nulla lesz. Ha nem,
könyvelési hibára figyelmeztet.
Kontírozva:
Eszközszámlák nyitása:
T Tárgyi eszközök 20 000
T Anyagok 5 000
T Késztermékek 6 000
T Elszámolási betét 9 000
K Nyitómérleg számla 40 000
Forrásszámlák nyitása:
T Nyitómérleg számla 40 000
K Saját tőke 31 000
K Szállítók 9 000

Számlavázakon:
Láthatóan a Nyitómérleg számlának a nyitás utáni egyenlege 0.
3.4. A főkönyvi számlák zárása

Ahhoz, hogy a zárómérleg elkészíthető legyen, a főkönyvi számlákat min-
den mérlegidőszak végén le kell zárni. A zárás értelemszerűen fordítottja a
nyitási műveletnek. A nyitási művelet elvégzése után (amikor is az összes
T egyenleg egyenlő volt az összes K egyenleggel, hiszen a mérlegben is
megegyezett a két oldal) egy egész év gazdasági eseményeit könyveltük a
számláinkra, ezért a zárás előtt a számláknak különféle egyenlege lesz. A
kettős könyvvitel szabálya szerint az összes T egyenleg év végén is egyenlő
lesz a K egyenleggel. (Ahogy ezt fentebb rögzítettük, az eszközszámláknak
T egyenlege, a forrásszámláknak K egyenlege van – általában).
Ezért a zárás során, ugyanúgy mint a nyitásnál, kétféle módon járha-
tunk el. Segítségül bemutatunk két számlát, amelyek számszakilag csak
részben függnek össze a korábbiakkal.

T Anyagok K T Szállítók K
NyE. 5 000 2. 2 000 1. 5 000 NyE. 9 000
7. 6 000 17. 6 000 12. 4 000 7. 6 000
22. 15 000 Z. 18 000 17. 10 000 14. 12 000
26 000 26 000 Z. 20 000 22. 15 000
––––––––––––– 24. 2 000
39 000 39 000
Kontírozva és a zárómérleg technikai számlát használva:
T Zárómérleg számla
K Anyagok
Zárás: 18 000
T Szállítók
K Zárómérleg számla
Zárás: 20 000
A záró egyenleg megállapításánál először megállapítjuk a kért oldal
forgalmát, a nagyobból kivonjuk a kisebbet és ez lesz az adott számla Tar-
tozik vagy Követel egyenlege. Ha az egyenleg T jellegű, akkor a K oldalra,
ha K jellegű, akkor a T oldalra könyvelünk. A zárás tételeinek lekönyvelése
után minden számla egyenlege nulla lesz, a Zárómérleg számláé is. A példa
azért nem ezt mutatja, mert csupán két számlán mutattuk be a könyvelési
technikát.
A fenti két számla lezárása közben bemutattuk a számlák technikai le-
zárását is, az úgynevezett levonalazást. Ez azt jelenti, hogy vonallal beje-
löljük a rövidebb oldal üres helyeit, hogy azokon további könyvelés ne
kerülhessen.
3.5. Helyesbítő számlák

A helyesbítő számla adatai egy másik számla adatait korrigálják, helyesbí-
tik.
Fentebb hivatkoztunk arra, hogy az eszközszámláknak T egyenlege, a
forrásszámláknak K egyenlege van. Ez általában igaz is, de van néhány
kivétel.
Azt az eddigiekben is érzékeltettük már, hogy a könyvvitelben a szám-
lák részletezettsége sokkal mélyebb, mint a mérleg tagoltsága. Néha még
arra is szükség van, hogy például a számla egyik oldalát (T vagy K) önálló

számlaként vegyük fel a nyilvántartásba. Ez az igény fakadhat a bruttó

elszámolás elvéből (erről a könyvvitel tárgyalásának vége felé lesz szó)
vagy más számviteli szabályból, amikor szükségünk van arra a többletin-
formációra, amit az adott számla megbontása hordoz. (Sőt a későbbiekben
olyan technikai számlát is bemutatunk, ahol az információ tökéletlensége,
vagy drágasága indokolja a számla létét (például Anyagok árkülönbözete
számla).
A helyesbítő számlák csak egy másik számla egyenlegét módosíthatják:
növelik vagy csökkentik, de az eredeti számla jellege megmarad. Tehát egy
T egyenlegű eszközszámla egyenlegét a helyesbítő számla vagy megnöveli,
mert magának is T egyenlege van, vagy csökkenti, de legfeljebb nullára, ha
a helyesbítő számlának K egyenlege van. A forrásszámlákat hasonlóan
módosíthatják helyesbítő számlák, csak az egyenleg jellege fordított lesz.
Ha egy helyesbítő számlának T egyenlege van, attól még nem lesz esz-
közszámla (de lehet!), ha K egyenlege, akkor sem biztos, hogy forrásszám-
lával van dolgunk. Jellegét az dönti el, hogy eszköz- vagy forrásszámlát
helyesbít-e.
Példaként a tárgyi eszközök könyvviteli nyilvántartását említjük. A tár-
gyi eszközök bruttó (bekerülési érték) és nettó értékéről (mérlegértékéről),
az értékcsökkenési leírásról (amortizáció) más tárgyak révén elégséges
ismerete lehet az Olvasónak.
Az alapösszefüggés: bruttó érték (bekerülési érték) – értékcsökke-
nés (elfogyasztott érték) = nettó érték (aktuális érték). Mivel a szám-
vitelnek szüksége van mindhárom értékkategória nagyságára, ezért azt így
oldja meg:
T Tárgyi eszközök K T Értékcsökkenési leírás K
E. 1 000 000 E. 200 000
A Tárgyi eszközök számla T. egyenleg mutatja a bruttó értékét, a má-

sik számla K. egyenlege az eddig elszámolt értékcsökkenést, különbségük
adja a mérlegben szerepelő mindenkori nettó értéket. A fenti példában
látszik, hogy a tárgyi eszközeink átlagosan 80%-os értékűek (1.000.000-
200.000/1.000.000) – használhatósági fok, az érték 20%-a került leírásra
(200.000/1.000.000), elhasználtsági fok.

Számvitel I. Az idősoros elszámolás
3.6. Hibás könyvelés javítása

Sok-sok „akasztófa” között nemcsak a példát megoldó hallgató hibázhat,
hanem a profi könyvelő is. Ezt az emberi mozzanatot korrekt hibajavítás-
sal kell helyrehozni, ami több módon is történhet.
Áthúzás és föléírás (a legegyszerűbb:)
Az elhibázott szót, számot esetleg tételt áthúzzuk úgy, hogy továbbra
is olvasható maradjon, majd fölé írjuk a helyeset és szignáljuk, mármint a
javító személy. (Ha elég hely van, akkor a keltezés is szerepeljen.) Tilos az
„átírásos technika”, az átfirkálás. Lásd bizonylatok bizonyító erejét, okmá-
nyok hitelességét.
Stornó tétellel való javítás
A stornózás (vagy sztornírozás) a már lekönyvelt hibás tétel fordított-
jának könyvelését jelenti. Ezután mivel a számlán egy T és egy K összeg
(ugyanakkora) is megjelenik, helyreáll az eredeti egyenleg, persze kissé
megváltozott forgalom mellett. Utána pedig helyesen lekönyveljük az elhi-
bázott tételt. Így járunk el akkor is, ha már áthúzásos javításra nincs lehe-
tőség (például már lezártuk az adott időszakot).
A számítógépes könyvelés korszakában a gyakorlatban elterjedt egy
hibajavítási módozat, amikor a hibásan könyvelt tételt ugyanazon számlák-
ra és a számlák ugyanazon oldalára újra lekönyveljük, csak negatív előjel-
lel. Így a számlák forgalmának összege sem növekszik meg a hibás tétel
stornózása után, és az egyenlegben helyreáll a hibázás előtti állapot. Ter-
mészetesen ez után a tételt, immáron helyesen, újra lekönyveljük. Ezt nem
támogatja a Szt., mi sem azért van a T. és K. számla oldal lehetősége, hogy
azokat használjuk. Tehát csak az első két javítási módozat a szabályos,
mert még a hibának is van információ tartalma.
4. Az idősoros elszámolás
A számvitel részterületei közül eddig a könyvvitellel foglalkoztunk. Csak
emlékeztetőül: a könyvvitel alrendszerein belül létezik egy szintetika;
valamint egy analitikai metszet, és mindkettő további két vetületben jele-
nik meg, mint számlasoros és idősoros feldolgozás. Ezen belül eddig a
(szintetikus) könyvviteli számlát tekintettük át, illetve az ahhoz kötődő,
számlasoros elszámolás alaplépéseit.
A következőkben, ha lehet, még rövidebben és egyszerűbben bemutat-
juk az idősoros elszámolás lényegét és összefüggéseit.

Az idősoros elszámolás a gazdasági eseményeknek a történés sorrend-

jében való nyilvántartása, könyvelése. Ezáltal a gazdasági esemény legalább
két dimenzióban jelenik meg, az egyik a vagyonszerkezet változása
(számlasoros), a másik a vagyon időbeli változása (idősoros). Az idő-
soros könyvelésben elsőbbsége a „mikor?” kérdésnek van és másodlagos a
„mi?”, valamint a „hogyan?” kérdése.
Az idősoros könyvelés eszköze a napló (alapkönyv). Ha minden gaz-
dasági eseményt egy naplóba könyvelünk, akkor egy alapkönyves napló-
ról beszélünk, ha több naplóba, akkor több alapkönyves a rendszer. Jel-
lemzően önálló naplóba szokták könyvelni a pénzmozgásfajtákat (például
pénztárnapló, banknapló), a vevőkkel és szállítókkal kapcsolatos gazda-
sági eseményeket (folyószámla-könyvelés), esetleg a befektetett eszkö-
zökkel (tárgyi eszközökkel) kapcsolatos tételeket is külön naplóba, az
egyéb gazdasági eseményeket pedig az úgynevezett vegyes naplóba. (Ma-
napság, a számítógépek korszakában, az utóbbi bontás még részletesebb is
lehet, ez csupán a szoftverfejlesztőktől és a felhasználói igényektől függ.)
A napló általános sémája (felépítése):
Napló, 200.. január hó.
Kelt Hivatkozás* Tartozik Hivatkozás* Követel Megnevezés Ösz-
számla Számla szeg
T K
Átvitel
* hivatkozás, sorszám stb. lehet
A fenti napló egy lehetséges – minimális igényeket kielégítő – megol-
dás, hívják két értékrovatos naplónak is. Az értékrovatok száma a napló-
ban párosával emelkedhet, így beszélhetünk négy- és több értékrovatos
naplóról. A több rovat több információt közvetíthet, ugyanakkor ez köny-
nyen mehet az átláthatóság („világosság”) rovására. Ezekben a több érték-
rovatos naplókban nemcsak a T és K összeg jelenhet meg, hanem például
a halmozott forgalom is.
Tekintsük át egy-két gazdasági esemény naplóba történő könyvelését!

Természetesen a naplóba való könyvelés is a nyitó egyenlegek felvezetésé-

vel kezdődik a nyitó mérleg alapján.
Egy kft. néhány gazdasági eseménye 2006. január hónapban:
Január 1-jén nyitás (nem részletezett) 50 000 Ft eszköz és ugyanannyi
forrás.
Január 6-án az egyik szállítótól megérkezett 2 000 Ft értékű anyag.
Január 11-én bankhitelből kifizetik a január 6-ai szállítmány felét.
Január 24-én az elszámolási betétszámláról kifizetik egy másik szállító-
val szembeni tartozásukat, a bankértesítés megérkezett, az átutalt ösz-
szeg 3 000 Ft.
Január 27-én felvettek a banktól 5 000 Ft kölcsönt, a folyósítás meg-
történt.
(Feltételezzük, hogy a lap betelt, és még nincs vége januárnak.)
Napló, 2006. január hó.
Sorsz. Kelt. Tartozik számla Követel számla Megnevezés Összeg
T K
Áthozat
1. 01. Több számla Több számla Nyitás 50 000 50000
2. 06. Anyag Szállítók Vétel 2 000 2 000
3. 11. Szállítók Bankhitel Kiegyenlítés 1 000 1 000
4. 24. Szállítók Elszámolási Kiegyenlítés 3 000 3 000
betét
5. 27. Elszámolási Bankkölcsön Kölcsön 5 000 5 000
betét felvétel
Átvitel 61 000 61000
A következő lapon az áthozat sorba írjuk az átvitel adatait, és folytató-

dik tovább a január havi gazdasági események könyvelése.
Az idősoros elszámolás és a számlasoros könyvelés között többfé-
le egyezőségnek kell fennállni, amelyek a könyvvitel további ellenőrzési
lehetőségei. A napló T és K forgalma meg kell, hogy egyezzen egymással
és a főkönyvi számlák, így a főkönyvi kivonat (lásd később!) hasonló rova-
tainak végösszegével. A nyitás T és K forgalma egymással és a forgalmi
kimutatás T és K nyitó egyenlegeivel. Hasonló egyezőségnek kell fennállni
a záró T és K egyenlegek között is.

Ez az egyezőség leginkább úgy volt biztosítható a kézi könyvelés (bár

néha még ma is előfordul) ma már történelmi korszakában, hogy úgyneve-
zett átíró könyvelési technikát használtak, amelynek lényege, hogy a fő-
könyvi számla és a napló egymás alatt helyezkedik el fizikailag, és indigó-
val egy menetben vitték fel az adatot mindkét könyvelésbe. Közben a
számlalapot folyamatosan cserélgették a gazdasági esemény igénye szerint.
A kézi könyvelést kiszorította a gépi könyvelés, ma már szinte csak
számítógépeket használnak. Ebben a rendszerben egy menetben lehet
felvinni az adatokat az idősoros és a számlasoros könyvelés számára. Sőt a
fejlettebb programokkal automatikusan több nyilvántartást lehet vezetni
egyetlen bevitellel. A vagyonváltozások analitikában való rögzítésével
egyidejűleg a szintetikában is megjelenhet a gazdasági esemény hatása. Az
egy menetben való felvitellel számos emberi hibaforrás zárható ki és nyil-
vánvalóan gazdaságosabb is.
Az alábbi ábrán egy számítógépes könyvelési tétel adatbeviteli képer-
nyője látható, amely a vegyes napló egyik tétele lesz. Látható, hogy a rögzí-
téssel a főkönyvi számlára történő könyvelés is megtörténik.
Bemutatunk egy gépi Bank naplót és egy Vevő naplót is a „Listázás-
ból”. Hasonlítsa össze mindkettőt a korábbi „kézi” naplóval!


Számvitel I. Az áfa a könyvvitelben
5. Az áfa a könyvvitelben
Az eddigiekben a gazdasági események tárgyalásánál figyelmen kívül hagy-
tuk a nemzetgazdasági adóztatás egyik legnagyobb és legbiztosabb bevételi
forrását, az általános forgalmi adót (az áfát). Az áfa minden gazdálkodót
érint, függetlenül attól, hogy alanya-e az áfának, vagy alanyi mentességet
választ, vagy adómentes tevékenységet folytat stb. Az áfa érintheti a gaz-
dálkodót a bemeneti oldalon (például bejövő számla), a kimeneti oldalon
(például kimenő számla), de a vállalkozás belső életében is szerepe lehet.
Az áfáról (alanyairól, mértékéről, fizetéséről, visszaigényléséről) piaci
szereplőként (például fogyasztói minőségben) sokféle ismerete lehet az
Olvasónak, de sok ismeret szerezhető más tárgyak tanulása során is. Eb-
ből kiindulva a könyv e részében csak az áfa könyvviteli kezelésének szük-
séges alapismeretét írjuk le, amelyet aztán a további fejezetekben mélyeb-
ben is feltárunk az egyes gazdasági események kapcsán.
Közgazdaságilag az áfa egy olyan hozzáadott érték típusú, forgalom-
hoz (és nem jövedelemhez!) kötődő adó, amelynek befizetői (a költségve-
tésbe) a gazdálkodók, de a tényleges teherviselő a végső fogyasztó. A csak
áfa köteles tevékenységet végző áfa alany vállalkozó általános helyzetben
pontosan annyi áfát fizet meg a partnereinek és a költségvetésnek együtte-
sen, mint amennyit kap ugyanezen szereplőktől. Ebben az összefüggésben
a partnerektől kapott (például a kimenő számlák kifizetésekor) áfa és a
partnereknek megfizetett (például a bejövő számlák kifizetésekor) áfa kü-
lönbségével kell pénzügyileg a költségvetéssel elszámolni.
Költségvetés
40 Pénz 40 Pénz
200+40 Áru
A vállalat B vállalat
240 Pénz

Az a vállalkozó, aki a partnereknek több áfát fizetett, mint amennyit

azoktól kapott a különbözetet visszaigényelheti a költségvetéstől. Így pon-
tosan annyi áfát fizet, mint amennyit kap. Az a vállalkozó viszont, aki a
partnereknek kevesebb áfát fizet, mint amennyit tőlük kapott, a különbö-
zetet befizeti a költségvetésbe. Így ő is pontosan annyi áfát fizet meg, mint
amennyit kap. Annak a vállalkozónak, aki a partnereknek ugyanannyi áfát
fizetett, mint amennyit azoktól kapott, nincs különbözete, így nem is igé-
nyelhet vissza a költségvetéstől áfát de nem is fizet. Ezért mondjuk azt,
hogy az áfa alapvetően semleges adó a vállalkozások számára.
Természetesen az áfatörvény az alaphelyzet mellett rengeteg egyéb va-
riációt tartalmaz a gazdálkodó, a vállalkozás számára, amelyet számvitelileg
is kezelni kell. Mi itt csak az alaphelyzet számvitelét mutatjuk be.
Abból kiindulva, hogy a vállalkozások számára profit elérése az alapve-
tő cél, azt is fel lehet tételezni, hogy a vállalkozások zöme általában (kö-
zéptávon bizonyosan) áfafizető. (A bejövő számlában megfizetett áfa ki-
sebb, mint a kimenő számla alapján kapott áfa.) Ezért a számvitel fő sza-
bályként úgy tekint az áfára, mint idegen forrásra, mint kötelezettségre.
Ezért az áfa könyvelésében az áfaszámla is forrásszámlaként kerül besoro-
lásra.
A gazdálkodó nagyon fontos információkat veszítene el, ha az áfa
könyvelését egyetlen számlán végezné. Tehát, ha a bejövő számlák
áfatartalmát (előzetesen felszámított áfa, levonható áfa) ugyanarra a szám-
lára könyvelné, mint a kimenő számlák áfáját (fizetendő áfa) valamint a
költségvetéssel elszámolt, pénzügyileg is rendezett (átutalt) áfát. Ezért a
könyvvitelben ajánlott legalább 3 számlát használni: fizetendő áfa, előze-
tesen felszámított áfa és az áfa pénzügyi rendezése számlá(kat).
A fizetendő áfaszámla természetére nézve is forrásszámlának látszik,
hiszen a rajta lévő összeggel tartozunk a költségvetésnek (mert beszedtük
vagy beszedjük az összeget a kimenő számla befogadójától), általában K
egyenlege van. Az előzetesen felszámított áfaszámla viszont alaptermé-
szetében követelést testesít meg, tehát eszközszámlának tűnik (mert ezt az
áfát kifizettük vagy később ki fogjuk fizetni a bejövő számla alapján a szál-
lítónak). Általában T egyenlege van (és mert forrásszámla, így kötelezett-
ségcsökkenést jelent, csökkenti a fizetendő áfa összegét). A harmadik
számla (az áfa pénzügyi rendezése számla) az áfával kapcsolatos költ-
ségvetésbe átutalt és onnan érkező pénzmozgásokat fogadja be, ezért
egyenlegétől függően (T vagy K) látszik forrás- vagy eszközszámlának.
Mindezek ellenére mindhárom számla forrásszámla, mert ugyanannak a

kötelezettségszámlának a kiegészítő számlái. Ebből következően a három

számla mindenkori összevont egyenlege ad elégséges információt ar-
ról, hogy egyazon pillanatban milyen is a gazdálkodó költségvetési pozí-
ciója az áfa vonatkozásában, fizetni kell, vagy visszaigénylési lehetősége
van.
Ebből a logikából kiindulva az áfa mérlegtételbe való besorolása év
végén attól függ, hogy december 31-én a három számla összevont egyen-
lege Tartozik vagy Követel. Ha Tartozik, akkor a követelések (eszköz)
közé kell besorolni, ha Követel, akkor a kötelezettségek (forrás) közé. A
vállalkozások általában háromnál több áfás számlát használnak, akár 10-
20-at is, mert szükségük van az így csoportosított információra (például az
áfa-bevalláshoz), de ezek mindegyike besorolható a fenti három alapeset
valamelyikébe.
Példaszerűen is bemutatjuk az áfaelszámolást két metszetben, két vállalko-

zás szempontjából („A” és „B” gazdálkodó). Mindkettő áfaalany és csak
áfaköteles tevékenységet végez.
1. Az „A” vállalkozás januárban anyagot vásárol a „B” vállalkozástól

(tehát „B” elad). A szállítói számla adatai: nettó ár 5 000 Ft, az áfa
(20%) 1 000 Ft, bruttó ár tehát 6 000 Ft.
2. Az „A” vállalkozás elad „B”-nek 20 000 Ft nettó eladási ár, az áfa
(20%) 4 000 Ft, bruttó eladási ár 24 000 Ft. „B”-nél anyagként ve-
szik raktárra. (Az eladáshoz kötődő készletváltozást még nem
könyveljük. Az árbevételszámlát magyarázat nélkül csak jelöljük.
(Ezek a következő fejezetek témáját ölelik fel.)
3. Minkét tétellel kapcsolatban megtörténik a pénzügyi rendezés
4. Megállapítják a költségvetési pozíciót az áfa szempontjából.
„A” vállalkozásnál
Előzetesen
T Anyagok K T felszámított áfa K T Szállítók K
1. 5 000 1. 1 000 3. 6 000 1. 6 000

T Vevők K T Fizetendő áfa K T Árbevétel K

2. 24 000 3. 24 000 2. 4 000 2. 20 000
Elszámolási Áfa pénzügyi

T betétszámla K T rendezése számla K
E. 3. 6 000 3. 3 000
3. 24.000 4. 3.000
Az anyagok áfamentes áron (nettó áron) jelennek meg a könyvviteli
nyilvántartásban (mert a számlában lévő levonható áfa nem része a be-
szerzési árnak). A kötelezettség viszont bruttó áron könyvelendő a szállí-
tóval szemben (ennyit kell megfizetni, erről szól a számla). „A” a szállító-
nak („B”) az áfát is megfizeti, amelyet ő levonható áfaként könyvelhet el.
„A” kiszámlázta a vevőnek („B”) bruttó áron a terméket, de a számla
alapján befolyó bevételből csak az árbevételnek megfelelő nettó összeg
illeti meg. Természetesen a vevő bruttó árat fizet, de ennek az áfatartalma
a költségvetést (APEH) illeti.
Ezért a költségvetéssel elszámolandó áfa összegét a Fizetendő áfa és az
Előzetesen felszámított áfa számla összevont egyenlege mutatja meg. Az
pedig összevontan K 3 000 Ft (4 000 - 1 000 = 3 000 Ft). Ennek pénzügyi
rendezése után a három áfá-s számla összevont egyenlege 0. Ellenőrizze!
„B” vállalkozás
Előzetesen
T Anyagok K T felszámított áfa K T Szállítók K
2. 20 000 2. 4 000 3. 24 000 2. 24 000
T Vevők K T Fizetendő áfa K T Árbevétel K

1. 6 000 3. 6 000 1. 1 000 1. 5 000

Elszámolási Áfa pénzügyi

T betétszámla K T rendezése számla K
E. 2. 24 000 4. 3 000
3. 6 000
4. 3 000
Amit megfogalmaztunk „A” vállalatnál a konkrét számokat illetően, az

itt is mind igaz, csak ellenkező előjellel.
A költségvetéssel elszámolandó áfa összegét a Fizetendő áfa és az Elő-
zetesen felszámított áfaszámla összevont egyenlege mutatja meg itt is. Az
pedig összevontan T 3 000 Ft (1 000 - 4 000 = - 3 000 Ft), tehát a költség-
vetés utal ki 3 000 Ft-ot „B” vállalkozásnak. Ennek pénzügyi rendezése
után a három áfás számla összevont egyenlege itt is 0.
Látható, hogy fő szabályként ugyanazok az áfaösszegek körbeforognak
– jelképesen – a három szereplő: „A” és „B” vállalkozás és az állami költ-
ségvetés között. Továbbá látható, hogy a két vállalkozás nettó módon
számol el az állami költségvetéssel. Miután mindkét vállalkozás elszámolt a
költségvetéssel, a költségvetés 0-szaldós pozíciója nem változik. A költ-
ségvetés csak akkor jut végső bevételhez áfából (általános szabályként), ha
a láncolat egyik szereplője nem gazdálkodói szervezet, hanem például fo-
gyasztó, vagy az áfát visszaigényelni nem tudó gazdálkodó. Ezért az
áfaösszegek csak „technikailag” futnak át egy-egy cégen, ha azok
áfaalanyok. (A gyakorlatban azonban – köszönhetően az áfa- és más tör-
vényeknek – az áfaalany cégeknél így is jelentős erőforrásokat köthet le az
áfaelszámolás és finanszírozás az állami költségvetéssel szemben. Ezekről
bővebben szólnak az adózással foglalkozó könyvek.)
Az áfakulcs (%), a nettó és bruttó érték (eladási ár)5
Ha a nettó érték adott, akkor a megadott áfakulccsal (% tizedes tört
alakban) történő szorzással adódik az áfa összege:
5 000 · 0,20 = 1 000
Ha a bruttó érték adott, akkor egy úgynevezett felülről számított kulcs-
csal való szorzással adódik az áfa összege:
6 000 · 0,1667 = 1 000
5 Itt a bruttó érték az áfá-val növelt nettó érték

Számvitel I. Összesítő kimutatások
Természetesen azonos eredményt kell kapnunk, akár felülről (bruttó

értékből), akár alulról (nettó értékből) számoljuk az áfát. Ebből az is kö-
vetkezik, hogy a 20%-os kulcsú termékeknél a 0,1667-es szorzónak a 0,2-
ből kell származni. A következők szerint:
0,25 (áfa %)
= 0,2
1,25 (nettó érték 1 + 0,25 áfa = bruttó)
Ezzel a törttel bármilyen kulcsú áfa összegét ki lehet számítani, ha csak
a bruttó érték és az áfakulcs ismert.
6. Összesítő kimutatások
A könyvelést a legkülönbözőbb hosszúságú időszakok végén lehet ellen-
őrizni (jellemzően évente, negyedévente, havonta, dekádonként, de akár
naponta is), tehát ez bármikor megtörténhet, ha az információ biztonsága
szempontjából indokolt. A magyar törvények alapján évente legalább egy-
szer kötelező összesítő kimutatást (főkönyvi kivonatot) készíteni, amely a
beszámoló készítés egyik alappillére.
6.1. A főkönyvi kivonat

A főkönyvi kivonat a főkönyvi számlák forgalmainak és egyenlegeinek
egy időpontban történő összesítése. A főkönyvi kivonat egy kétszer két
rovatpáros kimutatás, amelynek általános sémája:
Főkönyvi kivonat 200.. december 31.
Sor- A számlák FORGALOM EGYENLEG
szám Megnevezése Tartozik Követel Tartozik Követel
ÖSSZESEN

A főkönyvi kivonat
• forgalom rovatpárját próbamérlegnek,
• egyenleg rovatpárját nyersmérlegnek
is nevezik.
A főkönyvi kivonat azáltal is biztosítja a könyvelés ellenőrzését, hogy a
kettős könyvelés szabályai szerint:
az összes T forgalom = összes K forgalom,
az összes T egyenleg = összes K egyenleg
összefüggésnek teljesülni kell. Ha a könyvelésben könyveléstechnikai hiba
történt, (tételszerkesztési hiba –, például két számla T és nincs Követel
oldal), akkor az egyezőség biztosan nem áll fenn. Persze elkövethettünk
könyvelés közben tartalmi, értékelési, számítási stb. hibát! Ezt annál is
inkább fontos hangsúlyozni, mert ma, amikor a könyvelés zöme már szá-
mítógépen folyik, a gépi könyvelés szoftverei miatt ez az egyezőség auto-
matikus. Ezek a programok általában nem engedik meg a továbblépést, ha
nem áll fenn egy könyvelési tételen belül, hogy összes T összeg = összes
K összeg.
Az alábbi ábra egy gépi könyveléssel készült főkönyvi kivonatot mutat.
A képernyőn a lista eleje látható, de görgetéssel a teljes kivonat megjele-
níthető, illetve ki is nyomtatható.
A főkönyvi kivonat a forgalmi rovatokban együtt tartalmazza az adott
számla nyitó egyenlegét a tárgyidőszaki forgalommal, ezáltal elvész az az
információ, amely a tárgyidőszaki – nyitó értékek nélküli – változásokról
tájékoztatná a gazdasági vezetést. Ezt a hiányosságot pótolja a forgalmi
kimutatás.

6.2. A forgalmi kimutatás

A forgalmi kimutatás a főkönyvi számlák nyitó egyenlegeinek, időszaki
forgalmainak és záró egyenlegeinek egy adott időpontban történő összesí-
tése. A forgalmi kimutatás így háromszor két rovatpárt tartalmaz, általános
sémája a következő:
Forgalmi kimutatás 200.. december 31.
Sor- A számlák Nyitó egyenleg Időszaki forga-
Szám megnevezése lom
Tarto- Köve- Tarto- Köve- Tarto- Köve-
zik tel zik tel zik tel
ÖSSZESEN

Számvitel I. Az analitikus nyilvántartások
A forgalmi kimutatásban a rovatpárok összesen értékei meg kell, hogy

egyezzenek egymással. Értelemszerűen a két említett kimutatás záró
egyenleg értékeinek is meg kell egyezni egymással. A főkönyvi kivonat és a
forgalmi kimutatás ellenőrző szerepére már kitértünk az idősoros köny-
velésnél is.
7. Az analitikus nyilvántartások
A szintetikus könyvelés (a számlasoros és az idősoros) csak értékben és
összevontan tartja nyilván a gazdasági eseményeket és állapotokat. A gaz-
dálkodási szervezeteknek nap mint nap szüksége van ennél részletesebb
adatokra, és nemcsak értékben, hanem természetes mértékegységben
is.
A gazdasági eseményekről vezetett részletes (vagyonelem mélységű) nyil-
vántartást analitikus rendszernek (röviden: analitikának) hívjuk.
Az analitika jelenti egyrészt (hétköznapi szóhasználatban) mindazokat
az egyedi nyilvántartó lapokat, elektronikus adathalmazokat stb., amelyek a
vállalat vagyonának, vagyonváltozásának elemi szintű dokumentumai (pél-
dául anyagkivételezési jegy), ugyanakkor jelenti a számlaszerű részletes
könyvelést is az analitikus számlára.
A nyilvántartás az analitikában lehet:
• csak mennyiségi,
• csak értékbeni,
• egyszerre mennyiségi és értékbeni.
Jellemzően a raktárakban fordul elő a csak mennyiségi nyilvántartás
(például egy alapanyag-nyilvántartó lapon), csak értéki analitika van példá-
ul a folyószámla (vevők és szállítók) -nyilvántartásban, mindkettő lehet egy
analitikus anyagkönyvelési számlalapon.
Szemléltetésül bemutatunk három lehetséges analitikus nyilvántartást.

ANALITIKUS ANYAGKÖNYVELÉSI Oldalszám:

Minimális Maximális SZÁMLALAP Számlaszám:
Készlet: készlet:
Év:
20…
Mennyiségi egység:
Kelet Szöveg Meny- Egységár Érték Kelet Szöveg Meny- Egy- Ér-
Hó nap nyiség Ft hó nap nyiség ségár ték
Ft

VEVŐK ÉS SZÁLLÍTÓK
EGYÉNI FOLYÓSZÁMLÁJA
Év: Oldalszám:
20… Számla-
szám:
Telephelye:……………..
Kelet Szöveg Forgalom Ft Egyenleg Ft
Hó nap Számla- Tartozik Követel Tartozik Követel
szám
Az analitikus és szintetikus könyvelés viszonyára alapvetően kétfé-

le kapcsolódás jellemző:
• a logikai és tényleges alá-fölérendeltségi viszony, amikor az analitikai
összesítés (feladás) lesz a szintetikus könyvelés alapja (itt az időbeli
egymásutániság is megvalósul),
• párhuzamos, amikor az alapbizonylatokból egymástól függetlenül
vezetnek nyilvántartást az analitikában és a szintetikában, tehát az egy-
idejűség sincs kizárva.
A kettő kombinációja is előfordulhat például úgy, hogy a szintetikus
anyagkönyvelésben a felhasználásokat a feladások alapján könyvelik, míg a
vevőket érintő tételeket párhuzamosan.
A szintetikus elszámolás (a neve is erre utal) nem követheti, például, az
anyagokkal kapcsolatos változások sokaságát; hiszen anyagféleségenként
akár több száz, felhasználási stb. művelet is történhet havonta. Ugyanígy
egy több száz dolgozót foglalkoztató vállalkozásnál minden egyes dolgozó
bérelszámolása sem kerülhet be a szintetikába, mert az már a tisztánlátást
is megnehezítené (világosság elve), ezért az időszak végén összesítik a gaz-
dasági eseményeket, esemény-fajtánként, amely alapján a főkönyvi könyve-
lés elvégzi a gazdasági események rögzítését. Ez az összesítés a feladás.

(Továbbra is jellemzőnek gondoljuk, amit fentebb leírtunk a számítógépes

korszakról, hogy a gépbe egy menetben bevitt adatok jó része egyszerre
szolgál a főkönyvi könyvelés az idősoros könyvelés, és az analitikus köny-
velés bázisául, amelyből a „gép” (szoftver segítségével) a megfelelő nyil-
vántartásokat felépíti.
A már említett ellenőrzési lehetőségek (főkönyvön belül, napló és fő-
könyv között) mellett további fontos lehetőség az, hogy időről időre (ha-
vonta, negyedévente, de évente mindenképpen) megvizsgálják az analitika
és a szintetika kölcsönös megfelelését. Ez a formai, számszaki egyezteté-
sen túl már jelentős tartalmi egyeztetést is jelent.
Az analitikának a leltárral való összevetése a piacgazdaság szerep-
lői számára is a vagyonbiztonság nagyon fontos garanciális eleme. (Például
a munkavállaló elszámoltatásában nélkülözhetetlen eszköz.)
Végezetül egy összefoglaló ábrán (lásd következő oldal) mutatjuk,
hogyan épül fel időben és némiképp térben is egy gazdálkodó számviteli
rendszere. Az ábra elemeinek csak egy részét érintették az eddigiek, de így
is hasznos támpontul szolgálhat a későbbi fejezetekhez.


IV. RÉSZ
IV. KÖLTSÉG ÉS EREDMÉNY
Számvitel I. Költség és eredmény madártávlatból
A mérleg alapvető összefüggéseit, az eszköz- és forrásszámlákat, a köny-

velés részterületeit és az áfát az előző részekben bemutattuk. A négy
alapművelet könyvelése során eredmény (nyereség vagy veszteség) nem
jelentkezett, sőt költségeket sem könyveltünk. Most ezekkel a fogalmak-
kal ismerkedünk meg – összefüggéseikkel és a könyvelési tételekkel – alap-
szinten, amelyek az eredmény értelmezéséhez, illetve ahhoz szükségesek,
hogy egy komplex feladat megoldásához minden ismeret rendelkezésre
álljon.
1. Költség és eredmény
madártávlatból
Egy vállalkozás eredménye (profitja) a bevételek (hozamok) és a költ-
ségek (ráfordítások) különbségeként adódik.
Ezt a megfogalmazást később még több vonatkozásban is pontosítjuk.
Átmenetileg térjünk vissza az eszköz- és forrásszámlákra (együtt: mér-
legszámlák) történő könyvelésre, valamint a mérlegre, hogy közelebb jus-
sunk a költség és az eredmény számviteléhez. Olyan gazdasági események
bemutatásával maradtunk adósok, amelyek könyvelése után a mérleg fő-
összegeinek egyenlősége megbomlana. Például, ha egy eszköz csök-
kenésével (erőforrás-felhasználás) szemben nem áll egy másik eszköz nö-
vekedése (esetleg forrás csökkenése). Vagy az olyan eset bemutatásával,
ahol az egyik eszköz növekedése nagyobb vagy éppen kisebb, mint az érte
feláldozott eszköz csökkenése. Ilyen gazdasági esemény lehet az értékesí-
tés és a költségek felmerülése.
Egyszerű példákon keresztül mutatjuk be a fentebb jelzett, eddig még nem

tárgyalt gazdasági eseményeket (bár az áfa értelmezésekor már érintettük
egyik fajtáját, de nem magyaráztuk meg):
1. A vállalkozás elad a vevőnek 6 tonna, 24 000 Ft értékű késztermékből 2

tonnát. Eladási ár 10 000 Ft, amelyet a vevő majd később fog megfizetni.
(Az áfa könyvvitelét már feldolgoztuk, e helyen mégis áfa mentes
árakkal számolunk, mert a megcélzott összefüggés szempontjából az áfa
könyvelésének nincs jelentősége.)
Késztermékkészletünk értéke 8 000 Ft-tal csökkent, mivel a Készter-
mék számla eszközszámla, a csökkenést a K oldalra könyvelnénk. Ugyan-

akkor a vevőkkel szembeni követelésünk megnőtt 10 000 Ft-tal, amelyet a

Vevők (eszközszámla) T oldalára könyvelhetnénk. Ez egy első típusú gaz-
dasági eseménynek látszik.
(– E; + E) csakhogy + ΔE ≠ − ΔE .
Ha így könyvelnénk, felborulna a mérleg egyensúlya (összes eszköz =
összes forrás), eddigi értelmezésünk szerint ez a kettős könyvvitel szabá-
lyai szerint lehetetlen.
Mivel a +ΔE nagyobb, mint a −ΔE , eszköztöbblet keletkezett, ame-
lyet nem terhelt semmilyen kötelezettség (forrás) -növekedés, tehát ered-
mény, eszköztöbblet született (nőtt a tartozás mentes saját vagyona).
Az eszközök és források egyenlőségét egy új számla – az Eredmény szám-
la – bekapcsolásával kapjuk meg; erre könyveljük a különbözetet.
T Késztermékek K T Vevők K
E. 24 000 1. 8 000 1. 10 000
T Eredmény számla K
1. 2 000
Ez az összetett gazdasági eredmény két elemi eseményre bontható fel:

• az egyik+ ΔE ; + ΔF (vevői követelés nő és a saját vagyon is)
• a másik – ΔE ; – ΔF (készlet csökken és a saját vagyon is)
A két érték különbözik egymástól, ezért bekapcsoljuk az Eredmény
számlát, amelyre mindkét eseményt rávezetjük.
Számlavázlaton:
T Késztermékek K T Eredmény számla K T Vevők K
E. 24000 1.b 8 000 1.b 8000 1. 10 000 1. 10 000

Kontírozva:
1. T Vevők
K Eredmény számla
Értékesítés eladási áron 10 000
2. T Eredmény számla
K Késztermékek
Értékesítés nyilvántartási áron 8 000
Az utóbbi megoldást, amikor nem csupán a differenciát, a nettósított
összeget könyveljük le (itt eredmény számlára), hanem mindkét értéket
egy-egy könyvelési tétel keretében, hívjuk bruttó elszámolásnak, amely
nem az egyik lehetőség, hanem ez az egyetlen, mert kötelező. (Lásd ké-
sőbb a számviteli alapelveknél a bruttó elszámolás elvét!)
Láthatóan mindkét könyvelési módnál az Eredmény számlának 2 000
K egyenlege van, tehát ez az értékesítés nyereséges volt, saját vagyonunk
nőtt.
2. A megmaradt 4 tonna késztermékből további 1 tonnát eladunk,
eladási ár 3 000 Ft, a vevő ezúttal készpénzzel fizet.
Egyrészt csökken a készletünk (késztermék) az 1 tonnára jutó arányos
értékkel,
4 000 Ft-tal, mivel a készletszámlák eszközszámlák, ezért a csökkenést a K
oldalra vezetjük fel. Másrészt pénztári pénzkészletünk nő 3 000 Ft-tal,
mivel a Pénztár számla eszközszámla, a növekedését a T oldalra könyvel-
jük.
Most már csak a bruttó elszámolás elvének is megfelelő módon köny-
velünk, ezért a Késztermék számlával szemben T az Eredmény számla 4
000 Ft-tal (3). A Pénztár számlával szemben K az Eredmény számla 3 000
Ft-tal (3).
Együtt:
T Késztermékek K T Eredmény számla K T Vevők K
E.24000 1.b 8000 1.b 8 000 1. 10 000 1. 10 000
2.b 4000 2.b 4000 2. 3 000

T Pénztár K
2. 3 000
Ha megnézzük a Eredmény számla új egyenlegét, látjuk, hogy az K

2 000-ről K 1 000 Ft-ra csökkent, amely azt jelzi, hogy a cég utolsó értéke-
sítése 1 000 Ft veszteséggel zárult.
3. Az alapanyagok közül termelési célra felhasználtak 100 kg-ot, értéke 500
Ft. (A gazdasági esemény tipikus költségfelmerülés.)
Egyrészt az alapanyag-készletünkből „eltűnik” 500 Ft értékű, az anyag-
számla eszközszámla, ezért a csökkenést a K oldalra könyveljük. De mi
lesz az ellenszámla (számlák), amelynek a T oldalára könyveljük ugyanezt
az összeget? (Ahogy leegyszerűsítve mondjuk a kettős könyvvitelben: „Mi
lesz a könyvelési tétel másik lába?”)
Forrásszámlát nem találnánk ellenszámlaként, hiszen azzal semmilyen
kötelezettségünk nem csökken, hogy feláldoztunk a termelésben ennyi
anyagot. Most még az Eredmény számla sem jó megoldás, hiszen hozam,
bevétel nem jelentkezett a gazdasági esemény kapcsán. Az eszközszámlák
között is nehéz rábukkanni olyan számlára, amelyből kibontakozhatna egy
első típusú ( + E, – E ) gazdasági esemény, hogy a mérleg főösszege ne
változzon.
A megoldást akkor keressük jó helyen, ha arra gondolunk, hogy mi
célból vásárol és használ fel alapanyagot a vállalkozás. Nevezetesen azért,
hogy eladásra alkalmas készterméket állítson elő. De a késztermék- és a
félkésztermék-számla sem lehet az ellenszámla, hiszen az anyagot éppen
csak bevitték a termelés folyamatába. Ugyanakkor tudjuk korábbról, hogy
az az anyag, amelyen már legalább egy technológiai műveletet elvégeztek,
már nem anyag többé, hanem befejezetlen termelés.
Ez lesz tehát az ellenszámla, amely szintén eszközszámla, ezért a nö-
vekedést a T oldalra könyveljük (T 500 Ft).

T Alapanyag K T Befejezetlen termelés K

E. 3. 500 3. 500
Az utóbbi három gazdasági esemény ugyan beilleszthető a mérlegtéte-

lek közé, mégis ilyen módon való kezelésük hatalmas információveszte-
séggel járna, az eljárás nehézkességéről nem is beszélve.
Ha az első két tételt tekintjük, aminek következtében a vállalat tevé-
kenységének eredménye 1 000 Ft lett, miközben azt is láttuk, hogy az első
esemény után az eredmény már (még) 2 000 Ft volt. Ebből következően
az utána jövő értékesítésekkor romolhatott az eredmény. Egy-két tétel,
esemény könyvelése után még nem okoz gondot az eredményalakulás
emlékezetben tartása, megmagyarázása. Azonban ott, ahol sok-sok ered-
ményt érintő tétel után (ezek száma éves szinten több ezer, millió is lehet
egy-egy vállalkozásnál) szeretnénk tudni, hogy végül is miből származott a
nyereség vagy veszteség, melyik tevékenységünk volt hasznot hajtó, melyik
apasztotta a vállalkozás vagyonát, ezzel a könyvelési megoldással nem
jutunk messzire, alkalmatlan az eredmény-összetevők feltárására.
A profitra törekvő, a veszteségeket elkerülni akaró vállalkozó folya-
matosan és részleteiben szeretne tájékozódni az eredmény alakulásáról és
annak okairól.
Hasonló kérdéseket vet fel a költségek kezelése, elemzése. Minden
költség egyszer ráfordítás lesz, tehát befolyásolja a jelenlegi és a későbbi
eredményt. A menedzsment ezért is szeretné tudni, milyen mértékben és
ütemezésben, minek az érdekében merültek fel a költségek. Tudni szeret-
né, hogy egy-egy termék és szolgáltatás létrehozása, vagy egy részleg fenn-
tartása mibe is kerül. Egy-egy nagyobb vállalkozásnál naponta akár több
ezer erőforrás-felhasználás is történik. Ugyanakkor az éves beszámolóban,
a számvitel éves záró outputjában is be kell mutatni a vállalkozás költség-
szerkezetét, elsősorban a költségnemek vonatkozásában.
Ezeknek az információknak a megszerzéséhez a fenti könyvelési mód-
szer már kevés. Pusztán mérlegszámlákban gondolkodva, ez az igények-
hez képest megoldhatatlan feladat. A számvitel, a könyvvitel evolúciós
fejlődése során a csak mérlegszámlák használatát (két számlasoros
könyvvitelt), felváltotta a mérleg-, költség-, eredményszámlák rend-
szere (négy számlasoros számlaelmélet és -gyakorlat).

Számvitel I. Költség, kiadás, ráfordítás
Ennek lényege (kicsit leegyszerűsítve), hogy miközben a nyitómér-

legből kiszabadítottuk az eszköz- és forrásszámlákat, és év közben
ezekre könyvelünk, ugyanúgy formálisan a befejezetlen termelés számlá-
ból létrehozzuk a költségszámlák sorát, az eredményszámla két oldalából
pedig a hozam- és a ráfordításszámlákat. Év közben ezekre könyvelünk.
Év végén aztán a sorrend fordított lesz: a költségszámlákat meg-
szüntetjük (lezárjuk a készletszámlákkal és a ráfordításszámlákkal
szemben), a hozam- és ráfordításszámlákat az eredményszámlával
szemben zárjuk, azután az eszköz- és forrásszámlák zárásával létre-
hozzuk a zárómérleget. Ez évről évre ismétlődik, és ezt akár a számvitel
„biológiájának” is nevezhetnénk.
2. Költség, kiadás, ráfordítás

A gazdálkodó szervezetek tevékenysége – legyen az termelő, szolgáltató
stb. tevékenység – különféle felhasználásokkal jár. E felhasználások külön-
féle termelési tényezőket, erőforrásokat igényelnek. A számvitel az erőfor-
rás-felhasználásokat, a költségeket több vonatkozásban is másképp kezeli,
mint a társtudományok, például mint a mikroökonómia. Számvitelileg
olyan dolog is költséggé válhat, amely a közgazdaságtanban nem, és for-
dítva. Például a haszonáldozat (opportunity cost) -költséget a számvitel
nem tudja – közgazdaságtani értelme szerint – kezelni, mert csak a tényle-
gesen felmerült költségeket rögzíti, az alternatív lehetőségek könyvelhetet-
lenek.
A számvitelben a gazdálkodási, termelési tevékenység érdekében felmerült
erőforrás (élő- és holtmunka) -felhasználás pénzben kifejezett értékét
költségnek nevezzük.
A költség definíciótól élesen el kell határolnunk a kiadás és a ráfordítás
fogalmát. A gyakorlati életben – sőt esetenként még a közgazdasági szak-
irodalomban is – a három fogalom gyakran keveredik, egymás szinonimá-
jaként is megjelennek. A könyvviteli szóhasználatban ezek a fogalmak
ugyan kapcsolódnak egymáshoz, de más minőséget hordoznak. Esetleg
ugyanannak a jelenségnek, eseménynek is meglehet mindhárom minősége
és azonos összegszerűsége, de ettől még a három fogalom más és más
tartalmat takar.

Költség és a kiadás
A kiadás üzemgazdasági és pénzügyi fogalom. Itt csak a pénzügyi fogal-
mat határoljuk el a költségtől, az üzemgazdasági értelmű elhatárolással
nem foglalkozunk. Pénzügyi fogalomként értelmezve a kiadás tényleges
pénzmozgást, pénzkiadást jelent. A pénzkiadás is valamilyen tevékenység
érdekében történik. (De olyan pénzkiadások is előfordulnak, amelyek csak
„tiszta” pénzmozgást jelentenek, és csak áttételeken keresztül kapcsolód-
nak konkrét tevékenységhez, a költségelszámoláshoz: például hitelnyújtás
vagy annak törlesztése). Azt is mondhatjuk, hogy minden költség előbb
vagy utóbb kiadást is jelent, de nem minden kiadás válik költséggé.
Az „előbb vagy utóbb” kifejezés okán szükséges vizsgálnunk a tevé-
kenységhez kötődő kiadás és költség időbeli egymáshoz kapcsolódásának
eseteit.
1. A kiadás időben megelőzi a költség felmerülését és elszámolását
(például az alapanyag-vásárlás készpénzkiadás, de költség csak ak-
kor lesz, ha az anyagot ezután fel is használjuk).
2. A kiadás időben követi a költség felmerülését és elszámolását (pél-
dául a társadalombiztosítási járulékot előbb elszámoljuk költség-
ként, és csak később utaljuk át, fizetjük ki, ugyanígy a béreket is
előbb elszámoljuk költségként, azután történik a bérfizetés).
3. A kiadás időben egybeesik a költségfelmerüléssel és -elszámolással
(például kifizetik a taxiszámlát – természetesen az utazás a vállal-
kozás érdekében történt – a szolgáltatások nem készletezhetők,
ezért az elfogyasztás és termelés egybeesik).
Költség és ráfordítás
A gyakorlatban a költség és ráfordítás fogalmát gyakran szinonimaként
használják, helytelenül. A könyvvitelben e két fogalom elég élesen elkülö-
nül egymástól, noha sok hasonlóságuk van. A ráfordítás a hozamhoz, a
kibocsátott anyagi javakhoz – termékek, beruházások, szolgáltatások stb. –
kötődő „áldozat” értékét jelenti.
A ráfordítás tehát nem a termeléshez, hanem az eredmény, hozam rea-
lizálásához, míg a költség a tevékenység végzéséhez, a termeléshez kapcso-
lódó fogalom.
A ráfordítás és a költség szoros kapcsolatban áll egymással, és csak idő
kérdése, hogy a költségből mikor lesz ráfordítás. Pontosabban fogalmazva:
minden költség előbb vagy utóbb ráfordítás lesz. E megállapítás fordí-
tottja azonban nem igaz, mivel a ráfordításnak vannak olyan jelenségei,

összetevői is, amelyeket költségként soha nem mutatunk ki, hanem azokat
közvetlenül az eredmény (kibocsátás) terhére számoljuk el.
Lesznek olyan ráfordítások, amelyek bizonyos értelmezés mellett költ-
ségként is megjelenhetnek, de természetük szerint inkább ráfordítások,
hiszen nem kötődnek például a termelési tevékenységhez (például az
ELÁBÉ – eladott áruk beszerzési értéke – is ilyen, amelyet a korábbi
számviteli szabályozás – 2000-ig – még költségnek tekintett).
Összegezve a költség és a ráfordítás különbözőségét, azt a következők
szerint fogalmazhatjuk meg: a költség mindig a tevékenység (termelés)
érdekében történő felhasználást, míg a ráfordítás az eredmény (kibo-
csátás) terhére történő elszámolást jelent.
2.1. A költségek csoportosítása és fajtái

A költség nagyon fontos kategória a gazdálkodás megítélésében, az elem-
zés egyik legfontosabb mutatószáma. Más mutatókhoz való kapcsolása is
fontos elemzési szempont. A költségeket csoportosítani kell ahhoz, hogy
az erőforrás felhasználásának szerkezetéről és hatékonyságáról megfelelő
elemzéseket készíthessünk. A sokféle költségcsoportosítás közül itt csak
azzal a hárommal foglalkozunk, amelyek a költségelszámolás lényegének
megértéséhez, a költségelemzésekhez elengedhetetlenül szükségesek.
Ezek: a megjelenési forma, az elszámolhatóság és volumenhez
való viszony szerinti csoportosítások.
A költség megjelenési forma (fajta) szerinti csoportosítása:
Azt jelenti, hogy a költség milyen erőforrás felhasználása miatt kelet-
kezett, mi volt a költséghordozó. Így költségnemeket különböztetünk
meg:
• anyag jellegű költségek (például anyagfelhasználás, szolgáltatás
igénybevétele),
• személyi jellegű költségek (például bérek és járulékai),
• értékcsökkenési leírási költség (például tárgyi eszközök az elhaszná-
lódás arányában).
A gazdálkodó egységek szintjén is nélkülözhetetlen a költségnemek
szerinti költségmegoszlás ismerete. Ez a költségcsoportosítás, amely meg-
felel a magyar számviteli törvény előírásainak is, a nemzetgazdasági szintű
összesítések és elemzések céljait is szolgálja.
Elszámolhatósági mód szerint:

A költségeket két nagy csoportra osztjuk:

• közvetlenül elszámolható költségek (közvetlen költség),
• közvetetten elszámolható költségek (közvetett költség).
Közvetlen költségnek nevezzük azt a költséget, amelyről a felmerülés
pillanatában megállapítható, hogy melyik tevékenységet milyen mértékben
terheli. A tevékenységet (terméket), amelyre a költség közvetlenül elszá-
molható, költségviselőnek nevezzük.
Közvetett költségnek azt a költséget tekintjük, amelyről a felmerülés
pillanatában egyértelműen csak a felmerülés helye állapítható meg, illetve
esetleg az, hogy melyik vállalati funkcióhoz kötődik. Ezt a felmerülési he-
lyet költséghelynek nevezzük.
A költséghely lehet egy-egy fizikailag körülhatárolható költséghely
(például üzem, gyáregység, vállalat), de lehet ún. elvi költséghely is (például
kutatási költségek).
A közvetett költségeket más néven általános költségeknek is nevez-
zük. Az általános költségeken belül több alcsoportot is megkülönböztethe-
tünk, attól függően, hogy milyen a vállalat tevékenységi, szervezeti struktú-
rája: vertikális vagy horizontális.
Az általános költségek is végső soron valamely tevékenységgel kapcso-
latban merülnek fel, csak éppen nem állapítható meg, hogy közvetlenül
melyik tevékenységgel és milyen mértékben, illetve, ha meg is tudnánk
állapítani, az akkora többletadminisztrációval és ráfordítással járna, ami
miatt célszerűtlen lenne annak kimutatása.
A fentiek miatt a közvetett költségeket egy-egy időszak végén ren-
dezni kell (legalább évente egyszer), mert a költségszámláknak az idő-
szak végén nem maradhat egyenlege. A rendezés a következő tevé-
kenységet jelentheti:
• a közvetett költségek teljes összegének átvezetését az eredmény terhé-
re,
• a közvetett költségek teljes összegének felosztását a költségviselőkre,
• az előző kettő valamely kombinációja,
• ezek közötti választás alapvetően befolyásolhatja egy-egy vállalkozás
adott évi eredményét, adózását, ezért a jogszabályok általában beszűkí-
tik a gazdálkodó döntési szabadságát.

A közvetett költségek rendezésétől függően különböző költségfogal-

makhoz juthatunk. Ezek: a közvetlen költség, a szűkített költség és a
teljes költség (illetve közvetlen önköltség, szűkített önköltség, teljes ön-
költség, ha egy teljesítményi egységre értelmezzük a költség nagyságát,
például 1 darabra).
A költségfogalmak szoros kapcsolatban állnak egymással, a következők
szerint:
+ KÖZVETLEN KÖLTSÉG
+ Üzemi általános költség
= SZŰKÍTETT KÖLTSÉG
+ Vállalati általános költség
= TELJES KÖLTSÉG
Természetesen a csak egyféle terméket gyártó vállalkozás esetén ennek
a lépcsőzésnek nincs igazi tartalma, mert ekkor gyakorlatilag minden költ-
ség közvetlen költség. Csak több termék és több üzem esetén beszélhe-
tünk a fenti költségfogalmakról.
A közvetlen költség és a szűkített költség, illetve a teljes költség hal-
maz–részhalmaz viszonyt testesítenek meg. A teljes költség egy-egy tevé-
kenységre is és a vállalati tevékenység egészére is meghatározható, míg a
másik két kategória elsősorban egy-egy termékre, tevékenységre értelmez-
hető. Abban az esetben, amikor a költségfogalmakat egy-egy tevékenység-
re, vagy azon belül is a tevékenység egységére (például 1 db-ra, 1 q-ra,
vagy akár 1 000 Ft-ra stb.) értelmezzük, akkor önköltség (egységköltség)
kategóriákról beszélünk. Így számíthatunk közvetlen önköltséget, szűkí-
tett önköltséget, teljes önköltséget.
Az önköltség meghatározásához adatgyűjtés utáni kalkulációval jut-
hatunk el. A kalkulációnak több válfaja létezik, annak függvényében, hogy
a kalkuláció a költségfelmerüléshez képest mikor történik: ha előzetesen,
például a tervezés szakaszában, amikor még csak várakozásaink, elképzelé-
seink vannak, akkor előkalkulációról beszélünk. Ha költségek felmerülé-
se után, akkor utókalkulációról van szó.
A saját teljesítményeket, termelést valamilyen költségszinten értékelni
kell. Az értékelés alapja az előbbiek közül elvileg bármelyik lehet. A válasz-
tást mindig a gyakorlat követelménye, de alapvetően a mérlegkészítés célja
befolyásolja. A jelenlegi gyakorlatban és a számviteli törvény előírása
szerint, a közvetlen költségek alapján számított önköltséget alkal-
mazzuk az értékelés során. Ezt előállítási (ön)költségnek nevezzük. (Ter-

mészetesen, ahogy azt korábban is írtuk, egy „egytermékes” vállalkozásban

minden költség közvetlenné válik.)
A fel nem osztott költség az általános költségeknek az a része vagy
teljes egésze, amely az egyes tevékenységre, termékre felosztásra nem ke-
rül, és emiatt egy-egy időszak eredményét (terheli) csökkenti.
A fel nem osztott költség (FNOK) így költség és ráfordítás is egyi-
dejűleg. A FNOK tartalma és nagysága mindig attól függ, hogy melyik
költségkategóriát választjuk értékelés alapjául (hiszen a FNOK, mint ma-
radvány jelenik meg a kalkuláció után). A saját teljesítmény értékelése alap-
jául szolgáló költség, valamint a FNOK összege mindig a összköltséget
adja. Mivel a két kategória ugyanannak a halmaznak a két részhalmaza,
ezért:
• minél kisebb a saját teljesítmény értékelése alapjául szolgáló költség
tartalma, annál nagyobb a FNOK aránya,
• minél nagyobb a saját teljesítmény értékelése alapjául szolgáló költség
tartalma, annál kisebb a FNOK aránya.
E ténynek meghatározó szerepe van – a később tárgyalandó – ered-
ményre is, abban az esetben, ha a saját termelésű készletek állományában
változás következik be év végén az év eleji állapothoz képest (illetve álta-
lánosan az időszak eleji és végi állapot között).
A költségfajták a volumenváltozáshoz való viszonyuk szerint lehetnek:
• fix (állandó) és
• változó
költségek.
Fix költségről akkor van szó, ha a költség nagysága érzéketlen a vo-
lumenváltozásra, annak változása után sem változik. A fix költségek kö-
zött akadnak olyanok, amelyek csak viszonylagosan állandóak, és jellem-
zően lépcsőzetesen változnak. Például ilyen lehet az üzem amortizációs
költsége, amely addig általában nem nő, amíg az üzem kapacitáskihaszná-
lása el nem éri a maximumot, utána új üzemet kell építeni, amely után ug-
rásszerűen megnő a fix költség, hogy aztán megint változatlan maradjon.
Mindig állandónak lehet tekinteni egy központi adótorony költségét, mert
attól, hogy több tévét kapcsolnak be, nem változik a költség.
A változó költségeknek is több alfaja van: a degresszíven, a progresz-
szíven és a proporcionálisan változó költség. A degresszív azt jelenti,
hogy a volumen növekedésével növekszik a költség, de kisebb ütemben,

például a bankszámlapénz mennyisége és a bankköltség. A progresszív

ennek ellenkezője: a költség jobban nő, mint a kapcsolódó volumen (pél-
dául a túlóra miatti többletteljesítmény és túlóradíj viszonya). Mindkettő-
nél előfordulhat, hogy a csökkenés és növekedés növekvő ütemű, válto-
zatlan, vagy csökkenő. Például a környezetvédelem költségei általában
növekvő ütemben nőnek a volumennövekedéshez képest. A proporcio-
nális költségeknél a költség és volumen növekedési üteme megegyezik
(például az alapanyag-felhasználás).
2.2. Költségkimutatások
Általában egy-egy üzleti év végén, de akár gyakrabban is, az elvégzett
tevékenységek, a létrehozott termékek költség oldalról történő megítélésé-
hez szükség van ezek összesítésére és megfelelő csoportosítására. E
célra szolgálnak a költségkimutatások.
A költségkimutatás olyan könyvviteli okmány, amely egy időszak költsé-
geit összesítve és megfelelő részletezettségben is tartalmazza.
A költségkimutatásnak három alapvető formáját különböztethetjük
meg attól függően, hogy milyen célra kívánjuk a költségkimutatást összeál-
lítani.
A vállalati gazdálkodás külső célú megítélését szolgáló költségkimuta-
tás a költségnemek szerint összesít. Ebben a kimutatásban a költségek
megjelenési forma (fajta) szerint szerepelnek összevont formában. A ki-
mutatások a költségalakulás visszatükrözése érdekében általában két ér-
tékoszlopot tartalmaznak, amelyek közül az egyikben az előző időszakban
(bázisidőszak) felmerült és ezért az előző időszakot terhelő költségek je-
lennek meg, a másikba a tárgyidőszaki költségek kerülnek. Az összehason-
líthatóság miatt fontos a két időszak hosszának azonossága. Előfordulhat,
hogy a tárgyidőszaki költséget nem az előző időszakhoz viszonyítjuk, ha-
nem például a tervezett értékekhez.
Egy lehetséges költségkimutatás költségnemek szerinti bontásban:

Költségek költségnemek szerinti kimutatása, 200.. év

Megjelölés Megnevezés Időszaki költségek E
Ft-ban
Bázis- Tárgy-
időszak időszak
11. Anyagköltség
12. Igénybe vett szolgáltatások
13. Egyéb szolgáltatások
1. ANYAG JELLEGŰ KÖLTSÉGEK
(ráfordítások)
21. Bérköltség
22. Személyi jellegű egyéb költségek
23. Bérjárulékok
2. SZEMÉLYI JELLEGŰ KÖLTSÉGEK
(ráfordítások)
3. ÉRTÉKCSÖKKENÉSI LEÍRÁSI KÖLT-
SÉG
4. ÖSSZES KÖLTSÉG
(A kimutatások jellemzően 1 000 Ft-ra kerekítve, 1 000 Ft-ban készül-

nek. A költség-nemek fenti bontása természetesen tovább részletezhető,
de a sokkal mélyebb bontás, a több és mélyebb információ esetleg éppen a
tisztánlátást korlátozhatja.)
A költségkimutatás egy másik formátuma lehet az, amelyben az adott
időszakban felmerült és az adott időszakot terhelő költségek között
teremtünk kapcsolatot. Ebben a kimutatásban elsőként az időszakban
felmerült költségek kerülnek bemutatásra elszámolási mód (költségviselő,
költséghely) és fajta (költségnem) szerint.
Az időszakban felmerült költségek azonban általában nem egyez-
nek az időszakot terhelő költségekkel (sőt ez a kivételes eset), mert
• az adott időszakra elszámolt költségek egy része nem az adott idősza-
kot terheli (megérkezett a következő évi újság-előfizetési számla), ha-
nem csak a következő időszakot (vagy esetleg időszakokat) fogja ter-
helni (aktív időbeli elhatárolás),

• az adott időszakban felmerült és elszámolt költség egy része az idősza-

kon belül megtérült (az anyagköltségként elszámolt szövet szabási hul-
ladékát eladják a MÉH-telepen),
• az adott időszakot terhelő költség még nem került elszámolásra (pél-
dául a távközlési szolgáltatás igénybevétele megtörtént, de az elszámo-
lás alapjául szolgáló számla, vagy egyéb bizonylat még nem érkezett
meg – passzív időbeli elhatárolás).
A költségkimutatások kibővítésével a fenti költségkorrekciós értékek
kerülnek bemutatásra. A kimutatás a következő formájú lehet, például
akkor, ha csak költségnem-elszámolást vezet a vállalkozás:
Költségkimutatás, 200.. év (tól-ig)
Megnevezés Időszak- Időbeli Meg- Összesen
ban el- elhatárolások térülések az idősza-
számolt Aktív Passzív kot terhelő
(felmerült) – + –
– Anyagköltség
– Igénybe vett
szolgáltatások
– Egyéb szolgálta-
tások
ANYAG JELLE-
GŰ KÖLTSÉ-
GEK
– Bérköltség
– Személyi jellegű
egyéb költségek
– Bérjárulék
SZEMÉLYI JEL-
LEGŰ KÖLTSÉ-
GEK
ÉRTÉKCSÖK-
KENÉS LEÍRÁSI
KÖLTSÉG
ÖSSZES KÖLT-
SÉG

A költségekről készíthető olyan kimutatás is, ahol a költségelszámo-

lás és az önköltségszámítás között teremtünk kapcsolatot. Ebben a
kimutatásban az lesz az elsődleges szempont, hogy az adott költségfel-
használás befejezett eredményt hoz-e a vállalkozásnak, illetve, hogy az
adott időszaki befejezett termeléshez (termék, szolgáltatás stb.) csak az
ugyanerre az időszakra eső erőforrás-felhasználás kötődjön.
A fenti szempont szerint kimutatott költségek jellemzői:
• egyrészt nemcsak az időszakban befejezett tevékenységeket terhelő
költségeket tartalmazhatják, hanem a befejezetlen termelésre jutót is
(az elkészült befejezett termelés önköltségszámításába viszont csak az
előző vonható be),
• továbbá nemcsak az időszakban felmerült és az időszakot terhelő költ-
ségeket tartalmazhatják, hanem a termelés folyamatos jellegéből adó-
dóan lehet befejezetlen nyitó készlet is, ami az előző időszakban el-
számolt „megalvadt” költségeit tartalmazza, de ezek a tárgyidőszaki
befejezett (vagy befejezetlen termeléshez) kapcsolódnak.
Ezért fontos és szükségszerű a költségeket az önköltségszámítás
szempontjából is bemutatni, hogy milyen nagyságú költség került be az
önköltségszámításba, azaz mennyi volt az adott időszakban befejezett
tevékenységek költsége.
Ez a kimutatás a következő formátumú lehet:
Megnevezés Összes költség
Nyitó befejezetlen termelés költsége
+ Az időszakban felmerült költségek
± Költségkorrekciók
Az időszakot terhelő költségek összesen
– Az eredmény terhére elszámolt költségek (FNOK)
Az önköltségszámítás körébe bevont költségek
– Záró befejezetlen termelés költsége
BEFEJEZETT TEVÉKENYSÉGEK KÖLTSÉGE

Számvitel I. A költségszámlák rendszere és a költségek könyvelése
3. A költségszámlák rendszere és a
költségek könyvelése
A költségek könyvviteli elszámolására szolgáló (szintetikus) számlákat
költségszámláknak nevezzük. A költségszámlák fajtái a következők le-
hetnek:
KÖLTSÉGSZÁMLÁK
Költségfajta szerint Elszámolhatósági mód szerint
(KÖLTSÉGNEMEK)
Közvetlen költségszám- Közvetett költ-
lák ségszámlák
(KÖLTSÉGVISELŐK) (KÖLTSÉGHE-
LYEK)
– anyag jellegű költség- – termékelőállítás – üzemi általános
számlák költségszámlái költségszámlák
– személyi jellegű költség- – beruházási tevékeny- – vállalati általá-
számlák ség nos
– értékcsökkenési leírás költségszámlái költségszámlák
(költség) – szolgáltatások
számlák költségszámlái stb.
A költségszámlákon ugyanazon szabályok szerint könyvelünk, mint

az eszközszámlákon:
A növekedést a Tartozik oldalra, a csökkenést a Követel oldalra
könyveljük.
A költségszámla általános formája és tartalma tehát a következő:
T Költségszámla K
NÖVEKEDÉS CSÖKKENÉS
+ –
Az erőforrás-felhasználás (költség) felfogható úgy is, mintha a – szű-

kebb értelemben vett – termelési folyamatba eddig bevitt (a megmunkálási
folyamat fázisában lévő) eszközök értékeként kezelnénk. Ezek alapján azt

Számvitel I. Költségelszámolás
is mondhatjuk, hogy egy-egy pillanatban a költségszámlák tulajdonképpen

a „Befejezetlen termelés” számlát – mint eszközszámlát – részletezik.
E tényt úgy is megfogalmazhatjuk, hogy a költségszámlák egyenlege
egy adott időpontban a befejezetlen termelés (mint eszköz) értékét mu-
tatja. (Természetesen itt hozzá kell gondolni, amit a költségkalkulációnál,
-felosztásnál megfogalmaztunk, különös tekintettel a FNOK-re.)
4. Költségelszámolás
A költségelszámolás az adott időszakot terhelő költségek elszámolását, a
költségkorrekciókat, a költségek időszak végi átvezetését, valamint a költ-
ségszámlák nyitását (a nyitó befejezetlen termelés átvezetését) és zárását
foglalja magába. Tehát leegyszerűsítve: a költségelszámolás a költségnö-
vekedések és költségcsökkenések könyvelése. Az előzőekből követke-
zik, hogy csak ez a „gazdasági eseménytípus” fordulhat elő a költségszám-
lákon.
Ezek konkretizálása előtt tisztázni kell a költségnövekedések és költ-
ségcsökkenések tartalmát. Mindenekelőtt a felmerült költségek a költség-
számlákon is és a valóságban is költségnövekedést jelentenek. A felmerült
– és költségszámlákon már eddig elszámolt – költségeket az úgynevezett
költségmegtérülések csökkenthetik. Ezek a költségmegtérülések valóságos
költségcsökkentő tételek, és értelemszerűen a költségszámlák Követel
oldalára könyvelendők.
Továbbá a költségelszámolás során – elsősorban a költségszámlák Kö-
vetel oldalán – olyan tételeket is könyvelnünk kell, amelyek a már elszá-
molt költségeket valójában nem csökkentik, csak és kizárólag a költség-
számlán jelentenek csökkentést. Ezek a különböző költségátrendezések és
költségátvezetések. Ezek lényegében nem valódi költségcsökkenések, de a
könyvelés szempontjából azonosak az előzőekkel.
4.1. A költségnövekedések elszámolása

A költségek fogalmából, azaz hogy az nem más, mint termelési tényező
(erőforrás), a felhasználás pénzben kifejezett értéke, az következik, hogy a
költségnövekedés végső soron eszközcsökkenésből ered. Az eszköz
csökken és költség nő kapcsolat a gyakorlatban sokszor rejtve marad, ille-
tőleg csak időben később válik nyilvánvalóvá. Ez elsősorban annak a kö-
vetkezménye, hogy a költség és kiadás sem esik mindig egybe, illetve, hogy
a költségek egy része nem lesz azonnal közvetlenül kiadás.

Az eszközcsökkenések egyidejűleg jelentenek költségnövekedéseket

azokban az esetekben, amikor:
• a pénzkiadás és a költségfelmerülés időben egybeesik, például a tás-
kás postás portós csomagjának a készpénzben való kifizetésekor,
• a pénzkiadás időben megelőzi a költség felmerülését, például anyag-
és fogyóeszköz-vásárlás, majd ezek későbbi felhasználása, vagy a tárgyi
eszközök beszerzése és sokkal későbbi amortizálása – ez utóbbinál az
időkülönbség néha több tíz évben mérhető,
• a pénzkiadás időben követi a költségfelmerülést, például a bérköltség
elszámolása a tárgyhónap végén és annak a következő hónapban való
kifizetése. Ilyenkor a költségnövekedéssel egyidejűleg nem eszköz-
csökkenés, hanem forrás (tartozás) növekedés jelentkezik, amit csak
később, a tartozás kiegyenlítésekor követ eszközcsökkenés. A tényle-
ges erőforrás-felhasználás persze már korábban megtörtént, hiszen a
dolgozók egy ideig (általában egy hónapig) a vállalat rendelkezésére
bocsátották munkaerejüket. (A számvitelben az időbeliség dimenziói
néha mások, mint a rokon tudományterületeken, hiszen van előidejű-
ség, egyidejűség és utóidejűség.)
Összegezve azt mondhatjuk, hogy a költségnövekedések könyvviteli
elszámolásakor a költségnövekedéssel párhuzamosan vagy eszköz-
csökkenést, vagy forrásnövekedést kell könyvelni.
A felmerült költségek könyvviteli elszámolásának – a költségek kettős

csoportosításából adódóan – három alapvető módja lehetséges:
• költséghely-költségviselő elszámolás,

• költségnem-elszámolás,
• és az előző kettő kombinált, egymást követő alkalmazása.
A költséghely-költségviselő elszámolás során a hangsúlyt az elkülö-
nült, vagy az elkülönült helyen végzett tevékenységre helyezzük, emiatt a
felmerült költségeket az eszköz-forrásszámlákkal szemben közvetlen vagy
közvetett költségként könyveljük, a következők szerint (itt az a fontos,
hogy mivé alakul át az erőforrás):
A költségnem-elszámolás során a költség hordozójára helyezzük a

hangsúlyt, tehát az eredeti erőforrásra; ilyenkor az élő- és holtmunka-
felhasználás fajtája alapján történik a könyvelés. Ennek következtében az
eszköz- és forrásszámlákkal szemben költségnem-növekedéseket könyve-
lünk:
A könyvvitel zárt rendszerében az első és a második módszer bárme-

lyike önmagában is alkalmas a költségelszámolás megvalósítására. De
mindkét módszer mellett elveszítjük a könyvvitel által nyújtható informá-
ciók egy részét. A harmadik, a kombinált eljárás eme információveszteség
kiküszöbölése céljából alakult ki. Hiszen az előző kettő kombinációjaként

megőrzi mindegyik pozitív tulajdonságait is. Egyidejűleg alkalmazza a

költséghely-költségviselő és a költségnem-elszámolást. A költségelszámo-
lás így megkettőződik. Ez a látszólagosan felesleges párhuzamosság, több-
letmunka teremti meg, hogy költséghely-költségviselőként is és egyúttal
költségnemenként is megfelelő információnk legyen a gazdálkodási tevé-
kenység egyik legfontosabb részterületéről, a költséggazdálkodásról.
A két módszer kombinált használata során most már csak az a kérdés,
hogy a két alapvető eljárás közül melyiknek adunk elsőbbséget. Eszerint
megkülönböztetjük az
• elsődleges költséghely-költségviselő, másodlagos költségnem-
elszámolást, valamint
• elsődleges költségnem-, másodlagos költséghely-költségviselő
elszámolást.
Lényegük, hogy a már megismert módon elszámoljuk a költségeket el-
sődlegesen, majd bizonyos könyveléstechnikai eszközzel (technikai számla
közbeiktatásával) újra megjelennek a költségek, új csoportosításban, anél-
kül, hogy megkétszereznénk azokat, illetve, hogy az előzetes információ-
tartalmából bármi is elveszne.
A költségnövekedést előidéző gazdasági események közül itt csak a
költség nő és eszköz csökken; költség nő és forrás nő eseteket tekintettük
át. Ezen túl azonban további két változat – költség nő és költség csök-
ken; költség nő és eredmény nő – is létezik, a továbbiakban ezeket is
bemutatjuk. Az első esetben (költség nő – költség csökken) egy nem való-
ságos gazdasági eseménnyel van dolgunk. A második eset (költség nő –
eredmény csökken) viszont egy sajátos eredményelszámolási – technikai
tételt jelent.
A költségnövekedések könyvviteli elszámolásának összes lehetősége a
következő:

4.2. Költségcsökkenési (megtérülési) esetek és

elszámolásuk
A költségcsökkenés elszámolásának eseteit, módját alapvetően az adott
cég gazdálkodásának jellege határozza meg. Attól függően ugyanis, hogy
milyen a tevékenység jellege, a méretek, a szervezet tagoltsága stb., más-
ként és másként történhet a költségcsökkenések elszámolása.
A tevékenység eredménye lehet raktárra vehető termék (féltengely, au-
tó stb.), nem raktározható, nem készletezhető teljesítmény (például szol-
gáltatások). Ha a tevékenység produktuma raktárra vehető termék, eset-
leg a termelésbe állítható beruházás, akkor a költségcsökkenéssel egyi-
dejűleg eszköznövekedés következik be.
Ha viszont a nem raktározható tevékenység képezi a végeredményt,
akkor tényleges készletre vételre nem kerülhet sor, így a költségcsökkenés-
sel egyidejűleg nem is könyvelhetünk eszköznövekedést. (Persze könyvel-
hetnénk egyfajta elméleti készletnövekedést, de ezzel egyidejűleg készlet-
csökkenést is el kellene számolnunk. Így ez egy felesleges könyvelési eljá-
rás lenne, amely semmiféle többletinformációt nem hordoz.) Ilyen esetek-
ben a könyvelést az a tény határozza meg, hogy ezek a teljesítmények –

raktárra vétel nélkül – azonnal realizálásra (értékesítésre, kiszámlázásra)

kerülnek.
Emiatt a költségcsökkenéssel egyidejűleg ráfordítás-növekedést,
azaz eredmény-csökkenést könyvelünk el. Természetesen a kiszámlá-
zott nettó – áfa nélküli – összeg viszont eredményt növelő lesz. A kapott
ellenérték természetesen nagyobb, kisebb és azonos is lehet a tevékenység-
re elszámolt költségnél, annál a költségnél, amelyet az eredmény terhére
elszámolva már ráfordításnak nevezünk.
A számvitelben nemcsak az elkészült, befejezett termelés folyamatos
kezelése a fontos, hanem bizonyos mérési időpontokban (például év vé-
gén) azt is tudni akarjuk, hogy mekkora azon erőforrások értéke, amelyek
már bekerültek a termelési folyamatba, de még nem jelentek meg készter-
mék vagy szolgáltatás alakjában, vagyis tudni akarjuk, mekkora a befeje-
zetlen termelés összege. Ha összegét meghatároztuk, azt át is kell vezetni
valamely eszközszámlára, hogy a mérlegben is megjelenhessen. Ezért a
költség csökken és eszköz nő kapcsolat szerint könyveljük a befejezet-
len termelés költségeinek időszak végi (év végi) átvezetését, a befejezetlen
termelés – mint saját termelésű készlet – számlára.
A költség csökken és eredmény csökken alapeset pedig magába
foglalja a FNOK időszak végi átvezetését az eredmény terhére. (Ezek a
költségek, mint tudjuk, nem vesznek részt az előállított termékek bekerü-
lési értékének meghatározásában, így közvetlenül a tárgyévi eredményre
hatnak.)
A költségcsökkenések elszámolásának következő típusa a költség-
csökkenéssel egyidejű költségnövekedés. Eszerint könyvelünk akkor,
amikor a költségszámlák közötti átcsoportosításokat (felosztásokat, átve-
zetéseket) végezzük. Lásd még a kombinált költség-elszámolási eljárást is!
Más esetet jelent, ha egy adott üzemben többféle termék termelése fo-
lyik, ekkor az üzemi általános költségek elszámolásakor az erőforrás-
felhasználást először a költséghelyszámlára könyveljük, majd az időszak
végén az üzemi költségek egészét vagy egy részét feloszt(hat)juk az előállí-
tott termékekre. Az így felosztott költségeket átvezetjük a
költséghelyszámláról a költségviselő számlákra. Vagyis egyik költségszám-
lán csökkenést, ugyanakkor másik költségszámlán növekedést könyvelünk.
Ez utóbbi elszámolás a költségek végösszegét nem módosítja, csupán egy
új struktúrát hoz létre a korábbi mellett.
Speciális költségcsökkenési eset annak korrekciója, ha valamely erőfor-
rás-felhasználás egy adott időszakban merül fel, és le is könyveljük abban

az időszakban, de egy másik időszakot terhel (például a jövő évi szaklap-

előfizetés idén kifizetve). Ekkor az eszközcsökkenés tárgyévi mértékét
korrigálni kell (növelni kell egy speciális, számított „eszköz” – az aktív
időbeli elhatárolás értékét), a tárgyévi költséget pedig csökkenteni.
A költségcsökkenések elszámolásának következő esete: a költség-
csökkenéssel egyidejű forráscsökkenés. Ilyen gazdasági esemény ön-
magában ritkán fordul elő, leggyakrabban korábbi költségnövekedés utó-
lagos helyesbítésekor könyvelendő. (Például ha a Munka törvénykönyve
által engedélyezett végkielégítés után is elszámoljuk helytelenül a szakkép-
zési hozzájárulást, és ezt utólag helyesbítjük.)
A költségcsökkenések elszámolásának négy alaptípusa (hiszen
lényegében az aktív időbeli elhatárolás sem új alaptípus) főkönyvi számlá-
kon ábrázolva a következő:
A költségnövekedések és költségcsökkenések tárgyalásának befejezé-

seként foglaljuk össze a költségelszámolás jellemző gazdasági eseményei-
nek könyvelését:

Számvitel I. Az eredmény és könyvelése
1. Felmerült költségek elszámolása (miközben eszköz csökken vagy

forrás nő)
2. Költségátcsoportosítások (költségrendezések)
3. a Késztermék raktárra vétel, vagy saját kivitelezésű beruházás
3. b Befejezetlen termelés átvezetése (év végén)
4. a Kiszámlázott teljesítmények közvetlen költségeinek átvezetése
4. b Fel nem osztott költségek (FNOK) időszak végi átvezetése
A költségelszámolás minden tételének lekönyvelése után – legalábbis
az év végi zárlatkor – valamennyi költségszámla egyenlege nullát
kell, hogy mutasson. Fontos kérdés marad ezek után az is, hogy mikor
és milyen összegben kell a költségcsökkenéseket elszámolni. A „mikor”-ra
adandó válasz röviden: akkor, amikor a tevékenység befejeződött, de leg-
alábbis minden időszak (év) végén, annak lezárásaként. A „milyen összeg-
ben” kérdésre adandó választ a költségelszámolás önmagában nem képes
megadni. Ehhez szükségünk van a költségelszámoláshoz szorosan kapcso-
lódó tevékenységre, a költség- és önköltségszámításra, a kalkulációra.
Mind a költségelszámolás, mind a költség- és önköltségszámítás – az
alapösszefüggések azonossága mellett – vállalkozásonként jelentős eltéré-
seket mutat. Ez az eltérés következik egyrészt abból, hogy a hatályos jog-
szabályok mit írnak elő, másrészt abból, hogy a költségelszámolás és költ-
ségszámítás gyakorlatát milyen gazdasági tevékenység jellegéhez és milyen
cégmérethez kell igazítani.
5. Az eredmény és könyvelése
Közismert, hogy az üzleti élet sikerességét általában pénzben mérik. A
vállalkozások hosszú távú célfüggvényében a profit, a nyereség szerepel,
sőt a profit tömegének növelése. A gazdálkodó szervezetek tevékenységé-

vel kapcsolatos egyik legfontosabb követelmény a racionális gazdálkodás,

és ezt fel is tételezzük róluk az előbbiek alapján. A tevékenység eredmé-
nyessége többféleképpen is mérhető (akár természetes mértékegységben
is). Az eredményességet kifejező mutatószámok közül az egyik legfonto-
sabb a pénzben kifejezett vállalati eredmény.
A számvitel egyik legfontosabb feladata éppen az eredmény megha-
tározása. Az eredmény – tartalmából következően – dinamikus jellegű
mutatószám, amely mindig egy adott időszakra vonatkozik. Meghatározása
az adott időszak végén történik, és kifejezi a vagyonváltozás mértékét az
adott vállalkozásnál.
5.1. Eredmény-alapfogalmak
Az eredmény – vállalati szinten értelmezve – egy adott időszak hozama-
inak és ráfordításainak a különbsége.
A számvitelben a hozam egy időszak tevékenységének társadalmilag
elismert értéke.
A ráfordítás a hozam elérése érdekében felhasznált erőforrások érté-
ke, vagyis az a pénzben kifejezett összeg, amelybe a vállalkozásnak az
adott tevékenység került. (Természetesen ez a társadalomnak többe és
kevesebbe is kerülhet, mint a vállalatnak került.)
A hozam és a ráfordítás tartalmától függően más és más eredményfo-
galmakat képezhetünk. A sok lehetséges hozam-, ráfordítás- és eredmény-
fogalom közül csak a legfontosabbakat tekintjük át.
A hozam (H) lehet:
• A kibocsátott termékek és teljesítmények elismert, pénzügyileg is
realizált – befolyt – ellenértéke (H1). A nettó (áfa nélküli) árbevételnek
az a része, amelyet a vevők már kifizettek és az egyéb kifizetett bevéte-
lek.
• A kibocsátott – értékesített, realizált, a gazdálkodói környezet által
elismert – pénzügyileg még nem realizált termékek és teljesítmé-
nyek értéke (H2). A kiszámlázott (a vevő által nem kifogásolt) teljesít-
mények értéke, amelynek ellenértéke még nem folyt be a vállalathoz.
• Olyan létrehozott termékek és teljesítmények értéke, amely nem része
az előző kettőnek (H3). Ide soroljuk azokat a vállalati teljesítményeket,
amelyek nem kerülnek (például egy saját kivitelezésű beruházás), vagy

még nem kerültek piacra (például a megtermelt javak), amelyeket még

nem értékesítettek.
• az összes hozam: H1 + H2 + H3
A ráfordítás (R) az előbbi sorrend szerint lehet:
• a pénzügyileg is realizált kibocsátott termékek és teljesítmények
értékének könyv szerinti értéke (általában bekerülési értéke) (R1),
• a kibocsátott (elismert) termékek és teljesítmények könyv szerinti
értéke (általában bekerülési értéke) (R2) – az R1 részt nem tartalmazza,
• olyan létrehozott termékek és teljesítményekhez felhasznált erőfor-
rások könyv szerinti értéke (általában bekerülési értéke), amely az elő-
ző kettőt nem tartalmazza (R3),
• az összes ráfordítás: R1 +R2 + R3
Az eredmény – a fenti hozamok és ráfordítások alapján – lehet:
• pénzügyileg is realizált eredmény M1 = H1 - R1
• elismert (pénzügyileg még nem realizált) eredmény M2 = H2 - R2
• létrehozott, de a piac által még el nem ismert eredmény M3 = H3 - R3
• az összes eredmény M1 + M2 + M3
Az M1-ről tudjuk, hogy a társadalmi elismertsége olyan fokú, hogy az
összeg pénz alakban is rendelkezésünkre áll. Értéke lehet +, – és 0.
Az M2-ről elmondhatjuk, hogy ez a vállalkozás környezete által elis-
mert, visszaigazolt eredmény, amely pénzügyileg még nem realizálódott.
Értéke lehet +, – és 0.
Az M3 olyan összeg, amelyről azt gondoljuk, hogy a társadalom, a piac
utólag el fogja ismerni az érvényes konvenciók alapján. Értéke elméleti-
leg lehet +, – és 0. Erről az eredménykategóriáról tudni kell, hogy a ma-
gyar számviteli szabályozásból fakadóan értéke csak 0 lehet, tehát
amekkora a hozam előállításának közvetlen költsége, pontosan akkora a
hozam nagysága is, tehát a termelésben számvitelileg nem keletkezhet (de
helyesebb azt mondani, hogy nem realizálódik) eredmény.
Logikailag is kikövetkeztethető, hogy a H3 és R3 átalakulhat H2-vé és
H1-gyé, illetve R2-vé és R1-gyé, természetesen rögtön H1-gyé és R1-gyé is.
H2 és R2 viszont H1-gyé és R1-gyé. Eközben általában az R értéke nem
változik, míg a H értéke változhat, általában növekedhet. (Többért igye-
keznek valamit eladni, mint amennyibe az előállítása került.)

Feltehető a kérdés, hogy a könyvviteli elszámolás és nyilvántartás

szempontjából melyik eredményfogalomnak adjunk elsőséget, mi
vagy akár a törvényalkotók? Elvileg nincs akadálya, hogy mindhárom
eredménykategóriát folyamatosan kiszámítsuk, de a könyvviteli rendszer-
ben, a könyvelésben valamelyiknek prioritást kell adni. Lehetőleg annak,
amelyik egy-egy időszak (év) lezárása után leginkább alkalmas az időszaki
gazdálkodás megítélésére és értékelésére, valamint az eredménynek a vál-
lalkozás és költségvetés közötti megosztására.
A kettős könyvvitel rendszerében az elismert eredmény (M1 + M2)
a meghatározó, és a könyvviteli elszámolás rendszere is ennek megfelelő
lesz, az M3 pedig mindig 0, de a domináns elv az elismertség. (Megjegyez-
zük, hogy az egyszeres könyvvitelt vezetőknél ez az elv nem érvényesül-
het, csak a pénzügyileg is realizált – M1 – eredményt számítják némi kor-
rekcióval.)
Az eredmény mindig egy-egy időszak alatt keletkezik, de számszerűsí-
tése kétféle metszetben is megtörténhet:
• állományi (időponti) adatokból,
• forgalmi (időszaki) adatokból.
Állományi adatokból kiszámított eredmény esetén a mérleg adott
időpontra vonatkozó adatait használjuk fel, amelyekből:
M=E–F
ahol E az eszközök összege,
F a saját és idegen források összege, de természetesen
az adott időszak eredménye nélkül,
M realizált eredmény: ha előjele +, akkor nyeresége
(eszköztöbblete), ha –, akkor vesztesége (eszközhi-
ánya) van a vállalkozásnak.
Ha forgalmi adatok alapján számítunk eredményt, akkor az eredmény
egy időszak hozamainak (árbevételének) és ráfordításainak a különb-
sége:
M=H–R
ahol H a hozamok összege,
R a ráfordítások összege,
M az eredmény, amely lehet nyereség (+), vagy
veszteség (–), esetleg 0.

Ha a hozam tisztán árbevételből áll, akkor mindig a kibocsátáshoz (ér-

tékesítéshez) kapcsolódó fogalom, amelyet a partner elismert, de az árbe-
vétel nem azonos a pénzbevétellel.
A (ár)bevétel és a pénzbevétel időkapcsolatát vizsgálva megállapít-
hatjuk, hogy
• a bevétel időben megelőzheti a pénzbevételt (például értékesítés utóla-
gos fizetés mellett),
• a bevétel és pénzbevétel időben egybeeshet (például értékesítés kész-
pénzért),
• a bevétel időben követheti a pénzbevételt (például vevő által átutalt
előleg, később történő eladás fedezetéül).
A fenti esetekben a bevétel és pénzbevétel összegszerűségében azonos,
legfeljebb időbeli jelentkezésük tér el egymástól. Lehetnek olyan pénzbe-
vételek is, amelyek eredményt befolyásoló bevételként nem értelmezhetők
(például az APEH által visszautalt áfa vagy a dolgozók által korábban fel-
vett előleg későbbi visszafizetése). Összefoglalóan: általában minden be-
vétel előbb vagy utóbb pénzbevétel lesz, de nem minden pénzbevé-
tel minősül eredményre ható bevételnek. (Ez analóg azzal, amit a
pénzkiadásnál kifejtettünk.)
5.2. Könyvelés az eredményszámlákra

5.2.1. Eredményszámlák
A korábbiakban az eredmény könyvelésére és kimutatására egyetlen szám-
lát, az eredményszámlát használtuk, amellyel kapcsolatban tisztáztuk azt is,
hogy úgy viselkedik, min a forrásszámla. Mivel ez a számla önmagában
csak arra alkalmas, hogy egy-egy időszak eredményének aggregált értékét
mutassa, nagyon nagy információveszteséggel járna, ha csak ezt az egy
számlát használnánk.
Ahhoz, hogy a külvilágot, de elsősorban a vállalatvezetést az ered-
ménnyel kapcsolatos részletes információkkal is elláthassuk, az eredmény-
számlát minimálisan az eredmény összetevőinek megfelelően kell részle-
tezni, azaz alszámlákra bontani. A részletezés igénye következik a könyvvi-
telre jellemző bruttó elszámolás elvéből is. Ez a számviteli alapelv az
eredmény elszámolásának vonatkozásában megköveteli, hogy megfelelő
részletezettségben könyveljük le a gazdasági eseményeket: a ráfordítás és

a hozam oldal jól elkülönüljön egymástól, másrészt a különféle tevé-

kenységek szerint is megfelelő elemzési alaphoz kell, hogy jussunk.
Ez azt jelenti, hogy az Eredményszámlát év közben bevételi szám-
lákra és ráfordításszámlákra bontjuk szét:
T Évi eredményszámla K
– +
T Ráfordítás számlák K T Hozam (bevételi) számlák K

+ +
Eredménycsök- Eredménynöve-
kenés kedés
A szétválasztás alapján külön számlákat használunk az eredményt nö-
velő tételek, a bevételek elszámolására és az eredményt csökkentő tételek,
a ráfordítások könyvelésére.
A bevétel- és a ráfordításszámlákat eredményszámláknak nevez-
zük. Az eredményszámlákra történő könyvelés szabályát úgy fogalmazhat-
juk meg, hogy az eredményszámlákon ugyanolyan szabályok szerint
könyvelünk, mint a forrásszámlákon. Ez az alábbiakat jelenti:
A bevételnövekedés egyúttal eredménynövekedést is jelent, ezért
• a bevételnövekedéseket a bevételszámlák Követel oldalára,
• a bevételcsökkenéseket (például visszáru) a bevételszámlák Tartozik
oldalára
könyveljük.
A ráfordításnövekedés egyben eredménycsökkenést is jelent, ezért
• a ráfordításnövekedéseket – mint eredményt csökkentő értékeket –
a ráfordításszámlák (mint eredményszámlák) Tartozik oldalára,
• a ráfordításcsökkenéseket (mint eredményt növelő tételeket) a ráfor-
dításszámlák Követel oldalára
könyveljük.

T Ráfordításszámla K T Bevételszámla K
Eredmény csök- Eredmény nő, Eredmény csök- Eredmény
ken, ken, nő,
mert a mert a mert a mert a
ráfordítás nő ráfordítás csök- bevétel csökken bevétel nő
ken
A fentiek alapján a bevételszámláknak (általában) Követel egyenlege, a
ráfordításszámláknak (általában) Tartozik egyenlege van.
A két számla (számlacsoport) összevont egyenlege a realizált ered-
ményt mutatja. Ha az összevont egyenleg Tartozik jellegű, akkor
veszteséget, ha Követel jellegű, akkor nyereséget.
Az eredményszámlákon a tevékenységek szerinti felbontás érdeké-
ben bármilyen részletezettségű tagolás megengedett, egyetlen korlátot a
tisztánlátás jelenthet (későbbiekben lásd még a világosság elvét!). Mind a
bevételeket, mind a ráfordításokat részletező számlákra bonthatjuk. Így
külön-külön számlákat alkalmazhatunk az egyes tevékenységek bevételei-
nek és ráfordításainak könyvviteli elszámolására (ezen belül is további
részletezést – termékek, szolgáltatások – valósíthatunk meg), illetve a vál-
lalati tevékenység egészét érintő bevételek és ráfordítások könyvelésére
(egyéb bevétel, pénzügyi műveletek bevételei, rendkívüli bevételek és
egyéb ráfordítások, pénzügyi műveletek ráfordításai, rendkívüli ráfordítá-
sok).
Az eredményszámla további felbontását így is elkészíthetjük:
T Évi eredményszámla K
Ráfordításszámlák Hozam (bevétel) számlák

Egy lehetséges bontás:
Ráfordításszámlák Hozam (bevétel) számlák

Alaptevékenység Alaptevékenység
T ráfordításai K T hozamai K
Pénzügyi tevékenység Pénzügyi tevékenység

Rendkívüli tevékenység Rendkívüli tevékenység

5.2.2. Eredményelszámolás
Az eredményelszámolás magába foglalja:
• az eredményt növelő és eredményt csökkentő gazdasági események
könyvelését,
• az eredményszámlák év végi zárását,
• az eredmény felosztásának (nyereségfelosztás vagy veszteségrendezés)
elszámolását is (ez utóbbi részben már nem az eredményszámlákon
történik).
Eredménynövekedések és eredménycsökkenések elszámolása
Egy gazdasági eseménynek az eredmény növekedésére illetve az eredmény
csökkenésére gyakorolt hatásának lényege, hogy az eredmény növekedé-
se eszköznövekedést, az eredmény csökkenése eszközcsökkenést
jelent a vállalkozás számára. Ez a könyvviteli elszámolás során nem ilyen
nyilvánvaló. Ennek átláthatóságát sokszor az is nehezíti, hogy áttételeken

keresztül valósul meg. Az eredményszámlákon nemcsak az eszköz-, ha-

nem a költség- és forrásszámlákkal szemben is könyvelhetünk, sőt más
eredményszámlákkal szemben is.
A bevétel- és ráfordításszámlákra való könyvelés gazdasági eseményei
(eredménynövelő és -csökkentő tételek) a következők (az eredményszámla
most egyszerre testesít meg ráfordítás- és bevételszámlát):
1. a Eredmény csökken és eszköz csökken: értékesített késztermék

vagy áru könyv szerinti értéke (értékesítésre elszámolt közvetlen költ-
sége).
1. b Eredmény nő és eszköz nő: értékesített késztermék vagy áru, vagy
szolgáltatás kiszámlázott, áfa nélküli árbevétele.
2. a Eredmény csökken és költség csökken: raktárra nem vehető tevé-
kenységek (szolgáltatások) értékesítésének elszámolt közvetlen költsé-
ge, vagy például a FNOK átvezetés az eredmény terhére.
2. b Eredmény nő és költség nő: a gyakorlatban önmagában ritkán
fordul elő, zömében a 2. a tétel helyesbítésekor könyvelendő vagy
sztornó tétel.
3. a Eredmény csökken, a forrás nő: például céltartalék képzése ered-
mény terhére, vagy eredményt terhelő költségvetési elvonás elszámolá-
sa (kötelezettségként való előírása).
3. b Eredmény nő és forrás csökken: például, ha valamely szállító elen-
gedi a tartozást, vagy céltartalék felhasználása.
Az eredményszámlák zárása
Az eredményszámla kettéválasztása és részletezése év közben szükségsze-
rűen következik a külvilág és a vállalkozás vezetésének igényéből, de év

végén a sok bevétel- és ráfordításszámla egyúttal meg is nehezítené a tisz-

tánlátást. Emiatt év végén – az évközi felbontás fordítottjaként – az
eredmény-összetevőket újra egyesítjük. A bevétel- és ráfordításszámlák
egyenlegeit átvezetjük az évi eredményszámlára. Ezt az átvezetést
nevezzük a bevétel- és ráfordításszámlák zárásának:
T Ráfordításszámlák K T Évi eredményszámla K T Bevételszámlák K
E E
→ → ← ←
Az átvezetés (zárás) után a bevétel- és ráfordításszámlák egyenlege nul-

la lesz, míg az évi eredményszámla – mint forrásszámla – egyenlege az
időszak (általában az adózás utáni) realizált eredményét mutatja. Az ered-
ményszámlák zárásából az is következik, hogy a bevétel- és ráfordítás-
számláknak év elején – nyitáskor – sem lehet egyenlege. (Újra felidézve: év
végén csak a mérlegszámláknak lehet egyenlege.)
Eredményfelosztás
Az eredményszámlák (bevétel- és ráfordításszámlák) zárása után osztjuk
fel az évi eredményt (amely már adózás utáni eredmény, mert az adófize-
tési kötelezettséget már a zárás előtt el kellett számolni a ráfordítások kö-
zött). Az eredményfelosztás (nyereség felosztás) azt jelenti, hogy az évi
eredményt felosztjuk saját, vállalkozásnál maradó részre (mérleg szerinti
nyereség) és idegen forrásra (a tulajdonosoknak járó osztalékkötelezettség-
re). Ha az eredmény negatív, ekkor a veszteség rendezését értjük rajta, ha
szükségese (saját és idegen forrás bevonásával). Az eredményfelosztást a
tárgyévi zárás után kell elvégezni. A mérleg szerinti eredményszámla
pedig azt a tárgyévi eredményt tartalmazza, amellyel kapcsolatban a
vállalkozásnak már semmiféle külső kötelezettsége nincs az adott
évhez kötődően. Ezért ekkor a fordulónapi mérleg valóban a vállalkozás
tényleges saját tőkéjét fogja mutatni.
5.2.3. Az eredmény szerkezete
A következőkben feltárjuk az eredmény különböző szintű összetevőinek
szerkezetét, mind a hozam, mind a ráfordítás oldalról. A vállalat által vég-
zett tevékenységek függvényében a hozamok – egyelőre, mint a bevételek
összessége – tovább tagolhatók a következők szerint:

• Az értékesítés árbevétele, amely az értékesített (kiszámlázott) saját

termelésű készletek, áruk és szolgáltatások nettó, áfa nélküli el-
lenértéke (természetesen felárral növelve, visszáruval és utólag adott
engedménnyel stb. csökkentve!).
• Az egyéb bevétel, amely a vállalkozás üzleti tevékenységéből szárma-
zik, de a tevékenység nem tartozik a vállalkozás alapprofiljába, ezért
nem vehető figyelembe az értékesítés árbevételének forgalomkörében.
(Például az immateriális javak, tárgyi eszközök értékesítésének ellenér-
téke, vagy a kapott bírság, kötbér, késedelmi kamat stb.) Az ide tartozó
tételek, gazdasági események láthatóan jellegük alapján kerülnek beso-
rolásra.
• A pénzügyi műveletek bevétele, amely a kamat jellegű bevételeket, a
kapott osztalékot, a befektetett pénzügyi eszközök és forgóeszközök
között szereplő értékpapírok értékesítése útján elért, valamint a devizá-
lis eszközökhöz és for-rásokhoz kötődő árfolyamnyereséget foglalja
magába.
• A rendkívüli bevétel, amely a vállalat működése során rendkívüli
jelleggel bekövetkezett események bevételeit foglalja magába (például
ingyenesen kapott eszköz értéke).
A fenti tagoltság megfelel a számviteli törvény előírásainak is, bár a
törvény ezt mélységben tovább szabályozza, meghatározott feltételekhez
köti. Az értékesítés árbevételével kapcsolatban még figyelembe kell venni,
hogy annak értékét növelheti az értékesítéshez kapcsolódó és közvetlenül
az árbevételt módosító költségvetési támogatások összege (például árki-
egészítés), illetve az export esetében csökkenti – a fuvarozással összefüg-
gésben, a külföldi útszakaszra jutó közlekedési költség.
A fentiek után már felírható a bevételi (hozam) oldal egy egyszerűsített
sémája. A kimutatások általában két egymást követő, általában azonos
hosszúságú időszak adatait szokták tartalmazni: a tárgyidőszakét és a bá-
zisidőszakét.
+ Értékesítés árbevétele
± Az értékesítés árbevételét módosító költségvetési
támogatások és exporthoz kötődő fuvar
= Értékesítés nettó árbevétele
+ Egyéb bevételek
= A) ÜZEMI (ÜZLETI) TEVÉKENYSÉGEK BEVÉTELE

+ Pénzügyi műveletek bevétele

= B) SZOKÁSOS TEVÉKENYSÉGEK BEVÉTELE
+ Rendkívüli bevételek
= C) BEVÉTELEK ÖSSZESEN
A bevételekkel kell szembeállítanunk a ráfordításokat. Ezt is
többféle megközelítésben tehetjük. Alapvetően kétféle megközelítés lehet-
séges: az egyik forgalmi költség, a másik összköltség szemléletű.
Először a ráfordítások forgalmi szemléletű csoportosítását vizsgáljuk
meg. Ebben a szerkezetben a bevétel oldallal szinkronban megjelenik a
ráfordítás oldal is. Az értékesítés közvetlen ráfordításait az értékesített
(kiszámlázott) saját és vásárolt készletek, valamint a kiszámlázott szolgálta-
tások könyv szerinti (beszerzési vagy előállítási, esetleges le/felértékeléssel
korrigált) értéke képezi:
• az értékesített (kibocsátott) saját előállítású készletek és szolgáltatások
közvetlen önköltségen számított értéke,
• az értékesített (kibocsátott) vásárolt készletek könyv szerinti áron
számított értéke, amit eladott áruk beszerzési értékeként is értelmez-
nek (ELÁBÉ),
• a kiszámlázott közvetített szolgáltatások értéke.
Az értékesítés közvetett ráfordításai azokat a közvetett költségeket
foglalják magukba, amelyeket az előállított termékek vagy szolgáltatások
közvetlen költségeiben nem vehettünk figyelembe, mert azokkal nem vol-
tak közvetlen kapcsolatban, és felosztásuk a tevékenységekre is indokolat-
lan lett volna (az eredmény terhére elszámolt költségek).
Az egyéb ráfordítások azokat a ráfordításokat foglalják magukba,
amelyek ugyan a vállalat üzemi (üzleti) tevékenységéhez kötődnek, annak
érdekében merültek fel, de nem vehetők figyelembe az értékesítés ráfordí-
tásai között (például immateriális javak, tárgyi eszközök értékesítésének
nettó értéke, vagy a terven felüli értékcsökkenési leírás).
A pénzügyi műveletek ráfordításai olyan ráfordításokat foglalnak
magukba, amelyek a vállalat által végzett pénzműveletekkel kapcsolatban
merültek fel (például fizetett kamatok, pénzügyi befektetések leírásai, ér-
tékpapírok és deviza árfolyamveszteségei stb.).
A rendkívüli ráfordítások azokat a ráfordításokat foglalják magukba,
amelyek rendkívüli jelleggel rendelkeznek (például az ingyenes eszközát-
adásnál az eszköz könyv szerinti értéke).

A fentiek alapján a ráfordítások szerkezetét a vállalkozási tevékenység

szempontjából így írhatjuk fel:
+ Értékesítés közvetlen ráfordításai
+ Értékesítés közvetett ráfordításai
= Értékesítési ráfordítások
+ Egyéb ráfordítások
= A) ÜZEMI (ÜZLETI) RÁFORDÍTÁSOK
+ Pénzügyi műveletek ráfordításai
= B) SZOKÁSOS TEVÉKENYSÉGEK RÁFORDÍTÁSAI
+ Rendkívüli ráfordítások
= C) ÖSSZES RÁFORDÍTÁS
Az összköltség jellegű eljárással vizsgált eredmény-összetevők ese-
tén a bevételek ugyanazok, mint amelyeket előbb megismertünk. A költsé-
gek viszont nem az értékesítésre kerülő javak ráfordításait jelentik, hanem
az adott időszakban felmerült összes költség költségnem szerinti tagolását:
Anyagköltségek
Igénybe vett szolgáltatások értéke
Egyéb szolgáltatások értéke
ELÁBÉ
Eladott, közvetített szolgáltatások értéke
= ANYAG JELLEGŰ RÁFORDÍTÁSOK
Bérköltség
Személyi jellegű egyéb kifizetések
Bérjárulékok
= SZEMÉLYI JELLEGŰ RÁFORDÍTÁSOK
ÉRTÉKCSÖKKENÉSI LEÍRÁS
EGYÉB RÁFORDÍTÁSOK
A) ÜZEMI (ÜZLETI) RÁFORDÍTÁSOK
+ PÉNZÜGYI MŰVELETEK RÁFORDÍTÁSAI
B) SZOKÁSOS TEVÉKENYSÉGEK RÁFORDÍTÁSAI
+ RENDKÍVÜLI RÁFORDÍTÁSOK
C) ÖSSZES RÁFORDÍTÁS
Ha egy olyan vállalkozást képzelünk el, amely csak azonnal értékesíthe-
tő termékeket állít elő, akkor nincs készletezés, és ha árut sem forgalmaz,
nincs ELÁBÉ sem. Ennek tökéletesen megfelel egy, csak szolgáltatási

tevékenységgel foglalkozó vállalkozás. Ebben az esetben a tárgyévi tevé-

kenység egésze azonnal és közvetlenül kibocsátásra, értékesítésre is kerül.
Ekkor az időszakban felmerült összes költsége egyben a ráfordítássá is
válik. Azaz költségei egyszerre ráfordítások is, így a vállalkozás költség-
szerkezete egyben ráfordítás szerkezete is.
Továbbá ekkor teljesül még, hogy az összes költség forgalmi költ-
ség eljárás szerint = összes költség összköltség eljárás szerint. Ezért
a fentebb bemutatott kétféle ráfordításkimutatás értelemszerűen azonos
eredményt kell, hogy adjon, ha ugyanarra a vállalkozásra és ugyanarra az
időszakra készül, és fennállnak az előbb megfogalmazott egyszerűsítő fel-
tételek.
Amennyiben a fenti egyszerűsítő feltételek (a vállalkozás vásárolt kész-
leteket nem szerez be értékesítésre, vagy saját termelésű készleteket nem
állít elő, nem folytat saját vállalkozásban beruházási tevékenységet) nem
teljesülnek, megoldandó kérdések sorába ütközünk a kétféle ráfordítás
(költség) egymáshoz viszonyítása közben. A gyakorlatból tudjuk, hogy
ilyen számvitelileg „vegytiszta” vállalkozások alig vannak. Tipikus az, hogy
készletre is termel, árut is forgalmaz stb. Ebben az esetben gondjaink
lesznek az eredmény meghatározásakor, hiszen a tárgyidőszaki értékesítés
ráfordítása valószínűleg nem egyezik meg a tárgyidőszaki költségekkel.
A vásárolt készletek értékesítésének bevétele megjelenik az értékesítés
nettó árbevételében, beszerzési értékük pedig a ráfordítások között, de
ezek a készletek nem kerültek be a termelőfolyamatba, így költségként
nem mutatják ki. A megoldás ez esetben az, hogy az anyag jellegű ráfor-
dítások körét kibővítjük, és ott szerepeltetjük az értékesített vásárolt
készletek bekerülési értékét, mint eladott áruk beszerzési értékét
(ELÁBÉ). Hasonlóan rendezzük a közvetített szolgáltatások értékét is.
A saját termelésű készletek értékesítésének kiszámlázott, áfa nélküli
összege megjelenik az értékesítés nettó árbevételében, ezzel szemben a
ráfordítás oldalon csak az időszakot terhelő költségek jelennek meg. Ez
csak ritkán egyezik meg az értékesített saját termelésű készletek előállítási
költségeivel (a könyv szerinti értékkel). Gyakran előfordul olyan helyzet is,
hogy:
a) Az értékesítés kevesebb, mint amennyi az adott időszak termelése.
Ez esetben olyan költségek is megjelennek a kimutatásban, ame-
lyek nem számolhatók el az eredmény terhére ráfordításként, mert

az előállított eszközök, termékek egy része nem került értékesítés-

re, raktáron maradt.
b) Az értékesítés nagyobb, mint az adott időszak termelése, azaz ko-
rábbi időszakban termelt és nyitó készletként rendelkezésre állt
késztermékek egy része vagy akár az egésze is értékesítésre került.
Ez esetben viszont ezeknek a saját termelésű készleteknek az elő-
állítási költsége nem jelenik meg az időszaki ráfordítások között,
hiszen egy korábbi időszakban termelték azokat.
A probléma megoldására két lehetőség kínálkozik, amelyeknek persze
azonos végeredménnyel kell járni:
a) Ha kevesebbet adtunk el, mint amennyit termeltünk (tehát a záró
készletünk nagyobb, mint amennyi a nyitó volt) csökkentjük a rá-
fordítások értékét, ha többet adtunk el, mint amennyit termeltünk
(tehát a záró készlet kisebb, mint a nyitó készlet), akkor növeljük.
Ez esetben tehát a ráfordítás oldalon hajtottunk végre korrekciót.
b) Ha kevesebbet adunk el, mint amennyit termeltünk, a hozam ol-
dalt megnöveljük, hiszen nőtt az eszközeink értéke, ugyanakkor az
időszaki költségek értékét – mint ráfordítást – változatlanul hagy-
juk, ellenkező esetben csökkentjük a hozamok értékét, a ráfordítá-
sok ellentételezése céljából.
Ez a hozam oldalon végrehajtott korrekció.
A korrekciós tétel a saját termelésű készletek állományváltozása. Ha a
saját előállítású készletek állománya nő, akkor a fentiek szerint az állo-
mányváltozás értékével (pozitív nagyságú) növeljük a hozamot, vagy csök-
kentjük a ráfordítást. Ha a saját termelésű készletek állománya csökken,
akkor az állományváltozás értékével (negatív szám) csökkentjük a hoza-
mot vagy növeljük a ráfordítást.
Mindkét módszer után az időszak ráfordításával szemben
ugyanannak az időszaknak a hozama áll.
Célszerűbbnek tűnik az állományváltozás értékével a hozamok értékét
módosítani, mert ebben az esetben a ráfordítás oldalon az időszak összes
költsége teljes összegben bemutatásra kerül, így minden információ meg-
őrződik az adott időszakról. A készletállomány-változás előjele ez esetben
megmutatja a hozammódosítás irányát is. (Növekvő állomány többletho-
zamot jelent és fordítva.)
A saját célra előállított eszközök (számviteli neve: Saját előállítású
eszközök aktivált értéke) esetében hasonlóan járunk el, hiszen az előállítási

költség megjelenik az időszaki ráfordítások között, bár az eszközöket nem

értékesítettük, ezért nem is jelenik meg a hozamok (bevételek) között.
Ekkor is vagy a ráfordításokat csökkentjük, vagy a hozamokat növeljük.
Itt is megfontolásra ajánlható a hozamok növelése, ami azzal a pozití-
vummal is jár, hogy az „értékesítés ráfordításai” nem változnak, azaz meg-
egyeznek az időszak összes termelési költségeivel. Az ilyen módon össze-
állított eredménykimutatás ennek következtében bemutatja az adott idő-
szak összes termelési költségét is. (Az is kétségtelen, hogy ezekből az esz-
közökből később újra költségünk vagy közvetlenül ráfordításunk keletke-
zik – például a beruházás következtében létrejött eszköz amortizálódni fog
– így a ráfordításkorrekció is megfontolandó lehetne!)
A saját termelésű készletek állományváltozása és a saját előállítású esz-
közök aktivált értékének összege az aktivált saját teljesítmények értéke,
amely egy adott időszakra vonatkozóan negatív érték is lehet.
Ha a fentiek szerint végrehajtjuk a korrekciókat, a ráfordításszerkezet –
pontosabban az üzemi ráfordítások szerkezete – így alakul:
Anyagköltségek
Igénybe vett szolgáltatások értéke
Egyéb szolgáltatások értéke
ELÁBÉ
Eladott közvetített szolgáltatások értéke
= ANYAG JELLEGŰ RÁFORDÍTÁSOK
Bérköltség
Személyi jellegű egyéb kifizetések
Bérjárulékok
= SZEMÉLYI JELLEGŰ RÁFORDÍTÁSOK
ÉRTÉKCSÖKKENÉSI LEÍRÁS
EGYÉB RÁFORDÍTÁSOK
± SAJÁT TERMELÉSŰ KÉSZLETEK ÁLLOMÁNYVÁLTOZÁSA
+ SAJÁT ELŐÁLLÍTÁSÚ ESZKÖZÖK AKTIVÁLT ÉRTÉKE
ÜZEMI (ÜZLETI) RÁFORDÍTÁSOK = értékesítésre jutó
költségek
Talán legcélszerűbben akkor járunk el, ha nem foglalunk állást abban,
hogy a „korrekciós” tételek inkább hozamot, vagy ráfordítást korrigálja-
nak, hanem csak beállítjuk egyenlegező tételként a hozam és ráfordítás

közé. A Számviteli törvény azt a megoldást írja elő, hogy hozamként ér-
telmezzük az aktivált saját teljesítmények értékét.
5.3. Eredménykimutatások
Az eredmény, illetve az egyes eredménykategóriák meghatározására külön-
féle eredménykimutatások állíthatók össze. Ezek közös jellemzője, hogy az
eredménykategóriának megfelelő időszaki hozamokat és ráfordításokat
állítják egymással szemben.
Az eredménykimutatás olyan számviteli okmány, amely egy adott idő-
szakra vonatkozóan előre meghatározott szerkezetben összevontan és
pénzértékben tartalmazza a vállalkozás (vállalat) hozamait és ráfordításait,
valamint az ezek különbségeként képződő eredményt.
Az eredménykimutatások között egyrészt formai, másrészt a tartalom
részletezése szempontjából tehetünk különbséget.
Formai szempontból az eredménykimutatás lehet:
• számlaszerű (mérlegszerű),
• lépcsőzetes (fokozatos: rész-egész viszonyokat visszatükröző) és
• soros.
Az eredmény levezetése során alkalmazott számviteli filozófia, szemlé-
let alapján (tartalmi részletezés) megkülönböztetünk:
• összköltség eljárásra és
• forgalmi költség eljárásra
épülő eredménykimutatást.
A mérleg jellegű (számlaszerű) eredménykimutatásban, az
eredménykimutatás bal oldalán kerülnek elhelyezésre az adott időszak
ráfordításai, jobb oldalán pedig az adott időszak hozamai. Attól függően,
hogy melyik érték a nagyobb, az adott időszakban realizált eredmény ke-
rülhet az eredménykimutatás bal vagy jobb oldalára. (Csak emlékeztetőül:
a mérlegben is kerülhetne mindkét oldalra, de a szokások kialakítottak egy
olyan formát, hogy mindig a források közé kerül, vagy pozitív – nyereség,
vagy negatív előjellel – veszteség.)
Amennyiben az adott időszaki hozamok meghaladják az adott időszaki
ráfordítások összegét, akkor a realizált eredmény nyereség, és azt az
eredménykimutatás bal oldalán helyezzük el, így a két oldal főösszege

megegyezik. Ha az adott időszaki ráfordítások haladják meg az adott idő-

szaki hozamok összegét, akkor a realizált eredmény veszteség, ez az
eredménykimutatás jobb oldalára kerül, a két oldal most is egyensúlyban
van.
A mérlegszerű eredménykimutatás sémája:
EREDMÉNYKIMUTATÁS 200.. évre
RÁFORDÍTÁSOK HOZAMOK
Megnevezés Érték Megnevezés Érték
E Ft-ban E Ft-ban
előző tárgy- előző tárgy
évi évi évi - évi
1. Üzleti tevé- 1. Üzleti tevékenység
kenység
2. Üzemi tevé- 2. Üzemi tevékeny-
kenység ség
ÜZLETI ÉS ÜZLETI ÉS
ÜZEMI TEVÉ- ÜZEMI TEVÉ-
KENYSÉG KENYSÉG
3. Pénzügyi tevé- 3. Pénzügyi tevé-
kenység kenység
SZOKÁSOS SZOKÁSOS TE-
TEVÉKENY- VÉKENYSÉG
SÉG
4. Rendkívüli 4. Rendkívüli tevé-
tevékenység kenység
ÖSSZES ÖSSZES RÁ-
HOZAM FORDÍTÁS
EREDMÉNY: EREDMÉNY:
HA NYERE- HA VESZTE-
SÉG SÉG
ÖSSZESEN ÖSSZESEN
A lépcsőzetes forma esetén az eredménykimutatásban tevékenység,
funkciók szerint csoportosítva részletezzük a tevékenységek adott időszaki
hozamait és ráfordításait, valamint az ezek különbségéből adódó ered-
ményt.

Soros felépítési forma esetén az egyes tevékenységek adott időszaki

hozamait, ráfordításait és a különbségük útján nyert eredményt egymás
mellett, ahogy a nevében is benne van, soronként szerepeltetjük, és az
eredmény jellegére előjellel hivatkozunk.
Soros felépítésű eredménykimutatás sémája:
EREDMÉNYKIMUTATÁS 20… évre
Megnevezés Érték E Ft-ban
hozamai ráfordí- Ered-
tásai ménye
1. Üzemi tevékenység
2. Üzleti tevékenység
ÜZEMI (ÜZLETI) TEVÉKENYSÉG
ÖSSZESEN
3. Pénzügyi tevékenység
SZOKÁSOS TEVÉKENYSÉG ÖSSZE-
SEN
4. RENDKÍVÜLI TEVÉKENYSÉG
TEVÉKENYSÉGEK ÖSSZESEN
Az utolsó sor eredmény rovata az adózás előtti eredmény, a további
részletezéstől (újabb soroktól) eltekintünk. A soros eredménykimutatás is
lehet forgalmi vagy összköltség típusú.
Az összköltség eljárásra épülő, formailag mérleg jellegű (számla-
szerű) eredmény-kimutatás leegyszerűsített formája a következő.

EREDMÉNYKIMUTATÁS 200... évre

E Ft-ban E Ft-ban
Elő Tárgy- Elő Tárg
ző évi ző yévi
évi évi
1) Anyag jellegű rá- 1) Értékesítés nettó
fordítások árbevétele
2) Személyi jellegű 2) Saját termelésű
ráfordítások készletek állomány-
3) Értékcsökkenési változása (+/-)
leírásból eredő rá- 3) Saját előállítású
fordítások eszközök aktivált
4) Egyéb üzemi és értéke
üzleti ráfordítások 4) Egyéb üzemi és
üzleti hozamok
I. ÜZEMI ÉS ÜZ- I. ÜZEMI ÉS ÜZ-
LETI RÁFORDÍ- LETI HOZAMOK
TÁSOK
II. PÉNZÜGYI II. PÉNZÜGYI
III. RENDKÍVÜLI III. RENDKÍVÜLI
RÁFORDÍTÁSOK BEVÉTELEK
IV. ADÓZÁS IV. ADÓZÁS
ELŐTTI ERED- ELŐTTI ERED-
MÉNY (NYERE- MÉNY (VESZTE-
SÉG) SÉG)
V. ADÓFIZETÉSI V. ADÓFIZETÉSI
KÖTELEZETT- KÖTELEZETT-
SÉG SÉG
VI. ADÓZOTT Vl. ADÓZOTT
EREDMÉNY EREDMÉNY


E Ft-ban E Ft-ban
Elő Tárgy- Elő Tárg
ző évi ző yévi
évi évi
VII. EREDMÉNY- VII. EREDMÉNY-
TARTALÉK TARTALÉK
IGÉNYBEVÉTE- IGÉNYBEVÉTE-
LE OSZTALÉKRA LE OSZTALÉKRA
VIII. FIZETETT VIII. FIZETETT
OSZTALÉK OSZTALÉK
IX. MÉRLEG IX. MÉRLEG SZE-
SZERINTI RINTI ERED-
EREDMÉNY (HA MÉNY (HA VESZ-
NYERESÉG) TESÉG)
A levezetésben látszik, hogy az összköltség eljárásra épülő
eredménykimutatás összeállítása esetén az üzemi és az üzleti tevékenység-
fajták részletezése helyett azok hozamait és ráfordításait részletezzük, míg
a pénzügyi és a rendkívüli események a korábban megismert tartalommal
és formában szerepelnek az eredménykimutatásban. Így az üzemi, üzleti
ráfordítások helyére a vállalkozás költségei kerülnek.
Az összköltség eljárásra épülő eredménykimutatás fokozatos és so-
ros felépítésben is elkészíthető.
Fokozatos felépítésű eredménykimutatást mutatnak a Számviteli tör-
vény alapján választható eredménykimutatások, a törvény 2. számú mel-
lékletében. (A további tanulmányok során, írott jegyzetekben is ezt tekint-
jük alapnak.)
Az eredménykimutatás előírt tagolása (összköltség eljárással)
„A” változat
01. Belföldi értékesítés nettó árbevétele
02. Export értékesítés nettó árbevétele
I. Értékesítés nettó árbevétele (01+02)
03. Saját termelésű készletek állományváltozása
04. Saját előállítású eszközök aktivált értéke
II. Aktivált saját teljesítmények értéke (+03+04)
III. Egyéb bevételek

Ebből: visszaírt értékvesztés

05. Anyagköltség
06. Igénybe vett szolgáltatások értéke
07. Egyéb szolgáltatások értéke
08. Eladott áruk beszerzési értéke
09. Eladott (közvetített) szolgáltatások értéke
IV. Anyag jellegű ráfordítások (05+06+07+08+09)
10. Bérköltség
11. Személyi jellegű egyéb kifizetések
12. Bérjárulékok
V. Személyi jellegű ráfordítások (10+11+12)
VI. Értékcsökkenési leírás
VII. Egyéb ráfordítások
Ebből: értékvesztés
A. Üzemi (üzleti) tevékenység eredménye
(I+II+III-IV-V-VI-VII)
13. Kapott (járó) osztalék és részesedés
Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott
14. Részesedések értékesítésének árfolyamnyeresége
15. Befektetett pénzügyi eszközök kamatai,
árfolyamnyeresége
16. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamat jellegű
bevételek
17. Pénzügyi műveletek egyéb bevételei
VIII. Pénzügyi műveletek bevételei (13+14+15+16+17)
18. Befektetett pénzügyi eszközök árfolyamvesztesége
Ebből: kapcsolt vállalkozáshoz kötődő
19. Fizetendő kamatok és kamatjellegű ráfordítások
Ebből: kapcsolt vállalkozásnak adott
20. Részesedések, értékpapírok, bankbetétek
értékvesztése
21. Pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai
IX. Pénzügyi műveletek ráfordításai (18+19+20+21)
B. Pénzügyi műveletek eredménye (VIII-IX)
C. Szokásos vállalkozási eredmény (+A+B)
X. Rendkívüli bevételek
XI. Rendkívüli ráfordítások
D. Rendkívüli eredmény (X-XI)
E. Adózás előtti eredmény (+C+D)
XII. Adófizetési kötelezettség
F. Adózott eredmény (+E-XII)
22. Eredménytartalék igénybevétele osztalékra,
részesedésre
23. Jóváhagyott osztalék, részesedés

G. Mérleg szerinti eredmény (+F+22-23)
Az eredménykimutatás előírt tagolása (összköltség eljárással)

„B” változat
Ráfordítások
I. Saját termelésű készletek állományának csökkenése
01. Anyagköltség
02. Igénybe vett szolgáltatások értéke
03. Egyéb szolgáltatások értéke
II. Anyag jellegű ráfordítások (01+02+03+04+05)
06. Bérköltség
07. Személyi jellegű egyéb kifizetések
08. Bérjárulékok
III. Személyi jellegű ráfordítások (06+07+08)
IV. Értékcsökkenési leírás
V. Egyéb ráfordítások
VI. Üzemi (üzleti) tevékenység ráfordításai
(I+II+III+IV+V)
A. Üzemi (üzleti) tevékenység nyeresége (ha VI<XIV)
09. Befektetett pénzügyi eszközök árfolyamvesztesége
10. Fizetendő kamatok és kamat jellegű ráfordítások
11. Részesedések, értékpapírok, bankbetétek
értékvesztése
12. Pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai
VII. Pénzügyi műveletek ráfordításai (09+10+11+12)
B. Pénzügyi műveletek nyeresége (ha VII<XV)
C. Szokásos vállalkozási eredmény (nyereség)
[ha (A+B)>(H+I)]
VIII. Rendkívüli ráfordítások
D. Rendkívüli eredmény (nyereség) (ha VIII<XVI)
E Adózás előtti eredmény (nyereség) [ha (C+D)>(J+K)]
IX. Adófizetési kötelezettség
F. Adózott eredmény (nyereség) [ha (E-IX)>O]
X. Jóváhagyott osztalék, részesedés
G. Mérleg szerinti eredmény (nyereség)
Összesen (VI+VII+VIII+IX+X+G)
Bevételek
XI. Értékesítés nettó árbevétele (13+14)
15. Saját termelésű készletek állománynövekedése
16. Saját előállítású eszközök aktivált értéke

XII. Aktivált saját teljesítmények értéke (15+16)

XIII. Egyéb bevételek
XIV. Üzemi (üzleti) tevékenység bevételei
(XI+XII+XIII)
H. Üzemi (üzleti) tevékenység vesztesége (ha VI>XIV)
17. Kapott (járó) osztalék és részesedés
18. Részesedések értékesítésének árfolyamnyeresége
19. Befektetett pénzügyi eszközök kamatai,
árfolyamnyeresége
20. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamat jellegű
bevételek
21. Pénzügyi műveletek egyéb bevételei
XV. Pénzügyi műveletek bevételei (17+18+19+20+21)
I. Pénzügyi műveletek vesztesége (ha VII>XV)
J. Szokásos vállalkozási eredmény (veszteség)
[ha (A+B)<(H+I)]
XVI. Rendkívüli bevételek
K Rendkívüli eredmény (veszteség) (ha VIII>XVI)
L. Adózás előtti eredmény (veszteség) [ha (C+D)<(J+K)]
M. Adózott eredmény (veszteség)
[ha (E-IX)<0] vagy [(L+IX)>0]
XVII. Eredménytartalék igénybevétele osztalékra,
részesedésre
N. Mérleg szerinti eredmény (veszteség)
Összesen (XIV+XV+XVI+VII+N)
A forgalmi költség eljárásra épülő eredménykimutatásban az adott

időszakban kibocsátott eszközök és szolgáltatások – amelyeket a piaci
környezet elismert – hozamait állítjuk szembe az azokat terhelő ráfordítá-
sokkal. Eltérés az összköltség eljárásra épülő eredménykimutatástól te-
hát az üzemi (üzleti) tevékenység szintjén jelentkezik, amennyiben:
a) a hozamok között nem jelenik meg az aktivált saját teljesítmények
értéke, mivel ezek nem kerültek kibocsátásra (értékesítésre),
b) a ráfordítások között nem az összes költség, hanem csak a forgal-
mazáshoz kötődő (annak terhére elszámolt) költségek jelennek
meg (tehát az aktivált teljesítmények közvetlen költsége, könyv
szerinti értéke nem jelenik meg).

A forgalmi költség eljárásra épülő eredménykimutatás – az összköltség

eljárásra épülő eredménykimutatáshoz hasonlóan – megjelenhet bármelyik
formában.
Ezeket csak az üzemi (üzleti) eredmény szintjéig mutatjuk be, a továb-
biak megegyeznek az összköltség eljárásnál vázolt eredménykimutatással.
Mérlegszerű forma:
EREDMÉNYKIMUTATÁS 200... évre
E Ft-ban E Ft-ban
Előző Tárgy- Előző Tár
évi évi évi gy-
évi
1. Értékesítés 1. Belföldi
közvetlenül el- értékesítés
számolt költ- nettó árbe-
ségei (saját vétele
termelésből)
2. Eladott áruk 2. Export
beszerzési ér- értékesítés
téke és közve- nettó árbe-
tített szolgálta- vétele
tások
A. ÉRTÉKESÍTÉS A. ÉRTÉKESÍ-
KÖZVETLEN TÉS NETTÓ
RÁFORDÍTÁSAI ÁRBEVÉTE-
LE
1. Értékesítési,
forgalmazási
költségek
2. Igazgatási költ-
ségek
3. Egyéb általá-
nos költségek
B. ÉRTÉKESÍTÉS
KÖZVETETT
RÁFORDÍTÁSAI


E Ft-ban E Ft-ban
Előző Tárgy- Előző Tár
évi évi évi gy-
évi
I. ÉRTÉKESÍTÉS I. ÉRTÉKESÍ-
EREDMÉNYE TÉS ERED-
(NYERESÉG) MÉNYE
(VESZTE-
SÉG)
C. EGYÉB RÁ- C. EGYÉB
FORDÍTÁS BEVÉTELEK
II. ÜZEMI (ÜZLE- II. ÜZEMI (ÜZ-
TI) EREDMÉNY LETI) ERED-
(NYERESÉG) MÉNY
(VESZTE-
SÉG)
Forgalmi költség eljárással készült fokozatos eredménykimutatásokat

tartalmaz a számviteli törvény 3. számú melléklete.
Az eredménykimutatás előírt tagolása (forgalmi költség eljárással)
„A” változat
I. Értékesítés nettó árbevétele (01+02)
03. Értékesítés elszámolt közvetlen önköltsége
II. Értékesítés közvetlen költségei (03+04+05)
III. Értékesítés bruttó eredménye (I-II)
06. Értékesítési, forgalmazási költségek
07. Igazgatási költségek
08. Egyéb általános költségek
IV. Értékesítés közvetett költségei (06+07+08)
V. Egyéb bevételek
VI. Egyéb ráfordítások
A. Üzemi (üzleti) tevékenység eredménye (+III-IV+V-VI)

A következő sorok értelemszerűen megegyeznek a 2.

melléklet „A” változat 13-23. és VIII–XII., valamint a B–
G. soraival.
Az eredménykimutatás előírt tagolása (forgalmi költség eljárással)

„B” változat
Ráfordítások
01. Értékesítés elszámolt közvetlen önköltsége
I. Értékesítés közvetlen költségei (01+02+03)
04. Értékesítési, forgalmazási költségek
05. Igazgatási költségek
06. Egyéb általános költségek
II. Értékesítés közvetett költségei (04+05+06)
III. Egyéb ráfordítások
IV. Üzemi (üzleti) tevékenység ráfordításai (I+II+III)
A. Üzemi (üzleti) tevékenység nyeresége (ha IV<XI)
A Ráfordítások következő sorai értelemszerűen megegyeznek
a 2. számú melléklet „B” változat 09–12. és VII–X.,
valamint B–G. soraival.
Bevételek
IX. Értékesítés nettó árbevétele (11+12)
X. Egyéb bevételek
XI. Üzemi (üzleti) tevékenység bevételei (IX+X)
H. Üzemi (üzleti) tevékenység vesztesége (ha IV>XI)
A Bevételek következő sorai értelemszerűen megegyeznek a
2. számú melléklet „B” változat 17–21. és XV–XVII.,
valamint I–N. soraival.
A forgalmi költség eljárásra épülő eredménykimutatásokból a fedezeti
összeget illetve a fedezeti hányadot lehet kiszámítani. A fedezeti összeg
közelítően megfelel az árbevétel és a változó költség különbségének.
+ Értékesítés nettó árbevétele (áfa nélküli)
– Értékesítés közvetlen ráfordításai
= FEDEZETI ÖSSZEG
– Értékesítés közvetett ráfordításai
= EREDMÉNY
A fedezeti hányad a fedezeti összeg és a nettó árbevétel aránya. Ez
az összefüggés termék szintű és tevékenység szintű, illetve a vállalkozás

egészére irányuló vizsgálatokat tesz lehetővé, ezáltal nagyon fontos dönté-

si adalékot szolgáltat az optimális termelési méret kialakításához (lásd ké-
sőbb elemzés, kontroling stb. tárgyakban!).
Az összköltség és forgalmi típusú eredménykimutatás különbsége
A megismert eredménykimutatás-változatok ismeretében összefoglaljuk az
összköltség típusú és a forgalmi költség eredménykimutatás jellemzőit,
illetve példaszerűen bemutatjuk a kétféle eredménykimutatás különbségét.
Ahogy ezt fentebb megismertük, az eredmény a bevételek és a ráfordí-
tások szembeállításával határozható meg, különbségként. Mindkét típusú
eredménykimutatás szükségszerűen azonos eredményt ad, ha ugyanannak
a vállalkozásnak ugyanarra az időszakára állítjuk össze. A kétféle típusú
eredménykimutatás áttanulmányozása után látható, hogy az összköltség
eljáráson alapuló és a forgalmi költség eljáráson alapuló
eredménykimutatás Egyéb ráfordítások tételeitől kezdve az egyezőség
azért is biztos, mert mindkét kimutatásban minden tétel azonos. Tehát az
eltérés az üzemi eredmény szintjéig áll fenn, ezért a továbbiakban csak ezt
vizsgáljuk. Ezekre a tételekre az üzemi (üzleti) eredmény alapján viszont
összességében kell, hogy igaz legyen (a halmaz – részhalmaz összefüggé-
sek miatt) az összköltség típusú („A” változat) I–VII. sorainak összege =
forgalmi típusú („A” változat) I–VI. sorainak összege összefüggés!
Ebben a tartományban mindkét eredménykimutatásnak része az Érté-
kesítés nettó árbevétele és az Egyéb bevételek valamint az Egyéb ráfordí-
tások, ezért az egyezőség fennállását már csak a maradék tételeknél kell
bizonyítani.
A forgalmi típusú eredménykimutatás az időszak elismert árbevételé-
vel állítja szembe az értékesítéshez kötődő (tehát forgalmi szemléletű)
közvetlen és közvetett költségeket (II. + IV.).
Az összköltség típusú eredménykimutatásnál a kiindulópont az
időszakban felmerült összes költség (IV.-től VI.-ig), vele szemben áll
az időszak összes árbevétele. A kétféle megközelítésű költség összege
egyenlő is lehet, de bármelyik lehet kisebb és nagyobb is.
Miből is származhat a vállalkozás árbevétele? Abból, hogy azoknak a
termékeknek az egészét vagy egy részét eladja, amelyeket az adott évben
termelt, illetve olyan termékeket is eladhat, amelyeket korábbi évben
állított elő, de értékesíthet nem saját termelésű javakat és szolgáltatásokat
is.

Milyen termeléshez használja fel az erőforrásokat költségként a vállal-

kozás? Elsősorban olyanhoz, amelyeket az adott évben el is ad, de olyan
javakat is termelhet, amelyet az adott évben nem, de az is lehet, hogy so-
hasem ad el.
Példa (a példában naturális mértékegységben, db-ban számolunk Ft helyett

a könnyebb átláthatóság érdekében)
Alaphelyzet:
Egy vállalkozás év elején rendelkezik 100 db késztermékkel (a nyitó-
mérlegben B.I.4 alatt található, természetesen pénzértékben), és év közben
még termel 1 000 db-ot.
1. Ha az 1 000 db-ot el is adja az év folyamán és többet nem, akkor a
tárgyidőszak összes költsége szembeállítható az időszak összes ár-
bevételével (hiszen azt adta el, amelyet az adott időszak erőforrás-
felhasználásával termelt). Ekkor zárókészlete 100 db, ugyanolyan
értékben, mint a nyitáskor (itt most eltekintünk az esetleges érték-
változásoktól – leértékelésektől, amelyek a készleteket is érinthe-
tik).
2. Ha a vállalkozás a fenti termelés mellett 1 050 db-ot ad el (arányo-
san nagyobb árbevételért), és csak a tárgyidőszak összes költségét
állítjuk vele szembe, akkor nagyobb eredményt fognak kimutatni,
mint az előző változatban, pedig eközben a záró készletük 50 db-
ra apadt le. Ha így tennének, akkor 50 db árbevételével szemben
nem állna semmiféle ráfordítás.
3. Ha 950 darabot ad el, és ezzel is a tárgyidőszak összes költségét ál-
lítja szembe, az eredmény kisebb lesz, mint az 1. változatban, mi-
közben a záró készlet 150 db-ra nőtt. Ha így tennének, akkor 50
db költségével szemben nem állna árbevétel, tehát a ráfordítás 50
db termék közvetlen költségének értékével lenne nagyobb a való-
ságosnál.
Következésképpen elemi igény, hogy az árbevétellel a ténylegesen
eladott termékek költségeit (értékesítésre jutó költségeit), mint ráfordí-
tásokat kell szembeállítani, tekintet nélkül arra, hogy ki, mikor és milyen
céllal termelte. Ezért az első esetben helyesen jártunk el, hiszen érvényesí-
tettük a számvitel egyik alapelvét, a második esetben viszont eladtunk
olyan termékeket is, amelyeket a korábbi időszakban termeltünk meg,

ugyanakkor ráfordításként csak a tárgyidőszaki költségeket vontuk be.

A harmadik esetben viszont a teljes tárgyidőszaki költséget állítottuk
szembe a tárgyidőszaki termelés egy részével (bár nagyobb részével).
Nyilvánvaló, hogy így nem kaphatunk valóságos, reális eredményt!
Az előzőekkel elviekben az az eset is megegyezik, amikor a tárgyidő-
szaki erőforrás-felhasználás (költség) egy része nem is késztermékben,
hanem csak félkész és befejezetlen termelésben jelenik meg, amely később
sem kerül értékesítésre, hanem átalakul késztermékké. Hasonló a helyzet,
de még összetettebb, ha a költségek egy részéből például tárgyi eszközöket
hozunk létre (saját kivitelezésű beruházás), amelyet a későbbiekben sem
fogunk eladni.
A fenti és még további eseteket a számvitelnek úgy kell kezelni, hogy a
könyvelési folyamat végén a kétféle típusú eredménykimutatás azonos
mérleg szerinti (és azonos üzemi, üzleti) eredményt adjon.
Mivel fentebb megállapítottuk, hogy az árbevétel azonos a két
eredménykimutatásban, a költség (vagy hozam) oldalon olyan korrekciót
kell végrehajtani, amely után összköltség eljárással számított eredmény =
forgalmi költségeljárással számított eredmény. Az irányadó szabályozás
szerint nem költségkorrekciót hajtunk végre, hanem a hozamokat korrigál-
juk, ez a számszaki egyezőséget természetesen nem befolyásolja.
Az előbbi késztermékeladási példánál maradva a forgalmi költség típu-
sú eredménykimutatás a 3 féle árbevételhez 3 féle költséget rendel hozzá a
II. és IV. pontban. Az összköltség típusú viszont a 3 féle árbevételhez
ugyanazt az összköltséget (IV. + V. + VI.), ezért az összköltség típusú II-
nek, az Aktivált saját teljesítmény értékének kiegyenlítő, ± egyenle-
gező szerepe van.
Ebben a tételben jelenik meg az, amikor a tárgyidőszaki „költségfel-
használás” eredményeként született termékeket, jószágokat nem mind
értékesítjük a tárgyidőszakban, vagy ha többet értékesítünk, mint amennyit
a tárgyidőszakban előállítottunk.
Folytatva az előző példát, az 1. esetben nem is nőtt a késztermékek ál-
lománya, de nem is csökkent, azaz sem többet, sem kevesebbet nem ad-
tunk el annál, mint amit megtermeltünk, ezért a tárgyidőszaki összes költ-
ség ( IV.-től VI.-ig) egyenlő az értékesítés költségével (II. + IV.), így az
összköltség kimutatás II. = ± 0.
A 2. esetben csökkent a késztermékek nyitó állománya (eredményron-
tó), ezért az értékesítés költsége (II. + IV.) nagyobb, mint a tárgyidőszak-
ban felmerült összes költség (IV.-től VI.-ig), pontosan 50 db termék költ-

ségével. Ezért most az összköltség típusú eredménykimutatás pontosan

ennyivel nagyobb eredményt mutatna ki, mint a másik, ha nem korrigál-
nánk az összköltség II.-ben (II. = – 50 db termék közvetlen költsége,
amelyet az eredményből így levonunk.) Így már azonos eredményt ka-
punk.
A 3. esetben nőtt a késztermékek állománya 50 db-bal (eredményjaví-
tó), ezért az értékesítés költsége (II. + IV.) kisebb, mint a tárgyidőszak
összköltsége. Így most a forgalmi típusú eredménykimutatás jelezne na-
gyobb eredményt a másiknál (pontosan 50 db termék közvetlen költségé-
nek megfelelően), ha ezen nem korrigálna az összköltség
II. = + 50 db termék költségével. Ez növeli az összköltség alapú ered-
ményt. Így az összköltség típusú üzemi eredmény meg fog egyezni a for-
galmi típusú üzemi eredménnyel.
A fentiek megértése után már könnyebb értelmezni a félkész és befe-
jezetlen termelés megjelenését az eredménykimutatásban. Hiszen, ha
ezekből az év eleji nyitó készletértékhez mérten év végén többet leltáro-
zunk, akkor biztos, hogy a tárgyidőszaki összköltség egy része nem az
értékesítésre jut (forgalmi II. + IV. kisebb, mint összköltség IV.-től VI.-
ig), hanem a készletek állománya nő meg. Ezért a két kimutatás egyezősé-
ge miatt összköltség II. = /+ a félkész és befejezetlen termelés záró érték
– mínusz nyitó érték/ (ez értelemszerűen most pozitív összeg). Ha a záró
érték kisebb, mint a nyitó érték, akkor fordítva: II. = – (nyitó – záró).
A saját előállítású beruházások esete (de az immateriális javak stb.
létrehozása is) hasonlóan értelmezhető a fentiekhez. A tárgyidőszaki költ-
ségek egy része itt sem kerülhet be a forgalmi II. + IV.-be, ezért az össz-
költség típusú eredmény csak úgy lesz azonos a forgalmi típusú eredmény-
nyel, ha összköltség II. = + a beruházásra jutó költséggel, az aktivált saját
teljesítménnyel.
Az összköltség II.-ben egyesíteni kell – megfelelő előjellel– a készter-
mékek, félkész termékek, befejezetlen termelés állományváltozását (II.03.),
valamint a saját előállítású eszközök aktivált értékét (II.04.), csak így ala-
kulhat ki a két eljárás azonos eredménye.

V. RÉSZ
V. SZÁMVITELI ALAPELVEK
Számvitel I. Számviteli alapelvek
1. Számviteli alapelvek
A számviteli információs rendszer hosszú évszázados (egyes források
szerint évezredes) fejlődése során a nagy eredmények mellett számtalan
sikertelennek bizonyult kísérletet is elszenvedett. Minden kísérletező (to-
vábbfejlesztő) előtt ott lebegett a cél: minél több és pontosabb informá-
cióhoz jutni, minél rendszerezettebb formában, valamint az adott feltéte-
lek mellett a lehető legegyszerűbben. Ilyen szempontok mellett egyre in-
kább egységesedett a számviteli, könyvviteli gyakorlat, előbb országon-
ként, később világszerte.
Az egységesedés folyamata mind technikai oldalról, mind az alapel-
vek oldaláról kibontakozott, és egyre jobban érzékelhető az egyes nemzet-
gazdaságok számvitelében. A „harmonizálás” következtében a könyvelési
rendszerek (egy-egy vállalkozásé) képesek voltak „párbeszédet” folytatni
egymással, „értették egymást”, egymásra vonatkoztathatók, összehasonlít-
hatók voltak az adataik. Másrészt a mikroszféra egységesülése megterem-
tette az alapját egy egységes nemzetgazdasági számbavételi, számviteli
rendszernek is.
Az EU irányelvei, ajánlásai és a nemzetközi standardok iránymutatásai
alapján egyre több ország fogalmazza meg önmagának azokat az elveket,
amely mellett a számviteli rendszerét felépíti, működteti. A hatályos ma-
gyar számviteli törvény is sorra veszi azokat a számviteli alapelveket,
amelyek alkalmazásával a gazdálkodók kialakíthatják önmagukról azt a
valós képet, amely jól tükrözi vissza vagyoni, pénzügyi és jövedelmi
helyzetüket (ez az éves beszámoltatás legfőbb célja).
Alapelvek a magyar számviteli törvényben:
1. A vállalkozás folytatásának elve azt jelenti, hogy a gazdálkodó a
belátható jövőben továbbra is fenn tudja tartani működését, to-
vábbra is folytatni tudja tevékenységét; nem várható működésének
beszüntetése vagy jelentős csökkenése. Ebből fakadóan a számvi-
teli törvény általános szabályai szerint kell felépítenie számviteli
rendszerét, kell összeállítania az éves beszámoló dokumentumait.
(Például a vállalkozást nem fenyegeti a felszámolás veszélye.)
2. A teljesség elve azt jelenti, hogy a gazdálkodó eszközeiben, forrá-
saiban, eredményében bekövetkezett valamennyi változást a
könyvvezetés keretében hiánytalanul feljegyezte. A nyilvántartás-
ok, elszámolások azokat az eseményeket is rögzítik, amelyek a

mérleg fordulónapja után, de a mérlegkészítés időpontja előtt is-

mertté váltak, és a törvény alapján hatásuk van az előző év (tárgy-
év) fordulónapi vagyonára. (Például a két évet érintő, következő
évben beérkező bérleti díjra vonatkozó számla összegének arányos
részét az előző év költségei közé is fel kell venni az időszaki ará-
nyoknak megfelelően.)
3. A valódiság elvének az érvényesülését az biztosítja, ha a könyvvi-
telbe feljegyzett, a beszámolóba felvett tételek a valóságban is
megtalálhatók, bizonyíthatóak (bizonylati elv.) A számvitel bizo-
nyosságra vonatkozó szabályai nagyon szigorúak. (Például a céltar-
talék képzését is bizonylatokkal kell alátámasztani, számításokat
kell végezni.)
4. A világosság elve akkor érvényesül, ha a könyvvezetés és a be-
számoló áttekinthető, érthető, a törvénynek megfelelő, rendezett
formában készült. Tehát a szükségtelenül felhasználásra kerülő
többletinformáció feltüntetése csak a tisztánlátást zavarja. (Sérül az
elv például, ha mérlegbe nem vonunk össze két olyan tételt, ame-
lyek mértéke külön-külön jelentéktelen, vagy például a gombostű-
felhasználást külön főkönyvi számlára könyvelik egy könyvelő iro-
dában.)
5. A következetesség elve azt jelenti, hogy a gazdálkodóról adott
információ tartalma és formája, az ezt alátámasztó könyvvitel
rendje tekintetében az állandóság és az összehasonlíthatóság (évről
évre) biztosítva van. (Ennek az elvnek az érvényesülésére mindig
figyelmet kell fordítani. Különösen nehéz az érvényesítése akkor,
ha egyik évről a másikra az irányadó jogszabály lényegesen megvál-
tozik. Ez a helyzet alakult ki 2001. 01. 01. után az új számviteli
törvény hatálybalépésével, amely jelentős többletfeladatot jelentett
a gazdálkodóknak, és igazi minőségi munkát igényelt.)
6. A folytonosság elve akkor érvényesül, ha az előző év zárómérleg-
ének és a naptári év nyitómérlegének adatai megegyeznek, és az ér-
tékelési, számbavételi elvek a naptári évben változatlanok. (Az elő-
ző elvhez társított, a megjegyzésben rejlő probléma ennek az elv-
nek az érvényesítésében is problémát jelent.)
7. Az összemérés elve azt jelenti, hogy a bevételeknek és a ráfordí-
tásoknak (költségeknek) ahhoz az időszakhoz kell kapcsolódniuk,
amikor azok a gazdasági események történtek, amelyek következ-
tében a bevételek és a költségek felmerültek. Tehát megengedhe-

tetlen, ha a bevétel elszámolása az egyik évre esik, a ráfordítás pe-

dig egy másik időszakra. (Például, ha elszámolják a tárgyi eszköz
bérbeadásából fakadó bevételeket, de nem számolják el a tárgyi
eszköz kopását, az értékcsökkenési leírást.)
8. Az óvatosság elve a következőképpen érvényesül: a gazdálkodó
nem mutathat ki eredményt akkor, ha valamely árbevétel, bevétel
pénzügyi realizálása részben vagy egészben bizonytalanná válik,
annak ellenére, hogy a teljesítés megtörtént, illetve ha az ezzel kap-
csolatos veszteség már ismertté vált. (Például, ha egy vevő fizető-
képessége megkérdőjeleződött, értékvesztést kell elszámolni,
csökkenteni kell a vevői követelés értékét a számvitelben – miköz-
ben a követelés polgárjogilag továbbra is fennáll, ezáltal vesztesé-
get, vagyonvesztést könyvelünk el.)
9. A bruttó elszámolás elve azt jelenti, hogy a bevételek és a költsé-
gek (ráfordítások) az eredménykimutatásban, illetve a követelések
és a kötelezettségek (tartozások) a mérlegben egymással szemben
nem számolhatók el, a beszámítás (kompenzálás) módszerével
nem lehet nettósítani azokat. (Például, ha két vállalkozás kölcsönö-
sen használja egymás eszközeit. Az egyik oldalon a használati díj
nagyobb lenne, mint a másik oldalon, ha mindezt egy harmadik
félnek számláznák ki. Jogszabályellenesen dönt a két vállalkozás,
ha abban egyeznek meg, hogy a nagyobb értékű szolgáltatást nyúj-
tó számláz csupán, de csak a különbséget. Ebben az esetben a
számviteli törvényen túl az áfatörvényt is megsértenék.)
10. Az egyedi értékelés elve akkor érvényesül, ha az eszközöket és a
forrásokat a könyvvezetés és a beszámolás során egyedileg rögzí-
tették és értékelték. (Például tilos összevontan értékelni nem azo-
nos fajtájú eszközöket, nem azonos részvénytársaságra vonatkozó
részvényeket. Ez alól a szabály alól csak maga a törvény fogalmaz
meg kivételeket.)
11. Az időbeli elhatárolás elve a következőket jelenti: a kettős
könyvvitelt vezetők esetében azoknak a gazdasági eseményeknek
a kihatásait, amelyek két vagy több évet is érintenek, az adott idő-
szak bevételei és költségei között olyan arányban kell elszámolni,
ahogyan az az alapul szolgáló időszak és az elszámolási időszak
között megoszlik. (Az a példa, amelyet a teljesség elvénél fogal-
maztunk meg, itt is felidézhető, idevágó. De ilyen lehet az egy ösz-
szegben járó éves kamat esete, amely a következő év március 31-

én lesz esedékes. Ebben az esetben időarányosan meg kell osztani

ezt a pénzügyi bevételt, amelyből 9 hónapnak megfelelő rész az
összeg háromnegyede az előző évet illeti.)
12. A tartalom elsődlegessége a formával szemben
A könyvvezetésben és a beszámolóban a gazdasági eseményeket,
ügyleteket a tényleges gazdasági tartalmuknak megfelelően kell
bemutatni, elszámolni. Ebben a vonatkozásban a számviteli tör-
vény, mint speciális jogszabály, helyenként még a polgárjogi stb.
értelmezésekkel szemben is elsőbbséget élvez, legalábbis a számvi-
tel hatókörében és gyakran az adózásban is.
Tehát például a szerződésekben megfogalmazott gazdasági esemé-
nyeket nem a szerződés címe alapján kell a számviteli rendszerbe
rögzíteni, még csak nem is a polgárjogi szövegezés szerint, hanem
valóságos tartalmuk alapján. Tehát hiába írják egy autóval kapcso-
latos szerződésre a bérleti jelzőt, ha annak tartalmából az derül ki,
hogy visszavonhatatlan elidegenítésről van szó akkor akként kell
kezelni, a „bérlőnek” beruházásként kell lekönyvelni a gazdasági
eseményt.
13. A lényegesség elve
A beszámolás szempontjából minden olyan adat, információ lé-
nyegesnek minősül, amely az információ felhasználójának döntését
alapvetően befolyásolja, vagy befolyásolhatja. Tehát az információ
előállítója (a beszámoló készítője) felelős azért, ha lényeges infor-
máció nem kerül be a beszámoló dokumentumaiba. Például elhall-
gatja, hogy egy meghatározó vagyontárgy jelzáloggal terhelt, tehát
csak korlátozottan forgalomképes.)
14. A költség-haszon összevetésének elve
Az előállított és a beszámolóba beépített információ várható hasz-
na legyen arányos az információ előállításának többletköltségével.
Tehát a vállalkozások nem kényszeríthetőek arra, hogy „felesleges”
nyilvántartásokat gyártsanak, felesleges adatokat közöljenek. (A
számviteli törvény például meg is engedi, hogy az egyedi értékelés-
sel szemben csoportosan tartsunk nyilván és értékeljünk bizonyos
eszközöket, ha azok értéke a vagyon egészéhez képest nem jelen-
tős, változásuk nem befolyásolja alapvetően a vagyoni helyzetet.
Ezzel függ össze például a kis értékű – 100 000 Ft alatti – tárgyi
eszközök üzembe helyezés utáni egyösszegű amortizálása is.)

A számviteli alapelvek alkalmazása során előfordulhat, hogy egy-

egy jelenség megítélése kapcsán az elvek mentén ellentmondásba
keveredünk. Ebben az esetben az elveket úgy kell alkalmazni, hogy
a valós vagyoni helyzet kerüljön bemutatásra, még akár úgy is,
hogy látszólag valamely elv megsérül.

VI. RÉSZ
VI. A SZÁMVITELI POLITIKA,
SZÁMLAREND
Számvitel I. A számviteli politika
1. A számviteli politika
A számviteli politika keretében a gazdálkodóknak többféle számviteli
döntést kell hozni. A törvény helyenként a részletszabályokat is leírja, de
sokszor a gazdálkodóra bízza a döntést, hogy az saját gazdálkodásának
sajátosságaihoz igazodva alakítsa ki számviteli rendjét.
Ennek keretében meg kell határozni
• milyen lesz a beszámolás formája,
• milyen eredménykimutatást készít: összköltség típusút vagy forgalmi
költség-eljárás szerintit,
• hogyan, milyen módon kapcsolódik az analitikus nyilvántartás a szint-
etikához,
• milyen lesz az amortizációs rendszer, a maradványérték meghatározá-
sa, a leírási módok, az elszámolás gyakorisága,
• milyen lesz a készlet-nyilvántartási rendszer, milyen nyilvántartási ára-
kat használnak,
• mekkora a jelentős és lényeges hiba határa a vállalkozásnál,
• milyen deviza árfolyamon tartja nyilván a devizás tételeket,
• mikor és hogyan készül a leltár, lesz-e leltározás,
• hogyan határozza meg a saját termelés közvetlen költségeit,
• stb.
Ezen túl még számos kérdést is el kell dönteni. Rögzíteni kell a fő-
könyvi számlák összefüggéseit is, azaz meg kell alkotni a számlakeretet
(számlarendet), a gazdálkodóra jellemző gazdasági események könyvelését.
További szabályzatokat is meg kell alkotni (Pénzkezelési, Leltárkészítési,
Értékelési és esetleg Önköltségszámítási szabályzatokat is).
2. A számlakeret (számlarend) és a
számlatükör
A gazdálkodó és a külső szemlélő számára is hasznos és nélkülözhetetlen
az, ha a használt főkönyvi számlák rendszert alkotnak, van belső logikájuk,
világos az egymáshoz való kapcsolódásuk, és a tízes számrendszer fel-
használásával számszaki egyedi azonosítójuk van.

Számvitel I. A számlakeret (számlarend) és a számlatükör
A számlakeret a főkönyvi számlák csoportosítására, elnevezésére, tartal-

mára, vezetésére vonatkozó szabályok halmaza.
A számlakeretnek eleget kell tennie azon elvárásnak, hogy a beszámo-
ló, mint a „külvilágnak” juttatott információ, minimuma a törvényben
megszabott feltételeknek megfeleljen. Ezen túl a vállalkozás fogalmazhatja
meg azokat a célokat, rendezőelveket, amelyek mentén a számlakeretet
felépíti. Ebben alapvetően két domináns szemlélet jelenhet meg: egyrészt a
forgalomcentrikus (piaci) felépítés, másrészt a termelési (üzemi) költsége-
ket hangsúlyozó. A két szemlélet ötvöződve jelenik meg a mai korszerű
számlakeretek zömében, így a mérlegszámlák mellett az eredményszámlák
éppúgy hangsúlyosak lesznek, mint a költségszámlák. (Négy számlasoros
számlaelméleten nyugvó rendszer.)
A számlakeret jelenti a könyvelés számára a biztos, rögzített, rendsze-
rezett hátteret, amelyből kiindul, és amelyhez mindig visszatér. A számla-
keret a főkönyvi számlákat gazdasági tartalmuk szerint csoportosítja.
A főkönyvi számlák nagy csoportjai:
• eszközszámlák,
• forrásszámlák,
• költségszámlák,
• eredményszámlák.
Ezek a számlafajták jelennek meg számlaosztályokban, a helyesbítő
számlák és a technikai számlák az őket megelőző csoportokhoz kapcso-
lódnak, önálló szerepük nincs.
A következő felosztást a számviteli törvény kötelezően előírja:
Eszközszámlák:
1. számlaosztály: Befektetett eszközök
2. számlaosztály: Készletek
3. számlaosztály: Követelések, forgatási célú ér-
tékpapírok, pénzügyi eszközök és
aktív időbeli elhatárolások
Forrásszámlák:
4. számlaosztály: Saját tőke, céltartalékok, kötele-
zettségek, passzív időbeli elhatá-
rolások és nyitó, záró technikai

számlák
Költségszámlák:
5. számlaosztály: Költségnemek
6. és 7. számlaosztály: Költséghely- és költségviselő
számlák
Eredményszámlák:
8. számlaosztály: Ráfordítások
9. számlaosztály: Árbevétel- és bevételszámlák
0. számlaosztály: Nyilvántartási számlák
A 1–4. számlaosztály számlái az ún. mérlegszámlák, amelyek a mérleg-
összeállítás alapját jelentik. A 8–9. számlaosztályban vannak az eredmény-
számlák, segítségükkel meghatározható a vállalkozás eredménye. Az 5.
számlaosztály alapján mutathatók ki a költségnemek. A hatályos számviteli
törvény a 6–7. számlaosztály használatát nem írja elő kötelező erővel, a
vállalkozásra bízza, hogy él-e ezzel a lehetőséggel. A 6–7. számlaosztály
szerepe olyan nagyobb vállalkozások esetében fontos, amelyek erősen
tagolt (vertikálisan és horizontálisan) termelő tevékenységet végeznek,
hiszen számukra nélkülözhetetlen, hogy a költségszerkezet a könyvvitel-
ben költségviselő, költséghely bontásban is rendelkezésre álljon. A 0 szám-
laosztály használata ma már kötelező, de közvetlen hatása nincs a mérleg-
re, a vállalkozás megítélését azonban befolyásolhatja.
A számlaosztályokat tovább bonthatjuk számlacsoportokra, azokat
számlákra, a számlákat alszámlákra és azokat részletező alszámlákra.
A decimális számrendszerben minden szint kap egy azonosító számot, így
egy részletező alszámlát már öt számjegy jelöl.
Az így felépített rendszerben az 12111 szám pl. jelezhetné a követke-
zőt:
1 azt, hogy befektetett eszközről van szó,
12 azt, hogy ezen belül tárgyi eszközről,
121 azt, hogy ezen belül ingatlanról,
1211 azt, hogy ezen belül épületről,
12111 azt, hogy ezen belül raktárépületről.
A decimális számrendszer felhasználása lehetővé teszi, hogy a hal-
maz-részhalmaz elvén nyugvó felépítés bármely mélységig bővíthető
legyen. Tehát:
• első pozíció: számlaosztály,

• második pozíció: számlacsoport,

• harmadik pozíció: számla,
• negyedik pozíció: alszámla,
• ötödik pozíció: részletező alszámla
jelölésére szolgál. (Ez elméletileg már 100 ezer db számlalehetőség!) A
decimális felépítés megkönnyíti a felfelé irányuló összesítéseket, különösen
a számítógépes könyvelésben.
Természetesen, ha több raktárépületünk van, akkor további részletezés
is elképzelhető. Felhívjuk a figyelmet arra, amit a szintetikáról és az anali-
tikáról írtunk, tehát nem biztos, hogy a szintetikus számlasoros könyve-
lésben ilyen mélységű részletezésre van szükség, hiszen veszélyeztetheti
az átláthatóságot.
A fentiek szerint minden főkönyvi számla kap egy egyedi megkü-
lönböztető kódszámot, amely nemcsak megkülönbözteti bármely más
számlától, hanem a különféle pozícióhelyek további fontos információt is
hordoznak. Mint láttuk, az első pozíció a számlaosztályra utal, amely köte-
lező. Ugyanakkor a második, harmadik, a további pozícióhelyeket már
nem szabályozza a számviteli törvény. Ezt minden vállalkozónak magának
kell meghatározni. Az adott cégnél használt számlarendet rögzíteni kell,
amelynek elsődleges dokumentuma a számlatükör.
A számlatükör tartalmazza a vállalkozásnál használt összes számla szá-

mát és megnevezését.
A számlatükör megalkotásával a vállalkozás rendet teremt a főkönyvi

számlák halmazában, a mérleg és az eredménykimutatás felépítését össz-
hangba hozza a könyveléssel (mindig az utóbbi igazodik az előzőekhez!).
A számlatükör megalkotása a vállalkozás számviteli politikájának ré-
sze. A számlatükör létrehozása önmagában csak a számvitel anatómiá-
ját jelenti, de hiányzik még a fiziológia, amelyet szintén meg kell határoz-
ni a jogszabályi keretek között.
Ennek lényegét a gazdasági események kapcsán feldolgoztuk, most
csak a lényegesebb mozzanataira utalunk (számlaosztályok szintjén):
• csak az eszközök és források körén belül idéz elő változást a négy
alapvető gazdasági esemény (T. 1,2,3/K. 1,2,3 – T. 4/K. 4 – T.
1,2,3/K. 4 – T. 4/K. 1,2,3), tehát nincs eredményre gyakorolt hatása,

• erőforrás felhasználás a termelésben vagy azonnali vagy később bekö-

vetkező eszköz csökkenéshez vezet ( T. 5/K. 1,2,3 – T. 5/K. 4),
• erőforrás megtérülés (pl. késztermék előállítás) eszköznövekedést okoz
(T. 1,2/K. 5),
• eszköz csökkenés ráfordítás növekedést okoz azonnal vagy később (T.
8/K. 1,2,3 – T. 8/K. 4)
• a ráfordítás növekedést általában hozam és eszköz növekedés kíséri, de
önálló jelenségként is létezik (T. 3/K. 9),
• a költség egy része ráfordítássá alakulhat át közvetlenül (T. 8/K. 5),
• és mindezek ellenkezője is megtörténhet.
Fontos következtetés, ha megállítjuk a könyvelés folyamatát, mindig
igaz lesz a következő pár összefüggés (feltéve, hogy a könyvelés nem hi-
bás, és a szükséges rendező tételeket lekönyvelték):
• összes T. forgalom = összes K. forgalom,
• összes T. egyenleg = összes K. egyenleg,
• ha az 1-4. számlaosztályok összevont egyenlege T., akkor a vállalkozás
nyereséges,
• ha az 1-4. számlaosztályok összevont egyenlege K., akkor a vállalkozás
veszteséges,
• továbbá mindig igaz, hogy az 1-4. számlaosztályok összevont egyenle-
ge T. és adott összegű, akkor az 5-9. számlaosztályok összevont egyen-
lege ugyanekkora összegű és K. jellegű, a vállalkozás nyereséges
• és megfordítva, akkor a vállalkozás veszteséges.

VII. RÉSZ
VII. A VÁLLALKOZÁSOK
BESZÁMOLÁSI
KÖTELEZETTSÉGE
Számvitel I. A vállalkozások beszámolási kötelezettsége
1. A vállalkozások beszámolási
kötelezettsége
Miután áttekintettük a könyvelés folyamatát, továbblépünk, megismerke-
dünk azzal is, hogy a számviteli törvény milyen számviteli végtermék kibo-
csátását írja elő a vállalkozóknak, milyen is az éves beszámolók rendsze-
re. Ahogy a bevezető mondatokban is megírtuk, a modern vegyes gazda-
ságok előírják azt a minimum információt, amelyet minden egyes gazdál-
kodói szervezetnek, vállalkozásnak össze kell állítani, és közölni kell a kül-
világgal, illetve lehetőséget kell adni bárkinek a betekintésre.
E helyütt nem foglalkozunk a beszámolókészítés folyamatával, formai
kellékeivel, itt elsősorban a beszámolási kötelezettséget mutatjuk be a fel-
tételeivel együtt.
A gazdálkodók működéséről, vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyze-
tükről, általában december 31-i fordulónappal könyvvezetéssel alátámasz-
tott beszámolót kötelesek készíteni. A már említett év végi zárlati munká-
latokat követi a beszámoló elkészítése.
Nincs beszámolási kötelezettség
Az egyéni vállalkozók ma már nem tartoznak a számviteli törvény
hatálya alá. Az ő könyvvezetésüket, nyilvántartási rendszerüket az szja-
törvény határozza meg. Ugyanez vonatkozik az egyéni cégként bejegyzett
egyéni vállalkozókra is.
Van beszámolási kötelezettség
Egyszerűsített beszámolót azok a gazdálkodók készíthetnek /pl tár-
sadalmi szervezet igen – vállalkozás nem/, amelyeknek az éves nettó árbe-
vétele „két egymást követő évben” nem haladja meg az 50 millió Ft-ot.
Beszámolójuk két részből áll: eredménylevezetésből és egyszerűsített
mérlegből.
Ezek a vállalkozások pénzforgalmi szemléletű könyvvitelt vezetnek
(egyszeres könyvvitelt), amely általában naplófőkönyv. Eredményüket a
befolyt adóköteles bevétel és a kifizetett termelési-kezelési költségek vala-
mint az értékcsökkenési leírás és még egy-két rendező tétel különbözete-
ként számolják el.
Az egyszerűsített éves beszámolót akkor készítheti el a kettős
könyvvitelt vezető vállalkozás, ha két egymást követő évben, a mérleg
fordulónapján, az alábbi három paraméter közül kettő nem haladja meg
az előírt mértéket:

• a mérleg főösszege 500 millió Ft,

• a nettó árbevétel 1.000 millió Ft,
• az átlagosan foglalkoztatottak száma 50 fő.
Nem készíthetnek egyszerűsített éves beszámolót a részvénytársaság-
ok, illetve a konszolidálási körbe bevont vállalkozások.
Éves beszámolót olyan vállalkozásoknak kötelező elkészíteni, ame-
lyek kettős könyvvitelt vezetnek, kivéve, ha megfelelnek az egyszerűsí-
tett éves beszámolóra előírt kritériumoknak, és azt választották.
Az éves beszámoló részei:
• a mérleg,
• az eredménykimutatás,
• a kiegészítő melléklet.
El kell készíteni az üzleti jelentést is, de ez 2001 óta nem része a be-
számolónak. Az egyszerűsített éves beszámolónak is ezek a részei, de ott
a számszaki kimutatások összevontabbak, a kiegészítő melléklet is kevésbé
részletező. Üzleti jelentést sem kell készíteni.
Konszolidált (összevont) éves beszámolót az a kettős könyvvitelt
vezető vállalkozás készít, amely anyavállalat, és a törvény nem mentesíti a
konszolidálás alól. (A konszolidálás azt jelenti – persze kissé leegyszerűsít-
ve –, hogy több vállalkozást, amelyek tulajdoni, irányítási szempontból
szorosan összekapcsolódnak, egy vállalatként kezelünk, és kiszűrjük a bel-
ső halmozódásokat, így a konszolidált beszámolóból a piac szereplői pon-
tosabban tájékozódhatnak.)
Könyvvezetés
A számviteli törvény szerint egyszeres könyvvitelt köteles vezetni az
egyszerűsített beszámolót készítő egyéb szervezet, kettős könyvvitelt köte-
les vezetni minden más társaság és szervezet. (Az egyszeres könyvvitellel,
a pénztárkönyv és a naplófőkönyv vezetésével a következő fejezetben
foglalkozunk.)
Könyvvizsgálat
A könyvvizsgálat, mint a számvitel egyik részterülete, azt jelenti, hogy
bizonyos vállalkozási körben a vállalkozás beszámolóját, ezen keresztül
könyvvezetését egy ma legmagasabb szintű számviteli képzettséggel ren-
delkező szakemberrel, a könyvvizsgálóval hitelesíttetni (idegen szóval ez
az auditálás) kell.

A cégeknek az éves beszámolót (az egyszerűsített beszámolót is) le-

tétbe kell helyezni a cégbíróságon, bárki általi betekintésre (passzív
nyilvánosság).
Az éves beszámolókat közzé is kell tenni (aktív nyilvánosság). A
közzétételi kötelezettség nem minden vállalkozásra vonatkozik, csak a
kettős könyvvitelt vezető gazdálkodó köteles közzé tenni beszámolóját.
A vállalkozás közzétételi kötelezettségének azzal tesz eleget, ha beszá-
molójának egy eredeti vagy egy hiteles másolati példányát megküldi az
Igazságügyi Minisztérium Cégnyilvántartási és Céginformációs Szolgálatá-
nak a letétbe helyezéssel egyidejűleg.

VIII. RÉSZ
VIII. EGYSZERES
(PÉNZFORGALMI)
KÖNYVVEZETÉS
Számvitel I. Egyszeres (pénzforgalmi) könyvvezetés
1. Egyszeres (pénzforgalmi)
könyvvezetés
Ennek a fejezetnek az a célja, hogy az egyszeres könyvvitel lényegét mu-
tassa be, ezért könyvelési részletekkel nem foglalkozik. Ma már vállalkozás
egyszeres könyvvitelt nem vezethet.
A kettős könyvvitel és az egyszeres könyvvitel között alapvető eltérés,
hogy:
• a kettős könyvvitel az eredmény meghatározásakor az elismert teljesí-
tés elvéből (gazdaságilag realizált eredmény),
• az egyszeres könyvvitel pedig a pénzügyi teljesítés elvéből (pénzügyi
realizációs elv)
indul ki.
A pénzügyi realizációs elv azt jelenti, hogy bevételnek kizárólag a tény-
legesen befolyt pénzösszegek, költségnek, illetve kiadásnak pedig a tényle-
gesen kifizetett összegek minősülnek, azaz a szintetikában – néhány kivé-
tellel – csak a pénzmozgással járó tételek kerülnek könyvelésre.
Az egyszeres könyvvitel részlegesen kettős könyvvitel, mert a pénz-
forgalmi könyvelésben minden tétel a kettős könyvvitel szabályai szerint
kerül rögzítésre.
Az egyszeres könyvvitelben alkalmazható technikák:
Naplófőkönyv Pénztárkönyv 6 Analitikus nyilvántartás

A vezetett nyilvántartásokkal szembeni követelmények:
• a rendszernek zártnak kell lennie,
• biztosítania kell az elszámolások számszerű egyezőségét,
6A pénztárkönyv vezetésével nem foglalkozunk, mert egyszerűsége miatt az egyszeres

könyvvitellel szemben támasztott követelményeket nem mindig tudja kielégíteni.

• tartalmaznia kell az adóelszámolásokhoz szükséges (pénzforgalommal

kapcsolatos) adatokat.
Az egyszeres könyvvitel általános szabályai
Az egyszeres könyvvitelben a gazdálkodó teljes pénzforgalmát – a bank-
számlák és a pénztár forgalmát – rögzítik.
A gazdasági tevékenység során (például értékesítéskor) bevétel keletke-
zik, illetve (például áruvásárláskor) pénzfelhasználás történik. A pénzfor-
galmat bevételi forrásonként, illetve felhasználási jogcímenként mutatják
ki.
Ebből következik, hogy a bankszámla és a pénztár nyilvántartásában
elszámolt pénzforgalomnak számszerűen egyeznie kell a bevételi források
és a felhasználási jogcímek nyilvántartásában elszámolt pénzforgalommal.
A szintetikus elszámolások eszköze a Naplófőkönyv, az analitikus esz-
közökre (nyilvántartásokra) nincs kötelező előírás, csupán a bizonylatokkal
szembeni számviteli követelményeknek kell eleget tenniük. Az alábbi táb-
lázat a szintetikus és analitikus nyilvántartások összefüggéseit, kapcsolódá-
sát mutatja.
MEGNEVEZÉS SZINT- ANALI- MEGJEGYZÉS
ETIKA TIKA
(Naplófő-
könyv)
Tárgyi eszközök és X Beszerzéskor (kifize-
immateriális javak téskor) kiadás, de nem
költség
Befektetett pü. X
eszközök és érték-
papírok
Vásárolt készletek X Beszerzéskor (kifize-
téskor) költség
Saját termelésű X
készletek
Követelések és X Ha nincs pénzmozgás
kötelezettségek
Követelések és X Ha van pénzmozgás
kötelezettségek

MEGNEVEZÉS SZINT- ANALI- MEGJEGYZÉS

ETIKA TIKA
(Naplófő-
könyv)
Céltartalékok X
Pénzeszközök X
Bevételek X Kiszámlázáskor
Bevételek X Pénzügyi teljesítéskor
Költségek, kiadá- X Számlabeérkezéskor
sok és ráfordítások
Költségek, kiadá- X Pénzügyi teljesítéskor
sok és ráfordítások
Forrás: Számviteli esettanulmányok 2001.
Az analitika és a szintetika összefügg egymással. Itt is minden gazdasá-

gi eseményt rögzíteni kell, akár csak a kettős könyvvitelben, csak itt jel-
lemzően elsődlegesen vagy az analitikában vagy a naplófőkönyven. Ha
például anyagot vásárolunk, a beérkezett anyagot az analitikus nyilvántar-
tásban rögzíteni kell, de a naplófőkönyvbe csak akkor kerül be a számla
értéke, ha a számla kifizetése is megtörtént.
A naplófőkönyv
A számviteli követelményeknek legjobban megfelelő megoldás a naplófő-
könyv. Kézi könyvelés esetén készen kapható nyomtatvány, amelybe hite-
lesítés után lehet könyvelni. A naplófőkönyv meglehetősen terjedelmes
füzet, szélessége megközelíti a fél métert. A következőkben egy naplófő-
könyv rovatait mutatjuk be úgy, hogy a valóságban egymás mellett elhe-
lyezkedő rovatokat egymás alatt helyeztük el.
Mint látható, a naplófőkönyv a pénzforgalom kimutatására szolgáló
pénzforgalmi rovatokon kívül a pénzforgalom részletezésére szolgáló, ún.
részletező rovatokat is tartalmaz. (Az összegek forintban szerepelnek.)
A pénzforgalmi rovatok
Bankszámla: bevétel, kiadás, egyenleg
Pénztár: bevétel, kiadás, egyenleg.
A részletező rovatok:
Bevételek (ezen belül)

1. Az értékesítés árbevétele és bevételek (= a jövedelemadó – társa-

sági adó alapjába beszámító bevételek)
2. Egyéb, eredményt nem képező bevételek (= a jövedelemadó – tár-
sasági adó alapjába be nem számító)
3. Fizetendő áfa
S Ke- A Szöveg Bankszámla Pénztár
o let bizony- Bevétel Kiadás Egyenleg Bevétel Kiadás Egyen-
r lat leg
s száma
z
á
m
Áthozat:
Folytatás
Bevételek Kiadások*
Az értékesítés Egyéb, ered- Fizetendő Termelési-kezelési költség és egyéb
árbevétele és ményt nem általános for- ráfordítások
bevételek képező bevéte- galmi adó Anyag- és árube- Munkabér,
lek szerzés, egyéb termelé-
a munkabérek si-kezelési
közterhei költség és rá-
fordítás

Folytatás
Követelések* Kötelezettségek*
Értékpapír Egyéb Hitel Egyéb
Követelések Kötelezettségek
Növe- Csökke- Növe- Csök- Növekedés Csökke- Növekedés Csök-
kedés nés kedés kenés nés kenés
Folytatás
A pénzügyi eredmény elszámolása A jegyzett tőke és tőketartalék
Csökkenés Növekedés Csökkenés Növekedés
* ezeket a rovatokat általában tovább kell részletezni, ha számítógépes

programmal történik a könyvelés ennek nincs is semmi akadálya.
Kiadások (ezen belül)
1. Termelési-kezelési költségek és egyéb ráfordítások (= a jövede-
lemadó – társasági adó alapjának meghatározásakor figyelembe
vehető kiadások)
• anyag- és árubeszerzés,
• munkabér,
• munkabérek közterhei,
• egyéb termelési-kezelési költség és ráfordítás.
2. Egyéb kiadások (= a jövedelemadó alapjának meghatározásakor
figyelembe nem vehető kiadások)
3. Levonható áfa
Követelések:
• értékpapír (növekedés, csökkenés)
• egyéb követelések (növekedés, csökkenés)
Kötelezettségek:
• hitel (csökkenés, növekedés)
• egyéb kötelezettségek (csökkenés, növekedés)

A pénzügyi eredmény elszámolása: csökkenés, növekedés

A jegyzett tőke és tőketartalék: csökkenés, növekedés
A naplófőkönyv pénzforgalmi és részletező rovatai közötti számszerű
összefüggések:
Rovat Forgalom
I. II.
Bankszámla (több is lehet) Bevétel Kiadás
Pénztár(ak) Bevétel Kiadás
Értékesítés árbevétele és bevételek Bevétel
Egyéb, eredményt nem képező bevéte- Bevétel
lek
Fizetendő áfa Bevétel
Anyag- és árubeszerzés Költség
Munkabér Költség
Munkabérek közterhei Költség
Egyéb term. kez. költs. és ráfordítások Költség
Egyéb kiadások Kiadás
Levonható áfa Kiadás
Követelések Növekedés Csökkenés
Kötelezettségek Csökkenés Növekedés
Pénzügyi eredmény Csökkenés Növekedés
Jegyzett tőke (tőketartalék) Csökkenés Növekedés
Összesen I. = Összesen II.
A naplófőkönyvi adatok számszerű helyességét a fentiek alapján cél-
szerű oldalanként ellenőrizni, de legalább az év végi záráskor el kell végezni.
A naplófőkönyv vezetésének általános szabályai:
A naplófőkönyvben a vállalkozás teljes üzleti pénzforgalmát rögzíteni kell.
A pénzforgalmi tételeket szabályszerűen kiállított bizonylatok alapján
• a készpénzmozgással egyidejűleg, illetve
• a pénzintézeti értesítés megérkezésekor kell bejegyezni a napló-
főkönyvbe.
Minden forgalmi tétellel kapcsolatban fel kell tüntetni a következő ada-
tokat:

• sorszám (előnyomott),
• kelet (az elszámolás dátuma),
• a bizonylat száma,
• szöveg (a tétel rövid megjelölése),
• bevétel, illetve kiadás (legalább két oszlopba).
A különböző típusú pénzforgalmi tételek naplófőkönyvbe való elszá-
molásának szabályai:
1. A bankszámla és a pénztár közötti pénzforgalmat mindig az
egyik pénzforgalmi rovat (Bankszámla, Pénztár) „Kiadás”, és a
másik pénzforgalmi rovat (Bankszámla, Pénztár) „Bevétel” oszlo-
pába kell elszámolni.
2. Az 1. ponton kívül egyéb pénzforgalmi tételek esetén mindig
egy pénzforgalmi rovatba és egy részletező rovatba kell elszámolni
a bevételt, illetve a kiadást.
3. Csak zárlati tételekkel kapcsolatban fordulhat elő, hogy pénzfor-
galmi rovatba nem kell, illetve csak részletező rovatba kell köny-
velni.
A részletező rovatok részben egyoszlopos, részben pedig kétosz-
lopos rovatok.
A kétoszlopos rovatok használatakor mindig a pénzmozgásból
(bevétel, kiadás) kell kiindulni:
Ha a gazdasági eseményt a pénzforgalmi rovat „Bevétel” (első)
oszlopába kell könyvelni, akkor egyidejűleg a megfelelő részletező
oszlopba jegyzik fel az összeget, ha fizetendő áfá-t tartalmaz akkor
még egy oszlopba.
Ha a gazdasági eseményt a pénzforgalmi rovat „Kiadás” (második)
oszlopába kell könyvelni, akkor egyidejűleg a megfelelő részletező
oszlopba jegyzik fel az összeget, ha van levonható áfa akkor azt
egy harmadik oszlopba.
Év végi záráskor a pénzbevételek és a pénzkiadások különbözetét a
naplófőkönyv „Pénzügyi eredmény elszámolása” rovatán mutatják ki.
Pénzbevétel:
Értékesítés árbevétele és bevételek + Egyéb, eredményt nem képező
bevételek + Fizetendő áfa, azaz az összes részletező rovaton szereplő
„Bevétel”.
Pénzkiadás:

Termelési-kezelési költségek és egyéb ráfordítások + Egyéb kiadások

+ A levonható áfa, azaz az összes részletező rovaton szereplő „Kiadás”.
Pénzügyi eredmény = Pénzbevételek – Pénzkiadások
Végezetül bemutatjuk a Szt. által előírt, kötelező jellegű egyszerűsített
mérleget és az eredmény levezetést. Ez a két dokumentum az egyszeres
könyvvitelt vezető gazdálkodók beszámolója.
4. számú melléklet A 2000. évi C. törvényhez
Az egyszerűsített mérleg előírt tagolása
Eszközök (aktívák):
A. Befektetett eszközök
I. Immateriális javak
II. Tárgyi eszközök
III. Befektetett pénzügyi eszközök
B. Forgóeszközök
I. Készletek
II. Követelések
ebből: pénzkiadásból származó követelések
pénzmozgáshoz nem kapcsolódó követelések
III. Értékpapírok
IV. Pénzeszközök
Források (passzívák):
C. Saját tőke
I. Jegyzett tőke
II. Tőketartalék
III. Eredménytartalék
IV. Lekötött tartalék
V. Egyszerűsített mérleg szerinti eredmény
D. Tartalék
E. Céltartalékok
I. Hosszú lejáratú kötelezettségek
II. Rövid lejáratú kötelezettségek
ebből: pénzbevételből származó kötelezettségek
pénzmozgáshoz nem kapcsolódó kötelezettségek

Az eredménylevezetés előírt tagolása
A. Végleges pénzbevételek, elszámolt bevételek (III + IV)
1. Pénzügyileg rendezett nettó árbevétel
2. Pénzügyileg rendezett adóköteles egyéb bevételek
I. Adóköteles pénzbevételek (1 + 2)
3. Nem pénzbeni kiegyenlített értékesítés nettó
árbevétele

4. Nem pénzben kiegyenlített egyéb bevételek

II. Pénzbevételt nem jelentő adóköteles bevételek (3 + 4)
III. Adóköteles bevételek (I + II)
5. Pénzbevételt is jelentő jövedelemadózás alá nem vont
bevételek
6. Pénzbevételt nem jelentő jövedelemadózás alá nem
vont bevételek
IV. Jövedelemadózás alá nem vont bevételek (5 + 6)
B. Végleges pénzkiadások, elszámolt ráfordítások
(VIII + IX)
7. Anyag- és árubeszerzés költségei
8. Személyi jellegű ráfordítások
9. Egyéb termelési és kezelési költségek, ráfordítások
V. Ráfordításként érvényesíthető kiadások (7 + 8 + 9)
10. Nem pénzben kiegyenlített, nem beruházási célú
beszerzések
11. Természetbeni juttatások munkavállalóknak, tagoknak
12. Nem pénzben kiegyenlített ráfordítások
VI. Ráfordítást jelentő eszközváltozások (10 + 11 + 12)
13. Értékcsökkenési leírás
14. Értékvesztés
15. Kifizetett vásárolt készletek állományváltozása ±
VII. Ráfordítást jelentő elszámolások (13 + 14 ± 15)
VIII. Ráfordítások összesen (V + VI + VII)
16. Beruházási kiadások
17. Egyéb kiadások
IX. Jövedelemadózásban ráfordításként nem érvényesíthető
kiadások (16 + 17)
C. Pénzügyi eredmény adóköteles tárgyévi változása (I –
V)
D. Pénzügyi eredmény jövedelemadózás alá nem vont
tárgyévi változása (5 – IX)
E. Pénzügyi eredmény tárgyévi változása (± C ± D)
F. Nem pénzben realizált eredmény (II + 6 – VI – VII)
G. Adózás előtti eredmény (C + F – 6) = (III – VIII)
18. Fizetendő társasági adó
H. Adózott eredmény (G – 18)
19. Jóváhagyott osztalék
I. Egyszerűsített mérleg szerinti eredmény (H – 19)

Számvitel I. Tárgymutató
Tárgymutató
A,Á
I,Í
adat 8 információ 8
aktívák Lásd Eszközök
analitika Lásd Analitikus rendszer K
analitikus rendszer 72 költség 83
B közvetett 86
közvetlen 86
bizonylati elv 42
költségkimutatás 89
E,É könyvvitel 13
egyenleg 47 könyvviteli mérleg 17
ellenszámla 51 követel forgalom 47
eredmény 78, 102 L
eredménykimutatás 117 leltár 16
eszközök 15
P
F
passzívák Lásd Források
forgalmi kimutatás 71 profit Lásd Eredmény
források 15
főkönyvi kivonat 69 Sz
főkönyvi számla 46 számlakeret 140
G számvitel 12
Gazdasági esemény 37 T
H tartozik forgalom 47
helyesbítő számla 57

Szamvitel I PDF

Uploaded by

Document Information

Original Title

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

Szamvitel I PDF

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

Sziva Miklós

Szerző: dr. Sziva Miklós

Lektor: dr. Borbély Katalin

© Sziva Miklós, 2006

Pozícionálás a könyvjelzőablak segítségével

A tartalomjegyzék és a tárgymutató használata

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 3 ►

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 4 ►

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 5 ►

tott és fizetendő ÁFA stb. dualitása okozza a legtöbb megértési problé-

Ha a jegyzettel kapcsolatban bármilyen észrevétele van, ossza meg a

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 6 ►

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 8 ►

erről tudomást szereznénk, azaz új információhoz jutnánk. Ezért nagyon

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 9 ►

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 10 ►

nap. Milyen a cég munkaerő-megtartó, felvevőképessége, van-e növe-

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 11 ►

sáról bárki térítés nélkül is hozzájusson. Ezt a minimum információt az

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 12 ►

Csak megfelelő számviteli eljárások után várható megbízható, valós képet

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 13 ►

1. A vagyon fogalma, számviteli

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 15 ►

2. A vagyon számviteli kimutatása

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 16 ►

• az eladott, de el nem szállított,

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 17 ►

A mérleg bal oldala az eszközöket tartalmazza egyfajta logikai sor-

Egy lehetséges sematikus mérlegsémát mutatunk be a továbbiakban.

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 18 ►

Mérleg, 200... december 31.

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 19 ►

1. számú melléklet a 2000. évi C. törvényhez

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 20 ►

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 21 ►

III. Rövid lejáratú kötelezettségek

A Szt. időközben /2005-től/ bevezette a valós értéken való értékelés

Összes eszközérték = Összes forrásérték

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 22 ►

2.2.1. Az eszközök csoportosítása 1 a mérlegben

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 23 ►

lomképes jogok, amelyek más gazdálkodótól kerültek a vállalkozáshoz

2 Részletesebben lásd Számvitel II. Mérlegtan

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 24 ►

III. Befektetett pénzügyi eszközök: más piaci szereplőhöz (vállal-

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 25 ►

• üzem- és fűtőanyagok: (gépek, járművek működtetését, épületek ener-

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 26 ►

Vegyünk például egy esztergagépet!

a) Ha a cég esztergagépeket gyárt, akkor az elkészült esztergagép

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 27 ►

A részesedési viszonyban lévők közötti követelések más minőségét

3 A Szt. ezeket nem követelésként kezeli a mérlegben. Lásd Mérlegtan!

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 28 ►

• hitelviszonyt megtestesítő értékpapír

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 29 ►

hogy minden vállalkozási formára kiterjedjen. Így például a törzstőkét, a

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 30 ►

hosszabb ideig azt nem követelik. Továbbá, hogy kifizetésükre legfeljebb

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 31 ►

Áruszállításból és szolgáltatásból (szállítók) származó kötele-

A dokumentum használata | Tartalomjegyzék | Tárgymutató Vissza ◄ 32 ►