N° 17119-4-2011 EXPEDIENTE N° 12875-2009 INTERESADO ASUNTO. Impuesto a la Renta, Impuesto General a las Ventas y Multa PROCEDENCIA Lima FECHA Lima, 12 de octubre de 2011 VISTA la apelacion interpuesta por contra la Resolucion de Intendencia N° 0150140008460 de 30 de julio de 2009, emitida por la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de Administracion Tributaria ~ SUNAT, que declaré infundada la reclamacién contra las Resoluciones de Determinacién N° 024-003-0008718 y 024- 003-00087 19 y las Resoluciones de Multa N° 024-002-002839 y 024-002-0023394, gitadas por Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, disminucién del saldo a favor del Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2002 y por las infracciones tipiicadas en los numerales 1 y 2 del articulo 178° del Codigo Tributaro. CONSIDERANDO: Que la recurrente manifiesta que realizé gestiones para cobrar la acreencia que tenia frente a su deudora la empresa Ingenieria Termodinamica S.A., para lo cual suscribié con ésta un contrato de reconocimiento de deuda, mediante el cual se comprometié al pago de la misma sin que haya cumplido con ello, por lo que en diciembre de 2002, contraté los servicios de un estudio de abogados especializado en gestiones de cobranza, siendo informado que la empresa norteamericana Spirax Sarco Inc., habia solicitado el inicio de un procedimiento concursal de su deudora ante el Instituto Nacional de Defensa de la Competencia y de la Proteccién de la Propiedad intelectual - INDECOPI, hecho que la llev6 a provisionar la mencionada acreencia como cobranza dudosa en tal ejercicio, por lo que carece de sustento lo afirmado por la Administracion en el sentido que en dicho ejercicio no inicié gestiones de cobranza. ‘Que reconoce que no ha discriminado en su Libro Inventarios y Balances los comprobantes de pago que conforman la provisién de cobranza dudosa por el importe de S/. 168,449.68, sin embargo, sefiala que una mala contabilzacién no puede generar el desconocimiento de una contingencia. Que ‘refiere que mediante escrito de 30 de setiembre de 2004, presents los boletos aéreos que sustentarian los gastos por viajes al exterior del sefior precisando que no existe norma que obligue a que toda reunién del directorio sea registrada en su Libro de Actas, y que la necesidad del gasto se encuentra acreditada considerando que sus accionistas y directores son de nacionalidad ecuatoriana, por lo que resulta mas conveniente que dicha persona realice un viaje para reunirse con ellos que sus accionistas o directores viajen a esta ciudad, pues esto seria mas costoso. Que mediante escrito ampliatorio de 29 de setiembre de 2010, respecto al reparo por provisién de cobranza dudosa, alega que ha acreditado la situacién de insolvencia de su deudor la empresa Ingenieria ‘Termodinamica S.A., y por ende la incobrabilidad de las deudas que ha provisionado, con la presentacion del contrato de reconocimiento de deuda que suscribié con la citada empresa, los informes de abogados especializados en cobranzas, comprobantes de pago que sustentan la existencia y cuantia de las deudas materia de provision, correos electrénicos que acreditan su intencién de solicitar la insolvencia de su deudor, documentos’ contables que sustentan la discriminacién de las provisiones deducidas y las resoluciones emitidas por el INDECOPI, mediante las cuales se le reconocié el monto de su acreencia, asi como la disolucién y liquidacién de tal empresa. Que indica que si bien el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que para deducir una provisién de cobranza dudosa se debe acreditar la existencia de dificultades financieras de su deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad mediante andlisis periddicos de los créditos concedidos © por br Ko:Gribunal Fiscal N° 17119-4-2011 otros medios, 0 se demuestre la morosidad con documentacién que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, ello no implica que un acreedor tenga que demostrar a la ‘Administracién que sélo existe riesgo de no cobranza con la resolucién que expida el INDECOPI y sefiala que cumple con los criterios establecidos en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 09882-1-2001 y 02492-3-2002 en cuanto a haber aportado la documentacién que sustenta el riesgo de incobrabilidad de la deuda asi como el origen de ésta. Que la Administracién sostiene que la recurrente no sustenté la provisién de cobranza dudosa con documentacién que acreditara las dificultades financieras de su deudora, Ingenieria Termodindmica S.A. al no haber presentado analisis periddicos de los créditos concedidos, documentacién que evidenciara las gestiones de cobro iniciadas luego del vencimiento de la deuda, protesto de documentos, inicio de rocedimientos de cobranza dudosa, ni que hubiera transcurrido mas de 12 meses desde la fecha de vencimiento de la obligacién. Que asimismo indica que verticé que la recurrente no cumplié con discriminar en su Libro de Inventarios. y Balances la provisién, pues no consigné el detalle de las facturas que la componen, lo que ha sido ‘orroborado por la misma recurrente en su escrito de reclamacién. Que respecto a la documentacién presentada por la recurrente a fin de sustentar la provisién por ‘cobranza dudosa, argumenta que si bien en la Carta de 20 de diciembre de 2002, emitida por el Estudio Ishida, Brain & Rocca Abogados, se sefalé que la deuda se encuentra sustentada en el contrato de reconocimiento de deuda que suscribié con la citada empresa deudora, aparentemente ésta no tenia activos que respaldasen sus obligaciones y que estarla por cesar en sus operaciones, por lo que no ‘existiria mayor posibilidad de realizar la cobranza, ello s6lo constituiria una presuncién o estimacién, dado ‘que no se adjunté la documentacién que sustentase tales estimaciones, mas aun si segun el referido contrato, ja deuda fue amortizada parcialmente, comprometiéndose Ingenieria Termodinamica S.A. a cancelar su deuda a la brevedad, lo que demosttaria la intencién a honrar sus obligaciones y la aceptacién de la recurrente de concederie un plazo adicional, evidenciéndose asi la confianza de una posible cobranza, al punto que continuaron realizando operaciones. Que agrega que si bien la recurrente ha presentado la Resolucién N° 378-2004/CDCO-ODI-UDP de 10 de febrero de 2004, mediante la cual la Comisién de Acceso y Salida de! Mercado del INDECOP!, reconoce la acreencia de ésta, asi como la Resolucién N” 2604-2004/CDCO-ODI-UDP de 31 de agosto de 2004 en la que se declaré la disolucién y liquidacién de la empresa Ingenieria Termodinamica S.A., de ellas se aprecia que recién el 1 de octubre de 2003, aquélia presenté su crédito ante el INDECOPI, por lo que en el ejercicio 2002 no exist riesgo de incobrabilidad, mas aun sino existiian documentos que acrediten lo contrario, Que en cuanto al reparo a gastos por la provisién de vacaciones no devengadas, indica que la recurrente contabilizé en la Cuenta 62601, las vacaciones de su personal, por el importe de S/.21,921.27, segun su Libro Mayor al 31 de diciembre de 2002, monto que corresponderia a provisiones efectuadas por vacaciones de trabajadores que al cierre del dicho ejercicio no cumplian con un aro de prestacién de servicios laborales, por lo que no correspondia la deduccién de tal gasto. Que respecto al reparo por gastos por alquiler de una vivienda, precisa que la recurrente registré como {gasto pre-operative el alquiler de una vivienda para el sefior por el monto de S).33,741.60; no obstante, dicho gasto no resulta deducible, debido a que la recurrente se constituyé en el afo 2001, aunado al hecho que la citada persona atin no habia empezado su relacién laboral con la recurrente, puesto que del andlisis realizado al contrato de prestacién de servicios suscrito con ella, aque! no prestaria servicios hasta que no contara con la calidad migratoria habilitante, lo que se produjo en noviembre de 2002, fecha en que recién figura en planilla, asimismo tampoco constituiria un gasto de bu 4ey Gribunal Fiscal N° 17119-4-2011 organizacién por cuanto no han sido realizados con el objeto de habilitarla para desarrollar sus operaciones y producir ingresos. Que sefala que reparé los gastos de viaje al exterior registrados por la recurrente en la Cuenta 63705 - Gastos de viaje al exterior par un monto de S/.10,545.00, los que corresponden a 2 boletos aéreos adquiridos en noviembre de 2002, por el viaje realizado por el senior toda vez que si bien aquélla presenté los comprobantes de pago que sustentaban dicho viaje, no adjunté documentacién adicional que sustentara la causalidad del mismo, esto es, que resultaran necesarios para producir renta gravada y/o mantener la fuente generadora de renta Que precisa que reparé el débito fiscal del Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2002, al no haber la recurrente sustentado una diferencia de S/.7,153.00, la que si bien segiin lo alegado por ésta se generaria por la existencia de ingresos diferidos, no demostr6 ni justificé la necesidad de diferir los ingresos por servicios contenidos en las Facturas N° 001-0001931 y 001-0001960. Que aduce que las Resoluciones de Multa N° 024-002-0023393 y 024-002-0023394,han sido emitidas por las intracciones tipificadas en los numerales 1 y 2 del anticulo 178° del Cédigo Tributario, sobre la base de los reparos que originaron las Resoluciones de Determinacién N° 024-003-0008718 y 024-003-0008719, por lo que las mantiene. Que en el presente caso, como resultado del procedimiento de fiscalizacién iniciado con Requerimiento N° 0254377, notificado el 1 de julio de 2004, de foja 534, respecto de los periodos de enero a diciembre de 2002, la Administracién determin6 reparos por Impuesto a la Renta del ejercicio 2002 por: i) Provisién de cobranza dudosa, i) Vacaciones no devengadas, il) Gastos por alquiler de una vivienda y iv) Gastos, de viaje al exterior, y al Impuesto General a las-Vertas de diciembre de 2002 por: i) Ingresos gravados por diferencia entre el Registro de Ventas y el Libro Mayor. ‘Que como consecuencia de los reparos antes citados se emitieron las Resoluciones de Determinacién N° 024-003-0008718 y 024-003-0008719 y las Resoluciones de Multa N° 024-002-0023993 y 024-002- 0023394, giradas por Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, disminucién del saldo a favor del Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2002 y por las infracciones tipficadas en los numerales 1 y 2 del anticulo 178° del Cédigo Tributario, Que previamente al anzlisis del asunto de fondo, cabe indicar que mediante escrito con firma legalizada presentado ante la Mesa de Partes de este Tribunal el 28 de seliembre de 2011, de foja 834, el apoderado de la recurrente se desiste parcialmente de la apelacién interpuesta en el extremo referido ala Resolucién de Determinacién N° 024-003-0008718 y a la Resolucién de Multa N° 024-002-0023393, respecto de los reparos por gastos por alquiler de una vivienda y gastos de viaje al exterior, y en cuanto a la Resolucién de Multa N° 024-002-0023394 Que de contormidad con fo aispuesto por el ariculo 130° del Texto Unico Ordenado del Cédigo Tributario aprobado por Decroto Supremo N° 135-99-EF, modiicado por Decreto Legisiaivo N* 958, el deudor trbutano podra desistse de sus recursos en cualquier etapa del procedimiento, siendo potestad del ‘organo encargado de resolver aceptar el desistimiento, por lo que procede aceptar el desistmiento parcial formulado ‘Que en consecuencia, la controversia se circunscribe a emitir pronunciamiento respecto de la Resolucién de Determinacién N° 024-003-0008718, en cuanto a los reparos por provisién de cobranza dudosa y vacaciones no devengadas, asi como de la Resolucién de Determinacion N° 024-003-0008719, por lo que corresponde analizar la procedencia de los citados reparos contenidos en la referidas resoluciones de VrisX4,Gribundl Fiscal 7 N° 17119-4-2011 determinacién, asi como si se incurrié en Ia comisién de la inraccién sancionada mediante la Resolucin dde Multa N° 024-002-0023393 en cuanto a los citados reparos. Hesolucién de Determinacién N° 024-003-0008718, 1. Provisién de cobranza dudosa (Impuesto a la Renta) Que segin se aprecia de la Resolucién de Determinacién N° 024-003-0008718 y de sus Anexos N° 01 y 02, de fojas 615 a 620, girada por Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, la Administracién reparé la renta neta imponible del referido tributo y elercicio por el importe de S/.168,450.00, por provisién por cobranza dudosa, toda vez que la recurrente no sustent6 documientadamente las dificultades financieras del deudor, asi como no cumplié con discriminarlas en su Libro de Inventarios y Balances, inoumpliendo lo previsto en el inciso i) del articulo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta y en el inciso f) del articulo 21° del reglamento de la citada ley. Que al respecto, ol inciso i} del articulo 37° del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 054-99-EF, aplicable al caso de autos, seflalaba que a fin de establecer la renta neta de tercera categoria se deduciria de la renta bruta los gastos necesarios para produciria y mantener su fuente, en tanto la deduccién no esté expresamente prohibida por la ley, tal como, los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo conceplo, siempre ‘ue se determinen las cuentas a las que corresponden. ‘Que por su parte, de contormidad con el inciso f) del articulo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 122-94-EF, vigente en el ejercicio materia de andlisis, para ‘efectuar la provision para cuentas de cobranza dudosa a que se retiere el inciso i) del articulo 37° de la Ley, se requiere que: 1. Se demuestre la existencia de cificultades financieras del deudor que hagan previsible e! riesgo de incobrabilidad, mediante andlisis periédicos de los créditos concedidos 0 por otros medios, 0 se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentacién que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, 0 @1 protesto de documentos, 0 el inicio de procedimientos ludiciales de cobranza, o que hayan transcurrido mas de doce meses desde Ia fecha de vencimiento de la obligacién sin que éste haya sido satisfecha; 2. La provisién al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discrminada, y 3. La provisién, en cuanto se refiere al monto, se considerard equitativa si guarda relacién con la parte 0 el total si fuere el caso, que con arregio al numeral 1 do este inciso se estime de cobranza dudosa. Que de las normas antes expuestas, se tiene que la provisién por deudas incobrables constituye una de las provisiones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta, estando sujeta su deduccién tributaria al cumplimiento de ciertos requisites que acrediten: (a) la condicién de incobrable, por cualquiera de las alternativas descritas en el numeral 1 del inciso *) del articulo 21° antes citado, (b) el registro de la provisién que permita a la Administracion la verificacion y seguimiento de las deudas calificadas como incobrables, para lo cual se establece su anotacion discriminada en el Libro de lnventarios y Balances al cierre de cada ejercicio y (c) la proporcionalidad de la deduccién respecto del monto que califica como incobrable. Que al respecto, este Tribunal en la Resolucién N’ 04224-4-2003 ha establecido que para que sea deducible la provision de cobranza dudosa, debe encontrarse debidamente identificada la provisién por ‘cuentas de cobranza dudosa en el Libro de Inventarios y Balances, ‘Que por su parte, de acuerdo con el criterio establecido por este Tribunal en las Resoluciones N° 01317- 1-2005 y 04321-5-2005, procede la validacién de! cumplimiento del requisito referido a la discriminacién de la provision de cobranza dudosa en el Libro de Inventarios y Balances, cuando si bien dicha provision bong:ott, Dribunal Fiscal N° 17119-4-2011 se encuentra anotada en forma global en el citado libro; no obstante figura en otros libros o registros en forma discriminada o esta informacién esté consignada en hojas sueltas anexas legalizadas. Que mediante el punto 1 del Anexo N° 01 al Requerimiento 3611 N° 00148198, de fojas 516 y 517, la Administracién comunicé a la recurrente que de la documentacién exhibida y/o presentada, determiné que registraba en la Cuenta 68401 - Cobranza Dudosa, el importe de S/.168,450.00, seguin su Libro Mayor al 31 de diciembre de 2002, por lo que le solicté que sustentara dicho gasto, entre otros, con los siguientes documentos: i) Escrito sefialando las facturas por las que provisioné tal monto, ii) Los comprobantes de ago que sustentaran la citada provisién, ii) Los documentos que acreditaran la imposibilidad de cobranza y otfos documentos que la norma sefiale y iv) La debida contabilizacién de la provision en el Libro de Inventarios y Balances. ue en respuesta a lo antes solicitado, la recurrente presenté el Escrito N° 050501 de 23 de setiembre de 2004, de fojas 491 a 499, en el que seftalé que adjuntaba el detalle y copia de los comprobantes de pago ‘que sustentaban la provisién de cobranza dudosa, ol informe de los abogados, que indicaban el inconveniente de iniciar acciones legales y solcitar a insolvencia de su deudor ante el INDECOPI, asi ‘como copia de los folios de los libros de contabilidad raspectivos. Que en el punto 1 del Anexo N° 01 al Resultado del Requerimiento 3611 N° 00148198, de fojas 528 a 530, se aprecia que de la revisién de la carta del Estudio Ishida, Brain & Rocca Abogados de 20 de diciembre de 2002 dirigida a la recurrente y del contrato de reconocimiento de deuda efectuado entre ésta y la empresa Ingenieria Termodinamica S.A. de 11 de setiembre de 2002, la Administracién determing que la recurrente no sustent6 con documentacién de fecha cierta, las dificultades financieras de su deudor, la empresa Ingenieria Termodinamica S.A., al no haber presentado los andlisis periddicos de los créditos concedidos ni la documentacién que evidenciara las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda ni habia demostrado la morosidad del citado deudor mediante la documentacién que evidenciara las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda o protesto de documentos o el inicio de procedimientos judiciales de cobranza o que hayan transcurtido mas de 12 meses desde la fecha de vencimiento de la obligacién sin que ésta haya sido satisfecha, aunado al hecho que no habia discriminado en su Libro de lnventarios y Balances la provisién efectuada, esto es, que no existia una relacién detallada de las facturas por las que se realiz6 tal provisi6n, consigndndose en forma global el importe de S/.167,948.34 en la Cuenta 1920 - Clientes por Cobrar, la cual difiere de la provision registrada en la Cuenta 68401 - Cuentas de Cobranza Dudosa por S/.168,450.00, Que en el presente caso, el reparo formulado por la suma de S/.168,450.00, a que se refiere la Cuenta 68401 - Cuentas de Cobranza segtin Libro Mayor que afecta a resultados, se encuentra referida a la provision de cobranza dudosa, respecto de la cual a Administracién manifiesta que la recurrente en algunos casos, no ha cumplido con sustentar documentariamente la provision respectiva, ni su existencia, y-en otros, no ha cumplide con acreditar la existencia de dificultades financieras del deudor o que hayan tanscurride mas de 12 meses desde la fecha de vencimiento de la obligacién a efectos que ésta haya sido satisfecha. Que la recurrente durante el procedimiento de fiscalizacién pretendié sustentar el reparo de provisién de ‘cobranza dudosa con el detalle de las facturas, copia de los comprobantes de pago, cartas del Estucio Ishida, Brain & Rocca Abogados, copia de las resoluciones emitidas por INDECOPI, copia de facturas ‘emitidas por Panezlshida Faesa Consultores y Asesores de Empresas S.A. por servicios de asesoria legal en cobranzas, contrato de reconocimiento de deuda, asi como los folios de los libros de contabilidad respectivos. ‘Que al respecto, obra a foja 124 el Libro de Inventarios y Balances de la recurrente, en el que se consigna el detalle de la provisién de cobranza dudosa al 31 de diciembre de 2002 ascendente a S/. 167,948.34 0 bueK 4:Gribunal Fiscal N° 17119-4-2011 US$47,807.67, y que difiere de la suma de S/.168,450.00 consignada en el Libro Mayor de la recurrente, provisién que Se encuentra contormada por deudas de Ingenieria Termodinamica S.A. Que segiin se aprecia del detalle de a citada provision, ésta se encuentra compuesta por deudas contenidas en comprobantes de pago, girados a nombre de Ingenieria Termodinamica S.A. que ascienden a S/.152,788.96 (US$43,492.45), asi como en gastos por el monto de S/.15,159.38 (USS4,315.23) asumidos por la recurrente por cuenta de su deudora; sin embargo, se veriica que las deudas por las facturas, de fojas 448 a 467, emitidas a la mencionada empresa (Facturas N’ 001- ‘9000004, 001-0000013, 001-0000022, 001-0000031, 001-0000032, 001-0000050, 001-0000069, 001- (0000197, 001-0000200, 001-0000222, 001-0000223, 001-0000388, 001-0000389, 001-0000402, 001- (0000412, 001-0000417, 001-0000472, 001.0000476, 001-0000560 y 001-0000624) han sido emitidas el 21, 2B y 29 de enero, 12 de febrero, 26 de marzo, 2 de abril, 14, 16, 17, 20 y 31 de mayo, 19 y 26 de junio de 2002, siendo que en algunos casos la condicién de pago fue al contado, y en otros, tienen como fecha de vencimiento 20 0 60 dias, esto es, no habian transcurndo mas de 12 meses desde el vencimiento de la obligacién para ser provisionadas como deudas de cobranza dudosa. Que obra a fojas 143 y 144 copia del contrato de reconocimiento de deuda de 11 de setiembre de 2002 en el que la empresa Ingenieria Termodindmica S.A. reconoce que adeuda a la recurrente la suma de USS41,669.45 dolares americanos, la cval se obliga a cancelar a la brevedad: sin embargo, del mismo no se desprende que hubiese sido suscrito como consecuencia de alguna gestion de cobranza por parte de fa recurrente. Que asimismo de la revisién de la carta de 20 diciembre de 2002, emitida por el Estudio Ishida, Brain & Rocca Abogados, de foja 149, se aprecia que éste comunicd a la recurrente que habia comprobado la existencia de una acreencia que mantiene con la empresa Ingenieria Termodinamica S.A., por el importe de USS41 669.45, la cual se encontraba sustentada en el contrato de reconocimiento de 11 de setiembre de 2002, suscrito entre ellas, de fojas 143 y 144, precisando que aparentemente dicha empresa no tendria activos con los que pudiese respaldar sus obligaciones, por lo que estaria por cesar en sus ‘operaciones, y en consecuencia, no tendria posiblidad de poder realizar su cobranza, asi como que el 13, de diciembre de 2002 la empresa norteamericana Spirax Sarco Inc. habia solicitado ante el INOECOPI, el procedimiento concursal de la empresa Ingenieria Termodindmica S.A., opinando en el sentido que como resultado de dicho procedimiento podria darse la disolucién, liquidacién y posterior quiebra de aquélla, sefialando que mantendria inforriada a la recurrente sobre el desarrollo de dicho procedimiento en el que debian tener claro que no recuperarian sus acreencias. Que sin embargo dicha carta no acredita que la recurrente hubiese realizado acciones de cobranza, toda vez que en ésta Unicamente se realiza una estimacién sobre la situacién econémica de su deudora la ‘empresa Ingenieria Termodinamica S.A. Que es preciso indicar que si bien en la referida carta, también se comunicé a la recurrente que la empresa norteamericana Spirax Sarco Inc. habia solicitado ante el INDECOPI el inicio de un provedimiento concursal a la citada empresa deudora, ello no acredita gestion de cobranza alguna por parte de la recurrente, ‘Que de otro lado, las copias de las facturas giradas por Panez Ishida Faesa Consultores y Asesores de Empresas S.A. de fojas 433 a 437, por concepto de asesoria legal en cobranza a la empresa deudora no sustentan por si solas gestion de cobranza alguna. Que de lo expuesto se concluye que la recurrente no ha exhibido analisis periédicos de los créditos ni ha demostrado la morosidad de! deudor a través de gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda 0 @l protesto de documentos © el inicio de procedimientos judiciales de cobranza o que hubiesen bu XM 4:ee Guibunal Fiscal N° 17119-4-2011 transcurride mas de 12 meses desde el vencimionto de la deuda al 31 de diciembre de 2002, por lo que no puede atirmarse que hubiese cumplido con el requisito establecido en el numeral 1 del inciso #) del articulo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta en cuanto a que existiesen dificultades financieras del deudor que hicieran previsible el riesgo de incobrabilidad; en consecuencia, procede confirmar el reparo, no rasultando pertinente analizar si la provisién se encontraba discriminada en e| Libro de Inventarios y Balances y si ésta era equitatva. Que respecto a las Resoluciones N° 09862-1-2001 y 02492-3-2002, cuyos criterios han sido invocados por la recurrente y en las que se confirmé el reparo por cobranza dudosa, en cuanto a haber aportado la documentacién que sustenta el riesgo de incobrablidad de la deuda asi como el origen de ésta, cabe indicar que si bien la recurrente ha explicado el origen de las deudas y ha presentado diversa documentacién, ésta no sustenta debidamente la provision de cobranza dudosa, conforme se ha expuesto, 2. Vacaciones no devengadas (Impuesto a la Renta) Que de la Resolucién de Determinacién N° 024-003-0008718 y de su Anexo N° 01, de fojas 619 y 620, girada por Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, se aprecia que la Administracién reparé la renta neta imponibie del citado tributo y ejercicio, debido a que la recurrente registré la provisién por vacaciones sin haberse devengado Que de contormidad con el articulo 37° del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supreme N° 054-99-EF, aplicable al caso de autos, a fin de establecer la renta neta de tercera categoria se deducira de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener ‘su fuente, en tanto la deduccién no esté expresamente prohibida por esta ley. Que el inciso a) del segundo parrafo del articulo 57° de la citada ley, establece que las rentas de tercera categoria se consideraran producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen, criterio de aplicacién para la imputacién de gastos por expresa indicacién de dicha norma, Que a través del punto 2 del Anexo N° 01 al Requerimiento 3611 N° 00148198, de fojas 514 a 516, la Administracién solicté a la recurrente que sustentara los gastos por pravisién de vacaciones, toda vez que determiné que registré en la Cuenta 62601 - Vacaciones Personal Nacional el importe de §/.21,921.27, a pesar que la fecha de ingreso del trabajador mas antiguo era el 7 de enero de 2002. Que en respuesta a lo antes requerido, la recurrente presenté el citado Escrito N° 050501 de 23 de setiembre de 2004, de fojas 491 a 499, en el que indicé que habia presentado a la auditora de la ‘Administracion la documentacién que sustentaba el reparo materia de analiss. Que en el punto del 2 del Anexo N° 01 al Resultado del Requerimiento 3611 N° 00148198, de fojas $26 a 528, la Administracién sefialé que fos gastos contabilizados en la Cuenta 62601 - Vacaciones Personal Nacional por el monto de S/.21,921.27 segin el Libro Mayor al 31 de diciembre de 2002 de la recurrente, cortesponden a provisiones efectuadas por vacaciones de trabajadores que a dicha fecha no habian ‘completado un afio laboral, toda vez que segtin su Planilla de Sueldos y un listado resumen presentado por ésta, se consigna que la fecha de ingreso de! trabajador mas antiguo es de 7 de enero de 2002, por lo que la citada provision cargada a resultados del ejercicio 2002 no tuvo en cuenta el principio de lo devengado de acuerdo con lo dispuesto en el articulo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta. Que asimismo, precisé que si bien la recurrente registré como provisién por vacaciones la suma de §/.21,921.27, las cuales afectaron a resultados sin haberse devengado, procedié a reparar el importe de §/,9,744.06, dado que en la declaracién jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, la recurrente adicioné una parte de la provisién y no la totalidad. Lux yg:N° 17119-4-2011 Que estando a las normas vigentes para el ejercicio 2002, se tiene que para el presente caso la deduccién de las remuneraciones vacacionales procedera en la medida que se cumpla con la regia establecida en ol citado inciso a) del articulo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, esto es, que los {gastos de la tercera categoria se hayan devengado en el ejercicio comercial en el que se deducen, Que en este orden de ideas, debe definirse qué se debe entender por “devengado”, dado que las normas tributarias no lo han previsto, y de ello depende establecer la oportunidad en que deben imputarse los gastos a un ejercicio determinado Que con relacién al concepto de lo devengado, la Norma Internacional de Contabilidad - NIC N° 1, reestructurada en el afio 1994, referida a la Revelacién de Politicas Contables, sefialaba que una ‘empresa debia preparar sus estados financieros, entre otros, sobre la base contable del devengado, precisandose que de acuerdo con este criterio, los ingresos, los costos y gastos se reconocen cuando se ganan 0 se incurten y no cuando se cobran 0 se pagan, mostréndose en los libros contables y ‘expresandose en los estados financieros a los cuales corresponden, Que cabe anotar que en el afio 1997, la NIC N° 1 fue modificada en el extremo referido a la "Presentacion de los Estados Financieros” a fin de introducir un nuevo elemento para efectos de la aplicacion del concepto de devengado, que es la “asociacién’, segtin el cual es indispensable vincular directamente ol ingreso que aparece en el estado de resultados con todos los gastos en los cuales se incurre en la generacion de ese ingreso, por exist una relacién de causa y efecto entre los ingresos y los gastos, modificacién que debe ser tomada en cuenta para efectos del andlisis del presente reparo. Que al respecto, Enrique Reig’ sefiala que “el ingreso devengado es todo aqué! sobre el cual se ha adquiido el derecho de percibifo por haberse producido los hechos necesarios para que se genere. Correlativamente en cuanto a los gastos, se devengan cuando se causan los hechos en funcién de los cuales, ferceros adquieren derecho al cobro de fa prestacién que los origina’ Que asimismo, segtin Reig, citado por Garcia Mullin’, el concepto de devengado retine las siquiontes caractersticas: a) requiere que se hayan producido los hechos sustanciales generadores de rédito 0 gasto; b) requiere que el derecho de ingreso o compromiso no esté sujeto a condicién que pueda hacerlo inexistente; ¢) no requiere actual exigiblidad o determinacién o fjacién en término preciso para el pago, ya que puede ser obligacién a plazo y de monto no determinado, Que para el propio Garcia Mullin, traténdose de gastos, el principio de lo devengado se aplica considerandoseles deducibies cuando nace la obligacién de pagatlos, aunque no se hayan pagado, ni sean exigibles, de lo que se desprende que el hecho sustancial generador del gasto se origina al ‘momento en que la empresa adquiere la obligacién de pagar, aun cuando a esa fecha no haya existido el ago efectivo. Que de acuerdo con el articulo 10° del Decreto Legislative N° 713, norma que consolida la legislacién sobre descansos remunerados de los trabajadores sujetos al régimen laboral de la actividad privada, el trabajador tiene derecho a treinta dias calendario de descanso vacacional por cada afo completo de servicios, derecho que esta condicionado, ademas, al cumplimiento del récord que se sefala a ccontinuacién: a) tratandose de trabajadores cuya jornada ordinaria es de seis dias a la semana, haber realizado labor efectiva por lo menos doscientos sesenta dias en dicho periodo, b) tratandose de trabajadores cuya jornada ordinaria sea de cinco dias a la semana, haber realizado labor efectiva por lo REIG, Envique. Impuesio alas Ganancias, Ediciones Macchi, Décima Edcién. Buenos Ales, 2001. Paginas 319-214 © GARCIA MULLIN, Juan Rogue. Manual de impuesto ala Renta. CIET-DOC. N° 872, CIET, OEA, Buonos Aires. aGribunal Fiscal N° 17119-4-2011 menos doscientos diez dias en dicho perfodo y c) en los casos en que el plan de trabajo se desarrolle en solo cuatro 0 tres dias a la semana o sufra paralizaciones temporales autorizadas por la Autoridad ‘Administrativa de Trabajo, los trabajadores tendran derecho al goce vacacional, siempre que sus faltas injustificadas no excedan de diez en dicho periodo, para lo cual se consideran faltas injustiicadas las ausencias no computables para el récord conforme al articulo 13° de esta Ley. Que segtin los articulos 15° y 16° del mencionado decreto legislativo, la remuneracién vacacional es equivalente a la que el trabajador hubiera percibido habitualmente en caso de continuar laborando y que la misma sera abonada al trabajador antes del inicio del descanso. Que asimismo, el articulo 21° de la referida norma consigna que en los casos de trabajo discontinuo o de temporada cuya duracién fuere inferior a un aio y no menor a un mes, el trabajador percibira un dozavo de la remuneracién vacacional por cada mes completo de labor efectiva, siendo que toda fraccién se considerara por treintavos; y en tal caso se aplica dicha proporcionalidad respecto a la duracién del goce vacacional Que de contormidad con el articulo 22° de Ia citada norma, los trabajadores que cesen después de cumplido el aio de servicios y el correspondiente récord, sin haber disfrutado del descanso, tendran derecho al abono del integro de la remuneracién vacacional, en tanto que el récord trunco sera compensado a razén de tantos dozavos y treintavos de la remuneracién como meses y dias computables hubiere laborado, respectivamente, Que por su parte, el articulo 23° del Reglamento del Decreto Legislative N° 713, aprobado por Decreto Supremo N° 012-92-TR, dispone que para que proceda el abono de récord trunco vacacional el trabajador debe acreditar un mes de servicios a su empleador, y que cumplido este requisito e! récord trunco sera compensado a razén de tantos dozavos y treintavos de la remuneracion como meses y dias computables hubiera laborado, respectivamente. ‘Que de acuerdo con el criterio establecido por este Tribunal en la Resolucién N° 12215-4-2011, los lrabajadores tienen derecho a un descanso vacacional, siempre que hayan cumplido un afio completo de servicios y el respectivo récord vacacional, asi como también a percibir una remuneracion vacacional, la cual deberd serle abonada antes del inicio del descanso, Io que no implica que necesariamente este Ultimo derecho esté sujeto al cumplimiento del afio completo de servicios y correspondiente récord vacacional, toda vez que en caso no se llegase a cumplir dicho afio, por motivo de cese del trabajador, y siempre que hubiese cumplido un mes de labores, le asiste al mismo por récord trunco una compensacisn a razon de tantos dozavos y treintavos de la remuneracion como meses y dias computables hubiere laborado, respectivamente. Que asimismo, en la citada resolucién se sefialé que el derecho del trabajador a una remuneracién vacacional y consecuentemente la obligacién de dicho pago para el empleador, se iba configurando en forma paralela a la ejecucidn del contrato de trabajo, de modo tal que dicha obligacién del empleador se itia contabilizando a razén de un dozavo de la remuneracién vacacional por cada mes completo de labor efectiva y un treintavo de dozavo por cada dia en caso no se complete el titimo mes computado, Que en virtud de las normas y el crterio jurisprudencial antes expuesto, en aplicacién del principio del devengado, procede vincular el derecho a la remuneracién vacacional o a la proporcién computada, con el ejercicio al que corresponde la labor 0 servicio realizados, debiéndose efectuar su reconocimiento en dicho ejercicio, independientemente de que la remuneracién vacacional resulte exigible por parte del trabajador en el mismo ejercicio. br OX Yy,Guibundl Hiseal N° 47119-4-2011 Que en tal sentido, toda vez que en el presente caso la Administracién reparé para efecto de la determinacion del Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, la deduccién de las provisiones por vacaciones efectuadas por la recurrente, al considerar que al 31 de diciembre de 2002, no se habia devengado el derecho de cobro por parte del trabajador o la obligacién de pago por parte de la empresa, de acuerdo on el criteno establecido en la citada Resolucién N° 12215-4-2011, corresponde dejar sin efecto el eparo materia de andlisis, y por ende revocar la apelada en este extremo. Que toda vez que la Resolucién de Multa N° 024-002-0029399, ha sido emitida por Ia infraccién tipificada en el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo Tributario, vinculada al Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, entre otros, por los reparos por provision de cobranza dudosa y vacaciones no devengadas, los que han sido materia de apelacion, corresponde que la Administracién la reliquide sin considerar él monto relerido a este ultimo reparo, al haberse revocado en la presente instancia, conforme a lo expuesto en los considerandos precedentes. Resolucién de Determinacién N° 024-003-0008719 3. Ingresos gravados por diferencia entre el Registro de Ventas y e! alas Ventas) ibro Mayor (Impuesto General Que de la Resolucién de Determinacién N° 024-003-0008719 y de su Anexo N° 01, de fojas 621 y 622, €emitida por disminucién del saldo a favor del Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2002, se advierte que Ia Administracién reparé el débito fiscal del citado tributo y periodo, al considerar quo la Tecurrente no habia gravado con el referido impuesto los ingresos determinados por la diferencia entre el Registro de Ventas y el Libro Mayor ascendente a S/.7,153.00. Que a través de! punto 10 del Anexo N° 01 al Requerimiento 3611 N° 00148198, de foja 503, la Administracion comunicd a la recurrente que determiné diferencias de ingresos para efectos de la resentacién de las declaraciones juradas de! Impuesto a la Renta e Impuesto General a las Ventas del ao 2002, segun el detalle consignado en e! Anexo N° 02 al citado requerimiento, de foja 502, por io que le solicits que sustentara por escrito y con documentacién fehaciente dichas diferencias. ‘Que en respuesta a lo antes requerido, la recurrente sefialé en el punto 10 del citado Escrito N° 050501 de 23 de setiembre de 2004, de fojas 491 a 499, que se habian producido dichas diferencias como consecuencia de haber realizado un diferimiento de ingresos, para lo cual adjunt6 cuadros explicativos a efecto de sustentarlas, Que en el punto 10 del Anexo N° 01 al Resultado del Requerimiento 3611 N° 00148198, de foja 518, la ‘Administracién indice que la recurrente tenia ingresos diferidos, los que habia sustentado para efectos del Impuesto a la Renta, mas no del Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2002, por lo que ‘mantenia el reparo por este ultimo tributo por diciembre de 2002, por un importe de Si.7,153.00. Que al respecto, cabe destacar que este Tribunal ha dejado establecido en las Resoluciones N? 731-5: 2001, 07014-1-2005, 05018-4-2007, 09846-4-2007 y 16301-1-2010, entre otras, que si bien para los. Registros de Ventas y Compras resulta determinante la oportunidad en que se emite el comprobante de ago, tal momento no necesariamente resulta relevante para efectos de la contabilizacién de la operacion en los libros contables (ingreso, gasto y/o costo, seguin corresponda); asi por ejemplo, mientras que para el Impuesto General a las Ventas los anticipos recibidos de clientes dan lugar al nacimiento de la obligacién tributaria y por fo tanto a la obligacién de consignar dicha operacion en el Registro de Ventas, ara efectos contables los cobros que se realizan antes de que exista la obligacién de entregar el bien 0 prestar el servicio se registran en el Libro Diario y en el Libro Mayor, como una obligacién con terceros (es bru X §.Gribundl Fiscal N° 17119-4-2011 decir, en una cuenta del pasivo), y sélo una vez producida la entrega del bien o la prestacién del servicio contratado, se revierte dicha anotacién abonandose contra una cuenta de ingresos. Que asimismo, se ha sefialado en las citadas resoluciones que no es valido concluir sin una constatacién adicional que las diferencias existentes entre los ingresos anotados en los libros contables, tales como el Libro Mayor (que se encuentra estrechamente vinculado al Libro Diario) y el Registro de Ventas, Cortespondan a operaciones que debian estar gravadas con el Impuesto General a las Ventas, pues odrian corresponder a ventas exoneradas o inafectas, Que no obstante ello, en el caso analizado en la etapa de fiscalizacién segin se advierte de! mencionado Punto 10 del Anexo N° 01 al Resultado del Requerimiento 3611 N° 00148198 y de la Cédula de Comparacién de Cuentas de Ingresos del Libro Mayor y Registro de Ventas, que obra a foja 502, la Administracién se ha limitado a considerar como operaciones gravadas las diferencias detectadas de la comparacién del Libro Mayor con el Registro de Ventas, sin verificar a partir de los comprobantes de pago UU otros documentos si tales importes cortesponden a operaciones que califiquen como gravadas para efecto del Impuesto General a las Ventas, por lo que corresponde levantar el reparo analizado y revocar la apelada en este extremo, Que el informe oral solcitado por la recurrente resulta extempordneo, al haber sido formulado fuera del plazo previsto por el articulo 150° del Cédigo Tributario Con los vocales Flores Talavera, Guamiz Cabell y Castafeda Altamirano, ¢ interviniendo como ponente la vocal Guarniz Cabell, RESUELV! ACEPTAR EL DESISTIMIENTO PARCIAL de la apolacién interpuesta, en el extremo referido a la Resolucién de Determinacién N° 024-003-0008718 y a la Resolucién de Multa N° 024-002-0023383, respecto de los reparos por gastos por alquiler de una vivienda y gastos de viaje al exterior, y en ‘cuanto a la Resolucion de Multa N° 024-002-0023394, 2. REVOCAR la Resolucién de Intendencia N° 0150140008460 de 30 de julio de 2009, en el extremo referido a las Resoluciones de Determinacién N° 024-003-0008718 y 024-003-008719 y la Resolucion de Multa N? 024-002-0023393, en cuanto a los reparos por vacaciones no devengadas e ingresos gravados por diferencia entre el Registro de Ventas y ol Libro Mayor, debiendo la Administracién roceder conforme a lo dispuesto en la presente resolucién, y CONFIRMARLA en lo demas que contiene. Registrese, comuniquese y remitase a la SUNAT, para sus efectos. FLORES TALAVERA GUARNIZ CABELL CASIVANEDA RLTAMIRANO (OCAL PRESIDENTE VOCAL VOCAL eee) ‘Secrétaria Relatora GCIMHIECImgp 1"