Chênh lệch tỷ giá hối đoái -
Vấn Đề Cần Lưu Ý Đối Với
nhà đầu tư
Câu chuyện Tổng công ty Cổ Phần Xuất nhập khẩu và Xây dựng Việt Nam
(Vinaconex) nếu thực hiện điều chỉnh theo ý kiến kiểm toán viên sẽ khiến
cán cân lỗ - lãi bị thay đổi (lợi nhuận của Vinaconex có thể sẽ bị giảm tới gần
267 tỷ đồng theo kết quả kiểm toán năm 2008) đang thu hút sự quan tâm
của đông đảo nhà đầu tư. Chênh lệch tỷ giá hối đoái (gọi tắt là chênh lệch
tỷ giá) không phải là vấn đề mới đối với các doanh nghiệp (DN). Tuy nhiên,
các quy định về kế toán và thuế có liên quan đến chênh lệch tỷ giá lại thay
đổi thường xuyên, gây khó khăn cho DN khi hạch toán kế toán và xử lý về
thuế. Bài viết này nhằm giúp nhà đầu tư có cái nhìn đầy đủ hơn về chênh
lệch tỷ giá.
ThS. Hoàng Cẩm Trang (*)
Chênh lệch tỷ giá
hối đoái là gì?
T
rước khi chuẩn mực
kế toán số 10 (VAS
10) ra đời, chênh lệch
tỷ giá hối đoái được định nghĩa
là “chênh lệch giữa tỷ giá ghi
sổ kế toán với tỷ giá quy đổi tại
thời điểm điều chỉnh của cùng
một loại ngoại tệ”.
Theo định nghĩa của VAS10
- Ảnh hưởng của việc thay đổi
tỷ giá hối đoái thì “chênh lệch
tỷ giá là chênh lệch phát sinh
từ việc trao đổi thực tế hoặc
quy đổi của cùng một số lượng
ngoại tệ sang đơn vị tiền tệ kế
toán theo các tỷ giá hối đoái
khác nhau”. Định nghĩa này
đưa ra một phạm vi rộng hơn
về chênh lệch tỷ giá không chỉ
phát sinh khi điều chỉnh như
trước kia mà còn phát sinh
từ việc thanh toán các khoản
mục có gốc ngoại tệ hoặc khi
chuyển đổi báo cáo tài chính từ
đồng tiền hạch toán này sang
đồng tiền hạch toán khác.
Phân loại chênh
lệch tỷ giá:
Chênh lệch tỷ giá được chia
thành hai loại: chênh lệch tỷ
giá đã thực hiện và chênh
42 Khoa học & Ứng dụng
lệch tỷ giá chưa thực hiện.
Chênh lệch tỷ giá đã thực hiện là
khoản chênh lệch từ việc trao đổi thực tế
hoặc quy đổi cùng một số lượng đơn vị tiền
tệ khác sang đơn vị tiền tệ kế toán theo tỷ
giá hối đoái khác nhau. Chênh lệch tỷ giá
hối đoái này thường phát sinh trong các
giao dịch mua, bán hàng hoá, dịch vụ; hoặc
thanh toán nợ phải trả, hay ứng trước để
mua hàng; hoặc vay, hay cho vay,... bằng
đơn vị tiền tệ khác với đơn vị tiền tệ kế toán.
Ví dụ: Tại ngày 31/12/xxxx, công ty A có số
dư tiền mặt bằng Đô la Mỹ là 100.000USD,
với tỷ giá ghi nhận trên sổ kế toán tại thời
điểm nhập quỹ là 1USD = 17.800VND, tổng
số dư tương đương 1.780.000.000VND. Tỷ
giá giao dịch thực tế tại ngày 31/12/xxxx là
1USD = 17.400VND (giảm so với tỷ giá ghi
sổ tại thời điểm nhập quỹ của công ty).
Trường hợp 1: Do nhu cầu sản xuất
kinh doanh, công ty A bán 100.000USD tại
ngày 31/12/xxxx thu về 1.740.000.000VND
(=100.000USD * 17.400VND/USD) thì
Chênh lệch tỷ giá giảm được ghi nhận
trên tài khoản chi phí tài chính số tiền
là 40.000.000VND (1.780.000.000VND -
1.740.000.000VND). Khoản chênh lệch này
được coi là Chênh lệch tỷ giá đã thực hiện.
Chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện là
khoản chênh lệch tỷ giá đánh giá lại các
khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại ngày
lập Bảng cân đối kế toán ở thời điểm cuối
năm tài chính. Khoản chênh lệch tỷ giá này
phát sinh nhằm đảm bảo tính trung thực
của Báo cáo tài chính mà cụ thể là Bảng cân
đối kế toán của DN tại một thời điểm. Ví dụ:
Trường hợp 2: Công ty A vẫn để trong
két số tiền 100.000USD. Tại ngày 31/12/
xxxx, kế toán thực hiện đánh giá lại số dư
ngoại tệ này theo quy định của chế độ kế
toán và ghi nhận giảm tiền mặt hạch toán
trên sổ tương ứng là 40.000.000VND do
chênh lệch tỷ giá giảm. Lúc này số dư tiền
mặt trên sổ kế toán là 1.740.000.000VND, và
chi phí tài chính phát sinh là 40.000.000VND.
Tuy nhiên, chênh lệch tỷ giá này được coi là
chưa thực hiện do số tiền 40.000.000VND
vẫn chưa chi ra trong thực tế.
Với bản chất khác nhau của các khoản
chênh lệch tỷ giá như trên, một câu hỏi đặt
ra là việc hạch toán kế toán và chính sách
thuế đối với các khoản chênh lệch tỷ giá
Số 10 - 2009
như thế nào và có thống nhất với nhau
hay không?
Kế toán chênh lệch tỷ giá
Theo cách ghi nhận tỷ giá của quy
định VAS10 thì “Một giao dịch bằng
ngoại tệ phải được hạch toán và ghi
nhận ban đầu theo đơn vị tiền tệ kế
toán bằng việc áp dụng tỷ giá hối đoái
giữa đơn vị tiền tệ kế toán và ngoại tệ
tại ngày giao dịch”.
Theo thông tư 105 hướng dẫn
VAS10, tất cả các khoản chênh lệch tỷ
giá để được ghi nhận vào doanh thu
hay chi phí tài chính trong kỳ phát sinh
ngoại trừ hai trường hợp được phép
hạch toán luỹ kế trên Bảng cân đối kế
toán: Chênh lệch tỷ giá hối đoái thực
tế phát sinh trong kỳ của hoạt động
đầu tư xây dựng để hình thành tài sản
cố định (giai đoạn trước hoạt động); và
Chênh lệch tỷ giá do hợp nhất báo cáo
tài chính với cơ sở kinh doanh hoạt động
tại nước ngoài. Chênh lệch tỷ giá hối đoái
thực tế phát sinh trong kỳ của hoạt động
đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố
định được phân bổ vào doanh thu hay chi
phí tài chính trong vòng 5 năm kể từ khi
chính thức đi vào hoạt động.
Ngoài ra, Thông tư 105 có hướng dẫn
áp dụng nguyên tắc bù trừ khi hạch toán
Chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện. Cụ thể,
các khoản chênh lệch tỷ giá chưa thực
hiện được tập hợp trên tài khoản 413
“Chênh lệch tỷ giá hối đoái” và thực
hiện bù trừ giữa bên Nợ/Có. Số dư còn
lại của tài khoản 413 mới được kết chuyển
sang doanh thu hay chi phí tài chính trong
kỳ kinh doanh. Đồng thời chuẩn mực kế
Số 10 - 2009
toán VAS10 quy định doanh nghiệp
không được chia lợi nhuận hoặc trả cổ tức
trên lãi chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá
lại cuối năm tài chính (Chênh lệch tỷ giá
chưa thực hiện) của các khoản mục tiền tệ
có gốc ngoại tệ này. Quy định này cũng
phù hợp với nguyên tắc thận trọng của kế
toán vì khoản lãi thực sự chưa phát sinh.
Tuy nhiên chế độ kế toán cũng không có
hướng dẫn cụ thể việc xử lý khoản lãi/lỗ
do chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện sang
năm tài chính sau đó như thế nào. Điều
này ảnh hưởng đến kết quả trình bày và
phân tích báo cáo tài chính của DN cũng
như ảnh hưởng đến thông tin đối với nhà
đầu tư khi đọc báo cáo tài chính.
Thuế đối với chênh lệch tỷ giá
Thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN)
là một trong những loại thuế chủ yếu của
DN và ảnh hưởng đến chỉ tiêu
lợi nhuận sau thuế. Đây là chỉ
tiêu quan trọng mà nhà đầu
tư quan tâm. Theo quy định
của Luật thuế TNDN áp dụng
từ 1/1/2009 và Thông tư 130
hướng dẫn thi hành một số
điều của Luật thuế TNDN thì:
- Khoản lỗ chênh lệch tỷ giá
hối đoái do đánh giá lại các
khoản mục tiền tệ có gốc ngoại
tệ cuối năm tài chính; lỗ chênh
lệch tỷ giá phát sinh trong quá
trình đầu tư xây dựng cơ bản
(giai đoạn trước hoạt động sản
xuất kinh doanh) không được
tính vào chi phí khi tính thuế
TNDN (thuộc chi phí không
được trừ theo quy định của Luật
thuế TNDN).
- Khoản lãi chênh lệch tỷ giá
hối đoái do đánh giá lại các
khoản mục tiền tệ có gốc ngoại
tệ cuối năm tài chính không
được tính khi tính thu nhập chịu
thuế để tính thuế TNDN và
cũng không được dùng để chia
lãi cổ đông.
Như vậy theo quy định của Luật thuế
TNDN thì chênh lệch tỷ giá chưa thực
hiện không được tính vào chi phí (lỗ
chênh lệch) hay thu nhập (lãi chênh lệch)
chịu thuế để tính thuế TNDN. Đối với
chênh lệch đã thực hiện thì lãi/lỗ chênh
lệch được tính vào doanh thu/chi phí để
xác định thuế TNDN.
Kết luận
Chênh lệch tỷ giá là vấn đề phức tạp
đối với DN khi hạch toán và xử lý trong
kế toán. Trong đó khoản chênh lệch tỷ
giá chưa thực hiện tạo ra một khoản “lời
giả” (lãi do chênh lệch) hay một khoản “lỗ
giả” (lỗ do chênh lệch) gây khó khăn cho
nhà đầu tư trong việc đọc và phân tích
Báo cáo tài chính của DN. Đối với khoản
“lời giả” này thì Chuẩn mực kế toán Việt
Nam quy định DN không được chia lợi
nhuận hay trả cổ tức trên khoản lời này;
còn khoản “lỗ giả” là chi phí không được
trừ khi tính thuế TNDN theo Luật thuế
TNDN hiện hành. Do đó khoản lời, lỗ
giả gây ra do chênh lệch tỷ giá chưa thực
hiện không hoàn toàn phản ánh thực tế
tình hình tài chính của DN như nhiều nhà
đầu tư vẫn nghĩ. Vào thời điểm cuối năm,
khoản này phải trích lập để cung cấp cho
nhà đầu tư một cái nhìn tổng quát về sức
khỏe tài chính của DN, cũng như đánh
giá các rủi ro trong tương lai.
(*) Giảng viên Khoa Kế toán
ĐH Tôn Đức Thắng
Tài liệu tham khảo:
Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS10 - Ảnh hưởng của
việc thay đổi tỷ giá hối đoái;
Thông tư 105 hướng dẫn thực hiện VAS10;
Luật thuế TNDN số 14/2008/QH12;
Thông tư 130/2008/TT-BTC;
www.webketoan.com
Khoa học & Ứng dụng 43