‫كلية التجارة‬ ‫جامعة الزقازيق‬

‫‪Faculty of Commerce‬‬ ‫‪Zagazig University‬‬

‫أحمد على أمين أحمد حسن حبيب‬ ‫االسم‬

‫‪84053‬‬ ‫رقم الجلوس‬
‫‪49509011804395‬‬ ‫الرقم القومي‬
‫‪40814010109803‬‬ ‫الكود‬
‫الثالثة‬ ‫الفرقة‬
‫انتساب‬ ‫انتظام ‪ /‬انتساب‬
‫محاسبة‬ ‫الشعبة‬
‫المحاسبة والمراجعة البيئية‬ ‫المادة‪:‬‬
‫السؤال البحثي رقم (‪)0‬‬ ‫السؤال البحثي رقم (‪)8‬‬
 ‫السؤال البحثي رقم (‪)8‬‬

‫أوال ‪ :‬المقدمة ‪:‬‬

‫نظم اإلدارة البيئية يعد مطلباً للمنظمات التي ترغب في دخول األسواق العالمية لذلك صدرت عددة معدايير لتحقيدق الموائمدة بدين تنشديط الصدادرات‬
‫وبدين المعدايير البيئيددة (معدايير األيدزو) وقضددايا المخلفدات ومعدايير االنبعاثدداتث وتلدوء ال دوا (فيددروس كوروندا المسدتجد) ث وتعدديا الشدركات اضن ضد وط‬
‫متزايددة إلدارة الدنظم البيئيدةث لددذلك زادت ااتمامدات المحاسدبية البيئيدة الماليددة وااتمامدات المحاسدبية البيئيدة اإلداريددة ث وزاد ااتمدام الدولدة بالقضدايا البيئيددة‬
‫بإنشا ج از شئون البيئة وتعاون جميع أج زة الدولة لكبح انتشار جائحة كورونا‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬العناصر الرئيسية‪:‬‬

‫تأثير فيروس كورونا المستجد (‪ )COVID-19‬أنه أدى إلى تحسن جودة ال وا مما أدى إلدى تقليدل ثقدب األوزون وذلدك فدي ظدل توقدم معظدم‬
‫العمليدات الصدناعية فدي العدالمث بددأت جدودة ال دوا فدي التحسدن بشدكل ملحدوظث فقدد أظ درت صدور األقمدار الصدناعية تراجدع نسدب تركدز غداز ثداني أكسديد‬
‫النيتروجين في العالمث واو غاز سام ينبعء بصورة رئيسية من عوادم السيارات والمصانعث وأحد أكبر مسببات تلوء ال وا في العديد من المدن‪.‬‬

‫(‪ )1‬ماهية نظم اإلدارة البيئية ‪:‬‬

‫نظام اإلدارة البيئي ‪ :‬اي مدخل متكامل إلدارة األدا البيئي والتوافق مع القوانين والتشريعات البيئية‪.‬‬
‫إدارة البيئة ‪ :‬اي العملية التي تمكن المنظمة من تقييم آثار أنشطت ا علي البيئة المحيطة ب ا بطريقة منطقية ث وتستفيد من ذلك في تخفيض اذه‬
‫اضثار‪.‬‬
‫نظام اإلدارة البيئي‪ :‬او نظاماً إدارياً يسمح ألي منظمة برقابة آثاراا البيئية وتخفيض اذه اضثار بشكل مستمرث وادو مدا حددء نتيجدة تخفديض‬
‫ساعات العمل لبعض المصانع (وقت الحظر) مما أدى إلى إحداء ت يرات بيئية على القرى األرضية‪.‬‬
‫‪:‬‬ ‫(‪ )2‬اهتمامات احملاسبة املالية البيئية‬
‫* المحاسبة البيئية المالية‪ :‬تركز على تحليل واعداد التقارير الخاصة بالتكاليم الداخلية وااللتزامات المتعلقة باالاتمامات البيئية ث واعداد التقدارير عدن‬
‫المخاطر وااللتزامات البيئية ورسملة النفقات المتعلقة بالبيئة ومعالجة الديون البيئية ث ويسترشدد المحاسدب فدي ذلدك بمعدايير المحاسدبة المتعدارم علي دا‬
‫(من فروع المحاسبة ذو توجه خارجي)‪.‬‬
‫* المحاسبة البيئية اإلدارية‪ :‬تركز على المعلومات العينية عن الطاقة والمياه والمواد والمخلفات باإلضافة إلى المعلومات المالية عن التكاليم والمكاسب‬
‫والوفورات المرتبطة ب اث ألن ا تدعم اإلدارة وعمليات صناعات القد اررات الداخليدة مدن خدسل أسداليب عديددة لتخصديف التكلفدة ث وقيداس األدا (مدن فدروع‬
‫المحاسبة ذو توجه داخلي)‪.‬‬
‫المحاسبة البيئية اإلدارية تركز على التكاليم الداخلية للشركة وال تتضمن التكاليم الخارجية سدوى مدا يتعلدق بدأفراد المجتمدع أو البيئدة والتدي ال تعتبدر‬ ‫‪‬‬
‫الشركة مسئولة عنه قانونياً‪.‬‬
‫المحاسبة البيئية اإلدارية تضع مراحل معينة خاصة عن التكاليم البيئية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫معلومات المحاسبة البيئية اإلدارية حيوية ألنواع كثيرة من األنشطة اإلدارية ث وتعد مفيدة لدعم تطبيق نظم اإلدارة البيئية واتخاذ القرارات البيئية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫المحاسبة البيئية اإلدارية ت دم إلى تحقيق استدامة المشروع والمساامة في التحدول نحدو اسدتدامة الطاقدة فدي المسدتقبل وتحسدين األدا البيئدي مدن‬ ‫‪‬‬
‫خسل تقييم خيارات تخفيض اضثار البيئية‪.‬‬
‫إطار المحاسبة البيئية اإلدارية يشمل ‪ 4‬أبعاد واي ‪( :‬داخلياً مقابل خارجياً – مالياً مقابل غير مالياً – اإلطار الزمني الماضدي والمسدتقبلي – اضجلدين‬ ‫‪‬‬
‫القصير والطويل – جمع المعلومات ألغراض خاصة أو روتينية)‪.‬‬

‫‪4‬‬
 ‫ثالثا ‪ :‬الملخف ‪:‬‬
‫نظم اإلدارة البيئية اي جز من نظام إداري شامل ث وتطبيقه يحقق العديد من المنافع مثل مجدال وفدورات التكلفدة ومجدال التصدميم المسئدم للبيئدة‬
‫ومجال التشريعات ومجال االستثمار ومجال التحسين المستمرث لذلك اناك ااتمامات بالمحاسبة البيئية المالية (تركدز علدى تحليدل واعدداد التقدارير الخاصدة‬
‫بالتكاليم الداخلية وااللتزامات المتعلقة باالاتمامات البيئية) ث والمحاسبة البيئية اإلدارية (تنطوي على معلومات مالية وغير مالية تعد مفيدة لددعم وتطبيدق‬
‫نظم اإلدارة البيئية واتخاذ القرارات البيئية وتحسين األدا البيئي وتخفيض اضثار البيئية)‪.‬‬

‫رابعا ‪ :‬المراجع‪:‬‬
‫د‪ .‬اسل عبد الفتاح عفيفيث د‪ .‬حسن عبد الحميد العطارث المحاسبة والمراجعة البيئية (بين النظرية والتطبيق)ث الزقازيقث ‪4040‬‬

‫السؤال البحثي رقم (‪)0‬‬

‫أوال ‪ :‬المقدمة ‪:‬‬
‫تؤثر العوامل البيئية للوحدة االقتصادية على القوائم المالية التي يتم إعداداا وفقدا للمعدايير المحاسدبية المتعدارم علي دا علدى أسداس االسدتحقاق‬
‫وذلك من خسل تأثيراا االلتزامات الفعلية والمحتملة ث المخصصات ث األصول الثابتةث رسملة النفقات البيئية‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬العناصر الرئيسية‪:‬‬

‫أثر العوامل البيئية علي إعداد القوائم المالية ‪ :‬وتشمل ‪:‬‬
‫‪ .1‬رسملة النفقات البيئية‪.‬‬
‫‪ .4‬القياس واالعترام واإلفصاح عن األصول وااللتزامات والخسائر المحتملة والمخصصات الناتجة عن العوامل البيئية‪.‬‬
‫‪ .8‬انخفاض قيمة األصول بسبب العوامل البيئية‪.‬‬
‫‪ .4‬العرض واإلفصاح البيئي‪.‬‬ ‫‪ .5‬األصول البيئية غير الملموسة‪.‬‬
‫‪ ‬رمسلة النفقات البيئية ‪:‬‬
‫المعيار المحاسبي الدولي رقم (‪( : ISA )61‬قدمتده لجندة معدايير المحاسدبة الدوليدة) يعتدرم بالنفقدات السحقدة علدى الممتلكدات والمصدانع‬ ‫‪‬‬
‫والمعدات عندما تؤدى النفقة إلى تحسينات فى األصل ث لذلك يجدب رسدملة النفقدات السحقدة ث علدي أن ال تتجداوز القيمدة المسدجلة قيمدة األصدل‬
‫القابلة لسسترداد ث وقد قدم المعيار إرشادات توضح شروط رسملة النفقات البيئية ث ويترتدب علدي ذلدك رسدملة النفقدات السزمدة إلصدسح األضدرار‬
‫البيئية التي تلحق باألصولث وكذلك رسدملة النفقدات السزمدة لتسفدي إغدسق الوحددة االقتصدادية أو إيقدام نشداط ا فدي حالدة صددور قدانون جديدد‬
‫للبيئةث نفقات توفيق األوضاع البيئية للوحدات االقتصادية يتم رسملت ا‪.‬‬
‫قدم مجلس معايير المحاسبية المالية (في عام ‪1990‬م) إصدار عن رسملة تكاليم معالجة التلوء البيئي ث حدد في ا تحقق الرسملة فدي حالدة تدوافر‬ ‫‪‬‬
‫أي من الشروط التالية ‪:‬‬
‫‪ -‬أن تؤدي تلك التكاليم إلي زيادة العمر اإلنتاجي لألصل‪.‬‬
‫‪ -‬أن تؤدي تلك التكاليم إلي تحسين كفا ة األصل أو درجة أمانة‪.‬‬
‫‪ -‬أن ينجم عن تلك التكاليم تسفي حدوء التلوء البيئي مستقبسً‪.‬‬
‫‪ -‬إذا كانت تلك التكاليم صرفت من أجل إعداد األصل المعروض للبيع‪.‬‬
‫‪ ‬االعرتاف والقياس واإلفصاح عن األصول وااللتزامات واخلسائر احملتملة واملخصصات الناجتة عنن الووامن‬
‫البيئية ‪:‬‬
‫قائمة معايير المحاسبة المالية رقم (‪ : )5‬أصدرت عن مجلس معايير المحاسبة المالية ‪ FASB‬ث وعرفت الخسارة المحتملة بأن دا حالدة‬ ‫‪‬‬
‫أو موقم أو مجموعة من المواقم التي يصاحب ا عدم التأكد بشأن خسائر ممكن حدوث ا للوحدة االقتصاديةث علي أن يتقرر ذلك ن ائيداً بحددوء‬
‫أو عدم حدوء األحداء المستقبلية‪.‬‬

‫‪8‬‬
‫واشترطت القائمة لسعترام بالخسائر المحتملة وما يتبع ا من التزاماتث أن يكون احتمال حدوء أو وقوع الخسارة في المستقبل كبيدراًث وامكانيدة تقددير‬ ‫‪‬‬
‫الخسارة بطريقة معقولة‪.‬‬
‫* القائمة رقم (‪( )1 -69‬أصدر المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين ‪ )AICPA‬وأوضحت ‪:‬‬
‫‪ -‬أن االعترام بااللتزامات البيئية المحتملة يكون وفقاً لقائمة معايير المحاسبة المالية رقم (‪ )4‬المحاسبة عن االلتزامات المحتملدة وذلدك فدي حالدة‬
‫إذا ما قررت وكالة حماية البيئة األمريكية (‪ )EPA‬أن الوحدة االقتصادية طرفاً مسئو ًال عن التلوء البيئي وعلي ا المشاركة في معالجة الموقع‪.‬‬
‫‪ -‬أن عدم التأكد الذي يصاحب تقدير االلتزام يجب أال يمنع الوحدة االقتصادية من االعترام بأفضل تقدير لسلتزام‪.‬‬
‫‪ -‬التكاليم المباشرة لمعالجة التلوء البيئي تتمثل في اضتي ‪:‬‬
‫* أتعاب االستشارات القانونية ث وأتعاب دراسة الجدوى ث وأتعاب القائمين علي عملية التنظيم للموقع‪.‬‬
‫* نفقات شرا وتأجير المعدات والماكيناتث ونفقات تنفيذ خطة معالجة التلوء‪.‬‬
‫‪ -‬أن التعويضات المحتمل الحصول علي ا من شركات التدأمين عمدا تكبدتده الوحددة االقتصدادية مدن نفقدات معالجدة آثدار التلدوء البيئدي يدتم تقدديراا‬
‫بصورة مستقلة عن االلتزامات البيئيةث ويتعين اإلفصاح عن ا‪.‬‬
‫المعيار المحاسبي الدولي رقم (‪( : IAS )37‬أصدر عن لجنة معايير المحاسبة الدولية) ويعد مناسباً لمعالجة األصول وااللتزامات المحتملة‬ ‫‪‬‬
‫والمخصصات الناتجة عن العوامل عن العوامل البيئية ووفقاً للمعيار تم تعريم المخصفث االلتزام المحتملث األصل المحتمل كاضتي‪:‬‬
‫* المخصف ‪ :‬او التزام ذات توقيت ومبلغ غير مؤكدين‪.‬‬
‫* االلتزام المحتمل‪ :‬او تكاليم ذات صلة بأحداء أو عمليات تمت في الماضي أو ذات صلة بأحداء أو عمليات مستقبلية‪.‬‬
‫* األصل المحتمل ‪ :‬او أصل ممكن ناشئ من أحداء ماضيةث وسيتأكد وجوده فقط بوقوع أو عدم وقوع حدء مستقبلي واحد غير مؤكد أو أكثر ليس ضمن‬
‫السيطرة الكاملة للوحدة االقتصادية‪.‬‬
‫* االعرتاف والقياس واإلفصاح عن األصول احملتملة الناجتة عن العوامل البيئية ‪:‬‬
‫س‪.‬‬
‫س محتم ً‬
‫‪ -‬يتم االعترام باألصل إذا كان التدفق الوارد للمنافع االقتصادية مؤكداً بالفعل وال يعد أص ً‬
‫‪ -‬إذا كان التدفق الوارد للمنافع االقتصادية محتمل ولكنه ليس مؤكدا يتم اإلفصاح في وصم موجز لطبيعة األصول المحتملة في تاريخ الميزانية مع‬
‫تجنب إعطا دالالت مضللة الحتمال نشو دخل‪.‬‬
‫‪ -‬في حالة أن التدفق الوارد للمنافع االقتصادية بعيداً ث ال يطلب أي إفصاح‪ .‬األصو ل المحتملة الناتجدة عدن العوامدل البيئيدة مثدال التعويضدات التدي‬
‫تطالب ب ا الوحدة االقتصادية لل ير البيئة التي لحقت ب ا‪.‬‬
‫* االعرتاف والقياس واإلفصاح عن االلتزامات احملتملة واملخصصات الناجتة عن العوامل البيئية ‪:‬‬
‫أ ) في حالة وجود التزام حالي نتيجدة لحددء ماضدي ‪ :‬يدتم االعتدرام بالمخصدف علدي أن يكدون المبلدغ المعتدرم بده فدي المخصدف أفضدل تقددير للصدرم‬
‫المطلوب كتسوية لسلتزام الحاليث علي أن يتم اإلفصاح عن اضتي ‪:‬‬
‫المبالغ المستخدمة‪.‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ -‬المبلغ المسجل في بداية ون اية الفترة‪.‬‬
‫‪ -‬المبالغ غير المستخدمة المعكوسة خسل الفترة‪.‬‬
‫‪ -‬الزي ادة خسل الفترة في المبلغ المخصوم وأثر أي ت ير في سعر الخصم‪.‬‬

‫ب) في حالة وجود التزام محتمل أو التزام حالي ربما قد يتطلب تدفقاً صادراً للموارد ولكن ليس محتمسًث فس يتم االعترام بالمخصف ويتم اإلفصاح عن كل‬
‫فئة من االلتزامات المحتملة في تاريخ الميزانية العمومية‪.‬‬

‫ج) في حالة وجود التزام محتمل أو التزام حالي حيء يكون احتمال التدفق الخارج للموارد بعيداًث فس يتم االعترام بالمخصف وال يطلب أي إفصاح‬
‫‪ ‬اخنفاض قيمة األصول بسبب الووام البيئية ‪:‬‬
‫وفقاً للمعيار المحاسبي الدولي رقم (‪ : IAS )36‬يوصدم األصدل بانخفداض قيمتدهث إذا كدان المبلدغ المسدجل يزيدد عدن المبلدغ الدذي سديتم‬ ‫‪‬‬
‫استرداده من خسل استعمال أو بيع األصلث ويتطلب ذلك من الوحدة االقتصادية االعترام بخسارة االنخفاض وقد ورد بالمعيار العديد من الدالالت‬
‫علي انخفاض قيمة األصل من ا توفر األدلة علي حدوء تلم باألصل‪.‬‬
‫العوامل البيئية تسبب تلوء واتسم لألصول مما يترتب عليه زيادة تكاليم إصدسح األصدل ث تكداليم مندع التلدوء المسدتقبليةث غرامدات وجدزا اتث‬ ‫‪‬‬
‫يجعل ا أحد أسباب انخفاض قيمة األصول‪.‬‬

‫‪ ‬األصول البيئية غري امللموسة ‪:‬‬

‫‪5‬‬
‫وفقاً المعيار المحاسبي الدولي رقم (‪ : IAS )83‬تم تعريدم األصدل غيدر الملمد وس بأنده أصدل قابدل للتحديدد وغيدر نقددي ولديس لده وجدود‬ ‫‪‬‬
‫مادي محتفظ به الستخدامه في اإلنتاج أو تزويد البضائع أو الخدمات أو لتأجيره لآلخدرين أو لألغدراض اإلداريدةث ادذا ويدتم االعتدرام بده بمقددار‬
‫تكلفته فقط في حالة إذا كان من الممكن قياس تكلفة األصل بشكل موثوق فيه‪.‬‬
‫يمكن ت صنيم مسموحات التلوء كأصول غير ملموسة وذلك في حالة بيع ا لوحدة اقتصادية أخرى وبالتدالي يمكدن االعتدرام ب دا كأصدل ملمدوس‬ ‫‪‬‬
‫وفقاً لشروط معيار المحاسبة الدولي رقم (‪.IAS )83‬‬
‫أوضح المعيار بعدض األمثلدة لفئدات األصدول غيدر الملموسدة ل درض اإلفصداح مثدل أسدما الماركدات العالميدة بدرامج الحاسدب اضلدي ث التدراخيف‬ ‫‪‬‬
‫واالمتيازات وعناوين النشر ‪.‬‬

‫‪ ‬الغرض واإلفصاح البيئي ‪:‬‬

‫جمعيدة المحاسددبة األمريكيددة ‪ AAA‬أوصددت بضددرورة اإلفصدداح عددن اضثددار البيئيددة فددي القدوائم الماليددة ث ولجنددة تددداول األوراق الماليددة ‪ SEC‬طالبددت‬
‫الوحدات االقتصادية باإلفصاح عن التكاليم البي ئية وأثراا ث وأوصت األمم المتحدة بضرورة اإلفصاح البيئي بدالتقرير السدنوي للوحددة االقتصدادية علدي‬
‫النحو التالي ‪:‬‬
‫ب) اإلفصاح الكمي بالقوائم املالية ‪:‬‬ ‫أ ) اإلفصاح النوعي بتقرير جملس اإلدارة ‪:‬‬
‫* األصول ث االلتزاماتث المخصصاتث الناتجة عن العوامل البيئية‪.‬‬ ‫* الموضوعات البيئية ال امة علي مستوى الوحدة‪.‬‬
‫* الضرائب المتعلقة بالبيئة‪.‬‬ ‫* السياسة البيئية المتبعة‪.‬‬
‫* المنح الحكومية المتعلقة بالموضوعات البيئية‪.‬‬ ‫* الت يرات اإليجابية نتيجة إتباع السياسة البيئية‪.‬‬
‫* السياسات المحاسبية المتبعة‪.‬‬ ‫* مستوي االنبعاثات المست دم ومستوي األدا المحقق‪.‬‬
‫* أثر اإلجرا ات التي تتخذاا الوحدة لحماية البيئة‪.‬‬
‫* المخاطر البيئية الناتجة عن أنشطة الوحدة االقتصادية‪.‬‬
‫المعيار المحاسببي البدولي رقبم (‪ : IAS )1‬تنداول أاميدة اإلفصداح المنفصدل عدن االلتزامدات والتكداليم البيئيدة بدالقوائم الماليدة والمعالجدة‬ ‫‪‬‬
‫المحاسبية التي استخدمت في قياس ا وفقاً لألامية النسبية للبند واإلفصاح عن السياسات واألنشطة البيئية للوحدة االقتصادية والمخاطرة البيئيدة‬
‫التي تتعرض ل ا‪.‬‬
‫على مراجع الحسابات أن يكون علي دراية تامة بمعايير المحاسبة الدوليدة والمحليدة حيدء تمثدل ادذه المعدايير أحدد األدوات المسدتحدثة للمراجعدة‬ ‫‪‬‬
‫البيئية التي تمكن مراجع الحسابات من إبدا الرأي الفني المحايد في صحة وعدالة القوائم المالية أخذاً في االعتبار تأثير العوامل البيئية علي ا‪.‬‬
‫لتوفير التكامل بين المعايير الم نية والقانونية فإن األمر يستلزم تعديل قانون األوراق المالية وتعديل قانون الشركات بما يتوافق ومتطلبات قانون‬ ‫‪‬‬
‫حماية البيئة‪.‬‬

‫ثالثا ‪ :‬الملخف ‪:‬‬

‫المعالجة المحاسبية للنفقات البيئية إذا كانت النفقات السحقة قابلة لسسترداد ث تأخذ في االعتبار خسارة المنافع االقتصاديةث أما إذا كانت النفقات‬
‫السحقة تعيد المنافع االقتصدادية ال متوقعدة إلدى األصدل يجدب رسدملة ادذه النفقدات علدى أال تتجداوز القيمدة المسدجلة قيمدة األصدل القابلدة لسسدتردادث ويجدب‬
‫اإلفصاح عن اضثار البيئية في صلب القوائم المالية التقليدية أو بدالقوائم المسدتقلة وتسدجيل ادذه القدوائم بتقريدر مراقبدي الحسدابات كمدا يجدب اإلفصداح عدن‬
‫التكاليم ال بيئية وأثراا على النفقات الرأسمالية واتجااات المقدرة الكسبية والمركز التنافسي للوحدة االقتصادية‪.‬‬

‫رابعا ‪ :‬المراجع‪:‬‬
‫د‪ .‬حسن عبد الحميد العطارث د‪ .‬اسل عبد الفتاح عفيفيث المحاسبة والمراجعة البيئية (بين النظرية والتطبيق)ث الزقازيقث ‪ 4040‬م‪.‬‬

‫‪4‬‬