‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‬

‫محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬
‫‪Audit risk impact on accounting information quality‬‬
‫‪Proposal for an optimal model to estimate the audit risk‬‬

‫‪‬‬ ‫‪‬‬
‫د‪.‬قاسمي السعيد‬ ‫بن قطيب علي‬
‫أستاذ محاضر أ‬ ‫طالب دكتوراه‬
‫جامعة محمد بوضياف المسيلة‬ ‫جامعة محمد بوضياف المسيلة‬

‫الملخص‪:‬‬
‫رغم أن معايري التدقيق الدولية تلزم ادلدقق أن يقوم بتصميم عملية التدقيق بشكل يضمن وجود‬
‫تأكيدات معقولة حول اكتشاف األخطاء اجلوىرية‪ ،‬من أجل زبفيض سلاطر التدقيق اليت ربيط‬
‫بادلؤسسة موضع التدقيق‪ ،‬وديكن التعبري عن العناصر ادلكونة دلخاطر التدقيق يف سلاطر االكتشاف‪،‬‬
‫سلاطر الرقابة‪ ،‬سلاطر التدقيق ادلقبولة وسلاطر ادلالزمة أو ادلتأصلة‪ ،‬اليت سبثل منوذج سلاطر التدقيق الذي‬
‫يكشف للمدقق سلتلف ادلخاطر اليت ىو مستعد لتحملها‪ .‬فمن خالل ىذا البحث بينا ىذا النموذج‬
‫وقمنا بانتقاده وافرتاض النموذج بصيغة جديدة‪.‬‬
‫الكلمات المفتاحية‪ :‬التدقيق‪ ،‬سلاطر التدقيق‪ ،‬جودة ادلعلومات احملاسبية‪ ،‬منوذج سلاطر التدقيق‪.‬‬
‫‪Abstract‬‬
‫‪The international auditing standards require auditor who is designing‬‬
‫‪the audit process to ensure the existence of reasonable assurance about‬‬
‫‪the discovery of fundamental errors, in order to reduce audit risks that‬‬
‫‪surround the institution subject of audit. And can be expressed in the‬‬
‫‪elements of the audit risk as detection risk, control risk, accepted‬‬
‫‪auditing risks and intrinsic risks, that represent the audit risk model that‬‬
‫‪reveals the various risks the auditor is prepared to accept , . Through this‬‬
‫‪research, we identified, criticized this model and proposed a new model‬‬
‫‪format.‬‬
‫‪Keywords: audit, audit risk, quality of accounting information, audit‬‬
‫‪risk model.‬‬

‫‪‬‬
‫‪aali_lmd@hotmail.com‬‬
‫‪‬‬
‫‪Gasmi_sa@yahoo.fr‬‬

‫‪609‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫أوال‪ :‬مقدمة‬
‫تعد مهنة التدقيق احملاسيب من أكثر ادلهن تعرضا للمخاطر إذا ما قورنت بادلهن األخرى كالطب‬
‫واذلندسة واحملاماة‪ ،‬إذ إن مراقب احلسابات يتعاطى ويتعامل مع الوحدة االقتصادية اليت تعد ظاىرة‬
‫شديدة التعقيد كوهنا تضم بني طياهتا كما من األحداث والعمليات اليت تولد معلومات تتدفق داخل‬
‫الوحدة االقتصادية أفقيا وعموديا‪ ،‬ومعلومات أخرى تتدفق من عالقات خارجية ذات أىداف‬
‫ودوافع سلوكية متباينة ومتناقضة وأحيانا متضاربة‪ ،‬ولعل ديناميكية الظاىرة اليت تتعامل معها مهنة‬
‫التدقيق تساىم يف زيادة وتعاظم سلاطرىا‪ ،‬إذ إن الوحدة االقتصادية غالبا ما ال سبثل ظاىرة مستقرة‬
‫ديكن السيطرة عليها‪ ،‬أو إخضاعها لنموذج منطي من اإلجراءات‪ ،‬لكنها يف تغري وتطور دائم ومستمر‬
‫كنتيجة حتمية لتأثرىا احليوي وادلباشر بالظروف والعوامل البيئية احمليطة‪ ،‬سواء االقتصادية منها أم‬
‫السياسية أم القانونية أم التكنولوجية‪.‬‬
‫ولعل خطر التدقيق يعد واحدا من أىم التحديات والصعوبات اليت تواجو مهنة تدقيق‬
‫احلسابات‪ ،‬والذي يتمثل يف ادلسؤولية ادلهنية والقانونية اليت تقع على عاتق مراقب احلسابات يف‬
‫مواجهة الطرف الثالث ادلتمثل يف مستخدمي ادلعلومات احملاسبية‪ ،‬الذين يعتمدون على تقريره ويثقون‬
‫بو الزبا ذ قراراهتم االقتصادية‪ ،‬إذ تعرض عديد بل كثري من مراقيب احلسابات وشركات التدقيق لالهتام‬
‫يف دعاوى قضائية رفعت من قبل الطرف الثالث بسبب اإلمهال العادي أو اإلمهال اجلسيم عند‬
‫تدقيق البيانات ادلالية‪ ،‬أو فشل مراقب احلسابات يف اكتشاف ربريف متعمد ما يف البيانات ادلالية من‬
‫قبل الوحدة االقتصادية موضع التدقيق ‪.1‬‬
‫‪ .1‬إشكالية البحث‪:‬‬
‫تعترب سلاطر التدقيق من بني أىم التحديات اليت تواجو مهنة تدقيق احلسابات‪ ،‬وذلك‬
‫للصعوبات اليت تعرقل أداء مهمتها بكل كفاءة ومهنية‪ ،‬فتحديد وتقدير ىذه ادلخاطر يعد أمرا ضروريا‬
‫لتعزيز أداء دورىا وربقيق جودة مهنية عالية تليب احتياجات مستخدمي القوائم ادلالية؛ وعليو فإن‬
‫اإلشكالية تتمثل في كيفية تقدير المدقق لمخاطر التدقيق بصورة عقالنية تساعد جميع‬
‫األطراف مستخدمي المعلومات المحاسبية‪.‬‬
‫‪ .2‬فرضية الباحث‪:‬‬
‫يعتمد البحث عل فرضية مفادىا تداخل عدة أنواع من سلاطر التدقيق‪ ،‬اليت ىي سلاطر االكتشاف‬
‫وسلاطر الرقابة وادلخاطر ادلتوارثة اليت سبثل منوذج سلاطر التدقيق‪ ،‬حيث تساعد على اكتشاف الغش‬
‫واالحتيال‪ ،‬ومن مث ربسني جودة ادلعلومات احملاسبية‪.‬‬
‫‪610‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫‪ .3‬أهداف البحث‪:‬‬
‫يهدف البحث إىل دراسة وربديد سلاطر التدقيق والعوامل ادلؤثرة فيها‪ ،‬وبالشكل الذي يساىم‬
‫يف زبطيط عملية التدقيق‪ ،‬وبناء منهجية سليمة ربدد كيفية التعامل مع ىذه ادلخاطر‪ ،‬ويتم ذلك‬
‫من خالل االستعانة بعديد من اإلجراءات سواء كانت تلك اإلجراءات اليت يوفرىا نظام الرقابة‬
‫الداخلية أم اليت يتخذىا ادلدقق من خالل قيامو بعملية تقوًن شاملة للمخاطر‪.‬‬
‫‪ .4‬أهمية البحث‪:‬‬
‫تكمن أمهية البحث يف ربليل منوذج سلاطر التدقيق من خالل انتقاد ادلعادلة ادلكونة لو‪ ،‬وزلاولة‬
‫إجياد صيغة جديدة ذلا‪ ،‬كما يتطرق البحث إىل كيفية ربسني كفاءة وفعالية تقييم ادلدققني‬
‫دلخاطر التدقيق‪.‬‬
‫‪ .5‬اإلطار النظري للدراسة‪:‬‬
‫التدقيق وبصورة رئيسة ىو فحص ادلعلومات أو البيانات ادلالية‪ ،‬من قبل شخص مستقل‬
‫وزلايد‪ ،‬ألي مؤسسة بغض النظر عن ىدفها وحجمها أو شكلها القانوين‪ .‬وقد عرف ارباد احملاسبني‬
‫األمريكيني التدقيق بأنو "إجراءات منظمة ألجل احلصول على األدلة ادلتعلقة باإلقرارات (األرصدة)‬
‫االقتصادية واألحداث وتقييمها بصورة موضوعية‪ ،‬لتحديد درجة العالقة بني ىذه اإلقرارات ومقياس‬
‫معني‪ ،‬وإيصال النتائج إىل ادلستفيدين"‪ .2‬كما عرف على أنو عملية منظمة ومنهجية جلمع األدلة‬
‫والقرائن‪ ،‬بشكل موضوعي‪ ،‬اليت تتعلق بنتائج األنشطة واألحداث االقتصادية‪ ،‬وذلك لتحديد مدى‬
‫توافق وتطابق بني ىذه النتائج وادلعايري ادلقررة‪ ،‬وتبليغ األطراف ادلعنية بنتائج التدقيق‪.3‬‬
‫فمخاطر التدقيق تعين أنو على ادلدقق قبول مستوى ما من عدم التأكد عند تنفيذ التدقيق‪،‬‬
‫حيث يعلم ادلدقق مثال أن ىناك عدم تأكد خبصوص صالحية األدلة‪ ،‬وفعالية الرقابة الداخلية لدى‬
‫العميل‪ ،‬وما إذا كانت القوائم ادلالية اليت سبت مراجعتها تتسم بالعدالة‪ ،‬فادلدقق اجليد يعلم أن‬
‫ادلخاطر موجودة وأن عليو أن يتعامل معها على ضلو مالئم‪ ،‬ويصعب قياس معظم ادلخاطر اليت‬
‫‪4‬‬
‫يواجهها ادلدققون ويتطلب ذلك توافر فكر جيد لالستجابة على ضلو مالئم‬
‫وقد عرف معيار التدقيق الدويل ‪ ISA 400‬سلاطر التدقيق على أهنا ىي ادلخاطر اليت تؤدي إىل‬
‫قيام ادلدقق بإبداء رأي غري مناسب عندما تكون البيانات ادلالية ربتوي على أخطاء جوىرية‪ ،‬وتتكون‬
‫سلاطر التدقيق من ثالثة أنواع‪ :‬سلاطر مالزمة‪ ،‬وسلاطر الرقابة‪ ،‬وسلاطر االكتشاف‪.‬‬

‫‪611‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫أي إىل أي مدى توجد سلاطر لعملية التدقيق اليت يقوم هبا ادلدقق‪ ،‬والطريقة اليت من خالذلا‬
‫يستطيع تقليل أثر ىذه ادلخاطر إىل أدىن مستوى شلكن‪ ،‬وىذا ما جيعل ادلدقق خيطط ذلذه ادلهمة‬
‫بشكل أفضل شلا لو كان ال يعلم ما ىي ادلخاطر احمليطة بو ومستوياهتا‪.‬‬

‫أ‪ -‬مخاطر التدقيق في ظل تكنولوجيا المعلومات‪:‬‬

‫عملية التدقيق اإللكرتوين ربتاج لتكنولوجيا متطورة زبتلف عن التكنولوجيا ادلستخدمة يف‬
‫عمليات التدقيق التقليدية‪ ،‬حيث إنو جيب أن يكون ىناك توافق ما بني النظم ادلستخدمة يف‬
‫العمليات اخلاصة بادلنظمة ونظم العمليات اخلاصة بعمل ادلدقق االلكرتوين‪ ،‬وأن ادلدقق الذي‬
‫يستخدم عملية التدقيق اإللكرتوين حيتاج لتصميم بررليات خاصة لكل عملية معاجلة بيانات‬
‫إلكرتونية تعتمد على مدى توافق الربامج ونظم التشغيل ادلستخدمة بني مجيع األطراف ‪.5‬‬

‫كما ىدفت دراسة ‪ Jarvin Diane, James Biersaker and Jordan Lowe‬إىل بيان‬
‫تأثري وأمهية استخدام تكنولوجيا ادلعلومات يف التدقيق‪ ،‬وتكونت عينة الدراسة من أربع من كبار‬
‫شركات التدقيق‪ ،‬حيث استخدمت قائمة استقصاء ألجل قياس األثر واألمهية الستخدام تكنولوجيا‬
‫ادلعلومات يف التدقيق‪ ،‬وقد بينت نتائج الدراسة أن ادلدققني يستخدمون تشكيلة واسعة من التقنيات‬
‫إلجراء عملية التدقيق وإجراء االختبارات التحليلية‪ ،‬وكتابة تقرير التدقيق وذلك بدرجات متفاوتة‪،‬‬
‫حيث أظهرت النتائج أن تأثري التقنيات ادلستخدمة يف التدقيق يتفاوت باحلجم استنادا إىل مدى‬
‫استخدام ىذه التقنيات يف التدقيق‪ ،‬حيث إنو كلما كان التدقيق غري ورقي ويعتمد على التكنولوجيا‬
‫كلما كان لو تأثري قوي على كفاءة عملية التدقيق وفعاليتها ‪.6‬‬
‫وقد بينت نتائج دراسة ‪ Abu-Musa, Ahmad A‬إىل أن اإلدخال غري الصحيح لبيانات‬
‫غري صحيحة من قبل موظفي البنوك‪ ،‬والتدمري غري ادلتعمد للبيانات‪ ،‬وإدخال فريوس الكمبيوتر إىل‬
‫النظام‪ ،‬والكوارث الطبيعة والكوارث اليت ىي من صنع اإلنسان‪ ،‬واشرتاك بعض ادلوظفني يف استخدام‬
‫نفس كلمة السر‪ ،‬وكذلك توجيو البيانات وادلعلومات إىل أشخاص غرب سلول ذلم بتسلمها‪ ،‬تعد من‬
‫أىم ادلخاطر اليت تواجو أمن نظم ادلعلومات احملاسبية اإللكرتونية ‪.7‬‬

‫وأشارت دراسة ‪ Braun and Davis‬بأن استخدام أدوات وتقنيات التدقيق دبساعدة‬
‫احلاسب يف عمليات التدقيق تؤدي إىل ربسني كفاءة عمليات التدقيق‪ ،‬من خالل تقليل الوقت‬

‫‪612‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫ادلبذول من قبل شركات التدقيق ألعمال عمليات التدقيق‪ ،‬وزيادة من إمكانية الوصول إىل نتائج‬
‫دقيقة‪ ،‬وأن إدراك ادلدققني الفوائد ادلرتبطة باستخدام أدوات وتقنيات التدقيق دبساعدة احلاسب يف‬
‫استخراج وربليل البيانات والوصول إىل نتائج مناسبة والتقرير عن عمليات التدقيق‪ ،‬ساىم يف ربسني‬
‫الكفاءة يف ىذا اجملال ‪.8‬‬
‫وربدثت دراسة ‪ robert‬عن أمهية التدقيق باستخدام التقنيات احلديثة‪ ،‬ومت التوصل إىل أن‬
‫ادلدقق جيب أن يستخدم الربامج ادلختلفة يف عمليات التدقيق‪ ،‬ألن ىذه الطريقة ال تسمح للمدقق‬
‫أن يطبق فقط اإلجراءات التقليدية للتدقيق‪ ،‬وإمنا ذبعل من عملية التدقيق أكثر فاعلية‪ ،‬ألن نطاق‬
‫عملية التدقيق سيزداد وكذلك سهولتو ‪.9‬‬

‫ب‪ -‬استخدام نماذج مخاطر التدقيق في ظل تكنولوجيا المعلومات‪:‬‬

‫استخدام منوذج ادلخاطر ىو طريقة منهجية للمدقق للنظر يف عوامل اخلطر اليت ديكن أن‬
‫تؤثر على أداء ىذه ادلهمة‪ .‬ويتأثر ىذا االستخدام من قبل البيئة اليت يتم فيها تنفيذ عملية ادلراجعة‪،‬‬
‫حجم ادلوقف ادلايل للعمالء‪ ،‬واحلكم ذلا‪ ،‬صناعتها‪ ،‬وطبيعة نظام ادلعلومات اخلاصة بو وغريىا‪ ،‬كل‬
‫ىذه العوامل ديكن أن تؤثر على عنصر تقييم ىذا النموذج من قبل مدقق احلسابات‪ ،‬ويتميز أحد‬
‫أنواع البيئات من عمالء انتباه واىتمام الباحثني يف التدقيق عن مدى صالحية استخدام منوذج‬
‫ادلخاطر عن طريق استخدام تكنولوجيا ادلعلومات (‪ ) IT‬كدعم إلدارة ادلعلومات ‪.10‬‬
‫كما ىدفت دراسة ‪ Hajihaa, z‬إىل ربديد العوامل اليت تؤثر على ادلخاطر ادلكونة لنموذج‬
‫سلاطر التدقيق يف بيئة التدقيق يف إيران‪ ،‬إذ إن تقييم ادلخاطر يف عملية التدقيق يؤثر بشكل مباشر‬
‫على تكلفة وتوقيت واسرتاتيجية وجودة عملية التدقيق ‪.11‬‬

‫ج‪ -‬جودة المعلومات المحاسبية‪:‬‬

‫العوامل التي تبرر الحاجة إلى استعمال المعلومات داخل المنظمة‪ :‬ىناك عديد من العوامل اليت‬
‫تربر احلاجة احلتمية للمعلومات داخل ادلنظمات‪ ،‬سواء أكانت تتعلق بالبيئة اخلارجية أم الداخلية‬
‫‪12‬‬
‫للمنظمات‪ ،‬وتتلخص ىذه العوامل يف‪:‬‬
‫‪ ‬التغيرات في القوى البيئية‪ :‬توفري معلومات دقيقة‪ ،‬كافية وحديثة عن سلتلف التغريات‬
‫ادلستمرة يف البيئة احمليطة بادلنظمة دبا يضمن بقاءىا واستمرارىا؛‬

‫‪613‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫‪ ‬نشوء االقتصاد العالمي‪ :‬صلاح منظمات األعمال يعتمد على قدرهتا على التشغيل واألداء‬
‫عادليا وليس فقط داخل حدود الدولة‪ ،‬وعليو ضرورة االستجابة السريعة لتنمية ودعم نظام‬
‫ادلعلومات دلواجهة ربديات العودلة؛‬
‫‪ ‬التحول في االقتصاديات الصناعية‪ :‬إن ربول االقتصاديات من زراعية إىل صناعية إىل‬
‫اقتصاد يعتمد على خدمات ادلعرفة وادلعلومات زاد من أمهية استخدامات ادلعلومات؛‬
‫‪ ‬التحول في مشروعات األعمال‪ :‬سامهت نظم ادلعلومات بشكل ملحوظ يف التحول‬
‫الذي حدث يف أساليب ووظائف اإلدارة (من اذلرمية وادلركزية إىل ىيكل تنظيمي مسطح‬
‫ودييل إىل الالمركزية)‪.‬‬
‫شلا سبق ديكن القول إن صلاح منظمات األعمال اليوم يتوقف بالدرجة األوىل على قدرهتا‬
‫على امتالك أكرب قدر شلكن من ادلعلومات احلديثة وادلهمة‪ ،‬ودراستها وربليلها دبا يسمح ذلا‬
‫باستغالل الفرص وذبنب هتديدات احمليط الذي تعيش فيو‪ .‬وعليو أصبحت ادلعلومات والتكنولوجيا‬
‫ادلستخدمة يف إنتاجها وتوفريىا بدرجة عالية من األمهية لالسرتاتيجية ادلطبقة يف منظمات األعمال‪.‬‬
‫حيث تعترب ادلعلومات احملاسبية مالئمة عندما تؤثر على القرارات االقتصادية للمستثمرين‬
‫دبساعدهتم يف تقييم األصول بطريقة عادلة‪ ،‬ولكي تكون ادلعلومات احملاسبية مالئمة للمستثمرين يلزم‬
‫‪13‬‬
‫توافر رلموعة من اخلصائص الفرعية أمهها‪:‬‬
‫‪ ‬وصول ادلعلومات إىل مستخدميها يف الوقت ادلناسب؛‬
‫‪ ‬أن يكون للمعلومات قدرة تنبؤية؛‬
‫‪ ‬أن يكون للمعلومات قدرة على التغذية العكسية؛‬
‫‪ ‬ال بد من التفرقة بني كل من جودة ادلعلومات احملاسبية وخصائصها‪ ،‬فهناك من يعتربمها مجلتني‬
‫مرتادفتني‪ ،‬لكن ادلالحظ أن جودة ادلعلومات احملاسبية تتمثل يف مدى توافر ىذه اخلصائص يف‬
‫ادلعلومات لرتفع من مستوى اجلودة‪ ،‬ومن مث االعتماد عليها لرتشيد القرارات‪ ،‬بينما اخلصائص‬
‫ما جيب أن تكون عليو ىذه ادلعلومات‪ ،‬فقد تتاح اخلصائص لكن ال تتوفر اجلودة إذا ما أخذنا‬
‫دبفهوم اجلودة على أنو ادلطابقة مع رغبة ادلستخدم‪.14‬‬
‫د‪ -‬أنواع مخاطر التدقيق‪ :‬توجد عدة سلاطر للتدقيق نذكر منها‪:‬‬
‫‪ ‬مخاطر التدقيق المقبولة‪Risk Audit Acceptable :‬‬
‫وتعين احتمال وجود خطأ أو ربريف مادي يف القوائم ادلالية‪ ،‬وعدم سبكن ادلدقق من‬
‫اكتشافو على الرغم من بذل العناية ادلهنية ادلعقولة‪ ،‬أو ىي ادلخاطر ادلقبولة لدى ادلدقق بأن يقوم‬
‫‪614‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫باستنتاج نتيجة غري سليمة بعد االنتهاء من إجراءات التدقيق‪ ،‬وقد يرجع سبب ذلك إىل طبيعة‬
‫عملية التدقيق‪.‬‬
‫لتقييم سلاطر التدقيق ادلقبولة بشكل دقيق جيب على ادلدقق تقييم العوامل ادلؤثرة يف ىذا‬
‫اخلطر‪ ،‬وحسب األدبيات النظرية يف مهنة التدقيق فإن سلاطر التدقيق ادلقبولة تتأثر قيمتها بالزيادة أو‬
‫النقصان بثالثة عوامل رئيسة‪ ،‬وىي‪ :‬درجة اعتماد ادلستخدمني اخلارجيني على القوائم ادلالية‪،‬‬
‫واحتمالية أن يواجو العميل صعوبات مالية‪ ،‬ومدى أمانة إدارة العميل‪.15‬‬
‫‪ ‬المخاطر المتأصلة‪Risk Immanent :‬‬
‫وتعرف بأهنا ادلخاطر ادلرتبطة بطبيعة العنصر أو النشاط‪ ،‬فهناك احتمال وقوع اضلراف‬
‫مادي يف ىذا العنصر أو النشاط‪ ،‬وىناك احتمال وقوع عدة اضلرافات حبيث لو مجعت مع بعضها‬
‫البعض ستشكل اضلرافا ماديا‪ ،‬وأسباب ذلك عادة ضعف الرقابة أو عدم وجودىا‪ ،‬وترتبط بطبيعة‬
‫ادلنشأة وبيئتها‪ ،‬ومن ىذه البنود النقدية بأنواعها ومن األنشطة ادلخزون السلعي‪.‬‬
‫ىي ادلخاطر العامة اليت تواجهها ادلؤسسة‪ ،‬واليت ديكن ذلا أن سبنع حدوثها بدون استعمال‬
‫نظام الرقابة الداخلية‪ ،‬من ىذه ادلخاطر التضخم‪ ،‬األزمات االقتصادية‪ ،‬وغريىا‪.‬‬
‫‪ ‬مخاطر الرقابة‪Risk Audit :‬‬
‫وىو اخلطر الناتج عن احتمال عدم سبكن أنظمة الرقابة الداخلية من منع أو اكتشاف‬
‫األخطاء والتحريفات ادلادية اليت قد تقع‪ ،‬سواء كانت ىذه األخطاء والتحريفات مادية بصورة منفردة‬
‫أو يف رلموعها تصبح مادية على مستوى بند معني أو نشاط ما‪ ،‬وألن ادلدقق يعتمد على نظام‬
‫الرقابة الداخلية بشكل كبري‪ ،‬فعليو أن يأخذ ىذا النوع من ادلخاطر بعني االعتبار‪.‬‬
‫يقوم ادلدقق بدراسة نظام الرقابة الداخلية ادلصمم‪ ،‬ومدى كفاءتو وربديد نقاط ضعفو من‬
‫ناحية‪ ،‬والقيام باختبارات االلتزام من ناحية أخرى‪ ،‬للتأكد من مدى التزام التطبيق العملي لنظام‬
‫الرقابة الداخلية ادلوضوعة اليت يتم احلكم على مدى االعتماد عليها‪ ،‬وتربز أمهية التخصص ادلهين‬
‫للمراجع يف ربديد اختبارات االلتزام‪ ،‬إذ إهنا توفر للمراجع الدراية بأماكن األخطاء غري ادلتعمدة‪،‬‬
‫وكذلك العناصر اليت يسهل التالعب فيها يف تلك الصناعة‪ ،‬ويكون لديو صورة متكاملة عن نظام‬
‫الرقابة الداخلية األكثر إحكاما يف تلك الصناعة‪ ،‬وبذلك تكون اختبارات االلتزام اليت حيددىا ادلراجع‬
‫أكثر كفاءة يف احلكم على نظام الرقابة الداخلية ‪.16‬‬

‫‪615‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫‪ ‬مخاطر االكتشاف‪Risk Detection :‬‬

‫وىو اخلطر الناتج عن احتمال عدم سبكن االختبارات اجلوىرية واإلجراءات التحليلية من‬
‫اكتشاف األخطاء والتحريفات ادلادية‪ ،‬واليت قد تقع سواء كانت ىذه األخطاء والتحريفات مادية‬
‫بصورة منفردة أو يف رلموعها تصبح مادية على مستوى بند معني أو نشاط ما‪.‬‬
‫ديكن للمراجع التحكم يف خطر االكتشاف‪ ،‬إذ يستطيع بناء على تقييمو خلطر الرقابة‬
‫واخلطر احلتمي أن خيفض خطر االكتشاف إىل أقل مستوى شلكن عن طريق قيامو بالفحص التحليلي‬
‫واختبارات العينة‪ ،‬ويكون اخلطر ىنا يف أن االختبارات التحليلية زبفق يف اكتشاف ربريف مهم‪ ،‬إذا‬
‫ما اختري ربليل خطأ أو طبق بطريقة خطأ‪ ،‬أو إذا اختريت عينة غري مالئمة أو غري كافية‪ ،‬وإذا ما‬
‫كان ادلراجع متخصصا يف الصناعة فإنو ديكنو من تقليل سلاطر عدم االكتشاف إىل أدىن مستوى‬
‫‪17‬‬
‫شلكن‪.‬‬

‫‪616‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫ثانـ ـ ــيا‪ :‬المنهجية و األدوات‬

‫‪ -1‬المنهجية‪ :‬يف ضوء طبيعة الدراسة اليت تعاجل موضوعا مهما يف رلال التدقيق‪ ،‬فقد اتبعنا من‬
‫خالل ىذا البحث ادلنهج التارخيي والوصفي عند ذكر اإلطار النظري ذلذا البحث‪ ،‬كما قمنا‬
‫باتباع ادلنهج التحليلي عند مناقشة منوذج سلاطر التدقيق‪.‬‬
‫‪ -2‬األدوات‪ :‬اُعتمد على سلتلف ادلراجع لتغطية اإلطار النظري ذلذا ادلقال‪ ،‬فقد تنوعت ىذه‬
‫ادلراجع بني مقاالت ودوريات علمية‪ ،‬والدراسات السابقة ذات الصلة بادلوضوع‪.‬‬

‫ث ـ ـ ـ ـ ـ ــالثا‪ :‬تحليل ومناقشة النتائج‬

‫‪ -1‬الطرق المستخدمة لتقدير مخاطر التدقيق‪( :‬المعادالت الرياضية المتعلقة بمخاطر‬
‫التدقيق)‬
‫سنقوم من خالل استعراض الطرق ادلستخدمة يف تقدير سلاطر التدقيق‪ ،‬بالتطرق إىل أىم‬
‫ادلعادالت الرياضية اليت تبني ىذه ادلخاطر‪ ،‬وذلك كما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬مخاطر التدقيق المقبولة ‪=AAR‬ادلخاطر ادلتأصلة ‪ × IR‬سلاطر الرقابة ‪ × CR‬سلاطر‬
‫‪18‬‬
‫االكتشاف‪.DR‬‬
‫…………………………………‪1‬‬
‫‪ ‬مخاطر االكتشاف المقبولة = ادلخاطر ادلقبولة ÷ (سلاطر الرقابة × ادلخاطر ادلتأصلة أو‬
‫ادلتوارثة)‪.19‬‬
‫‪………………………………………………….2‬‬

‫العالقة بني ادلخاطر ادلقبولة وسلاطر االكتشاف ىي عالقة طردية‪ ،‬أي كلما زادت ادلخاطر‬
‫ادلقبولة زادت سلاطر االكتشاف ادلقبولة‪ ،‬والعكس صحيح‪ .‬والعالقة بني سلاطر الرقابة وادلخاطر‬
‫ادلتأصلة من جهة‪ ،‬وسلاطر االكتشاف من جهة أخرى ىي عالقة عكسية‪.‬‬
‫فكلما زادت سلاطر الرقابة وادلخاطر ادلتأصلة قلت سلاطر االكتشاف‪ ،‬وىذا يدل على أن نظام‬
‫الرقابة الداخلية غري صارم‪ ،‬والعكس صحيح‪.‬‬

‫‪617‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫‪ -2‬مناقشة وانتقاد النماذج الرياضية المستخدمة في تقدير مخاطر التدقيق‪:‬‬

‫عادة ما تكون ىذه ادلخاطر بسبب تداخل عدة أنواع من سلاطر التدقيق السابقة الذكر‪ ،‬اليت‬
‫ىي سلاطر االكتشاف وسلاطر الرقابة وادلخاطر ادلتوارثة اليت سبثل منوذج سلاطر التدقيق‪ ،‬وسنبني ذلك‬
‫‪:‬‬ ‫يف مثال افرتاضي إلثبات صحة أو نفي ادلعادلة اآلتية‪:‬‬
‫‪3……………………………………………….‬‬
‫‪ ‬وعلى هذا األساس سنقوم بوضع السيناريوهات اآلتية‪:‬‬
‫‪ -1‬السيناريو األول‪ :‬يف ىذا السيناريو نقوم بوضع الفرضية التالية‪:‬‬
‫الفرضية األولى‪ :‬لنفرتض أن ادلقام ثابت والبسط متغري‪ ،‬حسب ما يوضحو الشكل اآليت‪:‬‬

‫الشكل رقم ‪ :11‬تطور سلاطر التدقيق دلؤسسة (‪ )X‬خالل الفرتة من ‪ N‬إىل ‪N=7‬‬
‫‪40‬‬
‫‪20‬‬
‫‪0‬‬
‫‪per n‬‬
‫‪N+1‬‬
‫‪N+2‬‬

‫‪N+3‬‬

‫‪N+4‬‬

‫‪N+5‬‬

‫‪N+6‬‬

‫‪N+7‬‬

‫‪per n‬‬ ‫‪N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7‬‬

‫‪DR 4,44‬‬ ‫‪5,55 3,33 6,66 7,77 3,77 4,88 8,88‬‬
‫‪AAR 20‬‬ ‫‪25 15 30 35 17 22 40‬‬
‫‪CR‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪30 30 30 30 30 30 30‬‬
‫‪IR‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪15 15 15 15 15 15 15‬‬

‫المصدر‪ :‬من إعداد الباحثني‪.‬‬

‫من خالل الشكل السابق قمنا باختبار الفرضية األوىل للتأكد من صحة منوذج سلاطر‬
‫التدقيق‪ ،‬وذلك بافرتاض ثبات ادلقام وتغري البسط حيث مت إثباهتا على شرط ما قمنا بو‪ ،‬حيث نؤكد‬
‫ألننا افرتضنا ثبات عنصرين مهمني من ادلعادلة أال‬ ‫صحة ادلعادلة القائلة‬

‫‪618‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫ومها سلاطر الرقابة وادلخاطر ادلتوارثة‪ ،‬وعليو سنقوم يف ادلثال اآليت بعدم افرتاض ثباهتما دلعرفة ما إذا‬
‫كانت ادلعادلة ستختل أم ال‪.‬‬

‫‪ -2‬السيناريو الثاني‪ :‬يف ىذا السيناريو نقوم بوضع الفرضية التالية‪:‬‬

‫الفرضية الثانية‪ :‬لنفرتض أن البسط ثابت وادلقام متغري وال يساوي الصفر؛‬
‫حيث سنقوم اآلن بافرتاض أن سلاطر الرقابة وادلخاطر ادلتوارثة ىي عناصر غري ثابتة وال تساوي‬
‫الصفر‪ ،‬وادلخاطر ادلقبولة ىي سلاطر ثابتة‪ ،‬ومن خالل ادلثال االفرتاضي اآليت سوف نثبت صحة أو‬
‫نفي ادلعادلة اآلتية‪:‬‬

‫‪3………………………………………………….‬‬
‫باعتبارىا ادلعادلة اليت من خالذلا يستطيع ادلدقق اكتشاف ادلخاطر‪ ،‬حسب ما يوضحو الشكل اآليت‪:‬‬

‫‪:‬الشكل رقم ‪ :12‬تطور سلاطر التدقيق دلؤسسة (‪ )X‬خالل الفرتة من ‪ N‬إىل ‪N+7‬‬
‫‪60‬‬
‫‪Titre de l'axe‬‬

‫‪40‬‬
‫‪20‬‬
‫‪0‬‬
‫‪N‬‬
‫‪N+1‬‬

‫‪N+2‬‬

‫‪N+3‬‬

‫‪N+4‬‬

‫‪N+5‬‬

‫‪N+6‬‬

‫‪N+7‬‬

‫‪N‬‬ ‫‪N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7‬‬

‫‪DR 4,4‬‬ ‫‪2,85 8 2,66 1,66 3,8 1,03 4,44‬‬
‫‪AAR 20‬‬ ‫‪20 20 20 20 20 20 20‬‬
‫‪CR 30‬‬ ‫‪35 25 25 40 35 55 30‬‬
‫‪IR‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪20 10 30 30 15 35 15‬‬
‫المصدر‪ :‬من إعداد الباحثني‪.‬‬

‫من خالل اجلدول السابق قمنا باختبار الفرضية الثانية للتأكد من صحة منوذج سلاطر‬
‫التدقيق‪ ،‬وذلك بافرتاض أن ادلقام متغري وثبات البسط‪ ،‬حيث مت إثباهتا على شرط ما قمنا بو‪،‬‬
‫‪619‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫وبذلك نؤكد صحة ادلعادلة القائلة بأن سلاطر االكتشاف ادلقبولة = ادلخاطر ادلقبولة ÷ (سلاطر الرقابة‬
‫× ادلخاطر ادلتأصلة أو ادلتوارثة)‪ ،‬ألننا افرتضنا ثبات عنصر من ادلعادلة أال وىو ادلخاطر ادلقبولة‪،‬‬
‫وعليو سنقوم يف ادلثال اآليت بعدم افرتاض ثبات كل عناصر ادلعادلة دلعرفة ما إذا كانت ادلعادلة‬
‫ستختل أم ال‪.‬‬

‫‪ -3‬السيناريو الثالث‪ :‬يف ىذا السيناريو نقوم بوضع الفرضية التالية‪:‬‬

‫الفرضية الثالثة‪ :‬لنفرتض أن ادلقام والبسط متغريان؛‬
‫بادلقارنة مع قمنا بو يف ادلرة السابقة فإننا سنقوم بافرتاض عدم ثبات العناصر اليت قمنا‬
‫بافرتاض أهنا ثابتة يف ادلثالني السابقني‪ ،‬كما ىو موضح يف الشكل اآليت‪:‬‬

‫الشكل رقم ‪ :13‬تطور سلاطر التدقيق دلؤسسة (‪ )X‬خالل الفرتة من ‪ N‬إىل ‪N+7‬‬
‫‪60‬‬
‫‪Titre de l'axe‬‬

‫‪40‬‬
‫‪20‬‬
‫‪0‬‬
‫‪N‬‬
‫‪N+1‬‬
‫‪N+2‬‬
‫‪N+3‬‬
‫‪N+4‬‬
‫‪N+5‬‬
‫‪N+6‬‬

‫‪N+7‬‬

‫‪N‬‬ ‫‪N+1‬‬ ‫‪N+2 N+3 N+4 N+5‬‬ ‫‪N+6‬‬ ‫‪N+7‬‬

‫‪DR 4,44‬‬ ‫‪3,57‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪4 2,91 3,23‬‬ ‫‪1,14‬‬ ‫‪8,88‬‬
‫‪AAR 20‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪15 30 35 17‬‬ ‫‪22‬‬ ‫‪40‬‬
‫‪CR‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪25 25 40 35‬‬ ‫‪55‬‬ ‫‪30‬‬
‫‪IR‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪10 30 30 15‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪15‬‬

‫المصدر‪ :‬من إعداد البحثني‪.‬‬

‫‪620‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫من خالل الشكل السابق قمنا باختبار الفرضية الثالثة للتأكد من صحة منوذج سلاطر التدقيق‪ ،‬وذلك‬
‫بافرتاض تغري ادلقام وتغري البسط‪ ،‬حيث مت إثباهتا على شرط ما قمنا بو‪ ،‬حيث الحظنا أن ادلعادلة قد‬
‫اختلت عندما افرتضنا عدم ثبات أي عنصر‪.‬‬

‫‪621‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫‪ -3‬اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‪:‬‬

‫من خالل ما سبق ديكن اقرتاح منوذج دلخاطر التدقيق على اعتبار أن النموذج السابق ادلقرتح‬
‫والذي ينص على ما يلي‪:‬‬
‫‪3………………………………………………….‬‬
‫وذلك على النحو اآليت‪:‬‬
‫يستند النموذج ادلقرتح على أن التقليل من أي خطر من ىذه ادلخاطر السيّما سلاطر التدقيق‪،‬‬
‫يؤدي إىل التقليل من سلاطر االكتشاف اليت تساعد مدقق احلسابات على اكتشاف الغش واالحتيال‬
‫يف القوائم ادلالية‪ ،‬ومن مث ربقيق اذلدف الرئيس من عملية التدقيق‪ ،‬فمخاطر الرقابة ذلا أمهية كبرية إذا‬
‫ما قورنت دبثيالهتا األخرى‪ ،‬فكلما زادت سلاطر الرقابة قلت سلاطر االكتشاف‪ ،‬وىذا يدل على أن‬
‫‪.‬‬ ‫نظام الرقابة الداخلية غري صارم‪ ،‬والعكس صحيح‪.‬‬

‫مخاطر االكتشاف المقبولة =‬

‫حيث ديثل الرقم ‪ 11‬معامل الرتجيح‬
‫‪+01..........................................................I‬‬
‫الشكل رقم ‪ :14‬تطور سلاطر التدقيق دلؤسسة (‪ )X‬خالل الفرتة من ‪ N‬إىل ‪N+7‬‬
‫‪60‬‬
‫‪Titre de l'axe‬‬

‫‪40‬‬
‫‪20‬‬
‫‪0‬‬
‫‪N‬‬

‫‪N+1‬‬

‫‪N+2‬‬

‫‪N+3‬‬

‫‪N+4‬‬

‫‪N+5‬‬

‫‪N+6‬‬

‫‪N+7‬‬

‫‪N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7‬‬

‫‪DR 10,0210,0110,0210,0110,0110,0110,0110,01‬‬
‫‪AAR 20 25 15 30 35 17 22 40‬‬
‫‪CR‬‬ ‫‪30 35 25 25 40 35 55 30‬‬
‫‪IR‬‬ ‫‪15 20 10 30 30 15 35 15‬‬
‫المصدر‪ :‬من إعداد الباحثني‪.‬‬
‫‪622‬‬
 ‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‪ :‬محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬

‫نالحظ من خالل الشكل أن العالقة بني سلاطر االكتشاف وكل ادلخاطر األخرى ىي‬
‫عالقة عكسية‪ ،‬ومن خالل ىذا يستطيع ادلدقق معرفة اخللل واالعتماد على منوذج سلاطر التدقيق‬
‫للقيام بالتخطيط لعملية التدقيق‪.‬‬

‫رابعا‪ :‬الخالصة‬
‫من خالل ما سبق ديكن القول إن على ادلدقق احلصول على فهم كاف للنظام احملاسيب‬
‫ولنظام الرقابة الداخلية‪ ،‬ب غرض التخطيط لعملية التدقيق وتطوير طريقة فعالة لتنفيذىا‪ ،‬وعلى ادلدقق‬
‫استخدام اجتهاده ادلهين لتقدير سلاطر التدقيق وتصميم إجراءات التدقيق للتأكد بأهنا خفضت إىل‬
‫ادلستوى األدىن ادلقبول‪ ،‬وعليو ديكن اعتبار سلاطر التدقيق من العوامل ادلهمة اليت جيب على مدقق‬
‫احلسابات أن يأخذىا بعني االعتبار‪ ،‬وعليو قمنا باستخالص النتائج اآلتية‪:‬‬
‫الـن ــتائ ـ ــج‪:‬‬

‫العالقة بني ادلخاطر ادلقبولة وسلاطر االكتشاف ىي عالقة طردية إذا ربقق ثبات كل من‬ ‫‪.0‬‬
‫سلاطر الرقابة وادلخاطر ادلتوارثة؛‬
‫العالقة بني سلاطر الرقابة وادلخاطر ادلتوارثة من جهة‪ ،‬وسلاطر االكتشاف من جهة أخرى‬ ‫‪.2‬‬
‫أثبتت أهنا عالقة عكسية بالفعل‪ ،‬أي كلما زادت ادلخاطر اجلوىرية زادت سلاطر‬
‫االكتشاف ادلقبولة؛‬
‫ربديد سلاطر االكتشاف يساعد ادلدقق على قبول التأكيدات يف البيانات ادلالية‪ ،‬واستخدام‬ ‫‪.3‬‬
‫اجتهاده ادلهين؛‬
‫لتقدير ادلخاطر ادلالزمة على ادلدقق استخدام اجتهاده ادلهين لتقييم عوامل عديدة منها‬ ‫‪.4‬‬
‫أمانو اإلدارة وغريىا من العوامل؛‬
‫على ادلدقق دراسة ادلستويات التقديرية للمخاطر ادلالزمة وسلاطر الرقابة لغرض ربديد طبيعة‬ ‫‪.5‬‬
‫وتوقيت ومدى اإلجراءات اجلوىرية ادلطلوبة لتخفيض سلاطر التدقيق إىل مستوى أدىن‬
‫مقبول؛‬
‫وضع نظام رقابة داخلية فعال ومصمم الكتشاف ادلخاطر وتصحيحها وفقا دلا نصت عليو‬ ‫‪.6‬‬
‫‪coso.‬‬

‫‪623‬‬
 ‫ محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬:‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‬

:‫الهوامش و المراجع‬

‫ سنة‬،‫ اجلزء األول‬،14 ‫ العدد‬،‫ مجلة المنصور‬،‫ دور معايري التدقيق يف تقليص فجوة التوقع‬:‫] عمر الدوري‬1[
.031 ‫ ص‬،2101
،‫ الطبعة الثانية‬،‫ دار وائل للنشر والتوزيع‬،‫ مدخل إلى التدقيق من الناحية النظرية والعملية‬:‫] ىادي التميمي‬2[
.21 ‫ ص‬،2116
3
] [Henri Mitonneau : réussir l’audit des processus, 2 édition, afnor, France,
2006, p 53 .
‫ المجلة المغربية لإلدارة‬،‫ أثر التشغيل اإللكرتوين‬:‫ التدقيق الداخلي يف ظل النظم اآللية‬:‫] ابراىيم بن حيي جدع‬4[
.230 ‫ ص‬،2103 ‫ سنة‬،001-019 ‫ عدد مزدوج‬،‫المحلية والتنمية‬
5
] [ JUNAID.M.S : E.commerce, impact (emerging technology electronic
auditing), managerial auditing journal, vol 20, issue 4, united kingdom, may
2005,pp 408-421.
]6[ Jarvin Diane, James Biersaker and Jordan Lowe : An examination of audit
information technology use and perceived importance, Accounting horizons,
vol 22, issue , 2008, pp 1-21.
]7[ Abu-Musa, Ahmad A. : "Evaluating The Security of Computerized
Accounting Information Systems: An Empirical Study on Egyptian Banking
Industry", PhD. Thesis, 2001, Aberdeen University, UK.
]8[ Braun and Davis : Computer Assisted Tools and technique, analysis and
perspective, managerial auditing journal, vol 18 , 2003, pp 725-731.
]9[Robert L., Braun E., “Computer Assisted Audit Tools and Techniques
Analysis
andPerspectives,” Managerial Auditing Journal, vol. 18, no. 9, pp. 725-
731, 2003.
]10[ Nabil Messabia, Abdelhaq Elbekkali, Michel Blanchette : Le Modèle du
Risque d’Audit et la Complexité des Technologies de l’Information: une Etude
Exploratoire, Journal Of Global Business Administration (JGBA) –
December 2014 Volume 6, Number1.

]11[ Hajihaa, z : Application of Delphi Method for Determining the Affecting

Factors Upon Audit risk Model, Management Science Letters , 2, (1) , 2012,
pp 379-390.

624
 ‫ محاولة اقتراح نموذج أمثل لتقدير مخاطر التدقيق‬:‫أثر مخاطر التدقيق على جودة المعلومات المحاسبية‬

‫ذبربة مؤسسة‬-‫ أنظمة ادلعلومات االسرتاتيجية كأداة لتحقيق التميز يف منظمات األعمال‬:‫] صباح بلقيدوم‬12[
.040 ‫ ص‬،2104 ‫ سنة‬،04 ‫ عدد‬،‫ ورقلة‬،)‫ مجلة كلية العلوم االقتصادية (مجلة الباحث‬،‫اتصاالت اجلزائر‬
13
] [ Stella so and Malcolm smith : value relevance of presenting changes in fair
value of investment properties in the icome statment, evidence from hong kong,
accounting and business research, vol 39 , n 2, 2009.
‫ مجلة تكريت‬،‫ أثر التجارة اإللكرتونية على جودة ادلعلومات احملاسبية‬:‫ سطم صاحل حسني‬،‫] صدام زلمد احليايل‬14[
.037 ‫ ص‬،‫ العراق‬،2116 ‫ سنة‬،3 ‫ العدد‬،2 ‫ اجمللد‬،‫للعلوم اإلدارية واالقتصادية‬
15
] [ Arens. A, Elder, R and Besséy. M : Auditing and Assurance Services, An
Integrated Approach , 14 th edition , Hariow , England , 2012.
‫ أمهية التخصص ادلهين للمراجع يف ربسني تقدير سلاطر ادلراجعة – دراسة ميدانية‬:‫] معاذ طاىر صاحل ادلقطري‬16 [
،‫م‬2100 ‫ سنة‬،‫ العدد الرابع‬،24 ‫ اجملـلد‬،‫ مجلة جامعة دمشق للعلوم االقتصادية والقانونية‬،‫يف اجلمهورية اليمنية‬
.408 ‫ص‬
.408 ‫ ص‬،‫ مرجع سبق ذكره‬،‫] معاذ طاىر صاحل ادلقطري‬17 [

]18[ Hogan, Chris E., and Michael S. Wilkins. "Evidence on the audit risk
model: Do auditors increase audit fees in the presence of internal control
deficiencies?."Contemporary Accounting Research 25.1 (2008), p 221.
]19[ Chang, She-I., et al. "The development of audit detection risk assessment
system: Using the fuzzy theory and audit risk model." Expert Systems with
Applications 35.3 (2008): 1056.

625