Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Penggunaan Praktik-Praktik Akuntansi Manajemen

pada Usaha Kecil Menengah dan Faktor-Faktor
Kontinjensinya
Full paper

Diah Agustina Prihastiwi Mahfud Sholihin

Magister Akuntansi, Fakultas Ekonomika Fakultas Ekonomika dan Bisnis,
dan Bisnis, Universitas Gadjah Mada Universitas Gadjah Mada
diah.prihastiwi@gmail.com mahfud@ugm.ac.id

Abstract: Small and medium sized enterprises (SMEs) give major contribution to the
development of both developed and developing countries economy. Nevertheless, the focus of
the studies in management accounting field is still on the developed countries. Studies on the
adoption of management accounting practices (MAPs) in developing countries are still too
little. This study explores the level of adoption from a range of MAPs in SMEs sector in one
of the developing countries in South East Asia, Indonesia. This study also determines factors
that affect the extent of use of MAPs in SMEs, namely environment uncertainty, market
competition, qualification of internal accounting staff, participation of owner/manager, and
size of the firm. Logistic regression is applied to analyze the data and to test the hypotheses.
It is observed that qualification of internal accounting staffs, participation of
owner/manager, and size of the firm significantly affect the use MAPs in SMEs. Environment
uncertainty affects partially the use of MAPs. The paper serves as a stepping stone to the
research in the fields of management accounting and organizational design in Indonesian
SMEs.

Keywords: management accounting practices, contingency theory, small medium sized

enterprises

Abstrak: Usaha kecil menengah (UKM) memberikan kontribusi yang besar pada
perkembangan perekonomian, baik negara maju maupun berkembang. Meskipun demikian,
penelitian mengenai hal tersebut di negara berkembang masih terbatas. Penelitian ini
bertujuan untuk menunjukkan tingkat adopsi praktik-praktik akuntansi manajemen (PAM)
pada sektor UKM di salah satu negara berkembang di Asia Tenggara, yakni Indonesia, dan
menentukan faktor-faktor kontinjensi yang memengaruhi pengimplementasian PAM tersebut,
yaitu ketidakpastian lingkungan, persaingan pasar, tingkat kualifikasi staf akuntansi internal,
partisipasi pemilik/manajer, dan ukuran perusahaan. Analisis regresi logistik digunakan
untuk menganalisis data dan menguji hipotesis. Hasil penelitian ini menunjukkan bahwa
tingkat kualifikasi staf akuntansi internal, partisipasi pemilik/manajer, dan ukuran
perusahaan memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM oleh UKM.
Ketidakpastian lingkungan memengaruhi secara parsial terhadap penggunaan PAM oleh
UKM. Hasil penelitian ini diharapkan dapat menjadi tumpuan bagi penelitian-penelitian
selanjutnya di bidang akuntansi manajemen dan desain organisasional pada UKM di
Indonesia.

Kata Kunci: praktik akuntansi manajemen, teori kontinjensi, usaha kecil menengah

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 1

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

1. Pendahuluan

Usaha kecil dan menengah (selanjutnya disebut UKM) menjadi tulang punggung perekenomian

Indonesia, yakni sebagai penyedia lapangan pekerjaan yang utama (Tambunan, 2008). Pada tahun

2015 UKM merupakan pelaku usaha terbesar di Indonesia, yakni 56,5 juta usaha atau 99,9 persen dari

total pelaku usaha nasional. Dari jumlah tersebut UKM dapat menyerap tenaga kerja 97,3 persen dari

total jumlah tenaga kerja di Indonesia (Marta, 2016). Selain itu, pada tahun yang sama UKM memberi

kontribusi 60,34 persen terhadap total PDB nasional (Mutmainah, 2016). Melalui sektor usaha ini

telah terbukti kemampuannya dalam bertahan dan meningkatkan kinerja perekonomian saat krisis

ekonomi melanda Indonesia pada akhir tahun 1990-an. Hal itu disebabkan UKM memiliki

fleksibilitas dalam beradaptasi dan dapat terus berkembang meski harus menggunakan modal sendiri,

membayar bunga yang tinggi, dan hanya mendapatkan sedikit perhatian dari pemerintah (Hamdani

dan Wirawan, 2012).

Akan tetapi, UKM juga rentan terhadap kegagalan. Secara spesifik, masalah yang dihadapi oleh

UKM di Indonesia dapat dibagi menjadi keuangan dan nonkeuangan. Hambatan yang bersifat

keuangan berupa akses ke sumber modal formal yang terbatas. Sektor ini sulit untuk memperoleh

pinjaman modal dari bank atau institusi keuangan lain yang formal. Hal tersebut disebabkan oleh

terbatasnya jaminan untuk pinjaman, bentuk usaha yang masih informal, proses birokrasi yang

berbelit atau pemilik/manajer UKM kurang memiliki informasi yang lengkap mengenai cara

memperoleh pinjaman. Hambatan yang bersifat nonkeuangan dapat berupa teknologi yang digunakan

masih tradisional, kualitas produk masih kurang memadai, keterbatasan dalam pemasaran produk,

kurangnya kualitas sumber daya manusia dan kurangnya pemahaman terhadap akuntansi, finansial

dan manajerial bisnis (Hamdani dan Wirawan, 2012).

Namun, alasan yang paling signifikan yang menjadi penyebab gagalnya suatu UKM yakni

ketidakmampuan UKM untuk memanfaatkan alat atau praktik-praktik bisnis dan manajemen yang

esensial (Gaskill et al., 1993; Nandan, 2010; Ahmad, 2012). Padahal, berdasarkan Perry (2001),

perencanaan yang dilakukan secara formal akan dapat mengurangi kemungkinan gagalnya suatu

UKM. Hopper et al. (1999) menyebutkan bahwa salah satu faktor penyebab tingginya tingkat

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 2

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

kegagalan UKM yakni tidak digunakannya salah satu praktik-praktik akuntansi manajamen

(selanjutnya disebut PAM), yakni sistem manajemen biaya, sebagai suatu bentuk pengendalian yang

lebih berorientasi pada laba. Pada UKM, PAM berperan sebagai sistem informasi yang mengolah

informasi secara efisien. Selain itu, informasi keuangan dan nonkeuangan yang dihasilkan oleh PAM

dapat meningkatkan daya saing serta membantu dalam menghadapi berbagai perubahan yang dialami

perusahaan sehingga dapat meningkatkan kinerja (Reid dan Smith, 2002). Penggunaan PAM tidak

serta-merta menjamin kesuksesan, tetapi tidak menggunakannya berarti mengurangi keunggulan

kompetitif suatu perusahaan (Folk et al. 2002). Penggunaan PAM dapat membantu UKM dalam

mengelola sumber daya yang dimiliki sehingga dapat meningkatkan nilai yang diberikan kepada

kustomer dan pemilik/pengelola (Nandan, 2010).

Di lain pihak, sebagian besar penelitian yang ada mengenai penggunaan PAM pada UKM

dilakukan di negara-negara maju, dan sedikit sekali penelitian yang dilakukan di negara-negara

berkembang, seperti Indonesia (lihat Sousa et al., 2006; McChlery et al., 2005; Armitage et al., 2016).

Lebih jauh lagi, keberhasilan penerapan suatu PAM akan bergantung pada faktor-faktor

kontinjensinya, seperti faktor organisasional dan karakteristik lingkungan bisnis (Miles dan Snow,

1978; Tillema, 2005).

Mengingat pentingnya peranan sektor UKM bagi perekonomian Indonesia dan masih sedikit

penelitian yang berfokus pada sektor ini, penelitian ini bertujuan untuk menunjukkan seberapa jauh

pengimplementasian PAM pada sektor UKM di Indonesia dan faktor-faktor kontinjensi yang

memengaruhi pengimplementasian PAM tersebut. Penelitian ini dilakukan di salah satu negara

berkembang di Asia Tenggara, yakni Indonesia. Indonesia dipilih sebagai lokasi penelitian karena

penelitian di bidang tersebut masih sedikit dilakukan di negara itu.

Secara spesifik, penelitian ini diharapkan dapat memberi beberapa kontribusi. Pertama, penelitian

ini akan menunjukkan seberapa jauh pengimplementasian PAM oleh sektor UKM di Indonesia.

Kedua, penelitian ini akan menunjukkan faktor-faktor kontinjensi yang berpengaruh pada

pengimplementasian PAM yang digunakan oleh UKM di Indonesia. Hasil penelitian ini diharapkan

dapat memberikan manfaat bagi pelaku UKM dan akuntan/auditor eksternal, pembuat kebijakan, dan

akademisi tentang kemajuan dan faktor-faktor kontinjensi yang memengaruhi pengaplikasian PAM

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 3

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

pada sektor UKM Indonesia. Hal tersebut mengingat penelitian pada bidang ini masih sedikit

ditemukan. Manfaat penelitian ini bagi pelaku UKM dan akuntan/auditor eksternal yakni memberi

wawasan yang lebih mendalam tentang penggunaan PAM yang tepat bagi UKM di Indonesia.

Penggunaan PAM tersebut yakni dengan mempertimbangkan faktor-faktor kontinjensi yang

berpengaruh pada UKM bukan hanya menggunakan PAM seperti yang telah digunakan oleh

perusahaan-perusahaan besar. Manfaat penelitian ini bagi pemerintah yakni membantu dalam

membuat kebijakan. Dengan penelitian ini diharapkan dapat meningkatkan pengetahuan tentang PAM

beserta faktor kontinjensi yang memengaruhinya sehingga dapat membantu pertumbuhan UKM.

Adapun manfaat penelitian ini bagi akademisi diharapkan dapat menjadi tumpuan bagi penelitian-

penelitian selanjutnya pada bidang akuntansi manajemen, desain organisasional, dan kinerja UKM.

Pada bagian selanjutnya penelitian ini membahas teori-teori yang berkaitan dan pengembangan

hipotesis. Metodologi penelitian yang digunakan dan teknik pengumpulan data akan dibahas di bab 3.

Pemaparan dan diskusi mengenai hasil penelitian akan dibahas di bab 4. Di bab terakhir disajikan

simpulan.

2. Teori dan Pengembangan Hipotesis

2.1 Indonesia sebagai Tempat Penelitian

Berdasarkan data dari World Bank tahun 2014 Indonesia termasuk kedalam kelompok negara

berpenghasilan kecil menengah atau termasuk dalam kelompok negara berkembang. Indonesia

merupakan salah satu anggota Asosiasi Negara-Negara Asia Tenggara (Association of Southeast

Asian Nations, selanjutnya disebut ASEAN). Indonesia bersama negara ASEAN lainnya telah

bersepakat untuk mewujudkan Masyarakat Ekonomi ASEAN (ASEAN Economic Community,

selanjutnya disebut MEA) pada tahun 2015 di kawasan Asia Tenggara. Dengan adanya MEA, maka

ASEAN menjadi wilayah dimana tempat barang, jasa, investasi, tenaga kerja, dan modal bebas untuk

diperdagangkan (ASEAN, 2014). Berdasarkan data tahun 2015 total penduduk seluruh anggota

ASEAN mencapai lebih kurang 628,9 juta jiwa, sedangkan jumlah penduduk Indonesia mencapai

lebih dari 255 juta jiwa. Total produk domestik bruto (selanjutnya disebut PDB) ASEAN mencapai

lebih kurang USD2,4 triliun dan PDB Indonesia mencapai lebih dari USD857 miliar (ASEAN, 2016).

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 4

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Dengan pasar sebesar tersebut maka ASEAN dan Indonesia pada khususnya memiliki potensi bisnis

yang besar pada masa depan.

Di lain pihak dampak diberlakukannya MEA yang dirasakan oleh pelaku UKM yakni semakin

terbukanya pasar di Indonesia sehingga persaingan pasar semakin kompetitif. UKM akan semakin

membutuhkan akuntansi manajemen yang dapat membantu untuk memenangkan kompetisi pasar.

Akuntansi manajemen dapat digunakan sebagai salah satu alat yang dapat membantu keberhasilan

suatu perusahaan.

2.2 Usaha Kecil dan Menengah di Indonesia

Berbagai institusi di Indonesia telah memberi definisi yang berbeda tentang UKM. Undang-

Undang Nomor 20 tahun 2008 tentang Usaha Mikro, Kecil dan Menengah dinyatakan bahwa usaha

kecil adalah entitas usaha yang berdiri sendiri, yang dilakukan oleh orang-perorangan atau badan

usaha yang bukan merupakan anak perusahaan atau cabang perusahaan yang dimiliki, dikuasai, atau

menjadi bagian, baik langsung maupun tidak langsung, dari usaha menengah atau usaha besar yang

mempunyai kekayaan bersih lebih dari Rp50 juta hingga Rp500 juta, tidak termasuk tanah dan

bangunan, atau memiliki penjualan tahunan lebih dari Rp300 juta hingga Rp2,5 milyar. Adapun usaha

menengah merupakan entitas usaha yang berdiri sendiri, yang dilakukan oleh orang-perorangan atau

badan usaha yang bukan merupakan anak perusahaan atau cabang perusahaan yang dimiliki, dikuasai,

atau menjadi bagian, baik langsung maupun tidak langsung, dari usaha kecil atau usaha besar yang

memiliki kekayaan bersih lebih dari Rp500 juta sampai dengan Rp10 milyar, tidak termasuk tanah

dan bangunan, atau memiliki hasil penjualan tahunan lebih dari Rp2,5 milyar sampai Rp50 milyar.

Berdasarkan Badan Pusat Statistik, yang termasuk usaha kecil adalah entitas usaha yang memiliki

jumlah tenaga kerja 5 hingga 19 orang sedangkan usaha menengah memiliki jumlah tenaga kerja 20

hingga 99 orang.

2.3 Teori Kontinjensi

Teori kontinjensi menyebutkan bahwa tidak ada sistem akuntansi manajemen dan pengendalian

yang dapat diaplikasikan secara universal. Teknik akuntansi dan pengendalian yang tepat untuk

digunakan bergantung pada keadaan atau faktor-faktor kontinjensi yang mempengaruhi suatu

perusahaan (Chenhall, 2003).

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 5

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Fisher (1995) menyebutkan bahwa beberapa faktor kontinjensi yang dapat memengaruhi

pengaplikasian sistem akuntansi manajemen dan pengendalian ataupun teknik akuntansi manajemen

yaitu lingkungan eksternal (simpel atau kompleks; statis atau dinamis), teknologi (job shop atau

produksi masal; saling ketergantungan produksi; otomatis), strategi kompetitif dan misi (biaya rendah

atau inovasi), unit bisnis dan karakteristik industri (ukuran perusahaan, diversifikasi, struktur

perusahaan, regulasi), dan pengetahuan (pengetahuan terhadap proses transformasi). Chenhall (2003)

juga menyebutkan bahwa beberapa faktor kontekstual kunci yang dapat memengaruhi ketepatan

pemilihan teknik akuntansi yaitu lingkungan eksternal, teknologi (baik tradisional maupun

kontemporer), struktur organisasi, ukuran, strategi, dan budaya nasional.

Pada penelitian ini digunakan lima faktor kontinjensi yang berpotensi memengaruhi pengadopsian

PAM oleh UKM. Kelima faktor kontinjensi tersebut dipilih karena sebagian besar penelitian berbasis

teori kontinjensi pada UKM menggunakan faktor-faktor tersebut, seperti yang terlihat pada tabel 1

berikut.

Tabel 1

Penelitian Terdahulu dan Faktor Kontinjensi yang Digunakan

No Peneliti (Tahun) Faktor Kontinjensi Negara

1 Ahmad (2012) Ukuran perusahaan, persaingan pasar, partisipasi Malaysia
pemilik, tingkat kualifikasi staf akuntansi
internal, teknologi
2 Amat et al. (1994) Persaingan pasar, lingkungan politik, Spanyol
pengendalian ketat
3 Armitage et al. (2016) Ketidakpastian lingkungan, usia perusahaan Kanada dan Australia
4 Collis dan Jarvis (2002) Ukuran perusahaan, saran auditor eksternal Inggris
5 Gul (1991) Ketidakpastian lingkungan Australia
6 Hopper et al. (1999) Budaya, bagian dari grup/konglomerat Jepang
7 Ilias et al. (2010) Tingkat kualifikasi staf akuntansi internal Malaysia
8 Marn et al. (2016) Ketidakpastian lingkungan, motivasi pemilik Malaysia
9 Sousa et al. (2006) Partisipasi pemilik, tingkat kualifikasi staf Inggris
akuntansi internal, biaya
10 O'Regan et al. (2007) Ketidakpastian lingkungan Inggris
11 Marc et al. (2010) Ukuran perusahaan, persaingan pasar, tingkat Slovenia
kualifikasi staf akuntansi internal, masuk dalam
pasar internasional

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 6

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

No Peneliti (Tahun) Faktor Kontinjensi Negara

12 Sousa et al. (2005) Partisipasi pemilik, tingkat kualifikasi staf Portugis
akuntansi internal, biaya
13 Wouters dan Wilderom (2008) Tingkat kualifikasi staf akuntansi internal Belanda
14 Askarany et al. (2010) Ukuran perusahaan New Zealand
15 Alattar et al. (2009) Ukuran perusahaan, ketidakpastian lingkungan, Palestina
tingkat kualifikasi staf akuntansi internal
16 Brijlal dan Quesada (2009) Ukuran perusahaan Afrika Selatan
17 Davila (2005) Ukuran perusahaan, CEO bukan pendiri Amerika Serikat
18 Davila dan Foster (2005) Ukuran perusahaan Amerika Serikat
19 Davila dan Foster (2007) Ukuran perusahaan, CEO bukan pendiri Amerika Serikat
20 El-Ebaishi et al. (2007) Ukuran perusahaan Arab Saudi
21 Elhamma (2012) Ukuran perusahaan Maroko
22 Gunawan et al. (2008) Ukuran perusahaan Inggris
23 King et al. (2010) Ukuran perusahaan, struktur organisasi Australia
24 Neubauer et al. (2012) Ukuran perusahaan Austria, Jerman
25 Odar et al. (2012) Ukuran perusahaan Slovenia
26 Tapinos et al. (2005) Ukuran perusahaan Inggris
27 Joshi et al. (2003) Budaya Bahrain
28 Ritchie dan Richardson (2000) Partisipasi pemilik N/A
29 Sharma dan Bhagwat (2007) Partisipasi pemilik India
30 Benjaoran (2009) Tingkat kualifikasi staf akuntansi internal Thailand
Sumber: Modifikasian Lopez dan Hiebl (2015)

Berdasarkan tabel 1 dapat diketahui bahwa faktor kontinjensi yang paling banyak digunakan yaitu

ukuran perusahaan, tingkat kualifikasi staf akuntansi internal, ketidakpastian lingkungan, partisipasi

pemilik dan persaingan pasar, masing-masing telah digunakan pada 16, 8, 5, 5 dan 3 penelitian. Hal

lain yang patut diperhatikan yakni dari 30 penelitian yang ditinjau terdapat 22 penelitian yang

dilakukan di negara maju, 7 penelitian dilakukan di negara berkembang, dan 1 penelitian yang tidak

menyebutkan negara penelitiannya.

2.4 Pengembangan Hipotesis

2.4.1 Ketidakpastian lingkungan persepsian

Pada saat lingkungan eksternal tidak pasti, manajer akan membutuhkan informasi tambahan untuk

mengatasi keadaan lingkungan yang kompleks. Informasi yang dibutuhkan tersebut bersifat eksternal,

nonfinansial, dan eks-ante yang dihasilkan oleh PAM yang lebih kontemporer (Gordon dan

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 7

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Narayanan, 1984). Apabila ketidakpastian lingkungan eksternal rendah, manajer dapat mengambil

keputusan berdasarkan informasi yang telah disediakan oleh PAM yang bersifat lebih tradisional

(Abdel-Kader dan Luther, 2008).

Penelitian Gul (1991) menunjukkan bahwa pengaruh sistem akuntansi manajemen terhadap

kinerja bergantung dari ketidakpastian lingkungan. Pada saat ketidakpastian tinggi, sistem akuntansi

manajemen yang kontemporer akan memberikan pengaruh positif terhadap kinerja. Bila

ketidakpastian rendah, sistem akuntansi manajemen yang kontemporer akan memiliki pengaruh

negatif. Gul (1991) berpendapat bahwa informasi yang kaya dari sistem akuntansi manajemen yang

kontemporer tidak dibutuhkan pada kondisi lingkungan kompetisi yang rendah dan permintaan pasar

dapat diprediksi.

Di lain pihak, Marn et al. (2016) menunjukkan bahwa motivasi pemilik dan ketidakpastian

lingkungan berpengaruh secara positif dan signifikan terhadap tingkat penggunaan perencanaan

strategik pada UKM di Malaysia. Oleh karena itu, tingkat ketidakpastian lingkungan eksternal akan

mempengaruhi penggunaan PAM.

Berdasarkan diskusi di atas, hubungan antara ketidakpastian lingkungan persepsian dengan

penggunaan PAM akan diuji dengan menggunakan hipotesis sebagai berikut.

H1. Ketidakpastian lingkungan persepsian berpengaruh secara positif terhadap penggunaan praktik-

praktik akuntansi manajemen.

2.4.2 Persaingan pasar

Beberapa penelitian telah membuktikan bahwa intensitas persaingan pasar dapat mendukung

penggunaan sistem akuntansi manajemen dan PAM yang kontemporer. Hasil penelitian Khandwalla

(1972) membuktikan bahwa terdapat hubungan yang positif antara kompetisi dan penggunaan

pengendalian manajemen yang kontemporer. Selain itu, Al-Omiry dan Drury (2007) menemukan

bahwa sistem penentuan biaya yang lebih maju berhubungan positif, salah satunya dengan intensitas

persaingan. Perusahaan yang menghadapi persaingan pasar yang relatif intens akan cenderung

memiliki produk atau jasa yang menghasilkan margin laba rendah karena tekanan untuk menyamai

atau bahkan menurunkan harga jual lebih rendah dari harga yang ditetapkan pesaingnya. Pada

keadaan tersebut sangat dibutuhkan sistem biaya yang akurat karena sistem biaya yang tidak akurat

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 8

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

akan menyebabkan biaya produk/jasa menjadi lebih tinggi atau lebih rendah dari yang seharusnya.

Penentuan biaya produk/jasa yang lebih rendah (undercosting) dapat menyebabkan perusahaan terus

menjual produk yang sebenarnya memberikan laba rendah sehingga perusahaan mengalami kerugian.

Apabila sistem biaya produk lebih tinggi (overcosting) akan menyebabkan penghentian produk yang

dilaporkan menghasilkan kerugian, yang sebenarnya memberikan laba tinggi.

Hubungan antara persaingan pasar dengan penggunaan PAM akan diuji dengan menggunakan

hipotesis sebagai berikut.

H2. Persaingan pasar berpengaruh secara positif terhadap penggunaan praktik-praktik akuntansi

manajemen.

2.4.3 Tingkat kualifikasi staf akuntansi internal

Beberapa penelitian mengungkapkan bahwa karakteristik dari staf kunci yang dimiliki UKM akan

memengaruhi penggunaan PAM. Keberadaan staf akuntansi internal yang berkualifikasi dapat

memengaruhi secara signifikan pengadopsian PAM (Lopez dan Hiebl, 2015). Akan tetapi,

keterbatasan sumber daya yang dimiliki akan menyebabkan UKM tidak memiliki staf akuntansi

internal atau bila ada, staf akuntansi tersebut tidak memiliki kualifikasi yang sesuai, tidak memiliki

pelatihan yang mencukupi, atau tidak termotivasi untuk melakukan inovasi, akan mengurangi

kemungkinan pengadopsian PAM (McChlery et al., 2005). Staf akuntansi diharuskan memiliki

beberapa tanggung jawab dan peran secara bersamaan, tidak hanya berfokus pada satu area

manajerial. Hal tersebut menyebabkan staf tidak memiliki pelatihan yang cukup untuk mengadopsi

PAM yang kontemporer (Lopez dan Hiebl, 2015).

Hubungan antara tingkat kualifikasi staf akuntansi internal dengan penggunaan PAM akan diuji

dengan menggunakan hipotesis sebagai berikut.

H3. Tingkat kualifikasi staf akuntansi internal berpengaruh secara positif terhadap penggunaan

praktik-praktik akuntansi manajemen.

2.4.4 Partisipasi pemilik atau manajer

Penelitian yang dilakukan oleh Ahmad (2012) menyebutkan bahwa partisipasi pemilik atau

manajer memiliki hubungan positif dengan penggunaan anggaran, PAM yang berhubungan dengan

pengambilan keputusan untuk jangka pendek serta perencanaan dan pengembangan strategi. Hal

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 9

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

tersebut karena pada UKM, pemilik atau manajer berperan sebagai pengambil keputusan yang paling

utama dan pada umumnya merupakan penentu masa depan perusahaan. Oleh karena itu, pemilik atau

manajer yang memiliki rasa tanggung jawab dan komitmen yang tinggi terhadap perusahaan mereka

akan mendorong penggunaan PAM yang memberi informasi yang tepat sehingga dapat membantu

dalam peningkatan kinerja perusahaan. Jika pemilik atau manajer menganggap akuntansi manajemen

hanya sebagai penyedia informasi untuk institusi eksternal (contohnya bank), akuntansi manajemen

tidak akan digunakan untuk pengambilan keputusan (Lopez dan Hiebl, 2015). Selain itu, pemilik atau

manajer memiliki wewenang mengalokasikan sumber daya yang dibutuhkan untuk pengadopsian

PAM (Ismail dan King, 2007). Oleh karena itu, komitmen pemilik atau manajer dalam bentuk

partisipasi akan memiliki peran penting dalam pengimplementasian PAM. Pernyataan tersebut akan

diuji dengan menggunakan hipotesis berikut.

H4. Partisipasi pemilik atau manajer berpengaruh secara positif terhadap penggunaan praktik-

praktik akuntansi manajemen.

2.4.5 Ukuran perusahaan

Pada umumnya perusahaan yang berukuran lebih besar menggunakan PAM lebih banyak

macamnya dan lebih kontemporer dibandingkan dengan perusahaan kecil. Perusahaan yang lebih

besar memiliki sumber daya yang lebih besar dan sistem komunikasi internal yang lebih baik

sehingga dapat memfasilitasi pengimplementasian PAM (Abdel-Kader dan Luther, 2008). Perusahaan

yang berukuran lebih besar juga memiliki proses bisnis yang lebih kompleks sehingga memiliki

tantangan yang lebih sulit. Oleh karena itu, perusahaan yang berukuran lebih besar membutuhkan

pengendalian dan informasi yang lebih banyak mengenai aktivitasnya sehingga membutuhkan PAM

yang komprehensif dan kontemporer (Chenhall, 2003).

Hubungan antara ukuran perusahaan dengan PAM akan diuji melalui hipotesis berikut ini.

H5. Ukuran perusahaan berpengaruh secara positif terhadap penggunaan praktik-praktik akuntansi

manajemen.

3. Metode Penelitian

3.1 Desain Penelitian

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 10

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Data yang digunakan untuk menguji hipotesis diperoleh dengan teknik survei. Teknik survei ini

dilakukan dengan mendatangi langsung responden dan mengirim tautan survei lewat internet/survei

daring. Responden penelitian ini yakni pemilik atau manajer akuntansi/keuangan UKM. Hal tersebut

dilakukan untuk memastikan bahwa responden memiliki pemahaman yang cukup tentang lingkungan

bisnis tempat UKM beroperasi serta faktor, baik eksternal maupun internal yang dapat mempengaruhi

pengadopsian PAM.

Setiap kuesioner terdiri dari 3 bagian. Pada bagian pertama responden diminta untuk memberi

informasi mengenai profil UKM. Bagian kedua berisi pertanyaan yang berhubungan dengan

pengadopsian PAM. Bagian ketiga berisi pertanyaan-pertanyaan tentang faktor-faktor yang

memengaruhi pengimplementasian PAM. Untuk membantu responden dalam menjawab kuesioner,

disediakan definisi PAM dan istilah-istilah pada akhir kuesioner.

Pertanyaan-pertanyaan dalam kuesioner diadaptasi dari penelitian-penelitian yang telah dilakukan

sebelumnya. Penelitian awalan (pilot study) dilakukan sebelum kuesioner diberikan kepada responden

dengan melibatkan pelaku UKM maupun dosen.

3.2 Populasi dan Sampel

Populasi penelitian ini ialah UKM yang berada di Kota Yogyakarta. Yogyakarta dipilih sebagai

tempat penelitian karena dua alasan. Pertama, alasan waktu dan biaya. Kedua, Yogyakarta terletak di

tengah Pulau Jawa; memiliki sarana dan prasarana infrastruktur yang sudah maju; kaya dengan

budaya, tradisi, sumber daya manusia yang berkualitas sehingga menjadi tempat yang kondusif untuk

memulai suatu UKM baru (BKPM Yogyakarta).

Data mengenai populasi diperoleh dari situs web Usaha Mikro Kecil Menengah milik Dinas

Perindustrian, Perdagangan dan Koperasi Kota Yogyakarta. Namun, setelah dilakukan pengecekan

awal diketahui bahwa data tersebut tidak mencerminkan kondisi terbaru. Banyak dari UKM yang

tercantum telah berpindah alamat atau telah tutup usahanya. Oleh karena itu, metode proses

pengambilan sampel dilakukan secara nonprobabilitas dengan menggunakan teknik pengambilan

sampel insidental dan bola salju/snowball. Peneliti menggunakan data dari situs web untuk

menentukan letak/wilayah sentra-sentra UKM sebagai titik permulaan penentuan sampel. Peneliti

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 11

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

kemudian mendatangi wilayah-wilayah sentra tersebut dan meminta kesediaan UKM yang ditemukan

untuk menjadi sampel penelitian. Akhirnya, diperoleh 124 UKM yang dapat dijadikan sampel.

Karena pengambilan sampel survei dilakukan dengan dua cara, yaitu mendatangi responden

langsung dan lewat internet, analisis beda rata-rata dilakukan terhadap jawaban kuesioner dari

responden yang didatangi langsung dan lewat internet dengan menggunakan uji t sampel bebas

(independent sample t-test). Hasilnya disajikan dalam tabel 2 berikut ini.

Tabel 2

Uji Beda Rata-Rata Responden yang Didatangi Langsung dan Melalui Internet

Variabel Sig. (2-tailed) Hasil

Jumlah tenaga kerja 0,251 Tidak terdapat perbedaan
Penjualan 0,519 Tidak terdapat perbedaan
Ketidakpastian lingkungan 0,032 Terdapat perbedaan
Kompetisi pasar 0,229 Tidak terdapat perbedaan
Kualifikasi staf akuntansi internal 0,344 Tidak terdapat perbedaan
Partisipasi pemilik/manajer 0,766 Tidak terdapat perbedaan

3.3 Pengukuran Variabel

3.3.1 Pengukuran Praktik Akuntansi Manajemen

Praktik akuntansi manajemen merupakan variabel dependen yang menggunakan skala nominal

(binari) dan ordinal untuk mengidentifikasi penggunaan PAM. Praktik akuntansi manajemen yang

digunakan dalam penelitian ini berjumlah 46 yang diadopsi dari penelitian-penelitian sebelumnya

(Chenhal dan Langfield-Smith, 1998; Shields et al., 1991; Wijewardena dan De Zoysa, 1999; Joshi,

2001; Abdel-Kader dan Luther, 2006; Hansen dan Van der Stede, 2004). Bagian ini diawali dengan

pertanyaan apakah responden telah menggunakan suatu PAM dengan jawaban ya/tidak. Apabila

responden telah menggunakan PAM tersebut, responden diminta untuk menjawab pertanyaan

selanjutnya tentang seberapa sering PAM tersebut digunakan. Jawaban atas pertanyaan tersebut dalam

bentuk skala Likert 1 hingga 5, dengan skala 1 menunjukkan tidak pernah dan 5 berarti sangat sering.

3.3.2 Variabel ketidakpastian lingkungan persepsian

Ketidakpastian lingkungan persepsian diukur dengan instrumen yang telah dikembangkan oleh

Gordon dan Narayanan (1984) dan disesuaikan untuk UKM. Maksudnya, hanya mengikutsertakan

pertanyaan-pertanyaan yang relevan bagi UKM. Responden diminta menjawab 6 pertanyaan pada

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 12

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

skala Likert 1 hingga 5 mengenai ketidakpastian lingkungan yang dihadapi. Pertanyaan-pertanyaan

tersebut mencakup persaingan pembelian bahan baku, persaingan harga, produk dan jasa baru yang

muncul, kestabilan ekonomi, aktivitas pasar pesaing, dan selera dari pelanggan. Adapun empat

pertanyaan yang tidak digunakan yaitu sebagai berikut. Pertama, persaingan tenaga kerja. Pada

umumnya tenaga kerja pada UKM tidak membutuhkan keahlian yang tinggi dan keahlian tersebut

dapat dengan mudah dipelajari sehingga tenaga kerja tidak terlalu memengaruhi UKM. Kedua,

teknologi. Teknologi yang digunakan oleh UKM pada umumnya tidak terlalu modern sehingga faktor

teknologi tidak terlalu memengaruhi UKM. Ketiga, kendala hukum, politik dan ekonomi. Pada

umumnya UKM berada pada lingkungan operasional yang terbatas sehingga pengaruh ketidakpastian

lingkungan hukum dan politik pada UKM akan kecil dan tidak langsung. Keempat, penemuan ilmiah.

Inovasi ilmiah pada UKM umumnya jarang bahkan tidak ada sehingga faktor ini tidak terlalu

berpengaruh pada UKM. Skor dari variabel ini diperoleh berdasarkan nilai rata-rata dari semua

jawaban pertanyaan setiap responden. Skor yang rendah (tinggi) menunjukkan ketidakpastian

lingkungan persepsian yang rendah (tinggi).

3.3.3 Variabel persaingan pasar

Intensitas persaingan pasar diukur dengan menggunakan instrumen yang dikembangkan oleh

Hansen dan Van der Stede (2004) dan kemudian disesuaikan untuk UKM oleh Ahmad (2012).

Responden diminta untuk menjawab pertanyaan tentang tingkat persaingan pasarnya dalam skala

Likert 1 hingga 5. Skala 1 berarti sama sekali tidak intens dan 5 menunjukkan sangat intens.

3.3.4 Variabel tingkat kualifikasi staf akuntansi internal

Kualifikasi staf akuntansi internal diukur dengan tingkat pendidikan tertinggi dari staf akuntansi

internal yang dimiliki UKM.

3.3.5 Variabel partisipasi pemilik atau manajer

Tingkat partisipasi pemilik/manajer terhadap perkembangan PAM diukur dengan menggunakan

skala Likert 1 hingga 5. Skala 1 menunjukkan tidak ada partisipasi sama sekali dan 5 berarti

partisipasi sangat tinggi. Instrumen yang digunakan berdasarkan penelitian yang dilakukan oleh

Ismail dan King (2007) dan disesuaikan untuk UKM oleh Ahmad (2012).

3.3.6 Variabel ukuran perusahaan

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 13

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Ukuran perusahaan diukur berdasarkan penjualan tahunan.

3.4 Pengujian Hipotesis

Analisis regresi logistik digunakan untuk menunjukkan pengaruh simultan dari hubungan antara

seluruh variabel independen dan variabel dependennya. Dalam penelitian ini lima faktor kontinjensi

merupakan variabel independen dan penggunaan PAM merupakan variabel dependen. Model empiris

berikut ini digunakan untuk menguji hipotesis.

PAM = b1 + b2ENVUNC + b3MARCOM + b4ACCQUAL + b5OWNPAR + b6SIZE + e

PAM merupakan penggunaan PAM oleh UKM, ENVUNC merupakan ketidakpastian lingkungan

persepsian, MARCOM merupakan persaingan pasar, ACCQUAL merupakan tingkat kualifikasi staf

akuntansi internal, OWNPAR merupakan partisipasi pemilik/manajer, SIZE merupakan ukuran

perusahaan, dan e merupakan eror.

4. Hasil dan Diskusi

4.1 Profil UKM

Berikut ini disajikan data mengenai profil dari sampel yang diperoleh.

Tabel 3

Profil UKM

Profil UKM Frekuensi Persentase

Umur
1—4 tahun 13 10.48%
5—10 tahun 27 21.77%
Lebih dari 10 tahun 84 67.74%
Total 124 100.00%
Aktivitas utama
Industri pabrikan/pengolahan 27 21.77%
Perhotelan, wisata, dan restoran 23 18.55%
Konveksi 18 14.52%
Jasa 17 13.71%
Kerajinan 15 12.10%
Perdagangan 15 12.10%
Pertanian dan Peternakan 7 5.65%
Properti 1 0.81%
IT 1 0.81%
Total 124 100.00%
Jumlah tenaga kerja

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 14

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Profil UKM Frekuensi Persentase

1—4 orang 14 11.29%
5—19 orang 65 52.42%
20—100 orang 39 31.45%
Lebih dari 100 orang 6 4.84%
Total 124 100.00%
Kelompok
Usaha Kecil 87 70.16%
Usaha Menengah 37 29.84%
Total 124 100.00%
Posisi responden
Staf 8 6.45%
Manajer 51 41.13%
Pemilik 7 5.65%
Manajer sekaligus pemilik 58 46.77%
Total 124 100.00%
Berdasarkan tabel di atas, diketahui bahwa sebagian besar UKM (67,74%) telah beroperasi lebih

dari 10 tahun. UKM yang telah beroperasi selama 5 hingga 10 tahun ada 21,77%. Adapaun UKM

yang baru beroperasi selama 1 hingga 4 tahun ada 10,48%.

Dilihat dari aktivitas utama UKM, sebagian besar UKM bergerak di bidang industri

pabrikan/pengolahan, perhotelan, wisata dan restoran, serta konveksi; masing-masing sebesar 21,77%;

18,55% dan 14,52%. Adapun aktivitas UKM yang paling sedikit bergerak di bidang properti dan IT,

yaitu sama-sama sebesar 0,81%.

Bila dilihat dari jumlah tenaga kerja, sebagian besar UKM (52,42%) memiliki tenaga kerja 5

hingga 19 orang. Sebanyak 31,45% responden memiliki tenaga kerja sebanyak 20 hingga 100 orang.

Adapun UKM yang memiliki tenaga kerja 1 hingga 4 orang dan lebih dari 100 orang masing-masing

sebesar 11,29% dan 4,84%. Apabila dilihat dari kelompok usahanya, 70,16% responden terdiri atas

usaha kecil dan sisanya sebesar 29,84% merupakan usaha menengah.

Apabila dilihat dari posisi responden, sebagian besar manajer UKM yang merupakan pemilik

UKM ada 46,77%. Adapun responden sebagai manajer ada 41,13%; responden sebagai staf ada

6,45% dan terakhir responden sebagai pemilik ada 5,65%.

4.2 Uji Validitas

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 15

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Pengujian validitas dilakukan terhadap enam poin pertanyaan mengenai faktor ketidakpastian

lingkungan yang memengaruhi penggunaan PAM oleh UKM. Berikut ini disajikan hasil analisis

faktor tersebut.

Tabel 4

Nilai Loading Factor yang Membentuk Setiap Komponen

Faktor
1 2
ENVUNC1A -0,423 0,654
ENVUNC1B 0,332 0,729
ENVUNC2 0,292 0,563
ENVUNC3 0,156 0,728
ENVUNC4 0,874 -0,205
ENVUNC5 0,897 -0,071
Keterangan:
ENVUNC: ketidakpastian lingkungan

Dari enam poin yang dianalisis, terbentuk menjadi dua faktor dengan nilai eigenvalue lebih dari 1

dengan kemampuan menjelaskan varians kumulatif sebesar 63,67%. Setiap anggota dari setiap faktor

ditunjukkan dengan nilai loading factor lebih besar dari 0,50. Faktor pertama terdiri atas pertanyaan

mengenai aktivitas pasar pesaing dan selera pelanggan sehingga faktor pertama merupakan konstruk

mengenai lingkungan pasar. Faktor kedua terbentuk dari pertanyaan mengenai persaingan bahan baku,

harga dan produk baru yang dipasarkan, serta kestabilan ekonomi sehingga faktor kedua merupakan

konstruk mengenai lingkungan industri dan ekonomi.

Nilai Cronbach alpha dari seluruh variabel independen ialah 0,752. Nilai tersebut lebih besar dari

0,50 sehingga syarat reliabilitas juga terpenuhi.

4.3 Analisis Penggunaan PAM oleh UKM

Tujuan pertama dari penelitian ini yaitu untuk menjawab pertanyaan seberapa jauh pengadopsian

PAM pada sektor UKM. Pada tabel 5 disajikan peringkat 5 tertinggi dan terendah penggunaan PAM

oleh UKM. Pada tabel 6 disajikan peringkat 5 tentang penggunaan PAM yang paling sering dan

paling tidak sering oleh UKM. Hasil yang lebih lengkap dalam tabel disajikan pada Apendiks 2.

Secara keseluruhan tidak semua PAM diadopsi oleh seluruh UKM. Hanya ada 22 PAM yang

digunakan oleh lebih dari 75% dari UKM. Selisih penggunaan PAM yang tertinggi (anggaran

pembelian) dan terendah (analisis siklus hidup produk) sebesar 87,90% (96,77% - 8,87%).

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 16

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Tabel 5

Peringkat 5 Tertinggi dan Terendah Penggunaan PAM oleh UKM

PAM Peringkat Persentase Penggunaan

Peringkat 5 Tertinggi
Anggaran pembelian 1 96.77%
Anggaran bulanan 1 96.77%
Penilaian kinerja berdasarkan laba operasional 1 96.77%
Biaya standar 2 93.55%
Anggaran tahunan 3 91.94%
Biaya variabel 4 90.32%
Harga pokok pesanan/Job costing 5 88.71%
Peringkat 5 Terendah
Analisis internal rate of return 31 24.19%
Activity-based costing (ABC) 32 22.58%
Contract costing 33 16.94%
Analisis net present value 33 16.94%
Strategic costing 34 14.52%
Analisis siklus hidup produk 35 8.87%

Sebagian besar PAM yang paling banyak digunakan merupakan PAM yang bersifat lebih

tradisional dan keuangan (14 dari 16 PAM). PAM tersebut yaitu anggaran pembelian, anggaran

bulanan, penilaian kinerja berdasarkan laba operasional (ketiganya berada pada peringkat 1), biaya

standar (peringkat 2), anggaran tahunan (peringkat 3), biaya variabel (peringkat 4), harga pokok

pesanan (peringkat 5), biaya absorpsi (peringkat 6), anggaran fleksibel (peringkat 7), penilaian kinerja

berdasarkan pertumbuhan penjualan dan analisis biaya-volume-laba (keduanya memiliki peringkat 8),

anggaran keuangan (peringkat 9), anggaran produksi dan anggaran inkremental (keduanya berada

pada peringkat 10). Praktik-praktik tersebut pada umumnya merupakan sistem penganggaran

tradisional, penilaian kinerja berdasarkan ukuran keuangan, sistem biaya tradisional, dan alat

perencanaan tradisional.

Tabel 6

Peringkat 5 Tertinggi dan Terendah Frekuensi Penggunaan PAM

Frekuensi Penggunaan
PAM Peringkat
Rata-rata Deviasi standar
Lima PAM Paling Sering Digunakan
Anggaran pembelian 4.27 0.94 1
Penilaian kinerja berdasarkan laba operasional 4.23 0.96 2

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 17

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Frekuensi Penggunaan
PAM Peringkat
Rata-rata Deviasi standar
Harga pokok pesanan/Job costing 4.12 1.31 3
Biaya standar 3.86 0.98 4
Anggaran produksi 3.84 1.48 5
Lima PAM Paling Tidak Sering Digunakan
Activity-based costing (ABC) 1.55 1.09 37
Analisis internal rate of return 1.55 1.02 37
Contract costing 1.48 1.13 38
Strategic costing 1.41 1.05 39
Analisis net present value 1.38 0.89 40
Analisis siklus hidup produk 1.21 0.75 41

Secara keseluruhan hanya terdapat 3 PAM yang sering digunakan oleh UKM (memiliki rata-rata

> 4) dan hanya 16 PAM yang kadang-kadang digunakan oleh UKM (memiliki rata-rata > 3) (lihat

tabel 6 dan apendiks 2). Nilai rata-rata PAM yang paling sering digunakan (anggaran pembelian)

yakni 4,27. Hal itu berarti PAM tersebut masuk dalam kategori sering digunakan. Di lain pihak, nilai

rata-rata PAM yang paling tidak sering digunakan (analisis siklus hidup produk) yakni 1,21. Hal itu

berarti PAM tersebut masuk dalam kategori tidak pernah digunakan. Jarak rata-rata PAM yang paling

sering digunakan dengan yang paling tidak sering digunakan yakni 3,06.

Dominasi PAM tradisional juga dapat dilihat pada frekuensi penggunaannya. Sembilan dari dua

belas PAM yang paling sering digunakan merupakan PAM yang bersifat tradisional dan keuangan

yang mencakup anggaran pembelian (peringkat 1), penilaian kinerja berdasarkan laba operasional

(peringkat 2), harga pokok pesanan (peringkat 3), biaya standar (peringkat 4), anggaran produksi

(peringkat 5), biaya absorpsi (peringkat 6), biaya variabel (peringkat 7), anggaran bulanan (peringkat

8) dan harga pokok proses (peringkat 10).

Namun, terdapat dua PAM kontemporer yang masuk dalam kategori penggunaan paling banyak,

yaitu penilaian kinerja berdasarkan jumlah keluhan pelanggan (peringkat 6) dan penilaian kinerja

berdasarkan kepuasan pelanggan (peringkat 7). Hal tersebut dapat disebabkan oleh UKM yang

menganggap bahwa kepentingan pelanggan merupakan prioritas utama mereka. Penilaian kinerja

bukan lagi mengenai penghitungan biaya internal, tetapi merupakan peningkatan pelayanan dan

proses yang berdampak dan dirasakan oleh pelanggan (Sousa et al. 2005). Pernyataan tersebut

didukung oleh frekuensi penggunaan penilaian kinerja berdasarkan kepuasan pelanggan dan jumlah

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 18

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

keluhan pelanggan ditambah dengan penilaian kinerja berdasarkan pengiriman tepat waktu yang

tinggi. Masing-masing berada pada peringkat 8, 10, dan 9.

Di lain pihak pada pengadopsian PAM yang rendah terdapat beberapa hal yang patut

diperhatikan. Pertama, sebagian besar PAM yang paling sedikit diadopsi oleh UKM merupakan PAM

kontemporer (10 dari 17 PAM). PAM kontemporer tersebut yaitu value-chain analysis (peringkat 22),

penilaian kinerja berdasarkan waktu proses produksi dan analisis profitabilitas pelanggan (keduanya

memiliki peringkat 24), zero-based budgeting (peringkat 25), penilaian kinerja berdasarkan turn-over

pegawai (peringkat 27), penilaian kinerja berdasarkan tingkat absensi pegawai (peringkat 29), target

costing (peringkat 30), activity-based costing (peringkat 32), strategic costing (peringkat 34) dan

analisis siklus hidup produk (peringkat 35). Sebagian besar PAM tersebut merupakan teknik akuntansi

manajemen berbasis aktivitas, penilaian kinerja berdasarkan ukuran nonkeuangan, sistem anggaran

kontemporer, dan akuntansi manajemen strategik. Kedua, tujuh dari tujuh belas PAM yang paling

sedikit diadopsi oleh UKM merupakan PAM yang bersifat tradisional dan keuangan. Sousa et al.

(2005) menyebutkan bahwa hambatan utama dan dapat memperlambat pengadopsian suatu PAM baru

ialah keahlian dan pelatihan dari staf akuntansi internal. Selain itu, Ilias et al. (2010) juga

menyebutkan bahwa penggunaan PAM bergantung pada kebutuhan suatu UKM. Bila transaksi dan

operasi bisnis semakin rumit, teknik yang semakin maju dibutuhkan untuk menciptakan keadaan yang

efisien.

Secara keseluruhan dapat disimpulkan bahwa UKM masih lebih banyak menggunakan PAM

tradisional daripada PAM kontemporer. Hasil tersebut konsisten dengan hasil penelitian diantaranya

dari Ilias et al. (2010), Ahmad (2012), Sousa et al. (2006) dan Armitage et al. (2016). Selain itu,

berdasarkan PAM yang paling banyak diadopsi oleh UKM dapat disimpulkan bahwa UKM

menggunakan PAM dengan tujuan untuk penentuan, pengendalian dan pengurangan biaya,

perencanaan, penganggaran, serta penentuan harga produk atau jasa secara efektif dan efisien (Ilias et

al., 2010).

4.4 Pengujian Hipotesis

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 19

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Pada bagian ini dilakukan analisis regresi logistik untuk menguji kelima hipotesis yang telah

ditentukan. Analisis regresi logistik dilakukan untuk menentukan faktor-faktor yang memengaruhi

penggunaan PAM oleh UKM. Tabel 7 berikut ini menampilkan hasilnya.

Tabel 7

Hasil Analisis Regresi Logistik

Variabel/Indikator Nilai B Wald df Sig.

Chi-square 30,998 5 0,000
-2 Log likelihood 84,932
Cox & Snell R Square 0,221
Nagelkerke R Square 0,364
Hosmer & Lemeshow (Chi-
7,563 8 0,477
square)
Ketepatan model 86,3
ENVUNC 0,975 2,398 1 0,122
MARCOM 0,327 0,765 1 0,382
ACCQUAL -0,781 5,080 1 0,024
OWNPAR 0,881 4,444 1 0,035
SIZE 1,057 6,626 1 0,010
Constant -6,812 9,314 1 0,002

Skor -2 Log likelihood sebesar 84,932 menggambarkan bahwa model fitness cukup baik. Hal

tersebut didukung oleh nilai chi-square dari uji Hosmer dan Lemeshow yaitu 7,563. Nilai tersebut

lebih kecil dari nilai chi-square tabel (15,507 pada df 8) pada signifikansi 0,477 (lebih besar dari

0,05). Hasil uji Hosmer dan Lemeshow tersebut menunjukkan bahwa model regresi logistik adalah fit.

Nilai dari Cox & Snell R Square dan Nagelkerke R Square menunjukkan kemampuan variabel

independen dalam menjelaskan variabel dependen. Pada model penelitian ini kemampuan variabel

independen dalam menjelaskan variabel dependen berkisar 22,1% hingga 36,4%. Selain itu, tingkat

ketepatan ramalan model yakni 86,3%. Berdasarkan penjelasan tersebut dapat disimpulkan bahwa

model penelitian yang digunakan adalah fit dan analisis regresi logistik dapat dilakukan untuk

menentukan faktor-faktor yang berpengaruh pada penggunaan PAM.

Untuk menentukan faktor-faktor yang memengaruhi secara signifikan penggunaan PAM yang

harus diperhatikan adalah nilai Wald dan p-value/signifikansinya. Apabila nilai signifikansi kurang

dari 0,05, variabel tersebut berpengaruh signifikan terhadap penggunaan PAM. Berikut ringkasan dari

kelima variabel tersebut.

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 20

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

• Nilai signifikansi variabel ketidakpastian lingkungan yakni 0,122 > dari 0,05 dengan nilai Wald

sebesar 2,399 sehingga tidak memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

• Nilai signifikansi variabel persaingan pasar yakni 0,382 > dari 0,05 dengan nilai Wald sebesar 0,765

sehingga tidak memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

• Nilai signifikansi variabel tingkat kualifikasi staf akuntansi internal yakni 0,024 < dari 0,05 dengan

nilai Wald sebesar 5,080 sehingga memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

• Nilai signifikansi variabel partisipasi pemilik/manajer yakni 0,035 < 0,05 dengan nilai Wald sebesar

4,444 sehingga memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

• Nilai signifikansi variabel ukuran perusahaan yakni 0,010 < dari 0,05 dengan nilai Wald sebesar

6,626 sehingga memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

Oleh karena itu, model persamaan yang terbentuk sebagai berikut.

PAM = -6,812 ─ 0,781ACCQUAL + 0,881OWNPAR + 1,057SIZE + e

Pada pengujian validitas konstruk yang telah dilakukan sebelumnya dihasilkan dua buah konstruk

yang membentuk variabel ketidakpastian lingkungan, yaitu ketidakpastian lingkungan pasar

(ENVUNC1) dan ketidakpastian lingkungan industri dan ekonomi (ENVUNC2). Oleh karena itu,

dilakukan pengujian terhadap peranan kedua konstruk tersebut terhadap penggunaan PAM.

Rangkuman hasil uji regresi logistik ditampilkan pada tabel 8 berikut ini.

Tabel 8

Hasil Analisis Regresi Logistik dengan Kedua Konstruk Ketidakpastian Lingkungan

Variabel/Indikator Nilai B Wald df Sig.

Chi-square 37,347 6 0,000
-2 Log likelihood 78,582
Cox & Snell R Square 0,260
Nagelkerke R Square 0,428
Hosmer & Lemeshow (Chi-
2,650 8 0,954
square)
Ketepatan model 87,9
MARCOM 0,258 0,397 1 0,529
ACCQUAL -0,907 4,792 1 0,029
OWNPAR 1,184 6,148 1 0,013
SIZE 0,965 4,011 1 0,045
ENVUNC1 0,109 0,047 1 0,828
ENVUNC2 1,377 7,025 1 0,008
Constant -9,304 8,393 1 0,004

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 21

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Secara umum model yang kedua (menggunakan dua konstruk ketidakpastian lingkungan) lebih

baik daripada model yang pertama (satu konstruk variabel ketidakpastian lingkungan). Nilai dari Cox

& Snell R Square dan Nagelkerke R Square pada model kedua lebih baik daripada model yang

pertama. Nilai pada model kedua berkisar 26% hingga 42,8%. Nilai pada model pertama 22,1%

hingga 36,4%. Hal itu berarti kemampuan variabel independen dalam menjelaskan variabel dependen

pada model yang kedua lebih baik daripada model pertama. Selain itu, tingkat ketepatan ramalan

model kedua sebesar 87,9%. Ketepatan ramalan model kedua lebih besar dibandingkan dengan

ketepatan ramalan model pertama (86,3%).

Skor -2 Log likelihood sebesar 78,582 menggambarkan bahwa model fitness cukup baik. Hal

tersebut didukung oleh nilai chi-square dari uji Hosmer dan Lemeshow. Nilai chi-square dari uji

Hosmer dan Lemeshow yakni sebesar 2,650. Nilai tersebut lebih kecil dari nilai chi-square tabel

(15,507 pada df 8) dan signifikansinya lebih besar dari 0,05 (0,954). Hasil uji Hosmer dan Lemeshow

tersebut menunjukkan bahwa model regresi logistik adalah fit.

Berdasarkan tabel 8 pengaruh variabel-variabel kontinjensi terhadap pengadopsian PAM

dijabarkan sebagai berikut.

• Nilai signifikansi variabel persaingan pasar yakni 0,529 > dari 0,05 dengan nilai Wald sebesar 0,397

sehingga tidak memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

• Nilai signifikansi variabel tingkat kualifikasi staf akuntansi internal yakni 0,029 < dari 0,05 dengan

nilai Wald sebesar 4,792 sehingga memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

• Nilai signifikansi variabel partisipasi pemilik/manajer yakni 0,013 < 0,05 dengan nilai Wald sebesar

6,148 sehingga memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

• Nilai signifikansi variabel ukuran perusahaan yakni 0,045 < dari 0,05 dengan nilai Wald sebesar

4,011 sehingga memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

• Nilai signifikansi konstruk ketidakpastian lingkungan pasar yakni 0,828 > 0,05 dengan nilai Wald

sebesar 0,047 sehingga tidak memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan PAM.

• Nilai signifikansi konstruk ketidakpastian lingkungan industri dan ekonomi yakni 0,008 < dari 0,05

dengan nilai Wald sebesar 7,025 sehingga memengaruhi secara signifikan terhadap penggunaan

PAM.

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 22

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Oleh karena itu, model persamaan yang terbentuk ialah sebagai berikut.

PAM = -9,304 ─ 0,907ACCQUAL + 1,184OWNPAR + 0,965SIZE + 1,377ENVUNC2 + e

Berdasarkan nilai koefisiennya dapat diketahui bahwa partisipasi pemilik/manajer, ukuran

perusahaan, dan ketidakpastian lingkungan industri dan ekonomi memiliki pengaruh yang signifikan

dan positif. Artinya peningkatan ketiga variabel tersebut akan menyebabkan peningkatan pula pada

pengadopsian PAM. Adapun tingkat kualifikasi staf akuntansi internal memiliki pengaruh yang

negatif terhadap pengadopsian PAM.

Faktor kontinjensi pertama yang berpengaruh secara signifikan terhadap penggunaan PAM ialah

tingkat kualifikasi staf akuntansi internal. Berbeda dengan penelitian-penelitian sebelumnya, pada

penelitian ini tingkat kualifikasi staf akuntansi internal memiliki pengaruh yang negatif terhadap

pengadopsian PAM. Praktik-praktik akuntansi manajemen merupakan salah satu sumber dari

informasi keuangan. Berdasarkan Collis dan Jarvis (2002), staf akuntansi internal yang berkualifikasi

dan memiliki tingkat pendidikan dan pelatihan mengenai akuntansi yang tinggi akan dapat membantu

pengembangan sistem akuntansi manajemen serta analisis dari informasi akuntansi yang dihasilkan

oleh sistem tersebut. Selain itu, Collis dan Jarvis (2002) juga menemukan bahwa informasi anggaran

dan praktik akuntansi kontemporer yang digunakan untuk perencanaan dan pengendalian keuangan

juga bergantung pada ketersediaan staf akuntansi internal yang ahli dan profesional. Temuan ini

dipertegas pula oleh Marc et al. (2010). Marc et al. menyimpulkan bahwa pengetahuan staf akuntansi

internal tentang akuntansi manajemen kontemporer meningkatkan kemungkinan suatu perusahaan

untuk menggunakan sistem pengukuran kinerja terintegrasi, seperti misalnya Balanced Scorecard

pada UKM di Slovenia. Menurut Sousa et al. (2006) kurangnya keahlian dan pemahaman staf

terhadap proses pengukuran kinerja akan menghambat pengadopsian ukuran kinerja baru, terutama

yang bersifat nonkeuangan.

Faktor kontinjensi kedua yang memengaruhi secara signifikan penggunaan PAM ialah partisipasi

pemilik/manajer. Sebagian besar UKM dimulai dari usaha wiraswasta sehingga pemilik atau manajer

memiliki peran utama dalam menentukan kebijakan inovasi UKM, misalnya dalam

pengimplementasian sistem informasi akuntansi. Oleh karena itu, pemilik atau manajer yang

berkomitmen merupakan penentu gaya manajemen perusahaan dan penggunaan PAM terbaik yang

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 23

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

dapat memberikan informasi manajerial yang tepat, guna membantu pencapaian tujuan strategik

perusahaan (Thong et al., 1996). Hal tersebut didukung oleh temuan Ahmad (2012) yang

menyebutkan bahwa partisipasi pemilik atau manajer UKM berpengaruh signifikan dan positif

terhadap penggunaan anggaran, sistem pengambilan keputusan, akuntansi manajemen strategik,

perencanaan dan pengendalian terutama pada pengembangan strategi. Selain itu, Marn et al. (2016)

menemukan bahwa pemilik atau manajer UKM yang termotivasi oleh pencapaian keuangan dan

pengembangan personal menunjukkan penekanan yang tinggi pada proses perencanaan strategik. Hal

tersebut konsisten dengan literatur yang menyebutkan bahwa pemilik atau manajer perusahaan yang

termotivasi oleh keuangan, peningkatan mutu dan ide produk baru, dan pengembangan pribadi

cenderung memiliki keinginan atau dorongan yang kuat untuk memajukan usahanya.

Faktor kontinjensi ketiga yang memengaruhi penggunaan PAM ialah ukuran perusahaan. Temuan

ini sesuai dengan penelitian yang dilakukan oleh Ahmad (2012) yang menyebutkan bahwa ukuran

perusahaan berhubungan positif dan signifikan dengan penggunaan sistem biaya dan sistem penilaian

kinerja pada UKM. Marc et al. (2010) juga menyebutkan bahwa semakin besar ukuran suatu

perusahaan, semakin besar pula kemungkinan UKM tersebut untuk menggunakan sistem penilaian

kinerja terintegrasi. Marc et al. (2010) juga menemukan bila suatu UKM telah mencapai suatu ukuran

tertentu, peningkatan pada ukurannya tidak akan lagi memengaruhi penggunaan sistem penilaian

kinerja. Abdel-Kader dan Luther (2008) menemukan bahwa perbedaan pada tingkat kemajuan

akuntansi manajemen yang digunakan perusahaan dapat dijelaskan dengan ukuran perusahaan yang

bersangkutan. Hansen dan Van der Stede (2004) juga melaporkan bahwa ukuran perusahaan

mendorong penggunaan anggaran yang bertujuan untuk penilaian kinerja dan pengomunikasian tujuan

perusahaan.

Faktor kontinjensi keempat yang memengaruhi pengimplementasian PAM oleh UKM ialah

ketidakpastian lingkungan industri dan ekonomi. Lingkungan eksternal yang bersifat tidak pasti yang

dihadapi UKM dapat diantisipasi dan dikendalikan melalui mekanisme internal, yaitu salah satunya

dengan menggunakan PAM kontemporer. Hasil ini sesuai dengan penelitian yang dilakukan oleh

Marn et al. (2016). Marn et al. menyatakan bahwa tingkat ketidakpastian lingkungan memengaruhi

secara positif pengadopsian perencanaan strategik pada UKM. Semakin tinggi tingkat ketidakpastian

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 24

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

lingkungan, UKM harus semakin meningkatkan proses perencanaan strategik. Lingkungan industri

dan ekonomi akan berdampak pada tingkat ketidakpastian yang dihadapi UKM karena keterbatasan

sumber daya yang dimiliki. Oleh karena itu, UKM harus menerapkan proses perencanaan yang

proaktif dalam menghadapi ketidakpastian tersebut (Marn et al., 2016). Gul (1991) mengemukakan

bahwa pengaruh sistem akuntansi manajemen terhadap kinerja UKM bergantung pada tingkat

ketidakpastian lingkungan. Bila tingkat ketidakpastian lingkungan tinggi, penggunaan sistem

akuntansi manajemen yang kontemporer akan berpengaruh positif terhadap kinerja UKM. Akan

tetapi, bila tingkat ketidakpastian lingkungan rendah, penggunaan sistem akuntansi manajemen yang

kontemporer hanya akan menghambat kinerja UKM.

Di lain pihak, persaingan pasar dan ketidakpastian lingkungan pasar tidak memberikan pengaruh

yang signifikan terhadap penggunaan PAM. Hasil tersebut bertentangan dengan hasil dari penelitian-

penelitian yang telah dilakukan sebelumnya (lihat Khandwalla, 1972; Al-Omiri dan Drury, 2007;

Hansen dan Van der Stede, 2004; Ahmad, 2012).

Perbedaan hasil penelitian tersebut disebabkan oleh dua hal. Pertama, Marc et al. (2010)

menyebutkan bahwa tingkat persaingan yang tinggi memaksa UKM untuk mendedikasikan seluruh

sumber daya yang dimiliki (waktu, uang, dan manusia) untuk menghadapi persaingan pasar tersebut,

bukan untuk mengimplementasi teknik-teknik manajemen yang inovatif. Alasan ini didukung oleh

temuan Marc et al. (2010) yang menunjukkan bahwa 50% UKM yang tidak mengimplementasikan

BSC karena UKM tidak memahami konsep dan 18% karena biaya implementasi yang tinggi. Kedua,

sampel penelitian berasal dari basis yang sama atau sempit. Ukuran perusahaan dari sampel penelitian

kurang bervariasi sehingga dapat dimungkinkan UKM mengalami lingkungan eksternal, berupa

ketidakpastian lingkungan pasar dan persaingan pasar yang mirip sehingga data yang terkumpul tidak

cukup untuk menghasilkan hubungan yang signifikan secara statistik (Ahmad, 2012).

5. Simpulan, Implikasi, dan Keterbatasan Penelitian

Tujuan pertama penelitian ini yakni untuk menginvestigasi sejauh mana pengimplementasian

PAM pada sektor UKM di Indonesia. Penelitian ini menggunakan 46 PAM secara bersamaan. Dari

tujuan penelitian yang pertama dapat disimpulkan bahwa penggunaan PAM oleh UKM di Indonesia

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 25

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

masih didominasi oleh PAM tradisional. Penggunaan PAM kontemporer masih sedikit dan terbatas

pada PAM yang berdampak pada kinerja pelayanan terhadap pelanggan. Hasil penelitian ini konsisten

dengan hasil penelitian-penelitian yang dilakukan di berbagai negara lainnya.

Tujuan kedua penelitian ini ialah menentukan faktor-faktor kontinjensi yang berpengaruh pada

pengadopsian PAM oleh UKM. Faktor-faktor kontinjensi yang dipergunakan yaitu ketidakpastian

lingkungan, persaingan pasar, tingkat kualifikasi staf akuntansi internal, partisipasi pemilik/manajer,

dan ukuran perusahaan. Analisis regresi logistik digunakan untuk menentukan faktor-faktor yang

berpengaruh. Hasil yang diperoleh ialah variabel tingkat kualifikasi staf akuntansi internal, partisipasi

pemilik/manajer, dan ukuran perusahaan memengaruhi secara positif dan signifikan terhadap

penggunaan PAM oleh UKM. Adapun variabel ketidakpastian lingkungan secara parsial berpengaruh

positif dan signifikan terhadap penggunaan PAM pada faktor ketidakpastian lingkungan industri dan

ekonomi. Keempat variabel tersebut merefleksikan kompleksitas dari lingkungan bisnis yang dimiliki

UKM. Oleh karena itu, UKM harus menggunakan dan menganalisis informasi akuntansi yang lebih

detail dalam menghadapi tantangan tersebut (Ahmad, 2012). Praktik akuntansi manajemen yang pada

umumnya digunakan oleh perusahaan besar dan berhasil tidak dapat secara langsung digunakan oleh

UKM dan dijamin keberhasilannya. Namun, penggunaan PAM oleh UKM harus memperhatikan

faktor kontinjensi yang berpengaruh (Collis dan Jarvis, 2002). Di lain pihak, dua variabel yang lain

yaitu persaingan pasar dan ketidakpastian lingkungan pasar tidak memberikan pengaruh yang

signifikan terhadap penggunaan PAM.

Penelitian ini memiliki beberapa kelemahan yang dapat memengaruhi interpretasi dari hasilnya.

Pertama, banyak responden yang mengeluhkan istilah PAM yang digunakan terlalu teknis. Meskipun

demikian, beberapa langkah telah dilakukan untuk mengatasi hal tersebut. Di antaranya, pengambilan

sampel dilakukan dengan mendatangi langsung responden dan memberi glosarium/arti istilah beserta

contohnya. Kelemahan kedua yakni jumlah sampel yang digunakan kurang besar dan luas sehingga

sampel penelitian mengalami keadaan lingkungan yang mirip sehingga data yang terkumpul tidak

cukup untuk menghasilkan hubungan yang signifikan secara statistik. Ketiga, sampel penelitian

merupakan UKM yang berada di Kota Yogyakarta sehingga interpretasi hasil untuk UKM di daerah

lain harus dilakukan dengan hati-hati.

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 26

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Berdasarkan kelemahan yang telah dipaparkan, saran untuk penelitian selanjutnya ialah perlu

mempertimbangkan tingkat pemahaman dan pengetahuan pemilik/manajer UKM dalam menyusun

kuesioner penelitian. Selain kelima faktor kontinjensi yang telah digunakan dalam penelitian ini,

masih terdapat banyak faktor yang dapat memengaruhi penggunaan PAM, seperti teknologi, budaya,

dan strategi. Penelitian selanjutnya dapat menggunakan faktor yang lebih banyak lagi agar diperoleh

model penelitian yang lebih tepat. Penelitian selanjutnya dapat menggunakan teori-teori selain teori

kontinjensi agar dapat memberikan penjelasan yang lebih baik mengenai konteks organisasional.

Hubungan yang lebih luas antara faktor-faktor kontekstual, PAM, dan kinerja perusahaan juga dapat

diteliti. Penelitian studi kasus dengan UKM dapat dilakukan untuk memberikan penjelasan yang lebih

lengkap dan mendalam mengenai penggunaan PAM oleh UKM dan faktor-faktor kontekstual yang

mempengaruhinya.

Daftar Pustaka

Abdel-Kader, M., dan R. Luther. 2006. Management accounting practices in the British food and drinks
industry. British Food Journal, 108: 336-357.
──────────. 2008. The impact of firm characteristics on management accounting practices: A UK-based
empirical analysis. The British Accounting Review, 40: 2-27.
Ahmad, K. 2012. The use of management accounting practices in Malaysian SMEs. PhD Dissertation,
University of Exeter, United Kingdom.
Al-Omiri, M., dan C. Drury. 2007. A survey of factors influencing the choice of product costing systems in UK
organizations. Management Accounting Research, 18: 399-424.
Amat, J., S. Carmona, dan H. Roberts. 1994. Context and change in management accounting systems: a Spanish
case study. Management Accounting Research, 5: 107-122.
Armitage, H. M., A. Webb, dan J. Glynn. 2016. The use of management accounting techniques by small and
medium-sized enterprises: a field study of Canadian and Australian practices. Accounting Perspectives,
15: 31-69.
Association of South East Asian Nations (ASEAN). 2014. Thinking Globally, Prospering Regionally – ASEAN
Economic Community 2015. http://www.asean.org/resources/item/thinking-globally-prospering-
regionally-asean-economic-community-2015
──────────. 2016. ASEAN Statistical Leaflet – Selected Key Indicators 2016. http://FA#Stat2016_11.p65
- ASEAN_Stats_Leaflet2016_web.pdf (accessed April 15, 2017).
Badan Kerjasama dan Penanaman Modal Yogyakarta. “Mengapa Berinvestasi di Yogyakarta”
http://jogjainvest.jogjaprov.go.id/id/mengapa-yogyakarta/mengapa-berinvestasi-di-yogyakarta
(accessed April 15, 2017).
Chenhall, R. H. 2003. Management control systems design within its organizational context: findings from
contingency-based research and directions for the future. Accounting, Organizations and Society, 28:
127-168.
Chenhall, R. H., dan K. Langfield-Smith. 1998. Adoption and benefits of management accounting practices: An
Australian study. Management Accounting Research, 9: 1-19.
Collis, J., dan R. Jarvis. 2002. Financial information and the management of small private companies. Journal of
Small Business and Enterprise Development, 9: 100-110.
Fisher, J. 1995. Contingency-based research on management control systems: categorization by level of
complexity. Journal of Accounting Literature, 14: 24-53.
Folk, J. M., H. G. Ray, dan W. N. Eric. 2002. Introduction to Managerial Accounting. New York: McGraw-
Hill.
Gaskill, L. R., H. Van Auken, dan R. A. Manning. 1993. A factor analytic study of the perceived causes of small
business failure. Journal of Small Business Management, 31: 18-31.

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 27

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Gul, Ferdinand A. 1991. The effects of management accounting systems and environmental uncertainty on small
business managers’ performance. Accounting and Business Research, 22: 57-61.
Gordon, L., dan V. Narayanan. 1984. Managemen accounting systems, perceived environmental uncertainty and
organization structure: an empirical investigation. Accounting, Organization and Society, 9: 33-47.
Hamdani, J., dan C. Wirawan. 2012. Open innovation implementation to sustain Indonesian SMEs.
International Conference on Small and Medium Enterprises Development with a Theme “Innovation
and Sustainability in SME Development” (ICSMED 2012). Procedia Economics and Finance, 4: 223-
233.
Hansen, S. C., dan W. A. Van der Stede. 2004. Multiple facets of budgeting: an exploratory analysis.
Management Accounting Research, 15: 415-439.
Hopper, T., T. Koga, dan J. Goto. 1999. Cost accounting in small and medium sized Japanese companies: an
exploratory study. Accounting and Business Research, 30: 73-86.
Ilias, A., M. Z. A. Razak, dan M. R. Yasoa’. 2010. The preliminary study of management accounting practices
(MAPs) in Small Business. Global Business and Management Research: An International Journal, 2:
79-88.
Ismail, N. A., dan M. King. 2007. Factors influencing the alignment of accounting information systems in small
and medium sized Malaysian manufacturing firms. Journal of Information Systems and Small Business,
1: 1-20.
Joshi, P. L. 2001. The international diffusion of new management accounting practices: the case of India.
Journal of International Accounting, Auditing & Taxation, 10: 85-109.
Khandwalla, Pradip. N. 1972. The effect of different types of competition on the use of management controls.
Journal of Accounting Research, 10: 275-285.
Lopez, O. L., dan M. R. W. Hiebl. 2015. Management accounting in small and medium-sized enterprises:
current knowledge and avenues for further research. Journal of Management Accounting Research, 27:
81-119.
Marc, M., D. Peljhan, N. Ponikvar, A. Sobota, dan M. Tekavcic. 2010. Determinants of integrated performance
measurement systems usage: an empirical study. The Journal of Applied Business Research, 26: 63-76.
Marn, J. T. K., C. W. Hin, dan A. M. Bohari. 2016. Antecedents of strategic planning of small and medium-
sized enterprises in Malaysia: the influence of ownership motivations and environmental uncertainty.
International Review of Management Marketing, 6: 270-276.
Marta, M. Fajar. 2016, “UMKM dan Ketidakberdayaannya”
http://bisniskeuangan.kompas.com/read/2016/06/09/084045026/umkm.dan.ketidakberdayaannya
(accessed April 15, 2017).
McChlery, S., L. Meechan, dan A. D. Godfrey. 2005. Barriers and catalysts to sound financial management
systems in small sized enterprises. CIMA: Research Executive Summaries Serries, 1.
Miles, R. W., dan C. C. Snow. 1978. Organizational Strategy, Structure, and Processes. New York: McGraw-
Hill.
Mutmainah, D. A. 2016. “Kontribusi UMKM terhadap PDB Tembuh Lebih Dari 60 Persen”
http://www.cnnindonesia.com/ekonomi/20161121122525-92-174080/kontribusi-umkm-terhadap-pdb-
tembus-lebih-dari-60-persen/ (accessed April 15, 2017).
Nandan, R. 2010. Management accounting needs of SMEs and the role of professional accountants: a renewed
research agenda. Journal of Management Accounting Research (JAMAR), 8: 65-77.
O’Regan, N., M. A. Sims, dan D. Gallear. 2007. Leaders, loungers, laggards. Journal of Manufacturing
Technology Management, 19: 6-21.
Perry, S. C. 2001. The relationship between written business plans and the failure of small businessess in the
US. Journal of Small Business Management, 39: 201-208.
Reid, G. C. dan J. A. Smith. 2002. The bigger picture. Financial Management.
Shields, M. D., dan C. W. Chow. 1991. Management accounting practices in the US and Japan: comparative
survey findings and research implications. Journal of International Financial Management and
Accounting, 3: 61-77.
Sousa, S. D., E. M. Aspinwall, P. A. Sampaio, dan A. G. Rodrigues. 2005. Performance measures and quality
tools in Portuguese small and medium enterprises: survey results. Total Quality Management, 16: 277-
307.
Sousa, S. D., E. M. Aspinwall, dan A. G. Rodrigues. 2006. Performance measures in English small and medium
enterprises: survey results. Benchmarking, 13: 120-134.
Tambunan, T. 2008. SME development, economic growth, and government intervention in a developing
country: The Indonesian story. Journal of International Entrepreneurship, 6: 147-167.
Thong, J. Y. L., C. S. Yap, dan K. S. Raman. 1996. Top management support, external expertise and
information systems implementation in small business. Information Systems Research, 7: 248-267.

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 28

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Tillema, S. 2005. Towards an integrated framework for MAS sophistication: Case studies on the scope of
accounting instruments in Dutch power and gas companies. Management Accounting Research, 16:
101-129.
Undang-undang Republik Indonesia Nomor 20 tahun 2008 tentang Usaha Mikro, Kecil, dan Menengah.
Wijewardena, H., dan A. De Zoysa. 1999. A comparative analysis of management accounting practices in
Australia and Japan: an empirical investigation. The International Journal of Accounting, 34: 49-70.
Wouters, M., dan C. Wilderom. 2008. Developing performance-measurement systems as enabling
formalization: A longitudinal field study of a logistics department. Accounting, Organizations and
Society, 33: 488-516.
Apendiks 1

Kuesioner Praktik Akuntansi Manajemen

di Usaha Kecil Menengah
Dimohon agar kuesioner ini diisi oleh Pemilik atau Manajer Akuntansi/Keuangan

Bagian 1: Profil UKM

Silakan beri tanda silang (X) pada jawaban yang sesuai dengan perusahaan Anda.
1. Berapa lama perusahaan Anda telah beroperasi:
[ ] 1-4 tahun [ ] 5-10 tahun [ ] lebih dari 10 tahun
2. Apa aktivitas utama perusahaan Anda:
[ ] Jasa [ ] Kerajinan
[ ] Konveksi [ ] Perdagangan
[ ] Otomotif dan Komunikasi [ ] Pertanian dan Peternakan
[ ] Perhotelan, Wisata dan Restoran
[ ] Industri Pabrikan/Pengolahan [ ] Lainnya…………………
3. Berapa jumlah tenaga kerja tetap yang perusahaan Anda pekerjakan:
[ ] 1-4 orang [ ] 5-19 orang [ ] 20-100 orang
[ ] lebih dari 100 orang
4. Berapa total penjualan/pendapatan tahunan perusahaan Anda:
[ ] Kurang dari Rp300 juta [ ] Rp300 juta – Rp1 milyar
[ ] Rp1 milyar – Rp 2,5 milyar [ ] Rp2,5 milyar – Rp50 milyar
[ ] Lebih dari Rp50 milyar
5. Apakah posisi Anda dalam perusahaan:
[ ] Staf [ ] Manajer
[ ] Pemilik [ ] Manajer sekaligus pemilik
Bagian 2: Penggunaan Praktik Akuntansi Manajemen

Pada bagian ini, Anda diminta untuk mengidentifikasi praktik akuntansi manajemen di bawah ini yang telah
digunakan oleh perusahaan Anda serta seberapa sering praktik akuntansi manajemen tersebut digunakan dengan
memberi tanda silang (X) pada jawaban yang sesuai. Silakan gunakan skala berikut ini untuk menentukan
frekuensi penggunaan praktik akuntansi manajemen. Glosarium untuk istilah-istilah disediakan di halaman ke-
lima kuesioner.

Tidak menggunakan Tidak pernah Jarang Kadang-kadang Sering Sangat sering

N/A 1 2 3 4 5

Praktik Akuntansi Manajemen Digunakan

No Frekuensi penggunaan
(Silakan merujuk ke glosarium di halaman ke-lima) Ya Tidak
1. Harga pokok pesanan/Job costing Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
2. Batch costing Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 29

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Praktik Akuntansi Manajemen Digunakan

No Frekuensi penggunaan
(Silakan merujuk ke glosarium di halaman ke-lima) Ya Tidak
3. Contract costing Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
4. Harga pokok proses/Process costing Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
5. Biaya absorpsi Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
6. Biaya variabel Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
7. Biaya standar Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
8. Activity-based costing (ABC) Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
9. Anggaran penjualan Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
10. Anggaran pembelian Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
11. Anggaran produksi Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
12. Anggaran aliran kas Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
13. Anggaran keuangan Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
14. Anggaran bulanan Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
15. Anggaran tahunan Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
16. Anggaran berkelanjutan/bergulir Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
17. Anggaran fleksibel Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
18. Anggaran inkremental Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
19. Zero-based budgeting Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
20. Penilaian kinerja berdasarkan laba operasional Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
21. Penilaian kinerja berdasarkan return on investment Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
22. Penilaian kinerja berdasarkan analisis variansi Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
23. Penilaian kinerja berdasarkan pertumbuhan penjualan Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
24. Penilaian kinerja berdasarkan aliran kas Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
25. Penilaian kinerja berdasarkan jumlah keluhan pelanggan Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
26. Penilaian kinerja berdasarkan kepuasan pelanggan Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
27. Penilaian kinerja berdasarkan jumlah klaim garansi Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
28. Penilaian kinerja berdasarkan pengiriman tepat waktu Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
Penilaian kinerja berdasarkan waktu proses Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
29.
produksi/manufacturing lead time/cycle time
30. Penilaian kinerja berdasarkan jumlah produk cacat Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
31. Penilaian kinerja berdasarkan turn-over pegawai Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
32. Penilaian kinerja berdasarkan tingkat absensi pegawai Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
33. Break-even analysis Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
34. Model pengendalian sediaan Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
35. Analisis profitabilitas produk Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
36. Analisis profitabilitas pelanggan Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
37. Analisis payback Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
38. Analisis accounting rate of return Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
39. Analisis net present value Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
40. Analisis internal rate of return Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
41. Analisis biaya-volume-laba/cost-volume-profit Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
42. Target costing Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
43. Strategic costing Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
44. Value chain analysis Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
45. Analisis siklus hidup produk/product life cycle analysis Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5
46. Biaya kualitas Ya Tidak N/A 1 2 3 4 5

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 30

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Bagian 3: Faktor-faktor yang mempengaruhi penggunaan Praktik Akuntansi Manajemen

A. Ketidakpastian lingkungan
Pada bagian ini, Anda diminta untuk mengidentifikasi ketidakpastian lingkungan dimana perusahaan Anda
berada dengan memberi tanda silang (X) pada salah satu jawaban yang sesuai.
1. Seberapa pentingkah hal-hal berikut ini terjadi pada industri anda?
Tidak terlalu Kurang Sangat
Netral Penting
penting penting penting
a. Persaingan pembelian bahan baku 1 2 3 4 5
b. Persaingan harga 1 2 3 4 5

2. Berapa banyak produk dan jasa baru yang telah dipasarkan dalam industri Anda selama 5 (lima) tahun
terakhir ini?
Tidak ada Sedikit Netral Banyak Banyak sekali
1 2 3 4 5

3. Bagaimana tingkat kestabilan lingkungan eksternal (ekonomi) di perusahaan Anda?

Sangat stabil Stabil Netral Dinamis Sangat dinamis
1 2 3 4 5

4. Bagaimana Anda mengklasifikasikan aktivitas-aktivitas pasar para pesaing Anda selama 5 tahun terakhir
ini?
Sangat terprediksi Terprediksi Netral Tidak terprediksi Sangat tidak terprediksi
1 2 3 4 5

5. Bagaimana Anda mengklasifikasikan selera dan preferensi para pelanggan Anda selama 5 tahun terakhir
ini?
Sangat terprediksi Terprediksi Netral Tidak terprediksi Sangat tidak terprediksi
1 2 3 4 5

B. Persaingan pasar
Silakan Anda identifikasi keadaan yang sesuai dengan persaingan pasar yang dialami perusahaan Anda dengan
memberi tanda silang (X) pada jawaban yang sesuai.
6. Seberapa ketat persaingan dari produk utama perusahaan Anda?
Tidak ketat sama
Tidak ketat Netral Ketat Sangat ketat
sekali
1 2 3 4 5

C. Tingkat kualifikasi staf akuntansi internal

Silakan Anda pilih keadaan yang sesuai dengan perusahaan Anda dengan memberi tanda silang (X) pada
jawaban yang tersedia.
7. Apakah perusahaan Anda memiliki staf akuntansi internal?
[ ] Ya [ ] Tidak
8. Apakah pendidikan tertinggi dari staf akuntansi internal perusahaan Anda?
SMA/SMK [ ] S2 [ ]
D3 [ ] Lainnya ...…
S1 [ ]

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 31

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

D. Partisipasi pemilik atau manajer

Silakan Anda identifikasi keadaan yang sesuai dengan perusahaan Anda dengan memberi tanda silang (X) pada
jawaban yang sesuai.
9. Bagaimana partisipasi pemilik atau manajer akuntansi dalam perkembangan penggunaan praktik akuntansi
manajemen dalam perusahaan Anda?
Tidak ada
Sedikit Sangat
partisipasi sama Netral Berpartisipasi
berpartisipasi berpartisipasi
sekali
1 2 3 4 5

Apendiks 2

2.1 Penggunaan Praktik-praktik Akuntansi Manajemen (PAM) oleh UKM

Persentase
PAM Ranking
Penggunaan
Penggunaan tinggi
Anggaran pembelian 1 96.77%
Anggaran bulanan 1 96.77%
Penilaian kinerja berdasarkan laba operasional 1 96.77%
Biaya standar 2 93.55%
Anggaran tahunan 3 91.94%
Biaya variabel 4 90.32%
Harga pokok pesanan/Job costing 5 88.71%
Biaya absorpsi 6 87.90%
Penilaian kinerja berdasarkan jumlah keluhan pelanggan 6 87.90%
Anggaran fleksibel 7 86.29%
Penilaian kinerja berdasarkan kepuasan pelanggan 7 86.29%
Penilaian kinerja berdasarkan pertumbuhan penjualan 8 85.48%
Analisis biaya-volume-laba 8 85.48%
Anggaran keuangan 9 82.26%
Anggaran produksi 10 81.45%
Anggaran inkremental 10 81.45%
Penggunaan moderat
Harga pokok proses/Process costing 11 80.65%
Break-even analysis 11 80.65%
Model pengendalian sediaan 11 80.65%
Penilaian kinerja berdasarkan pengiriman tepat waktu 12 79.84%
Penilaian kinerja berdasarkan return on investment 13 77.42%
Anggaran berkelanjutan/bergulir 14 76.61%
Analisis payback 15 71.77%
Penilaian kinerja berdasarkan jumlah produk cacat 16 64.52%
Biaya kualitas 17 62.10%
Anggaran aliran kas 18 58.06%
Batch costing 19 57.26%
Penilaian kinerja berdasarkan jumlah klaim garansi 19 57.26%
Analisis profitabilitas produk 20 56.45%

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 32

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Persentase
PAM Ranking
Penggunaan
Penggunaan rendah
Penilaian kinerja berdasarkan aliran kas 21 54.84%
Value-chain analysis 22 53.23%
Penilaian kinerja berdasarkan analisis variansi 23 52.42%
Penilaian kinerja berdasarkan waktu proses produksi 24 47.58%
Analisis profitabilitas pelanggan 24 47.58%
Zero-based budgeting 25 46.77%
Analisis accounting rate of return 26 44.35%
Penilaian kinerja berdasarkan turn-over pegawai 27 41.13%
Anggaran penjualan 28 37.90%
Penilaian kinerja berdasarkan tingkat absensi pegawai 29 31.45%
Target costing 30 28.23%
Analisis internal rate of return 31 24.19%
Activity-based costing (ABC) 32 22.58%
Contract costing 33 16.94%
Analisis net present value 33 16.94%
Strategic costing 34 14.52%
Analisis siklus hidup produk 35 8.87%

2.2 Frekuensi Penggunaan Praktik-praktik Akuntansi Manajemen (PAM)

Frekuensi Penggunaan
PAM Deviasi Ranking
Rata-rata
standar
Frekuensi penggunaan tinggi
Anggaran pembelian 4.27 0.94 1
Penilaian kinerja berdasarkan laba operasional 4.23 0.96 2
Harga pokok pesanan/Job costing 4.12 1.31 3
Biaya standar 3.86 0.98 4
Anggaran produksi 3.84 1.48 5
Biaya absorpsi 3.75 1.19 6
Biaya variabel 3.57 1.14 7
Anggaran bulanan 3.52 0.81 8
Penilaian kinerja berdasarkan kepuasan pelanggan 3.52 1.24 8
Penilaian kinerja berdasarkan pengiriman tepat waktu 3.37 1.39 9
Penilaian kinerja berdasarkan jumlah keluhan pelanggan 3.35 1.17 10
Harga pokok proses/Process costing 3.35 1.36 10
Frekuensi penggunaan moderat
Anggaran tahunan 3.30 0.95 11
Anggaran keuangan 3.23 1.24 12
Break-even analysis 3.22 1.28 13
Analisis biaya-volume-laba 3.13 1.01 14
Model pengendalian sediaan 3.11 1.23 15
Penilaian kinerja berdasarkan pertumbuhan penjualan 3.10 1.00 16
Anggaran fleksibel 3.02 0.99 17

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 33

 Penggunaan PAM pada UKM dan Faktor-Faktor Kontinjensinya

Frekuensi Penggunaan
PAM Deviasi Ranking
Rata-rata
standar
Anggaran inkremental 2.90 1.05 18
Anggaran berkelanjutan/bergulir 2.90 1.18 18
Biaya kualitas 2.87 1.62 19
Penilaian kinerja berdasarkan jumlah produk cacat 2.73 1.44 20
Frekuensi penggunaan rendah
Batch costing 2.66 1.56 21
Penilaian kinerja berdasarkan return on investment 2.59 0.91 22
Analisis payback 2.50 1.01 23
Anggaran aliran kas 2.45 1.40 24
Analisis profitabilitas produk 2.41 1.34 25
Value-chain analysis 2.35 1.35 26
Penilaian kinerja berdasarkan jumlah klaim garansi 2.35 1.34 26
Penilaian kinerja berdasarkan waktu proses produksi 2.31 1.45 27
Analisis profitabilitas pelanggan 2.26 1.41 28
Penilaian kinerja berdasarkan aliran kas 2.19 1.14 29
Penilaian kinerja berdasarkan analisis variansi 2.13 1.13 30
Zero-based budgeting 2.12 1.27 31
Anggaran penjualan 2.06 1.47 32
Analisis accounting rate of return 1.95 1.12 33
Penilaian kinerja berdasarkan turn-over pegawai 1.94 1.23 34
Target costing 1.82 1.38 35
Penilaian kinerja berdasarkan tingkat absensi pegawai 1.79 1.24 36
Activity-based costing (ABC) 1.55 1.09 37
Analisis internal rate of return 1.55 1.02 37
Contract costing 1.48 1.13 38
Strategic costing 1.41 1.05 39
Analisis net present value 1.38 0.89 40
Analisis siklus hidup produk 1.21 0.75 41

Simposium Nasional Akuntansi XX, Jember, 2017 34