Powered by TCPDF (www.tcpdf.

org)
 МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

КИЇВСЬКА ДЕРЖАВНА АКАДЕМІЯ ВОДНОГО ТРАНСПОРТУ

ІМ. ГЕТЬМАНА ПЕТРА КОНАШЕВИЧА-САГАЙДАЧНОГО

О.М. Шпирко, C.М. Семенова

ОБЛІК ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ І АНАЛІЗ

ЕФЕКТИВНОСТІ ЇХ ВИКОРИСТАННЯ

Монографія

Київ: ВД «Артек» – 2018

 УДК 657:658:338.3
Ш 34
Рецензенти
Пантелеєв В. П., д.е.н., проф.
декан економіко-статистичного факультету, професор кафедри бухгалтерського
обліку Національної академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України
Крушевський А. В., д.е.н., проф.
ректор Приватного вищого навчального закладу «Економоко-технологічний
університет», м. Бровари Київської обл.

Рекомендовано до друку Вченою радою Київської державної академії водного

транспорту імені гетьмана Петра Конашевича-Сагайдачного (реорганізовано в
Державний університет інфраструктури та технологій)
Протокол № 22 від 30 березня 2017 р.

Шпирко О. М.
Облік виробничих запасів і аналіз ефективності їх використання [монографія] /
О. М. Шпирко, С. М. Семенова. – Київ: ВД «Артек», 2018. – 239 с.

У монографії розглянуто теоретичні основи організації і методики обліку

виробничих запасів, визначено їх сутність, класифікацію, охарактеризовано
обліково-аналітичне забезпечення управління виробничими запасами,
проаналізовано ефективність їх використання на хлібопекарських підприємствах.
Досліджено особливості обліку виробничих запасів згідно з П(С)БО, МСБО та
нормативами ЄС. Містяться рекомендації з удосконалення обліку виробничих
запасів на хлібопекарських підприємствах, їх нормування, методики проведення
аналізу ефективності використання виробничих запасів. Розроблено і обґрунтовано
пропозиції покращення нормування виробничих запасів хлібопекарськими
підприємствами, що дозволяє більш ефективно використовувати обігові кошти.
Встановлено доцільність застосування системи аналізу „АВС” в управлінні
виробничими запасами на хлібозаводах.
Монографія призначена для наукових працівників, викладачів, аспірантів,
студентів вищих навчальних закладів, які досліджують питання обліку та аналізу
використання виробничих запасів підприємств хлібопекарської промисловості.

ISBN 978-617-7674-15-2

 О.М. Шпирко, С.М. Семенова, 2018

 КДАВТ ім. гетьмана Петра Конашевича-Сагайдачного (ДУІТ), 2018

2
 ЗМІСТ
ВСТУП...................................................................................................................... 4
РОЗДІЛ 1 ВИРОБНИЧІ ЗАПАСИ, ЇХ СУТЬ, КЛАСИФІКАЦІЯ І
МІСЦЕ В ЗАГАЛЬНІЙ СИСТЕМІ ОБЛІКУ ТА УПРАВЛІННЯ................. 6
1.1. Сутність та класифікація виробничих запасів як основної складової
частини процесу виробництва................................................................................. 6
1.2 Методи оцінки виробничих запасів................................................................ 35
1.3. Методика нормування виробничих запасів................................................... 49
1.4. Порівняння обліку виробничих запасів в Україні з країнами ЄС
відповідно до вимог міжнародних стандартів та Директиви 2013/34/ЄС ......... 62
Висновки до розділу 1……………………………………………………………. 81
РОЗДІЛ 2 ОСОБЛИВОСТІ ОБЛІКУ ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ НА
ХЛІБОПЕКАРСЬКИХ ПІДПРИЄМСТВАХ ТА ШЛЯХИ ЙОГО
ВДОСКОНАЛЕННЯ.............................................................................................. 86
2.1. Документальне оформлення операцій по використанню виробничих
запасів….................................................................................................................... 86
2.2. Методика обліку використання виробничих запасів..................................... 112
2.3. Організація складського обліку запасів.......…………………....................... 135
Висновки до розділу 2……………………………………………………………... 154
РОЗДІЛ 3 АНАЛІЗ ЕФЕКТИВНОСТІ ВИКОРИСТАННЯ
ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ................................................................................... 157
3.1. Методика аналізу витрат запасів для прийняття управлінських
рішень....................................................................................................................... 157
3.2. Аналіз норм використання виробничих запасів............................................. 168
3.3. Моделювання показників ефективності використання матеріальних
ресурсів…………………………………………………………………………….. 182
Висновки до розділу 3……………………………………………………………... 200
ДОДАТКИ................................................................................................................ 204
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ............................................................ 222

3
 ВСТУП

Хлібопечення – одна із найважливіших галузей як харчової промисловості, так і

економіки України в цілому. Вона забезпечує населення життєво необхідними
продуктами харчування – хлібом та хлібобулочними виробами, тому і особливої
уваги набувають питання пошуку шляхів подолання проблем цієї галузі.
Ефективність успішного функціонування хлібопекарських підприємств
значною мірою залежить від якості, оперативності, достовірності й аналітичності
інформації, на основі якої приймаються важливі управлінські рішення.
Хлібопекарська галузь – це матеріаломістка галузь промисловості, тому
передумовою успішного управління виробничим процесом є управління наявністю
та раціональним використанням виробничих запасів. Важлива роль у реалізації
поставлених питань належить бухгалтерському обліку і економічному аналізу як
одним із функцій управління.
Ціла низка питань організації та методики обліку і аналізу ефективності
використання виробничих запасів на підприємствах галузі хлібопечення досліджені
недостатньо й потребують додаткового вивчення. До таких питань слід віднести
різні підходи до визначення суті виробничих запасів, їх класифікації з урахуванням
галузевої специфіки та якостей основної хлібопекарської сировини – борошна та
іншої сировини; відсутність належного їх нормування відповідно до потреб
виробництва; розробку та впровадження ефективної методики обліку використання
виробничих запасів на хлібопекарських підприємствах. Крім того, питання оцінки
вибуття виробничих запасів через їх велику кількість та номенклатуру –
найскладніша проблема методології системи бухгалтерського обліку, яка постійно
змінюється через недосконалість нормативної бази.
На хлібопекарських підприємствах залишаються все ще невирішеними питання
щодо вдосконалення документації оперативного та аналітичного обліку виробничих
запасів, особливо нагальною є повна автоматизація їх обліку.
Подальшого дослідження і наукових розробок потребують проблеми
організації та методики здійснення економічного аналізу використання виробничих
4
запасів на хлібопекарських підприємствах, які за сучасних умов господарювання
практично не здійснюються.
Необхідність вирішення зазначених вище питань обумовили та визначили
цільову спрямованість наукового дослідження.
Метою дослідження, представленого в монографії, є розробка науково
обґрунтованих рекомендацій та пропозицій, спрямованих на вдосконалення
методики обліку й аналізу використання виробничих запасів на хлібопекарських
підприємствах для забезпечення їх ефективного функціонування в сучасних умовах
господарювання.
Інформаційною базою монографічного дослідження послугували праці
вітчизняних і зарубіжних вчених з теорії, організації та методики обліку, контролю і
економічного аналізу виробничих запасів, економіки й планування хлібопекарського
виробництва, законодавчі та нормативні акти щодо врегулювання операцій з
виробничими запасами, матеріали науково-практичних конференцій, періодичні
видання, матеріали Державної служби статистики та Укрхлібпрому, облікові дані
хлібопекарських підприємств Києва та Київської області.
Практичне значення одержаних результатів полягає в розробці основних
напрямів і конкретних рекомендацій з удосконалення методики обліку виробничих
запасів, в їх оцінці при вибутті, методики проведення аналізу ефективності
використання виробничих запасів, а також посиленні інформаційної та контрольної
функцій обліку в управлінні виробництвом.

5
 РОЗДІЛ 1
ВИРОБНИЧІ ЗАПАСИ, ЇХ СУТЬ, КЛАСИФІКАЦІЯ І МІСЦЕ В
ЗАГАЛЬНІЙ СИСТЕМІ ОБЛІКУ ТА УПРАВЛІННЯ

1.1. Сутність і класифікація виробничих запасів як основної складової

частини процесу виробництва

Головними напрямами підвищення ефективності тієї чи іншої галузі є широке

впровадження та використання ринкових механізмів господарювання. Як показує
досвід економічно розвинутих країн, ринковий механізм господарювання сприяє
досягненню високих темпів економічного і соціального розвитку держави,
ефективному використанню усіх видів ресурсів, прискоренню науково-технічного
прогресу, раціоналізації територіальної та галузевої структур виробництва,
підвищенню рівня життя населення. Перехід до ринкових умов господарювання за
відсутності відповідного досвіду його здійснення і чітких рекомендацій з вибору
раціональних форм господарювання для підприємств галузі харчової промисловості
є складним процесом, сповненим суперечностей.
Харчова промисловість належить до важливих сфер економіки України.
Розвинута сировинна і виробнича бази, переважно недержавної форми власності
підприємств, швидкий оборот капіталу, стабільно високий ринковий попит на
продукти харчування – ось ті чинники, які визначають інвестиційну привабливість
галузі та її економічне зростання [126, c.84].
Хліб і хлібобулочні вироби традиційно займають особливе місце в структурі
вітчизняного споживання, оскільки на ці продукти в Україні припадає до 40%
загальної калорійності харчового раціону населення. Власне, тому виробництво
хліба та хлібобулочних виробів можна віднести до стратегічних галузей економіки
нашої держави, оскільки від ефективності діяльності хлібопекарських підприємств
багато в чому залежить не тільки продовольча, але й національна безпека країни [38,
с.438].
6
 Хлібопекарська галузь є однією із найважливіших галузей, яка забезпечує
продовольчу безпеку країни. Основними факторами, які впливають на попит хліба,
можна назвати такі: ціна, чисельність населення, міграція населення, доходи
населення, рівень безробіття, раціональні норми споживання хліба, виробництво
борошна. Усі ці фактори, що здійснюють вплив на обсяг попиту на хліб та
хлібобулочні вироби, можна розділити на 3 групи: фактори, які майже не впливають
на обсяги споживання хліба; фактори, що призводять до підвищення обсягу попиту
на хліб; фактори, що впливають на зниження рівня споживання хлібобулочної
продукції.
Сьогодні ринок хліба і хлібобулочних виробів наповнений продукцією від
різних виробників та в широкому асортименті. Найбільшими виробниками хліба та
хлібобулочних виробів в Україні є 6-7 компаній, що контролюють майже половину
ринку. Основними з них у 2015 р. були такі компанії, як: «Київхліб», «Хлібні
інвестиції», «Кулиничі», «Група Lauffer», «Формула смаку», «Концерн Хлібпром»
тощо. Сумарна частка інших виробників становила 48,1% [38, с.438].
Асортимент хлібобулочних виробів, які виробляються українськими
підприємствами, налічує понад 1000 найменувань. Він збільшується щороку в
межах конкурентної боротьби за споживача, при цьому використовуються сучасні
технології із застосуванням різних смакових добавок, наповнювачів тощо.
Структура ринку 2015р. за асортиментом продукції має такий вигляд: хліб
пшеничний (38,6% від загального обсягу ринку), хліб житньо-пшеничний і
пшенично-житній (30,3%), вироби булочні (21,0%), вироби булочні здобні (4,9%),
інші (5,2%) [147].
Для хлібопекарської галузі України важливою є наявність сировинної бази, що
може слугувати конкурентною перевагою. В Україні є близько 600 працюючих
борошномельних підприємств, але більшість з них не завантажено на повну
потужність. Особливо зараз, коли виробництво борошна в країні поступово
зменшується. За даними Державної служби статистики, вітчизняні борошномельні
підприємства на кінець 2015 року становили 2167 тис. тонн борошна, що на 8,1%
7
менше, ніж роком раніше [201]. Реальна місткість хліба і хлібобулочних виробів в
Україні становить 4-4,5 млн. т на рік. Але, за даними Державної служби статистики
України, станом на 2015 р. випікається його вдвічі менше (рис. 1.1).

3000

2500 2461
2264

2000

1763 1763
1686
тис т

1500 1516
1357
1232
1160
1000

500

0
2000 2005 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016
роки

Рис. 1.1. Динаміка виробництва хліба та хлібобулочних виробів в Україні за

2000-2016 рр., тис. т. [201]

Згідно із даними статистики, починаючи з 2000 року до 2016 року виробництво

хліба та хлібобулочних виробів в Україні скоротилося майже з 2,5 млн. тонн до 1,1
млн. тонн, або у 2,2 рази. При цьому, чисельність населення країни зменшилася на
14% і станом на 1 січня 2017 року склало 42,4 млн. чол. [201].
Виробництво хліба і хлібобулочних виробів нетривалого зберігання за
регіонами України в 2000-2015 р. наведено в додатку А.
8
 Примітно, що структура виробництва хліба та хлібобулочних виробів у 2016
році, як і у 2000 році, принципових змін не зазнала (рис. 1.2).

1400 1294

1200 1153

1000
871
845
800 710
тис. т

552 533
600
475
394 416
376 371
400
263 276 271

200
59
3 2 5 2 6 2 5 2 4
0
2000 2005 2010 2015 2016
роки
хліб пшеничний
хліб житній, житньо-пшеничний і пшеничньо-житній
виробу булочні
хліб дієтичний
хліб інший

Рис. 1.2. Динаміка виробництва хліба та хлібобулочних виробів нетривалого

зберігання (за даними Державної служби статистики України [201])

Левова частка виробництва (52%) – це хліб пшеничний; на хліб житній та хліб

із пшеничного і житнього борошна припадає 33%; на вироби булочні, до яких до
речі належить батон і багет, припадає 24% від усього виробництва хліба
нетривалого зберігання.
Разом з тим, виходячи із показників офіційної статистики, середнє споживання
хліба українцями упродовж 2000-2016 років скоротилося з 50 кг до 26 кг на одну
особу на рік. А якщо порівнювати цей показник, наприклад, із 1995 роком, то
споживання хліба зменшилося більш, ніж у 3 рази [27].
9
 Споживання хлібних продуктів в Україні, відповідно до фізіологічних норм,
становить 110 кг на людину за рік. Фактичне ж споживання цих продуктів
перевищує фізіологічну норму. При раціональному харчуванні дорослій людині
досить 125 кг хлібобулочних виробів за рік або від 300 до 400 г на добу. Короткий
термін зберігання хліба та хлібобулочних виробів (12-48 годин на добу) підтверджує
дані розбіжності між обсягами виробництва та обсягами споживання хлібопекарних
виробів, відсутність залишків готової продукції на кінець звітного періоду як
окремих об’єктів обліку, що вимагає орієнтацію виключно на вітчизняний
(внутрішній) ринок хліба в межах міста, району, області [32, с.161-162].
Отже, згідно з офіційними даними виробництво хліба та хлібобулочних виробів
нетривалого зберігання, у 2016 році склало приблизно 72 грами у розрахунку на
день, 2,2 кг на місяць, або 26 кг на рік.
Використовуючи дані щодо вікової структури населення країни, ЕДК
розрахував середньорічний обсяг споживання хліба масових сортів, виходячи із
затверджених мінімальних норм. Цей розрахунковий усереднений показник
упродовж 2000−2016 років не опускався нижче 90 кг на особу на рік, що у 1,8 − 3,5
рази перевищує офіційні дані щодо виробництва хліба у цей період [27].
Можна виділити наступні фактори, які, вплинули на зниження обсягів
виробництва хліба та хлібобулочних виробів в Україні:
1. Вартісний. У 1990-х рр. виробництво даних продуктів було дотаційним. Зі
зниженням рівня дотацій із державного бюджету, багато підприємств зіштовхнулись
із неефективною організацією виробництва, яка вплинула на збільшення
собівартості продукції. Як наслідок, рівень виробництва знизився.
2. Технічний. Сучасний стан технічного обладнання та виробничих ліній на
підприємствах хлібопекарської галузі є катастрофічним, бо ступінь зносу складає
від 60 % до 70 %.
3. Демографічний. Втрата таких ринків збуту як АР Крим та окремих районів
Донецької та Луганської області, у сукупності зі зниженням чисельності населення
України, безумовно, позначилось на ринку хліба та хлібобулочних виробів.

10
 4. Етнічно-культурний. У деяких регіонах України, зокрема на Західній Україні
споживачі віддають перевагу домашній випічці або продукції, яка вироблена
невеликими приватними підприємствами, що у свою чергу приводить до зміни
структури споживання хліба.
5. Структурний. Порівняно із 2010 р. у 2015 р. структура ринку хліба та
хлібобулочних виробів зазнала значних змін, зокрема експерти та аналітики
відзначають збільшення тіньової частки ринку хліба та хлібобулочних виробів, яка
становить близько 60 %.
6. Споживчий. В останні роки спостерігається розвиток сегменту заморожених
хлібних напівфабрикатів.
Зважаючи на те, що все більше число жителів країни прагнуть до здорового
способу життя і ведуть боротьбу із зайвою вагою, зростає популярність
інноваційних продуктів – хліба дієтичного та лікувально-профілактичного
спрямування, що містять зернові суміші, висівки, фруктозу, мед, горіхи, овочеві і
фруктові добавки.
Отже, на таку частку продукції припадає близько 5–7% від загального обсягу
продажів. Однак, як запевняють виробники, потреба населення в групі дієтичних
хлібобулочних виробів, збагачених вітамінами, буде зростати [168, с.215].
Хлібопекарська промисловість нерозривно пов’язана з розвитком всього
народного господарства України: з сільським господарством і борошномельною
промисловістю, деякими галузями харчової промисловості, машинобудуванням і
транспортним господарством, а також з конструкторськими, науково-дослідними
інститутами, торговельними підприємствами і т.д. Ці багатосторонні зв’язки
сприяють вдосконаленню форм управління промисловістю, обумовлюють її
гармонійний розвиток.
На специфічні особливості хлібопекарської галузі, виходячи з характеру
виробництва, впливають такі чинники: взаємозалежність розміщення
хлібопекарських підприємств різної потужності та географічного розміщення
населення; безперервність технологічного процесу і облік запиту населення;
щомісячне планування обсягу та асортименту виробництва продукції на кожному
11
підприємстві на основі замовлень, отриманих від торговельної мережі; наявність
прямих звязків постачальника із споживачем і з торговельною мережею;
постачання продукції у визначений строк і в широкому асортименті; застосування
інтенсивних технологій та застосування нових видів сировини; використання
різного технологічного обладнання тощо.
Дослідження зовнішнього і внутрішнього середовища діяльності підприємств
хлібопекарської галузі дозволило визначити такі проблеми їх функціонування:
– близько 70% продукції хлібопекарних підприємств підлягає державному
ціновому регулюванню, що обмежує можливості побудови ефективної цінової
політики підприємствами та унеможливлює отримання прибутку, достатнього на
здійснення інноваційного оновлення техніки та технологій;
– значний обсяг тіньового ринку хлібобулочної продукції (понад 60%),
виробництво якої, як правило, відбувається з порушеннями технологічних умов, що
відображається на її якості;
– низька якість борошна (з низькими хлібопекарськими властивостями як
наслідок невисокої якості пшениці, що у першу чергу пояснюється зацікавленістю
зернотрейдерів саме в експорті пшениці, а не в задоволенні потреб внутрішнього
ринку);
– можливості отримання борошна з Аграрного фонду обмежені (задоволення
40% загальної потреби в борошні, низька якість, 100% передплата, високі
транспортні витрати, що знецінюють отриману економію в ціні борошна);
– неефективне управління активами підприємства, що відображається у
створенні необґрунтовано високих запасів сировини і товарів та послабленні умов
кредитування дебіторів, яке призводить до вилучення коштів з обігу і, як наслідок,
зменшення прибутковості та оборотності активів;
– здійснення необґрунтованих капітальних вкладень, що значно перевищують
наявні власні ресурси підприємства та, як наслідок, негативно впливають на
ліквідність та фінансову стійкість підприємства;
– висока частка фізично та морально зношеного обладнання, що на окремих
досліджуваних підприємствах становила більше 70%;
12
 – наявність необґрунтовано високих витрат на збут та адміністративних витрат,
що в окремі періоди досягали третини виробничої собівартості продукції
досліджуваних підприємств;
– неефективне управління капіталом підприємств, що пов’язане із залученням
позикового капіталу під відсотки, що вищі за рентабельність активів, у результаті
спричиняє збитки [6, с.73].
Сучасний хлібозавод являє собою підприємство, основні відділи якого
повністю механізовані. На безперервних поточних лініях цього підприємства
здійснюється складний комплекс біо- та фізико-хімічних процесів, в результаті
якого борошно перетворюється в хліб – високоякісний продукт, який має характерні
смакові якості.
Розрізняють наступні види хлібопекарських підприємств:
хлібозаводи – це підприємства, що виробляють хліб та хлібобулочні вироби,
потужність яких перевищує 20 т на добу, з кондитерськими цехами до 5 т на добу;
пекарні – це підприємства потужністю до 20 т на добу хліба та хлібобулочних
виробів;
міні-пекарні – це невеликі підприємства, що виробляють до 3-х т хліба та
хлібобулочних виробів на добу;
хлібобулочні комбінати – підприємства, які включають декілька хлібозаводів,
пекарень та інших цехів, які не є юридичними особами;
булочно-кондитерські комбінати – підприємства, що виробляють хлібобулочні
та кондитерські вироби;
виробничі об’єднання – це об’єднання підприємств, що включає в себе декілька
хлібозаводів, пекарень, хлібокомбінатів та інших підприємств, які функціонують як
єдиний виробничо-господарський комплекс з окремим централізованим апаратом
управління.
Виробничу структуру хлібопекарського підприємства визначають сукупність
виробничих підрозділів – склади, лабораторії, цехи та виробничі ділянки, де
виготовляється продукція. До факторів, які впливають на характер продукції

13
відносяться вид продукції та технологія її виготовлення, масштаб виробництва,
ступінь спеціалізації підприємства та кооперування з іншими підприємствами.
Всі хлібопекарські підприємства працюють за принципом безперервного
виробничого потоку, основною особливістю роботи яких є те, що продукція, яка
ними виробляється підлягає швидкій реалізації. Це завжди враховується при
організації і плануванні хлібопекарського виробництва [59, с.154-155].
Хлібопекарська галузь, як і харчова промисловість взагалі, належить до
матеріаломісткої галузі, де частка матеріалів в собівартості продукції сягає близько
70–80%, порівняємо дані 2004 р. та 2016 р. (табл. 1.1 та 1.2).
Таблиця 1.1
Витяг з фактичних калькуляцій собівартості однієї тони Батону „Нива” вагою
0,5 кг та Хліба українського домашнього подового вагою 1 кг на Київському
хлібокомбінаті № 10 за 2004 рік
№ Стаття витрат Батон „Нива” вагою 0,5 Хліб український
п/п кг домашній подовий,
вагою 1 кг
Сума, Питома вага Сума, Питома вага
грн. у повній грн. у повній
собі вар- собі вар-
тості, % тості, %
1 Сировина і матеріали 1260,22 76,78 814,81 72,74
2 Паливо і електроенергія 28,56 1,74 28,56 2,55
3 Заробітна плата 33,23 2,03 30,94 2,76
виробничого персоналу
4 Відрахування на 12,66 0,77 11,79 1,05
соціальне страхування
5 Загальновиробничі 100,02 6,09 93,13 8,31
витрати
6 Витрати на збут 140,60 8,57 95,96 8,57
7 Адміністративні витрати 66,00 4,02 45,04 4,02
Повна собівартість 1641,29 100 1120,23 100

Рівень матеріаломісткості продукції залежить від багатьох чинників: рівня

технічної забезпеченості, наявності новітніх прогресивних технологій, спеціалізації
й концентрації виробництва, якості сировини тощо.

14
 Таблиця 1.2
Витяг з фактичних калькуляцій собівартості однієї тони Батону „Київського”
вагою 0,5 кг та Хліба українського столичного 0,95 кг на Київському хлібокомбінаті
№ 10 за 2016 рік
№ Стаття витрат Батон „Київський” вагою Хліб український
п/п 0,5 кг столичний, вагою 0,95 кг
Сума, Питома вага Сума, Питома вага
грн. у повній грн. у повній
собі вар- собі вар-
тості, % тості, %
1 Сировина і 10917,0 75,7 8032,2 73,24
матеріали
2 Паливо і 512,7 3,6 512,7 4,7
електроенергія
3 Заробітна плата 311,1 2,2 265,4 2,4
виробничого
персоналу
4 Відрахування на 139,0 0,9 118,3 1
соціальне
страхування
5 Загально- 995,2 6,9 845,2 7,7
виробничі витрати
6 Витрати на збут 1012,8 7 875,1 8
7 Адміністративні 526,5 3,6 317,6 3
витрати
Повна собівартість 14414,3 100 10966,5 100

Дослідження показують, що зниження матеріаломісткості в хлібопекарській

галузі можливе через комплексне використання сировини і відходів виробництва,
завдяки правильному обліку виробничих запасів і належному їх зберіганню.
Економне і раціональне використання матеріалів забезпечує зниження витрат
виробництва і створює додаткові ресурси для розширеного відтворення.
Важливими факторами підвищення ефективності виробництва і покращення
якості продукції є:
 впровадження прогресивних технологій і обладнання для виготовлення хліба,
які забезпечують інтенсифікацію виробничого процесу, тобто впровадження
15
комплексно-механізованих ліній, що дозволяють максимально механізувати
процеси виготовлення тіста, застосування автоматизованих печей, машин
інтенсивного замішування, тісторозділювальних агрегатів, які оснащені
тістоокруглювачами, тістозакатувачами тощо;
 раціональне використання сировини і матеріалів, перш за все борошна;
 застосування безтарних перевезень, приймання, збереження і
внутрішньозаводського транспортування борошна, що дозволяє звільнити від важкої
праці велику кількість робітників; крім того, безтарне зберігання борошна
відкритого типу не вимагає будівництва споруд, що значно зменшує терміни
інвестування і розміри капітальних вкладень;
 збільшення виробництва хлібобулочних виробів з використанням різних
спеціальних добавок – речовин чи продуктів, які є поліпшувачами якості хліба, а
також застосування нових видів сировини (борошна, дріжджів, жирових,
цукровмісних продуктів тощо) з поліпшеними біохімічними і технологічними
властивостями;
 розробка експрес-методів контролю показників безпечності,
мікробіологічного стану і оцінки властивостей сировини, напівфабрикатів і готової
продукції, утворення нового класу сучасних автоматизованих приладів для
технологічного контролю;
 економія електроенергії і паливних ресурсів;
 застосування спеціальних пакувальних матеріалів для збільшення терміну і
якості зберігання хлібобулочних виробів.
Крім того, особливу увагу слід приділяти організації роботи пекарень малої
потужності спільно з магазинами для виробництва батонів і дрібноштучних здобних
виробів.
Основою сучасного хлібопекарського виробництва є біотехнологія, яка
базується на досягненнях мікробіології, біохімії, хімічної технології, молекулярної
біології і генетики [95, с.7].
Основою складної та різноманітної діяльності будь-якого підприємства є
виробничий процес, який здійснюється шляхом впливу людини на предмети праці за
16
допомогою окремих засобів праці і в результаті чого матеріальні ресурси
перетворюються в готову продукцію. Матеріальні ресурси певного асортименту і
відповідної якості стають необхідною основою і умовою виконання програми
випуску та реалізації продукції підприємства незалежно від галузевої належності.
В економічній літературі поняття „виробничі ресурси” з′явилося в 70-80-х
роках минулого століття. Зокрема, під виробничими ресурсами розуміється сума
складових ресурсів основних засобів, матеріальних і трудових ресурсів [110, с.7].
Термін “виробничі ресурси” міцно ввійшов в науковий лексикон, хоча в
економічній науці присутні різні визначення цього поняття.
Ресурси – це природні та соціальні сили, які можуть бути застосовані у
виробництві. Фактори ж виробництва являють собою вже реально залучені в процес
виробництва ресурси [62, с.48 ].
В науково-популярному довіднику “Інструментарій економічної науки та
практики” під виробничими ресурсами розуміється “сукупність трудових та
матеріальних ресурсів, а також основних фондів, які залучені в процес виробництва
для створення споживчих вартостей” [149, с.121].
Хачатуров Т.С. відносить до виробничих ресурсів “діючі кінетичні виробничі
сили, тобто робочу силу і засоби виробництва, які приймають участь у виробничому
процесі, і виробничі сили, що не залучені у виробничий процес, тобто потенціальні,
ще не використовувані трудові ресурси, природні багатства і засоби виробництва”
[180, с.56-57 ].
Терещенко Т.А. та Романюк Т.П. виділяють три форми запасів: виробничі,
товарні та транспортні.
Виробничі запаси – це матеріальні цінності, що знаходяться на складі
підприємств виробничої сфери і призначені для подальшого використання; товарні
запаси – матеріальні цінності, які знаходяться на складі, але призначені для
продажу. Ці два види запасів називають складськими [113, c.5].
Найбільш повно категорії ресурсів розкрили американські професори
К.Макконелл та С.Брю [93]. Вони виділяли 5 різновидів виробничих ресурсів. До
першого виду належить земля, куди відносяться всі природні ресурси, які
17
застосовуються у виробничому процесі. До другого – капітал, який охоплює всі
засоби виробництва, тобто всі види інструментів, обладнання, машин, складські і
транспортні засоби, а також збут і т.п. Третій вид – це праця, яка включає всі
фізичні та розумові здібності людей, що застосовуються у виробництві товарів та
послуг, крім підприємницьких здібностей людини, які належать до четвертого виду.
П´ятий – це фінансовий капітал, куди відносяться гроші та монетарні активи, які
нічого не виробляють, і тому, на їхню думку, не вважаються економічним ресурсом.
Отже, такі види виробничих ресурсів як земля і капітал належать до
матеріальних ресурсів, а праця і підприємницький талант – до людських ресурсів.
Матеріальні ресурси функціонують у виробничій сфері й створюються в
виробничих підрозділах підприємства, де безпосередньо ведеться виробничо-
господарська діяльність. Разом з основними фондами виробничого призначення
матеріальні ресурси охоплюються загальним поняттям “виробничі ресурси”, що
обумовлюється їх однаковою економічною роллю як засобів виробництва.
Засоби праці – це річ або комплекс речей, за допомогою яких людина діє на той
чи інший предмет. Людина користується механічними, фізичними, хімічними
якостями речей для того, щоб у відповідності зі своєю ціллю застосувати їх як засіб
впливу на інші речі. Всезагальними засобами праці є робочі будівлі, канали, шляхи і
т.д.
До предметів праці відносяться всі дані природою предмети праці і земля (з
економічної точки зору до неї відноситься і вода) – всезагальний предмет праці.
Якщо предмет праці вже профільтрований попередньою працею, то він називається
сирим матеріалом [172, c.47].
До сирих матеріалів належить, наприклад, сталь, бавовна, зерно і т.п. В
промисловості, як зазначає Л.В. Ліберман, предмети праці виступають як запаси
сировини, матеріалів, напівфабрикатів, тобто у вигляді продуктів минулої праці, які
споживаються протягом одного виробничого циклу [89, c.8].
Запас, по А. Сміту, є не що інше як та чи інша форма накопичення основного чи
оборотного капіталу. А. Сміт трактував капітал як накопичений запас речей чи
грошей [1, c.126].
18
 Зупинимось на визначенні сутності капіталу, яке економісти трактують по-
різному. Так Д.Рікардо вважав, що капітал – це засоби виробництва.
В теорії А.Маршалла капітал – це речі, які утворюють передумови
виробництва. Дж.Б.Кларк, сучасник А.Маршалла, вважає, що капітал – це запас
виробничих благ, який поряд з працею являє собою вічний початок виробництва.
П.Самуельсон визначає капітал як виробниче устаткування фабрик, складів
продукції і напівфабрикатів.
З точки зору монетариської теорії капітал – це гроші, які приносять процент
(гроші) [2, c.53-54].
За економічним визначенням капітал поділяється на реальний (фізичний,
виробничий), тобто в формі засобів виробництва, і грошовий, тобто в фінансовій
формі, а іноді виділяють ще й товарний капітал, тобто у формі товарів [61, c.334].
Реальний капітал ділиться на основний та оборотний капітал. До основного
капіталу, зазвичай, відносять будівлі та споруди, машини, устаткування,
інструменти, товари довготермінового використання, худобу, а також нематеріальні
активи, тобто патенти, товарні знаки, авторські та інші права.
Оборотний капітал являє собою частину функціонуючого капіталу, яка
приймає участь в процесі виробництва протягом одного виробничого циклу і
повністю переносить свою вартість на знову створюваний продукт [40, c.36].
До реального оборотного капіталу (за економічним визначенням) відносять
сировину, матеріали, незавершене виробництво, напівфабрикати як купівельні, так і
власного виробництва, паливо, енергію, запасні частини, тару, запаси готової
продукції.
Якщо порівнювати основний капітал з оборотнім, то величина першого
набагато більше перевищує величину останнього. Але оборотний капітал в процесі
господарської діяльності обертається набагато швидше, ніж основний. Завдяки
цьому в собівартості продукції частина оборотного капіталу більша, ніж основного,
оскільки основний капітал через амортизацію переносить свою вартість на
виготовлену продукцію частинами протягом декількох років, а оборотній капітал –
протягом нормального операційного циклу.
19
 Матеріальні ресурси, як складова оборотного капіталу, повністю споживаються
в кожному виробничому циклі, втрачають чи змінюють натурально-речову форму, і
одночасно переносять свою вартість на знову створюваний продукт.
Наприклад, вартість борошна, що споживається хлібопекарським
підприємством, повністю переноситься на вартість хлібобулочних виробів, які
будуть виготовлені з цього борошна. Так само переноситься вартість використаної
електроенергії, палива та інших виробничих компонентів, що сприяють
виготовленню хліба, але не входять в їхній речовий склад. Тому підприємство
постійно замінює спожиті виробничі елементи новими після кожного виробничого
циклу.
Період, який необхідний для такої заміни, в значній мірі обумовлений
характером і специфікою виробничої діяльності підприємства, умовами і термінами
постачання сировини, матеріалів тощо.
Слід підкреслити, що такі економічні категорії як матеріальні ресурси та
виробничі запаси не є тотожними. Поняття виробничих запасів більш стисліше, ніж
поняття матеріальних ресурсів. Тому при розгляді питання економічної сутності
виробничих запасів і матеріальних ресурсів хлібопекарської промисловості
необхідно також розглянути взаємозвязок, структуру цих категорій, умови, які
призводять до їх диференціації чи навпаки ототожненню.
Матеріальні ресурси – це предмети праці, що підлягають обробці в процесі
виробництва за допомогою засобів праці. Вони представлені виробничими запасами
на складах підприємства, в коморах, цехах і на ділянках, складах виробничого
відділу і в процесі їх руху по стадіях виробничого циклу до складу готової
продукції [22, c.18].
Що стосується матеріальних ресурсів, то вони включають в себе ті ж самі
складові, що й виробничі запаси, а також енергію (теплову та електричну), яка не
може перебувати у виробничих запасах, але є складовою частиною матеріальних
ресурсів.
Як відомо, безперервність процесів заготовлення, виробництва і реалізації
вимагає наявність матеріальних запасів на кожній стадії кругообігу засобів
20
підприємства. Причому, виробничі запаси являють собою матеріальну основу
виробничих фондів підприємства і як предмети праці обслуговують сферу
виробництва [98, c.98].
В процесі виробничої діяльності виробничі запаси постійно трансформуються.
Підприємство купує сировину та матеріали, передає їх у виробництво, де вони
перетворюються на готову продукцію, яка реалізується споживачам. За продані
готові вироби підприємство отримує грошові кошти, за які знову купує запаси.
Сучасні українські та західні вчені [87, c.35; 26, c.300; 181, c.360] вважають, що
предмети праці є складовими елементами процесу виробництва, без яких не
відбувається ні виготовлення продукції, ні виконання робіт, ні надання послуг. Крім
того, на відміну від засобів праці, предмети праці беруть участь у процесі
виробництва лише один раз і повністю, протягом одного робочого періоду,
переносять свою вартість на продукти праці (готові вироби). Предмети праці
поділяють на сировину й основні матеріали, допоміжні матеріали, комплектуючі
вироби, паливо; запасні частини; напівфабрикати; тару й тарні матеріали,
незавершене виробництво [87, c.35].
Маргуліс А.Ш. до предметів праці відносить сировину, основні і допоміжні
матеріали, паливо, напівфабрикати і незавершене виробництво [94, c.49].
На думку окремих фахівців [70, c.145-146; 161, c.74] предмети праці не повинні
бути задіяні в процесі виробництва.
Так, П.Т. Саблук під виробничими запасами розуміє запаси засобів
виробництва, які знаходяться в складах суб′єкта господарювання і необхідні для
забезпечення безперервного виробничого процесу, причому це лише ті предмети
праці, які ще не задіяні у процесі виробництва і зберігають свою натурально-речову
форму [142, с.74].
Деякі зарубіжні автори дають розширене визначення терміну ”виробничі
запаси” як засобів виробництва, які надійшли на склади підприємства, але ще не
залучені у виробничий процес. Наприклад, В. Стівенсон під матеріально-
виробничими запасами розуміє “резерв матеріальних цінностей підприємства” [169,
c.556].
21
 Окремі фахівці розглядають запаси як форму існування матеріального потоку
[129, С.237].
Ще більше різняться думки вітчизняних та зарубіжних вчених економістів
стосовно складу матеріальних та виробничих запасів. Так, Р.Б. Чейз, Еквілайн Н.Дж.
та Р.Ф. Якобс визначають товарно-матеріальний запас як “запас якого-небудь
ресурсу або предметів, що використовуються в організації.” Крім того
підрозділяють виробничі запаси на сировину, готову (кінцеву) продукцію,
комплектуючі, допоміжні матеріали і незавершене виробництво [186, c.469].
В економічній енциклопедії дається таке визначення матеріальних запасів:
“запаси матеріальних цінностей – це готова продукція, сировина, матеріали, паливо,
запасні частини, інструмент, власні та купівельні напівфабрикати, незавершене
виробництво, тара, які на певний момент є на підприємствах, складах [ 57, c.583].
Сучасні українські вчені та практики до товарно-матеріальних запасів (або
матеріально-виробничих) відносять “товари, які були куплені підприємством і
зберігаються на складі для наступної реалізації; готова продукція, напівфабрикати
та незавершене виробництво; різні матеріали, що зберігаються на складі і
призначені для переробки в процесі виробництва або для забезпечення виробничого
процесу” [37, c.81].
У бухгалтерському словнику за редакцією професора Ф.Ф. Бутинця виробничі
запаси являють собою:
“а) сукупність всіх матеріалів, які має підприємство;
б) придбані або самостійно виготовлені вироби, які підлягають подальшій
переробці на підприємстві;
в) частина оборотних засобів на підприємстві, ще не залучених до процесу
виробництва і таких, що не надійшли на робочі місця;
г) матеріальні елементи виробництва, які одноразово та повністю переносять
свою вартість на новостворений продукт” [21, c.68].
Проведені дослідження показують, що ряд авторів до виробничих запасів як
частини предметів праці не відносять малоцінні швидкозношувані предмети [159;
37; 57; 94 ] та незавершене виробництво [23; 24; 176].
22
 Для врегулювання цього питання звернемось до діючих нормативно-правових
актів України.
Так, Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку
активів, капіталу, зобов´язань і господарських операцій підприємств і організацій,
яка затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291 [66] в
склад синтетичного рахунку 20 ”Виробничі запаси” не включає малоцінні
швидкозношувані предмети, а відводить окремий 22-й рахунок „Малоцінні
швидкозношувані предмети” для малоцінних швидкозношуваних предметів строком
служби не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він
більше одного року та субрахунок 112 „Малоцінні необоротні матеріальні активи”
для відображення малоцінних швидкозношуваних предметів строком служби
більше одного року.
Хоча в цілому рахунки класу 2 „Запаси” призначені для узагальнення
інформації про наявність і рух належних підприємству предметів праці, що
призначені для обробки, переробки, використання у виробництві і для господарських
потреб, а також засобів праці, які підприємство включає до складу малоцінних та
швидкозношуваних предметів [66].
Деякі автори, наприклад, Л.В. Ліберман, вважають, що малоцінні
швидкозношувані предмети являють собою особливу групу оборотних коштів, які
призначені для багаторазової участі в процесі виробництва. При чому вони мають
якості, які характерні для основних засобів, тобто постійно зношуються і зберігають
природну (речову) форму, переносять свою вартість на виготовлену продукцію
поступово. В той же час способи підготовки, порядок закупок і придбання,
використання у виробництві обумовлюють ведення обліку малоцінних та
швидкозношуваних предметів аналогічно діючим правилам обліку матеріальних
цінностей. Тому під обліком матеріальних цінностей, зазвичай, розуміють облік
матеріалів, малоцінних швидкозношуваних предметів [89, с.8].
Поняття матеріального запасу являється також одним із ключових і в логістиці.
Так, А.М. Гаджинський вважає, що матеріальні запаси – це вироби народного
споживання та інші товари, які очікують вступ в процес особистого або
23
виробничого споживання і знаходяться на різних стадіях виробництва і обороту
продукції виробничо-технічного призначення [36, c.232]. Крім того до виробничих
запасів він відносить сировину, матеріали, комплектуючі вироби, купівельні
напівфабрикати, моторне паливо, запасні частини, малоцінні швидкозношувані
предмети, включаючи ріжучий і вимірювальний інструмент, інвентар, спецодяг і т.д.
Беляєв Ю.Я. під запасами розуміє “предмети праці, які в процесі виробництва
перетворюються в ті чи інші продукти, або готову продукцію, призначену для
особистого чи виробничого споживання”. Далі він пропонує “в більш широкому
розумінні під запасами розуміти виробничі потужності і запасне устаткування,
обслуговуючий персонал і транспортні засоби, готівку і бібліотечні фонди, рівень
технічної і практичної підготовки спеціалістів, надійність технічних засобів і т.д. і
т.п.” [7, c.3].
Безруких П.С. виробничі запаси характеризує як “різні речові елементи
виробництва, які повністю споживаються в кожному циклі і всю свою вартість
переносять на вартість виробленої продукції, виконаних робіт і наданих послуг”. До
виробничих запасів відносить сировину і основні матеріали, допоміжні матеріали,
купівельні напівфабрикати, відходи (зворотні), паливо, тару і тарні матеріали,
запасні частини, малоцінні швидкозношувані предмети [23, c.108].
Як ми бачимо, низка вчених-економістів [36; 23; 176] до складу виробничих
запасів відносять малоцінні швидкозношувані предмети, але до складу виробничих
запасів не відносять незавершене виробництво.
Найбільш оптимальним є наступне визначення виробничих запасів. Виробничі
запаси – це складова частина предметів праці, які приймають участь у виготовленні
продукції, але безпосередньо ще не задіяні у виробничому процесі, споживаються
протягом одного виробничого циклу і всю свою вартість переносять на вартість
кінцевого продукту.
Виходячи з даного визначення слід уточнити поняття «виробничий цикл». В
НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» [104] дано визначення
операційному циклу, як проміжку часу між придбанням запасів для провадження

24
діяльності і отриманням грошей та їх еквівалентів від реалізації виробленої з них
продукції або товарів і послуг.
В літературних джерелах з питань організації, планування і управління
виробництвом [113, с.59] виробничий цикл визначається як календарний час
виготовлення продукції, починаючи з запуску сировини і закінчуючи випуском
готових виробів. Його тривалість визначається в одиницях робочого часу і включає
в себе термін обробки предметів праці, транспортування і контроль якості, перерви
в процесі виробництва в зв′язку з прийнятим режимом роботи підприємства і
методом організації процесу.
Схожу думку висловлює і З.Б. Шифман. Він вважає, що на хлібопекарському
підприємстві виробничим циклом вважається період часу з моменту підготовки
основної і допоміжної сировини до здачі готової продукції в хлібосховище [192,
с.57]. Отже, можна зробити висновок, що поняття «операційний цикл» і
«виробничий цикл» нетотожні, причому виробничий цикл більш вузьке поняття як
за економічним змістом так і за тривалістю процесу.
Як показують проведені дослідження, тривалість виробничого циклу сучасного
хлібопекарського виробництва залежить від асортименту хлібобулочних виробів і не
перевищує 6-8 годин.
Відсутність єдиної точки зору у економістів при визначенні поняття і структури
виробничих запасів повязано з недостатнім розробленням методологічних
принципів певних розділів бухгалтерського обліку. У вітчизняних Положеннях
(стандартах) бухгалтерського обліку та законодавчих і нормативних актах відсутні
визначення понять «матеріальні цінності», «сировина», «матеріали».
Визначення поняття “запаси” подано в П(С) БО 9 “Запаси” [120], відповідно до
п.4 якого, запаси – це активи, які утримуються для подальшого продажу (розподілу,
передачі) за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі
виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для
споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а
також управління підприємством.

25
 При цьому у відповідності з Законом України „Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність” [122], активи – це ресурси, контрольовані підприємством
внаслідок минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання
економічних вигод у майбутньому.
Згідно з ст.6 П(С)БО 9 [120], для цілей бухгалтерського обліку запаси
включають:
 сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші
матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт,
надання послуг, розподілу, передачі, обслуговування виробництва й
адміністративних потреб;
 незавершене виробництво у вигляді не закінчених обробкою і складанням
деталей, вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів. Незавершене
виробництво на підприємствах, в установах, що виконують роботи та надають
послуги, складається з витрат на виконання незакінчених робіт (послуг), щодо
яких підприємством ще не визнано доходу;
 готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, в установі, призначена
для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим
договором або іншим нормативно-правовим актом;
 товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та
утримуються підприємством з метою подальшого продажу;
 малоцінні та швидкозношувані предмети, що використовуються протягом не
більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного
року;
 поточні біологічні активи, якщо вони оцінюються за П(С)БО 9, а також
сільськогосподарська продукція і продукція лісового господарства після її
первісного визнання.
Проведений аналіз наукової літератури доводить, що окремо не визначено суті
основної сировини і основних матеріалів. Ці поняття не слід ототожнювати.
П.С. Безруких зазначає, що сировиною називають продукцію сільсько-
господарського виробництва і добувної промисловості (зерно, бавовну, вугілля,
26
руду і т.п.), а матеріалами – продукцію оброблювальної промисловості (борошно,
тканину, цукор і т.п.) [23, c.109].
В процесі виробничої діяльності хлібопекарські підприємства споживають біля
пяти тисяч різних найменувань матеріальних ресурсів, тому важливою умовою
ефективної організації бухгалтерського обліку матеріальних ресурсів на
підприємствах хлібопекарської галузі України є правильна та економічно
обґрунтована їх класифікація.
Автори Н.В. Чабанова, Л.Н. Котенко [155] пропонують класифікувати
матеріальні ресурси за наступними групами:
І група – повністю споживаються у виробничому процесі (сировина, матеріали,
напівфабрикати і т.п.);
ІІ група – змінюють тільки свою форму (мастильні матеріали, лак, фарба);
ІІІ група – включаються до готової продукції без яких-небудь змін (запасні
частини);
ІV група – тільки сприяють виготовленню виробів і не включаються до маси
або до хімічного складу (малоцінні швидкозношувані предмети).
Загальноприйнятою класифікацією виробничих запасів є класифікація за
економічним призначенням та функціональною роллю в процесі виробництва, а
також за технічними властивостями.
Загальноекономічна класифікація матеріальних ресурсів подана на рис. 1.3.
Класифікація виробничих запасів за економічним призначенням та
функціональною роллю в процесі виробництва розкрита на рис. 1.4.
Отже, за економічним призначенням та функціональною роллю в процесі
виробництва виробничі запаси хлібопекарських підприємств поділяють на наступні
групи:
- основна і додаткова сировину;
- допоміжні матеріали;

27
 Матеріальні ресурси Електрична та теплова
енергія

Сировина і матеріали

Купівельні напівфабрикати та комплектуючі

Виробничі вироби
запаси
Товарно-матеріальні запаси

Паливо

Тара і тарні матеріали

Будівельні матеріали
Готова
продукція Матеріали, передані в переробку

Запасні частини
Незавершене
виробництво Матеріали сільськогосподарського
призначення

Товари Інші матеріали

Рис. 1.3. Загальноекономічна класифікація матеріальних ресурсів

 основні становлять основу готових виробів
Сировина і
матеріали входять до складу готових виробів, надаючи їм
допоміжні
додаткової форми, вигляду та властивостей

зворотні залишки матеріалів, що утворюються в процесі

відходи її перетворення в готову продукцію та втратили
повністю або частково свої споживчі якості
Виробничі запаси підприємства

Купівельні призначені для використання у власному виробництві

напівфабрикати та як матеріальна основа або необхідний додаток до
комплектуючі вироби матеріальної складової
майбутнього продукту цього виробництва
Паливо використовується транспортними засобами підприємства
або як технологічне, енергетичне чи невиробниче паливо

Тара і тарні пакувальні матеріали та матеріали, призначені для їх

матеріали ремонту

Будівельні призначені для використання у капітальному будівництві

матеріали об'єктів, що зводяться господарським або підрядним способом

Матеріали, тимчасово передані підприємством-власником переробникам

передані в для доведення їх до стану, придатного для використання
переробку підприємством-власником у запланованих цілях

Запасні призначені для ремонту основних засобів виробничого

частини призначення

Матеріали
сільськогоспо- призначені для обліку мінеральних добрив,
дарського отрутохімікатів для боротьби зі шкідниками та хворобами
призначення сільськогосподарських культур, саджанці, насіння та
корми, що використовуються в господарстві

Інші матеріали

Рис. 1.4. Класифікація виробничих запасів за економічним призначенням та

функціональною роллю в процесі виробництва
Джерело: розроблено на основі опрацювання [66, 104, 120]

29
 - купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби;
- паливо;
- тару і тарні матеріали;
- будівельні матеріали;
- запасні частини; інші матеріали.
У харчовій промисловості наявні специфічні особливості розподілу сировини
на основну і додаткову.
До основної сировини в хлібопекарському виробництві належить пшеничне та
житнє борошно, дріжджі хлібопекарські, сіль, вода.
До додаткової сировини відносять сировину, яку застосовують згідно із
рецептурою для надання виробам відповідних органолептичних та фізико-хімічних
властивостей: цукор, жир, молоко тощо.
Як показують проведені дослідження, на хлібозаводах Київської області
(зокрема на Київських хлібокомбінатах № 4, 10 та Васильківському хлібозаводі) до
основної сировини включають тільки борошно, а до додаткової – всю іншу,
необхідну за рецептурою.
Допоміжні матеріали – це предмети праці, які не є складовою частиною
вироблюваної продукції, а лише сприяють виробництву продукції або приймають
участь в її виробництві, надаючи виробам необхідної якості.
В галузі хлібопечення до них відносяться матеріали для роботи технологічного
обладнання (наприклад, мастильні матеріали), матеріали для господарських потреб
(фарба, цвяхи і т.д.), матеріали для канцелярських потреб (папір, олівці, бланки
документів і т.д.).
Напівфабрикати – це предмети праці, які придбані на стороні й призначені для
подальшої обробки на даному підприємстві. До напівфабрикатів хлібопекарського
виробництва відносять: рідкі дріжджі, закваска рідка та густа, тісто, заквашена
заварка, опара звичайна та густа, повидло для начинки булочок.
Тара і тарні матеріали використовуються для установки, перевезення і
зберігання матеріалів, напівфабрикатів і готових виробів. До них належать: коробки,
30
етикетки, плівка пакувальна, каністри, лотки, бідони, мішки, короби з-під яєць тощо.
Найбільш часто тару поділяють на два види: тару, призначену для упакування
продукції і тару, що використовується в процесі виробництва (інвентарна тара),
причому, частина останньої, в залежності від терміну використання, враховується у
складі основних засобів, а не предметів праці.
Паливо використовується підприємствами на технологічні, енергетичні цілі,
для опалення приміщень і за роллю, яку воно грає при виготовленні продукції, являє
собою один з видів допоміжних матеріалів.
Паливо поділяють на три групи:
- технологічне паливо, яке використовується для виготовлення продукції,
наприклад, для хлібопекарських печей (вугілля, електроенергія тощо);
- енергетичне паливо призначене для вироблення електроенергії на при
заводських електростанціях (мазут, вугілля тощо);
- невиробниче паливо, що використовується для господарських потреб,
наприклад, для опалення приміщень виробничих цехів і заводоуправління.
В галузі хлібопечення на технологічні цілі використовуються такі види палива:
газ, електроенергія, пар – для виготовлення хлібобулочних виробів, і нафтопродукти
– для обслуговування виробництва.
Будівельні матеріали використовують на капітальних роботах по будівництву і
монтажу основних засобів (цегла, пісок, цемент, залізобетонні вироби і т.д.).
Запасні частини призначені для ремонту і заміни зношених частин машин і
обладнання. Сюди відносять деталі машин, обладнання і транспортних засобів і т.п.
На хлібопекарських підприємствах до малоцінних швидкозношуваних
предметів відносять спецодяг, фартухи, косинки, халати, рукавиці, ремені, хлібні
касети, форми для кексів, граблі, шпателі тощо.
Відмітимо, що до малоцінних швидкозношуваних предметів хлібопекарські
підприємства відносять засоби праці, які використовуються протягом не більше
одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року.
Описана вище економічна класифікація матеріальних ресурсів за їх
функціональною роллю в процесі виробництва недостатня для контролю за рухом
31
матеріалів за їх групами, підгрупам і т.д. Тому в практичній діяльності підприємств
матеріальні ресурси класифікують ще й за технічними властивостями.
Така класифікація полягає в поділі всіх видів предметів праці на розділи, групи,
підгрупи і т.д. [46, c.8].
Кожна облікова група матеріалів включає в себе різні найменування матеріалів,
їх ґатунок, марки, розміри і т.п.
Наприклад, борошно на хлібозаводах обліковується по групі „сировина і
основні матеріали”, крім того воно ділиться на пшеничне і житнє. Кожне з цих видів
борошна в свою чергу діляться ще й на ґатунки. Так, пшеничне борошно має вищий,
перший та другий ґатунки, причому облікові ціни по кожному ґатунку, звичайно,
різні, тобто чим вищий ґатунок борошна, тим вища на нього ціна.
Класифікацію матеріалів за технічними якостями покладено в основу розробки
спеціального номенклатури-цінника – систематизованого переліку матеріалів, які є
на підприємстві.
При складанні номенклатури-цінника слід дотримуватися певних принципів.
По-перше, шифрування матеріалів повинно бути цифровим. Шифрувати матеріали
потрібно за певною системою, яка може бути порядковою, серійною, підрозрядною
та комбінованою. По-друге, кількість знаків потрібно встановити з таким
розрахунком, щоб охоплювати важливі принципи використовуваних матеріальних
ресурсів. При кодуванні номенклатури-цінника застосовують від пяти до восьми
знаків коду.
Дослідження, виконані на хлібопекарських підприємствах свідчать про те, що
виробничим запасам присвоюються номенклатурні номери залежно від порядку їх
надходження на підприємство. Тому номенклатурний номер не містить в собі ніякої
інформації, яка б дала змогу посилити контроль за рухом і використанням сировини
й матеріалів на виробництві.
На основі проведених досліджень було удосконалено номенклатуру-цінник для
хлібопекарських підприємств, який представлено в табл. 1.3.

32
 Таблиця 1.3
Типова номенклатура-цінник сировини і матеріалів для хлібопекарських
підприємств
Номенклатур- Найменування сировини і Одиниця Норма Ціна, Місце
ний номер матеріалів виміру запасу, грн. зберігання
діб
1. Основна сировина (група 01)
20101001 Борошно пшеничне вищого ґатунку т 5 6490,40 Бункер № 1
20101002 Борошно пшеничне першого т 5 6310,10 Бункер № 3
ґатунку
20101003 Борошно пшеничне другого ґатунку т 5 5180,05 Бункер № 5
20101004 Борошно пшеничне обійне т 4 5014,00 Бункер № 7
20101005 Борошно житнє обдирне т 6 4506,30 Бункер № 9
20101006 Борошно вівсяне т 3 3490,60 Склад №3
20101007 і т.д.
2. Додаткова сировина (група 02)
20102001 Дріжджі пресовані кг 6 25,54 Склад №4
20102002 Сіль кг 6 10,10 Склад №3
20102003 Цукор-пісок кг 5 16,21 Склад №3
20102004 Цукрова пудра кг 3 19,23 Склад №3
20102005 Яйця шт. 3 1,80 Склад №4
20102006 Маргарин столовий 1-го ґатунку кг 4 20,34 Склад №4
20102007 Сода харчова кг 4 10,09 Склад №3
20102008 Меланж кг 5 14,25 Склад №3
20102009 Родзинки кг 4 15,68 Склад №3
20102010 Мак кг 3 17,49 Склад №3
20102011 Молоко сухе кг 3 17,30 Склад №3
20102012 Молоко згущене з цукром л 3 29,40 Склад №3
20102013 Кмин кг 4 35,90 Склад №3
20102014 Квасне сусло кг 4 24,00 Склад №4
20102015 Повидло кг 3 42,39 Склад №4
20102016 Олія соняшникова л 5 29,19 Склад №3
20102017 і т.д.
3. Допоміжні матеріали (група 03)
20103001 Провід АППВ 3*2,5 км - 516,80 Склад №1
20103002 Клей ПВА 200 г шт. - 12,67 Склад №1
20103003 Папір А-4 шт. - 72,00 Склад №1
20103004 Масло Титан 15-40 шт. - 59,90 Гараж
20103005 Фільтр масляний шт. - 20,00 Гараж
20103006 і т.д.
4. Зворотні відходи і брак (група 04)
20104001 Реалізовані відходи кг - 2,20 Склад №3

33
 Продовження таблиці 1.3
20104002 Черствий Батон „Київський”, вищий шт. - 3,90 Склад №3
ґатунок, 0,5 кг
20104003 Черства Плетінка з маком, вищого шт. - 3,01 Склад №3
ґатунку, 0,35 кг
20104004 Черствий Хліб пшеничний київський, шт. - 3,17 Склад №3
1-й ґатунок, 0,75 кг
20104005 Черствий Хліб український столичний, шт. - 3,06 Склад №3
0,95 кг
20104006 Черстві Ріжки з маком вищого ґатунку, шт. - 4,97 Склад №3
0,25 кг
20104007 і т.д.
5. Тара й тарні матеріали (група 05)
20105001 Коробка „Каравай” 2,5кг шт. - 12,00 Склад №1
20105002 Плівка „Термо” 250 м шт. - 252,77 Склад №1
20105003 Відро оцинковане 10 л шт. - 30,35 Склад №1
20105004 Плівка поліпропіленова з малюнком шт. - 42,17 Склад №1
20105005 Пакет для печива 20*32*0,03 шт. - 182,50 Склад №1
20105006 Мішки з-під крохмалю шт. - 9,55 Склад №1
20105007 Каністри поліетиленові шт. - 32,50 Склад №1
20105008 Етикетки в рулонах печиво „Забава” шт. - 80,85 Склад №1
20105009 Короба з-під яєць шт. - 2,55 Склад №1
20105010 і т.д.
6. Готова продукція (група 06)
20106001 Хліб український столичний, 0,95 кг шт. - 10,05 Склад №5
20106002 Хліб український столичний, 0,95 кг, шт. - 10,35 Склад №5
упакований
20106003 Хліб пшеничний традиційний, 0,75 кг шт. - 11,07 Склад №5
20106004 Хліб пшеничний традиційний, 0,75 кг, шт. - 11,25 Склад №5
упакований
20106005 Батон „Київський” вищий ґатунок, 0,5 шт. - 8,70 Склад №5
кг
20106006 Батон „Київський” вищий ґатунок, 0,5 шт. - 8,98 Склад №5
кг, упакований
20106007 Ріжки з маком вищого гатунку, 0,25 кг шт. - 11,59 Склад №5
20106008 Хлібці висівкові, вищого гатунку, 0,3 кг шт. - 4,95 Склад №5

20106009 Плетінка з маком, вищого гатунку, 0,4 шт. 9,09 Склад №5

кг
20106010 і т.д. -
7. Малоцінні швидкозношувані предмети (група 07)
20107001 Рукавиці комбіновані пар. - 11,79 Склад №2
20107002 Рукавиці гумові пар. - 12,35 Склад №2
20107003 Распіратор шт. - 10,30 Склад №2
20107004 Костюм бавовняний робочий шт. - 80,83 Склад №2
20107005 Костюм пекаря шт. - 94,50 Склад №2
20107006 Ніж побутовий шт. - 35,70 Склад №1
20107007 і т.д.
Джерело: розроблено на основі практичної інформації Київського хлібокомбінату № 10

34
 Перші два знаки запропонованого номенклатурного номера означають
синтетичний рахунок, третій – номер субрахунку, четвертий і п’ятий – номер групи
запасів, а шостий-восьмий – порядковий номер матеріалу в межах групи.
Доцільність застосування запропонованих номенклатурних номерів полягає в тому,
що присвоєні матеріальним цінностям номери зазначаються у всіх документах, що
пов’язані з рухом матеріальних цінностей, на матеріальних ярликах та в картках
складського обліку. Це значно полегшує подальшу комп’ютерну обробку
документів та запобігає виникненню помилок при оприбуткуванні чи списанні
сировини і матеріалів.

1.2. Методи оцінки виробничих запасів

Для оцінки виробничо-господарської діяльності підприємства необхідний

кількісний та вартісний облік виробничих запасів, тобто їх грошова оцінка. Оцінка є
складовим елементом методу бухгалтерського обліку і тісно повязана з іншими
його елементами. За допомогою грошового вимірника, одночасно або окремо з
натуральними та трудовими вимірниками, можна узагальнено відобразити
господарські процеси, засоби та джерела підприємства.
Спеціалісти по-різному розкривають поняття “оцінка”. Ряд авторів Л. Сук,
В.Г. Макаров та В.П. Астахов під оцінкою розуміють спосіб вираження
господарських засобів та економічних подій в грошовому вимірі. Автор
Я.В. Соколов вважає, що процес оцінки – це переведення облікових обєктів з
натурального вимірника в грошовий. При цьому даний процес відбувається не
“стихійно”, а орієнтується на досягнення інтересів певних груп користувачів:
”Оцінка виконується в цілях тих чи інших господарських субєктів і являє собою
втілення принципу квантофікації” [69, с.4].
Оцінка завжди повязана з грошовим вимірником. Вона має бути реальною,
тобто відображати дійсну величину обєктів обліку.

35
 Нормативними актами, які регулюють бухгалтерський облік і звітність в
Україні визначені основні вимоги до формування облікової інформації і можливі
способи оцінки власності і зобовязань підприємства. Однак теперішній етап
розвитку бухгалтерського обліку характеризується наявністю, з одного боку,
принципово нових вимог до професіоналів в області бухгалтерського обліку, з
другого боку, наявністю протиріч між нормативними актами.
Різні способи оцінки і, як наслідок, різні схеми бухгалтерського обліку можна
застосувати тільки при наявності певних умов або обставин, причому методи оцінки
в свою чергу здійснюють вплив на фінансовий стан підприємства, на структуру
балансу і показники фінансових результатів діяльності підприємства і, відповідно,
на його облікову політику.
Під обліковою політикою підприємства розуміють сукупність принципів,
методів і процедур, які використовуються підприємством для складання і подання
фінансової звітності [104]. В наказі про облікову політику підприємство вказує
форму організації бухгалтерського обліку (відповідно до п. 4 ст.8 Закону “Про
бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” [122]); організаційну
побудову бухгалтерії; тип організаційної структури апарату бухгалтерії; форму
ведення фінансового обліку тощо.
При оцінці виробничих запасів до однорідних груп матеріальних цінностей
встановлюються однакові методи оцінки. Від правильності їх встановлення
залежить точність визначення собівартості продукції, величини прибутку і
рентабельності певних видів продукції.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 “Запаси” [120] дає визначення
та первісну оцінку запасів, а також характеристику методів оцінки вибуття запасів.
Придбані (отримані) або виготовлені запаси зараховуються на баланс
підприємства за первісною вартістю, яка включає в себе такі фактичні витрати:
 суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю), за
вирахуванням непрямих податків;
 суми ввізного мита;

36
  суми непрямих податків у звязку з придбанням запасів, які не
відшкодовуються підприємству;
 транспортно-заготівельні витрати (затрати на заготівлю запасів, оплата
тарифів (фрахтів) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів
усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі
страхування ризиків транспортування запасів). Сума транспортно-заготівельних
витрат, що узагальнюється на окремому субрахунку рахунків обліку запасів,
щомісячно розподіляється між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і
сумою запасів, що вибули (використані, реалізовані, безоплатно передані тощо) за
звітний місяць. Сума транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до запасів,
що вибули, визначається як добуток середнього відсотка транспортно-заготівельних
витрат і вартості запасів, що вибули, з відображенням її на тих самих рахунках
обліку, у кореспонденції з якими відображено вибуття цих запасів. Середній
відсоток транспортно-заготівельних витрат визначається діленням суми залишків
транспортно-заготівельних витрат на початок звітного місяця і транспортно-
заготівельних витрат за звітний місяць на суму залишку запасів на початок місяця і
запасів, що надійшли за звітний місяць;
 інші витрати, які безпосередньо повязані з придбанням запасів і доведенням
їх до стану, в якому вони придатні для користування у запланованих цілях.
Відмітимо, що на хлібопекарські підприємства сировина й матеріали надходять
приблизно в однаковій кількості (через нормування витрат і нормування запасів в
місцях зберігання), тому нескладно розрахувати транспортно-заготівельні витрати,
які включаються до собівартості придбаних сировини й матеріалів.
Як вже зазначалося, транспортування основної хлібопекарської сировини –
борошна, здійснюється борошновозами, і тому завдяки безтарному зберіганню на
хлібозаводах суму транспортно-заготівельних витрат методом прямого рахунку
включають до первісної вартості борошна.
Первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами
підприємства, визначається їхня виробнича собівартість.

37
 Первинною вартістю запасів, що внесені до статутного капіталу підприємства,
визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива
вартість.
Первинною вартістю запасів, одержаних підприємством безоплатно, визнається
їх справедлива вартість.
Первинна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні
запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. Якщо балансова вартість
переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то первинною вартістю
отриманих запасів є їх справедлива вартість. Різниця між балансовою і
справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного
періоду.
Первинною вартістю запасів, що придбані в обмін на неподібні запаси,
визнається справедлива вартість отриманих запасів.
Досвід більшості зарубіжних країн показує, що запаси оцінюються за
фактичними витратами на їх придбання на момент отримання або використання
запасів у процесі виробництва. Оцінка вимірюється чистою сумою грошових
платежів, здійснених в минулому або майбутньому при придбанні товарів або
ресурсів. Якщо платежі будуть здійснені у майбутньому, то їх суму слід
дисконтувати. Витрати ж на доставку цих запасів (якщо за умовами договору їх не
несе покупець) можуть включатись або не включатись до собівартості товарно-
матеріальних запасів їх відображають окремим рядком. До вартості матеріальних
запасів, як і в Україні, також не включаються загальновиробничі, адміністративні
витрати та витрати на їх збут.
Система загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку (GAAP) США
не радить включати до собівартості запасів витрати, які не будуть відшкодовані
покупцями. До собівартості слід включати тільки ті види витрат, які покупець
вважає складовими вартості товару на момент його придбання. Одна лише наявність
витрат не є підставою для їх включення до вартості запасів.

38
 У Польщі запаси оцінюються за цінами їх придбання, у випадку ж
неможливості виявлення ціни запасів або при їх безоплатній передачі вони
оцінюються за цінами на аналогічні або подібні товарно-матеріальні цінності.
У Німеччині, в Люксембурзі та у Франції запаси оцінюються за найменшою
величиною – за собівартістю або за ринковою вартістю.
У Португалії та Іспанії запаси оцінюються за ціною їх придбання або витратами
на їх виробництво. В Іспанії ціна придбання включає суму, зазначену в рахунку
постачальника, плюс додаткові витрати по збереженню запасів, включаючи податок
з продажу, якщо вони не покриваються за рахунок бюджетного фінансування. Слід
також відмітити, що коли ціна придбання запасів або витрати на їх виробництво
вища за ринкову ціну, то матеріальні запаси обліковуються за ринковими цінами. В
Іспанії ринкову ціну визначають наступним чином: для сировини – це найменша з
двох величин – відновлювана вартість та чиста вартість завершення робіт; для
товарів та готової продукції – всі витрати (за винятком відповідних податків); для
незавершеного виробництва – вартість виконаних робіт (за винятком комерційних
витрат). В Швейцарії та Італії запаси оцінюються за найменшою з двох величин –
первісною вартістю (витрати на придбання або виробництво) або чистою вартістю
можливої реалізації [19, c.336-337].
На хлібопекарському підприємстві при відпуску запасів у виробництво, продаж
чи іншому вибутті їх оцінка, згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського
обліку 9 “Запаси” [120], може здійснюватися за одним з таких методів:
- ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;
- середньозваженої собівартості;
- собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
- метод ціни продажу;
- нормативних затрат.
В додатку Б наведена порівняльна характеристика методів оцінки вибуття
виробничих запасів згідно П(С)БО 9 „Запаси”.
Порядок оцінки запасів залежить від багатьох факторів, основним з яких є
обрана підприємством система обліку запасів. Для відображення запасів та
39
інформації про їх наявність та рух підприємства можуть застосовувати систему
постійного чи періодичного обліку, обумовивши своє рішення в наказі про
облікову політику.
При системі безперервного обліку надходження та витрачання товарно-
матеріальних запасів обліковуються постійно, день у день, що дозволяє більш
оперативно управляти запасами, а при застосуванні системі періодичного обліку –
під час складанні звіту (раз на рік, квартал, місяць), тобто детальний облік відпуску
запасів не ведеться. При застосуванні періодичної системи оцінка вартості
залишків запасів та собівартості проданої продукції проводиться наприкінці
облікового періоду. При застосуванні постійної системи така оцінка ведеться
протягом всього облікового періоду.
Постійна система обліку запасів вимагає більших витрат праці, хоча при
використанні комп'ютерних технологій можна значно зменшити такі витрати. При
застосуванні періодичної системи наприкінці звітного періоду обов'язково
проводиться інвентаризація запасів, а при застосуванні постійної така
інвентаризація не має обов'язкового характеру [154, с.165].
Відмітимо, що поділ системи обліку на періодичну та постійну дозволяється
загальноприйнятими принципами обліку GAAP. Але, на жаль, в Україні на
законодавчому рівні поділ на постійну і періодичну системи обліку не визначено,
що створює певні труднощі при застосуванні методів оцінки виробничих запасів.
Облікова оцінка зарубіжних фірм базується на припущенні, що надходження і
продаж чи відпуск у виробництво запасів трактується як потік вартостей, а не як
потік фізичних одиниць. Існує декілька загальноприйнятих методів оцінки кінцевих
запасів і відповідно величини, яка списується на собівартість реалізованої продукції
[19, c.341-342].
Проаналізуємо методи вибуття запасів у хлібопекарському виробництві згідно
П(С)БО 9 [120].
Перший метод – ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів
застосовується для запасів, які використовуються для виконання спеціальних
замовлень (виробництво літаків, кораблів тощо) і проектів, а також для оцінки
40
запасів, що не замінюють один одного і мають значну вартість, тобто цей метод
передбачає ведення індивідуального обліку по кожному виду запасів. Крім того цей
метод дає змогу встановити дату продажу та вартість одиниці конкретного виду
запасів, собівартість проданого запасу і вартість запасів, що залишилися. При
застосуванні цього методу рух вартості запасів співпадає з їх фактичним рухом.
При використанні методу ідентифікованої собівартості вартість відпущених
запасів і залишків запасів обліковуються за їх фактичною вартістю. Але в
результаті використання цього методу однакові запаси обліковуються за різною
вартістю, що не завжди зручно. Залежно від того, який саме з однакових запасів
використає підприємство, прибуток буде змінюватися відповідно до первісної
вартості кожного запасу.
Розглянемо на прикладі застосування методів оцінки запасів при їх вибутті і
використанні. В табл. 1.4 наведено вихідні дані про рух запасів на підприємстві за
місяць.
Таблиця 1.4
Вихідні дані про рух запасів на Київському хлібокомбінаті № 4 за місяць
Дата Операція Придбання запасів Відпуск у
виробництво
Кіль- Ціна, Сума, Кількість, т
кість, т грн грн
01.07 Запаси на початок 100 1555,00 155500,00 -

04.07 Придбання запасів 300 1556,00 466800,00 -

08.07 Використано у - - - 250

виробництві
10.07 Придбання запасів 400 1555,50 622200,00 -

11.07 Використано у - - - 450

виробництві
22.07 Придбання запасів 350 1556,00 544600,00 -

Витрачено 1150 - 1789100,00 750

31.07 Залишок на кінець 400 - - -

41
 В табл. 1.5 наведено приклад застосування методу ідентифікованої собівартості
(система періодичного обліку) при вибутті виробничих запасів на Київському
хлібокомбінаті № 4. Слід зазначити, що метод ідентифікованої собівартості
ґрунтується на фактичних витратах і на багатьох підприємствах України вже давно
налагоджено ведення компютерного обліку за цим методом.
Таблиця 1.5
Застосування методу ідентифікованої собівартості (система періодичного
обліку) на Київському хлібокомбінаті № 4
Показники Кількість, т Ціна, грн. Сума, грн.
Залишок на 01.07 100 1555,00 155500,00
Надходження
в т.ч. 04.07 300 1556,00 466800,00
10.07 400 1555,50 622200,00
22.07 350 1556,00 544600,00
Залишок на 29.07 400 - 622350,00
В т.ч. 100 1555,50 155550,00
300 1556,00 466800
Витрачено запасів за звітний 750* - 1166750,00**
період
*750=100+(300+400+350)-400
**1166750=155500+(466800+622200+544600)-622235

Приклад застосування методу ідентифікованої собівартості (система постійного

обліку) при вибутті виробничих запасів на Київському хлібокомбінаті № 4 наведено
в табл. 1.6.
Відмітимо, що застосування методу ідентифікованої собівартості на
хлібопекарських підприємствах є недоцільним виходячи зі специфіки галузі.
Наступний метод – середньозваженої собівартості потребує визначення
середньозваженої вартості одиниці запасів, яка визначається діленням сумарної
вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості отриманих у
звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і
одержаних у звітному місяці запасів.

42
 Таблиця 1.6
Застосування методу ідентифікованої собівартості (система постійного
обліку) при вибутті виробничих запасів на Київському хлібокомбінаті № 4
Дата Надходження запасів Витрачання Залишок
Кіль- Ціна, Сума, грн. Кіль- Ціна, Сума, грн. Кіль- Ціна, грн. Сума, грн.
кість, грн. кість, грн. кість,
т т т
01.07 100 1555,00 155500,00
04.07 300 1556,00 466800,00
08.07 250 388950,00 1500 233350,00
в т.ч. в т.ч.
50 1555,00 77750,00 50 1555,00 77750,00
200 1556,00 31120,00 100 1556,00 155600,00
10.07 400 1555,50 622200,00 550 855550,00
11.07 450 700000,00 100 155550,00
в т.ч. в т.ч
300 1555,50 466650,00 100 1555,50 155550,00
50 1555,00 77750,00
100 1556,00 155600,00
22.07 350 1556,00 544600,00 450 700150,00
25.07 50 77800 400 622350,00
в т.ч. в т.ч.
50 1556,00 77800,00 300 1556,00 466800,00
100 1555,50 155550,00
Разом 1050 1633600,0 1166750,0 622350,00

Оцінка кожної операції з вибуття запасів може здійснюватись за

середньозваженою собівартістю діленням сумарної вартості таких запасів на дату
операції на сумарну кількість запасів на дату операції.
Метод середньозваженої собівартості є простим у застосуванні і надає
достовірні дані щодо вартості запасів для всього періоду, а не дані, які є
правильними лише на початку або в кінці звітного облікового періоду, або на
певний момент часу цього облікового періоду. Але при застосуванні методу
середньозваженої собівартості слід звертати більшу увагу на останні за часом ціни,
бо вони більш доцільні при оцінці доходу та при прийнятті управлінських рішень.
Цей метод часто застосовують хлібопекарські підприємства для оцінки вибуття
запасів, оскільки він є простим у застосуванні для великої кількості виробничих
запасів, які необхідні для безперервного процесу виробництва на цих
підприємствах, хоча з іншого боку вважається „приблизним обліком”.
43
 Розрахунок середньої ціни при застосуванні методу середньозваженої
собівартості при постійному обліку запасів (табл. 1.7) проводиться одразу в момент
надходження нової партії запасів. Вартість запасів, що знову надійшли,
усереднюється з тією, що вже наявна. В результаті цього на кожен момент часу ми
маємо нібито одну партію за однією обліковою ціною, яка визначається як
відношення загальної вартості запасів до їх загальної кількості. Списання вартості
витраченого запасу, якщо це витрачання відбудеться після чергового надходження,
буде проводитись за новою обліковою ціною. Подібний алгоритм розрахунку
використовується і для всіх інших закупок і витрат запасів протягом звітного
періоду.
Таблиця 1.7
Приклад застосування методу середньозваженої собівартості при постійному обліку
запасів*
Дата Надходження запасів Витрачання Залишок
Кіль- Ціна, Сума, грн. Кіль- Ціна, грн. Сума, грн. Кіль- Ціна, грн. Сума, грн.
кість, грн. кість, кість,
т т т
01.07 100 1555,00 155500,00
04.07 300 1556,00 466800,00
08.07 250 1555,75* 388937,50 150 388937,50 233362,50
10.07 400 1555,50 622200,00 550 855562,50
11.07 450 1555,57** 7000005,68 100 1555,57 155557,00
22.07 350 1556,00 544600,00 450 700157,00
25.07 50 1555,90*** 77795,22 400 1555,90 622361,77
Разом 1050 1633800,0 750 1166733,4 400 622366,60

*За даними Київського хлібокомбінату № 4

Розрахунок середньозваженої собівартості на 08.07

1555,00  100  1556,00  300
 1555,75 грн./т*
100  300
1555,75  150  233362,50 грн.
Розрахунок середньозваженої собівартості на 11.07
1555,75  150  1555,50  400
 1555,57 грн./т**
150  400
44
 1555,57 100  155557,00 грн.
Розрахунок середньозваженої собівартості на 25.07
1555,57  100  1556,00  350
 1555,90 грн./т***
100  350
1555,90  400  622361,77 грн.
Перевага цього методу полягає в тому, що оцінку вартості відпущеного запасу
та запасів в залишках можна знайти відразу в момент здійснення операції, що
надає об'єктивне уявлення про вартість запасів і практично не дозволяє
здійснювати маніпуляції з цифрами. Проте це досягається за рахунок досить
великого обсягу роботи. Крім того, оцінка залишків матеріалів та собівартості
готової продукції не є повністю об'єктивною.
При використанні методу середньозваженої собівартості при періодичному
обліку запасів (табл. 1.8) робиться припущення, яке спрощує реальну картину
руху запасів, а саме: всі запаси надійшли та відпущені в один і той самий час — в
кінці звітного періоду.
Таблиця 1.8
Застосування методу середньозваженої собівартості (система періодичного
обліку) при вибутті виробничих запасів на Київському хлібокомбінаті № 4
Показники Кількість, т Ціна, грн. Сума, грн.
Залишок на 01.07 100 1555,00 155500,00
Надходження
в т.ч. 04.07 300 1556,00 466800,00
10.07 400 1555,50 622200,00
22.07 350 1556,00 544600,00
Всього (залишок + 1150 1789100
+надходження)
Залишок на 29.07 400 1555,74* 622295,50**
Витрачено запасів за звітний 750 1555,74 1166804,34
період

1789100/1150=1555,74* грн./т
400  1555,74  622295,50 **грн.

45
 Застосування методу середньозваженої собівартості в умовах періодичної
оцінки запасів означає, що вартість придбаних протягом звітного періоду запасів
необхідно розділити на їх загальну кількість, отримавши таким чином середню
ціну придбання запасів, яка і буде ціною вибуття запасів в цьому звітному періоді.
Цей метод оцінки найбільш простий і найменш трудомісткий. Перевагою його є
можливість при належному використанні дати об'єктивну картину про стан та рух
запасів. Недоліком є те, що простота методу містить в собі загрозу легкого
маніпулювання цифрами в бік завищення або заниження показників витрачених
запасів. Якщо в період з дати останнього вибуття відбулось зростання цін
порівняно із середнім рівнем, то оцінка запасів за цим методом при
безперервному обліку дає меншу вартість вибуття запасів, ніж при періодичному,
і навпаки [154].
Метод ФІФО базується на припущенні, що ті товарно-матеріальні запаси, які
були придбані першими, першими і вибувають. Тобто, вартість запасів на кінець
звітного періоду відображаються за вартістю товарів, які були придбані раніше і
довше від інших перебували на складі. Недоліком цього методу є те, що в умовах
зростання цін, метод ФІФО приводить до отримання більшої величини валового
прибутку, а якщо ціни протягом облікового періоду знижуються, тоді величина
прибутку зменшується. Але, якщо запаси придбано в умовах постійно зростаючих
цін і оцінюються при вибутті методом ФІФО, списуються при реалізації за меншою
з цін, то запаси, що залишилися на підприємстві, мають ціну, яка є наближеною до
ринкової ціни.
Перевага методу ФІФО полягає в тому, що він простий, систематичний і
об'єктивний, відповідає вимогам СААР, а також перешкоджає маніпулюванню
даними у бік штучного завищення або заниження вартості запасів, тобто запобігає
можливості маніпулювання прибутком, забезпечує відображення у балансі суми
запасів, яка приблизно збігається з поточною ринковою вартістю [154].
Як показує практика, метод ФІФО найбільш доцільно використовувати на
хлібопекарських підприємствах. Це пояснюється тим, що така основна їх сировина
як борошно, крім граничного терміну зберігання, має свої хлібопекарські
46
властивості, які значною мірою залежать від тривалості його витримки після
отримання від постачальника. За діючими державними галузевими нормативами
борошно повинно відлежатись на складах чи бункерах (в залежності від способу
зберігання) хлібопекарських підприємств не менше 7 діб, але не більше 3-4 місяців.
При правильних умовах зберігання покращуються хлібопекарські властивості
борошна, які обумовлюються змінами, що зазнають білки, жири та інші складові
борошна.
Метод ФІФО може бути в рівному ступені застосований як при
безперервному, так і при періодичному методах обліку. При безперервному обліку
вартість витрачених запасів розраховується з їх загальної вартості безпосередньо
при витрачанні чергової партії. При застосуванні цього методу рух вартості за-
пасів хоча в точності і не співпадає з їх рухом в натуральному вираженні, але
наближається до нього, причому чим частіше здійснюється придбання і
витрачання запасів, тим ближчим є це наближення (табл. 1.9).
Таблиця 1.9
Застосування методу ФІФО (система постійного обліку) при вибутті
виробничих запасів на Київському хлібокомбінаті № 4
Дата Надходження запасів Витрачання Залишок
Кіль- Ціна, Сума, грн. Кіль- Ціна, Сума, грн. Кіль- Ціна, Сума,
кість, т грн. кість, т грн. кість, т грн. грн.
01.07 100 1555,00 155500,00
04.07 300 1556,00 466800,00
08.07 250 388900,00 150 233400,00
в т.ч. в т.ч.
100 1555,00 155500,00 150 1556,00 233400,00
150 1556,00 233400,00
10.07 400 1555,50 622200,00 550 855600,00
11.07 450 700050,00 100 155550,00
в т.ч. в т.ч
150 1556,00 233400,00 100 1555,50 155550,00
300 1555,50 466650,00
22.07 350 1556,00 544600,00 450 700150,00
25.07 50 77775,00 400 622375,00
в т.ч. в т.ч.
50 1555,50 77775,00 50 1555,50 77775,00
350 1556,00 544600,00
Разом 1050 1633600,0 1166725,00 622375,00

47
 При періодичному обліку, як вже зазначалось вище, реальне чергування
надходжень та витрат замінюється послідовними діями: спочатку враховуються
всі надходження, а потім — всі витрачання.
При періодичній оцінці запасів за методом ФІФО бухгалтер виводить підсумки
оприбуткування запасів за весь звітний період, після чого відображає вибуття
необхідної кількості запасів в хронологічному порядку, від першого постачання
до того постачання, в якому виникло повне вибуття запасів в даному звітному
періоді.
Вартість запасів на кінець звітного періоду визначається за допомогою
інвентаризації. Сальдо запасів на кінець періоду — як добуток кількості запасу в
натуральному виразі і ціни (при придбанні запасів) або собівартості (при
самостійному виготовленні) одиниці запасу з останньої його партії, що надійшла
(табл. 1.10).
Таблиця 1.10
Застосування ФІФО (система періодичного обліку) при вибутті виробничих
запасів на Київському хлібокомбінаті № 4
Показники Кількість, т Ціна, грн. Сума,
грн.
Залишок на 01.07 100 1555,00 155500,00
Надходження
в т.ч. 04.07 300 1556,00 466800,00
10.07. 400 1555,50 622200,00
22.07. 350 1556,00 544600,00
Всього (залишок + 1150 1789100
+ надходження)
Залишок на 29.07 400 - 622375,00
В т.ч. 50 1555,50 77775,00
350 1556,00 544600,00
Витрачено запасів за звітний 750 - 1244525,00
період 100 1555,00 155500,00
В т.ч. 300 1556,00 544600,00
350 1555,50 544425,00

Використання оперативного і підсумкового методів ФІФО дає однакове

сальдо запасів і собівартість реалізованої продукції на кінець періоду [154].
48
 Нормативний метод обліку витрат і калькулювання здебільшого
використовується на підприємствах промисловості, що мають складну технологію
та у сезонних галузях промисловості.
Отже, для хлібопекарських підприємств найбільш оптимальним методом
оцінки відпуску запасів у виробництво, продаж чи іншому вибутті, який враховує їх
специфіку, узгоджується з чинною законодавчою базою України та не ускладнює
систему обліку є метод ФІФО.

1.3. Методика нормування виробничих запасів

Економічні перетворення, що відбуваються в Україні, нерозривно пов’язані з

пошуком принципово нових методів організації та управління виробництвом. Це
вимагає певних змін у структурі господарського обліку, і, відповідно, зумовлює
необхідність вдосконалення системи облікової інформації, необхідної для прийняття
управлінських рішень.
Для здійснення нормальної виробничо-господарської діяльності підприємства
створюються певні запаси товарно-матеріальних цінностей, які призначені для
забезпечення безперервної роботи виробництва, захисту виробництва від
вичерпування, а також дають можливість підприємству застрахувати себе на деякий
час від збільшення постачальниками цін на сировину та матеріали. Крім того, для
більшості виробничих підприємств інвестиції в запаси становлять велику частку
активу, тому одним з найважливіших завдань управлінського обліку на підприємстві
є ефективне управління виробничими запасами, оскільки в протилежному випадку
капіталовкладення в запаси будуть невиправдано великими.
Система управління товарно-матеріальними запасами – це сукупність правил та
способів регулювання, за допомогою яких можна контролювати рівні запасів та
визначати, які рівні слід підтримувати, який запас слід поповнювати і яким повинен
бути обсяг замовлення [186, с.469 ].
Основними ознаками ефективності управління запасами є наступні:
49
 1. Система обліку наявних запасів і замовлень на стадії виконання.
2. Прогнозування попиту, включаючи визначення можливої помилки прогнозу.
3. Постійна наявність інформації про терміни виробництва і постачання, про їх
можливі зміни.
4. Оцінка вартості підтримки запасів, вартості замовлень, витрат через
недостатність запасів.
5. Система класифікації запасів.
Розглянемо докладніше кожну з цих ознак.
1. Система обліку наявних запасів і замовлень на стадії виконання.
Системи обліку запасів бувають періодичними та безперервними. У
періодичній системі підрахунок запасів здійснюється через певний проміжок часу
(наприклад, раз на тиждень або на місяць), що не дає змогу контролювати запаси в
періоди між перевірками.
Безперервна ж система обліку матеріальних запасів постійно відслідковує
використання запасів, що дає змогу в будь-який момент визначити поточний рівень
запасів. Коли обсяг певних наявних запасів досягає встановленого мінімуму, то
відбувається поповнення запасів. Зрозуміло, що при безперервній системі обліку
контроль за рівнем запасів здійснюється постійно і тому постійно відслідковується
використання запасів. Але крім переваг, ця система має і недоліки, які полягають у
тому, що зявляються додаткові витрати на ведення облікової документації, крім
того необхідно періодично проводити фізичний підрахунок запасів, щоб коригувати
облікові дані з врахуванням можливих помилок, псуванням, крадіжками та інших
факторів, які можуть знизити дійсний обсяг запасів.
Безперервні системи на хлібопекарському підприємстві можуть бути як
простими, так і складними. Найпростішою є „двохбункерна система”, яка
використовує два контейнери для зберігання запасів. Яскравим прикладом
двохбункерної системи може бути контроль за рівнем запасу основної
хлібопекарської сировини – борошна. На складі хлібопекарського підприємства
встановлюють щонайменше 9 бункерів (силосів), причому один бункер повинен
бути запасним. Для кожного сорту борошна передбачено не менше двох бункерів:
50
один з яких використовують для приймання борошна, другий – для подачі борошна
у виробництво.
Сутність „двохбункерної системи” заключається в такому розмежуванні
запасу, при якому одна його частина виконує роль резерву, який витрачається тільки
протягом періоду виконання чергового замовлення (в даному випадку цю роль
виконує перший бункер, який приймає борошно). Як тільки борошно закінчується в
бункері, з якого воно подається безпосередньо у виробництво, то включається
резервний бункер та оформляється нове замовлення, причому виконання замовлення
повинно бути здійснено не пізніше моменту використання резервного або
страхового запасу (рис. 1.5).
2. Прогнозування попиту, включаючи визначення можливої помилки прогнозу
в потребі запасів.
Запаси створюються для задоволення попиту, тому важливо мати достатньо
точну оцінку обсягу і часу попиту. Так само необхідно знати і час виконання
замовлення. Чим більші потенційні відхилення, тим більша необхідність в
резервному запасі для зниження ризику нестачі запасу в період між доставками.
Досвід роботи хлібопекарської промисловості по прогнозуванню попиту
показує, що найбільше наближені до реальності дані для планування виробничої
програми можна отримати лише по загальному випуску хліба та хлібобулочних
виробів в масштабі певної зони збуту продукції (міста, району, області). В населення
попит на хлібобулочні вироби майже рівномірний протягом року (він змінюється
лише по окремим дням тижня, святковим дням), тому визначити точний обсяг і час
попиту на хлібобулочні вироби менеджерам не складно, причому помилка прогнозу
в даному випадку не грає суттєвої ролі.
Потреба в хлібобулочних виробах та в хлібі розраховується на основі норм
споживання на одного чоловіка і середньорічної чисельності населення з
врахуванням виробництва аналогічної продукції на інших хлібопекарських
підприємствах та враховуючи дані виробництва попереднього року.
3. Постійна наявність інформації про терміни виробництва і постачання, про їх
можливі зміни
51
 а) Бункер 1 Бункер 2

Максимальний запас Максимальний запас

Виробництво
Запас борошна в двох бункерах максимальний і потреба виробництва починає задовольнятися з
бункера 1
б) Бункер 1 Бункер 2
замовлення Постачаль-
ник

пусто
Максимальний запас

Виробництво
При закінченні запасу борошна в бункері 1 залучається запас бункера 2 і постачальнику
направляється замовлення
в) Бункер 1 Бункер 2
Постачаль-
надходження замовленого борошна ник

пусто
Страховий запас

Виробництво
Постачання замовлення починається не пізніше початку використання страхового запасу, причому
спочатку заповнюється бункер 2.
г) Бункер 1 Бункер 2

Максимальний запас Максимальний запас

Виробництво
Запас борошна відновлено і потребу виробництва задовольняє бункер 1.

Рис. 1.5. „Двобункерна система” контролю запасу борошна [186]

52
 Виробничий процес на хлібопекарському підприємстві – це сукупність дій, в
результаті яких сировина і матеріали (борошно, дріжджі, сіль, цукор і т.д.)
перетворюються в готову продукцію (хліб, хлібобулочні вироби). Процес
виробництва хліба постійно повторювальний та безперервний.
Тривалість виробничого циклу хлібопекарського виробництва залежить від
асортименту хлібобулочних виробів і триває 6-8 годин. Тому постійна наявність
інформації про терміни виробництва і постачання, про їх можливі зміни дасть
можливість контролювати надходження та використання сировини, матеріалів в
процесі виробництва, а також забезпечить його безперервність, що особливо
важливо для хлібопекарських підприємств.
4. Оцінка вартості підтримки запасів, вартості замовлень, витрат через
недостатність запасів.
Зі створенням та підтриманням матеріальних запасів пов’язані три основні види
витрат: вартість зберігання (складські витрати), вартість виконання замовлення та
витрати, пов’язані з недостачею наявного запасу. Вартість зберігання – це витрати,
пов’язані з фізичним зберіганням матеріальних запасів на складі (в запасі) протягом
певного періоду (зазвичай протягом року). Це витрати на утримання складів;
заробітна плата складського персоналу; страхування; втрати від старіння, зносу,
псування, крадіжок запасів; опалення та освітлення складу, охорона складу і т.д.
Вартість зберігання визначається двома способами: як процент від вартості
виробу або як певна сума за одиницю зберігання [169, с. 562].
Вартість виконання замовлення – це вартість його оформлення і отримання.
Сюди включається визначення потрібного обсягу замовлення, оформлення рахунків-
фактур, перевірка партій поставки за якістю і кількістю, та переміщення запасів на
тимчасове зберігання.
Витрати, пов’язані з нестачею запасів, виникають тоді, коли попит виробництва
перевищує наявні запаси.
Несвоєчасне поставлення сировини, матеріалів і запасних частин призводить до
порушення ритмічності роботи підприємств, потребує додаткових витрат праці

53
персоналу, впливає на якість сировини і погіршує техніко-економічні показники
виробництва.
5. Система класифікації запасів.
В управлінні запасами важливо враховувати той факт, що підприємство
повинно мати таку кількість запасів, скільки потрібно для безперебійного
забезпечення виробництва, причому не більше і не менше. Завданнями стратегії
управління запасами є безперебійне постачання виробництва при найменших
витратах і максимальному задоволенні попиту виробничих цехів.
У виборі стратегії головну роль відіграють витрати на управління запасами,
оскільки витрати, пов’язані з необхідністю прискорення обігу, зазвичай,
виправдовуються, тому інтервали закупок за цими видами сировини і матеріалів
повинні бути максимально скороченими.
Активним видам сировини і матеріалів необхідно приділяти якомога більше
уваги, тому що вони становлять основу вироблюваної продукції і вони повинні
контролюватися за допомогою найбільш ефективних систем обліку. Якщо потрібно
розмежувати виробничі запаси більш ніж на дві класифікаційні групи, то нерідко
застосовують систему аналізу „АВС” (the ABC approach). В літературі зустрічається
також як “закон 80/20” або діаграма Парето [96, с.205].
Згідно з Вікіпедією, «ABC-ана́ліз» – це метод, який дозволяє класифікувати
бізнес-ресурси фірми залежно від їхньої значущості. В основі класифікації
лежить принцип Парето.
Відносно ABC-аналізу правило Парето виглядає таким чином:
надійний контроль 20% позицій дозволяє на 80% контролювати систему.
У бізнесі принцип АВС-аналізу та принцип Парето використовуються найчастіше
у логістиці для управління товарними запасами: стосовно запасів сировини,
комплектуючих, постачальників, клієнтів тощо.
Наприклад, здійснивши ранжування запасів підприємства за значимістю, ми
можемо визначити категорію «А» (скажімо, 10% запасів, вартість яких становить
70% усіх видатків), категорію «В» (20% запасів, які становлять 20% загальних
видатків) і категорію «С» (решту запасів, до яких входять до 70% номенклатури, які
54
займають, десь близько 10% усіх витрат). Таким чином, керівництво логістичного
напрямку повинно сконцентрувати увагу на управлінні запасами категорії «А».
Відносно запасів групи «В» контроль може бути періодичним, щодо категорії «С» -
ще меншим.
Отже, за цією системою виробничі запаси розмежовують на групи А, В і С.
Група А об’єднує найбільш активні в грошовому вираженні види запасів, В – запаси
середньої активності і С – запаси з найнижчим рівнем активності.
Аналіз даних показав, що на хлібопекарських підприємствах класифікувати
виробничі запаси на групи А, В і С можна користуючись річною грошовою вартістю
(табл. 1.11).
Таблиця 1.11
Розрахунок потреби в окремих виробничих запасах на 2015 рік
Гру- Назва запасу Щорічний попит Вартість Річна грошова
па виробництва, кг одиниці, грн вартість, тис
грн.
1 2 3 4 5
А Борошно 45679667,00 8,84 403808,26
Цукор-пісок 646519,28 7,21 4661,40
Дріжджі пресовані 515141,23 9,54 4914,44
В Олія соняшникова 448968,58 28,19 12656,42
Яйця 278000,00 10,8 3002,4
Маргарин столовий 1- 118747,12 15,34 1821,6
го ґатунку
Повидло 82321,55 14,39 1184,61
Меланж 37893,00 14,25 539,97
Родзинки 21566,00 55,6 560,41
Мак 10079,31 15,49 156,13
Сіль 641656,3 0,9 577,50
Молоко сухе 6736,09 11,3 76,12
Цукрова пудра 16300,01 9,93 161,86
С Квасне сусло 257,58 14,0 3,61
Молоко згущене з 118,00 24,4 2,88
цукром
Ячмінно-солодовий 113,99 13,75 1,56
екстракт
Кмин 61,68 15,9 0,98
Сода харчова 133,40 10,09 1,34
Джерело: складено за даними Київського хлібокомбінату №10
55
 Отже, проаналізувавши табл. 1.11, можна зробити висновок, що до групи А
можна віднести основну хлібопекарську сировину – борошно, до групи В – цукор,
дріжджі, яйця, соняшникову олію та маргарин. Всі інші запаси відносять до групи С,
оскільки мають відносно низьку річну грошову вартість.
При використанні трьох груп, групу А необхідно постійно перевіряти на
наявність запасів, постійно і суворо контролювати їх витрачання та поповнення.
Запаси групи С контролюють не так суворо (вибірково), а рівень контролю за
групою В повинен здійснюватись періодично.
Важливим засобом управління виробничими запасами є науково обґрунтоване
нормування їх витрат на одиницю продукції. Нормування є необхідною умовою
планування і обліку використання сировини і матеріалів у виробництві. В окремих
підгалузях харчової промисловості, зокрема хлібопеченні, нормування виробничих
запасів має свою специфіку, яка обумовлена характером сировини, умовами
зберігання, прийманням та терміном обробки.
Методологія нормування запасів і оборотних засобів створюється нашою
економічною наукою на теренах колишнього Радянського союзу вже понад 80 років.
Перша методична розробка відбулася 1930 року, коли було затверджено Інструкцію
про нормування запасів матеріальних цінностей постачання на підприємствах. В
наступному році було затверджено Радою праці і Оборони "Основні принципи
формування оборотних засобів об’єднань, трестів та інших господарських
організацій”. Період з 1955 по 1985 рік характеризується як найбільш інтенсивний в
розвитку методології нормування запасів і оборотних коштів [143, с.77].
Мета нормування виробничих запасів полягає у визначенні діапазону
можливих варіацій добових залишків протягом року, на основі якого встановлюють
величину необхідної норми запасу.
Норма визначає проміжок часу (в днях), на який встановлюється запас, а
норматив – це необхідні грошові кошти, які визначаються множенням норми
оборотних коштів на їх добові витрати. Норма є більш стабільним показником з
більшим тривалим періодом дії, ніж норматив.

56
 Важливе значення для ефективного використання сировини і матеріалів та
розробки нормативів виробничих запасів має встановлення норм витрат окремих
ресурсів.
Норма витрат – це максимально допустима величина витрат сировини,
матеріалів, палива на виробництво одиниці продукції встановленої якості [20, с.13].
При розробці норм витрат виробничих запасів розуміють планові витрати
сировини, матеріалів і т.д. на виробництво одиниці продукції в окремих
організаційно-технічних умовах.
Щоб норми витрат відповідали своєму призначенню, вони повинні бути
науково обґрунтованими та прогресивними. Прогресивність норм витрат передбачає
досягнення оптимального співвідношення між всіма елементами виробництва, при
якому забезпечується максимальна економія живої та уречевленої праці на одиницю
продукції.
Якщо скорочення норм витрат одних матеріалів супроводжується збільшенням
норм витрат інших, то прогресивність цих норм повинна оцінюватися по загальному
економічному результату від зміни цих норм [33, с.112].
В залежності від цільового призначення і характеру використання норми
витрат матеріальних ресурсів відрізняються певними особливостями, які можна
класифікувати за чотирма ознаками: періодом дії; сферою застосування; ступенем
деталізації об’єкта, по відношенню до якого встановлюються норми витрат; ступеня
деталізації предметів праці.
За періодом дії розрізняють норми, освоєння яких розраховано на декілька
років та норми, які повинні бути освоєні протягом запланованого року.
За сферою застосування розрізняють індивідуальні норми, що призначені
тільки для певного підприємства або для окремого типу устаткування, або лише до
певного виду сировини, матеріалів, палива та групові норми, які розповсюджуються
на типи підприємств, що виробляють однорідну продукцію або на групи однорідних
виробів.

57
 За ступенем деталізації об’єкта, по відношенню до якого встановлюються
норми витрат, розрізняють норми витрат на одиницю готової продукції, вузла
виробу чи деталі.
За ступенем деталізації предметів праці розрізняють норми по укрупненій
номенклатурі, за видовими ознаками і за специфікованою номенклатурою.
На практиці нормування і планування виробничих запасів розрізняють такі
методи: аналітично-розрахунковий, дослідно-лабораторний і звітно-статистичний.
Аналітично-розрахунковий метод полягає в тому, що кожний елемент, який
утворює загальну норму витрат, визначається розрахунком на основі поглибленого
вивчення технічних та організаційних умов використання матеріальних ресурсів на
даному підприємстві.
Дослідно-лабораторний метод дозволяє встановити норми на основі
проведених дослідів, спостережень та лабораторних досліджень. Цей метод
застосовується для нормування витрат допоміжних матеріалів.
Звітно-статистичний метод ґрунтується на основі звітних даних за попередні
періоди про фактичні середні витрати, виходячи з тенденції їх скорочення.
Норма витрат N розраховується за наступною формулою [166, c.65]:
N1 Р1  N 2 Р2  N 3 Р3  ....  N і Рі
N = k і
, (1.1)
Р
k 1
k

де N1 , N 2 , N 3 , …, N і - індивідуальні (підгрупові, групові) норми витрат

матеріальних ресурсів;
Р 1 , Р 2 , Р 3 , ..., Р і - об’єм виробництва продукції відповідних видів (підгрупи,
групи) продукції;
k – кількість видів (підгруп, груп) продукції.
При розробці норм витрат виробничих запасів необхідно враховувати наступне:
- створення та впровадження у виробництво нових видів продукції;
- впровадження у виробництво відходів та вторинних матеріалів;
- комплексне використання сировини і матеріалів;

58
 - прогресивну технологію виготовлення продукції, що забезпечує зниження
витрат сировини;
- нові стандарти при виготовленні продукції, що забезпечить зниження
матеріаломісткості продукції.
Важливою умовою досягнення нормування витрат виробничих запасів своїх
завдань є правильний вибір одиниць виміру ресурсів, що нормуються, і одиниці
об’єктів, по відношенню до яких встановлюються норми.
Нормування виробничих запасів, як правило, починається з визначення
середньодобового споживання в запланований період на випуск товарної продукції,
на поповнення напівфабрикатів і незавершеної продукції, на потреби капітального
ремонту і непромислових підсобних господарств. Якщо об’єм виробництва зростає
протягом року, то середньодобове споживання потрібно враховувати за даними
останнього кварталу запланованого року, а в кінці запланованого року – за першим
кварталом наступного року [51, с.113].
Виробничий запас тієї чи іншої сировини на хлібопекарських підприємствах
визначається періодом надходження (в днях) матеріальних ресурсів на різних
стадіях, тобто складається з суми декількох запасів: транспортного, підготовчого,
поточного, технологічного, страхового.
Транспортний запас визначається тривалістю перебування матеріальних
цінностей в дорозі від моменту оплати документів до прибуття виробничих запасів
до споживача і, як правило, визначається на основі фактичних даних за попередній
рік. Зрозуміло, що наближення підприємства до джерел сировини, збільшення
швидкості руху транспорту сприяє скороченню необхідних оборотних коштів для
транспортного запасу.
Як показують проведені дослідження на Київських хлібозаводах,
транспортний запас борошна є рівномірним і становить 2-3 доби.
Підготовчий запас визначається часом, який необхідний для прийняття,
розвантажування, сортування, складування й проведення лабораторного аналізу
матеріальних цінностей. Час розвантаження і доставки матеріалів на склад (в змінах)
при використанні механізованих способів визначається нормами витрат часу на
59
здійснення операцій, а при немеханізованому способі може бути розраховано за
формулою [51, с.144]:
П
Чp= , (1.2)
ПК вТ зм
де Ч p - час розвантаження і доставки матеріалів на склад при використанні
механізованих способів, змін;
П - середній розмір партій вантажу, що поставляються, т;

П – норма розвантаження в розрахунку на одного вантажника в зміну, т;

К в - кількість вантажників в зміну, чоловік;
Т зм - число змін.
На сьогодні борошно з млинів або реалізаційних баз доставляється до складів
хлібопекарських підприємств в спеціальних борошновозах середньою
вантажоємністю 8-20 т. Безтарне перевезення, приймання та внутрішньозаводське
транспортування борошна з застосуванням механічних засобів дозволили повністю
ліквідувати ручну працю і застосовувати автоматизовані засоби для виконання
складських та транспортних операцій.
Поточний запас задовольняє потребу підприємства в матеріальних запасах в
період між двома черговими поставками й забезпечує нормальну роботу
підприємства. Максимальний поточний виробничий запас виникає в день
надходження на підприємство сировини й матеріалів і до кінця інтервалу стає
мінімальним (дорівнює нулю). Тому планується також середня величина поточного
виробничого запасу, що дорівнює половині максимального запасу.
Як показало дослідження, потужність Київського хлібокомбінату №10
становить до 200 т хліба та хлібобулочних виробів на добу, причому споживання
борошна становить 110-120 т на добу.
Якщо хлібокомбінат отримує борошно один раз в три дні при середньодобових
3  110
витратах борошна 110 т, то середній поточний запас борошна складе 165 т ( ).
2
Технологічний запас передбачається в тих підгалузях, де сировина і матеріали у
відповідності з особливостями технологій повинні пройти попередню підготовку,
60
витримку або обробку (наприклад, на хлібопекарських підприємствах „відлежання”
різних видів борошна від 5 до 7 діб, норма технологічного запасу солі, цукру,
крохмалю, патоки, молока згущеного, ваніліну, ізюму, рослинної олії в середньому
становить 15 діб; яєць, маргарину, повидла, меланжу, висівок, харчових кислот – 5
діб; дріжджів, рідкого маргарину, молочної сироватки – 2-3 доби і т.д.).
Але, як показує практика роботи хлібопекарських підприємств Києва,
постачання борошна здійснюється централізовано з ПАТ„Київмлин” і зазвичай не
потребує підготовки. Якщо середньодобові витрати борошна становлять 110 т, то
технологічний запас Київського хлібокомбінату № 10 становитиме 220 т (110т  2
доби).
Страховий запас створюється на підприємстві з метою забезпечення його
безперервної роботи на випадок можливих порушень терміну поставки
матеріальних запасів чи поставки їх в кількостях, менших ніж передбачено в
договорах. Також страховий запас необхідний і тоді, коли збільшуються
середньодобові витрати даного виду сировини чи матеріалів на середнє відхилення
від встановленого інтервалу поставок в днях. Як правило величина страхового
запасу становить приблизно 10-40% від величини поточного запасу.
Наприклад, страховий запас борошна дорівнює 1 доба, то величина страхового
110  1
запасу при середньодобових витратах борошна становитиме 55 т ( ).
2
Отже, якщо середньодобові витрати борошна Київського хлібокомбінату №10
становлять 110 т, транспортний запас дорівнює 3 дні, технологічний складає 2 дні, а
страховий – 1 день, то загальна величина середньодобового запасу борошна
становить 440 т (165т + 220т + 55 т ).
Для зберігання 440 т борошна необхідно 8 бункерів (силосів) ємністю по 60 т,
яких в Київського хлібокомбінату №10 налічується 15 загальною ємністю 900 т.
Як показують проведені дослідження, хлібопекарські підприємства
поповнюють запаси сировини по мірі їх споживання і наявності вільних оборотних
коштів. Підтримується лише технологічний запас борошна.

61
 Отже, виробничий запас тієї чи іншої сировини на хлібопекарських
підприємствах визначається періодом надходження (в днях) матеріальних ресурсів
на різних стадіях, тобто складається з суми кількох запасів: транспортного,
підготовчого, поточного, технологічного, страхового, дотримання яких є
обов´язковим, а їх розмір має бути оптимальним.
При створенні запасів сировини і матеріалів слід враховувати, що зі створенням
та підтриманням матеріальних запасів повязані такі види витрат: складські витрати
(заробітна плата складського персоналу; втрати від старіння, псування, крадіжок
запасів; опалення та освітлення складу, охорона складу і т. д.), вартість виконання
замовлення та витрати, повязані з недостачею наявного запасу, а недостача запасу
може призвести до простоїв чи навіть до зупинки виробництва. Тому для
застосування ефективних управлінських рішень при нормуванні виробничих запасів
велике значення має застосування економіко-математичних методів і сучасної
обчислювальної техніки, яка дозволяє вирішити два завдання – автоматизувати
розрахункові роботи та допомогти прийняти оптимальні рішення з врахуванням
повноти одночасно діючих факторів.

1.4. Порівняння обліку виробничих запасів в Україні з країнами ЄС

відповідно до вимог міжнародних стандартів та Директиви 2013/34/ЄС

В Україні методологія обліку запасів викладена в Положенні (стандарті)

бухгалтерського обліку 9 «Запаси» [120], який розроблений на основі Міжнародного
стандарту бухгалтерського обліку 2 «Запаси» [99]. Малі та середні підприємства, які
використовують окремий Міжнародний стандарт фінансової звітності для малих і
середніх підприємств (далі – МСФЗ для МСП) в обліку запасів спираються на
вимоги Розділу 13 «Запаси» цього стандарту [100]. Порівняння основних положень
національних та міжнародних стандартів з обліку запасів підприємства узагальнено
в таблиці 1.12.

62
 Таблиця 1.12
Порівняння національних та міжнародних стандартів з обліку запасів
№ Ознаки П(С)БО 9 «Запаси» МСФЗ для МСП Розділ
МСБО 2 «Запаси» [99]
п.п порівняння України [120] 13 «Запаси» [100]
1 2 3 4 5
1 Дата Наказ Міністерства фінансів Міжнародний документ Міжнародний
прийняття України від 20.10.1999 р. № 246. (IASB) від 01.01.2012 р. документ (IFRS for
та введення Застосовується для операцій виданий Радою з SMEs) виданий Радою
в дію починаючи з 2000 р. Остання Міжнародних стандартів з Міжнародних
редакція від 09.12.2011 р. № бухгалтерського обліку стандартів бухгалтер-
1591. (IASB), що входить до ського обліку (IASB).
складу Міжнародної Остання редакція від
федерації бухгалтерів 2015 р. застосовується
(IFAC). з 2017 р.
2 Сфера Визначає методологічні засади Визначає повний перелік Визначає повний
застосуван- формування у бухгалтерському методологічних основ перелік методологіч-
ня обліку інформації про запаси і обліку і складання звітності них основ обліку і
розкриття її у фінансовій (об’єднує базові положення складання звітності
звітності. Застосовуються МСФЗ). малими та середніми
підприємствами незалежно від підприємствами.
форм власності (крім бюджетних Методиці обліку
установ та підприємств, які за запасів присвячено
законодавством складають Розділ 13.
фінансову звітність за МСФЗ).
3 Визначення Запаси – активи, які: Запаси – це активи, які: Запаси – це активи,
запасів утримуються для подальшого а) утримуються для продажу які: а) утримуються
продажу (розподілу, передачі) за у звичайному ході бізнесу; для продажу в ході
умов звичайної господарської б) перебувають у процесі звичайної діяльності;
діяльності; виробництва для такого б) перебувають у
перебувають у процесі продажу або процесі виробництва,
виробництва з метою в) існують у формі основних продажу або в)
подальшого продажу продукту чи допоміжних матеріалів існують у формі
виробництва; для споживання уосновних чи допоміж-
утримуються для споживання виробничому процесі або них матеріалів для
під час виробництва продукції, при наданні послуг. споживання у
виконання робіт та надання виробничому процесі
послуг, а також управління або при наданні
підприємством. послуг.
4 Склад Для цілей бухгалтерського Запаси включають товари, -
запасів обліку запаси включають: що були придбані та
сировину, основні й допоміжні утримуються для
матеріали, комплектуючі вироби перепродажу, у тому числі,
та інші матеріальні цінності, що наприклад, товари, придбані
призначені для виробництва підприємством роздрібної
продукції, виконання робіт, торгівлі та утримувані для
надання послуг, розподілу, перепродажу, або земля та
передачі, обслуговування інша нерухомість для
виробництва й адміністративних перепродажу. Запаси
потреб; незавершене вироб- включають також готову
ництво у вигляді не закінчених вироблену продукцію або
обробкою і складанням деталей, незавершене виробництво
вузлів, виробів та незакінчених суб'єкта господарювання й
технологічних процесів; основні та допоміжні
готову продукцію, що матеріали, призначені для
виготовлена на підприємстві, використання в процесі
призначена для продажу і виробництва.
відповідає технічним та якісним
характеристикам, передбаченим
договором або іншим
нормативно-правовим актом;
товари у вигляді матеріаль-
63
 Продовження табл. 1.12
1 2 3 4 5
них цінностей, що придбані
(отримані) і утримуються з
метою подальшого продажу;
МШП, що використовуються
протягом не більше 1 року або
нормального операційного
циклу, якщо він більше 1 року;
поточні біологічні активи, а
також сільгосп. продукція і
продукція лісового господарства
після її первісного визнання.
5 Визнання Запаси визнаються активом, - -
запасів якщо існує імовірність того, що
активом підприємство отримає в
майбутньому економічні вигоди,
пов'язані з їх використанням, та
їх вартість може бути достовірно
визначена.
6 Первісна Первісною вартістю запасів, Собівартість запасів Підприємство має
оцінка що придбані за плату, є повинна включати всі включати у
запасів собівартість запасів, яка витрати на придбання, собівартість запасів
складається з таких фактичних витрати на переробку та всі витрати на
витрат: суми, що сплачуються інші витрати, понесені під придбання, витрати на
згідно з договором постачальни- час доставки запасів до їх переробку та інші
ку (продавцю) за вирахуванням теперішнього витрати, понесені під
непрямих податків; суми ввізно- місцезнаходження та час доставки запасів
го мита; суми непрямих податків приведення їх у теперішній до їх теперішнього
у зв'язку з придбанням запасів, стан. місцезнаходження та
які не відшкодовуються підпри- приведення їх у
ємству; транспортно-заготівельні теперішній стан.
витрати (затрати на заготівлю
запасів, оплата тарифів (фрахту)
за вантажно-розвантажувальні
роботи і транспортування запасів
усіма видами транспорту до міс-
ця їх використання, включаючи
витрати зі страхування ризиків
транспортування); інші витрати,
які безпосередньо пов'язані з
придбанням запасів і доведенням
їх до стану, в якому вони
придатні для використання у
запланованих цілях.
7 Методи Ідентифікованої собівартості Метод стандартних витрат Метод стандартних
оцінки відповідної одиниці запасів; або роздрібних цін. витрат, роздрібних цін
вибуття середньозваженої собівартості; Формули собівартості: або останньої ціни
запасів собівартості перших за часом ФІФО, ідентифікованої або придбання. Формули
надходження запасів (ФІФО); середньозваженої собівартості: ФІФО,
нормативних затрат; ціни собівартості. ідентифікованої або
продажу. середньозваженої
собівартості.
8 Оцінка Запаси відображаються в Запаси оцінюють за меншою Підприємство має
запасів на бухгалтерському обліку і з таких двох величин: оцінювати запаси за
дату звітності за найменшою з двох собівартість і чиста вартість найменшим з двох
звітності оцінок: первісною вартістю або реалізації. показників: собі вар-
чистою вартістю реалізації. тістю або попередньо
оозрахованою ціною
продажу мінус
витрати на завершення
та продаж.
64

1 2 3 4
9 Розкриття У примітках до фінансової
інформації звітності наводиться інформація
про запаси у про:
звітності методи оцінки запасів;
балансову (облікову) вартість
запасів у розрізі окремих
класифікаційних груп;
балансову (облікову) вартість
запасів, які відображені за
чистою вартістю реалізації;
балансову (облікову) вартість
запасів, переданих у переробку,
на комісію, в заставу;
суму збільшення чистої
вартості реалізації, за якою
проведена оцінка запасів.
Закінчення табл. 1.12
У фінансовій звітності слід
розкривати:
а) облікові політики,
прийняті для оцінки запасів,
включаючи використані
формули собівартості;
б) загальну балансову
вартість запасів та балансо-
ву вартість згідно з класиці-
каціями, прийнятними для
суб'єкта господарювання;
в) балансову вартість
запасів, відображених за
чистою вартістю реалізації
мінус витрати на продаж;
г) суму запасів, визнаних
як витрати періоду;
ґ) суму будь-якого
часткового списання запасів,
визнану як витрати періоду;
д) суму будь-якого
сторнування часткового
списання, визнану як
зменшення суми запасів, яка
визнана як витрати періоду;
е) обставини або події, що
спричинили сторнування
часткового списання запасів;
є) балансову вартість
запасів, переданих під заста-
ву для гарантії зобов'язань.
5
У фінансовій звітності
підприємству слід
розкривати:
а) облікову політику,
прийняту для оцінки
запасів, включаючи
використані з цією
метою формули визна-
чення собівартості;
б) загальну балансову
вартість запасів та
балансову вартість
згідно з класифіка-
ціями, прийнятними
для підприємства;
в) вартість запасів,
визнаних як витрати
протягом періоду;
г) втрати від зменшен-
ня корисності, визнані
чи сторновані у
прибутку чи збитку;
ґ) загальну балансову
вартість запасів,
наданих у заставу як
забезпечення
зобов’язань.

Отже, міжнародні стандарти обліку запасів регламентують поняття та склад

запасів, визначення їх справедливої вартості та чистої вартості реалізації, порядок
оцінювання запасів та формування собівартості. Окремо розглядається особливість
визначення собівартості запасів виконавця послуг, що складається з витрат на їх
виробництво, тобто витрат на оплату праці, інших витрат на персонал,
безпосередньо зайнятий наданням послуг, відповідних накладних витрат; та
собівартості сільськогосподарської продукції, зібраної як урожай біологічних
активів, що оцінюються після первісного визнання за їхньою справедливою
вартістю мінус витрати на продаж на місці збирання врожаю. Стандарти окремо
виділяють методи визначення собівартості запасів: метод стандартних витрат (за
нормативами) або метод роздрібних цін (з урахуванням середнього відсотка); та
формули собівартості – конкретної ідентифікації їх індивідуальної собівартості,
ФІФО та середньозваженої собівартості. Особлива увага приділяється визначенню
65
чистої вартості реалізації запасів, зокрема, її попередній оцінці, врахування
коливання цін та очікуваної собівартості запасів. Передбачено порядок
відображення запасів як витрат, тобто коли запаси реалізовані, їхня балансова
вартість повинна визнаватися витратами періоду, в якому визнається відповідний
дохід. Також міжнародні стандарти містять вимоги до розкриття інформації про
запаси у фінансовій звітності.
Якщо порівнювати МСБО 2 [99] та Розділ 13 МСФЗ для МСП [100], можна
зазначити, що скорочений стандарт містить більш стислу та узагальнену
інформацію, в ньому не розкривається склад запасів, особливості оцінки чистої
вартості реалізації, поряд з цим, наводиться визнання зменшення корисності запасів,
серед методів визначення собівартості запасів вказується метод останньої ціни
придбання, хоча не деталізується його сутність. За МСФЗ для МСП не вимагається
розкриття інформації у звітності про: балансову вартість запасів, відображених за
чистою вартістю реалізації мінус витрати на продаж; суму будь-якого часткового
списання запасів, визнану як витрати періоду; суму будь-якого сторнування
часткового списання, визнану як зменшення суми запасів, яка відображається як
витрати періоду; та обставини або події, що спричинили сторнування часткового
списання запасів. Натомість вказується лише сума втрат від зменшення корисності,
яка визнана чи сторнована у прибутку або збитку.
П(С)БО 9 [120] містить визначення основних термінів, порядок визнання та
первісної оцінки запасів, їх склад, методи оцінки вибуття запасів, вимоги до
оцінювання запасів на дату балансу та розкриття інформації про запаси в примітках
до фінансової звітності, а також приклад розрахунку транспортно-заготівельних
витрат за звичайних умов та для підприємств торгівлі, які здійснюють оцінку
товарів за цінами продажу.
Оскільки національні стандарти обліку розроблялись на основі міжнародних з
урахуванням особливостей економіки України, П(С)БО 9 має багато спільного з
МСБО 2, зокрема: визначення поняття «запаси», умови їх визнання активом, методи
оцінки та порядок розкриття інформації у звітності. Так, розкриття поняття «запаси»
практично ідентичне: вони визначаються як активи, що утримуються для
66
подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності, перебувають у
процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва, а також
утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та
надання послуг. Окрім цього, національні положення додають: «утримуються для
управління підприємством», що доречно, оскільки запаси можуть
використовуватися на підприємстві для потреб управління, процесів заготівлі,
збереження та реалізації.
Поряд з цим залишається багато відмінностей між цими стандартами. Згідно
МСБО 2 [99], собівартість запасів включає витрати: на придбання, переробку та інші
витрати, понесені під час доставки запасів до теперішнього місцезнаходження та
приведення їх у теперішній стан. Щодо чистої вартості реалізації, то це є
попередньо оцінена ціна продажу за звичайної діяльності за вирахуванням
попередньо оцінених витрат на завершення та витрат, необхідних для здійснення
продажу. Відповідно до П(С)БО 9 [120], оцінка запасів при первісному визнанні
залежить від способу надходження на підприємство: придбання запасів у
постачальника, виготовлення власними силами, безоплатне отримання та внесення
до зареєстрованого (статутного) капіталу.
Розглядаючи, склад витрат, які не включаються до собівартості запасів, можна
зробити висновок, що МСБО 2 надає більш чітке роз'яснення, які витрати відносять
до собівартості, а які ні, а в П(С)БО 9 визначено перелік витрат лише за елементами,
а саме: понаднормові витрати та нестачі запасів; відсотки за користування позиками;
витрати на збут; загальногосподарські та інші витрати. У МСБО 2 [99] та МСФЗ для
МСП [100] перелік витрат, що не включаються у собівартість запасів наступний:
понаднормові суми відходів і матеріалів; оплата праці або інші виробничі витрати;
витрати на зберігання, крім тих витрат, які зумовлені виробничим процесом і є
необхідними для наступного етапу виробництва; адміністративні накладні витрати,
не пов’язані з доставкою запасів до їх теперішнього місця розташування та
приведення у теперішній стан; витрати на продаж.
За МСБО 2 інвентаризація запасів проводиться в місцях їх зберігання на кінець
року для складання річної фінансової звітності. На основі результатів інвентаризації
67
визначають та оцінюють залишки запасів на кінець звітного періоду, які списують
на рахунки відповідних запасів із рахунків фінансових результатів (тобто система
періодичного обліку запасів). Подібного механізму в П(С)БО 9 не передбачено.
МСБО 2 порівняно з П(С)БО 9 не виділяють в окрему групу запасів МШП.
Хоча згідно з МСБО 16, запасні частини та допоміжне обладнання, як правило,
відображаються як запаси та визнаються в прибутку чи збитку в процесі їхнього
споживання, запасні частини та резервне обладнання розглядаються як основні
засоби, якщо суб’єкт господарювання очікує, що використовуватиме їх протягом
більше одного періоду. П(С)БО 9 також визначає МШП як запаси за умови, що
вони використовуються протягом не більше одного року або нормального
операційного циклу, якщо він більше одного року. Однак, на відміну від
міжнародних вимог, національні стандарти визначають, що вартість МШП, що
передані в експлуатацію, виключається зі складу активів, тобто списується з балансу
з подальшою організацією оперативного кількісного обліку таких предметів за
місцями експлуатації і відповідальними особами протягом строку їх фактичного
використання [120].
За МСБО 2 та МСФЗ для МСП також не виділяється такий елемент запасів як
напівфабрикати, тому, якщо їх вартість є суттєвою, вони обліковуються як окремий
вид запасів при дотриманні необхідних критеріїв визнання. Не розкривається
механізм обліку транспортно-заготівельних витрат у міжнародних стандартах.
На відміну від П(С)БО 9, МСБО 2 дозволяє створювати резерв забезпечення за
твердими контрактами [99], що досить актуально для окремих підприємств оскільки
допомагає оцінювати запаси за ціною контракту незалежно від зміни чистої вартості
реалізації.
Варто звернути увагу на п. 33. МСБО 2, згідно з яким у разі попередньої уцінки
запасів сума наступної дооцінки буде проводитись за допомогою сторнування
раніше визнаних витрат. П(С)БО 9 (п. 28) передбачає можливість не сторнувати
суму дооцінки, а визнавати інший операційний дохід із збільшенням вартості цих
запасів, що є більш економічно доцільним, так як метод «сторно» використовується,
коли уцінка та дооцінка відбуваються в одному звітному періоді, тому якщо періоди
68
не співпадають, неможливо зменшити витрати звітного періоду на суму витрат
минулих звітних періодів, більш правильно визнавати як дохід.
Існують відмінності національних і міжнародних стандартів в методиці обліку
курсових різниць та включення їх до первісної вартості запасів. Згідно з МСБО 21,
балансова вартість деяких статей визначається за допомогою порівняння двох або
кількох сум. Наприклад, балансова вартість запасів є нижчою за такого оцінювання:
собівартості або чистої вартості реалізації згідно з МСБО 2. Якщо такий актив є
немонетарним і оцінюється в іноземній валюті, то балансова вартість визначається
через порівняння: а) собівартості чи балансової вартості (якщо доречно),
перерахованої за валютним курсом на дату визначення цієї вартості (тобто за курсом
на дату операції для статті, що оцінюється за історичною собівартістю); б) чистої
вартості реалізації або суми очікуваного відшкодування (якщо доречно),
перерахованої за валютним курсом на дату визначення цієї вартості (наприклад, за
курсом на кінець звітного періоду). Вплив такого порівняння може полягати в тому,
що збиток від зменшення корисності визнається у функціональній валюті, тобто
валюті, у якій складається звітність за МСФЗ, але не визнаватиметься в іноземній
валюті (або навпаки). Тобто умовою включення курсових різниць до первісної
вартості запасів є наявність девальвації або зниження вартості валюти. П(С)БО 9
про курсові різниці нічого не зазначено, але Методичні рекомендації з
бухгалтерського обліку запасів (п. 2.3) не передбачають включення до первісної
вартості запасів, а віднесення до витрат того періоду, в якому вони були здійснені
(встановлені) курсові різниці, що виникають у разі здійснення розрахунків з
іноземними постачальниками за одержані запаси та витрати, пов'язані з придбанням
іноземної валюти для оплати вартості запасів [101].
Порівняємо вимоги Директиви 2013/34/ЄС та практику країн ЄС з обліку
запасів, зокрема Франції та Іспанії (табл. 1.13). Слід зазначити, що Директива
2013/34/ЄС стосується визначення критеріїв для розмежування категорій
підприємств та вимог до складання їх фінансової звітності, проте оцінці запасів і
порядку відображення інформації про них у звітності приділяється окрема увага.

69
 Таблиця 1.13
Порівняння вимог Директиви 2013/34/ЄС та практики країн ЄС з обліку запасів
Генеральний план
Генеральний план
№ Ознаки бухгалтерського обліку
Директива 2013/34/ЄС [195] бухгалтерського обліку
п.п порівняння (Plan Comptable Général –
PGС Іспанії [197]
PCG) Франції [196]
1 2 3 4 5
1 Дата Директива Європейського Генеральний план Генеральний план
прийняття Парламенту та Ради від бухгалтерського обліку бухгалтерського обліку
та 26.06.2013 р. (Directive Франції (PCG – Plan Іспанії (PGC – Plan
введення в 2013/34/EU). Держави-члени Comptable Général) General de Contabilidad),
дію ЄС повинні до 20 липня затверджений 5 червня що затверджений
2015р. ввести в дію закони, 2014 р. № 2014-03 Королівським указом
нормативні акти, необхідні 1514/2007 від 16
для дотримання положень листопада 2007 р. З
цієї Директиви поправками згідно з
указом 1159/2010
2 Сфера Містить координаційні Представляє собою PGC прийнятий для
застосуван- заходи для законодавства перелік статей, принципів адаптації до європейських
ня країн-членів ЄС щодо та правил для практики стандартів обліку і вимог
визначення категорій ведення обліку іДиректив ЄС
підприємств та груп для складання звітності
складання фінансової та компаніями, які
консолідованої звітності зареєстровані у Франції.
3 Визначен- - - До запасів належать
ня запасів активи, які будуть
продані в ході звичайної
діяльності, у виробництві
або у вигляді сировини
або матеріалів, які будуть
споживатися в процесі
виробництва або надання
послуг.
4 Склад - Для запасів і незавер- До запасів належать:
запасів шеного виробництва товари, сировина, інші
передбачено два критерії товари, в стадії розробки,
класифікації: 1) фізична напівфабрикати, готові
природа товарів або продукти і побічні
характер послуги; 2) продукти, відходи і
хронологічний порядок відновлені матеріали.
виробничого циклу:
постачання, виробництва,
продажу.
5 Визнання - - -
запасів
активом
6 Первісна "Собівартість" означає ціну Запаси сировини, матеріа- Запаси первісно
оцінка придбання сировини, витрат- лів та товарів оцінюються оцінюються за ціною
запасів них матеріалів та інші за вартістю придбання. придбання або вартості
витрати, безпосередньо При придбанні запасів до виробництва. Ціна
пов'язані з об'єктом, що їх вартості включають: А. покупки додатково може
розглядається. Держави- Ціну придбання, без включати суми, нарахова-
члени повинні надати дозвіл ПДВ, якщо компаніє ні продавцем, додаткові
на включення або вимагати сплачує даний податок, та витрати, поки товари
включення розумної частки з ПДВ – для не платників знаходяться у продажі
постійних чи змінних ПДВ. Ціна враховує будь- (транспортування,
накладних витрат, опосеред- які знижки та пільги, у страхування, митні збори
ковано пов'язаних з тому числі отримані за та інші прямі витрати).
об'єктом, що розглядається, векселями або за перего- Собівартість визначається
в тій частині, в якій вони ворами з постачальника- шляхом додавання поне-
стосуються періоду ми. В. Витрати на сених витрат, безпосеред-
70
 Продовження табл. 1.13
1 2 3 4 5
виробництва. Витрати на придбання, які безпосе- ньо пов'язаних з продук-
розподіл не включаються. редньо пов’язані з том сировини і аналогіч-
закупівлею: транспортні них матеріалів, і які
витрати, страхування обґрунтовано відносяться
транспорту, витрати на до витрат на виробництво
обробку, мито на імпорт, за нормальної потужності
комісії, витрати на
позики.
7 Методи Держави-члени можуть Для оцінки вибуття Серед методів оцінки
оцінки дозволити проводити запасів та при визначенні собівартості запасів зас-
вибуття обчислення ціни придбання вартості запасів на дату тосовують середньо-
запасів або собівартості вироб- звітності у Франції зважену вартість або
ництва товарних запасів дозволено два методи: метод середньої ціни,
однієї категорії, а також усіх середньозважена оцінка індивідуальну та FIFO.
взаємозамінних статей, у або FIFO. При цьому
тому числі інвестицій, або на середньозважена
основі середньозваженої розраховується для
ціни, або за методом "перше кожної партії або за
надходження – перший середнім періодом.
видаток" (ФІФО), чи за
методом "останнє
надходження – перший
видаток" (ЛІФО), або за
методом, що відображає
загальноприйняту найкращу
практику
8 Оцінка Статті, що визнаються у При інвентаризації У наступних оцінках
запасів на фінансовій звітності, оціню- вартість готової продукції запаси відображаються за
дату ються на основі принципу за завершеним або найменшою: ціною прид-
звітності ціни придбання чи незавершеним вироб- бання, виробничою
собівартості ництвом оцінюється за собівартістю або чистою
сумою понесених витрат вартістю реалізації,
на її виготовлення здійснюються відповідні
коригування оцінки в
звіті про прибутки і
збитки
9 Розкриття Горизонтальна (Додаток ІІІ - -
інформації до Директиви) та
про запаси вертикальна (Додаток ІV)
у звітності деталізація балансу
передбачає, що запаси
включають: 1) сировину і
матеріали; 2) незавершене
виробництво; 3) готову
продукцію і товари для
перепродажу; 4) платежі в
рахунок належних до сплати
сум.

За Директивою 2013/34/ЄС [195], поняття собівартості запасів означає ціну

придбання сировини, витратних матеріалів та інші витрати, безпосередньо пов'язані
з об'єктом, що розглядається. Держави-члени ЄС повинні надати дозвіл на
включення або вимагати включення розумної частки постійних чи змінних
накладних витрат, опосередковано пов'язаних з об'єктом, що розглядається, у тому
71
числі запасів, в тій частині, в якій вони стосуються періоду виробництва. Витрати на
розподіл не включаються до собівартості запасів.
Держави-члени можуть дозволити проводити обчислення ціни придбання або
собівартості виробництва товарних запасів однієї категорії, а також усіх
взаємозамінних статей, у тому числі інвестицій, на основі середньозваженої ціни, за
методом «перше надходження – перший видаток» (ФІФО), чи за методом «останнє
надходження – перший видаток» (ЛІФО), або за методом, що відображає
загальноприйняту найкращу практику. Статті, що визнаються у фінансовій звітності,
оцінюються на основі принципу ціни придбання чи собівартості.
Відображення у звітності інформації про запаси означає, що горизонтальна
(Додаток ІІІ до Директиви 2013/34/ЄС) та вертикальна (Додаток ІV) деталізація
балансу передбачає, що запаси включають:
1) сировину і матеріали;
2) незавершене виробництво;
3) готову продукцію і товари для перепродажу;
4) платежі в рахунок належних до сплати сум.
Директива 2013/34/ЄС не забороняє використання МСФЗ в країнах ЄС, проте
слід вказати на те, що її положення суттєво відрізняються, зокрема, дозволено метод
оцінки запасів ЛІФО, який було виключено з МСБО 2, П(С)БО 9 та «не
дозволяється» МСФЗ для МСП, оскільки сприяє маніпулюванню розміром прибутку
і недоцільний в умовах значної інфляції (як в Україні).
Метод ЛІФО не використовується також в таких європейських країнах, як
Франція та Іспанія.
Бухгалтерський облік у Франції регламентується Генеральним планом
бухгалтерського обліку (Plan Comptable Général – PCG) [6], що представляє собою
перелік статей, принципів та правил для практики ведення обліку і складання
звітності компаніями, які зареєстровані у Франції.
PCG містить основні частини:

72
 1) загальні принципи обліку та складання підсумкових документів (визначення
десяти принципів обліку; чотирьох елементів звітності: активи, зобов’язання,
доходи і витрати; правил їх оцінки і визнання);
2) спеціальні процедури для застосування загальних принципів (специфічний
характер положень – облік програмного забезпечення, веб-сайтів; облік
специфічних операцій – довгострокових контрактів, спільної діяльності, об’єднання
підприємств і т.д.);
3) моделі річної бухгалтерської звітності (баланс, звіт про прибутки і збитки,
правові додатки – примітки, що містять пояснення облікової політики та іншої
істотної інформації щодо зобов’язань, активів, ризиків діяльності компанії та ін.,
крім того, передбачено спрощення для малих та мікропідприємств);
4) організація обліку, структура і функціонування рахунків (використання
валюти, правила документування, інвентаризації, аудиту, план рахунків обліку та
подвійний запис).
План рахунків бухгалтерського обліку Франції за PCG містить 8 класів, а також
9 клас як допоміжний і не обов’язковий, призначений для управлінського обліку
витрат та аналізу доходів і витрат за їх функціями. При цьому, виділяють три плани
рахунків: а) скорочена система (включає тільки двозначні рахунки, виділені жирним
шрифтом); б) базова система (включає рахунки, які не відображаються курсивом як
чотиризначні субрахунки); в) розвинена система (містить всі рахунки).
Облік запасів у Франції ведеться на рахунках Класу 3 «Рахунки запасів і
незавершеного виробництва». Для запасів і незавершеного виробництва
передбачено два критерії класифікації:
1) фізична природа товарів або характер послуги;
2) хронологічний порядок виробничого циклу: постачання, поточного
виробництва, виробництва, продажу.
Для класифікації товарів і послуг, придбаних зовні і необхідних для здійснення
своєї діяльності, підприємство використовує критерії фізичної природи, самостійно
встановлюючи перелік товарів і послуг, які найкращим чином відповідають його
внутрішнім потребам управління.
73
 Для обліку запасів визначено такі рахунки:
 31 «Сировина і матеріали (постачання)» за субрахунками:
o 311 «Матеріали (або групи) А»,
o 312 «Матеріали (або групи) В»,
o 313 «Сировина А, В, С».
 32 «Інша сировина» за субрахунками:
o 321 «Витратні матеріали», у т.ч.: 3211 «Матеріали (або групи) С», 3212
«Матеріали (або групи) D»;
o 322 «Витратна сировина», у т.ч.: 3221 «Паливо», 3222 «Продукція для
обслуговування», 3223 «Сировина для виробництва», 3224 «Запаси для магазину»,
3225 «Запаси для офісу»;
o 326 «Упаковка», у т.ч.: 3261 «Транзитна упаковка», 3265 «Не
ідентифікована зворотна тара», 3267 «Упаковка змішаного використання».
 33 «Незавершений виробничий процес» за субрахунками:
o 331 «Незавершене виробництво», у т.ч.: 3311 «Незавершене виробництво
продукту Р1», 3312 «Незавершене виробництво продукту Р2»;
o 335 «Незавершене будівництво», у т.ч.: 3351 «Незавершене будівництво
проекту Т1», 3352 «Незавершене будівництво проекту Т2».
 34 «Послуги в незавершеному виробництві» за субрахунками:
o 341 «Поточні дослідження», у т.ч.: 3411 «Поточні дослідження Е1», 3412
«Поточні дослідження Е2»;
o 345 «Поточні послуги за незавершеним контрактом», у т.ч.: 3451 «Надання
послуг S1», 3452 «Надання послуг S2».
 35 «Запаси продукції» за субрахунками:
o 351 «Напівфабрикати», у т.ч.: 3511 «Напівфабрикати (або групи) А», 3512
«Напівфабрикати (або групи) B»;
o 355 «Готова продукція», у т.ч.: 3551 «Готова продукція (або групи) А»,
3552 «Готова продукція (або групи) В»;
o 358 «Залишкова продукція (або вторинні матеріали)», у т.ч.: 3581
«Відходи», 3585 «Лом», 3586 «Відновлені матеріали».
74
  36 «Запаси від капіталу».
 37 «Запаси товарів» за субрахунками:
o 371 «Товари (або групи) А»,
o 372 «Товари (або групи) В».
 38 «Товарно-матеріальні запаси в стадії розробки, в дорозі, на депозиті або на
консигнації».
 39 «Знецінення товарно-матеріальних запасів і незавершеного виробництва»
за субрахунками:
o 391 «Зниження вартості сировини і матеріалів», у т.ч.: 3911 «Матеріали
(або групи) А», 3912 «Матеріали (або групи) В», 3917 «Сировина А, В, С»;
o 392 «Знецінення інших матеріалів», у т.ч.: 3921 «Витратні матеріали» (з
такою ж деталізацією, як і за рахунком 321), 3922 «Витратна сировина» (з такою ж
деталізацією, як і за рахунком 322), 3926 «Упаковка» (з такою ж деталізацією, як і за
рахунком 326);
o 393 «Знецінення незавершеного виробництва», у т.ч.: 3931 «Незавершене
виробництво» (з такою ж деталізацією, як за рахунком 331), 3935 «Незавершене
будівництво» (з такою ж деталізацією, як за рахунком 335);
o 394 «Знецінення послуг в незавершеному виробництві», у т.ч.: 3941
«Поточні дослідження» (з такою ж деталізацією, як за рахунком 341), 3945 «Поточні
послуги за незавершеним контрактом» (з такою ж деталізацією, як за рахунком 345);
o 395 «Знецінення запасів продукції», у т.ч.: 3951 «Напівфабрикати» (з
такою ж деталізацією, як за рахунком 351), 3955 «Готова продукція» (з такою ж
деталізацією, як за рахунком 355);
o 397 «Знецінення товарних запасів», у т.ч.: 3971 «Товари (або групи) А»,
3972 «Товари (або групи) В».
Для обліку придбання запасів у класі 6 «Витрати» передбачено рахунок 60
«Закупівлі (крім 603)» та рахунок 603 «Зміни в товарно-матеріальних запасах», з
такою ж деталізацією субрахунків, як у класі 3, зокрема за рахунками: 601 до 31, 602
до 32, 604 до 34. Слід зазначити, що деталізація до інших субрахунків відрізняється
від поділу у класі 3. Так, рахунок 606 «Придбання без заготівлі та витратних
75
матеріалів» містить субрахунки: 6061 «Матеріали, що не зберігаються (вода, енергія,
паливо)», 6063 «Експлуатаційні матеріали і дрібне обладнання», 6064
«Адміністративні речі», 6068 «Інші матеріали та речі». Тобто у складі запасів на
рахунках 3 класу не обліковують об’єкти, за якими неможливо створити
безпосередній запас через фізичні властивості або швидке списання на
використання, але витрати на придбання таких активів окремо деталізовані за
рахунками обліку витрат класу 6.
Для обліку знецінення запасів у Франції використовують спеціальний резерв.
Списання знецінених запасів за рахунок резерву в обліку показується за дебетом
рахунку 68173 «Асигнування на знецінення товарно-матеріальних запасів і
незавершеного виробництва» і кредитом рахунку 39 «Знецінення товарно-
матеріальних запасів і незавершеного виробництва». Зменшення резерву під
знецінення запасів відображається по дебету рахунку 39 «Знецінення товарно-
матеріальних запасів і незавершеного виробництва» та кредиту рахунку 78173
«Відновлення резервів під знецінення товарно-матеріальних запасів і незавершеного
виробництва». Слід зазначити, що на рахунках 6 класу згідно PCG обліковують
витрати, а 7 класу – доходи [196]. При цьому важливо, щоб для обліку зменшення
резерву застосовувався саме рахунок 78173 у другому проведенні, а не рахунок
обліку резерву 68173 [198].
У Франції запаси сировини, матеріалів та товарів оцінюються за вартістю
придбання. При інвентаризації вартість готової продукції за завершеним або
незавершеним виробництвом оцінюється за сумою понесених витрат на її
виготовлення. При придбанні запасів до їх вартості включають:
А. Ціну придбання, без ПДВ, якщо компаніє сплачує даний податок, та з ПДВ –
для не платників ПДВ. Ціна враховує будь-які знижки та пільги, у тому числі
отримані за векселями або за переговорами з постачальниками.
В. Витрати на придбання, які безпосередньо пов’язані з закупівлею:
транспортні витрати, страхування транспорту, витрати на обробку, мито на імпорт,
комісії, витрати на позики. При цьому до даної статті не відносять: витрати на
пошук і підбір постачальників, витрати на вивчення комерційних пропозицій,
76
витрати, пов’язані зі зберіганням товарів на продаж, перевезення між магазинами.
Цікава особливість, що якщо функція закупівель є внутрішньою для компанії
(наявність відділу, посади або обов’язків у працівників), то такі витрати не
відносяться до витрат на придбання, але якщо така функція є аутсорсингом, то дані
затрати включають до витрат на придбання [196].
В обліку та звітності собівартість незавершеного виробництва або готової
продукції визначається як сума витрат на придбання спожитих запасів в процесі
виробництва/трансформації, прямі і непрямі витрати, понесені компанією в ході
цього процесу. Для оцінки вибуття запасів та при визначенні вартості запасів на
дату звітності у Франції дозволено два методи: середньозважена оцінка або FIFO
[196]. При цьому середньозважена розраховується для кожної партії або за середнім
періодом.
Ведення бухгалтерського обліку в Іспанії регламентується Генеральним планом
бухгалтерського обліку (PGC – Plan General de Contabilidad) [197], що затверджений
Королівським указом 1514/2007 від 16 листопада та прийнятий для адаптації до
європейських стандартів обліку і вимог Директив ЄС. Генеральний план
бухгалтерського обліку розділений на наступні частини:
1) Концептуальні основи бухгалтерського обліку;
2) Облікова політика та оцінка;
3) Річні звіти;
4) План рахунків;
5) Визначення та бухгалтерські відносини.
Бухгалтерський облік відповідно до цього документа представляє собою
методологію, за допомогою якої фінансова інформація суб'єкта господарювання
реєструється, класифікується, інтерпретується і представляється для використання
менеджерами, інвесторами, органами державної влади та іншими особами чи
компаніями у прийнятті рішень щодо розподілу та використання ресурсів.
Генеральний план бухгалтерського обліку в Іспанії передбачає 9 класів (груп)
рахунків. Облік запасів ведеться на рахунках 3 класу «Запаси» (Grupo 3 –
Existencias), що містить підгрупи:
77
 30 «Товари» (як об’єкти торгівлі – товари, що придбані компанією для продажу
без трансформації),
31 «Сировина» (як ресурси, що задіяні у виробництві),
32 «Інші запаси» (за рахунками: 320 «Елементи та комплектуючі», 321
«Паливо», 322 «Запчастини», 325 «Різні матеріали», 326 «Упаковка», 327
«Контейнери», 328 «Офісне устаткування»),
33 «Незавершене виробництво»,
34 «Напівфабрикати»,
35 «Готова продукція»,
36 «Субпродукти та відходи»,
39 «Погіршення запасів» (за рахунками, наприклад, 390 «Знецінення товарів»,
391 «Знецінення сировини»).
Рахунок 320 використовується для обліку напівфабрикатів, елементів,
придбаних за межами підприємства з метою використання у виробництві, не
піддаючи їх трансформації. На рахунку 326 обліковують упаковку та обгортки,
призначені для захисту товарів, продукції при транспортуванні, а рахунок 327
використовують для обліку контейнерів, тари, що продається разом з товаром.
До запасів в Іспанії належать активи, які будуть продані в ході звичайної
діяльності, у виробництві або у вигляді сировини або матеріалів, які будуть
споживатися в процесі виробництва або надання послуг. До запасів належать:
товари, сировина, інші товари, в стадії розробки, напівфабрикати, готові продукти і
побічні продукти, відходи і відновлені матеріали.
Запаси в Іспанії первісно оцінюються за ціною придбання або вартості
виробництва. Ціна покупки додатково може включати суми, нараховані продавцем,
додаткові витрати, поки товари знаходяться у продажі (транспортування,
страхування, митні збори та інші прямі витрати). Собівартість визначається шляхом
додавання понесених витрат, безпосередньо пов'язаних з продуктом сировини і
аналогічних матеріалів, і які обґрунтовано відносяться до витрат на виробництво за
нормальної потужності [197].

78
 Серед методів оцінки собівартості запасів в Іспанії застосовують
середньозважену вартість або метод середньої ціни, індивідуальну та FIFO. У
наступних оцінках запаси відображаються за найменшою: ціною придбання,
виробничою собівартістю або чистою вартістю реалізації, здійснюються відповідні
коригування оцінки в звіті про прибутки і збитки.
Отже, у більшості країн є власні плани рахунків та стандарти обліку.
Французька PCG виступає еквівалентом американських стандартів GAAP або
німецьких стандартів rechnungslegungsstandard. Облік запасів у Франції має ряд
особливостей: суттєва деталізація рахунків обліку сировини і матеріалів за типами і
групами (А, В, С, D), незавершеного виробництва (Р) і будівництва (Т), досліджень
(Е), послуг (S). Наявність субрахунків обліку знецінення запасів, незавершеного
виробництва, робіт, послуг, досліджень, формування резервів. Деталізація рахунків
обліку витрат на придбання та заготівлю запасів. Відсутність рахунків обліку
поточних біологічних активів. При вибутті запасів використовуються метод FIFO
або середньозваженої оцінки. Облік запасів функціонально орієнтований та
враховує сучасні аспекти виробництва, інноваційних розробок, переміщення та
зберігання, заготівлю запасів, знецінення та зміну їх вартості.
Облік запасів на підприємствах Іспанії спирається на вимоги
внутрішньодержавних нормативних документів, які суттєво враховують положення
Директив ЄС та МСФЗ, що свідчить про процеси гармонізації і конвергенції обліку.
Облік запасів в Іспанії має ряд особливостей: обмежена деталізація рахунків обліку
та їх спірне групування в частині виробничих запасів, відсутність рахунків обліку
поточних біологічних активів, наявність рахунків обліку знецінення запасів,
деталізований облік тари. Крім того, не достатньо розкриті методи оцінки вибуття
запасів та їх первісної вартості, визнання незавершеного виробництва, відображення
запасів у звітності.
Таким чином, встановлено, що залишається ряд відмінностей між
національними та міжнародними стандартами обліку запасів. Перш за все щодо їх
оцінювання під час визнання: згідно з МСБО 2, запаси оцінюють за найменшим з
двох показників: собівартістю або чистою вартістю реалізації, П(С)БО 9 вимагає,
79
щоб придбані (отримані) або виготовлені запаси зараховувались на баланс
підприємства за первісною або справедливою вартістю залежно від способу
надходження.
У МСБО 2 та МСФЗ для МСП відсутня така категорія запасів, як МШП. При
складанні фінансової звітності за міжнародними стандартами необхідно списати
вартість МШП на витрати (якщо вона несуттєва) або перевести їх до складу запасів
та обліковувати на окремому субрахунку аналогічно іншим запасам. За
міжнародними стандартами також не виділяється такий елемент запасів як
напівфабрикати, тому, якщо їх вартість є суттєвою, вони також обліковуються як
окремий вид запасів при дотриманні необхідних критеріїв визнання.
Відсутні і спеціальні правила визначення вартості запасів при їх надходженні
безоплатно (безкоштовно), при отриманні в обмін, як внесок до статутного
(зареєстрованого) капіталу (інвестиції власників). Не розкривається механізм обліку
транспортно-заготівельних витрат. При цьому, МСБО 2 дозволяє створювати резерв
забезпечення за твердими контрактами, не включає до витрат на придбання запасів
курсові різниці, що виникають внаслідок останнього придбання запасів.
У П(С)БО 9 таке положення відсутнє, але в НП(С)БО 21 «Курсові різниці»
передбачено подібний механізм, що відповідає МСБО 2. Поряд з цим, МСБО 2 та
Розділ 13 МСФЗ для МСП мають надто узагальнений характер, недостатньо
детально описано методики обліку запасів (наприклад, оцінки їх вартості при
вибутті), відсутні практичні приклади і розрахунки застосування стандартів у
конкретних ситуаціях.
Отже, з метою гармонізації національних та міжнародних стандартів обліку
запасів необхідно передбачити у П(С)БО 9 можливість створювати резерв
забезпечення за твердими контрактами та оцінювати запаси за ціною контракту,
доповнити пунктами щодо особливостей визначення собівартості запасів виконавця
послуг та собівартості сільськогосподарської продукції, зібраної як урожай
біологічних активів, дозволити застосовувати періодичну систему обліку запасів.
Врегулювати питання обліку курсових різниць, які виникають у разі здійснення
розрахунків з іноземними постачальниками за одержані запаси та витрати, пов'язані
80
при цьому з придбанням іноземної валюти. Забезпечити більш повне розкриття
інформації про запаси в примітках, зокрема, доповнити їх відомостями про суми
часткового списання запасів, що визнані як витрати протягом періоду, сторнування
їх вартості та причини таких обставин, балансову вартість запасів, переданих під
заставу для гарантії зобов'язань. Крім того, корисно доповнити П(С)БО 9 додатками
з практичними прикладами розрахунку собівартості запасів за різними методами
оцінки. Пропонується враховувати досвід Франції у деталізації рахунків обліку
сировини і матеріалів за типами і групами (А, В, С, D), незавершеного виробництва
(Р) і будівництва (Т), досліджень (Е), послуг (S), що забезпечить побудову
функціонально орієнтованого обліку з урахуванням сучасних аспектів виробництва,
зокрема інноваційної складової, впровадження розробок, витрат на дослідження.
Досвід Іспанії можна застосувати у деталізації рахунків обліку тари, а також
враховувати в наступних оцінках вартості запасів за ціною придбання, виробничою
собівартістю, чистою вартістю реалізації, наприклад, на рівні управлінського обліку,
щоб не суперечити вимогам міжнародних стандартів.

Висновки до розділу 1

За результатами дослідження питань першого розділу сформульовано наступні

висновки:
1. Основою складної та різноманітної діяльності будь-якого підприємства є
виробничий процес, який здійснюється шляхом впливу людини на предмети праці за
допомогою окремих засобів праці і в результаті чого матеріальні ресурси
перетворюються в готову продукцію. Матеріальні ресурси певного асортименту і
відповідної якості стають необхідною основою і умовою виконання програми
випуску та реалізації продукції підприємства незалежно від галузевої належності.
Відмітною рисою матеріальних ресурсів є те, що вони повністю споживаються в
кожному виробничому циклі, втрачають чи змінюють натурально-речову форму, і
одночасно переносять свою вартість на знову створюваний продукт.

81
 2. Відсутня єдина точка зору у економістів при визначенні поняття і структури
виробничих запасів. В вітчизняних Положеннях (стандартах) бухгалтерського
обліку та законодавчих і нормативних актах відсутні визначення понять
„матеріальні цінності”, „виробничі запаси”, „сировина”, „матеріали”. Провівши
аналіз економічної літератури, запропоновано наступне визначення терміну
„виробничі запаси”: це складова частина предметів праці, які приймають участь у
виготовленні продукції, але безпосередньо ще не задіяні у виробничому процесі,
споживаються протягом одного виробничого циклу і всю свою вартість переносять
на вартість кінцевого продукту.
Виробничі запаси хлібопекарських підприємств поділяють на наступні групи:
основна і додаткова сировина; допоміжні матеріали; купівельні напівфабрикати та
комплектуючі вироби; тара і тарні матеріали; паливо; будівельні матеріали; запасні
частини; інші матеріали.
3. Основою побудови обліку виробничих запасів є їхня класифікація. Серед
досліджених видів класифікації найбільш доцільна класифікація за економічним
призначенням та функціональною роллю в процесі виробництва, а також за
технічними властивостями, що лежить в основі розробки номенклатури-цінника та
дає змогу шифрувати матеріальні цінності. Виходячи зі специфіки хлібопекарського
виробництва виробничі запаси слід поділяти на основні і допоміжні, причому лише
на конкретному підприємстві. В розділі запропоновано загальноекономічну
класифікацію матеріальних ресурсів та визначено структуру виробничих запасів,
товарно-матеріальних запасів.
4. Розроблено і запропоновано до застосування номенклатуру-цінник сировини
й матеріалів для хлібопекарських підприємств, який складається з п’яти основних
груп виробничих запасів. Перші два знаки запропонованого номенклатурного
номера означають синтетичний рахунок, третій – номер субрахунку, четвертий і
п’ятий – номер групи запасів, а шостий-восьмий – порядковий номер матеріалу в
межах групи. Доцільність застосування запропонованих номенклатурних номерів
полягає в тому, що присвоєні матеріальним цінностям вони зазначаються на всіх
документах по руху матеріальних цінностей, на матеріальних ярликах та в картках
82
складського обліку. Це значно полегшує подальшу комп’ютерну обробку
документів і попереджує виникнення помилок при оприбуткуванні чи списанні
сировини.
5. Поняття «операційний цикл» і «виробничий цикл» нетотожні, причому
виробничий цикл більш вузьке поняття як за економічним змістом так і за
тривалістю процесу. Операційний цикл – це проміжок часу між придбанням запасів
для здійснення діяльності та отриманням коштів від реалізації виробленої з них
продукції або товарів і послуг. Виробничий цикл визначається як календарний час
виготовлення продукції починаючи із запуску сировини і закінчуючи випуском
готових виробів. Як показують проведені дослідження, тривалість виробничого
циклу хлібопекарського виробництва залежить від асортименту хлібобулочних
виробів і не перевищує 6–8 годин, що і пояснює відсутність незавершеного
виробництва.
6. На хлібопекарські підприємства сировина і матеріали надходять приблизно в
однаковій кількості (через нормування витрат і нормування запасів в місцях
зберігання), тому нескладно розрахувати транспортно-заготівельні витрати.
Зокрема, транспортування основної хлібопекарної сировини – борошна –

здійснюється борошновозами, і тому завдяки безтарному зберіганню на

хлібозаводах суму транспортно-заготівельних витрат методом прямого рахунку
включають до первісної вартості борошна.
7. На хлібопекарському підприємстві при відпуску запасів у виробництво,
продаж чи іншому вибутті їх оцінка, згідно з Положенням (стандартом)
бухгалтерського обліку 9 “Запаси”, може здійснюватися за одним з таких методів:
ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої
собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
нормативних затрат. В розділі на прикладах розглянуто застосування кожного з цих
методів при постійній та періодичній системах обліку, визначено переваги та
недоліки цих методів. Дослідження довели, що найбільш оптимальним методом
оцінки відпуску запасів у виробництво, продаж чи іншому вибутті, що враховує їх

83
специфіку, узгоджується з діючою нормативною і законодавчою базою України та
не ускладнює систему обліку є метод ФІФО.
8. Для ефективного управління запасами слід дотримуватися певних вимог:
обрати систему обліку запасів, яка б враховувала специфічні особливості
виробничого процесу; постійно мати достатньо точну оцінку обсягу і часу попиту, а
також час виконання замовлення; постійну інформацію про терміни виробництва і
постачання, про їх можливі зміни, що дасть можливість контролювати надходження
та використання сировини та матеріалів в процесі виробництва та забезпечить його
безперервність, що особливо важливо для хлібопекарських підприємств.
Аналіз даних показав, що на хлібопекарських підприємствах класифікувати
виробничі запаси на групи А, В і С можна користуючись річною грошовою вартість.
До групи А можна віднести основну хлібопекарську сировину – борошно, до групи
В – цукор, дріжджі, яйця, соняшникову олію та маргарин. Усі інші види запасів
відносять до групи С, оскільки вони мають відносно низьку річну грошову вартість.
Саме поділ на групи дасть змогу посилити внутрішній контроль за наявністю та
рухом виробничих запасів.
9. Мета нормування виробничих запасів полягає у визначенні діапазону
можливих варіацій добових залишків на протязі року, на основі якого встановлюють
величину необхідної норми запасу. Виробничий запас тієї чи іншої сировини на
хлібопекарських підприємствах визначається періодом надходження (в днях)
матеріальних ресурсів на різних стадіях, тобто складається з суми кількох запасів:
транспортного, підготовчого, поточного, технологічного, страхового, дотримання
яких є обов´язковим, а їх розмір має бути оптимальними. В розділі на конкретних
прикладах висвітлено порядок нормування виробничих запасів на хлібозаводах.
10. Для наближення національних та міжнародних стандартів з обліку запасів
пропонується доповнити П(С)БО 9 положеннями щодо створення резерву
забезпечень за твердими контрактами та оцінки запасів, визначення собівартості
запасів виконавця послуг та собівартості сільськогосподарської продукції, зібраної
як урожай біологічних активів, врегулювати питання обліку курсових різниць при
придбанні запасів за іноземну валюту, забезпечити більш повне розкриття
84
інформації про запаси в примітках про суми часткового списання запасів,
сторнування їх вартості та причини таких обставин, балансову вартість запасів,
переданих під заставу для гарантії зобов'язань. Також доповнити П(С)БО 9
додатками з практичними прикладами розрахунку собівартості запасів за різними
методами оцінки. Пропонується враховувати досвід Франції у деталізації рахунків
обліку сировини і матеріалів за типами і групами (А, В, С, D), незавершеного
виробництва (Р) і будівництва (Т), досліджень (Е), послуг (S), що забезпечить
побудову функціонально орієнтованого обліку з урахуванням сучасних аспектів
виробництва, зокрема інноваційної складової, впровадження розробок,
відображення витрат на дослідження. Досвід Іспанії пропонується застосувати в
обліку тари та в наступних оцінках вартості запасів за ціною придбання,
виробничою собівартістю, чистою вартістю реалізації на рівні управлінського
обліку.

85
 РОЗДІЛ 2
ОСОБЛИВОСТІ ОБЛІКУ ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ НА
ХЛІБОПЕКАРСЬКИХ ПІДПРИЄМСТВАХ ТА ШЛЯХИ ЙОГО
ВДОСКОНАЛЕННЯ

2.1. Документальне оформлення операцій по використанню виробничих

запасів

Однією з головних умов раціональної організації системи обліку із

використання виробничих запасів на підприємстві є правильне оформлення
господарських операцій первинними документами. Від правильної організації
документування господарських засобів залежить правильність списання вартості
запасів на виробництво, точність оцінки незавершеного виробництва та
відображення їх у фінансовій звітності, а також дає можливість отримувати
необхідні дані для оперативного управління підприємством, здійснювати контроль
за ефективним використанням виробничих запасів.
Первинний облік в системі управління підприємством займає одне з чільних
місць, оскільки він є основним джерелом отримання інформації про факт здійснення
тієї чи іншої господарської операції. Всі операції, пов’язані з надходженням,
переміщенням, відпуском чи продажем виробничих запасів, повинні
оформлюватися первинними документами.
Документальне оформлення використання матеріальних, сировинних і
паливних ресурсів є досить складним процесом, адже структура документообігу
повинна бути такою, щоб забезпечувати вчасне надходження необхідної інформації
як для обліку, так і для контролю та оперативного управління рухом виробничих
запасів.
Головною складовою документу є інформація. Інформація може бути не
документальною – не закріпленою, та документальною – закріпленою на
відповідному носії (папері, магнітній стрічці, дискеті, лазерному диску тощо), який
86
призначений для її зберігання та передавання в просторі та часі. Матеріальний
обєкт, спеціально призначений для запису, зберігання та передачі інформації,
називають матеріальним носієм або носієм інформації. Існування документа без
матеріального носія неможливе [111, с. 85].
Отже, бухгалтерський документ – це документ, що є матеріальним носієм
інформації, тобто містить відомості про господарську операцію і є юридичним
свідченням її здійснення. Оформлення господарських операцій первинними
документами називається документацією.
У відповідності зі статтею 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні” від 16.07.99р. № 996-14 первинні документи, які
фіксують факти здійснення господарських операцій є підставою для здійснення
бухгалтерського обліку господарських операцій. Первинні документи повинні бути
складені під час здійснення господарських операцій, а якщо це не можливо –
безпосередньо після її закінчення [122].
Міністерство статистики України наказом № 193 від 21.06.96 р. “Про
затвердження типових форм первинних документів з обліку сировини і матеріалів”
[103] встановило наступний перелік документів з документування операцій,
пов’язаних з рухом виробничих запасів.
Основні первинні документи, якими оформляються операції з руху виробничих
запасів, наведені в додатку В.
Згідно цього наказу [103] для обліку використання виробничих запасів
використовуються наступні документи: М-8 та М-9 “Лімітно-забірна картка”; М-10
“Акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів”; М-11 “Накладна-вимога на
відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів”; М-12 “Картка складського обліку
матеріалів”; М-14 “Відомість обліку залишків матеріалів на складі”; М-16
„Матеріальний ярлик”; М-18 “Сигнальна довідка про відхилення фактичного
залишку матеріалів від встановлених норм запасу”; М-20 „Накладна на відпуск
товарно-матеріальних цінностей (бланк суворої звітності)”; М-21 „Інвентарний
опис”.

87
 В практичній діяльності головний бухгалтер повинен на свій розсуд визначити,
які документи доцільно використовувати саме на підприємстві, враховуючи його
розміри та специфіку діяльності. Причому структура документообігу повинна бути
такою, щоб забезпечити вчасне надходження інформації як для обліку, так і для
контролю за рухом матеріальних запасів.
Так, лімітно-забірна картка використовується для систематичного відпуску у
виробництво лімітованих матеріалів, а також для поточного контролю за
дотриманням встановлених лімітів їх відпуску. Але в окремих галузях, зокрема, в
хлібопеченні, через особливості технології виробництва і систему обліку, відпуск
матеріальних ресурсів по лімітно-забірним карткам є недоцільним. Тому для
відпуску борошна чи іншої сировини у виробництво застосовують спеціальний
документ, який виписує комірник – відвантажувальну накладну на відпуск борошна
і сировини на виробництво (типова галузева форма № П-6 хліб).
В ній вказується цех-отримувач сировини, номер зміни, дату, найменування
борошна та сировини, які були відпущені у виробництво, кількість замовленої
сировини, номер партії чи силосу, показники лічильника, процент вологості,
кількість, вагу (брутто і нетто), розписку в отриманні, а також підписи осіб, які
здали та отримали відповідну сировину (додаток Д).
Але для відпуску у виробництво інших допоміжних матеріалів (наприклад,
бензин, мастильні матеріали, електроди тощо), кількість яких можна передбачити,
застосовувати лімітно-забірні картки просто необхідно, оскільки їх застосування
допомагає здійснювати попередній контроль, за використанням матеріалів у
виробництві.
Іноді на окремих підприємствах при відпуску у виробництво борошна та інших
матеріальних ресурсів взагалі не складають ніяких документів, а роблять відповідні
записи в картках складського обліку матеріалів (форма М-12), тобто картка може
обєднувати в собі функції бухгалтерського документа та облікового регістра.
Картка складського обліку матеріалів застосовується для обліку руху матеріалів на
складі для кожного сорту, виду і розміру, заповнюється на кожний номенклатурний
номер матеріалу і ведеться матеріально-відповідальною особою. Причому записи в
88
картці виконуються на підставі первинних прибутково-видаткових документів у
день проведення операції.
Завідуючий складом щоденно передає в бухгалтерію дані про рух сировини та
передачу залишків по складу, тобто складає звіт про рух сировини по складу
сировини (типова галузева форма № П-7). Звіт складають в двох примірниках.
Перший – передають в бухгалтерію, а другий примірник, з підписом бухгалтера
про прийняття звіту та з прикріпленими підтверджувальними документами
залишається у завідуючого складом і слугує одночасно для ведення складського
обліку.
В бухгалтерії підприємства щоденно на основі даних звіту про рух сировини
по складу сировини бухгалтером з обліку сировини здійснюється запис в книги
обліку надходжень та витрат сировини. В цій книзі вказується дата надходження
сировини, найменування постачальника, номер документа постачальника, сума і
кількість поставки, одиниця виміру і по кожній колонці сировини і матеріалів
відмічається, яка саме сировина і в якій кількості надійшла від постачальника.
Окремо вказується дата відпуску сировини, її кількість з зазначенням якому цеху
(хлібопекарському, сухарному, кондитерському і т.д.) було відпущено сировину або
при відпуску на сторону вказується підприємство-отримувач.
На невеликих хлібопекарнях, в яких не обмежено матеріальну відповідальність,
звіт про рух борошна і матеріалів на складі об´єднано в один змінний звіт, в якому
приведені дані про рух борошна і матеріалів на складі, у виробництві, а також про
рух готової продукції.
При здійсненні обліку використання сировини в хлібопекарській промисловості
слід враховувати такі особливості: у виробництві використовують одночасно кілька
видів сировини з різними якісними характеристиками, які слід відображувати в
бухгалтерських первинних документах та регістрах. При відпуску у виробництво
основної хлібопекарської сировини – борошна – крім оперативного кількісного
контролю важливе значення має також організація постійного якісного контролю,
тобто потрібно враховувати вологість борошна, оскільки в разі її підвищення вище

89
від базисного (14,5%) досягається економія корисних речовин, а в разі зменшення –
перевитрати.
Оперативний контроль за використанням сировини в основному виробництві
хлібопекарських підприємств здійснюється за допомогою щоденного зіставлення
бухгалтером акту передачі залишків сировини і матеріалів на виробництві (типова
галузева форма № П-14), який виписується в двох примірниках (додаток Е).
При передачі сировини і матеріалів, що знаходяться у виробничому приміщенні
цеху, їх маса визначається шляхом зважування або заміром залежно від місця
знаходження (в мішках, коробках, ємностях і т.д.). Вагу борошна, що знаходиться в
опарі, заварці, заквасці, тісті підраховують відповідно до робочої рецептури,
кількості та об’єму ємностей. А кількість додаткової сировини (дріжджів, цукру,
солі тощо), що знаходиться в напівфабрикатах, підраховують на основі виробничих
рецептур і ваги борошна для кожного ґатунку.
Проведені дослідження показали, що основними напрямами вдосконалення
документального оформлення використання виробничих запасів на підприємствах,
що досліджувались є використання спеціалізованих галузевих форм документів, у
яких всі реквізити мають бути чітко та послідовно заповненими; виведення з них
певних нормативно-довідкових даних; максимальна автоматизація заповнення та
обробки первинних документів, оскільки облік виробничих запасів – досить
трудомістка ділянка облікової роботи.
Вдосконалений акт передачі залишків сировини і матеріалів на виробництво
наведено в табл. 2.1.
В акті введено окремі графи, в яких наводять вологість кожного ґатунку
борошна та одиницю виміру сировини й матеріалів, а також найменування цеху, за
яким складається цей акт.
Запропонований акт дає змогу згрупувати сировину (яка перебуває як у
напівфабрикатах, так і в натуральному вираженні) на його титульній сторінці, а на
зворотній – фактичні залишки черствої хлібобулочної продукції, бракованих
виробів, зворотних відходів, мішків, відер, етикеток, плівки пакувальної тощо, що
допомагає контролювати їх перехідні залишки.
90
 Таблиця 2.1
Титульна сторінка форми № П-14 Хліб
Підприємство Київський хлібокомбінат № 4

АКТ № _112_
передачі залишків сировини і матеріалів на виробництві
за 20 жовтня 2016р. в 19 год 30 хв 2-ю зміною 1-й зміні хлібного цеху
Найменування Воло- Оди- У У напівфабрикатах Разом
сировини, матеріалів гість, ниця натура сировини і

у розділці,
у заварках

розстойці
і етапів % вимі- льно- матеріалів

у опарі

всього
у печі
у тісті
незавершеного ру му по цеху
виробництва вира-
женні
1 2 3 5 6 7 8 9 10 11
1. Основна сировина
Борошно житнє 14,0 кг – – – 1388 – 1304 – 2692
обдирне
Борошно пшеничне 2- 14,7 кг – – – 926 – 868 – 1164
го ґатунку
Борошно пшеничне 1- 14,2 кг – – – 1080 – 420 – 1500
го ґатунку
Борошно пшеничне 13,8 кг – – 53,2 2532 – 860 – 3445,2
вищого ґатунку
та ін. кг
2. Додаткова сировина
Ванілін – кг – – – – – – – –
Дріжджі пресовані – кг – – 7,8 56,4 – – – 64,2
Кмин – кг 17 – – – – – – 17
Олія соняшникова – кг – – – – – – – –
Повидло сливове – кг – – – – – – – –
Родзинки – кг – – – – – – – –
Сіль – кг – – – 84 – – – 84
Яйця – кг – – – – – – – –
та ін.
Зворотна сторінка форми № П-14 Хліб
Найменування матеріалів Одиниця виміру Кількість Маса нетто, кг
Черствий Хліб український домашній, 0,7 кг шт. 119 83,3
Зворотні відходи кг 25 –
Браковані вироби шт. 33 15,5
Мішки шт. 14 –
Етикетки на Хліб український новий, 1 кг шт. 1225 –
Відра пластмасові шт. 40 –
тощо
Здав пекар-майстер _______ Прийняв пекар-майстер ________
(підпис) (підпис)
Технолог _______ Технолог ________
(підпис) (підпис)
Оператор _______ Оператор ________
(підпис) (підпис)
91
 Акт передачі залишків сировини і матеріалів на виробництві дає інформацію
про залишки борошна за його сортами, що передаються однією зміною цеху іншій.
Таким чином, різниця між кількістю борошна, що відпущена у виробництво за
зміну, і загальною кількістю його залишків, вказаними в акті форми П-14 “Хліб”,
буде вважатися сировиною, яка витрачена у виробництві. Її кількість фіксується в
звіті про роботу зміни (типова галузева форма № П-13).
На основі звіту про роботу зміни (типова галузева форма № П-13 Хліб) (табл.
2.2) і акта передачі залишків сировини і матеріалів у виробництві (типова галузева
форма № П-14) щодоби визначаються відхилення від норм за всіма видами
сировини, що використовуються у виробництві.
Відмітимо, що до звіту про роботу зміни (типова галузева форма П-13)
додається відомість перевірки рецептури за зміну (додаток Ж), в якій вказують дату,
номер зміни, найменування продукції, її вагу, виробіток в кілограмах, виробничий
та переробний брак, витрати сировини і матеріалів та визначено відхилення їх
витрат від норми.
Але відомість перевірки рецептури має недоліки і тому запропоновано
удосконалити її для посилення контролю за витрачанням сировини та відходами
виробництва шляхом введення до неї даних про вологість витраченого борошна,
норми виходу продукції, а також витрати борошна загалом і за кожним сортом
окремо та відхилення від рецептури, кількість виробничого браку, незворотні
відходи виробництва.
Відомість перевірки рецептури обов’язково перевіряє і підписує начальник
зміни, економіст та бухгалтер по сировині.
Також до звіту про роботу зміни з метою контролю за витрачанням сировини і
матеріалів додається відомість руху сировини і матеріалів за зміну по кожному цеху
окремо у вигляді машинограми (додаток К).

92
 Таблиця 2.2
Типова галузева форма П-13 Хліб
Затверджую гол.інженер _____________

ЗМІННИЙ ВИРОБНИЧИЙ ЗВІТ*

Цех хлібний
Начальник зміни Інгурян М.В.
За час з „08.00” по „20.00” год. 17 січня 2017 р.

І. ПЛАН-ЗАМОВЛЕННЯ
№ Код Найменування продукції План, Факт,
П/П продукції кг кг
1 15002 Хліб український столичний 1,0 кг 29548,00 29765,00
2 15007 Пшеничний хліб київський 7 лін.0,75 кг 1-й 7320,00 7932,75
ґатунок
3 35002 Хліб український столичний 1,0 кг Оріз. 36,00 36,00
4 45002 Хліб український столичний 1,0 кг Остр. 2016,00 2016,00
5 65007 Пшеничний хліб київський 7 лін.0,75 кг 1680,00 1680,00
стр.довгий
6 15020 Батон „Київський” вищий ґатунок 0,5 кг 23760,00 24715,00
7 35020 Батон „Київський” вищий ґатунок 0,5 кг, 1872,00 1872,00
нарізний
8 45020 Батон „Київський” вищий ґатунок 0,5 кг, 1368,00 1368,00
целоф.
Всього 67600,00 69384,75

ІІ. ВИРОБІТОК ПО ЛІНІЯХ

№ Код Найменування продукції Номер лінії Виро-біток,
П/П продукції кг
9 15020 Батон „Київський” вищий ґатунок 0,5 кг 1 13955,00
10 15002 Хліб український столичний 1,0 кг Остр 2 17817,00
11 15002 Хліб український столичний 1,0 кг Остр 4 14000,00
12 15020 Батон „Київський” вищий ґатунок 0,5 кг 5 14000,00
13 15007 Пшеничний хліб київський 7 лін.0,75 кг 1-й 7 9612,75
ґатунок
Всього 69384,75

ІІІ. ЛАБОРАТОРНІ ДАНІ ПРО ВОЛОГІСТЬ БОРОШНА

№ п/п Код Найменування борошна % вологості
14 1002 Житнє обдирне 13,40
15 1006 Пшеничне 2-й ґатунок 14,00
16 1007 Пшеничне 1-й ґатунок 14,40
17 1008 Пшеничне вищий ґатунок 14,70
Начальник виробництва Деркач Л.М. _____________
(прізвище , ім´я, по-батькові) (підпис)

93
 Продовження табл. 2.2
ІІІ. Рух сировини і матеріалів
№ Код Назва сировини і Од. Залишок на Одер- Повер- Витра- Залишок на
п/п матеріали ви- початок жано зі нуто на чено кінець зміни
міру роботи складу склад
1 2 3 4 5 6 7 8 9
Борошно
1 1002 Житнє обдирне кг 15588,000 11677 - 12805,000 14460,000
2 1006 Пшеничне2-й кг 3521,000 6900 - 8537,000 1884,000
ґатунок
3 1007 Пшеничне1-й кг 3161,000 100201 - 7011,000 6170,000
ґатунок
4 1008 Пшеничне вищий кг 13802,000 18850 - 20450,000 12202,000
ґатунок
Сировина
5 3007 Дріжджі пресовані кг 347,180 1260 - 432,200 1174,980
6 3100 Маргарин столовий кг - 2 - 1,000 1,000
1-й ґатунок
7 3137 Олія на змащування кг 5,340 74 - 30,210 49,130
поду
8 3138 Олія кг 95,135 900 - 434,600 560,535
9 3367 Цукор-пісок кг 1589,758 1000 - 511,200 2078,558
10 3370 Ацетат кг 37,590 - 37,590
11 3381 Сіль кг 8840,420 15150 - 691,100 23299,320
Сухарі
12 5300 Сухарі панірувальні кг 607,800 - - - 607,800
Пакувальні матеріали
13 111 Етикетки „Хліб шт. 119065,000 - - 2016,000 117049,000
укр.домаш.1,0 кг
упак.”
14 112 Етикетки „Хліб шт. 53730,000 - - 36,000 53694,000
укр.домаш. 1,0 кг
різ.”
15 116 Етикетки „Хліб шт. 48731,000 - - 2239,000 46492,000
пшен.київ.”1-й
ґатунок 0,75 кг
16 118 Етикетки „Батон шт. 20587,000 - - - 20587,000
Київський упак.” 0,5
кг
17 119 Етикетки „Батон шт. 59962,000 - - 3744,000 56218,000
Київський різ.” 0,5 кг
18 120 Етикетки ”Арнаут шт. 40586,000 - - - 40586,000
укр. 2-й ґатунок
упак.”
19 130 Всього етикетки шт. 342661,000 - - 8035,000 334626,000
20 202 Плівка термічна шт. 60763,420 - - 1550,160 59213,260
21 203 Стрейч плівка шт. 30391,840 - - 3857,280 26534,560
22 207 Плівка-целофан шт. 84729,720 - - 984,960 83744,760
23 209 Всього плівка шт. 175884,980 - - 6392,400 169492,580
24 210 Кульки 30/40 шт. 21841,000 - - - 21841,000
25 212 Кульки 14/38 шт. 62502,000 - - - 62502,000
26 220 Всього кульки шт. 84343,000 - - - 84343,000
* За даними Київського хлібокомбінату №10
Начальник зміни Інгурян М.В. _______ ____________
(прізвище , ім´я, по-батькові) (підпис)
94
 У випадку відсутності на складі потрібного матеріалу чи сировини і заміни
його іншим виписується акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів
(форма М-10), в якому вказують найменування, кількість, ціну і вартість вихідного
матеріалу чи сировини; найменування, кількість та ціну матеріалу чи сировини, що
замінюється в даній операції, а також відхилення в сумі витрачених засобів в
результаті заміни. Однак, при заміні одних видів ресурсів іншими на підприємствах
харчової промисловості слід підходити дуже обережно, оскільки в одних галузях це
призводить лише до збільшення матеріальних витрат і рідко – до зниження якості
продукції, що випускається, то в інших часто стає навіть причиною виникнення
браку продукції [46, с.55].
В бухгалтерії звіти, що надійшли перевіряються бухгалтером з обліку сировини
й матеріалів. При перевірці звертається увага на правильність оформлення
документів, законність та доцільність операцій, які відображаються; відповідність
дат і документів тому періоду, за який складено звіт; на правильність перенесення
залишків на початок періоду та виведення залишків на кінець звітного періоду.
Якщо при перевірці у звіті будуть знайдені помилки, то звіт повертається
відповідальній особі для виправлення. Факт перевірки та прийняття документу
бухгалтер підтверджує своїм підписом.
Матеріальні ресурси, які використовуються нерегулярно, при разовому їх
витрачанні обліковуються накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення)
матеріалів (форма М-11). При реалізації або безоплатній передачі матеріальних
цінностей складають накладну на відпуск матеріалів на сторону (форма М-15).
Впровадження безтарного зберігання борошна вимагає впровадження більш
жорсткого контролю за якістю сировини, що відпускається у виробництво. Тому з
метою підвищення такого контролю необхідно удосконалити документування
операцій по руху та використанню сировини на виробництві. З цією метою
запропоновано у відвантажувальну накладну та у картку складського обліку
матеріалів ввести такий показник як процент вологості, що забезпечуватиме в
подальшому правильний розрахунок виходу хлібобулочних виробів.

95
 Відомість обліку залишків матеріалів на складі (форма М-14) заповнюють на
підставі карток складського обліку та відвантажувальних накладних і
використовується для взаємозв’язку складського та бухгалтерського обліку.
Сигнальна довідка про відхилення фактичного залишку матеріалів від
встановлених норм запасу (форма М-18) складається завідуючим складом чи
комірником у разі відхилень фактичного залишку виробничих запасів від
встановлених норм.
Відповідно до організаційних та технологічних особливостей хлібопекарського
виробництва має місце брак. До браку відносять хлібобулочні вироби, які не
відповідають за своєю якістю встановленим стандартам або технічним умовам і не
можуть бути використані за своїм прямим призначенням.
В залежності від місця виникнення брак поділяють на виробничий та
експедиційний. Облік виявленого браку здійснюється окремо за місцем виявлення,
оскільки на ці види браку встановлені різні максимальні норми: для виробничого –
0,2%, для експедиційного – 0,1% [107, c.209].
Як показують дослідження, в хлібопекарському виробництві має місце і
лабораторний брак, тобто щодоби лабораторією хлібозаводу визначаються
органолептичні показники та якість всіх видів хлібобулочних виробів, що
випускаються на хлібокомбінаті. Після взяття проб хлібобулочні вироби
повертаються у виробництво як лабораторний брак.
Виробничий брак, виявлений протягом зміни, оформлюється лаборантом в
присутності майстра (бригадира) та завідуючим складом готової продукції актом на
виробничий (експедиційний брак) в двох екземплярах (додаток Л). В акті вказують
характеристику та причину браку, спосіб використання браку, винуватців, масу та
кількість забракованої продукції, її вартість.
Виробничий брак, який виявлено на складі готової продукції або повернений
покупцями, оформлюють витратною накладною на склад сировини, а потім зі
складу – у виробництво, а бухгалтерія при переробці звіту виправним записом
зменшує на цей день суму надходження готової продукції з виробництва.
Виробничий та лабораторний брак, як і експедиційний, відноситься до внутрішнього
96
браку. Брак, повернутий з торговельної мережі називається зовнішнім. Зовнішній
брак підлягає здачі на склад, де його приймають і оприбутковують за фактичною
масою окремо за видом і ґатунком борошна, з якого було вироблено ці вироби.
Особливістю хлібопекарського виробництва є те, що хлібобулочні вироби
мають обмежений термін зберігання (не більше 72 год.) незважаючи на застосування
пакувальної плівки, що трохи подовжує термін придатності до вживання хліба, але
вже через 10-12 годин з’являються ознаки черствіння.
Хліб, який зберігався на підприємстві або в магазині більше встановленого
терміну, вважається браком і підлягає переробці. Тому підприємства роздрібної
торгівлі повертають хлібзаводам нереалізовані черстві хлібобулочні вироби, які
приймаються експедицією разом з накладної покупця на повернення до хлібозаводу
черствого хліба та хлібобулочних виробів. На основі цієї накладної виписується в
двох екземплярах прибуткова накладна на приймання черствої хлібобулочної
продукції, один примірник якої направляється до бухгалтерії відділу реалізації, а
другий – на склад сировини, за якою комірник приймає ці черстві вироби. Як
показують дослідження проведені на хлібозаводах Київщини, вартість черствих
хлібобулочних виробів становить 100% від продажної вартості. Зі складу черствий
хліб направляється у виробництво для подальшої переробки у вигляді хлібної
мочки, крихт або сухарного борошна.
Для отримання оперативних даних та з метою контролю на хлібопекарських
підприємствах також ведеться так званий щомісячний баланс браку, в якому
вказуються залишки браку на початок місяця за його видами, його загальна вартість,
кількість отриманого браку з торговельної мережі, яка частина браку реалізована і
яка знаходиться в переробці у напівфабрикатах, які втрати по браку і його залишки
на кінець місяця.
Але такий баланс браку не дає змоги отримати більш детальну інформацію про
брак в розрізі кожного з виробничих цехів та окремо по асортименту продукції.
Тому була розроблена і запропонована відомість обліку руху черствої хлібобулочної
продукції і браку, яка повинна складатись щомісяця по кожному цеху і дані цієї
відомості повинні збігатися з даними балансу браку (табл. 2.3).
97
 Таблиця 2.3
Київський Хлібокомбінат №4
(підприємство)
ВІДОМІСТЬ
обліку руху черствої хлібобулочної продукції і браку по хлібному цеху за
січень 2017 р.
Назва виробу Код Од. Залишки Надходження Зовніш- Витрати браку Реалізо-Залишки
вимі- браку і внутрішнього браку ній брак вано на браку і
ру черствої та сторону черствої

Експедицій-

виробничий

Лаборатор-
продукції черства продук-

на мочку

борошно
ний брак

ний брак

на сухар

сухарне
на продук ції на

брак
початок ція кінець
періоду періоду

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13
Хліб київський 15001 кг 342,00 169,00 4280,00 34,00 393,00 3924,00 922,00 311,00 - 61,00
заварний 1,0 кг
Хліб укр. домаш., 15002 кг 132,00 60,00 692,00 31,00 84,00 712,00 78,00 - 200,00 9,00
1,0 кг
Хліб пшен 15007 кг 13,50 41,25 240,00 23,25 39,00 300,00 - - 50,00 7,00
київ.0,75кг, 1-й
ґатунок
Хліб обол вищ. 15013 кг 1,75 1,75 21,00 14,00 7,00 19,25 - - 14,70 11,55
ґатунок 0,35 кг
Батон київський 15020 кг 546,00 177,00 4569,00 18,00 351,00 4020,00 741,00 - 288,00 612,00
вищ. ґатунок 0,5 кг
Батон київський 35020 кг 470,00 56,00 350,00 22,00 85,00 - 800,00 - - 183,00
вищ. ґатунок 0,5
кг нарізний
Хлібці доктор- 15034 кг 4,60 1,40 45,00 2,00 - 30,20 - - - 22,80
ські вищ. ґатунок
0,2 кг
Плюшки вищ. 15067 кг 36,80 6,00 58,00 6,00 - - - - - 70,00
ґатунок 0,2 кг
Ріжки з маком 15071 кг 7,50 - - - - - - - - 7,50
вищ. ґатунок 0,25
кг
Сума по цеху - - 1554,15 512,40 10255,00 150,25 959,00 9042,25 2541,00 311,00 552,70 983,85

Виконавець _____________ _______________________

(підпис) (ім’я, по-батькові, прізвище)
Головний бухгалтер _____________ _______________________
(підпис) (ім’я, по-батькові, прізвище)

Крім цих документів необхідно складати розшифровку за місяць для обліку

кількості браку та його контролю в розрізі кожного виду виробу за кожний день, яка
матиме вигляд шахматки: зверху зазначено дні місяця, зліва назва виду
хлібобулочного виробу та справа - загальна кількість виробничого браку за місяць.
В процесі виробництва хліба і хлібобулочних виробів утворюються і відходи
виробництва, які обов’язково повинні документуватись.

98
 Відходи, які реалізуються на сторону і не використовуються в основному
виробництві документуються прибутковим ордером чи накладною і передають в
реалізацію. Також на практиці хлібопекарські підприємства застосовують акт на
вибій борошна з мішків (типова форма П-26 хліб), акт на хлібні крихти (борошняні
зметення), зібрані в експедиції (на складі сировини) (типова форма П-27) і акт на
борошняні та інші зметення, зібрані на виробництві (типова форма П-28). Крім того,
загальна кількість відходів фіксуються в звіті про роботу зміни (типова галузева
форма П-13 „Хліб”, яка була докладно розглянута в табл. 2.2) і в акті передачі
залишків сировини і матеріалів на виробництві (типова галузева форма № П-7), що
дозволяє контролювати їх кількість та рух.
Перероблювані відходи можуть і не передаватися до складу сировини, а
залишатися в виробничому цеху для подальшої переробки. При визначенні
проценту виходу готових виробів з виробництва, борошно, яке міститься в
перероблюваних відходах, що здані на склад сировини, виключається з загальних
витрат борошна у виробництві.
Слід відмітити, що бухгалтерський облік виробничих відходів не повинен
обмежуватись лише оприбуткуванням їх з виробництва. Важливою управлінською
інформацією слугують дані про наявність відходів на складі та в інших місцях
зберігання в розрізі окремих видів, оскільки відходи відображаються в обліку лише
після встановлення факту їх використання чи реалізації [48, с.26].
Провідним українським вченим З.В. Гуцайлюком була запропонована ще на
початку 90-х років спеціальна відомість обліку руху виробничих відходів, яка і
сьогодні не втратила своєї актуальності. На основі запропонованої З.В. Гуцайлюком
відомості обліку руху виробничих відходів було розроблено аналітичну відомість
обліку руху виробничих відходів для хлібопекарських підприємств з врахуванням
особливостей їх діяльності з метою накопичення та контролю даних про відходи
виробництва за місяць (табл. 2.4).

99
 Таблиця 2.4
Київський хлібокомбінат №10
(підприємство)
ВІДОМІСТЬ
аналітичного обліку руху виробничих відходів за вересень 2016 р.
Назва Залишок Оприбуткова Використано Залишок на
відходу на початок но за звітний повторно у втрати при реалізовано на кінець
звітного період, кг виробництві виробництві і сторону періоду
періоду, кг продукції реалізації

Кількість,

Кількість,

Кількість,

Кількість,
Сума,

Сума,

Сума,

Сума,
грн.

грн.

грн.

грн.
кг

кг

кг

кг
Окрайці 88,90 268,70 222,5 440,50 8,10 10,62 121,00 240,20 6,00 10,20
хліба 0
Крихти 55,20 140,50 100,0 200,00 5,90 10,18 80,00 160,00 9,80 10,96
0
Борошняні 126,17 377,50 170,0 140,00 45,00 90,00 200,00 40,00 88,67 170,73
зметення 0
Відходи 47,00 93,25 - - 2,25 10,45 138,00 270,60 - -
від
очищення
тістомі-
сильних
агрегатів
Вибій з 45,00 170,00 - - 10,50 20,10 190,00 380,00 14,50 2,90
мішків
Разом 362,27 1049,95 492,5 780,50 71,75 140,35 729,00 1450,80 118,97 2370,79

Виконавець _____________ _______________________

(підпис) (ім’я, по-батькові, прізвище)

Головний бухгалтер _____________ _______________________

(підпис) (ім’я, по-батькові, прізвище)

Переваги застосування цієї відомості в тому, що вона являє собою вартісний та

кількісний баланс відходів за місяць в цілому по хлібозаводу.
Незалежно від призначення та виду до бухгалтерських документів ставлять такі
вимоги:
- наявність обов’язкових спеціальних реквізитів: назву документа (форми); дату
і місце складання; назву підприємства, від імені якого складений документ; зміст і
обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб,
відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

100
особистий підпис або інші дані, що надають можливість ідентифікувати особу, яка
приймала участь у здійсненні господарської операції;
- забезпечення контролю за господарськими фактами;
- зручність обробки;
- компактність тощо.
Зауважимо, що якщо підприємство використовує електронні документи, то
особистий підпис особи на цих документах може бути переведений у цифрову
форму. Регулювання відносин, що виникають при використанні електронного
цифрового підпису, здійснюється на підставі Закону України “Про електронний
підпис” від 22.05.03 р. №852- IV [123].
Під електронним підписом може розумітися графічне зображення рукописного
підпису, будь-які паролі тощо. Електронний цифровий підпис використовується для
ідентифікації автора або особи, яка підписала документ, і накладається за
допомогою особистого ключа – спеціального коду, відомого тільки особі, яка
підписала документ, а перевіряється за допомогою відкритого ключа. Особливістю
електронного цифрового підпису є можливість його захисту за допомогою
сертифіката, який підтверджує дійсність і приналежність відкритого ключа
підписувачу. Згідно зі ст.6 Закону України “Про електронні документи та
електронний документообіг” від 22.05.03 № 851-ІV електронний підпис названий
одним з обов’язкових реквізитів електронного документа [124].
На вибір матеріальних носіїв документів впливають наявність технічних
засобів та рівня автоматизації облікового процесу, а також методика заповнення
первинних документів (ручним чи автоматичним способами тощо).
Облік виробничих запасів є досить трудомісткою ділянкою облікової роботи.
Тому однією з важливих умов якісного обліку матеріалів є застосування
комп’ютерних програм для автоматизації обліку з сучасними методами організації
складського господарства і обліку сировини і матеріалів.
Автоматизація складського обліку сировини й матеріалів на хлібопекарському
підприємстві є інтегрованим процесом обробки та передачі інформації між
підрозділами. Такими підрозділами є відділ постачання, що включає в себе склад
101
сировини, склад матеріалів та склад безтарного зберігання борошна і бухгалтерія,
що в свою чергу включає бухгалтера по сировині, бухгалтера по матеріалах та
головного бухгалтера (експерт). Всі ці підрозділи співпрацюють з відділом
виробництва. На рис. 2.1 зображена типова схема автоматизації складського обліку
сировини та матеріалів, що впроваджена на Київському хлібокомбінаті №10.
Як видно з рис. 2.1 автоматизація бухгалтерського обліку сировини й матеріалів
передбачає створення трьох рівнів управління обліковим процесом на
хлібопекарському підприємстві: нижній (об’єднує виробництво, збут, склад
сировини та склад матеріалів); середній (об’єднує операції з руху сировини,
матеріалів і черствої хлібобулочної продукції); верхній (надає інформацію для
головного бухгалтера).
На нижній рівень управління обліковим процесом висуваються вимоги по
правильному формуванню облікової інформації і первинній обробці даних з обліку
надходження сировини і матеріалів на хлібопекарське підприємство.
Середній рівень управління здійснює обробку первинних даних, групує,
зберігає їх, відображає дані на бухгалтерських рахунках та формує відповідні
облікові регістри про надходження, наявність, рух та витрачання виробничих
запасів.
Верхній рівень управління зводить всі отримані дані для складання звітності,
здійснює стратегічний аналіз для прийняття ефективних управлінських рішень по
ефективному використанню ресурсів підприємства.
Впроваджена бухгалтерська програма дозволяє підвищити ефективність та
якість ведення бухгалтерського обліку на хлібопекарському підприємстві.
База даних програми складається з бази довідників, бази робочих файлів та бази
щоденних звітів. 1. База довідників включає в себе:
а) Довідник продукції (табл. 2.5). Цей довідник є основним. Він щоденно
корегується, тобто відбувається доповнення, зміна або заміна переліку тієї чи іншої
сировини й матеріалів. Відповідальними за веденням цього довідника є
безпосередньо комірник складу, бухгалтер та представник планового відділу.

102
 Видача сировини
АРМ та борошна АРМ
Виробництво збуту
Видача Видача
матеріалів черствої
продукції

АРМ АРМ
Замовлення Склад Видача борошна Склад безтарного
АРМ сировини та зберігання
сировини
Склад борошна борошна
матеріалів Замовлення
матеріалів
Видача
Звіт про черствої
облік Звіт про облік Звіт про облік сировини та
продукції
черствяку
матеріалів борошна

Зведення
АРМ АРМ АРМ
балансових
Бухгалтер по матеріалам Бухгалтер по черствяку Бухгалтер по сировині
рахунків
Зведення балансових рахунків Зведення
Експертна оцінка балансових
роботи рахунків
Примітки:
нижній рівень управління
середні рівень управління
верхній рівень управління
АРМ
Головний бухгалтер

Рис. 2.1. Типова схема автоматизації бухгалтерського обліку сировини та матеріалів, що впроваджена
на Київському хлібокомбінаті №10

103
 Таблиця 2.5
Приклад бази довіднику продукції
Код Код групи Найменування Одиниця Вага
продукції продукції продукції виміру продукції, кг
45008 0021 “Рогалик з шт. 0,075
повидлом”

Поле “Код продукції” програма заповнює автоматично (присвоює порядковий

номер). “Код групи продукції” комірник вносить в ручну, але перед цим повинен
узгодити своє рішення з представником планового відділу, оскільки вся продукція
згрупована за окремими затвердженими групами. ”Найменування продукції”
вноситься дані згідно первинного документу (прибуткової накладної). “Одиниця
виміру” також вноситься згідно первинного документа та узгоджується з
лабораторією. “Вага продукції” – зазначається вага одиниці виробу, що
використовується при обліку продукції.
Довідник груп продукції має такий вигляд (табл. 2.6):
Таблиця 2.6
Приклад бази довіднику груп продукції
Код групи продукції Найменування групи продукції
0021 Готова продукція
0010 Тара
0013 Запчастини

За ведення довідника груп продукції відповідає здебільшого бухгалтер, але й

комірник приймає активну участь у його формуванні, оскільки групування сировини
і матеріалів прискорює обробку документів.
Довідник груп продукції змінюється дуже рідко, оскільки всі групи затверджені
в плановому відділі. Тому поле “Код групи продукції” програма присвоює
автоматично так як і у випадку з довідником товару, а “Найменування групи
продукції” бухгалтер вводить в ручну попередньо узгодивши своє рішення з
головним бухгалтером та плановим відділом.
Довідник підрозділів має такий вигляд (табл. 2.7)
104
 Таблиця 2.7
Приклад бази довіднику підрозділів
Код підрозділу Найменування підрозділу
0001 Склад №1
0003 Кондитерський цех
0005 Гараж
0006 Допоміжний виробничий склад

До цього довідника занесені всі підрозділи які співпрацюють зі складом.

Відповідальним за веденням цього довідника є бухгалтер. Процедура його ведення є
подібною до попереднього.
“Код підрозділу” програма присвоює автоматично, “Найменування підрозділу”
бухгалтер вводить в ручну попередньо узгодивши своє рішення з головним
бухгалтером та плановим відділом.
Довідник постачальників та покупців має такий вигляд (табл. 2.8):
Таблиця 2.8
Приклад бази довіднику постачальників та покупців
Код Найменування Код Код Дебет Кредит Дата Сума, Термін
фірми фірми групи ЄДРПУО сальдо грн оплати,
фірми днів

001522 ТОВ „Емірат” 004 03796422 204 631 14.03.17 1588,00 5

Довідник постачальників та покупців є найбільш складним за структурою та

процесом ведення. Відповідальним за ведення цього довідника є бухгалтер та
комірник.
“Код фірми” програма присвоює автоматично. “Назва фірми” вводить комірник
згідно назви на прибутковому ордері. “Код групи фірми” вводить комірник
попередньо узгодивши це з бухгалтером. “Код ЄДРПУО” веде бухгалтер згідно
договору про поставку сировини чи матеріалів. “Дебет” та “Кредит” програма
виставляє автоматично згідно введених накладних про суму товару та накладної про
сплати постачальнику.

105
 “Дата сальдо” програма виставляє автоматично згідно останньої дати коли було
сформоване сальдо по цьому постачальнику. “Сума” – це сума яка залишається
після обрахунку на „Термін оплати” веде бухгалтер згідно договору про сплату за
товар (кількість днів).
Довідник груп постачальників та покупців має такий вигляд (табл. 2.9):
Таблиця 2.9
Приклад довіднику груп постачальників та покупців
Код групи Найменування групи
010 Товариство з обмеженою відповідальністю
011 Публічне акціонерне товариство

До цього довідника заносять групи та коди фірм – постачальників.

Всі фірми – постачальники поділені на ознаки за сферою їх діяльності або назви
Веде цей довідник бухгалтер по матеріалах чи бухгалтер по сировині. “Код групи”
програма проставляє автоматично, а “Найменування групи” - бухгалтер.
2. База робочих файлів включає в себе багато проміжних файлів які формують
один файл (основний) – це картотека (табл. 2.10).
Таблиця 2.10
Приклад бази картотеки сировини і матеріалів
Код Наймену-вання Ціна Код групи Код Залишок Надход- Витра- Рахунок Номер
сиро- сировини, сировини, підрозділу ження чання картки
вини, матеріалу матеріалу
мате-
ріалу
47011 Короба 17,00 1010 001 200 70 150 204 96651
„Каравай” 2,5кг

Це основна база в яку заносяться всі зміни, що відбуваються на складі.

Заповнюється ця база наступним чином: “Код сировини, матеріалу” програма
проставляє автоматично, беручи його з довідника сировини. “Найменування
сировини, матеріалу” програма проставляє автоматично, беручи його з довідника
сировини. “Ціна” проставляється згідно прибуткового ордеру від постачальника без
ПДВ.

106
 “Код групи сировини, матеріалу” програма проставляє автоматично, беручи
його з довідника груп сировини. “Код підрозділу” мається на увазі підрозділ на
який був виданий та чи інша сировина, дані беруться з довідника підрозділів.
“Залишок” програма перераховує після того, коли виходить термін поточного
місяця. “Надходження” – це кількість запасів, що надійшли протягом місяця на
склад. “Витрачання” – це кількість сировини, матеріалів, що були видані зі складу
до інших підрозділів протягом поточного місяця. “Рахунок” – це балансовий
рахунок, до якого відноситься та чи інша сировина (всі балансові рахунки веде
бухгалтер). “Номер картки” – програма присвоює автоматично.
3. База щоденних звітів реалізована у вигляді файлів, які в свою чергу рознесені
по папкам з номером місяця.
Схема накопичення щоденних надходжень та видатків представлена на рис. 2.2.

Н-010105 Н-310105
.......
М01
В-010105 В-310105
.......
рикла
д бази
Н-010205 ....... Н-310205
М02 довіднику
постачаль
В-010205 . ....... В-310205
ників та
.
. покупців
.
010205
Н-011205 Н-311205
........
М 12
В-011205 В-011205
.......
Примітки:
М01 – пака з номером місяця, Н-010105 – файл надходжень по даті, В-010105 – файл видатків по даті.

Рис. 2.2. Типова схема накопичення щоденних надходжень та видатків

107
 Структура самого файлу теж реалізована у вигляді таблиці і має вигляд, який
представлено в табл. 2.11.
Таблиця 2.11
Структура файлу надходжень і видатків
Підрозділ № ТТН Найменування Найменування Кількість, Ціна, Рахунок № картки
сировини, фірми- шт грн
матеріалу постачальника
Склад №1 108/01 Короба ТОВ 70,00 1190,00 204 96651
„Каравай” 2,5кг „Емірат”

Файл надходжень і видатків формує комірник: “Підрозділ” – вказується

найменування підрозділу (склад), який прийняв матеріал чи сировину.
“№ ТТН” – номер товарно–транспортної накладної, вноситься комірником
згідно прибуткового ордеру. “Найменування сировини, матеріалу” - найменування
сировини і матеріалів вноситься згідно прибуткового ордеру. “Найменування фірми-
постачальника” – зазначається назва фірми–постачальника сировини і матеріалів на
підприємство. “Кількість, шт” – кількість придбаної сировини (матеріалів). “Ціна,
грн” – вводиться згідно прибуткової накладної без ПДВ. “Рахунок” - вказується
балансовий рахунок на який оприбутковується сировина (матеріали). “№ картки” –
це номер складського документа, який програма проставляє автоматично, при цьому
перевіряючи його з картотекою (якщо такий матеріал вже був в картотеці то ставить
існуючий, якщо ні, то ставить наступний за порядком).
Загальна схема прийому та передачі робочих файлів бухгалтера представлено
на рис. 2.3.
Щоранку бухгалтер з обліку сировини (матеріалів) копіює дані про
надходження сировини (матеріалів) з файл–серверу на свій комп’ютер та виконує
наступні функції:
1. Перевіряє правильність складання прибуткових накладних комірником
відповідно до даних з накладних постачальника та товарно-транспортної накладної
за попередній день (бухгалтер перевіряє та обробляє дані на день пізніше від
комірника) та окремо вводить дані по ПДВ з накладної постачальника.

108
 Бухгалтер з
обліку
сировини
Приймання даних по складу
(матеріалів) сировини і матеріалів

Щоденна та щомісячна Файл - сервер

звітність

Перевірка правильності даних

Головний
бухгалтер

Рис. 2.3. Загальна схема прийому та передачі робочих файлів бухгалтера

Тобто дані бухгалтера з обліку сировини і матеріалів, що стосуються вартості

сировини і матеріалів будуть відрізнятися в бухгалтерському обліку від складського
на суму ПДВ.
Якщо в процесі перевірки бухгалтер з обліку сировини (матеріалів) знаходить
помилки в файлі даних комірника, то він про це повідомляє комірника, який
виправляє записи в своєму файлі. Тобто файли даних комірника і бухгалтера з
обліку сировини й матеріалів розмежовані, але є можливість їх копіювати з сервера і
створювати власні, що посилює в свою чергу контрольні функції бухгалтерії за
правильністю оприбуткування виробничих запасів комірником.
2. Перевіряє правильність складання видаткових накладних. Тобто бухгалтер з
обліку сировини (матеріалів) встановлює правильність їх оформлення, наявність
всіх необхідних даних, а також правильність списання виробничих запасів на
відповідних рахунках бухгалтерського обліку.
Приклади прибуткової та видаткової накладної, які ведуться автоматизовано
наведено в додатку М (таблиця М1 та М2) відповідно.

109
 На основі вхідної інформації по надходженню виробничих запасів на склад
підприємства від постачальників формується відомість надходження сировини і
матеріалів та відомість наявності сировини і матеріалів на певну дату та за певний
період.
3. Вводить оплату за сировину і матеріали постачальникам. Для цього
формується окремий файл на основі якого формується відомість оплати за сировину
і матеріали за окремими постачальниками (додаток М), відомість надходження
сировини і матеріалів за певний період по товарно-транспортним накладним,
сальдова відомість за постачальниками.
4. Готує звітність про балансові рахунки в цілому по підприємству та звітність
оплати за сировину і матеріали, попередньо узгодивши це з головним бухгалтером.
Кожного першого числа нового місяця бухгалтер з обліку сировини (матеріалів)
повинен перевірити правильність руху сировини і матеріалів на складі за минулий
місяць та виконати операцію “Закриття місяця”, при цьому програма виконує
наступні операції.
В робочому файлі картотека (див. Опис групи робочих файлів) підраховує
залишки на складі та виводить залишок на наступний місяць, формуючи оборотно-
сальдову відомість.
Із файлів про оплату за товар формуються сума боргу або сума переплати, що
заноситься до довідника постачальників та покупців (див. Опис групи довідників).
Результати звітності заносяться головним бухгалтером до Головної книги
хлібозаводу. По закінченню роботи всі данні копіюються на файл – сервер, як
резервна копія.
Проведені дослідження показали, що окремі документи, що ведуться
автоматизовано бухгалтером з обліку сировини (матеріалів) потребують
удосконалення. Так у видатковій накладній не конкретизовано на які цілі видано
сировину – чи на виробництво, чи в підзвіт, чи на господарські цілі і т.д. Тому з
метою підсилення контролю в витратній накладній запропоновано вказувати напрям
використання сировини і матеріалів.

110
 У відомості оплати за товар по постачальникам не вказано призначення
платежу, що послаблює контрольні функції бухгалтера за витрачанням грошових
коштів на закупівлю виробничих запасів. Тому запропоновано вдосконалити дану
відомість шляхом введення окремої графи „Призначення платежу”.
У відомості надходження товару за період по товарно-транспортним накладним
(додаток М) не зазначено кореспонденції рахунків по кожній з операцій з метою
прискорення обробки даних запропоновано вдосконалити дану відомість шляхом
введення окремої графи „Кореспонденція рахунків”.
Отже, основними напрямками удосконалення документального оформлення
використання виробничих запасів є:
- використання уніфікованих форм документів, в яких всі реквізити мають бути
чітко та послідовно заповненими;
- скорочення обсягів первинних даних за рахунок усунення непотрібних даних,
що містяться в первинних документах і не використовуються для подальшої
обробки та прийняття управлінських рішень;
- виведення з них певних нормативно-довідкових даних;
- включення до типових галузевих форм документів (як до документів, що
ведуться вручну, так і до автоматизованих) даних, які б давали змогу контролювати
витрати сировини та вихід готових хлібобулочних виробів, зокрема, вологість
борошна, одиницю виміру сировини, кількість в натуральному вираженні, масу
нетто тощо;
- максимальна автоматизація заповнення та обробки первинних документів.
Крім того, затвердження термінів передачі документів до інших структурних
підрозділів підприємства (бухгалтерії, складу тощо) дасть змогу своєчасно
отримувати інформацію та відображати її у повному обсязі по мірі здійснення
господарських операцій.
Тому належним чином оформлена первинна документація є запорукою
подальшого правильного відображення в обліку операцій з використання
виробничих запасів на підприємстві.

111
 2.2. Методика обліку використання виробничих запасів

Облік використання сировини і матеріалів є одним з складних ділянок

бухгалтерської роботи на підприємстві, що обумовлено досить великими витратами
праці на обробку первинних документів, відображення господарських операцій в
реєстрах, на рахунках бухгалтерського обліку і т.д. та особливостями і специфікою
діяльності підприємства, складністю процесу виробництва, залежно від галузевої
належності.
Під відпуском сировини і матеріалів у виробництво розуміють їх видачу зі
складу або з цехової комори для виготовлення продукції, обслуговування
виробництва, а також на ремонт та інші господарські потреби.
Внутрішнім переміщенням вважаються операції по відпуску матеріалів зі
складів в цехові комори даного підприємства для поповнення запасів, що необхідні
для виробництва продукції чи його обслуговування.
Для того, щоб правильно організувати технологічний процес і його контроль,
кожне підприємство повинно мати технологічний план виробництва.
Технологічний план для асортименту і режиму технологічного процесу
розробляється головним технологом для кожного виду виробів на основі плану
виробництва і діючої нормативної документації під керівництвом головного
інженера при участі начальника виробництва, начальника відділу економіки і
виробництва, головного майстра.
Технологічний план забезпечує правильну організацію процесу виробництва
хлібобулочних виробів за асортиментом та кількістю, який встановлений для даного
підприємства на запланований період (зазвичай на один рік). В плані вказуються всі
дані, які визначають його технологічний зміст: сорт виробів і державні та галузеві
стандарти на них, маса виробів, затверджена рецептура (на 100 кг борошна), спосіб
приготування тіста, розподіл сировини по стадіям виготовлення, режим і параметри
технологічного процесу, основні якісні показники напівфабрикатів, кількісні
показники процесу і запланований вихід готових виробів (додаток Н).

112
 Технологічний план складається загально по підприємству і розгорнуто по
лініям виробничого потоку (по цехах). На деяких підприємствах замість цехових
технологічних планів розробляють позмінні графіки-завдання, які складаються на
основі загального технологічного плану.
На основі затверджених технологічних інструкцій і уніфікованих
(нормативних) рецептур для кожного сорту виробів складається виробнича
рецептура, уточнюється режим приготування і розраховуються технологічні
нормативи.
З точки зору управління технологічним процесом хлібопекарського
виробництва слід обмежитись розглядом таких структурних технологічних одиниць:
підготовка сировини до виробництва, підготовка напівфабрикатів та складання
рецептури тіста, формування та випікання виробів. Приймання і зберігання
сировини та видача продукції хоча й безпосередньо пов'язані з основними
технологічними дільницями, але з позицій керування виробництвом відносяться до
операції постачання та збуту.
На хлібопекарських підприємствах основна і допоміжна сировина, що
відпускається у виробництво нормується рецептурою.
Технолог (завідуючий лабораторією), головний інженер хлібозаводу на основі
затверджених рецептур розраховує виробничі рецептури з врахуванням
продуктивності печей, наявності та конструкцій технологічного обладнання і
конкретних умов на виробництві.
У виробничих рецептурах передбачається також застосування рецептурних
добавок (органічних кислот, ферментів та ін.), і збагачувачів, які підвищують
харчову цінність хлібобулочних виробів (молочні сироватки та ін.).
Виробничі рецептури вивішують в цеху, а на окремих робочих місцях виписки
з них по стадіях виробничого процесу виробництва. Крім того виписки передають
до бухгалтерії для здійснення контролю за витрачанням сировини й матеріалів, а
також для правильного визначення кількості та складу сировини, допоміжних
матеріалів, що містяться у незавершеному виробництві при передачі зміни та
інвентаризації [45].
113
 На хлібопекарських підприємствах обсяг та асортимент випічки хлібобулочних
виробів визначають щоденно на підставі добових замовлень прикріплених до них
покупців. Робота усіх змін будується у суворій узгодженості з добовим замовленням
щодо його виконання як по асортименту, так і по термінах випікання готових
виробів і завозу або відпуску їх споживачам [20].
Необхідною умовою правильної організації контролю за списанням сировини і
матеріалів у виробництво є відпуск їх зі складу у відповідності з виробничим
завданням, яке виписує завідуючий виробництвом (технолог) в одному екземплярі.
В завданні вказують найменування, кількість виробів, що підлягають випічці
кожною бригадою за зміною, а також розраховується, скільки таких матеріалів
потрібно відпустити зі складу на виконання завдання. Виробниче завдання є
підставою для відпуску матеріалів зі складу [45].
Приклад виробничого завдання, яке розраховане на основі рецептур (табл.
2.12) наведено в табл. 2.13.
Таблиця 2.12
Рецептура на виготовлення хлібобулочних виробів з розрахунку на 100 кг
борошна*
Найменування сировини Хліб український Хліб пшеничний Батон
столичний, традиційний І с, „Київський”
0,95 кг 0,8 кг вищий сорт,
0,5 кг
Борошно житнє обдирне, кг 60 - -
Борошно пшеничне,1-й ґатунок, кг 40 100 100
Дріжджі пресовані, кг 0,4 1,5 1,5
Сіль, кг 1,5 1,5 1,3
Цукор, кг - - 2,5
Олія рослинна, кг - - 1,125
Вихід готової продукції при 141,8 133 134
вологості 14,5%
*За даними Київського хлібокомбінату № 10

114
 Таблиця 2.13
Виробниче завдання і розрахунок сировини, що підлягає відпуску зі складу
Київського хлібокомбінату №10*
Назва виробів, сорт, Норма Плановий Розрахунок витрат сировини за нормою на
спосіб випічки, вага виходу, випуск завдання, кг
% (при шт. Вага,

пшеничне, 1-й

Олія рослинна
Дріжджі пре-
вологості кг

Борошно

Борошно

ґатунок
обдирне

совані

Цукор
житнє

Сіль
14,5%)

Хліб український 141,80 15527 15527 6569,96 4669,77 44,96 168,6 - -

столичний, 0,95 кг

Хліб пшеничний 133 11572 8679 - 6525,56 97,88 97,88 - -

традиційний 1-й
ґатунок, 0,75 кг
Батон „Київський” 134 27768 13884 - 10361,19 155,42 134,70 259,0 116,5
вищий ґатунок, 0,5 кг
Всього - 54867 38090 6569,96 21556,52 298,26 401,18 259,03 116,56
*За даними Київського хлібокомбінату № 10

Потреба борошна розраховується за допомогою формули:

П= Вгот  100 , ( 2.1 )

Нв

де П – потреба борошна, кг ;
Вгот - вага готової продукції, кг;

Н в - норма виходу при даній вологості, %.

Отже, потреба борошна для випікання 15527 кг Хліба українського столичного,

вагою 0,95 кг складе:
9316,20  100
житнього обдирного :  6569,96 (кг) і пшеничного 1-го ґатунку:
141,80
6210,80  100
 4669,77 (кг);
133
для випікання 8679 кг Хліба пшеничного традиційного 1-го ґатунку, вагою
8679,00  100
0,75 кг потрібно тільки пшеничне борошно 1-го ґатунку:  6525,56 (кг);
133

115
 для випікання 13884 кг Батона „Київський” вищого ґатунку, вагою 0,5 кг вага
13884,00  100
пшеничного борошна 1-го ґатунку складе:  10361,19 (кг).
134
Згідно даних рецептури (табл. 2.12) розрахуємо потребу дріжджів пресованих
для випікання 15527 кг хліба українського столичного, вагою 0,95 кг:
(6569,96  4469,77) * 0,4
 44,96 (кг);
100
(6569,96  4669,77) *1,5
а також солі:  168,60 (кг).
100
Для випікання 8679 кг Хліба пшеничного традиційного 1-го ґатунку, вагою
6525,56 *1,5
0,8 кг дріжджів пресованих та солі потрібно по:  97,88 (кг).
100
А для випікання 13884 кг Батона київського вищого ґатунку, вагою 0,5 кг
10361,19 *1,5
необхідно пресованих дріжджів:  155,22 (кг);
100
10361,19 *1,3
солі:  134,70 (кг);
100
10361,19 * 2,5 10361,19 *1,125
цукру:  259,03 (кг) та олії рослинної:  116,56 (кг).
100 100
Для забезпечення кожної бригади матеріалами, необхідними для виконання
завдання, відпуск матеріалів зі складу слід здійснювати виходячи з кількості готових
виробів, що підлягають випіканню бригадою наступної зміни.
При тарному зберіганні (в мішках) борошно у виробництво відпускають
стандартною вагою нетто, зазначеною на маркувальному ярлику. Неповні і
пошкодженні мішки з борошном відпускають у виробництво за фактичною вагою
нетто, встановленою в момент приймання борошна від постачальника. Іншу
сировину відпускають у виробництво за фактичною вагою нетто, яка
встановлюється шляхом зважування в момент відпуску.
Фактичний відпуск зі складу сировини і матеріалів оформлює комірник в двох
екземплярах витратною накладною за встановленою формою, один примірник якої
залишається в комірника, а інший передається до бухгалтерії разом з виробничим
звітом.

116
 Норми витрат борошна залежать від виду виробів, вологості борошна, способу
випічки тощо. В основу нормування борошна на випікання хліба та хлібобулочних
виробів покладено норми виходів. Вихід визначають співвідношенням ваги готового
хліба до ваги витраченого борошна у відсотках.
Знаючи процент виходу, можна визначити витрачання борошна на 100 кг
готової продукції. Норми виходів хлібобулочних виробів встановлюють для
кожного найменування виробів залежно від сорту борошна, випічки, способу
реалізації, типу печі тощо.
Норми виходів хлібобулочних виробів встановлюються при базисній вологості
борошна 14,5%. Якщо змінюється вологість борошна, то відповідно змінюється і
норма виходу, тобто чим вища вологість, тим нижча норма виходу і навпаки, чим
нижча вологість, тим вища норма виходу.
У випадку, коли фактична вологість борошна нижча або вища за базисну вихід
готових виробів визначають за формулою [20]:
Вб  100
В= , (2.2.)
100  (14,5  м)

де В – вихід виробів у процентах до витраченого борошна;

Вб – базисна норма виходу;
м – фактична вологість борошна.
Щоб уникнути таких складних розрахунків, для коригування норм виходів по
фактичній вологості борошна рекомендується користуватися спеціальними
таблицями (додаток П).
Виробництво хліба спрощено можна представити функціональною схемою, що
наведена на рис. 2.4 [114].
Спочатку готують сировину: змішують борошно і просівають його,
відокремлюючи магнітні домішки, нагрівають воду до заданої температури,
розчиняють сіль, фільтрують соляний розчин та дають йому відстоятися,
розчиняють дріжджі у воді, очищають та розтоплюють жири, готують інші добавки.

117
 Борошно Вода Дріжджі Інша сировина

1.Підготовка сировини до виробництва

2а 2б 2в 2г 2д
Валка нагрівання Розчинення, Розчи- Очищення,
борошна, до заданої фільтру- нення у розчинення,
просіювання, температу вання, воді плавлення
магнітна ри відстоювання тощо
сепарація

3. Дозування

4. Заміс та бродіння опари

5. Заміс, обминка, бродіння тіста

6. Поділ тіста на шматки, округлення, попередній вистій, формування

виробів

7. Заключний вистій виробів

8. Випікання

9. Охолодження, зберігання хліба

Рис. 2.4. Узагальнена функціональна схема хлібопекарського виробництва [114]

118
 Потім всі компоненти сировини дозують відповідно з рецептурою та
перемішують. Після цього замішують тісто та направляють або залишають на
бродіння. Цей процес проводять в одну (безопарний спосіб) або в дві стадії
(опарний). Оброблення збродженого тіста проводять у такій послідовності:
обжинають тісто, розділяють його на шматки, надають кожному з них округлої
форми, дають тісту вистоятися в стані спокою, а потім формують.
Сформовані шматки тіста розкладають на стрічковому транспортері, де тісто
остаточно відстоюється, а потім заготовки тим же транспортером доставляють до
печі для випікання. Готовий випечений хліб завантажують у спеціальні візки або
контейнери. Звідки його забирають споживачі [114; с.732].
Сучасні технологічні лінії виробництва хліба складаються з трьох основних
дільниць:
- склад борошна та дільниця для зберігання і підготовки додаткової сировини,
- основне виробництво
- хлібосховище.
Узагальнену структура хлібопекарського виробництва як керованого об’єкта
представлено на рис. 2.5.
За цією схемою основна та додаткова сировина для випічки хліба борошно,
вода, сіль, дріжджі, різноманітні збагачувачі (сироватка, соєве борошно, цукор та
ін.) та поліпшувачі (поверхнево-активні речовини), окислювачі, тощо відповідним
чином приводять у такий стан, який дозволяє дозувати і використовувати їх для
виготовлення тіста. Борошно, воду, дріжджі, сіль дозують в точному
співвідношенні, що визначені рецептами. Дозування дріжджів змінюють в
залежності від якості борошна. Введення в рецептуру поліпшувачів визначається
якістю борошна.
З функціональної схеми не важко встановити, що виробництво хліба пов'язано
переробкою багатокомпонентної сировини.

119
 Зворотні відходи

Підготування напівфабрикатів і складання рецептури

Борошно виробничі виробничі
втрати втрати

Підготовка сировини до виробництва

Формування хлібобулочних виробів

Вода
Відходи
реалізо-

бродіння тіста
Сіль вувані

Випікання

Споживач
Дріжджі Тісто Тістові Хліб

заготовки
Цукор

Поліпшувачі

Збагачувачі

Черствий хліб

Рис. 2.5. Узагальнена структура хлібопекарського виробництва як

керованого об´єкта

Незважаючи на порівняно просту принципову функціональну схему

виробництва хліба, процес досить складний і визначається великою кількістю
фактів, які по-різному і не завжди певним чином впливають на якість одержуваного
хліба на різних стадіях виробництва. Приготування тіста – найбільш тривала
операція. Вона визначає всі наступні технологічні режими та час виробництва. Для
приготування пшеничного тіста існують два способи: опарний та без опарний.
Опарний спосіб передбачає дві фази: приготування опари з деякої частини
борошна, води та всієї кількості дріжджів. Після 3...4, 5-ти годинного бродіння в
опару кладуть залишок борошна, що передбачено рецептурою, воду і сіль та
120
замішують тісто. Для одержання опарного тіста витрати дріжджів зменшують у два
рази.
Опарний спосіб у порівнянні з безопарним забезпечує краще керування
процесом виготовлення тіста, тобто дозволяє вибирати найкращі режими і
виготовляти більш широкий асортимент хлібобулочних виробів. Двофазне
зброджування сприяє поліпшенню структури клейковини тіста, та дає змогу
одержувати хліб з більш розвиненою шпаруватістю, та з найбільшим вмістом
пахучих і смакових речовин. Хоча опарний спосіб у порівнянні з безопарним
вимагає більшої кількості операцій та більш складного устаткування й веде до
більших витрат сухих речовин, якість хліба при цьому підвищується.
Розповсюдженні і безперервні способи приготування тіста із застосуванням
густих та рідких напівфабрикатів, період бродіння при цьому скорочується в
результаті підсиленої механічної обробки тіста при замішуванні і застосуванні
різноманітних поліпшувачів, смакових речовин, а також доданням збільшеної
кількості дріжджів.
При опарному способі та способі з додатковою механічною обробкою при
скороченому бродінні фізичні властивості тіста майже не відрізняються.
На хлібозаводах рідкі опари готують безперервним, безперервно-порційним та
порційними способами. Раціональнішим є застосування агрегатів безперервної дії
[114].
З метою прискорення процесу приготування тіста та поліпшення якості хліба
використовують різноманітні добавки: цистеїн, молочну сироватку, поліпшувачі
окислювальної дії, в тому числі і комплексні препарати. В результаті інтенсивної
механічної обробки тіста і введення емульсії жиру, аскорбінової кислоти та інших
поліпшувачів хліб, що виготовлено таким способом відрізняється більшим об'ємом
та добре розвиненою дрібною рівномірною шаруватістю [114, с.739].
Структурна схема технологічного процесу виробництва пшеничного хліба
опарним способом на рідких дріжджах наведена на рис. 2.6.

121
 Просіювач, змішувач, Соле- та Дріжджемішалка,
магнітний сепаратор цукророзчинники жироплавитель та ін.

Заварочна машина Чани для замішування Парна тістомісильна

машина

Теплообмінник Теплообмінник

Емності для бродіння

Чани для цукрування Культиватор дріжджів опари

Теплообмінник Збірник готових дріжджів

Тістомісильна машина Ємність для бродіння тіста

Ділильник Округлювач Шафа попереднього вистою

Закаточна машина, формуюче устаткування Шафа заключного вистою

Піч Охолоджувач Установка для

Холодильна установка дефрострації виробів

Упаковувальний автомат
Вкладальний агрегат для цілого та нарізаного
хліба

Хлібосховище Споживач

Рис. 2.6. Структурна схема технологічного процесу виробництва хліба опарним

способом на рідких дріжджах [114]

122
 Облік матеріалів на більшості підприємств хлібопекарської промисловості має
свої особливості, в звязку з цим до основних завдань їх обліку належать:
- своєчасне забезпечення виробництва виробничими запасами і дотримання
норм запасів матеріалів в місцях їх зберігання (експлуатації) і на всіх етапах їх руху;
- правильне і своєчасне документальне відображення операцій та забезпечення
достовірних даних про надходження, заготівлю і відпуск матеріальних цінностей;
- систематичний контроль за правильним відпуском виробничих запасів на
виробництво і їх використання в межах встановлених норм витрат, а також контроль
за технологічними відходами;
- контроль за збереженням матеріалів в місцях їх зберігання та на всіх етапах
їхнього руху;
- виявлення непотрібних матеріальних цінностей, їх реалізацію для внутрішньої
мобілізації ресурсів;
- своєчасне здійснення розрахунків з постачальниками матеріальних цінностей,
предявлення їм претензій в законодавчо встановлені терміни на брак, недостачу,
зіпсованість і некомплектність предметів праці; а також правильне списання
зіпсованих цінностей;
- проведення аналізу ефективності використання виробничих запасів.
Облік матеріалів в бухгалтерії ведеться в кількісному і вартісному вираженні по
матеріально-відповідальним особам, балансовим рахункам, субрахункам і обліковим
групам на підставі зданих первинних документів.
По мірі відпуску сировини і матеріалів зі складу у виробництво вони
списуються з рахунків обліку матеріальних цінностей і зараховуються на відповідні
рахунки обліку витрат.
Для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству
готової продукції, товарів, предметів праці, що призначені для обробки, переробки,
використання у виробництві і для господарських потреб, а також засобів праці, які
підприємство включає до складу малоцінних та швидкозношуваних предметів
призначено другий клас Плану рахунків „Запаси” [66].

123
 Для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству
запасів сировини і матеріалів (у тому числі сировина й матеріали, які є в дорозі та в
переробці), будівельних матеріалів, запасних частин, палива, матеріалів
сільськогосподарського призначення, тари й тарних матеріалів, відходів основного
виробництва призначено рахунок 20 «Виробничі запаси» [66].
На рис. 2.7. представлено рахунки та субрахунки на яких відображаються
виробничі запаси в хлібопекарській галузі.
На субрахунку 201 «Сировина й матеріали» відображаються наявність і рух
сировини та основних матеріалів, що входять до складу продукції, що
виготовляється, або є необхідними компонентами при її виготовленні, сприяють
процесу виготовлення (допоміжні матеріали). На цьому субрахунку хлібопекарське
підприємство веде облік наявності і руху допоміжних матеріалів і сировини, які
використовуються при виробництві продукції. За назвами цих матеріальних
цінностей можуть бути відкриті відповідні субрахунки.
На субрахунку 202 «Купівельні напівфабрикати тa комплектуючі вироби»
відображаються наявність тa рух покупних напівфабрикатів, готових
комплектуючиx виробів (включаючи у підрядниx будівельних організаціях
будівельні конструкції тa вироби – дерев’яні, залізобетонні, мeталеві, інші), що
придбані для кoмплектування продукції, що випускається, які пoтребують
додаткових витрат праці з їx обробки або збирання.
Вироби, придбaні для комплектації готової продукції, вaртість яких не
включається дo собівартості продукції цього підприємства, відoбражаються на
рахунку 28 «Товари».
На субрахунку 203 «Паливо» (нафтопродукти, твердe паливо, мастильні
матеріали) обліковуються нaявність та рух палива, що придбaється чи
заготовляється для технологічних пoтреб виробництва, експлуатації транспортних
заcобів, a такoж для вироблення енергії тa опалення будівель. Тут також
oбліковуються оплачені талони нa нафтопродукти i газ.

124
 Основна сировина (субрахунок
Виробничі запаси Сировина й матеріали (субрахунок 201) 20101)
(рахунок 20)

Додаткова сировина (субрахунок

Купівельні напівфабрикати та 20102)
комплектуючі вироби (субрахунок 202)
Допоміжні матеріали (субрахунок
Малоцінні 20103)
швидкозношувані Паливо (субрахунок 203)
предмети (рахунок Зворотні відходи (субрахунок
Запаси (клас 2)

22) 20104)
Тара й тарні матеріали (субрахунок 204)
Інвентарна тара (субрахунок
Брак у 20401)
виробництві Будівельні матеріали (субрахунок 205)
(рахунок 24) Тара багаторазового
використання (субрахунок
20402)
Матеріали, передані в переробку
Готова продукція (субрахунок 206)
(рахунок 26) Тара багаторазового
Запасні частини (субрахунок 207) використання (субрахунок
20402)

Товари (рахунок Інші матеріали (субрахунок 209)

28)

Рис. 2.7. Типова класифікація запасів на хлібопекаських підприємствах за рахунками обліку

125
 На субрахунку 203 "Паливо" (нафтопродукти, тверде паливо, мастильні
матеріали) обліковуються наявність та рух палива, що придбається чи
заготовляється для технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних
засобів, а також для вироблення енергії та опалення будівель. Тут також
обліковуються оплачені талони на нафтопродукти і газ.
Якщо деякі види палива використовують одночасно і як матеріали, і як паливо,
то їх можна обліковувати на субрахунку 201 "Матеріали" і на субрахунку 203
"Паливо" – за ознакою переважності використання на цьому підприємстві.
Якщо на підприємстві для технологічних та експлуатаційних потреб, для
вироблення енергії та опалення будівель створюються запаси газу (у газосховищах),
то їх облік ведеться на субрахунку 203.
На субрахунку 204 "Тара й тарні матеріали" відображаються наявність і рух
усіх видів тари, крім тари, яка використовується як господарський інвентар, а також
матеріали й деталі, які використовують для виготовлення тари і її ремонту (деталі
для збирання ящиків, бочкова клепка тощо).
На субрахунку 205 "Будівельні матеріали" підприємства-забудовники
відображають рух будівельних матеріалів, конструкцій і деталей, обладнання і
комплектуючих виробів, які належать до монтажу, та інших матеріальних цінностей,
необхідних для виконання будівельно-монтажних робіт, виготовлення будівельних
деталей і конструкцій.
На субрахунку 205 "Будівельні матеріали" не враховується обладнання, яке не
потребує монтажу: транспортні засоби, вільно розміщені верстати, будівельні
механізми, сільськогосподарські машини, виробничий інструмент, вимірювальні та
інші прилади, виробничий інвентар та інше. Витрати на придбання такого
обладнання, що не потребує монтажу, відображаються безпосередньо на рахунку 15
"Капітальні інвестиції" у міру надходження їх на склад чи інше місце зберігання,
експлуатації.
Устаткування й будівельні матеріали, що передані підряднику для монтажу й
виконання будівельних робіт, списується з субрахунку 205 на рахунок 15
"Капітальні інвестиції" після підтвердження їх монтажу й використання.
126
 На субрахунку 206 "Матеріали, передані в переробку" обліковуються
матеріали, передані в переробку на сторону та які надалі включаються до складу
собівартості отриманих з них виробів. Затрати на переробку матеріалів, які
оплачуються стороннім організаціям, відображаються безпосередньо за дебетом
рахунків, на яких ведеться облік виробів, що отримані з переробки. Аналітичний
облік матеріалів, що передані в переробку, ведеться в розрізі, що забезпечує
інформацію про підприємства-переробники і контроль за операціями з переробки і
відповідними витратами. Передача матеріалів у переробку відображається тільки на
субрахунках рахунку 20.
На субрахунку 207 "Запасні частини" ведеться облік придбаних чи
виготовлених запасних частин, готових деталей, вузлів, агрегатів, які
використовуються для проведення ремонтів, заміни зношених частин машин,
обладнання, транспортних засобів, інструменту, а також автомобільних шин у запасі
та обороті. На цьому ж субрахунку ведеться облік обмінного фонду
повнокомплектних машин, устаткування, двигунів, вузлів, агрегатів, що
створюються в ремонтних підрозділах підприємств, на ремонтних підприємствах. За
дебетом субрахунку відображаються залишок і надходження, за кредитом –
витрачання, реалізація та інше вибуття запасних частин.
Аналітичний облік запасних частин ведеться за місцями зберігання та
однорідними групами (механічна група, електрична група тощо). Аналітичний облік
машин, обладнання, двигунів, вузлів та агрегатів обмінного фонду ведеться за
групами: придатні до експлуатації (нові та відновлені); що підлягають відновленню
(на складі); що є в ремонті.
На субрахунку 209 "Інші матеріали" обліковуються бланки суворого обліку (за
вартістю придбання) відходи виробництва (обрубки, обрізка, стружка тощо),
невиправний брак, матеріальні цінності, одержані від ліквідації основних засобів,
які не можуть бути використані як матеріали, паливо або запасні частини на цьому
підприємстві (металобрухт, утиль), зношені шини тощо.

127
 Аналітичний облік виробничих запасів ведеться на складах за допомогою
карток складського обліку, що розміщуються в картотеці за технічними групами
виробничих запасів відповідно до номенклатури-цінника.
Аналітичні рахунки групують за групами матеріалів, місцями зберігання,
матеріально відповідальними особами, за синтетичними рахунками бухгалтерського
обліку і субрахунками. Дані за аналітичними рахунками узагальнюються в
оборотних відомостях. Використовують рахунки аналітичного обліку для контролю
за зберіганням і рухом виробничих запасів, їх оцінки, порівняння з даними
складського обліку, а також для підведення підсумків інвентаризації.
Хлібопекарській промисловості притаманний специфічний поділ сировини на
основну і додаткову, тому для їхнього обліку запропоновано виділити додаткові
групи аналітичних рахунків 20101 „Основна сировина” (для обліку борошна), 20102
„Додаткова сировина” (для обліку додаткової сировини, яка згідно з рецептурою
надає хлібобулочним виробам відповідні органолептичні і фізико-хімічні
властивості).
До допоміжних матеріалів, які запропоновано обліковувати на аналітичному
рахунку 20103 „Допоміжні матеріали”, слід відносити ті матеріальні цінності, які не
є складовою частиною вироблюваної продукції, а лише сприяють її виробництву або
приймають участь в її виробництві для надання виробам необхідної якості –
змащувальні матеріали, ароматичні речовини, домішки, оздоблювальні деталі для
пакування тощо.
В хлібопекарській промисловості в залежності від можливостей подальшого
використання в склад основних чи допоміжних матеріалів відносяться й відходи
виробництва. Наприклад, сухарна крихта, зметення борошна, які залишаються в
процесі виробництва хліба і відповідають встановленим санітарним нормам,
відносять до основної сировини як залишки виробництва, а в протилежному
випадку вони відносяться до реалізованих відходів, що реалізуються на сторону чи
підсобним господарствам.
Реалізовані відходи – це залишки сировини (в основному борошна), які в ході
виробничого циклу або при зберіганні повністю або частково втратили свої якісні
128
властивості, не можуть бути повторно використані при виробництві хлібобулочних
виробів і реалізуються на сторону.
Як показують дослідження, відходи виробництва становлять близько 10-15%
маси основної переробленої сировини – борошна. Наприклад, на Київському
хлібокомбінаті № 10 та 4 відходи, які реалізуються на сторону складають близько
35-40 тис кг на рік.
Серед спеціалістів поки що відсутня єдина думка відносно поняття „відходи
виробництва”. Під „відходами” в літературі розуміють „виникаючі в процесі
виробництва залишки сировини, матеріалів або напівфабрикатів, які втратили якість
вихідного матеріалу (повністю або частково), тому не можуть бути, як правило,
використані за прямим призначенням (на сировину, матеріал, напівфабрикат) в
основному виробництві” [77, с.7].
Однак це визначення потребує уточнення, оскільки відходи після додаткової
обробки можуть бути використані в самому виробництві (наприклад, деформовані
хлібобулочні вироби, сухарні плити, надломлені частини та черстві вироби
використовуються повторно при виробництві хліба).
Законодавче визначення поняття „відходи виробництва”, „вторинні матеріальні
ресурси”, „відходи споживання” було визначено ГОСТом 25916-83 „Ресурси
матеріальні вторинні. Терміни і визначення” ще у 1985 р.
Відходи виробництва – залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, які
утворились при виробництві продукції або при виконанні робіт і втратили свої
споживчі властивості.
Відходи споживання – вироби та матеріали, які втратили свої споживчі
властивості в результаті фізичного чи морального зносу.
Вторинні матеріальні ресурси об´єднують відходи виробництва та відходи
споживання. Це поняття використовується як на макро-, так і на мікрорівнях.
Визначальна частка в загальній величині вторинних матеріальних ресурсів
належить виробничим відходам, оскільки відходи споживання виникають
епізодично, як правило, при ліквідації засобів праці.

129
 Крім того, в практиці функціонування промислових підприємств
використовують такі поняття, як „побічна продукція” та „споріднена продукція”.
При цьому важливо встановити відмінність між відходами виробництва та його
побічними продуктами, оскільки залежно від того, до якої з двох груп буде
віднесено конкретний вид матеріальних ресурсів, в подальшому визначатимуться
порядок його оприбуткування з виробництва, оцінки і, що найголовніше, ступінь
впливу на величину витрат, що відносяться до основної продукції [41, с.9].
Відходи бувають зворотні (обчислені) і незворотні (необчислені).
Зворотні відходи хлібопекарського виробництва розподіляються на два види:
до першого виду відносять, відходи, які переробляються в основному виробництві,
до другого – які використовуються в господарстві (свиногодівлі тощо) та
реалізуються на сторону.
До відходів, які переробляються, належать:
- окрайці хліба та сухарних плит, що залишаються при нарізанні хліба і плит на
сухарі;
- відходи, що відбираються на окремих стадіях технологічного виробництва
хліба;
- лом та деформовані вироби, що відбирають у процесі вироблення з печей, під
час охолодження, внутрішньоцехового транспортування та укладання виробів;
- лом від апробацій виробів при відбракуванні та залишки готової продукції, які
повернули з лабораторії після аналізу;
- відходи, що утворилися внаслідок переходу з випічки одного сорту виробів на
інший і в період запуску чи зупинки печей.
До відходів, які утворюються в господарстві та реалізуються на сторону,
належить: борошняні зметення, які збираються у виробничих цехах та на
борошняних складах, вибій від витрушування мішків, хлібні крихти, відходи від
зачистки тістомісильних та тістообробних агрегатів.
Відходи, які переробляються, оприбутковуються по середній вартості
використаного на ці відходи борошна. Вартість оприбуткованих відходів

130
відноситься на зменшення затрат по тих сортах продукції, при виготовленні якої
вони були одержані.
Відходи, які використовуються та реалізуються, оприбутковуються по
встановленій ціні реалізації. Вартість цих відходів відноситься на зменшення витрат
на всі вироблені у звітному періоді сорти виробів, пропорційно масі борошна,
використаного на той чи інший сорт.
При визначенні виходу продукції борошно, яке міститься у перероблених
відходах виключається із загальних витрат борошна [20; с.318].
Проблема оцінки відходів неодноразово піднімалася в працях українського
науковця-економіста З.В. Гуцайлюка [46, 47, 48, 49]. Він пропонує ціну відходів
встановлювати з урахуванням вмісту в них поживних речовин, значення в економіці
країни, дефіцитності тощо [49, c.12]. Автори цілком погоджуються з його думкою,
оскільки в П(С)БО 9 „Запаси” [120] нічого не сказано про визначення вартості
відходів, оскільки вони не були ні придбані за плату, ні виготовленими власними
силами.
Зворотні відходи хлібопекарського виробництва, які переробляються в
основному виробництві або підлягають реалізації, тому запропоновано відображати
на аналітичному рахунку 20104 „Зворотні відходи”.
На рис. 2.8 наведено класифікацію відходів хлібопекарського виробництва.
Втратами виробництва є та частина сировини, яка безповоротно втрачається
при здійсненні виробничого процесу. Наприклад, розпилення борошна при
завантаженні, розвантаженні та приготуванні хліба, припічка хліба.
Крім того, відходи і втрати виробництва класифікуються на технологічні та
організаційні. Технологічні відходи і втрати обумовлені технологічним процесом
виробництва на даному підприємстві (борошняні зметення, хлібні крихти,
деформовані вироби, окрайці хліба та сухарних плит, припічка хлібобулочних
виробів тощо).
Організаційні відходи і втрати обумовлені запланованими умовами організації
виробництва.

131
 Відходи хлібопекарського виробництва

Відходи, що Відходи, що
переробляються реалізуються на
сторону

окрайці хліба та сухарних плит, борошняні зметення, які

що залишаються при нарізанні
хліба і плит на сухарі
шматки хліба від апробацій
виробів при відбракуванні
збираються у виробничих
цехах та на борошняних
складах
вибій від витрушування
мішків

залишки готової продукції, які

хлібні крихти, відходи
повернули з лабораторії після
від зачистки
аналізу
тістомісильних та
відходи, відібрані на окремих тістообробних агрегатів
стадіях технологічного
виробництва хліба

деформовані вироби, що
відбирають у процесі
вироблення з печей, під час
охолодження,
внутрішньоцехового
транспортування та укладання
виробів

відходи, що утворилися
внаслідок переходу з випічки
одного сорту виробів на інший
і в період запуску чи зупинки
печей

Рис. 2.8. Класифікація відходів хлібопекарського виробництва

Джерело: складено на основі опрацювання [46, 47, 48, 49]

132
 Це втрати при зберіганні запасів на складах, їх транспортуванні,
внутрішньозаводському переміщенні та видачі у виробництво. Тому скорочення
втрат матеріалів і сировини, зменшення відходів в процесі виробництва дозволяє
отримати економію сировини і матеріалів, знизити матеріаломісткість та,
відповідно, збільшити випуск продукції.
На субрахунку 203 „Паливо” (нафтопродукти, тверде паливо, мастильні
матеріали) обліковуються наявність та рух палива, що придбається чи
заготовляється для технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних
засобів, а також для вироблення енергії та опалення будівель. Тут також
обліковуються оплачені талони на нафтопродукти і газ.
До субрахунку 203 „Паливо” запропоновано відкрити окремі аналітичні
рахунки, наприклад, 20301 „Рідке паливо” – для обліку бензину, дизпалива, 20302
„Паливо-мастильні матеріали для обліку машинного масла, тосолу і т.п., 20303
„Тверде паливо” – для обліку вугілля, дров і т.п.
Якщо деякі види палива використовують одночасно і як матеріали, і як паливо,
то їх можна обліковувати на субрахунку 201 „Матеріали” і на субрахунку 203
„Паливо” – за ознакою переважності використання на цьому підприємстві.
Якщо на підприємстві для технологічних та експлуатаційних потреб, для
вироблення енергії та опалення будівель створюються запаси газу (у газосховищах),
то їх облік ведеться на субрахунку 203.
На субрахунку 204 „Тара й тарні матеріали” відображаються наявність і рух
усіх видів тари, крім тари, яка використовується як господарський інвентар, а також
матеріали й деталі, які використовують для виготовлення тари і її ремонту (деталі
для збирання ящиків, бочкова клепка тощо).
Основні види тари, які використовуються в хлібопекарській промисловості
наведено на рис. 2.9.
Вартість тари одноразового використання і пакування (етикетки, пакувальна
плівка) для затарювання готових хлібобулочних виробів в цехах відноситься на
фактичну собівартість затареної в неї продукції і таку тару запропоновано
відображати на аналітичному рахунку 20403 „Тара одноразового використання”.
133
 З-під цукру, борошна,
Мішки крохмалю, солода, кунжута,
тмину, ізюму, арахісу, патоки
тощо

З-під маргарину, вершкового

Інвен-тарна тара (заставна)

Картонні ящики масла, яєчного порошка,
сухого молока, желатину,
вершкової есенції тощо

Картонні лотки
З-під яєць

Хлібопекарські дріжджі,
Дерев’яні ящики тваринний жир тощо
ТАРА

Металеві банки, З-під повидла, джему, варення,

алюмінієві бідони, рослинної олії, молока,
бутилі молочної сироватки,
згущеного молока, сусла
тощо

Тара багаторазового
Дерев’яні лотки З-під готових хлібобулочних
виробів

використання
Етикетки
використання
одноразового
Тара

Пакувальна плівка

Рис. 2.9. Основні види тари, яка використовується в хлібопекарській

промисловості

У процесі здійснення господарської діяльності підприємства можуть

застосовувати і тару багаторазового використання (зворотну тару), яка

134
відображається на аналітичному рахунку 20402 „Тара багаторазового
використання”.
Інвентарну тару запропоновано обліковувати на аналітичному рахунку 20401
„Інвентарна тара”.
Зворотною тарою вважається тара яку згідно з договором має бути повернено
товаровиробнику та за яку на поточний рахунок постачальника надійшла сума
застави в забезпечення повернення тари в установлений термін.
Порядок застосування, обігу і повернення тари багаторазового використання
регламентовано Правилами застосування обігу і повернення засобів упаковки
багаторазового використання на Україні, затвердженими наказом Міндержресурсів
України від 16.06.92 р. № 15 [125].
Згідно з пунктом 4 цих Правил визначено термін повернення засобів
багаторазового використання – 30 днів, а у разі відправлення товарів через оптові
бази термін повернення збільшується ще на 30 днів. Згідно з п. 8 зазначених Правил
постачальник під час відправлення продукції (товарів) у засобах упаковки
багаторазового використання зобов'язаний виписувати сертифікат на їх повернення.
Основні бухгалтерські проведення з обліку використання і вибуття виробничих
запасів на хлібопекарських підприємствах наведено в додатку Р.
Отже, дослідження діючої практики відпуску і обліку використання
виробничих запасів на хлібопекарських підприємствах Києва та Київської області
показало, що існуюча система не повністю відповідає сучасним умовам управління і
не надає своєчасної оперативної інформації.

2.3. Організація складського обліку запасів

Після надходження на підприємство і до передачі запасів у виробництво чи у

продаж вони деякий час перебувають на складі. Від належним чином організованого
обліку запасів на складі залежить можливість подальшої правильної організації
обліку їх використання у виробництві. Тому організація складського господарства є
135
обовязковою умовою правильного обліку використання виробничих запасів, а
також дає змогу здійснювати контроль за їх збереженням як за кількісними, так і за
якісними характеристиками, що особливо важливо для харчових виробництв.
Організація складських операцій повинна базуватись на таких принципах, як
“планомірність, послідовність і ритмічність, ефективне використання засобів
механізації, раціональна організація внутрішнього складського переміщення
вантажів і забезпечення збереженості запасів” [111, с.377].
Складське господарство підприємства являє собою матеріально-технічну базу
постачання і збуту, що складається з комплексу будівель і споруд які призначені для
зберігання і вантажопереробки матеріальних цінностей [192, с.85].
Склад – це будівля або виробниче приміщення, що входить в склад
підприємства, в якому здійснюється зберігання, укомплектування та підготовка
сировини для основного і допоміжного виробництва та інших споживачів.
Для забезпечення виробництва відповідними запасами на великих
підприємствах створюються спеціальні склади для зберігання певних видів товарно-
матеріальних цінностей. Причому ці склади мають бути спеціально обладнані та
забезпечені справними вагами, вимірювальними приладами та мірною тарою і
обовязково враховувати специфічні умови зберігання виробничих запасів
(вологість, температуру, вентиляцію і т.д.).
Кожному складу на підприємстві за наказом керівника присвоюється певний
постійний номер, який зазначається у документах, що стосуються операцій по
даному складу. При наявності декількох складів в кожному з них зосереджують
матеріали за певними групами.
У економічній літературі [192] у відповідності з призначенням склади
класифікують за наступними основними ознаками: характер матеріалів, які
зберігаються, відношення до виробничого процесу, умови зберігання, масштаб
роботи.
В залежності від характеру матеріалів, які зберігаються склади підрозділяються
на універсальні та спеціалізовані.

136
 Універсальний склад здійснює постачання споживачів матеріальними
цінностями виробничо-технічного призначення широкої, багатогалузевої
номенклатури.
Спеціалізований склад призначений для постачання матеріальними цінностями
лише певної групи виробничо-технічного призначення [192, с.85].
На підприємствах хлібопекарської промисловості до такого типу складів
відносяться:
- склад сировини – спеціалізований склад для утворення запасів сировини;
- склад тари – спеціалізований склад для утворення запасів тари;
- склад матеріалів – це склад для утворення запасів матеріалів;
- склад готової продукції (хлібосховище) – склад, на якому збираються готові
вироби для відправки споживачам.
По відношенню до виробничого процесу склади можуть бути
постачальницькими (сировинні, матеріальні і склади палива), виробничими (склади
напівфабрикатів і окремих видів сировини, які розміщені безпосередньо в цехах) і
збутовими ( хлібосховище експедиції).
В залежності від масштабів роботи склади бувають загальнозаводські та цехові.
За умовами зберігання матеріальних цінностей склади поділяють на закриті,
напівзакриті і відкриті.
Закриті склади (приміщення або інші споруди які забезпечують закрите
зберігання матеріальних цінностей) призначені для зберігання сировини (борошна,
жирів, цукру, солі, дріжджів, молочних продуктів).
Напівзакриті і відкриті склади використовуються для зберігання палива,
дерев´яної тари, лісу, довгомірних, металевих вантажів, будівельних матеріалів та
ін. [192, с.86].
На основі проведених досліджень на хлібопекарських підприємствах Києва та
області слід розрізняти за формою зберігання склади мокрого зберігання солі; склад
сировини в тарі включаючи холодильні камери; склад безтарного зберігання
борошна.
Загальноекономічна класифікація складів наведено на рис. 2.10.
137
 Класифікація складів

За По В
характером відношенню залежності За умовами
сировини і до За формою від зберігання
матеріалів виробничого зберігання масштабів
процесу роботи

Мокрого зберігання

Безтарне зберігання

Загальнозаводські
Постачальницькі

Сировини в тарі
Спеціалізовані
Універсальні

Напівзакриті
Виробничі

Відкриті
Збутові

Закриті
Цехові

Рис. 2.10. Економічна класифікація складів [192, с. 86]

Завідуючий складом чи комірник є матеріально-відповідальною особою, яка

призначається наказом керівника підприємства.
Матеріально-відповідальною особою може бути як завідуючий складом,
комірник, експедитор так і будь-який інший повнолітній робітник, з яким укладено
договір про повну матеріальну відповідальність. При невеликій чисельності
працівників на підприємстві і невеликій номенклатурі виробничих запасів, функції
по прийманню, збереженню та відпуску матеріалів можна покласти на працівників,
діяльність яких повязана з використанням матеріалів у порядку сумісництва. Отже,
облік, який ведуть матеріально-відповідальні особи безпосередньо в місцях
зберігання запасів і називають складським обліком.
На невеликих хлібопекарнях з добовою виробничою потужністю до 3-х тон
матеріальна відповідальність за запаси сировини і матеріали на складі, у

138
виробництві і за готову продукцію покладається на завідуючого пекарнею (старшого
майстра) [45].
Борошно та інші допоміжні матеріали, що надходить на підприємство повинні
відповідати державним галузевим стандартам України (ГСТУ), які затверджує
Комітет України з питань стандартизації, метрології та сертифікації.
Тому разом з супроводжуючими документами постачальника сировина
надходить разом з якісними посвідченнями або сертифікатом (додаток С). Якісне
посвідчення видається техніком-лаборантом постачальника.
На хлібозаводі перевірку якості борошна проводить лаборант (інженер-
технолог) під час прийняття борошна на склад. Якщо виявляються якісь
розбіжності, то він проводить пробну випічку хліба для визначення хлібопекарних
якостей борошна.
На лабораторію хлібопекарського підприємства покладено наступні функції:
- проведення вимірювань показників продукції в закріпленій галузі
акредитації з метою встановлення їх відповідності по якості вимогам діючих
нормативних документів;
- виявлення причин випуску продукції низької якості, участь в розробці
заходів по усуненню причин випуску неякісної продукції;
- контроль дотримання технологічного процесу при виготовленні продукції;
- узгодження технологічної документації в частині вибраних методів
контролю продукції.
Із сировини, використовуваної для виробництва хліба, у найбільшій кількості
витрачається борошна, тому велику частину складської площі (до 80%) займає
борошняний склад (борошносховище) і більшість транспортуючих пристроїв
призначено для переміщення борошна.
Як показують проведені дослідження на хлібопекарських підприємствах,
зберігання борошна безтарним способом у спеціальних бункерах або силосах, має
певні переваги, оскільки борошно в бункерах не злежується, на складі ліквідується
„ручна” праця, витрати на тару, в пять разів знижуються витрати борошна, а також
покращується санітарний стан складу.
139
 При безтарному зберіганні борошно транспортують із млина на хлібозавод у
спеціальних машинах – борошновозах і зберігають її в металевих силосах ємністю
60 т, розташованих у борошносховищі.
Після завантаження контейнери автоборошновоза герметично закривають і
пломбують. Встановлюють вагу нетто, брутто і тари, тобто машини. Ці дані
комірник складу безтарного зберігання борошна звіряє з даними товарно-
транспортної накладної.
Прибуття кожного борошновоза реєструється в „Журналі обліку надходження
борошна до складу безтарного зберігання” типової форми № П-2.
Перекачування борошна з силосів в бункери відбувається автоматично, з
керуванням з диспетчерської.
Механічне транспортування борошна на хлібозаводі здійснюється за
допомогою шнекових транспортерів. З різних систем пневматичного транспорту для
переміщення борошна на хлібозаводах застосовуються нагнітальні аерозольно-
транспортні установки. У нагнітальних аерозольно-транспортних установках
борошно насичується повітрям (аерація) і переміщається по трубах.
Ємності (силоси і бункера) призначені для приймання і безтарного зберігання
борошна; звідси борошно вивантажується і подається в транспортуючі пристрої.
Фільтри очищають повітря, що виходить назовні при заповненні борошном
бункерів і силосів. Живильники подають борошна в транспортний борошнопровід і
для створення суміші борошна з повітрям необхідної концентрації, що підлягає
пневмотранспортуванню. Дозувальники для борошна дозують борошно при випуску
з ємностей (силосів, бункерів) у підсилосні шнеки.
Для підготовки борошна до виробництва застосовують машини й апарати для
змішування, просівання, зберігання і дозування, зв'язані між собою шнеками,
пневмотранспортом, що утворюють так звану виробничу борошняну лінію.
Борошно з бункерів аерозольним-транспортом через роторні живильники
подається на просіювальні лінії, що складаються з бункера-розвантажувача з
фільтром, просіювальної машини, автоматичних порціонних ваг, підвагового
бункера, з якого підготовлена до виробництва борошно аерозольним транспортом
140
направляється у виробничі бункери тістомісильного відділення, відділення
приготування рідких дріжджів, заквасок і інших споживачів борошна.
Застосування пневмотранспорту борошна (аерозольного транспорту)
переважніше як з погляду можливої доставки його практично в будь-яку точку
хлібозаводу, так і з погляду біотехнології, оскільки відомий ефект прискореного
дозрівання борошна, що знаходиться в зваженому стані в середовищі нагрітого
повітря.
Як ваговий пристрій застосовується автоматичний дозатор для борошна. У
конструкції вагового дозатора є лічильник схилів, по якому ведеться облік борошна,
що відпускається. Показання лічильника дублюються на пульті керування оператора
складу безтарного зберігання борошна.
Кількість відвантажень за кожну зміну і вагу відпущеного в цех борошна
відображають в журналі типової форми № П-3 .
На деяких хлібозаводах є окреме відділення прийому, зберігання і підготовки
солі, дріжджів і додаткової сировини. Для замісу опари і тіста використовують
допоміжну сировину (сіль, цукор, дріжджі, жир), яку попередньо підготовлюють.
Устаткування для підготовки допоміжної сировини зосереджують у
спеціальних приміщеннях (розчинних вузлах). Відділення безтарного прийому,
зберігання і внутрішньозаводського транспортування основної і додаткової
сировини застосовуються для борошна та соняшникової олії.
Уся сировина, що надходить у тарі зі складів і з ємностей для безтарного його
зберігання, повинне бути підготовлене до використання на виробництві - звільнена
від тари, зачищена, просіяна, очищена від сторонніх включень і феродомішок,
профільтрована, доведена до необхідних концентрацій, зважена і врахована.
При безтарному надходженні борошна на склад (в мішках) одночасно з
перевіркою його якості (за кольором, запахом і т.д.) перевіряють стан мішкотари,
наявність маркування у відповідності до записів у супровідних документах. При
встановленні розходжень якості мішків між фактичними даними з даними в
супроводжуючих документах постачальника, або якщо маркування на мішках
відсутнє або не відповідає фактичній категорії мішка, хлібопекарське підприємство
141
складає акт при часті представника постачальника, а у випадку їх неявки – при
участі третьої незацікавленої особи. Перший примірник такого акту надсилається
разом з претензійним листом постачальнику, другий примірник прикріплюється до
супроводжуючих документів постачальника, який в подальшому буде слугувати для
оприбуткування мішкотари.
В складах застосовується ручне транспортування, або транспортування з
допомогою візка.
Сіль, жир, сироватку, рослинне масло зберігають безтарним способом в
спеціальних ємностях. Тарну сировину зберігають в окремих приміщеннях на
піддонах. Тут зберігають: цукор пісок, повидло яблучне, ацетат кальцію, та ін.
Сировина, яка має обмежений термін зберігання (дріжджі, яйця, маргарин) –
зберігається в холодильних камерах при температурі від 00С до +40С.
Щоденно завідуючий складом передає в бухгалтерію дані про рух сировини та
передачу залишків по складу (галузева форма № П-7). Приклад заповнення звіту
про рух сировини по складу сировини наведено в табл. 2.14.
Як показують проведені дослідження на хлібопекарських підприємствах
Київської області форма звіту про рух сировини по складу сировини (галузева
форма № П-7) має ряд недоліків і потребує вдосконалення.
По-перше, доцільно ввести графу шифр сировини для тих хлібопекарських
підприємств, які не його не вказують, по-друге, номер партії (для невеликих
підприємств, де борошно зберігається безтарним способом – у мішках) та процент
вологості (виключно для борошна), що дасть змогу підвищити контроль за
витрачанням сировини та якістю готової продукції.
Звіт складають в двох примірниках. Перший - передають в бухгалтерію, а
другий примірник, з підписом бухгалтера про прийняття звіту та з прикріпленими
підтверджувальними документами залишається у завідуючого складом і слугує
одночасно для ведення складського обліку.
Облік виробничих запасів у бухгалтерії підприємства і на складі може
здійснюватися декількома методами.

142
 Таблиця 2.14
Галузева форма №П-7
Київський хлібокомбінат №4
(підприємство)

Звіт про рух сировини по складу сировини № 122*

за 2 березня 2017 р.
№ Найменування сировини Одиниця Залишок на початок Надход-
п/п виміру періоду ження

1 2 3 4 5
Основна сировина:
1 Борошно 1-го ґатунку т 60,40 -
2 Борошно 2-го ґатунку т 299,25 -
3 Борошно вищого ґатунку т 44,20 -
4 Борошно вівсяне т 0,95 -
5 Борошно житнє обдирне т 111,47 -
тощо

Витрати сировини Повернення сировини Залишок на

кінець
періоду
6 7 8 9 10 11 12 13
Хлібобу- Бараноч- Сухар- інші Хлібобу- Бараноч- Сухар-
лочний ний цех ний цех лочний ний цех ний цех
цех цех
- - - - - - - -
7,1 0,30 - - - - - 53,00
14,75 - - - - - - 284,50
- - - - - - - -
- - - - - - - -
23,25 - - - - - - 88,22

Завідуючий складом _____________ _______________________

(підпис) (ім’я, по-батькові, прізвище)
Бухгалтер _____________ _______________________
(підпис) (ім’я, по-батькові, прізвище)

Метод передбачає порядок і послідовність ведення обліку матеріалів, види

облікових регістрів, їх кількість, взаємоперевірку показників. Існують різні варіанти
аналітичного обліку матеріалів: сортовий, партіонний, оперативно-бухгалтерський
та ін.
Порівняльна характеристика методів обліку запасів наведена в табл. 2.15.

143
 Таблиця 2.15
Порівняльна характеристика методів обліку запасів

Назва методу Суть методу

Базується на використанні регістрів аналітичного обліку карток
складського обліку. Щоденно (щотижня або подекадно) працівником
бухгалтерії перевіряється правильність здійснення комірником записів про
Сальдовий надходження і витрачання виробничих запасів на складі і підтверджує їх
(оперативно- своїм підписом на самих картках. Кожного першого числа місяця залишок
бухгалтерський) по кожному номенклатурному номеру переноситься до відомості обліку
залишків матеріалів на складі (без виділення оборотів витрат і
надходження виробничих запасів). На підставі даних відомості і
виводяться підсумки по складу.
В бухгалтерії на підставі первинних документів на кожний вид і сорт
виробничих запасів відкривають картки аналітичного обліку, в які
записують операції по їх надходженню і вибутті в натуральному і
Сортовий грошовому вираженні. По закінченню звітного періоду складають сортові
кількісно-сумові оборотні відомості аналітичного обліку і звіряють їх з
оборотами та залишками на відповідних рахунках, субрахунках з даними
складського обліку.
По кожній партії матеріалів, що надійшли складаються партіонні карти, в
якій вказується вартість матеріалів. Первинні документи групуються за
номенклатурними номерами, і в кінці звітного періоду дані по кожному з
Партіонний
номерів заносяться до оборотних відомостей. Оборотні відомості
складаються в натуральному і грошовому вираженні по кожному складу і
для кожного рахунку.

Облік борошна на хлібопекарських підприємствах ведуть за партіями, а в

межах кожної партії – за кількістю мішків і за вагою. Облік інших матеріалів
здійснюється у відповідних одиницях вимірювання (кілограмах, штуках, літрах,
кубічних метрах і т.д.). Облік мішкової тари ведеться відповідно до прейскуранта:
мішки з-під борошна - по видам міцності і категоріях.
Партією вважається борошно, яке надійшло по одному документу, незалежно
від її кількості. Кількісно-сортовий облік веде завідуючий складом в книзі
партіонного обліку борошна за ф.112 [45; с.30].
Є випадки, коли борошно надходить на підприємства хлібопекарень у межах
поточної потреби виробництва. В такому разі ведення партіального обліку борошна
було б досить громіздким, тому в межах кожної назви і сорту борошна облік слід
організовувати по відсотках вологості [33; с. 367].

144
 Окремо зберігаються на складах матеріали, які прийняті на відповідальне
зберігання, а також матеріали, що будуть проходити лабораторний аналіз. Їх
приймають тільки за кількістю й облік організується в спеціальній книзі. В ній
поділяють запаси, що очікують приймання, і ті, що знаходяться на тимчасовому
відповідальному зберіганні, а в середині цих груп – на окремі партії.
Для контролю за збереженням виробничих запасів на підприємстві, дотримання
встановлених норм запасів велике значення має організація їх аналітичного обліку
за назвою, видами, ґатунком, розмірами і т.д.
Як показують проведені дослідження, на хлібопекарських підприємствах облік
матеріалів на складі здійснюється в картках складського обліку матеріалів типової
форми М-17.
Відкриває картки бухгалтерія і фіксує їх в особливому реєстрі. По мірі
надходження матеріалів на склад матеріально-відповідальна особа (зазвичай це
комірник або завідуючий складом) записує всі операції по надходженню і вибуттю
цінностей у відповідній картці і виводить залишок матеріалів після кожної операції.
Іноді, як показують проведені дослідження, на деяких хлібопекарських
підприємствах записи в картки складського обліку роблять в цілому за день. Завдяки
цьому складський працівник постійно у своєму розпорядженні має інформацію про
стан сировини і матеріалів на складі.
В картках щомісяця виводяться обороти за місяць і залишки на початок
наступного місяця, але тільки в натуральному вимірі. В бухгалтерії ж ведеться
тільки вартісний облік запасів. Прибуткові і видаткові документи зберігаються у
завідуючого складом. На великих хлібопекарських підприємствах раз в 2 дні він
складає спеціальний реєстр здачі документів до бухгалтерії.
На невеликих підприємствах замість такого реєстру здачі документів до
бухгалтерії за згодою завідуючого складом підтвердженням про здачу документів
може слугувати лише підпис працівника бухгалтерії в картці складського обліку.
Після закінчення звітного місяця на основі даних про залишки матеріалів на складі,
які повинні визначатись в картках складського обліку після кожної операції
завідуючий складом складає сальдову відомість в кількісному вираженні або книгу
145
залишків матеріалів. В цій книзі кожний вид матеріалів обліковується під тим самим
номенклатурним номером, що і в картці складського обліку. Бухгалтерія записує
облікові ціни (планові або оптові) в книгу обліку залишків матеріалів і таксуванням
визначає вартість кожного залишку матеріалів, підраховує загальну вартість
залишків матеріалів, які числяться на перше число наступного місяця та звіряють з
даними синтетичного рахунку. Якщо ці суми рівні, то сортовий облік матеріалів
ведеться правильно. Таким чином, книга залишків матеріалів виступає реєстром
аналітичного обліку.
У середині складів після прийняття матеріали повинні розміщуватися за
секціями, потім – за типами і сортами у штабелях, на стелажах і полицях з таким
розрахунком, щоб забезпечити їх швидке приймання, відпуск та перевірку за
кількістю і якістю. З цією ж метою в місці зберігання використовують ярлики
(типова галузева форма П-1), на яких зазначають відомості про кожний вид запасів.
Дані за аналітичними рахунками узагальнюються в оборотних відомостях.
Використовують рахунки аналітичного обліку для контролю за зберіганням і рухом
запасів, їх оцінки, порівняння з даними складського обліку, а також для підведення
підсумків інвентаризації [51; с.378].
Інвентаризація – це перелік, перерахування, зважування, перемірювання в
натурі виробничих запасів, що знаходяться в місцях зберігання, і зіставлення
наявності з даними бухгалтерського обліку. Інвентаризація матеріальних цінностей
є одним з радикальних засобів контролю за збереженням оборотних активів і
роботою матеріально-відповідальних осіб. Використовується також для виявлення
фактичних витрат на виробництво продукції та послуг або якщо інші способи
одержання даних про витрати матеріальних ресурсів не можуть бути використані
[177] .
Інвентаризація на хлібопекарських підприємствах повинна проводитись не
рідше одного разу на рік перед складанням річної звітності і провадиться згідно з
Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань: Наказ Міністерства фінансів
України від 02.09.2014 р. № 879.

146
 Проведення інвентаризації здійснюється робочою комісією у складі не менше
3-х осіб (при обов´язковій участі матеріально-відповідальної особи), яка
призначається керівником підприємства. В наказі зазначається термін початку і
закінчення інвентаризації, порядок та послідовність її проведення. Для проведення
інвентаризації матеріальні цінності розміщують так, щоб їх можна було точно і
швидко підрахувати, обміряти і зважити, склади повинні бути забезпечені
вимірювальними пристроями та вагами. Для того, щоб перенести на ваги
матеріальні цінності в розпорядження інвентаризаційної комісії надаються
робітники. Перед інвентаризацією виробничі підрозділи хлібопекарського
підприємства повинні бути забезпечені необхідними матеріалами, оскільки в період
інвентаризації матеріальні цінності не відпускаються. Всі прибуткові і видаткові
документи по цьому дню повинні бути здані в бухгалтерію та в картках
аналітичного обліку повинні бути завірені всі записи та виведені всі залишки
виробничих запасів на день інвентаризації.
Матеріально-відповідальні особи до початку інвентаризації повинні письмово
підтвердити, що вони здали до бухгалтерії всі документи і що не оприбуткованих
або не списаних цінностей немає. Інвентаризація виробничих запасів провадиться за
місцем зберігання та окремо за матеріально відповідальними особами. Матеріальні
запаси при інвентаризації записуються в описи (акти) за кожним найменуванням із
зазначенням номенклатурного номера, виду, групи, сорту і кількості.
На основі описів для виявлення результатів інвентаризації складається
звірювальна відомість, в якій послідовно виконуються такі розрахункові процедури:
здійснюється взаємний залік лишків і нестач внаслідок пересортиці, здійснюється
розрахунок природної нестачі і визначаються кінцеві результати інвентаризації,
тобто звіряються дані бухгалтерського обліку з даними інвентаризаційних описів
(актів).
Таким чином, визначаються недостачі або надлишки, по яких матеріально
відповідальна особа дає письмові пояснення. На основі всіх цих даних комісія
встановлює характер, причини та винуватців виявлених розходжень та псувань. На
виявлені при інвентаризації непридатні або зіпсовані матеріальні цінності додатково
147
складаються акти, в яких вказують причини, ступінь та характер псування запасів, а
також матеріальних осіб, що допустили їх псування.
При наявності ємностей для безтарного зберігання борошна запаси борошна
інвентаризують шляхом заміру його рівня в бункерах і обчислення об´єму та маси,
виходячи щільності кожного сорту борошна. Встановлені шляхом заміру фактичні
залишки борошна на момент інвентаризації в кожному бункері звіряються з
залишками борошна за даними журналу форми № П-4 з обліку руху борошна в
кожному бункері.
Незавершене виробництво під час інвентаризації записують в той самий акт, що
і сировину та матеріали, яке визначається шляхом підрахунку кількості діж з
зазначенням їхньої ємності та виду напівфабрикату (тісто, опара, головки), тістові
заготовки, хліб в печах і т.д. по найменуванню виробів на кожній стадії
незавершеного виробництва. Крім того, залишки незавершеного виробництва
записуються в інвентаризаційну відомість в перерахунку на вихідну сировину і
матеріали по встановленим виробничим рецептурам і затвердженим нормам виходу,
для чого складається відомість перерахунку. Цей перерахунок дає можливість
оцінити вартість незавершеного виробництва по вартості сировини і матеріалів та
визначити всю вартість наявної сировини і матеріалів на виробництві, що
знаходиться під звітом бригадирів-майстрів.
Тара записується до інвентаризаційного опису за кожним окремим
найменуванням, видом, цільовим призначенням та якісним складом (нова,
відремонтована, потребує ремонту тощо). На тару, яка стала непридатною,
інвентаризаційною комісією складається відповідний акт на списання із зазначенням
причин псування.
Інвентаризацію рідкого палива на хлібопекарських підприємствах проводять на
перше число кожного місяця. При інвентаризації визначається наявність палива на
перше число місяця і фактичні його витрати за місяць на виробництво.
Для визначення якості рідкого палива в ємностях необхідно точно визначити
його об´єм і знати питому вагу при відповідній температурі. Щоб визначити об´єм
палива в ємності, необхідно виміряти висоту зливу (рівня рідкого палива в цистерні)
148
і по калібрувальній таблиці знайти цей об´єм. Потім помножити об´єм на питому
вагу і таким чином отримати масу в кілограмах.
В склад комісії для інвентаризації рідкого палива включають механіка
хлібозаводу, слюсаря, обслуговуючого котельне і пічне відділення, і матеріально-
відповідальну особу. Інвентаризацію здійснюють заміром метрштоком висоти злива
(рівня) палива в цистерні. Результат заміру комісія оформлює актом [45].
На основі актів заміру і показників калібрувальних таблиць або розрахунків по
визначенню об´єму та маси палива інвентаризаційна комісія записує наявність
палива в інвентаризаційний опис.
Всі інвентаризаційні матеріали (звірювальні відомості, протоколи
інвентаризаційних комісій, висновки інженерів-технологів та інших служб) з
письмовим поясненням матеріально-відовідальних осіб розглядає директор
хлібокомбінату, прийняті рішення оформлюють наказом [45, с.107].
У випадку недостач, надлишків і пересортиці цінностей, псування, а також
браку потрібно прийняти міри по ліквідації причин та умов, за яких відбуваються
втрати та псування. Виявлені нестачі відшкодовують за рахунок винних
матеріально-відповідальних осіб.
Відповідно до статті 164 Кодексу України про адміністративні
правопорушення, несвоєчасне або неякісне проведення інвентаризації матеріальних
цінностей, а також неприйняття заходів про відшкодування з винних осіб збитків та
нестач, розтрат, крадіжок, безгосподарності тягнуть за собою накладення штрафу
від 8 до 15 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Ті ж дії, здійснені
особою, яка протягом року підлягала адміністративному стягненню, тягнуть за
собою накладення штрафу від 10 до 20 неоподатковуваних мінімумів доходів
громадян [177, с.292].
Особливістю хлібопекарського виробництва є те, що в бункерах для безтарного
зберігання борошна після закінчення відпуску всього борошна потрібно проводити
зачистку бункера, яку оформлюють актом типової форми № П-5 (табл. 2.16).

149
 Таблиця 2.16
Типова форми № П-5
Підприємство Васильківський хлібозавод
Акт № 14
зачистки бункера № 4*
11 червня 2016 р. в 17 год.
Проведена зачистка бункера завантаженого 5 червня 2016 р.
борошном по фактурі № 23754
Вид борошна Номенк- Завантажено Витрачено з 06.06 по 11.06 Результат
та латурний в бункер Показники Кількість кг зачистки, кг
ґатунок номер лічильників відванта-
(шифр) № автомат.вагів
жень*
% вологості

Надлишок

Недостача
початкове
кг

кінцеве
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
Борошно 2010109 11750 14,7 3 384 501 117 11700 - 50
пшеничне
вищий ґатунок
Примітка. Відвантаження дорівнює 100 кг.

Висновок комісії про недостачу або надлишки борошна: Недостача пов´язана з неточністю
роботи вагів
Голова комісії головний інженер Ляшко М.Г. (підпис)
Члени комісії зам.гол.бухгалтера Корняш А.М. (підпис)
старший майстер Полуя Н.Д. (підпис)
майстер зміни Рубцева Н.М. (підпис)
Розпорядження директора: Недостачу борошна вищого сорту в кількості 50 кг додати у
виробництво.

Директор (підпис) 11.06.2016 р.

Дані для заповнення акту про кількість борошна, завантаженого на зберігання в

бункер, беруться з журналу форми № П-2 по обліку надходження борошна на склад
безтарного зберігання, а відпущеної на виробництво – з двох журналів: форми № П-

150
3, в якому реєструють показники лічильників автоматичних вагів і вагу витраченого
борошна, і форми № П-4 – обліку руху борошна по кожному бункеру.
Складений акт з поясненнями завідуючого виробництва і майстрів за
результатами зачистки передаються директору хлібокомбінату для прийняття
рішення. Результати зачистки необхідно враховувати при виведенні результатів
інвентаризації борошна на виробництві а також при розгляданні і затверджені
директором хлібокомбінату відомостей витрат борошна по бригадам за місяць.
Встановлені надлишки по акту зачистки оприбутковують в зменшення
кількості борошна списаного на виробництві, а нестачу за мінусом досягнутої
економії (по відомості витрат борошна за місяць) відносять на майстрів та членів
бригади. Відшкодування вартості недостачі проводять за їх згодою або через суд,
якщо буде встановлена їх вина [45, с.57].
Проведені дослідження показують, що на хлібозаводах Києва та Київської
області облік руху матеріальних ресурсів на складі автоматизовано. Дані про рух
виробничих запасів комірником вносяться до комп′ютера на основі прибуткових і
видаткових документів і автоматизовано щоденно виводяться звіти про рух
сировини, матеріалів, тари та пакувальних матеріалів, в яких вказується кількісний
залишок на початок доби, надходження, витрати, повернення і залишок на кінець
дня, а щомісяця складаються відомості про рух сировини теж у кількісному
вираженні.
Комірник складу (сировини або матеріалів) при автоматизованому обліку
виробничих запасів виконує наступні дії. Вводить всі прибуткові накладні в
програму обліку, що надійшли від постачальників, складає по закінченню кожної
зміни акт списання невикористаної сировини та борошна, приймає накладні по
видачі борошна зі складу безтарного зберігання борошна та оприбутковує черству
продукцію, отриману від постачальників (рис 2.11).
Після обробки ці документи передаються до бухгалтерії і бухгалтер з обліку
сировини (матеріалів) перевіряє їх і робить відповідні бухгалтерські проведення.
В кінці кожної зміни комірник роздруковує дві відомості - “Обороти за добу” та
„Відомість наявності запасів на складі”.
151
 Виробництво Файл -
Акт невикористаної
сировини та борошна сервер

Видача
сировини
Щоденні
звіти
Склад роботи
Склад сировини складу
безтарного
зберігання Видача
борошна борошна
Бухгалтер по
сировині
Повернення
Відділ збуту черствої
продукції від
покупців

Фірма -
Прибуткові ордери
постачальник на сировину

Прибуткові накладні Видаткові накладні

Щоденні файли

Рис. 2.11. Загальна схема автоматизованої обробки та передачі документованих

даних по складу сировини

Відомість “Обороти за добу” формується з щоденних файлів приходу та

видатків, тобто комірник має можливість проконтролювати рух запасів за добу. Всі
ці звіти в роздрукованому вигляді передаються бухгалтеру по закінченню робочої
зміни.
Загальна схема роботи та передачі даних в бухгалтерію представлена на рис.
2.12.

152
 Фірма - Прибуткові
постачальник накладні на Файл -
матеріали
сервер

АКТ Щоденні звіти

невикористаних Склад роботи складу
матеріалів матеріалів

Бухгалтер по
сировині
Підрозділи Видача
підприємства матеріалів

Прибуткові накладні Видаткові накладні

Щоденні файли

Рис. 2.12. Загальна схема роботи та передачі даних в бухгалтерію

Основні переваги застосування описаної програми полягають в тому, що

система є інтегрована, тобто пов’язана з іншими підрозділами, налагоджений рух
обміну інформацією між складом та бухгалтером через файл-сервер, таким чином,
що комірник не може вплинути на роботу бухгалтера. Недоліки полягають у тому,
що підрозділи, які співпрацюють із складом, потребують більш оперативної
інформації про надходження сировини і матеріалів, тому в запропоновано
автоматизувати облік приймання та передачі черствої продукції із відділу збуту на
склад сировини, передачу борошна із складу безтарного зберігання борошна та
автоматизувати комплексне розсилання звітності про надходження сировини і
матеріалів іншим підрозділам.

153
 Висновки до розділу 2

По закінченні другого розділу за результатами дослідження сформульовано

основні висновки:
1. Документальне оформлення використання матеріальних, сировинних і
паливних ресурсів є досить складним процесом, адже структура документообігу
повинна бути такою, щоб забезпечувати вчасне надходження необхідної інформації
як для обліку, так і для контролю та оперативного управління рухом виробничих
запасів.
2. При здійсненні обліку використання сировини в хлібопекарській
промисловості слід враховувати такі особливості: у виробництві використовують
одночасно кілька видів сировини з різними якісними характеристиками, які слід
відображавати в бухгалтерських первинних документах та регістрах. При відпуску у
виробництво основної хлібопекарської сировини – борошна, крім оперативного
кількісного контролю важливе значення має також організація постійного якісного
контролю, тобто потрібно враховувати вологість борошна, оскільки в разі її
підвищення вище від базисного (14,5%) досягається економія корисних речовин, а в
разі зменшення – перевитрати.
У зв’язку з цим у первинних документах на хлібопекарських підприємствах –
актах передачі залишків сировини і матеріалів на виробництво, відомостях перевірки
рецептури, відвантажувальній накладній – запропоновано вводити окрему графу, в
якій передбачено наводити відсоток вологості витраченого борошна, що дає змогу
посилити контроль за його витрачанням, а також за виходом і якістю готових
хлібобулочних виробів.
3. Проведені дослідження показали, що основними напрямами вдосконалення
документального оформлення використання виробничих запасів на підприємствах,
що досліджувались, є використання спеціалізованих галузевих форм документів, у
яких всі реквізити мають бути чітко та послідовно заповненими; виведення з них
певних нормативно-довідкових даних; максимальна автоматизація заповнення та

154
обробки первинних документів, оскільки облік виробничих запасів – досить
трудомістка ділянка облікової роботи.
На основі запропонованої З.В. Гуцайлюком відомості обліку руху виробничих
відходів було розроблено аналітичну відомість обліку руху виробничих відходів для
хлібопекарських підприємств з урахуванням особливостей їх діяльності з метою
накопичення та контролю даних про відходи виробництва за місяць.
На основі проведених досліджень також була розроблена відомість обліку руху
черствої хлібобулочної продукції і браку, яку для отримання оперативних даних та
контролю передбачено складати щомісяця за кожним цехом, а дані цієї відомості
мають збігатися з даними балансу браку.
4. Підставою для відпуску матеріалів зі складу є виробниче завдання, яке
виписує завідуючий виробництвом (технолог) в одному примірнику. В завданні
вказують найменування, кількість виробів, що підлягають випічці кожною бригадою
за зміну, а також розраховується, скільки сировини та матеріалів потрібно відпустити
зі складу на виконання завдання. На основі виробничого завдання та фактичних
даних про витрачання сировини і матеріалів складається змінний виробничий звіт та
щодоби визначаються відхилення від норм за всіма видами сировини, що
використовується у виробництві.
5. У хлібопекарській промисловості залежно від можливостей подальшого
використання до складу основних чи допоміжних матеріалів відносять також
відходи виробництва. В монографії докладно висвітлено класифікацію відходів
хлібопекарського виробництва і запропоновано відкрити додаткові групи
аналітичних рахунків для обліку сировини й матеріалів: 20101 „Основна сировина”
(для обліку борошна), 20102 „Додаткова сировина” (для обліку додаткової
сировини, яка згідно з рецептурою надає хлібобулочним виробам відповідні
органолептичні і фізико-хімічні властивості), 20103 „Допоміжні матеріали”
(матеріальні цінності, які не є складовою виготовленої продукції, а лише сприяють її
виробництву), 20104 „Зворотні відходи” (використовують для обліку зворотних
відходів виробництва та браку, який переробляють, а також для обліку відходів, що
не можуть бути повторно використані у виробництві та підлягають реалізації).
155
 6. На хлібопекарських підприємствах наявні такі види складів: склад сировини
– спеціалізований склад для утворення запасів сировини; склад тари –
спеціалізований склад для утворення запасів тари; склад матеріалів – це склад для
утворення запасів матеріалів; склад готової продукції (хлібосховище) – склад, на
якому збираються готові вироби для відправлення споживачам, які мають бути
спеціально обладнані та забезпечені справними вагами, вимірювальними приладами
та мірною тарою і обовязково враховувати специфічні умови зберігання
виробничих запасів (вологість, температуру, вентиляцію і т.д.), а також кожному
складу на підприємстві за наказом керівника присвоюється певний постійний номер,
який зазначається у документах, що стосуються операцій по даному складу.
7. Облік виробничих запасів є досить трудомісткою ділянкою облікової роботи.
Тому однією із важливих умов якісного обліку матеріалів є застосування
компютерних програм для автоматизації обліку з передовими методами організації
складського господарства і обліку матеріалів.
Автоматизація бухгалтерського обліку сировини й матеріалів передбачає
створення трьох рівнів управління обліковим процесом на хлібопекарському
підприємстві: нижній (об’єднує виробництво, збут, склад сировини та склад
матеріалів); середній (об’єднує операції з руху сировини, матеріалів і черствої
хлібобулочної продукції); верхній рівень (надає інформацію для головного
бухгалтера).
Недоліки застосування комп’ютерної програми з обліку виробничих запасів на
хлібопекарських підприємствах полягають у тому, що підрозділи, які співпрацюють
із складом, потребують більш оперативної інформації про надходження сировини і
матеріалів, тому запропоновано автоматизувати облік приймання та передачі
черствої продукції з відділу збуту на склад сировини, передачу борошна із складу
безтарного зберігання борошна та автоматизувати комплексне розсилання звітності
про надходження сировини і матеріалів іншим підрозділам.

156
 РОЗДІЛ 3
АНАЛІЗ ЕФЕКТИВНОСТІ ВИКОРИСТАННЯ ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ

3.1. Методика аналізу витрат запасів для прийняття управлінських рішень

Підвищення ефективності використання виробничих запасів на сучасному етапі

розвитку економіки України – одне з найважливіших завдань кожного суб'єкта
господарювання, оскільки саме матеріальні витрати багатьох галузей, зокрема і
галузі хлібопечення, становлять значну частину витрат виробництва, від яких в
основному залежить розмір прибутку. А прибуток в умовах ринкової економіки є
основним джерелом виробничо-соціального розвитку підприємства.
Аналіз господарської діяльності підприємств хлібопекарської промисловості
повинен здійснюватись з урахуванням особливостей цієї галузі. Найбільш яскраво ці
особливості відображаються в характері технологічного процесу виробництва,
формах його організації, методики та техніки планування й обліку витрат.
Хлібопекарське виробництво являє собою масово-поточне та безперервне
виробництво. Найбільш характерними формами організації виробництва
хлібопекарських підприємств є цехові та безцехові, що визначає цехову та безцехову
методику і організацію планування та обліку витрат, що в свою чергу впливає і на
побудову та методику аналізу.
Одним з важливих завдань управлінського апарату хлібопекарського
підприємства є прийняття своєчасних рішень по ефективному використанню
виробничих запасів. Для цього необхідною умовою стає проведення аналізу і
визначення факторів, які впливають на раціональне використання сировини і
матеріалів у виробничій діяльності підприємства.
Для цього потрібно з′ясувати, які види матеріалів лімітують вихід продукції,
що виробляється, як виконується план по надходженню цих ресурсів в звітному
періоді і як виконувались норми їх витрат на виробництво, чи мали місце понад
планові витрати виробництва, чи розмір браку не перевищує встановлені нормативи.
157
 На практиці хлібопекарських підприємств господарські операції, які можна
виміряти в грошовому вираженні, піддаються плануванню, обліку і аналізу.
Основним завданням бухгалтерського обліку ефективності виробництва є фіксація
результатів виробничо-фінансової діяльності підприємства. За допомогою обліку
відображають в документах всі відхилення, які виникають в системі управління
ефективністю. Оскільки бухгалтерський облік є основним постачальником
економічної інформації для аналізу господарської діяльності, тому в ньому часто
застосовують прийоми збору і фіксації інформаційних даних з метою їх
представлення в розрізі, необхідному для здійснення аналізу.
Аналіз в широкому розумінні – це спосіб пізнання предметів і явищ
навколишнього середовища, що ґрунтується на розчленуванні цілого на складові
частини і їх вивчення в різноманітних зв’язках і залежностях [152, c.7].
На сьогодні відрізняють загальнотеоретичний аналіз, який вивчає явища і
процеси на макрорівні та конкретно економічний аналіз на мікрорівні – аналіз
господарської діяльності, який застосовується для вивчення економіки окремих
підприємств.
Встановлення аналізу обумовлено загальними об’єктивними вимогами
господарської діяльності. По-перше, це задоволення практичної потреби. Вона
виникла в зв’язку з розвитком продуктивних сил, удосконаленням виробничих
відносин, розширенням масштабів виробництва. Без комплексного різностороннього
аналізу господарської діяльності неможливо керувати складними економічними
процесами, приймати управлінські рішення.
По-друге, це пов’язано з розвитком економічної науки взагалі. Раніше частково
функції економічного аналізу виконували бухгалтерський облік, фінанси, статистика
і т.п., але з соціальним та економічним розвитком суспільства з′явилась потреба в
комплексному різносторонньому дослідженні діяльності підприємств і цю функцію
на себе взяв аналіз, який став засобом планового управління економікою
підприємства, виявлення резервів підвищення ефективності виробництва [152].

158
 Для вивчення виробничо-господарської діяльності хлібопекарського
підприємства по ефективному використанню виробничих запасів застосовують різні
види економічного аналізу.
При проведенні повного (комплексного) аналізу вивчається вся господарська
діяльність підприємства за визначений проміжок часу. При здійсненні тематичного
(часткового, локального) аналізу вивчають окремі сторони господарської діяльності
підприємств.
Сучасні масштаби суспільного виробництва, постійне ускладнення його
структури, а також прискорення науково-технічного прогресу вимагають
підвищення рівня аналітичної роботи на підприємстві. В умовах різко підвищеної
потреби в аналітичній інформації вже не достатньо оцінювати відхилення фактично
отриманих економічних показників від планових або базових і визначати розміри та
причини втрат. Економічний аналіз вказує на невикористані резерви виробництва і
визначає міри по їх реалізації.
Економічний аналіз виробничих запасів є важливим інструментом
удосконалення господарського механізму управління виробництвом, що сприяє
підвищенню обґрунтованості фінансово-виробничих планів, вибору ефективного
економічного стимулювання, розробці об’єктивних методів оцінки діяльності
виробничих підрозділів підприємства. Особливу роль він також відіграє в прийнятті
управлінських рішень з ефективного використання виробничих запасів на
хлібопекарських підприємствах і для виконання всіх функцій управління:
планування, контролю, стимулювання, регулювання, організації тощо.
Аналіз покликаний дати економічну оцінку використання запасів для
підготовки управлінських рішень, що спрямовані на підвищення ефективності
виробництва за рахунок їх раціонального використання. В цьому і полягає його
основна ціль, конкретизуючи яку можна визначити наступні основні завдання
економічного аналізу:
1. перевірити виконання виробничої програми за показниками використання
виробничих запасів;

159
 2. оцінити роботу підприємства в цілому, а також окремо по його структурним
підрозділам за визначені проміжки часу, з метою виявлення та вимірювання
внутрішньовиробничих резервів економії матеріальних ресурсів;
3. вивчити загальні та часткові показники використання виробничих запасів;
4. здійснити аналіз обґрунтованості норм використання матеріальних ресурсів;
5. визначити позитивні та негативні фактори, які обумовлюють відхилення
фактичних показників використання сировини і матеріалів від відповідних
показників за попередній період;
6. проаналізувати рівень матеріалоємності та матеріаловіддачі та дії окремих
факторів на зміну їх рівня;
7. визначити кількісні та якісні фактори підвищення ефективності
виробництва.
Джерелами інформації для аналізу використання виробничих запасів по
підприємству є форми статистичної звітності про наявність і використання
матеріалів і про витрати на виробництво, зокрема "Звіт про залишки і витрати
матеріалів" (форма №3-мтп); форма 1-п „Підприємництво” – місячна, квартальна,
річна; дані аналітичного бухгалтерського обліку про використання і залишки
матеріальних ресурсів; оперативні дані відділу матеріально-технічного постачання.
Крім того, джерелами аналізу використання виробничих запасів є економічна
інформація, яка міститься в інвентаризаційних описах, актах про брак у
виробництві, відомостях звірки рецептури, звітах про використання матеріальних
цінностей та інших документах.
Оперативний економічний контроль за витрачанням виробничих запасів в
галузях харчової промисловості, перш за все, пов’язаний з контролем за
раціональним відпуском сировини, питома вага якої в собівартості продукції є
визначальною.
Сировина і матеріали, крім відпуску зі складу у виробництво, можуть
відпускатись і на сторону іншим підприємствам. При організації оперативного
контролю за виробничими запасами слід спочатку встановити доцільність і
необхідність відпуску сировини, що підлягає переробці чи використанню на даному
160
хлібопекарському підприємстві на сторону. Основними причинами, які
виправдовують відпуск запасів стороннім організаціям є наступні: наявність великої
кількості сировини, яка швидко псується та наявність надпланової кількості запасів,
постачання яких не пов’язано з труднощами матеріально-технічного постачання.
Потребує значного покращення економічний оперативний контроль паливно-
енергетичних ресурсів, який на хлібопекарських підприємствах практично
відсутній. Значні труднощі в процесі впровадження оперативного контролю цього
специфічного виду ресурсу виникають через відсутність на більшості підприємствах
хлібопекарської промисловості сучасних приладів, які б точно фіксували витрати
пару, гарячої води, палива та електроенергії не тільки в цілому по хлібозаводі, але й
по окремих виробничих цехах. Тому розподіл паливно-енергетичних ресурсів між
окремими видами продукції зазвичай здійснюється пропорційно нормам, що не
забезпечує необхідної точності, а визначені таким чином відхилення фактичних
витрат від нормативних носять умовний характер і не можуть слугувати даними для
оперативного обліку і контролю, і тим більше, для прийняття оперативних
управлінських рішень.
Для організації оперативного економічного контролю дотримання норм витрат
пару та електроенергії слід щоденно здійснювати співставлення фактичних даних з
нормативними показниками і результати такого контролю фіксувати в спеціальній
відомості відхилень від норм витрат енергетичних ресурсів по окремим
виробництвам, а в основному виробництві ще й в розрізі за окремими змінами.
Важливе значення для харчової промисловості і для окремих її виробництв має
розробка чіткого класифікатора негативних причин відхилень від норм по
енергетичним ресурсам. При його складанні слід врахувати, що основними
причинами виникнення нераціонального використання електричної і теплової
енергії в харчовій промисловості є простої і несправності технологічного
обладнання, брак, порушення технологічного процесу, погіршення якості сировини.
Головними винуватцями перерахованих негативних відхилень вважаються відділи
головного механіка, головного технолога, головного енергетика, служба
матеріально-технічного постачання, адміністрація та ін. [47, с.103].
161
 Впровадження енергозберігаючих технологій (наприклад, встановлення
водонагрівачів, які б працювали на газах, що виходять з печі) дозволяє отримати
значну економію енергоресурсів. За веденням технологічного процесу, якістю
сировини i готової продукції хлібопекарські підприємства забезпечують
цілодобовий контроль з боку технологічної служби, що унеможливлює його
порушення та виникнення понаднормативного браку.
Таким чином, впровадження оперативного економічного контролю відпуску
матеріальних ресурсів в хлібопекарській промисловості забезпечує підвищення
ефективності суспільного виробництва і зниження собівартості готової продукції.
Аналітична сторона будь-якої роботи - це послідовність дій і записів, які
повинен виконувати аналітик в процесі своєї роботи. Для отримання найкращих
результатів від аналітичної роботи слід правильно здійснити її організацію [144].
Однією з важливих проблем в методиці здійснення економічного аналізу є те,
що аналіз виробничих запасів здійснюється за річними підсумковими звітними
даними в цілому по хлібозаводу, що усуває можливість отримання оперативних
даних про характер, причини та наслідки відхилень, які на сучасному етапі
господарювання мають вирішальний вплив на результати управління.
Для виконання аналітичної роботи з ефективного використання виробничих
запасів потрібно:
- дотримуватися встановленого мінімуму показників,
- визначити форми та методичні прийоми здійснення такого аналізу,
- встановити терміни виконання економічного аналізу.
Зазначимо, що економічний аналіз повинен стати обов'язковою функцією
кожного підрозділу організаційної структури управління підприємством. Конкретні
завдання аналізу визначаються змістом роботи даного підрозділу та залежать від
структури управління, автоматизації управлінської праці тощо.
Дослідження проведені на хлібопекарських підприємствах Києва та області
показали, що питанням організації економічного аналізу запасів не приділяється
належна увага. Основною проблемою є те, що аналітичну роботу на підприємствах

162
здійснюють так звані планові відділи, які не завжди оперують оперативними даними
бухгалтерського обліку.
Тому запропоновано економічний аналіз ефективного використання
виробничих запасів здійснювати працівниками матеріального відділу бухгалтерії,
оскільки саме вони контролюють і відображують в бухгалтерському обліку процес
надходження, руху, використання сировини і матеріалів у виробництво. Переваги
очевидні: постійно здійснюватиметься оперативний контроль за режимом економії
виробничих запасів на підприємстві, будуть виявлені постійні відхилення від норм
витрат сировини і матеріалів та резерви ефективності виробництва. Крім того, це
дасть змогу проводити аналіз використання виробничих запасів як по підприємству
в цілому, так і по окремим ланкам – виробничих цехах (наприклад, по сухарному,
хлібному, булочному тощо), оскільки саме тут зосереджено основну частину
резервів економії ресурсів.
В хлібопекарській промисловості з однакової сировини можна виробляти
великий асортимент хліба та хлібобулочних виробів. Тому ефективність
використання сировини і матеріалів в значній мірі впливає на виконання плану з
випуску продукції, який орієнтований на попит споживачів.
Аналіз господарської діяльності будь-якого виробничого підприємства,
зокрема і хлібопекарського, доцільно починати з загальної оцінки виконання
виробничої програми.
На об’єм випуску продукції з точки зору виробничих запасів можуть впливати
наступні фактори:
- зміни залишків сировинних та матеріальних ресурсів на складі у вигляді
запасів на початок і кінець року;
- зміни надходження виробничих запасів (кількості заготівельних матеріальних
ресурсів);
- зміни норм витрат матеріалів (витрат на виробництво одиниці продукції);
- зміни планових відходів виробництва в наслідок низької якості.

163
 Для визначення впливу вищезазначених факторів необхідно:
- визначити об’єм продукції, що випускається,
- визначити абсолютне відхилення за всіма показниками-факторами,
- розрахувати кількісний вплив показників-факторів на зміну об’єму випуску.
Розрахунок кількісного впливу факторів здійснюється шляхом ділення абсолютного
відхилення за факторами-показниками на планову норму витрат [72].
До основних резервів збільшення об’єму випуску продукції на підприємствах
хлібопекарської галузі за рахунок ефективного використання виробничих запасів
можна віднести наступні: використання сучасної досконалої та модернізованої
технології виробництва хлібобулочних виробів; зменшення втрат виробничих
запасів під час транспортування і зберігання; використання якісних видів сировини і
матеріалів; недопущення невиробничих витрат (браку) понад встановлені норми;
зменшення відходів виробництва тощо.
Для аналізу зміни економічних явищ і процесів за певний період часу
використовуються ряди динаміки, за допомогою яких виявляється загальна тенденція
у зміні рівня використання найважливіших видів виробничих запасів на одиницю
продукції за декілька років. Під рядом динаміки розуміють часову послідовність
значень економічних показників.
Аналіз динамічних рядів уможливлює виявлення низки закономірностей і
тенденцій, які виявляються в досліджуваному явищі. За допомогою рядів динаміки
можна одержати такі дані про інтенсивність зміни досліджуваних показників
(зростання, зменшення, стабільність); про середній рівень показника і середню
інтенсивність змін і тенденції щодо зміни показників. Одержані дані дають змогу за
необхідності прогнозувати характер зміни показника в майбутньому.
Ряди динаміки можуть бути побудовані за абсолютними, відносними або
середніми величинами.
Питоме використання окремих видів виробничих запасів на виробництво Хліба
українського наведено в табл. 3.1, а в табл. 3.2 здійснено їх аналіз.

164
 Таблиця 3.1

Використання окремих видів виробничих запасів на виробництво Хліба

українського (вихід 142,1 при вологості борошна 14,5%)*

Назва запасів Частка в Ціна в Сума витрат на види

структурі 2014 р. запасів за цінами 2002 р.
грн. за т
2014 2015 20014 2015
Борошно житнє обдирне 0,423 0,422 113027 47810,42 47697,4
Борошно пшеничне 2-й 0,282 0,281 75357 21250,67 21175,31
ґатунок
Дріжджі пресовані 0,0028 0,0028 3662 10,25 10,25
Сіль 0,0106 0,0105 5895 62,5 61,9
Всього 69133,85 68944,85
* За даними Київського хлібзаводу №1

За розрахунками автора індекс питомого використання становить:

68944,85
І  0,997 або 99,7%
69133,85

Тобто питоме використання кожного з видів сировини на виготовлення хліба

українського в звітному періоді знизилось на 0,3%, а загальна сума економії за
рахунок цього при виготовленні однієї тони виробу склала:

68944,85-69133,85= -188,9 (грн.).

Таблиця 3.2
Показники використання виробничих запасів на виробництво Хліба українського
(при виході 142,1 та вологості борошна 14,5%)*

Назва сировини Питоме використання, т Ціна, грн. за т

2014 (м 0 ) 2015 (м 1 ) 2014 (ц 0 ) 2015 (ц 1 )
Борошно житнє обдирне 0,4230 0,4220 113027,0 106695,0
Борошно пшеничне, 2-й ґатунок 0,2820 0,2810 75357,0 78923,0
Дріжджі пресовані 0,0028 0,0028 3662,0 5151,0
Сіль 0,0106 0,0105 5895,0 6431,0
* За даними Київського хлібозаводу №1
165
 При вивченні динаміки використання виробничих запасів на хлібопекарських
підприємствах запропоновано приділяти увагу тому, як змінюється сума витрат на
сировину і матеріали при виробництві одиниці продукції у звітному періоді в
порівнянні з минулим та якою буде сума економії або перевитрат, що викликана
дією відповідних факторів.
При цьому для аналізу можуть бути залучені додаткові фактори: зміна цін на
матеріали і використання замінювачів певних матеріалів. Для аналізу можна
використовувати систему спеціальних індексів динаміки витрат на матеріали.
Витрати матеріалів на виробництво певної продукції у звітному періоді в порівнянні
з минулим періодом, можуть змінюватися за рахунок зміни питомого використання
сировини на виробництво даної продукції в звітному і минулому періодах; зміни цін
на матеріали, що порівнюються; застосування у виробництві матеріалів, що можуть
замінювати одне одного.
Виходячи з даних таблиці можна розрахувати індекс питомого використання:
(0,422 106695  0,281 78923  0,0028  5151  0,0105  6431) 67284,6
І=   0,973 або 97,3%.
(0,423 113027  0,282  75357  0,0028  3662  0,0106  5895) 69133,8

Тобто витрати сировини на одиницю продукції у 2014 р. порівняно з 2015 р.

знизилися на 2,7% (100% - 97,3%), а загальна сума економії при виготовленні Хліба
українського в 2015 р. склала 1849,2 грн. (67284,6 – 69133,8).
Тепер докладно розглянемо за рахунок яких факторів було досягнуто економію
сировини і матеріалів. Для цього скористаємося індексом питомого використання та
індексом цін:

м 1( ср ) ц0
І пит.в икор =
м 0 ( ср ) 0ц
, (3.1)

де м1( ср ) та м0 ( ср ) - питоме використання порівнюваної сировини на

виробництво одиниці продукції у звітному і базисному періодах;
ц0 та ц1 - ціни на сировину, що порівнюється у звітному і базисному періодах

м 1( СР ) ц1
І цін = , (3.2)
м 1( ср ) ц0

166
 Різниця між чисельником і знаменником цього індексу означає суму економії
(перевитрат), отриману в результаті дії лише перших двох факторів: зміни питомого
використання і цін на порівнювані матеріали.
Різниця між чисельником і знаменником індексу питомого використання буде
відображати економію або перевитрати матеріальних витрат на випуск продукції за
рахунок лише зміни питомого використання порівнюваних матеріалів у звітному
періоді проти минулого (базисного).
Отже,
0,422 113027  0,281 75357  0,0028  3662  0,0105  5895 68944,9
І пит.в икор =   0,919
0,423 113027  0,282  75357  0,0028  3662  0,0106  5895 75028,9

або 91,9%. Можна зробити висновок, що питоме використання кожного виду

сировини у звітному періоді в порівнянні з базовим знизилося в середньому на 8,1%,
в результаті чого матеріальні витрати на виготовлення однієї тони Хліба
6084 100
українського зменшилися на 6084 грн. (68944,9 – 7502,89), або на 8,8% ( ).
691338
0,422 106695  0,281 78923  0,0028  5151  0,0105  6431 67284,6
І цін =   0,976
0,422 113027  0,281 75357  0,0028  3662  0,0105  5895 68944,9

або 67,6%, що свідчить про те, що ціни зменшились на 2,4% за рахунок чого
витрати на виробництво 1 т Хліба українського зменшились на 1660,3 грн. (67284,6-
16603100
68944,9) або на 2,4% ( ).
691338
Отже, загальна сума економії виробничих запасів на виробництво 1 т Хліба
українського в 2015 р. була досягнута за рахунок зниження питомого використання
виробничих ресурсів на 6084 грн. або на 8,8%, а також за рахунок зменшення цін на
1660,3 грн. або 2,4%.
Система основних показників в умовах хлібопекарського виробництва для
цехів повинна включати в себе: виконання плану за обсягом продукції в
натуральному і грошовому вираженні; процес формування собівартості продукції;
брак у виробництві за кількістю і вартістю; відхилення від норм витрат борошна і
основних видів сировини та матеріалів; найменування недостатніх видів сировини.

167
 3.2. Аналіз норм використання виробничих запасів

Визначення потреби і забезпечення раціонального використання матеріальних

ресурсів тісно пов'язані з їх нормуванням. Норма – це завдання, що фіксує гранично
допустиму величину витрат конкретного матеріального ресурсу на виробництво
одиниці продукції чи виконання одиниці роботи.
До норми витрат включають матеріальні ресурси на безпосереднє виконання
технологічного процесу виробництва продукції чи робіт з урахуванням
технологічних відходів матеріалів і втрат, зумовлених прийнятою технологією [127,
c.167].
Техніко-економічне обґрунтування і аналіз витрат виробничих запасів пов’язані
з аналізом структури витрат конкретних видів сировини і матеріалів. Зазвичай,
витрати матеріальних ресурсів складаються з трьох елементів: чистих витрат
матеріалу за одиницю продукції або виробничої роботи Р у (корисні витрати),

технологічних відходів та втрат g′, g″ U (техніко-організаційні втрати), які виникають

при доставці немірних матеріалів, природного убутку матеріалів.

В загальному вигляді норма витрат матеріалів представляється формулою [141,
c.207]:
Н р  Р У +∑[( g′ - g′ W )+( g″ - g″ U )], (3.3.)

де g′ W , g″ U , - відповідно використовувані та утилізовані відходи, м 2 , м 3 , т, м та

ін.,
Р У - корисні витрати.
Норми встановлюють на одиницю продукції, виходячи з того, що вони мають
враховувати підвищення якості продукції, її конкурентноздатність, прогресивність
нових видів.
Схема утворення норм витрат сировини і матеріалів представлена на риунку
3.1.

168
 Норма витрат сировини і матеріалів

Корисні Технологічні Інші техніко-

витрати Р у відходи та припічка організаційні втрати
g′ g″

Биття, розтікання та інші виробничі

розпилення, немірність, некратність

Втрати через умови доставки:
Технічно неминучий брак
Незворотні
Зворотні

втрати

та ін.

Утилізовані Неутилізовані

Ру g′- g′ W g″- g″ U

Рис.3.1. Схема утворення норм витрат сировини і матеріалів [141]

169
 Стан нормативної бази в хлібопеченні все ще не повною мірою відповідає
вимогам підвищення ефективності виробництва. Більшість норм встановлюють за
фактичними витратами за попередній період або за аналогією. Тому на практиці
трапляються застарілі, а іноді й завищені норми витрат, що не орієнтують на
досягнення найліпших результатів і можуть бути джерелом зловживань і крадіжок.
Виявлення відхилення фактичних витрат від таких норм не відображає
реальних перевитрат матеріальних ресурсів чи зміни матеріалоємності.
Тому при аналізі обґрунтованості норм витрат проводять такі
порівняння:
- поточні норми і фактичні витрати із середньо галузевими;
- поточні норми на порівняльну продукцію з нормами минулого року відносної
матеріалоємності нової і старої продукції;
- фактичні витрати з поточними нормами.
Порівняння поточних норм щодо порівняльної продукції фактичних витрат з
середньогалузевими нормами дає змогу визначити місце підприємства серед його
конкурентів. Слід також враховувати, що відхилення поточних норм від
середньогалузевих може виникнути через різні природні умови, стан техніки і
технології, транспортування тощо. Системний аналіз причин невідповідності
поточних норм підприємств і галузевих норм дасть змогу знайти найбільш
економічне рішення у визначенні реальних затрат, які беруть у розрахунок
поточних.
Прогресивність поточних норм щодо порівняльної продукції встановлюють
способом порівняння їх з нормами минулих періодів. Порівняння фактичних затрат
з поточними нормам показує ефективність використання матеріалів у виробництві
[127, с.167-168].
Перевищення фактичних норм, норм минулого року свідчить про їх
необґрунтованість або про невиконання заходів щодо забезпечення нормативних
витрат на виріб.

170
 Дані про відхилення норм через причини їх утворення заміна одного матеріалу
іншим у результаті розподілу і т. ін.) є важливою інформацією про зміну
матеріалоємності продукції.
Приклад такого аналізу обґрунтованості норм витрат дріжджів пресованих на
виробництво окремих видів продукції продемонструємо, використовуючи дані
Київського хлібокомбінату №10 (табл. 3.3).
Таблиця 3.3
Показники використання норм витрат дріжджів пресованих на виробництво
окремих видів продукції
Вид продукції Випуск Використання Використання Економія
продукції в дріжджів дріжджів пресованих або
звітному році пресованих на на річний випуск перевит-
(штук) одиницю продукції, продукції, кг рати
кг дріжджів
За Фактич- За Фактично
нормою но нормою
Хліб пшеничний 11193600 0,0091 0,0090 101861,76 100742,40 -1119,36
традиційний, 0,8 кг
Хліб український 26807800 0,00208 0,0021 55760,22 56296,38 +536,16
столичний, 0,95 кг
Батон 5167460 0,0054 0,0055 27904,28 28421,03 +516,75
київський, 0,5 кг

Перевищення фактичних норм витрат дріжджів пресованих на виготовлення

Хліба українського столичного (на 0,1 г) та Батону „Київського” (на 0,02 г),
свідчить про їх необґрунтованість або про невиконання заходів щодо забезпечення
нормативних витрат на виріб, що призвело до витрачання дріжджів пресованих на
виготовлення цих хлібобулочних виробів в звітному році на 1052,91 кг більше, ніж
заплановано (536,16+516,75).
Але згідно розрахунків табл. 3.5. вдалося знизити фактичні норми витрат
дріжджів пресованих на виготовлення Хліба пшеничного традиційного на 0,1г
(0,0090-0,0091), що призвело до витрачання дріжджів пресованих на виготовлення цих
хлібобулочних виробів в звітному році на 1119,36 кг менше, ніж заплановано.

171
 Отже, економія дріжджів пресованих на виготовлення Хліба українського
столичного, Батону київського та Хліба пшеничного традиційного в зв’язку зі зміною
показників використання норм витрат дріжджів пресованих в загальному складе 66,45
кг (536,16+516,75-1119,360).
При відпуску у виробництво сировини і матеріалів хлібопекарським
підприємствам потрібно враховувати, як вже зазначалось, не тільки кількісні, але й
якісні характеристики. Залежно від якості кількість сировини, яка необхідна для
отримання одиниці готової продукції буде змінюватись.
Наприклад, при виготовленні 1 т Хліба українського столичного, вагою 0,95 кг
з різною вологістю борошна зміниться сума матеріальних витрат (табл. 3.4):
- при базовій вологості борошна 14,5% вихід готової продукції у процентах до
витраченого борошна становитиме 144,5
- при вологості борошна 14,2% вихід готової продукції у процентах до
витраченого борошна згідно з формулою становитиме 144,9:
144,5
 100%  144,9
100  (14,5  14,2)

Таблиця 3.4
Вплив зміни вологості борошна на собівартість 1 т Хліба українського столичного
0,95 кг
№ Назва сировини, що Ціна за Вихід хліба - 144,5% Вихід хліба - 144,9%
п/п необхідна за рецептурою 1 т, грн Норма на 1 Сума, грн Норма на Сума,
т, кг 1 т, кг грн
1 Борошно житнє обдирне, кг 723,33 415,20 300,33 414,10 299,50
2 Борошно пшеничне, 2-го 971,67 276,80 268,96 276,10 268,28
ґатунку, кг
3 Дріжджі, кг 2600,00 2,08 5,41 2,07 5,38
4 Сіль, кг 215,00 10,38 2,23 10,35 2,23
5 Вода, л 800,00 0,47 0,38 0,47 0,38
Всього - - 577,31 - 575,77

З табл. 3.6 бачимо, що підвищення фактичного виходу хліба порівняно з

нормою (в даному випадку на 0,4%) обумовлює економію борошна житньо
обдирного 1,1 кг, а пшенично – 0,7 кг (разом економія складає 1,1 кг або 1,51 грн.)

172
на виготовлення однієї тони Хліба українського столичного 0,95 кг. Відповідно і
калькуляція на 1 т Хліба українського столичного, вагою 0,95 кг при виході 144,5 та
144,9 буде різною (табл. 3.5).
Таблиця 3.5
Порівняльна калькуляція на 1 т Хліба українського столичного, вагою 0,95 кг
при виході 144,5% і 144,9%*
Вихід хліба Вихід хліба Відхилення
144,5% 144,9%
Сировина і матеріали 577,31 575,77 -1,54
Паливо на технологічні цілі 18,00 18,00 -
Електроенергія на технологічні цілі 10,56 10,56 -
Заробітна плата виробничого персоналу 41,29 41,29 -
Відрахування на соціальне страхування 15,73 15,73 -
Загально виробничі витрати 124,22 124,28 +0,06
Виробнича собівартість 787,17 785,63 -1,54
Витрати на збут 112,57 112,35 -0,22
Адміністративні витрати 42,51 42,42 -0,09
Повна собівартість 942,25 940,40 -1,85
Прибуток 49,42 51,27 +1,85
Рентабельність, % 5,24 5,45 +0,21
Оптова ціна за 1 т 991,67 991,67 -
Вільна відпускна ціна за 1 т 1190,00 1190,00 -
Роздрібна ціна за 1 шт. 1,28 1,28 -
*За даними Васильківського хлібозаводу

Зазвичай, плановий вихід хлібобулочних виробів завжди встановлюють нижче

граничного значення, яке може бути досягнуто при оптимальних умовах
виробництва. Це дає можливість кожному підприємству виконати норму виходу за
рахунок внутрішніх резервів. Підвищення фактичного виходу хліба на 1,4-1,5%
порівняно з нормою обумовлює економію до 1% борошна [145, с.4].
Фактичний вихід по кожному виду виробів, а також пов’язану з ним економію
(перевитрати) борошна підраховують після закінчення кожної зміни, доби, місяця,
року роботи підприємства. Дані про витрати сировини і кількості виробленої
продукції беруть зі змінних виробничих звітів, а дані про вологість переробленого
борошна – з посвідчень про якість (вологість при вибої).
173
 Фактичний вихід виробів (Q X ) розраховують за формулою [145, с.5]:

Q X =M X 100 /M M , (3.4)

де M X та M M - відповідно вага хліба та борошна, т, за звітний період.

Вагу виготовленої продукції визначають множенням стандартної ваги виробів
на кількість виготовленої продукції. Із загальної ваги хліба вираховують вагу хліба,
переробленого повторно (у вигляді мочки, крихтів або сухарного борошна).
Для того, щоб визначити економію або перевитрати борошна, підраховують
його планові витрати, тобто витрати при дотриманні норм виходу хліба, і
порівнюють його з фактичними витратами. Щоб здійснити такий підрахунок слід
знати кількість виробленої продукції, кількість витраченого борошна та плановий
вихід, який скориговано на фактичну вологість борошна.
Наприклад, за першу зміну вироблено 20,3 т батонів, витрачено 15,01 т
борошна. Скорегований вихід виробів становить 134%. Плановий вихід батонів
(Q b ) розрахуємо за допомогою формули (3.4):

Q b =20,3 100 /134=15,15

Отже, фактичні витрати борошна (15,01 т) менше планових, тобто економія

борошна становить 0,14 т (15,15 - 15,01).
Як ми бачимо з табл. 3.6. при збільшенні виходу Хліба українського столичного
з 144,5% до 144,9% зменшились витрати сировини і матеріалів на виготовлення 1 т
хліба на 1,54 грн. (575,77-577,31). Це в свою чергу призвело до зменшення
загальновиробничих витрат на 0,06 грн. (124,28-124,22) та зменшення виробничої
собівартості всього виробу на 1,54 грн. (785,63-787,17), а також зменшилась і повна
собівартість на 1,85 грн. (940,40-942,25) на виготовлення 1 т Хліба українського
столичного, вагою 0,95 кг., причому рентабельність цього хліба зросла на 0,21%
(5,45% - 5,24%).
До факторів, які впливають на фактичний вихід готової продукції і витрати
борошна відносяться: вологість тіста, а також втрати та витрати борошна, сировини,
напівфабрикатів і готових виробів в процесі виробництва хлібобулочних виробів.

174
 Вологість тіста значно впливає на вихід хліба. Якщо її знизити на 1%, то вихід
хліба зменшиться приблизно на 2%. Для цілей економії необхідно готувати тісто з
граничною вологістю, тобто такою, яка б забезпечувала стандартну вологість
виробу. Перероблюючи борошно з низькими хлібопекарськими властивостями
(борошно слабке або з підвищеною активністю ферментів), вологість борошна
знижують, щоб попередити дефекти хліба, завдяки чому вихід продукції
зменшується.
Важливо підтримувати вологість тіста на граничному рівні. Цьому сприяє
застосування покращувачів хліба, раціонально організований технологічний режим і
точність дозування води, борошна та інших компонентів тіста. Якщо вологість тіста
впливає на вихід хліба тільки при її відхиленні від граничної норми, то технологічні
втрати та витрати постійно впливають на вихід продукції [145, с.6].
Понаднормативні відходи також призводять до зменшення виходу
хлібобулочних виробів і це обумовлює підвищення витрат сировини і матеріалів й
як наслідок – підвищення собівартості готових виробів. Тобто, максимальне
зменшення відходів борошна та інших матеріалів є одним з факторів зменшення
собівартості готової хлібобулочної продукції.
Іноді на хлібопекарських підприємствах несвоєчасне надходження окремої
сировини вимагає її заміни іншою (наприклад, вершкове масло – маргарином).
В зв’язку з тим, що хлібопекарські підприємства випускають великий
асортимент хлібобулочних виробів, потрібна велика номенклатура матеріалів, що
вимагає здійснення розрахунку впливу окремих виробничих запасів на об’єм
продукції, що виробляється.
В табл. 3.6 розглянуто вплив виробничих запасів (родзинок) на виконання
плану виробництва. Як видно з наведених даних табл. 3.6, на підприємство
надійшло родзинок на 7,65 т менше, що призвело до зменшення випуску продукції.
Залишок на кінець року зменшився порівняно з планом на 0,54 т, фактично
підприємство повністю використало родзинки, що знаходяться на складі.

175
 Таблиця 3.6
Вплив зміни витрат родзинок на виконання плану виробництва булки
Дніпровської*
Показники За планом Фактично Відхилення
Залишок родзинок на початок періоду, т 0,44 0,44 -
Надходження, т 10,20 2,55 -7,65
Витрачено, т 10,10 2,99 -7,11
Залишок родзинок на кінець періоду, т 0,54 - -0,54
Випуск продукції на яку витрачено родзинки
в натуральному вираженні, т 150,00 45,00 -105,00
в вартісному вираженні (товарна продукція), 900,00 240,00 -660,00
тис грн.
В тому числі на булку Дніпровську
випуск в натуральному вираженні, т 150,00 45,00 -105,00
в вартісному вираженні (товарна продукція), 900,00 240,00 -660,00
тис грн.
витрачено родзинок, т 10,10 2,99 -7,11
норма витрат на 1 т виробів, кг 75,00 74,80 -0,20
* За даними Васильківського хлібозаводу

Кількість витрачених родзинок зменшилось на 7,11 т, або на 70,49% [(2,99-

10,11)/10,10 100 ], в той час як випуск товарної продукції по виробам, на яких було
витрачено родзинки, зменшився на 70% [(45-150)/150 100 ]. Звідси можна зробити
висновок, що родзинки на підприємстві використовувались ефективно.
Для визначення впливу зміни кількості виробничих запасів, що витрачаються і
норм їх витрат на 1 т виробів по кожному виду продукції, що виробляється потрібно
скласти табл. 3.7.
Приведені дані в табл. 3.7 дозволяють визначити, як вплинули зміни кількості
витраченої сировини (в нашому прикладі родзинок) і норм їх витрат на випуск
окремих виробів (табл. 3.8).

176
 Таблиця 3.7
Розрахунок впливу зміни кількості виробничих запасів, що витрачаються і
норм їх витрат на 1 т виробів*
Найменування Витрати виробничих запасів на Відхилення
виробів випуск продукції, т
за на фактичну фак- всього В тому числі за рахунок змін
планом кількість тично (графа 4- кількості витрат на 1 т
виробів за графа 2) виробленої виробів
плановими продукції (графа 4-
нормами (графа 3-графа 2) графа 3)
Булка 10,10 3,00 2,99 -7,11 -7,10 -0,01
„Дніпровська”
Всього 10,10 3,00 2,99 -7,11 -7,10 -0,01
* За даними Васильківського хлібозаводу
Таблиця 3.8
Розрахунок впливу зміни кількості сировини і норм їх витрат на випуск
окремих виробів*
Найменування Випуск продукції Відхилення
виробів за можливий фак- всього В тому числі за рахунок
планом випуск при тично (графа 4 змін
фактичній – графа загальних норм
кількості 2) витрат витрат на
витрачених (графа 3 – 1 т виробів
матеріалів за графа 2) (графа 4 –
нормами графа 3)
витрат на 1 т
виробів)
1 2 3 4 5 6 7
Булка 150,00 39,90 45,00 -105,00 -110,10 +5,10
„Дніпровська”, т
* За даними Васильківського хлібозаводу

З даних таблиці 3.8 можна зробити висновок, що виробничі запаси витрачались

на Васильківському хлібозаводі економно і це дозволило збільшити випуск
продукції.
На практиці можна застосовувати цілу систему індексів виконання норм
витрат, що дозволяє знайти резерви економії сировини і матеріалів, що
витрачаються для виготовлення продукції.

177
 Розглянемо на прикладі за допомогою системи індексів виконання норм витрат
дріжджів пресованих та борошна пшеничного 2-го ґатунку окремо та разом на
виготовлення Хліба українського та Хліба пшеничного (табл. 3.9).
1. Розрахуємо індекс виконання норм витрат по дріжджах пресованих:

Im= 
m1 q1
, (3.5)
m q n 1

де m 1 - фактична питома вага витрат сировини, т

m n - нормативна питома вага витрат сировини, т

q 1 - фактична ціна за одиницю використовуваної сировини, грн.

0,00109  26807,8  0,000008  513 29,2240

Im=   1,0092 або 100,92%, тобто питомі
0,00108  26807,8  0,000009  513 28,9566

витрати дріжджів пресованих збільшилась порівняно з нормою в середньому по

двох видах продукції на 0,92% або на 0,267 т (29,224-28,9566).
Таблиця 3.9
Вихідні дані для розрахунку виконання норм витрат дріжджів пресованих та
борошна пшеничного 2-го ґатунку на виготовлення Хліба українського та Хліба
пшеничного*
Назва Випуск Питома вага, т Ціна за 1 т, грн
продукції продук-
ції в дріжджів борошна дріжджів борошна
звітному пресованих пшеничного 2- пресованих пшеничного 2-
періоді, го ґатунку, го ґатунку,
т Норма Фак- Норма Фак- Норма Фак- Норма Фак-
q1 mn тично mn тично p pl тично p pl тично
m1 m1 p1 p1
Хліб 26807,8 0,00108 0,00109 0,2803 0,281 2376,62 2544,31 606,49 618,05
український
Хліб 513,0 0,000009 0,000008 0,049 0,047 2376,62 2544,31 606,49 618,05
пшеничний
* За даними Київського хлібозаводу №1

2. Індекс виконання норм витрат по борошну пшеничному 2-го ґатунку:

0,281  26807,8  0,0474  513 7557,208
Im=  = 1,0023 або 100,23%,
0,2803  26807,8  0,0496  513 7539,722

тобто питомі витрати борошна пшеничного 2-го ґатунку збільшились порівняно з

нормою на 0,23% або на 17,486 т (7557,208-7539,722).
178
 3. Визначимо індекс виконання норм витрат дріжджів пресованих та борошна
пшеничного 2-го ґатунку разом на виготовлення 1 т Хліба українського
використовуючи формулу:

Im= 
m1 p pl
, (3.6)
m n p pl

де p pl - планова ціна за одиницю використовуваної сировини, грн.

0,00109  2376,62  0,281  606,49 173,0142
Im= = =1,0025 або 100,25%
0,00108  2376,62  0,2803  606,49 172,5657

Отже, питомі витрати дріжджів пресованих і борошна пшеничного 2-го ґатунку

на виготовлення Хліба українського та Хліба пшеничного збільшились порівняно з
нормою на 0,25% або на 882,79 грн. (173,0142-172,5657).
4. Індекс виконання норм витрат пресованих та пшеничного борошна на 1 т хліба
пшеничного:
0,000008  2376,62  0,0474  606,49 28,7666
Im=   0,956 або 95,56%, тобто
0,000009  2376,62  0,0496  606,49 30,1033

питомі витрати дріжджів пресованих і борошна пшеничного на виготовлення 1 т

Хліба пшеничного зменшились порівняно з нормою на 4,44% або на 1,34 грн.
(28,7666-30,1033).
5. Загальний індекс виконання норм витрат можна визначити, використовуючи
результати розрахунків інших індексів:

Im= 
m1 p pl q1
(3.7)
m n p pl q1

29,224  2376,62  7557,208  606,49 4652877,3

Im=   1,0024 або 100,24%,
28,9566  2376,62  7539,722  606,49 4541549,7

або
173,0142  26807,8  28,7666  513 4652877,3
Im=   1,0024 або 100,24%
172,5657  26807,8  30,1033  513 4641549,7

тобто в цілому по всіх видах продукції і за всіма матеріалами питома вага

збільшилась порівняно з нормою на 0,24%, або на 11327,6 грн. (4652877,3 –
- 4641549,7).

179
 6. Тепер визначимо індекс цін на матеріали:

Іp= pmq 1 1 1
(3.8)
p mq pl 1 1

0,281  29,224  618,05  26957,5118 16669302,1119

Іp=   1,0152 або 101,52%
2376,62  29,224  606,49  26957,5118 16418915,6744

тобто ціни на дріжджі пресовані та борошно пшеничне 2-го ґатунку зросли на 1,52%
або на 250386,44 грн. (16669302,1119-16418915,6744).
8. Індекс витрат можна визначити за такою формулою:

І mp = m p q1 1 1
(3.9)
m p qn pl 1

16669302,1119
І mp = =0,983,
16953682,3817

або враховуючи взаємозв’язок індексів витрат, цін виконання норм витрат

І mp =І p  I m =0,0152  0 ,968=0,983 або 98,3% . Отже, матеріальні витрати знизились на
1,7% або 15284380,27 грн. (16669302,1119-16953682,3817).
Тепер здійснимо аналіз зниження норм використання найважливіших видів
виробничих запасів і для цього скористаємось табл. 3.12.
З даних табл. 3.12 можна зробити висновки, що витрати виробничих запасів в
були нерівномірними, тобто по одних видах сировини відбулося як незначне
зниження норм використання (наприклад, борошно пшеничне 2-го ґатунку, борошно
житнє, повидло), так і незначне збільшення - (борошно пшеничне 1-го та вищого
ґатунку, сіль, дріжджі пресовані тощо).
Так, наприклад, в порівнянні з минулим роком передбачалося зменшення норм
на борошно пшеничне вищого ґатунку на 0,4%, а фактично його було витрачено на
0,243%, тобто понаднормативне зниження склало 0,654%.
Також, як видно з табл. 3.10, планувалось зниження норм витрат борошна
житнього обдирного на 0,028%, а фактично понаднормативне зниження склало
0,098%.

180
 Таблиця 3.10
Показники зниження норм використання найважливіших видів виробничих запасів*
Вид Використання на всю Заплановане Фактичне Відхилення від
виробничих вироблену продукцію зниження норм в зниження в очікуваного
запасів звітного року порівнянні з порівнянні з зниження
нормами нормами
попереднього попереднього
року року
За нор- За нор- Фак- Абсо- В% Абсо- В % Абсо- В%
мою мою тично, лютна сума лютна (7/3)  лютна (8-6)
поперед звітного т сума (5/2) сума 100 сума (7-
нього року, т (3-2) *100 (4-2) 5)
року, т
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
Борошно 10683 10680 10669,49 -3 -0,028 -13,51 -0,126 -10,51 -0,098
житнє обдирне
Борошно 8040 8040 7985,00 - - -55,00 -0,684 -55,00 -0,684
пшеничне 2-й
ґатунок
Борошно 7012 7020 7035,00 +8 +0,114 +23,00 +0,328 +31,00 +0,214
пшеничне 1-й
ґатунок
Борошно 20700 20615 20750,00 -85 -0,411 +50,00 +0,243 +135,00 +0,654
пшеничне
вищого
ґатунку
Дріжджі 630 629 634,00 -1 -0,159 +4,00 +0,636 +5,00 +0,795
пресовані
Повидло 84 83 82,65 -1 -1,190 -1,35 -1,626 -0,35 -0,436
Сіль 654 650 663,00 -4 -0,612 +9,00 1,385 +13,00 +1,997
Олія 422 440 445,00 -2 -0,474 +23,00 +5,227 +25,00 +5,701
Маргарин 123 124 123,00 +1 +0,813 - - -1,00 -0,813
* За даними Київського хлібозаводу №1

Отже, всі втрати сировини і матеріалів в галузі хлібопечення здійснюються

відповідно до затверджених рецептур, відхилення від якої призведе до випуску
неякісних хлібобулочних виробів і для забезпечення економного витрачання
сировини на хлібопекарських підприємствах слід здійснювати суворий контроль за
кількісними показниками технологічного процесу – витратами та втратами. Великі
витрати і втрати вказують на недоліки в організації та проведенні виробничого
процесу, ліквідація яких призведе до більш економних витрат сировини і
матеріалів.
181
 3.3. Моделювання показників ефективності використання матеріальних
ресурсів

У харчовій промисловості застосовують велику кількість показників

використання матеріальних ресурсів, що викликає необхідність їхньої систематизації
і класифікації.
При виборі системи показників аналізу необхідно враховувати наступні умови:
охоплювати лише необхідні дані про виконання планових завдань, використання
виробничих ресурсів в собівартості продукції; максимальне спрощення розрахунків;
отримання комплексної інформації відповідного рівня управління.
Дослідження зі створення класифікацій показників ефективності використання
матеріальних ресурсів почали проводитися в основному тільки з 1965 р. в умовах
економічної реформи для поліпшення управління промисловістю, удосконаленню
планування і посиленню економічного стимулювання промислового виробництва.
Надалі, у міру того як з′ясувалося, що підвищення ефективності виробництва,
включаючи і підвищення ефективності використання матеріальних ресурсів, являє
собою довгострокову лінію розвитку народного господарства, необхідність розробки
науково обґрунтованої класифікації показників ефективності використання
матеріальних ресурсів стала особливо актуальною. Велике значення рішення цього
питання відзначалося в роботах ряду економістів - А. Н. Єфімова, Л. М. Гатовского,
А. М. Поляка. Однак за останні роки досліджень по розробці класифікації показників
використання матеріальних ресурсів проводилося мало.
У більшості авторів публікацій приводиться класифікація тільки норм витрат
матеріальних ресурсів. Аналіз пропонованих класифікацій показав, що вони, по-
перше, ґрунтуються на обмеженій кількості ознак і тому не відбивають цілком усю
сферу економічного життя. По-друге, призначення ознак часто не характеризують їхній
економічний зміст. Це приводить до того, що однакова назва ознак позначає різні
групування, а різні назви — подібні групування. Так, назва ознаки "масштаб
застосування" використовується в різних авторів для характеристики різних видів
групувань. У той же час назви ознак "призначення матеріальних ресурсів" і
182
"безпосередня або непряма участь у створенні готового продукту" позначають
однакові угруповання норм витрати сировини й основних матеріалів, допоміжних
матеріалів, палива, теплової й електричної енергії.
По-третє, і це є самим принциповим, що жоден з економістів не пропонує
класифікації показників ефективності використання матеріальних ресурсів. Усі
розроблені види класифікацій стосуються тільки групувань норм витрат. Але крім
норм витрат в економіці діє ще значне ряд інших показників, що залишаються
неохопленими [34].
Науково обґрунтована класифікація показників ефективності використання
матеріальних ресурсів може бути створена тільки при вирішенні наступних питань:
- розробки повного переліку класифікаційних ознак, що відображають всі
економічні зв'язки;
- визначення критерію, за яким варто складати перелік показників, що
характеризують ефективність використання матеріальних ресурсів;
- встановлення взаємозв'язку і взаємозалежності показників ефективності
використання матеріальних ресурсів.
Найважливішим питанням створення повної класифікації показників
ефективності використання виробничих запасів у галузі хлібопечення є розробка
переліку класифікаційних ознак.
Для визначення класифікаційних ознак, покладених в основу запропонованої
класифікації, був проведений всебічний аналіз економічного змісту, властивостей і
характеру використання показників у харчовій промисловості з врахуванням
розробленої М.П. Воскобойніком [34] загальної класифікації показників ефективності
використання виробничих запасів.
У результаті в перелік були включені шість класифікаційних ознак, що
охоплюють усі сторони економічної діяльності підприємств галузі хлібопечення (рис.
3.2).

183
 Класифікаційні ознаки показників ефективності використання
виробничих запасів

Основне виробництво
Напрям використання
сировини
Допоміжне виробництво

Фактичні
Термін дії показника
Планові

Загальні
Ступінь охоплення
виробничих запасів Окремі

Натуральні

Вартісні
Вид виміру

Натурально-вартісні

У відсотках

Індивідуальні
Ступінь укрупнення

Групові

Ступінь участі окремих Ефективність використання

видів виробничих запасів основної сировини і матеріалів
у створенні продукції
Ефективність використання
допоміжних матеріалів

Рис. 3.2. Перелік класифікаційних ознак, що використовуються при

обчисленні показників ефективності використання виробничих запасів в галузі
хлібопечення [34]

184
 Послідовність класифікаційних ознак була установлена, виходячи з
взаємозв'язків показників і можливості створення класифікатора показників
ефективності використання матеріальних ресурсів, що є однією з найважливіших
умов впровадження в галузі автоматизованої системи планування ефективності
використання матеріальних ресурсів. Загальними класифікаційними ознаками є
наступні.
Перша ознака характеризує напрям використання виробничих запасів. У галузі
хлібопечення основним напрямком використання виробничих запасів є основне
виробництво.
До допоміжних потреб основного виробництва відносяться виготовлення тари
й упаковування готової продукції; витрати матеріальних ресурсів на ремонт і
експлуатацію відповідних видів основних фондів (запасні частини, мастильні
матеріали тощо).
Друга ознака характеризує термін дії показника. За цією ознакою показники
підрозділяються на фактичні і планові. Фактичні показники відображають
ефективність використання виробничих запасів у процесі господарської діяльності,
а планові – у період складання та затвердження плану виробництва.
Третя ознака характеризує ступінь охоплення виробничих запасів. Виходячи з
цієї ознаки, усі показники ефективності використання виробничих запасів можуть
бути класифіковані на загальні і окремі.
Загальні показники відображають рівень витрат усіх видів виробничих запасів,
що використовуються при виробництві продукції (до них відносяться усі види
матеріаломісткості виробництва), а окремі показники – витрати окремих видів або
груп виробничих запасів на виробництво визначеного обсягу або одиниці продукції
(показники паливомісткості, енергомісткості, норми витрат матеріальних ресурсів).
Четверта ознака — вид виміру показників — характеризує одиницю виміру
показників (натуральні, натурально-вартісні, вартісні й у відсотках).
П'ята ознака відображаає ступінь укрупнення продукції і розділяє показники на
індивідуальні і групові. Індивідуальні показники характеризують витрати
конкретних видів виробничих запасів на одиницю конкретної продукції. Групові
185
показники виражають витрати однорідних видів виробничих запасів на одиницю
визначених груп продукції.
Шостою класифікаційною ознакою є ступінь участі окремих видів виробничих
запасів у створенні продукції (показники ефективності використання сировини,
основних матеріалів і напівфабрикатів; допоміжних матеріалів; палива, теплової й
електричної енергії).
Для прийняття управлінських рішень з ефективного використання виробничих
запасів важливе значення має визначення наступних узагальнюючих показників:
 матеріаловіддача;
 матеріаломісткість;
 питома вага матеріальних витрат в собівартості продукції;
 коефіцієнт використання матеріалів;
 прибуток на гривну матеріальних витрат та ін.
Крім того, об’єктом аналізу можуть виступати часткові показники
матеріаломісткості, які розраховуються за окремими видами виробничих запасів:
енергомісткість, місткість купівельних напівфабрикатів та ін.
Проведений аналіз економічної літератури дає підстави стверджувати, що
відсутній конкретний перелік показників, які б характеризували ефективність
використання виробничих запасів на хлібопекарських підприємствах, враховуючи
специфіку їх діяльності та специфічні властивості сировини.
Так, автор Н.А. Русак пропонує такі специфічні показники ефективності
використання матеріальних ресурсів переробних підприємств АПК [150, с.256]:
1. Загальні показники:
а) Загальна матеріаломісткість продукції (М З ) визначається за наступною
формулою:
М
МЗ = , (3.10)
О
де М – загальна сума матеріальних витрат,
О – об’єм продукції в вартісній оцінці

186
 Тобто за допомогою даного показника можна визначити суму матеріальних
витрат на одну гривну виготовленої продукції.
б) Матеріаловіддача (М В ) – показник, який характеризує вихід продукції на
одну гривну матеріальних витрат, тобто скільки вироблено продукції з кожної
гривни спожитих матеріальних ресурсів (він є оберненим показником до
матеріалоємності):
О
МВ= , (3.11)
М
в) Коефіцієнт співвідношення темпів приросту обсягів виробництва та
матеріальних витрат (К С ):
ТО
КС = , (3.12)
ТМ

де Т 0 - темпи приросту обсягу виробництва (товарної продукції та ін.);

Т М - темп приросту матеріальних витрат.
2. Часткові:
а) Коефіцієнт дотримання норм витрат (К Н ):
М іФ
КН= Н , (3.13)
Мі
Н
де М і та М і - фактичні та нормативні витрати матеріалу і-го виду.
Ф

б) Коефіцієнт виходу придатної продукції (К П ):

ВП
КП= , (3.14)
МС

де В П - вихід придатної продукції (вага, сума);

М С - вага переробленої сировини.
в) Часткова матеріаломісткість (М Ч ):
Мі
МЧ = , (3.15)
О
де Мі - витрати і-ї сировини, матеріалів (основної, купівельних
напівфабрикатів, палива та ін.).

187
 г) Питома матеріаломісткість на випуск одиниці продукції (М П )
розраховується:
М/
МП= , (3.16)
ОП

де М / - витрати сировини, матеріалів в вартісному або натуральному вимірі,

О П - кількість одиниць виробленої продукції
Коефіцієнт співвідношення темпів зростання обсягу виробництва і
матеріальних витрат обчислюється відношенням індексу валового виробництва
продукції до індексу матеріальних витрат; він характеризує в відносному вираженні
динаміку матеріаловіддачі і одночасно розкриває фактори її росту.
Коефіцієнт матеріальних витрат є співвідношенням фактичної суми
матеріальних витрат до планової, перерахованої на фактичний об'єм випущеної
продукції. Він показує, наскільки економно на підприємстві використовуються
матеріали в процесі виробництва, чи немає їх перевитрат порівняно з
встановленими нормами.
Зведемо вище перераховані показники в табл. 3.11.
Дані табл. 3.11 свідчать, що загальна зміна матеріаломісткості в 2015 р.
порівняно з 2014 р. становила - 0,01 коп., а матеріаловіддача збільшилась на 1 коп.
Крім того, з таблиці бачимо, що в період, який аналізується, мали місце
перевитрати матеріалів на суму 23 тис. грн., хоча в цілому питома вага
матеріальних витрат у собівартості продукції порівняно з попереднім роком
знизилася на 5,59%.
Аналіз ефективності використання матеріальних ресурсів найбільшою мірою
пов'язаний з дослідженням матеріаломісткості і виробництва продукції, тому що
показник матеріаломісткості найреальніше відображає рівень використання сировини
і матеріалів у виробництві. Так 1% зниження матеріальних витрат приносить більший
економічний ефект, ніж зниження інших видів витрат.

188
 Таблиця 3.11
Ефективність використання виробничих запасів в 2014-2015 рр.*
Норма- Фак- Відхилення (±)
Показник За тивні тично
2014 р. дані в від попе- від
2015 р. реднього планових
періоду (норматив-
них) даних
1. Обсяг виготовленої продукції, тис 61265,8 70155,0 70206,1 +8940,3 +51,1
грн.
54888,9 64200 64234,4 +9345,5 +34,4
2. Повна собівартість виготовленої
продукції, тис. грн.

3. Залишок матеріальних запасів на 534,0 800 1431,5 +897,5 +631,5

початок періоду, тис. грн.
4. Надходження матеріальних 37603,3 59600 43551,1 +5947,8 -16048,9
ресурсів за період, тис. грн.
5. Матеріальні витрати за період, 36705,8 42996 43019 +6313,2 +23
тис. грн.
1431,5 17404 1963,6 +53,21 -15440,4
6. Залишок матеріальних запасів на
кінець періоду, тис. грн.

7. Матеріаломісткість товарної 59,91 61,29 61,28 +1,37 -0,01

продукції, коп.
8. Матеріаловіддача, грн. 1,67 1,63 1,632 -0,038 +0,001
9. Питома вага матеріальних витрат 66,87 66,97 61,28 -5,59 -5,69
у собівартості продукції, %
10. Швидкість обороту 9,77 76,21 14,20 +4,43 -62,01
матеріальних запасів, днів
11. Оборотність матеріальних 62,34 7,71 41,36 -20,98 +33,65
запасів, разів
6 47 9 +3 -38
12. Термін зберігання запасів, днів
* За даними Київського хлібокомбінату №10

Аналіз матеріаломісткості продукції на хлібопекарських підприємствах

необхідно проводити в наступній послідовності:
1. Спочатку розраховується матеріалоємність товарної продукції за планом, за
звітним періодом, визначаються відхилення та дається оцінка кількісним та якісним
змінам, що сталися.
2. Аналізуються зміни матеріаломісткості по окремим елементам витрат.
189
 3. Визначається вплив зміни факторів норм та цін на матеріаломісткість
виготовленої хлібобулочної продукції.
4. По основних видах хлібобулочної продукції аналізуються зміни
матеріалоємності.
5. Визначається загальний вплив ефективного використання виробничих запасів
на зміни об’єму випуску продукції.
Вчені-економісти Комаров В.І., Шепельський О.І., Ліфанчіков А.Н. пропонують
проводити аналіз матеріалоємності на підприємствах харчової промисловості в два
етапи: спочатку здійснити розрахунок змін матеріаломісткості продукції в
аналізованому періоді, а потім розрахунок впливу технічних факторів [166, с.152].
На першому етапі вони пропонують розрахувати зміни матеріаломісткості за
такою формулою [166]:
m  mn  m1 , (3.17)
де m – зміни матеріаломісткості продукції за аналізований період;
m n – матеріаломісткість продукції в останньому році аналізованого періоду;
m1 – матеріаломісткість продукції в першому році аналізованого періоду;
1...n – роки в аналізованому періоді.
На другому етапі розраховують вплив техніко-економічних факторів.
Визначається кількісний вплив кожного фактору при послідовному виключенні
впливу інших факторів.
До факторів, що впливають на матеріаломісткість продукції вони відносять:
– ціни на товарну продукцію;
– ціни на сировину і матеріали;
– структуру виготовленої продукції;
– якісні характеристики сировини;
– технічний рівень виробництва;
– інші фактори [166, с.152].
Зміна матеріаломісткості під впливом цін на товарну продукцію визначають
тільки при аналізі матеріаломісткості товарної продукції [166]:

190
 
mn  mn (1  I t ) , (3.18)
де m n – матеріаломісткість товарної продукції в останньому році аналізованого
періоду;

I t – агрегований індекс змін цін на товарну продукцію за аналізований період.
Приклад такого розрахунку здійснимо в табл. 3.12 на основі даних Київського
хлібокомбінату №10.
З табл. 3.14 можна зробити висновки, що за рахунок зміни цін на товарну
продукцію рівень матеріаломісткості в 2015 році порівняно з 2011-2014 рр. зріс на
57,06 коп.
Вплив на матеріалоємність продукції цін на виробничі запаси визначають
тільки при аналізі матеріаломісткості товарної продукції [166]:

mn  mn (1 1/ I t ) (3.19)
Приклад розрахунків на основі того ж підприємства наведено в табл. 3.13. Дані
цієї таблиці свідчать, що за рахунок зміни цін на сировину і матеріали рівень
матеріаломісткості в 2015 році порівняно з 2011-2014 рр. зменшився на 90,40 коп.
На всіх рівнях управління вплив зміни структури вироблюваної продукції
визначається за формулою [166]:
i
mc   ani (d ni  d1i ) , (3.20)
1

де mc – зміна матеріаломісткості продукції за рахунок структури виробництва

в аналізованому періоді, коп./грн.;
а іn – матеріаломісткість окремих видів продукції або галузей в останньому році
аналізованого періоду, коп./грн.;
d ni , d 1i – питома вага окремих видів продукції або галузей в загальному об’ємі

виробництва в першому і останньому роках аналізованого періоду,

%; 1...і – кількість видів продукції або галузей.

191
 Таблиця 3.12
Розрахунок зміни матеріаломісткості продукції під впливом зміни цін на товарну
продукцію*
Номер Показник Сума
рядка
Товарна продукція в діючих цінах, тис грн.
1. 2011 р. 26728,0
2. 2012 р. 51095,0
3. 2013 р. 62639,1
4. 2014 р. 61265,8
5. 2015 р. 70206,1
Товарна продукція в цінах минулого року, тис грн.
6. 2011 р. 272980,0
7. 2012 р. 58136,0
8. 2013 р. 58482,0
9. 2014 р. 57662,0
10. 2015 р. 99857,0
Індекси зміни цін на товарну продукцію
11. 2011 р. (ряд.1/ряд.6) 0,0979
12. 2012 р. (ряд.2/ряд.7) 0,8788
13. 2013 р. (ряд.3/ряд.8) 1,0711
14. 2014 р. (ряд.4/ряд.9) 1,0624
15. 2015р. (ряд.5/ряд.10) 0,7030
16. Агрегований індекс зміни цін на товарну продукцію (ряд. 0,0688
11 12 13 14 15 )
17. Темп зміни агрегованого індексу цін на товарну продукцію (1,00 - +0,9312
ряд.16)
18. Матеріаломісткість товарної продукції в 2015 р., коп/грн. 61,28
19. Зміна матеріаломісткості продукції (ряд. 17  ряд 18) +57,06
* За даними Київського хлібокомбінату №10

Матеріаломісткість окремих видів продукції визначається по звітним

калькуляціям.

192
 Таблиця 3.13
Розрахунок зміни матеріаломісткості продукції під впливом зміни цін на сировину і
матеріали*
Номер Показник Сума
рядка
Собівартість товарної продукції в діючих цінах, тис грн.
1. 2011 р. 23791,3
2. 2012 р. 47113,0
3. 2013 р. 57600,2
4. 2014 р. 54888,9
5. 2015 р. 64234,6
Собівартість товарної продукції в цінах минулого року, тис грн.
6. 2011 р. 21622,4
7. 2012 р. 32818,0
8. 2013 р. 51290,7
9. 2014 р. 46639,3
10. 2015 р. 54162,6
Індекси зміни цін на матеріальні ресурси
11. 2011 р. (ряд.1/ряд.6) 1,1003
12. 2012 р. (ряд.2/ряд.7) 1,4355
13. 2013 р. (ряд.3/ряд.8) 1,1230
14. 2014 р. (ряд.4/ряд.9) 1,1768
15. 2015р. (ряд.5/ряд.10) 1,1859
16. Агрегований індекс зміни цін на матеріальні ресурси (ряд. 2,4753
11  12  13  14  15)
17. Темп зміни агрегованого індексу цін на матеріальні ресурси (1,00 - -1,4753
ряд.16)
18. Матеріаломісткість товарної продукції в 2015 р., коп/грн. 61,28
19. Зміна матеріаломісткості продукції за рахунок зміни цін на -90,40
матеріальні ресурси (ряд. 17  ряд. 18)
* За даними Київського хлібокомбінату №10

Вплив зміни якості сировини враховують при аналізі матеріаломісткості

продукції підприємств харчової промисловості. Зміни матеріаломісткості продукції
визначають по-різному в залежності від якісних показників сировини, особливостей
визначення норм витрат [166, c.154].

193
 Вплив підвищення технічного рівня виробництва на матеріаломісткість
продукції визначається за наступними факторами:
– впровадження нової, прогресивної технології, механізація і автоматизація
виробничих процесів;
– вдосконалення діючої техніки і технології виробництва;
– інші заходи, що підвищують технічний рівень виробництва продукції.
Вплив окремих факторів підвищення технічного рівня виробництва на
зниження матеріаломісткості продукції на хлібопекарських підприємствах
розраховують за наступною формулою [166]:
i
mT   Ein 100 / Tn , (3.21)
1

де mT – зниження матеріаломісткості товарної продукції за рахунок факторів

підвищення технічного рівня виробництва, коп./грн.;
i

E
1
i
n
– сума економії матеріальних ресурсів за рахунок факторів підвищення

технічного рівня виробництва за роками аналізованого періоду, тис грн.;

Т n – об’єм товарної продукції в останньому році аналізованого періоду, тис
грн.;
1...n – кількість років в аналізованому періоді.
Економію сировини і матеріалів на хлібопекарських підприємствах можна
визначити на основі розрахунків економічної ефективності впровадження заходів
технічного прогресу за формулою [166]:
Е in =(N n - N 1 )T in C in , (3.22)
де N n , N 1 – норма витрат матеріального ресурсу на одиницю продукції
відповідно до і після виконання технічного заходу, натуральних одиниць;
T in – кількість одиниць продукції, виготовлених з моменту проведення
технічного заходу до кінця року;
C in – ціна одиниці матеріального ресурсу, грн.

194
 Економія матеріальних витрат визначається шляхом розрахунків по кожному
заходу. Сумування отриманої економії за всіма заходами дозволяє визначити ефект
підвищення технічного рівня в цілому по підприємству.
Вплив інших факторів на матеріаломісткість продукції визначається як різниця
між загальною величиною змін матеріаломісткості продукції підприємства, галузі за
період, що аналізується і сумою змін матеріаломісткості продукції за всіма
розрахованими факторами [166]:
n
m pr  m   mn , (3.23)
1

де m pr – зміна матеріаломісткості продукції за рахунок інших факторів,

коп./грн.;
m – зміна матеріаломісткості товарної продукції за аналізований період,
коп./грн.;
n

 m
1
n – сума змін матеріаломісткості продукції за окремими факторами за

аналізований період, коп./грн.

На завершальному етапі аналізу розраховують економічний ефект від змін
матеріаломісткості продукції під дією техніко-економічних факторів:
Е i = miTn / 100 , (3.24)
де mi – зміна матеріаломісткості продукції за рахунок впливу техніко-
економічних факторів в аналізованому періоді, коп./грн.;
Т n – об’єм товарної продукції в останньому році аналізованого періоду, тис грн.
[166, c.158-159].
Стосовно економічного змісту матеріаломісткості продукції промислових
підприємств П.Я. Попович [127, c.169-171] пропонує матеріаломісткість поділити
на матеріаломісткість всього обсягу виробництва та питому матеріаломісткість
окремих виробів, з чим важко не погодитись.
Окремі показники дають змогу погодити вартісні показники матеріаломісткості з
натуральними, проаналізувати структурі показника.

195
 Питому матеріаломісткість конкретних видів продукції можна визначити як у
вартісному, так в умовно-натуральному та натуральному виразі. Натуральний
розрахунок можна проводити на виробництвах, де використовують відносно
однакові види сировини і матеріалів. Вартісний показник питомої
матеріаломісткості визначають як співвідношення вартості витрачених
матеріальних цінностей на виріб до його ціни.
У розрахунку питомої матеріаломісткості на одиницю продукції та 1 грн. ціни
використовують дані про фізичний обсяг випуску і витрати матеріалів. При такому
розрахунку матеріаломісткості беруть до уваги лише зміну фізичних обсяг випуску
продукції і витрачених матеріалів. Однак під впливом НТР підвищується суспільна
корисність кожного виду виготовленої продукції, зростають її споживчі
властивості (підвищення потужності, продуктивності, надійності довговічності). У
цьому випадку затрати матеріальних ресурсів на одиницю продукції навіть у
натуральному виразі можуть зростати, тому важливо порівняти зростання
суспільної корисності виробу і затрат матеріалів та праці на його виробництво
[127, с.170].
Взагалі матеріаломісткість товарної продукції хлібопекарських підприємств
залежить від таких основних факторів: зміна матеріаломісткості та асортименту
продукції, що виготовляється; заміна одного матеріалу іншим (якщо це дозволяє
виробнича рецептура); зміна цін на сировину та готову продукцію; допущений
понаднормативний брак, додаткові відходи та ін. Всі ці причини можна поділити на:
чинники норм, цін і виробничих втрат.
Чинник норм об'єднує причини, пов'язані з упровадженням досконаліших
конструкцій; економічної технології застосування замінників, механізації та
автоматизації виробничих процесів і вдосконалення організації робочих місць і т. д.
Відхилення фактичних витрат від норм вираховують на основі калькуляції
собівартості окремих виробів і узагальнюють за всім випуском продукції. Вплив
зміни чинника норм визначають шляхом множення різниці між фактичними
минулорічними витратами на минулорічну ціну.

196
 Узагальнення впливу цього чинника за всіма виробами дає змогу встановити
зміну загальної матеріаломісткості. Визначені відхилення від норм і зміни норм
аналізують за причинами їх утворення. Основною причиною відхилення є заміна
одного матеріалу іншим. Заміни спричиняють відхилення як у кількості, так і в
заготівельній вартості матеріалів, які витрачають.
Заміна матеріалів, виникає через недопоставки матеріальних ресурсів,
невиконання поставок щодо сортності, комплектності тощо. Їх вплив на
матеріаломісткість товарної продукції визначають шляхом множення різниці у
нормах витрати поставленого матеріалу на нормативну заготівельну ціну.
Для розрахунку чинника цін необхідно визначити різницю між фактичною і
минулорічною цінами і помножити її на фактичну кількість спожитого матеріалу
[127, c.171-173]. На прикладі розглянемо матеріаломісткість Батону київського 0,5
кг в/г (табл. 3.14).
Таблиця 3.14
Визначення матеріаломісткості Батону київського 0,5 кг вищого гатунку при виході
137 і вологості борошна 14,5 %*
Вид виробни- Прямі витрати на виробництво 1 т. Відхи- Відхилен-
чих запасів лення за ня за
Заплановані Фактичні рахунок норм рахунок
Кіль- Ціна за Сума, Кіль- Ціна за Сума, (5-2)х3 цін
кість, кг 1 кг, грн. грн. кість, кг кг, грн. грн. (6-3)х5
Борошно 729,0 7,9 5759,1 729,9 8,4 6131,16 +7,11 +364,95
пшеничне
вищого
ґатунку

Дріжджі 10,99 25 274,75 10,95 26 234,7 -1 +10,95

пресовані
Олія 15,50 27,3 423,15 15,51 29,5 457,55 +0,27 +34,12
Цукор-пісок 18,20 13,8 251,16 18,25 15,2 277,4 +0,69 +25,55
Сіль 9,41 0,95 8,94 9,49 1,1 10,44 +0,08 +1,42
Вода 0,39 6,8 2,65 0,39 7,3 2,85 - +0,2
Олія для 0,75 27,3 20,48 0,80 29,5 23,6 +1,37 +1,76
змащування
поду
Разом - - 6740,23 - - 7187,7 +8,52 +438,95

*За даними Київського хлібокомбінату №4

197
 Аналізуючи дані табл. 3.14 можна зробити висновок, що за рахунок того, що
зросли ціни на борошно, зміна чинника цін сягнула 364,95 грн.
Разом вплив чинників норм і цін зумовили підвищення рівня
матеріаломісткості на виробництво однієї т Батону київського на 438,95 грн.
Аналіз ефективності використання виробничих запасів на хлібопекарських
підприємствах за показниками матеріаловіддачі і матеріаломісткості повинен бути
доповнений аналізом використання відходів виробництва, які є неминучими та
рівень яких нестабільний. Рівень відходів виробництва залежить від прогресивності
норм витрат сировини і матеріалів, від рівня застосовуваної технології і
особливостей виробництва.
Показник ефективності використання сировини і матеріалів визначається як
співвідношення вартості відходів до повної вартості матеріальних витрат за такою
формулою:
W
Еw= , (3.25)
M

де W – вартість відходів, грн.

M – повна вартість матеріальних витрат, грн.
Аналіз виробничих відходів слід починати з визначення планового та
фактичного рівня матеріаломісткості продукції. При цьому розраховують
коефіцієнт, що показує співвідношення між вартістю матеріалів і вартістю
відходів за формулою:
M
К MW = , (3.26)
W

де К MW – коефіцієнт співвідношення вартості матеріалів і вартості відходів.

Даний коефіцієнт показує, в скільки разів відходи за ціною вихідної
сировини (по вартості) дорожчі відході за ціною можливого використання.
На основі цього коефіцієнта визначають планові і фактичні показники
відходів виробництва.

198
 Для визначення вартості відходів необхідні планові і фактичні значення
зворотних відходів (W Z ) помножити на коефіцієнт, що показує співвідношення
вартості матеріалів і відходів за такою формулою [72, c.137]:
W W =W Z  K MW , (3.27)
де W W – вартість відходів, грн.
W Z – вартість зворотних відходів.
Аналіз використання відходів хлібопекарського виробництва протягом 2013-
2015 років на Київському хлібокомбінаті № 10 наведено в табл. 3.15.
Таблиця 3.15
Використання відходів хлібопекарського виробництва протягом 2013-2015 років
на Київському хлібокомбінаті № 10, грн.
Відхилення від
№ попереднього року
Показники 2013 2014 2015
п/п Абсолютне Відносне
1 Реалізовані відходи 1617 1625 2294 +669,000 1,411
2 Зворотні (використані у 644508 1088670 1519136 +4300466,00 1,395
виробництві) відходи
3 Повна вартість відходів 646125 1090295 1521430 +431135,00 1,395
4 Повна вартість матеріальних 35348,5 41599,8 47924,1 +6324,300 1,152
витрат
5 Показник ефективності 18,27 26,21 31,74 +5,530 1,210
використання відходів
6 Показник ефективності 18,23 26,17 31,96 +5,520 1,210
використання зворотних
відходів
7 Показник ефективності 0,045 0,039 0,047 +0,008 1,205
використання реалізованих
відходів
8 Коефіцієнт співвідношення 0,054 0,038 0,031 -0,007 0,815
вартості матеріалів і вартості
відходів
9 Показник вартості відходів 34803,432 41369,460 47093,216 +5723,756 1,138

199
 Проведений аналіз дає змогу зробити висновки, що найефективніше відходи
використовувались в 2015 році порівняно з 2013 і 2014 рр. Про це свідчить
збільшення коефіцієнтів ефективності використання зворотних і реалізованих
відходів. Коефіцієнт співвідношення вартості матеріалів і вартості відходів вказує
на те, що в 2014 році на 0,007 разів менше відходи за ціною вихідної сировини
дорожчі відході за ціною можливого використання.
Завершальною стадією аналізу є визначення впливу зміни величини відходів на
зміну об’єму випуску продукції. Для цього зміна величини відходів ділиться на
планову матеріаломісткість. При наявності понад планових відходів об’єм випуску
знижується, і навпаки.
Результати проведеного аналізу дозволяють визначити заходи по зниженню
матеріаломісткості продукції та величину відходів при виготовленні продукції.

Висновки до розділу 3

По закінченню третього розділу за результатами дослідження сформулюємо такі

основні висновки:
1. Аналіз господарської діяльності підприємств хлібопекарської
промисловості повинен здійснюватись з урахуванням особливостей цієї галузі.
Найбільш яскраво ці особливості відображаються в характері технологічного
процесу виробництва, формах його організації, методики та техніки планування й
обліку витрат. Так хлібопекарське виробництво являє собою масово-поточне та
безперервне виробництво. Найбільш характерними формами організації
виробництва хлібопекарських підприємств є цехові та без цехові, що визначає
цехову та безцехову методику і організацію планування та обліку витрат, що в свою
чергу впливає і на побудову та методику аналізу.
2. Дослідження проведені на хлібопекарських підприємствах Києва та області
показали, що питанням організації економічного аналізу запасів не приділяється
належна увага. Основною проблемою є те, що аналітичну роботу на підприємствах
200
здійснюють так звані планові відділи, які не завжди оперують оперативними даними
бухгалтерського обліку. Тому запропоновано здійснювати економічний аналіз
ефективного використання виробничих запасів працівниками матеріального відділу
бухгалтерії, оскільки саме вони контролюють і відображають в бухгалтерському
обліку процес надходження, руху, використання сировини і матеріалів у
виробництво. Переваги очевидні: постійно здійснюватиметься оперативний
контроль за режимом економії виробничих запасів на підприємстві, будуть виявлені
постійні відхилення від норм витрат сировини і матеріалів та резерви ефективності
виробництва. Крім того, це дасть змогу проводити аналіз використання виробничих
запасів як по підприємству в цілому, так і за окремими ланкам – по виробничим
цехам (наприклад, по сухарному, хлібному, булочному тощо), оскільки саме тут
зосереджено основну частину резервів економії ресурсів.
3. До основних резервів збільшення обсягу випуску продукції на
хлібопекарських підприємствах за рахунок ефективного використання виробничих
запасів можна віднести такі: застосування сучасної досконалої та модернізованої
технології виробництва хлібобулочних виробів; зменшення втрат виробничих
запасів під час транспортування і зберігання; використання якісних видів сировини і
матеріалів; недопущення невиробничих витрат (браку) понад встановлені норми;
зменшення відходів виробництва тощо.
4. Проведені дослідження показали, що для аналізу зміни економічних явищ і
процесів за певний період часу доцільно застосовувати ряди динаміки, за
допомогою яких можна виявити загальну тенденцію в зміні рівня використання
найважливіших видів виробничих запасів на одиницю продукції за кілька років.
5. Особливістю хлібопекарського виробництва є те, що при відпуску
виробничих запасів у виробництво хлібопекарським підприємствам потрібно
враховувати не тільки кількісні, а й якісні їх характеристики. Залежно від якості
кількість сировини, яка необхідна для отримання одиниці готової продукції, буде
змінюватись. Зазвичай плановий вихід хлібобулочних виробів завжди встановлюють
нижчим граничного значення, яке може бути досягнуто за оптимальних умов
виробництва. Це дає можливість кожному підприємству виконати норму виходу за
201
рахунок внутрішніх резервів. Підвищення фактичного виходу хліба на 1,4 –1,5%
порівняно з нормою зумовлює економію до 1% борошна. При аналізі слід
враховувати чинники, які впливають на фактичний вихід готової продукції і витрати
борошна: вологість тіста, а також втрати та витрати борошна, сировини,
напівфабрикатів і готових виробів у процесі виробництва хлібобулочних виробів.
6. Система основних показників в умовах хлібопекарського виробництва для
ділянок і цехів має включати: виконання плану за обсягом продукції у натуральному
і вартісному вираженні; процес формування собівартості продукції; брак у
виробництві за кількістю і вартістю; відхилення від норм витрат борошна і основних
видів сировини й матеріалів.
7. Визначення потреби і забезпечення раціонального використання
матеріальних ресурсів тісно пов'язані з їх нормуванням. Стан нормативної бази в
промисловості все ще не повною мірою відповідає вимогам підвищення
ефективності виробництва. Практика роботи хлібопекарських підприємств свідчить
про те, що більшість норм встановлюють за фактичними витратами за попередній
період або за аналогією. Тому при аналізі норм витрат виробничих запасів слід
враховувати, що на практиці використовують застарілі, а іноді й завищені норми
витрат, що не орієнтують на досягнення найкращих результатів і можуть бути
джерелом зловживань. Виявлення відхилення фактичних витрати від таких норм не
відображає реальні перевитрати матеріальних ресурсів чи зміни матеріаломісткості.
При аналізі обґрунтованості норм витрат доцільно проводити такі порівняння:
поточні норми і фактичні витрати із середньогалузевими; поточні норми на
порівняльну продукцію з нормами минулого року відносної матеріаломісткості
нової і старої продукції та фактичні витрати з поточними нормами.
8. У харчовій промисловості діє велике число показників використання
матеріальних ресурсів, що викликає необхідність їхньої систематизації і
класифікації. На основі дослідження вже існуючих пропозицій встановлено шість
класифікаційних ознак ефективності використання виробничих запасів, що
охоплюють усі сфери економічної діяльності хлібопекарських підприємств.
Послідовність класифікаційних ознак була визначена виходячи із взаємозв'язків
202
показників і можливості створення класифікатора показників ефективності
використання матеріальних ресурсів, що є однією із найважливіших умов
впровадження в галузі інформаційних систем планування ефективності
використання матеріальних ресурсів.
9. Аналіз ефективності використання матеріальних ресурсів найбільшою мірою
пов'язаний з дослідженням матеріаломісткості виробництва продукції, тому що
показник матеріаломісткості найреальніше відображає рівень використання
сировини і матеріалів у виробництві. Так 1% зниження матеріальних витрат
приносить більший економічний ефект, ніж зниження інших видів витрат. Такий
аналіз слід проводити в наступній послідовності. Спочатку розраховується
матеріаломісткість товарної продукції за планом, за звітом, визначаються
відхилення та дається оцінка кількісним та якісним змінам, що сталися.
Аналізуються зміни матеріаломісткості по окремим елементам витрат. Потім
визначається вплив зміни факторів норм та цін на матеріаломісткість виготовленої
продукції. Далі по основних видах хлібобулочної продукції аналізуються зміни
матеріаломісткості і визначається загальний вплив ефективного використання
виробничих запасів на зміну обсягу випуску продукції.

203
 ДОДАТКИ
Додаток А
Виробництво хліба і хлібобулочних виробів нетривалого зберігання за
регіонами України в 2000-2015 р. (тис. т)*
2000 2005 2010 2011 2012 2013 2014 2015

Україна всього 2464 2263,7 1807,7 1763,5 1685,6 1561,5 1357,1 1231,2
Автономна Республіка Крим 107 80,9 61,4 61,1 59,9 56,6 … …
області
82 88,4 66,3 65,0 57,1 49,3 45,1 44,00
Вінницька
Волинська 43 46,6 42,3 39,4 37,3 34,2 33,6 31,3
Дніпропетровська 174 242,8 186,7 180,7 177,0 172,9 171,1 167,9
Донецька 305 248,8 161,6 156,7 147,9 134,7 105,9 49,9
Житомирська 82 71,5 57,2 57,4 56,4 53,4 48,2 40,5
Закарпатська 22 18,2 13,6 13,5 13,9 15,6 15,1 12,1
Запорізька 105 81,7 74,8 75,0 71,1 67,8 65,0 64,3
Івано- Франківська 24 24,8 33,8 35,1 33,5 32,5 30,7 27,7
Київська 51 53,4 68,5 73,7 72,7 88,8 95,4 113,1
Кіровоградська 35 34,1 26,7 26,6 25,4 23,6 20,7 14,0
Луганська 148 106,8 74,4 68,5 66,0 60,8 30,0 11,7
Львівська 107 89,5 70,9 72,2 65,0 60,5 56,5 50,7
Миколаївська 49 51,9 36,8 36,4 33,5 30,3 26,7 26,3
Одеська 106 107,9 93,9 90,1 86,3 82,2 78,3 80,8
Полтавська 82 79,6 58,2 54,7 56,1 41,7 37,7 33,6
Рівненська 37 39,3 36,3 35,2 30,5 28,5 28,6 28,0
Сумська 97 75,2 61,2 58,5 54,2 50,9 46,0 40,6
Тернопільська 20 18,8 15,7 15,6 14,4 13,6 12,7 10,0
Харківська 145 134,4 131,3 112,4 110,1 96,2 94,8 92,6
Херсонська 73 49,0 34,4 36,5 34,9 31,5 29,2 27,2
Хмельницька 65 62,6 55,5 61,9 54,3 53,0 56,3 50,4
Черкаська 75 72,2 64,9 62,4 60,6 51,3 41,1 35,6
Чернівецька 23 27,0 29,4 27,7 27,4 26,1 25,4 23,2
Чернігівська 74 70,1 50,4 48,0 43,9 39,0 33,9 29,8
міста
м. Київ 309 268,6 182,9 179,7 175,7 145,4 128,9 125,8
м. Севастополь 24 19,5 18,2 19,6 20,2 20,7 … …
*За даними Державної служби статистики України [201]

204
 Додаток Б
Порівняльна характеристика методів оцінки вибуття виробничих запасів
згідно з П(С)БО 9 „Запаси”
Назва методу
№
оцінки вибуття Загальна характеристика методу
п/п
запасів

Застосовується для запасів, які використовуються для виконання

спеціальних замовлень (виробництво літаків, кораблів тощо) і проектів,
Ідентифіко- а також для оцінки запасів, що не замінюють один одного, тобто цей
1 ваної метод передбачає ведення індивідуального обліку по кожному виду
собівартості запасів. Крім того цей метод дає змогу встановити дату продажу та
вартість одиниці конкретного виду запасів, собівартість проданого
запасу і вартість запасів, що залишилися.
Цей метод потребує визначення середньозваженої вартості одиниці
запасів, яка визначається діленням сумарної вартості залишку таких
запасів на початок звітного місяця і вартості отриманих у звітному
Середньоз-
місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і
2 важеної
одержаних у звітному місяці запасів. Оцінка кожної операції з вибуття
собівартості
запасів може здійснюватись за середньозваженою собівартістю
діленням сумарної вартості таких запасів на дату операції на сумарну
кількість запасів на дату операції.
Оцінка запасів за даним методом базується на припущенні, що запаси
використовуються у тій послідовності, у якій вони надходили на
Собівартості
підприємство (відображені в бухгалтерському обліку), тобто запаси, які
перших за
першими відпускаються у виробництво, оцінюються за собівартістю
3 часом
останніх за часом надходження запасів. В умовах зростання цін метод
надходження
ФІФО приводить до отримання більшої величини валового прибутку, а
запасів (ФІФО)
якщо ціни протягом облікового періоду знижуються, тоді величина
валового прибутку зменшується.
Полягає в застосуванні нормативних витрат на одиницю продукції
Нормативних (робіт, послуг), які встановлені підприємством з врахуванням
4
затрат нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих
потужностей і діючих цін.
Заснована на застосуванні підприємствами роздрібної торгівлі
середнього проценту торговельної націнки товарів. Цей метод можуть
застосовувати (якщо інші методи оцінки вибуття запасів не виправдані)
підприємства, що мають значну і змінну номенклатуру товарів з
приблизно однаковим рівнем торговельної націнки. Собівартість
реалізованих товарів визначається як різниця між продажною
(роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної
5 Ціни продажу націнки на ці товари. Сума торговельної націнки на реалізовані товари
визначається як добуток продажної (роздрібної) вартості реалізованих
товарів і середнього відсотку торговельної націнки, який визначається
діленням суми залишку торговельних націнок на початок звітного
місяця і торговельних націнок у продажній вартості одержаних у
звітному місяці товарів на суму продажної вартості залишку товарів на
початок звітного місяця та продажної вартості одержаних у звітному
місяці товарів.

205
 Додаток В
Документування операцій, пов’язаних з рухом виробничих запасів
№ п/п Назва та форма документа Призначення документа
І. Документи з надходження та оприбуткування запасів
1 Товарно- транспортна комбінований документ, що складається з трьох самостійних
накладна (ф. № 1 - ТН) розділів: відомості про вантаж, вантажно-розвантажувальні
роботи, інша інформація
2 Рахунок-фактура (ф. № 63) розрахунковий документ, що виписується постачальником на ім'я
покупця на кожну партію відвантажених запасів
3 Накладна на відпуск товарно- 3 документ є підставою для списання товарно-матеріальних
матеріальних цінностей (ф. № цінностей, для оприбуткування їх підприємством-одержувачем і
М-20) для дозволу на вивіз із території підприємства постачальника, а
також для їх складського, оперативного і бухгалтерського обліку
4 Довіреність (ф, № М-2 застосовуються для одержання виробничих запасів від
постачальника через довірену особу
5 Акт закупки товарно–матері- застосовується при закупівлі запасів підзвітними особами
альних цінностей підприємства
6 Журнал обліку вантажів, що застосовується для реєстрації транспортних документів,
надійшли пов’язаних з отриманням вантажів та оприбуткуванням їх на
склад підприємства
7 Прибутковий ордер (ф. № М-4 застосовуються для обліку матеріалів, що надходять на
підприємство від постачальників або з переробки
8 Акт про приймання матеріалів документ складається у випадках розбіжностей по кількості і
(ф. № М-7) якості запасів, що надійшли, із даними супровідних документів
(пред’явлених до оплати) і є підставою для пред'явлення претензій
постачальнику й оприбуткування запасів, що надійшли.
Застосовується також у разі приймання запасів, що надійшли без
документів
ІІ. Документи складського обліку запасів
9 Картка складського обліку застосовується для оперативного обліку руху запасів по складу
матеріалів (ф. № М-12) (коморі)
10 Матеріальний ярлик (ф. № М- застосовується для характеристики матеріалів кожного
16) номенклатурного номера за місцем зберігання, слугує для
матеріальних цінностей паспортом
11 Реєстр прийняття – здачі використовується для реєстрації прибуткових і видаткових
документів (ф. № М-13) документів, які здаються до бухгалтерії
12 Відомість обліку залишків використовується для контролю взаємозв’язку складського та
матеріалів на складі (ф. № М-14) бухгалтерського обліку
13 Сигнальна довідка про відхи- складається завскладом (комірником) у разі виявлення відхилень
лення фактичного залишку фактичного залишку виробничих запасів від встановлених норм
матеріалів від встановлених
норм запасу (ф.№ М-18)
14 Матеріальний звіт (ф.№ М-19) складається матеріально відповідальною особою і передається в
бухгалтерію; відображає рух запасів на складі за певний період
ІІІ. Документи з вибуття запасів
15 Лімітно-забірна картка (ф. № для багаторазового відпуску одного номенклатурного номера
М-8) матеріалів на один місяць
16 Лімітно-забірна картка (ф. № для чотириразового відпуску лімітованих матеріалів, що
М-9) зараховуються на один вид витрат (замовлення) на один місяць
17 Акт-вимога на заміну для відпуску матеріалів, потреба в яких виникає періодично,
(додатковий відпуск) заміни матеріалів, а також для додаткового (понадлімітного)
матеріалів (ф. № М-10) відпуску матеріалів
18 Накладна-вимога на відпуск для відпуску матеріалів усередині підприємства, включаючи
(внутрішнє переміщення) відпуск господарствам свого підприємства, розташованим за
матеріалів (ф. № М-11) межами його території
206
 Додаток Д
Приклад відвантажуваної накладної

галузева форма № П-6 хліб

Підприємство Київський хлібозавод № 4
Зміна Рубцева Н.М. Склад Цех- Бригада Вид
відвантажувач операції
1 4

Відвантажувальна накладна №379 на відпуск борошна і сировини на виробництво

„ 11 ” червня 2016 р. з 7-00 до 19-00 год.

Найменування Замов- № № Показники % Кіль Вага Роз-

борошна і лено партії силоса лічильників воло- кість (кг) писка
сировини Почат- Кін- гості (шт.) в
кові цеві отри-
манні
Борошно 550 15 2 700 150 13,8 550 підпис
вищого
ґатунку
Борошно 1-го 900 18 3 1115 215 14,2 900 підпис
ґатунку
Борошно 2-го 650 18 6 2030 1380 14,7 650 підпис
ґатунку
Борошно 850 9 14 17 850 підпис
житнє

Комірник _________ Отримувач: нач. зміни __________

(підпис) (підпис)

207
 Додаток Е
Приклад акту передачі залишків сировини і матеріалів на виробництві
форма № П-14 Хліб
Підприємство Київський хлібозавод №4
АКТ № 112
Передачі залишків сировини і матеріалів на виробництві
за 29 березня 2016 р. в 19 год 30 хв 2-ю зміною 1-й зміні
Найменування сировини, матеріалів і Борошно
етапів незавершеного

Кількість

Пшенич-
одиниць

обдирне
Вищий

Всього
виробництва

ІІ сорт

Житнє

Житнє
обійне

обійне
І сорт
сорт

не
1 2 3 4 5 6 7 8 9
Сировина і основні матеріали в натурі
В опарі
борошно в силосах 3126 150 498 2478 6252
борошно в печах №55 1400 560 840 2800
борошно в печах №56 800 320 480 1600
Рідких дріжджах 100 100 200
Рідких заквасках: 6300 6300 12600
В тісті: 3000 1200 1800 6000
Всього 14726 150 2578 11998 29452
Хліб черствяк і брак 372
Плівка «стрейч 1» 833,9
Плівка термозберіг. 220,4
Етикетки український новий 1 1228
Разом 2654,3
Продовження акту
Інші основні матеріали
топлене
маргарин

е масло
вершков

масло
дріжджі

Рідкий
цукор

яйця
Сіль

олія

жир

Одиниця виміру
кг т
10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22
644,1 2,4

644,1 2,4

Здав пекар-майстер підпис Прийняв пекар-майстер підпис

Технолог підпис Технолог підпис
Оператор підпис Оператор підпис

208
 Додаток Ж

Відомість звірки рецептури

Зміна 2 бригада 1 Нач. зміни Федорець К.В. 27 липня 2016 р.
Хліб український домашній 1,0 кг
Виробіток 27416 кг, мочка 1636,80 кг, крихта 0 кг.
№ п/п Код Сировина За нормою Фактично Відхилння
1 111 Етикетки „Хліб український домашній, 1 кг, упакований 1296,000 1296,000 -
2 112 Етикетки „Хліб український домашній, 1 кг, різаний 144,000 144,000 -
3 202 Плівка термічна 60,4800 60,480 -
4 203 Стрейч-плівка 1205,280 1205,280 -
5 1002 Борошно житнє обдирне 10723,000 10723,000 -
6 1006 Борошно пшеничне, 2-го ґатунку 7149,000 7149,000 -
7 3007 Дріжджі пресовані 45,574 45,600 0,026
8 3381 Сіль 268,080 268,100 0,020

Хліб пшеничний київський, 1-го ґатунку, 0,75 кг

Виробіток 27416 кг, мочка 1636,80 кг, крихта 0 кг.
№ п/п Код Сировина За нормою Фактично Відхилення
1 1007 Борошно пшеничне, 1-го ґатунку 5101,000 5101,000 -
2 3007 Дріжджі пресовані 76,515 76,500 -0,015
3 3381 Сіль 76,515 76,500 -0,015
4 3171 Олія на змащування поду 5,611 5,610 -0,001
і т.д.
Нач. зміни ___________ Економіст ______________ Бухгалтер ______________
(підпис) (підпис) (підпис)

209
 Додаток К

Відомість руху сировини і матеріалів

Підприємство Хлібокомбінат №1
Цех хлібний зміна 2 бригада 1 Нач. Зміни Федоров П.В.
№ Номенкла- Сировина і матеріали Од. Залишок на Одержано зі Здано на склад Витрачено Залишок на
п/п турний номер виміру початок зміни складу кінець зміни
1 2 3 4 5 6 7 8 9
Борошно
1 1002 Житнє обдирне кг 18512,00 11340,00 - 10723,00 19129,00
2 1006 Пшеничне 2-го гатунку кг 10469,00 7280,00 - 7149,00 10600,00
3 1007 Пшеничне 1-го гатунку кг 3165,00 10290,00 - 11759,00 1696,00
4 1008 Пшеничне вищого гатунку кг 18007,00 18600,00 - 17932,00 18675,00
Сировина
5 3007 Дріжджі пресовані кг 681,71 960,00 - 461,90 1179,81
6 3100 Маргарин столовий кг - 2,00 - 1,00 1,00
7 3137 Олія на змащування поду кг 216,53 - 32,65 183,88
8 3138 Олія кг 155,93 1038,00 - 381,10 812,83
9 3367 Цукор-пісок кг 926,15 1000,00 - 448,30 1477,85
10 3381 Сіль кг 15270,28 - 100,00 677,60 14492,68
11 1035 Реалізовані відходи кг - 20,00 -
12 5300 Сухарі панірувальні кг 607,80 - - - 607,80
Пакувальні матеріали -
13 111 Етикетки „Хліб укр.домаш. 1 кг” м 161112 - - 1296 159816
14 118 Етикетки батон „Нива” м 20587 - - - 20587
15 120 Етикетки „Арнаут укр.ІІ гат. упак.” м 40586 - - - 40586
16 202 Стрейч плівка м 30248,30 - - 2143,38 28104,92
17 207 Плівка целофанова м 28295,20 - - 1451,52 26843,68
Нач.зміни ____________
(підпис)

210
 Додаток Л
Акт на виробничий (експедиційний брак)
галузева форма № П-21 хліб

Підприємство Хлібокомбінат №10 Затверджую ___________

Цех хлібний (підпис керівника)

АКТ № 389 „ 07 ” червня 2016 р.

виробничий
брак Підприємство Дата Склад Операція Шифр
На експедицій ний браку
07.06.16 2

Виявлений „07” червня 2016 р. на зміні 2 бригада 3

Найменування Номенкла- Кількість Номери Ознаки браку
сортів готової турний штук кг паспортів на
продукції номер готову
продукцію або
касових чеків
Хліб український 15002 100 100 - Деформований при
домашній пересадці;
підгорілий
Всього х 100 100 х х

Місце виявлення браку на виробництві

Винуватець браку відбраковані окремі вироби при укладці
Висновки комісії годний до переробки
Бракувальник ____________________ _____________
(прізвище, ім´я, по-батькові) (підпис)

Перевірив контролер ВТК _________________ ___________

(прізвище, ім´я, по-батькові) (підпис)

Брак здав начальник зміни _________________ ___________

(прізвище, ім´я, по-батькові) (підпис)

Брак прийняв начальник зміни ________________ _____________

(прізвище, ім´я, по-батькові) (підпис)

211
 Додаток М
Таблиця М 1
Видаткова накладна № 2055 від 18.11.2016 р. Форма 7-Ф.4-06
Відвантажив: Хлібокомбінат 10 Склад металу
Отримувач: для списання
Через Рудая Т.З.
№ Найменування Картка Підрозділ Одиниця Кількість Ціна Сума
п/п товару (склад) виміру
1 Пакет П/П 18*33 7046 Склад №1 шт 1,000 13,400 13,400
2 Національний 1296 Склад №2 шт 1,000 19,00 19,00
прапор
3 Порошок 7090 Бокс №1 шт 1,000 13,66 13,66
4 Тара барабан 5395 Бокс №1 шт 1,000 16,500 16,500
5 Цемент М-400 5436 Склад Міш. 1,000 5,300 5,300
метала
Всього без ПДВ 70,86
Директор ________ Гол.бухгалтер._________
Бухгалтер ________ Відпустив _____________ Отримав ___________
91 - 204 13,400
91 - 22 19,00
91 - 209 13,66
91 - 207 16,500
91 - 205 5,300
Таблиця М 2
Прибуткова накладна № 0013904 від 18.11.2016 р. Форма 7-Ф.4-07
Відвантажив: ТОВ Хліб Києва
Надходження : склад № 1
№ Найменування товару Картка Одиниця Кількість Ціна Сума
п/п виміру
1 Плівка ПВХ 250/900 7418 км 9,000 141,528 1273,759
2 Плівка ПВХ 300/900 7419 км 18,000 167,600 3016,800
Всього без ПДВ 4290,56
Бухгалтер ________ Отримав ___________

Таблиця Л 3
ВІДОМІСТЬ ОПЛАТИ ЗА ТОВАР ПО ПОСТАЧАЛЬНИКАМ
По хлібокомбінату 10 з 01.02.16 по 28.02.16
Найменування Код Дата Номер Сума Операція
постачальника документу
Київхлібпостач 2 08/02/16 15 320,40 631-311
Всього по поставці: 320,40
631-311: 320,40
212
 Додаток Н

Технологічний план виробництва хліба українського домашнього (60: 40)

ГОСТ 28807-90*

РЕЦЕПТУРА

на хліб український домашній

Борошно житнє обдирне, кг 60,0 40,0 0,255

Борошно пшеничне II с, кг 1,5
Дріжджі хлібопекарські пресовані, кг
Сіль кухонна, кг

Рецептура і режим приготування тіста по окремим стадіям технологічного процесу на

100 кг борошна
Найменування сировини, параметрів Одиниці Рідка житня Тісто Оброблен
технологічного процесу виміру закваска ня тіста

Борошно житнє обдирне кг 25,8 33,2 1,0

Борошно пшеничне ІІ с кг 40,0
Рідка житня закваска кг 76,0 76,0
Вода л 50,2
Дріжджова суспензія (1:3,75) кг 1,21
Сольовий розчин (густ.1200 кг/м3) кг 5,77
Хлібна мочка (1:2 ) кг 19,3
Вологість % 71,0±1,0 48,5-49,0
Початкова температура °С 26-28 28-30
Тривалість бродіння хв 180-240 50-60
Кінцева кислотність град 9,0-10,0 8,0±0,5

Вихідні дані для розрахунку технологічного процесу виробництва

Довжина поду печі 30 м

Кількість хліба по ширині поду печі 10 шт
Кількість рядів хліба по довжині поду 112 шт
Тривалість випікання хліба 40 хв.
Вихід хліба 144,5%

_____________________________________

* За даними Київського хлібокомбінату № 10

213
 Продовження додатка Н
Потужність печі:
112  10  1.0  60  23 38640 1680
Рдоб   38640кг ; Р год =  1680кг ; Р хв =  28кг ;
40 23 60
40  60
Ритм завантаження печі  21,4сек
112
Розрахунок витрат сировини
Найменування сировини Витрати сировини, кг
За добу За годину За хвилину
Борошно (всього), кг 26740,50 1162,60 19,38
В т.ч. борошно житнє обдирне, кг 16044,30 697,60 11,62
Борошно пшеничне ІІ сорту 10696,20 465,10 7,75
Дріжджі, кг 68,18 2,96 0,05
або дріжджова суспензія (1:3,75) 323,90 14,08 0,23
Сіль, кг 401,12 17,44 0,29
або сольовий розчин 1542,93 67,08 1,12
Хлібна мочка (1:2), кг 5160,92 224,39 3,74
Вода (загальна кількість), л 18263,80 794,10 13,23

Розрахунок витрат сировини по стадіям технологічного процесу (1 хв)

Найменування сировини та напівфабрикатів Рідка закваска Тісто Оброблення
тіста
Борошно житнє обдирне, кг 5,0 6,43 0,2
Борошно пшеничне ІІ сорту 7,75
Рідка житня закваска, кг 14,72 14,72
Вода, л 9,73
Дріжджова суспензія (1:3,75), кг 0,23
3
Сольовий розчин (густ. 1200 кг/м ), кг 1,12
Хлібна мочка (1:2), кг 3,74

Фактичні витрати сировини за 1 хв. на приготування тіста

Найменування сировини Витрати сировини, кг
Лінія № 2 Лінія № 4
Суміш борошна житнього обдирного та пшеничного ІІ 15,2 15,1
сорту (1:1,2048), кг
Рідка житня закваска, кг 18,78 15,68
Дріжджова суспензія (1:3,75), кг 0,25 0,24
3
Сольовий розчин (густ. 1200 кг/м ), кг 1,2 1,19
Хлібна мочка (1:2), кг 4,0 3,98

Розрахунок ємностей для бродіння рідкої житньої закваски

Витрати закваски для змішування тіста:
5,0(100  14,5)
за 1 хвилину:  14,74кг , за 1 годину: 14,74*60 =884,5 кг
100  71,0
Загальна кількість закваски: Мз =884,4*2*3,0 = 5306,90 кг
де 2,0-коефіцієнт ,що враховує кількість закваски на відновлення
3,0-тривалість бродіння закваски
5306,91(1  0,7)
Загальний об´ єм закваски: Vз   11277,2 л
0,8
де 0,7-коефіцієнт,що враховує збільшення об´єму з урахуванням піноутворення
0,8-питома вага вираженої закваски, кг/л
11277,20
Кількість ємностей для бродіння закваски (потреба): Н з
=  8,06
1400
 Закінчення додатка Н
де V=1400 – місткість ємності для бродіння закваски
5306,9
Кількість закваски в одній ємності: М з   663,4кг
8
663,4(100  71,0)
Маса борошна в заквасці однієї ємності: М м   225кг
100  45,5
Виробнича рецептура приготування рідкої житньої закваски на одне змішування
Борошно житнє обдирне, кг 55,0
Рідка житня закваска, кг 162,0
Вода, л 107,5
Всього, кг 324,0
В одну ємність для бродіння замішуються дві дози: 324*2=648 кг
Необхідна кількість ємностей для бродіння закваски з урахуванням фактичного завантаження ємності:
5306,9
Нз   8,2
648
Фактично для виробництва встановлено 8 ємностей для бродіння та 1 напірна ємність. Кількість
замішуваних доз закваски для одного кругооберту:8,2*2=16,4 шт. Ритм замішування:180/16,4=11 хв

Розрахунок об´єму корита для бродіння тіста:

19,18(100  14,5)
за одну хвилину:  32.04кг за одну годину: 32,04*60=1922,4 кг
100  48,8
1922.4  1,3  1
Об´єм корита для бродіння тіста: Vm   2271.9 л
1,1
де 1,3 – коефіцієнт, що враховує збільшення об´єму тіста в кінці бродіння
1,1 – питома вага тіста, кг/л

Оброблювання та вистоювання тіста

Кількість тістових заготовок для потужності печі за годину:1680:1,0=1680 шт,
за хвилину: 1680/60= 28 шт. Тривалість вистоювання 40-60 хв. На одній люльці шафи для вистоювання
знаходиться 10 тістових заготовок ( П люл ).
Кількість люльок, потрібних для вистоювання тіста тістових заготовок протягом 60 хв:
Т в  Ргод 60  1680
Л   168шт
П люл  60 10  10  60
Загальна кількість люльок в шафі – 235 шт, кількість робочих люльок максим. – 168 шт.

Охолодження та зберігання хліба

Кількість лотків в одному контейнері Л конт =8, кількість виробів на одному лотку П лот =9.Міст-кість
контейнера 8*9=72 шт=72 кг. Максимальний термін зберігання хліба на підприємстві 14 год.
1680
Кількість контейнерів, потрібних для годинної потужності печі: Вч   23,3  336
1,0  72
Тривалість підсобних операцій 15 хв. Кількість контейнерів під підсобними операціями:
Вч  Т п 24  15
Вп    6,0  6шт . Загальна кількість контейнерів 336+6=342 шт.
60 60
Рч 1680
Кількість лотків, потрібних для годинної потужності печі: Л ч    186,7 =187 шт
П лот 1,0  9
Кількість лотків, потрібних для зберігання хліба протягом 14 год: Л о  Л ч  Т о  187  14=2618 шт
Л Т 187  15
Кількість лотків під підсобними операціями: Л п  ч п   46,75  47 шт.
60 60
Загальна кількість лотків 2618+47=2665 шт

215
 Додаток П

Норми виходів залежно від вологості борошна*

Вологість Норми виходів

борошна
15,00 138,31 139,30 140,30 140,80
19,90 138,45 139,44 140,44 140,94
14,80 138,58 139,58 140,58 141,08
14,70 138,72 139,72 140,72 141,22
14,60 138,86 139,86 140,86 141,36
14,50 139,0 140,0 141,0 141,50
14,40 139,14 140,14 141,14 141,64
14,30 139,28 140,28 141,28 141,78
14,20 139,42 140,42 141,42 141,93
14,10 139,56 140,56 141,57 142,07
14,00 139,70 140,70 141,71 142,21
13,90 139,84 140,85 141,85 142,35
13,80 139,98 140,99 141,99 142,50
13,70 140,12 141,13 142,14 142,64
13,60 140,26 141,27 142,28 142,79
13,50 140,40 141,41 142,42 142,93
13,40 140,55 141,56 142,57 143,07
13,30 140,69 141,70 142,71 143,22
13,20 140,83 141,84 142,86 143,36
13,10 140,97 141,99 143,0 143,51
13,0 141,12 142,13 143,15 143,65
12,90 141,26 142,28 143,29 143,80
12,80 141,40 142,42 143,44 143,95
12,70 141,55 142,57 143,58 144,09
12,60 141,69 142,71 143,73 144,24
12,50 141,89 142,86 143,88 144,39
12,40 141,98 143,0 144,02 144,54
12,30 142,13 143,15 144,17 144,68
12,20 142,27 143,30 144,32 144,83
12,10 142,42 143,44 144,47 144,98
12,00 142,56 143,59 144,62 145,13

* Бухгалтерський облік в організаціях і підприємствах ДАК „Хліб України”. За ред.

Сопка В.В,, Бойка О.В. – К., „Фенікс”, 1998. – 309 с [20].

216
 Додаток Р
Типові бухгалтерські проведення з обліку використання, руху і вибуття
виробничих запасів на хлібопекарських підприємствах
№ Зміст операції Кореспонденція рахунків Сума,
п/п грн
Дебет рахунку Кредит рахунку

Облік запасів у виробництві

1 Списано на виготовлену продукцію:
- вартість борошна, 20101 „Сировина і матеріали” 1200
(основна сировина)
- вартість дріжджів, олії та солі, 20102 „ Сировина і
матеріали”(додаткова 122
- вартість мочки сировина)
20104 „Сировина і матеріали”
- купівельних напівфабрикатів, (зворотні відходи) 80
202 „Купівельні
- палива, 23 ”Виробництво” напівфабрикати та
- комплектуючі вироби” 500
- пакувальну плівку, 203 „Паливо”
20403 „Тара й тарні матеріали”
тощо (тара одноразового 400
використання) 29
2 Оприбуткування відходів та браку 20104 „Сировина і 23 ”Виробництво” 125
виробництва матеріали”
(зворотні відходи)
3 Витрачено сировину на лабораторний 91 „Загально- 201 „Сировина і матеріали” 55
аналіз виробничі витрати”

4 Відображено втрати від браку 231 „Виробництво” 201 „Сировина і матеріали” 45

(основне)
5 Передача сировини з цеху в цех 201 „Сировина і 201 „Сировина і матеріали” 230
матеріали”
Оприбуткування та рух черствої хлібобулочної продукції
6 Оприбутковано черству хлібобулочну 201.04 „Сировина і 631 „Розрахунки з 3053,90
продукцію у покупців матеріали” вітчизняними
(зворотні відходи) постачальниками”

7 Відображено податкові зобов’язання з 643 „Податкові 631 „Розрахунки з 610,78

ПДВ зобов’язання” вітчизняними
постачальниками”
8 631 „Розрахунки з 361 „Розрахунки з 3664,68
Проведено залік заборгованостей вітчизняними вітчизняними покупцями” ( за
постачальниками” продукцію)
9 Оприбутковано черству хлібобулочну
продукцію з:
- буфету 201.04 „Сировина і 28201 „Товари в торгівлі” (в 87,62
матеріали” (зворотні буфеті)
- торгового кіоску, що належить відходи) 28203 „Товари в торгівлі” 189,43
хлібозаводу
10 28201 „Товари в торгівлі” (в 17,53
Відображено податкові зобов’язання з 643 „Податкові буфеті)
ПДВ зобов’язання” 28203 „Товари в торгівлі” 37,88

11 Передано черству хлібобулочну 231„Виробництво” 201.04 „Сировина і матеріали” 350

продукцію у вигляді мочки на (основне) (зворотні відходи)
виробництво

217
 Продовження додатка Р
Відображення в обліку операцій з заставною тарою
12 Проведено дооцінку тари до заставних 204 „Тара й тарні 719 ”Інші доходи від 300
цін матеріали” операційної діяльності”
(заставна тара)
13 Проведено уцінку тари до заставних
цін, якщо тару отримано від 946 „Втрати від 204 „Тара й тарні матеріали” 400
постачальника за цінами, вищими від знецінення запасів” (заставна тара)
заставних
14 Відвантажено із готовою продукцією 20402 „Тара й тарні 204 „Тара й тарні матеріали” 1000
тару як зворотну: матеріали” (застав- (заставна тара)
- вартість тари на тара відвантажена
покупцю)
901”Собівартість
реалізованої готової 261”Готова продукція” 2400
продукції”
- вартість готової продукції 361 „Розрахунки з
вітчизняними 701 „Доходи від реалізації 2400
покупцями” готової продукції”
15 Нараховано податкові зобов’язання 701 „Доходи від 641 „Розрахунки за податками” 4000
реалізації готової
продукції”
16 Отримано заставну вартість тари на 311 „Поточні 377 „Розрахунки з іншими 1000
розрахунковий рахунок рахунки в дебіторами”
національній
валюті”
17 Повернено зворотну тару покупцем 204 „Тара й тарні 20402 „Тара й тарні матеріали” 1000
матеріали” (заставна тара відвантажена
(заставна тара) покупцю)
18 Повернено покупцю вартість застави 377 „Розрахунки з 311 „Поточні рахунки в 1000
за тару іншими національній валюті”
дебіторами”
19 У разі неповернення заставної тари до
закінчення терміну позовної давності:
- зараховується вартість застави на 377 „Розрахунки з 712 „Дохід від реалізації інших 1000
доходи іншими необоротних активів”
дебіторами” 20402 „Тара й тарні матеріали” 1000
- списується вартість відвантаженої 943 „Собівартість (заставна тара відвантажена
тари на витрати реалізованих покупцю)
виробничих
запасів”
Переоцінка запасів
Уцінка запасів

20 Відображено уцінку запасів шляхом 946 „Втрати від 20-28* 1000

віднесення суми уцінки на витрати знецінення запасів”
Дооцінка запасів (здійснюється тільки у межах проведеної раніше уцінки)
21 Відображено методом „сторно” до 946 „Втрати від 20-28* На суму
оцінку раніше уцінених запасів знецінення запасів” дооцінки
Безоплатна передача запасів
22 Передано безоплатно запаси 949 „Інші витрати 20-28* 1000
операційної
діяльності”
23 Нараховано податкові зобов’язання 949 „Інші витрати 641 „Розрахунки за податками” 200
виходячи зі звичайної ціни операційної
(припустимо, що вона дорівнює діяльності”
вартості переданих запасів)

218
 Продовження додатка Р
Реалізація надлишкових та непотрібних виробничих запасів
Перша подія - передоплата
24 Отримано передоплату від покупця 311 „Поточні 681”Розрахунки за авансами 480
рахунки в одержаними”
національній
валюті”
25 Відображено податкові зобов’язання з 643 „Податкові 641 „Розрахунки за податками” 80
ПДВ зобов’язання”

26 Відображено відвантажені виробничі 377 „Розрахунки з 712 „ Дохід від реалізації інших
запаси та дохід від реалізації іншими необоротних активів” 480
дебіторами”
27 Відображено нараховані раніше 712 „ Дохід від 643 „Податкові зобов’язання” 80
податкові зобов’язання з ПДВ реалізації інших
необоротних
активів”
28 Списано облікову вартість 943 „Собівартість 20-28* 600
реалізованих запасів реалізованих
виробничих
запасів”
29 Списано дохід від реалізації запасів на 712 „ Дохід від 791”Результат основної 400
фінансовий результат реалізації інших діяльності”
необоротних
активів”
30 Списано на фінансовий результат 791”Результат 943 „Собівартість реалізованих 600
собівартість реалізованих запасів основної виробничих запасів”
діяльності”
31 Визначено фінансовий результат 442 „Непокриті 791”Результат основної 200
(збиток) збитки” діяльності”
32 Відображено залік заборгованостей 681”Розрахунки за 377 „Розрахунки з іншими 480
авансами дебіторами”
одержаними”
Перша подія – відвантаження запасів
33 Відображено відвантаження 377 „Розрахунки з 712 „ Дохід від реалізації інших 480
виробничих запасів іншими необоротних активів”
дебіторами”
34 Відображено податкові зобов’язання з 712 „ Дохід від 641 „Розрахунки за податками” 80
ПДВ реалізації інших
необоротних
активів”
35 Списано облікову вартість 943 „Собівартість 20-28* 600
реалізованих запасів реалізованих
виробничих
запасів”
36 Списано дохід від реалізації запасів на 712 „ Дохід від 791”Результат основної 400
фінансовий результат реалізації інших діяльності”
необоротних
активів”
37 Відображено вартість реалізованих 791”Результат 943 „Собівартість реалізованих 600
запасів у фінансових результатах основної виробничих запасів”
діяльності”
38 Визначено фінансовий результат 442 „Непокриті 791”Результат основної 200
(збиток) збитки” діяльності”
39 Одержано оплату реалізованих запасів 311 „Поточні 377 „Розрахунки з іншими 480
рахунки в дебіторами”
національній
валюті”
219
 Закінчення додатка Р
Передача запасів як внеску до статутного капіталу
40 Передано за балансовою вартістю 14 „Довгострокові 20-28* 100
запаси як внесок до зареєстрованого фінансові
(статутного) капіталу інвестиції”
41 Нараховано податкові зобов’язання з 949 „Інші витрати 641 „Розрахунки за податками” 20
ПДВ виходячи з договірної вартості операційної
переданих запасів діяльності”
42 Відображено доход на різницю між 14 „Довгострокові 746 „Інші доходи” 50
справедливою вартістю переданих фінансові
запасів (в обмін на запаси одержано інвестиції”
акції на суму 150 грн.)

*20-28 маються на увазі такі рахунки: 201 „Сировина і матеріали”, 202 „Купівельні
напівфабрикати й комплектуючі вироби”, 203 „Паливо”, 204 „Тара й тарні матеріали”, 205
„Будівельні матеріали”, 207 „Запасні частини”, 208 „Матеріали сільськогосподарського
призначення”, 209 „Інші матеріали”, 22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети”, 281”Товари
на складі”.

220
 Додаток С

Якісне посвідчення № 123*

29.01.2017 р. Дата виготовлення 28.01.2017р.

борошна пшеничного хлібопекарського вищого ґатунку в кількості 20 т

Борошно вищого ґатунку
№ Найменування Результат № Найменування Результат
п/п показника аналізу п/п показника аналізу
1 2 3 4 5 6
1 Колір Білий 10 Металомагнітні Норма
домішки
2 Запах Притаманний 11 Тяжкі метали Норма
3 Смак Притаманний 12 Пестициди Норма
4 Вологість, % 14,5 13 Мінеральні Немає
домішки
5 Зольність, % 0,55 14 Радіологічний Реалізація
контроль дозволена
6 Клейковина, % 26,0 15 Мекатоксини Норма
7 ІДК 90 16 Об´ємний вихід 420
8 Крупність помелу, 2,0 17 Формостійкість 0,42
% (залишок на ситі
№43)
9 Зараженість Не заражене 18 Число падіння 290
шкідниками злаків

Виробник ______ борошно відповідає ГСТу 46.004-99

Завідуючий лабораторією _______ через 24 год зараження
картопляною паличкою не знайдено

*За даними Київського хлібозаводу № 4

221
 СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. Адам Смит и современная политическая экономия / Под ред. Н.А.Цаголова. –

М., Изд-во Московского университета, 1979. – 216 с.
2. Амосова В.В. Экономическая теорія : учебн. пос. / В.В. Амосова, Г.М.
Гукасьян, Г.А. Маховикова. – СПб.: Питер, 2002. – 480 с.
3. Анализ хозяйственной деятельности предприятий хлебопекарной
промышленности / Бессараб А.И., Сопко В.В. – 1976. – 183 с.
4. Афанас’єва І.І. Облік і контроль виробничих запасів (на прикладі
підприємств хлібопекарської промисловості): Автореф. дис.. канд. екон. наук:
08.06.04 / І.І. Афанас’єва. – Київський національний економічний університет. – К.,
2006. – 19с.
5. Ауэрман Л.Я. Технология хлебопекарного производства / Л.Я. Ауэрман. –
М.: Пищевая промышленность, 2002. – 512 с.
6. Бойко І.А. Дослідження ризиків підприємства хлібопекарської галузі України
/ І.А. Бойко // Науковий вісник Міжнародного гуманітарного університету. – 2015.
- С. 73-77.
7. Беляев Ю.А. Автоматическое оптимальное оперативное управление
материальными запасами предприятий / Ю.А. Беляев. – М.: МИНХ, 1998. – 228 с.
8. Бейгельзимер М.Г. Учёт экономии материальных ресурсов /
М.Г. Бейгельзимер. – М.: Финансы и статистика, 1987. - 96с.
9. Белобородова В.А. Бухгалтерский учёт с основами экономического анализа /
В.А. Белобородова. – М.: Финансы и статистика. 1982. - с.352.
10. Белоусова І. Дискусійні проблеми обліку витрат і калькулювання со-
бівартості продукції / І. Белоусова, М. Чумаченко // Облік: теорія і практика. – 2008.
– № 10. – С. 3-7.
11. Белоусова І. Проблеми обліку виробничих витрат і калькулювання
собівартості продукції в промисловості / І. Белоусова, М. Чумаченко //
Бухгалтерський облік і аудит. – 2009. – № 4. – С. 3-11.
12. Бержанір І.А. Проблеми та напрями вдосконалення обліку виробничих
222
запасів / І. А. Бержанір, Т. А. Демченко, А. А. Кістол // Економічний простір. –
2016. – № 107. – С. 161-168.
13. Близнаков Г.И. Улучшение использования ресурсов в пищевой
промышленности / Г.И. Близнаков. – К.: Урожай, 1998. – 112 с.
14. Богатко А.М. Основы экономического анализа хозяйствующего субъекта
/ А.М. Богатко. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 268 с.
15. Болдуй Г.А. Производственная инфраструктура пищевой промышленности /
Г.А. Болдуй, А.В. Друкаренко. – К.: Техніка, 1985. – 128 с.
16. Борщевский П.П. Интенсификация производства в пищевой
промышленности / П.П. Борщевский. – К.: Урожай, 1989. – 136 с.
17. Борщевский П.П. Совершенствование хозяйственного механизма в
пищевой промышленности / П.П.Борщевский, А.А. Заинчковский, В.С. Кучук; Под
общей ред. П.П.Борщевского. – К.: Техніка, 1984. – 157 с.
18. Будник-Сиверский А.Б. Экономический анализ эффективности
производства : Метод. Пособие / А.Б. Будник-Сиверский, Л.И. Старовойтенко,
Е.Г. Соколовская. – К.: ИПК Госагропрома УССР. – 1990. – 111 с.
19. Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах. Навчальний
посібник для студентів вищих навчальних закладів / Ф.Ф. Бутинець, Л.Л. Горецька.
– Житомир: ПП ”Рута”, 2003. – 544 с.
20. Бухгалтерський облік в організація і підприємствах ДАК „Хліб України” /
За ред. Сопка В.В., Бойка О.В. – К.: ”Фенікс”, 1998, - 400 с.
21. Бухгалтерський словник / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. – Житомир:
ПП ”Рута”, 2001. -224 с.
22. Бухгалтерський управлінський облік : Навч. посіб. для студентів спец. / Авт.
кол. Ф.Ф. Бутинець, Л.В. Чижевська, Н.В. Герасимчук. – Житомир: ЖІТІ, 2000. –
448 с.
23. Бухгалтерский учёт: Учебник / П.С. Безруких, А.Н. Кашаев,
И.П. Комиссарова, Д. Рогулин. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: Бухгалтерський учёт,
1996. – 576 с.
24. Бухгалтерский учёт: Учебник / П.С. Безруких, В.Б. Иванкевич,
223
Н.П. Кондратов и др.; Под ред. П.С. Безруких. – 2-е изд., пере раб. и доп. – М.:
Финансы и статистика, 1988. – 408 с.
25. Бухгалтерський фінансовий та внутрішньогосподарський облік в галузях
системи переробної промисловості АПК (на основі національних стандартів) / За
ред. проф., д-ра ек. наук В.В. Сопка та О.В. Бойка. – К.: ”Фенікс”, 2001. – 468 с.
26. Велш Глен., Шорт Даніел Г. Основи фінансового обліку / Пер. з англ.
О.Мінін, О.Ткач. – К., 1997. – 943 с.
27. Виробництво хліба в Україні скоротилось в 2,2 рази [Електронний ресурс] /
30.01.2017 р. – Режим доступу: http://agronews.ua/node/76728.
28. Виноградов В.В. Учёт и контроль использования материальных ресурсов в
условиях полного хозрасчета / В.В. Виноградов. – Ленинград: ЛДНГ11, 1990. – 24 с.
29. Вирабов С.А. Складское и тарное хазяйство / С.А. Вирабов. – К.: Вища
школа, 1977. – 232 с.
30. В Україні хліб є найбільш зарегульованим продуктом – «Укрхлібпром»
[Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://ukrmillers.com/interv-yu/v-ukrajini-
khlib-e-najbilshzaregulovanim-produktom-ukrkhlibprom.
31. Васіна К. Загальна характеристика ринку хліба та хлібопродуктів України.
[Електронний ресурс] – Режим доступу до ресурсу: http://www.credit-
rating.ua/ua/analytics/analytical-articles/12894/.
32. Витрати на виробництво хлібобулочних виробів: особливості обліку та
чинники, які їх формують / Чебан Ю.Ю., Лукова М.В. – Херсон, 2014 р. [Електрон.
ресурс] – Режим доступу: http://www.ej.kherson.ua/journal/economic_07/260.pdf.
33. Воронин В.Г. Экономико-математические методы и модели планирования и
управления в пищевой промышленности / В.Г. Воронин. – 3-е изд. перер. и доп. –
М.: Агропромиздат, 1986. – 303 с.
34. Воскобойник М.П., Лифанчиков А.Н. Эффективность использования
материальных ресурсов в пищевой промышленности / М.П. Воскобойник,
А.Н. Лифанчиков. – М.: Агропромиздат, 1987 – 157 с.
35. Гавриченко Д.Н. Организация производственно-хозяйственной
деятельности предприятий хлебопродуктов : Учебное пособие / Д.Н. Гавриченко. –
224
М.: Высшая школа. 1975. – 328 с.
36. Гаджинский А.М. Логистика : Учебник высших учебных заведений /
А.М. Гаджинский. – 4-е изд, перераб. и доп. – М.: Издательско-книготорговый центр
«маркетинг», 2001. – 396 с.
37. Голов С.Ф. Фінансовий та управлінський облік / С.Ф. Голов, В.І. Єфіменко.
– К.: ТОВ „Автоінтерсервіс”, 1996. – 544 с.
38. Голов С.Ф. Бухгалтерський облік і фінансова звітність в Україні /
С.Ф. Голов. – Дніпропетровськ: Бштанс-Клуб, 2001. – 832 с.
39. Головко Т.В. Оптимальні методи оцінки вибуття виробничих запасів на
прикладі підприємств хлібопекарської промисловості / Т.В. Головко,
О.В. Приймачок // Збірник наукових праць: Фінанси облік і аудит. – 2003. – Вип.2. –
К.: КНЕУ, 2003. – С.161-168.
40. Голубченко В. Кілька кроків до порядку обліку запасів / В. Голубченко
//Дебет-Кредит. – 2003. – № 37. – С.32-35.
41. Готлобер В.М. Экономика безотходного производства. Опыт работы
предприятий пищевой промышленности Краснодарского края / В.М.Готлобер,
В.С. Мемченков, С.И.Трунин. – М.: Агропромиздат. 1986. – 79 с.
42. Горбач О.Д. Собівартість хліба простої рецептури та особливості її
планування в хлібопекарській промисловості / О.Д. Горбач // Економічний форум. –
2013. – № 4. – С. 4-8.
43. Грачова Р. Запаси: бухгалтерський облік / Р. Грачова // Нова бухгалтерія.
Додаток до газети „Галицькі контракти”. – 2001. – № 49. – С.6-117.
44. Грюнинг Х. Международные стандарты финансовой отчётности.
Практическое руководство / Х. Грюнинг, М. Коэн. – На рус. и англ. яз. 2-е изд. испр.
и доп. – М.: Издательство «Весь мир», 2003. – 336 с.
45. Гуслякова Т.И. Учёт и отчётность на хлебопекарных предприятиях
потребительской кооперации / Т.И. Гуслякова. – М.: Экономика, 1983. – 142 с.
46. Гуцайлюк З.В. Учёт материальных ресурсов в пищевой промышленности /
З.В. Гуцайлюк. – К.: Техніка, 1983. – 104 с.

225
 47. Гуцайлюк З.В. Учёт и контроль показателей эффективности производства в
пищевой промышленности / З.В. Гуцайлюк. – М.: Агропромиздат, 1985. – 120с.
48. Гуцайлюк З.В. Учёт и контроль производственных отходов / З.В. Гуцайлюк.
– М.: Финансы и статистика, 1990. – 79с.
49. Гуцайлюк З.В. Облік виробничих відходів: проблеми методики та
організації / З.В. Гуцайлюк //Бухгалтерський облік та аудит. – 2004. – №3. – С.18-22.
50. Денщиков М.М. Использование отходов пищевой промышленности. /
М.М. Денщиков. – М.: Пищевая промышленность, 1959. – 151 с.
51. Дробот В.І. З технології хлібопекарського виробництва / В.І. Дробот. – К.:
Руслана, 1998. – 416 с.
52. Дробот В.И. Справочник инженера-технолога хлебопекарного производства
/ В.И. Дробот. – К.: Урожай, 1990.
53. Друри Колин. Введение в управленческий и производственный учт / К.
Друри. – Москва: Аудит: ЮНИТИ, 1998. – 774с.
54. Друри К. Управленческий и производственный учт / К. Друри. – Пер. с
англ.; Учебник. – М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2002. – 1071 с.
55. Жилкина Л.В. Учёт и контроль в пищевой промышленности /
Л.В. Жилкина. – К.: Техніка, 1973. – 185 с.
56. Економіка підприємств харчової промисловості / Автор. кол.
А.О.Заінчковський, Г.М.Решетнюк, Г.А.Болдуй та ін. / За ред. А.О.Заінчковського. –
К.: Урожай. – 1998. – 272 с.
57. Економічна енциклопедія: у трьох томах. Т.1. / Відп. ред. В.С.Мочерний. –
К.: Видавничий центр „Академія”, 2000. – 864 с.
58. Економічний аналіз: Навч. посібник / М.А.Болотюх, В.З.Бурчевский,
М.І. Горбаток; За ред. акад. НАНУ, проф. М.Г. Чумаченка. – К.:КНЕУ, 2001. – 540 с.
59. Елисеева С.И. Контроль качества сырья, полуфабрикатов и готовой
продукции на хлебзаводах / С.И. Елисеева. – М.: Агропромиздат, 1987. – 192 с.
60. Елисеева С.И. Сырье и материалы хлебопекарного производства /
С.И. Елисеева. – М.: Лёгкая и пищевая промышленность, 1982. – 104 с.
61. Экономика: Учебник. 3- е изд., перераб. И доп. / Под ред. д-ра экон. наук
226
проф. А.С.Булатова. – М.: Юристь, 2002. – 896 с.
62. Экономика: Учеб. Пособие / Авт. кол. М.И. Плотский, М.Г. Муталимов,
Г.А. Шмарловская и др.; Под ред. М.И.Плотницкого. – М.: Новое знание, 2003. –
413 с.
63. Экономическая теория: Учебник для вузов / Под ред. Проф.
И.П. Николаевой. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. – 510 с.
64. Экономика хлебопекарного производства: Повышение эффективности /
В.И. Комаров, А.С. Степанова, З.Б. Шифман и др.; Под ред. В. Комарова и
О.К. Филатова. – М.: Агропромиздат, 1990. – 152 с.
65. Інформаційні системи і технології в обліку та аудиті : підруч. / В. Д. Шквір,
А. Г. Загородній. – Л.: Видавництво Львівської політехніки, 2017. – 404 с.
66. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку
активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій:
наказ Мінфіну України №291 від 30.11.99р. [Електронний ресурс]. – Режим доступу:
http:zakon.rada.gov.ua.
67. Загальна характеристика ринку хліба та хлібопродуктів України [Ел.ресурс].
– Режим доступу: http://www.credit-rating.ua/ua/analytics/analytical-articles/12894/.
68. Зоря О.П. Особливості обліково-аналітичного відображення виробничих
запасів за національними та міжнародними стандартами в системі управління
підприємством / О. П. Зоря, І. Я. Максименко, Я. О. Добренька // Економіка та
держава. – 2016. – № 8. – С.116-118.
69. Карзаева Н.Н. Оценка и её контроль в учётной и финансовой политике
организации / Н.Н. Карзаева. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 224 с.
70. Карлин Т.Р. Анализ финансовых отчётов (на основе GAAP): Учебник /
Т.Р. Карлин. – М.: Финансы и статистика, 2000. – 448 с.
71. Катаев А.Н. Проблемы учёта и анализа экономической эффективности в
производственных объединениях. – М.: Финансы и статистика, 1978. – 224с.
72. Керимов В.Э. Организация управленческого учёта снабженческо-
заготовительной деятельности / В.Э. Керимов, Р.А. Сухов, П.В. Селиванов, А.А.
Епифанов, Д.В. Крапива //Аудит и финансовый анализ. – 2003. – №1. – С. 90-125.
227
 73. Кирьянова З.В. Методологические и организационные основы первичного
учета / Кирьянова. – М: Финансы и статистика, 1981. – 144с.
74. Ковалев В.В. Финансовый анализ: методы и процедуры / В.В. Ковалев. – М.:
Финансы и статистика, 2001. – 560 с.
75. Козаченко А.В. Сбалансированное планирование заготовительного
производства / А.В. Козаченко, В.Н. Гончаров, А.К. Дубина. – К.: Техника, 1987. –
141 с.
76. Козина Т.А. Бухгалтерский учёт на предприятиях промышленности
продовольственных товаров / Т.А. Козина. – М.: Агропромиздат, 1990. – 239 с.
77. Комплексное использование сырья в пищевой промышленности /
Ю.П. Лебединский, Л.Г. Чернюк, Л.А.Гречко и др. – К.: Техніка, 1983. – 143 с.
78. Копайлов Г.З. Бухгалтерский учёт в пищевой промышленности /
Г.З. Копайлов, В.К. Радостовец. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Пищевая
промышленность, 1980. – 344 с.
79. Копила В.Г. Облік операцій з тарою / В.Г. Копила //Вісник податкової
служби України. – 2001. – №19. – С.24-30.
80. Коробов М.Я. Фінансово-економічний аналіз діяльності підприємств /
М.Я. Коробов. – Київ: Знання, 2000. – 378 с.
81. Костецька Н.І. Ринок хліба і хлібобулочних виробів України: стан і
перспективи розвитку / Н.І. Костецька // Галицький економічний вісник. – 2015. – Т.
48. – № 1. – С. 26–31.
82. Костецька Н.І. Особливості стратегічного аналізу витрат хлібопекарських
підприємств / Н.І. Костецька // Сталий розвиток економіки. – 2013. – № 3(20). – С.
91-96.
83. Клєцова Н.В. Вдосконалення управління якістю продукції у
хлібопекарських підприємствах / Н.В. Клєцова, О.В. Ященко // Вісник
Хмельницького національного університету. – 2011. – № 2 (Том 3) – С. 61-64.
84. Куди прямує ринок борошна. 2015 р. [Електронний ресурс] – Режим
доступу до ресурсу: https://msb.aval.ua/ news/?id=24882.
85. Каспрук Л.І. Сучасний стан ринку хліба та хлібобулочних виробів /
228
Л.І. Каспрук / Грудень 2016 року. – С. 214-217. – [Електронний ресурс]. Режим
доступу: http://ukrlogos.in.ua/01.12.2016_57.pdf.
86. Крук Д.М. Нормирование расхода материалов / Д.М. Крук, Г.М. Демичев. –
М.: Высшая школа, 1981. – 333 с.
87. Кужельний М.В. Теорія бухгалтерського обліку / М.В. Кужельний,
В.Г. Лінник. – К.: КНЕУ, 2001. – 334 с.
88. Курс для высшего управленческого персонала. Сокр. перевод с англ. / Ред.
Терещенко В. – М.: Издательство „Экономика”, 1971. – 807 с.
89. Либерман А.В. Учёт материальных цінностей / А.В. Либерман. – М.:
Финансы и статистика, 1989. – 109 с.
90. Луговой В.А. Учёт производственных запасов: материалов, топлива,
запасных частей, МБП / Луговой В.А. – М.: Финансы и статистика, 1995. – 144 с.
91. Литвин Ю.Я. Прогресивні методи обліку витрат на виробництво /
Ю.Я. Литвин. – Тернопіль: Збруч, 1995. – 218 с.
92. Лысак Г.И. Организация управления хлебопекарным предприятием /
Г.И. Лысак, И.В. Иванов, В.В. Баранов, О.В. Кирсанов. – М.: Альпина Паблишер,
2001. – 280 с.
93. Макконел К.Р, Брю С.Л. Экономикс: Принципы, проблемы и политика. В
двух томах. / Пер. с англ. Т. 1. – 400 с.
94. Маргулис А.Ш. Бухгалтерский учёт в отраслях народного хазяйства /
А.Ш. Маргулис. – 6-е изд., перераб. – М.: Финансы, 1979. – 414 с.
95. Матвеева И.В. Биотехнологические основы приготовления хлеба /
И.В. Матвеева, И.Г. Белявская. – М.: Делипринт, 2001. – 150 с.
96. Минаев Э.С. Управление производством и операциями: 17-модульная
программа для менеджеров / Э.С. Минаев, Н.П. Агеева, Дага А. Аббата. – М.:
ИНФРА М, 2000. – 256 с.
97. Мостенська T.Л. Проблеми ефективності виробництва хліба i
хлібобулочних виробів / T.Л. Мостенська, М.П. Сичевський, Т.Г. Мостенська //
Наукові праці НУХТ. – 2014. – Том 20, № 2. – С. 64-71.
98. Мишин Ю.А. Управленческий учет: управление затратами и результатами
229
производственной деятельности : Монография / Ю.А. Мишин. – М: Издательство
«Дело и сервис», 2002. – 176 с.
99. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 2 «Запаси» (МСБО 2 – IAS
2: International Accounting Standard 2 «Inventories»). – [Електр. ресурс] / Офіц.
переклад МФУ. – Режим доступу:
https://www.minfin.gov.ua/file/link/394610/file/IAS%2002%20(ed_2013)ua.pdf
100. Міжнародний стандарт фінансової звітності для малих і середніх
підприємств (МСФЗ для МСП – IFRS for SMES: The International Financial Reporting
Standard for Small and Medium-sized Entities). [Електр. ресурс] / Офіц. переклад
МФУ. – Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua/control/publish/article/main?
art_id=92410&c.
101. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів: Наказ
Міністерства фінансів України від 10.01.2007 р. № 2 [Електронний ресурс]. – Режим
доступу: http://www.minfin.gov.ua/control/uk/publish/article?art_id=293629&cat_id=
293536
102. Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт,
послуг) в промисловості, затверджене Наказом Державного комітету промислової
політики України від 2 лютого 2001 р. № 47.
103. Наказ Міністерства статистики України "Про затвердження типових форм
первинних облікових документів з обліку сировини і матеріалів" від 21.06.96 р.
№ 193.
104. Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 "Загальні
вимоги до фінансової звітності", затверджене наказом Міністерства фінансів
України від 28 лютого 2013 р. № 336/22868, із змінами та доповненнями.
105. Навольська Н.В. Дослідження ринку хліба та хлібобулочних виробів в
Україні [Електронний ресурс] / Н.В. Навольська // Миколаївський національний
університет імені В.О. Сухомлинського, 2016. – Випуск 11. – С. 438-441. Режим
доступу: http://global-national.in.ua/archive/11-2016/93.pdf
106. Недоризанюк Т. В. Споживачу важко пояснити, що хліб не може бути
дешевим – голова «Концерн Хлібпрому» [Електронний ресурс] – Режим доступу до
230
ресурсу: http://delo.ua/business/potrebitelju-slozhno-objasnitchto-hleb-ne-mozhet-byt-
deshevym-g-292327/?supdated_new=1426059913.
107. Немцова З.С. Основы хлебопеченья / З.С. Немцова, Н.С. Терехова,
Н.П. Волкова. – М., 1986.
108. Немцова З.С. Организация хлебопекарного производства : Учебное
пособие / З.С. Немцова. – ИПК Минхлебпродукта РСФСР. – М., 1989. – 25 с.
109. Нікуліна Т. Проблемні питання гармонізації національних і міжнародних
стандартів щодо обліку запасів / Т. Нікуліна, М. Патрикан // Науковий вісник
Одеського національного економічного університету. – 2016. – № 10. – С. 86-98.
110. Новодворский В.Д. Бухгалтерский учёт производственных ресурсов
(Вопросы теории и практики) / В.Д. Новодворский. – М.: Финансы и статистика,
1989. – 254 с.
111. Організація бухгалтерського обліку. Підручник для студентів
спеціальності “Облік і аудит” вищих навчальних закладів / За редакцією проф.
Ф.Ф.Бутинця. – 3-є вид., доп. і перероб. – Житомир: ПП “Рута”, 2002. – 592с.
112. Организация и планирование производства на предприятиях пищевой
промышленности / В.Е. Донсков, Р.В. Зуева и др. / Под общ. ред. В.Е. Донскова. –
М.: Пищевая промышленность, 1972. – 529 с.
113. Организация, планирование и управление производством на предприятиях
пищевой промышленности/ Р.В. Кружкова, В.А. Даеничева, С.С. Елагина и др.; под
ред. Р.В. Кружковой. 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Агропромиздат, 1985. – 495 с.
114. Остапчук М.В. Система технологій (за видами діяльності): Навчальний
посібник / М.В. Остапчук, А.І. Рибак. – К.: ЦУЛ, 2003. – 888 с.
115. Палий В.Ф. Бухгалтерский учёт в системе экономической информации /
В.Ф. Палий. – М.: Финансы, 1975. – 160 с.
116. Пархоменко В. Удосконалення бухгалтерського обліку запасів /
В. Пархоменко // Бухгалтерський облік і аудит. – 2015. – № 7-8. – С. 2-4.
117. Пєтков С.В. Менеджмент і науковий підхід до прийняття управлінських
рішень / С.В. Пєтков // Юридичний журнал. – 2005. – № 4. – С. 59-63.
118. Податковий кодекс України затверджений постановою ВРУ від
231
02.12.2010 р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями) [Електронний ресурс]. –
Режим доступу: // zakon.rada.gov.ua
119. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і
господарських операцій підприємств і організацій: Затверджено наказом
Міністерства фінансів України від 30.11.99р. № 291.
120. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затверджене
наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р. № 246, із змінами та
доповненнями.
121. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16
"Витрати", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. №
318, із змінами та доповненнями.
122. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні: Закон України
від 16.07.99р. № 996-ХІV.
123. Про електронний підпис: Закон України від 22.05.03 р. №852- IV.
124. Про електронні документи та електронний документообіг: Закон України
від 22.05.03 № 851-ІV-ВР.
125. Правила застосування обігу і повернення засобів упаковки багаторазового
використання на Україні, затверджені наказом Міндержресурсів України від
16.06.92 р. № 15.
126. Поплюйко Я. Мечта инвестора: Пищевая промышленность Украины /
Я. Поплюйко // Обзор Украинского рынка. – 2003. – №8. – С.45-49.
127. Попович П.Я. Економічний аналіз діяльності суб’єктів господарювання /
П.Я. Попович. – Тернопіль: Економічна думка, 2001. – 454 с.
128. Поліщук І.І. Проблеми та перспективи розвитку хлібопекарської галузі в
Україні / І.І. Поліщук, Я.О Ящишена // Young Scientist». – № 5 (32) may, 2016. –
С.131-133. [Електронний ресурс] – Режим доступу до ресурсу:
http://molodyvcheny.in.ua/files/journal/2016/5/34.pdf
129. Производственный менеджмент. Учебник для вузов / С.Д. Ильенкова,
А.В. Бандурин, П.Я. Горобцов и др. Под ред. С.Д. Ильенковой. – М.: ЮНИТИ-
ДАНА, 2001. – 583 с.
232
 130. Приймачок О.М. Аналіз ефективності використання виробничих запасів на
хлібопекарному підприємстві / О.М. Приймачок // Вісник Дон дует. – 2005. – С. 247-
253.
131. Приймачок О.М. Деякі аспекти управління виробничими запасами /
О.М. Приймачок // Економіка: проблеми теорії та практики: Дніпропетровськ: ДНУ,
2004. – Вип. 191. – С. 856-862.
132. Приймачок О.М. Документування операцій із використання виробничих
запасів на хлібопекарних підприємствах України / О.М. Приймачок // Збірник
наукових праць Першої Всеукраїнської науково-практичної конференції молодих
вчених „Економічний і соціальний розвиток України в ХХІ столітті” (Тернопіль, 26-
27 лютого 2004 року). Тернопіль: Економічна думка, 2004. – С.599-605.
133. Приймачок О.М. Загальні класифікаційні ознаки показників ефективності
використання виробничих запасів в галузі хлібопечення / О.М. Приймачок //
Матеріали міжнародної наукової конференції молодих учених і студентів (23-24
листопада 2004 р.). Харків: ЗНАДУ, 2004. – С.220-221.
134. Приймачок О.М. Нормування виробничих запасів як один з важливих
засобів управління ними / О.М. Приймачок // Економіка: проблеми теорії та
практики. – Вип. 194. – Дніпропетровськ: ДНУ, 2004. – С. 892-898.
135. Приймачок О.М. Облік використання виробничих запасів на
підприємствах хлібопечення / О.М. Приймачок //Матеріали першої Міжнародної
науково-практичної конференції „Науковий потенціал світу ′2004” (1-15 листопада).
Т.17. – Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2004. – С.22-25.
136. Приймачок О.М. Організація обліку виробничих запасів на складі /
О.М. Приймачок // Збірник наукових праць Черкаського державного технологічного
університету. – №11. – Черкаси: ЧДТУ, 2004. – С.193-197.
137. Приймачок О.М. Організація складського господарства на хлібопекарних
підприємствах / О.М. Приймачок //Матеріали ІІ-ої міжнародної науково-практичної
конференції „Облік, контроль і аналіз в управлінні підприємницькою діяльністю”
(24-26 березня 2004р.). – Черкаси: ЧДТУ, 2004. – С. 192-193.
138. Приймачок О.М. Особливості аналізу матеріалоємності хлібопекарної
233
продукції / О.М. Приймачок // Міжнародна науково-практична конференція
„Обліково-аналітичні системи суб’єктів господарської діяльності в Україні” (25-26
березня 2005 р.). Львів: ЛНУ імені Івана Франка. 2005. – С. 39.
139. Приймачок О.М. Особливості класифікації виробничих запасів в
хлібопекарському виробництві / О.М. Приймачок //Збірник наукових праць
Черкаського державного технологічного університету. – Випуск 10. – Черкаси:
ЧДТУ, 2004. – С 172-175.
140. Приймачок О.М. Шляхи підвищення ефективності використання
виробничих запасів на хлібопекарному підприємстві / О.М. Приймачок // Матеріали
міжнародної науково-практичної конференції „М.І.Туган-Барановський – видатний
вчений-економіст. Спадщина і новації” (20-21 січня 2005 р.). – Т.3. Донецьк:
ДонДУЕТ, 2005. – С.82-85.
141. Прыкин Б.В. Технико-экономический анализ производства: Учебник для
вузов / Б.В. Прыкин. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. – 476 с.
142. Пушкар М.С. Тенденції та закономірності розвитку бухгалтерського обліку
в Україні (теоретико-методологічні аспекти) / М.С. Пушкар. – Тернопіль:
Економічна думка, 1999. – 422 с.
143. Радионов А.Р. Логистика: Нормирование сбытовых запасов и оборотных
средств предприятия: Учебное пособие / А.Р. Радионов, Р.А. Радионов. – М.: Дело,
2002. – 416 с.
144. Райковська І.Т. Підходи до організації аналітичної роботи на підприємстві.
/ І.Т. Райковська // Матеріали Першої міжнародної науково-практичної конференції
„Науковий потенціал світу 2004”. Том 17. Облік і аудит. – Дніпропетровськ: Наука і
освіта, 2004. – 72 с.
145. Расчёт выхода хлеба по количественным показателям процесса: Учебн.
пособие / З.С. Немцова; Ин-т повыш. квалификации руководящих раб. и спец. МЗ
РСФСР. М., 1991. – 21 с.
146. Ралко О.С. Дослідження ринку хліба та хлібобулочних виробів України /
О.С. Ралко // Міжгалузевий наук.-практ. журнал «Проблеми науки» – К.: ЦНТЕІ,
ЦДПІН ім. Г.М. Доброва НАНУ. – 2012. – № 8. – С. 39-44.
234
 147. Ринок хліба: які компанії ділили його у 2015 році. [Електронний ресурс] –
Режим доступу : http://agravery. com/uk/posts/show/rinok-hliba-aki-kompanii-dilili-
jogo-u-2015-roci.
148. Ройтер М. Сырьё хлебопекарного производства / М. Ройтер. – К.:Техніка,
1972. – 192 с.
149. Румянцев А.М. Инструментарий экономической науки и практики /
А.М. Румянцев, Е.Г. Яковенко, С.И. Янаев. – М.: Знание,1985. – 304 с.
150. Русак Н.А. Экономический анализ деятельности перерабатывающих
предприятий АПК: Справочное пособие / Н.А. Русак. – М.: Агропромиздат, 1990. –
271 с.
151. Савицкая Г.В. Методика комплексного анализа хозяйственной
деятельности предприятия: краткий курс / Г.В. Савицкая. – 2-е изд., испр. – М.:
ИНФРА-М, 2003. – 303 с.
152. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия /
Г.В. Савицкая. – 4-е изд., перераб. и доп. – Минск: ООО «Новое знание», 2000. –
688 с.
153. Сайко О. Особливості складу та класифікації виробничих запасів (на
прикладі молочної промисловості) / О. Сайко // Бухгалтерський облік і аудит. –
2003. – №9. – С.36-40.
154. Сахарцева І.І. Основи складання бухгалтерської звітності за вимогами
Національних стандартів України: Навч.посібник / І.І. Сахарцева. – К.: Кондор,
2003. – 614 с.
155. Cеменова С.М. Облік запасів в країнах ЄС на прикладі Франції /
С.М. Семенова // Напрями розвитку обліку, контролю та економічного аналізу в
умовах глобалізації : матеріали ІII Міжнародної студентської науково-практичної
інтернет-конференції 20 квітня 2017 р. Ч.І. – Одеса: ОНЕУ, 2017. – С.234-236.
156. Cеменова С.М. Облік запасів в країнах ЄС на прикладі Іспанії /
С.М. Семенова // 21 науково-методична конференція викладачів, аспірантів та
студентів (Ч.І) 27-29 березня 2017 р. – К.: КДАВТ. – С.80-81.

235
 157. Скільки хліба споживають Українці? / Громадська спілка "Економічний
дискусійний клуб" [Електронний ресурс] / 29.03.2017р. Режим доступу:
http://edclub.com.ua/analityka/skilky-hliba-spozhyvayut-ukrayinci
158. Саченко С.І. Облік прямих витрат у хлібопекарній промисловості та
можливі напрями його удосконалення / С.І. Саченко // Галицький вісник. -
Тернопіль: Тернопільський державний університет ім. Пулюя, 2004. – № 3. – С. 95-
103.
159. Статистичний щорічний України за 2015 р. – К.: Державна служба
статистики України, 2015. – 585 с.
160. Сичевський М.П. Стан та пріоритетні напрями розвитку харчової
промисловості в Україні / М.П. Сичевський // Економіка АПК. – 2004. – № 1. – С.38-
42.
161. Словник-довідник фінансиста АПК / За ред. П.Т. Саблука і
М.Я.Дем’яненка. – К.: 1997. – 324 с.
162. Смирнов К.А. Нормирование и рациональное использование
материальных ресурсов / К.А. Смирнов. – М.: Высшая школа, 1990. – 304 с.
163. Смоленюк П.С. Анализ использования материальных ресурсов в условиях
рыночных отношений / П.С. Смоленюк, К.К. Бондар. – К.: Техніка, 1993. – 107 с.
164. Совершенствование документооборота и системы информации на
предприятиях пищевой промышленности. Издательство казанского университета,
1973. – 263 с.
165. Сопко В.В., Герасимович А.М., Игнатенко М.С. Нормативный метод
планирования и учета в пищевой промышленности / В.В. Сопко, А.М. Герасимович,
М.С. Игнатенко. – К.: Урожай, 1990. – 160 с.
166. Справочник экономиста пищевой промышленности / В.И. Комаров,
В.И. Шепельский, А.Н. Лифанчиков и др.; Под ред. В.И.Комарова. – М.:
Агропромиздат, 1987. – 271 с.
167. Сборник рецептур на хлеб и хлебобулочные изделия – М.: Всесоюзный
научно-исследовательский институт хлебопекарной промышленности, 2006. – 72 с.

236
 168. Сучасний стан рнку хліба та хлібобулочних виробів / Л.І. Каспрук,
Т.Р. Квишко [Електронний ресурс] / 01.12.2016 р. – Режим доступу:
http://ukrlogos.in.ua/documents/01.12.2016_57.pdf.
169. Стивенсон Вильям Дж. Управление производством / Пер. с англ. – М.:
ООО «Издательство Лаборатория Базовых знаний», ЗАО «Издательство БИНОМ»,
1998. – 298 с.
170. Стражев В. И. Анализ хозяйственной деятельности в промышленности /
В. И. Стражев. – Минск, 1998. – 398 с.
171. Стригун Н. Оптимізація виробничих запасів як один з напрямів управління
витратами / Н. Стригун, Л. Цимбалюк // Економіст. – 2003. – № 2. – С. 39-41.
172. Сук Л. Оцінка в бухгалтерському обліку / Л. Сук // Бухгалтерія в
сільському господарстві. – 2003. – № 5. – С.3-4.
173. Терещенко Т.А. Управление производственными запасами промышленных
предприятий / Т.А. Терещенко, Т.П. Романюк. – К.: КИНХ. 1980. – 87 с.
174. Технологические инструкции о выработке хлебобулочных изделий. – М.:
Пищевая промышленность, 1973. – 352 с.
175. Технологический контроль хлебопекарного производства / К.Н.Чижова,
Т.И. Шкваркина, Н.Н. Запенина и др. – М.: Пищевая промышленность, 1976. – 480 с.
176. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський облік на підприємствах з різними формами
власності: навчально-методичний посібник / Н.М. Ткаченко. – К.: ТОВ „А.С.К”,
1996. – 512 с.
177. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський фінансовий облік на підприємствах
України: Підруч. для студ. екон. спец. вищ. навч. закл. / Н.М. Ткаченко. – 5-те вид.,
допов. й переробл. – К.: А.С.К, 2000. – 784 с.
178. Тяпкин Н.К. Капитал К.Маркса. Том первый. «Процесс производства
капитала»: Научн. Издание / Н.К. Тяпкин. – М.: Высш. шк., 1987. – 200 с.
179. Учёт и отчётность на предприятиях пищевой промышленности. Учебник
для техникумов / Борщевский П.П., Заинчкевский А.А., Рига Н.Е., Юрачковский
В.К. – М.: Лёгкая и пищевая промышленность, 1984. – 184 с.

237
 180. Хачатуров Т.С. Советская экономика на современном этапе /
Т.С. Хачатуров. – М.: Экономика, 1975. – 240 с.
181. Хенрикен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учёта / Пер. с
англ.; Под ред. профессора Л.В. Соколова. – М., 1997. – 360 с.
182. Хліб і хлібобулочні вироби. Конспект лекцій / Укладач Салухіна. –
КДТЕУ, 1996. – 33 с.
183. Хліпатська В. Значення оцінки вартості в обліку запасів товарно-
матеріальних цінностей на підприємстві / В. Хліпатська // Бухгалтерський облік та
аудит. – 2002. – №3. – С.25-31.
184. Цуркану В.И. Учёт и экономия материальных ресурсов / В.И. Цуркану. -
Кишинёв: Картя Молдовеняскэ, 1989. – 160 с.
185. Чебанова Н.В. Бухгалтерский учёт (учебно-практическое пособие) /
Н.В. Чебанова, Л.Н. Котенко. – К.: ИМСО МО Украины, НВФ «Студцентр», 1997. –
240 с.
186. Чейз Р.Б., Эквилайн Н.Дж., Якобс Р.Ф. Производственный и операционный
менеджмент.8-е изд. / Пер.с англ. – М.: Издательский дом «Вильямс», 2001. – 704 с.
187. Черненко М. Точно и вовремя. Планирование производственной
деятельности и управление запасами / М. Черненко // М.М.Деньги и технологии. –
2003. – № 9. – С.54-58.
188. Черненко М. Принципы классификации управленческих информационных
систем / М. Черненко, С. Слепцов // Корпоративные системы. – 2004. – № 1. – С. 5-
11.
189. Чечета А.П. Учет и анализ показателей материальных затрат / А.П. Чечета.
– М.: Финансы, 1980. – 143 с.
190. Чумаченко Н.Г. Экономия ресурсов в промышленности / Н.Г. Чумаченко. –
К.: Техника, 1985. – 246 с.
191. Шестёркина В.И. Бухгалтерский учёт в пищевой промышленности /
В.И. Шестёркина, Т.А. Козина, П.Д. Трубицын. – М.: Легкая и пищевая
промышленность, 1984. – 280 с.

238
 192. Шифман З.Б. Справочник экономиста хлебопекарной промышленности /
З.Б. Шифман. – Агропромиздат, 1991. – 223 с.
193. Шубіна С.В. Бухгалтерський облік виробничих запасів: порівняльний
аналіз НП(С)БО та МСФЗ / С.В. Шубіна, І.А. Губар // Вісник Університету
банківської справи. – 2015. – 2(23). – С. 154-157.
194. Définition du mot Plan comptable général, 2017. – [Електронний ресурс] –
Режим доступу: http://www.journaldunet.com/business/pratique/dictionnaire-comptable-
et-fiscal/15 107/plan-comptable-general-definition.html
195. Directive 2013/34/EU of the European Parliament and of the Council of 26 June
2013 on the annual financial statements, consolidated financial statements and related
reports of certain types of undertakings, amending Directive 2006/43/EC of the European
Parliament and of the Council and repealing Council Directives 78/660/EEC and
83/349/EEC Text with EEA relevance [Електронний ресурс] – Режим доступу:
http://www.eur-lex.europa.eu/
196. Plan Comptable Général : Règlement № 2014-03 du 05 juin 2014 de l'autorité
des normes comptables publié le 5 juin 2014. – [Електронний ресурс] – Режим доступу:
http://www.plancomptable.com
197. Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas, Real Decreto
1515/2007, de 16 de noviembre [Електронний ресурс] – Режим доступу:
http://www.plangeneraldecontabilidad.es/web/parte-dispositiva-plan-general-contabilidad-
pymes-num-279pdf.pdf
198. Thibaut Clermont. Faire un inventaire des stocks et des en-cours. //
Мémorialiste en expertise-comptable et webmaster de Compta-Facile, site d'information
sur la comptabilité rattaché au réseau FCIC-MEDIA, 2017. – [Електронний ресурс] –
Режим доступу: http://www.compta-facile.com/faire-un-inventaire-des-stocks-et-des-en-
cours
199. http://www.rada.gov.ua – Верховна Рада України – Законодавство
200. http://www.minfin.gov.ua – Міністерство фінансів України
201. http://www.ukrstat.gov.ua – Державна служба статистики України

239
 НАУКОВЕ ВИДАННЯ

О.М. Шпирко, C.М. Семенова

ОБЛІК ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ І АНАЛІЗ

ЕФЕКТИВНОСТІ ЇХ ВИКОРИСТАННЯ

МОНОГРАФІЯ

Формат 60*90/16
Папір офсетний. Друк цифровий. Гарнітура Times New Roman.
Ум. друк. арк. 10,33. Тираж 300 прим.
Замовлення № 0412-1019
Підписано до друку 25.01.2018р.

Виготовлено в друкарні
ТОВ «Видавничий дім «АртЕк»
04050, м. Київ, вул. Мельникова, буд. 63
Тел. 067 440 11 37
ph-artec@ukr.net
www.artec.press

Свідоцтво про внесення суб’єкта видавничої справи

до Державного реєстру видавців, виготівників і розповсюджувачів
видавничої продукції – серія ДК № 4779 від 15.10.2014 р.

240