СОПКО Василь Васильович

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК
В УПРАВЛІННІ ПІДПРИЄМСТВОМ

Навчальний посібник

ЗМІСТ

Частина 1. Основи бухгалтерського обліку в управлінні підприємством 7

Розділ 1. Концептуальні засади побудови бухгалтерського обліку в управлінні
підприємством 7
1.1. Бухгалтерський облік як інформаційна система управ-ління підприємством 7
1.2. Сутнісна характеристика терміна «бухгалтерський
облік» 9
Розділ 2. Предметна сутність бухгалтерського обліку 14
2.1. Економіко-правові передумови визначення предметної сутності бухгалтерського
обліку 14
2.2. Наукове визначення предмета бухгалтерського обліку та його деталізація на
об’єкти управління 16
2.3. Межа в якій бухгалтерський облік відображає свій пред¬мет. Принцип
автономності 21
2.4. Конкретизація предмета бухгалтерського обліку в об’єкті управління 22
2.5. Фінансова класифікація господарських фактів — явищ і процесів — в управлінні
33
Розділ 3. Основи методології бухгалтерського обліку в управлінні 36
3.1. Концептуальні основи методології побудови бухгалтерського обліку 36
3.2. Користувачі та їхні вимоги до облікової інформації про господарство, його стан
і зміни стану 38
3.3. Принципи побудови бухгалтерського обліку в управлінні, прийняті у міжнародній
практиці 42
3.4. Загальна структура методології побудови бухгалтерського обліку в управлінні
49
Розділ 4. Організаційна побудова бухгалтерського обліку
в управлінні підприємством 54
4.1. Загальні положення 54
4.2. Організація бухгалтерського обліку на підприємстві як процесу 58
Частина 2. Бухгалтерський фінансовий облік
в управлінні підприємством 61
Розділ 5. Загальна побудова бухгалтерського фінансового облі-ку 61
5.1. Структурна побудова бухгалтерського фінансового обліку на основі
загальноприйнятих принципів 61
5.2. Фактори, що впливають на організаційну побудову бухгалтерського фінансового
обліку в управлінні підприємством 70
Розділ 6. Облік в управлінні пасивом — власністю (капіталом засновників та
учасників господарського процесу) 76
6.1. Загальна побудова обліку пасиву (капіталу) 76
6.2. Побудова обліку власного капіталу (власності засновників) 84
6.3. Побудова обліку залученої чужої власності (чужого капіталу): зобов’язань за
контрактом 108
6.4. Облік тимчасово залученого суспільного капіталу до проведення розрахунків
114
Розділ 7. Облік в управлінні активами підприємства 118
7.1. Загальна побудова обліку активів 118
7.2. Облік валюти, її еквівалентів і валютних операцій 125
7.3. Облік цінних паперів 137
7.4. Облік трудових ресурсів, їх використання і розрахункових операцій з оплати
праці 142
7.5. Облік розрахункових операцій 155
7.6. Облік запасів діяльності. 164
7.7. Облік засобів праці 201
7.8. Облік нематеріальних активів 233
Розділ 8. Фінансовий облік в управлінні затратами, доходами та фінансовими
результатами діяльності 239
8.1. Загальна побудова обліку затрат, доходів і фінансових результатів діяльності
239
8.2. Облік затрат, доходів і результатів операційної діяльності 250
8.3. Облік затрат, доходів і результатів виробничої діяль-ності 259
8.4. Облік затрат комерційної діяльності 316
8.5. Облік доходів (виручки, виторгу) і визначення фінансових результатів 326
8.6. Облік фінансових результатів діяльності 336
8.7. Облік затрат, доходів і фінансових результатів від неопераційної діяльності та
надзвичайних подій 356
Частина 3. Бухгалтерський внутрішньогосподарський (управлінський) облік
(контролінг) в управлінні
підприємством (загальна методологія) 361
Розділ 9. Основи побудови бухгалтерського
внутрішньогосподарського обліку 361
9.1. Сутнісна характеристика внутрішньогосподарського обліку 361
9.2. Визначення центрів затрат і центрів відповідальності 363
9.3. Поглиблена класифікація затрат для побудови внутрішньогосподарського обліку
373
Розділ 10. Підходи, системи, варіанти та загальна побудова
внутрішньогосподарського обліку затрат на виробницт-во 378
10.1. Підходи до побудови внутрішньогосподарського обліку затрат на виробництво
378
10.2. Системи та варіанти побудови внутрішньогосподарського обліку затрат 379
10.3. Загальна побудова внутрішньогосподарського обліку затрат і визначення
собівартості продукції 386
Розділ 11. Бухгалтерський внутрішньогосподарський облік
виробничої діяльності за методом повних затрат
у собівартості продукції 405
11.1. Сутність та основи побудови 405
11.2. Варіанти простого нагромадження затрат 406
11.3. Нормативний метод обліку затрат (стандарт-кост) 416
Розділ 12. Внутрішньогосподарський облік виробничої діяль-ності за методом неповних
затрат у собівартості про-дукції 429
12.1. Сутність та основи побудови 429
12.2. Особливості обліку виробничого процесу за методом неповних затрат 430
12.3. Методологія обліку неповних затрат виробничої діяльності за методом простого
нагромадження затрат 431
12.4. Облік затрат виробничої діяльності за методом неповних затрат за системою
нормативного контролю 435
Розділ 13. Побудова змішаних варіантів внутрішньогосподарського обліку затрат
437
13.1 Побудова внутрішньогосподарського обліку затрат на ос¬нові обліку повних
затрат 437
13.2. Побудова внутрішньогосподарського обліку затрат на ос¬нові обліку неповних
затрат 442
Частина 4. Бухгалтерська звітність в управлінні
підприємством 445
Розділ 14. Бухгалтерська фінансова звітність: основи побудови та аналізу 445
14.1. Фінансова звітність у системі інформаційного забезпечення управління
фінансами підприємства, сутність і значення 445
14.2. Види звітності 450
14.3. Підготовчі роботи до складання фінансового звіту 459
Розділ 15. Вимоги та організаційне забезпечення фінансової
звітності 462
15.1. Вимоги до звітності 462
15.2. Організаційне забезпечення формування фінансової звітності 464
15.3. Методика складання балансу фінансової звітності 469
15.4. Методика складання звіту про фінансові результати 472
15.5. Методика складання звіту про рух грошових коштів (форма № 3) 476
15.6. Методика складання звіту про власний капітал (форма № 4) 478
15.7. Методика складання пояснювальної записки (приміток) до бухгалтерського
фінансового звіту (форма № 5) 478
15.8. Методика розкриття інформації у примітках до фінансових звітів 479
15.9. Методика і техніка виправляння помилок, зміни в облікових оцінках та
обліковій політиці 480
Розділ 16. Аналіз фінансової звітності. Використання її
показників в управлінні підприємством 482
16.1. Загальні положення 482
16.2. Методика розрахунку основних економічних показників фінансового стану та
результатів діяльності підприємства 487
Додатки 502

ЧАСТИНА ПЕРША
ОСНОВИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ
В УПРАВЛІННІ ПІДПРИЄМСТВОМ

Розділ І. КОНЦЕПТУАЛЬНІ ЗАСАДИ ПОБУДОВИ

БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ
В УПРАВЛІННІ ПІДПРИЄМСТВОМ

1.1. Бухгалтерський облік як інформаційна

система управління підприємством

Для нормального функціонування будь-якої ланки ринкової економіки конче потрібно,

щоб учасники, приймаючи рішення, мали достовірну та об’єктивну інформацію про
майно, фінансове становище, результати роботи (прибутки, доходи чи збитки), а також
про процеси їх формування як на власному підприємстві, так і в партнерів на
підставі попередніх даних. Таку інформацію надає тільки бухгалтерська система
обліку.
Коли, де і як виникла система бухгалтерського обліку? Хто є його «винахідником»?
Історія не дає відповіді на ці питання і на питання, як приміром, щодо винахідників
грошей, алфавіту та багатьох інших явищ суспільного життя.
Бухгалтерський облік як самостійна галузь знань формувався протягом тисячоліть
(приблизно 10—15 тис. років).
Спочатку це була практична діяльність з реєстрації окремих господарських фактів,
потрібних були власникові або відповідній суспільній структурі (державі,
муніципалітету, рабовласникові, феодалові, купцеві тощо) для різних господарських
потреб. Цю діяльність можна характеризувати як рахунковедення (рахівництво).
Регламентація такого обліку здійснювалася потребою в облікових даних. В основному
це були інформаційні або контрольні цілі.
З розвитком класичних ринкових відносин (ХІІ—ХХ ст.) бухгалтерський облік
формувався вже як засіб управління діяльністю торговельних компаній і банків.
Власників уже не задовольняв примітивний облік у прибутково-видаткових книгах. Для
управління торговельними компаніями і банками потрібний був суцільний і
безперервний облік, який давав би необхідну інформацію і забезпечував повсякденний
контроль за наявністю і рухом вкладеного капіталу та визначення взаємовідносин з
партнерами. Бухгалтерський облік не задовольняв вимоги, які висували до нього
зростаюче товарне виробництво і бурхливий розвиток торгового капіталу, особливо
розвиток промисловості.
Управлінські функції бухгалтерського обліку постійно поглиблювалися і
вдосконалювалися. До реєстрації інформаційної додалися контрольна та аналітична.
Бухгалтерський облік перетворився на об’єктивну необхідність сучасного способу
виробництва його управління.
Сфера застосування бухгалтерського обліку — підприємства, організації, установи
виробничої, комерційної, кредитно-банківської та інших сфер діяльності, а через
узагальнення даних бухгалтерського обліку та звітності — галузі, економіка
(господарство) окремих країн, світова економіка в цілому.
Бухгалтерський облік сьогодні — це система безперервного, суцільного і
взаємозв’язаного спостереження за створенням суспільного продукту і пов’язаними з
ним процесами обміну, розподілу та перерозподілу, за наявністю і рухом майна
конкретного господарства, його правових відносин з метою одержання інформації, її
систематизації для управління діяльності господарства будь-якого масштабу та рівня.
Бухгалтерський облік став складовою управлінської системи світової економіки. Без
нього неможливе управління будь-якою ланкою економіки світу (рис. 1.1.).

Рис. А.1.1. Система управління: функціональна побудова

Бухгалтерський облік використовується в усіх видах підприємницької діяльності —
виробничій, комерційній, грошово-кредитній, банківській, страховій, усіх галузях та
підгалузях господарювання — промисловості, сільському господарстві, будівництві
тощо. В кожному виді діяльності, в кожній галузі господарювання бухгалтерський
облік має певні особливості. Проте вихідні положення бухгалтерського обліку є
єдиними (спільними) для всіх видів діяльності і в усіх галузях господарювання.

1.1.2. Сутнісна характеристика терміна,

«бухгалтерський облік»

Наведемо застереження древніх філософів «невірно визначений зміст слова (особливо у

перекладі з іноземної) — призводить до непорозуміння та плутанини».
Словосполучення «бухгалтерський облік» вимагає сутнісного (змістовного) визначення
цих слів за змістовими ознаками. Оскільки опорним у цьому словосполученні є
«облік», розглянемо спочатку його.
Облік (взагалі) — це процес (робота), який складається з операцій спостереження,
сприйняття, вимірювання та фіксування (реєстрації) запису актів, явищ, процесів,
подій природи або суспільного життя.
Спостереження — початковий стан емпіричних досліджень, який полягає в
цілеспрямованому сприйнятті предметів, явищ дійсності для одержання безпосередніх
даних про об’єкт пізнання.
Сприйняття являє собою чуттєве відображення предметів та явищ об’єктивної дійсності
в сукупності притаманних їм властивостей та особливостей при безпосередній дії їх
на органи чуття. Це означає, що сприйняття зводиться до визначення змістової
характеристики об’єкту обліка, тобто визначення його предметної сутності.
Вимірювання — це вираження об’єкта обліку у визначених одиницях вимірювання
(натуральних, уречевлених, трудових, кількісних, якісних та вартісних).
Для безпосереднього спостереження, вимірювання і відображення фактів, явищ та
процесів суспільного виробництва в обліку використовують натуральні, трудові та
грошові, вартісні вимірники.
Реєстрація (фіксація) — запис власне облік — закріплення даних про предметну
сутність (властивість) факту — явища або процесу, об’єкта обліку, одиницях його
вимірювання та інші характеристики на технічному носії — папері, перфораційній
картці, магнітній стрічці, магнітному диску тощо.
Облік можливий лише тоді, коли є певний факт, тобто передумовою обліку є факт (від
лат. fасtит — зроблене, дійсна подія, або істина).
Викладене подано на рис. А.1.2.

Рис. А.1.2. Сутність терміна «обліку» як лінгвістичного поняття

Другим складовим словосполучення є «бухгалтерський», тобто визначення який облік.
Матеріальне виробництво виникло з виникненням людини, але потреба в його обліку
з’явилася значно пізніше.
Облік, який виник у процесі матеріального виробництва на певному ступені
культурного розвитку суспільства, дістав назву просто «господарський».
Господарський облік реєструє господарські факти — діяльність людей, спрямовану на
добування, перетворення і пристосування продуктів природи до потреб суспільства. Ця
діяльність людей і є матеріальним виробництвом.
Тобто господарський облік — це процес, який охоплює спостереження, сприйняття,
вимірювання та фіксацію (реєстрацію) господарських фактів, що є або дійсними,
невигаданими явищами (будівля, трактор, хліб), або дійсними процесами
господарювання (купівля, виготовлення продукту, виконання роботи, надання_
послуги). Тобто передумовою господарського обліку є господарський факт (рис.
А.1.3).

Рис. А.1.3. Сутність терміна «господарський облік»

як лінгвістичного поняття
Отже, господарський облік — це кількісне відображення і якісна характеристика
процесу суспільного відтворення з метою управління ним. Він виник у процесі
матеріального виробництва на певному ступені розвитку суспільства.
З розвитком суспільства господарський облік, як процес реєстрації господарських
фактів — явищ та процесів у різних країнах дістав різну назву. Але оскільки процес
реєстрації був пов’язаний з розрахунками стану та змін стану кожного господарського
факту — об’єкта, реєстрації — то він одержав у більшості країн назву
рахунковедення. Пізніше у результаті того, що з’явилися спеціальні книги для
реєстрації, в окремих, країнах, він мав назву «Книжна реєстрація» або реєстрація в
книгах, (журналах), та подібні їм назви (див. рис. 1.4).

1. АНГЛОСАКСОНСЬКА — англ. — AC ‘COUNTANCY

2. НІМЕЦЬКА — нім. — BUCHFUHRUNG

— RECHNUNGSFUHRUNG

3. РОМАНСЬКА — ісп. — CONTADURIA

— італ. — CONTABILITA
— франц. — COMPTABILITE

4. СЛОВ’ЯНСЬКА — рус. — СЧЕТОВОДСТВО

— чеськ. — ucetnictvo
— болг. — счетоводство
— сметководство
— серб. — knjigovodstvo
— хорвате. — knjigovodstvo
— польск. — ksiegow osc
— rachunarstvo
— RACHUNKOW OSC
Рис. А.1.4. Характеристика терміну «Бухгалтерський облік»
у різних мовах та країнах світу
Як видно з рис А.1.4 у більшості мов та держав світу в основу визначення
бухгалтерського обліку як системи знань покладено слово «рахунок» і тому
словосполучення «бухгалтерський облік» рівнозначно слову «рахунковедення».
Отже словосполучення «бухгалтерський облік» яким ми сьогодні користуємося означає
«наука про ведення рахунків», «рахунковедення».
У різних літературних джерелах зміст слів «бухгалтерський облік», «рахунковедення»
часто характеризуються по різному. Іноді навіть, значення суперечать одне одному.
Але більшість літературних джерел притримуються історично-визначеного змісту —
наука про ведення рахунків для управління економікою (господарством).
Управління економікою — це управління господарством — управління господарськими
фактами — явищами та процесами — пов’язаними з матеріальним виробництвом.
За методологією ведення та системою узагальнення даних тривалий час господарський
облік не поділявся на окремі види і не мав науково обґрунтованих специфічних ознак.
Постійне ускладнення господарського життя призвело до диференціації господарського
обліку. В економічній теорії господарський облік поділяють за різними ознаками.
Історично серед них першим є поділ за системою реєстрації господарських фактів, за
якою вони (факти) вивчаються. За такого підходу господарський облік
(рахунковедення) поділяють на оперативний (одиничні факти), статистичний (масові
факти) та бухгалтерський (ринкові факти, економіко-правові відносини в суспільстві)
див. рис. А.1.6).

Рис. А.1.6. Структуризація господарського обліку (рахунковедення)

У своїй сукупності три нібито окремі види господарського обліку всебічно охоплюють
складний і багатогранний процес суспільного відтворення і забезпечують облік
наявності та руху майна (ресурсу) економічні, а також правові (права власності),
аспекти відносин суб’єктів господарювання і формують єдину систему господарського
обліку.
Оперативний облік забезпечує інформаційні потреби безпосередньо — щогодинного,
щозмінного, щодобового тощо — управління, коли потрібне гнучке маневрування,
постійне регулювання, контроль та оцінювання ходу робіт окремих об’єктів обліку або
їх груп.
Для одержання інформації про показники, які характеризують закономірність і
тенденції розвитку господарства, тобто масових явищ, застосовують статистичний
облік.
Бухгалтерський облік акумулює узагальнюючі дані — інформацію про стан господарства,
його складові (елементи) і стан та зміни, що відбулися у суспільному житті, про
стан взаємозв’язків та взаємовідносин цього господарства з іншими господарствами.
На основі цих даних визначаються результати господарювання, новий стан господарства
та виробничих відносин. Інакше кажучи, термін «бухгалтерський облік» характеризує
поняття «облік суспільних економіко-правових (ринкових) відносин суб’єктів
господарювання», тобто правовласників. Розуміння цього є першою передумовою
побудови бухгалтерського обліку — першим його принципом, оскільки кожний власник за
законами відповідного суспільного формування (муніципалітету, держави тощо)
зобов’язаний визначити свої економіко-правові (ринкові) відносини за станом та
змінами стану на певні дати та певний час.

РОЗДІЛ ІІ
ПРЕДМЕТНА СУТНІСТЬ
БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТА ЙОГО
КОНКРЕТИЗАЦІЯ В ОБ’ЄКТИ УПРАВЛІННЯ

2.1. Економіко-правові передумови визначення

предметної сутності бухгалтерського обліку

Одним з основних питань загальної теорії будь-якої науки і бухгалтерського обліку в

тому числі, є визначення його предмета. Правильне вирішення цього питання має
принципове значення, оскільки залежно від того, що, як і в якому масштабі
відображує бухгалтерський облік, розглядаються всі питання теорії і практики
бухгалтерського обліку.
Визначення предмета бухгалтерського обліку та його розкриття потребує системного та
історичного підходу. Виходячи із загальних положень про предмет науки, визначення
предмета бухгалтерського обліку має включати все найзагальніше для бухгалтерського
обліку в усіх сферах суспільного виробництва. Це загальне має бути і найбільш
суттєвим для бухгалтерського обліку, виражати функції, завдання та роль обліку в
суспільстві.
Оскільки цей процес відбувається в умовах ринкових відносин, то насамперед потрібно
визначити взаємозв’язок понять «ринок» і «бухгалтерський облік».
Ринок і бухгалтерський облік. Теорія двоїстості (подвійності). Слово «ринок» часто
асоціюється тільки зі словом «базар». Насправді ж, термін «ринок» означає відносини
людей у господарському житті. Оскільки термін «господарство» грецькою мовою означає
«економіка», то йдеться про економічні відносини. Але економіка має справу з
людьми, а отже, неминуче економічні дискусії тісно пов’язані з політичними
дебатами, і межа між ними є дуже рухомою. Не дивно, що вирішення економічних питань
має прямі політичні наслідки. Питання — як виробити та розподілити матеріальні
блага зачіпають основи відносин у житті, а тому по-різному оцінюються людьми і
соціальними групами людей.
Але, якщо залишити осторонь ці аспекти, то залишається головне. Люди живуть не
ізольовано, а в суспільстві (товаристві). У цьому товаристві історично сформувалася
залежність однієї людини від іншої у процесі її економічної діяльності. Ця
залежність розкривається у виробництві певного продукту праці — виробу, роботи,
послуги, що обмінюється на продукт праці іншого. І чим більше людина виробляє
продуктів праці, тим більше вона може придбати іншого продукту праці.
Отже, центральним моментом у відносинах між людьми у суспільстві є обмін продуктами
праці. Люди обмінюються тим, чим володіють на правах власності, — результатами
своєї праці, які вони мають у своєму розпорядженні, якими вони володіють, і
одержують щось на заміну від інших. Володіти можна фізичними здібностями,
розумовими, знаннями, навичками, грішми, будинками, автомобілем, землею тощо. Тобто
володіти можна працею, результатами праці, грішми, природними ресурсами.
Ринкові, тобто економічні, відносини людей сформувалися внаслідок поділу праці у
суспільстві. Ці відносини пов’язані з рухом передумов, засобів і результатів
виробництва, а також матеріальних благ у процесі їх виробництві, розподілу, обміну
і споживання.
Зовнішні прояви праці особи (групи людей — підприємства), яким виготовлено продукт
не для власного споживання, а для обміну на продукт праці іншої особи (чи
підприємства), є товаром.
Цей процес не залежить від соціально-економічної формації (феодалізм, капіталізм,
соціалізм тощо). У всіх випадках буде відбуватися обмін продукту праці на продукт
праці, тобто товару на товар.
Оскільки ринок — це обмін, то в усіх випадках головним є те, що для того, щоб
товари — (речі, послуги тощо), могли обмінюватися, вони мають задовольняти людські
(виробничі тощо) потреби: люди, колектив людей (підприємство) повинні хотіти,
(підкреслю) хотіти) віддати в обмін за них інший продукт праці, гроші тощо.
Здійснюючи обмін, учасники підходять до нього, як правило, раціонально постійно
порівнюючи в міру задоволення своїх потреб, яку вони відчувають від тієї чи іншої
затрати, з тими «жертвами», які вони повинні понести.
Отже в основі ринкових відносин лежить товарний обмін, де виникають та реалізуються
відносини двоїстого характеру. З одного боку — це обмін товару на товар (продукт
праці на продукт праці), а з іншого — це зміна власника товару, тобто перехід права
власності від одного власника (продавця) до іншого (покупця). А це означає, що
обмін як факт, має попередника — діяльність, яка підтверджує право власності, на
об’єкт обміну, та наступника, а сам обмін — зміну права власності.
Ринкові відносини можуть формуватися між трьома учасниками:
• фізичними особами (людина, сім’я);
• юридичними особами (підприємства різних форм власності, масштабу,
організаційних структур тощо);
• державою, як юридичною особою, представниками суспільних інтересів
вищеназваних осіб.
Об’єктів обміну (товарів) сьогодні нараховується понад дванадцять мільйонів назв.
Чим ширша географія обміну, тим більше учасників. Тому процес цих відносин, цього
обміну, повинен мати певний порядок.
Цей порядок визначається законом. Законів багато: про майно, про товариство, про
підприємницьку діяльність і т. д. і т. п. Але всі ці закони повинні бути зв’язані в
один вузол через щось. І це «щось» наші предки «придумали» вже давно, понад десять
тисяч років тому.
Що ж воно таке?
Оце і є бухгалтерський облік (рахунковедення): суцільне спостереження, сприйняття,
вимірювання та фіксація (тобто облік) усіх об’єктів обміну (ресурсів), носіїв ознак
вартості та всіх суб’єктів процесу обміну, осіб носіїв права власності на об’єкти
обміну (ресурсів), носіїв ознак вартості які є елементами ринку. Цей облік має
відповідати суспільним вимогам, визначеним законами, — суцільним, безперервним,
доказовим та відображати, що обмінюється (об’єкт), на що обмінюється (об’єкт), хто
був правовласником першого об’єкта (суб’єкт) та дістав право власності на обмінений
об’єкт, та хто був правовласником на другий об’єкт (тобто другий суб’єкт) і став
правовласником на перший об’єкт у грошовому та інших вимірах.
Узагальнення вищенаведеного див. на рис. А.2.1.

Рис. А. 2.1. Об’єкти і суб’єкти ринку та ринкових відносин,

що відображають в бухгалтерському обліку
A.2.2. Наукове визначення предмета бухгалтерського
обліку та його деталізація на об’єкти управління

Як видно із мал. 2.1. об’єкти і суб’єкти ринку та ринкових відносин протистоять

одне одному як рівнозначні величини. Бо все що має вартість — з одного боку, має
свого правовласника — з іншого боку. А це означає, що в основі ринку та ринкових
відносин лежить теорія двоїстості (подвійності) що означає, що кожна величина в
бухгалтерському обліку одночасно виражається у двох значеннях: як вартість і як
власність.
Суспільний продукт містить усі матеріальні та нематеріальні, культурні тощо блага —
продукти харчування, одяг, взуття, житло, паливо, знаряддя, предмети праці тощо,
вироблені працею за певний період часу (рік). У виготовленні суспільного продукту
беруть участь фізичні та юридичні особи — усі сфери суспільного відтворення
(діяльності); виробнича, комерційна та грошово-кредитна (банківська). Уречевлений
суспільний продукт створюється у сфері виробництва, яка охоплює такі галузі:
промисловість (добувна, обробна), сільське господарство, будівництво. Крім того,
існують самостійні галузі промисловості, де продукт процесу виробництва вже не є
новим речовим продуктом. Це такі галузі, як вантажний транспорт і зв’язок, що
обслуговують виробництво.
Для здійснення процесу відтворення (виробництва, обміну, розподілу і споживання)
кожним суб’єктом суспільного відтворення власник (господарство) має певну кількість
засобів виробництва, предметів обігу і споживання, які становлять її майно. Майно
(праця минулих років, уречевлена в матеріальних благах — засобах виробництва,
предметах обігу і споживання, крім особистого майна населення), є власністю окремих
(фізичних або юридичних) осіб. Господарюючі структури використовують майно як
матеріальну основу своєї діяльності. Облік наявності і руху цього майна в кожній
формі покладено на бухгалтерський облік.
На виробництво суспільного продукту затрачається речовина і сила природи — жива і
уречевлена праця — сировина, матеріали, паливо, запасні частини, енергія,
обладнання, праця людей та здійснюється ряд інших затрат. Бухгалтерський облік
відображає всі затрати, пов’язані з процесом створення суспільного продукту. На
підставі одержаних показників визначається собівартість новоствореного продукту, а
також відображається його наявність і рух. Все це становить зміст бухгалтерського
обліку в сфері виробництва учасника ринку.
Створений продукт обмінюється, або споживається на місці, тобто одна його частина
використовується для обміну та подальшого відтворення, друга — для особистого
споживання та створення різних резервів і страхових фондів. Структура обміну та
розподілу визначається структурою виробництва. Обмін та розподіл сам і є продуктом
виробництва — не тільки за змістом, бо обмінюватися та розподілятися можуть тільки
результати виробництва, а й за формою, бо певний спосіб участі у виробництві
визначає особливу форму обміну та розподілу.
Форма, в якій беруть участь учасники в обміні та розподілі завжди визначається
відповідно до економічних законів ринку. Обмін та розподіл суспільного продукту
мають суворо контролюватися. Контроль за наявністю і рухом суспільного продукту, що
обмінюється та розподіляється за відповідними розрахунками між суб’єктами
господарювання, і покликаний здійснювати бухгалтерський облік. Через сферу обігу
(торгівля) здійснюється дальший обмін уже первинно обміняного суспільного продукту.
Процес обліку затрат, пов’язаних з просуванням суспільного продукту, облік
наявності і руху суспільного продукту в грошовій і натуральній формах, а також
правові відносини пов’язані з його рухом від виробництва до споживача, від одного
власника до іншого, усе це є змістом бухгалтерського обліку в ланках сфери обміну
(комерційній діяльності).
Зі сфери обміну суспільний продукт надходить до сфери виробничого, невиробничого і
особистого споживання.
Виробниче споживання є власне процесом виробництва.
Невиробниче споживання здійснюється у сфері освіти, охорони здоров’я, загального
управління та ін., на утримання якої витрачається значна частина суспільного
продукту. Після невиробничого споживання предмети праці (сировина, матеріали,
паливо, тощо) споживаються остаточно, вибувають з ринку і далі не функціонують як
матеріальні предмети процесу обміну.
Облік спожитого невиробничою сферою суспільного продукту, тобто облік затрат на їх
утримання, а також облік запасів суспільного продукту в цих ланках і розрахунки,
пов’язані з їх діяльністю, є основним змістом бухгалтерського обліку в ланках
бюджетної сфери. Суспільний продукт, який проданий з сфери обігу в особисте
споживання членам суспільства, виходить за межі бухгалтерського обліку
господарюючих суб’єктів.
У процесі створення, обміну, розподілу і споживання суспільного продукту виникають
різні правові відносини суб’єктів господарювання. Облік і контроль за цими
відносинами також здійснює бухгалтерський облік.
Отже, найсуттєвим складовими бухгалтерського обліку, які визначають його предметну
сутніст, є такі:
1) наявність і рух майна господарств, що є матеріальною основою їх діяльності;
2) процес створення (виробництва, добування) суспільного продукту, його обмін,
розподіл і споживання;
3) правові — розрахункові, кредитні та інші відносини, зобов’язання, що виникають у
процесі обміну між суб’єктами господарювання.
Виходячи із сутнісного визначення обліку, зумовленого економічною та правовою
природою системи господарювання та узагальнюючи світову теорію і практику обліку,
основним його змістом можна вважати майнові об’єкти (ресурси), учасників
(правовласників), процес створення (виробництва) суспільного продукту, його обмін,
розподіл споживання в умовах ринкових відносин (рис. А.2.2).

Рис. А.2.2. Економіко-правові та математичні витоки

бухгалтерського обліку як системи знань
Отже, предметом бухгалтерського обліку є ресурси (майно) суб’єктів господарювання,
його рух у процесі діяльності — виробництва, обміну, розподілу і споживання
суспільного продукту та правові відносини (тобто зобов’язання), що виникають при
цьому між суб’єктами господарювання стосовно до майна.

A.2.3. Межа, в якій бухгалтерський облік відображає

свій предмет. Принцип автономності.
При визначенні межі, в якій бухгалтерський облік відображає свій предмет, слід
виходити з концептуальної сутності ринкових відносин, вимог управління економікою в
умовах ринку, та із функціональних завдань, які на нього покладені в системі
господарювання, тобто підприємницької діяльності учасника ринку (власника).
Підприємництво, як самостійна ініціатива, систематична: на власний ризик діяльність
з виробництва продукції, надання послуг або виконання робіт (ведення торгівлі,
кредитно-банківської діяльності) відповідно до чинного законодавства має бути
оформлене як суб’єкт господарювання.
Суб’єктами підприємницької діяльності — власниками можуть бути як громадяни (які не
обмежені законом у правоздатності або дієздатності), так і інші юридичні колективи
(товариства, держава, муніципалітет тощо), встановлені законом.
Усі суб’єкти підприємницької діяльності — власники — незалежно від виду діяльності
— виробничої комерційної кредитно-банківської — зобов’язані вести бухгалтерський
облік своєї діяльності, відповідно до встановленого порядку.
Основними формами організації підприємницької діяльності є підприємства та
організації.
У суспільстві окрім підприємницької діяльності ведеться значна непідприємницька
діяльність. До неї належать: загальне та муніципальне управління, охорона інтересів
та незалежності суспільства тощо. Основною формою діяльності цієї сфери є установи:
міністерства, освітянські установи, бібліотеки, школи, інститути тощо.
Усі установи зобов’язані вести також бухгалтерський облік своєї діяльності за
встановленими законами правилами.
Таким чином, основною обліковою ділянкою у суспільстві, де мають вести
бухгалтерський облік, є кожний господарюючий суб’єкт: власник — підприємство,
організація, установа, фізична особа.
Бухгалтерський облік у межах кожного власника (господарюючого суб’єкта)
підприємства, організації чи установа є засобом за допомогою якого здійснюється у
подальшому облік суспільного виробництва у масштабі корпоративних формувань,
(об’єднань тощо) та у цілому в державі (і світової економіки) у системі
національних рахунків.
А.2.4. Конкретизація предмета бухгалтерського
обліку в об’єкті управління

А.2.4.1. Принцип індивідуалізації та персоніфікації господарських фактів-явищ та

процесів

Індивідуалізація (від лат. individuum- неподільний) та персоніфікація (від лат.

persona — особа) означає, що кожний господарський факт, як явище, чи то об’єкт (що
є носієм ознак вартості) чи то суб’єкт права власності в бухгалтерському обліку має
бути індивідуалізованим та персоніфікованим, тобто поданим як неподільний.
Будь-яке господарство — виробниче (промислове, сільськогосподарське, будівельне
тощо) _чи комерційне (надання послуг, торгівля, банківське або побутове
обслуговування тощо) як складова суспільного виробництва в умовах ринку,
характеризується тією ж двоїстістю що й саме суспільство, тобто має два боки. Один
характеризує господарство як сукупність матеріально-речових елементів майна процесу
суспільного виробництва у вартості, інший як сукупність виробничих відносин, тобто
означає кому належить те майно за правом власності. Тобто з одного боку,
господарство це сукупність продуктивних елементів, ресурсів, носіїв вартості, а з
іншого — це сукупність правових відносин, характеристик суб’єктів права власності
на об’єкти (див. рис. А.2.3).

Рис. А.2.3. Двоаспектне (двоїсте) економіко-правове

подання господарських фактів — як явищ
Процес господарювання — це динамічний процес. Засоби як сукупність майна та правові
відносини перебувають у постійному русі та змінюються під впливом різних
господарських фактів-процесів. З одного боку — це процеси надходження (залучення)
нових засобів, або виробниче споживання засобів у процесі діяльності чи вибуття
(вилучення) наявних засобів — продаж, псування тощо, а з іншого — це вкладання
(внески) чи залучення нових капіталів (власності), або вилучення діючих капіталів
чи зміна власника (уступка боргових зобов’язань) тощо.
Сукупність цих процесів характеризується тією самою двоїстістю (подвійністю) що й
стан господарства, тобто має продуктивний характер (див. рис. А.2.4).

Рис. А.2.4. Двоаспектне представлення змін

стану господарських фактів-процесів
В обох випадках (як у першому (рис. А.2.3) характеризуючи стан фактів господарства
так і в другому (рис. А.2.4) характеризуючи процеси господарювання гocпoдapcтвo
треба poзглядaти одночасно у двох аспектах (двох боків). Перший — виробничий,
другий правовий. При цьому обидва боки (аспекти) виражаються в вартісному, тобто,
грошовому вимірюванні (гривнях, доларах тощо). По суті виражається одна й та сама
величина — вартісна сукупність тільки у різних аспектах. Тому підсумкові дані цих
двох аспектів, оскільки вони виражаються у вартості — однакової величини рівні.
Вартісне вимірювання — є третім принципом побудови бухгалтерського обліку.
У бухгалтерському обліку продуктивний виробничий аспект групування засобів —
(ресурсів) — називають АКТИВОМ, а правовий —(осіб — правовласників) — ПАСИВОМ.

А.2.4.2. Економіко-правова класифікація господарських

фактів — явищ та процесів

А.2.4.2.1. Загальне визначення

Господарських фактів-явищ і процесів, навіть у невеличкому господарстві,

налічується кілька сот, а іноді й тисяч. Вони є самостійними об’єктами
господарювання а значить і обліку. Для того, щоб одержати систематизоване уявлення
про стан господарства, господарські факти-явища і процеси групують (класифікують)
за різними ознаками.
Загальна первісна економіко-правова кваліфікація засобів господарства як явищ та
процесів з точки зору теорії двоїстості (продуктивному та правовому) в контексті
суспільного виробництва була подана на рис. А.2.3 та рис. А.2.4. Це означає, що у
процесі господарювання, господарські факти-явища та процеси — одночасно присутні у
двох аспектах: продуктивному як ресурси та правовому, як особи. Оскільки
характеристики обох аспектів виражаються у вартісному вимірюванні (грошах), то це
забезпечує постійну їх рівність.
Але об’єктом бухгалтерського обліку є тільки такий господарський факт-явище або
процес господарювання який:
а) здійснився (відбувся) на ринку як реальний факт;
б) змістовна характеристика якого задовольняє або продуктивний ресурс або правовий
(належність особі) аспект господарювання чи одночасно обидва.
в) одержав вартісне (грошове) вимірювання. Тому, якщо який-небудь господарський
факт-явище або процес не може бути розглянутий одночасно в всіх трьох наведених
вище ознаках, то він не є об’єктом бухгалтерського обліку. Наприклад, укладення
трудового контракту (угоди). Факт господарський, має грошовий вимірник але не
відбувся. Тому він не є об’єктом, і в системі бухгалтерського обліку зафіксований
не буде.

А.2.4.2.2. Класифікація господарських фактів-явищ

діяльності, як об’єктів бухгалтерського обліку

«А» Класифікація активів (ресурсів)

Активи (ресурси) господарства поділяються на нематеріальні та матеріальні.
Матеріальні активи в свою чергу, поділяються на дві групи — засоби виробництва та
засоби обігу (обертання). Спеціальну групу активів формують фінансові вкладення
(інвестиції).

Матеріальні активи

Матеріальні активи — це все майно підприємства (тобто уречевлена праця минулих

років), крім особистого майна власників. Воно є їх матеріально-технічною базою.
Майно визначається характером діяльності підприємства.
Залежно від функціональної ролі майно в сфері підприємницької діяльності
(виробничої, комерційної і банківської тощо) виступає як засоби виробництва і
обігу, а в бюджетної сфери — як засоби споживання (тривалого і разового характеру).
Засоби виробництва у будь-якому процесі виробництва, при яких би суспільних умовах
він не здійснювався, завжди поділяються на засоби праці і предмет праці.
! Засоби праці — це речі або комплекс речей, за допомогою яких працівник діє на
предмети праці. Це машини, обладнання, інструменти, пристрої, інвентар та ін. Крім
того, до засобів праці в широкому розумінні належать усі матеріальні умови,
необхідні для того, щоб процес міг взагалі здійснюватися. Це земля, виробничі
споруди, будівлі, транспортні засоби (залізничні, автомобільні, повітряні тощо), а
також усі інші матеріальні умови, без яких процес праці або зовсім неможливий, або
буде недосконалим.
Засоби праці відрізняються від усіх інших засобів такими двома ознаками:
1) вони використовуються в процесі діяльності як предмети, за допомогою яких людина
діє на предмет праці (сировину, матеріали тощо), або використовуються як
матеріальні умови, необхідні для вдосконалення процесу праці;
2) свою вартість вони переносять на новостворений продукт, у виробництві якого ці
засоби праці брали участь, частинами (в міру зношування). При цьому вони зберігають
свою споживчу форму весь час, до остаточного зношування.
Для спрощення планування, фінансування та обліку, тобто з практичних міркувань,
засоби праці поділяють на необоротні та оборотні засоби праці. Не належать до
необоротних засоби праці, термін служби яких менше одного року або одного
операційного періоду (за винятком дорослих тварин, сільськогосподарських машин і
знарядь, які відносять до основних необоротних засобів незалежно від строку служби
і вартості). В окрему групу засобів виділено «Малоцінні і швидкозношувані
предмети». Такий термін є неправомірним, оскільки малоцінні можуть бути і
необоротними і оборотними тобто не тільки швидкозношуваними але й довгозношуваними.
! Предмети праці — це всі матеріальні засоби, на які людина діє за допомогою
засобів праці для виробництва суспільного продукту та доведення його до споживача.
Частина предметів праці існує в природі у готовому вигляді (руда, вугілля, нафта,
деревина тощо). Ці предмети є даром природи. Предмети праці, створені працею
людини, або профільтровані попередньою працею, називаються сировинним матеріалом.
! Сирові матеріали, залежно від їх участі в технологічному процесі виробництва
суспільного продукту, підрозділяються на основні і допоміжні.
До основних матеріалів належать такі предмети праці, які становлять основний зміст
виробленого продукту, тобто створюють головну субстанцію продукту. Наприклад, метал
при виготовленні машин, лісоматеріали при виготовленні меблів тощо. Предмети за
такою участю їх у технологічному процесі сільськогосподарського виробництва і
добувної промисловості прийнято називати не основними матеріалами, а сировиною.
Допоміжні матеріали — це такі предмети праці, які споживаються засобами праці
(пальне, мастила для роботи машин, корми для робочої худоби тощо) або приєднуються
до основних матеріалів (кокс при виплавленні металу, фарба для тканин тощо), або
допомагають виконанню процесу праці (пальне для освітлення і опалення робочих
приміщень та ін.).
І напівфабрикати і незавершене виробництво, які якісно відрізняються від основних і
допоміжних матеріалів — це також предмети праці.
! Засоби обігу Всі засоби обігу залежно від їх функціональної ролі в процесі
відтворення об’єднуються в такі групи:
• предмети обігу;
• кошти в розрахунках;
• кошти у формі грошей готівкою та їх еквівалентів — короткострокових
фінансових вкладень.
! Предмети обігу функціонують тільки в ланках сфери виробництва та обігу у вигляді
готової продукції і товарів.
Усі предмети обігу через ланки сфери обігу (торговельні підприємства) надходять від
виробників до споживачів-підприємств (промислових, сільськогосподарських,
будівельних тощо), у ланки невиробничої сфери (освіта, охорона здоров’я, загальне
управління, оборона тощо), а також для споживання працюючих. Предмети обігу, що
надійшли до споживача, у сфері виробництвами є засобом праці і предметом праці, а в
ланках невиробничої сфери — засобами споживання (тривалого і разового).
У ланках сфери обігу предмети споживання також виступають як засоби праці і
предмети праці.
! Кошти в розрахунках. В умовах ринкових відносин господарюючі суб’єкти вступають
між собою в господарські розрахункові взаємовідносини. Розрахунки зумовлені, як
правило, тим що передавачі виробником виробленої продукції у ланки сфери обігу, або
споживачеві, не завжди збігається з моментом оплати, або з тим, що належні окремим
підприємствам або особам кошти сплачуються їм не відразу, а дещо пізніше.
Боргові вимоги. Внаслідок цього виникає зобов’язання (заборгованість) одного
суб’єкту господарювання іншому, отже, завжди певна частина коштів господарства може
перебувати в розрахунках, тобто в тимчасовому користуванні інших господарств або
осіб. Кошти в розрахунках є в усіх ланках сфери виробництва, обігу, невиробничого
споживання.
! Кошти у формі грошей готівкою та їх еквівалентів короткострокових фінансових
вкладень.
У будь-якому господарстві сфери виробництва, обігу і невиробничого споживання
завжди є вільна частина таких засобів, як гроші готівкою, оскільки виручка від
реалізації продукції, робіт і послуг або кошти, одержані від різних підприємств, і
організацій, не завжди одразу і повністю витрачаються на придбання нових засобів
виробництва, предметів споживання, оплату праці та ін. Гроші готівкою зберігаються
в касі або в банку на розрахунковому та інших рахунках, що сприяє безперебійності
процесу відтворення, або вкладаються в цінні папери та інші матеріальні чи
фінансові активи різного короткострокового або довгострокового характеру.
Окрема група активів формується фінансовими вкладаннями підприємства. Фінансові
вкладення — інвестиції — це такі активи, які утримуються підприємством з метою
збільшення прибутку шляхом отримання відсотків, дивідендів тощо, зростання вартості
капіталу або інших вигід для інвестора: роялті, рента.
Нематеріальні активи. Під нематеріальними активами розуміють умовну вартість
об’єктів промислової та інтелектуальної власності, а також інших аналогічних прав,
які називають об’єктом права власності конкретного підприємства.
Основними характерними рисами нематеріальних активів є:
а) відсутність матеріально-речової (фізичної) структури;
б) використання протягом тривалого часу;
в) здатність приносити користь підприємству;
г) високий ступінь невизначеності розмірів можливого у майбутньому прибутку від
його використання.
До числа нематеріальних активів відносяться:
а) різні права підприємства на об’єкти власності:
патенти (права на винахідництво), товарні знаки, торгові марки, авторські права,
ліцензії, права користування землею та іншими природними ресурсами;
б) програмні забезпечення ВОМ;
в) організаційні витрати;
г) наукові дослідження та дослідно-конструкторські розробки (НДДКР);
д) ноу-хау з англійської «знати як»;
є) ділова репутація або ціна фірми (goodwill — з англійської «добра воля»).
Право власності на нематеріальні активи полягає в тому що підприємство на свій
розсуд володіє, користується та розпоряджається об’єктами які йому належать.
Підприємство має право здійснювати стосовно до даного об’єкта будь-які дії, які не
суперечать закону. Ці активи можуть бути використані для здійснення будь-якої
господарської або іншої діяльності, що не заборонена законом.
Усе майно (активи) за його функціональною роллю у суспільному відтворенні унаочнює
рис. А.2.5.

Рис. А.2.5. Класифікація активів — ресурсів, майна господарства

«Б» Класифікація пасивів (власності, капіталу)

Активи юридичній особі передаються підприємству (господарюючому суб’єкту) у

постійне або тимчасове користування власниками. Тому вci активи підприємства, як
юридичної особи належать комусь на правах власності. Оскільки активи постійно
міняють свою форму, то в бухгалтерському обліку право власності визначається не
відносно окремого конкретного об’єкта а в сумі (грошовій) яка була визначена в
момент вкладення, внеску або іншої форми визначення права власності. Тому об’єктами
бухгалтерського обліку є не тільки активи — (ресурси майно тощо) а й пасиви —
(капітал) право власності на майно згідно з чинним законодавством відповідної
держави.
В Україні — відповідно до закону «Про власність», правовласниками можуть бути
фізичні або юридичні особи. До останніх належать підприємства, (організації, чи
установи), держава та муніципалітет в особі їх фондів (бюджет, пенсійний фонд,
страховий фонд тощо).
Підприємство легітимне — як юридична особа — є правовласником усіх активів. Але
відносно до форми вкладення (внесків) та різних суспільних відносин, визначених
законодавством, усі пасиви (тобто сума пасивів) поділяється на дві групи:
а) власність засновників підприємства (власний капітал);
б) власність учасників підприємницької діяльності — позичений, (залучений
тимчасово) капітал, який підлягає поверненню за заздалегідь визначених умов, або
суспільний капітал (податки, внески, обов’язкові платежі тощо) який
використовується підприємством тимчасово (до сплати, внеску) під час розподілу та
перерозподілу національного доходу.
Класифікація пасивів на рис. А.2.6.

Рис. А.2.6. Класифікація пасивів — власників джерел

формування майна (активів) господарювання
Економіко-правова характеристика господарських фактів-явищ як об’єктів
бухгалтерського обліку наведена на рис. А.2.7.

АКТИВ ПАСИВ
Господарські факти-явища за ознака¬ми продуктивних сил-носіїв вартості.
Господарські факти-явища за озна¬ками виробничих відносин-носіїв ознак права
власності.
(Що?) Індивідуалізовано. (Хто?) Персоніфіковано.
За характеристиками:
— назва;
— тип;
— сорт;
— розмір;
— вид;
— одиниця виміру;
— кількість;
— якість;
— вартість (історична) та інші, законом визначені характеристики За
характеристиками:
— фізична особа;
— юридична особа;
— держава;
— муніципалітет (їх фонди);
— бюджет;
— пенсійний фонд;
— фонд соціального забезпечення та інші, законом визначені характеристики
Рис. А.2.7. Економіко-правова характеристика господарських
фактів бухгалтерського обліку — як явищ

А.2.4.2.3. Класифікація господарських фактів — процесів

діяльності як об’єктів бухгалтерського обліку

А.2.4.2.1. Загальні питання

Активи та пасиви господарства в процесі підприємницької діяльності зазнають різних

змін. Як було зазначено вище ці зміни можуть характеризувати їх надходження,
вибуття або зміни форми та зміни власника, (рис. А.2.8).

Активи Назва процесу Пасиви

(+) Надходження ЗБІЛЬШЕННЯ (+) Вкладання капіталів
(–) Вибуття ЗМЕНШЕННЯ (–) Вилучення капіталів
Перетворення з однієї форми в іншу (Гроші в товар тощо) ЗМІНА ФОРМИ АКТИВІВ
Змін немає
Змін немає Зміна форми пасивів Зміна власника (Сплата банком кредиторського
зобов’язання підприємства)
Рис. A.2.8. Класифікація господарських фактів-процесів
Процеси надходження або вибуття є простими процесами; які характеризують, власне
тільки або збільшення, або зменшення об’єкта.
Що стосується процесів які безпосередньо пов’язано з підприємницькою діяльністю, то
вони є дуже складними і тому вимагають окремого розгляду.
Матеріальною основою діяльності кожного господарства є майно. Особливості кожної
сфери суспільного відтворення, що визначають склад і характер процесів діяльності
господарств, зумовлюють потребу розглянути ці процеси окремо, за сферами
суспільного відтворення (діяльності).
Із трьох видів підприємницької діяльності — виробничої, комерційної та грошово-
кредитної найскладною є виробнича.

Б) Основні процеси виробничої сфери діяльності

Виробнича сфера діяльності поділяється на два види: виготовлення виробів та

продовження виробництва (перевезення тощо).
Матеріальне виробництво. У сфері матеріального виробництва (промисловість, сільське
господарство, будівництво) створюється суспільне необхідний продукт. Об’єктами
обліку в процесі його створення є:
1. Витрати на придбання (заготівлю) засобів виробництва, які потрібні для створення
продукту, і пов’язані з цим розрахунки.
2. Затрати предметів праці (сировини, матеріалів, палива тощо) на створення нових
видів продукту.
3. Затрати засобів праці в розмірі їх амортизації (зносу) в процесі створення
продукту.
4. Міра праці і міра споживання. Міра праці в бухгалтерському обліку визначається
кількістю праці, затраченої кожним працівником (у годинах, днях), або кількістю
виробленої продукції за певний час та одержаної в грошовій або натуральній формі
оплати (заробітної плати). Оплата праці є й мірою споживання. Розмір оплати праці
відображає затрати живої праці, що включаються до собівартості створеного продукту.
5. Визначення собівартості новоствореного продукту.
6. Наявність і рух новоствореного суспільного продукту і пов’язані з ним грошові,
розрахункові та кредитні операції.
Процес руху суспільного продукту в бухгалтерському обліку включає:
6.1. Процес продажу (реалізації) готової продукції, тобто перетворення її з
натуральної форми у грошову, і розрахунки, пов’язані з реалізацією продукції;
6.2. Розрахунки щодо розподілу вартості суспільного продукту в грошовій формі (у
вигляді виручки від реалізації):
а) розрахунки з бюджетом по податках та інших платежах, у вигляді яких частина
вартості суспільного продукту в грошовій формі передається бюджету та в інші фонди
для загальних потреб суспільства;
б) розрахунки з працюючими з приводу заробітної плати;
в) розрахунки з банком, постачальниками та іншими організаціями за предмети праці
(сировину, матеріали, паливо тощо), які були одержані.
г) розрахунки за перерозподілу заново створеного продукту.

В) Основні процеси комерційної діяльності

Торговельні ланки комерційної сфери діяльності виконують свої функції з доведенню

продукту від виробника до споживача.
Об’єктами обліку в процесі просування продукту від виробника до споживача є:
1. Затрати уречевленої праці (тобто засобів праці, предметів праці), пов’язані з
процесом руху продукту.
2. Міра праці і міра споживання працівниками комерційної сфери діяльності тобто
облік затрат праці та її оплата.
3. Визначення собівартості послуг (робіт) за просування продукту в^ виробника до
споживача.
4. Наявність і рух товару (продукту, одержаного з ланок сфері матеріального
виробництва для його споживача) і пов’язані з ним грошові розрахункові та кредитні
операції.
Якщо в підприємствах сфери матеріального виробництва основними об’єктами обліку є
затрати уречевленої і живої праці на виготовлення продукту то в сфері комерційної
діяльності основним об’єктом обліку є затрати на рух продукту від виробника до
споживача.
Облік руху продукту проходить три етапи:
1. Облік наявності і руху продукту (товару), одержаного від різних підприємств
сфери матеріального виробництва і сфери обігу;
2. Облік реалізації продукту сфери виробництва (промисловість, сільське
господарство тощо), сфери обігу (комерційна діяльність торговельні організації) і
сфери невиробничого споживання (установи культури, освіти, загального управління
тощо);
3. Розрахунки, пов’язані з рухом продукту до місця споживання (виробничого,
невиробничого, особистого):
а) розрахунки з постачальниками за одержану від них продукцію;
б) розрахунки з покупцями за передану (реалізовану) їм продукцію;
в) розрахунки з банками по позиках, пов’язаних із рухом продукту;
г) розрахунки з працюючими;
д) розрахунки з іншими організаціями та особами, пов’язані з рухом продукту від
виробника до споживача;
е) розрахунки з бюджетом та іншими суспільними фондами по податках та інших
платежах.

А.2.5. Фінансова класифікація господарських

фактів-явищ та процесів в управлінні

Вище були розглянуті економіко-правові аспекти класифікації господарських фактів як

явищ та процесів. Разом з тим в управлінні підприємством значну роль має їх
фінансова класифікація.
Фінансова класифікація пов’язана з характером операційної діяльності підприємства,
або терміном дванадцять місяців з дати балансу. Активи підприємства за фінансовими
ознаками поділяються на необоротні та оборотні. До оборотних активів належать
грошові кошти, що необмежені у використанні, а також інші активи, призначені для
продажу або споживання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з
дати балансу. До складу необоротних активів входять матеріальні активи (засоби
праці довгозношувальні понад дванадцяти місяців), нематеріальні активи,
довгострокові фінансові інвестиції, довгострокова дебіторська заборгованість,
відстрочені податкові активи та інші активи.
Фінансова класифікація пасивів (капіталу) включає: власний капітал засновників та
чужий капітал. Чужий капітал може належати позичальникам або суспільним фондам.
Чужий капітал за фінансовою класифікацією поділяється на дві групи:
короткостроковий (іноді його називають поточний) та довгостроковий.
До короткострокового належать зобов’язання якщо вони будуть погашені протягом
операційного циклу підприємства або мають бути погашені протягом 12 місяців з дати
балансу. Усі інші зобов’язання належать до довгострокових.
Фінансова класифікація господарських фактів процесів пов’язана з такими термінами
як «Витрати», «затрати», «доходи» та «результати».
Термін «витрати» означає поняття використання грошей на придбання ресурсів. Термін
«затрати» процес використання ресурсів у процесі діяльності на виготовлення
продукту або управління. Термін «доходи» свідчить про надходження грошей або
виникнення боргових прав. Фінансовий «результат» — це різниця між доходом та
затратами.
Вищенаведене унаочнює рис. А.2.9 та рис. А.2.10.

БАЛАНС ПІДПРИЄМСТВА
АКТИВИ (РЕСУРСИ) ПАСИВИ (КАПІТАЛ)
Необоротні активи 1000 Власний капітал 1000
Оборотні активи 900 Чужий капітал: 900
довгострокові зобов’язання 200
короткострокові зобов’язання 700
РАЗОМ 1900 РАЗОМ 1900
Рис. А.2.9. Фінансова класифікація господарських
фактів — явищ: активів та пасивів

БАЛАНС ФІНАНСОВОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ПІДПРИЄМСТВА

ВИТРАТИ:
Гроші (–) 100
Матеріали (+) 100
Матеріали (+) 100 Зобов’язання (+) 100
ЗАТРАТИ
Виробництво(+) 100
Матеріали (–) 100 Зобов’язання (+) 100
Послуги Виробництво (+) 100
Гроші (+) 100 ДОХОДИ
Боргове право Вимоги (+) 100 Дохід від продажу продукту (+) готівкою або
100
 Дохід від продажу продукту (+)
в борг 100
ФІНАНСОВИЙ РЕЗУЛЬТАТ
Дохід 100
Затрати 80 Прибуток 20
або
Дохід 100
Затрати 110 Збиток – 10
Рис. А.2.10. Фінансова класифікація господарських фактів — процесів
діяльності, витрати, затрати, доходи, фінансові результати

Розділ А.3. ОСНОВИ МЕТОДОЛОГІЇ

БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ В УПРАВЛІННІ

А. 3.1. Концептуальні основи методології

бухгалтерського обліку в управлінні

Історичні основи. Теоретичною основою побудови бухгалтерського обліку є загальна

економічна теорія яка визначає закони суспільного виробництва і процеси обміну,
розподілу та перерозподілу матеріальних благ на різних ступенях розвитку людського
суспільства.
Бухгалтерський облік відображає цей процес на основі законів суспільного
виробництва, оскільки без знання цих законів не можна економічно правильно
відобразити процес виробництва, обміну, розподілу та перерозподілу матеріальних
благ. Отже, бухгалтерський облік організує відображення процесу створення і обміну
суспільного продукту відповідно до законів суспільного виробництва, обміну і
розподілу матеріальних благ, які розкриває загальна економічна теорія, що є його
теоретичною основою.
Методологічність. Методологічною основою побудови бухгалтерського обліку є
діалектичний метод пізнання природи, суспільства і людського мислення, який
розглядає всі явища природи і суспільства у взаємозв’язку і взаємозалежності у
безперервному русі і змінах.
Діалектичний метод пізнання дає можливість кожне питання бухгалтерського обліку
розглядати у взаємозв’язку і взаємозалежності з іншими питаннями цієї та інших
наукових дисциплін: Положення бухгалтерського обліку розглядаються як такі, що
змінюються під впливом розвитку науки, техніки і практики, визначення і
формулювання їх безперервно удосконалюються.

Функціональні основи методології бухгалтерського

обліку в управлінні діяльністю

Однією з вимог, що ставляться до бухгалтерського обліку, є методологічна єдність

показників бізнес-плану та обліку. Ця єдність досягається додержанням єдиного
принципу формування планових та облікових показників, виходячи із спільності їх
економічного змісту і цільового призначення. При чому спостерігається прямий та
зворотний їх зв’язок. Планування і нормування впливають на формування облікових
показників. Облік справляє зворотну дію (вплив) на систему планових показників та
їх формування. Оскільки планування передує облікові, то система планування є
важливим фактором побудови бухгалтерського обліку.
При побудові бухгалтерського обліку в управлінні діяльністю перш за все слід
виходити із тих функцій які виконує бухгалтерський облік в управлінні
господарством.
Найважливими функціями бухгалтерського обліку в управлінні вважаються:
інформаційна, контрольна, аналітична та оцінювальні.
! Інформаційна функція — це забезпечення користувачів даними бухгалтерського обліку
які їм потрібні для прийняття відповідних рішень. Це відповідні дані, показники
тощо, що характеризують стан, зміни стану активів та пасивів господарства,
можливість робити узагальнення та висновки.
! Контрольна функція — це можливість виконувати за даними бухгалтерського обліку
перевірку раніше прийнятих управлінських рішень господарського характеру, їх
виконання, характер виконання.
! Аналітична функція полягає в тому, що процес бухгалтерського обліку пов’язаний
безпосередньо з виконанням функцій аналізу: виявлення відхилень, їх причини,
ініціаторів, виконавців тощо.
! Оцінювальна функція — це можливість за даними бухгалтерського обліку, контролю та
аналізу дати оцінку роботі виконавців, визначити фінансовий стан підприємства,
оцінити дохідність, рентабельність тощо.
На рис. А.3.1 наведена система взаємозв’язку вихідних діяльності та функцій
бухгалтерського, обліку (рахунковедення) в управлінні господарською діяльністю.

Рис. А.3.1. Бухгалтерський облік, контроль та аналіз (рахунковедення)

як в системі управління діяльністю підприємством

A.3.2. Вимоги користувачів облікової інформації

про господарство, його стан та зміни стану

Облікова інформація про господарство, його стан та зміни стану знаходять широке
коло користувачів, які використовують цю інформацію для прийняття рішень. В умовах
ринкових відносин коло користувачів облікової інформації постійно зростає. Облікова
інформація насамперед використовується всередині підприємства, тобто самим
підприємством, його керівниками для управління, для прийняття рішень на різних
рівнях менеджменту. Разом з тим підприємство працює не ізольовано, воно має
різноманітні стосунки з навколишнім діловим та суспільним середовищем. Це банки,
постачальники, покупці, інвестори тощо.
Одним із вихідних, що потрібно покласти в основу побудови бухгалтерського обліку є
вимоги, які ставляться перед ним різними користувачами бухгалтерської інформації.
До таких вимог належать: порівнянність показників обліку з показниками бізнес-
плану; своєчасність, точність, об’єктивність, ясність, доступність, економічність
обліку.
Порівнянність показників обліку з показниками бізнес-плану є однією з найважливіших
вимог бухгалтерського обліку. Виконання її сприяє найефективнішому використанню
обліку для контролю за виконанням бізнес-плану і передбачає здійснення поточного
обліку господарської діяльності, в розрізі системи основних показників,
передбачених бізнес-планом. Важливою передумовою виконання цієї вимоги є наявність
єдиної методології обліку господарської діяльності в розрізі показників плану і
методології планування. Це забезпечує порівнюваність показників обліку з
показниками бізнес-плану і здійснення контролю за ходом виконання намічених
завдань.
Своєчасність обліку передбачає таку його організацію, яка забезпечувала б
повсякденний облік наявності і руху ресурсів господарства і здійснюваних процесів
господарської діяльності. Облічені ресурси і процеси слід своєчасно узагальнювати й
у встановлені строки (щоденно, в кінці місяця, за минулий місяць тощо) подавати
відповідні зведення керівництву господарства, іншим споживачам інформації.
Своєчасність одержання показників набуває особливої актуальності, оскільки вони
дають необхідну інформацію для управління господарством, для виявлення ступеню
виконання бізнес-плану кожною ділянкою господарства, для охорони власності, а також
для розроблення заходів щодо удосконалення роботи підприємства. Дані обліку, подані
пізніше встановленого строку, не можна ефективно використати для оперативного
керівництва.
Своєчасність обліку забезпечується раціональною організацією облікового процесу і
максимальною автоматизацією облікових робіт.
Точність і об’єктивність. Облік повинен правильно, відповідно до дійсності,
відображати процеси діяльності господарства. Всі господарські явища та процеси
мають обчислюватися точно, без помилок, згідно з прийнятою методологією. Ця вимога
особливо важлива оскільки показники обліку використовуються для прийняття рішень
щодо розвитку і керівництва господарством. Неправильні й неточні показники можуть
завдати великої шкоди, тому працівники обліку несуть відповідальність за їх
точність і об’єктивність.
Вся сукупність користувачів облікової інформації може бути розділена на дві групи:
внутрішні та зовнішні. Цей поділ унаочнює табл. А.4.2.

Таблиця А.4.2
КОРИСТУВАЧІ ОБЛІКОВОЇ ІНФОРМАЦІЇ ПРО ГОСПОДАРСТВО
Види користувачів Необхідна інформація
та мета її використання
1. Внутрішні користувачі
1.1. Власники підприємства та управлінський персонал Загальний фінансовий стан
підприємства; прийняття управлінських рішень оперативного, тактичного і
стратегічного розвитку
1.2. Менеджери різних напрямків діяльності (фінансові, виробничі, з маркетингу
тощо) Інформація щодо функціонування підпорядкованої напрямку діяльності прийняття
управлінських рішень щодо діяльності
1.3. Керівники різних підрозділів підприємства — центрів відповідальності
Інформація про функціонування підрозділів центрів відповідальності), про
витрати, доходи; прийняття оперативних рішень щодо управління підрозділом
1.4. Працюючі підприємства Інформація про загальний стан підприємства;
збереження робочих місць, можливість підвищення оплати праці, тощо
2. Зовнішні користувачі
2.1. Контрагенти
Дійсні та потенційні інвестори Фінансовий стан підприємства, рентабельність,
одержані прибутки; можливість отримання прибутку, прийняття рішень в операціях з
акціями, про доцільність вкладення капіталу
Банківські та інші кредитні установи Фінансовий та майновий стан підприємства,
платоспроможність; можливість надання кредитів, ймовірність повернення кредиту та
отримання відсотків
Постачальники та інші кредитори Платоспроможність підприємства, своєчасність
оплати рахунків, заборгованості
Замовники, покупці, клієнти Інформація про фінансовий стан підприємства;
можливість отримання необхідних товарів і послуг
2.2. Органи державного регулювання і контролю
Державні податкові інспекції Своєчасність і повнота сплати податків
Органи Фонду державного майна Фінансовий та майновий стан підприємства; прийняття
рішень про корпоратизацію, акціонування, приватизацію підприємств
Органи державної статистики Узагальнення та аналіз звітності підприємств,
підготовка необхідної інформації для вищих органів державного управління
2.3. Інші користувачі
Профспілки Фінансовий стан підприємств, галузей; підготовка до ведення переговорів
з питань праці та її оплати
Широка громадськість Загальний вплив діяльності підприємства на благополуччя
суспільства, на навколишнє середовище
Інші користувачі Згідно з потребами

Ясність і доступність. Ця вимога обліку передбачає широке використання показників

обліку власником, партнером тощо.
Важлива роль належить такій передумові як майнова самостійність підприємства.
Підприємство має власне майно, власний баланс. Будь-яка фірма має право купівлі,
продажу, використання власного майна. Підприємство не відповідає за борги власника,
а власник не відповідає за борги підприємства.
Економічність обліку. Облік, відповідаючи всім вимогам, разом з тим має
здійснюватися з мінімальними затратами засобів і праці. Особливої актуальності ця
вимога набуває в сучасних умовах, коли швидко зростає виробництво і різко
збільшується обсяг облікової інформації. Досягається економічність обліку
централізацією, розробленням і впровадженням найраціональніших і найпростіших форм
та методів обліку, широким використанням засобів обчислювальної техніки. Однак така
вимога ні в якому разі не повинна знижувати якості обліку. Навпаки, підвищення
якості обліку має супроводжуватись зменшенням чисельності осіб, які ведуть облікову
роботу заміною ручної праці машинною.
Здійснення вимог, поставлених перед обліком, — це не разовий захід. Дотримуватися
їх необхідно щоденно в міру здійснення обліку, постійно дбаючи про їх удосконалення
відповідно до вимог життя. Те, що сьогодні вважається досконалим, завтра вже може
застаріти. Лише при творчому виконанні перелічених вимог облік може ефективно
виконувати свої функції.
Однією із передумов побудови бухгалтерського обліку є безперервність подальшої
діяльності. Він означає, що бухгалтерські працівники впевнені у продовженні
діяльності господарської одиниці упродовж розумного періоду часу, якщо відсутнє
свідоцтво про зворотне, а також якщо господарська одиниця не буде ліквідована у
найближчому майбутньому. Ця передумова є основою для включення в баланс статей, за
їх фактичною собівартістю, а не за ринковою ціною активів і пасивів (зобов’язань),
якій будуть реалізовані у випадку ліквідації. Ця ж передумова обумовлює
необхідність складання звіту про прибуток на базі включення тільки такої долі
валових надходжень і витрат, котрі надійшли і нараховані у процесі поточної
діяльності.
В окремих країнах (наприклад Росії та інших) цю передумову називають передумовою
«діючого підприємства». Одного разу створене підприємство як передбачається, буде
працювати невизначено довго (практично вічно). Звідси бухгалтер не повинен постійно
змінювати вартість економічних ресурсів підприємства відповідно до поточної
ринкової вартості. І тільки у разі закриття підприємства буде необхідна оцінка його
ресурсів за ліквідаційною (ринковою) вартістю.

A.3.3. Загальноприйняті у міжнародній практиці принципи

побудови бухгалтерського обліку в управлінні

Зауваження. Слово (термін) принцип (від лат. principum — початок, основа) — це

первоначало, те, що лежить в основі певної сукупності фактів, теорії, науки.
Як було вище визначено теоретичною основою бухгалтерського обліку є загальна теорія
економіки. У бухгалтерському обліку господарські факти — явища й процеси —
вивчаються за економічними законами, де повинні використовуватися всі категорії
суспільного виробництва, які характеризують продуктивні сили й виробничі відносини
як єдність (автономність) у межах підприємства (власника). Це перший принцип
побудови бухгалтерського обліку. Іноді його називають принципом одиниці обліку.
Принцип автономності (або принцип одиниці обліку) разом з тим є принципом
відокремлення власника від підприємства. За цим принципом господарська одиниця,
котра ідентифікується в звіті, відокремлюється від його власника або других
одиниць.
Автономність (одиниця обліку) — це кожне окреме підприємство, відносно якого
ведеться бухгалтерський облік і складається фінансовий звіт.
Єдність двох сторін суспільного виробництва у бухгалтерському обліку підприємства
проявляється на основі теорії двоїстості (подвійності) балансового методу) у
групуванні майна господарства за двома ознаками: ресурси (активи) та капітал
(власність) пасиви.
Тому другим принципом побудови бухгалтерського обліку є принцип двоїстості
(подвійного подання господарства та фактів господарювання).
! Принцип двоїстості — подвійного подання стану та зміни стану господарських фактів
за ознаками елементів та структури ринку (тобто обміну) (рис. А.2.1).
Щоб отримати двоїсту характеристику внутрішньої матеріальної структури процесу
виробництва, необхідно на якусь мить зафіксувати його та теоретично уявити
статичним. Разом і з цим створення і споживання суспільного продукту — це
динамічний процес, кожний елемент якого постійно перебуває в русі протягом певного
часу. Щоб отримати двоїсту характеристику внутрішньої матеріальної структури
динаміки процесу виробництва, необхідно його постійно фіксувати в русі. Ці вихідні
передумови мають бути уявлені господарсикими та відображатися як у свідомості, так
і в матеріальних носіях.
Принцип двоїстості подання господарства відбувається тоді, коли одночасно
поєднуються інформаційні дані про суб’єкти (особи, підприємства, організації) та
об’єкти (продукти праці, товари, їх наявність, рух тощо) ринкових відносин у
просторі й часі, у продуктивному і правовому аспектах, (рис. 2.2 та 2.3).
Опис стану і змін стану господарських фактів на основі теорії двоїстості на
практиці дістав назву балансового методу і сформувався як двоїста система обліку
— рахівництва, тобто бухгалтерського обліку. В цій системі обліку стан (статика)
будь-якого господарського формування на ринку подається за натурально-речовою
характеристикою у вартості і має назву «Актив» та за характеристикою права
власності на «Актив» і має назву «Пасив». Цей принцип двоїстості і подання
господарства як сукупності має у всьому світі єдине тлумачення. Як визначення майна
(ресурсів) (що може бути запропоноване на обмін) «Активу» у різних формах — засобах
праці, предметах праці і грошах (або цінних паперах тощо) — з одного боку, та як
визначення права власності на це майно різних осіб — «Пасиву» з другого.
Подвійна характеристика господарських фактів-явищ і процесів, яка в бухгалтерському
обліку називається «двоїсте (подвійне) відбиття» є вихідним принципом методу
бухгалтерського обліку.
Метод двоїстості (подвійності) дає можливість:
а) отримати узагальнений стан господарських фактів будь-якого господарства на
кожний даний момент, за ознаками активу та пасиву;
б) оцінити результати роботи господарства — прибутковий чи збитковий на підставі
зіставлення доходу виручки (виторгу) та затрат;
в) забезпечити постійне порівняння розміру та характеру господарських активів та їх
джерел (належність) пасивів.
Принцип вартісного вимірювання (грошової оцінки). Визначення вартості ресурсів, їх
руху, власника та зміна власника залишається головним чинником в управлінні
ринковою економікою. Вона визначається тим, що треба певною мірою забезпечити
регулювання робочого часу і розподілення суспільної праці між різними групами
виробництва, тобто необхідно забезпечити ув’язування потреб і ресурсів, як у
масштабах кожної господарської системи, так і будь-якої господарської ланки
суспільства — регіону, галузі, об’єднання, підприємства, незалежно від масштабів
господарювання. Це — центральне питання управління економікою в ринкових умовах.
Забезпечення ув’язування потреб і ресурсів дає змогу порівнювати затрати і
результати на основі загального вимірювача — грошей.
Прийом грошової оцінки означає, що гроші є загальним вимірником, за допомогою якого
здійснюється господарська діяльність, і що грошова одиниця є відповідною базою для
оцінювання й аналізу у бухгалтерському обліку.
Гроші служать наскрізним виміром, засобом аналізу всього комплексу операцій у
середині та поміж окремими підприємствами як однієї так і кількох галузей
господарства, різних територіальних утворень та країн.
При цьому можуть бути використані такі методи оцінки:
! фактична історична собівартість — це визначення вартості засобів виходячи з
первісної вартості наявних грошей та їх еквівалентів, виплаченої або нарахованої
(чи одержаної) у придбанні або виробництві цих засобів (чи при обліку
зобов’язання);
! поточна відновлююча собівартість — це сума наявних грошей або їх еквівалентів,
котра повинна бути виплачена тепер у випадку необхідності заміни яких-небудь
засобів;
! справедлива вартість — як сума еквіваленту майнового уже оціненого раніше;
! поточна ринкова вартість — це сума наявних грошей або їх еквівалентів, котра може
бути одержана у разі продажу засобів або за наявності часу їх ліквідації;
! чиста вартість реалізації — це сума наявних грошей або їх еквівалентів, котра
повинна бути одержана або сплачена у разі конверсії засобів і зобов’язань у процесі
звичайної господарської діяльності. Як правило, ця вартість рівна ціні реалізації
за відрахуванням звичайних позагосподарських витрат;
! чиста поточна вартість — це дисконтована вартість майбутніх чистих надходжень
наявних грошей або їх еквівалентів, котру передбачено, повинні будуть набути кошти
у ході звичайної господарської діяльності. Цей метод корисний при оцінюванні
довгострокових розрахунків до одержання та довгострокових розрахунків до одержання
та довгострокових розрахунків до виплати.
Принцип доказовості — за цим принципом кожний господарський факт, явище чи процес,
який представлено індивідуально та персоніфіковано, має бути юридично доведено —
задокументовано (від лат. documentum — доказ, свідоцтво) та зареєстровано (від лат.
registration — запис, книга опису) у відповідності до чинного законодавства. Такий
документ повинен мати юридичну силу або службовий характер.
Сьогодні принцип доказовості за чинними в Україні законами відбувається у трьох
формах на трьох етапах облікового процесу.
Перший етап та форма — доказ господарського факту — явища чи процесу у формі
первинного документу, який має відповідати чинному законодавству, тобто бути
оформлений за відповідним — (чи відповідними) законом (законами).
Другий етап та форма — доказ про стан та зміни стану кожного господарського факту —
явища чи процесу у часі та просторі (хронологічно та системно), кожний об’єкт
індивідуально та кожний суб’єкт права власності персонально. Здійснюється такий
доказ у формі облікового реєстру (облікових реєстрів).
Третій етап та форма — доказ нового стану господарства та фінансових його
результатів за певний час (господарський рік тощо). Здійснюється такий доказ у
формі бухгалтерського фінансового балансу основі фінансової звітності.
Принцип історизму (безперервності) бухгалтерського обліку означає, що господарські
факти, які мали місце в підприємстві повинні реєструватися як у часі, так і в
просторі безперервно, тобто без пропуску будь-якого господарського факту (див.
форму А.3.1).

Форма А.3.1
КНИГА (ЖУРНАЛ) РЕЄСТРАЦІЇ ГОСПОДАРСЬКИХ ФАКТІВ
За ____з _____________________до ________200__ р.
Дата день (година) № за порядком Зміст за доказом Сума, грн Зміна стану
Активу Пасиву
1 2 3 4 5 6

Х Х Разом Х Х

Принцип індивідуалізації та персоніфікації — господарських фактів на аналітичних

рахунках. За цим принципом кожний господарський факт — явище або процес — має бути
представлено індивідуально (лат. слово individum — неподільний) та персонально
(лат. persona — особа фізична, юридична) в часі і просторі у формі «рахунка».
Принцип рахунка означає фіксацію (реєстрацію запис) стану та зміни стану
господарського факту в часі та просторі. При управлінні економікою потрібно
володіти господарськими фактами в реальних (натуральних) та вартісних (грошових)
масштабах господарства, кожного підприємства, об’єднання тощо і держави в цілому.
Досягається це за допомогою бухгалтерської методології двоїстого способу подання
майна (засобів) господарства в статиці та двоїстим відображенням господарських
процесів (подвійним записом) змін стану майна (засобів) господарства в динаміці у
системі рахунків як способу відображення стану, зміни стану та групування кожного
господарського факту (явища чи процесу), хоч яким би частковим чи загальним він
був. Кожний господарський факт у бухгалтерському обліку має бути поданий окремим
рахунком, див. форму А.3.2.

Форма № А.3.2
РАХУНОК ___________________________________
назва об’єкта обліку
Характеристики об’єкту обліку (господарського факту) Зміни стану Стан
Дата № і. т. д. … … Надходження (+) Вибуття (–)

Рис. А.3.1. Основні характеристики бухгалтерського рахунку

Тому бухгалтерська система обліку будується на принципі «рахунок», який є
результатом принципу індивідуального та персонального відображення стану та змін
стану: (+) збільшення, (–) зменшення будь-якого господарського факту (явища та
процесу) в будь-який час у системі двоїстості «Активу» та «Пасиву» (див. рис.
А.3.3).
Принцип періодичності (облікового періоду). Під цим розуміють, що господарська
діяльність підприємства штучно може бути поділена на тимчасові періоди. Найточнішим
способом визначення результатів діяльності підприємства є обчислення на момент
можливої ліквідації. Умова принципу періодичності використовується для регулярного
складання бухгалтерської інформації за відповідні звітні періоди У зв’язку з тим,
що бухгалтерські працівники змушені ділити подальшу діяльність на загальні відрізки
часу (звітні періоди), вони повинні визначити, якою мірою відносяться до
визначеного періоду кожна ділова операція чи подія.
В окремих країнах цей принцип називають принципом облікового періоду. Тривалість
діяльності підприємства не обмежена, але власників, керівництво підприємства,
органи оподаткування цікавлять результати роботи. Тому для аналізу необхідно
встановити обліковий період, тобто проміжок часу за який вимірюється та
аналізується майно та діяльність фірми. Частіше за все обліковий період збігається
з календарним роком та називається фінансовим роком. За фінансовий рік кожне
підприємство зобов’язане подати його власникам та державній податковій інспекції
достовірний річний звіт, підготовкою до здавання якого служать щоквартальні
(проміжні) звіти; у більшості країн цей принцип характеризується так:

Фінансовий або календарний рік

І квартал II квартал III квартал IV квартал
Звіт за перший квартал звітного періоду Звіт за перше півріччя звітного періоду
Звіт за дев’ять місяців звітного періоду Звіт за рік

Варіанти періодичності (див. схему А.3.1.)

Схема А.3.1
ВАРІАНТИ ПЕРІОДИЧНОСТІ
Тип періоду Стан на початок періоду Процес господарювання за період Стан на
кінець періоду
1 нульовий — Банкрутство, злиття, тощо
2 — — 31 грудня
3 1 січня — —
4 1 січня — Банкрутство, злиття, тощо

Принцип стабільності (сталості) — за яким власник обирає облікову політику

відповідно до чинного законодавства та незмінно керується нею протягом облікового
періоду. Про це має бути до початку періоду видано наказ.
Принцип суцільності (повноти). Бухгалтерський облік повинен охоплювати всі сторони
господарського життя підприємства які відносяться до ринкових характеристик
фіксування всі ж без винятку господарських фактів як хронологічно, так і системно.
Принцип нарахування — це принцип записування бухгалтерських операцій у момент їх
завершення. Записування бухгалтерських операцій у момент їх завершення означає, що
доходи записуються тоді, коли вони нараховані і коли нараховані гроші ще не можуть
бути одержані; витрати занотовуються, записуються тоді, коли вони нараховані і коли
наявні гроші ще можуть бути не виплачені. Для того, щоб уявити корисну інформацію
загального характеру для різних користувачів фінансової звітності, метод
нарахування вважаються найбільш переважним порівняно з методом поточних грошових
коштів (сach basis), запис доходів і видатків робиться тільки у момент надходження
або виплати грошей незалежно від періоду, до якого вони відносяться.
Принцип реєстрації доходу він визначає особливості реєстрації (записування) доходу.
Його сутність у тому, що згідно з методом нарахування передбачає запис доходу тоді,
коли він є або одержаний, або явно може бути одержаний. Дохід вважається одержаним
у тому випадку, коли за товари або послуги, одержані гроші готівкою, або виставлена
вимога про оплату готівкою. Якщо немає впевненості в тому, що вся заборгованість до
виплати проданих товарів буде погашена, у звіті про прибутки нараховується резерв
для цих безнадійних боргів у тому ж звітному періоді, в якому обрахована виручка
від реалізації продукції і послуг.
Хоча більша частина доходу реєструється у момент реалізації, можуть бути винятки,
наприклад метод поетапного виконання контракту і метод продажу у кредит.
При використанні методу поетапного виконання контракту доход реєструється
пропорційно частині продукції (послуг), контракт щодо виробництва якої виконаний,
але цей контракт охоплює більше одного звітного періоду. При використанні методу
продажу у кредит в значенні доходу відображається частина валової виручки від
реалізації, одержаної у звітному періоді.
Згідно з даними принципами формується сума доходу від продажу товарів, надання
послуг, проведення робіт. Протягом фінансового року на підприємстві повинен діяти
вибраний ним самостійно та відображений у наказі про облікову політику метод обліку
моменту реалізації: після відвантаження продукції чи за надходженням грошей на
розрахунковий рахунок.
Принцип співвідношення. Принцип реєстрації доходу є основою для відбору періоду, у
котрому повинен бути зареєстрований дохід. Принцип співвідношення визначає вибір
періоду для реєстрації видатків та доходів. У звітному періоді відображаються
тільки ті видатки, які виникли для одержання доходу звітного періоду.
Таким чином, реєстрація видатків (витрат) пов’язана з реєстрацією доходів. Коли
взаємозв’язок між цими доходами і витратами звітного періоду важко визначити,
рекомендується використати метод «раціонального і системного» розподілення витрат,
який близький по суті принципу співвідношення (наприклад, розподілення вартості
довгострокових активів з часом усього терміну їх використання). У тих випадках,
коли й цей метод складно застосувати, витрати можуть бути списані негайно у тому
періоді, у якому вони виникли. Це стосується, наприклад, таких витрат, як заробітна
плата адміністративного персоналу і негосподарські витрати. Йдеться про ув’язку
доходів з витратами тобто про принцип зіставності. Витрати даного періоду повинні
зіставлятися з доходами підприємства в цьому періоді.
Облік господарської діяльності на підприємствах в усіх країнах з ринковою
економікою здійснюється за названими принципами: у кожній країні ці принципи
формувалися історично. Взагалі визнано понад 20 принципів. Ті істотні відмінності
які між ними є, обумовлені специфічними рисами тої чи іншої держави.
В окремих країнах до принципів бухгалтерського обліку відносять також:
• безперервність;
• послідовність;
• відповідність;
• потенціальність;
• консерватизм;
• реалізації;
• повноти відображення;
— розрахунків за брутто тощо.

А.3.4. Загальна структура побудови методології

бухгалтерського обліку в управлінні

Господарство, яке має адміністративну самостійність, здійснює підприємницьку

діяльність, відповідно до чинного законодавства повинно вести бухгалтерський облік
та складати бухгалтерську фінансову звітність.
Бухгалтерський облік вели, ведуть і будуть вести власники за Законами держави
(штату, муніципалітету тощо).
Стосовно бухгалтерського обліку під його побудовою необхідно розуміти порядок
відповідного розміщення і взаємного зв’язку його елементів (частин), які формують
бухгалтерський облік у систему. Основні положення побудови бухгалтерського обліку
як системи та відповідно підсистеми управління зводяться до такого:
1. Кожному складовому елементові (частині) бухгалтерського обліку має бути
визначена індивідуальна побудова, виражена єдиною структурною формулою.
2. Елементи (частини) повинні перебувати у визначеному відношенні один до одного і
бути взаємозв’язаними.
3. Порядок розміщення і взаємний зв’язок між елементами повинен бути постійним,
тому що в іншому разі змінюється властивість бухгалтерського обліку в цілому.
Першими чинниками побудови бухгалтерського обліку є предмет (що?) та метод (як?).
Їх взаємозв’язок.
Виходячи із змісту другого та третього розділів — взаємозв’язок предмета, та
об’єктів бухгалтерського обліку таким методом можна показати на рис. А.3.2.

Рис. А.3.2. Взаємозв’язок предмета та методу

бухгалтерського обліку на основі теорії двоїстості
Другим чинником побудови бухгалтерського обліку є кібернетичний характер облікового
процесу. Кібернетичний аспект побудови бухгалтерського обліку на основі попередніх
розділів подана на рис. А.3.3.

Рис. А.3.1. Кібернетичний аспект бухгалтерського обліку,

як процесу про «Вхід» — «Процес» — «Вихід»

Розглянута «у двох аспектах побудова бухгалтерського обліку як процесу дає змогу

зробити висновок про те, що бухгалтерський облік — як процес це сукупність
прийомів, за якими впізнається об’єкт. Їхня суть: документування, оцінювання,
рахунок, двоїсте (подвійне, балансове) узагальнення стану господарських фактів,
двоїсте (подвійне) відбиття зміни господарських фактів у системі рахунків
індивідуалізація та персоніфікація, прийом історизму, періодизація, повноти та
інші, які були відображені вище.
Разом з тим відносно відокремлені прийоми тільки у своїй єдності й сукупності
забезпечують повне вивчення предмета бухгалтерського обліку, одержання необхідної
для управління господарством інформації. Окремий прийом можна розглядати тільки як
елемент методу.
Поєднання різних елементів прийомів бухгалтерського обліку забезпечує суцільне й
безперервне вивчення його об’єкта — засоби й господарську діяльність. При цьому
досягається основна мета — отримання правдивої інформації про стан господарства,
результати його роботи та відносини з іншими суб’єктами господарювання, контроль за
різними сторонами господарської діяльності й аналізу.
Загальну побудову бухгалтерського обліку як процесу системи пізнання та доказовості
унаочнює рис. А.3.4.

Рис. А.3.4. Загальна побудова бухгалтерського обліку як процесу системи пізнання та

доказовості
Важливим фактором побудови бухгалтерського обліку на підприємстві є розмір
діяльності, тобто обсяг виробництва, кількість працюючих тощо.
Значний вплив на побудову бухгалтерського обліку на підприємстві мають: система
затрат; система доходів; податкова система; система обов’язкових платежів та
внесків.
В усіх підприємствах облік перш за все будується відповідно до вищенаведених
факторів (вид діяльності, вид галузі, вид продукції). Разом з тим кожна система має
внутрішню побудову, що у свою чергу впливає на побудову бухгалтерського обліку.
У процесі господарської діяльності особливого значення набуває правильне
відображення в обліку і звітності впливу цінового фактора. Це перш за все
стосується таких показників, як затрати, доходи, собівартість, прибутки тощо.
Загальним принципом оцінювання господарських фактів є оцінювання їх історичної
вартості та поточної собівартості, вартості продажу (реалізації), теперішньої
вартості, чистої вартості, ринкової вартості, вартості платежу, фактичної
собівартості, вартості придбання, чим забезпечується реальна основа правдивого
відображення у бухгалтерському обліку майнового стану підприємства, його правового
статусу, визначення суб’єктів власності, результатів роботи. Разом з тим у
бухгалтерському обліку використовуються й інші види оцінювання господарських фактів
(планова, нормативна, кошторисна, поточна тощо).
На побудову бухгалтерського обліку підприємства має значний вплив система рахунків.
Оскільки бухгалтерський облік покликаний суцільно та безперервно відображати всі
господарські факти відповідного підприємства на основі принципу двоїстості (актив
та пасив), побудова обліку має забезпечити можливість наступного групування
показників господарства у системі суспільних відносин на рівні системи національних
рахунків. Найповніше ці вимоги відображаються у системі рахунків —
систематизованому переліку, так званому робочому плані рахунків.

Розділ A.4. ОРГАНІЗАЦІЙНА ПОБУДОВА БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ

В УПРАВЛІННІ ПІДПРИЄМСТВОМ

А.4.1. Загальні питання

Організаційна побудова бухгалтерського обліку має бути такою, щоб без додаткових
виборок можна було у будь-який час одержати дані про формування показників,
потрібних для прийняття управлінського рішення та складання бухгалтерської
звітності: фінансової, статистичної, податкової тощо.
Значний вплив на організаційну побудову бухгалтерського обліку на підприємстві має
роздільна побудова фінансового та внутрішньогосподарського обліку, рис А.4.1.

Рис. А.4.1. Організаційна структура

бухгалтерського обліку на підприємстві
Із бухгалтерського фінансового обліку як самостійний підрозділ формується робота по
складанню податкових розрахунків податкової звітності.
Бухгалтерський фінансовий облік визначається як комплексний системний облік усіх
засобів та процесів господарської (економічної) діяльності, відповідно до вимог
чинного законодавства. У фінансовий облік входять: суцільна реєстрація
господарських фактів за хронологічними та системними ознаками відповідно до
принципів побудови бухгалтерського обліку, а також аналітичний облік
наявності та руху всіх майнових об’єктів, ресурсів, які формують активи
підприємства;
усіх суб’єктів, фізичних та юридичних осіб, які мають правові відносини з
підприємством;
розрахунків з покупцями за вимогами;
розрахунків з постачальниками за зобов’язаннями;
розрахунків з кредиторами;
розрахунків з дебіторами;
фінансових операцій: акцій, облігацій, дивідендів, векселів, кредитів, процентів,
інвестицій тощо.
За даними фінансового обліку виявляють: прибуток або збиток підприємства та
складають фінансову звітність.
Фінансова звітність містить інформацію про результати господарської діяльності
підприємства (фірми), яка потрібна акціонерам, інвесторам: банкам, державним
фінансовим органам, для податкового обкладання тощо.
Бухгалтерський внутрішньогосподарський облік визначається як облік для задоволення
інформаційних потреб керівництва даного підприємства (фірми) та його підрозділів.
Найістотнішим при цьому є своєчасне одержання детальної та вірогідної інформації
про доходи, про затрати як у цілому по підприємству, так і в розрізі його окремих
ділянок: цехів, бригад, дільниць тощо.
У межах внутрішньогосподарського обліку виробничих підприємств здійснюється
детальний облік затрат та калькулювання собівартості продукції, яку підприємство
випускає.
При цьому вирішуються такі важливі завдання:
визначення очікуваного надходження (доходу) від тієї чи іншої економічної
господарської діяльності (купівлі, продажу, інвестування, кредиту тощо);
складання прогнозу про рентабельність випуску нового виду продукції на підставі
дослідження ринку;
складання прогнозу про фінансовий стан підприємства на перспективу;
фінансова оцінка альтернативних варіантів розвитку підприємства, які запропонувала
дирекція.
У внутрішньогосподарському обліку широко застосовуються методи фінансової
математики, соціальної статистики, методи математичного прогнозування, аналізу
тощо.
На побудову внутрішніх структур бухгалтерського внутрішньогосподарського обліку
впливають такі фактори: технологія (механічна або органічна — за будовою, добувна
або переробна — за видом, одно- або багатопереробна — за складністю); організаційна
структура (цехова або безцехова); тип виробництва (індивідуальний, серійний або
масовий); форма спеціалізації; принципи групування та методи оцінки об’єктів
обліку; організація внутрішньогосподарських відносин; методи формування фактичної
виробничої собівартості продукції; робочий план рахунків.
На більшості підприємств деякі з наведених факторів відсутні. Тому при будові
обліку на кожному підприємстві слід враховувати існуючі чинники.
Особливості кожного з двох видів бухгалтерського обліку їх основні відмінності
узагальнені в таблиці А.4.1.

Таблиця А.4.1
ПОРІВНЯЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА ВНУТРІШНЬОГОСПОДАРСЬКОГО
ТА ФІНАНСОВОГО ОБЛІКУ
№ п/п Ознаки порівняння Внутрішньогосподарський Фінансовий облік
1 2 3 4
1 Обов’язковість ведення обліку Залежить від рішення керівництва В Україні
регулюється Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність»
2 Користувачі інформації Обмежене коло працівників управлінського персоналу
підприємства Широке коло внутрішніх та зовнішніх користувачів
3 Точність інформації Багато приблизних оцінок Незначні відхилення у
відображенні даних
4 Об’єкт обліку та звітності Центри відповідальності, окремі продукти
Підприємство в цілому
5 Мета обліку Надання інформації для планування, управління та контролю
Складання звітності для потреб зовнішніх користувачів
6 Принципи обліку Корисність інформації для прийняття рішень
Загальноприйняті принципи обліку
7 Базова структура Залежить від поставленої мети Балансове рівняння: Актив =
Пасив
8 Часовий аспект інформації Поряд з фактичними даними — оцінка та плани на
майбутнє Фіксація господарських фактів в обліку безпосередньо після їх
здійснення
9 Вимірники в обліку Грошові, натуральні, трудові, якісні Грошові,
трудові, натуральні
10 Частота подання звітності Залежить від потреб управління (частіше —
щоденна, щотижнева, щомісячна) Квартальна і річна
11 Строки подання звітності Оперативно по закінчення звітного періоду На
вимогу користувачів або у встановлені законодавством строки
12 Сутність відповідальності за помилки в обліку Дисциплінарна (догана,
зауваження тощо) Адміністративна відповідальність
13 Групування затрат За статтями калькуляції, за способами включення до
собівартості, за ступенем впливу обсягу виробництва на рівень затрат За
елементами затрат з наступним перерозподілом за прийомами, визначеними положенням
(стандар-тний бух. обліку)
14 Ступінь відкритості інформації Інформація має конфіденційний характер
 Інформація є відкритою, публічною
15 Порядок розрахунку фінансових результатів Залежно від мети обліку
розраховують прибуток або маржинальний дохід як результат діяльності окремого
центру відповідності Фінансовий результат від усіх видів діяльності підприємства
за звітний період відображається на рахунку прибутків та збитків

Аналізуючи таблицю 1 можна виділити основні відмінності внутрішньогосподарського

обліку від фінансового:
внутрішньогосподарський облік спрямований на майбутнє, у зв’язку з чим поєднується
з плануванням, а фінансовий, навпаки, реєструють факти і господарські операції, які
вже відбулись;
внутрішньогосподарський облік не керується загальноприйнятими бухгалтерськими
стандартами і схемами, тоді як фінансовий чітко регламентований за змістом і
формами подання даних;
в внутрішньогосподарському обліку зосереджується увага на конкретних сегментах
господарської діяльності (тобто на окремих видах продукції, яку виробляють і
реалізують, на певних сферах ринку і території збуту, а також на різних рівнях
управління тощо), а не на всьому підприємстві в цілому, як у фінансовому обліку;
внутрішньогосподарський облік, на відміну від фінансового, не є обов’язковим, і
керівництво самостійно вирішує, вести його чи ні;
внутрішньогосподарський облік, як правило, децентралізований, а фінансовий
здійснюється в центральній (загальній) бухгалтерії підприємства.
Проте, поряд із зазначеними відмінностями, між двома видами обліку є і певні
спільні риси. По-перше, вони ґрунтуються на даних єдиної інформаційної системи
обліку; по-друге, спираються на концепцію відповідальності в управлінні
господарськими об’єктами; по-третє, їх інформація служить для прийняття рішень,
хоча й різної спрямованості.
Отже, внутрішньогосподарський облік за інформаційним змістом і колом вирішуваних
завдань набагато ширший і різноманітніший, ніж фінансовий. Він повністю
підпорядкований запитам менеджерів підприємства. Його дієвість забезпечується
орієнтацією на конкретні господарські завдання, вирішення яких ґрунтується на
відповідній інформації про витрати і доходи.

А.4.2. Організація бухгалтерського

обліку на підприємстві як процесу

Організацій облікового процесу

Організація бухгалтерського обліку на підприємствах — це система методів, способів

та заходів, які забезпечують оптимальне функціонування такого обліку та подальший
його розвиток. Така організація полягає в цілеспрямованому впорядкуванні й
удосконаленні механізму, структури та процесів бухгалтерського обліку.
Впорядкування системи бухгалтерського обліку означає організацію цієї системи та
організацію функціонування її в часі та просторі.
Організація бухгалтерського обліку потребує системного підходу. При цьому
обов’язковим є додержання таких принципів: цілісності, всебічності,
системоутворюючих відносин, динамічності субординації та випереджуючих відносин.
Крім того, організація бухгалтерського обліку потребує додержання й таких
принципів: адаптивності, паралелізму, ритмічності, безперервності, прямопливності
та пропорційності.
Основні об’єкти організації обліку наведені на рис. А.4.2.
Найпоширенішими методами організації бухгалтерського обліку тепер є графічний і
проектний. Водночас слід згадати й такі методи, як моделювання, аналітичний,
спостереження, сітьовий експертний, нормативно-правовий.

Рис. А.4.2. Об’єкти організації бухгалтерського обліку

Форми організації бухгалтерського облікового процесу

Форма бухгалтерського обліку — це певна система взаємопов’язаних облікових реєстрів

(хронологічних та системних) встановленої форми і змісту для здійснення обліку
наявності та руху засобів, зміни правових відносин та процесів господарської
діяльності, а також способів і технічних засобів запису операцій у реєстрах.
Ознаки форм бухгалтерського обліку такі:
наявність певної системи реєстрів хронологічного та систематичного (аналітичного та
синтетичного) обліку;
форма і зміст облікових реєстрів (окремі аркуші, книги, машинограми з відповідними
реквізитами) та їх розміщення;
взаємозв’язок окремих реєстрів;
способи та технічні засоби запису господарських операцій у відповідні реєстри
(уручну, за допомогою технічних засобів тощо).
З часу виникнення бухгалтерського обліку існувало багато його форм. Розвиток їх
зумовлений розвитком суспільства: матеріального виробництва, продуктивних сил та
виробничих відносин.
Форма бухгалтерського обліку має забезпечити:
щоденний облік у хронологічному та систематичному порядку всіх здійснюваних
господарських операцій;
максимальну економність витрат на проведення бухгалтерського обліку;
найбільш раціональний розподіл між обліковими працівниками комплексу облікових
робіт;
оперативний контроль за рухом та наявністю майна, розрахунків, затрат, фінансових
результатів тощо;
оперативне одержання відомостей про діяльність підприємства, його підрозділів та їх
результативність;
широке використання технічних засобів;
забезпечення функцій інформаційної системи.
За технічними ознаками існують дві форми бухгалтерського обліку: ручний та
машинний.
До першої групи належать: книжкові (у книгах), некнижкові (на окремих аркушах) або
змішані (на аркушах і в книгах). До другої належать: таблично-перфокарткові або
таблично-автоматизовані. Найдавнішими є книжкові форми.

ЧАСТИНА ДРУГА
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ФІНАНСОВИЙ
ОБЛІК В УПРАВЛІННІ ПІДПРИЄМСТВОМ

Розділ ІІ
ЗАГАЛЬНА ПОБУДОВА БУХГАЛТЕРСЬКОГО
ФІНАНСОВОГО ОБЛІКУ

1.1. Структурна побудова бухгалтерського

фінансового обліку в управлінні на основі
загальноприйнятих принципів

На підставі загального визначення бухгалтерського фінансового обліку як

упорядкованої та регламентованої інформаційної системи, що систематично відображує
в часі (хронологічно) та просторі (системно) стан і зміни стану всіх господарських
фактів (явищ і процесів) майнового та економіко-правового порядку в межах
господарюючих суб’єктів (рис. 2.11) у грошовому виразі, можна дати таке визначення
фінансового обліку:
Бухгалтерський фінансовий облік — це такий бухгалтерський облік, в якому за рівних
умов господарювання, що надаються всім суб’єктам ринку, держава (муніципалітет)
законодавчо встановлює: єдині правила ведення обліку, єдині принципи побудови та
організації оцінювання майнових об’єктів (ресурсів цінностей), цінностей та
визначення права власності; методику обліку затрат і доходів, собівартості готової
продукції (виробів, послуг та робіт), а порядок визначення фінансових результатів і
складання фінансової звітності.
Перший принцип. Бухгалтерський фінансовий облік як структуризована система
будується в межах підприємства, що є господарюючою одиницею, наділене
адміністративно-господарською самостійністю та володіє правом юридичної особи.
Другий принцип. У загальному вигляді будь-яке підприємство у ринкових умовах за
своєю двоїстістю є сукупністю активів і пасивів, за такою схемою рівняння:
АКТИВИ (ресурси) = ПАСИВИ (капітал)

Об’єкти (АКТИВИ) — це майно (тобто те, чому притаманна вартість), яким володіє
підприємство (юридична) або фізична (громадянин) особа. До активів підприємства
належать контрольовані підприємством (або громадянином) матеріальні чи
нематеріальні ресурси, набуті в результаті попередніх операцій (дій), які можуть
принести у майбутньому дохід чи іншу вигоду.
ПАСИВИ — це капітал (власність), зобов’язання підприємства, яке визначено у
грошовій формі (вартості) різним фізичним та юридичним особам, засновникам або
іншим кредиторам (незасновникам), банкам, тощо. Це джерело утворення активів
(майна) підприємства, які воно має у своєму розпорядженні. Пасиви, таким чином, —
це вираз права власності на активи (майно) підприємства відповідних кредиторів —
юридичних або фізичних осіб. Пасиви мають назву капітал.
Пасиви поділяють: на капітал засновників (власний), на капітал кредиторів
(залучений, позичений, чужий), та капітал, який належить суспільству, але до сплати
(внеску) перебуває у складі (володінні) підприємства.
Таким чином, другим принципом і вихідним елементом побудови бухгалтерського
фінансового обліку є економіко-правова структура фінансів господарства за ознаками
«Актив» і «Пасив»; яка характеризує звідки надійшли капітали (гроші) (пасив) та
куди вони вкладені (інвестовані) (актив) або вибули (без вкладання внаслідок
надзвичайних подій), (див. рис. Б.1.1).

Рис. Б. 1.1. Бухгалтерський фінансовий облік як економіко-правова

структура фінансів підприємницької діяльності
Вищенаведене означає, що у будь-який момент діяльності, за даними бухгалтерського
обліку можна буде визначити суспільний — економіко-правовий стан підприємства
(тобто Активи мають дорівнювати Пасивам у своїй сумі), та за цими самими даними
бухгалтерського обліку має бути надана можливість з’ясування зміни стану будь-якого
об’єкта (активу) чи суб’єкта (пасиву) права власності за обліковий період (див.
рис. Б.1.2).

Актив Пасив
ЩО? ОБ’ЄКТ (майновий) НОСІЙ ОЗНАК ВАРТОСТІ
Індивідуалізовано за ознаками виз-наченими технічними документами: — Назва, вид,
тип,
ґатунок
розмір
одиниця вимірювання:
— кількість
— якість
— вартість (історична собівартість) ХТО ЧИЄ? СУБ’ЄКТ (особа) НОСІЙ ОЗНАК ПРАВА
ВЛАСНОСТІ
Персоніфіковане за ознаками права власності
Правовласник відповідно до закону про власність це: або Фізична особа (прізвище та
інші характеристики за законом, адреса тощо)
Юридична особа (назва, адреса та інші ознаки за законом)
РАЗОМ (сумарна вартість) РАЗОМ (сумарна вартість)
Рис. Б.1.2. Двоїста (балансова) інтерпретація стану майнових
об’єктів — активів та пасивів (суб’єктів) господарюючого
суб’єкта на _____ (будь-яку дату)
Третім принципом побудови бухгалтерського фінансового обліку є вартісне вимірювання
активів та пасивів за історичною собівартістю на момент оцінювання в національній
валюті.
Четвертий принцип — принцип історичної собівартості. В бухгалтерському фінансовому
обліку відображається історично собівартість (первинна, історична тощо) засобів,
тобто оцінка активів здійснюється, виходячи з фактичних витрат на їх придбання або
виробництво. Відображення в обліку та звітності господарських засобів за їхньою
собівартістю пояснюється тим, що: по-перше, оцінка засобів за ринковою вартістю
супроводжується труднощами, її визначення має елемент суб’єктивності, тоді як
собівартість є об’єктивною. По-друге, виходячи з принципу безперервності
діяльності, підприємство не буде реалізувати засоби, які йому належать, а
використовуватиме для забезпечення своєї поточної діяльності.
П’ятий принцип — принцип доказовості господарських фактів — як явищ та процесів.
Сьогодні принцип доказовості за чинними в Україні законами відбувається у трьох
формах та за трьома етапами.
Перший етап та форма — доказ господарського факту — явища чи процесу у формі
первинного документу, який має відповідати чинному законодавству, тобто оформлений
за відповідним законом (чи законами).
Другий етап та форма — доказ про стан та зміни стану кожного господарського факту —
явища чи процесу у часі та просторі (хронологічно та системно). Кожний об’єкт
відповідав індивідуально та кожний суб’єкт права власності персонально.
Здійснюється такий доказ у формі облікового реєстру (облікових реєстрів).
Третій етап та форма — доказ нового стану господарства та фінансових його
результатів і за певний час (господарський рік тощо).
Здійснюється такий доказ у формі бухгалтерського балансу періоду та фінансової
звітності.
Шостий принцип побудови бухгалтерського обліку є принцип безперервності
(історизму). Принцип вимагає реєстрацій за історичний період у хронологічному
порядку всіх господарських фактів як процесів у спеціальному реєстрі (див. форма
А.3.1).
Примітка. У щоденній практичній роботі великих та середніх підприємств колонку
«Зміни економіко-правового стану (+) (–) Актив та Пасив змінено на визначення
записів на рахунках за ознаками «Дебет» та «Кредит».

Сьомий принцип бухгалтерського фінансового обліку — принцип індивідуалізації та

персоніфікації господарських фактів явищ та процесів на рахунках. Рахунок, як
принцип, характеризується відображенням за всіма характеристиками, які визначені
законодавче стосовно кожного об’єкта індивідуально та кожного суб’єкта (право
власника) персонально (див. форму А.3.2).
Бухгалтерський фінансовий облік як економіко-правова система, суспільних відносин у
межах господарюючого суб’єкта, власника будується на основі теорії двоїстості —
балансового методу.
Балансова інтерпретація побудови стану об’єктів (майна — активів та правовласників
суб’єктів — пасивів), зміни стану об’єктів (+ чи –) на основі операцій, які
відбуваються під впливом господарських операцій у фінансовому обліку, затрат,
доходів та визначення фінансових результатів, наведені відповідно на рис. Б.1.4;
Б.1.5.
Характеристика об’єкта бухгалтерського обліку Актив Пасив
Господарські факти — як явища Кожний господарський факт, продуктивний еле¬мент,
об’єкт, носій ознак вартості Кожний господарсь-кий факт, суб’єкт пра-ва власності
(фізична або юридична особа)
Характеристики об’єктів — актив та суб’єктів — пасив Назва, вид, тип, сорт,
розмір, одиниця виміру, за кількістю, якістю та вартістю Прізвище, ім’я, по ба-
тькові, назва, адреса та інші дані про суб’єкта
Господарські факти — як процеси Характеристики:
1. Збільшення стану Надходження (Дебет) (+) Набуття права влас-ності (Кредит)
(+)
2. Зменшення стану Вибуття (Кредит) (–) Припинення права власності (Дебет)
(–)
3. Зміна структури ак-тивів Зміна форми
(Кредит) (–) (+) (Дебет) Зміни не відбулися
4. Зміна структури па¬сивів Зміна не відбулася Зміна права власника (Дебет)
(–) (+) Кредит
Рис. Б. 1.4. Принципова побудова стану та змін стану господарських
фактів у бухгалтерському фінансовому обліку за теорією двоїстості

Рис. Б. 1.5. Балансова інтерпретація зміни стану об’єктів

та суб’єктів у системі рахунків та рахункових записів
Восьмий принцип побудови бухгалтерського фінансового обліку — періодизація даних.
Цей принцип вимагає визначення періоду, за який повинні бути визначені кінцеві
результати щодо стану майна та власності за відповідними об’єктами (активами) та
суб’єктами (пасивами-правовласниками). Таких періодів може бути чотири:
1. Від нуля /початку — до банкрутства, розподілу, об’єднання.
2. Від нуля /початку — до кінця календарного року.
3. Від початку календарного періоду/року — до кінця року.
Тобто від 1-го січня до 31-го грудня календарного року.
4. Від початку календарного року до банкрутства, розподілу, об’єднання.
Початком може бути також поділ підприємства на частки.
Аналогічно кінцем періоду може бути злиття, об’єднання тощо.
Данні за період мають бути узагальнені в балансі періоду (рис. Б.1.6).

БАЛАНС ПЕРІОДУ
з ___ по ____ 200_ р.
№ Назва об’єкта
обліку майна або
правовласника Стан на початок періоду Зміни стану об’єкта обліку Стан на
кінець періоду
Актив Пасив або Актив Пасив
+ –
або
дебет кредит

Разом
Рис. Б.1.6. Модель побудови балансу бухгалтерського
фінансового обліку за період
Загальну логіко-структурну модель побудови бухгалтерського фінансового обліку за
період наведено в рис. Б.1.7.
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ БАЛАНС ПЕРІОДУ
з _____ до ______ 200__ р.
№ Назва
рахунку Початок Зміни Кінець
Актив Пасив + – Актив Пасив

Д К

Разом
Рис. Б.1.7. Загальна логіко-структурна модель побудови
бухгалтерського обліку як процесу за період
Дев’ятий принцип — принцип стабільності (постійності) означає застосування обраної
облікової політики протягом тривалого часу. Зміни обраних методів обліку та оцінки
мають бути обґрунтовані і докладно описані в поясненні (примітках) до фінансової
звітності. Це стосується методів нарахування амортизації основних засобів
нематеріальних активів, малоцінних предметів, створення резервів, методів обліку
затрат виробництва, методів оцінки майна тощо.
Принцип має бути закріплений наказом по підприємству про облікову політику.
Крім вищенаведених у побудові бухгалтерського фінансового обліку загальноприйнятими
у міжнародній практиці є ще й такі принципи:
Принцип нарахування означає момент визнання доходів і витрат. За цим принципом
доходи і витрати відбиваються в обліку в тому періоді, в якому вони були
нараховані, тобто зроблені чи здійснені, незалежно від того, коли фактично було
отримано чи сплачено гроші. Альтернативним методом є касовий метод, за яким доходи
визначаються з моменту надходження грошей, а витрати — з моменту сплати грошей.
Принцип продажу (реалізації). За цим принципом доходи від реалізації продукції,
робіт, послуг обліковують, коли виконано договірні зобов’язання та надіслано
рахунок клієнтові. Іншими словами, моментом реалізації та визначення доходу від
реалізації є момент відвантаження продукції і переходу права власності на неї від
постачальника до клієнта.
Принцип обачливості, (обережності) консерватизму. За цим принципом доходи
обліковуються, коли можливість їх отримання стає цілком визначеною подією, фактом,
тоді як витрати та втрати повинні відображатись, коли їх здійснення є ймовірною,
можливою подією. Принцип дає змогу уникнути завищення оцінки активів і доходів, а
також недооцінки зобов’язань і витрат. Згідно з принципом консерватизму
(обережності), непередбачені потенційні збитки (сумнівна заборгованість клієнтів,
знецінення активів тощо) мають бути відображені в результатах звітного періоду.
Принцип суттєвості означає, що в бухгалтерському обліку мають бути відображені всі
важливі, суттєві події, господарські операції. Водночас незначні, несуттєві події
та факти не повинні відобразися в обліку та звітності.
Принцип відповідності — це принцип розмежування доходів і витрат між періодами та
узгодження (відповідності) доходів звітного періоду з витратами, завдяки яким
одержано ці доходи. Облік доходів за даний звітний період здійснюється за принципом
нарахування та реалізації. Витрати даного звітного періоду — це ті витрати, що
пов’язані з господарською діяльністю, яка зумовила отримання доходів у цьому
періоді. Принцип має велике значення для правильного визначення фінансових
результатів звітного періоду.

Б. 1.2. Чинники, які впливають на організаційну

побудову бухгалтерського фінансового обліку
в управлінні підприємством

Вище були розглянуті принципові чинники які визначають побудову бухгалтерського

фінансового обліку на будь-якому підприємстві. Разом з тим на окремих підприємствах
можуть суттєво впливати на побудову бухгалтерського фінансового обліку окремі
індивідуальні чинники. Найбільш суттєвими серед них такі: вид діяльності, розмір
підприємства, технологія тощо. Розглянемо найважливіші з них.
Підприємницька діяльність можлива або у сфері виробництва, або у сфері надання
послуг (комерційна), або у сфері суто грошовій (кредитній). Тому першим чинником
побудови бухгалтерського фінансового обліку є вид підприємницької діяльності.
Кожний вид підприємницької діяльності в бухгалтерському фінансовому обліку
будується відокремлено.
Кожний вид підприємницької діяльності поділяється на галузі (промисловість,
сільське господарство тощо). Бухгалтерський фінансовий облік будується відокремлено
по кожній галузі (підгалузі).
Кожна галузь випускає відповідні види продукції. Згідно з чинним законодавством у
бухгалтерському фінансовому обліку повинні бути відокремлені (визначені) економіко-
правові характеристики кожного виду продукції, галузі та виду діяльності.
Наведені вище три фактори є вихідними, оскільки вони пов’язані з такими
характеристиками, як затрати, доходи, податки, визначення фінансових результатів
тощо. Рис. Б.1.8.
Логіко-структурну інтерпретацію загальної організаційної побудови бухгалтерського
обліку подано на рис. Б.1.8.

Рис. Б.1.8. Вихідні чинники, які визначають загальну

побудову бухгалтерського обліку на підприємстві
Важливим чинником побудови бухгалтерського фінансового обліку на підприємстві є
розмір діяльності, тобто обсяг виробництва, чисельність працюючих тощо.
Значний вплив на побудову бухгалтерського фінансового обліку на підприємстві мають:
система затрат; система доходів; податкова система; система обов’язкових платежів
та внесків.
В усіх підприємствах облік перш за все будується відповідно до вищенаведених
чинників (вид діяльності, вид галузі, вид продукції). Разом з тим кожна система має
внутрішню побудову, що у свою чергу впливає на побудову бухгалтерського фінансового
обліку.
Крім того, на побудову внутрішніх структур бухгалтерського обліку впливають такі
чинники: технологія (механічна або органічна — за будовою, добувна або переробна —
за видом, одно- або багатопереробна — за складністю); організаційна структура
(цехова або безцехова); тип виробництва (індивідуальний, серійний або масовий);
форма спеціалізації; принципи групування та методи оцінювання об’єктів обліку;
організація внутрішньогосподарських відносин; методи формування фактичної
виробничої собівартості продукції; робочий план рахунків.
На більшості підприємств деякі з наведених чинників відсутні. Тому під час будови
обліку на кожному підприємстві слід враховувати наявні чинники.
Однією з вимог, що ставляться до бухгалтерського фінансового обліку в управлінні є
методологічна єдність показників бізнес-плану та обліку. Ця єдність досягається
додержанням єдиного принципу формування планових та облікових показників, виходячи
із спільності їх економічного змісту і цільового призначення. При чому
спостерігається прямий та зворотний їх зв’язок. Планування і нормування впливають
на формування облікових показників. Облік справляє зворотну дію (вплив) на систему
планових показників та їх формування. Оскільки планування передує облікові, то
система планування є важливим чинником побудови бухгалтерського обліку.
У суспільстві особливого значення набуває правильне відображення в обліку і
звітності впливу цінового чинника. Це насамперед стосується таких показників, як
затрати, доходи, собівартість, прибутки тощо.
Загальним принципом оцінювання господарських фактів є оцінювання їх історичної
вартості та поточної собівартості, вартості продажу (реалізації), теперішньої
вартості, чистої вартості, ринкової вартості, вартості платежу, фактичної
собівартості, вартості придбання, чим забезпечується реальна основа правдивого
відображення у бухгалтерському обліку майнового стану підприємства, його правового
статусу визначення суб’єктів власності, результатів роботи. Разом з тим у
бухгалтерському обліку використовуються й інші види оцінювання господарських фактів
(планове, нормативне, кошторисне, поточне тощо).
На побудову бухгалтерського фінансового обліку в управління підприємства має
значний вплив система рахунків. Оскільки бухгалтерський облік покликаний суцільно
та безперервно відображати всі господарські факти відповідного підприємства на
основі принципу двоїстості (актив та пасив), побудова обліку має забезпечити
можливість наступного групування показників господарства у системі суспільних
відносин на рівні системи національних рахунків. Найповніші вимоги відображаються у
системі рахунків — систематизованому переліку, так званому робочому плані рахунків.
На підставі вищенаведених характеристик побудови бухгалтерського фінансового обліку
як упорядкованої та регламентованої інформаційної системи, що систематично
відображає в часі (хронологічно) та просторі (системно) стан та зміни стану всіх
господарських фактів — явищ і процесів — майнового і економіко-правового порядку в
межах господарюючих суб’єктів (суб’єктів господарювання), у грошовому виразі
фінансовий облік можна визначити так. Бухгалтерський фінансовий облік — це такий
бухгалтерський облік, в якому за рівних умов господарювання, що надаються всім
суб’єктам ринку, держава (муніципалітет) законодавчо визначає єдині правила ведення
згаданого обліку та за єдиними принципами визначає побудову й організацію
оцінювання майнових об’єктів (ресурсів, цінностей) та визначення права власності,
методику обліку затрат і доходів, собівартості готової продукції (виробів, послуг
та робіт), а порядок визначення фінансових результатів та складання фінансової
звітності на базі загальноприйнятих принципів.
Бухгалтерський фінансовий облік передбачає визначення результатів господарювання
(прибутку, збитків), системи оподаткування та складання обов’язкової фінансової
звітності.
У бухгалтерському фінансовому обліку на підставі теорії двоїстості — балансового
методу, доказовості та інших принципів побудови такого обліку відображаються стан і
зміни стану як засобів господарювання (активів), так і правових відносин щодо
засобів господарювання (пасивів).
Рух засобів господарювання (активів) та зміни права власності (пасивів) пов’язаний
із затратами діяльності, доходами від діяльності та визначенням фінансових
результатів. Облік затрат, доходів та фінансових результатів — центральний момент у
побудові бухгалтерської системи фінансового обліку.
Загальну економіко-правову (балансову) структурну побудову бухгалтерського
фінансового обліку унаочнює рис. Б.1.9.

Рис. Б. 1.9. Економіко-правова (балансова)

інтерпретація побудови фінансового обліку
Бухгалтерський облік як процес є дуже складним і складається з багатьох блоків.
Побудова кожного блоку здійснюється самостійно.
Логічно-структурну модель побудови бухгалтерського фінансового обліку як
технологічного процесу унаочнює рис. Б.1.10.

Рис. Б.1.10. Загальна логіко-структурна модель побудови бухгалтерського фінансового

обліку на підприємстві
як процесу та системи доказів за період

Розділ Б.2. ОБЛІК В УПРАВЛІННЯ ПАСИВОМ:

ВЛАСНІСТЮ — КАПІТАЛОМ ЗАСНОВНИКІВ
ТА УЧАСНИКІВ ГОСПОДАРСЬКОГО ПРОЦЕСУ

Б.2.1. Загальна побудова обліку в управлінні

пасив (власністю) капіталом

Б. 2.1.1. Визначення терміна «пасив»

Міжнародними стандартами (та й національними теж) такий термін не визначений. На

превеликий жаль. Незважаючи на те, що уже кілька століть в економічній літературі,
в бухгалтерському обліку, використовується термін «пасив», ні міжнародні, ні
національні стандарти його визначення не наводять.
Дивно, але факт, що цей термін використовується і в юридичній літературі, і в
законодавчих актах (постановах Верховної Ради України, указах Президента,
постановах Кабінету Міністрів), але досі не визначено, як його розуміти.
Нагадаємо, що термін «пасив» видатні економісти Ж. Б. Сей, А. Смітт, Д. Рікардо, К.
Маркс та інші використовували у значенні «капіталу» — як визначення власності, і
підкреслювали, що право власності на майно означає термін «капітал». І тому якщо
під терміном «пасив» у всьому світі визначають насамперед «власний капітал», то
термін «зобов’язання» має означати «чужий капітал», тобто позичений, взятий у
тимчасове користування. Це означає також, що термін «капітал» відносно активів
неправомірний, бо якщо «капітал» означає право власності, то цей самий_термін не
може означати речовий елемент, наприклад «оборотний капітал» чи «основний капітал»
тощо.
Використані К. Марксом терміни «основний капітал» та «оборотний капітал» означали
варіанти (умови) використання власником найманої робочої сили, тобто форму її
використання для визначення моменту експлуатації.
На нашу думку, термін «пасив» у бухгалтерському обліку слід тлумачити так: пасив —
це капітал, тобто власність фізичної або юридичної особи на активи (майно) і
об’єкти (ресурси), які є на підприємстві, контролюються ним у результаті попередніх
(минулих) подій, а їх використання, як очікується, призведе до збільшення капіталу.
Що стосується терміна «зобов’язання», то підприємство як юридична особа (особливо
це проявляється у колективних підприємствах) має зобов’язання і стосовно до
власників, акціонерів. Про це свідчать такі елементи, як виплата дивідендів і право
виходу зі складу акціонерів чи засновників тощо.
Пасиви — це капітал (власність), визначене у вартості (грошах) боргове зобов’язання
підприємства (юридичної особи) або громадянина (фізичної особи) стосовно до іншого
підприємства (юридичної особи) або громадянина (фізичної особи). У будь-якому разі
пасиви показують джерело утворення активів — майна підприємства або громадянина,
тобто показують, кому винне підприємство або громадянин за все майно, яке вони
мають у своєму розпорядженні. Таким чином, пасиви — це вираз права власності
(капіталу) на активи (майно) відповідних юридичних або фізичних осіб, які передали
це майно підприємству у користування.

Б. 2.1.2. Структурна характеристика

пасивів (власності, капіталу)

Згідно зі статтею 2 Закону України «Про власність», «право власності — це

врегульовані законом суспільні відносини щодо володіння, користування і
розпорядження майном». Право власності охороняється законом. Держава в Україні
забезпечує цим законом стабільність правовідносин власності. Законом про власність
визначено, що кожний громадянин в Україні має право володіти, користуватися і
розпоряджатися власністю особисто або спільно з іншими. Отже, власність в Україні
набирає різних форм.
Законом визначено три форми власності: приватна, колективна, державна. Усі три
форми власності є рівноправними. Водночас законом визначено чотири суб’єкти
власності: народ України, її громадяни, юридичні особи та держава.
У бухгалтерському обліку має бути чітко відображено право власності кожного
суб’єкта на підставі відповідних доказів (документів) згідно з чинним
законодавством.
Закон про власність допускає об’єднання майна, що є власністю громадян, юридичних
осіб і держави, та створення на цій основі змішаних форм власності, зокрема
власності спільних підприємств за участю юридичних осіб і громадян інших держав.
Дані бухгалтерського обліку мають забезпечити ефективне управління капіталом
підприємства. Одним із перших питань є визначення організаційної форми підприємства
та структура капіталу.
Сьогодні світова практика виділяє кілька основних типів підприємств, котрі
різняться між собою кількістю власників капіталу, їхніми правами та обов’язками, а
також фінансовими можливостями (рис. Б.2.1).

Рис. Б.2.1. Організаційні форми підприємств

Найважливішим моментом бухгалтерського обліку в управлінні капіталом є його
структура.
У світовій практиці існують три основні теорії структури капіталу (рис. Б.2.2).

Рис. Б.2.2. Основні теорії структури капіталу

В сучасних умовах економічного розвитку України доцільно використовувати в
фінансовому управлінні теорію субординації джерел. Сигнальна теорія не сприйнятна з
причин обмеженої економічної інформації.
Крім вищезазначеного, ефективність діяльності будь-якої фірми залежить від
фінансової структури інвестованого капіталу. Фінансова структура капіталу являє
собою співвідношення власного та позикового капіталу, котрий використовується
компанією в процесі своєї господарської діяльності.

Б. 2.1.3. Економіко-правова характеристика пасивів —

капіталу вкладеного у підприємницьку діяльність
як об’єкт управління

Будь-яке господарство з погляду ринкових суспільних відносин має двоїсту (подвійну)

характеристику: з одного боку, це сукупність активів, тобто майнових об’єктів —
носіїв характеристик вартості, та об’єктів (суб’єктів) права власності; з іншого —
це сукупність пасивів — об’єктів обліку як суб’єктів — носіїв права власності на
активи (фізичні або юридичні особи).
З погляду обліку об’єктів — носіїв права власності на активи — в бухгалтерському
обліку виникають дві характеристики:
1) вкладення засновників (власників) господарства (власний капітал);
2) залучені до господарювання чужі кошти, тобто зобов’язання підприємства щодо
інших фізичних чи юридичних осіб або держави (чужий капітал).
Для потреб управління пасиви-капітал поділяються на:
а) капітал засновників (капітал власників, підприємства);
б) капітал учасників (капітал юридичних або фізичних осіб), які
— передали свій капітал або майно у формі грошей, засобів праці, предметів праці
тощо у тимчасове користування підприємству або громадянину, яке вони (юридична або
фізична особа) мають повернути у визначені за контрактом строки та виконавши його
умови,
— або набули права власності на частку майна підприємства внаслідок розподілу (чи
перерозподілу) національного доходу (через бюджет, пенсійний фонд, дивіденди,
страховий фонд тощо). (Рис. Б.2.3).

Рис. Б.2.3. Економіко-правова та фінансова характеристика пасивів:

капіталу, власності підприємства
Для управління фінансами у бухгалтерському обліку мають чітко розмежовуватися
поняття власного капіталу (власності засновників) та чужого (залученого) капіталу,
тобто власності інших суб’єктів власності. За залучений іззовні капітал потрібно
платити проценти, незалежно від того, прибуткове чи збиткове підприємство. За
власний капітал засновники після сплати податків одержують доход (дивіденди,
проценти тощо), а в разі збитковості їх капітал втрачає в ціні на суму збитків.
Тому засновники, незалежно від розміру частки власних внесків, мають право участі в
управлінні підприємством.
З погляду балансової інтерпретації власності засновники формують перший розділ
пасиву балансу господарства, в другому відображають забезпечення наступних затрат і
платежів, а в п’ятому — доходи майбутніх періодів.
Другий, третій, четвертий та п’ятий розділи — це зобов’язання (довгострокові —
третій, короткострокові — четвертий) перед контрагентами (постачальниками, банками,
бюджетом, страховими компаніями тощо).
Різноманітність форм тимчасового залучення в обіг, а точніше використання чужого
капіталу в підприємницькій діяльності, зумовлює існування бухгалтерських рахунків,
а саме: кредити банків, кредитори, розрахунки з бюджетом, зі страхування,
пенсійного забезпечення тощо. Зауважимо, проте, що, хоча зазначених рахунків і
багато, усі вони мають єдину структуру і такий вигляд:
Рахунок. Назва власника коштів: фізична або юридична особа.
Умови зобов’язань: термін, форма оплати тощо.

Дебет Кредит
2. Погашення боргових зобов’язань у формі:
грошовій
товарній
борговій (поступка) 1. Виникнення боргових зобов’язань за:
одержані гроші
одержані товари
одержані послуги
не внесені платежі тощо

Як бачимо з наведеної схеми, на будь-якому рахунку залученого капіталу першим

записом має бути той, що визначає виникнення боргового капіталу.
В управлінні чужих пасивів (капіталу) істотним моментом є їх характеристика за
ознаками терміну повернення. За цією ознакою чужий капітал поділяють на
короткостроковий з терміном повернення до одного року та довгостроковий — термін
повернення більше одного року. У другому випадку іноді виділяють середньостроковий
— до 3-4-х років.
• Для забезпечення ефективної діяльності процес формування фінансової структури
капіталу компанії повинен підпорядковуватися певній політиці. Процес формування
фінансової структури капіталу компанії у відповідно до обраної фінансової політики
проходить три етапи: (рис. Б.2.4).

Рис. Б.2.4. Основні етапи процесу формування фінансової

структури капіталу компанії та їх взаємозв’язок
• Оптимальна структура капіталу являє собою таке співвідношення її власних та
позикових джерел, при якому забезпечується оптимальне співвідношення між рівнем
рентабельності власного капіталу та рівнем фінансової стабільності, тобто
максимізується ринкова вартість компанії (або її акцій). Важливим показником
оптимальної структури капіталу є фінансовий левередж. Під останнім розуміють
можливість керувати прибутком компанії, маніпулюючи обсягом та структурою позикових
коштів.

Рис. Б.2.5. Залежність між Рис. Б.2.6. Залежність між

структурою капіталу та ризиком структурою капіталу
та прибутковістю
• До інструментів управління структурою капіталу відносять такі методи:
1) метод ДНА-ДВПП (визначення точки бaйдyжocті), (рис. Б.2.7); 2) aнaлiз грошових
потоків; 3) метод коефіцієнтів; 4) оцінка вартості капіталу (мінімізація вартості)
(рис. Б.2.8).

• Метод ДНА-ДВПП (визначення точки байдужості)

Рис. Б.2.7. Графік залежності ДНА-ДВПП

• Оцінка вартості капіталу (мінімізація)
Рис. Б.2.8. Система оцінки вартості капіталу компанії

Б.2.2. Побудова обліку в управлінні власного капіталу

(власності засновників)

Б.2.2.1. Загальні поняття про власні вкладення

Власний капітал — це власні джерела підприємства, які без визначення строку

проведення внесені засновниками або залишені ними на підприємстві з уже
оподаткованого прибутку. Він складається з таких компонентів-капіталів:
— статутного (реєстрованого);
— пайового;
— різних видів нереєстрованого;
— додаткового сплаченого;
— додаткового несплаченого;
— резервного (страхового);
— нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) минулих років;
— неоплаченого;
— вилученого.
Ці складові відбивають суму, яку власники (засновники) передали в розпорядження
підприємства як внески чи залишили у формі нерозподіленого прибутку, або суму, що
її підприємство одержало у своє розпорядження ззовні (від інших підприємств) без
повернення.
Показник «власний капітал» — один з найістотніших і найважливіших для підприємства
показників, оскільки дає уявлення про такі характеристики:
— забезпеченість коштами для функціонування;
— кредитоспроможність;
— платоспроможність.
У світовій практиці у формуванні власності (капіталу) засновників підприємства
розрізняють (за економіко-правовим характером) два поняття: вклади й додаткові
внески засновників. Вони виконують різні функції. Для того щоб зрозуміти ці
функції, слід спочатку з’ясувати складові елементи власного капіталу.
Власний капітал засновників (учасників) поділяється на дві частини: реєстрований і
нереєстрований. Перша — це статутний або пайовий капітал, друга — додатковий,
резервний, страховий капітали та нерозподілений прибуток (непокритий збиток). Але
вклади виконують незрівнянно більше функцій і мають значно глибший зміст, аніж
просте внесення додаткових коштів (майна), зокрема й таких, що залишилися в складі
власного капіталу як нерозподілений прибуток.
Вклад — це частка засновника у статутному капіталі підприємства, яка виконує такі
функції:
— інвестування у діяльність підприємства (це першочергове джерело формування майна
підприємства);
— регулювання відносин власності (розподіл майна, виробленої продукції, одержаного
прибутку тощо). Це особливо важливо у разі виходу учасника з підприємства або коли
йдеться про правонаступництво тощо;
— управління підприємством (адже кількість голосів кожного учасника дорівнює його
вкладу або пропорційна до нього).
Додатковий внесок — це частка засновника в інших формах власного капіталу
підприємства — резервному, страховому чи нерозподіленому прибутку (непокритому
збитку) минулих років (лишається неспожитою частка прибутку поточного року), тобто
вклад виконує лише першу функцію — інвестування.
Додаткові грошові внески або майно засновників можуть бути спрямовані на розвиток
підприємства, закупівлю товарно-матеріальних цінностей, покриття збитків тощо.
Формування статутного капіталу за рахунок вкладів засновників — обов’язковий
елемент установчих документів підприємства. Сума статутного (пайового) капіталу
підлягає обов’язковій реєстрації в державному реєстрі господарських одиниць.
Рішення про його збільшення (зменшення) також обов’язково має реєструватися. Сума
статутного капіталу за балансом підприємства не може бути відмінною від тієї, що
зареєстрована в державному реєстрі. Невкладені кошти засновників показуються в
пасиві балансу.
Вартісна оцінка вкладу визначає частку засновника у статутному капіталі, тоді як
додаткові внески, крім випадків, щодо яких самі засновники зробили застереження, на
її розмір не впливають. Ця властивість додаткових внесків набуває особливого
значення, наприклад, у разі банкрутства. Учасники товариства відповідають лише в
межах своїх вкладів (часток). При цьому додаткові внески учасників до інших видів
власності до уваги не беруться.
Згідно із законодавством, внесення вкладу є обов’язковим для засновника. Воно
неодмінно спричиняється до зміни статутного (пайового) капіталу, його
перереєстрації. А ось додаткові внески є добровільними. Відповідне рішення
приймається простою більшістю голосів засновників. При цьому важливо, що робиться —
вклади до статутного капіталу чи додаткові внески просто до власності (капіталу).
Для побудови бухгалтерського обліку власності це має першорядне значення.
Вилучені з ринку акції зменшують участь акціонерного товариства на ринку і,
відповідно, відбиваються в пасиві балансу.

Б.2.2.2. Система рахунків обліку власності засновників

Власність засновників (власний капітал), як уже зазначалося вище, складається з

окремих компонентів.
Для кожного з них у бухгалтерському обліку передбачено окремий рахунок, відповідну
назву, закріплений планом рахунку шифр та у фінансовому звіті (форма № 1 «Баланс»
та № 4 «Звіт про власний капітал») передбачено рядок з відповідним кодом (рис.
Б.2.9).

ВЛАСНИЙ КАПІТАЛ
Власний капітал
та зобов’язання Номер рахунку
за робочим планом Код рядка
балансу
1 2 3
1. Власний капітал
Статутний капітал 40 300
Пайовий капітал 41 310
Додатковий вкладений капітал 42 (421, 422) 320
Інший додатковий капітал 42 (423, 424, 425) 330
Резервний капітал 43 340
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) 44 350
Неоплачений капітал 46 360
Вилучений капітал 45 370
Усього за розділом 1 X 380
Рис. Б.2.9. Характеристика складників власного капіталу
та порядок їх відображення у фінансовій звітності
«Баланс» № 1, «Звіт про власний капітал» № 4
Усі рахунки обліку власного капіталу є пасивними: шість перших можуть мати лише
кредитове сальдо, а два останніх тільки дебетове.
Загальну характеристику рахунків обліку власного капіталу в управлінні можна подати
такою схемою: (схема Б.2.1).

Схема Б.2.1. Схеми рахунків власного капіталу

Б.2.2.3. Облік в управлінні статутного капіталу

Статутний капітал — це сума вкладів (саме вкладів!), що їх власник надає в повне

господарське відання (володіння, користування, розпорядження) підприємству, яке він
створює, або вартість відповідного майна.
Статутний капітал підприємства (господарського товариства) створюється за рахунок
вкладів (внесків) засновників або учасників та засновників. Вкладами можуть бути
гроші, будинки, споруди, обладнання та інші матеріальні цінності, цінні папери,
права користування землею, водою та іншими природними ресурсами, будинками,
спорудами, обладнанням, а також інші майнові права (зокрема на інтелектуальну
власність). Вклад, оцінений у гривнах, становить частку засновника у статутному
капіталі.
Акціонерне товариство має статутний капітал, поділений на певну кількість акцій
різної номінальної вартості.
Учасники та засновники товариства з обмеженою відповідальністю (ТЗоВ) відповідають
по боргах товариства в межах їх вкладу (частки) в статутному капіталі, акціонери —
у межах належних їм акцій.
Учасники повного товариства несуть солідарну відповідальність по зобов’язаннями
товариства усім своїм майном.
У командитному товаристві частина учасників несе повну відповідальність, інша
частина — у межах вкладів у майно товариства.
Статутний капітал довірчого товариства має бути не меншим за встановлений ліміт і
формуватися виключно за рахунок коштів та цінних паперів учасників. Засновники
довірчого товариства відповідають за його зобов’язаннями своїми внесками до
статутного капіталу, а в разі недостатності цих сум — додатково належним їм майном.
Статутний капітал товариства покупців складається із внесків членів товариства.
До корпоративних підприємств правомірно віднести спільні підприємства з іноземними
інвестиціями, які створюються здебільшого у формі господарських товариств.
Статутний капітал комерційного банку формується за рахунок коштів акціонерів або
пайових внесків засновників (учасників) банку.
Статутний капітал банків забезпечує виконання ними зобов’язань. Проте оскільки
комерційні банки створюються як господарські товариства, вони відповідають за
своїми зобов’язаннями не лише статутне статут капіталом, а й усім майном, що їм
належить.
Порядок створення статутного капіталу банків визначено Законом України «Про банки і
банківську діяльність». Різні обмеження щодо частки засновників не впливають на
побудову бухгалтерського обліку статутного капіталу будь-якого господарюючого
формування — виробничого, комерційного чи банківського.
Бухгалтерський облік статутного капіталу починається з дня реєстрації підприємства
(тобто статуту) в державному реєстрі та припиняється (закінчується ) днем вибуття
підприємства з державного реєстру внаслідок припинення діяльності, банкрутства,
припинення строку дії тощо.
Бухгалтерський облік статутного капіталу здійснюється на рахунку № 40 «Статутний
капітал».

Характеристика рахунка «Статутний капітал»

Рахунок «Статутний капітал» призначений для обліку даних та узагальнення інформації

про стан і рух статутного капіталу підприємства. Сальдо цього рахунка має
відповідати розміру статутного капіталу, який зафіксований в установчих документах
підприємства та зареєстрований у державному реєстрі. Записи за згаданим рахунком
виконуються лише в разі збільшення або зменшення статутного капіталу, що
відбувається в установленому чинним законодавством порядку, але тільки після
внесення відповідних змін до установчих документів, тобто перереєстрації статутного
капіталу.
Після державної реєстрації підприємства його статутний капітал у формі внесків
засновників (учасників), які передбачені установчими документами, (наприклад, у
сумі виконаної підписки в акціонерному товаристві), відображається за кредитом
рахунка. Статутний капітал у кореспонденції:
1) в одноосібного власника — рахунками обліку грошових засобів та інших цінностей
(активів);
2) у товариствах — рахунком «Неоплачений капітал».
Фактичні надходження власників (засновників) проводяться за кредитом рахунка № 46
«Неоплачений капітал» у кореспонденції з рахунками обліку грошових засобів та інших
цінностей (активів), або зобов’язань (пасивів).
Аналітичний облік за рахунком «Статутний капітал» проводиться по засновниках
підприємства. На підприємствах, створених у формі акціонерних товариств, до рахунка
«Статутний капітал» можуть бути відкриті субрахунки:
1) за видами акцій — прості, привілейовані;
2) за ознаками внесків — оголошений капітал, підписаний капітал, оплачений капітал,
вилучений капітал.

Б.2.2.3.3. Облік формування статутного капіталу

Б.2.2.3.3.1. Облік формування статутного

капіталу приватного підприємства

15 жовтня 200_ p. згідно з установчими документами зареєстровано одноосібне

підприємство «СТИМУЛ» зі статутним капіталом 5 250 грн.
Господарські операції, які було виконано після реєстрації підприємства в жовтні
200_ p., наведено в табл. Б.2.1.
Балансова інтерпретація господарських операцій наведена на рис. Б.2.10.

Таблиця Б.2.1
ДАНІ ПРО ГОСПОДАРСЬКІ ОПЕРАЦІЇ (ФАКТИ) за жовтень 200_ p.
Дата Номер
господарської
операції Назва документа та зміст господарської операції (факту) Сума, грн
1 2 3 4
16.10 1 Касовий прибутковий ордер № 1 Установчі внески 3000
16.10 2 Накладна № 1
Передано підприємству обладнання для торговельного залу, основні засоби:
2.а. прилавок
2.6. шафа (полиці)
2.в. сейф металевий

600
500
1000
Разом: 2100
16.10 3 Накладна № 2
Передано підприємству малоцінні оборотні предмети:
стіл конторський — 2шт., по 50 грн
стільці — 5 шт., по 10 грн

100
50
Разом: 150
Усього: 5250

Рис. Б.2.10. Балансова інтерпретація

проведень за таблицею Б.2.1
Б.2.2.3.3.2. Облік формування статутного (пайового
капіталу в товариствах з обмеженою відповідальністю

Товариство з обмеженою відповідальністю має свої особливості як щодо діяльності,

так і щодо відповідальності за свою діяльність.
Члени (учасники) такого товариства несуть обмежену відповідальність за діяльність
товариства.
Усе це визначає деякі особливості формування статутного (пайового) капіталу
товариства, внесення до нього змін та ліквідації.
На суму зареєстрованого в державному реєстрі статутного капіталу будуть зроблені
записи на підставі статуту та установчих документів:
— рахунку «Статутний (пайовий) капітал» (в аналітичному обліку кожному засновнику
відкривається рахунок на суму належного внеску).
— рахунку «Неоплачений капітал» (в аналітичному обліку кожному засновникові
відкривається рахунок на суму належного до внеску боргу).
Після наведеного за кредитом рахунка «Неоплачений капітал» підприємства з обмеженою
відповідальністю можуть бути записані надходження грошових внесків та внесків у
вигляді майнових вкладень, нематеріальних активів та інших цінностей (активів). А
саме:
надходження грошових внесків та внесків у вигляді майнових вкладень, нематеріальних
активів і т. ін.;
додаткові внески учасників у будь-якій формі (грошовій, майновій тощо);
збільшення статутного (пайового) капіталу за рішенням засновників із власних
джерел;
внесення кредиторської заборгованості (зобов’язань) перед засновниками.
— статутного (пайового) капіталу у товариствах з обмеженою відповідальністю можуть
бути записані (відбиті) такі елементи обліку:
повернення частки (або всієї суми) внесків у разі вибуття учасника;
списання збитків за рішенням засновників за рахунок внесків;
припинення діяльності підприємства.

Розглянемо приклад.
12 жовтня 200_ p. згідно з установчими документами зареєстровано фірму «АРГО» зі
статутним фондом 21 000 грн.
Засновники фірми такі:
Хвиля І. П. 7000 грн
Сірко П. І. 7000 грн
Шпирко Є. О. 7000 грн
Господарські операції, які було виконано після реєстрації фірми в жовтні 200_ p.,
щодо формування статутного капіталу наведено в табл. Б.2.2.

Таблиця Б.2.2
ГОСПОДАРСЬКІ ОПЕРАЦІЇ за жовтень — листопад — грудень 200 _ p.
Дата Номер
господарської
операції Назва документа та зміст
господарської операції Сума, грн
Жовтень
5.10 1 Бухгалтерська довідка.
Статутний капітал зареєстрований. 21 000
5.10 2 Касовий прибутковий ордер № 1.
Установчі внески Хвилі І. П. 4000
5.10 3 Касовий прибутковий ордер №2.
Установчі внески Шпирка Є. О. 1000
5.10 4
4.а.
4.6. Акт приймання-здавання до статутного капіталу установчих внесків.
Прийнято від Шпирка Є. О. до статутного капіталу:
МОП
будинок цегляний 1000
5000
5.10 5 Акт приймання-здавання до статутного капіталу установчих внесків.
Прийнято від Сірка П. І. автомобіль ЗАЗ 5000

Рис. Б.2.11. Балансова інтерпретація господарських

операцій за даними таблиці Б.2.2

Б.2.2.3.5.3. Облік формування статутного капіталу

заново створеного акціонерного товариства

Після державної реєстрації підприємства його статутний капітал у сумі внесків

учасників, передбачених статутними документами (у сумі проведеної підписки на
акції), відображається за кредитом рахунка «Статутний капітал» за дебетом рахунка
«Неоплачений капітал». Фактичне надходження внесків засновників проводиться за
кредитом рахунка «Неоплачений капітал» у кореспонденції з рахунками коштів та
матеріальних цінностей.
Статутний капітал зареєстрованого AT залежно від стану заборгованості за
акціонерами враховується на таких субрахунках рахунка 1 — «Оголошений капітал» — у
сумі, записаній у статуті AT; 2 — «Підписний капітал» — на вартість акцій, за якими
проведено підписку; 3 — «Оплачений капітал» — у розмірі коштів, внесених
засновниками в момент підписки та пізніше; № 45 «Вилучений капітал» — вартість
акцій, вилучених з обігу (викуплених товариством в акціонерів).
З моменту реєстрації AT усі акції враховуються на субрахунку 1. Коли закінчено
підписку на акції, на їх номінальну вартість робиться запис щодо зменшення коштів
на субрахунку № 1 та збільшення коштів на субрахунку № 2. Після оплати акцій та
оформлення прав власності акціонерів на акції (внесення учасників до реєстру
акціонерів) номінальна вартість акцій переводиться із субрахунка № 2 на субрахунок
№ 3.
Статутний капітал, оголошений під час реєстрації AT, має бути сплачений повністю
протягом одного року. У разі, коли статутний капітал сплачений не повністю, його
величину слід зменшити (перереєструвати) на суму нерозміщених акцій. Щодо наступних
випусків акцій у порядку збільшення статутного капіталу законодавство таких вимог
не містить. Нерозміщеними акціями, які перебувають на балансі AT, розпоряджається
Рада директорів товариства. Такі акції можуть бути використані як резерв для
наступних емісій. Дивіденди на нерозміщені акції не нараховуються.
Оприбуткування майна, наданого в натуральній формі у власність підприємств у
рахунок внесків до статутного капіталу чи для оплати акцій, провадиться за ціною,
визначеною за домовленістю учасників. Майно, надане підприємству в користування,
оприбутковується в оцінці, яку визначено на підставі орендної плати за користування
цим майном, обчисленої за весь зазначений в установчих документах строк діяльності
підприємства чи інший установлений засновниками строк (якщо інше не передбачене
установчими документами). У разі оприбуткування валютних коштів та майна, оціненого
в інвалюті, у рахунок внесків до статутного капіталу сумові різниці відносяться на
рахунок «Резервного капіталу». Спрямовувати їх на потреби споживання підприємства
не можна.
Вартість прав користування землею, спорудами, устаткуванням, інтелектуальною
власністю і т. ін., внесена засновниками в рахунок внесків до статутного капіталу
AT, враховується на рахунку «Нематеріальні активи». У разі оприбуткування вартості
майна, що вноситься, збільшуються витрати, спрямовані на те, щоб об’єкти були
готові до використання.
Із закінченням строку, протягом якого AT має право користуватися майном, що внесене
замість оплати акцій, додатковий внесок до статутного капіталу не робиться і
статутний капітал не зменшується.
У разі несплати підписувачами в установлений термін оголошеної кількості акцій
правління AT може анулювати підписку на акції і повернути внесені кошти чи зменшити
суму до внесеної величини. На величину анульованої підписки робиться запис в
аналітичному обліку за рахунком «Неоплачений капітал».

Розглянемо конкретний приклад.

Було внесено авансом у рахунок внесків до дня реєстрації Статутного капіталу
особами, що підписалися на акції 8000 грн.
Основні господарські операції за створення статутного капіталу наведено у табл.
Б.2.3.
Балансову інтерпретацію господарських операцій унаочнює рис. Б.2.12.

Таблиця Б.2.3
ОСНОВНІ ГОСПОДАРСЬКІ ОПЕРАЦІЇ ПРИ ФОРМУВАННІ
СТАТУТНОГО КАПІТАЛУ AT
Номер Зміст операції Сума
1 Сума статутного капіталу зареєстрована 25 000
2 Внесено в рахунок внесків після реєстрації AT особами, що підписалися на
акції:
2.1. Грошові кошти 300
2.2. Устаткування, незакінчені об’єкти капітальних вкладень
2000
2.3. Матеріальні цінності — запаси 1000
2.4. Різні товари 2000
2.5. Облігації чужої емісії, цінні папери 1200
2.6. Векселі одержані 600
2.7. Права користування майном (нематеріальні активи)500
2.8.а. Основні засоби за залишковою (узгодженою) вартістю на: величину
початкової вартості (обладнання)
2.8.6. Знос (амортизація) майна
4000
2000
3 Зарахована сума передплати після реєстрації статуту AT залишається сальдом
рахунка
8000

Рис. Б.2.12. Логіко-структурна схема

побудови бухгалтерського обліку
Б.2.2.3.3.4. Облік формування статутного капіталу під час
акціонування приватизованого підприємства

Під час створення AT на базі державного (муніципального) підприємства статутний

капітал формується на підставі акта оцінки вартості майна, який складається на
основі інвентаризації.
Майно оцінюється за його балансовою вартістю. Основні засоби (зокрема й узяті в
довгострокову оренду з правом викупу) оцінюються за відновленою вартістю з
урахуванням їх переоцінювання за постановою Уряду.
Нестача чи надлишки матеріальних цінностей, що виявлені під час інвентаризації, а
також їх обґрунтована дооцінка відносяться на фінансові результати звітного
періоду.
Коли закінчено оцінювання майна підприємства, статутний капітал зводять до розміру,
що відповідає викупній (продажній) вартості підприємства або вартості його
статутного капіталу, який фіксується в установчих документах.
Після цього за результатами оцінювання майна складається заключний баланс. Якщо з
моменту складання заключного балансу до моменту реєстрації підприємства
відбуваються зміни в його майновому стані, то відповідні зміни відбуваються й в
акті оцінювання майна. З моменту реєстрації AT активи та пасиви підприємства, що
приватизується, приймаються в розмірі, визначеному в заключному балансі
підприємства.
Після реєстрації AT комісія з приватизації (чи комітет з питань управління майном)
провадить підписку на акції.
На оголошений статутний капітал, — проведення за дебетом рахунка «Неоплачений
капітал» і кредитом рахунка «Статутний капітал».
У разі продажу підприємства, що приватизується, на аукціоні чи за конкурсом у
випадку реєстрації його як окремої юридичної особи розмір статутного капіталу
приватизованого підприємства визначається залежно від купівельної ціни. При
перевищенні купівельної ціни над оцінковою (початковою) вартістю відповідна різниця
враховується на приватизованому підприємстві за дебетом рахунка «Нематеріальні
активи», у складі нематеріальних активів на субрахунку «Різниця між купівельною та
оцінковою вартістю майна» та кредитом рахунка «Статутний капітал». З рахунка
«Нематеріальні активи» ця різниця переноситься на витрати виробництва протягом 20
років (але не більш ніж строк діяльності підприємства).
Підприємство, що здійснило купівлю на аукціоні чи за конкурсом, ураховує суму
зроблених витрат з купівлі як внесок до статутного капіталу придбаного (чи частково
придбаного) підприємства: дебет рахунка «Довгострокові фінансові вкладення», кредит
рахунка «Рахунок у банку».
Якщо оцінкова вартість проданого підприємства менша від купівельної ціни, на
приватизованому підприємстві майно враховується за оцінковою вартістю. Різниця між
купівельною та ціновою вартістю у підприємства-власника відноситься на однойменний
субрахунок рахунка «Доходи майбутніх періодів» і списується щомісячно частинами на
прибуток (дебет рахунка «Доходи майбутніх періодів», кредит рахунка «Фінансові
доходи»).
У разі зарахування приватизованого майна на баланс підприємства-покупця майно
оприбутковується за ціновою вартістю в кореспонденції з рахунками обліку коштів, а
різниця між купівельною ціною та ціновою вартістю списується в зазначеному порядку.

Б.2.2.3.4. Облік змін статутного капіталу

Загальні положення. Згідно з чинним законодавством підприємство (колективне,

акціонерне товариство тощо) може змінювати (збільшувати або зменшувати) розмір
статутного капіталу.
Збільшувати статутний капітал можна лише після повної сплати всіх раніше випущених
акцій, встановлених внесків.
Основні шляхи збільшення статутного капіталу можуть бути такими:
— додаткові вкладання засновників;
— випуск та реалізація в установленому чинним законодавством порядку нових акцій;
— обмін облігацій на акції підприємства (товариства);
— збільшення номінальної вартості випущених акцій. Водночас розмір статутного
капіталу може бути також і зменшеним. Основні шляхи зменшення статутного капіталу
можуть бути такі:
— вилучення власного капіталу;
— зменшення номінальної вартості акцій;
— анулювання акцій, що викуплені товариством в акціонерів. Рішення про зміну
розміру статутного капіталу набуває чинності лише з моменту внесення цих змін до
державного реєстру.
Особливості обліку змін статутного капіталу акціонерного товариства. Зборами
акціонерів може бути прийнято рішення про зміни статутного капіталу. У
бухгалтерському обліку це рішення відбивається лише після державної реєстрації
нового розміру статутного капіталу. На збільшення статутного капіталу робиться
проведення: кредит рахунка «Статутний капітал», дебет рахунків або «Неоплачений
капітал» або «Нерозподілений прибуток».
Зміни статутного капіталу AT через збільшення номінальної вартості акцій
відображається за дебетом рахунка «Неоплачений капітал» та кредитом рахунка
«Статутний капітал», при зменшенні номінальної вартості акцій — за дебетом рахунка
«Статутний капітал» і кредитом рахунка «Непокриті збитки» або «Розрахунки з
засновниками».
Щоб збільшити суму статутного капіталу, AT може переоцінити наявні основні засоби
за ринковими цінами, відображуючи результати переоцінювання в балансовому прибутку.
Тому статутний капітал акціонерних товариств, утворених у ході приватизації, може
(у зв’язку з переоцінюванням основних засобів) збільшуватися завдяки зростанню
номінальної вартості акцій, випущених у процесі приватизації, чи додаткового
випуску акцій (того самого виду та номіналу, що були випущені під час приватизації)
на суму збільшення статутного капіталу. Акції додаткового випуску розподіляються
між акціонерами пропорційно до їхньої частки акцій у статутному капіталі AT. У разі
збільшення номіналу акцій відповідні акції чи сертифікати акцій вилучаються з обігу
і водночас акціонерам видаються нові. Збільшення статутного капіталу через залік
сум переоцінювання основних засобів відображається за кредитом рахунка «Статутний
капітал», дебетом рахунка «Інший додатковий капітал».
У разі переоцінювання основних засобів сума дооцінювання за виробничими основними
засобами та капітальними вкладеннями відображається за дебетом рахунків «Основні
засоби» та кредитом рахунка «Статутний капітал». Дооцінювання донарахованих сум
зносу за виробничими основними засобами відображається за дебетом рахунка
«Статутний капітал» та кредитом рахунка «Знос основних засобів». Сума дооцінювання
за невиробничими основними засобами відноситься в кредит рахунка, рахунок
(«Додатковий капітал») у балансі відображається окремо. У разі прийняття загальними
зборами AT рішення про збільшення статутного капіталу на суму дооцінювання основних
засобів робиться проведення за дебетом рахунка «Додатковий капітал» та кредитом
рахунка «Статутний капітал».
Якщо рішення про збільшення статутного капіталу ще не зареєстроване, а внески
учасників почали надходити, ці засоби враховуються на рахунку «Розрахунки з
засновниками».
Після реєстрації зміни статутного капіталу відображаються записом: дебет рахунка
«Розрахунки з засновниками» кредит рахунка «Неоплачений капітал».
Облік власних акцій, викуплених акціонерним товариством у акціонерів для їх
наступного перепродажу, поширення серед своїх учасників чи анулювання, провадиться
на рахунку «Вилучений капітал». У разі викуповування акцій акціонерним товариством
робиться запис: дебет рахунка «Вилучений капітал» у кредит рахунків обліку коштів.
Анулювання викуплених AT власних акцій відображається за кредитом рахунка
«Вилучений капітал» та дебетом рахунка «Статутний капітал». Різниця між номінальною
та викупівельною вартістю відноситься на збільшення чи зменшення «Додаткового
капіталу сплаченого».
За рішенням загальних зборів AT може бути проведене дрібнення акцій (спліт) чи їх
консолідація. У першому разі кожна із випущених товариством акцій замінюється на
кілька акцій меншого номіналу, у другому — кілька акцій обмінюються на меншу
кількість акцій нових акцій із більшим номіналом. Величина статутного капіталу при
цьому не змінюється, в обліку ця операція відображається тільки на аналітичних
рахунках.
Якщо сукупна номінальна вартість акцій, внесених у рахунок внесків до статутного
капіталу акціонерного товариства зменшилася, це товариство зобов’язане в
двомісячний термін провести зменшення власного статутного капіталу.

Б.2.2.4. Облік пайового капіталу в кооперативах

Члени кооперативу — це фізичні особи, які разом формують і юридичну особу —

кооператив.
Згідно із законом про кооперацію сільськогосподарські, промислові, споживчі та інші
кооперативи мають право об’єднувати фізичних осіб, в яких з кооперативом можуть
бути такі майнові відносини:
члени кооперативу не відповідають за справи кооперативу своїм майном та належним їм
доходом, заробітком;
згідно зі статутом член кооперативу вносить свій пай як грошима (готівкою), так і
майном, залежно від статутних вимог.
Пайові зобов’язання мають бути виконані в межах року (від дня реєстрації статуту).
Із одержаного доходу члени кооперативу мають право на частку, яка за рішенням
загальних зборів може приєднуватися до статутного капіталу, про що членові
кооперативу має бути видано відповідне підтвердження.
У кооперативах можливі два види капіталу:
1) статутний капітал;
2) пайовий капітал.
У решті методика обліку пайового капіталу аналогічна статутному капіталу.

Б.2.2.5. Облік інших видів власного капіталу

Б.2.2.5.1. Облік додаткового вкладеного капіталу

Додатковий вкладений капітал — це сума, на яку вартість проданих випущених акцій

перевищує їх номінальну вартість. Наприклад, номінал акції 100 грн, акція продана
за 108 грн (див. рис. Б.2.13).

Рис. Б.13. Балансова інтерпретація операцій

по додатковому вкладеному капіталу

Б.2.2.5.2. Облік додаткового капіталу не вкладеного

Додатковий капітал не вкладений — це сума вартості дооцінкі необоротних активів або

вартості активів безкоштовно отриманю підприємством від інших фізичних або
юридичних осіб та різні видї додаткового капіталу (санація тощо).

Приклад 1. Вартість будинку офісу — 100 000 грн дооцінено в сумі 8000 грн.
2. Підприємство одержало санацію від Муніципалітету у сумі 10 000 грн.
3. Один із засновників підприємства безоплатно передав підприємства друкарську
машинку вартістю 500 грн.

Рис. Б.2.14. Балансова інтерпретація проведень

з додаткового несплаченого капіталу

Б.2.2.5.3. Облік резервного капіталу

Резервний капітал — це такий вид власного капіталу, який не зареєстрований у складі

статутного капіталу. Цей капітал може утворитися за рахунок результатів діяльності.
Основні джерела резервного капіталу такі:
• додатковий капітал;
• нерозподілений прибуток.
Основні господарські операції з резервного фонду наведено в табл. Б.2.4.

Таблиця Б.2.4
ОСНОВНІ ОПЕРАЦІЇ З РЕЗЕРВНОГО КАПІТАЛУ
Зміст операції Дебет
рахунка Кредит
рахунка
1. Рішення засновників до резервного капіталу зарахувати частку нерозподіленого
прибутку 44 43
2. Рішенням зборів акціонерів частина резервного капіталу направлена на покриття
збитків 43 44

Б.2.2.5.4. Облік нерозподіленого прибутку

(непокритого збитку)
Нерозподілений прибуток або непокритий збиток є складовою власного капіталу і
формується за рахунок прибутку, який не був розподілений.
Для обліку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) планом рахунків
призначений рахунок такої самої назви; шифр його № 44.
Нерозподілений прибуток може перебувати у двох формах:
• власне нерозподіленого прибутку;
• створених спеціальних фондів (преміювання, надання допомоги, соціальної сфери
тощо).
Основні господарські операції, які характеризують облік нерозподіленого прибутку
наведені в табл. Б.2.5.

Таблиця Б.2.5
ОБЛІК НЕПОЗПОПІЛЕНОГО ПРИБУТКУ
Зміст операції Дебет
рахунка Кредит
рахунка
Відповідно, до розподілу ризикових результатів нерозподіленою є сума прибутку за
200 рік, що складає 5000 79 44
Нарахована премія за окремі досягнення апарату товариства за II кв. 1000 44
661
Проведені відповідні відрахування по нарахованій премії 30044 65
Видана із каси одноразова допомога працівникові 1000 44 301
Передана сума нерозподіленого прибутку іншому підприємству в порядку підтримки 500
44 311
У разі ліквідації підприємства залишок нерозподіленого прибутку приєднано до
статутного капіталу 1800 44 40

Б.2.2.5.5. Облік неоплаченого капіталу

Неоплачений капітал — це сума зобов’язань засновників за внесками до статутного

капіталу.
У момент реєстрації статутного капіталу зареєстрована сума відображається записом:
Дебет рахунка Неоплачений капітал.
Кредит рахунка Статутний капітал.
Усі наступні внески засновників до статутного капіталу відображаються записом за
кредитом рахунка «Неоплачений капітал» та дебетом різних рахунків залежно від форми
та змісту внесків (чи викупу акцій у акціонерних товариств).

Б.2.2.5.6. Облік вилученого капіталу

Вилучений капітал — це фактична собівартість акцій власної емісії (або її частки)

які викуплені акціонерним товариством у його акціонерів.
Процес вилучення акцій власної емісії відображається у бухгалтерському обліку
записом:
Дебет рахунка «Вилучений капітал»
Кредит рахунка «Каса» (або Рахунок у банку)
Вилучені акції можуть бути продані або анульовані. При цьому робиться запис:
Дебет рахунка «Собівартість проданих акцій»
Кредит рахунка «Вилучений капітал»
У разі анулювання вилучених акцій попередньо потрібно перереєструвати.
Статутний капітал, а потім зробити запис:
Дебет рахунку «Статутний капітал»
Кредит рахунка «Вилучений капітал» на суму номінальної вартості акцій.
Якщо в момент продажу є різниця між номінальною та балансовою вартістю акцій, що
анулюються, то така різниця буде відображатися або на дебеті рахунка
«Нерозподілений прибуток», або на кредиті рахунка «Додатковий вкладений капітал».

Б. 2.2.7. методика визначення впливу господарських

операцій на економіко-правовий та фінансовий
стан і зміни стану господарства

У першій частині роботи була визначено, що кожна господарська операція веде до

зміни економіко-правового стану господарства та може мати (або не може мати) впливу
на фінансовий його стан.
У табл. Б.2.6 наведені окремі господарські факти, які характерні для обліку в
управлінні власним капіталом.

Таблиця Б.2.6
АНАЛІЗ ВПЛИВУ ГОСПОДАРСЬКИХ АКТІВ (ОПЕРАЦІЙ) НА ЗМІНИ
ЕКОНОМІКО-ПРАВОВОГО ТА ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
№
з/п Зміст господарського
факту (операції) Сума Вплив на економіко-правовий стан Вплив на фінансовий стан
Активи Пасиви Фінансова стабільність Ліквідність
Платоспроможність і т. д.
ресурси власність
+ – + – + – + – + – +
–
3 Акт прийому-здачі

15.10 статутний комітети

установчі внески
Прийнято від Ширко Е. О авто??? 10000 + 0 + + 0 0
+
65 Виписка банку

18.10 Надійшло від акціонерів за акції готівкою 1000 + 0 + 0 +

0 + 0 + 0
75 Акт переоцінки

Переоцінено будинок у зв’язку з уточнення вартості дооцінка складів 5000

+ 0 + 0 + 0 + 0 + 0
І т. д.

Б.2.3. Побудова обліку в управлінні залученої чужої

власності (чужого капіталу) зобов’язань по контракту

Б.2.3.1. Загальні положення

У процесі діяльності підприємства використовують чужі кошти. Частина цих коштів

залучається на добровільних засадах (контрактній основі). До таких коштів належать
кредити банків, кошти, призначені для виплати боргових зобов’язань перед
контрагентами (постачальниками, кредиторами тощо) за одержані товарно-матеріальні
цінності до сплати зазначених зобов’язань, одержані аванси до виконання контракту і
т. ін.
Основні форми тимчасового залучення чужих коштів на основі контракту унаочнює рис.
Б.2.15.
Рис. Б.2.15. Основні форми залучення чужого
капіталу на основі контракту

Б.2.3.2. Побудова обліку залученого

капіталу на основі контракту

Облік залученого банківського капіталу. Першим і найпоширенішим видом залученого

капіталу є кредит банку. Кредит — це результат кредитування, яке полягає ось у
чому. Підприємство одержує від банківських установ у тимчасове користування грошові
кошти, що являють собою акумульовані банком вільні кошти інших підприємств,
громадян, організацій тощо. Кредит надається на контрактній основі на умовах
повернення, терміновості, забезпеченості (гарантії) сплати відсотків за
користування кредитом. За термінами надання кредити поділяються на короткострокові,
середньострокові та довгострокові.
Побудова аналітичного обліку. Аналітичний облік одержаних кредитів будують за
об’єктами (що кредитуються) та строками (термін його погашення). На кожний кредит,
одержаний пц конкретний об’єкт та на певний строк, відкривається аналітичний
рахунок.
Здебільшого об’єктами кредиту на короткостроковій основі є запаси товарно-
матеріальних цінностей, сезонні витрати виробництва, заготівля
сільськогосподарської сировини, розрахункові операції виставлення акредитивів тощо.
Довгострокове кредитування здійснюється банком для затрат з капітального
будівництва, реконструкції, розширення виробництва тощо. Кредити одержують, як
правило, в одній з двох форм: грошовій (гроші зараховуються на розрахунковий
рахунок чи видаються готівкою) або погашенням боргового зобов’язання підприємства
(кредиторської заборгованості). Погашення відбувається також у двох формах:
погашення з розрахункового рахунку (перерахуванням) або спрямуванням на погашення
кредиту боргової вимоги дебітора підприємства.

Приклад.
Операції:
1. Одержано кредит у сумі 1000 грн строком на 6 місяців із зарахуванням на
розрахунковий рахунок.
2. Одержано кредит у сумі 1500 грн строком на 3 роки з погашенням кредиторського
зобов’язання фірми «О».
3. Погашено короткостроковий кредит банку в сумі 700 грн перерахуванням з
розрахункового рахунка.
4. Погашено довгостроковий кредит банку в сумі 800 грн поступкою боргової вимог від
фірми «К».
Балансову інтерпретацію відповідних дій наведено на схемі Б.2.1.7.

Схема Б.2.1.7. Балансова інтерпретація одержання (залучення)

та повернення (вилучення) банківського капіталу
Для управління грошовими потоками потрібні зведені дані про формування зобов’язань
та їх повернення (погашення). Для цього виконуються різні синтетичні рахунки.
Побудова синтетичного обліку кредитів. Для зведеного синтетичного обліку кредитів
банку планом рахунків передбачено три рахунки:
— «Короткострокові позики банку»;
— «Середньострокові позики банку»;
— «Довгострокові позики банку».
Короткострокові позики — це позики зі строком повернення до одного року,
середньострокові — від одного до трьох років, довгострокові — від чотирьох і більше
років.
2. Облік залученого капіталу (власності) інших підприємств та фізичних осіб. Другим
поширеним видом залученого (чужого) капіталу є тимчасово позичені кошти
контрагентів — постачальників абсціокупців, громадян тощо, у зв’язку з
відстроченням платежу за одержання товарно-матеріальної цінності, послуги,
виконаної роботи тощо.
Тимчасово позичені кошти інших підприємств можуть мати дві форми товарного кредиту
(за одержані сировину, матеріали, товари підприємство не розплатилося) або
одержаного авансу для виконання певного доручення (надання послуг, виконання робіт
тощо).
Різновидом залучення чужого капіталу є випуск (емісія) облігацій, сертифікатів та
інших цінних паперів. Сюди належать також боргові зобов’язання перед працюючими за
використання їхньої праці в підприємницькій діяльності.
Повернути залучений капітал можна двома способами: перерахуванням грошей,
передаванням цінних паперів, прийманням уступки боргу, виданням векселів тощо.

Приклад.
Операції: 1. На склад оприбутковано матеріали, які буде оплачено пізніше
(відстрочка платежу) в сумі 2000 грн фірмі «X».
2. Від фірми «Б» одержано аванс на виконання замовлення в сумі 3000 грн.
3. З розрахункового рахунка оплачено боргове зобов’язання за раніше одержані
послуги від фірми «К»— 5000 грн.
4. Працівникам виробництва нараховано заробітну плату за поточний місяць у сумі
4000 грн.
5. Уступкою боргу фірмою «ОК» погашено кредиторське зобов’язання в сумі 700 грн
фірмі «Л».
6. Видача заробітної плати 3000 грн із каси готівкою. Балансову інтерпретацію
відповідних господарських операцій наведено на схемі Б.2.1.8.

Схема Б.2.1.8. Балансова інтерпретація одержання (залучення)

та повернення (вилучення) кредиторського зобов’язання

Б.2.3.3. Методика визначення впливу господарських

операцій на економіко-правовий та фінансовий
стан і зміни стану господарства

У першій частині роботи були визначено, що кожна господарська операція веде до

зміни економіко-правового стану господарства та може (або не може мати) впливу на
фінансовий його стан.
У табл. Б.2.7 наведені окремі господарські факти, які характерні для обліку в
управлінні позиченим капіталом.

Таблиця Б.2.7
АНАЛІЗ ВПЛИВУ ГОСПОДАРСЬКИХ АКТІВ (ОПЕРАЦІЙ) НА ЗМІНИ
ЕКОНОМІКО-ПРАВОВОГО ТА ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
ПО УПРАВЛІННЮ ЗАЛУЧЕНИМ КАПІТАЛОМ НА ОСНОВІ КОНТРАКТУ
№
з/п Зміст господарського
факту (операції) Сума Вплив на економіко-правовий стан Вплив на фінансовий стан
Активи Пасиви Фінансова стабільність Ліквідність
Платоспроможність і т. д.
ресурси власність
+ – + – + – + – + – +
–
Виписки банку по р/рахунку

15.10 (одержана позика банку короткотермінова 3000 + 0 + 0 0

+ 0 0 0 0
12 Рахунок № 59 ВО «Метал» 144000
 За одержані матеріали:
— сталь листова 300 кг по 400 грн
— ПД вартість 120000
2400 + 0 + 0 0 + 0 + 0 +
26 Виписка банку

Рахунок № 123 АТ «Енергетик» за надані послуги за грудень і використано у

виробництві сплачено 40000 0 + 0 + + 0 + 0 +
0
І т. д.

Б.2.4. Облік в управлінні тимчасово залученого

суспільного капіталу (власність суспільних фондів —
бюджету, пенсійного тощо) до проведення розрахунків

Б.2.4.1. Загальні положення

У господарському обороті підприємства тимчасово перебувають кошти, які є власністю

різних фізичних осіб та суспільних фондів (з результатом поділу та перерозподілу
національного доходу).

Приклад:
1. Частка доходу громадян, яка відраховується з нарахованої їм заробітної плати у
формі
податку на доходи,— 200 грн.
2. Частка доходу підприємства від реалізації продукції (товарів), яка у формі
податку на pea лізовану суму (акцизний збір, податок на додану вартість тощо)
належить до сплати цим суспіль ним фондам, — 1000 грн.
3. Частина прибутку підприємства, який за законом розподіляється між державним
(муніципальним) бюджетом та засновниками. До бюджету належить — 15 000 грн.
Внески до різних визначених законодавством фондів.
4. Соціального страхування — 500 грн
5. Пенсійного — 250 грн; інноваційного — не було; інших фондів — не було.
Балансову інтерпретацію розглянутого поділу наведено на схемі Б.2.1.9.

Примітка. Затрати податків на валові доходи за національними стандартами

відображаються не як затрати, а як зменшення доходу в дебеті рахунка «Доходи».
Схема Б.2.1.9. Балансова інтерпретація формування залученого
капіталу з розподілу національного доходу
Що частина суспільного капіталу, тимчасово лишається в розпорядженні підприємства,
це відбувається внаслідок (на підставі) законодавчого врегульованого розподілу та
перерозподілу національного доходу. Йдеться про кошти, призначені для сплати таких
зобов’язань: перед бюджетом щодо податкових внесків, перед страховими компаніями зі
страхування працюючих, перед пенсійним та іншими (інноваційним, валютним тощо)
фондами. Ці кошти залишаються тимчасово. Поняття «тимчасово» гнучке. Адже іноді
термін виплати за зобов’язаннями настає за кілька днів (наприклад, внесення до
бюджету податку з доходу громадян і т. ін.), іноді — місяців, а в окремих випадках
і років (відстрочені платежі по внесках до бюджету).
Основні форми тимчасового залучення коштів суспільного капіталу унаочнює рис. Б.
2.16.

Рис. Б.2.16. Основні форми суспільного капіталу,

який використовується тимчасово на підприємстві до сплати
Б.2.4.1. Методика визначення впливу господарських
операцій на економіко-правовий та фінансовий
стан і зміни стану господарства

У першій частині роботи були визначено, що кожна господарська операція веде до

зміни економіко-правового стану господарства та може (або не може мати) впливу на
фінансовий його стан.
У табл. Б.2.8 наведені окремі господарські факти, які характерні для обліку в
управлінні суспільним капіталом.

Таблиця Б.2.8
АНАЛІЗ ВПЛИВУ ГОСПОДАРСЬКИХ АКТІВ (ОПЕРАЦІЙ) НА ЗМІНИ
ЕКОНОМІКО-ПРАВОВОГО ТА ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
№
з/п Зміст господарського
факту (операції) Сума Вплив на економіко-правовий стан Вплив на фінансовий стан
Активи Пасиви Фінансова стабільність Ліквідність
Платоспроможність і т. д.
ресурси власність
+ – + – + – + – + – +
–

22 Бухгалтерська довідка

Розрахунок платежів щодо соціального страхування працюючих за грудень у

виробництві: 120 + 0 + 0 0 + 0 0 0 0

Виписка банку

Перераховано пенсійному фонду 23000 0 + 0 + + 0 +

0 0
І т. д.

Розділ Б.3. ОБЛІК В УПРАВЛІННІ

АКТИВАМИ ПІДПРИЄМСТВА

Б.3.1. Загальна побудова обліку активів

в управлінні підприємством

Б.3.1.1. Визначення активів як об’єктів

управління та методика їх оцінювання
Активи підприємства — це майнові об’єкти — ресурси — матеріальні або нематеріальні
ресурси вартості, які отримані в результаті попередніх господарських процесів та
мають властивість приносити у майбутньому вигоду — доходи підприємству.
У міжнародній практиці найбільш поширеним визначенням активів є таке: активи— це
ресурси, які отримані підприємством в результаті минулих подій, використання яких у
майбутньому може призвести до збільшення економічних вигод.
У Національному положенні (стандарті) бухгалтерського обліку П(с)БО (п. 4) активи
визначаються як ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій,
використання яких, як очікується, приведе до збільшення економічних вигід для
підприємства у майбутньому. Для управління активами вищенаведене вимагає розуміння
того, що, по-перше, активи з’явилися внаслідок минулих подій, по-друге,
підприємство (власник) здійснює контроль над об’єктом, що належить до активів та
управляє ним, і, нарешті, підприємство розраховує у майбутньому на надходження
грошових коштів (або їх еквівалентів) від цих активів.
Разом з тим ресурс не визнається активом, якщо були здійснені такі витрати або
затрати, за якими надходження майбутніх економічних вигід на підприємство після
завершення поточного облікового періоду вважається малоймовірним. У бухгалтерському
обліку та фінансовій звітності актив відображається ресурсом тільки за умови, якщо:
• оцінка його може бути достовірно визначена;
• очікується отримання в майбутньому економічних вигід від його використання.
Витрати на придбання або затрати для створення активу які не відповідають цим
умовам включаються до складу затрат поточного (звітного) періоду (у звіті про
фінансові результати), не можуть бути відображені в балансі.
Надходженню економічних вигід на підприємство активи сприяють по-різному:
— придбані за гроші для господарської діяльності активи забезпечать у майбутньому
додаткове надходження додаткових коштів на підприємство;
— фінансові інвестиції в акції, облігації, депозити тощо забезпечать надходження
грошових коштів на підприємство у вигляді відсотків, дивідендів тощо;
— дебіторська заборгованість — це теж пряме надходження грошових коштів у
майбутньому в результаті її погашення дебіторами або одержання грошей на
банківський рахунок від здійснення факторингової операції;
— непряме надходження грошових коштів — може відбутися через отримання активів,
погашенням зобов’язань, здійсненням негрошових, наприклад, бартерних операцій,
сплати дивідендів акціями, погашеннях зобов’язань матеріальними активами тощо.
Відповідно до ????? законодавства та положень активи мають відображатись у
бухгалтерському обліку і балансі у грошовому виразі з використанням таких методів
оцінювання:
— історична собівартість — за сумою сплачених грошових коштів чи їх еквівалентів
або за справедливою вартістю компенсації, виданої, щоб придбати їх, на момент
придбання;
— поточна собівартість — за сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яка була б
сплачена у разі придбання такого ж або еквівалентного активу на поточний момент;
— вартість продажу (реалізації) — за сумою грошових коштів (або їх еквівалентів),
яку можна було б отримати на поточний момент через продажу активу за звичайної
умови;
— теперішня вартість — за теперішньою дисконтовою вартістю майбутніх чистих
надходжень грошових коштів.
Для складання фінансових звітів основною оцінкою є історична собівартість. Запаси,
як правило, відображаються за нижчою з двох оцінок — собівартістю або чистою
вартістю реалізації; цінні папери можуть відображатися за ринковою вартістю;
довгострокові зобов’язання дебіторів — за теперішньою вартістю. Окремі підприємства
використовують як основну поточну собівартість, оскільки не здатні, не готові
добудувати облікову модель історичної собівартості та відображати вплив зміни цін
на немонетарні активи.
Разом з тим кожному виду активів притаманна особлива методика оцінювання для різних
операцій у процесі господарювання. Ці питання будуть розглянуті індивідуально по
кожному виду активів.
Б.3.1.2. Класифікація активів в управлінні

Для управління активами вихідним моментом є визначення їх форми існування.

Актив як економічний потенціал може існувати у формі:
• грошових коштів;
• еквівалентів грошових коштів;
• дебіторської заборгованості юридичних або фізичних осіб.
• фінансових інвестицій;
• виробничих засобів, що використовуються у господарській діяльності
підприємства (основних засобів, нематеріальних активів, виробничих запасів тощо);
• незавершеного виробництва;
• запасів готової продукції;
Кожна форма має свої особливості управління та характеризується індивідуальними
показниками, які мають бути визначені на аналітичних рахунках.
Для задоволення інформаційних потреб користувачів бухгалтерський баланс, який
відображає фінансовий стан підприємства, надає загальну інформацію як елемент
фінансової звітності про наявність активів. Для сприйняття і розуміння даних активу
балансу в складі фінансової звітності інформація структурується так, щоб наочно
відобразити не тільки наявність але й платоспроможність підприємства, тобто
ймовірність погашення зобов’язань у випадку його ліквідації (ліквідність).
Тому активи поділяються на поточні та непоточні. Іншими словами — оборотні та
необоротні. В зарубіжній практиці кожне підприємство, враховуючи характер
діяльності та особливості технології і організації господарських операцій,
самостійно вирішує питання поділу активів на оборотні та необоротні. В Україні,
відповідно до Положень (стандарту) бухгалтерського обліку № 2 «Баланс», поділ
активів на оборотні та необоротні є обов’язковим.
П/С/БО 2 «Баланс» визначає, що оборотні активи —це грошові кошти та їх еквіваленти,
не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації чи
споживання протягом операційного циклу або дванадцяти місяців з дати балансу.
Усі активи, що не є оборотними, класифікуються як необоротні. Таке визначення
вимагає перш за все тлумачення поняття — операційний цикл діяльності, що є дуже
істотним в управлінні активами.
Операційний цикл діяльності, який визначає поділ активів,— це проміжок часу між
придбанням запасів для відповідної діяльності та отриманням коштів від реалізації
виробленої з них продукції, або наданих послуг, або проданих товарів або виконаних
робіт.
У виробництві операційним циклом діяльності називають середній проміжок часу між
придбанням матеріальних запасів для виробництва та отриманням грошових коштів за
продану (реалізовану) продукцію. Це означає, що для виробничих підприємств
операційний цикл — це середній проміжок часу, який необхідний для перетворення
грошових коштів у продукт підприємства і далі продукції у гроші, тобто час,
необхідний для здійснення загальновідомої формули:
Г—З—В—ГП—Г, (3.1.)
де: Г — грошові кошти, З — запаси, В — виробництво, ГП — готова продукція, Г —
грошові кошти з прибутком.
ОПЕРАЦІЙНИЙ ЦИКЛ
Середній термін зберігання
запасів Виробничий цикл Середній термін
зберігання готової
продукції Продаж
Отримання грошових
коштів від покупців
(замовників)

Для торговельної діяльності цей цикл скорочується на дві операції та складає:

Г—Т—Г,
або
to ti
придбання товарів середній
термін
зберігання продаж отримання грошей

Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку не вимагають дотримуватись визначеного

переліку або формату, в якому мають подаватись статті в балансі. У різних країнах
статті активу балансу традиційно розміщуються або у порядку від найбільш до найменш
ліквідних — (США, Канада), або у зворотному порядку — (Велика Британія, країни
СНД). Нова форма балансу в Україні зберігає порядок ліквідності статей, що
традиційно склався в нашій країні.

Б.3.1.3. Особливості побудови бухгалтерського

обліку в управлінні оборотними активами

Основними елементами оборотних активів підприємства є:

1. Виробничі запаси.
2. Грошові кошти, що необмежені у використанні.
3. Цінні папери, утримання яких не перевищує операційного циклу.
4. Дебіторська заборгованість отримання якої очікується в межах операційного циклу.
5. Готова продукція.
6. Незавершене виробництво.
7. Засоби праці дорогоцінні та швидкозношувані.
8. Засоби праці малоцінні та швидкозношувані.
Структура джерел формування оборотних активів охоплює:
— власні джерела;
— позиково (залучені) джерела;
— додаткові залучені джерела.
В основу побудови обліку в управлінні оборотними активами потрібно покласти їх
класифікацію за такими ознаками: див. рис Б. 3.1.1.

Рис. Б.3.1.1. Класифікація оборотних активів підприємства

для побудови бухгалтерського обліку в управлінні
Наведена на рис. Б.3.1.1 класифікація оборотних активів дає змогу одержати
відповідні дані для прийняття управлінського рішення на кожному етапі формування
політики управління оборотними активами. Ця політика та її етапи наведені на рис.
Б.3.1.2.

Рис. Б.3.1.2. Основні етапи формування політики

управління оборотними активами підприємства

Б.3.1.4. Особливості побудови бухгалтерського

обліку в управлінні необоротними активами

Основними елементами необоротних активів підприємства є:

1. Засоби праці дорогоцінні та довгозношувані.
2. Засоби праці малоцінні та довгозношувані.
3. Грошові кошти, що обмежені у використанні.
4. Цінні папери, утримання яких перевищує операційний цикл.
5. Дебіторська заборгованість отримання якої очікується за межами операційного
циклу.
Структура джерел формування необоротних активів охоплює:
— власні джерела;
— позикові (залучені) джерела;
— додаткові залучені джерела.
В основу побудову обліку в управлінні необоротними активами потрібно покласти їх
класифікацію за такими ознаками: див. рис. Б.3.1.3.

Рис. Б.3.1.3. Класифікація необоротних активів підприємства

для побудови бухгалтерського обліку в управлінні
Наведена на рис. Б.3.1.3 класифікація необоротних активів дає змогу одержати
відповідні дані для прийняття управлінського рішення на кожному етапі формування
політики управління необоротними активами. Ця політика та її етапи наведені на рис.
Б.3.1.4.

Рис. Б.3.1.4. Основні етапи формування політики управління

операційними необоротними активами підприємства

Розділ Б.3.2. Облік в управлінні валюти,

її еквівалентів та валютних операцій

Б.3.2.1.Загальна побудова обліку грошових коштів,

їх еквівалентів та розрахункових операцій

Термін валюта (від італ. valuta — ціна, вартість) має кілька значень: грошова
одиниця певної країни (долар, марка тощо); тип грошової системи (золота, срібна,
паперова); грошові знаки іноземних держав, а також кредитні платіжні документи
(векселі, чеки тощо) в іноземних грошових одиницях, які використовуються в
міжнародних розрахунках (іноземна валюта).
Розрізняють такі поняття валюти як грошової одиниці: тверда — тобто стала щодо
власного номіналу й курсу інших валют, забезпечена золотом та іншими коштовностями;
падаюча— валюта, яка знецінюється щодо власного номіналу та сталих валют інших
країн; конвертована— валюта, яка може бути без перешкоди обміняна на іншу валюту.
Валютні операції — це операції з грішми, їх еквівалентами, цінними паперами,
кредитними та платіжними документами. За територіальною ознакою їх поділяють на
операції з власною валютою та іноземною.
Побудову бухгалтерського обліку в управлінні валюти, еквівалентів та валютних
операцій визначають законодавчі акти, які регламентують систему:
• валютного регулювання та валютного контролю;
• готівкового обігу, порядок ведення касових операцій;
• безготівкового обігу (розрахунків): рахунки у банках, цінні папери, валютну
біржу, векселі та вексельні розрахунки, кредитні операції тощо;
• бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті.
У перебігу господарської діяльності підприємства, фірми здійснюють грошові
операції, вступаючи у різні відносини з іншими юридичними фірмами, об’єднаннями,
підприємствами, організаціями, установами і фізичними особами: постачальниками
матеріалів, покупцями своєї продукції транспортними організаціями, фінансовими
органами тощо.
Чинним законодавством України встановлено, що на території нашої держави всі
юридичні особи всіх форм власності, у тому числі й організації торгівлі, а також
фізичні особи — громадяни України, іноземні громадяни, особи без громадянства, які
є суб’єктами підприємницької діяльності,— мають додержуватись таких положень:
• розраховуватись між собою за товари, роботи і послуги, вартість яких
перевищує встановлений ліміт, лише безготівково (установи банків видають протягом
календарного місяця підприємствам, установам та організаціям готівку на поточні
потреби в межах установленого ліміту, причому готівка на витрати для відряджень не
належить до поточних потреб і видається банками за окремими чеками);
• зберігати у своїх касах готівку лише у межах встановлених лімітів. Порядок
лімітування готівки та організації контролю за його додержанням визначається
Національним банком України;
• зберігати у своїх касах суми готівки, які перевищують встановлені ліміти,
лише для оплати праці, виплати допомоги за соціальним страхуванням, стипендій,
пенсій і тільки, на строк не більш як три робочих дні, включаючи день одержання
грошей в установах банків.
Переважна частина розрахунків ведеться безготівковими перерахуваннями, векселями,
чеками тощо, і вельми незначна — у вигляді готівки. Касове обслуговування
підприємств здійснюється банками, які організують, регулюють рух коштів і стежать,
аби цей рух відбувався згідно із законодавчими актами. Правильна побудова обліку
грошових коштів дає змогу забезпечити інформацію про їх наявність, цілеспрямоване
використання, контроль за зберіганням та управляти грошовими потоками.
Основу обліку грошових коштів зумовлює їх класифікація — за призначенням та за
місцем зберігання. За призначенням грошові кошти поділяються на кошти для обороту
(оборотні) та для спеціального призначення (необоротні), за місцем зберігання — на
грошові кошти в банку, касі підприємства, у підзвітних осіб, у контрагентів (видані
аванси), вкладені в еквіваленти — цінні папери тощо. Усі грошові кошти підприємств,
що призначені для здійснення господарської діяльності, мають зберігатися на
рахунках у банку.
Бухгалтерський облік грошових коштів має такі основні завдання:
• інформування про готівку;
• контроль за їх зберіганням, своєчасним надходженням і цільовим призначенням;
• забезпечення касової та розрахункової дисципліни;
• дотримання постанов НБУ з питань регулювання цих операцій та Положення
(стандарту) бухгалтерського обліку № 4.
Важливим елементом побудови обліку в управлінні грошових коштів, їх еквівалентів та
розрахункових операцій є система рахунків.
Для обліку готівки та руху грошових коштів за кожним місцем зберігання і кожним
видом призначення, робочим планом, рахунків має бути передбачений певний рахунок:
для обліку готівки і руху коштів у обороті, що зберігаються в банку, кошти
господарства, що мають цільове призначення (розрахунки з постачальниками за
акредитивом тощо); для обліку грошових коштів необоротного призначення
(капіталовкладень, депозитів тощо) — рахунки в банку за коштами на капітальні
вкладення; для обліку готівки і руху коштів; для обліку коштів у дорозі, грошових
документів, сертифікатів; для куплених цінних паперів; для одержаних векселів. У
всіх випадках на дебеті рахунків відображають надходження (збільшення), а на
кредиті —вибуття (зменшення).

Б.3.2.2. Бухгалтерський облік

в управлінні грошовими коштами

У процесі своєї господарської діяльності підприємства, фірми, організації

здійснюють грошові операції. Правильна побудова обліку грошових коштів дає змогу
забезпечити інформацію про їх наявність, контроль за зберіганням та аналіз
цілеспрямованого використання.
Гроші як ціновий об’єкт мають певну структуру. Гроші класифікують:
1. За призначенням:
— кошти для обороту — оборотні
— кошти для спеціального призначення — необоротні
2. За місцем зберігання (находження):
— гроші в касі
— гроші у підзвітних осіб
— гроші в банку
— гроші у дебіторів та інших контрагентів (видані аванси) тощо
— в цінних паперах та інших еквівалентах.
Ефективна побудова обліку грошових коштів дає змогу в системі рахунків аналітичного
та синтетичного обліку бачити, звідки яку грошову масу одержали або можна буде
одержати чи очікувати під потреби діяльності.
Побудова облікового процесу передбачає цілеспрямоване впорядкування й удосконалення
механізмів бухгалтерського обліку, контролю та аналізу господарської діяльності.
Облік грошових коштів та грошових потоків розглядається як упорядкування елементів
системи господарського механізму. Тому його потрібно здійснювати в таких напрямках:
а) за видами призначенням:
— облік грошей у національній валюті;
— облік грошей в іноземній валюті;
б) за місцем находження:
— облік грошових коштів у касі;
— облік грошових коштів на рахунках у банку;
— облік грошей, виданих у підзвіт фізичним особам;
— облік грошових коштів у дебіторів.
Місце знаходження є основою побудови аналітичного обліку наявності та руху грошових
коштів.
Для побудови бухгалтерського синтетичного обліку в управлінні грошовими коштами та
грошовими потоками вихідними є їх класифікація та групування за окремими ознаками
їх руху.
Перш за все потрібно визначити .основні системи грошових потоків. Найбільш суттєві
системи наведені на рис. Б.3.2.1.

Рис. Б.3.2.1. Складові обліку грошових потоків

підприємства за їх рухом
Наступним кроком у побудові обліку грошових потоків в управлінні є їх класифікація
за економічними ознаками які наведені на рис. Б.3.2.2 та ознаками видів діяльності
підприємства, що наведено на рис. Б.3.2.3.

Рис. Б.3.2.2. Класифікація грошових потоків

підприємства за основними ознаками їх управління

Рис. Б.3.2.3. Класифікація грошових потоків

підприємства за видами діяльності
Відібрані системи є основою побудови системи аналітичного та синтетичного обліку і
відбору характеристик рахунків. У табл. Б.3.2.1. наведено приклад формування
системи рахунків.
За даними аналітичного та синтетичного обліку формується система показників яка є
основою оцінювання та прийняття управлінського рішення.

Таблиця Б.3.2.1
СИСТЕМА РАХУНКІВ ДЛЯ ОБЛІКУ ГРОШОВИХ КОШТІВ
Характеристика об’єкта
обліку за напрямком Система синтетичних рахунків Аналітичні рахунки
Першого
(вищого порядку) Субрахунки
1-го 2-го
Для обліку готівки і руху коштів в обороті, що зберігається в банку рахунок № 31
«Рахунки в бан-ку»
Для обліку готівки і руху коштів рахунок № 30 «Каса»
Для обліку коштів у дорозі, грошових документів, сертифікатів рахунок № 33 «Інші
кошти»
Для куплених цінних паперів рахунок № 35 «Поточні фінансові інвестиції»
Для одержаних векселів рахунок № 34
Тощо

Важливим елементом в управлінні грошовими потоками є постійна побудова процесу

управління. На рис. Б.3.2.4 наведено основні визначальні етапи цього процесу.

Рис. Б.3.2.4.Основні етапи управління

грошовими потоками підприємства
На побудову бухгалтерського обліку в управлінні грошовими потоками чинники, які
впливають на процес формування грошових потоків підприємства. На рис. Б.3.2.5
наведені найбільш впливові чинники.

Рис. Б.3.2.5. Система основних чинників, що впливають

на формування грошових потоків підприємства
Для управління грошовими потоками за окремими видами діяльності мають бути
визначені основні види платіжного календаря конкретного підприємства. На рис.
Б.3.2.6 наведено приклад такого календаря.

Рис. Б.3.2.6. Основні види платіжного календаря,

які використовуються в оперативному управлінні
грошовими потоками підприємства
Для аналізу руху грошових потоків прямим методом складається таблиця. Прикладом є
табл. Б.3.2.2.

Таблиця Б.3.2.2
ІНФОРМАЦІЯ ПРО РУХ ГРОШОВИХ КОШТІВ
Показники Джерело інформації Суми, тис. грн
Основна (поточна) діяльність
1. Приплив грошових коштів
а) виручка від реалізації товарів Оборот по рахунку «Доходи» 11175,4
б) аванси, отримані від контрагентів Оборот по рахунках розрахунків з
покупцями 8343,9
в) інші повернені гроші від постачальників, суми, видані під звіт, суми з цільового
фінансування та інші Оборот по рахунках грошей у кореспонденції 1920,0
Усього 21439,3
2. Відплив грошових коштів
а) придбання матеріальних запасів Оборот по рахунках матеріальних запасів 8898,5
б) погашення короткострокових кредитів і позик, кредиторської заборгованості Оборот
по рахунках кредитів у кореспонденції з рахунками грошових коштів 200,0
в) платежі по рахунках постачальників, контрагентів Оборот по рахунках
розрахунків з постачальниками 2295,8
г) виплата заробітної плати 5112,0
д) відрахування у фонд соцстраху Оборот по Д 69 мінус суми, що використані по
фонду соцстраху 1898,0
є) розрахунки з бюджетом Оборот за дебітом 1369,0
ж) аванси видані Оборот за дебітом 636,7
з) виплата матеріального заохочення Оборот за дебітом 1100,0
й) виплата інших платежів Оборот за дебітом 162,6
Усього 21672,6
Усього по поточній діяльності – 233,3
Інвестиційна діяльність
1. Приплив грошових коштів —
2. Відтік грошових коштів
а) придбання основних засобів Оборот за дебітом 96,7
б) нематеріальних активів —
Всього по інвестиційній діяльності – 96,7
Фінансова діяльність
1. Приплив грошових коштів
а) отримання кредиту
2. Відплив грошових коштів
а) повернення кредиту
Всього по фінансовій діяльності 0,0
Інші операції
1. Приплив грошових коштів
а) цільові надходження Оборот 122,0
2. Відплив грошових коштів
Всього по інших операціях + 122,0
Загальна сума зміни грошових коштів за період
(– 233,3) + (– 96,7) + 122,0 – 208,0

Дані таблиці показують, що в результаті поточної діяльності грошові кошти

зменшились на 233,3 тис. грн.
Основними напрямками відпливу є придбання матеріальних цінностей (8898,5 тис. грн),
платежі по рахунках постачальників (2295,8 тис. грн), виплата заробітної плати
(5112,0 тис. грн). Також відплив грошових коштів був в результаті інвестиційної
діяльності (96,7 тис. грн).
Приплив грошових коштів був внаслідок цільових надходжень (122,0 тис. грн).
Унаслідок діяльності підприємства загальне зменшення грошових коштів за звітний
період склало 208,0 тис. грн. Цей результат негативно характеризує фінансовий стан
підприємства.

Б.3.2.2. Вплив господарських операцій на економіко-

правовий та фінансовий стан і зміни стану господарства

У першій частині роботи було визначено, що кожна господарська операція призводить

до зміни економіко-правового стану господарства і може мати (або може не мати)
впливу на фінансовий його стан.
У таблиці Б.3.2.3 наведені окремі господарські і факти, які характерні для обліку в
управлінні грошовими коштами.

Таблиця Б.3.2.3
АНАЛІЗ ВПЛИВУ ГОСПОДАРСЬКИХ ФАКТІВ, ОПЕРАЦІЙ
НА ЗМІНИ ЕКОНОМІКО-ПРАВОВОГО ТА ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
№
з/п Зміст господарського
факту (операції) Сума Вплив на економіко-правовий стан Вплив на фінансовий стан
Активи (ресурси) Пасиви (власність) Фінансова стабільність
Ліквідність Платоспроможність і т. д.
+ – + – + – + – + – +
–
2 Касовий прибутковий ордер № 1 1000 + 0 + 0 + 0 +
0 _ 0
15.10 Установчі внески Ширко Е. О.

6 Касовий видатковий ордер № 1 4300 + 0 0 0 0 0 0

0 0 0
19.10 Внесено в банк на розрахунковий рахунок

8 Виписка банку 7120 0 + 0 + + 0 + 0 +

0
21.10 Перераховано соцстраху

Внески за

Б.3.2.3. Облік в управлінні грошових

коштів в іноземній валюті
Загальна методика побудов бухгалтерського обліку в управлінні грошовими коштами в
іноземній валюті аналогічна їх побудові в національній валюті. Найсуттєвіші
відмінності полягають у потребі враховувати чинники, що визначають валютний курс.
До них належать чинники, що визначають валютний курс
а) формуючі (основні)
— показники економічного зростання (за ВВП);
— купівельна спроможність національних грошей та відносна зміна внутрішніх цін;
— порівняльні рівні процентних ставок;
— спекулятивні операції на валютних ринках;
— стан і тенденції платіжного балансу;
— державне регулювання та валютна політика центрального банку країни;
— платоспроможність країни та довіра до національної валюти на світових ринках;
інфляційні сподівання, темпи інфляції, зростання грошової маси на внутрішньому
ринку.
б) Очікування щодо руху валютних курсів
— очікування щодо змін у грошовій масі;
— очікування щодо урядової політики стосовно природних активів;
— очікування щодо офіційних інтервенцій нам валютному ринку.

Розділ 3.3. Бухгалтерський облік

в управлінні цінних паперів

Цінні папери — це грошові документи, що засвідчують право володіння або відносини

позики, визначають взаємовідносини між особою, яка їх випустила, та їхнім власником
і передбачають, як правило, виплату доходу у вигляді дивідендів або процентів, а
також можливість передавання грошових та інших прав, що випливають з цих
документів, іншим особам.
Відповідно до чинного Закону в Україні можуть випускатися і обертатися такі види
цінних паперів:
— акції;
— облігації внутрішніх республіканських і місцевих позик;
— облігації підприємств;
— казначейські зобов’язання республіки;
— ощадні сертифікати;
— векселі;
— приватизаційні папери.
На сьогодні в Україні існують такі види цінних паперів (див. рис. Б.3.2.7):

Рис. Б.3.2.7. Види цінних паперів

До цінних паперів належать також: опціони, ф’ючерси та варонти.
Важливою характеристикою побудови обміну в управлінні цінними паперами є поділ їх
на три класи за такими ознаками: дольові цінні папери, боргові цінні папери,
похідні цінні папери (див. рис. Б.3.2.8).

Рис. Б.3.2.8. Класифікація цінних паперів

До дольових цінних паперів відносяться різні види акцій:
• іменні;
• на пред’явника;
• привілейовані;
• прості.
Іменні цінні папери, якщо інше не передбачено чинним Законом або в них спеціально
не вказано, що вони не підлягають передаванню, передаються шляхом повного
індосаменту (передавальним записом, який засвідчує перехід прав за цінним папером
до іншої особи).
Цінні папери на пред’явника обертаються вільно.
Цінні папери можуть бути використані для здійснення розрахунків, а також як застава
для забезпечення платежів і кредитів.
Відновлення втрачених іменних цінних паперів провадиться державними органами,
підприємствами, організаціями й установами, що випустили ці папери.
До боргових цінних паперів відносяться:
• облігації різних видів;
• казначейські зобов’язання;
• депозитні та ощадні сертифікати;
• векселя.
Спадкоємство цінних паперів здійснюється відносно до цивільного законодавства
України.
Поняття, особливі умови випуску, використання та обігу приватизаційних паперів
визначаються спеціальним законодавством України.
Порядок обігу цінних паперів, випущених Союзом РСР, іншими союзними республіками і
розміщених на території України, регулюється Законом України «Про цінні папери та
фондову біржу» від 14 жовтня 1992 року, Законом України «Про цінні папери та
фондову біржу» від 2 березня 1995 року та Законом України «Про цінні папери та
фондову біржу» від 14 березня 1995 року (зі змінами та доповненнями) та іншими
законодавчими актами України, а також договорами України з Союзом РСР і
відповідними союзними республіками.
Цінні папери, як об’єкт управління в обліку мають певну структуру. Тому їх
попередньо потрібно класифікувати та згрупувати. Перш за все, цінні папери
поділяються на дві великі групи за ознаками емітента: власної емісії та чужої
емісії.
Емітентом цінних паперів — є юридична особа, яка від свого імені випускає цінні
папери і зобов’язується виконувати обов’язки, що випливають з умов їх випуску.
Оскільки емітент повинен усі зобов’язання, що виникають у зв’язку з випуском цінних
паперів, виконувати в строки і в порядку, передбаченні чинним Законом, іншими
актами законодавства України, а також рішеннями про випуск цінних паперів, цей
елемент є дуже істотним у побудові системи рахунків.
Права та обов’язки щодо цінних паперів установлюються з моменту їх передавання
емітентом або його уповноваженою особою одержувачеві покупцеві чи його
уповноваженій особі. Тому, важливим елементом побудови бухгалтерського обліку в
управлінні цінними паперами є визначення типів операцій з ними (на рис. Б.3.2.9
наведені такі операції) і те на якому ринку вони відбулися (на рис. Б.3.2.10
визначені такі ринки).

Рис. Б.3.2.9. Типи операцій, які здійснюються з цінними паперами

Рис. Б.3.2.10. Первинний та вторинний ринки цінних паперів

Вплив господарських операцій на економіко-правовий та фінансовий стан і зміни стану
господарства
У першій частині роботи було визначено, що кожна господарська операція веде до
зміни економіко-правового стану господарства та може мати (або може не мати) впливу
на фінансовий його стан.
У таблиці Б.3.2.4 наведені окремі господарські факти, характерні для обліку в
управлінні цінними паперами.

Таблиця Б.3.2.4
АНАЛІЗ ВПЛИВУ ГОСПОДАРСЬКИХ ФАКТІВ, (ОПЕРАЦІЙ)
ЕКОНОМІКО-ПРАВОВОГО ТА ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
№
з/п Зміст господарського
факту (операції) Сума Вплив на економіко-правовий стан Вплив на фінансовий стан
Активи (ресурси) Пасиви (власність) Фінансову стабільність
Ліквідність Платоспроможність і т. д.
+ – + – + – + – + – +
–
61 Векселі одержані за продані матеріальні цінності 200 + – 0
0 0 0 + 0 + +
62 Векселі видані за куплені товарно-матеріальні цінності 1500 + 0
+ 0 0 + 0 0 0 0
0 Виписка банку

Придбані акції інших підприємств на фондовій біржі 13200 + – 0

0 0 0 0 + 0 0
18 Виписка банку

Зарахована на розрахунковий рахунок сума, одержана від реалізації облігацій

власної емісії 3000 + 0 + 0 + 0 + 0 + +
62 Виписка банку

Зарахована сплачена сума одержаного векселя 1600 + – 0 0

0 0 + 0 + +
І т. д.

Б.3.4. Облік в управлінні трудовими ресурсами,

їх використання» та розрахунковими
операціями по оплаті праці

Б.3.3.1. Побудова обліку трудових ресурсів

та оплати праці

Бухгалтерський облік трудових ресурсів, їх використання та оплати праці ґрунтується

на системі показників, документації та рахунків.
Основними показниками обліку трудових ресурсів та оплати праці є чисельність
працюючих різних професій, їхня кваліфікація, витрати робочого часу в годино-днях,
кількість виготовленої продукції або обсяг виконаних робіт, розмір фонду оплати
праці різним категоріям робітників за видами нарахувань, преміальні виплати, розмір
сум, нарахованих і використаних на оплату відпусток, виплати на соціальне
страхування працюючих, розмір відрахувань за їх видами та інші. На рис. Б.3.4.1
наведена система управління трудовими ресурсами.

Рис. Б. 3.4.1. Система управління трудовими ресурсами

Чисельність працюючих (особовий склад) визначається підприємством. Облік особового
складу ведуть у службі (відділі) кадрів. Фактична чисельність усіх працюючих
підприємства визначається за обліковим складом.
Зміни особового складу відображаються в первинних документах: наказі та
розпорядженні по підприємству про прийом, переведення, звільнення, надання
відпусток.
Важливим елементом обліку є використання робочого часу працюючими.
Облік за використанням робочого часу здійснюється в табелі, де відображається час,
відпрацьований працівником, неявки на роботу (вказується за допомогою умовних
позначок).
Наприкінці місяця дані табелів підсумовуються по кожному працівнику, а також по
цехах і відділах тощо. Ці дані необхідні для контролю використання робочого часу та
складання звіту.
За даними табельного обліку складається таблиця використання робочого часу (див.
табл. Б.3.4.1).

Таблиця Б.3.4.1
ЗВЕДЕНА ТАБЛИЦЯ ВИКОРИСТАННЯ
РОБОЧОГО ЧАСУ по ____________ 200_ рік
№ п/п Показник Факт
попереднього року 200__ p. — план 200__ р. — факт
Кількість У відсотках до минулого періоду Кількість У
відсотках
До
минулого періоду До плану
1 2 3 4 5 6 7 8
1 Середньооблікова чисельність працівників
2 Загальна кількість людино-днів, відпрацьованих всіми працівниками

3 Середня кількість днів, відпрацьована одним працівником (р.2/р.1)

4 Відпрацьовано всіми працівниками, людино-годин

5 Середня кількість годин, відпрацьована одним працівником (р.4/р.1)

6 Тривалість робочого дня, год (р.5 / р.3)

Для забезпечення правильного використання фонду оплати праці необхідно обліковувати

виробіток продукції або виконаний обсяг робіт кожного працівника і правильність
нарахування заробітної плати згідно з установленими нормами і розцінками.
Облік виробітку здійснюється залежно від технологічного процесу виробництва,
системи організації і оплати праці за типовими формами рапортах про виробіток,
маршрутних листках, у відомостях обліку виробітку, нарядах та інших документах.
Окрім оплати за відпрацьований час, виконаний обсяг робіт і виготовлену продукцію,
заробітна плата може нараховуватися згідно з чинним законодавством і за інших умов
або причин, що стосуються діяльності даного підприємства.
Щоб визначити заробітну плату, яка підлягає виплаті кожному працюючому, роблять
розрахунок виробітку за місяць з відкиданням від цієї суми необхідних утримань.
Розрахунок здійснюють в розрахунковій або розрахунково-платіжній відомості.
Розрахунково-платіжні відомості складають щомісячно по кожному цеху, фермі,
допоміжній службі або відділу з групуванням прізвищ робітників і службовців за
окремими категоріями працюючих та іншими ознаками.
Одне із центральних питань обліку трудових ресурсів, їх використання та оплати
праці — це формування видів оплати праці та методи їх нарахування.
Виходячи із функцій заробітної плати (рис. Б.3.4.2.) формується склад витрат на
оплату праці (рис. Б.3.4.3) на основі яких організується система оплати праці (рис.
Б.3.4.4 та Б.3.4.5).
Наведена вище система дозволяє визначити основи формулювання показників обліку в
управлінні трудових ресурсів їх використання та оплати праці (рис. Б.3.4.6).

Б.3.4.2. Функції заробітної плати

Б.3.4.3. Фонд оплати праці персоналу на підприємстві

Рис. Б. 3.4.4. Схема організації оплати праці

Рис. Б. 3.4.5. Система оплати праці персоналу підприємства

Рис. Б. 3.4.6. Основи формування показників обліку в управлінні

трудових ресурсів, їх використання та оплати праці
Б. 3.4.2. Первинний облік та методика
нарахування окремих видів оплат праці
Для контролю за основним складом, використанням робочого часу та нарахуванням
заробітної плати на підприємстві організується система первинного обліку (рис.
Б.3.4.7).

Рис. Б.3.4.7. Система первинного обліку операцій з оплати праці

Облік основної заробітної плати. Основна заробітна плата — це винагорода за
виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норм часу, виробітку,
обслуговування, посадові обов’язки). Для нарахування основної заробітної плати
працюючим з почасовою оплатою праці необхідно мати відомості про посадові оклади
(за штатним розкладом), присвоєні розряди (на підставі наказів по підприємству), а
також дані табельного обліку відпрацьованого ними часу за відповідний період
(місяць тощо).
При нарахуванні основної заробітної плати працюючим, яким встановлена відрядна
оплата праці, крім табеля необхідно мати відомості про виробіток і розцінки за
виконані роботи.
Для розрахунку заробітної плати спеціаліста за повний робочий місяць потрібно
проставити встановлений йому оклад згідно з наказом по підприємству; за неповний
робочий місяць — оклад потрібно поділити на кількість робочих днів у даному
робочому місяці і здобуту денну заробітну плату помножити на кількість
відпрацьованих за табелем робочих днів.
У разі розрахунку заробітної плати робітників за тарифом часову тарифну ставку
треба помножити на кількість годин зміни.
Розподіл заробітної при бригадній відрядній системі оплати праці виконується
пропорційно до коефіцієнто-годин тощо.
Облік додаткової заробітної плати. Додаткова заробітна плата — це винагорода за
працю понад становленні норми, за трудові успіхи, винахідливість, особливі умови
праці. Всі види додаткової заробітної плати обліковуються по середньому заробітку
за табелем та відповідними документами.
Премії та заохочення, пов’язані з трудовою діяльністю, визначаються на основі
положення, яке розробляється безпосередньо на підприємствах відповідно до типового.
Облік відпускних працюючим. Усі працівники підприємств мають право на щорічну
оплачувану відпустку відповідно до чинного законодавства. Заробітна плата за період
відпустки нараховується наступним методом. Середній заробіток для оплати відпустки
розраховують, виходячи із заробітку за 12 останніх місяців (календарних), що
передували місяцю виходу у відпустку. Ця сума (окрім терміну відпустки без
зберігання заробітної плати) ділиться на 12 (або 11 за перший рік роботи).
Отриманий середньомісячний заробіток ділиться на середньомісячну кількість робочих
днів протягом року за шестиденного робочого тижня). Отриманий таким чином
середньоденний заробіток перемножується на число робочих днів відпустки.
Суми нарахованих відпускних усіх категорій працюючих оформляються таким самим
записом, як і нарахування їм заробітної плати.
Загальна методика нарахування заробітної плати наведена на рис. Б.3.4.8.

Табель
Робочий час
(в годинах або днях) Кількість годин ? Погодинна
тарифна ставка = Почасова заробітна плата
Кількість днів ? Денна
(місячна)
тарифна ставка =

Документи обліку
виробітку (наряди, рапорти інші) Виробітка (кількість операцій, деталів
тощо) Кількість
операцій,
деталів,
іншої продукції ? Розцінка = Відрядна заробітна плата
 + +
Розрахунок прогресивної або преміальної частини заробітної плати Сума
заробітку Основна заробітна плата
Розрахунок різних видів доплат
+
Розрахунок додаткової заробітної плати
(відпускні, пільгові, години підлітків то-що) Сума заробітку
Додаткова заробітна плата

=
Фонд заробітної плати
Рис. Б.3.4.8. Загальна методика розрахунку заробітної плати
Сезонний характер роботи ряду підприємств та інші особливості виробництва
зумовлюють нерівномірність виходу працівників у відпустку. Тому для усунення
коливань у собівартості продукції та фінансових результатах за звітні періоди року
суми, які належить виплачувати працівникам за відпустки, відносять на витрати
діяльності щомісяця рівномірно й незалежно від того, в якому місяці ці суми будуть
виплачуватися. Таким чином, створюється резерв для оплати відпусток.
Облік допомоги та тимчасовою непрацездатністю. Допомога за тимчасовою
непрацездатністю внаслідок трудового каліцтва або професіонального захворювання
працюючого, зокрема й не члена профспілки, видається у розмірі 100 % заробітку
залежно від стажу роботи.
Первинним документом для нарахування допомоги є листок непрацездатності.
Допомога нараховується із фактичного заробітку працюючого визначенням
середньоденної заробітної плати з розрахунку двох попередніх місяців щодо місяця
захворювання з добавкою середньорічних премій за попередній рік. Одержаний
середньоденний заробіток перемножають на кількість днів хвороби, вказаних у листку
непрацездатності.

Б.3.4.3. Облік в управлінні розрахунків з працюючими

Розрахунки з працюючими у разі ручного способу обробки документів вносять у

розрахункові відомості типових форм № П-50 і № П-52 або розрахунково-платіжні
відомості згідно з типовою формою № П-49.
Розрахункові відомості за заробітною платою працюючих за місяць складаються з
розділів «Нарахування заробітної плати», «Відраховано, передано, внесено,
виплачено», «Належить на 1 число сума до виплати».
Розрахунково-платіжні відомості виконують подвійну функцію: по-перше, за їх
допомогою виконуються розрахунки з працюючими, по-друге, вони є формою аналітичного
обліку рахунка «Розрахунки з оплати праці». Показники цього рахунка використовують
також для звітності з праці.
Підставою для виплати заробітної плати може бути розрахунково-платіжна відомість, в
яку вноситься додаткова графа «Розписка про одержання або відмітка про видачу».
Якщо видача заробітної плати за другу половину звітного місяця відмічається у
платіжних відомостях, що складаються бухгалтерією по кожному цеху, відділу, то
одержувач розписується у платіжній відомості.
Із сум заробітної плати, нарахованої працюючим, можуть виконуватися тільки
дозволені законодавством відрахування, прибутковий податок, аліменти по виконавчих
листках згідно з постановами судових і адміністративних органів, платежі за товари,
придбані в кредит, тощо.
Відрахування за виконавчими листками виконуються в установленому законом порядку.
Заробітна плата працюючим видається протягом місяця двічі (на деяких підприємствах,
в організаціях, установах — один раз), у вигляді авансу — за першу половину місяця
і остаточного розрахунку — за другу.
Підставою для видачі заробітної плати є розрахунково-платіжні відомості.
Облік розрахунків за заробітною платою ведеться на двох субрахунках рахунка
«Розрахунки по оплаті праці». У кредиті субрахунка 1 відображається нарахована
заробітна плата, а в кредиті субрахунка 2 — депонована заробітна плата. У дебеті
рахунка відображаються всі відрахування, перерахування і виплати. Кредитове сальдо
цього рахунка показує зобов’язання підприємства перед працюючим на перше число
кожного наступного за звітним місяця.

Б.3.4.4. Облік заробітної плати за характером

затрат (синтетичний облік)

Нарахована сума заробітної плати відображається бухгалтерськими записами у

залежності від прийнятого варіанту обліку затрат.
Якщо підприємство використовує рахунки «Витрати за елементами», то записи будуть
такими:
Перший запис
Дебет рахунку «Затрати на оплату праці»
Кредит рахунку «Розрахунки по оплаті праці» (див. рис. Б.3.4.9)
Другим за кредитом «Затрати на оплату праці» та дебетом різних рахунків затрат
діяльності.
Якщо підприємство не використовує рахунок «Затрати на оплату праці», то на основі
розробленої таблиці буде запис тільки за дебетом рахунків затрат без рахунку
«Витрати за елементами».

Рис. Б.3.4.9. Відображення в бухгалтерському

обліку операцій з нарахуванням заробітної плати
з застосуванням рахунків класів 8 і 9
Виплачені суми заробітної плати, премій, допомоги з тимчасової непрацездатності,
пенсій (працюючим), депоновані суми тощо, а також відрахувань податків, платежів за
виконавчими документами й інші відрахування, встановлені законодавством,
відображаються записом по зменшенню рахунка «Нарахована заробітна плата».
Облік не отриманої своєчасно заробітної плати. Своєчасно не отримані суми
нарахованої заробітної плати (через неявку отримувачів) перераховуються на
депоновану заробітну плату.
Отримані з банку гроші на видачу зазначеної заробітної плати, але не виплачені
вчасно, повертаються до банку, котрий видає їх згодом за першою вимогою
підприємства (організації).
Аналітичний облік депонованої заробітної плати здійснюється у книзі (картках)
обліку депонованих сум або безпосередньо в реєстрах не виданої заробітної плати, що
складаються касиром.

Б.3.4.5. Методика визначення впливу господарських

операцій на економіко-правовий та фінансовий
стан та зміни стану господарства

Як було визначено у першій частині роботи, кожна господарська операція призводить

до зміни економіко-правового стану
впливу на фінансовий його стан.
У таблиці Б.3.4.2. наведені окремі
управлінні трудовими ресурсами, їх
оплаті праці.
господарства та може мати / або може не мати
господарські факти, які характерні для обліку в
використанням та розрахунковими операціями по

Таблиця Б.3.4.2
АНАЛІЗ ВПЛИВУ ГОСПОДАРСЬКИХ ФАКТІВ, (ОПЕРАЦІЙ) НА ЗМІНИ
ЕКОНОМІКО-ПРАВОВОГО ТА ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
№
п/п Зміст господарського
факту (операції) Сума Вплив на економіко-правовий стан Вплив на фінансовий стан
Активи (ресурси) Пасиви (власність) Фінансову стабільність
 Ліквідність Платоспроможність і т. д.
+ – + – + – + – + – +
–
20 Відомість розрахунку по зарплаті:

Нарахована зарплата за грудень працюючим:

а) у виробництві на виріб «А» 7812 + 0 + 0 0 – 0 0
0 0
21 Бухгалтерська довідка

Зроблено утримання із зар-плати:

в т. ч. — податку на доход
— пенсійний фонд 4600
4000
600 0 0 + + - 0 0 0 0 0
11 Касовий ордер

Виплати заробітної плати за грудень із каси 3600 0 + 0 +

+ 0 + 0 0 0
І т. д.

Розділ Б.3.5. Облік в управлінні розрахункових операцій

Б.3.5.1. Основи побудови обліку розрахункових операцій

Взаємовідносини між підприємствами, організаціями і установами, а також між ними і

населенням, що зумовлені дією ринку, мають характер грошових розрахунків. Ці
взаємовідносини ґрунтуються на використанні грошей у їх функціях — коштів обігу і
коштів платежу. При цьому підприємство водночас є продавцем (постачальником) для
одних і покупцем для інших.
Правильна організація і побудова обліку грошових розрахунків між підприємствами
мають велике значення, оскільки забезпечують швидке завершення кругообороту
оборотних коштів (коштів обігу), перехід їх з товарної форми в грошову, створюють
необхідні умови для безперебійної оплати придбаних товарно-матеріальних цінностей.
Основу побудови бухгалтерського обліку грошових розрахунків визначає їх
класифікація.
За економічним змістом розрахунки поділяються на дві основні групи (системи):
1) за товарними операціями, тобто всі розрахунки між підприємствами і
господарськими організаціями за продану (реалізовану) продукцію, виконані роботи,
послуги і придбані матеріальні цінності та послуги;
2) за нетоварними операціями, до яких належать платежі до бюджету; одержання і
повернення банківських кредитів, сплата страхових платежів, розрахунки за
претензіями, нестачами і крадіжками та різні інші розрахунки.
Характер цих двох груп розрахунків різний, зокрема й з погляду техніки їх
здійснення.
Найбільшу питому вагу в розрахунках підприємств мають розрахунки за товарними
операціями — за реалізовану продукцію, виконані роботи і надані послуги, одержані
матеріальні цінності та послуги.
Залежно від територіального розміщення сторін, що беруть участь у розрахунках,
розрізняють одногородні (місцеві), іногородні та міжнародні розрахунки. Розрахунки
між підприємствами, що обслуговуються одним і тим самим банком, або різними
установами банку, розміщеного в одному місті, називаються одногородніми. Ті, що
обслуговуються різними банками, розміщеними в різних населених пунктах, —
іногородніми.
Грошові розрахунки здійснюються або у формі безготівкових платежів або готівкою,
тобто існують дві форми розрахунків — готівкові і безготівкові.
Безготівкові розрахунки здійснюються в основному через банк, а готівкові — через
касу.
На рис. 3.5.1 та рис. 3.5.2 наведені основні логіко-структурні схеми цих форм і
систем розрахунків.

Рис. Б.3.5.1. Схема структурно-функціональних

компонентів системи безготівкових розрахунків
Технічні форми розрахунків. Під формою розрахунків розуміють зумовлені характером
економічних зв’язків способи здійснення платежів, порядок документообороту і обігу
коштів як між учасниками розрахунків, так і між ними і банком. При цьому
підприємства можуть застосовувати лише ті форми розрахунків, які встановлені
законами і постановами уряду та є обов’язковими для всіх учасників платіжного
обігу. Залежно від умов господарської діяльності підприємств, характеру продукції,
що реалізується, і умов її відпуску покупцям, місцезнаходження платників, джерел
коштів, за рахунок яких виконуються платежі, і місця їх проведення, застосовуються
ті чи інші форми розрахунків.
У розрахунках за товарно-матеріальні цінності, надані послуги і виконані роботи, а
також за іншими операціями використовують такі основні форми безготівкових
розрахунків: акцептну; акредитивну; за особистими рахунками; платіжними
дорученнями; чеками, бартер тощо.
Ці форми різняться способом здійснення платежів, порядком документообороту і рухом
коштів між постачальником і покупцем, а також установами, що виконують розрахунки.
Форма розрахунків, що застосовується, зазначається в договорі.
Принципи організації розрахунків. Підприємства, господарські організації вступають
у господарські взаємовідносини з іншими підприємствами, організаціями, що є
продавцем (постачальником) для одних і покупцем для інших, платником або
одержувачем грошей.
У процесі купівлі-продажу між підприємствами і організаціями виникають господарські
взаємовідносини, що завершуються грошовими розрахунками.
Сукупність усіх грошових розрахунків утворює грошовий обіг.
Організація безготівкових розрахунків базується на таких принципах:
платежі здійснюються до або після відвантаження продукції, виконання робіт, послуг
або одночасно з ними;
платежі здійснюються за згодою платника (акцепт документів);
покупець може відмовитися від оплати розрахункових документів (у разі обґрунтованої
відмови згідно з інструкціями банків);
платежі здійснюються за рахунок коштів платника або в установленому порядку за
рахунок кредиту банку;
зарахування коштів на рахунок одержувача має виконуватися лише після списання цих
сум з рахунка платника.
Безготівкові розрахунки між підприємствами виконуються платіжними вимогами,
акредитивами, особистими рахунками, платіжними дорученнями, чеками, зведеними
вимогами, інкасовими дорученнями та іншими, дозволеними законами.
Мінімальна сума за розрахунковими документами, що приймаються банком до виконання,
передбачена діючими інструкціями.

Б.3.5.2. Побудова обліку розрахункових

операцій в системі рахунків

Аналітичні рахунки. На кожного покупця та кожного продавця (постачальника)

відкривається індивідуальний рахунок у відповідності до принципу індивідуалізації
та персоніфікації (див. розділ А.3).
Синтетичні рахунки відкриваються у відповідності до вимог фінансової звітності та
управління. Розроблений план рахунків затверджують наказом про облікову політику.
Методика розрахунків за різними видами наведена на рис. 3.5.1, рис. 3.5.2, рис.
3.5.3, рис. 3.5.4, рис. 3.5.5.

Рис. Б.3.5.1. Схема розрахунків платіжними вимогами

1 — товар;
2, 3 — платіжна вимога;
4 — платіжна вимога для акцепту;
5 — акцепт;
6 — списання коштів з рахунку платника;
7 — перерахування коштів;
8 — зарахування коштів на рахунок одержувача.

Рис. Б.3.5.2. Схема розрахунків платіжними

вимогами-дорученнями
1 — цінності, роботи, послуги, відвантажувальні документи;
2, 3, 4 — платіжна вимога-доручення;
5 — заповнена на акцептовану суму платіжна вимога-доручення;
6 — доручення на перерахування грошей;
7 — виписка з розрахункового рахунку про зарахування суми;
8 — виписка з розрахункового рахунку про списання суми.

Рис. Б.3.5.3. Схема розрахунків платіжними дорученнями

1 — цінності, роботи, послуги;
2, 3 — платіжне доручення;
4 — виписка з розрахункового рахунку про списання суми;
5 — виписка з розрахункового рахунку про зарахування суми.

Рис. Б.3.5.4. Схема акредитивної форми розрахунків

1 — заява на акредитив;
2 — перерахування у банк постачальника;
3 — відкриття акредитива;
4 — повідомлення про акредитив;
5 — відвантаження цінностей;
6 — документи, що підтверджують відвантаження;
7 — зарахування на розрахунковий рахунок.

Рис. Б.3.5.5. Схема розрахунків чеками

1 — заява на одержання книжки; платіжне доручення для депонування коштів;
2 — депонування коштів;
3 — чекова книжка;
4 — відвантаження цінностей, виконання робіт, послуг;
5 — чек;
6 — реєстр чеків для оплати;
7 — вимога на оплату (чеки);
8 — перерахування коштів;
9 — виписка з розрахункового рахунку про зарахування суми чеку.

Б.3.5.3. Облік в управлінні розрахункових

операцій з іноземною валютою

Загальні поняття. Операції з іноземною валютою — це операції, що здійснюються в

іншій валюті порівняно з тією, в якій ведуть бухгалтерський фінансовий облік та
складають бухгалтерську звітність. Такі операції пов’язані з експортом або імпортом
товарів, інвестиціями, одержанням або виплатою дивідендів, відрядженнями за кордон
тощо.
Для узагальнення бухгалтерської інформації та складання звіту постає потреба
переведення операцій в іноземній валюті у валюту українську. З цією метою
використовують так званий курс дня.
Курс дня — це ціна валюти іншої країни, виражена у валюті України на момент
здійснення господарської операції (укладання угоди, переказ грошей, передача
товарів тощо). Інформацію про валютні курси публікує Національний банк України.
Згідно з «Положенням про стандарт бухгалтерського обліку № 21» курсові різниці за
операціями в іноземних валютах визначаються як різниці між оцінкою валютних активів
та пасивів на дату реєстрації їх в бухгалтерському обліку і на дату фактичного
здійснення розрахунку (надходження або сплати коштів) за курсом національного банку
і відображаються у прибутках та збитках окремо.
Згідно із законом України «Про зовнішньоекономічну діяльність» до іноземної валюти
належать:
а) валюта готівкою, грошові знаки (банкноти; білети державної скарбниці, монети),
які перебувають в обігу і є законним платіжним засобом на території відповідної
іноземної держави, а також вилучені з обігу але такі, що підлягають обміну на
грошові знаки, що перебувають в обігу;
б) платіжні документи в грошових одиницях іноземної держави і міжнародних грошових
одиницях;
в) кошти в грошових одиницях іноземних держав, міжнародних грошових одиницях і в
діючій на території України валюті з вільною конвертацією, які перебувають на
рахунках та у вкладах в банківсько-кредитних установах на території України, а
також за її межами.
Облік курсових різниць. Бухгалтерський облік наявності та руху іноземної валюти
ведеться на «Рахунки в банку», аналітичний облік операцій на якому організується по
кожному з відкритих у банках рахунків для зберігання коштів у іноземній валюті, а
також на окремих субрахунках рахунка «Каса» «Розрахунки з підзвітними особами»,
«Розрахунки з постачальниками», «Розрахунки з покупцями та замовниками»,
«Розрахунки з різними дебіторами, кредиторами» і т. ін. Записи на наведених
рахунках здійснюються на підставі відповідних документів (виписок банку, первинних
розрахункових документів тощо), по яких одержані або сплачені суми в іноземній
валюті.
На кожному з рахунків у аналітичному обліку має бути забезпечено облік кожної
валюти за номіналом, курсом дня, враховано різницю між попереднім та поточним
курсом (курсова різниця), визначену в українській валюті.
Курсову різницю в день зміни курсу валюти відображають за дебетом або кредитом
рахунка «Інші доходи» або «Інші затрати».

Б.3.5.4. Періодизація зобов’язань та боргових вимог

(кредиторської та дебіторської заборгованості)

В управлінні зобов’язань та боргових вимог, що у повсякденній роботі називають

дебіторами та кредиторами, потрібно дати їх періодизацію.
Така періодизація допомагає управлінню розрахунковими процесами. На табл. Б.3.5.1
наведено приклад періодизації дебіторської заборгованості.

Таблиця Б.3.5.1
ПЕРЕОДИЗАЦІЯ ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ
ПОКУПЕЦЬ КІЛЬКІСТЬ ПРОСРОЧЕНИХ ДНІВ ОПЛАТИ
0 1—30 31—60 61—90 90
А 450
В 710
С 200 300
І т. д.
РАЗОМ 37000 6500 3500 1900 1000
ПРОЦЕНТ
Неоплачених рахунків, виходячи з минулого
досвіду 2 % 5 % 10 % 25 % 40 %
РОЗРАХУНКОВА
СУМА РЕЗЕРВУ 740 325 350 475 400

740 + 325 + 350 + 475 + 400 = 2290

Б.3.5.5. Вплив господарських операцій на економіко-

правовий та фінансовий стан господарства

В першій частині роботи було визначено, що кожна господарська операція призводить

по зміни економіко-правового стану господарства та може мати (або може не мати)
вплив на фінансовий його стан.
У таблиці Б.3.5.2 наведені основні господарські факти які характерні, для обліку в
управлінні грошовими коштами, розрахунковими операціями.

Таблиця Б.3.5.2
МЕТОДИКА АНАЛІЗУ ВПЛИВУ ГОСПОДАРСЬКИХ ФАКТІВ (ОПЕРАЦІЙ) НА ЗМІНИ
ЕКОНОМІКО-ПРАВОВОГО ТА ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
№
п/п Зміст господарської
операції Сума Вплив на економіко-правовий стан Вплив на фінансовий стан
Активи (ресурси) Пасиви (власність) Фінансову стабільність
Ліквідність Платоспроможність І т. д.
+ – + – + – + – + – +
–
25 Бухгалтерська довідка

Згідно контракту нараховано орендної плати за грудень2000 + 0 +

0 0 +
38 Виписка банку

Сплачено постачальникам по рахунках за раніше обрані послуги 4800 0

+ 0 + + 0 + 0
24 Рахунок № 102 МП «Інто»

За одержані матеріали:
— сталь катана 10 кг по 20 грн
— ПД вартість 2000
400 + 0 + 0 0 + 0 + 0 –

Розділ Б.3.6. Облік в управлінні запасами діяльності

Б.3.6.1. Загальне визначення та загальна

побудова обліку в управлінні запасів

Загальні положення. Облік запасів діяльності є одним з трудомістких ділянок. Для

побудови обліку в управлінні потрібні різні їх характеристики. Першими є
визначення, одиниця обліку та класифікація.
Визначення. Підприємницька діяльність можлива різних видів: виробнича, комерційна
або грошово-кредитна. Згідно з цим запаси діяльності такі: у першому випадку —
різні речовини та сили природи: сировина, матеріали (основні, допоміжні паливні,
мастильні тощо), у другому — готова продукція виробничої сфери
(сільськогосподарська, промислова, будівельна тощо), яка купується комерційними
підприємствами з метою продажу, у третьому — гроші, грошові документи тощо.
Одиниця обліку.
Одиницею бухгалтерського обліку запасів є їх найменування, вид, тип, сорт, одиниця
виміру, кількість, якість або однорідна група (вид), ціна поточного оцінювання
одиниці виміру та сума (вартість).
На кожну одиницю обліку відкривається аналітичний рахунок на якому повинна бути
відображена характеристика об’єкту за всіма визначеннями законодавством одиницями у
відповідності до принципу індивідуалізації (див. розд. А.3).
Класифікація та групування. Класифікація запасів для управління залежить від їх
належності до сфери діяльності підприємства.
У кожній сфері діяльності запаси обліковуються за законодавче визначеною
методологією. Кожний вид запасів діяльності має свою методику обліку, їх потрібно
розглядати окремо один від одного, тобто — виробничі, комерційні або грошово-
кредитні.
Економіко-правову сутність запасів діяльності визначає Положення (стандарт)
бухгалтерського обліку 9 «Запаси». Відповідно до положення запасами є активи, які:
• утримуються для продажу за умов звичайної господарської діяльності;
• перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту
виробництва.
У бухгалтерському обліку запаси поділяють:
а) у виробничій сфері на:
• сировину, основні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріали, що
призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг,
обслуговування виробництва і адміністративних потреб;
• незавершене виробництво у вигляді незакінчених обробкою і складанням деталей,
вузлів, виробів. Незавершене виробництво на підприємствах, що виконують роботи та
надають послуги, складається з витрат на виконання незакінчених робіт (послуг),
щодо яких підприємством ще не визнано доходу;
• готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і
відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим
нормативно-правовим актом.
У сільському господарстві, крім вище наведеного, виділяють в окрему групу:
— тварини на вирощуванні та відгодівлі.
б) у комерційній сфері
— товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та утримуються
підприємством з метою наступного продажу;
в) в усіх сферах діяльності в окрему групу виділяють як запаси:
— малоцінні та дорогоцінні але швидкозношувані предмети, що використовуються як
засоби праці протягом не більше одного року або нормального операційного циклу
(якщо він довший за рік).
Як видно із наведеного вище запаси можуть знаходитись у різній формі: виробничі
запаси, тварини на відгодівлі, на вирощуванні, на складах, у процесі виробництва
(незавершене виробництво) у формі готової продукції, напівфабрикатів тощо. Тому у
кожній сфері діяльності запаси обліковуються за законодавче визначеною
методологією. Оскільки кожний вид запасів діяльності має свою методику обліку, їх
потрібно розглядати окремо один від одного, тобто — виробничі, комерційні або
грошово-кредитні та за різними формами:
— виробничі запаси;
— тварини на відгодівлі та вирощувані;
— готова продукція;
— напівфабрикати тощо.
В основу класифікації запасів доцільно покласти характеристику окремих елементів
запасів яка визначена планом рахунків та інструкцією до неї і наведена на рис.
А.3.6.1.
Елемент запасу Призначення Сфера застосування Рахунок запасів (клас 2)
Синтетичний
рахунок Субрахунок
Сировина, основні та допоміжні матеріали, комплекту¬ючі вироби та інші матеріальні
цінності Придбані (виготовлені, вирощені) для подальшої обробки з метою
виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва
та адміністративних потреб Усі види діяльності (торгова, виробництво продукції,
надання послуг) 20 «Виробничі за-паси» 201 «Сировина й матеріали»
202»Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби»
203 «Паливо»
204 «Тара й тарні матеріали»
205»Будівельні матеріали»
206 «Матеріали, передані в переробку»
207»3апасні частини»
208»Матеріали сільськогосподарського призначення
209»Інші матеріали»
Незавершене виробництво Вироби (деталі, узли та ін.), які знаходяться в процесі
виробництва, але ще не повністю готові (незакінчені обробкою та зборка деталей та
ін.); незакінчені технологічні процеси; витрати на виконання незакінчених робіт
(послуг), по яким підприємством не визначений дохід (на підприємствах, які
виконують роботи та надають послуги) Усі види діяльності 23 «Виробництво»
За видами виробництва
Готова продукція Продукція, обробка якої закінчена та яка пройшла випробування,
прийомку, укомплектовку згідно вимогам договорів з замовниками та
Промисловість 26 «Готова продукція»
25 «Напівфабрикати»
24 «Брак у виробництві» За видами готової продукції
За видами напівфабрикатів
За видами продукції
Товари Матеріальні цінності, які отримані підприємством для подальшого продажу
Усі види діяльності 28 «Товари» 281 «Товари на складі»
282 «Товари в торгівлі»
283 «Товари на комісії»
284 «Тара під товарами»
285 «Торгова націнка»
Малоцінні та дорогоцінні швидко зношу-вальні предмети Матеріальні цінності, які
використовуються протягом не більше 1 року або нормального операційного циклу, якщо
він перевищує 1 рік, а саме: інструменти, господарський інвентар, спеціальні
пристосування та ін. Усі види діяльності 22 «Малоцінні та дорогоцінні швидко
зношувальні предмети» За видами предметів
Молодняк тварин й тварин на відгодівлі (якщо вони оцінені по більш низький з двох
оцінок: первісна вартість або чиста вартість реалізації) Тварини, які призначені
для вирощування та відгодівлі або переводу до складу робочої худоби Сільське
господарство, підприємства інших галузей з підсобним сільськогосподар-ським
виробництвом 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі» 211 «Молодняк тварин на
вирощуванні»
212 «Тварини на відгодівлі»
213 «Птиця»
214 «3вірі»
215 «Кролі»
216»Сім’ї бджіл»
217»Доросла худоба, що вибракована з основного стада»
218 «Худоба, що прийнята від населення для реалізації»
Продукція сільського та лісного господарства (якщо вони оцінені по більш низький з
двох оцінок: первісна вартість або чиста вартість реалізації) Матеріальні
цінності, які призначені для продажу (поставки третім особам), або для внутрішнього
споживання Сільське господарство 27 Продукція сіль-ськогосподарського
виробництва» За видами продукції
Рис. Б.3.6.1. Характеристика окремих елементів запасів як об’єктів
бухгалтерського обліку для побудови системи рахунків

Побудова синтетичної системи рахунків

Розробка робочого плану рахунків в управлінні
матеріальними запасами предметами праці

Оперативне, тактичне та стратегічне управління матеріальними запасами предметами

праці вимагає розробки робочого плану рахунків. Синтетизація (групування,
об’єднання) даних про матеріальні засоби — предмети праці визначається характером
діяльності та потребами управління. Основу такого групування формує класифікація
матеріальних запасів предметів праці.
С точки зору фінансового управління усі предмети праці належать до оборотних
активів та поділяються за ознаками:
виробнича (запаси, незавершене виробництво та готова продукція), тварини на
вирощуванні та відгодівлі та товари.
Робочий план рахунків рекомендує подальший поділ цих груп на підгрупи. Але це вже
не завжди може бути використано на підприємстві. Оскільки окремі субрахунки другого
порядку можуть не бути на підприємстві.
Подальший поділ (групування) предметів праці залежить від характеру діяльності:
промисловість, будівництво, транспорт, тощо та відповідної підгалузі: наприклад,
хімічна промисловість, харчова промисловість, легка промисловість тощо.
Робоча система рахунків. На кожному підприємстві згідно з економічною класифікацією
матеріалів будується своя система рахунків, де формуються найважливіші синтетичні
характеристики наявності, руху і використання матеріалів до їх споживання у процесі
виробництва.
Згідно з діючим планом рахунків бухгалтерського обліку (рис. Б.3.6.1) для обліку
наявності та руху матеріалів використовують такі субрахунки: «Сировина і
матеріали», «Куповані напівфабрикати», «Паливо», «Тара і тарні матеріали»,
«Матеріали, попередні у переробку», «Запасні частини», «Матеріали
сільськогосподарського призначення», «Інші матеріали».
У сільському господарстві крім того відкривають рахунок «Тварини на вирощуванні та
відгодівлі», на якому відкривають субрахунками за їх видами: «Молодняк тварин на
вирощуванні», «Тварини на відгодівлі», «Птиця», «Звірі», «Кролі», «Сім’ї бджіл»,
«Доросла худоба, вибракувана з основного стада», «Худоба, прийнята від населення
для продажу», «Службові собаки».
Для обліку витрат по заготівлі і придбанню матеріальних запасів які неможливо
ідентифікувати з матеріальними запасами відкривають рахунок «Транспортно-
заготівельні витрати».
У дебет рахунків, які названі вище на основі прибуткових документів (рахунків-
фактур, вимог, товарно-транспортних накладних, прибуткових ордерів, накладних на
повернення матеріалів з виробництва, на оприбуткування відходів і матеріалів,
одержаних від ліквідації основних засобів тощо) записують кількість і вартість
матеріалів за обліковими цінами. З кредиту цих рахунків на основі витратних
документів (вимог, лімітно-забірних карток, накладних тощо) списують кількість і
вартість відпущених матеріалів за обліковими цінами.

Оцінювання запасів при їх надходженні

Відповідно до діючої методики придбані, отримані або вироблені запаси зараховуються

на баланс підприємства за первиною вартістю.
Первинною вартістю запасів, що придбані за плату, є їх історична собівартість, яка
складається з таких фактичних витрат:
а) суми, що сплачуються згідно з договором (продавцю) постачальнику;
б) суми, що сплачуються за інформаційні, посередницькі та інші подібні послуги у
зв’язку з пошуком і придбанням запасів;
в) суми ввізного мита;
г) суми непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються
підприємству;
д) затрати на заготівля, вантажно-розвантажувальні роботи, транспортування запасів
до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування та відсотки за
комерційний кредит постачальників;
е) інші витрати, які безпосередньо пов’язані з придбанням запасів і доведенням їх
до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях. До таких
витрат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці,
інші прямі витрати підприємства на доопрацювання і підвищення якісно технічних
характеристик запасів.
Відповідно до П(с)БО 9 первинною вартістю запасів, що виготовляються власними
силами підприємства, визнається собівартість їх виробництва, яка визначається за
Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати».
Первинною вартістю запасів, що внесені до статутного капіталу підприємства,
визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива
вартість.
Первинною вартістю запасів, одержаних підприємством безоплатно, визнається їх
справедлива вартість.
Первинна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси,
дорівнює балансовій вартості переданих запасів.
У тих випадках, коли балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу
вартість, то первинною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість.
Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до
складу витрат звітного періоду.
Первинна вартість запасів, збільшених (зменшених) на суму грошових коштів, чи їх
еквівалентів, що була передана (отримана) в процесі обміну.
Разом з тим, відповідно до П(с)БО 9 не включаються до первинної вартості запасів, а
належать до витрат того періоду, в якому вони були встановлені або здійснені:
— понаднормові втрати;
— нестачі запасів;
— проценти за користування позиками;
— витрати на збут;
— загальногосподарські витрати;
— інші витрати, які безпосередньо не пов’язані з придбанням і доставкою запасів та
приведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих
цілях.
Первинна вартість запасів у бухгалтерському обліку не змінюється, крім випадків,
передбачених Положенням (стандартом) № 9.

Б.3.6.2. Побудова обліку в управлінні виробничих запасів

Основи побудови обліку виробничих запасів. До виробничих запасів на виробничих

підприємствах належить сировина, основні та допоміжні матеріали, паливо, куповані
напівфабрикати, комплектуючі вироби, тара, запасні частини та ін. На підприємствах
у процесі виробництва використовується велика кількість різних матеріалів.
У собівартості продукції багатьох галузей питома вага затрат матеріалів становить
65—90 %. Тому з метою скорочення матеріальних затрат у процесі виробництва і втрат
у відходах, зниження собівартості, ліквідації невиробничих втрат тощо необхідно
вишукувати внутрішні резерви.
Основою побудови обліку виробничих запасів є планово-облікова класифікація,
оцінювання, документальне оформлення наявності та руху, система рахунків.
Для потреб управління побудова бухгалтерського обліку виробничих запасів
здійснюється за ознаками: кількісний та вартісний, і такими напрямками:
— заготівлі та придбання;
— наявності та руху на складах;
— передачі у виробництво;
— використання у процесі виробництва;
— продаж зайвих (невикористаних);
— інше вибуття.
Управління виробничими запасами трудомісткий і складний процес. На рис. Б.3.6.2
наведена модель управління виробничими запасами на даних обліку.

Рис. Б.3.6.2. Модель управління виробничими

запасами підприємств
Внутрішньогосподарська класифікація виробничих запасів. У виробничому процесі
використовують велику кількість матеріалів. Вихідним моментом побудови їх обліку є
класифікація. Розрізняють економічну і технічну класифікацію.
В основу економічної класифікації виробничих запасів має бути покладено їх значення
для процесу виробництва, оскільки використовувані в ньому відіграють різну роль.
Одні формують речовинну основу (субстанцію) майбутнього продукту (наприклад, яблука
для виготовлення яблучного соку, метали для виготовлення обладнання тощо), інші
беруть участь у процесі виробництва, або надаючи виробам відповідних властивостей
(наприклад, фарби), або сприяючи виробничому процесу (обтиральні, тарні та ін.).
Першу групу називають основними матеріалами, другу — допоміжними. Зі складу
основних матеріалів виокремлюють куповані напівфабрикати.
Допоміжні матеріали поділяють на такі групи: допоміжні матеріали, приєднувані до
основних матеріалів; використовувані засобами праці (мастило тощо); такі, що
забезпечують нормальний хід процесу виробництва (паливо, тара і т. ін.);
господарські матеріали для ремонтів (запчастини), електролампи.
Використання матеріалів у процесі виробництва часто призводить до появи відходів.
Частина з них (клітковина, кісточки на плодоконсервних заводах, залізний лист,
труби, прокат тощо на машинобудівних заводах) мають певну цінність і
використовуються ще раз як повторні матеріали або для виготовлення продукції, або
для реалізації іншим підприємствам. Решта матеріалів є безповоротними для
підприємства, і їх вважають-втратами. Ці відходи оцінці не підлягають.
У першому випадку відходи оцінюють, і їх вартість зменшує витрати виробництва. У
другому — виробництво втрачає всю вартість невикористаної частини матеріалів. При
цьому воно може завдавати шкоди навколишньому середовищу, а штрафні санкції за це є
від’ємною вартістю втрат. З огляду на це необхідно впроваджувати безвідходну
технологію.
Для потреб управління у бухгалтерському обліку, класифікація виробничих запасів
доцільна за групами (субрахунками):
1. Сировина і матеріали в т. ч.:
— основні;
— допоміжні.
2. Куповані напівфабрикати.
3. Тара і тарні матеріали.
4. Паливо.
5. Будівельні матеріали, конструкції, деталі та обладнання до встановлення.
6. Запасні частини.
7. Матеріали передані у переробку.
8. Матеріали сільськогосподарського призначення в т. ч. насіння і корми тощо.
9. Інші матеріали.
При значній (великій) кількості назв матеріалів для правильного планування потреби
у виробничих запасах, раціональної організації їх обліку і контролю за
використанням у виробництві крім економічної класифікації використовують
класифікацію за технічними ознаками. Залежно від технічних ознак матеріали
класифікують (поділяють) на групи та підгрупи за найменуваннями, типом, сортом,
розміром і т. ін. Така класифікація матеріалів відображується у розроблюваних на
підприємствах номенклатурах систематизованого переліку матеріалів.
Облік матеріальних запасів будують за назвою (видами) сировини і матеріалів, а в
межах кожного виду — за розділами, типами, групами, сортами і окремими
найменуваннями, тобто за окремими номенклатурними номерами, одиницями виміру
кількості та якості та історичною собівартістю.

Б.3.6.3. Облік наявності та руху виробничих запасів

Доку ментальне оформлення обліку. Облік наявності та руху виробничих запасів
здійснюється за принципом індивідуалізації (розд. А.3) на аналітичних рахунках.
Наявність характеризує сальдо рахунку, а рух запису по надходженню та вибуттю.
Виробничі запаси, потрібні для виробничо-господарської діяльності, підприємства
одержують по-різному: стабільно від постачальників на основі договорів; за прямими
договорами в порядку децентралізованих закупівель; завдяки попередній заготівлі
сільськогосподарської сировини у виробників — колективних або приватних
господарств. Частина їх (тара, запасні частини тощо) може виготовлятися у власних
допоміжних виробництвах, надходити від ліквідації об’єктів основних засобів або
малоцінних і швидкозношуваних предметів.
Основними документами щодо оприбуткування виробничих запасів є товарно-транспортні
накладні, прибутково ордери, накладні, приймальні акти тощо.
На матеріали, що надходять без супровідних документів (невідфактуровані поставки),
складають акт приймання. Для оприбуткування матеріалів або виробів власного
виробництва і в разі внутрішньої передачі пишуть накладну. Накладною оформляють
також здачу на склад відходів виробництва, залишків від ліквідації основних засобів
(малоцінних і швидкозношуваних предметів).
Важливим елементом документального оформлення операцій з обліку матеріалів є
облік_доручень. Доручення на одержання товарно-матеріальних цінностей підприємство
видає лише власним працівникам.
Усі видані доручення мають бути зареєстровані бухгалтерією. У дорученні перелічують
усі матеріальні цінності, що мають бути отримані, коли вони не зазначені в
документі, номер і дата якого проставлені з лицьового боку доручення. Особа, котрій
видане доручення, зобов’язана не пізніше наступного дня після одержання цінностей
подати до бухгалтерії документи про виконання доручень і здачу на склад
матеріальних цінностей.
Основну масу матеріалів відпускають для виробничого споживання або на господарські
потреби. Крім того, можливі випадки реалізації непотрібних матеріалів. Іноді
матеріали переміщують від складу до складу.
Документальне оформлення видачі матеріалів зі складу залежить від різних умов:
технології й організації виробництва, частоти відпуску; в усіх випадках у
документах, які відбивають видачу сировини та матеріалів, має бути зафіксовано,
кому, що, скільки, на які потреби відпущено.
За характером документи на видачу зі складів сировини та матеріалів поділяють на
разові, нагромаджувальні та лімітно-нормативні. Видачу матеріалів зі складів
оформляють з допомогою лімітно-забірних карток, вимог, накладних, забірних листків
(карток), нагромаджувальних відомостей. Використання лімітно-забірних і забірних
карток значно зменшує кількість документів.
Для продажу, реалізації і безкоштовної передачі матеріальних цінностей іншим
організаціям складають накладну на відпуск матеріалів на сторону (форми № М-14 або
М-15). Останнім часом поширився бездокументний відпуск матеріалів у виробництво.
При цьому зберігається принцип лімітування, оскільки в картці зазначають ліміт
відпуску та інші дані.
Внутрішнє пересування сировини і матеріалів зі складу на склад оформляють
спеціальною накладною (форми № М-12 однорядкова і М-13 — багаторядкова) або іншими
документами галузевого характеру.

Оцінювання виробничих запасів-матеріалів. В управлінні виробничими запасами значну

увагу потрібно приділити методам їх оцінювання. Невірно обрані методи та системи
можуть негативно впливати на результати діяльності.
Усі матеріали в кінцевих розрахунках (калькуляціях, балансових узагальненнях тощо)
мають бути оцінені за їх історичною (фактичною) собівартістю придбання. Але
собівартість заготовлених матеріалів може бути виявлена лише після відображеннями
обліку всіх заготівельних затрат. Документи на надходження і витрати матеріалу, що
їх передають до бухгалтерії, потребують повсякденної обробки і відображення в тих
інших облікових реєстрах. Для такого обліку потрібне поточне (щоденне) оцінювання
матеріалів в документах (їх таксування).

Методика оцінювання надходження. Відповідно до національних положень (стандартів)

бухгалтерського обліку оцінювання надходжень виробничих запасів можливо за двома
прийомами. Рис. Б.3.6.3.

Рис. Б.3.6.3. Варіанти оцінювання собівартості

при придбанні матеріальних запасів
Перший — визначення ціни надходження методом калькуляції коли всі витрати на
придбання діляться на кількість оприбуткованого матеріального засобу.
Другий — комбінований. Він є найбільш поширеним варіантом. При цьому варіант
поточній (щоденній) облік наявності та руху матеріальних (товарних) запасів ведуть
за купівельними цінами. З виділенням транспортно-заготівельних витрат загального
характеру, які у момент їх здіснення не можуть ідентифіковані з конкретною назвою
запасу.
В наступних облікових операціях транспортно-заготівельні витрати на пропорційній
основі приєднуються (додаються) до суми витрачених (проданих тощо) матеріалів.
Облік ТЗВ доцільно вести за обліковими групами або підгрупами.

Методика оцінювання вибувних запасів. Відповідно до діючого положення П(с)БО 9

підприємство самостійно обирає варіант методу оцінювання та систему списування
матеріальних запасів.
На рис. С.3.6.4 наведені діючі в Україні системи та методи оцінювання запасів при
їх вибутті.
Обрана система та метод визначаються наказом про облікову політику підприємства.

Рис. Б.3.6.4 Варіанти оцінювання собівартості

матеріальних запасів при їх вибутті
Як видно з рис. Б.3.6.4 сьогодні діють дві системи постійна (perpetual) або
періодична (periodical).
Розбіжності у двох системах списування — постійна або періодична — полягає у
послідовності розрахунку таких двох елементів обліку як визначення кредитового
обороту та залишків на кінець періоду.
Якщо підприємство застосовує систему періодичного списування то діє за такою
формулою:

Якщо підприємство обрало систему постійного списування то воно має діяти за такою
формулою:

З рис. Б.5.6.4 далі видно, що при відпуску запасів у виробництво їх продажу та

іншому вибутті оцінка їх може здійснюватися за одним з таких методів:
? ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів:
? середньозваженої собівартості;
? собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
? собівартості останніх за часом надходження запасів (ЛІФО);
? нормативних затрат;
? ціни продажу.
П(с)БО 9 визначено, що для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають
однакове призначення та однакові умови використання, повинен застосовуватися тільки
один із наведених методів.
Запаси, які відпускаються, на виробництво або надання послуги, що виконуються для
спеціальних замовлень і проектів, а також запаси, які не замінюють одне одного,
оцінюються за ідентифікованою собівартістю.
Оцінювані за середньозваженою собівартістю проводиться по кожній одиниці запасів
діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і
вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на
початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.
Оцінювання запасів за методом ФІФО базується на припущенні, що запаси
використовуються у тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство
(відображені у бухгалтерському обліку) тобто запаси, які першими випускаються у
виробництво (продаж та інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом
надходження запасів. При цьому вартість, залишку запасів на кінець звітного місяця
визначається за собівартістю останніх за часом надходження запасів.
Оцінювання запасів за методом ЛІФО базується на припущенні, що запаси
використовуються у послідовності, що є протилежною їх надходженню на підприємство
(зарахуванню у бухгалтерському обліку), тобто запаси, які першими відпускаються у
виробництво (продаж або вибуття), оцінюються за собівартістю останніх за часом
надходження запасів. При цьому вартість залишку запасів на кінець звітного місяця
визначається за собівартістю перших за часом одержання, запасів.
Оцінювання за нормативними затратами полягає у застосуванні норм витрат на одиницю
продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормальних
рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для
забезпечення максимального наближення нормативних затрат до фактичних норми затрат
і ціни повинні регулярно у нормативній базі перевірятися і переглядатися.
Наведене на прикладах розглянуто в додатках до розділу. Для полегшення розуміння
прикладів та скорочення техніки записів прийнято за основу для усіх варіантів
єдиний варіант надходження матеріальних цінностей який наведено у додатку.

Б.3.6.4. Особливості обліку тари та тарних матеріалів

Виробничі підприємства одержують сировину, матеріали і реалізують готову продукцію,

як правило, у тарі.
У бухгалтерському обліку тара поділяється на такі види:
? тканина мішкова — мішки, кулі тощо;
? скляна — пляшки, банки тощо;
? інша жорстка тара, папір, деревоволокнисті і деревостружкові матеріали,
деревина і комбіновані матеріали на їх основі з полімерними синтетичними металевими
покриттями (ящики, бочки, гофровані ящики, коробки і т. ін.);
? металева комбінована на основі металу з полімерними синтетичними покриттями
(бідони, бочки тощо).
До тарних матеріалів належать деталі, матеріали, призначені для виготовлення або
ремонту тари, що використовуються для пакування продукції (деталі для збирання
ящиків, бочкова клепка, залізо обручне, пробка коркова і поліетиленова, ковпачки
віскозні, фольга тощо).
Прийняття від постачальників нової тари, від покупців — поверненої (не заставної і
заставної), від майстерень свого підприємства — виготовленої або відремонтованої,
відпуск тари на сторону і у виробництво для пакування продукції, а також
переміщення її на підприємстві слід оформляти типовими документами, затвердженими в
установленому порядку. Облік тари провадять також окремо за такими групами:
1. Поворотна тара заставна.
2. Поворотна тара не заставна.
3. Тара, що виконує одноразовий оборот.
4. Матеріали і деталі, призначені для виготовлення і ремонту тари, використовуваної
для пакування продукції.
5. Тара з-під імпортних товарів.
Облік має вестися бухгалтерією за кожною назвою та групою тари у вартісному
вираженні по складах і коморах, матеріально-відповідальних особах і видах тари.
Організація аналітичного обліку тари здійснюється методом згідно з положеннями
стандарту щодо обліку матеріалів на підприємствах.
Синтетичний облік тари здійснюється на активному рахунку «Виробничі запаси»,
субрахунок «Тара і тарні матеріали» (за фактичною собівартістю або заставною
вартістю). На цьому субрахунку обліковують усі види тари, включаючи тару власного
виробництва, а також матеріали і деталі, призначені для її виготовлення і ремонту
(бочкова плівка, залізо обручне, деталі для збирання ящиків тощо).
Фактична собівартість тари складається з усіх затрат щодо заготівлі і доставляння
її на склад підприємства.
Для визначення ТЗЗ, що включаються у собівартість використаної тари в поточному
місяці які не можна було ідентифікувати з конкретними видами тари обчислюють
процент а транспортно-заготівельних затрат за формулою (яка була наведена раніше)
,
Стзз — сальдо транспортно-заготівельних затрат на початок місяця; ТЗЗм —
транспортно-заготівельні затрати на місяць; Ст — сальдо тари на початок місяця за
відпускними цінами; Пт — прихід тари у поточному місяці за відпускними цінами.
Для правильного віднесення транспортно-заготівельних затрат на собівартість окремих
видів тари необхідно ці затрати врахувати за групами тари, встановленими на даному
підприємстві.
Затрати на виготовлення нової тари на підприємствах, які пакують у неї продукцію,
обліковуються на рахунку «Затрати виробництва» (відповідний субрахунок).
Тару, яка призначена для постійного зберігання товарно-матеріальних цінностей на
складах (у коморах), у виробничих цехах або багаторазового використання (з метою
здійснення технологічного процесу виробництва — цистерни, металеві і дерев’яні
діжки та ін.), обліковують на рахунках:
«Малоцінні та дорогоцінні але швидкозношувані предмети» (тара, яка служить менш як
один рік, незалежно від її вартості) і, тара ??? «Основні засоби» (тара понад
зазначений ліміт при терміні служби більш як один рік) або «інші необоротні
матеріали активи» тара, яка служить більше одного року але за ціною нижче ліміту
(межі суттєвості).

Б.3.6.5. Особливості обліку вторинних

матеріалів і сировини

(Вторинні матеріали і сировина виробництва (обрубки, обрізки, стружка тощо),

невиправний брак; матеріальні цінності, одержані від списування основних засобів,
що не можуть бути використані як матеріали, паливо або запасні частини на даному
підприємстві (металобрухт, вторинна сировина), зношені шини, вторинна гума
обліковуються на рахунку «Виробничі запаси» (субрахунок «Інші матеріали»).
Матеріали, що надійшли у вигляді вторинних матеріалів виробництва, — брухту,
ганчірок, запасних частин від ліквідації основних засобів, малоцінних і
швидкозношуваних предметів, оприбутковують на основі накладних (форми № М-12 або №
М-13). Накладні виписують також при внутрішньому переміщенні матеріальних цінностей
зі складу на склад або з цеху до цеху. Накладні виписують у трьох примірниках, один
з них повертається до цеху, який здав матеріали, а два примірники після рознесення
в картках аналітичного обліку передають групі складського обліку (комірникові). Там
накладні таксуються, і перші примірники до-розкладаються за номенклатурними
номерами, а другі — передаються відділу обліку виробництва.
Матеріальні цінності, що надійшли на склад від забракованих виробів, які не можуть
бути використані як матеріали, паливо або запасні частини на даному підприємстві,
але можуть бути продані відображуються в дебет рахунку «Інші матеріали».

Б.3.6.6. Оперативний контроль за наявністю

і рухом матеріалів на складах підприємства

Оперативний контроль за наявністю і рухом матеріалів на складах підприємства

провадять працівники бухгалтерії, які систематично, за графіком здійснюють
безпосередньо на складах, у коморах у присутності завідуючого складом перевірку
своєчасності і правильності оформлення первинних документів за складськими
операціями, а також записів у картках складського обліку, виконаних матеріально
відповідальними особами.
Перевірку записів і виведених комірником залишків по кожній операції працівник
бухгалтерії підтверджує своїм підписом у відповідному рядку картки складського
обліку.
Працівник бухгалтерії і комірник провадять прийняття-здачу первинних документів за
реєстром.
При уточненні фактичної наявності матеріалів, забезпеченні контролю за їх
зберіганням, а також за додержанням норм запасів періодично провадиться перевірка
наявності матеріальних цінностей методом суцільної або вибіркової інвентаризації.
Важливим елементом контролю є інвентаризація матеріальних цінностей і відображення
в обліку її результатів.
Порядок і терміни проведення інвентаризації регламентуються Положенням з
інвентаризації. Підприємства зобов’язані провадити інвентаризацію залишків
матеріалів не рідше як один раз на рік, за станом на 31 грудня. Позачергова
інвентаризація провадиться в разі зміни матеріально відповідальних осіб. Перед
складанням річного звіту залишки матеріальних цінностей мають бути перевірені
протягом IV кварталу.
Для проведення інвентаризації призначають робочу комісію у складі не менш як трьох
чоловік. При цьому обов’язковими членами цієї комісії мають бути: матеріально
відповідальна особа і працівники бухгалтерії.
До початку інвентаризації у бухгалтерії необхідно обробити всі прибуткові і
витратні документи щодо складу.
Головний бухгалтер або його заступник інструктує інвентаризаційну комісію стосовно
проведення інвентаризації. До початку інвентаризації від матеріально відповідальної
особи вимагається розписка в тому, що до початку проведення інвентаризації всі
документи здані до бухгалтерії, а цінності оприбутковані або списані.
Наявність цінностей визначається обов’язковим підрахуванням, зважуванням,
обмірюванням залежно від одиниць вимірювання.
Дані інвентаризації фіксуються в описах або актах. Описи складаються окремо: за
місцями зберігання як належні, так і не належні підприємству, придатні і
непридатні, зіпсовані, нестандартні тощо.
У процесі інвентаризації визначається фактична наявність цінностей, виявляються
відхилення від книг обліку і причини відхилень. Інвентаризаційні описи (акти) разом
з висновками робочої комісії здають до бухгалтерії для виявлення кінцевих
результатів.
При цьому бухгалтерія складає порівняльну відомість. У ній послідовно виконуються
такі розрахункові процедури: здійснюється взаємний залік надлишків і нестач
унаслідок пересортиці; розрахунок природної нестачі (у виняткових випадках з
особливого дозволу керівника виконуються уточнювальні записи, наприклад у разі,
коли знайдено арифметичну помилку або інші неточності в роботі); визначаються
кінцеві результати інвентаризації.
Результати інвентаризації регулюються таким чином:
? за результатами пересортиці проводиться залік нестач надлишками;
? втрати цінностей у межах встановлених норм відносяться на витрати;
? за уточненими даними відображаються у системі рахунків відхилення, які
спричинені випадковими обставинами;
? нестачі цінностей понад норми втрат і втрати від псування, коли конкретні
винуватці не встановлені, регулюються згідно з діючими положеннями про
бухгалтерський облік і баланси;
? сума нестачі підлягає відшкодуванню матеріально відповідальними особами,
винними у її виникненні.
На основі порівняльної відомості роблять записи:
а) на суму пересортиці;
б) на загальну суму нестач, псування цінностей;
в) на нестачі в межах норм природних втрат;
г) на нестачі понад норми природних втрат, а також від псування при зберіганні, що
підлягають утриманню з винних осіб.
Розмір заподіяних втрат утримується з винних з розрахунку вартості втрачених
цінностей за роздрібними цінами. Тому різниця між собівартістю і вартістю за
роздрібними цінами показується на рахунку «Доходи майбутніх періодів» і в міру
відшкодування перераховується до бюджету.

Б.3.6.7. Особливості обліку тварин

на вирощуванні та підгодівлі

Тварини на вирощуванні та відгодівлі являють собою специфічну форму запасів

сільськогосподарського виробництва. В обліку відображають:
а) придбанні тварин у інших підприємств молодняка і дорослої худоби для відгодівлі;
б) приплід молодняка продуктивної та робочої худоби, звірів і птиці;
в) якщо худоба була прийнята від населення для продажу;
г) якщо молодняк тварини переведено в основне стаду.

Б.3.6.8. Особливості обліку товарних запасів у торгівлі

Б.3.5.8.1. Облік надходження товарів на оптові бази і склади

Оптові підприємства одержують товари від різних постачальників — як вітчизняних,

так і зарубіжних. Постачальники при відвантаженні товарів на адресу оптового
підприємства виписують рахунки-фактури і платіжні вимоги, до яких додаються
товарно-транспортні накладні та інші супровідні документи. Залежно від виду товарів
і їх особливостей додаються також документи, які посвідчують не тільки кількість,
але й якість товарів (сертифікати відповідності або їх завірені копії та ін.).
Порядок документального оформлення надходження товарів залежить від місця їх
приймання. При іногородніх поставках постачальник крім супровідних товарних
документів виписує залізничну накладну, яка додається до вантажу. Документом, який
підтверджує приймання товарів залізницею до перевезення і відповідальність її за
зберігання вантажу в дорозі, є вантажна квитанція. Розрахунково-платіжні документи
через банк надсилаються оптовому підприємству.
У бухгалтерському обліку оптових підприємств надходження товарів оформляють у
такому порядку.
На вартість товарів за купівельними цінами робиться запис в Дебет рахунка «Товари»
субрахунок № 1 «Товари на складах». Якщо товари на складах обліковуються за
продажними цінами, то одночасно робиться запис на суму торговельних націнок.
Таким чином, на дебеті рахунка «Товари», які надійшли відображаються за продажними
цінами.
Рахунок «Торговельна націнка» є регулюючим рахунком до рахунка «Товари на складах».
Його використовують для того, щоб при обліку товарів за продажними цінами одночасно
знати їх реальну (купівельну) вартість.
Оприбуткування тари під товари відображається окремим записом.
Транспортні витрати торговельних підприємств (не включені в ціну товарів) відносять
на витрати обігу записом.
При сплаті розрахунково-грошових документів постачальників і транспортних
підприємств облік ведуть за порядком, визначеним у розділі розрахункові операції.
Якщо торговельне підприємство відмовилось від сплати розрахунково-грошових
документів постачальника, воно має повідомити його про це, прийняти товари на
відповідальне зберігання і обліковувати їх на позабалансовому рахунку «Товарно-
матеріальні цінності, прийняті на відповідальне зберігання» до одержання вказівок
постачальника (про повернення, переадресування або реалізацію).
У тих випадках, коли під час приймання виявлено нестачу товарів, за дебетом рахунка
«Товари» відображають вартість лише тих товарів, які фактично надійшли, а за
кредитом рахунка «Торговельна націнка» — не всю суму торговельної знижки,
зазначеної в рахунку-фактурі постачальника, а тільки ту її частину, яка стосується
фактично прийнятих товарів.
У бухгалтерському обліку ці операції відображатимуться так:
1. На суму прийнятого до сплати рахунку постачальника за товари; ціна відпускна
(договірна) (з відкиданням знижок).
2. На суму взятої на облік постачальницько-збутової знижки (вона стосується
фактично одержаних товарів.
Порядок обліку один і той самий у разі нестачі товарів понад норми збитку та в разі
псування з вини транспортної організації, постачальника (дебет рахунка «Розрахунки
за претензіями») або посадових осіб під час доставляння товарів (дебет рахунку
«Розрахунки з відшкодування матеріального збитку»).
Порядок організації аналітичного обліку товарів на оптових базах і складах може
бути порціонним (обліковують кожну партію товарів, що надійшли), сортовим (товари
зберігають і обліковують за сортами) і оперативно-бухгалтерським. Списування було
викладено вище у пунктах Б.3.5.5.
Матеріально відповідальні особи щоденно (або в інші встановлені строки) мають
подавати до бухгалтерії товарні звіти, зазначаючи там залишок товарів на початок
дня, прибуття і витрачання за день і залишок товарів на кінець дня (за кожним видом
і сортом).

Б.3.6.8.2. Особливості обліку надходження

товарів і тари в роздрібній торгівлі

Товари в роздрібну торговельну мережу надходять на підставі договорів (замовлень),

що укладаються з оптовими підприємствами або безпосередньо з виробниками товарів.
На відпущені товари постачальники подають до сплати розрахункові документи, до яких
додають рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, сертифікати тощо. За цими
документами роздрібні підприємства приймають товари й тару, а також перевіряють
правильність цін, торгових знижок, націнок і тарифів на перевезення. За товарами,
яких не вистачає, оформляють відповідні акти (комерційні, приймальні). На підставі
останніх висувають претензії винному в нестачі (постачальникам, транспортним
організаціям і т. ін.).
Одержують товари, як правило, матеріально відповідальні особи.
Ваговий товар, що надійшов, приймають за чистою масою (маса нетто), тобто без
обліку маси тари. Тому в товарних документах окремо фіксується маса тари. Облік
товарів провадять за місцями їх зберігання та матеріально відповідальними особами
лише у вартісному вираженні без розбиття за окремими товарами. Натурально-вартісний
облік товарів провадять, як правило, з товарами, щодо яких потрібний особливий
контроль.
На кожну матеріально відповідальну особу відкривають особистий рахунок, в якому
роблять записи з оприбуткування та витрачання товарів і виводять залишки на звітну
дату. Кожна матеріально відповідальна особа складає у встановлені строки товарний
звіт, який з доданими до нього прибутково-видатковими документами (рахунки-фактури,
накладні тощо) є підставою для запису за рахунками синтетичного і аналітичного
обліку.
Облік наявності і руху товарів провадять за продажними (роздрібними) цінами на
рахунку «Товари», субрахунок «Товари в роздрібній торгівлі». Оприбуткування
одержаних товарів відображається записом у залежності від того, за якими цінами —
регульованими, чи нерегульованими вони одержані.
Якщо товари одержані за регульованими цінами, то роздрібне торговельне підприємство
одержує у своє розпорядження торговельну знижку в повному розмірі в тому разі, коли
воно придбає товари безпосередньо в постачальників — виробників товару. А якщо
товар у роздрібну мережу надходить через посередницьку ланку, тобто від
торговельних баз і складів, то роздрібне підприємство одержує торговельну знижку не
в повному розмірі, а деяку її частку, що відповідає плановим витратам і
нагромадженням у даній ланці. Інша частина торговельної знижки утримується на
користь торговельних баз і складів. Отже, рентабельність роздрібних підприємств
певною мірою залежить від ланок товаровиробничої мережі. Торгові підприємства
зацікавлені у встановленні прямих договірних зв’язків з підприємствами виробниками
щодо поставляння товарів.
Якщо товари одержані за вільними цінами, то запис у бухгалтерському обліку буде
така як у оптовій торгівлі (з націнкою).
Якщо товари надходять у тарі багаторазового використання, то її вартість
відображається записом на субрахунок «Тара під товарами».
Облік тари на роздрібних підприємствах має такі особливості. Тару, що вивільнилася
з-під товару, роздрібні підприємства (мають) повертати постачальникам або здавати
тароприймальним чи тароремонтним підприємствам для повторного використання.
Дерев’яну тару оприбутковують і обліковують за цінами придбання. Деякі види тари
(мішки) можуть бути оприбутковували не за цінами придбання, а за цінами,
установленими для повернення цієї тари.
Різницю в цінах (знижку) у момент оприбуткування відносять на дебет рахунка, інші
витрати на субрахунок.
Надходження товарів у порядку внутрішньосистемного відпуску обліковується у
звичайному порядку, з тією різницею, що сплачувані базам і складам своєї системи
відрахування відображають за дебетом рахунка «Інші витрати», субрахунок
«Відрахування, сплачувані на покриття витрат з відпуску товарів» — кореспонденції з
кредитом рахунка «Інші витрати».

Б.3.6.9. Методика визначення впливу господарських

операцій на економіко-правовий та фінансовий
стан і зміни стану господарства

Як було визначено у першій частині роботи, кожна господарська операція призводить

до змін економіко-правового стану господарства та може мати (або може не мати)
впливу на фінансовий його стан.
У таблиці Б.3.6.13 наведені основні господарські факти, які характерні для обліку в
управлінні матеріальними ресурсами, їх використанням та розрахунковими операціями
по ним.

Таблиця Б.3.6.3
АНАЛІЗУ ВПЛИВУ ГОСПОДАРСЬКИХ ФАКТІВ (ОПЕРАЦІЙ) НА ЗМІНИ
ЕКОНОМІКО-ПРАВОВОГО ТА ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
№
п/п Зміст господарської
операції Сума Вплив на економіко-правовий стан Вплив на фінансовий стан
Активи (ресурси) Пасиви (власність) Фінансову стабільність
Ліквідність Платоспроможність І т. д.
+ – + – + – + – + – +
–
11 Рахунок № 101 МП «Інто» 21300 + 0 + 0 + 0 –
0 +
За одержані матеріали:
— сталь катана 180 кг по 1000 грн ПДВ 18000
3300
15 Накладна № 2 12000 + – 0 0 0 0 0 0 0
0
Передано зі складу в виробничий цех сталь листова 300 кг по 400 грн

24 Відомість розрахунку зносу 600 + + 0 0 0 0 0

0 0 0
Нараховано знос по МПШ за грудень по виробництву загальновиробничі
Додаток до розділу 3.6

Методика оцінювання вибуття запасів

При відпуску запасів у виробництво їх продажу та іншому вибутті оцінка їх може

здійснюватися за одним з таких методів
(П (с) Бо 9):
ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;
середньозваженої собівартості;
собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
собівартості останніх за часом надходження запасів (ЛІФО);
нормативних затрат;
ціни продажу.
П(с)БО 9 визначено, що для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають
однакове призначення та однакові умови використання, повинен застосовуватися тільки
один із наведених методів.
Запаси, які відпускаються, на виробництво або надання послуги, що виконуються для
спеціальних замовлень і проектів, а також запаси, які не замінюють одне одного,
оцінюються за ідентифікованою собівартістю.
Оцінювання за середньозваженою собівартістю проводиться по кожній одиниці запасів
діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і
вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на
початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.
Оцінювання запасів за методом ФІФО базується на припущенні, що запаси
використовуються у тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство
(відображені у бухгалтерському обліку) тобто запаси, які першими відпускаються у
виробництво (продаж та інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом
надходження запасів. При цьому вартість, залишку запасів на кінець звітного місяця
визначається за собівартістю останніх за часом надходження запасів.
Оцінювання запасів за методом ЛІФО базується на припущенні, що запаси
використовуються у послідовності, що є протилежною їх надходженню на підприємство
(зарахуванню у бухгалтерському обліку), тобто запаси, які першими відпускаються у
виробництво (продаж або вибуття), оцінюються за собівартістю останніх за часом
надходження запасів. При цьому вартість залишку запасів на кінець звітного місяця
визначається за собівартістю перших за часом одержання запасів.
Оцінювання за нормативними затратами полягає у застосуванні норм витрат на одиницю
продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормальних
рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для
забезпечення максимального наближення нормативних затрат до фактичних норми затрат
і ціни повинні регулярно у нормативній базі перевірятися і переглядатися.
Підприємство має право вибрати один із варіантів методу оцінювання та обрати одну
із систем списування: постійну (perpetual) або періодичну (periodical).
Розбіжності у двох системах списування — постійна або періодична — полягає у
послідовності розрахунку таких двох елементів обліку як визначення кредитового
обороту та залишків на кінець періоду.
Якщо підприємство застосовує систему періодичного списування, то діє за такою
формулою:

Якщо підприємство обрало систему постійного списування, то воно має діяти за такою
формулою:

Розглянемо наведене на прикладах.

Для полегшення розуміння прикладів та скорочення техніки записів приймемо за основу
для усіх варіантів єдиний варіант надходження матеріальних цінностей який наведено
у табл. Б.3.5.2.
Вихідні данні про надходження та рух матеріальних запасів.

Таблиця Б.3.5.2
НАЗВА _________ «К» ________
Дата Надходження Вибуття Залишок
Кількість Ціна Вартість Кількість Ціна Вартість Кількість Ціна
Вартість
Залишок на 01.01.00 х х х х х х 100 3 300
03.01.00 60 8 480 160
06.01.00 50 110
12.01.00 200 9 1800 310
18.01.00 220 90
20.01.00 100 10 1000 190
25.01.00 80 110
Вартість вибуття за покупними
Вартість залишків на складі

1. Система постійного списування.

а) Методика обліку за ідентифікованою собівартістю.
Метод обліку за ідентифікацією собівартості запасів передбачає використання запасу
або його продажу здійснювати за собівартістю придбання кожного випадку, що унаочнює
таблиця Б.3.5.3.

Таблиця Б. 3.5.3
Передано на виробництво
НАЗВА ________ «К» __________
Вибуло У тому числі
Дата Кількість
06.01.2000 50 40 штук із числа залишків на 01.01.2000
10 штук із партії, купленої 03.01.2000
18.01.2000 220 20 штук із числа залишків на 01.01.2000
40 штук із партії, купленої 03.01.2000
160 штук із партії, купленої 12.01.2000
25.01.2000 80 20 штук із числа залишків на 01.01.2000
5 штук із партії, купленої 03.01.2000
10 штук із партії, купленої 12.01.2000
45 штук із партії, купленої 20.01.2000

Метод ідентифікованої собівартості у системі постійного списування буде мати такий

вид табл. Б.3.5.4.

Визначення вартості витрачених виробничих запасів.

Метод прямої ідентифікації.

Таблиця Б.3.5.4
НАЗВА ________ «К» __________
Дата Надходження Вибуття Залишок
Кількість Ціна Вартість Кількість Ціна Вартість Кількість Ціна
Вартість
Залишок на 01.01.00 х х х х х х 100 3 300
03.01.00 60 8 480 100 3 300
60 8 480
06.01.00 40 3 120 60 3 180
10 8 80 50 8 400
12.01.00 200 9 1800 60 3 180
50 8 400
200 9 1800
18.01.00 20 3 60 40 3 120
40 8 320 10 8 80
160 9 1440 40 9 360
20.01.00 100 10 1000 40 3 120
10 8 80
40 9 360
100 10 1000
25.01.00 20 3 60 20 3 60
5 8 40 5 8 40
10 9 90 30 9 270
45 10 450 55 10 550
Вартість переданих матеріалів за купівельними цінами 2660
Вартість залишків 920
На затрати буде списано 2660

б) Методика обліку за середньозваженою собівартістю.

Сутність методу середньозваженої вартості полягає в тому, що на підставі даних про
вартість запасів на початок облікового періоду і на його кінець можна отримати
достовірну інформацію про вартість обороту запасів на протязі періоду.
При цьому середня вартість запасу (В сер) визначається за формулою:
Всер = (Впоч +Впр) : (Кпоч + Кпр),
де Впоч — вартість запасів на початок періоду;
Впр — вартість придбаних запасів в обліковому періоду;
Кпоч — кількість запасів на початок періоду;
Кпр — кількість придбаних запасів в обліковому періоді.
При розрахунку вартості запасів цим методом до кількості запасу на початок в
натуральному виразі додається кількість придбаних запасів під час першої покупки на
протязі періоду, а до вартості на початок періоду — загальна вартість першої
покупки. Середня величина вартості одиниці запасу дорівнює відношенню загальної
вартості до загальної кількості одиниць запасу. Витрати виробничих запасів
відображаються за цією середньою вартістю і в кінці періоду включаються в загальну
вартість використаних запасів або реалізованої продукції. До запасу, що залишився
після витрачання, додається кількість і загальна вартість придбаних під час
наступної покупки одиниць виробничого запасу, і розрахунок середньої вартості
одиниці повторюється.
Метод середньозваженої собівартості унаочнює таблиця Б.3.5.5.

Таблиця Б. 3.5.5
ВИЗНАЧЕННЯ ВАРТОСТІ ВИКОРИСТАНИХ ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ
Дата Придбано запасів Витрачено запасів Залишок на кінець періоду
Кількість
одиниць Ціна
одиниці Загальна
сума Кількість
одиниць Ціна
одиниці Загальна
сума Кількість
одиниць Ціна
одиниці Загальна
сума
Залишок на 01.01.2000 х х х х х х 100 3 300
01.01.2000 100 3 300
03.01.2000 60 8 480 100 3 300
60 8 480
Разом: 160 Середньозважена 4,875 =
780/160 Разом: 780
06.01.2000 50 4,875 244
* 110 Середньозважена 4,875 = 536/110 536
(780-244)
12.01.2000 200 9 1800 310 Середньозважена 7,535 =
2336/310 2336
(536+1800)
18.01.2000 220 7,535 1658 90 Середньозважена 7,535* =
678/90 678
(2336-1658)
20.01.2000 100 10 1000 190 Середньозважена 8,831 =
1678/190 1678
25.01.2000 80 8,831 706* 110 Середньозважена 8,831 =
972/110 972
(1678-706)
Вартість матеріалів переданих за купівельними цінами 2608
Примітка. Результати відмічені знаком (*), округлені.

При застосуванні методу середньої величини проблема полягає, головним чином, у

складності відсліджування за середньою ціною в умовах, коли виробничі запаси
витрачаються щоденно, а також надходять з такою частотою.

в) Методика обліку за методом FIFO.

При оцінюванні виробничих запасів за методом FIFO витрачені або продані виробничі
запаси оцінюються за вартістю тих одиниць, які раніше надійшли і довше за все
знаходилися в складі запасів. Метод FIFO базується на припущенні, що підприємство
спочатку використовує запаси, які закуплені раніше, а також що грошова, одиниця є
стабільною від одного звітного періоду до іншого.
Метод FIFO унаочнює таблиця Б.3.5.6.
Таблиця Б.3.5.6
ВИЗНАЧЕННЯ ВАРТОСТІ ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ
ВИТРАЧЕНИХ НА ВИРОБНИЦТВО ЗА МЕТОДОМ FIFO
Дата Придбано запасів Витрачено запасів Залишок на кінець періоду
Кількість одиниць Ціна
одиниці, грн Загальна сума Кількість одиниць Ціна
одиниці, грн Загальна сума Кількість одиниць Ціна
одиниці, грн Загальна сума
Залишок на 01.01.00 х x x x х х 100 3 300
03.01.00 60 8 480 100 3 300
60 8 480
06.01.00 50 3 150 50 3 150
60 8 480
12.01.00 200 9 1800 50 3 150
60 8 480
200 9 1800
18.01.00 50 3 150
60 8 480
110 9 990 90 9 810
20.01.00 100 10 1000 90 9 810
100 10 1000
25.01.00 80 9 720 10 9 90
100 10 1000
Вартість переданих матеріалів 2490
Вартість залишків 1090
Як видно із таблиці при використанні методу FIFO оцінки вартість витрачених
виробничих запасів становить 2490 грн, а їх залишок на кінець звітного періоду —
1090 грн.

г) Методика обліку за методом LIFO.

При оцінюванні виробничих запасів за методом LIFO вартість виробничих запасів
оцінюється за собівартістю тих одиниць запасу, які довше за все знаходяться на
складі, а одиниці запасу, які входять в собівартість виробленої продукції або
реалізованої продукції, оцінюються за собівартістю запасів, придбаних останнім
пізніше.
В основу методу покладено принцип, згідно з яким використані виробничі запаси
оцінюються за вартістю тих одиниць, які пізніше всіх придбані, тобто у зворотному
порядку і за надходженням.
Метод LIFO унаочнює таблиця Б.3.5.7.
Таблиця Б.3.5.7
ВИЗНАЧЕННЯ ВАРТОСТІ ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ
ВИТРАЧЕНИХ НА ВИРОБНИЦТВО ЗА МЕТОДОМ LIFO
Дата Придбано запасів Витрачено запасів Залишок на кінець періоду
Кількість одиниць Ціна
одиниці, грн Загальна сума Кількість одиниць Ціна
одиниці, грн Загальна сума Кількість одиниць Ціна
одиниці, грн Загальна сума
Залишок на 01.01.00 х x x x х х 100 3 300
03.01.00 60 8 480 100 3 300
60 8 480
06.01.00 50 8 400 100 3 300
10 8 80
12.01.00 200 9 1800 100 3 300
10 8 80
200 9 1800
18.01.00 200 9 1800 90 3 270
10 8 80
10 3 30
20.01.00 100 10 1000 90 3 270
100 10 1000
25.01.00 80 10 800 90 3 270
20 10 200
Вартість переданих матеріалів 3110
Вартість залишків 470

При використанні методу оцінки LIFO вартість витрачених виробничих запасів

становить 3110 грн, а їх залишок на кінець звітного періоду 470 грн.

2. Система періодичного списування

Цей метод застосовують підприємства які не бажають використання постійного

списування. Вважається, що цей метод доцільно використати коли неможливо, або
недоцільно або небажано перша система — система постійного списування.
Загальним питанням усіх вищенаведених прийомів є інвентаризація матеріальних
запасів.
а) Метод прямої ідентифікації.
Цей метод унаочнює за системою періодичного списання таблиця Б.3.5.8.

Таблиця Б.3.5.8
МЕТОД ПРЯМОЇ ІДЕНТИФІКАЦІЇ
Дата Придбано Витрачено Залишки
Кількість Ціна Вартість Кількість Ціна Вартість Кількість Ціна
Вартість
Залишки 01.01.00 х х х х x x 100 3 300
03.01.00 60 8 480 100 3 300
60 8 480
12.01.00 200 9 1800 100 3 300
60 8 480
200 9 1800

20.01.00 100 10 1000 100 3 120

60 9 80
200 10 1800
Вартість залишків за 100 8 1000
результатами інвентаризації
усього 920
із них: 20 3 60
За результатами
Інвентиразиції: 5
30 8
9 40
270
55 10 550
Вартість витрачених матеріалів за покупними цінами
Усього: 2660
У тому числі 80 3 240
55 8 440
170 9 1530
45 10 450

б) Метод середньозваженої оцінки.

Цей метод при періодичному списуванні запасів має такий вигляд:
Спочатку визначається загальна кількість та сума матеріалів які можна було б
використати (або продати). Це залишок на початок та придбання, (табл. Б.3.5.9).
Потім, розраховується середньозважена ціна визначених вище запасів.
3580 : 460 = 7,78 грн.
Далі проводиться інвентаризація залишків на кінець періоду (залишок 110 шт.). Потім
розраховується вартість залишку за середньозваженою ціною.
110 х 7,78 = 856 грн.
Нарешті, визначається вартість використаних (проданих) матеріалів (товарів).
3580 – 856 = 2724 грн.
Загальна схема процедур представлена на рис. Б.3.5.10.

Таблиця Б.3.5.9
МАТЕРІАЛИ (ТОВАРИ) ГОТОВІ ДЛЯ ВИКОРИСТАННЯ (ПРОДАЖУ)
Кількість Вартість
1. Залишки на 01.01.2000 р.
2. Придбання матеріалів (товарів)
03.01.2000 р.
12.01.2000 р.
20.01.2000 р.
3. Разом для використання (продажу) 100

60
200
100
460 300

480
1800
1000
3580

Таблиця Б. 3.5.10
РАХУНОК МАТЕРІАЛИ (ТОВАРИ)
Надходження Дебет Вибуття Кредит
Залишок на 01.01.2000 р. 300
Придбано в січні 3280
Доступно для продажу в січні 3580
Середньозважена ціна одиниці 7,7826
Залишки на 01.02.2000 p. за даними Закупівельна вартість використаних
матеріалів на затрати за січень 2000 (3580 – 856)

2724
Інвентаризації (110 ? 7,78) 856

в) Метод ФІФО.
При використанні періодичної системи списування використаних матеріалів метод ФІФО
має такі особливості.
По перше, аналогічно попередньому методу, спочатку визначається вартість та
кількість матеріалів (товарів) яку можна було б використати (продати). Це буде 460
одиниць за вартістю 3580 грн (табл. Б. 3.5.9).
Потім проводиться інвентаризація залишків, але їх оцінювання проводиться за цінами
останніх партій надходження, що унаочнює таблиця Б.3.5.11.

Таблиця Б.3.5.11
ЗАЛИШКИ НЕВИКОРИСТАНИХ МАТЕРІАЛІВ (НЕРЕАЛІЗОВАНИХ
ТОВАРІВ) на 31 січня 2000р. ЗА ДАНИМИ ІНВЕНТАРИЗАЦІЇ
Показники Кількість Покупна ціна Вартість
1 2 3 4
1. Залишок невикористаних матеріалів (нереалізованих товарів) виявлених в
результаті інвентаризації,
усього
Із них за цінами
останніх партій:
2.
3. 110

10
100

9
10 1090 (90 + 1000)
90
1000

Нарешті визначається вартість використаних (проданих) матеріалів (товарів), які

слід списати. 3580 – 1090 = 2490 грн.

г) Метод ЛІФО.
При використані системи періодичного списування матеріалів (товарів) метод ЛІФО та
ФІФО близькі. При методі ЛІФО спочатку потрібно оцінити залишки невикористаних
матеріалів (непроданих товарів) за цінами перших партій надходження, а потім
розрахувати вибуття (продаж) за цінами останніх партій.
Результати інвентаризації наведені в табл. Б.3.5.12.
Таким чином,
1) залишок та надходження 460 шт. 3580 грн.
2) залишок непроданих на кінець місяця невикористаних див. Б.3.5.12 380 грн.
3) використано за місяць 3580 – 380 = 3200 грн.

Таблиця Б. 3.5.12
ЗАЛИШКИ НЕВИКОРИСТАНИХ МАТЕРІАЛІВ (НЕРЕАЛІЗОВАНИХ
ТОВАРІВ) на 31 січня 2000 р. ЗА ДАНИМИ ІНВЕНТАРИЗАЦІЇ
Показники Кількість Покупна ціна Вартість
1 2 3 4
1. Залишок використаних матеріалів (нереалізованих товарів) виявлених в результаті
інвентаризації,
усього
Із них за цінами
останніх партій:
2.
3. 110

100
10

3
8 380 (300 + 80)

300
80

На вартість матеріалів за обліковими цінами, які відпущені на виробництво,

робляться такі записи:
Дебет рахунка «Матеріальні витрати» на загальну суму з наступним відображенням з
його кредита в дебет різних рахунків.
Наприклад:
Дебет рахунка «Виробництво» (на вартість сировини, матеріалів, призначених для
виготовлення продукції)
Дебет рахунка «Допоміжні виробництва» (на вартість матеріалів, переданих для
виготовлення продукції цих виробництв)
Дебет рахунка «Загальновиробничі змінні витрати на утримання й експлуатацію машин і
обладнання» (на вартість матеріалів, передбачених на ці потреби за кошторисом, і
використані знаряддя праці)
Дебет рахунка «Загальновиробничі витрати» (сталі) (на вартість матеріалів,
використаних цехами на господарські потреби)
Дебет рахунка «Адміністративні витрати» (на вартість матеріалів, використаних
заводоуправлінням, та інші рахунки)
Кредит рахунка «Сировина і Матеріали» або інші рахунки виробничих запасів.
Потім додатково розраховують і списують на відповідні рахунки частки транспортно-
заготівельних затрат якщо їх не можна було безпосередньо обліковувати за
матеріалом.
Для цього щомісяця у бухгалтерії роблять розрахунок суми ТЗЗ, що стосуються
відповідної групи матеріалів. Для визначення частки ТЗЗ визначають середній процент
цих затрат таким чином:

Розрахована сума частки ТЗЗ відображається у бухгалтерському обліку на тих

рахунках, де були відображені суми затрат за обліковими цінами.
Непотрібні матеріали підприємства продають, реалізують.
У разі продажу матеріалів покупцям роблять бухгалтерський запис:
Дебет рахунка «Собівартість реалізованих запасів»
Кредит рахунка «Сировина і матеріали» або інші рахунки «Паливо», «Запасні частини»
тощо.
Втрати матеріальних цінностей через стихійне лихо відносяться на збитки.
Дебет рахунка «Надзвичайні витрати»
Кредит рахунка «Сировина і матеріали» або інші рахунки.

Розділ Б.3.7. Облік в управлінні засобів праці

Б.3.7.1. Загальна побудова обліку засобів праці

Б.3.7.1.1. Основні визначення

Сутність. Для здійснення виробничо-господарської діяльності підприємства повинні

мати необхідні засоби виробництва, які складаються із засобів і предметів праці.
Під засобами праці розуміють річ (або комплекс речей), яку працівник розміщує між
собою і предметом праці так, аби вона була провідником його дій на цей предмет.
Засоби праці за своєю суттю можуть бути двох видів: знаряддя праці і предмети, що
забезпечують умови праці.
Знаряддя праці — це такі її засоби, з допомогою яких виробляються матеріальні і
духовні цінності (тобто машини, обладнання, верстати, інструменти тощо). Вони
призначені діяти на предмети праці і видозмінювати їх у процесі виробництва.
Предмети, за допомогою яких на підприємствах створюються умови для організації і
нормального ведення процесу виробництва (будови, споруди, господарський інвентар,
транспортні засоби тощо), належать до другого виду засобів праці — забезпечують
умови праці на виробництві.
Побудова обліку засобів праці в управлінні визначається особливим характером їх
функціонування у процесі діяльності. Особливістю засобів праці є те, що вони
протягом тривалого часу багаторазово використовуються у виробничому комерційному
тобто операційному процесі, поступово зношуються, зберігаючи при цьому свою
натуральну форму.
Характерна особливість засобів праці полягає також у тому: що вони не мають тієї
загальної взаємозамінюваності, яка характерна для потенційної робочої сили. Тому
ефективність їх різна за галузями, підприємствами, окремими видами. Ця різниця для
кожного конкретного засобу праці залежить від його технічного, фізичного та
морального зносу.
Характерні ознаки всіх засобів праці ще й такі: вони беруть участь у процесі
діяльності, зберігаючи натуральну (речовинну) форму і в основному поступово
(частинами) переносячи вартість на новий виготовлений продукт у формі амортизації
(від лат. amortizatio — погашення). Розмір амортизації того чи іншого засобу праці
визначається ступенем його зношення у процесі використання.
Підприємства постійно поповнюються новими засобами праці згідно з досягнутим рівнем
технології виробництва, характером і обсягом виготовлюваної продукції.
Обізнаність щодо наявності засобів праці і постійний контроль за ефективним їх
використанням — важливі чинники в управлінні діяльністю кожного підприємства. Цьому
має сприяти добре побудований і організований їх облік. Важливими умовами для
раціональної організації такого обліку є науково обґрунтована класифікація цих
засобів і їх оцінювання.
Об’єкт і одиниця обліку.
Об’єктом обліку є матеріальний засіб, за допомогою якого здійснюється виробничо-
комерційна або інша діяльність.
Одиницею обліку є назва засобу, яка визначена технічним паспортом (або іншим
документом) та складові, які визначені цим паспортом (технічним документом).

Б.3.7.1.2. Групування засобів праці в бухгалтерському обліку

В управлінні діяльністю засоби праці поділяються групуються а різними ознаками.

Найбільш важливими є наступні:
— за економіко-технологічним змістом їх поділяють на основні та неосновні;
— за фінансовими ознаками на оборотні та необоротні.
Економіко-технологічний зміст потрібний для побудови внутрішньогосподарського
виробничо-комерційного обліку. Фінансовий — для фінансового обліку.
У бухгалтерському фінансовому обліку засоби праці поділяються на дві групи:
оборотні та необоротні. Основу такого поділу формують:
— межа суттєвості; (ліміт ціни; розмір історичної собівартості придбання,
встановлений на підприємстві для їх поділу);
— строк використання по відношенню до операційного періоду.
Першу групу поділяють на малоцінні та дорогоцінні. Другу — на довгозношувальні та
швидкозношувальні. Недивлячись на такий підхід на практиці формуються п’ять груп
засобів праці для побудови синтетичного обліку (Б. 3.7.1).

Рис. Б.3.7.1. Групування засобів праці

для побудови їх бухгалтерського фінансового обліку
Вищенаведена класифікація є основою побудови бухгалтерського фінансового обліку в
управлінні.
Вона сприяє визначенню таких важливих елементів обліку як:
— який характер має процес придбання (інвестування): капітальний чи некапітальний;
— який характер має процес включення вартості об’єкту до собівартості продукту
діяльності: амортизаційний чи не амортизаційний (просто знос).

Рис. Б.3.7.2. Класифікація засобів праці

для побудови бухгалтерського фінансового обліку
Зауваження: в економічній літературі дана не точна характеристика основних засобів.
Є таке визначення.
До основних засобів (згідно П(С)БО 7) належать засоби праці, що експлуатуються
довше ніж один рік і мають вартість понад встановлений ліміт; виняток становить
лабораторне обладнання, для якого ліміт значно вищий; повністю і багаторазово
беруть участь у процесі виробництва; переносять свою вартість на готову продукцію
частинами, в міру зносу. Це такі:
— земельні ділянки;
— капітальні витрати по поліпшенню земель;
— будинки і споруди;
— машини та обладнання;
— транспортні засоби;
— інструменти пригоддя та інвентар;
— робоча і продуктивна худоба;
— багаторічні насадження;
— інші основні засоби.
Як видно із наведеного використання терміну «основні засоби є ????повомірним»
оскільки, наприклад одна і таж швейна машина (або обладнання, інструменти, приладдя
тощо) в залежності від інтенсивності роботи на одному підприємстві можуть належати
до необоротних а на другому до оборотних.
Окрім вищенаведених до засобів праці належать також різні «Інші необоротні
матеріальні активи», які поділяють на такі групи:
— малоцінні необоротні активи бібліотечні фонд;
— тимчасові не титульні споруди;
— природні ресурси;
— інвесторна тара;
— предмети прокату;
— інші необоротні матеріальні активи.
Як видно з вищенаведеного до неосновних засобів праці підприємств і господарських
організацій належать і обліковуються у складі запасів у обороті або у складі
малоцінних швидкозношувальних предметів, або у складі дорогоцінних
швидкозношувальних предметів, або у складі тварин на вирощуванні і відгодівлі.
У складі малоцінних швидкозношувальних предметів та дорогоцінних швидкозношувальних
предметів облікують:
— предмети, які служать менше ніж один рік, за винятком сільськогосподарських машин
та знаряддя, а також робочих і продуктивних тварин, які належать до основних
засобів незалежно від їх вартості;
— прилади, засоби автоматизації і лабораторне обладнання, нижчі за встановлений
ліміт, придбані науково-дослідними організаціями і промисловими підприємствами для
центральних заводських лабораторій в установленому порядку;
— спеціальні інструменти, пристрої та інструменти цільового призначення для
серійного чи масового, виробництва певних виробів або для виконання індивідуального
замовлення незалежно від їх вартості;
— соціальний одяг, спеціальне взуття і постільне майно незалежно від його вартості
і терміну служби, за винятком постільного майна, що обліковується у складі основних
засобів готелів.
У складі основних засобів праці облікують тварини вирощені на ви годівлі:
? молодняк тварин на вирощуванні;
? тварини на відгодівлі;
? птиця;
? звірі;
? кролі;
? сім’ї-бджіл;
? доросла худоба виброкована з дорослого стада;
? худоба прийнята від населення для продажу (реалізації);
? службові собаки.

Б.3.7.1.3. Економіко-правова та фінансова характеристики

зносу і амортизації як об’єкту управління

Як було вище визначено, засоби праці фізично входять до операційного циклу

(процесу) і виходять із нього залишаючи там частину своєї вартості, яка
характеризує розмір їх зношуваності за час використання.
Сутність зносу. Особливості функціонування засобів праці, пов’язані зі збереженням
протягом тривалого часу їх натуральної форми з одночасною зміною вартості,
потребують визначення величини зносу. Ця величина показує розмір зносу або
зменшення первинної вартості засобів праці у процесі їх експлуатації.
Розрізняють три види зносу — фізичний, моральний і під дією сил природи.
Фізичний знос пов’язаний безпосередньо з участю засобів праці у виробничому процесі
і залежить від тривалості їх використання, обсягу виконаних робіт чи інших
факторів.
Моральний знос визначається двома факторами — ростом продуктивності праці і темпами
технічного прогресу. Вплив першого фактора виявляється у зміні відновлювальної
вартості засобів праці, другого — у виникненні досконаліших зразків обладнання та
інших видів засобів праці, що потребує ліквідації застарілих об’єктів.
Знос під дією сил природи пов’язаний із впливом зовнішніх факторів, що призводять
до зменшення первинної вартості засобів праці.
Знос засобів праці визначають за всіма видами основних засобів праці (незалежно від
того, нараховується амортизація чи ні) за винятком бібліотечних фондів, музейних
цінностей, продуктивних тварин. У бухгалтерському обліку знос засобів праці
визначається або сумою зносу або сумою нарахованої амортизації за звітний період
відновлення.
Сутність амортизації.
Під час використання засобів праці відбувається як відомо, їх поступовий знос.
Через це до складу затрат потрібно вносити суми, що відшкодовують значну частину
вартості використовуваних засобів праці згідно зі ступенем їх зносу за звітний
період. Вартісне вираження необоротних засобів праці, що зношуються, періодично
(щомісяця) вноситься до затрат діяльності у вигляді амортизаційних відрахувань.
В економічній літературі звичним було таке визначення: амортизація це процес
поступового зносу основних засобів та перенесення їхньої вартості на новостворену
продукцію або послуги.
У цьому визначенні відсутні поняття корисного використання та ліквідаційної
вартості. В обліковій практиці ліквідаційна вартість не розглядалася, і фактично
прирівнюється до нуля, а термін корисної експлуатації було замінено нормативним
терміном використання основного засобу.
Згідно з П(С)БО 7 «Основні засоби»
— амортизація — це систематичний розподіл вартості активу, яка амортизується
протягом строку корисного використання та експлуатації активу;
— вартість активу — це сума, що амортизується в собівартість активу або інша сума,
яка замінює собівартість у фінансовій звітності мінус його ліквідаційна вартість;
— ліквідаційна вартість — чиста сума коштів або вартість інших активів, яку
підприємство передбачає отримати в кінці строку корисної експлуатації активу після
вирахування витрат, пов’язаних з його вибуттям.
Строком корисної експлуатації основних засобів є:
• період часу, протягом якого підприємство передбачає використовувати актив або
• кількість одиниць продукції, яку підприємство очікує отримати від
використання активу.
За економічною природою і призначенням амортизація являє собою доход (джерело
коштів) для відтворення (придбання нових об’єктів засобів праці та для заміни
вибулих). Норми амортизаційних відрахувань встановлюють у залежності від
експлуатаційних умов.
Відповідно до П(С)БО 7 «Основні засоби» підприємство самостійно визначає строк
корисної експлуатації кожного об’єкту основних засобів, враховуючи:
• очікуване використання підприємством (умови експлуатації);
• очікуваний фізичний знос;
• моральний знос;
• правові або аналогічні обмеження щодо використання активу.
Балансова інвентаризація придбання та використання засобів праці у фінансовому
обліку наведена на рис. Б.3.7.3.
Рис. Б. 3.6.3. Балансова інтерпретація придбання
та використання засобів праці у фінансовому обліку
Б.3.7.2. Побудова обліку оборотних
швидкозношуваних засобів праці

Б.3.7.2.1. Загальні положення

На кожному підприємстві є значна кількість засобів праці, які у фінансовому обліку

відносяться до швидкозношуваних предметів. Основна ознака швидкого зношування —
термін використання у процесі діяльності.
У першу чергу до швидкозношуваних засобів праці відносять предмети, що служать менш
як один рік (незалежно від їх вартості). Крім того за методом обліку
швидкозношуваних предметів — засобів праці, облікують також предмети які мають
специфічні ознаки (спецодяг, спецобладнання тощо), за якими матеріальні цінності
відносять до групи оборотних засобів праці.
Основою побудови бухгалтерського обліку швидкозношуваних предметів є їх економічна
класифікація, а головною ознакою, взятою за основу класифікації, — склад і
функціональна роль цих предметів у процесі виробничої або невиробничої діяльності.
Як видно із рис. Б.3.6.1. швидкозношувані предмети доцільно виокремити у дві групи:
малоцінні та дорогоцінні. Основні наслідки такого обліку наведені на рис. Б.3.6.3.
Побудова фінансового обліку швидкозношуваних предметів малоцінних (МШП) та
дорогоцінних (ДШП).
а) Одиниця обліку.
Основною обліковою одиницею (МШП або ДШП є кожний предмет найменування інвентарного
об’єкта. Він може визначатися паспортом, прейскурантом, технічними умовами та
іншими ознаками. Синтетичні облікові одиниці — це групи, підгрупи та інші
класифікаційні ознаки за потребами.
Поточний облік малоцінних і дорогоцінних швидкозношуваних предметів має відбуватися
за обліковими цінам придбання (можливе виділення транспортно-заготівельних затрат).
У цьому випадку транспортно-заготівельні затрати обліковуються в межах кожної
класифікаційної групи. В окремих випадках підприємства обліковують транспортно-
заготівельні затрати в цілому за рахунком.
б) Побудова аналітичного обліку.
На кожний об’єкт в бухгалтерському обліку відкривається, у відповідності з
принципом індивідуалізації, окремий аналітичний рахунок (див. рис. А.3).
Подальше групування окремих об’єктів у системі синтетичних рахунків залежить від
фінансових та управлінських потреб.
Від моменту надходження до вибуття всі малоцінні і дорогоцінні швидкозношувані
предмети мають бути закріплені за матеріально відповідальними особами.
в) Побудова синтетичного обліку.
Для бухгалтерського обліку наявності, руху і використання МДШП діючим планом
рахунків не передбачено рахунки, бо той що визначений не відповідає призначенню.
Він має назву «Малоцінні і швидкозношувані предмети», що не включає об’єкти
дорогоцінні та швидкозношувані. Тому в робочому плані рахунків по підприємству в
наказі про облікову політику, його потрібно перейменувати на рахунок «малоцінні та
дорогоцінні швидкозношувані предмети». Та передбачити два субрахунка:
22/1 Малоцінні швидкозношувані предмети
22/2 Дорогоцінні швидкозношувані предмети.
У кожній групі доцільно організувати облік за такими групами:
інструменти і пристрої загального користування (різальні, ударні, слюсарно-
вимірювальні тощо);
інструменти та пристрої спеціального призначення (моделі, прес-форми, вимірювальні
прилади);
змінне обладнання, використовуване для заміни зношених частин без ремонту;
технологічна тара, багаторазово використовувана у технологічному процесі;
виробничий інвентар — робочі столи, обладнання, що сприяє охороні праці, шафи,
стелажі, тумбочки тощо;
спеціальний одяг, взуття і запобіжні пристрої (рукавиці, халати, комбінезони,
захисні окуляри тощо);
постільні приналежності (подушки, матраци, простирадла і т. ін.).
Тому класифікацію використовують у групуваннях. Вона важлива для правильного
відображення в обліку затрат діяльності.
На підприємствах у межах груп, згідно з потребою, можна встановлювати підгрупи.

Б.3.7.2.2. Облік малоцінних і дорогоцінних швидкозношуваних

предметів (МДШП) на складі і в експлуатації

1. Облік на складі.
Малоцінні і дорогоцінні швидкозношувані предмети надходять на склад підприємства у
порядку придбання матеріальних цінностей або виготовляються самими підприємствами.
Тому й надходження документально оформляється так само, як облік сировини і
матеріалів.
Облік наявності МШП і ДШП на складі, а також документальне оформлення і облік руху
— надходження, внутрішнє переміщення і передача (видача) зі складу в експлуатацію
малоцінних і швидкозношуваних предметів — здійснюється згідно з чинним положенням
стандарту № 9 з обліку засобів.
Такий облік забезпечує відображення всіх операцій, пов’язаних з відпуском,
використанням і зносом таких предметів.
Залежно від спрямованості відпуску і використання швидкозношуваних предметів в
обліку відображаються такі господарські операції: використання малоцінних і
дорогоцінних швидкозношуваних предметів в цехах, магазинах, фермах, дільницях тощо,
виробництво при виготовленні продукції, наданні послуг; використання для потреб
адміністративного і загальногосподарського характеру; відпуск на потреби
обслуговуючих і непромислових виробництв; знос у результаті експлуатації дорогих
швидкозношуваних предметів.
Порядок обліку малоцінних і дорогоцінних швидкозношуваних предметів, пристроїв
загального користування і спеціального призначення таких що перебувають в
експлуатації, регламентується внутрішньогосподарським положеннями з обліку
малоцінних і дорогоцінних швидкозношуваних інструментів і пристроїв в експлуатації.
У місцях експлуатації таких предметів бухгалтерія має організувати оперативний
облік і контроль за зберіганням та додержанням термінів їх експлуатації.
2) Облік в експлуатації.
Облік малоцінних та дорогоцінних швидкозношуваних предметів в експлуатації істотно
відрізняється від обліку матеріалів. Облік використання цих предметів ведеться за
їх класифікаційними групами і матеріально відповідальними особами. При цьому окремі
види мають деякі особливості. Так, наприклад, у промисловості відпуск
швидкозношуваних предметів зі складу цеховим інструментально-видатковим коморам
(ІВК) або за їх відсутності матеріально відповідальним особам провадиться за
разовими вимогами, лімітними картками, накладними та іншими первинними документами
обліку витрат матеріальних цінностей (аналогічно й у будівництві).
Передача ШП зі складів до експлуатації в системі рахунків відображається залежно
від способу внесення їх вартості у затрати виробничої, комерційної або іншої
діяльності.
Існують два способи перенесення вартості швидкозношуваних предметів до затрат
діяльності: без нарахування і з нарахуванням зносу. Перший застосовується щодо МШП,
вартість яких вносять до затрат при відпуску їх зі складів в експлуатацію. Надалі
здійснюють лише їх оперативний контроль.
Другий застосовують для дорогоцінних швидкозношуваних предметів. Вартість цих
предметів вносять до затрат шляхом поступового списування.
3. Методи нарахування та облік зносу МДШП. Швидкозношувані предмети
використовуються у кількох місяцях діяльності, тобто зношуються поступово. Їх знос
вносять до затрат діяльності в межах строку використання.
Невеликий термін служби швидкозношуваних предметів визначають особливості
обчислення їх зносу в межах строку використання.
Існує кілька методів визначення зносу дорогоцінних швидкозношуваних предметів:
а) на підставі термінів служби цих предметів по місяцях;
б) з огляду на обсяги роботи (участі в обсягах діяльності);
в) відрахуванням 50 % вартості у разі передачі їх із складів до експлуатації і 50
%, що залишилися, відкиданням вартості цих предметів за ціною можливого
використання (у разі вибуття їх за непридатністю);
г) 100 % вартості при передачі їх із складу до експлуатації;
д) особливим методом, який передбачений методикою з планування, обліку та
калькулювання собівартості продукції відповідній галузі діяльності промисловості,
будівництва тощо або деякими нормативними документами.
Для нарахування зносу дорогоцінних швидкозношуваних предметів складають спеціальний
розрахунок, в якому, скориставшись кожним з описаних методів, визначають величину
зносу за місяць і розподіляють за напрямками затрат залежно від порядку внесення до
собівартості продукції. Місць експлуатації і видів предметів.
4. Облік вибуття швидкозношуваних предметів з експлуатації. Швидкозношувані
предмети можуть вибути з експлуатації з різних причин: через повне зношення,
поламання, реалізацію тощо. У всіх випадках на вибуття з експлуатації
швидкозношуваних предметів комісія складає Акт на вибуття (списання). Вона
констатує непридатність подальшого використання окремих предметів.
На всі предмети (зазначаючи їх кількість, ціну та суму) у порядку номенклатурних
номерів складають загальний акт у межах кожної групи і однієї матеріально
відповідальної особи.
На предмети, на які нараховано знос 100 %, доцільно складати окремий акт.
В актах має бути зазначена сума нарахованого на день ліквідації зносу щодо кожного
об’єкту.
Акти на списання комірник використовує для оперативного складського обліку, а
бухгалтерія — для аналітичного і синтетичного обліку вибуття швидкозношуваних
предметів.
На підставі актів про вибуття зношених або непридатних швидкозношуваних предметів з
експлуатації робляться відповідні записи.
Одержані при ліквідації брухт, паливо, запасні частини, ганчір’я тощо
оприбутковуються за ціною, яку встановлює комісія, у разі можливого їх
використання.
Залишки, одержані від ліквідації, здають на склад за накладною. Залишки, оцінені за
встановленими цінами, оприбутковуються як допоміжні матеріали або запасні частини
на рахунки.
Вибуття із експлуатації малоцінного (або дорогоцінного) швидкозношуваного предмету
у разі його продажу (реалізації) відображається у системі рахунків так само, як
процес продажу.
5. Облік повернення швидкозношуваних предметів з експлуатації на склад. У деяких
випадках можливе повернення швидкозношуваних предметів з експлуатації на склад.
Повернення МШП або ДШП з експлуатації на склад оформляється накладною. У разі
такого повернення предметів, за якими було вже нараховано 100 % зносу
(амортизації), вони оприбутковуються старою або новою ціною.
У разі повернення на склад з експлуатації предмету, за яким було нараховано
частковий знос, вони оприбутковуються бухгалтерським проведенням.
При відпуску таких в експлуатацію знос по них нараховується з урахуванням раніше
нарахованою сумою (залежно від обраного методу).
Особливості обліку окремих видів швидкозношуваних предметів на підприємствах у
міжсезонний (ремонтний) період полягають у тому, що серед цих предметів найбільшу
частку становлять інструменти й пристрій загального та спеціального користування. У
цей період експлуатовані інструменти й пристрої перебувають у постійному русі:
частину їх видають робітникам у постійне користування на більш чи менш тривалий
час, інші — через певний час збирають для перевірки і незабаром повертають знову
(вимірювальні інструменти), а деякі відпускають на короткий час (кілька годин,
зміну).
Облік видачі інструментів на робочі місця ведуть по-різному. Інструменти й
пристрої, що перебувають у тривалому користуванні робітника, при видачі
відображають у його особистій інструментальній картці-книзі. Видаючи інструменти на
короткий час, застосовують спеціальні металеві жетони-марки без облікових записів у
документах або реєстрах.
На відміну від інструментів і пристроїв господарський інвентар, спецодяг і
постільні приналежності при передачі в експлуатацію зберігаються у приміщеннях, де
використовуються. Облік інвентаря ведеться за місцями використання та матеріально
відповідальними особами в описах, що відкриваються на рік. На спецодяг, виданий
робітникам, заводять особисті картки, у яких відображають кожний факт одержання
робітниками предметів, строки їх служби та вибуття.

Б.3.7.3. Побудова обліку довгозношуваних

(необоротних) засобів праці

Б. 3.7.3.1. Загальні положення

Побудова бухгалтерського фінансового обліку засобів праці ґрунтується на фінансово-

економічній класифікації. За цією класифікацією довгозношувані засоби праці
поділяються на дві групи. Перша — основні засоби, друга — неосновні, — інші
необоротні матеріальні активи. Такий поділ визначає Положення (стандарт)
бухгалтерського обліку № 7 «Основні засоби» (п. 5). Тому деякі положення, що
відносяться до терміну «Основні засоби», мають автоматично відноситися і до інших
необоротних матеріальних активів, оскільки Положення (стандарт) № 7 іншого
тлумачення не містить.
Положення (стандарт) № 7 дає таке визначення основних засобів:
Основні засоби — це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою
використання їх у процесі виробництва або постачання товарів і послуг, надання в
оренду іншим особам або для здійснення адміністративних функцій, очікуваний строк
корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного
циклу, якщо він довший за рік).
Відповідно до п. 5 це визначення відноситься і до інших необоротних матеріальних
активів.
Одиниця обліку
Відповідно до Положення (стандарту) № 7 об’єктом (одиницею обліку) є відокремлений
об’єкт (за принципом індивідуалізації).
Такими об’єктами можуть бути:
або закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладами до нього
або окремий конструктивно відокремлений предмет, що призначений для виконання
певних самостійних функцій.
чи відокремлений комплекс конструктивно з’єднаних предметів одного або різного
призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя,
керування та єдиний фундамент, внаслідок чого кожен предмет може виконувати свої
функції, а комплекс — певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно.
Якщо один об’єкт складається із частин, які мають різний строк корисного
використання (експлуатації), то кожна із цих частин може визнаватися у
бухгалтерському обліку як окремий об’єкт.
Аналітичний облік
На кожний об’єкт (одиницю обліку) відкривається аналітичний рахунок. Далі об’єкти
групуються за різними класифікаційними ознаками.
Побудова синтетичного обліку
Положенням (стандартом) № 7 передбачено також групування об’єктів обліку.
а) Бухгалтерський облік основних засобів:
1) земельні ділянки;
2) капітальні витрати з поліпшення земель;
3) будинки та споруди;
4) машини та обладнання;
5) транспортні засоби;
6) інструменти, прилади та інвентар;
7) робоча і продуктивна худоба;
8) багаторічні насадження;
9) інші основні засоби.
б) У бухгалтерському обліку інші необоротні матеріальні активи поділяються на такі
групи:
1) бібліотечні фонди;
2) малоцінні необоротні матеріальні активи;
3) тимчасові нетитульні споруди;
4) природні ресурси;
5) інвентарна тара;
6) предмети прокату;
7) інші необоротні матеріальні активи.
Оскільки бухгалтерський облік основних засобів праці не завжди тотожній з обліком
інших необоротних матеріальних активів, ми будемо розглядати розбіжності окремо.

Б.3.7.3.2. Облік наявності основних засобів праці

Облік наявності основних засобів праці будується, як правило, централізовано в

бухгалтерії підприємства (або в централізованій бухгалтерії).
Одиницею обліку основних засобів є окремий інвентарний об’єкт, яким уважається
закінчена будова з усіма до нього пристосуваннями або окремий конструктивно
відокремлений предмет, який виконує самостійні функції згідно з паспортом чи іншою
технічною документацією.
Для побудови обліку, забезпечення контролю і виконання інших економічних функцій
управління кожному інвентарному об’єкту присвоюється інвентарний номер.
Інвентарний номер зберігається за об’єктом протягом усього періоду його
експлуатації на даному підприємстві. Він проставляється в усіх первинних
документах, що оформляють наявність і рух об’єкта (акт приймання-передачі основних
засобів, акт про ліквідацію основних засобів тощо).
На кожний об’єкт основних засобів на підставі приймально-здавального акта
заповнюється інвентарна картка типової форми в одному примірнику.
Інвентарні картки підлягають обов’язковій реєстрації. Сукупність карток утворює
картотеку, яка з усіма інвентарними картками забезпечує аналітичний облік основних
засобів.
В економічних розрахунках використовують три види оцінювання основних засобів:
первинну, відновлювальну, залишкову зношеність.
Первинна вартість дорівнює фактичній сумі затрат підприємства на придбання, за
вирахуванням наданих торгівельних знижок; мито, інші податки, що не відшкодовуються
підприємству; транспортування, монтаж, та інші витрати, що безпосередньо пов’язані
з їх придбанням; затрати на побудову і спорудження основних засобів (інвентарна
вартість);
відновлювальна — витратам на створення, будування, придбання, транспортування й
монтаж даного предмета основних засобів у сучасних умовах за діючими цінами на
момент переоцінки; залишкова вартість основних засобів — у первинній
(відновлювальній) вартості за відкидання зносу (амортизації).
зношена (амортизована) вартість дорівнює фактичній сумі, яку основні засоби уже
передали у процесі використання на затрати діяльності.
Придбані (створені) основні засоби праці зараховуються на баланс підприємства за
первісною вартістю. Одиницею обліку основних засобів є об’єкт основних засобів.
Первина вартість об’єкта основних засобів праці складається з таких витрат:
— суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-
монтажних робіт (без непрямих податків);
— реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у
зв’язку з придбанням (отриманням) прав на об’єкт основних засобів;
— суми ввізного мита;
— суми непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо
вони не відшкодовуються підприємству);
— витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;
— витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;
— інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, в
якому вони придатні для використання із запланованою метою.
Витрати на сплату відсотків за користування кредитом не включаються до первісної
вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок
позикового капіталу.
Первина вартість об’єктів основних засобів праці зобов’язання за які визначені
загальною сумою, визначається розподілом цієї суми пропорційно до справедливої
вартості окремого об’єкта основних засобів.
Первина вартість безоплатно отриманих основних засобів дорівнює їх справедливій
вартості на дату отримання.
Первиною вартістю основних засобів праці, що внесені до статутного капіталу
підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх
справедлива вартість.
Первина вартість об’єктів, переведених до основних засобів з оборотних активів,
товарів, готової продукції тощо дорівнює її собівартості, яка визначається згідно з
Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» та 16 «Витрати».
Первісна вартість об’єкта основних засобів праці, отриманого в обмін на подібний
об’єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об’єкта основних засобів. Якщо
залишкова вартість переданого об’єкта перевищує його справедливу вартість, то
первісною вартістю об’єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об’єкт,
є справедлива вартість переданого об’єкта з включенням різниці до витрат звітного
періоду.
Первина вартість об’єкта основних засобів праці, придбаного в обмін (або частковий
обмін) на неподібний об’єкт, дорівнює справедливій вартості переданого об’єкта
основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх
еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.
Первина вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов’язаних з
поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання,
реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигід,
первісне очікуваних від використання об’єкта. Первісна вартість основних засобів
зменшується у зв’язку з частковою ліквідацією об’єкта основних засобів.
У бухгалтерському обліку основні засоби праці оцінюють також і за балансовою
вартістю. В її складі можуть бути:
а) первинна вартість побудови (спорудження) або придбання (інвентарна вартість);
б) відновлювальна вартість основних засобів, які переоцінені раніш на різні дати;
в) облікова вартість основних засобів, що надійшли безкоштовно за даними обліку
передаючої сторони разом із затратами одержувача на установлення.
Разом з тим, витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта в робочому стані та
одержання первино визначеної суми майбутніх економічних вигід від його
використання, включаються до складу поточних витрат операційної діяльності.

Б.3.7.3.3. Облік переоцінювання необоротних

(основних) засобів праці

Строк корисної експлуатації об’єкта основних засобів повинен періодично

переглядатися.
Згідно п. 16 П (с) БО 7, підприємство переоцінює об’єкт основних засобів, якщо його
залишкова вартість значно (більш як на 10 відсотків) відрізняється від справедливої
вартості на дату балансу. У разі переоцінки об’єкта основних засобів на ту саму
дату здійснюється переоцінка всіх об’єктів групи основних засобів, до якої належить
цей об’єкт.
Переоцінена первина вартість та сума зносу об’єкта основних засобів визначається
множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об’єкта основних засобів на
індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості
об’єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.
Сума дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів включається до складу
додатково капіталу, а сума уцінки — до складу витрат, крім нижченаведених випадків.
Регулювання перевищення дооцінки та уцінки згідно пункту 20 Положення (стандарту) 7
перевищення суми попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок залишкової
вартості об’єкта основних засобів при черговій дооцінці вартості цього об’єкта
основних засобів включається до складу доходів звітного періоду з відображенням
різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залишкової вартості об’єкта
основних засобів і вказаним перевищенням у складі іншого додаткового капіталу.
У разі перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової
вартості об’єкта основних засобів при черговій уцінці залишкової вартості цього
об’єкта основних засобів спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу із
включенням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки залишкової вартості
об’єкта основних засобів і вказаним перевищенням до витрат звітного періоду.
При вибутті об’єктів основних засобів, які раніше були переоцінені, перевищення сум
попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта
основних засобів включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним
зменшенням додаткового капіталу.
Усі відомості про зміни первинної вартості та суми зносу основних засобів
заносяться до реєстрів їх аналітичного обліку.

Б.3.7.3.4. Система синтетичних рахунків

необоротних засобів праці

Для групового обліку необоротних засобів праці планом рахунків передбачено такі
синтетичні рахунки:
№ 10 «Основні засоби» — призначений для обліку наявності та руху основних засобів
праці, що перебувають не лише в експлуатації, айв запасі, на консервації чи в
оренді. Основні засоби праці обліковуються за первинною чи відновлювальною
вартістю.
№ 11 «Інші необоротні матеріальні активи».
№ 13 «Знос необоротних активів». Знос основних засобів праці — призначений для
відображення амортизації вартості основних засобів у процесі її переносу на
новостворюваний продукт. У цьому рахунку передбачено три субрахунки:
— знос основних засобів
— знос інших необоротних активів
— знос нематеріальних активів.
Облік усередині кожного субрахунка ведеться в межах окремих груп виробничих
основних засобів галузевого призначення, основних засобів господарства та інших
невиробничих основних засобів, а також за їх видовою класифікацією.
Ремонт основних засобів праці, у залежності від характеру, здійснюються на різних
рахунках. Для обліку фактичних затрат капітального ремонту основних засобів при
зміні експлуатаційної власності, що належить підприємству, зокрема реконструкцію й
модернізацію обладнання призначено рахунок № 15 «Капітальні інвестиції».
У бухгалтерському обліку (незалежно від норм податкового законодавства) первинна
вартість основних засобів збільшується лише на суму затрат, пов’язаних з
поліпшенням об’єкта (модернізація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), яке
призводить до збільшення майбутніх економічних вигід, очікуваних від його
використання.
Затрати на поточний ремонт, утримання устаткування тощо, що здійснені для
забезпечення майбутніх економічних вигід, первинне очікуваних від використання,
об’єкта основних засобів, відображаються на відповідних рахунках затрат (91
«Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут»
тощо).
Подальше групування в плані рахунків це фінансова система, що стосується
внутрішньогосподарського управління, то для цього потрібна додаткова класифікація
та групування основних засобів праці.
Для побудови робочого плану рахунків для цілей управління доцільно основні засоби
групуються за їх функціональним призначенням, галузями, речовим натуральним
характером і видами, за використанням і належністю.
Основні засоби за функціональним призначенням та видом діяльності (виробнича,
комерційна, банківська) поділяють на такі класи:
виробничі основні засоби, що безпосередньо беруть участь у виробничому
(комерційному, банківському) процесі або сприяють його здійсненню (будови, споруди,
силові машини й устаткування, робочі машини і обладнання тощо, які діють у сфері
матеріального виробництва);
невиробничі основні засоби, що не беруть безпосередньої або побічної участі у
процесі діяльності і призначені здебільшого для обслуговування комунальних і
культурно-побутових потреб трудящих (будови і споруди, обладнання, машини і апарати
тощо, використовувані у невиробничій сфері).
Згідно зі спеціальною класифікацією основні засоби поділяються за галузями
народного господарства: промисловість, будівництво, сільське господарство,
транспорт, зв’язок тощо.
За натурально-речовими ознаками основні засоби поділяють на окремі види: будови,
споруди, передавальне обладнання, машини й устаткування, які, в свою чергу,
поділяються на силові машини й устаткування, робочі машини й устаткування,
вимірювальні та регулюючі прилади й лабораторне устаткування, обліковувальну
техніку, інші машини й устаткування (транспортні засоби, інструменти, виробничий
інвентар і приналежності, господарський інвентар), робочі та продуктові тварини,
багаторічні насадження і т. ін.
До кожної з цих груп належать основні засоби різних найменувань. Наприклад, до
групи будови — корпуси цехів, склади, лабораторії тощо. До транспортних засобів —
автомобілі, трактори, електровози, тепловози тощо. До групи інвентаря, інструменту
та інших основних засобів — меблі, вимірювальні прилади тощо.
Класифікація основних засобів за наведеними ознаками є основою синтетичного обліку
для потреб внутрішньогосподарського управління.
За використанням основні засоби поділяють на діючі (усі основні засоби, що
використовуються у господарстві), недіючі (ті, що не використовуються в даний
період часу через тимчасову консервацію підприємства або окремих цехів), запасні
(різне устаткування, що перебуває в резерві і призначене для заміни об’єктів
основних засобів, що вибули або ремонтуються). За такого групування визначають суму
амортизації.
Істотне значення в обліку основних засобів має розподіл їх за ознакою належності на
власні й орендовані.
Орендовані основні засоби показуються в балансі або орендована або орендаря, тим
самим запобігається можливість подвійного врахування одних і тих самих засобів.

Б.3.7.3.5. Облік надходження основних засобів праці

Головні джерела надходження основних засобів такі: об’єкті що їх вклали засновники

(учасники) до статутного капіталу, об’єкти, збудовані підприємством, установлене
устаткування, за кінчені роботи з побудови або дообладнання, котрі збільшують
первинну вартість об’єктів; придбані, (куповані) основні засоби; одержані
безкоштовно; виявлені під час інвентаризації надлишок основних засобів.
У разі надходження в експлуатацію основних засобів на кожний об’єкт укладають
спеціальний документ — акт приймання передачі типової форми, крім випадків, коли
введення об’єктів дію має оформлятися іншим порядком за чинним законодавством. В
акті фіксується вартість інвентарного об’єкта з округленням, виконуваним у
передбаченому законодавством порядку а також основні показники, що характеризують
його технічні особливості, місце використання і т. ін.
На підприємствах надходження основних засобів у системі рахунків відображається
наведеними далі записами.
а) у разі одержання нових основних засобів від засновників у рахунок внесків до
статутного капіталу.
б) у разі введення в експлуатацію після побудови (монтажу) тощо;
в) у разі одержання основних засобів, що були в експлуатації до передачі;
г) у разі придбання (купівлі), якщо немає потреби в будівельних або монтажних
роботах (на підставі акту введення в експлуатацію);
д) щодо основних засобів, які виявилися надлишками при інвентаризації;
е) пов’язані з придбанням основних засобів праці, витрати: на транспортування; за
консультаційні, інформаційні, посередницькі, реєстраційні, монтажні та інші.

Б.3.7.3.6. Амортизація основних засобів праці та облік

Об’єктом амортизації є основні засоби праці (крім землі). Нарахування амортизації

здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який
встановлюється підприємством при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на
баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови,
дообладнання та консервації.
При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:
— очікуване використання об’єкта підприємством з урахуванням його потужності або
продуктивності;
— фізичний та моральний знос, що передбачається;
— правові або подібні обмеження щодо строків використання об’єкта та інші фактори.
Строк корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів переглядається
у разі зміни очікуваних економічних вигід від його використання.
Амортизація об’єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку
корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку
корисного використання.
Метод амортизації основних засобів праці обирається підприємством самостійно з
урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигід від його використання.
Разом з тим, обраний метод амортизації об’єкта основних засобів праці повинен
переглядатися у разі зміни очікуваного способу отримання економних вигід від його
використання. Нарахування амортизації за новим методом починається з місяця,
наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації.
У п. 26 П (с) БО № 7 «Основні засоби» передбачено, що амортизація основних засобів
праці (крім інших необоротних матеріальних активів) нараховується із застосуванням
таких методів:
1) прямолінійного, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості,
яка амортизується, на очікуваний період часу використання об’єкта основних засобів;
2) зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як
добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або первісної вартості
на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма
амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею та результатом
кореня ступеня кількості років корисного використання об’єкта з результату від
ділення ліквідаційної вартості об’єкта на його первісну вартість;
3) прискореного зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації
визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або
первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми
амортизації, яка обчислюється виходячи зі строку корисного використання об’єкта, і
подвоюється;
4) кумулятивного, за яким річна сума амортизації визначається як добуток вартості,
яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт
розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного строку
використання об’єкта основних засобів, на суму числа років його корисного
використання;
5) виробничого, за яким місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного
місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації.
Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, яка амортизується, на
загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити
(виконати) із використанням об’єкта основних засобів.
6) підприємство може також застосовувати норми і методи нарахування амортизації
основних засобів, передбачені податковим законодавством.
Окрім малоцінних необоротних предметів амортизація інших необоротних матеріальних
активів нараховується за методами, що наведені у підпунктах 1 і 5 пункту 26
Положення (стандарту) 7.
Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів може
нараховуватися за двома методами.
Перший — у два прийому по 50 %. При цьому методі у першому місяці використання
об’єкта у розмірі 50 відсотків його вартості, яка амортизується, та решта 50
відсотків вартості, яка амортизується, у місяці їх вилучення з активів (списання з
балансу) внаслідок невідповідності критеріям визнання активом.
Другий — в один прийом 100 % вартості у першому місяці використання об’єкта 100
відсотків його вартості буде амортизовано. У додатку 3.6 наведена методика
розрахунку окремих варіантів амортизації.

Б.3.7.3.8. Облік зменшення корисності основних засобів

Втрати від зменшення корисності об’єктів основних засобів включаються до складу

витрат звітного періоду зі збільшенням у балансі суми зносу основних засобів, а
щодо об’єктів основних засобів, відображених в обліку за переоціненою вартістю, —
відображаються у порядку, передбаченому абзацом другим пункту 20 Положення
(стандарту) 7, тобто спрямовуються на зменшення іншого додаткового капіталу із
визначенням різниці між сумою останньої уцінки залишкової вартості об’єкта і
вказаним перевищенням до витрат звітного періоду.
Якщо причини зменшення корисності об’єкта основних засобів перестали існувати, то
сума відновлення корисності, але не більше суми попереднього зменшення корисності,
відображається визнанням доходу з одночасним зменшенням суми зносу об’єкта основних
засобів. Відновлення корисності об’єктів основних засобів, відображених в обліку за
переоціненою вартістю, відображається в порядку, передбаченому абзацом першим
пункту 20 Положення (стандарту) 7, тобто включається до складу доходів звітного
періоду з відображенням різниці між сумою останньої дооцінки залишкової вартості
об’єкта і вказаним перевищенням у складі іншого додаткового капіталу.

Б.3.7.3.9. Облік затрат по догляду, утриманню,

модернізації та реконструкції основних засобів

1. Загальні положення
Облік затрат по догляду, утриманню, ремонту, модернізації, реконструкції
проводиться окремо за всіма видами ремонту (поточний, капітальний), модернізації,
реконструкції, добудови, дообладнання тощо.
Виокремлено мають бути облічені ці затрати за способами (господарський і підрядний)
їх виконання.
Характер і види робіт за капітальним і поточним ремонтом різні за окремими видами і
групами основних засобів. З огляду на це перелік робіт, що стосуються того чи
іншого виду ремонту, встановлюється Положенням про ремонти. На роботи з ремонту
складається план на рік з розподілом по кварталах. Модернізація, реконструкція,
добудови, дообладнання здійснюються на основі спеціальної технічної документації.
Оскільки наведені вище роботи (реконструкція, поточний і капітальний ремонти)
основних засобів можуть здійснюватися або підрядним, або господарським способом,
тому залежно від способу виконання робіт облік організується по-різному.
2. Облік затрат по догляду, утриманню, поточному ремонту основних засобів.
Фактичні витрати по догляду, утриманню та поточного ремонту (господарський спосіб)
основних засобів відносять на рахунки затрат діяльності.
Якщо на підприємстві поточний ремонт основних засобів виконує ремонтно-механічний
цех, то всі фактичні затрати відображаються попередньо на дебеті рахунка затрати
«Допоміжні виробництва», а потім відносяться з кредиту цього рахунка до дебету
рахунка затрат діяльності.
Облік затрат на ремонт ведеться щодо кожного об’єкта, який ремонтується окремо за
місцями його перебування (по цехах, службах тощо).
Якщо поточний ремонт основних засобів виконує ремонтно-будівельна організація
(підрядний спосіб), то всі фактичні затрати відображаються на рахунку затрат
діяльності.

Б.3.7.3.10. Облік затрат пов’язаних з поліпшенням

(на капітальний ремонт, реконструкцію, модернізацію,
добудови тощо) основних засобів

Затрати, які пов’язані з поліпшенням основних засобів, — на капітальний ремонт,

реконструкцію, модернізацію, добудову, переобладнання тощо передбачено обліковувати
на рахунку «Капітальні інвестиції».

Б.3.7.3.11. Облік вибуття основних засобів

Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку № 7 вибуття основних засобів

регламентовано так:
а) Об’єкт основних засобів вилучається з активів (списується з балансу) у разі його
вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або невідповідності критеріям
визнання активом.
б) Фінансовий результат від вибуття об’єктів основних засобів визначається
вирахуванням з доходу від вибуття основних засобів їх залишкової вартості, непрямих
податків і витрат, пов’язаних з вибуттям основних засобів.
Реєстри аналітичного обліку основних засобів, що вибули, додаються до документів,
якими оформлені факти вибуття основних засобів.
У разі часткової ліквідації об’єкта основних засобів його первинна (переоцінена)
вартість та знос зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості
та зносу ліквідованої частини об’єкта.
Документом на списування основних засобів в усіх випадках вибуття (крім передачі
іншим підприємствам) є акт про ліквідацію основних засобів. У ньому зазначають
причини вибуття, технічний стан, первинну вартість, суму зносу (амортизації),
затрати на ліквідацію, найменування і вартість можливих для використання залишків
від ліквідації, вартість капітальних ремонтів за час експлуатації, результати
ліквідації.
Відображення в системі рахунків вибуття основних засобів залежить від характеру
вибуття: продаж, передачі, ліквідації тощо.
Основною для записів є акти про ліквідацію основних засобів, інвентарні картки,
листки-розшифрування, групувальні відомості (машинограми) тощо.

Б.3.7.3.12. Інвентаризація основних засобів

і відображення її результатів в обліку

Підприємства, організації і установи зобов’язані проводити у інвентаризацію

основних засобів відповідно до Закону про бухгалтерський облік та фінансову
звітність не менше як один раз на рік перед складанням річного бухгалтерського
звіту. Відповідальність за правильне і своєчасне проведення інвентаризації несе
власник (керівник).
Для проведення інвентаризації створюється комісія наказом по підприємству,
організації, установі, яка згідно з Основними положеннями про інвентаризацію до її
початку перевіряє наявність і стан інвентарних карток (інвентарних книг тощо);
наявність і стан технічних паспортів або іншої технічної документації; наявність
документів, що підтверджують наявність і рух основних засобів. У разі відсутності
документів необхідно забезпечити їх відновлення, а при виявленні розходжень і
неточностей в технічній документації або бухгалтерському обліку — внесення
відповідних поправок і змін.
Суму зносу (амортизації) об’єктів основних засобів комісія встановлює за їх
фактичним станом.
В інвентаризаційні описи основні засоби заносять за їх призначенням з урахуванням
реконструкції, розширення або переобладнання, проведених капітальних робіт
(добудова нових приміщень, надбудова поверхів тощо) або часткової ліквідації будов,
тобто з урахуванням змін вартості.
Інвентаризаційні комісії також встановлюють винних осіб і причини, в результаті
яких не знайшли відображення ті чи інші зміни в обліку.
Кожний вид основних засобів (будинок, споруда, машини, обладнання і силові
установки) заносять в інвентаризаційні описи з вказівкою інвентарного номера,
найменування заводу-виготовлювача, призначення, року випуску, потужності,
конструкції тощо.
Робочі тварини, велика рогата худоба, свині (матки і кнури), а також особливо цінні
вівці та інші тварини включаються в описи окремо кожний, тобто індивідуально. Решта
тварин обліковуються в описах за віковими і статевими групами із зазначенням
кількості голів і живої маси.
Під час інвентаризації забороняється змінювати присвоєні основним засобам
інвентарні номери.
Інвентарні об’єкти, що знаходяться поза підприємством (на капітальному ремонті,
автомашини в довгострокових поїздках тощо), підлягають інвентаризації до моменту їх
тимчасового вибуття з підприємства.
Підписані членами інвентаризаційної комісії матеріали інвентаризації затверджує
керівник підприємства, організації, об’єднання.
За результатами інвентаризації у бухгалтерії визначаються результати — надлишки або
нестачі.
У разі виявлення об’єктів, що не перебувають на обліку, комісія зобов’язана
включити їх в інвентаризаційний опис з вказівкою відповідних даних і технічних
показників цих об’єктів.
Об’єкти основних засобів, що не перебувають на обліку і виявлені у ході
інвентаризації, слід оцінювати за вартістю (діючою оцінкою згідно з правилами), а
знос (амортизація) встановлюється за технічним станом об’єкту (з оформленням
відповідних актів).
Надлишки основних засобів на підставі порівнювальної відомості оприбутковуються.
Бухгалтерія робить відповідні записи на суму надлишків (на первинну вартість
необліковуваного об’єкта основних засобів).

Б.3.7.4. Методика визначення впливу господарських

операцій на економіко-правовий та фінансовий стан
та зміни стану господарства

Як було визначено у першій частині роботи, кожна господарська операція призводить

до зміни економіко-правового стану господарства та може мати (або може не мати)
впливу на фінансовий його стан.
У таблиці Б.3.6.3.1 наведені основні господарські факти, які характерні для обліку
в управлінні ресурсами, основними засобами праці, її використанням та
розрахунковими операціями по надходженню та вибуттю.

Таблиця Б.3.6.5.1
АНАЛІЗУ ВПЛИВУ ГОСПОДАРСЬКИХ ФАКТІВ (ОПЕРАЦІЙ) НА ЗМІНИ
ЕКОНОМІКО-ПРАВОВОГО ТА ФІНАНСОВОГО СТАНУ ПІДПРИЄМСТВА
№
п/п Зміст господарського
факту операції Сума Вплив на економіко-правовий стан Вплив на фінансовий стан
Активи (ресурси) Пасив
(власність) Фінансову стабільність Ліквідність Платоспроможність І т. д.
+ – + – + – + – + – +
–
4 Акт прийому-здачі 7000 + + 0 0 0 0 + 0 +
0
Прийнята в експлуатацію машина

23 Відомість розрахунку амортизації основних засобів у виробництві (цехові)

700 + – 0 0 0 0 + 0 + 0

Додатки до розділу 3.7

Методика розрахунку окремих видів амортизації:

1. Метод прямолінійного списання:
а)
б)
Наприклад. Верстат вартістю — 4000 грн (ПВ); строком служби 5 років, (СС);
ліквідаційна вартість 250 грн (ЛВ)

ліквідаційна вартість 250 грн (ЛВ) = ;

Норма на рік = .
РОЗРАХУНОК
Рік Розрахунок
річної норми Річна сума Амортизація
на кінець року Залишкова вартість
на кінець року
1 3750 ? 20 750 750 3000
2 3750 ? 20 750 1500 2250
3 3750 ? 20 750 2250 1000
4 3750 ? 20 750 3000 750
5 3750 ? 20 750 3750 0

2. Метод прискореного зменшення залишкової вартості.

Приклад. ПВ-4000
Рна- 20% строк служби 5 років

Рік Розрахунок
річної норми Річна сума Амортизація
на кінець року Залишкова вартість
на кінець року
1 4000 ? 0,4 1600 1600 2400
2 2400 ? 0,4 960 2560 1440
3 1440 ? 0,4 576 3136 864
4 864 ? 0,4 345 3481 519
5 519 – 250 269 3750 250

3. Метод зменшення залишкової вартості

Примітка до п. 2 і 3. Норма амортизації визначається прямолінійним способом.

Первинна вартість — накопичена амортизація — це балансова вартість.

РОЗРАХУНОК
Рік Розрахунок
річної норми Річна сума Амортизація
на кінець року Залишкова вартість
на кінець року
1 4000 ? 0,575 2300 2300 1700
2 1700 ? 0,575 978 3278 722
3 722 ? 0,575 415 3693 307
4 — 57 3750 250
5 — — — —

4. Метод кумулятивний (строк 5 років)

Сума років = 1 + 2 + 3 + 4 + 5 =15

Рік База розрахунку

річної суми Розрахунок
річної суми Річна сума
амортизації Амортизації на кінець
року Залишкова вартість
на кінець року
1 3750 5/15 1250 1250 2500
2 3750 4/15 1000 2250 1500
3 3750 3/15 750 3000 750
4 3750 2/15 500 3500 250
5 3750 1/15 250 250 250

5. Виробничий метод

РОЗРАХУНОК
Рік Виготовлено
одиниць продукту Розрахунок
річної суми Річна сума
амортизації Амортизація на кінець
року Залишкова вартість на кінець року
1 1500 1500 ? 0,5 750 750 3250
2 2250 2250 ? 0,5 1125 1875 2125
3 2000 2000 ? 0,5 1000 2875 1125
4 1000 1000 ? 0,5 500 3375 625
5 750 750 ? 0,5 375 3750 250

Нарахування амортизації проводиться щомісячно. Підприємства із сезонним характером

виробництва — цукрозавод тощо — річну суму амортизації нараховують протягом періоду
роботи підприємства у звітному році.
Місячна сума амортизації при застосуванні методів зменшення залишкової вартості,
прискореного зменшення залишкової вартості, прямолінійного та кумулятивного
визначається діленням річної суми амортизації на 12.
Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, в якому об’єкт
основних засобів став придатним для корисного використання.
Нарахування амортизації припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем
вибуття об’єкта основних засобів.
Амортизаційні відрахування проводяться протягом фактичного строку служби основних
засобів, але не більшого за нормативний.
Амортизація нараховується за основними засобами, що перебувають у ремонті, за час
їх простою і за тими, що є в запасі (на складі).
На підприємствах із сезонним характером виробництва річна сума-амортизації
нараховується за час роботи підприємства.
У сезонних виробництвах річна сума амортизаційних відрахувань вноситься до затрат
виробництва за період роботи протягом року.
Для полегшення техніки розрахунку амортизаційних відрахувань за всі наступні місяці
року щомісяця обліковується амортизація лише за введеними і вибулими основними
засобами протягом цього місяця. Наприклад, суму амортизаційних відрахувань за лютий
потрібно обліковувати з наявності цих засобів на 1 лютого. Тому до суми
амортизаційних відрахувань, яка обліковувалася за січень, потрібно додати суму
амортизаційних відрахувань за прибулими і відняти суму амортизаційних відрахувань
за вибулими в січні основними засобами. У такому самому порядку обчислюють суму
амортизаційних відрахувань за кожний наступний місяць.
Для обчислення суми амортизаційних відрахувань використовують розроблювальну
таблицю.

Б.3.8. Облік в управлінні нематеріальних активів

Б.3.8.1. Сутність визначення та основи побудови

Особу групу засобів праці формують нематеріальні активи.

1. Сутність. Під нематеріальними активами розуміють умовну вартість об’єктів
промислової та інтелектуальної власності, а також інших аналогічних майнових прав,
які визначаються об’єк-том права власності конкретного підприємства (господарства).
Основними характерними рисами нематеріальних активів є відсутність матеріально-
речової (фізичної) структури, використання протягом тривалого часу, здатність
приносити користь господарству, висока ступінь невизначеності розмірів можливого у
майбутньому прибутку від їх використання.
До найбільш поширених нематеріальних активів належать права на об’єкти промислової
власності, авторські права, права користування землею і іншими природними
ресурсами, програмне забезпечення обчислювальної техніки (ПЗОТ), гудвіл (goodwill),
тобто ціна фірми, репутація фірми, добре ім’я фірми, товарні знаки, знаки
обслуговування тощо.
Підприємства можуть купувати нематеріальні активи, одержувати й безкоштовно або
створювати самі.
Побудову бухгалтерського обліку в управлінні нематеріальних активів визначає П(С)БО
№ 8 «Нематеріальні активи». Сутність визначень, які використовуються у П(С)БО 8,
подана в таблиці: Б.3.8.1.
Таблиця Б.3.8.1
№ Термін Сутність (значення) визначення
1 Нематеріальний актив Нематеріальний актив, що не має матеріальної форми і
може бути ідентифікований (відділений від підприємства), використовується
підприємством протягом більш одного року (або операційного циклу, якщо він
перевищує один рік) для виробництва, торгівлі та в адміністративних цілях або
передається в оренду іншим особам
2 Група нематеріальних активів Сукупність однотипних за призначенням і умовами
використання нематеріальних активів
3 Дослідження Заплановані підприємством дослідження, що проводяться їм уперше з
метою здобуття нових наукових і технічних знань
4 Розробка Використання підприємством результатів досліджень і інших знань
для планування і проектування нових або істотно удосконалених матеріалів, приладів,
продуктів, процесів, систем або послуг до початку їх серійного виробництва або
використання
5 Активний ри-нок Ринок, якому притаманні наступні характеристики:
— однорідність продаваних і що купуються предметів;
— наявність зацікавлених продавців і покупців у будь-який час;
— загальнодоступність інформації про ринкові ціни.

2. Визнання нематеріальних активів. Нематеріальний актив визнається як актив, якщо

існує ймовірність отримання у майбутньому економічних вигод підприємством внаслідок
його використання та його вартість може бути достовірно визначена.
У разі, якщо нематеріальний актив не відповідає вказаним критеріям визнання, то
витрати, пов’язані з його придбанням чи створенням, списуються як витрати звітного
періоду, протягом якого вони були здійснені.
Витрати, пов’язані із створенням чи придбанням нематеріального активу, які були
відображені як витрати звітного періоду, не підлягають у наступні звітні періоди
визнанню як нематеріальний актив.
Не визнаються як нематеріальний актив та облікуються в складі витрат періоду:
витрати на підготовку кадрів;
витрати на рекламу;
витрати на створення підприємства та підготовку його основної діяльності
(організаційні витрати);
внутрішньо генерований гудвіл;
витрати на дослідження;
вартість видань.
Для обліку нематеріальний актив повинен бути ідентифікований як актив, тобто
відповідати визначенню активу П(С)БО 2. Це означає, що нематеріальний актив
відображується в балансі тільки в тому випадку, якщо існує імовірність одержання
майбутніх економічних вигод від його використання і його вартість може бути
достовірно визначена.
3. Групування та класифікація. Пунктом 5 П(С)БО 8 передбачено, що бухгалтерський
облік нематеріальних активів ведеться по кожному об’єкту в межах наступних групах:
1) Права користування:
— природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного
середовища, геологічною й іншою інформацією про природне середовище);
— майном (право користування земельною ділянкою, право користування будівлею, право
на оренду помешкань).
2) Права на знаки для товарів і послуг (торгові марки, товарні знаки, фірмові
назви).
3) Права на об’єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі,
промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, ноу-хау, захист від несумлінної
конкуренції).
4) Авторські і суміжні з ними права (право на літературні і музичні твори, програми
для ЕОМ, бази даних).
5) Гудвіл.
6) Інші нематеріальні активи.
Для управління нематеріальні активи доцільно групувати ще за такими ознаками: за
методом визначення, способом придбання, періодом отримання прибутку та за формою
відчуження (див. рис. Б.3.8.1).

Рис. Б.3.8.1. Класифікація нематеріальних активів в управлінні

5. Оцінювання нематеріальних активів. Підприємства можуть купувати нематеріальні
активи, одержувати їх безкоштовно або створювати самі.
Нематеріальні активи у бухгалтерському обліку оцінюються за первинною вартістю в
сумі всіх фактичних затрат на придбання і приведенню до стану готовності для
використання.
Нематеріальний актив підлягає відображенню за первинною вартістю (собівартістю)
придбання чи створення на дату прийняття на бухгалтерський облік.
Собівартість окремо придбаного нематеріального активу включає його ціну, мито, усі
податки, що не підлягають відшкодуванню, та інші витрати, безпосередньо пов’язані
із його придбанням та доведенням до стану, придатного для використання за
призначенням, крім отриманих торговельних — знижок.
Якщо нематеріальний актив надійшов у результаті обміну на інший актив, то його
собівартість визначається як різниця між справедливою ринковою вартістю отриманого
активу і сумою часткової оплати, здійсненої підприємством грошовими коштами або їх
еквівалентами під час придбання.
Якщо нематеріальний актив був безкоштовно отриманий підприємством, то його
собівартість дорівнює ринковій вартості на. дату прийняття на облік або за
світовими цінами.
Аналогічно оцінюються нематеріальні активи, якщо вносяться учасником створеного
підприємства.
До собівартості безпосередньо створеного на підприємстві нематеріального активу,
включаються всі затрати на оплату праці, матеріали, накладні витрати та інші, які
прямо пов’язані із його створенням та доведенням до стану, придатного для
використання за призначенням.
Наступні витрати, пов’язані з нематеріальним активом, включаються до його
собівартості, якщо існує впевненість у збільшенні внаслідок цього майбутнього
притоку економічних вигод.
6. Система рахунків обліку. Аналітичний облік нематеріальних активів ведуть за
окремими об’єктами (авторські права, права використання земельних ділянок,
програмне забезпечення обчислювальної техніки тощо).
В дебеті рахунка відображаються надходження, а в кредиті — вибуття.
Бухгалтерський синтетичний облік нематеріальних активів ведуть на рахунку
«Нематеріальні активи» з поділом на різних субрахунках за потребами групування в
управлінні.
Для обліку амортизації нематеріальних активів використовують рахунок «Знос
необоротних активів», субрахунок № 3 «знос (амортизація) нематеріальних активів», а
в дебеті — списання у разі вибуття або продажу.

Б.3.8.2. Облік наявності руху та використання

нематеріальних активів в управлінні

1. Облік надходження до наявності

Підставою для оприбуткування нематеріальних активів є документи, які ідентифікують
ці активи. Вони мають описувати сам об’єкт нематеріальних активів або порядок його
використання, наприклад, опис рецептів, право власності на землю, патент, свідоцтво
тощо, а також відображати його первинну вартість, термін корисного використання,
норму зносу, підрозділ, в якому буде використовуватися об’єкт, підписи посадових
осіб, що прийняли об’єкт, з додатком документів, в яких описується сам об’єкт
нематеріальних активів або порядок його використання. Крім того, документ має
підтверджувати ті чи інші майнові права підприємства:
а) придбання нематеріальних активів;
б) одержання нематеріального активу від засновників у рахунок внесків до статутного
комітету.
Підприємство може переоцінювати нематеріальні активи.
2. Облік використання (амортизація) нематеріальних активів та її облік
Відповідно до П(С)БО 8 нарахування амортизації нематеріальних активів здійснюється
протягом терміну їх корисного використання, але не більше 20 років, починаючи з
дати прийняття на облік.
Підприємство при визначенні терміну корисного використання нематеріального активу
має враховувати:
Строки корисного використання цього активу підприємством;
— науково-технічний прогрес і зміну попиту на продукцію, товари, роботи послуги,
які виробляються з допомогою цього активу (моральний знос);
— юридичні чи інші обмеження на його використання;
— інші чинники.
Метод нарахування амортизації нематеріального активу обирається підприємством
самостійно, виходячи з особливостей та умов його форми отримання очікуваних
економічних вигод.
Суми амортизації, нарахованої протягом звітного періоду, відображаються у складі
затрат цього періоду або включаються до собівартості іншого активу.
Термін корисного використання нематеріального активу та метод амортизації підлягає
перегляду в кінці звітного періоду, якщо в наступному періоді очікуються суттєві
зміни, цього терміну порівняно із його початковою оцінкою.
Зміна методу нарахування амортизації нематеріального активу відображається як зміна
облікової оцінки відповідно до національного стандарту бухгалтерського обліку № 6
«Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах».
3. Облік вибуття нематеріальних активів
Вибуття нематеріального активу може бути пов’язано з:
— неможливістю отримання надалі економічних вигод від його використання;
— безоплатної передачі;
— продажу.
Затрати та доходи, пов’язані з вибуттям відображаються аналогічно з процесу вибуття
основних засобів при ліквідації (див. Б.3.6).

Розділ Б. 4. ФІНАНСОВИЙ ОБЛІК В УПРАВЛІННІ

ЗАТРАТАМИ, ДОХОДАМИ ТА ФІНАНСОВИМИ
РЕЗУЛЬТАТАМИ ДІЯЛЬНОСТІ

Б. 4.1. Загальна побудова бухгалтерського фінансового

обліку в управлінні затратами, доходами
та фінансовими результатами діяльності

Б. 4.1.1. Основи побудови бухгалтерського фінансового

обліку в управлінні затратами, доходами
та фінансовими результатами діяльності

Як було визначено у першому підрозділі розділу «Б» вихідним елементом побудови

фінансового бухгалтерського обліку є економіко-правова структура фінансового стану
господарства за ознаками «Актив» (майнові об’єкти — ресурси) та «Пасив» (капітал,
власність, правовласники активу фізичні або юридичні особи) яка характеризує звідки
надійшли гроші) чиї капітали (та куди вони вкладені інвестовані) активи (див. рис.
Б.1.1).
Побудова бухгалтерського фінансового обліку вимагає аналогічної структуризації
побудови бухгалтерського обліку витрат затрат, доходів та фінансових результатів
діяльності.
Як видно із вищенаведеного малюнку (Б.1.1) діяльність може бути двох видів:
1. Виробничо-комерційна (операційна);
2. Фінансова інвестиційна (неопераційна);
Операційна діяльність — це статутна (основна) діяльність підприємства, а також
неосновні (інші) види діяльності, що не є фінансовою інвестиційною та відноситься
за характером до таких операцій.
Неопераційна (фінансова, інвестиційна) діяльність це сукупність операцій з
придбання та продажу довгострокових (необоротних) активів, а також короткострокових
(поточних) фінансових інвестицій, які не є еквівалентами грошових коштів.
Фінансова або інвестиційна діяльність — це сукупність операцій, які призводять до
зміни величини розміру та (або) складу власного та позикового капіталу (пасив).
Разом з тим на підприємстві можуть відбуватися екстраординарні події (надзвичайні
ситуації). Це вимагає їх чіткого визначення для побудови відокремленого обліку
затрат, доходів, та фінансових результатів.
Значний вплив на побудову бухгалтерського фінансове обліку в управлінні витратами,
затратами, доходами та результатами діяльності має бухгалтерська фінансова
звітність. Перш за все такі її форми як: «Звіт про фінансовий стан підприємства»,
«Баланс» (форма № 1), «Звіт про фінансові результати» (форма № 2), «Звіт про рух
грошових коштів» (форма № 3) та «Звіт про власний капітал» (форма № 4). Тому при
побудові обліку затрат, доходів та фінансових результатів потрібно врахувати і ці
вимоги.
Центральним місцем у системі діяльності є облік витрат, затрат, доходу та
фінансового результату (визначення прибутку або збитку), що означає приріст або
зменшення власного капіталу.
У процесі діяльності відбуваються різні господарські операції (факти) під впливом
яких відбуваються зміни — збільшення або зменшення активів або пасивів рис.
В сучасній економічній літературі (та окремих нормативних актах) характеристика
господарських фактів — як явища та об’єктів бухгалтерського обліку має відносно
однозначний характер. Це активи — тобто ресурси, які контролюються господарством у
результаті минулих подій, тобто господарської діяльності економіко-правового
характеру, перша подія — придбання, та їх використання друга подія — перероблення у
новий продукт та продаж або просто продаж, може призвести до економічних вигод у
майбутньому.
Або це пасиви — капітал — визначений на основі документального оформлення розмір
права власності особи, яка або вклала, або передала на тимчасове користування або
набула права власності за чинним законодавством.
Характеристика господарських фактів як процесів та як об’єктів бухгалтерського
обліку — має різнозначний характер. Зміна стану господарських фактів у наслідок
діяльності — має три характеристики:
Перша — чисто економічна, друга, чисто правова, третя — економіко-правова.
Взаємозв’язок господарських фактів операцій (процесів) при цьому може бути
пов’язаний з процесом розподілу та перерозподілу суспільного капіталу прямо
(безпосередньо) або не прямо (опосередковано), що відповідно передбачає
взаємозв’язок з системою оподаткування та податкових розрахунків.
Наведене унаочнюють рис. Б.4.1.

Характеристика об’єкту бухгалтерського обліку: Актив Пасив

Господарські факти — як явища Кожний господарський факт, продуктивний елемент,
об’єкт, носій ознак вартості (ресурс ді-яльності) Кожний господарський факт,
суб’єкт права власності (фізична або юридична особа)
Характеристики об’єктів-актив та суб’єктів — пасив Назва, вид,тип,сорт, розмір,
одиниця виміру, за кількістю, якістю та вартістю: індивідуально Прізвище, ім’я, по
батькові, назва, адреса та інші дані про суб’єкт: персонально
Господарські факти — як процеси
Характеристика змін
1. Збільшення стану Надходження (Дебет) (+) Набуття права власності (Кредит)
(+)
2. Зменшення стану Вибуття (Кредит) (–) Припинення права власності (Дебет)
(–)
3. Зміна структури
активів Зміна форми (Кредит) (–) (+) (Дебет) Зміни не відбулися
4. Зміна структури
пасивів Зміна не відбулася Зміна права власника (Дебет) (–) (+)
(Кредит)

Рис. Б.4.1. Принципова побудова стану та змін стану господарських

фактів у бухгалтерському фінансовому обліку за теорією двоїстості
Це вимагає особливого їх розгляду.

Б.4.1.2. Економіко-правове визначення витрат,

затрат, доходів та фінансових результатів
діяльності (прибутків збитків)

Процес діяльності може мати операційний або неопераційний характер. Операційний

характер мають такі види діяльності:
— Виробнича (перетворення ресурсів у новий продукт праці);
— Надання послуг (перетворення ресурсів у послугу, роботу);
— Продаж виробленої продукції (товарів: виробів, послуг, робіт) або раніше
придбаних ресурсів (торгівля).
Неопераційний характер мають інвестиційна та фінансова діяльність. Коли діяльність
має операційний характер, то до початку цієї діяльності капітал має форму грошей,
ці гроші мають бути перетворені у ресурси діяльності, тобто витрачені (спеціально
підкреслені автором) у відповідні ресурси діяльності. Цей процес перетворення
грошей у ресурси і має характер витрачання та носить назву витрати.
Коли операційна діяльність закінчена, то при нормальних умовах це означає, що
ресурси в результаті діяльності знову перетворені у гроші, набули грошову форму.
Цей момент перетворення і має назву «доход». Мова не йде про масштабність на яку
суму набуто право на гроші, а про грошову сутність самого процесу. Це означає, що
визначення термінів «доходи» та «витрати» має принципове значення. І тільки різниця
між ними визначає приріст (прибуток) або зменшення (збиток) власного капіталу.
Господарські факти як процеси (операції) потрібно чітко відокремити у
бухгалтерському обліку за їх характером. Для цього потрібно з’ясувати через
відповідні терміни характеристику цих змін.
Як було визначено зміни мають, по перше, характеристику «Витрат» та «Доходу». Їх
визначення дано у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку № 16. За згаданим
положенням (стандартом) терміни «Витрати» та «Доходи» мають такі тлумачення:
Витрати — це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення
зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення
капіталу за рахунок цього вилучення або розподілення власниками).
Доходи — це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або
зменшення зобов’язань, які приводять до зростання власного капіталу (за винятком
зростання капіталу за рахунок внесків власників).
Наведені два терміни при визначеному вище тлумаченні вносять значні плутанини та
непорозуміння в побудову діючого бухгалтерського обліку витрат, доходів та
результатів діяльності (прибутку збитку).
Наведені визначення є неточними: витрати та доходи у момент вибуття та надходження
— активи та пасиви — ще_тільки є потенційними об’єктами (підкреслено ВВС) які
можуть привести до збільшення або зменшення власного капіталу, тобто можуть а не
приводять. А це істотна різниця.
Зміни стану активу чи пасиву у сторону збільшення (+) чи зменшення (–) можуть мати
різний економіко-правовий характер. Вони можуть характеризувати процес простого
збільшення стану надходження (активу) набуття права власності (пасиву). Наприклад,
процес залучення капіталу при одержанні підприємством кредиту банку у формі грошей
у касу є простим збільшенням активу та пасиву. Або характеризувати процес простого
зменшення активу та пасиву. Наприклад, з поточного рахунку у банку перераховано
постачальнику зобов’язання, яке виникло в результаті одержаного в попередні часи,
та ще не сплаченого товару. Наведені записи будуть характеризувати прості
господарські операції по збільшенню (або зменшенню стану господарських фактів —
явищ) активу чи пасиву.
Або процес переоформлення кредиторського зобов’язання за раніше одержані товари на
вексельну форму розрахунків шляхом видачі векселя є простою операцією.
Коли відбувається процес перетворення придбаних ресурсів у новий продукт праці як
результат діяльності до моменту його продажу (а значить одержання доходу), тобто
коли відбуваються технологічні та організаційні операції, що пов’язані з
технологією та організацією діяльності аж до моменту продажу, то цей процес уже не
може бути названий терміном «витрати». Його історична назва «Затрати». Затрати, як
процес використання (перетворення) речовин та сил природи у процесі діяльності. Цей
процес не характеризує витрачання, він характеризує процес перетворення-затрачання
(використання ресурсу).
Тому, наприклад, процес господарський про передачу сировини зі складу. на
виробництво при якому зменшуються ресурси на складі та збільшуються ресурси у
виробничому процесі є простим господарським процесом переміщення, пересування а не
витрачання.
Тому передача матеріального запасу на переробку у цех не може бути витратою, у
розумінні стандарту бухгалтерського обліку. Це є переміщення активу з одного
місцезнаходження на підприємстві (склад) до другого (цех) і тому, цей процес не
може бути об’єктом бухгалтерського обліку під терміном «Витрати». Його можна
характеризувати тільки як «Затрати», оскільки мова йде про просте пересування
активу (переміщення з одного місця зберігання на друге) і ніяких змін у фінансово-
податкових відносинах не буде.
Це означає, що в управлінні діяльністю потрібне чітке розмежування між поняттям
«Витрати» та «Затрати». Без такого розмежування система бухгалтерського фінансового
обліку набуває некоректності. Не розмежовані два вихідних поняття «Витрати» та
«Затрати приводить до плутанин.
Вище було визначено що таке «Витрати».
Термін затрати — це термін процесу використання речовин та сил природи у процесі
конкретного виду операційної (або неопераційної) діяльності та пов’язані з
виготовленням конкретного виду виробу (хліб пшеничний подовий, маса 1 кг або молоко
розфасоване у целофановий кульок об’ємом 1 л жирністю 3,2 % тощо). Або конкретного
виду наданої послуги, або виконаної роботи. Таким чином термін «Витрати» та
термін_«Затрати» нетотожні.
Але «Витрати» та «Затрати» як господарські процеси можуть співпасти в часі і тоді
вимагаючи чітке як двох господарських процесів, які відбулися одночасно і витрата і
затрата.
Наприклад комбінований процес відбувається в господарстві при використанні
електроенергії енергогенеруючого підприємства. Використана електроенергія, яка не
сплачена у момент використання призводить до збільшення зобов’язань але не
призводить до зменшення власного капіталу. Цей момент характеризує одноразово і
момент затрат і момент витрат підприємства, оскільки відображається збільшення
активу (затрати діяльності — виробничі, надання послуг тощо) і хоча про зменшення
власного капіталу у цей момент ще можна вести мову та робити бухгалтерський запис.
Аналогічну характеристику має процес використання робочої сили.
Вищенаведене засвідчує, що зміни стану активу та пасиву у сторону збільшення (+) чи
зменшення (–) можуть мати складну фінансову характеристику податкового характеру.
Тобто бути процесом не простого збільшення чи зменшення, а характеризувати складні
процеси податкові зобов’язання чи характеризувати право на податкову вимогу. Тому у
бухгалтерському обліку має бути чітке розмежування поняття термінів «Витрати» та
«Затрати». У противному випадку неминучі дуже неприємні наслідки у відносинах між
суб’єктами власності та особливо між підприємствами та податковою системою держави
або муніципалітету.
В основу розмежування чотирьох термінів «Витрати», «Затрати», «Доходи» (валові,
чисті) та «фінансові результати» («Прибутки» або «Збитки») потрібно покласти
економіко-правову сутність операційного процесу діяльності: виробнича, надання
послуг або торговельна, що унаочнюють рис. Б.4.2. та Б. 4.3.

Рис. Б.3.4.2. Загальна побудова обліку витрат затрат, доходів та фінансових

результатів

Рис. Б.4.3. Загальна побудова бухгалтерського обліку затрат, доходів

та фінансових результатів за видами діяльності

Логіко-структурна інтерпретація термінів витрати, затрати, доходи та фінансові

результати наведені на рис. Б.4.4.
Як видно із рис. Б.4.4. Процес діяльності формується із трьох станів: витрати,
затрати, доходи. Визначення результату, це не стан діяльності а фінансовий
розрахунок.
Балансова інтерпретація термінів витрати, затрати, доходи та фінансові результати
наведена на рис. Б.4.5.

Рис. Б.4.5. Балансова інтерпретація термінів витрати,

затрати, доходи та фінансові результати
Б.4.1.3. Економіко-правова характеристика
обліку затрат та доходу

Визнання витрат наведено у стандарта № 2, 3, 16 (рис. Б.4.3.) а такж було наведено

вище. Визнання затрат. Затрати визнаються як елемент діяльності (операційної,
фінансової, або інвестиційної) якщо відбулися юридичне оформлені такі події:
а) відбулося зменшення ресурсу (активу) за такими умовами:
— майновий об’єкт (ресурс) за характером оборотного активу передано та використано
у процесі діяльності повністю;
— майновий об’єкт (ресурс) за характером необоротного активу зменшено на суму
часткового використання (наприклад, у формі амортизації або зносу);
— майновий об’єкт (ресурс) перестає відповідати економічній вигоді за характером
діяльності підприємства.
б) відбулося збільшення пасиву (зобов’язань) які пов’язані з відповідною діяльністю
(наприклад, нарахована заробітна плата працюючому).
Примітка. Від затрат слід чітко розмежувати втрати. Наприклад, вибуття об’єкту
активу внаслідок пожежі, тощо.
Подія визнання затрат має одержати у бухгалтерському обліку одну із таких записів
(рис. Б.4.4).

Рис. Б.4.6. Економіко-правова (логіко-структурна) схема

побудови бухгалтерського обліку затрат

Визнання доходу

Дохід визнається, як елемент діяльності — операційної або неопераційної (фінансової

або інвестиційної) — якщо відбулася подія його признання на основі економічного
змісту господарської операції, та юридичного оформлення.
Подія (момент) визнання доходу у системі бухгалтерського обліку як економіко-
правовий аспект має одержати одну із таких записів (рис. Б.4.7).

Рис. Б. 4.7. Логіко-структурна схема побудови

бухгалтерського обліку доходу