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    9 PRESUPUESTO MAESTRO: NATURALEZA, DESARROLLO Y ASPECTOS DE COMPORTAMIENTO OBJETIVOS DE APRENDIZAJE Una vez concluido este capitulo, el lector debe ser capaz de: Definir un presupuesto y enumerar sus caracteristicas, Analizar los tres tipos de presupuestos maestros y el desarrollo de los presupuestos. Analizar los aspectos de comportamiento de la presupuestacion con respecto 2 la responsabilidad de su elaboracion. Analizar brevemente la investigacién que se ha realizado en la elaboracién dy los presupuestos participativos. Analizar como puede mejorarse la presupuestacién, wit a iw JEWISH COMMUNITY FEDERATION, San Francisco, California Deseripcién: ‘Organizacién de recaudacién de fondos Mercado: Donantes en todo el territorio de Greater Bay Dotacion en 1989: USS64 millones Donaciones en 1989: US$20 millones Director asociado: Daniel M. Asher Cualquier organizacién debe tatar de resolver el problema del proceso presupuestario, Los fabricantes 3e preocupan por producir artefactos con demasiadas unidades de materias primas a un precio determinado, con gran cantidad de mano de obra a una determinada tania salarial, etc. Para una organizacién de caridad también es fundamental el control de costos. Una razon la credibildad de fos donantes. Ellos quieren saber qué porcentaje de sus donaciones se utiiza en Luenas obras y qué porcentaje se asigna a los gastos de administracién, En Jewish Community Federation los empleados tienen presupuestos de “desarrollo” por cumplir: fen vez de las metas de ventas, tienen las de donaciones. “En 1989, nuestra meta va reunir US$19.5. millones’, dice Daniel Asher, graduado en MBA de la UCLA en 1981 ‘Al igual que United Way, la federacién realiza una campafia anual y mantiene un seguimiento de las contribuciones que se han recibido hasta la fecha, en comparacién con las del afio anterior. {Cuéntas personas donaron US$25,000 o mas?, han incrementado sus donaciones cada afio? Al igual que un negocio, los empleados pueden recibir una bonificacién dependienco qué tan bien se realice la camparia. Lo mismo que las empresas con dnimo de lucto, las organizaciones de recoleccién de fondos deben entrentar lo inesperado. En San Francisco, el terremoto de octubre de 1983 generé una gran ‘emergencia. Los lideres comunitarios, asi como las organizaciones de caridad, recesitaban reunir més recursos adicionales. En el momento del terremoto, la federacion reunio a ob as organizaciones regionales de servicio comunitario para comenzar a respaldar y coordinar el erorme esfuerzo de ayuda. Sin embargo, la comunidad judia se entrenté con otro desafio en 1989, cuando emigrantes sovieticos en canlidades mayores que antes comenzaron a llegar al érea de Greatr Bay. Los fondos de emergencia se necesitaban para vivienda, ensefianza del idioma y asesorie on bisqueda de empleo. La recoleccién de fondos se realiza mediante el sistema de pignoracién. Los donantes realizan ignoraciones y luego giran el cheque meses mas tarde. :No le preocupa a Asher Jue no se cumplan, 344 a CarituLo 9 Presupuesto maestro 345 eee - estas promesas? Esto le recuerda un chiste. "Hubo un robo en la federacién, se perdieron US$10,000 en pignoraciones’, se rie, “Pero la perdida, con toda su gravedad, es increiblemente pequefia. En mas de US$i9 millones en pignoraciones, es de esperarse que se cumplan unos US$300,000 aproximadamente”, La naturaleza y desorroffo del presupuesto maestro se analizard primero y luego se presentard el principal aspecto de! comportamiento de la presupuestacién NaTURALEZA DEL PRESUPUESTO Et presupuesto es una expresidn cuantitativa de los objetives gerenciales y un medio para controlar el progreso hacia el logro de tales objetivos. Para que sea efective debe estar bien coordinado con la gerencia y los sistemas de contabilidad. Por ejemplo, debe existir un diagrama de cuentas y un ‘organigrama completo, que indique las responsabilidades de cada ejecutivo que justifica el presuptiesto, Otto requisito importante de un buen presupuesto es un sistema de costs estandares. Los costos estandares son los costos por tnidad que se espera lograr en determinado proceso de produccidn, mientras que los costos presupuestados son los costos fotales que se espera incurrir. Un costo estindar por unidad puede ser similar a un ladrillo en tanto que tun presupuesto representa toda Para que un presupuesto sea efectivo, los funcionarios de la compafia deben comprender a cabalidad sus responsabilidades en la elaboracidn del trabajo presupuestal, bien sea que participen o no en la planeacion. Los presupuestos pueden cubrir diferentes periodos, dependiendo del tipo de presupuesto. Por ejemplo, los presupuestos operativos cubren normalmente el periodo de un aio o menos (corto plazo), Los presupuestos para cambios de planta o productos pueden cubrir un periodo de 2 a 10 afios (largo plazo). A menudo, los presupuestos operativos se clasifican por mes para el primer trimestre y cn. total para los tres trimestres siguientes. (Al final del primer trimestre, los presupuestos de los tres trimestres siguientes se actualizan con base en Ja nueva informacién. En la actualidad, muchas compafias utilizan presipuestos continuos (niles 0 rotatorios/ciclos) mediante los cuales siempre se suministran datos correspondientes a 12 meses. Al final de cada mes, ese mes se descarta y se agrega el siguiente de manera que siempre se dispone de un presupuesto para 12 meses El director de presupuesto generalmente es el responsable de coordinar todas las partes del presuptesto. Los diferentes componentes, como ventas por producto y territorio, y produccién por producto y mes, son preparados por la gerencia de linea. En la mayor parte de las grandes compai el director de presupuesto presenta informes de manera directa al comité de presupuesto, que generalmente esté constituido por el presidente, los vicepresidentes encargados de mercadeo, de la produccién e ingenieria, el tesorero y el contralor, Los aspectos procedimentales de la presupuestacisn, como qué va a presupuestarse, cusndo y por quién, son responsabilidad del director de presupuesto, cuya aprobacién se somete al comité de presupuesto. Debe prepararse un manual de presupuesto que proporcione los datos respectivos para cada segmento del presupuesto maestro, donde se asigne la responsabilidad de su preparacién, y se describan las formas, las politicas y los procedimientos presupuestales afines a la presupuestacidn. PRESUPUESTO MAESTRO La preparacién paso a paso de los diversos segmentos del presupuesto maestro exige consideraciones cuidadosas por parte de la gerencia, con muichas decisiones claves relacionadas con la fijacion de precios, lineas de producto, programacién de la procluccisn, gastos de capital, investigacién y desarrollo, Y ottos aspectos. EI borrador inicial de un presupuesto y su revision critica originan siempre muchos interrogantes y decisiones gerenciales que conducen a borradores adicionales antes de fa aprobacién del presupuesto final. En In tabla 9-1 ge presentan los principals componentes de un presupuesto| maestro. En la ptéctica, pueden emplearse andlisis adicionales que respaldan los presupuestos indicados. La figura 941 es un diagrama de los diversos planes que forman un presupuesto maestro, 346 Pate 1 Ccsteo del producto — — TABLA 9-1 Presupuesto maestro PROGRAMA ANEXO Presupuestos de operacin: Ventas ta roduccién tb ‘Compras de materiales diectos te Consumo de materiales directs 16 Mano de obra directa te Costes insrecios de tabrieacion i Casto de los anieuos venclos th Gastos de ventas ‘Gastos administratvos ti Estado de ingress presupuestado 1 Presupuestos 30 caja rondstoo de enradas de caja 2a Prondstico do salidas do caja 2 Prosupuesto de caja 2 Estado del jose caja presupuestados 2 Presupuestes Gel balance general: rosupuesto de invari nal 16 Balanco general presupuestado 3 FIGURA 9-1 Componentes del presupuesto maestro Entaasy Sesemoone do cla CapituLo 9 Presupuesto maestro 347 - — SISTEMA CONVENCIONAL DE PRESUPUESTO MAESTRO. Un sistema convencional de presupuesto maestro es esencialmente un sistema de presupuesto incremental. Se basa en gran parte en el presupuesto maestro del periodo anterior. Los resultados reales que se lograron en el periodo anterior mds las expectativas del periodo proximo determinan si se incrementaré o disminuira cada item en el presupuesto maestro. En un presupuesto maestro por el sistema convencional, se hace énfasis en el costo de entradas especificas a medida que la gerencia presupuesta el costo de operat los centros individuales de responsabilidad. Los ftemes ya incluidos en el presupuesto maestro (a partir de decisiones tomadas en periodos anteriores) no requieren justificacion de sus necesidades actuales. Sin embargo, los itemes que van a incluirse por primera vez en el presupuesto maestro requieren documentacién de soporte y aprobacién de Iaalta gerencia. PRESUPUESTO BASE CERO (PBC) En un sistema de presupuesto base cero (PBC), el gerente de un centro de responsabilidad debe justificar cada actividad planeada y su costo total estimado como si fuera la primera vez que va a realizarse. El PBC comienza con una enumeracién de las diferentes actividades 0 programas denominados paquetes de decisidir de un centro de responsabilidad. A cada paquete de decision se le asigna una clasificacién con base en la importancia percibida por el gerente del centro de responsabilidad. Las clasificaciones idealmente deben basarse en las metas y los objetivos de los Paquetes de decisién con relacidn a las metas y los objetivos de la organizacién. Toda solicitud de presupuesio de un centro de responsabilidad clasificada por paquetes de decisién se somete a consideracidn de la alta gerencia, Se designa un comité de presupuesto para que dé un anilisis cuiidadoso a cada solicitud de presupuesto y haga las revisiones o eliminaciones necesarias en vista de las necesidades globales de la organizacién. Las asignaciones de presupuesto a cada centro de responsabilidad se hardn con base en el sistema de clasficacion central el comité de presupuesto y en la cantidad de fondos disponibles. El proceso PBC se repite en cada periodo presupuestal. PLANEACION DEL PROGRAMA Y SISTEMA PRESUPUESTARIO (PPSP) A diferencia de un presupuesto maestro convencional, pero al igual que un PBC, una planeaciGn del programa y sistema presupuestario (PSP) se centra en el resultado (programas o actividades) de la organizacion. La fuerza del PPSP esta en la asignacidn de los recursos (efectivo) limitados de la organizacién a aquellas actividades 0 programas que prometen el mayor rendimiento. Usualmente, Jos siguientes cuatro pasos son suficientes para constituir un PPSP: 1 Laalta gerencia debe planear estratégicamente las metas y los objetivos a corto y largo plazo de la organizacién. 2. Todos los programas o actividades alternativos para lograr las metas y objetivos de la organizacién deben identificarse. 3 Los costos y beneficios cuantitativos y cualitativos de cada actividad © programa alternatives deben pronosticarse 4 Se elabora un presupuesto que indique cuales actividades o programas se han seleccionado bien sea con una asignacién en délares de una suma global (menos eficiente) o con un plan detallado de gastos de item por item (mas eficiente), ELABORACION DEL PRESUPUESTO MAESTRO EI punto de partida de un presupuesto es la formulacién de metas a largo plazo por parte de la serencia. El proceso de fijar metas a largo plazo se conoce comuinmente como plaveacifn estratégica. La gerencia debe decidir dénde le gustaria que la compaiia estuviera en cl fuluro, El presupuesto se Ltiliza como un vehiculo para movilizar la compaiiia en la direccién deseada. Todas las compafiias, tienen recursos limitados y el presupuesto se emplea para dirigir los recursos disponibles con el fin de cumplir las metas a largo plazo fijadas por la gerencia, Una ver elaborado un presupuesto, éste sirve como herramienta util en el control de los costos. Se espera que los gerentes se adhieran a sus 348 Parte 1 Costeo del producto — presupuestos; un factor importante en la evaluacién del desempeiio de un gerente es su habilidad para operar en forma efectiva dentro de las restricciones de un presupuesto, El primer paso en el desarrollo del presupuesto maestro es el prondstico de ventas. El proceso termina con la elaboracion del estado de ingresos presupuestado, el presupuesto ile caja y el balance general presuptestado. Los estads financieros presupuestados son similares a los estaclos financiers regulares, excepto que se trabaja con el futuro mas que con el pasado. En esencia hay dos extremos en el desarrollo del presupuesto maestro: 1) el enfoque de la alta gerencia y 2) el enfoque de “la base” de la organizacién. En el enfoque de ke alta gerencia, los Principales funcionarios, como los altos ejecutivos de ventas, produccién, finanzas y administracién, pronostican las ventas con base en su experiencia y conocimiento de la compafiia y de la industria. En €1 enfoque de la base de la organizacidn, el pronéstico empieza desde abajo ccn cada uno de los vendedores. En la mayor parte de las empresas, el enfoque que realmente se adopta se encuentra en algtin punto de los dos extremos, probablemente més cerca del enfoque de la base de la organizacién, y la gerencia emplea los beneficios de ambos enfoques generales. La ventaja princ pal del enfoque de la alta gerencia esta en que es més répido y automaticamente tiene el respaldo de Lu alta gerencia. Una desventaja importante es que la gerencia media, la gerencia baja y otros empleados slaves no participan en las decisiones presuptestarias y, por tanto, no es probable que brinden la cooperacién y energi necesarias para que el presupuesto tenga éxito. La Ventaja principal del enfoqre de la base de la onganizacién radica en que todos los niveles de la compaiia participan de aljuna manera en el desarrollo de la estimacion presupuestal y, por consiguiente, hay mayor probabil lad de que acepten cl presupuesto y sientan la responsabilidad ce operar dentro de los limites establec dos. PRESUPUESTO DE VENTAS La base sobre la cual descansan el presupuesto de ventas y las demas partes del presupuesto maestro 3 el prondstico de ventas. Si este prondstico ha sido preparado cuidadosamente y con exactitud, los pasos siguientes en el proceso presupuestal serin mucho mas confiables. Por ejemplo, el prondstico de ventas suministra los datos para elaborar presupuestos de produccisn, de compra, de gastos de venta y administrativos. $i el prondstico de ventas es erréneo, los presupuestos relacionados sern menos confiables. En muchas compafias, el prondstico de ventas empieza con la preparacidn de estimaciones de ventas realizadas por cada uno de los vendedores. Luego estas estimaciones se remi-en a los respectivos gerentes de disteito. Aqui, los procedimientos de pronéstico varian mucho. Por lo general, los gerentes de distrito revisan las estimaciones y hacen ajustes con base en la informacién adic onal o en su propia experiencia, Después las estimaciones se consolidan y se remiten al gerente generc de mercadeo para su revisidn y aprobacién. Antes del inicio del proceso, algunos datos basicos exte mos e intemnos son desarrollados por el departamento del gerente general de mercadeo un departarnento especializado en investigacién de mercados. En algunas compaitias, esta informacién queda 2 disposicidn de los, _gerentes de distrito e incluso del personal de ventas, como ayuda para el desarroll del prondstico. En tras comparias, la informacién queda a disposicién slo del gerente de ventas. Usualmente en los datos se considera lo siguiente: prondsticos econdmicos generales, ventas y utilide des de la industria, mndiciones del inventario y condiciones cofmpetitivas. También puede suministrarse informacién {interna en forma conveniente, como ventas y utilidades pasadas de la compania por »roducto, vendedor, territorio y canales de distribucidn. Muchos productos presentardn un patrén de iendencia estacional que difiere del patrén de cualquier otro producto, Esta tendencia debe tenerse e1 cuenta cuando se establece el pronéstico anual y se fijan las ventas esperadas para los meses. Se han dedicado libros completos a la elaboracién de prondsticos y a la presupuestacidn, y no pretend :mos repartirlos en detalle en un texto de contabilidad de costos Para que el ejemplo sea sencillo, supngase que Chadwick Company fabrica y vende un producto y emplea un solo canal de distribucién. Si hubiera mas productos, se haria un prondstico de venta separado para cada producto. Si se emplea més de un canal de distribucidn, el prendstico de venta de cada producto presentaria una clasificaciin por canales de distribucidn, como mayotistas, intermediarios y/o minoristas. Un andlisis de ventas por canal de distribucidn revelard la can idad con que cada canal esté contribuyendo a las ventas y a las utilidades netas. Si el porcentaje Je utilidad neta en. ventas con los mayoristas o intermediarios es muy bajo, por ejemplo, puede indicar a la compariia la necesidad de cambiar su canal de distribucién. En vez de vender a mayoristas 2 intermediarios, la ‘compaiia puede establecer sus propios puntos de venta y asi vender al por menor sus productos. Supéngase que Chadwick Company ha terminado el proceso de prondstico de ventas y presupuesté las siguientes cantidades para el primer trimestre, a un precio promedio de venta ce USS33, Carituto 9 Presupuesto maestro 349 Programa ta Informaci6n necesaria: 1 Presupuesto de ventas, unidades 2 Precio de venta, por unidad Formula: Presupuesto de ventas = Presupuesto de ventas (unidades) x Precio de venta por unidad Presupuesto de ventas; primer trimestre de 19XX (programa 1a) TERRITORIO ENERO FEBRERO —_MARZO_—_TRIMESTRE & 1000 1125 1210 3.335 ia ‘600 4.925 925 2785 430 2955 US$33,000 9,800 90,525 Tora USS97.515, ‘Noa precio de vot por vida 6 a a US338 PRESUPUESTO DE PRODUCCION Las cantidades del presupuesto de produccién deben estar estrechamente relacionadas con las del presupuesto de ventas y los niveles de inventario deseado. Basicamente, el presupuesto de produccién es el presupuesto de ventas ajustado por los cambios en el inventario. Antes de adelantar trabajo en el presupuesto de produccién, debe determinarse si la fdbrica puede producir las cantidades estimadas en el presupuesto de ventas. La produccién debe planearse a un nivel eficiente, de manera que no haya grandes fluctuaciones en la contratacién de empleados de la fabrica. Para estabilizar la cantidid de empleados también es necesario mantener los inventarios a un nivel eficiente. Si los inventarios son demasiado bajos, la produccién puede interrumpirse; si son muy altos, los costos de manejo pueden Chadwick Company desea que las siguientes unidades del inventario de articulos terminados estén disponibles en las fechas especificadas del aio proximo: 1 de enerd, 2,140 unidades; 31 de enero, 2,050 unidades; 28 de febrero, 2,175 unidades; 31 de marzo, 2,215 unidades. Los inventarios de materiales directos deben establecerse a un nivel del 60% de las exigencias de produccién de! mes siguiente Con la informacion suministrada en el presupuesto de ventas (programa 1a) y en las anteriores estimaciones de inventario, puede elaborarse el presupuesto de produccidn. Para una mejor comprension, de las ilustraciones del presupuesto, sélo aparecen los tres primeros meses del afio y un departamento de produccién, Los meses 0 departamentos adicionales serian, en gran parte, repeticiones. Programa 1b Inforinacin necesoria: 1 Prosupuesto de ventas, unidades Inventario final, unidades Inventario inicial, unidades 350 Parte 1 Ccsteo del producto — — — Porm: Presupuesto de produccién (unidades) = Presupuesto de ventas (unidades) “+ Inventario final deseado (unidades) — Inventario inicial (unidades) Presupuesto de produccién; primer trimestre de 19XX (programa 1b) UNIDADES ENERO FEBRERO MARZO TIMESTRE 9.400 Presupuesto de vanas (programa ta) 2958 3.125 ‘Mas: Inventaro final deseado ‘Subtotal ‘Menos: Inventarioiniial Unidades de produccién requeridas 2218 11615 PRESUPUESTO DE COMPRAS DE MATERIALES DIRECTOS ‘Como se sefial6 antes, Chadwick Company va a mantener un inventario de materiales directos igual ‘al 60% de loa sequerimientoe de productién del mes siguiente. Bate es uno de los primeroe presupuestos de costos que debe prepararse, puesto que las cantidades por comprar y los pregramas de entrega deben establecerserdpidamente para que los materiales diectos esti disponibles cuando se neesitn, Por lo general, se dispone de una hoja de especificacién o formula para cada producto que muestra el tipo y fa cantided de tada material directo por unidad de produccion i . Con base en esta hoja, el departamento de compras prepara los programas de compra y entrega, que deben estar estrechamente coordinados con el presupuesto de produccidn y con los programas de entrega dél proveedor. El presupuesto de suministros y de materiales indiréctos se incluye, por lo general, en el presupuesto de costos indirectos de fabricacidn. La hoja de costes estndares de la compaitia indica que para cada unidad de producto terminado se requiere una ur idad de materiales directos. Bl precio acordado para los materiales directos es de US$8.50 por unidad hasta el 1 de marzo, fecha en que se incrementaria a US§9 la unidad. Un presupuesto de compra de materiales directos también es itil cuando se proyectan los exigencias financieras de una compafia, Para el primer trimestre, se muestran las unidades requeridas que deben com prarse y los costos relacionados por mes y por trimestre. Programa 1c Informaciéi necesara: Presupuesto de produccién, unidades Inventario final, unidades Inventario inicial, unidades Precio de compra, por unidad Formula Compra de materiales directos requeridos (unidades) = [Presupuesto de produccién (unidades) x Materiales directos requeridos ara producir una unidad) + Inventario final deseado (unidades) ~ Inventaro incial (unidades) Costo de compra de materiales directos = Compras de materiales directos requeridos (unidades) x Precio de compra por unidad Capiruto 9 Presupuesto maestro TRIMESTRE Produccién requerida Unidades (programa 1) 3.250 947s Mas: Inventrio final deseadot 2016 2.100 Subtotal 5.266 T1575 Monos: Inventario ini" 11950 1719 ‘Compras requerias (unidades) 356 3056 Precio por unidad xUS$350 —_xUSS850 x USS900 _x USSa67" Coste de compra’ S26.516 USS28,186 USS30.996 _US865.408 invent tnaldesendo coresponde a 60% de os reqernierios de producn dl mee agua Para abr as nidodes de prodccn presupesiadas on 3.500; or tana, ceban ncukee 2:00 unites (3500 » GO%) de rato ico en terre fal de marzo. "1 ivontavio inal para enero do 1,719 unidades corasponse a 60% de os requerinientos de poducein ct eee 9s (2.865 x 60%), igual al invertano final del mes anteie. | * Rproximads a bir mas exeane * usses.495 + 9.856 PRESUPUESTO DE CONSUMO DE MATERIALES DIRECTOS Aproximadamente, al mismo tiempo que se prepara el presupuesto de compras y se piden los materiales directos requeridos, es necesario preparar el presupuesto de consumo de materiales directos para propssitos del presupuesto. Este presupuesto es una herramienta itil en la planeacin de las actividades ‘peracionales. La hoja de costos estdndares de Chadwick Company revela que se requiere una unidad de materiales directos por cada unidad de producto terminado. E costo unitario es el mismo que se us6 para las compras, es decir, USS8.50 para enero y febrero, y US$9 para marzo. El consumo se presupuesta como sigue: Programa 1d Informacién necesaria Presupuesto de materiales directos de produccién, unidades 2 Precio de compra, unidades Formula: Presupuesto de consumo de materiales directos Materiales directos requeridos (unidades) x Costo unitario de materiales direotos, Presupuesto de consumo de materiales directos; primer trimestre de 19XX (programa 1d) ENERO FEBRERO MARZO —TRIMESTRE Unidades requeridas de materiales dectos 2.965 9.475 CCosto uritario de ios materiales droctos xUS850 x USS8.68" Coste dol consumo de materales directos USS28,359, uss82216 + ussaz2ta = 9475 352 Parte 1 Costeo del producto — ~ - PRESUPUESTO DE MANO DE OBRA DIRECTA Por lo general, los ingenieros fijan las necesidades de mano de obra directa con bast en los estudios de tiempo. El presupuesto de mano de obra directa debe estar coordinado con los de produccién, de compras y con las demas partes del presupuesto maestro. La mano de obra indirerta se incluye en el presupuesto de costos indirectos de fabricacion. El departamento de personal debra expresar en los presupuestos de mano de obra directa e indirecta los tipos y la cantidad de emplrados requeridos y cuindo se necesitan. Si el programa de produccién demanda mds trabajadores de los que estén realmente empleados, el departamento de personal debe prover un programa de capacitacion para los nuevos trabajadores, $i el presupuesto para el allo entrante requiere menos trab sjadores de los que actualmente estan empleados, el departamento de personal preparard una lista de Ins trabajadores que deben ser suspendidos después de tener en cuenta las habilidades y los derechos de antigiiedad de cada uno de ellos, de acuerdo con la politica de la compaiiia o el convenio colectiv » entre el sindicato y la empresa. ‘Los datos de costos estindares de Chadwick Company indican que se requier¢n 2 horas de mano de obra directa para terminar una unidad de producto. La tarifa estindar por hora es de US§3 al 1 de enero, pero se espera que aumente a US§3.50 al | de febrero. El siguiente es el presupuesto que refleja las horas de mano de obra directa requeridas y el costo de mano de obra directa. Programa te Informacisn necesaria Presupuesto de produccién, unidades Horas de mano de obra directa, unidades ‘Tasa por hora de mano de obra directa Formula: Presupuesto de mano de obra directa = Unidades de produccién requeridas ‘x Horas de mano de obra directa por unidad x Tatifa por hora de mano de obra directa Presupuesto de mano de obra directa; primer trimestre de 19XX (programa te) ENERO FEBRERO MARZO —TRIMESTRE Unidades de predicein requeridas __ 2.865 Horas de mano de obra creca (2 por unidad) 5790 Mutiplicadas por a tasa por hora 4 U583.00 ‘Casto dela mano de obra directa" Uss17.180 + Aproxmace dela mss coeano. Usss3.460 «18.950. PRESUPUESTO DE COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACION Los jefes de departamento deben ser responsables de los costos incurridos por sus respectivos departamentos, Cualquier costo asignado al departamento debe mostrarse por stparado de aquellos Geos que el jefe de departamento es directamente responsable. Por lo general, el jefe de departamento preparard los presupuestos del departamento correspondientes al periodo presupttestado. Después de {a revisidn efectuada por el comité de presupuesto, al jefe de departamento se I> solicita verificar y comentar cualquier revisién antes de su aprobacién final. Para un mejor control, los costes fijos ¥ Variables se separan como sigue: los costos fijos tienen valores totales asignados en ddlares en tanto que a los costos variables se les asignan tasas, por ejemplo, con base en las horas de mano de obra directa. A continuacién se presentan los presupuestos para los tres primeros meses del afi: ‘CapituLo 9 Presupuesto maestro Programa 1f Informacion neces 1. Presipuesto de horas de mano de obra directa Costos fijos 3 Costos variables Formula: Presupuesto de costos inditectos de fabricacion = Costos indirectos fijas totales + (Total de horas presupuestadas de mano de obra directa x Tasa de costos variables por hora de mano de obra directa) Presupuesto de costos indirectos de fabricacién; 5,730 horas de mano de obra directa para enero de 19XX (plan 11) TIPO DE GasTo Materials inirectos Supervision Martenimiento (variable, USS0.20 x 5,730) CCaefaccion y lz (variable, USSO.10 x 5.730) Enorgia (variable, USSO.12 x 6,720) Seguros Impuestos Depreciacisn Varios (variable, US$0.16 x 5.730) “Total de costes inaroctos de fabricacon Mano de obra indreca (variable, USS0.50 x5.730) Impuestos sobre la némina (variable, USS0.30 x 5,790) VARIABLE uss2.865, 1719 16 S73 eer ‘60 Us87.a80 TOTAL Uss 1,200 41365 1.250 179 1646 473 Presupuesto de costos indirectos de fabricacién; 6,500 horas de mano de obra directa para febrero de ‘19XX {programa 11) ‘TIPO DE costo Matenales indrectos ‘Supervicn Manterimiento (variable, US§0 20 x 6,500) | Caletaccin y tu (variable, USSO.10 x 6.500) | Energia vanable, USSO.12 x 6,500) Seguros Impuestos Depreciacion Varios (vanabe, USS0.15 x 6,500) “Total de costes incrects de fabricacién ‘Mano de obra indvecta (variable, USS0.50 x 6.500) Impuosios sobre la mina (variable, USSO:30 x 6 500) Fuo USS 1,200, 41500 11250 SS VARIABLE ussi.250 1.950 11300 0 720 ___ 975 USEE.905, TOTAL ss 1.200 4750 1.250 3.980 +800 41250 1.290 50 4.000. | 3.000 975 | Ussig0ss 354 Parte 1 Cositeo del producto : — Presupuesto de costes indirectos de fabricacién; 6,720 horas de mano de obra directa para marzo de 19XX (programa 1f) ‘TIPO DE cOsTO VARIABLE Materiales indirectos Mano de obra indrecta (variable, US$O.50 x 6,720) ‘Supervision Impuosios sobre ia ndmina (variable, USSO.90 x 6,720) Martenimiento(variabie, USSO.20 x 6,720) Calataccidn yz (variable, US§O.10 x 6.720) Enorgia (vaiabie, USSO.12 x6 720) Seguros Irmpuestos Depreciacion| Varios (vaiabe, US$0.15 x 6,720) “Total de costosindrectos de fabvicacin PRESUPUESTO DE INVENTARIOS FINALES Las cantidades del inventario presupuestado al final del mes se necesitan para el inventario de materiales directos y de articulos terminados en el presupuesto del costo de los articulos vendidos y el balance general presupuestado. Los célculos de estas cantidades, empleando el método de inventario Peps, ‘Sparecen en el programa 1g. El inventario inicial de materiales directos para el 1 de enero de 19XX fue de 1,719 unidades a US§8.50 (USS14,612). El inventario inicial de articulos terminados fue de 2,140 unidades a US$20.11 (USS43,035). Programa 1g Formula: Costo de! inventario final presupuestado Inventario final (unidades) x Costo estandar por unidad Presupuesto de inventarios finales; primer trimestre de 19XX (programa 19) UNIDADES * COSTO UNITARIO = VALOR Inventario de materials crectos, fn de mes: - Enero 1.950 uses USsi6, 575, Febrero 2016 850 17.138 Marzo 2,100 9.00 18,900 1a enero de 19XX (inventai inci) 1719 850 14612 | inventario de aniculos terminados, fin de mes: Enero 2.050 uss2078" —uss4z.s93 | Febrero 2.75 21.38" 46,458 Marzo 2215 aie 48,108 | 11de enero de 10XX (fnvertatio inci) 2140 zon 49,035 * costo untatio: Programa 19 oto de Programa tb rmanuiacura * Prodcion = sss. 2888) ‘uss2076 Feber 09.430 5250 2138 Marzo 73.116 3360 2176 Cariruto 9 Presupuesto maestro 355 PRESUPUESTO DEL COSTO DE LOS ARTICULOS VENDIDOS Las partes que constituyen el presupuesto del costo de los articulos vendidos pueden tomarse de presupuestos individuales previamente descritos y ajustados por los cambios en inventario. Programa th Informacién necesaria Presupuesto de consumo de materiales directos Presupuesto de mano de obra directa Presupuesto de costos indirectos de fabricacién Inventario inicial de articulos terminados Inventario final de articulos terminados Formula: Presupuesto de costo de los articulos vendidos = Presupuesto de consumo de materiales directos + Presupuesto de mano de obra directa + Presupuesto de costos indirectos de fabricacién + Inventario inicial de articulos terminados = Inventario tinal de articulos terminados Presupuesto de costo de articulos vendidos; primer trimestre de 19XX (programa 1h) PRESUPUESTOS DE APOYO PROGRAMA ENERO FEBRERO MARZO_TRIMESTRE PPresupuesto de consumo de materiales directos 16 USS 24.359 USS 27,625 USS 30,240 USS 62.218 Presupuesto da mano de obra sirecta te 17190 22750 «23.820 63,460 Presupuesio do costo intrectos de fabricacion 1" 18000 19.055 56.411 Total de cosios de manutactura USS 59543 USE 69,490 S502. 089 Més: Inventario inital de ariculos terminados 19 43035 42,599 843.035, Casto dels articles digponibles para la venta Ussi02.578 USS112,.029 UB8285 124 ‘Menos:Inventario final de aticulosterminados 19 42599 46. oslo de ls articles vendidos Wes se.978 x #8198 48.198 1 USETis76 USsi0e 926 PRESUPUESTO DE GASTOS DE VENTA Los gastos de venta estén formados por. diferentes partidas, algunas fijas y otras variables. Los Principales gastos fijos son salarios y depreciacién; los principales gastos variables, como comisiones y publicidad, se basan en las cifras en délares por concepto de ventas y, por tanto, varian directamente con las ventas. Chadwick Company tiene los siguientes gastos variables de venta: comisiones, 3% de las ventas brutas; publicidad, 1% de las ventas brutas; cuentas incobrables, 2% de las ventas a crédito. (Las ventas a crédito serian de US$92,115 para enero, US8%,925 para febrero y US$102,060 para marzo). ‘A continuacién se presentan los presupuestos de gastos de venta de Chadwick Company para ‘enero, febrero y marzo de 19XX Programa ti Informacién necesaria: Ventas en délares Gastos fijos Gastos variables Pante 1 Costeo del producto Formula Presupuesto de gastos de venta = Gastos fijos totales por item + [Ventas en dolares x Tasa de gastos variables (%) por item} Presupuesto de gastos de ventas; USS97,515 de ventas en délares para ef ro de 19XX (programa 1i) ST Presupuesto de gastos de venta; }$8103,125 de ventas en délares par | TPO DE GASTO FYO VARIABLE TOTAL Salaros usss,000 Uss 3.000 ‘Comisiones (3% x USS97.515) usse.925 2908 Vises (2% x USS97.515) 11980 11.950 Publicidad (1% x USS97.518) 975 975 Depreciacion 1,900 4,000 (Cuenta incobrables (2% x USS92.195) ate 82 Varios 00 1800 Total de gastos de ventas USSia00 | USET.682 TIPO DE GASTO FUO VARIABLE TOTAL Salaries uss9,000 Comisiones (3% x US$108.125) ussa.0a4 Viajes (2% x USS103,125) 2.062 Publicidad (19x US§103,125) 11981 Dopreciacion 1,000 {Cuentasincobrables (2% x USS96.925) 11999 Varios 200 Total de gasios de ventas, USsie00 © UStH,128 febrero de 19XX (programa 11) Presupuesto de gastos de venta; US$109,560 dle ventas en dolares para marzo de 19XX (programa 1i) TIPO DE GaSTO FLUO VARIABLE TOTAL Salarios uss3,000 ss 2.000 Comisiones (3% x US$109,560) usse287 3287 Viajos (2% x US$109,560) 291 2191 Publicidad (1% x USS109,560) 1,095 11005 Depreciacion 1,000 11000 CCuentas incobrabes (2% x US$102,060) 2osr 2osr Varios 00 200 Total de gastos de ventas Usseei4 USSIBATE ‘US$4.800 PRESUPUESTO DE GASTOS ADMINISTRATIVOS, LLos gastos en esta categoria deben clasificarse de tal manera que a los individuos de la organizacién encargados de su incurrimiento y control de gastos espectficos se les cargue la responsabilidad. En algunos casos, una parte de estos gastos puede asignarse a operaciones como compra o investigacién, pero en este caso consideraremos todas las partidas como gastos fijos no asignables, Puesto que son gastos fijos, sera necesario tener sélo un presupuesto para cada uno de los meses del primer trimestre de 19XX. Carituto 9 Presupuesto maestro 357 Programe 1) 1 Gastos fijos Formal: Presupuesto de gastos administrativos = Suma de los gastos fijos Presupuesto de gastos administrativos por mes; primer trimestre de 19XX (programa 1)) Tipo DE GasTO Salarios de los ejecutves. Salavios de ona Seguros Impuosios. Depreciacion| Vanes Total de gastos administatwos por mes ESTADO DE INGRESOS PRESUPUESTADO El resultado final de todos los presupuestos operativos, como ventas, costo de los articulos vendidos, gastos de ventas y administrativos, se resume en el estado de ingresos presupuestado. Alli se presenta € resultado neto de las operaciones del periodo presupuestado, Como puede verse en el siguiente estado (Anexo 1), las ventas mostraron una tendencia ascendente, que empez6 con US$97,515 para enero, US§103,125 para febrero, y auments a USS109,560 en marzo, Sin embargo, la utilidad neta no revela un incremento proporcional. A medida que la compaitia avance en el periodio presupuestado, el director de presupuesto deberd investigar el aumento continuo en el costo de los articulos vendidos y tratara de reducir los costos, Posiblemente se sustituye un material de costo menor, si puede mantene Ia calidad. ANEXO 1 —_ Estado de ingresos presupuestado; primer trimestre de 19XX PRESUPUESTOSDEAPOYO «PROGRAMA ENERO FEBRERO © MARZO_—TRIMESTRE Ventas ta USS97 515 US5103,125 _USS109.560 _US5S10.200 Costa do los articulos vendidos 19 59979 65571 71376 196.028 Utlidad brut S897 536 USS 37.554 USS 98.181 USS113.274 Gastos operacionales: Gasios de ventas wi Ussi2492 USS 12926 USS 12414 USS 28,092 Gaslos admiristratvos 41 5.200 5.200 15,600, Gasios por concepio de intoreses —Anoxo? 150 150 50 Total de gastos operacionales UsSi7gA2 USS 18.276 4 USS 54,682 Usiidad neta antes de impuestos USSI9}69¢ USS 19278 USS 19.420 USS 58,392 Impuestos sobre a renta (eupuesto) 6453 19.342 ‘Uttidad neta ui 39050 PRESUPUESTO DE CAJA EI presupuesto de caja se reconoce como una herramienta gerencial basica, y Ia cuidadosa planeacién det efectivo se considera un elemento de ratina en una gerencia eficiente, Los buenos presupuestos de 358 Parte 1 Costeo del producto — caja contribuyen en forma significativa a la estabilizacién de los saldos de caja y a mantener estos saldos razonablemente cercanos a las continuas necesidades de efectivo. Por lo general, los presupuestos, de caja ayudan a evitar cambios arriesgados en la situacidn de efectivo que puedan poner en peligro la posicién de crédito de la compania o posiblemente violar las provisiones de un contrato de valores. Debe hacerse una cuidadosa planeacién del efectivo, en especial para las grandes salidas cle caja, como, pagos de préstamos bancarios, retiros de titulos valores, adquisiciones de otras compas, gastos de Capital, contribuciones a las pensiones y pagos parciales a los impuestos sobre la renta, En la mayor parte de las empresas, las entradas de caja provienen principalmente de la recaudacién de cuentas por cobrar y de las ventas de contado. La cantidad estimada de recaudaciones en efectivo de las cuentas por cobrar se basa en la experiencia de las cobranzas en efectivo de la compafia. Un estudio de las recaudaciones para unos pocos meses indicaré el patrén general de cobros. Por ejemplo, el estudio puede revelar que el 10% de las ventas a crédito del mes en curso se recaudan este mes, el 80% de las ventas a crédito del tltimo mes se recaudan en este mes, el 8% de las ventas a crédito de hace dos meses se cobran en este mes y el 2% son cuentas incobrables. Supéngase que el negocio se inicio en diciembre, ‘A manera de ilustracién, se aplicardn los anteriores porcentajes a las ventas apropiadas para obtener los cobros estimados de los primeros tres meses del aiio de 19XX. Las ventas totales para diciembre de 19XX, el primer mes de operacién, y para los siguientes tres meses son como sigue: diciembre, US$95,040; enero, US§97,515; febrero, USS103,125; y marzo, US$109,560. Las ventas de contado incluidas en el ventas totales fueron: diciembre, US$4,200; enero, US$5,400; febrero, US$6,200; y marzo, US87,500, No hubo otros ingresos de caja durante este periodo, A continuacién se presenta el programa 2a, el prondstico de entradas de caja, que muestra el total estimado de cobros de efectivo para cada mes durante el trimestre. Pronéstico de entradas de caja; primer trimestre de 19Xx (programa 2a) ENERO FEBRERO MARZO Coors: ‘Ventas ce cciembre, USS95,040— USES 200 = USSBD}840 oor uss72672 o% ss 7267 Ventas do enero, USSO7.515 ~ USSS.400 = US8@2,115 tote eae ters 7390 ms Venta de ebro, USS109,125 - USS6.200 = USSO6.925 io 9603 tore 740 Ventas de marzo, US$103,560 - USS7 500 = USS102,060 10% wemarees yee O20? “otal de cobrosestinadoe Uses USSG. Vert a conto 6200 7/500 ‘Total de entradas de caja USSe7.284 US$96.852 US$102,515 uss 7.269 Las salidas de caja se basan en los presupuestos individuales previamente preparados, con los ajustes necesarios para cambiar de la base devengada a la base de caja. Por ejemplo, los materiales directos comprados no se pagan en su totalidad en el mismo mes; los pagos se efectiian un 60% en el mes de compra y un 40% en el mes siguiente. Una parte de la némina del mes generalmente se acumula al final del mes y no origina una Salida para el mes corriente; sin embargo, la parte acumulada del mes anterior es una salida de este mes. Para simplificar, no se mostrarin las acumulaciones de némina, Naturalmente, las partidas diferentes de caja, como provisiones por depreciacién y cuentas incobrables, no requieren salidas de caja, Estas cantidades deben deducirse de los totales de los planes para propésitos del presurpuesto de desembolso de caja A continuacién se presenta el programa 2b, sobre prondstico de salidas de caja para materiales, directos en el primer trimestre dle 19XX. Cariruto 9 Presupuesto maestro: 359 ‘Saldo al V//19XX (eupuesto: 40% compras combo) ussi0.300 Compras de enero, USS26,316 0% 15,790 40% ussi0.526 (Compras de febrero, USS28,186 60% r6912 40% ussii.274 Compras de marzo, $30,996 60% Total de desembolsos de caja En la preparacién del presupuesto de caja, el saldo inicial de caja se agrega a los entradas de caja estimadas para mostrar la cantidad esperada de dinero disponible cada mes. De esta cantidad se deducen las salidas esperadas de caja para determinar el superdvit (0 el déficit) de caja al final det mes. Si existe un superdvit, debe pensarse en una posible inversidn a corto plazo. Si hay déficit, la suma, por ejemplo, debe ser solicitada en préstamo al banco sobre una base previamente convenida. E1 interés, lo mismo que el capital de una deuda, deben incluirse en los pagos del préstamo. Por lo _general, los pagos de los créditos se hacen al final de un periodo. Programa 2c Presupuesto de caja Informacion necesaria: Saldo en caja, inicial Entradas presupuestadas de caja para el periodo Salidas presupuestadas de caja para el periodo Forma: Saldo final en caja = Saldo inicial en caja + Entradas presupuestadas de caja para el periodo = _ Salidas presupuestadas de caja para el periodo EI saldo inicial en caja es de US§20,137. Las compras de materiales directos se han convertido a una base de caja. La depreciacién, las cuentas incobrables y otras partidas diferentes de caja deben deducirse de los programas de costos indirectos de fabricacion, gastos de venta y administrativos. Las salidas de caja_que no se incluyen en los programas de gastos son los impuestos sobre la renta, asi: enero US87,183; febrero, U585,706; y marzo, USS6,453. Ademas las compras de equipo se proyectan enero, US$22,000; febrero, USS10,000; y marzo, USS7,500. La gerencia desea mantener un saldo en caja de USS20,000 para propésitos operacionales. Cualquier deficiencia estimada por debajo de esa cantidad al final de mes, debe tomarse en préstamo del banco de la compaitia en incrementos de USS1,000 al comienzo de ese mes a una tasa del 12% anual, El interés debe pagarse al final de cada mes y el capital de deuda debe devolverse cuando haya efectivo disponible, Los préstamos, los reintegros y los intereses se presentan en la seccién financiera. El presupuesto de caja se muestra en el programa 2c. ESTADO PRESUPUESTADO DE LOS FLUJOS DE CAJA Unestado de los flujos de caja presenta el cambio durante el periodo en caja y en los equivalentes de caja (inversiones a corto plazo de alta liquidez). Las entradas de caja y los pagos en efectivo se Clasifican en un estado de flujos de caja seguin las actividades operacionales, de imversién y financieras. Las actividades operacionales usualmente involucran la produccién y el despacho de articulos y el suministro de servicios. Los fiujos de caja de las actividades operacionales son por lo general los 360 Parte 1 Costeo del producto —=— —— efectos de caja de las transacciones y otros hechos que afectan la determinacidn de la utilidad neta, Las actividades de incersién incluyen la concesién y cobro de préstamos, y a adquisiciGn y traspaso de deudas o de instrumentos de valor liquido y bienes, planta y equipos y otros activos productivos; es decir, activos que la empresa posee utiliza en la produccién de articulos 0 servicios (distintos de los materiales que hacen parte del inventario de la empresa). Las actividades financieras incluyen la obtencién de recursos por parte de los propietarios y el suministro a étos de un rendimiento sobre su inversion y un rendimiento de ella; toma de dinero en préstamo y reembolso de las cantidades tomacas en préstamo, 0 de lo contratio la determinacidn de la obligacién; y obtencién y pago de recursos adquiridos de los acreedores con base en el erédito a largo plazo. Presupuesto de caja; imer trimestre de 19XX (programa 2c) PROGRAMA ENERO FEBRERO MARZO._—TAIMESTRE Saldoinicial en caja USS 20,187 PUSS 20,758 PUSS 21,124 USS 20.137 Entradas de caja: CCobros sobre la cuenta 2a uss 61,884/ Uss 90,652 | USS 95,115 USS267,651 Ventas al contado 2a 5,400 200 | Total de entracas de caja US$ 87.268, USS 96.852 | USsioa.ers Toa de caja disponible Ussi07.421, USS117.610 | US$123.739 Salidas de caja: | | Materiales directos 2 USS 26,090] USS 27,498 | USS 29,872 ‘Mano de obra directa te 17,390) 22,750 23,520 Costos indirecios de fabricacion’ =f 15,000 16,058 16.356 Gastos de venta’ ti 9.850 | ges7| 19.373 Gastos administrativos* 4 4,400 | 4400 | 4.400 Impuestos sobre ta rerta Compras de equipo Tolal de saidas de caia Superdvit (0 dtc) 6453 8.908 | US$ 21.274 | USS25265 USS Fioaneiacin i | “Toma de préstamos, al inicio del mes uss 15,000 uss1s.000, Reembolso, al fal del mes ! | uss(5,000) uss (5,000) Interes, 12% (150) _USs (150) | ___(150) Efecto dela franciacén Uss14.850) USS (150) | USSE, Saldo final en caja USS 20,758 USS 20.115 + Menos depression " Menos depreciacen y cuentas incobrabes. 5 Cees do or: USS15,000 x 012 x 0.083 = USSIEO. Al elaborar los informes sobre los flujos de caja de las actividades operacionales, se estimula a las empresas para que presenten los principales tipos de entradas brutas de caja y pagos brutos de efectivo, y su suma aritmética: el flujo neto de caja de las actividades operacionales (el método directo). Las empresas que prefieren no suministrar informacién de los principales tipos de entradas operacionales de caja y pagos por el método directo, pueden determinar y presentar la misma cantidad de flujo neto de caja de las actividades operacionales indirectamente, ajustando la utilidad neta para reconciliarla con el flujo neto de caja de las actividades operacionales (el método indirecto 0 de reconcitiacién), La reconeitiacion de la utilidad neta para los flujos de caja exige ajustar la utilidad neta para eliminar: 1) los efectos de todos los aplazamientos de entradas y desemboisos cle caja opetacionales previos, como cambios durante el periado en inventario, ingreso diferido y similares, y todas las acumulaciones de las salidas y pagos de caja operacionales futuros esperados, como cambios durante Capituto 9 Presupuesto maestro 361 el periodo en cuentas por cobrar y cuentas por pagar, y 2) los efectos de todos los itemes cuyos efectos de caja estan financiando los flujos de caja, como depreciacién, amortizacién de goodwill, ganancias 0 pérdidas sobre las ventas de propiedad, planta y equipo. Se requiere la reconciliacién de la utilidad neta con relacién a los flujos de caja de las actividades ‘operacioneles, independientemente de si se emplea el método directo o indirecto, para la presentacién de los flujos de caja netos de las actividades operacionales. La reconciliacin por separado presenta todos los tipos importantes de reconciliacion de factores. Por ejemplo, los principales tipos de aplazamientos de entradas y pagos de caja operacionales pasados y las acumulaciones de entradas y ;pagos de caja operacionales que se esperan en el futuro, incluidos los cambios durante el periodo en cuentas por cobrar, inventario, cuentas por pagar, son elementos que se consideran en el momento de reconciliar la utilidad neta con respecto a los flujos de caja de las actividades operacionales. Sisse utiliza el método directo para presentar el flujo de caja neto de las actividades operacionales, la reconciliacién de la utilidad neta con relacién al flujo de caja neto de las actividades operacionales debe suministrarse en un programa separado. Si se utiliza el método indlirecto, la reconciliacién puede presentarse bien sea dentro del estado de los fiujos de caja o en un programa separado, con el estado de los flujos de caja presentando s6lo el flujo de caja neto de las actividades operacionales. Enla tabla 9-2 se presenta un cuadro general de los flujos de caja relacionados con las actividades operacionales, de inversién y financieras. La tabla 9-3 ilustra los elementos que deben considerarse en el momento de reconciliar la utilidad neta con respecto al flujo de caja neto suministrado por las actividades operacionales. Véase un texto sobre contabilidad de nivel intermedio para un anslisis mas completo det estado de los flujos de caja, En el anexo 2 se muestra un estado presupuestado de flujos de caja para Chadwick Company, empleando el método directo., BALANCE GENERAL PRESUPUESTADO EI balance general presupuestado para el 31 de marzo de 19XX aparece en el anexo 3, TABLA 9-2. Cuadro general de los flujos de caja ESTADO DE LOS FLUJOS DE CAJA ENTRADAS DE CAJA SALIDAS DE CAJA ‘OPERACIONAL - Ventas (cients) rovaedores y empleados Uitidad sobre los itereses (préstamos) Gastos sabre los intereses (acreadores) Utiidad sobre los dividends (ules valores de especulacion) Impuesios (godiemo) Uilidades varias Gastos varios INVERSION Venta de propiedades, planta y equipos ‘Compra de propiedades, planta y equipos Venta de douca o tos valores de Compra de deuda o thos valores do ‘especulacion de ovras entcades especulacén de otras entidades ‘Cobro de préstamos (porcin del capital de Prestamos hechos a otas entidades Un préstamo) hecho a otras entidades FINANCIEROS. Enision de deuda (notas y bones) eomislso dela deusa Emision de thuos valores de especulacion FReadquisicin go titulos valores do ‘especulacion (tues de propiedad) Dividendos para acconistas Inversiones de socios Compra de acciones propias Fetiros de los socios Pante 1 Costeo del producto TABLA 93 Reconeiliacién de la utilidad neta con relacién al flujo de caja neto suministrado por actividades operacionales Gastos por depreciacién ‘Amontzacion (Sescvento de bones) ‘Amortzacion de cargos dforidos y bones intangbles Inremento en pasvos ciferidos por impuestos Disminueién en actos dflerdos por impuestos Peraidas bajo el metodo de valor iquido UTILIDAD NETA, AGREGAR DEDUGIR “Amorizacion (prima de bonos) Disminucion en pasivos tos por impuestes Ineremento en acivos endos por mpuestas Ganancias bajo el metodo cevalor quo | PPeraidas en venta de propiedad, planta 0 equipos Dieminveion en cuentas por cbr DDisminuescn en inventarios Disminucion en gastos prepagados Incremento en cuentas por pagar pasivos acumulados Intereses de a minora en utiidad neta - GGanancias en venta de propiedad, planta 0 equipos Inoremento en cuentas por cobrar Incremento en inventaros Incremento en gastos prepagados Disminucion en cuentas por pagar ¥ pasivos acumulados Flujo de aa netoproporcionado por las actividades operacionales ANEXO2 Estado presupuestado de flujos de caja | (CHADWICK COMPANY Estado presupuestado de fujos de caja para el rimostre que termina of 31 de marzo do 19XX Inctemerto(dlsminucién) en caja y equivalentes en caja Flujos de caia de las actividades operacionales: Efectvo recbdo de los olentes.. : Uss 206,751" Etectivo pagado a proveedores y empleados. (@37.481) Interes pagado (450) Impuestos pagadios sobre la ret (19,342) Caja nota suministrada por las actividades operaciones. uss 29,478 Flujas de caja de las actividades de inversion Compras d0 equip... 2 ss (39,500) Caja neta utlizada on las actividades de ivorsion, (99,800) Flyjos de cai de las actividades fnancieras Producto de ls préstamos. USS 15,000 Fsembolsos de los prastamos, (5,000) Caja nota suministrada por las actividades financiers... 000 Disminuoién neta en caja y equivalentes en caja. iss 2) (Caja y equivaintes en caja al comienzo del ao, 20197 (Cala equivalents en caja al nal del timestre. es 0.118 * Cobos sob everas Vootae on facvo, Total de ence 0 elena, USS 267.651, Oss e400 Materaes diectos (programs 20) ‘Mano de ob diac 3.460 ‘Contos indvecios de tabicacen want Gast da van moo Gast administration __ 13200, Tot i481 CapiruLo 9 Presupuesto maestro 363 Feconcilacién ce a uti neta con relaién at fyo de caja neto summnisirado por las actividades operacionales: Unidad neta (81%0 Hon 1usse9.080 ‘Alustos para recanciia auld neta con relacién al jo de caja suministrado: Depreciaci uuss14.400 Cambio en actives y pasives: Incremento en eventas netas por CObLAM sn (17327) Incremento en compras de materiales dectos sobre el eansuma (3220) Incremonto en invertaro de aniculestarminades (6.163) Incremento en cuentas por pagar 2098 (9.572) Caja neta suminstrada por las acividades operacionales (anexo 2) usi29.478 Coates inarees de abneacon (rograma 1 aso de venta (pega 1) Gaeio sarinitaive (orograms - Deprodacsén toa cuentas po esr: et, 31 oe marzo (ane 9). ‘Cueras por esa, nto, 1 deena (anes 3) Tnermento en fas events netas por cova. - * Presupveste de compas de matries ares (ovgeama 1). Presupuesto de consumo de matras directs (programa 1). Treromento en as compras de matealosdvectas sobre ol uo. * tnventare do ances emnados, 31 do marzo (progam 19). Invert de areuloetrmiads, 1 ge enero (ogra 1) Trerements ene venta de artic termina + Guontas por paar 3 de marzo farex0 3) ‘Cuore por pag. 1 de enero (rogram 2), Increment on ls cues por gage ASPECTOS DE COMPORTAMIENTO DE LA PRESUPUESTACION La primera parte del capitulo 9 se refirié a los aspectos téeniews de ta elaboracin del presupuesto maestro. En la segunda parte, Ia atencidn se centra en los aspectos de comportamtento de la presupuestacion'. El tema central del comportamiento es el grado de participacién en la elaboracién del presupuesto maestro que la alta gerencia esta dispuesta a delegar a los gerentes de nivel medio y bajo. Este se ha convertido en uno de los aspectos mas significativos del proceso presupuestario porque en realidad el presupuesto aprobado representa un consenso y un compromiso pactado entre muchas personas dentro de la organizacisn. El acuerdo entre estos individuos refleja una dedicacién autoimpuesta para lograr las metas presupuestadas que se han trazado en forma colectiva. De hecho, la literatura actual parece dar apoyo a la nocién de que el proceso presupuestario contempordneo se ha convertido en un proceso centrado en la participacién, En el proceso presupuestario tradicional prevalece el presupuesto autoritario o totalitario. En esta situacién, cada una y todas las partidas del presupuesto maestro son especificadas por la alta gerencia con la expectativa de que los gerentes de nivel medio y bajo sean responsables de lograr exactamente Jo que ha impuesto la alta gerencia. No hay una previsién en este proceso presupuestario para que los gerentes de nivel medio o bajo tengan iniciativa. La alta gerencia determina de manera estricta el desempeiio esperado y luego supervisa en forma minuciosa el desempeno real para asegurar lo dispuesto. Un presupuesto autoritario 0 totalitario esta racionalizado con base en la Teoria X, de Douglas McGregor, tal como se expone en The Human Side of Enterprise. La teoria X supone que! ' El material en esta parte del capitulo 9 fue escrito por Marc Levine, profesor de Sistemas de contabilidad y de informacisn en Queens College. Una parte del anslisis es una version actualizada de su articulo titulado “The Behavioral Implications of Participative Budgeting”, publicado en Cost and Management (March-April, 1981, pp. 28-32) + Douglas McGregor, The Human Sie of Enterprise, New York, McGraw-Hill, 1960. 364 Panre 1 Costeo del producto ANEXO3 Balance general presupuestado; 31 de marzo de 19XX ES CHADWICK COMPANY Balance general presupuestado ‘21 do marzo do 19XX USS 20.118 (cuadro 2) CGuentas por eobrar (nei) : 7 97,566" Inventario de materiales. 16,900 (programa 19) Inventaro de atcuos terminados. suns nsnnnnsenn 48.188 (programa 19) ‘Total de actives corientes. ‘cvas no cores: Terrenos, Eaificio y equipos. [uss 200 000° ‘Monos: Dopreciacién acum. 50,000! oe USE85,000 ‘Actives totale, Us$369,779 Pasives y patron de os acciovistas asivos corrontae: ‘Cuentas por pagar = uss 12,298" Préstamos por pagar 10,000 USS 22,398 Patimoni de les acsonisias: ‘Acciones communes USSS valor par, 20,000 por agai nnannw USS 100,000 Utiidades retenidas, im 2e7a81 347.381 “Total de pasivos y patimonio de los accionistas. Use369,779 Salo ical do cuanas por ebrar de USSTE,909 + USS201,100 de vera eréo = USSSTI,059- US$279.A73(USS26T.051 on cobios + US85/82 cpt ncbeales © Supeesi, Salo ical sopuesto de USE160,500 ~ acumuscones do USS29.50, "Salo incl supursto ge eprecincin acum de USES 600 + USS14.400 de gasfo de deprecacion para prmer mes, * Sao nel de everas ps ctr ce USS10.30 + USS 49 de camas ~ USED 400 de pages Sale supuesio ce scones comures ae USS100,000, Salo incl supuesto ce garanciasretaniss de USSZOB:1 + USES O80 de lad A.los empleados no les gusta el trabajo y lo evitaran cada vez que puedan. Los empleados tienen que ser forzados para que cumplan con los planes de la alta gerencia si la organizacién pretende lograr sus metas y objetivos, Los empleados estan motivados, principalmente, por las recompensas econémicas. En el proceso presupuestario demoeratico o participativo ilustrado, los gerentes de nivel medio y bajo planean, bien sea en términos generales 0 especificos, Io que ellos consideran expectativas reales di P le lo que debe ser su desempeno. En este punto, la alta gerencia no debe interferir en el proceso sresupuestario, excepto cuando se requiera realizar ajustes menores para coordinar mejor las diversas actividades de la organizaci6n (por ejemplo, mercadeo, produccién, investigacidn y desarrollo, finanzas, etc). Douglas MeGregor, la 1 2 Un presupuesto democritico © participative se explica con base en la hipétesis alternativa de ‘eoria Y. Esta teoria supone que: A los empleados les gusta trabajar. Los empleados estardn motivados para lograr las metas y los objetivos de ta organizacién si se comprometen por si mismos a realizarlo. El compromiso esta en funcidn de satisfacer las necesidades personales de mayor prioridad de los empleados como autorrealizacidn, autovaloracién y respeto de los demas de acuerdo con el postulado de Maslow. Cariruto 9 Presupuesto maestro 365 —— — — Abraham Maslow* expone una importante teoria de la motivacién que explica por qué las personas se vinculan a una organizacion, trabajan con entusiasmo hacia el logro de sus metas y permanecen ‘comprometidas con Ia entidad. Esta teoria, denominada jerarqufa de necesidades, establece que un ser humano luchard constantemente para satisfacer la jerarquia de necesidades, la cual se ilustra en el siguiente diagrama. Ce ie oe roe sociales een) Seer Cen ee Cuando se satisface el orden mAs bajo de necesidades, Maslow predice que los siguientes érdenes mas altos aparecern en secuencia y motivarén a la persona para satisfacerlos. Las necesidades de Maslow, en orden ascendente, incluyen Necesidades fisiolgicas, Son las necesidades humanas de mas bajo orden que incluyen necesidades fisiolgicas basicas como alimentacién, agua, vivienda, etc Seguridad y estabilidad. Una ver satisfechas las necesidades fisiolégicas, surgen las necesidades de seguridad y estabilidad. Para algunas personas esto significa obtener un ingreso suficiente para sentir seguridad o independencia econémica. Como resultado, muchos individuos se sienten bastante motivados a trabajar de manera intensa (para su organizaciGn) con el fin de garantizar el logro de este objetivo. Social. Después de haber logrado las necesidades fisioldgicas y de seguridad del individuo, surge en forma secuencial la necesidad social. La teoria de Maslow pronostica que una vez. que luna persona este adecuadamente alimentada, tenga vivienda, seguridad en su trabajo y gane un sueldo apropiado, entonces surgen las necesidades relacionadas con asociacidn, aceptacién y sentimiento de pertenecer a la organizacién. Estima y respeto de los demds. Aqui el individuo necesita ser reconocido por sus esfuerzos y ‘compromiso con la organizacidn, Debe obtener un sentido de autosatisfaccidn y confianza de su trabajo y un sentido de respeto de sus colegas en el lugar de trabajo. Esto tiltimo puede ‘experimentarse cuando sus compaferos le piden consejo o cuando se le solicita que presida un comité de compafieros de trabajo. Autosatisfaccién. Maslow considera ésta como necesidad de mayor nivel. Podria describirse como un deseo de autorrealizacidn del individuo, es decir, lograr todo lo que él es capaz de alcanzar. Sin duda, una persona autorrealizada se siente altamente motivada, guiada por voluntad propia y comprometida con la organizacién. Abraham Maslow, Motivation and Personality, New York, Harper and Row, 1954, 366 Pante 1 Costeo del producto — — Aunque debe mencionarse que la teoria de Maslow ha sido criticada por algunas personas durante aiios, en st: mayor parte ha sido aceptada y seguida con entusiasmo por gerentes, ejecutivos, educadores y administradores onganizacionales como una teoria general y fundamental de motivacisn Varios estudios han desafiado la teoria participativa; sin embargo, la literatura esté llena de Investigaciones que revelan que la participacidn en el presupuesto es una herramienta gerencial bastante exitosa: El resto de este capitulo se dedica a un analisis de los estudios que han demostrado que la presupuestacin participativa es efectiva en el ambiente laboral. Aunque estamos de acuerdo con las conclusiones de estos autores, ereemos que algunas modificaciones al proceso de participacién harian {que sus supuestos beneficios se logren con mayor facilidad. CARACTERISTICAS DEL CONCEPTO PARTICIPATIVO La participacidn puede considerarse que consta de dos conceptos: proceso y contenido’ Proceso se refere al acto de participar. Este permite que los participantes se comuniquen ¢ interactiien, Jo cual conduce a una mayor unién, Debe sefalarse, sin embargo, que cl sentimiento de grupo es un factor muy importante. St hay un sentimiento positivo hacia la organizacién, es decir, una actitud positiva hacia las metas de la compafiia, se incrementara la produccidn. Por otra parte, si existe un sentimiento negativo la unién resultante generard una menor produccidn. Otro aspecto del proceso de participaciGn es la estructura del proceso o del acto mismo. En comparacidn con la instruccién individual y el metodo de instruccidn, el anzlisis en grupo se considera superior para inducir al cambio. Esto se atribuye al hecho de que los individuos dudan en aceptar las metas que se desvian del estindar de ‘grupo. La esencia del método de anélisis en grupo es que permite a cada miembro del grupo evaltiar las opiniones de los demas miembros, asi que si el grupo acepta un cambio, cada miembro puede aceptarlo y mantener la afiliacidn al grupo. Varios experimentos apoyan esta posicién y sugieren que el presupuesto participativo podria ser el resultado del método de andlisis en grup Contenido eel otro concepto constituyente de la participacidn. El contenido del andlisis en grupo debe dirigirse al establecimiento de una meta comiin, y la interaccién debe ser de tal modo que cada participante sea capaz de interiorizar aquellas metas adoptadas por el grupo. Las metas especificas del grupo en un ambiente participativo probablemente coincidan con las metas mas generalizadas de la organizacién, de manera que pueda lograrse la congruencia de metas. Becker y Green reconocen que hay dos factores que afectan esta interiorizaci6n: cohesién y actitud. La interaccién de estos factores puede conducir a varios resultados. l’stos incluyen: 1 Alta cohesién con actitudes positivas (aceptacién de metas), condicién de la maxima motivacién eficiente. 2. Baja cohesién con actitudes positivas, condicién remota pero posible que probablemente generaria un desempefio eficiente. 3 Baja cohesién y actitudes negativas, condicién que resulta de la participacién no exitosa que podria disminuir la produccién dentro de los limites de la integridad y conciencia de cada individuo. 4 Alta cohesién y actitudes negativas, aspecto que ocasiona ante todo una disminucién en la produccién. Por consiguiente, puede observarse que las combinaciones de cohesién y actitud pueden generar resultados significativamente diferentes, Caplan’ atribuye el éxito del concepto participativo al hecho de que da una sensacién de desatio para las metas organizacionales que interioriza el individuo. En resumen, reconoce que hay dos vventajas principales asociadas con la participacidn. Esta suministra: 1) a los gerentes operativos una sensacion de reto y una de responsabilidad, y 2) incrementa la probabilidad de que las metas del presupuesto sean aceptadas por parte de los gerentes como sus propias metas. La ldgica de la Participacién en proveer este desaffo o prueba para el individuo es facil de comprender. Si se permite que las personas establezcan la estructura y las exigencias que deben cumplitse en el préximo periodo, * Selwyn Becker y David Green Jr, “Budgeting and Employee Behavior”, The Journal of Business, October 1962, p. 392-402, en Michael Schiff y Arie Lewin, Behavioral Aspects of Accounting, Englewood Cliffs, N }., Prentice Hall, 1974, p. 126, 7 F Cartwright y B Zauder (eds), Coup Dynamics, Row Peterson y Co, 1856, pp 287-28 y, Becker y Gowen op city p. Edwin H. Caplan, Manegement Accounting and Behavioral Science, Reading, Mass,, Addison-Wesley, 1971 CapituLo 9 Presupuesto maestro 367 Se 2] 5 I6gico suponer que sélo hardin lo mejor para satisfacer dichas exigencias. De lo contrario, los individuos no satisfarfan sus necesidades de autorrealizacién, autovaloracién y respeto de los demas, Schiff y Lewin’ realizaron investigaciones sobre un concepto relacionado, la creacién de flexibilidad (amortiguador 0 “colchén” que intencionalmente se crea dentro de! presupuesto) en el presupuesto que se deriva en forma participativa, Si se observa el proceso participative como una sesién de transaccién de parte de los gerentes en cuanto a los criterios de desempeiio y de asignacion de recursos sobre los cuales serdn juzgados, Schiff y Lewin creen que el presupuesto convenido resultante contiene diferentes grados de flexibilidad. Cyert y March’, por otra parte, examinan la flexibilicdad organizacional en términos de la funcién de costes de la firma como la diferencia entre el costo minimo necesario y el costo real de la firma. En su opinién, ésta surge sin intencidn en el proceso de transaccidn y es un resultado natural del proceso participativo. Su papel consiste en estabilizar el desempeno a pesar de la fluctuacién en el ciclo comercial de la firma. De este modo, a flexibilidad organizacional aumentaria en los buenos tiempos, suministrando un conjunto de recursos emergentes con los cuales se puede contar en los momentos dificiles, de manera que puedan mantenerse las aspiraciones de la organizacion. Schiff y Lewin no estén de acuerdo con Cyert y March, acerca de la motivacién paca la flexibilidad en el presupuesto, Ellos convienen en que es el resultado del proceso participativo, pero consideran que los gerentes consciente e intencionalmente lo crean y transan por él. Hacen esto de manera que puedan alcanzar con mayor facilidad las metas personales asi como las de la organizacién. Estas metas personales consisten en salarios mds altos, bonificaciones, etc., que pueden lograrse sélo si el presupuesto es alcanzable. Ademés, puesto que los presupuestos, por lo general, son un medio importante para la medicién del desemperio individual, favorecen los mejores intereses personales de la gerencia donde se incorpora esta flexibilidad. Estamos de acuerdo con Schiff y Lewin sobre el cconcepto de incorporacién intencional de flexibilidad dentro del presupuesto de los gerentes. Aunque el costo de la flexibilidad es uno de los costos punitivos de la firma que comprende el proceso participativo, los beneficios analizados hasta el momento exceden los costos. Por supuesto, es imperioso gue la alta gerencia supervise el incremento de la flexibilidad en el presupuesto de manera que estos costos no lleguen a ser prohibitivos. El siguiente ejemplo hipotético, utilizando costos reales y presupuestados de reparacién y manteni- miento (R & M),ilustra el andlisis sugerido de variaciones al final del periodo para supervisar el costo de la flexibilidad presupuestaria. Arbitrariamente se supone que el gerente del departamento de R & M presents un presupuesto de US$10,000. Por el contrario, se presenté un presupuesto de USS11,000, debido a US§1,000 de relleno. En términos del desempenio real, se gastaron US§10,800 cuando, aunque no se hubiera incluido la flexibilidad dentro del presupuesto, pudieron haberse gastado USS10,300. En Ja tabla 9-4 se presenta un andlisis al final del periodo, que revela lo siguiente: 1 Se presentard una variacién favorable de USS200 si los resultados reales se comparan con las expectativas presupuestadas. 2 Silaalta gerencia puede determinar: a) cudl seria el presupuesto sin el relleno, y b) cual seria el desempeno real, podria calcularse la variacién desfavorable real de US$300. 3. Las variaciones desfavorables de US§500 debido a la flexibilidad presupuestaria pueden calcularse independientemente (como en la tabla 9-4) o tomando la diferencia entre la variacidn favorable de 'US$200 que se presents y la variacién verdadera desfavorable de USS300. Como resultado de estos cilculos al final del periodo sobre una base de partida por partida, la alta gerencia sabré finalmente el costo total de la flexibilidad presupuestaria. Entonces debe realizarse tun anilisis de costo-beneficio para ver si el costo mensurable de la presupuestaciGn participativa es ‘mayor 0 menor que los beneficios de comportamiento percibidos de la presupuestacién participativa Esta seccién suministré un resumen de algunos importantes conceptos de comportamiento relacionados con el proceso presupuestario participativo. Aunque la literatura no es totalmente concluyente en esta drea, el consenso general es que la presupuestacién participativa es una de las técnicas més ttiles * Michael Schiff y Arie Y. Lewin, “Where Traditional Budgeting Fails, Financial Executi, May 1968, pp. 87-62, en Schiff y Lewin, op ct, pp. 132-140, + RIM, Cyerty].G. March A Behotorl Theory of th Frm, Englewood Clits, NJ, Prentice-Hall, 1963, pp. 3638, en Schilty Lewin, "Where Traditional Bedgeting Fail” Famncal Fxecutise, Nay 1963, pp. 57-62 yen Schiff y Lewin, Beotoral Aspects of Accounting, op. ct, 138 368 Parte 1 Costeo del producto — TABLAS-4 Anélisis de variaciones al final del periodo. o @ o 0 ° Ce PARTIOAS PRESUPUESTO PRESUPUESTO DESEMPENO VARIACION DEBI. —_VARIACION De ‘QUE 'QUEREAL” OESEMPERO REALQUE ‘SeGUNLO ALA” VERDADERA COSTO —DEBERIA. —MENTESE © REALMENTE © "PODRIAPRESENTADO FLENBUDAD (5)~ (2) PRESENTARSE ALCANZADO ALOA@ARSE Te) =) - REM “USE1.000 ~US$ii,000~ “USSt0,800 ~US$10.300 — USS200V —US$5000 “USS3000 MEJORAMIENTO DE LA PRESUPUESTACION PARTICIPATIVA En nuestra opinién, debe dedicarse més tiempo para depurar y ampliar el verdadero proceso participativo. Se ha sugerido entrenamiento en relaciones humanas para los gerentes, de manera que puedan enfrentar mejor los problemas generados por la presupuestacion. También pueden implementarse otras téenicas de modo que todos los niveles de gerencia puedan, en forma mas coherente, hacer parte del proceso de presupuesto participativo de la compania, Las personas involucradas en el proceso presupuestario participativo, a menudo, se muestran aprensivas por su participacién, Blas saben que tendran que lograr el nivel que han acordado. Algunas veces, la sesién participativa se convierte en una batalla de personalidades con el individuo dominante, uusualmente el supervisor, quien tiene poder sobre los mas sumisos, por lo general los subordinados. Entonces se ha establecido la seudoparticipacidn (mediante la cual la alta gerencia da a los gerentes de niveles medio y bajo la falsa apariencia de utilizar sus aportes e ideas) ‘Ademés, la tensidn, el conflicto y la competencia entre individuos del grupo pueden actuar como un obsticulo para la interaccién y comunicacién Wel grupo. Los sentimientos negativos acerca del xgerente o lider del grupo puecien causar distorsiones y errores en las comunicaciones intergrupales. Se cree que la capacitacién en colaboracién del equipo de trabajo podria impedir que ocurra esto. Tal actividad de colaboracidn es un énfasis fundamental de los programas de desarrollo organizacional Bl desarrollo organizacional se ha definido como: sun esfuerzo a large plazo, respaldado por la alta gerencia para mejorar la solucién de problemas y los procesos de renovacion de una organizacin, en particular mediante diagnésticos y administracion mas ‘efectivos y stiles para la cultura de la organizacién, con especial énfasis en los equipos formales de trabajo y en la cultura intergrupal con la. ayuda de un consultor-facilitador y el uso de la teoria y tecnologia de la cencia aplicada del comportamiento..” Obsérvese que un componente importante del concepto de desarrollo de la organizacién es la cultura de equipos de trabajo. Esta consta de supuestos basics, normas, creencias y précticas que se

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